Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.512.2017.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-03
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku bądź zwrotu podatku VAT w związku z nabyciem towarów i usług przez podmiot niebędący zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i wykorzystywanych do działalności zwolnionej od podatku.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; promocja; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania (odliczenia bądź zwrotu) podatku VAT wykazanego na wystawionych przez kontrahentów fakturach dokumentujących wydatki (towary i usługi) związane z uruchamianiem KCM – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania (odliczenia bądź zwrotu) podatku VAT wykazanego na wystawionych przez kontrahentów fakturach dokumentujących wydatki (towary i usługi) związane z uruchamianiem KCM.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Od 2013 roku Wnioskodawca prowadzi działalność jako niepubliczne przedszkole językowe w miejscowości R. Jednostka posiada wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych oraz Statut. Całość działalności prowadzona jest w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedszkolem zarządza dyrektor w osobie właściciela (organ prowadzący). Przedszkole zatrudnia 4 pracowników (nauczycieli). Do przedszkola uczęszczają dzieci w wieku od 2,5 do 6 lat.

Płatności za usługi nauczania dokonywane są częściowo przez rodziców a częściowo pochodzą z dotacji z Urzędu Gminy.

Z uwagi na wartość sprzedaży w poprzednich latach jednostka nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny ani zwolniony. Działalność przedszkola zwolniona jest przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 poz. 1221 ze zm.) dalej zwaną „ustawą o VAT”.

Od września 2017 r. zakres świadczonych usług zostanie zwiększony o nauczanie szkolne (szkoła podstawowa niepubliczna o uprawnieniach szkoły publicznej) K. C. M., zwane dalej „KCM”. Docelowo prowadzone będzie nauczanie klas od I do VIII z tym, że w początkowym okresie tylko klas od I-III.

Nauczanie będzie prowadzone w oparciu o metodę M., której twórcą jest M.M. Jest to metoda nauczania, która realizuje podstawę programową i ramowy plan nauczania ustalone przez Ministerstwo Edukacji Narodowej a dodatkowo zakłada istotne różnice. Najważniejsze różnice w porównaniu do klasycznej metody nauczania to:

*   trzyletnia rozpiętość wieku wśród dzieci w jednej klasie – starsze dzieci uczą młodsze, poczucie społeczności, podbudowane poczucie wartości.
*   obecność w środowisku klasowym materiałów umożliwiających autokorektę, poprzez swoje własne błędy dzieci uczą się podejmowania właściwych decyzji, w przeciwieństwie do sytuacji, w których nauczyciel musi im te błędy wskazać.
*   w środowisku tym ma miejsce indywidualne uczenie się – metoda M.i uznaje, że każde dziecko uczy się w swoim własnym tempie i pozwala na to, aby dochodziło do takiego wzrostu.
*   dzieci są ciche z wyboru oraz z szacunku dla innych. Klasa M. pozwala dzieciom powrócić do „wewnętrznego spokoju”, który jest naturalną częścią ich osobowości.
*   nacisk kładziony jest na uczenie konkretne, a nie abstrakcyjne – dzieci muszą doświadczyć pewnych pojęć w konkretny praktyczny sposób.
*   środowisko nakierowane jest na ucznia – wszystkie materiały są z łatwością dostępne dla dziecka i umieszczone na pólkach na ich wysokości. Stoły i krzesła są wystarczająco niskie, aby dzieci mogły siedzieć wygodnie, podczas gdy obrazki i dekoracje umieszczone są na wysokości ich oczu.
*   dzieci pracują dla samej radości pracowania oraz poczucia odkrywania czegoś – dzieci to naturalni przywódcy bądź „gąbki”, cieszą się z nauki nowych zadań. Ich zainteresowanie zwrócone jest raczej na samą pracę, niż na produkt końcowy.
*   środowisko w naturalny sposób dostarcza poczucia dyscypliny – „zasady gry” czy oczekiwania ze strony dziecka są jasno określone i wprowadzane w życie przez dzieci i nauczycieli.
*   środowisko jest przygotowane dla uczniów – wszystko w pomieszczeniu ma swoje określone miejsce na półce. Dzieci z natury są uporządkowane, a tak zaaranżowane pomieszczenie pozwala im rozwijać się w pozytywny sposób.
*   nauczyciel w klasie odgrywa bardzo dyskretną rolę – dzieci nie są motywowane przez nauczyciela, ale przez potrzebę własnego rozwoju.

W związku z planowanym utworzeniem KCM istnieje konieczność pozyskania dodatkowych środków pieniężnych. W tym celu został złożony wniosek o dofinasowanie zadania pn. „K. C. M.” w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dla poddziałania 19.2 Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność.

Zestawienie przewidywanych wydatków niezbędnych do realizacji przedsięwzięcia KCM:

*   rozbudowa budynku wykorzystywanego dotychczas do działalności przedszkola w celu stworzenia pomieszczeń dla szkoły (sale lekcyjne, wc);
*   wykonanie instalacji elektrycznej i fotowoltaicznej;
*   zakup niezbędnego wyposażenie KCM:
*   zakup i montaż wiaty i placu zabaw;
*   realizacja szkoleń nauczycieli;
*   realizacja konferencji w celu rozpropagowania oferty KCM;
*   opracowanie kosztorysu.

Zarówno działalność przedszkola jak i szkoły podstawowej objęte są zakresem podmiotowym przepisów o systemie oświaty. Do 31 sierpnia 2017 są to przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm.) oraz od 1 września 2017 przepisy ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60 ze zm.).

Jednostka świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokonując płatności dla swoich kontrahentów na podstawie wystawionych przez nich faktur za wskazane wyżej wydatki (towary i usługi) związane z uruchomianie KCM, Wnioskodawca będzie miał możliwość odzyskania (odliczenia bądź zwrotu) podatku VAT wykazanego na wystawionych przez kontrahentów fakturach i zawartego w cenie tych towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że nie ma możliwości odzyskania (odliczenia bądź zwrotu) podatku VAT wykazanego przez kontrahentów na wystawionych fakturach i zawartego w cenie towarów i usług. Usługi świadczone dotychczas przez przedszkole oraz docelowo przez utworzoną szkołę podstawową (K. C. M.) są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) w zakresie określonym dodatkowo w art. 43 ust. 17 i 17a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 poz. 1221 ze zm.).

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. W kwestii usług w zakresie wychowania, należy wskazać, że jest ono przypisane podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowo mają za zadanie realizować program wychowywania.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że spełnione są oba warunki zwolnienia z art. 43 ust. pkt 26 lit. a) tj.:

*   prowadzona przez Wnioskodawcę placówka jest jednostką objętą systemem oświaty (potwierdza to wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych nr wpisu …)
*   Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Skoro zatem zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi niezbędne do utworzenia K. C. M. będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, to Wnioskodawca nie ma w żaden sposób możliwości odzyskania (odliczenia) podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez kontrahentów Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Sposób i termin zwrotu podatku VAT określony został w przepisach art. 87 ust. 2-10a ustawy.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i którzy nabyte towary lub usługi wykorzystują do czynności opodatkowanych.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że od 2013 roku Wnioskodawca prowadzi działalność jako niepubliczne przedszkole językowe w miejscowości R. Jednostka posiada wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych oraz Statut. Całość działalności prowadzona jest w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Z uwagi na wartość sprzedaży w poprzednich latach jednostka nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny ani zwolniony. Działalność przedszkola zwolniona jest przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Od września 2017 r. zakres świadczonych usług zostanie zwiększony o nauczanie szkolne (szkoła podstawowa niepubliczna o uprawnieniach szkoły publicznej) K. C. M., zwane dalej „KCM”. Docelowo prowadzone będzie nauczanie klas od I do VIII z tym, że w początkowym okresie tylko klas od I-III. W związku z planowanym utworzeniem KCM istnieje konieczność pozyskania dodatkowych środków pieniężnych. W tym celu został złożony wniosek o dofinasowanie zadania pn. „K. C. M.” w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dla poddziałania 19.2 Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność.

Jednostka świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia bądź zwrotu podatku VAT od wydatków (towarów i usług) związanych z uruchomieniem KCM.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia bądź do zwrotu podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki – zakup towarów i usług – na uruchomienie K. C. M., gdyż Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca działalność przedszkola zwolniona jest przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i od września 2017 r. zakres świadczonych usług zostanie zwiększony o nauczanie szkolne (szkoła podstawowa niepubliczna o uprawnieniach szkoły publicznej) K. C. M. Wnioskodawca wskazał również, że jednostka posiada wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych. Działalność przedszkola jak i szkoły podstawowej objęte są zakresem podmiotowym przepisów o systemie oświaty. Jednostka świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Mając zatem powyższe na uwadze Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia bądź do zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na uruchomienie K. C. M., bowiem Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wskazać ponadto należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe. Organ wydający interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego lecz opiera się wyłącznie na opisie wskazanym przez Wnioskodawcę w treści wniosku. W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne na rzecz dzieci i młodzieży są zwolnione od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT. Stwierdzenie to przyjęto jako element opisanego zdarzenia przyszłego i nie było przedmiotem oceny.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność, lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.