Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-546/15-7/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-19
Teza: Uznanie Zakładu Produkcyjnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenie, czy planowany podział Spółki przez wydzielenie Zakładu Produkcyjnego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 4 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.), 23 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.) oraz 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zakładu Produkcyjnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenia, czy planowany podział Spółki przez wydzielenie Zakładu Produkcyjnego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zakładu Produkcyjnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenia, czy planowany podział Spółki przez wydzielenie Zakładu Produkcyjnego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach: 7 września 2015 r., 25 września 2015 r. oraz 5 października 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, przesłanie kserokopii pełnomocnictwa, z którego wynika prawo osoby podpisanej na piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku do występowania w imieniu Wnioskodawcy oraz kserokopii interpretacji wydanej dla udziałowca Spółki w analogicznym stanie sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 11 lutego 2015 r. zakończył się proces przejęcia przez A. spółki B., będącej podmiotem dominującym w grupie niemal 50 firm, które łącznie tworzą największego w Europie producenta ceramiki sanitarnej o sprzedaży rzędu 700 mln EUR, zatrudniającego 6,2 tys. osób. W Europie do firmy B. należy 14 wiodących marek lokalnych.

Połączona Grupa A. (włączając B.), działająca na rynkach całego świata, jest liderem w branży technologii sanitarnej. Grupa zatrudnia ponad 12 tys. osób w ponad 40 krajach, a swoją siedzibę ma w Szwajcarii.

A. i B. wspólnie budują silną obecność na lokalnych rynkach większości krajów Europy. Dzięki sieci 35 fabryk Grupa jest w stanie zapewnić unikalną wartość dodaną w zakresie wyrobów sanitarnych.

Efektem przejęcia będzie integracja Grupy B. – tak w aspekcie prawnym, jak i operacyjnym – w ramach Grupy A. Stosowany w Grupie A. model biznesowy obejmuje spółki dystrybucyjne i produkcyjne ponoszące ograniczone ryzyko oraz centralną spółkę zarządzającą pod firmą A. International z siedzibą w Szwajcarii. Działalność operacyjna A. jest ściśle podzielona na funkcje produkcyjne, funkcje sprzedażowe oraz funkcje administracyjne/holdingowe. Skuteczna integracja B. i A. wymaga, aby podział działalności, o którym mowa powyżej, został wprowadzony w spółkach Grupy B.

Podmiotem reprezentującym Grupę B. na rynku polskim jest Wnioskodawca (dalej: Spółka). Spółka jest producentem i dystrybutorem wyrobów sanitarnych. Spółka sprzedaje swoje produkty zarówno na rynku krajowym, jak i na rynkach zagranicznych.

Ponadto, Spółka świadczy na rzecz Grupy B. usługi wsparcia takie jak: zaopatrzenie strategiczne, aplikacje informatyczne, controling, rozwiązania e-business, zarządzanie aplikacjami operacyjnymi.

W celu zaimplementowania w Grupie B. w Polsce modelu biznesowego Grupy A. Spółka musi odpowiednio wyodrębnić i podzielić swoją działalność na produkcyjną oraz dystrybucyjną.

W wyniku wyodrębnienia:

*   działalność dystrybucyjna na rynku krajowym zostanie przeniesiona ze Spółki do Spółki z o.o. A. (dalej: A. PL),
*   Spółka skoncentruje się na działalności produkcyjnej, która będzie podstawowym przedmiotem jej działalności,
*   Spółka będzie sprzedawać całość produkcji do spółki A. International lub innych podmiotów z Grupy A., które prowadzą produkcję na zlecenie A. International.

W ciągu najbliższych miesięcy Spółka zamierza przenieść wyodrębnioną część swojej działalności, tj. dystrybucję na rynku polskim (dalej: Zakład Dystrybucyjny) do A. PL.

Przeniesienie Zakładu Dystrybucyjnego nastąpi w drodze:

*   podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (ustawa Kodeks spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. Dz.U.2013.1030 j.t., z późn. zm.), w wyniku którego stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) Zakład Dystrybucyjny zostanie przeniesiony do A. PL, oraz
*   przejścia pracowników Zakładu Dystrybucyjnego Spółki do A. PL na mocy art. 231 Kodeksu pracy (ustawa Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. Dz.U.2014.1502 j.t., z późn. zm.).

Po przeniesieniu Zakładu Dystrybucyjnego do A. PL Spółka prowadzić będzie działalność produkcyjną i sprzedawać całość produkcji do spółki A. International z siedzibą w Szwajcarii lub innych podmiotów z Grupy A., które prowadzą produkcję na zlecenie A. International. A. International sprzedawać będzie dalej produkty do lokalnych spółek dystrybucyjnych. W przypadku Polski lokalną spółką dystrybucyjną będzie A. PL, do której wcześniej przeniesiony zostanie stanowiący ZCP Zakład Dystrybucyjny.

Przed przeniesieniem Zakładu Dystrybucyjnego do A. PL Zarząd Spółki podejmie uchwałę o wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Zakładu Dystrybucyjnego w formie ZCP. Dojdzie do wyodrębnienia działalności dystrybucyjnej Spółki w zakresie aktywów, finansów, funkcji oraz struktury organizacyjnej.

Na Zakład Dystrybucyjny składać się będą:

1.  aktywa materialne i niematerialne przeznaczone do działalności w zakresie dystrybucji na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   relacje i kontrakty z klientami krajowymi (w tym także ogólne warunki sprzedaży, Ogólne Warunki Bonusowo-Rabatowe, porozumienia bonusowe zawarte z konkretnymi klientami itp.),
    *   umowy finansowe dotyczące rozliczeń z odbiorcami Spółki (umowy factoringowe, umowa del.Credere dotycząca należności),
    *   umowy ubezpieczenia należności,
    *   rachunki bankowe,
    *   umowy najmu budynku i powierzchni biurowo-ekspozycyjnej,
    *   umowy leasingu samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   umowy na obsługę floty samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   należności z tytułu sprzedaży na rynku polskim,
    *   materiały poligraficzne, katalogi produktowe i cenniki,
    *   manual ekspozycyjny,
    *   meble i sprzęt biurowy,
    *   wyposażenie salonów sprzedaży,
    *   mobilne sale ekspozycyjne,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
2.  zobowiązania związane z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   zobowiązania z tytułu zakupu usług od podmiotów zewnętrznych w zakresie działalności Zakładu Dystrybucyjnego na rynku krajowym (usługi reklamowe, badania rynku, szkoleniowe, hotelowe, gastronomiczne, drukarskie itp.),
    *   zobowiązania z tytułu zakupu materiałów reklamowych,
    *   zobowiązania z tytułu umów finansowych, najmu, leasingu, telekomunikacyjnych, ubezpieczeniowych, przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec pracowników przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania z tytułu umów serwisowych przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
3.  pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim:
    *   Dział Sprzedaży Krajowej,
    *   Dział Obsługi Inwestycji (odpowiedzialny za współpracę z architektami, specyfikatorami, firmami wykonawczymi i inwestorami),
    *   Dział Sprzedaży DIY (sprzedaż do marketów budowlanych),
    *   Dział Obsługi Klienta,
    *   Dział Marketingu,
    *   Dział wsparcia administracyjno-finansowego Zakładu Dystrybucyjnego (księgowość, controling, human resources, administracja),
    *   i inne związane z Zakładem Dystrybucyjnym.

Zakład Dystrybucyjny będzie wyodrębniony finansowo w ten sposób, że do momentu przeniesienia go do A. PL Spółka będzie prowadziła ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności dystrybucyjnej prowadzonej przez Zakład Dystrybucyjny oraz do działalności produkcyjnej.

W ramach wyodrębnienia finansowego Zakładu Dystrybucyjnego:

*   wydzielone zostaną odrębne rachunki bankowe dla Zakładu Dystrybucyjnego:
    *   do regulowania zobowiązań Zakładu Dystrybucyjnego wobec podmiotów zewnętrznych,
    *   do regulowania zobowiązań wobec pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   do rozliczania umów factoringowych,
    *   do wpływów należności z tytułu sprzedaży produktów na rynku polskim,
*   utworzona zostanie odrębna lista płac dla pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   przychody Zakładu Dystrybucyjnego ewidencjonowane będą na odrębnych kontach księgowych,
*   koszty działalności Zakładu Dystrybucyjnego zostaną wyodrębnione w ramach MPK (miejsce powstawania kosztów).

W sytuacji, gdy ponoszone przez Spółkę koszty dotyczyć będą zarówno działalności Zakładu Dystrybucyjnego, jak i działalności produkcyjnej Spółki (brak możliwości bezpośredniej alokacji umowy do Zakładu Dystrybucyjnego), Spółka będzie je alokować do Zakładu Dystrybucyjnego wg odpowiednich kluczy podziałowych np.:

*   amortyzacja i koszty utrzymania budynku biurowego alokowane będą wg klucza odpowiadającego powierzchni biurowej zajmowanej przez pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   amortyzacja oprogramowania SAP alokowana będzie wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego,
*   koszty sprzętu biurowego alokowane będą wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego.

W wyniku wyodrębnienia działalności Zakładu Dystrybucyjnego w Spółce pozostanie produkcja i logistyka oraz inne funkcje związane z Zakładem Produkcji (dalej: Zakład Produkcyjny).

Na Zakład Produkcyjny składać się będą:

1.  aktywa materialne i niematerialne przeznaczone do działalności produkcyjnej, w tym w szczególności:
    *   zakłady produkcyjne (budynki produkcyjne i magazynowe, linie produkcyjne),
    *   budynek magazynowy,
    *   budynek administracyjny,
    *   zapasy surowców i materiałów do produkcji,
    *   wyposażenie budynku administracyjnego (meble biurowe, komputery, drukarki, serwery itp.),
    *   oprogramowanie komputerowe,
    *   umowy leasingu wózków widłowych i leasingu samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Produkcyjnego,
    *   umowy na obsługę floty samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Produkcyjnego,
    *   umowy na dostawę energii, gazu, prądu,
    *   umowy telekomunikacyjne,
    *   umowy sprzątania, ochrony i remontowe,
    *   umowy transportowe,
    *   wewnątrzgrupowe umowy rozliczeniowe,
    *   umowy ubezpieczenia majątku i odpowiedzialności cywilnej związanej z używaniem produktów Spółki,
    *   rachunki bankowe przypisane do Zakładu Produkcyjnego,
    *   umowa najmu magazynu,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Produkcyjnym.
2.  zobowiązania związane z działalnością produkcyjną, w tym w szczególności:
    *   zobowiązania z tytułu zakupu usług od podmiotów zewnętrznych (usługi transportowe, telekomunikacyjne, obsługi floty samochodowej, sprzątania, ochrony, remontowe, szkoleniowe),
    *   zobowiązania z tytułu zakupu surowców, materiałów do produkcji i środków trwałych,
    *   zobowiązania z tytułu dostawy energii, gazu, prądu,
    *   zobowiązania z tytułu umów najmu i leasingu,
    *   zobowiązania z tytułu opłat związanych z ochroną środowiska,
    *   zobowiązania wobec pracowników przypisanych do Zakładu Produkcyjnego,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Produkcyjnym.
    *   pracownicy związani z działalnością produkcyjną:
        *   Dział Produkcji zakładów produkcyjnych,
        *   Dział ds. Zapewnienia Jakości i Projektów,
        *   Dział Sprzedaży Intercompany (odpowiedzialny wyłącznie za sprzedaż do podmiotów z Grupy A./B.),
        *   Dział Planowania i Zakupów Operacyjnych,
        *   Dział Logistyki (odpowiedzialny za przygotowanie towarów do wysyłki i ich załadowanie na środek transportu),
        *   Dział Finansowy,
        *   Dział Personalny,
        *   działy wsparcia administracyjnego:
            *   Dział Zaopatrzenia Strategicznego,
            *   Dział IT,
        *   i inne związane z Zakładem Produkcyjnym.

W ramach wyodrębnienia finansowego Zakładu Produkcyjnego:

*   wydzielone zostaną odrębne rachunki bankowe dla Zakładu Produkcyjnego:
    *   do regulowania zobowiązań Zakładu Produkcyjnego wobec podmiotów zewnętrznych,
    *   do regulowania zobowiązań wobec pracowników Zakładu Produkcyjnego,
    *   do rozliczania wewnątrzgrupowych umów rozliczeniowych (wykorzystywanego wyłącznie dla rozliczania działalności produkcyjnej),
    *   do wpływów należności z tytułu sprzedaży do podmiotów z Grupy A./B.,
    *   do regulowania zobowiązań publiczno-prawnych.
*   utworzona zostanie odrębna lista płac dla pracowników Zakładu Produkcyjnego,
*   przychody Zakładu Produkcyjnego ewidencjonowane będą na odrębnych kontach księgowych,
*   koszty działalności Zakładu Produkcyjnego zostaną wyodrębnione w ramach MPK (miejsce powstawania kosztów).

W sytuacji, gdy ponoszone przez Spółkę koszty dotyczyły będą zarówno działalności Zakładu Dystrybucyjnego, jak i Zakładu Produkcyjnego, Spółka będzie je alokować wg odpowiednich kluczy podziałowych, o których mowa powyżej.

Ponadto, w piśmie stanowiącym uzupełnienie do wniosku z dnia 4 września 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na moment podziału Spółki przez wydzielenie Zakład Dystrybucyjny będzie w pełni wyodrębniony funkcjonalnie. Przed wydzieleniem Zarząd Spółki podejmie uchwałę o wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Zakładu Dystrybucyjnego w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie nastąpi nie tylko na płaszczyźnie funkcjonalnej, ale również w zakresie aktywów, finansów oraz struktury organizacyjnej. Wyodrębniony Zakład Dystrybucyjny będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.
2.  Przedmiotem wydzielenia będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne), w tym wszystkie zobowiązania związane z Zakładem Dystrybucyjnym, niezbędne do kontynuowania działalności dystrybucyjnej przez ten zakład po jego wydzieleniu ze Spółki.
3.  Przypisany do Zakładu Dystrybucyjnego zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań przez Zakład Dystrybucyjny. Prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać ani udziału ani angażowania pozostałych struktur działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisany w zdarzeniu przyszłym Zakład Dystrybucyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy wydzielenie ze Spółki i przeniesienie do A. PL stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Zakładu Dystrybucyjnego, w drodze podziału przez wydzielenie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko nr 1.

W opinii Spółki, opisany w zdarzeniu przyszłym Zakład Dystrybucyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko nr 2.

W opinii Spółki, wydzielenie i przeniesienie do A. PL Zakładu Dystrybucyjnego zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE

Stanowisko nr 1.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się cyt.: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle cytowanego przepisu ZCP stanowi:

1.  zespół składników obejmujący składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania,
2.  zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół składników wyodrębnionych finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Warunek 1 – Wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Zakład Dystrybucyjny stanowić będą:

1.  aktywa materialne i niematerialne przeznaczone do działalności w zakresie dystrybucji na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   relacje i kontrakty z klientami krajowymi (w tym także ogólne warunki sprzedaży, Ogólne Warunki Bonusowo-Rabatowe, porozumienia bonusowe zawarte z konkretnymi klientami itp.),
    *   umowy finansowe dotyczące rozliczeń z odbiorcami Spółki (umowy factoringowe, umowa del.Credere dotycząca należności),
    *   umowy ubezpieczenia należności,
    *   rachunki bankowe,
    *   umowy najmu budynku i powierzchni biurowo-ekspozycyjnej,
    *   umowy leasingu samochodów przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   umowy na obsługę floty samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   należności z tytułu sprzedaży na rynku polskim,
    *   materiały poligraficzne, katalogi produktowe i cenniki,
    *   manual ekspozycyjny,
    *   meble i sprzęt biurowy,
    *   wyposażenie salonów sprzedaży,
    *   mobilne sale ekspozycyjne,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
2.  zobowiązania związane z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   zobowiązania z tytułu zakupu usług od podmiotów zewnętrznych w zakresie działalności Zakładu Dystrybucyjnego na rynku krajowym (usługi reklamowe, badania rynku, szkoleniowe, hotelowe, gastronomiczne, drukarskie itp.),
    *   zobowiązania z tytułu zakupu materiałów reklamowych,
    *   zobowiązania z tytułu umów finansowych, najmu, leasingu, telekomunikacyjnych, ubezpieczeniowych, przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec pracowników przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania z tytułu umów serwisowych przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
3.  pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim:
    *   Dział Sprzedaży Krajowej,
    *   Dział Obsługi Inwestycji (odpowiedzialny za współpracę z architektami, specyfikatorami, firmami wykonawczymi i inwestorami),
    *   Dział Sprzedaży DIY (sprzedaż do marketów budowlanych),
    *   Dział Obsługi Klienta,
    *   Dział Marketingu,
    *   Dział wsparcia administracyjno-finansowego Zakładu Dystrybucyjnego (księgowość, controling, human resources, administracja),
    *   i inne związane z Zakładem Dystrybucyjnym.

Powyższy zespół składników materialnych, niematerialnych, zobowiązań oraz pracowników stanowi kompletną całość umożliwiającą prowadzenie działalności dystrybucyjnej na rynku krajowym. Nie ulega zatem wątpliwości, że taki zespół składników stanowi ZCP.

Rozpatrując powyższy warunek na gruncie bogatej i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz interpretacji Ministra Finansów należy stwierdzić, że zarówno w opinii sądów, jak i Ministra Finansów, warunek ten uważa się za spełniony w sytuacji, kiedy elementy ZCP pozostają we wzajemnych relacjach i można mówić o nich jak o zespole przeznaczonym do realizacji określonych funkcji cyt.: „Dla uznania istnienia przedsiębiorstwa, bądź też jego zorganizowanej części nie wystarczy potencjalna czy teoretyczna możliwość zaliczenia pojedynczego składnika majątkowego w poczet składników majątkowych przedsiębiorstwa, ale koniecznym jest, aby w dacie wniesienia aportu, zespół składników majątkowych będących przedmiotem zbycia charakteryzował się rzeczywistym zorganizowaniem składników niematerialnych i materialnych w stopniu umożliwiającym faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej” – wyrok WSA w Rzeszowie z 26 marca 2015 r., sygn. I SA/Rz 837/14.

Podobnie: WSA w Gdańsku – wyrok z 7 września 2010 r., sygn. I SA/Gd 396/10; WSA w Szczecinie – wyrok z 2 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Sz 198/11 (podtrzymany przez NSA – wyrok z 25 czerwca 2013 r., sygn. II FSK 2183/11); WSA w Warszawie – wyrok z 9 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 674/09 (podtrzymany przez NSA – wyrok z 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09).

Takie samo stanowisko prezentowane jest w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, cyt.: „Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej” – interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 czerwca 2009 r., sygn. ILPP1/443-381/09-2/MT.

Podobnie: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu – interpretacja z 1 sierpnia 2011 r., sygn. ILPB4/423-141/11-2/DS; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 8 grudnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1165/10/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 9 czerwca 2015 r., sygn. IBPP3/4512-343/15/KG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 23 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-121/15/JP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 marca 2015 r, sygn. IPTPP4/443-879/14-4/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 16 lutego 2015 r., sygn. IPTPP2/443-915/14-2/PRP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 29 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-784/14-2/IR, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie – interpretacja z 15 października 2014 r., sygn. IPPP1/443-868/14-2/AP.

Ponadto, w opinii Ministra Finansów warunek ten uważa się za spełniony w sytuacji, kiedy ZCP obejmuje co najmniej po jednym składniku materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązanie cyt.: „Pierwszym (ale niewystarczającym) warunkiem jest, by «zorganizowana część przedsiębiorstwa» stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Konieczne jest więc wystąpienie co najmniej po jednym składniku z tych grup składników majątkowych. Nie jest bowiem możliwe istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa bez jakichkolwiek ww. składników” – interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 listopada 2007 r., sygn. ITPB3/423-87/07/AM.

Podobnie: Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu – interpretacja z 14 września 2005 r., sygn.: ZD/406-137/CIT/05, Pierwszy Urząd Skarbowy w Bielsku-Białej – interpretacja z 20 października 2005 r., sygn.: 2403-PDF-415-60-05.

Należy podkreślić, że w przedmiotowym stanie faktycznym ZCP tworzyć będą pozostające we wzajemnych relacjach wszystkie składniki materialne, niematerialne, zobowiązania oraz wszyscy pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną na rynku krajowym.

W tym stanie rzeczy, warunek wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań dla Zakładu Dystrybucyjnego jest całkowicie spełniony.

Warunek 2 – Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne Zakładu Dystrybucyjnego w formie ZCP nastąpi w drodze uchwały Zarządu Spółki.

Zakład Dystrybucyjny tworzyć będą następujące działy:

*   Dział Sprzedaży Krajowej,
*   Dział Obsługi Inwestycji (odpowiedzialny za współpracę z architektami, specyfikatorami, firmami wykonawczymi i inwestorami),
*   Dział Sprzedaży DIY (sprzedaż do marketów budowlanych),
*   Dział Obsługi Klienta,
*   Dział Marketingu,
*   Dział wsparcia administracyjno-finansowego Zakładu Dystrybucyjnego (księgowość, controling, human resources, administracja),
*   i inne związane z Zakładem Dystrybucyjnym.

Wyodrębnienie organizacyjne wyżej wymienionych działów obejmować będzie nie tylko ich pracowników, ale również inne aktywa związane z ich działalnością np. majątek trwały, umowy, zobowiązania i inne elementy wskazane w stanie faktycznym.

Rozpatrując warunek wyodrębnienia organizacyjnego na gruncie jednolitych interpretacji Ministra Finansów warunek ten uważa się za spełniony jeżeli spełnione są poniższe kryteria:

*   ZCP posiada określone miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu gospodarczego jako np. dział, wydział, oddział itp. oraz
*   wyodrębnienie organizacyjne ZCP następuje na podstawie statutu, regulaminu, uchwały, zarządzenia wewnętrznego lub innego aktu o podobnym charakterze.

Takie stanowisko prezentuje m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 marca 2015 r., sygn. IPTPB3/423-415/14-4/KJ cyt.: „(\`(...)\`) przyjmuje się, że o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Ponadto, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze”.

Podobnie: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy – interpretacja z 12 stycznia 2011 r., sygn. ITPB3/423-624/09/10-S/DK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 9 czerwca 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 23 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-136/15/BG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 maja 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-120/15-5/JSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 1 kwietnia 2015 r., sygn. IPTPP4/4512-52/15-4/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 lutego 2015 r., sygn. IPTPB3/423-411/14-2/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 7 stycznia 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1237/14/KP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 29 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-784/14-2/IR.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia i uzasadnienie, nie ulega wątpliwości, że warunek wyodrębnienia organizacyjnego Zakładu Dystrybucyjnego jako ZCP jest spełniony w odniesieniu do obydwu wyżej wymienionych kryteriów.

Warunek 3 – Wyodrębnienie finansowe.

Zakład Dystrybucyjny będzie wyodrębniony finansowo w ten sposób, że do momentu przeniesienia go do A. PL Spółka będzie prowadziła ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności dystrybucyjnej na rynku krajowym prowadzonej przez Zakład Dystrybucyjny.

W ramach wyodrębnienia finansowego Zakładu Dystrybucyjnego:

*   wydzielone zostaną odrębne rachunki bankowe dla Zakładu Dystrybucyjnego:
    *   do regulowania zobowiązań Zakładu Dystrybucyjnego wobec podmiotów zewnętrznych,
    *   do regulowania zobowiązań wobec pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   do rozliczania umów factoringowych,
    *   do wpływów należności z tytułu sprzedaży produktów na rynku krajowym,
*   utworzona zostanie odrębna lista płac dla pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   przychody Zakładu Dystrybucyjnego ewidencjonowane będą na odrębnych kontach księgowych,
*   koszty działalności Zakładu Dystrybucyjnego zostaną wyodrębnione w ramach MPK (miejsce powstawania kosztów).

W sytuacji, gdy ponoszone przez Spółkę koszty dotyczyć będą zarówno działalności Zakładu Dystrybucyjnego, jak i działalności produkcyjnej Spółki (brak możliwości bezpośredniej alokacji umowy do Zakładu Dystrybucyjnego), Spółka będzie je alokować do Zakładu Dystrybucyjnego wg odpowiednich kluczy podziałowych np.:

*   amortyzacja i koszty utrzymania budynku biurowego alokowane będą wg klucza odpowiadającego powierzchni biurowej zajmowanej przez pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   amortyzacja oprogramowania SAP alokowana będzie wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego,
*   koszty sprzętu biurowego alokowane będą wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego.

Rozpatrując warunek wyodrębnienia finansowego na gruncie jednolitych interpretacji Ministra Finansów warunek ten uważa się za spełniony, jeżeli istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej samodzielności finansowej cyt.: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” – wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. I SA/Kr 31/10 (podtrzymany przez NSA – wyrok z 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10).

Podobnie wyrok NSA z 15 listopada 2012 r., sygn. II FSK 692/11 oraz liczne interpretacje: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 9 czerwca 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 23 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-121/15/JP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 1 kwietnia 2015 r., sygn. IPTPP4/4512-52/15-4/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 23 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-136/15/BG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 12 marca 2015 r., sygn. IPTPP2/443-886/14-7/DS, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 marca 2015 r., IPTPB3/423-415/14-4/KJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 lutego 2015 r., sygn. IPTPB3/423-411/14-2/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 7 stycznia 2015 r., sygn. IBPB1/2/423-1237/14/KP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 29 grudnia 2014 r. sygn. IPTPP2/443-784/14-2/IR.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia i uzasadnienie, warunek finansowego wyodrębnienia Zakładu Dystrybucyjnego ze struktury finansowej Spółki jest całkowicie spełniony.

Warunek 4 – Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zakład Dystrybucyjny stanowić będzie odrębną i kompletną całość również pod względem funkcjonalnym. W jego skład wchodzić będą bowiem wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania oraz wszyscy pracownicy niezbędni do wykonywania poszczególnych funkcji składających się na działalność dystrybucyjną na rynku krajowym, co umożliwi w przyszłości samodzielną obsługę wszystkich funkcji przypisanych działalności dystrybucyjnej.

Rozpatrując powyższy warunek na gruncie bogatej i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz interpretacji Ministra Finansów należy stwierdzić, że zarówno w opinii sądów, jak i Ministra Finansów warunek ten uważa się za spełniony w sytuacji, gdy zespół składników tworzących ZCP przeznaczony jest do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Składniki stanowiące ZCP muszą umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, pomimo ich odłączenia od podmiotu, w ramach którego realizowały swoje zadania gospodarcze cyt.: „ZCP powinna móc stanowić (potencjalnie) niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, które realizuje w istniejącym przedsiębiorstwie. Tworzące ZCP składniki przedsiębiorstwa powinny przy tym tworzyć nowy podmiot, którego przedmiotowa działalność może być realizowana samodzielnie i może stanowić niezależne przedsiębiorstwo” – wyrok WSA w Gdańsku z 7 września 2010 r., sygn. I SA/Gd 396/10.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych cyt.: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa” – interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., sygn. IBPB1/2/423-1284/14/IŻ.

Podobnie: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 28 marca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-39/12-3/PM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 20 maja 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 maja 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-120/15-5/JSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 23 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-136/15/BG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 marca 2015 r., sygn. IPTPP4/443-879/14-4/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 11 marca 2015 r., IPTPB3/423-415/14-4/KJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 12 lutego 2015 r., sygn. IPTPP2/443-882/14-2/JSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – interpretacja z 7 stycznia 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1237/14/KP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi – interpretacja z 29 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-784/14-2/IR.

Przenosząc powyższe interpretacje na stan faktyczny, będący przedmiotem niniejszego wniosku, należy stwierdzić, że Zakład Dystrybucyjny, po jego wydzieleniu i przeniesieniu do A. PL, stanowić będzie wyodrębnioną jednostkę organizacyjną zdolną do realizowania wszystkich funkcji składających się na działalność dystrybucyjną na rynku krajowym w sposób samodzielny i kompletny.

W tym stanie rzeczy, warunek wyodrębnienia funkcjonalnego Zakładu Dystrybucyjnego jest całkowicie spełniony. Spełnienie tego warunku zawarte jest również w uzasadnieniu do warunku 1.

Wniosek.

Zakład Dystrybucyjny stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ spełnione są wszystkie warunki jego wyodrębnienia w strukturze Spółki oraz zapewniona jest jego zdolność do kontynuacji wszystkich funkcji związanych z dystrybucją na rynku krajowym w ramach A. PL.

Stanowisko nr 2.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, cyt.: „ Art. 6. Przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Spółki odnośnie pytania 1, Zakład Dystrybucyjny spełnia wszystkie kryteria uznania go za ZCP takie jak: wydzielenie składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielenie funkcjonalne, organizacyjne oraz finansowe.

W tym stanie rzeczy, wydzielenie i przeniesienie do A. PL, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, stanowiącego ZCP Spółki Zakładu Dystrybucyjnego, nie podlega opodatkowaniu VAT na postawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza Minister Finansów w wydanych interpretacjach indywidualnych np.:

*   interpretacja indywidulana Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. IPPP1/443-1267/14-2/AS, cyt.: „Zatem opisany zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia przesłanki określone w art. 2 pkt 27e ustawy, na podstawie których można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przeniesienie oddziału na odrębną spółkę w wyniku podziału przez wydzielenie będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   interpretacja indywidulana Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. IPPP2/443-1017/14-2/KOM, cyt.: „Z wniosku wynika niewątpliwie, że Inwestycja B na moment podziału Spółki będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki, a zatem należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że zespół składników majątkowych, który zostanie przeniesiony na Spółkę B (Inwestycja 8) będzie stanowić (odrębnie) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 ustawy. W związku z tym przeniesienie tej części majątku na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 KSH będzie stanowiło czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy”;
*   interpretacja indywidulana Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 stycznia 2015 r., sygn. IPPP1/443-1357/14-2/EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

W art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem i dystrybutorem wyrobów sanitarnych. W celu zaimplementowania w Grupie B. w Polsce modelu biznesowego Grupy A. Spółka musi odpowiednio wyodrębnić i podzielić swoją działalność na produkcyjną oraz dystrybucyjną.

W wyniku wyodrębnienia:

*   działalność dystrybucyjna na rynku krajowym zostanie przeniesiona ze Spółki do Spółki z o.o. A.,
*   Spółka skoncentruje się na działalności produkcyjnej, która będzie podstawowym przedmiotem jej działalności,
*   Spółka będzie sprzedawać całość produkcji do spółki A. International lub innych podmiotów z Grupy A., które prowadzą produkcję na zlecenie A. International.

W ciągu najbliższych miesięcy Spółka zamierza przenieść wyodrębnioną część swojej działalności, tj. Zakład Dystrybucyjny, do A. PL. Przeniesienie Zakładu Dystrybucyjnego nastąpi w drodze:

*   podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku którego stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zakład Dystrybucyjny zostanie przeniesiony do A. PL, oraz
*   przejścia pracowników Zakładu Dystrybucyjnego Spółki do A. PL na mocy art. 231 Kodeksu pracy.

Po przeniesieniu Zakładu Dystrybucyjnego do A. PL Spółka prowadzić będzie działalność produkcyjną i sprzedawać całość produkcji do spółki A. International z siedzibą w Szwajcarii lub innych podmiotów z Grupy A., które prowadzą produkcję na zlecenie A. International.

Przed przeniesieniem Zakładu Dystrybucyjnego do A. PL Zarząd Spółki podejmie uchwałę o wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Zakładu Dystrybucyjnego w formie ZCP. Dojdzie do wyodrębnienia działalności dystrybucyjnej Spółki w zakresie aktywów, finansów, funkcji oraz struktury organizacyjnej. Na Zakład Dystrybucyjny składać się będą:

1.  aktywa materialne i niematerialne przeznaczone do działalności w zakresie dystrybucji na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   relacje i kontrakty z klientami krajowymi (w tym także ogólne warunki sprzedaży, Ogólne Warunki Bonusowo-Rabatowe, porozumienia bonusowe zawarte z konkretnymi klientami itp.),
    *   umowy finansowe dotyczące rozliczeń z odbiorcami Spółki (umowy factoringowe, umowa del.Credere dotycząca należności),
    *   umowy ubezpieczenia należności,
    *   rachunki bankowe,
    *   umowy najmu budynku i powierzchni biurowo-ekspozycyjnej,
    *   umowy leasingu samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   umowy na obsługę floty samochodów osobowych przypisanych do pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   należności z tytułu sprzedaży na rynku polskim,
    *   materiały poligraficzne, katalogi produktowe i cenniki,
    *   manual ekspozycyjny,
    *   meble i sprzęt biurowy,
    *   wyposażenie salonów sprzedaży,
    *   mobilne sale ekspozycyjne,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
2.  zobowiązania związane z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim, w tym w szczególności:
    *   zobowiązania z tytułu zakupu usług od podmiotów zewnętrznych w zakresie działalności Zakładu Dystrybucyjnego na rynku krajowym (usługi reklamowe, badania rynku, szkoleniowe, hotelowe, gastronomiczne, drukarskie itp.),
    *   zobowiązania z tytułu zakupu materiałów reklamowych,
    *   zobowiązania z tytułu umów finansowych, najmu, leasingu, telekomunikacyjnych, ubezpieczeniowych przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec pracowników przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   zobowiązania z tytułu umów serwisowych przypisanych do Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   i wiele innych związanych z Zakładem Dystrybucyjnym.
3.  pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną na rynku polskim:
    *   Dział Sprzedaży Krajowej,
    *   Dział Obsługi Inwestycji (odpowiedzialny za współpracę z architektami, specyfikatorami, firmami wykonawczymi i inwestorami),
    *   Dział Sprzedaży DIY (sprzedaż do marketów budowlanych),
    *   Dział Obsługi Klienta,
    *   Dział Marketingu,
    *   Dział wsparcia administracyjno-finansowego Zakładu Dystrybucyjnego (księgowość, controling, human resources, administracja),
    *   i inne związane z Zakładem Dystrybucyjnym.

Zakład Dystrybucyjny będzie wyodrębniony finansowo w ten sposób, że do momentu przeniesienia go do A. PL Spółka będzie prowadziła ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności dystrybucyjnej prowadzonej przez Zakład Dystrybucyjny oraz do działalności produkcyjnej. W ramach wyodrębnienia finansowego Zakładu Dystrybucyjnego:

*   wydzielone zostaną odrębne rachunki bankowe dla Zakładu Dystrybucyjnego:
    *   do regulowania zobowiązań Zakładu Dystrybucyjnego wobec podmiotów zewnętrznych,
    *   do regulowania zobowiązań wobec pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
    *   do rozliczania umów factoringowych,
    *   do wpływów należności z tytułu sprzedaży produktów na rynku polskim,
*   utworzona zostanie odrębna lista płac dla pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   przychody Zakładu Dystrybucyjnego ewidencjonowane będą na odrębnych kontach księgowych,
*   koszty działalności Zakładu Dystrybucyjnego zostaną wyodrębnione w ramach MPK (miejsce powstawania kosztów).

W sytuacji, gdy ponoszone przez Spółkę koszty dotyczyć będą zarówno działalności Zakładu Dystrybucyjnego, jak i działalności produkcyjnej Spółki (brak możliwości bezpośredniej alokacji umowy do Zakładu Dystrybucyjnego), Spółka będzie je alokować do Zakładu Dystrybucyjnego wg odpowiednich kluczy podziałowych np.:

*   amortyzacja i koszty utrzymania budynku biurowego alokowane będą wg klucza odpowiadającego powierzchni biurowej zajmowanej przez pracowników Zakładu Dystrybucyjnego,
*   amortyzacja oprogramowania SAP alokowana będzie wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego,
*   koszty sprzętu biurowego alokowane będą wg ilości użytkowników z Zakładu Dystrybucyjnego.

Na moment podziału Spółki przez wydzielenie Zakład Dystrybucyjny będzie w pełni wyodrębniony funkcjonalnie. Przed wydzieleniem Zarząd Spółki podejmie uchwałę o wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Zakładu Dystrybucyjnego w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie nastąpi nie tylko na płaszczyźnie funkcjonalnej, ale również w zakresie aktywów, finansów oraz struktury organizacyjnej. Wyodrębniony Zakład Dystrybucyjny będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Przedmiotem wydzielenia będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) w tym wszystkie zobowiązania związane z Zakładem Dystrybucyjnym niezbędne do kontynuowania działalności dystrybucyjnej przez ten zakład po jego wydzieleniu ze Spółki.

Przypisany do Zakładu Dystrybucyjnego zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań przez Zakład Dystrybucyjny. Prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać ani udziału ani angażowania pozostałych struktur działalności Spółki.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Zakładu Produkcyjnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenia, czy planowany podział Spółki przez wydzielenie Zakładu Produkcyjnego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowiących Zakład Dystrybucyjny spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazano w opisie sprawy – Zakład Dystrybucyjny mający być przedmiotem wydzielenia ze Spółki stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Przedmiotem wydzielenia będą przy tym wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne), w tym wszystkie zobowiązania związane z Zakładem Dystrybucyjnym, niezbędne do kontynuowania działalności dystrybucyjnej przez ten zakład po jego wydzieleniu ze Spółki. Ponadto Zakład Dystrybucyjny będzie stanowił – zdaniem Wnioskodawcy – potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze. Co istotne także, jest on wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej – Zainteresowany podjął bowiem uchwałę o wyodrębnieniu go w strukturze organizacyjnej Spółki; finansowej i funkcjonalnej, a prowadzenie przez niego działalności nie będzie wymagać ani udziału ani angażowania pozostałych struktur działalności Spółki.

W konsekwencji, czynność wydzielenia i przekazania do odrębnej spółki wszystkich składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładu Dystrybucyjnego, w wyniku podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Zakładu Dystrybucyjnego posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem czynność wydzielenia ze Spółki i przeniesienia do odrębnej spółki z o.o. Zakładu Dystrybucyjnego, w ramach podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.