Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-383/16-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-07
Teza: 1) Czy w opisanej powyżej sytuacji wystąpi konieczność zapłacenia przez Wnioskodawczynię podatku VAT w przypadku zawarcia umowy sprzedaży udziałów w nieruchomości, na którą będą składały się działka 18/1 oraz dokupione w celu polepszenia jej właściwości działki 16/4 i 20/6, w sytuacji, gdy w 2013 r. zbyto udziały w nieruchomości tj. działki 18/3 i 19? 2) Czy interpretacja uległaby zmianie, gdyby przed sprzedażą działek dokonano ich połączenia w jedną działkę ewidencyjną?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z dnia 05 stycznia 2010 roku oraz postanowienia Sądu Okręgowego Wydział Cywilny Odwoławczy z dnia 25 listopada 2011 roku, Wnioskodawczyni nabyła w drodze zasiedzenia, z dniem 27 maja 2005 r. udział do 756/54432 części w nieruchomości na którą składały się niezabudowane działki gruntu o numerach ewidencyjnych 18/1 (o powierzchni 704 m2), 18/3 (o powierzchni 340 m2) i 19 (o powierzchni 36 m2). Zasiedzenie nieruchomości stanowiły własność rodziny Wnioskodawczyni i zostały utracone po II wojnie światowej w związku z wejściem w życie dekretu warszawskiego.

Dnia dwunastego grudnia dwa tysiące trzynastego roku Wnioskodawczyni sprzedała przysługujące jej udziały w niezabudowanych działkach gruntu o numerach 18/3 i 19, o łącznej powierzchni 376 m2. Nabywca nabył łącznie, od Wnioskodawcy i części pozostałych współwłaścicieli udziały wynoszące łącznie 53676/54432 części.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z dnia 21 listopada 2014 r., o zniesieniu współwłasności nieruchomości udział Wnioskodawcy w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 18/1 zwiększył się do 768/54432 części.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem do 768/54432 części nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 18/1, o powierzchni 704 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Dla działki nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże w stosunku do działki wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Opisana działka 18/1 nie ma bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Działka ma niewielką powierzchnię i niekorzystny kształt, jest długa i wąska. Jej niewielka szerokość (jedynie 17 m) utrudnia jej zagospodarowanie. Do działki przylegają dwie działki stanowiące wąskie pasy gruntu - działka nr ewidencyjny 16/4 o powierzchni 97 m2, stanowiąca własność osób fizycznych i działka o numerze ewidencyjnym 20/6, o powierzchni całkowitej 29 m2, oddzielająca ww. działkę od drogi publicznej, a stanowiąca własność m. st. Warszawy.

Działka 16/4 przeznaczona jest, na podstawie decyzji nr 7/15 Prezydenta miasta z dnia 10 lipca 2015 r., o zatwierdzeniu planu podziału, na cel powiększenia sąsiadującej z nią działki ewidencyjnej 18/1.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 18 sierpnia 2015 r., działka 20/6 obciążona jest na rzecz każdoczesnego właściciela działki 18/1 służebnością gruntową polegającą na prawie przejazdu i przechodu oraz przeprowadzenia mediów.

Wraz z pozostałymi współwłaścicielami Wnioskodawczyni nosiła się z zamiarem budowy na działce 18/1 budynku mieszkalnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych współwłaścicieli. W związku z tym prowadzono negocjacje z właścicielami działek 16/4 i 20/6 i planowano zakup tych działek w celu polepszenia właściwości działki (poszerzenia jej) i zapewnienia jej szerszego dostępu do drogi publicznej.

Niestety po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami uznali, że na ich podstawie nie uda się zrealizować zaplanowanego celu w postaci wybudowania budynku, który zaspokajałby potrzeby mieszkaniowe wszystkich współwłaścicieli. Uznano więc, że konieczna jest sprzedaż działki, bowiem nie jest możliwy żaden inny sposób wyjścia ze współwłasności.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jednak jej przedmiot nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Jej działalność jest zarejestrowana jako Centrum Zabaw dla Dzieci „Happy land”. Pozostali współwłaściciele to siedmioro jej kuzynów, którzy w większości są emerytami nieczynnymi zawodowo. Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawczyni poinformowała, że wraz ze współwłaścicielami:

1.  nie zamierzają jako współwłaściciele działki 18/1 i ewentualnie po przyłączeniu działek 16/4 i 20/6 podejmować żadnych aktywnych działań typu zbrojenie, ogrodzenie terenu czy innych działań marketingowych w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości.
2.  Działka 18/1 oraz działki 16/4 i 20/6 nigdy nie były i nie będą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Również działka wcześniej sprzedana (18/3, 19) nie była przedmiotem takich umów

Wraz z pozostałymi współwłaścicielami Wnioskodawczyni chce, pomimo rezygnacji z planów inwestycyjnych zakupić działki o numerach ewidencyjnych 16/4 i 20/6, a następnie zbyć je wraz z działką 18/1 jako jedną nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanej powyżej sytuacji wystąpi konieczność zapłacenia przez Wnioskodawczynię podatku VAT w przypadku zawarcia umowy sprzedaży udziałów w nieruchomości, na którą będą składały się działka 18/1 oraz dokupione w celu polepszenia jej właściwości działki 16/4 i 20/6, w sytuacji, gdy w 2013 r. zbyto udziały w nieruchomości tj. działki 18/3 i 19?
2.  Czy interpretacja uległaby zmianie, gdyby przed sprzedażą działek dokonano ich połączenia w jedną działkę ewidencyjną?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek VAT od sprzedaży nieruchomości, na która będą składać się działki 18/1, 20/6 i 16/4 nie wystąpi, bez względu na to, czy przedmiotem sprzedaży będą te trzy działki łącznie, czy też jedna działka powstała z połączenia ich w jedną działkę ewidencyjną.

O warunki zabudowy wystąpiono w celu zaspokojenia i polepszenia swojego bytu, a nie podniesienia atrakcyjności działki w celach handlowych. Nie jest to sprzedaż zorganizowana, a sprzedaż majątku prywatnego. Planowany zakup działek 16/4 i 20/6 służy wyłącznie poprawieniu warunków zagospodarowania posiadanej działki, a nie celom spekulacyjnym. Negocjacje w sprawie nabycia działek 16/4 i 20/6 rozpoczęto w sytuacji, gdy działkę 18/1 planowano zagospodarować na własne potrzeby.

Pomimo, że w niewielkim odstępie czasu następuje zakup i sprzedaż tych samych nieruchomości, to jednak czynność ta ma nadal charakter incydentalny i nie może być kwalifikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza to, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego orzeczenia, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie tego gruntu nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w drodze zasiedzenia, z dniem 27 maja 2005 r., udział do 756/54432 części w nieruchomości na którą składały się niezabudowane działki gruntu o numerach ewidencyjnych 18/1 (o powierzchni 704 m2), 18/3 (o powierzchni 340 m2) i 19 (o powierzchni 36 m2). Dnia dwunastego grudnia dwa tysiące trzynastego roku Wnioskodawczyni wraz ze współwłaścicielami zbyła udziały w niezabudowanych działkach gruntu o numerach 18/3 i 19, o łącznej powierzchni 376 m2.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z dnia 21 listopada 2014 r., sygn. akt I Ns 207/13 o zniesieniu współwłasności nieruchomości udział Wnioskodawczyni w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 18/1 zwiększył się do 768/54432 części.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem do 768/54432 części nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 18/1, o powierzchni 704 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Dla działki nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże w stosunku do działki wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Opisana działka 18/1 nie ma bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Działka ma niewielką powierzchnię i niekorzystny kształt, jest długa i wąska. Jej niewielka szerokość (jedynie 17 m) utrudnia jej zagospodarowanie. Do działki przylegają dwie działki stanowiące wąskie pasy gruntu - działka nr ewidencyjny 16/4 o powierzchni 97 m2 , stanowiąca własność osób fizycznych i działka o numerze ewidencyjnym 20/6, o powierzchni całkowitej 29 m2, oddzielająca działkę Wnioskodawczyni od drogi publicznej, a stanowiąca własność m. st. Warszawy.

Działka l6/4 przeznaczona jest, na podstawie decyzji nr 7/15 Prezydenta m. st. Warszawy z dnia 10 lipca 2015 r., o zatwierdzeniu planu podziału, na cel powiększenia sąsiadującej z nią działki ewidencyjnej 18/1.

Postanowieniem Sądu Rejonowego dla Warszawy z dnia 18 sierpnia 2015 r., działka 20/6 obciążona jest na rzecz każdoczesnego właściciela działki 18/1 służebnością gruntową polegającą na prawie przejazdu i przechodu oraz przeprowadzenia mediów.

Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami zamierzała budowę na działce 18/1 budynku mieszkalnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych współwłaścicieli. W związku z tym prowadzono negocjacje z właścicielami działek 16/4 i 20/6 i planowano zakup tych działek w celu polepszenia właściwości posiadanej działki (poszerzenia jej) i zapewnienia jej szerszego dostępu do drogi publicznej.

Niestety po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu Wnioskodawczyni uznała wraz z pozostałymi współwłaścicielami, że na ich podstawie nie uda się zrealizować zaplanowanego celu w postaci wybudowania budynku, który zaspokajałby potrzeby mieszkaniowe wszystkich współwłaścicieli. Uznano, że konieczna jest sprzedaż działki.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jednak jej przedmiot nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Jej działalność jest zarejestrowana jako Centrum Zabaw dla Dzieci. Pozostali współwłaściciele to siedmioro jej kuzynów, którzy w większości są emerytami nieczynnymi zawodowo. Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT. Wraz z pozostałymi współwłaścicielami chce jednak, pomimo rezygnacji z planów inwestycyjnych zakupić działki o numerach ewidencyjnych 16/4 i 20/6, a następnie zbyć je wraz z działką 18/1 jako jedną nieruchomość. Wnioskodawczyni nie zamierza, wraz ze współwłaścicielami działki 18/1 i ewentualnie po przyłączeniu działek 16/4 i 20/6 podejmować żadnych aktywnych działań typu uzbrojenie, ogrodzenie terenu czy innych działań marketingowych w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości. Ponadto Wnioskodawczyni zaznaczyła, że działka 18/1 oraz 16/4 i 20/6 nigdy nie były i nie będą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Również działka wcześniej sprzedana (18/3,19) nie była przedmiotem takich umów.

W oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawczynię opis sprawy oraz przepisy prawa mające w tym zakresie zastosowanie należy uznać, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej nie będzie działała w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni dokonuje zbycia udziału w nieruchomości gruntowej ze swojego majątku prywatnego, nie związanego z jakąkolwiek prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomość gruntowa nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto Wnioskodawczyni nie podjęła żadnych czynności zmierzających do uatrakcyjnienia udziału w gruncie ani nie podejmowała działań marketingowych w celu sprzedaży. Tym samym nie podjęła działań zbliżonych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Wnioskodawczyni dokonując transakcji zbycia udziału w nieruchomości gruntowej nie wypełnia przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, w związku z czym planowana sprzedaż nie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz mieścić się będzie w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że ewentualne połączenie działek w jedną działkę ewidencyjną nie zmienia rozstrzygnięcia w sprawie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie.

W związku z tym niniejsza interpretacja odnosi się tylko do udziałów w opisanej nieruchomości gruntowej należących do Wnioskującej, która wystąpiła z przedmiotowym wnioskiem i nie ma zastosowania do udziałów należących do pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.