Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.384.2017.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-18
Teza: Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest kwestia, stosowania do usług fotograficznych obniżonej stawki VAT 8% na podstawie Załącznika nr 3 poz. 181 Ustawy o podatku od towarów i usług (usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania).
Słowa kluczowe: prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku; usługi-usługi fotograficzne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 7 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług fotograficznych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług fotograficznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą E na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni jest czynnym płatnikiem VAT.

Podstawową działalność stanowi PKD 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Oprócz tego Wnioskodawczyni zajmuje się też m.in. świadczeniem usług fotograficznych na niewielką skalę PKD 74.20.Z - Działalność fotograficzna, do których dotychczas stosowała stawkę VAT 23%. Były to małe zlecenia wykonania zdjęć bez przenoszenia praw autorskich. W niedalekiej przyszłości Wnioskodawczyni zamierza rozwinąć ten rodzaj usług i zająć się nim bardziej profesjonalnie, głównie będą to projekty fotograficzne - sesje zdjęciowe wykonywane na zlecenie osób fizycznych.

Zdjęcia będą wykonywane zarówno w plenerze, jak i w pomieszczeniach zamkniętych, następnie zostaną poddane obróbce tak aby odzwierciedlały wizję twórczą Wnioskodawczyni danego projektu. Wykonywane przez Wnioskodawczynię projekty fotograficzne będą miały indywidualny i niepowtarzalny charakter. Będą dostosowane do indywidualnych preferencji Zleceniodawcy, ale to Wnioskodawczyni będzie ostatecznie decydowała o efekcie końcowym.

Z każdym Zleceniodawcą będzie zawierana indywidualna umowa dotyczącą wykonania usługi fotograficznej. Umowa ta będzie regulowała zarówno kwestie honorarium za wykonane dzieło, jak również udzielenia licencji Zamawiającemu:(\`(...)\`)

1.  „W celu uniknięcia wątpliwości autorem fotografii w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o Prawie Autorskim i Prawach Pokrewnych jest Wykonawca.
2.  Prawa autorskie majątkowe do zdjęć pozostają przy Wykonawcy. Na mocy niniejszej umowy, Wykonawca udziela Zamawiającemu wyłącznej, bezterminowej licencji na korzystanie ze zdjęć, wyłącznie do celów niekomercyjnych, wraz prawem niekomercyjnego przeniesienia części lub wszystkich uprawnień uzyskanych na mocy licencji na osoby trzecie, bez ograniczeń terytorialnych, na następujących polach eksploatacji:
    1.  w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworów: wytwarzanie jakąkolwiek techniką utworów, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową, wprowadzanie do pamięci komputerów, do sieci komputerowej wewnętrznej lub Internetu, bez ograniczeń co do ilości takich jednostek;
    2.  w zakresie rozpowszechniania utworów: publiczne lub niepubliczne przedstawianie, wyświetlenie, odtworzenie, a także publiczne lub niepubliczne udostępnienie produktu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, a także publiczne lub niepubliczne rozpowszechnianie we wszelkich środkach przekazu, w tym Internecie lub sieciach wewnętrznych, pod warunkiem zamieszczenia informacji o Wykonawcy jako autorze fotografii na każdym egzemplarzu każdej fotografii i zgodnie z przekazanymi egzemplarzami fotografii w postaci cyfrowej; (\`(...)\`)”.

Wykonywane przez Wnioskodawczynię prace fotograficzne (projekty fotograficzne - sesje zdjęciowe) będą utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - będą miały niepowtarzalny charakter, będą przejawem działalności twórczej Wnioskodawczyni o indywidualnym charakterze. Przy tworzeniu, kształtowaniu formy i treści wykonywanych sesji, Wnioskodawczyni będzie się kierowała wcześniej przemyślaną koncepcją dotyczącą m.in. odpowiedniej głębi, ostrości i perspektywy fotografii; Wnioskodawczyni sama będzie podejmowała decyzje w zakresie wyboru koncepcji obrazu, zastosowania efektów specjalnych, świadomym użyciu i ustawieniu rekwizytów.

**W związku z powyższym opisem przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest kwestia**, stosowania do usług fotograficznych obniżonej stawki VAT 8% na podstawie Załącznika nr 3 poz. 181 Ustawy o podatku od towarów i usług (usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że usługi fotograficzne, które Wnioskodawczyni będzie świadczyła w przyszłości będą miały indywidualny i niepowtarzalny charakter, będą wynikiem wizji twórczej Wnioskodawczyni, zostanie do nich udzielona licencja oraz zostanie wypłacone honorarium spełnione zostają przesłanki do uznania ich za „utwory” na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r., nr 90, poz. 631, z późn. zm.) który mówi że „przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ponadto w myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy - utwory to:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Art. 8 ust. 2 ustawy mówi, że „domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.”

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni jest takie, iż spełnia przesłanki do stosowania obniżonej stawki VAT 8% do świadczonych przez Wnioskodawczynię usług na podstawie Załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, gdzie pod pozycją 181 wskazano, że stawką tą objęte są, bez względu na symbol PKWiU: usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 181 wskazano, że stawką tą objęte są, bez względu na symbol PKWiU „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz czynnym płatnikiem VAT. Podstawową działalność stanowi PKD 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Oprócz tego Wnioskodawczyni zajmuje się też m.in. świadczeniem usług fotograficznych na niewielką skalę PKD 74.20.Z - Działalność fotograficzna, do których dotychczas stosowała stawkę VAT 23%. Były to małe zlecenia wykonania zdjęć bez przenoszenia praw autorskich. W niedalekiej przyszłości Wnioskodawczyni zamierza rozwinąć ten rodzaj usług i zająć się nim bardziej profesjonalnie, głównie będą to projekty fotograficzne - sesje zdjęciowe wykonywane na zlecenie osób fizycznych. Zdjęcia będą wykonywane zarówno w plenerze, jak i w pomieszczeniach zamkniętych, następnie zostaną poddane obróbce tak aby odzwierciedlały wizję twórczą Wnioskodawczyni danego projektu. Wykonywane przez Wnioskodawczynię projekty fotograficzne będą miały indywidualny i niepowtarzalny charakter. Będą dostosowane do indywidualnych preferencji Zleceniodawcy, ale to Wnioskodawczyni będzie ostatecznie decydowała o efekcie końcowym.

Z każdym Zleceniodawcą będzie zawierana indywidualna umowa dotyczącą wykonania usługi fotograficznej. Umowa ta będzie regulowała zarówno kwestie honorarium za wykonane dzieło, jak również udzielenia licencji Zamawiającemu:

1.  „W celu uniknięcia wątpliwości autorem fotografii w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o Prawie Autorskim i Prawach Pokrewnych jest Wykonawca.
2.  Prawa autorskie majątkowe do zdjęć pozostają przy Wykonawcy. Na mocy niniejszej umowy, Wykonawca udziela Zamawiającemu wyłącznej, bezterminowej licencji na korzystanie ze zdjęć, wyłącznie do celów niekomercyjnych, wraz prawem niekomercyjnego przeniesienia części lub wszystkich uprawnień uzyskanych na mocy licencji na osoby trzecie, bez ograniczeń terytorialnych, na następujących polach eksploatacji:
    1.  w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworów: wytwarzanie jakąkolwiek techniką utworów, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową, wprowadzanie do pamięci komputerów, do sieci komputerowej wewnętrznej lub Internetu, bez ograniczeń co do ilości takich jednostek;
    2.  w zakresie rozpowszechniania utworów: publiczne lub niepubliczne przedstawianie, wyświetlenie, odtworzenie, a także publiczne lub niepubliczne udostępnienie produktu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, a także publiczne lub niepubliczne rozpowszechnianie we wszelkich środkach przekazu, w tym Internecie lub sieciach wewnętrznych, pod warunkiem zamieszczenia informacji o Wykonawcy jako autorze fotografii na każdym egzemplarzu każdej fotografii i zgodnie z przekazanymi egzemplarzami fotografii w postaci cyfrowej; (\`(...)\`)”

Wykonywane przez Wnioskodawczynię prace fotograficzne (projekty fotograficzne - sesje zdjęciowe) będą utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - będą miały niepowtarzalny charakter, będą przejawem działalności twórczej Wnioskodawczyni o indywidualnym charakterze. Przy tworzeniu, kształtowaniu formy i treści wykonywanych sesji, Wnioskodawczyni będzie się kierowała wcześniej przemyślaną koncepcją dotyczącą m.in. odpowiedniej głębi, ostrości i perspektywy fotografii; Wnioskodawczyni sama będzie podejmowała decyzje w zakresie wyboru koncepcji obrazu, zastosowania efektów specjalnych, świadomym użyciu i ustawieniu rekwizytów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest kwestia, zastosowania do ww. usług obniżonej stawki VAT w wysokości 8% na podstawie Załącznika nr 3 poz. 181 Ustawy o podatku od towarów i usług (usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 888) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego - w myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy – są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1.  stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);
2.  stanowić przejaw działalności twórczej;
3.  mieć indywidualny charakter.

O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter ocenny. Jednakże stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana przesłanką „oryginalności” utworu kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj. odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona zostaje gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, który jest rutynowy, standardowy lub typowy. Podkreśla to konieczność łącznego traktowania obu z wymienionych w pkt 2 i pkt 3 cech. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem charakteryzować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystaniu z utworu, zwanej licencją.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1.  autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
2.  nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją’, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Jak wskazano na wstępie na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT usługi twórców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, korzystają z obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

W sytuacji więc gdy, fotografie i filmy są wykonane przez artystę w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią przedmiot autorskich praw majątkowych, który zgodnie z umową zostaje przeniesiony na nabywcę usług, a wynagrodzenie za te prawa wypłacane są artyście w formie honorarium, to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności, tj. sprzedaży fotografii oraz praw autorskich, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie przez Wnioskodawczynię jako twórcę – usług polegających na wykonaniu projektów fotograficznych (sesji zdjęciowych) wykonywane na zlecenie innych podmiotów wraz z przeniesieniem praw autorskich do wykonanego utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz udzielenie licencji do projektu, wynagradzanych w formie honorarium, będzie opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.