Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1205/12-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-25
Teza: Opodatkowanie udostępniania Stadionu w ramach odpłatnej dzierżawy i wykorzystania Stadionu na potrzeby np. organizacji imprez przez Gminę, w przypadku których nie pobierane są żadne opłaty oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do poniesionych wydatków
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; obiekt-obiekt sportowy; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 30.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług udostępniania Stadionu i prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do poniesionych wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług udostępniania Stadionu i prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do poniesionych wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina Miasto (dalej: „Miasto”, „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Miasto występowało w roli inwestora przy budowie Centrum Pobytowego, w skład którego weszły dwa boiska sportowe z trybunami wraz z dodatkową infrastrukturą (dalej: „Stadion”, „Obiekt”). Budowa Stadionu była zrealizowana w całości ze środków własnych Miasta, w tym ze środków pozyskanych przez Miasto z emisji obligacji. Od początku realizacji przedmiotowej inwestycji Miasto miało zamiar udostępniać odpłatnie Obiekt podmiotom zewnętrznym.

Inwestycja oddana została do użytkowania w 2010 r., a wydatki poniesione przez Miasto zostały udokumentowane fakturami VAT. Wydatki te obejmowały m.in. przygotowanie dokumentacji dotyczącej Stadionu oraz wykonanie robót budowlanych zleconych przez Miasto podmiotom zewnętrznym (dalej: „wydatki inwestycyjne”).

Miasto ponosiło i będzie ponosić również koszty bieżącego utrzymania Stadionu, dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez kontrahentów na rzecz Miasta. Miasto nie odliczyło dotychczas kwot podatku VAT z faktur zakupowych wystawionych w związku z budową i bieżącym utrzymaniem Stadionu.

Stadion jest własnością Miasta, a administratorem Stadionu jest Burmistrz Miasta.

Uchwałą Rady Miasta z dnia 30 grudnia 2010 r. oraz uchwałą Rady Miasta z dnia 29 grudnia 2011 r. ustalono cennik za udostępnienie infrastruktury Stadionu oraz nadano regulamin korzystania z ww. Obiektu.

Od momentu oddania do użytkowania Stadion jest udostępniany:

*   nieodpłatnie - w celu organizacji festynów i imprez dla mieszkańców Miasta w ramach zadań publicznoprawnych wykonywanych przez Miasto;
*   odpłatnie - na podstawie zawieranych przez Gminę umów z podmiotami zewnętrznymi (m.in. klubami sportowymi).

W ramach zawartych ww. odpłatnych umów, Miasto wyraziło również zgodę jednemu z klubów na odpłatne wydzielenie w widocznym miejscu na Stadionie strefy przeznaczonej na umieszczanie materiałów reklamowych sponsorów klubu.

Miasto traktuje odpłatne udostępnianie Stadionu podmiotom zewnętrznym jako usługę opodatkowaną podstawową stawką VAT i wystawia z tego tytułu faktury VAT.

Miasto nie jest w stanie wyodrębnić kwot VAT naliczonego wykazanych na fakturach zakupowych dotyczących wydatków inwestycyjnych na budowę Stadionu i alokować do poszczególnych rodzajów działalności prowadzonej na ternie Stadionu (tj. działalności odpłatnej oraz działalności nieodpłatnej).

W szczególności, nie jest możliwe określenie kwot VAT naliczonego w całości związanych wyłącznie z działalnością Miasta wykonywaną przy użyciu Stadionu, która jest odpłatna (tj. wynajem na rzecz podmiotów zewnętrznych). W chwili poniesienia wydatków inwestycyjnych, Miasto nie było w stanie określić, w jakim zakresie wydatki te będą związane z danym rodzajem działalności.

Miasto ma natomiast możliwość częściowego przyporządkowania kwot VAT naliczonego wykazanych na fakturach zakupowych dotyczących wydatków na bieżące funkcjonowanie Stadionu związanego wyłącznie z działalnością odpłatną oraz związanego z działalnością nieodpłatną (dalej: „wydatki bieżące alokowane”). Niemniej, w przypadku części kosztów bieżących funkcjonowania Stadionu takie przyporządkowanie nie jest możliwe i takie wydatki są jednocześnie związane zarówno z działalnością odpłatną, jak i nieodpłatną (dalej: „wydatki bieżące mieszane”).

W związku z powyższym Gmina wnosi o potwierdzenie:

1.  Czy:
    1.  w przypadku zawarcia z podmiotami zewnętrznymi umów dotyczących odpłatnej dzierżawy Stadionu, czynności wykonywane w ramach ww. umów stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia z VAT;
    2.  w przypadku wykorzystania Stadionu na potrzeby np. organizacji imprez przez Gminę, w przypadku których nie pobierane są żadne opłaty, czynności takie będą wykonywane w reżimie publicznoprawnym i nie będą podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  Czy w odniesieniu do wydatków bieżących alokowanych, które były/będą ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności odpłatnych wykonywanych przy użyciu Stadionu (które podlegają opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto:
    1.  ma / będzie miało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT;
    2.  odliczenie takie powinno nastąpić w drodze wstecznej korekty rozliczeń VAT (w odniesieniu do wydatków już poniesionych) lub „na bieżąco” (w odniesieniu do wydatków przyszłych), zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 (tj. w okresach, kiedy otrzymywane były / będą przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków)?
3.  Czy w odniesieniu do wydatków bieżących alokowanych, które były / będą ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności nieodpłatnych wykonywanych przy użyciu Stadionu (niepodlegających opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto nie ma / nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy w odniesieniu do wydatków mieszanych (tj. wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących mieszanych), związanych z zakupem zarówno towarów jak i usług, których Miasto nie jest w stanie przypisać do odpłatnej oraz nieodpłatnej działalności wykonywanej przy użyciu Stadionu (która jest opodatkowana VAT oraz nie podlega opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto:
    1.  ma prawo do pełnego odliczenia podatku stosowanie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT;
    2.  odliczenie takie powinno nastąpić w drodze wstecznej korekty rozliczeń VAT (w odniesieniu do wydatków już poniesionych) lub „na bieżąco” (w odniesieniu do wydatków przyszłych) zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 (tj. w okresach, kiedy otrzymywane były/będą przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków)?
5.  Czy w celu określenia kwoty podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków mieszanych (tj. wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących mieszanych), Miasto jest zobowiązane do zastosowania wstępnej lub późniejszej, alokacji podatku naliczonego (klucza podziału, współczynnika, proporcji, itp.), a jeśli tak, to w jaki sposób Miasto powinno ją wyliczyć i zastosować?
6.  Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania Stadionu do realizacji przez Miasto zadań w ramach reżimu publicznoprawnego, Miasto nie będzie zobowiązane do naliczenia podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W przypadku zawarcia z podmiotami zewnętrznymi umów dotyczących odpłatnej dzierżawy Stadionu, czynności wykonywane w ramach ww. umów stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT. Z kolei, w przypadku wykorzystania Stadionu na potrzeby np. organizacji imprez przez Gminę, w przypadku których nie pobierane są żadne opłaty, czynności takie będą wykonywane w reżimie publicznoprawnym i nie będą podlegać podatkowaniu VAT.
2.  W odniesieniu do wydatków bieżących alokowanych, które były / będą ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności odpłatnych wykonywanych przy użyciu Stadionu (które podlegać będą opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto:
    1.  ma prawo do pełnego odliczenia podatku stosowanie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT;
    2.  odliczenie takie powinno nastąpić w drodze wstecznej korekty rozliczeń VAT (w odniesieniu do wydatków już poniesionych) lub „na bieżąco” (w odniesieniu do wydatków przyszłych), zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 (tj. w okresach, kiedy otrzymywane były/będą przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków).
3.  W odniesieniu do wydatków bieżących alokowanych, które były/będą ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności nieodpłatnych wykonywanych przy użyciu Stadionu (niepodlegających opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto nie ma / nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
4.  W odniesieniu do wydatków mieszanych (tj. wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących mieszanych), związanych z zakupem zarówno towarów jak i usług, których Miasto nie jest w stanie przypisać do odpłatnej oraz nieodpłatnej działalności wykonywanej przy użyciu Stadionu (która jest opodatkowana VAT oraz nie podlega opodatkowaniu VAT - zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej), Miasto:
    1.  ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT;
    2.  odliczenie takie powinno nastąpić w drodze wstecznej korekty rozliczeń VAT (wydatki poniesione) lub „na bieżąco” (wydatki przyszłe) zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 (tj. w okresach, kiedy otrzymywane były/będą przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków).
5.  W celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu w odniesieniu do wydatków mieszanych (tj. wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących mieszanych), Miasto nie jest zobowiązane do zastosowania wstępnej lub późniejszej, alokacji podatku naliczonego (klucza podziału, współczynnika, proporcji, itp.).
6.  Z tytułu nieodpłatnego udostępniania Obiektu do realizacji przez Miasto zadań w ramach reżimu publicznoprawnego, Miasto nie będzie zobowiązane do naliczenia podatku należnego.

Ad 1)

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, zasadniczo, Gmina nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT, w przypadku działań wykonywanych w ramach reżimu publicznoprawnego. Do takiej sytuacji dochodzić będzie w przypadku wykorzystania przez Miasto Stadionu do wykonywania zadań własnych Gminy wykonywanych w ramach reżimu publicznoprawnego, czyli np. organizacji na Stadionie imprez okolicznościowych. W przypadku tych działań, Gmina nie będzie podatnikiem VAT, a w rezultacie czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Niemniej, zgodnie z ww. przepisem, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w charakterze podatnika VAT. Oznacza to, iż w momencie zawarcia przez Gminę z podmiotami zewnętrznymi odpłatnych umów udostępnienia Obiektu (które mają charakter zbliżony do umów dzierżawy, które są umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. 13. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej: „KC”), Gmina będzie działać jak przedsiębiorca i w konsekwencji w charakterze podatnika VAT.

Dlatego też stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT, Gmina powinna opodatkować VAT świadczone przez nią usługi udostępniania Stadionu (zdaniem Gminy usługi takie nie skorzystają ze zwolnienia z VAT).

Stanowisko Gminy znajduje odzwierciedlenie między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 listopada 2012 r., sygn. IPTPP2/443-479/11-4/PM, wydanej w podobnym stanie faktycznym. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że:

„Z treści wniosku wynika, że pod koniec 2011 roku Gmina planuje zawrzeć umowę odpłatnej dzierżawy pływalni ze Spółką. Pływalnia pozostanie własnością Gminy. Wnioskodawca będzie udostępniać basen Spółce w drodze dzierżawy, a świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ Spółka zobowiąże się płacić Gminie wynagrodzenie. Stosunek ten będzie dwustronnie zobowiązujący i wzajemny.

(\`(...)\`) Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego a także przedstawione wyżej przepisy prawa, to w zakresie opodatkowania planowanej dzierżawy stwierdzić należy, iż z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie będzie działał jako organ władzy publicznej, zatem nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia od opodatkowania zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Nie będzie też mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku, zgodnie z powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynność udostępniania pływalni w oparciu o umowę dzierżawy będzie wykonywana na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.

Wobec powyższego, oddanie na podstawie umowy dzierżawy pływalni będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie obrotu z tego tytułu będzie powodować obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT.”

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, iż w przypadku zawarcia przez Gminę z podmiotami zewnętrznymi odpłatnej umowy udostępnienia Obiektu na rzecz podmiotów zewnętrznych, działania takie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które jednocześnie zdaniem Gminy nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Ad 2)

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone przesłanki, tj. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tak więc, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak to przedstawiono w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a także prowadzi m.in. działalność opodatkowaną VAT w zakresie odpłatnego udostępniania Stadionu (zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odpowiedzi na Pytanie nr 1 powyżej). Sprzedaż taka jest raportowana przez Miasto w rozliczeniach VAT po stronie podatku należnego.

Jednocześnie, Miasto spośród poniesionych i ponoszonych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem Stadionu jest w stanie częściowo wyodrębnić wydatki bieżące alokowane i związane z nimi kwoty VAT naliczonego dotyczące wyłącznie działalności podlegającej opodatkowaniu VAT wykonywanej przez Miasto przy użyciu Stadionu (tj. z opłatnym udostępnieniem Obiektu na rzecz podmiotów zewnętrznych).

W konsekwencji powyższego, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy Miasto jest w stanie w całości przypisać dany wydatek wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, Miastu przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej poniesienie takiego wydatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie odliczenie podatku powinno być dokonane przy zastosowaniu art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, który uzależnia moment odliczenia od momentu otrzymania faktury. W praktyce oznacza to, iż w przypadku wydatków bieżących alokowanych już poniesionych, Miastu będzie przysługiwało prawo do wstecznego dokonania korekty rozliczeń VAT za przeszłe okresy rozliczeniowe (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT), a w przypadku przyszłych wydatków, podatek VAT będzie mógł być odliczony „na bieżąco”, tj. w okresach, kiedy otrzymywane będą przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków.

Ad 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje:

*   podatnikowi,
*   w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tak jak Gmina wskazała w odpowiedzi na Pytanie nr 1, w przypadku wykorzystania przez Miasto Stadionu do wykonywania zadań własnych Gminy wykonywanych w ramach reżimu publicznoprawnego, czyli np. organizacji na Stadionie imprez okolicznościowych, Gmina nie będzie podatnikiem VAT, a w rezultacie czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Zatem Wnioskodawca twierdzi, iż w zakresie wydatków bieżących alokowanych, które Gmina jest w stanie przypisać bezpośrednio i wyłącznie do czynności nieodpłatnych wykonywanych przy użyciu Stadionu w ramach zadań własnych Gminy, Miasto nie ma / nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. poniesienie przez podatnika VAT wydatków, które są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ad 4)

Jak wskazano powyżej, przy użyciu Stadionu Miasto prowadzi zarówno działalność odpłatną, jak i nieodpłatną. Zgodnie z argumentacją wskazaną w odpowiedzi na Pytanie nr 1, działalność odpłatna mieścić będzie się w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu VAT (stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). W przypadku natomiast czynności nieodpłatnych i wykorzystywaniu przez Miasto Stadionu w celu organizacji festynów i imprez dla mieszkańców Miasta, w przypadku których nie są pobierane opłaty czynności te nie są objęte regulacjami VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca stwierdza, że przy użyciu Stadionu Miasto wykonuje wyłącznie dwa rodzaje czynności, tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz pozostające poza zakresem tego podatku.

Kwestię odliczenia podatku naliczonego w sytuacji wykonywania przez podatnika różnych w świetle podatku od towarów i usług działalności, reguluje art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zaś zgodnie z ust. 3 tego przepisu, proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyżej wskazane przepisy regulują zasady odliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy jest on związany z wydatkami, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i takich, które nie dają takiego prawa.

Czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wyjaśnienia, co należy rozumieć przez czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, którym to sformułowaniem ustawodawca posłużył się w ust. 1 oraz ust. 3 art. 90 ustawy o VAT.

Wątpliwość ta, która była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10. NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 — 3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę mnożna wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku,” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia por. art. 114 u.p.t.u.)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, iż „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych „wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie „ czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że „powołany przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT nie dotyczą natomiast czynności, które w ogólne nie podlegają opodatkowaniu”.

W świetle powyższej argumentacji należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT Wnioskodawca nie powinien stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

Odliczenie podatku naliczonego od wydatków mieszanych Miasta związanych ze Stadionem

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy ponosi i będzie ponosić wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Miasto wydatków, które są związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Wnioskodawcy, powinien mieć on prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT, podstawowemu założeniu systemu VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również we wspomnianej wcześniej uchwale NSA, w której stwierdzono, że „W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) Brak jest bowiem, przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia — podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków”.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko to było już prezentowane przez NSA w analogicznych sprawach, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym NSA stwierdził, iż „Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającynii podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegajqce podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego.”

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyroku NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK 997/11 oraz I FSK 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że „W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że jeżeli mamy do czynienia z inwestycją, która służy zarówno działalności opodatkowanej jak i nieopodatkowanej podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku.”

Miasto również wskazuje, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: „ (\`(...)\`) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u.. lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”. Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-8/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor stwierdził, iż „jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegaiącej to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w przypadku. gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 października 2012 r., sygn. ITPP1/443-925/12/MS, w której organ uznał, że: „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności w całości, albo do poszczególnych rodzajów działalności w odpowiednich częściach, to stosuje się pełne odliczenie.”

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1531/11-7/AI Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, odnosząc się do kwestii odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu, na którym część miejsc jest dzierżawionych, część zaś przeznaczonych do nieodpłatnego parkowania (miejsca przeznaczone dla osób niepełnosprawnych), Dyrektor stwierdził, iż „w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.”

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku ponoszenia wydatków mieszanych związanych z budową oraz bieżącym funkcjonowaniem Stadionu, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, Miasto ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych, na które składają się wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące mieszane.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie odliczenie podatku powinno być dokonane przy zastosowaniu art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, który uzależnia moment odliczenia od momentu otrzymania faktury. W praktyce oznacza to, iż w przypadku wydatków mieszanych już poniesionych, Miastu będzie przysługiwało prawo do wstecznego dokonania korekty rozliczeń VAT za przeszłe okresy rozliczeniowe (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT), a w przypadku przyszłych wydatków, podatek VAT będzie mógł być odliczony „na bieżąco”, tj. w okresach, kiedy otrzymywane będę przez Miasto faktury VAT dotyczące tych wydatków.

Ad 5)

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Stadion był i będzie udostępniany przez Miasto zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. W konsekwencji Miasto wykonuje przy użyciu Stadionu zarówno działalność opodatkowaną VAT jak i działalność znajdującą się poza zakresem tego podatku. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, w chwili poniesienia wydatków mieszanych, czyli związanych z tymi dwoma rodzajami działalności, nie jest / nie był / nie będzie on w stanie określić, w jakim zakresie wydatki te związane są z danym rodzajem działalności.

Skoro bowiem Miasto udostępnia Stadion w zależności od zapotrzebowania, w różnej mierze zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie, nie jest ono w stanie przewidzieć tego podziału i w konsekwencji spełnić obowiązku odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie ma zatem możliwości zastosowania jakiegokolwiek klucza / proporcji podziału wydatków mieszanych (tj. wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących mieszanych), przy pomocy którego / której mógłby dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego.

Stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., ILPP2/443-153/12-5/MR, gdzie organ stwierdził, że „Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji („klucza czasowego” podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”, jak również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r. o sygn. IPTPP1/443-138/12-8/MW.

Ad 6)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspótnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Stadionu w pewnej części także do obszaru działalności Miasta, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Miasta, ani jego pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, oraz
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Cele związane z realizowaną przez Miasto działalnością wykonywaną przy użyciu Stadionu

W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Miasto działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Wnioskodawcy, zatem nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Miasto we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Miasto i w związku z tym powyższy przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe, nieodpłatne wykorzystanie Stadionu ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań nałożonych na Miasto na podstawie odrębnych przepisów w ramach reżimu publicznoprawnego.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. ITPP1/443-1096b/11/MN, stwierdził, iż „Analiza opisanego we wniosku stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż użycie towarów (obiektów sportowych) odbywa się do celów działalności Wnioskodawcy. Ze statutu Wnioskodawcy wynika bowiem, że do zakresu prowadzonej działalności należy m.in. udostępnianie bazy sportowej i rekreacyjnej zainteresowanym jednostkom i osobom, w tym: klubom i związkom sportowym, organizacjom kultury fizycznej i turystyki, fundacjom, organizacjom społecznym i zawodowym, szkołom, uczelniom, zakładom pracy i osobom prywatnym, a także prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i turystyki. W takich okolicznościach trudno jest bowiem uznać, iż nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych stanowi użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, organ podatkowy wskazał, że, „Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN, w której organ stwierdził, że „Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę — nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwaniu i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z., bowiem uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą „Z.” określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina już wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tj. sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż — nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że „Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR, w której organ stwierdził, że „Wobec powyższego należy stwierdzić, że w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice wiejskie na rzecz lokalnej społeczności, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)”.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca podkreśla, iż jego zdaniem nie jest on zobowiązany do naliczania podatku należnego w związku z częściowym wykorzystaniem Obiektu do wykonywania nieodpłatnych zadań pozostających poza zakresem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż powołane przez Wnioskodawcę przepisy art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 2 oraz art. 86 ust. 10 i art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług zmienione zostały ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2012 r., poz. 35).

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 7 ust. 2 ww. ustawy będzie obowiązywać w nowym brzmieniu zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 8 ust. 2 ww. ustawy obowiązywać będzie w brzmieniu: za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ponadto od dnia 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązywać będzie w nowym brzmieniu zgodnie z którym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast art. 86 ust. 13 ww. ustawy od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązywać będzie w brzmieniu: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.