Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.400.2018.3.DC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-25
Teza: Stawka podatku VAT w wysokości 8% dla świadczeń wykonywanych w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Sposób wykazywania na fakturze realizowanych czynności.
Słowa kluczowe: budownictwo; budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; fakturowanie; stawka; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 24 sierpnia 2018 (data wpływu 31 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczeń wykonywanych w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym – **jest prawidłowe;**
*   sposobu wykazywania na fakturze realizowanych czynności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczeń wykonywanych w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz sposobu wykazywania na fakturze realizowanych czynności. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 7 sierpnia 2018 r. oraz pismem w dniu 31 sierpnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od osób prawnych, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi księgi rachunkowe w formie pełnej księgowości.

Przedmioty działalności wnioskodawcy to między innymi:

*   kształtowanie i obróbka szkła płaskiego (PKD 23.12.Z)
*   wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (PKD 43.39.Z)
*   pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 43.99.Z)

Wniosek dotyczy stawki podatku VAT w związku z dostawą i montażem następujących wyrobów szklarskich: kabin prysznicowych, parawanów nawannowych, balustrad i szklanych wypełnień balustrad, drzwi szklanych, ścian szklanych, daszków szklanych i zadaszeń szklanych, szklanych wypełnień zadaszeń, podłóg szklanych a także w związku z licowaniem ścian, podłóg, sufitów i innych części budynku szybami i lustrami.

Wnioskodawca planuje świadczyć usługi polegające na montażu wyżej wymienionych wyrobów szklarskich w budynkach i lokalach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 12).

W celu wykonania tych usług wnioskodawca będzie dokonywał pomiarów w miejscu montażu, będzie sporządzał indywidualne projekty i na tej podstawie gotowe wyroby, które następnie będzie transportował i montował na miejscu przeznaczenia.

Demontaż jest możliwy bez uszkodzenia następujących wyrobów: kabin prysznicowych, parawanów nawannowych, balustrad i szklanych wypełnień balustrad, drzwi szklanych, ścian szklanych, daszków szklanych i zadaszeń szklanych, szklanych wypełnień zadaszeń, podłóg szklanych. Po demontażu w budynku pozostają otwory i niektóre elementy montażowe. Demontaż szyb i luster użytych do licowania jest niemożliwy bez całkowitego zniszczenia wyrobu. Podłoże pozostaje uszkodzone w taki sposób, że wymaga ponownego licowania lub wyprawiania.

Relacje cenowe między towarami i usługami w każdym z omawianych przypadków są zmienne. Większą wartość może mieć zarówno wyrób jak i montaż. Spowodowane jest to faktem, że specjalistyczne wyroby szklarskie wykonywane na zamówienie są dość drogie. zwykle droższe od standardowych odpowiedników dostępnych w handlu. Jednak koszt usługi ma zawsze istotny udział w całkowitej wartości przedmiotu umowy.

W uzupełnieniu z dnia 6 sierpnia 2108 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.) oraz z dnia 24 sierpnia 2018 r. (data wpływu 31 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

*   W opinii Wnioskodawcy powyższe świadczenia stanowią budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę obiektów budowlanych lub ich części.
*   Nabywca jesz zainteresowany nabyciem jednego świadczenia złożonego a nie zespołu poszczególnych świadczeń.
*   Wnioskodawca zawiera z klientem jedną umowę na wykonanie danego świadczenia. W ramach tej umowy wnioskodawca zobowiązuje się do samodzielnego wykonania następujących czynności: dokonania pomiarów w miejscu wskazanym przez klienta, sporządzenia projektu indywidualnego na podstawie pomiarów, wykonania gotowych wyrobów, transportu i montażu tych wyrobów w miejscu przeznaczenia.
*   Wnioskodawca otrzyma od nabywcy jedno wynagrodzenie z tytułu realizacji umowy.
*   Montaż daszków szklanych wykonuje się z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektów budowlanych, to znaczy ścian zewnętrznych, do których mocowane są daszki. Nie jest jednak tworzona całość spełniająca konkretną funkcję użytkową, gdyż ściany zewnętrzne mają inną funkcję użytkową niż daszki i służą jedynie do ich zamocowania.
*   Daszki szklane przytwierdzane są do ściany. Wykonawca wierci otwory w ścianie zewnętrznej, w których mocuje kotwy posiadające na wystającym ze ściany końcu gwinty. Do tych gwintów przykręca się specjalistyczne okucia, które umożliwiają zamocowanie szyb. Ostatnią czynnością jest montaż szkła do okuć.
*   Demontaż daszków jest możliwy bez uszkodzenia konstrukcji budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Określenie stawki podatku VAT do robót budowlano-montażowych wykonanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obejmującego dostawę towaru wraz z usługą montażu, w zakresie: kabin prysznicowych, parawanów nawannowych, balustrad i szklanych wypełnień balustrad, drzwi szklanych, ścian szklanych, daszków szklanych i zadaszeń szklanych, szklanych wypełnień zadaszeń, podłóg szklanych a także w zakresie licowania ścian, podłóg, sufitów i innych części budynku szybami i lustrami?
2.  Określenie czy w celu zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług konieczne jest zafakturowanie całego przedmiotu umowy w jednej pozycji, czy też dopuszczalne jest fakturowanie wszystkich składników cenowych indywidualnie – oddzielnie poszczególne materiały składające się na gotowy wyrób i poszczególne czynności związane z jego produkcją, transportem i montażem?

Zdaniem Wnioskodawcy, we wszystkich wymienionych przypadkach należy stosować stawkę podatku określoną w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług, obecnie 8%.

UZASADNIENIE

Ad 1

W przypadku kabin prysznicowych, balustrad i szklanych wypełnień balustrad, drzwi szklanych. ścian szklanych. daszków szklanych i zadaszeń szklanych. szklanych wypełnień zadaszeń a także podłóg szklanych mamy do czynienia z typowymi. koniecznymi elementami składowymi budynków i lokali mieszkalnych. Nie funkcjonują one w obrocie inaczej niż w kontekście ich późniejszego montażu. Usunięcie któregokolwiek z tych obiektów pozbawiłoby lokal lub budynek ważnej części składowej. Z tego wniosek, że ich montaż stanowi budowę, remont, modernizację albo przebudowę obiektów budowlanych lub ich części. Jeżeli zaliczone są one do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to obowiązuje stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług, obecnie 8%.

Parawany nawannowe natomiast poprawiają funkcjonalność wanien umożliwiając kąpiel jak w kabinie prysznicowej. Z tego powodu ich montaż stanowi modernizację albo przebudowę obiektów budowlanych lub ich części. Jeżeli zaliczone są one do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to obowiązuje stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług, obecnie 8%.

Licowanie zaliczane jest do robót budowlanych. Licówka to przedmiot w odpowiednim kształcie, rozmiarze i fakturze do pokrywania powierzchni elementów obiektu budowlanego. Pełni funkcję dekoracyjną lub ochronną. Typowe materiały stosowane w budynkach mieszkalnych to płytki ceramiczne układane na ścianach, podłogach, sufitach, schodach i na innych częściach budynku. Stosuje się również inne tworzywa jak szyby i lustra. Użyty materiał nie ma znaczenia, więc licowanie szybami i lustrami stanowi budowę, remont, modernizację albo przebudowę obiektów budowlanych lub ich części. Jeżeli zaliczone są one do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to obowiązuje stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług, obecnie 8%. Licówki szklane i lustrzane łączą się trwale z elementami obiektu budowlanego. Połączenie to uniemożliwia demontaż bez ich całkowitego zniszczenia i uszkodzenia elementu budynku.

Ad 2

W celu zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczalne jest fakturowanie wszystkich składników cenowych indywidualnie – oddzielnie poszczególnych materiałów składających się na gotowy wyrób i poszczególnych czynności związanych z jego produkcją, transportem i montażem.

Wyszczególnienie i oddzielne fakturowanie poszczególnych elementów składających się na całkowitą wartość przedmiotu umowy nie ma wpływu na jej treść ani istotę. W przypadku umowy o dzieło dotyczące robót budowlano-montażowych oddzielne fakturowanie różnych składników cenowych nie zamienia jej w szereg umów o innej treści, na przykład sprzedaży, pomiaru, transportu i montażu. Wobec tego wszystkie elementy składające się na usługę kompleksową mogą być fakturowane indywidualnie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 41 ust. 12 Ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczeń wykonywanych w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, oraz
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sposobu wykazywania na fakturze realizowanych czynności.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii opodatkowania (stawki podatku i sposobu fakturowania) dostawy i montażu zadaszeń szklanych gdyż w tym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od osób prawnych, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca planuje świadczyć usługi polegające na montażu kabin prysznicowych, parawanów nawannowych, balustrad i szklanych wypełnień balustrad, drzwi szklanych, ścian szklanych, daszków szklanych, szklanych wypełnień zadaszeń, podłóg szklanych a także w związku z licowaniem ścian, podłóg, sufitów i innych części budynku szybami i lustrami.

W celu wykonania tych usług wnioskodawca będzie dokonywał pomiarów w miejscu montażu, będzie sporządzał indywidualne projekty i na tej podstawie gotowe wyroby, które następnie będzie transportował i montował na miejscu przeznaczenia.

Nabywca jesz zainteresowany nabyciem jednego świadczenia złożonego a nie zespołu poszczególnych świadczeń. Wnioskodawca otrzyma od nabywcy jedno wynagrodzenie z tytułu realizacji umowy.

Wnioskodawca zawiera z klientem jedną umowę na wykonanie danego świadczenia. W ramach tej umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do samodzielnego wykonania następujących czynności: dokonania pomiarów w miejscu wskazanym przez klienta, sporządzenia projektu indywidualnego na podstawie pomiarów, wykonania gotowych wyrobów, transportu i montażu tych wyrobów w miejscu przeznaczenia.

Montaż daszków szklanych wykonuje się z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektów budowlanych, to znaczy ścian zewnętrznych, do których mocowane są daszki. Daszki szklane przytwierdzane są do ściany. Wykonawca wierci otwory w ścianie zewnętrznej, w których mocuje kotwy posiadające na wystającym ze ściany końcu gwinty. Do tych gwintów przykręca się specjalistyczne okucia, które umożliwiają zamocowanie szyb. Ostatnią czynnością jest montaż szkła do okuć.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości co do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w związku z realizowanymi świadczeniami oraz czy aby móc zastosować obniżoną stawkę do całości realizowanego świadczenia musi wykazać ją na fakturze w jednej pozycji.

Rozstrzygnięcie powyższych wątpliwości, przedstawionych przez Wnioskodawcę, wymaga w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia charakteru realizowanych przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz nabywcy. A mianowicie należy rozważyć czy w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z jednym świadczeniem złożonym (kompleksowym) realizowanym na rzecz nabywcy, czy też z szeregiem poszczególnych świadczeń, które nie będą miały charakteru świadczenia złożonego.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

W tym miejscu wskazać należy, że zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Zauważa się, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Zatem, należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ wynagrodzeniem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, produkcja, transport i montaż, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

W kontekście przytoczonych regulacji należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Reasumując, w przypadku usług o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Należy ponownie zaznaczyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Przenosząc zatem powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca zamierza realizować zadania, których przedmiotem będzie wykonanie jednej usługi kompleksowej polegającej na wykonaniu montażu wyrobów szklarskich. Świadczy o tym fakt, że na realizację całego zadania Wnioskodawca podpisze jedną umowę, w której określone będzie jedno wynagrodzenie za realizację całego zadania. Ponadto nabywca zainteresowany jest nabyciem jednego świadczenia a nie poszczególnych świadczeń składających się na całość świadczenia.

W ocenie tak rozumianego świadczenia zwrócić należy uwagę, że to usłudze montażu wyrobów szklarskich należy przypisać charakter dominujący. Spośród wszystkich czynności stanowiących przedmiot umowy dla nabywcy liczy się przede wszystkim skuteczny montaż wyrobów szklarskich. Pomiar, wykonanie projektu, wykonanie tych wyrobów oraz ich transport stanowi bowiem integralną część montażu tych wyrobów.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie realizował kompleksową usługę montażu wyrobów szklarskich a wszystkie poszczególne czynności będą miały charakter pomocniczy dla usługi głównej i będą służyły realizacji tego celu. W analizowanym przypadku nie zachodzą przesłanki do podziału czynności dokonywanej przez Wnioskodawcę na poszczególne etapy. Podział taki byłby sztuczny i nieuzasadniony.

Istotny przy tym jest fakt, że z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca sprzedawał sam projekt, zatem w tym przypadku projekt nie będzie stanowić odrębnej usługi wykonanej na rzecz nabywcy.

W dalszej kolejności należy przejść do kwestii rozstrzygnięcia stawki podatku VAT, jaką należy opodatkować wskazane świadczenie kompleksowe polegające na usłudze montażu wyrobów szklarskich.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – na mocy art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. przepisu, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Na mocy ww. rozporządzenia, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Należy przy tym podkreślić, że z preferencyjnej stawki podatku w oparciu o powołany wyżej art. 41 ust. 12 ustawy – korzystać mogą tylko czynności wymienione w tym przepisie, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „budowa”, „remont”, „modernizacja”, „przebudowa”, „roboty budowlane”, „termomodernizacja”, w celu wyjaśnienia ich znaczenia należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku powszechnym. Jak bowiem wskazał NSA w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez „budowę” należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek.

Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wyżej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W opinii Wnioskodawcy realizowane przez niego świadczenia stanowią budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę obiektów budowlanych lub ich części, które realizowane będą w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Kierując się dodatkowo stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w przywołanej uchwale wskazać należy, że co do zasady nie ma przeszkód ażeby czynności wskazane we wniosku polegające na montażu wyrobów szklarskich w budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczyć do budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części, ze skutkiem w postaci zastosowania do tych czynności obniżonej stawki podatkowej na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy. Jednakże może to dotyczyć przypadków czynności, które ze względu na dominujące cechy realizowanego kompleksu działań nie będą przybierać charakteru dostawy towaru lecz stanowić będą świadczenie usługi. Zatem preferencyjną stawką podatku objęty będzie kompleks czynności, składający się na usługę montażu wyrobów szklarskich realizowany w budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zapewniające trwałe związanie z obiektem.

Należy podkreślić, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać trzeba, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej definicje: „budowy”, „remontu”, modernizacji” „przebudowy”, a także przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że o ile usługa montażu wyrobów szklarskich (jako usługa kompleksowa), będzie wykonywana w ramach budowy, remontu, modernizacji i przebudowy obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, z uwzględnieniem limitów określonych w ust. 12b tego artykułu, zastosowanie znajduje stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości czy w celu zastosowania stawki VAT, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, konieczne jest zafakturowanie całego przedmiotu umowy w jednej pozycji, czy też dopuszczalne jest fakturowanie wszystkich składników cenowych indywidualnie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;

(…).

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, fakturę wystawia podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej transakcji. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Jak wskazano powyżej, przedmiotem świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę będzie jedna kompleksowa usługa montażu wyrobów szklarskich. W związku z powyższym należy wskazać, że umieszczenie na fakturze w osobnych pozycjach kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe.

Zatem w sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym należy je udokumentować wystawieniem faktury, w której w części zasadniczej przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru lub usługi – zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy – winna znaleźć się nazwa właściwa dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi – w tym przypadku usługi montażu wyrobów szklarskich.

Wskazać także należy, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby w części informacyjnej faktury lub w umowie zawrzeć – jeśli jest taka wola i uzgodnienie stron umowy – wszystkie elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całego świadczenia.

Podsumowując, w celu zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy konieczne jest zafakturowanie całego przedmiotu umowy w jednej pozycji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, że do wniosku w części dotyczącej opodatkowania (stawki podatku i sposobu fakturowania) dostawy i montażu zadaszeń szklanych wydane zostało w dniu 25 września 2018 r. postanowienie nr 0112-KDIL1-2.4012.634.2018.1.DC o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.