Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-491/10/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-26
Teza: Czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wkładu pieniężnego wniesionego przez Spółkę do holenderskiej spółki osobowej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; sprzedaż; spółki-spółka osobowa; udział; udział-sprzedaż udziałów; wspólnik; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 03 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wkładu pieniężnego wniesionego przez Spółkę do holenderskiej spółki osobowej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej – **jest prawidłowe,**
*   czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. koszty założenia/uruchomienia holenderskiej spółki osobowej, opłaty rejestracyjne, koszty doradztwa związanego z założeniem holenderskiej spółki osobowej, itp. będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej – **jest nieprawidłowe.**

(część pytania oznaczonego we wniosku nr 5)

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wkładu pieniężnego wniesionego przez Spółkę do holenderskiej spółki osobowej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 26 lutego 2010 r. wezwano do ich uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony w dniu 02 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność w zakresie (\`(...)\`). Spółka posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym Spółka podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka zamierza założyć spółkę nie posiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Królestwie Niderlandów (tj. w Holandii, dalej: holenderska spółka osobowa) (w formie tzw. besloten commanditaire vennootschap) i tym samym stać się jednym ze wspólników tej spółki.

Zgodnie z holenderskim prawem, holenderska spółka osobowa nie jest osobą prawną.

Drugim, obok Spółki, wspólnikiem holenderskiej spółki osobowej będzie spółka holenderska (powiązana lub nie ze Spółką), będąca osobą prawną mającą siedzibę oraz zarząd w Holandii i będąca holenderskim rezydentem podatkowym (dalej: drugi wspólnik). Drugi wspólnik będzie prowadził sprawy holenderskiej spółki osobowej oraz ją reprezentował. Odpowiedzialność drugiego wspólnika za zobowiązania holenderskiej spółki osobowej będzie nieograniczona, podczas gdy odpowiedzialność spółki za zobowiązania holenderskiej spółki osobowej będzie ograniczona. Możliwe jest ponadto, że wspólnikami w holenderskiej spółce osobowej - obok spółki i drugiego wspólnika - będą również inne podmioty, w tym spółki z grupy kapitałowej, do której należy Spółka (dalej: pozostali wspólnicy).

Spółka oraz drugi wspólnik (a także pozostali wspólnicy, jeżeli tacy wystąpią) wniosą wkłady pieniężne do holenderskiej spółki osobowej i ich udział w zysku holenderskiej spółki osobowej będzie proporcjonalny do wniesionych wkładów. Przewidywane jest, że spółka (wraz z pozostałymi wspólnikami, jeżeli tacy wystąpią) będą w sumie mieli większość udziału w holenderskiej spółce osobowej. Spółka może sfinansować swój wkład ze środków własnych lub poprzez pożyczkę lub kredyt.

Zgodnie z umową holenderskiej spółki osobowej, przenoszenie udziałów w spółce lub tworzenie nowych udziałów podlega ograniczeniom (tj. wymaga zgody wszystkich wspólników). Przedmiotowa holenderska spółka osobowa zgodnie z holenderskim prawem podatkowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie jest traktowana jako osoba prawna, a zatem nie posiada statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W takiej sytuacji, w myśl prawa holenderskiego, zyski holenderskiej spółki osobowej są przypisywane jej wspólnikom i opodatkowane jako zyski wspólników.

Decyzje dotyczące działalności holenderskiej spółki osobowej będą podejmowane podczas spotkań mających miejsce w jej siedzibie w Holandii. Holenderska spółka osobowa będzie miała do dyspozycji wynajęte biuro w Holandii.

Spółka stanie się wspólnikiem holenderskiej spółki osobowej w celu dokonywania inwestycji na amerykańskim rynku kapitałowym. Holenderska spółka osobowa zbuduje portfel inwestycyjny poprzez nabycie (lub objęcie) obligacji skarbowych, w tym amerykańskich obligacji skarbowych, w stosunku do których możliwe jest wydzielenie części odsetkowej (kuponu odsetkowego).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wkładu pieniężnego wniesionego przez Spółkę do holenderskiej spółki osobowej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm. dalej: ustawa o PDOP), przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie chyba, że bez uzasadnionej przyczyny cena znacznie odbiega od wartości rynkowej.

Zakładając, że cena uzyskana przez Spółkę ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej nie będzie odbiegała od ceny rynkowej, będzie ona stanowiła przychód Spółki ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, za datę powstania tego przychodu należy uznać „dzień zbycia prawa majątkowego” (tu: udziału w holenderskiej spółce osobowej), nie później niż wystawienie faktury albo uregulowania należności. Zdaniem Spółki, wydatki poniesione przez nią na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wniesionego przez Spółkę wkładu oraz ewentualnie inne wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej (np. koszty założenia/uruchomienia holenderskiej spółki osobowej, opłaty rejestracyjne, koszty doradztwa związanego z założeniem holenderskiej spółki osobowej, itp.), będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży przez Spółkę tego udziału i powinny w całości zostać rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu we wskazanej powyżej dacie powstania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 ww. Kodeksu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dotyczących kwestii opodatkowania operacji gospodarczej polegającej na przeniesieniu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) ogółu praw i obowiązków z tytułu jego uczestnictwa w spółce osobowej (np. spółce komandytowej).

Wobec powyższego, w omawianym przypadku zastosowanie znajdą ogólne zasady opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

W związku z powyższym, w przypadku przeniesienia przez Spółkę na osobę trzecią ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, będzie Ona zobowiązana do określenia przychodu podatkowego osiągniętego z tej operacji i ustalenia kosztów jego uzyskania.

Koszt podatkowy Spółka zobowiązana będzie ustalić w oparciu o regulacje art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, wydatki ponoszone przez podatników podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają związek z prowadzoną działalnością (tj. służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów).

Rozpatrując kwestię ustalenia kosztów podatkowych w przedmiotowej sytuacji, należy zaznaczyć, iż wniesienie przez Spółkę wkładu pieniężnego do holenderskiej spółki osobowej nie spowodowało przysporzenia po Jej stronie, a co za tym idzie nie powstał też przychód podatkowy. Innymi słowy, wniesienie wkładu pieniężnego do spółki osobowej było neutralne podatkowo na moment tego wniesienia.

Wobec takiego stanu rzeczy, Spółka uzyskała z jednej strony prawo do udziału w zyskach holenderskiej spółki osobowej, ale w momencie wniesienia wkładu pieniężnego nie miała możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków, które poniosła na przedmiot wkładu. Zatem w takim przypadku mamy niejako do czynienia z „odroczeniem” momentu opodatkowania do czasu zbycia przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej.

Z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego i własnego stanowiska wynika, iż zamierza ona założyć spółkę nie posiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Królestwie Niderlandów i tym samym stać się jednym ze wspólników tej spółki. Spółka oraz drugi wspólnik (a także pozostali wspólnicy, jeżeli tacy wystąpią) wniosą wkłady pieniężne do holenderskiej spółki osobowej i ich udział w zysku holenderskiej spółki osobowej będzie proporcjonalny do wniesionych wkładów. Przewidywane jest, że spółka (wraz z pozostałymi wspólnikami, jeżeli tacy wystąpią) będą w sumie mieli większość udziału w holenderskiej spółce osobowej. Spółka może sfinansować swój wkład ze środków własnych lub poprzez pożyczkę lub kredyt. Ponadto we własnym stanowisku Spółka wykazała iż na wydatki poniesione przez nią na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, składa się kwota wniesionego przez Spółkę wkładu i ewentualnie inne wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej (np. koszty założenia/uruchomienia holenderskiej spółki osobowej, opłaty rejestracyjne, koszty doradztwa związanego z założeniem holenderskiej spółki osobowej, itp.).

W tym miejscu należy jednak stwierdzić, iż poniesione przez Spółkę pozostałe wydatki związane z założeniem spółki osobowej, tj. opłaty rejestracyjne, koszty doradztwa prawnego nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w spółce holenderskiej. Nie są to bowiem wydatki stricte związane (warunkujące) z nabyciem ogółu praw i obowiązków (udziału) w spółce osobowej. Powyższe wydatki winny stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia, stosowanie do art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe, koszt uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów w holenderskiej spółce osobowej stanowić będzie tylko wartość wniesionego aportem wkładu pieniężnego.

W związku powyższym należy uznać stanowisko Spółki w kwestii ustalenia:

*   czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. kwota wkładu pieniężnego wniesionego przez Spółkę do holenderskiej spółki osobowej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej – jest prawidłowe,
*   czy wydatki Spółki na nabycie udziału w holenderskiej spółce osobowej, tj. koszty założenia/uruchomienia holenderskiej spółki osobowej, opłaty rejestracyjne, koszty doradztwa związanego z założeniem holenderskiej spółki osobowej, itp. będą stanowiły koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w holenderskiej spółce osobowej – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku pytań Nr 1-4 i 5 (w części dotyczącej przychodów) wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.