Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-365/15-2/JO/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-03
Teza: Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT ze wszystkich faktur dotyczących nabycia przedmiotowego lokalu użytkowego, który będzie wykorzystywała w działalności opodatkowanej. Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Ważne jest, aby Wnioskodawczyni zarejestrowała się jako czynny podatnik podatku VAT na dzień składania deklaracji VAT, w której fizycznie wykazuje ten podatek do odliczenia, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ustawy.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015, poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokalu użytkowego przed rejestracją **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokalu użytkowego przed rejestracją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W czerwcu 2015 r. Wnioskodawczyni rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa osoby fizycznej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (obecnie posiada w CEIDG status - „Oczekuje na rozpoczęcie działalności”). Głównym przedmiotem działalności będzie zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD 2007) sprzedaż detaliczna pieczywa, ciast, wyrobów ciastkarskich i cukierniczych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Planując to przedsięwzięcie, w roku poprzednim – 2014 r., na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawczyni nabyła wspólnie z małżonkiem lokal użytkowy. Odbiór lokalu nastąpił dnia 11 września 2014 r., a podpisanie aktu notarialnego miało miejsce dnia 17 listopada 2014 r.

Ponieważ inwestycja była realizowana przez developera, zgodnie z harmonogramem wynikającym z umowy przedwstępnej z dnia 14 stycznia 2014 r., w trakcie procesu inwestycyjnego Wnioskodawczyni była zobligowana do wpłaty sześciu zaliczek. Zostały one udokumentowane fakturami wystawionymi w terminach:

1.  22/01/2014 (data otrzymania zaliczki 20 stycznia 2014 r.)
2.  17/02/2014 (data otrzymania zaliczki 17 lutego 2014 r.)
3.  17/02/2014 (data otrzymania zaliczki 17 lutego 2014 r.)
4.  27/02/2014 (data otrzymania zaliczki 27 lutego 2014 r.)
5.  31/03/2014 (data otrzymania zaliczki 5 marca 2014 r.)
6.  30/05/2014 (data otrzymania zaliczki 30 maja 2014 r.)

oraz fakturą korygującą wystawioną dnia 21 października 2014 r.

Otrzymane faktury zawierały podatek VAT naliczony w wysokości 23%.

Ponieważ Wnioskodawczyni pozostaje w ustroju małżeńskiej wspólnoty majątkowej, faktury zostały wystawione na imiona i nazwiska obojga małżonków oraz ich adresy zamieszkania i numery PESEL.

Małżonek Wnioskodawczyni, nieprowadzący działalności gospodarczej i niebędący podatnikiem podatku od towarów i usług, wyraża zgodę na przeznaczenie nabytego lokalu użytkowego do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Ponadto Wnioskodawczyni nadmienia, że przedmiotowy lokal został zakupiony ze środków pochodzących ze spadku – orzeczenie prawomocne w sprawie nabycia spadku postanowieniem Sądu Rejonowego nastąpiło dnia 6 lutego 2014 r. Zgłoszenie o nabyciu spadku \`(...)\` Wnioskodawczyni zgłosiła do właściwego urzędu skarbowego w dniu 29 maja 2014 r.

Rozpoczęcie prac adaptacyjnych oraz zagospodarowanie lokalu użytkowego było możliwe po podpisaniu umowy na dostawę energii, a ta wymagała podpisania aktu notarialnego.

Na uwagę zasługuje również fakt, że osiedle mieszkaniowe, w obrębie którego usytuowany jest lokal użytkowy, stało się dostępne dla osób niebędących mieszkańcami (potencjalnych klientów spoza terenu osiedla) w marcu bieżącego roku. Zatem wszelakie prace związane z przygotowaniem lokalu do użytkowania w działalności gospodarczej rozpoczęły się roku 2015.

W czerwcu 2015 r. Wnioskodawczyni złoży we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie VAT-R i zostanie czynnym podatnikiem VAT.

Pierwsza sprzedaż opodatkowana zgodnie z przyjętym założeniem wystąpi również w czerwcu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup lokalu użytkowego przeznaczonego do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jeśli faktury te Wnioskodawczyni otrzymała w roku 2014, w trakcie procesu inwestycyjnego (budowa nieruchomości przez developera), przed rozpoczęciem działalności gospodarczej oraz przed złożeniem do urzędu skarbowego zgłoszenia VAT-R, tj. w czerwcu 2015?
2.  Czy Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego VAT, wynikającego z faktur dokumentujących zakup lokalu użytkowego przeznaczonego wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, opodatkowanej podatkiem VAT, stanowiącej współwłasność majątkową małżeńską, gdy przedmiotowe faktury wystawione są na imię obojga małżonków?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Stanowisko do pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawczyni będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów inwestycyjnych dokonanych przed złożeniem w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Przepis art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług pozwala na odliczenie podatku VAT.

Istotne są także postanowienia art. 88 ust. 4 ustawy o VAT. W myśl powyższego artykułu – obniżeniu kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jaki podatnicy VAT czynni. Jednak treść tego przepisu nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było zarejestrowanie w momencie otrzymania faktury zakupu.

Ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów zrealizowanych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W przypadku Wnioskodawczyni – przyszła działalność gospodarcza będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zatem po dokonaniu rejestracji (złożeniu druku VAT-R) będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupów inwestycyjnych. Odliczenie to Wnioskodawczyni będzie mogła zrealizować na podstawie art. 86 ust. 10, 10b, 10c, 11 ustawy o VAT, czyli w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawczyni otrzymała faktury VAT dokumentujące zakupy lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, po wskazaniu w formularzu VAT-R miesiąca (okresu), za który Wnioskodawczyni złoży pierwszą deklarację.

Stanowisko do pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakup w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej majątkowej lokalu użytkowego, z zamiarem wykorzystywania go wyłącznie na cele opodatkowanej działalności gospodarczej jednego z małżonków, udokumentowany fakturami wystawionymi na obojga małżonków pozwala na odliczenie 100% podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT przez prowadzącą działalność gospodarczą małżonkę będącą czynnym podatnikiem VAT. Warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest związek nabycia towaru ze sprzedażą opodatkowaną, a taka przesłanka występuje w przedstawionej sprawie. Przepisy prawa obowiązujące w zakresie wystawiania faktur i elementy jakie powinny zawierać, nie regulują w sposób szczególny sytuacji, w której towary i usługi nabywają małżonkowie, pozostający we wspólnocie majątkowej. Zatem uznać należy, że faktury VAT wystawione na nazwiska obojga małżonków nie naruszają obowiązujących przepisów prawa i nie można ich uznać za wystawione w sposób nieprawidłowy. Faktury takie nie powodują również negatywnych skutków w zakresie uprawnień do odliczenia 100% podatku naliczonego widniejącego na fakturach przez jednego z nabywców, o ile nabyty towar będzie wykorzystywany wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Zrealizowanie prawa do odliczenia możliwe jest wyłącznie przez podatników zarejestrowanych jako „podatnicy VAT czynni”, przez złożenie deklaracji VAT-7.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści ww. art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika jednakże, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury konieczne jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednakże dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustawodawca określił w art. 86 ust. 10 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych

Z kolei, w art. 86 ust. 13 ustawy wskazano, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15 są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Art. 96 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ww. ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dzień poprzedzający dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej. Jest to termin o charakterze instrukcyjnym - ustawa nie wiąże żadnych rzeczywistych sankcji w przypadku późniejszej rejestracji. Rejestracji należy dokonać w urzędzie skarbowym, którego właściwość określa art. 2 pkt 13 ustawy.

Należy zauważyć, że w momencie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnik spełni warunek formalny i od tego momentu może realizować uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 3 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności.

Na podstawie art. 99 ust. 14 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Wydane na podstawie powyższej delegacji ustawowej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 914) określa w § 1 pkt 1) m.in. wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy, stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia, deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7K), o której mowa w art. 99 ust. 2 lub 3 ustawy o VAT, stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia i deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7D), o której mowa w art. 99 ust. 3 ustawy, stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia oraz objaśnienia do tych deklaracji, stanowiące załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w czerwcu 2015 r. rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem działalności będzie zgodnie z PKD 2007 - sprzedaż detaliczna pieczywa, ciast, wyrobów ciastkarskich i cukierniczych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Planując to przedsięwzięcie, w roku poprzednim – 2014, na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawczyni nabyła wspólnie z małżonkiem lokal użytkowy. Odbiór lokalu nastąpił dnia 11 września 2014 r., a podpisanie aktu notarialnego miało miejsce dnia 17 listopada 2014 r. Ponieważ inwestycja była realizowana przez developera, zgodnie z harmonogramem wynikającym z umowy przedwstępnej z dnia 14 stycznia 2014 r., w trakcie procesu inwestycyjnego Wnioskodawczyni była zobligowana do wpłaty sześciu zaliczek. Zostały one udokumentowane fakturami wystawionymi w terminach oraz fakturą korygującą, które zawierały podatek VAT naliczony w wysokości 23%, przy czym faktury wystawione były na na obojga małżonków. Wszelakie prace związane z przygotowaniem lokalu do użytkowania w działalności gospodarczej rozpoczęły się w roku 2015. W czerwcu 2015 r. Wnioskodawczyni złoży we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie VAT-R i zostanie czynnym podatnikiem VAT. Pierwsza sprzedaż opodatkowana zgodnie z przyjętym założeniem wystąpi również w czerwcu.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie dotyczą prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup lokalu użytkowego przeznaczonego do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jeśli faktury te Wnioskodawczyni otrzymała w roku 2014, w trakcie procesu inwestycyjnego (budowa nieruchomości przez developera), przed rozpoczęciem działalności gospodarczej oraz przed złożeniem do urzędu skarbowego zgłoszenia VAT-R, tj. w czerwcu 2015 r.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane przed rejestracją dla potrzeb podatku od towarów i usług (złożeniem formularza VAT-R) skoro zakupione towary i usługi zostały nabyte z zamiarem wykorzystywania wyłącznie na potrzeby opodatkowanej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. Jednakże, aby skorzystać z ww. prawa do odliczenia, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika. W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z poczynionymi zakupami konieczne jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawczyni otrzymywała faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, w których to deklaracjach Wnioskodawczyni dokona odliczenia podatku naliczonego zgodnie z zasadami w tym czasie obowiązującym oraz w terminach przewidzianych prawem – art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni w czerwcu 2015 r. rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej oraz w czerwcu 2015 r. zarejestruje się jako podatnik VAT czynny. Natomiast Wnioskodawczyni nabyła w 2014 r. lokal użytkowy, który będzie wykorzystywała w prowadzonej działalności gospodarczej. Nabycie przedmiotowego lokalu zostało udokumentowane fakturami VAT z dnia: 22 stycznia, 17 i 27 lutego, 31 marca, 30 maja oraz 21 października 2014 r.

Mając na uwadze tak przedstawione okoliczności sprawy oraz przywołane powyżej przepisy prawa stwierdzić, że skoro wszystkie poniesione przez Zainteresowaną przed dniem rejestracji do podatku VAT wydatki dokonywane były w celu przyszłego osiągania przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to przysługuje Wnioskodawczyni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur je dokumentujących.

W rozpatrywanej sprawie konieczne jest uprzednie skorygowanie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawczyni wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku. Aby dokonać odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lokalu użytkowego, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do złożenia zaległych deklaracji VAT-7 za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu towaru oraz Wnioskodawczyni otrzymała faktury zakupowe, tj. za styczeń, luty, marzec, maj oraz październik lub odpowiednio za dwa kolejne miesiące oraz do skorygowania zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym należy wskazać okres rozliczeniowy od którego Wnioskodawczyni chciała być czynnym podatnikiem podatku VAT, czyli również miesiąc styczeń lub jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, tj. luty lub marzec.

A zatem Wnioskodawczyni ma możliwość wykazać podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesiony zakup (tj. lokalu użytkowego) w deklaracji VAT-7 za miesiące, w których w stosunku do sprzedawanego towaru powstał obowiązek podatkowy i Wnioskodawczyni otrzymała te faktury lub w deklaracjach za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, tj.:

*   z faktur otrzymanych w styczniu w deklaracji składanej za styczeń, luty bądź marzec 2014 r.,
*   z faktury otrzymanej w lutym w deklaracji składanej za luty, marzec bądź kwiecień 2014 r.,
*   z faktury otrzymanej w marcu w deklaracji składanej za marzec, kwiecień bądź maj 2014 r.,
*   z faktury otrzymanej w maju w deklaracji składanej za maj, czerwiec bądź lipiec 2014 r.,
*   z faktury otrzymanej w październiku w deklaracji składanej za październik, listopad bądź grudzień 2014 r.,

bowiem otrzymanie faktur potwierdzających dokonanie czynności prawnych, takich jak nabycie towaru, zrodziło nie tylko konsekwencję w postaci powstania prawa do odliczenia wskazanego w nich podatku naliczonego, ale też skutek w postaci określenia ram czasowych, w obrębie których podatnik może z tego prawa skorzystać.

Ponadto, Wnioskodawczyni ma również wątpliwości odnośnie prawa do odliczenia całości zapłaconego przez Nią podatku VAT naliczonego przy nabyciu przedmiotowego lokalu użytkowego, który będzie przez Wnioskodawczynię wykorzystywany w prowadzonej działalności, a który nabyła wraz z małżonkiem, w związku z którym Zainteresowana pozostaje w ustroju małżeńskiej wspólnoty majątkowej, w przypadku gdy przedmiotowe faktury wystawione są na imię obojga małżonków.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3, 4 i 5 ww. ustawy faktura powinna zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
*   numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, która sprzecznie z jej treścią wskazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo pomiędzy innymi podmiotami, gdyż faktura VAT to dokument potwierdzający zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przepisami mają znaczenie dowodowe. Tak więc, co do zasady, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa.

Treści powołanych wcześniej art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług precyzują jakie podmioty wpisują się w definicję podatnika podatku od towarów i usług. Ustawodawca nie wymienił wśród nich małżonków. Ustawa o podatku od towarów i usług nie obejmuje także małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Tym samym, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy, gdy każdy z nich jeżeli będzie wykonywał samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie odrębnym podatnikiem tego podatku.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego

Jak stanowi art. 31 § 1 ww. Kodeksu z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 cyt. Kodeksu).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 tego Kodeksu oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 36 § 3 powołanego Kodeksu przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Jak stanowi art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle powyżej przywołanych regulacji w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa (jak wynika z treści wniosku w przedmiotowej sprawie między małżonkami istnieje wspólność majątkowa). Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Jednakże autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego ma wpływ na zakres ich praw i obowiązków jako podatników podatku od towarów i usług.

W niniejszych okolicznościach sprawy Wnioskodawczyni wraz z mężem (w związku z obowiązującą ich ustawową wspólnością majątkową małżeńską) nabyła lokal użytkowy, który Wnioskodawczyni zamierza wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z zamiarem prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży detalicznej pieczywa, ciast, wyrobów ciastkarskich i cukierniczych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, (PKD 2007), Wnioskodawczyni rozpocznie prowadzenie działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa osoby fizycznej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (obecnie posiada w CEIDG status - „Oczekuje na rozpoczęcie działalności”) oraz jako czynny podatnik VAT (zgłoszenie VAT-R w czerwcu 2015r.). Przedmiotowa transakcja zakupu lokalu użytkowego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – wystawione faktury (udokumentowane wpłaty zaliczek na podstawie harmonogramu wynikającego z umowy przedwstępnej z developerem) zawierały podatek VAT naliczony w wysokości 23%, przy czym faktury wystawione były na oboje małżonków.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że fakt, że nabyty lokal użytkowy stanowi majątek wspólny małżonków nie wpływa w żaden sposób na prawo Zainteresowanej do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie przedmiotowego lokalu. Skoro lokal ten został przeznaczony wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której Wnioskodawczyni będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i lokal ten wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawczyni będzie przysługiwać prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup tego lokalu.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz przywołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT ze wszystkich faktur dotyczących nabycia przedmiotowego lokalu użytkowego, który będzie wykorzystywała w działalności opodatkowanej. Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Ważne jest, aby Wnioskodawczyni zarejestrowała się jako czynny podatnik podatku VAT na dzień składania deklaracji VAT, w której fizycznie wykazuje ten podatek do odliczenia, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.