Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/423-32/07/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2007-10-22
Teza: Czy przy dostawie do zewnętrznego kontrahenta dokonywanej z magazynu Oddziału należy traktować jako dochody Oddziału podlegające opodatkowaniu w Polsce, zyski generowane przez F. na sprzedaży fakturowanej z Holandii?
Słowa kluczowe: Holandia; oddział; opodatkowanie-podwójne opodatkowanie; podmiot-podmiot zagraniczny; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład; zakład-zakłady osób zagranicznych; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. Oddział w Polsce z siedzibą w G. przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2007 r. (data wpływu 30 lipca 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie postanowień Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) w przedmiocie opodatkowania zakładu (Oddziału) na terytorium Polski - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie postanowień Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz podatku dochodowego od osób prawnych

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujące stan faktyczny.**

Wnioskodawcą jest Oddział Spółki holenderskiej F. (dalej – F.). Oddział został zarejestrowany w polskim Krajowym Rejestrze Sądowym.

F. przemieszcza towar z Holandii do swojego Oddziału w Polsce, traktując to przemieszczenie jako przesunięcie międzymagazynowe. Następnie towar jest przez Oddział sprzedawany: w Polsce, do Unii Europejskiej oraz częściowo eksportowany. Faktury dokumentujące te czynności wystawia Oddział pod swoją nazwą z podaniem siedziby w Polsce.

Pozostały towar jest przemieszczony z Holandii do Polski i fakturowany przez F.– jako sprzedawcę towaru do krajów Unii Europejskiej lub na eksport.

Ponadto Oddział samodzielnie dokonuje zakupu towaru od polskiej spółki FP. S.A. (dalej – FP). Następnie Oddział sprzedaje ten towar na terenie Polski, do kontrahentów w Czechach i na Węgrzech, eksportuje, a także przesuwa część tego towaru do F. w Holandii.

Przesunięty z Oddziału towar, F. sprzedaje do swoich kontrahentów. Część zakupionego przez Oddział od FP towaru, bezpośrednio z polskiego magazynu jest sprzedawana (fakturowana) przez F. do kontrahentów z Unii Europejskiej i z państw trzecich.

Za każdym razem (fakturowanie przez F. lub fakturowanie przez Oddział) dostawy z magazynu w Polsce do miejsca przeznaczenia organizuje Oddział. Nie jest rozpoznawany dokumentacyjnie odrębny magazyn FP w Polsce.

W przedstawionym stanie faktycznym działalność Spółki na terytorium RP jest prowadzona poprzez sprzedaż towarów za pośrednictwem Oddziału do podmiotów handlowych w Polsce, w pozostałych państw Unii Europejskiej oraz państw trzecich.

W przypadku transakcji przeprowadzanych między Spółką z siedzibą w Holandii i klientami spoza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (z pozostałych państw Unii Europejskiej oraz państw trzecich) w sprzedaż tą jest zaangażowany Oddział poprzez organizowanie dostawy z magazynu w Polsce (z Oddziału) do miejsca przeznaczenia.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy przy sprzedaży fakturowanej przez F., Oddział powinien obciążać F. z tytułu magazynowania towarów oraz organizowania dostawy towarów do kontrahentów?
2.  Czy przy dostawie do zewnętrznego kontrahenta dokonywanej z magazynu Oddziału należy traktować jako dochody Oddziału podlegające opodatkowaniu w Polsce, zyski generowane przez F. na sprzedaży fakturowanej z Holandii?
3.  Czy Oddział powinien naliczać marżę z tytułu przesunięcia do F. w Holandii towaru zakupionego uprzednio w Polsce od FP?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie.

Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego i trzeciego został rozpatrzony postanowieniami z dnia …. października 2007 r. Nr ITPB1/423-32a/07/MK oraz Nr ITPB1/423-32b/07/MK.

Zdaniem Wnioskodawcy Oddział jest zakładem F., w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji, w związku z dokonywaną samodzielnie przez Oddział sprzedażą towarów. Oddział płaci w Polsce podatek dochodowy od osób prawnych od osiąganych z tej sprzedaży dochodów.

Natomiast w rozumieniu postanowień ww. Konwencji Oddział nie jest zakładem F. z tytułu magazynowania towarów oraz organizowania dostawy towarów do kontrahentów, która jest fakturowana z Holandii.

Ponadto Oddział nie jest „zakładem” F. z tytułu zakupu towarów dla F., zgodnie bowiem z art. 5 ust. 4 Konwencji nie stanowi „zakładu” placówka służąca do składowania, wystawiania lub dostarczania towarów należących do przedsiębiorstwa.

Nie jest też „zakładem” placówka utrzymywana w celu zakupu towarów dla przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym, którego dotyczą pytania, czynności wykonywane przez Oddział na rzecz F. mają charakter „pomocniczy, przygotowawczy” w stosunku do sprzedaży dokonywanej przez F. Ten „podrzędny” charakter wykonywanych przez Oddział czynności, powoduje, że w rozumieniu Konwencji i w omawianym zakresie, Oddział nie jest „zakładem” F.

Należy mieć bowiem na względzie okoliczność, że Oddział stanowi część przedsiębiorstwa F. (nie powstaje odrębny podmiot) zatem wszelkie przesunięcia towarów pomiędzy holenderską F. a polskim Oddziałem są wewnętrznymi przesunięciami w ramach jednego przedsiębiorstwa.

To samo dotyczy zakupu towarów przez Oddział – każdy taki zakup jest zakupem dokonywanym do majątku jednego przedsiębiorstwa, zatem nie ma przeszkód prawnych, żeby F. wystawiała na kontrahentów z Unii Europejskiej i państw trzecich, faktury sprzedaży na towary przesunięte wcześniej do Polski.

Również możliwe jest, żeby F. sprzedawała towary kontrahentom z Unii Europejskiej i z państw trzecich, które zostały nabyte w Polsce przez Oddział.

W ocenie Spółki, w omawianym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 7 Konwencji w zakresie opodatkowania zysków „zakładu” oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszący się do szacowania dochodu w przypadku zaniżania przychodów w relacjach z podmiotami powiązanymi.

Ponadto do omawianego stanu faktycznego nie znajdzie zastosowania art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący definicji „zakładu”, albowiem zgodnie z art. 91 ust. 2 Konstytucji pierwszeństwo zastosowania ma definicja „zakładu” wyrażona w art. 5 Konwencji.

Mając powyższe na względzie wnioskodawca stoi na stanowisku, że przy dostawie (transakcji) do zewnętrznego kontrahenta dokonywanej z polskiego magazynu (Oddziału) nie należy traktować jako dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, zysków generowanych przez F. na sprzedaży fakturowanej z Holandii.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

**Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdza, co następuje:**

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Tak więc przepis ten określa, kto podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jaki jest zakres tego obowiązku. Ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają podatnicy, którzy nie spełniają kryteriów rezydencji, tj. nie mają siedziby, ani zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jeżeli podatnicy, którzy nie są rezydentami, osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, wówczas Polska jako państwo źródła tych dochodów (majątku) może opodatkować wyłącznie te dochody (majątek).

Państwo źródła dochodów, czyli Polska, może opodatkować dochody uzyskane przez nierezydentów, jeżeli działalność tego nierezydenta w Polsce prowadzona jest w formie zakładu.

Polski ustawodawca zdefiniował w art. 4a pkt 11 ustawy pojęcie zagranicznego zakładu, które oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,
chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, stanowi inaczej.

Stosownie zatem do art. 7 ust. 1 Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego unikania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120), zyski F. Sp. z o.o. z siedzibą w Holandii podlegają opodatkowaniu tylko w Holandii, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tu zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Postanowienia art. 5 ust. 1 Konwencji, stwierdzają, iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. W myśl art. 5 ust. 2 i 3 Konwencji, określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, a także plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Natomiast w ust. 4 cytowanego artykułu wyszczególnione zostały rodzaje działalności, które nie stanowią zakładu, a mianowicie:

1.  użytkowanie placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
5.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy;
6.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc ust. 4 art. 5 Konwencji, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kryterium pozwalające wyróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 30 Komentarza do art. 7 ust. 4) w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Oddział będzie zatem uważany za zakład jeżeli placówka przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce spełnia wymienione wyżej warunki.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.). Status cywilno-prawny oddziału zagranicznej osoby prawnej w Polsce określają przepisy art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. przepisem dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium RP.

Zgodnie z art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z informacjami znanymi z urzędu, w dziale 3 rubryka 1 (pod pozycją przedmiot działania) odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego (gdzie został zarejestrowany Oddział w Polsce) wpisano: przetwórstwo i konserwowanie ziemniaków, uprawa ziemniaków, roślin okopowych o dużej zawartości skrobi i inuliny, sprzedaż hurtowa pozostałej żywności, sprzedaż detaliczna w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych, działalność holdingów.

Zgodnie z art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (j.t. Dz. U. z 2001 r. Nr 17, poz. 209) w przypadku oddziałów przedsiębiorców zagranicznych w ww. pozycji rejestru, określa się przedmiot działalności oddziału (a nie jednostki macierzystej).

Przy takim zakresie działalności Oddziału w Polsce jaki wynika z wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego uznać należy, że źródło dochodów przedsiębiorstwa zagranicznego jest trwale związane z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność wykonywana za pośrednictwem Oddziału jest na tyle wymierna w odniesieniu do zysków uzyskiwanych przez przedsiębiorstwo zagraniczne, że można przypisać Oddziałowi określoną ich część.

Odnosząc powyższe regulacje do opisanego przez Podatnika stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Oddział, który w Polsce posiada holenderska Spółka, spełnia przesłanki określone w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jest zakładem, gdyż stanowi stałą placówkę dla działalności prowadzonej przez Spółkę, która posiada rezydencję podatkową w Holandii.

Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy spełnione są również przesłanki niezbędne do uznania Oddziału za zakład Spółki holenderskiej w świetle porozumień Konwencji polsko-holenderskiej (art. 5 Konwencji polsko-holenderskiej). Okoliczność prowadzenia przez zakład (Oddział) czynności przygotowawczych lub pomocniczych dla Spółki tego „przymiotu” zakładu nie odbiera. Oddział Spółki F. sp. z o.o. jest bowiem zakładem F. w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji, w związku z dokonywaną samodzielnie przez Oddział sprzedażą towarów. Oddział rozlicza się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych z tytułu dochodów osiąganych z tej sprzedaży.

Zasady opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu działalności gospodarczej reguluje art. 7 postanowień Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego unikania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Art. 7 ust. 1 Konwencji stanowi, iż zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Wynika z tego, że w państwie źródła opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład; opodatkowaniu nie podlegają natomiast zyski osiągnięte bezpośrednio przez centralę (jednostkę macierzystą) lub inną jednostkę tego przedsiębiorstwa.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 Konwencji, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Postanowienie to określa zasadę rozgraniczenia zysków pomiędzy poszczególne części przedsiębiorstwa osoby zagranicznej to jest centralę i zakład oraz formułuje normę, że w państwie źródła (położenia zakładu) opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład. Podział ten opiera się na zasadach stosowanych przez podmioty niezależne, w warunkach wolnego rynku. Z przyjęcia tej zasady wynika, że zakładowi należy przypisać czynności (świadczenia), które mógłby wykonywać i wykonywałby podmiot niezależny, oraz część zysków, którą w porównywalnych warunkach osiągnąłby podmiot niezależny.

Innymi słowy, zakładowi należy przypisać takie zyski, które osiągnąłby gdyby zamiast prowadzenia działalności na rzecz siedziby głównej swojego przedsiębiorstwa, prowadził transakcje z całkowicie odrębnym przedsiębiorstwem na normalnych warunkach i według cen przeważających na wolnym rynku. Zazwyczaj ustalone w ten sposób zyski, co do zasady będą odpowiadać zyskom, jakie można ustalić na podstawie właściwie prowadzonej księgowości handlowej. Zasada cen rynkowych rozciąga się również na przypisywanie zysków, jakie zakład może osiągać z transakcji z innymi zakładami przedsiębiorstwa.

Każda transakcja wymaga indywidualnej oceny, uwzględniającej całokształt okoliczności faktycznych, a w szczególności analizy wykonywanych funkcji i ponoszonego ryzyka.

Stosując zatem postanowienia Konwencji, zgodnie z art. 7 ust. 1 tejże Konwencji, zyski F. z siedzibą w Holandii podlegają opodatkowaniu tylko w Holandii, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tu zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W zakresie dotyczącym alokacji dochodów zakładu podkreślić należy, że tut. organ w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a - Interpretacje przepisów prawa podatkowego Ordynacji Podatkowej nie może dokonać oceny metodologii przypisywania zysków do zakładu w Polsce. Ocena taka wykracza bowiem poza dyspozycję zawartego ww. rozdziale przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W przedstawionym stanie faktycznym Oddział uczestniczy w obrocie gospodarczym -działalność Spółki na terytorium RP jest prowadzona m.in. poprzez sprzedaż towarów za pośrednictwem Oddziału do podmiotów handlowych w Polsce, w pozostałych państwach Unii Europejskiej oraz państwach trzecich.

Ponadto Oddział samodzielnie dokonuje zakupu towaru od polskiej spółki FP S.A. Następnie Oddział sprzedaje ten towar na terenie Polski, do kontrahentów w Czechach i na Węgrzech, eksportuje, a także przesuwa część tego towaru do F. w Holandii w celu sprzedaży.

Każdorazowo w przypadku transakcji przeprowadzanych między Spółką z siedzibą w Holandii i klientami spoza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (z pozostałych państw Unii Europejskiej oraz państw trzecich) w sprzedaż tą jest zaangażowany Oddział poprzez organizowanie dostawy z magazynu w Polsce (z Oddziału) do miejsca przeznaczenia.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, takie działanie Spółki rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w świetle postanowień Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego unikania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Stosownie do przepisów art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów związanych z działalnością gospodarczą osiągniętych w roku podatkowym zalicza się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z ww. przepisami przychód należny, który wynika m.in. z dostaw towarów, należy wiązać z momentem wydania rzeczy odbiorcy, nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury potwierdzającej zbycie towaru.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, że stosownie do treści art. 11 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polskie organy podatkowe będą mogły badać czy dochody zostały przypisane przez podmiot zagraniczny jego zakładowi położonemu w Polsce zgodnie z zasadami wynikającymi z wyżej przywołanego art. 7 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. na poziomie dochodów jakie zakład mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał taka samą lub podobna działalność, w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem”.

Jeżeli zdaniem organów podatkowych dochód jaki osoba zagraniczna przypisała jej położonemu w Polsce zakładowi będzie zaniżony, organy te będą mogły określić taki dochód (a tym podatek należny od tego dochodu) stosując w tym celu metody szacunkowe i zasady właściwe dla ”cen transferowych”, czyli zasady analogiczne jak w przypadku szacowania dochodów podmiotów powiązanych.

W świetle powyższego powoływana przez Wnioskodawcę okoliczność wykonywania przez Oddział (zakład), obok zasadniczych, czynności w ramach wyłączeń wskazanych w art. 5 ust. 4 Konwencji, nie odbiera organom podatkowym możliwości korzystania z uprawnień wynikających z przepisu art. 11 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym też zakresie należy uznać stanowisko Spółki wyrażone w uzasadnieniu przedmiotowego wniosku za nieprawidłowe.

Ponadto zauważyć należy również, że w przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zastosowania przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

Zgodnie z art. 9a ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Reasumując, podmioty zagraniczne uzyskujące dochody na terytorium Polski poprzez położony tutaj zakład obowiązane są prowadzić dokumentacje podatkową, z której wynikać będzie, czy część dochodu uzyskiwana przez osobę zagraniczną, funkcjonalnie związana z działalnością tego zakładu, została temu prawidłowo „przypisana”.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania drugiego zawartego we wniosku, dotyczące braku obowiązku obciążania F. z tytułu magazynowania towarów oraz organizowania dostawy towarów do kontrahentów w przypadku sprzedaży fakturowanej przez F. jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87 – 100 Toruń.