Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.13.2017.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: Skoro całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania (zarówno w wypadku zawartej umowy o współpracy jak i w razie braku umowy na piśmie), to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie, a tym samym jeśli wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to zachowane zostanie prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości, mimo dokonania zapłaty w gotówką.
Słowa kluczowe: gotówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; transakcja; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Jest to spółka z branży gastronomicznej, działająca na polskim rynku od 2013 roku. Przeważającą działalność Spółki stanowi prowadzenie lokalu, w którym oferuje/sprzedaje produkty żywnościowe. Ponadto spółka sprzedaje napoje alkoholowe na podstawie uzyskanych zezwoleń. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD), działalność Spółki obejmuje także sprzedaż detaliczną prowadzoną przez niewyspecjalizowane sklepy, sprzedaż detaliczną żywności, napojów i wyrobów tytoniowych prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach, przygotowanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering) i pozostałą gastronomiczną działalność usługową, przygotowywanie i podawanie napojów, działalność twórczą związaną z kulturą i rozrywką, działalność rozrywkową i rekreacyjną, czy wreszcie ruchome placówki gastronomiczne.

Lokal prowadzony przez spółkę stanowi odzwierciedlenie polskich lokali z lat 60 XX wieku, w których serwowano szeroką gamę przekąsek oraz napoje alkoholowe (wystrój lokalu Wnioskodawcy jest przygotowywany, aby oddać wspomniany klimat). W przedmiotowym Lokalu Wnioskodawca oferuje klientom dania ciepłe oraz zimne przekąski, a także napoje zimne i ciepłe, w tym napoje alkoholowe.

Wnioskodawca, aby móc realizować swoją działalność musi dokonywać zakupu towarów, takich jak piwo, napoje czy żywność od podmiotów zewnętrznych. W związku z powyższym transakcje te, co do zasady, realizowane są w następujący sposób:

1.  Zakup piwa - zawarta jest z kontrahentem umowa o współpracy na czas nieokreślony, na podstawie której Wnioskodawca zobowiązuje się m.in. do sprzedaży danych marek produktów, udostępnienia wewnątrz i na zewnątrz lokalu materiałów informacyjnych czy reklamowych kontrahenta, współdziałania z kontrahentem w organizowaniu imprez o charakterze kulturalno-rozrywkowym i promocyjnym, czy też stałego utrzymywania w Lokalu asortymentu danego produktu (np. piwa). Wnioskodawca w zamian otrzymuje wynagrodzenie, uzależnione m.in. od osiąganych wyników sprzedaży piwa. Ponadto w umowie tej dodatkowo przewiduje się, iż Kontrahent zapewnia m.in. stałą dostawę danych produktów, a także upusty przy zakupie danego asortymentu, jednakże nie dochodzi na tym etapie do konkretyzacji transakcji zakupu towarów. W związku z powyższym dopiero na dalszym etapie współpracy z kontrahentem, każdorazowo na podstawie odrębnej faktury za dany okres rozliczeniowy (rozumiany jako rozliczenie danego zakupu, którego długość różni się w zależności od potrzeb Wnioskodawcy), zostają nabyte towary (tj. piwo) do lokalu, następnie przeznaczane do sprzedaży;
2.  Zakup innych towarów - Wnioskodawca nie zawiera żadnych umów w formie pisemnej z kontrahentami, lecz w zależności od potrzeb dokonuje regularnego zakupu towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży do lokalu czy innych niezbędnych produktów w hurtowniach lub supermarketach.

Dotychczas rozliczenia takich transakcji dokonywano poprzez zapłatę w gotówce, z uwagi na fakt, iż spółka dysponuje stałą nadwyżką środków pieniężnych w kasie, związaną z prowadzoną działalnością i faktem, iż konsumenci, jak i niektórzy kontrahenci płacą za nabywane produkty czy usługi przede wszystkim gotówką.

Z uwagi na obowiązujące od 1 stycznia 2017 roku przepisy, dotyczące niemożliwości uznania za koszty uzyskania przychodów transakcji gotówkowych przekraczających kwotę 15 000 złotych, Wnioskodawca ma wątpliwości, co do aktualnego opodatkowania przyjętych rozliczeń. Ewentualny obowiązek dokonywania każdorazowego zakupu za pośrednictwem rachunku płatniczego wiąże się dla Wnioskodawcy ze wzrostem wydatków, niezbędnych do jego spełnienia, takich jak każdorazowe przeniesienie nadwyżki środków pieniężnych w kasie na rachunek bankowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo interpretuje, iż skoro całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania (zarówno w wypadku zawartej umowy o współpracy jak i w razie braku umowy na piśmie), to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie, a tym samym jeśli wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to Wnioskodawca będzie miał prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości, mimo dokonania zapłaty w gotówką?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** jeśli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania (zarówno w wypadku zawartej umowy o współpracy, jak i w razie braku umowy na piśmie), to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie, a tym samym jeśli wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to Wnioskodawca będzie miał prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości, mimo zapłaty gotówką.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Zgodnie z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zgodnie z art. 15d ust 2. ustawy, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Należy stwierdzić, iż pojęcie „jednorazowej wartości transakcji”, a właściwie brak definicji legalnej tego określenia od lat budzi uzasadnione wątpliwości interpretacyjne. Jednakże z uwagi na zmniejszenie ustawowego progu płatności gotówkowych z 15 000 euro do 15 000 złotych, nakazuje zachować daleko idącą ostrożność w tym zakresie.

Wykładnia pojęcia „jednorazowej wartości transakcji” wielokrotnie była przedmiotem zainteresowania postępowań sądowych i administracyjnych. I tak np. NSA w wyroku z dnia 23.06.2015 r. II GSK 1059/14 stwierdził, iż „brak było podstaw do przyjęcia, że zlecanie temu samemu wykonawcy realizacji robót na podstawie wielu umów nie stanowiło jednorazowej transakcji. Jednorazowa transakcja jest, bowiem ogólną (łączną) wartością wierzytelności lub zobowiązań dotyczącą realizacji tej samej inwestycji pomiędzy tymi samymi przedsiębiorcami, zatem obowiązek przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego istnieje także w przypadku, kiedy przedsiębiorcy będący kontrahentami z tytułu umowy, której wartość świadczenia przekracza 15.000 euro, dokonują płatności na raty (w części), a wielkość poszczególnych rat jest niższa niż wspomniana kwota.”

Podobne stanowisko wyraził WSA w Opolu w wyroku z dnia 14.01.2014 r., sygn. akt II SA/Op 469/13 stwierdzając, iż „pod pojęciem jednorazowej transakcji należy rozumieć ogólną (łączną) wartość wierzytelności lub zobowiązań dotyczącą realizacji tej samej inwestycji pomiędzy tymi samymi przedsiębiorcami. (\`(...)\`) Jak słusznie wskazał organ, nie było uzasadnione zawieranie z tymi samymi wykonawcami szeregu umów w bliskim odstępie czasowym i w tym samym przedmiocie (zakresie robót budowlanych), a tym samym zasadne przyjęcie, że każda z tych umów stanowi oddzielną transakcję. Dzielenie, bowiem zamówienia na części, podobnie jak w przypadku zamówień publicznych, nie może skutkować brakiem obowiązku zastosowania przepisów ustawy, skoro żadna z części nie przekracza progu kwotowego, od którego przekroczenia uzależnione jest stosowanie jej przepisów, tak w przedmiotowej sprawie nie można uznać, że zlecenie temu samemu wykonawcy realizacji robót na podstawie wielu umów nie stanowi jednorazowej transakcji”.

Mimo, iż wydawałoby się, że stanowiska przedstawione przez wskazane sądy są niekorzystne dla Wnioskodawcy, to należy się z nimi w pełni zgodzić. Istotny jest przede wszystkim dany stan faktyczny, na podstawie którego orzeka sąd. We wskazanych sprawach transakcje dotyczyły albo realizacji jednej umowy, z tyt. której płatność została jedynie podzielona na raty w wysokości nie przekraczającej ówczesnego limitu transakcji gotówkowych, albo bezzasadnie dzielonej usługi budowlanej na wiele transakcji, mimo iż można było z góry oznaczyć całkowitą wartość transakcji, czego jednym z głównych celów było nieprzekroczenie przez każdorazową płatność ustawowego progu.

Z powyższego wynika, iż stan faktyczny w przedmiotowej sprawie różni się w sposób istotny od tego, którego dotyczą wskazane wyżej wyroki. Przy przedmiotowym zdarzeniu nie można mówić o jednej transakcji w kontekście zawartej z kontrahentem umowy ramowej, w skład której wchodziłyby wszystkie rozliczenia łącznie czy też wszystkich dokonanych zakupach w danej hurtowni, gdy nie została zawarta żadna umowa na piśmie. Nie można bowiem w danej sytuacji uznać, iż dochodzi do sztucznego podziału jednej transakcji na wiele czynności w celu nieprzekroczenia ustawowego limitu gotówkowego, a także nie można uznać, iż jedna transakcja została podzielona na raty W tej sytuacji, gdy nie została zawarta z kontrahentem umowa na piśmie lub gdy została zawarta umowa ramowa dostawy towarów na czas nieokreślony, wartość nie wynika wprost z treści umowy i nie ma możliwości by choćby oszacować końcową, całkowitą wartość transakcji, to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie. To natomiast oznacza, że gdy wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to Wnioskodawca będzie miał prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w odpowiedzi na interpelację nr 9279 Posła Bartosza Jóźwiaka, w sprawie wyjaśnienia wątpliwości, dotyczących znowelizowanych przepisów o swobodzie działalności gospodarczej oraz ustaw o podatku dochodowym, w zakresie określenia limitów płatności gotówkowych. W odpowiedzi tej Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów, wydawanej z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów stwierdził m.in., iż „Przez transakcję należy rozumieć zatem taką czynność prawną (umowę) zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonywana jest co najmniej jedna płatność.(\`(...)\`) Trzeba przy tym podkreślić, że art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie wprowadza czasowego ograniczenia okresu sumowania wielu płatności, składających się na pojedynczą transakcję. Może się zatem okazać, że jedna transakcja obejmuje transfery pieniężne dokonane w ciągu kilku lat (np. w przypadku zawarcia umowy realizowanej etapami, takiej jak umowa wdrożeniowa czy umowa o roboty budowlane). Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego. Można zatem przyjąć, że jeżeli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania - co dotyczyć może między innymi umów o stałe świadczenie usług zawartych na czas nieokreślony - wówczas należałoby przyjąć, że pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie.”

W tej samej odpowiedzi można znaleźć potwierdzenie niemożliwości sformułowania jednolitej definicji „jednorazowej wartości transakcji” z uwagi na fakt, iż wielość zmiennych, dotyczących kształtu stosunków prawnych łączących strony oraz konkretnych okoliczności prawnych i faktycznych sprawia, iż bezcelowe wydaje się nawet wydanie interpretacji ogólnej prawa podatkowego. Zdaniem Podsekretarza Stanu bardziej wskazane wydaje się stosowanie w przypadku tego rodzaju wątpliwości instytucji interpretacji indywidualnej.

Nie może być zatem wątpliwości, iż różnica między np. dostawą towarów ujętych w jednej fakturze, lecz rozłożonej na raty jedynie płatności za nie, a dostawą towarów dokonywaną wielokrotnie bez umowy w formie pisemnej lub na podstawie umowy ramowej na czas nieokreślony, rozliczaną odrębnie na koniec każdego okresu rozliczeniowego jest zasadnicza w kontekście art. 15d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o CIT w związku z art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej i rodzi zupełne inne możliwości ujęcia „jednorazowej wartości transakcji”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w następujących indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 16 marca 2017 roku, sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.44.2017.1.JKT:

„W konsekwencji, jednorazowa wartość transakcji oznacza ogólną wartość wierzytelności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego. Można zatem przyjąć, że jeżeli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania - co dotyczyć może między innymi umów o stałe świadczenie usług zawartych na czas nieokreślony - wówczas należałoby przyjąć, że pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie”.

*   z dnia 16 marca 2017 roku, sygn. 1462-IPPB6.4510.6.2017.1.AM:

„W konsekwencji, w przypadku umów o współpracę/umów ramowych przez jednorazową wartość transakcji należy zatem rozumieć wartość poszczególnych zamówień, nie zaś sumę sprzedaży dokonanej w oparciu o umowę ramową. (\`(...)\`) Tym samym, w przypadku zapłaty w formie gotówkowej faktury VAT o wartości nieprzekraczającej 15 000 zł wystawionej przez hurtownię farmaceutyczną - w oparciu o umowę współpracy/umowę ramową, w ramach której łączna wartość wystawionych faktur VAT przekracza wartość 15 000 zł, koszty wynikające z takiej faktury mogą stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w świetle art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Podsumowując należy stwierdzić, iż skoro całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania (zarówno w wypadku zawartej umowy o współpracy jak i w razie braku umowy na piśmie), to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie, a tym samym jeśli wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to Wnioskodawca będzie miał prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 updop, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Ustawą z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r., poz. 780) znowelizowano ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez dodanie art. 15d ust. 1, zgodnie z którym, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r., poz. 584, ze zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., stanowi, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zgodnie z nowym brzmieniem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnicy dokonali transakcji z naruszeniem przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, to do kosztów uzyskania przychodów nie mogą zaliczyć kosztu w tej części, w jakiej płatność została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W przypadku, gdy jednak zaliczyli do kosztów uzyskania przychodu wartość takiej transakcji lub jej część zobowiązani są w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego do:

*   zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów albo
*   w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększenia przychodów.

Zestawienie tych dwóch przepisów prowadzi zatem do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego. Przepisy nie wyłączają zatem z kosztów jedynie nadwyżki płatności ponad wartość 15 000 zł, lecz każdą płatność (bez względu na jej wartość - kwotę) dokonaną z pominięciem rachunku bankowego, jeżeli jest dokonywana w ramach transakcji o wartości przekraczającej 15 000 zł.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie jednorazowej transakcji nie jest równoznaczne z terminem pojedynczej płatności. Wskazać bowiem należy, że regulacje ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wyraźnie odnoszą się do transakcji - bez względu na liczbę płatności w ramach tej transakcji.

W celu ustalenia znaczenia terminu „jednorazowa wartość transakcji” z uwagi na fakt, że adresatem normy prawnej jest przedsiębiorca dokonujący i przyjmujący płatności związane z działalnością gospodarczą, w pierwszej kolejności należałoby sięgnąć do definicji zawartych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

W rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej transakcją jest umowa, będąca źródłem stosunku zobowiązaniowego. Dlatego też pod pojęciem „jednorazowa wartość transakcji” należy rozumieć ogólną wartość należności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Oznacza to, że obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy również przypadku, gdy strony umowy o wartości przekraczającej 15 000 zł dokonują w ramach tej umowy częściowych płatności lub też przyjmują częściowe płatności o wartości nieprzekraczającej 15 000 zł.

Takie rozumienie pojęcia „transakcja” znajduje swój odpowiednik w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz.U. 2016 r., poz. 684), zgodnie z którym transakcja handlowa to umowa, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi, jeżeli strony, o których mowa w art. 2 (czyli m.in. przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), zawierają ją w związku z wykonywaną działalnością.

Bazując na tych regulacjach, pojęcie „transakcja” należy odkodować jako umowę, której przedmiotem jest odpłatne świadczenie usług/dostaw towarów i umowa ta jest zawierana między przedsiębiorcami w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Natomiast jednorazowa wartość transakcji to ogólna wartość wierzytelności lub zobowiązań, określona w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego. Można zatem przyjąć, że jeżeli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania - co dotyczyć może między innymi umów o stałe świadczenie usług zawartych na czas nieokreślony - wówczas należałoby przyjąć, że pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie.

Wskazać jednak należy, że w obrocie gospodarczym występują różnego rodzaju umowy, określane częstokroć mianem umów ramowych, które określają warunki udzielania i realizacji zamówień, w tym również ich termin, lecz nie kreują zobowiązania do spełnienia świadczeń o określonej wartości (nie określają minimalnych obrotów). W przypadku takich umów jednorazowa wartość transakcji odnosiłaby się do wartości poszczególnych zamówień. Nie ma podstaw do tego, aby twierdzić, że zwarcie umowy ramowej jest równoznaczne z zawarciem jednej transakcji.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym jeśli całkowita wartość transakcji nie wynika wprost z treści umowy, lecz zależy od czasu jej trwania (zarówno w wypadku zawartej umowy o współpracy, jak i w razie braku umowy na piśmie), to należy przyjąć, iż pojęcie jednorazowej wartości transakcji odnosi się do poszczególnych okresów rozliczeniowych, za które przysługuje wynagrodzenie, nie zaś wszystkich okresów łącznie, a tym samym jeśli wartość poszczególnych rozrachunków za okresy rozliczeniowe nie przekroczy równowartości 15 000 złotych, to Wnioskodawca będzie miał prawo do każdorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w całości, mimo zapłaty gotówką, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych interpretacji indywidulanych należy wskazać, że interpretacje dotyczą konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.