Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.427.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-11
Teza: - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty dotyczące termomodernizacji budynków użyteczności publicznej na terenie Gminy; - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur poniesionych na wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia; opieka-opieka zdrowotna; ośrodki; projekt; straż-straż pożarna; straż-straż pożarna-Ochotnicza Staż Pożarna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.) oraz z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty dotyczące termomodernizacji budynków użyteczności publicznej na terenie Gminy;
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur poniesionych na wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty dotyczące termomodernizacji budynków użyteczności publicznej na terenie Gminy oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur poniesionych na wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 25 września 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (…) jest samodzielną jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, powołaną do organizacji życia publicznego na swoim terytorium oraz do realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty należących do jej zakresu działania. Gmina jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Funkcjonowanie Gminy opiera się na założeniach ustawy o samorządzie gminnym. Jest to podmiot, który wykonuje wszystkie zadania samorządu terytorialnego zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.). Do zadań Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zaopatrzenia w wodę, utrzymania obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Gmina (…) wnosi o wyjaśnienie przepisów w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z otrzymanym dofinansowaniem projektu pod nazwą „(…)”. Projekt ten jest dofinansowany z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 stanowi kategorię interwencji podjętej przez Gminę, w celu zwiększenia efektywności energetycznej, osiągnięcia odpowiedniego komfortu cieplnego w pomieszczeniach, poprawę estetyki budynków użyteczności publicznej.

Projekt został zrealizowany w okresie od 1 grudnia 2016 r. do 18 września 2018 r. i jego zakres obejmuje:

Termomodernizację Budynku Remizy 1:

1.  modernizacja przegrody strop zewnętrzny płyta styropianową;
2.  modernizacja przegrody ściana zewnętrzna styropianem;
3.  modernizacja przegrody strop zewnętrzny wełną mineralną;
4.  usprawnienie systemu przygotowania c.w.u. poprzez wymianę starych bojlerów elektrycznych na nowe przepływowe podgrzewacze elektryczne;
5.  wykonanie nowej instalacji c.o. – instalacja wodna z grzejnikami członowymi lub płytowymi wyposażona w regulację centralną i miejscową z zlokalizowanymi przewodami grzewczymi znajdującymi się w części ogrzewanej. Kocioł na paliwo niskoemisyjne (Pellet) o sprawności min. 90%, z automatycznym podajnikiem, wyposażony w zapalarkę i sterownik umożliwiający przerwy w ogrzewaniu oraz osłabienie ogrzewana.

Termomodernizację Budynku Remizy 2:

1.  docieplenie ścian zewnętrznych styropianem;
2.  modernizacja przegrody strop wewnętrzny matą z wełny mineralnej;
3.  docieplenie stropodachów styropianem;
4.  modernizacja przegrody ściana wewnętrzna z matą z wełny mineralnej;
5.  usprawnienie systemu przygotowania c.w.u. poprzez wymianę starych bojlerów elektrycznych na gazowy podgrzewacz przepływowy;
6.  wykonanie nowej instalacji c.o. – instalacja wodna z grzejnikami członowymi lub płytowymi wyposażona w regulacje centralną i miejscową z zaizolowanymi przewodami grzewczymi znajdującymi się w części ogrzewanej, montaż nowego kotła gazowego kondensacyjnego o wysokiej sprawności.

Termomodernizację Budynku Ośrodka Zdrowia:

1.  modernizacja przegrody strop nad piwnicą docieplenie prasowaną wełną mineralną do ociepleń;
2.  ocieplenie ścian zewnętrznych nadziemia styropianem o grubości dodatkowej izolacji 20 cm;
3.  modernizacja przegrody strop zewnętrzny ocieplenie granulatem wełny mineralnej;
4.  modernizacja przegrody strop zewnętrzny stryopapą;
5.  modernizacja przegrody ściana zewnętrzna, ściana piwnic na gruntem styropianem;
6.  wymiana starych okien drewnianych, drzwi drewnianych i wrót garażowych klepkowych na nowe;
7.  usprawnienie systemu przygotowania c.w.u. poprzez wymianę starych bojlerów elektrycznych na nowe przepływowe podgrzewacze elektryczne;
8.  wykonanie nowej instalacji c.o. – instalacja wodna z grzejnikami członowymi lub płytowymi wyposażona w regulacje centralną i miejscową z zaizolowanymi przewodami grzewczymi znajdującymi się w części ogrzewanej. Montaż nowego kotła gazowego kondensacyjnego o wysokiej sprawności.

Termomodernizację Świetlicy wiejskiej 3:

1.  modernizacja przegrody strop wewnętrzny warstwą wełny mineralnej wraz z zastosowaniem paroizolacji;
2.  wymiana elektrycznych pojemnościowych podgrzewaczy wody na podgrzewacze przepływowe;
3.  wykonanie instalacji centralnego ogrzewanie: kocioł na paliwo niskoemisyjne (Pellet), automatycznie wyposażony w sterownik i zapalarkę umożliwiającą przerwy w ogrzewaniu oraz instalacja ogrzewania wodnego z grzejnikami członowymi lub płytowymi wyposażonymi w zawory z głowicami termostatycznymi umożliwiającymi regulację miejscową (przewody grzewcze izolowane).

Termomodernizację Remizy 4:

1.  modernizacja przegrody strop wewnętrzny wełną mineralna;
2.  docieplenie ścian zewnętrznych styropianem;
3.  docieplenie stropodachów styropianem;
4.  modernizacja przegrody ściana wewnętrzna wełną mineralną;
5.  usprawnienie systemu przygotowania c.w.u. poprzez wymianę starych bojlerów elektrycznych na nowe przepływowe podgrzewacze elektryczne;
6.  wymiana kotła c.o. na kocioł na paliwo niskoemisyjne (Pellet) o wysokiej sprawności min. 90% z automatycznym podajnikiem, wyposażony w zapalarkę i sterownik umożliwiający przerwy w ogrzewaniu oraz osłabienie ogrzewania;
7.  usprawnienie instalacji c.o. poprzez zastosowanie zaworów z głowicami termostatycznymi umożliwiającymi regulację miejscową oraz izolacje przewodów cieplnych.

Gmina jest beneficjentem projektu zobowiązanym do realizacji zgodnie z umową o dofinansowanie projektu (…) w ramach Osi Priorytetowej 4 – „Efektywność energetyczna” Działanie 4.3 – „Kompleksowa modernizacja energetyczna budynków”, Poddziałania 4.3.1 – „Efektywność energetyczna w budynkach publicznych” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego zawarta w dniu 29 września 2017 r. Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowych zadań opisanych we wniosku w ramach projektu pn.: „(…)” wystawione są na Gminę z jej numerem NIP. Inwestycja zrealizowana pn.: „(…)”, realizowana była w ramach działalności statutowej Gminy i należy do jej zadań własnych wskazanych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), tj. kultury, w tym bibliotek, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i ochrony zdrowia.

Usługi i towary nabyte w celu realizacji przedmiotowego projektu w poszczególnych obiektach wykorzystane są w następujący sposób:

1.  Budynek Remizy 4 – obiekt ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina przekazała na mocy umowy użyczenia miejscowej jednostce OSP, realizującej zadania własne gminy, szczegółowo określone w celach statutowych tej jednostki i celach statutowych Gminy. Obowiązująca umowa z OSP jest nieodpłatną umową użyczenia. Budynek został użyczony OSP dając im możliwość realizacji ich celów statutowych. OSP ma obowiązek dbać o budynek i grunt wokół budynku.
2.  Budynek Remizy 2 – obiekt ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina przekazała na mocy umowy użyczenia miejscowej jednostce OSP, realizującej zadania własne gminy, szczegółowo określone w celach statutowych tej jednostki i celach statutowych Gminy. Obowiązująca umowa z OSP jest nieodpłatną umową użyczenia. Budynek został użyczony OSP dając im możliwość realizacji ich celów statutowych. OSP ma obowiązek dbać o budynek i grunt wokół budynku.
3.  Budynek Remizy 1 – obiekt ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynek Remizy OSP również został przekazany na podobnych warunkach nieodpłatną umową użyczenia dla miejscowej jednostki OSP z wyjątkiem powierzchni użytkowej o wymiarach 409,40 m2, gdzie prowadzony jest Punkt Biblioteczny. Na wynajem pomieszczeń przeznaczonych na prowadzenie punktu bibliotecznego Gmina zawarła nieodpłatną umowę użyczenia z (…) Centrum Kultury i Biblioteka. (…) Centrum Kultury ma obowiązek dbać o wynajmowane pomieszczenia i teren wokół nieruchomości.
4.  Budynek Świetlicy 3 – obiekt ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynek Świetlicy również został przekazany na podobnych warunkach nieodpłatną mową użyczenia Stowarzyszeniu.
5.  Budynek Ośrodka Zdrowia jest obiektem wykorzystywanym wyłącznie do działalności opodatkowanej. Większa część pomieszczeń Budynku Ośrodka Zdrowia była i jest obecnie odpłatnie udostępniana na podstawie umowy najmu dla Niepublicznego Ośrodka Zdrowia na potrzeby związane z działalnością Niepublicznego Ośrodka Zdrowia oraz niewielka powierzchnia użytkowa pomieszczeń o powierzchni 20 m2 wynajmowana jest odpłatnie dla Pani (…), która prowadzi Gabinet (…).

Nabyte w ramach realizacji przedmiotowego projektu towary i usługi wykorzystywane są w czterech obiektach wyłącznie do celów prowadzonej przez Gminę działalności nieopodatkowanej (obiekty te: Budynek Remizy 4, Budynek Remizy OSP 2, Budynek Remizy 1, Budynek Świetlicy 3). Natomiast w jednym obiekcie tj.: w Budynku Ośrodka Zdrowia zakupione towary i usługi w całości wykorzystywane są do działalności gospodarczej (najem budynku dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą).

W związku z tym, że zakupione towary i usługi nie są wykorzystywane do działalności mieszanej poniesione wydatki bezpośrednio przyporządkowane są w czterech obiektach do działalności wyłącznie niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast w jednym obiekcie wydatki związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Wymienione placówki: Budynek Świetlicy Wiejskiej 3, Budynek OSP 4, Budynek OSP 1, Budynek OSP 2, nie wynajmują pomieszczeń, sprzętu pod działalność gospodarczą.

Natomiast pomieszczenia w Budynku Ośrodka Zdrowia Gmina wynajmuje na prowadzenie usług medycznych. Wynajem ten dokumentowany jest fakturami wystawianymi przez Gminę dla Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej oraz dla Pani (…) Gabinet (…). Sprzedaż usług jakimi jest wynajem jest sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT 23%.

Pismem z dnia 25 września 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Gmina ma możliwość wyodrębnienia przypisania wydatków ponoszonych w ramach projektu pod nazwą „(…)” na roboty termomodernizacyjne, na wydatki dotyczące budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (Budynki Remiz 1, 2, 3, Budynek Świetlicy 4) oraz na wydatki dotyczące budynku wykorzystywanego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów usług (Budynek Ośrodka Zdrowia).
2.  Gmina ma możliwość wyodrębnienia i przypisania wydatków wynikających z faktur dokumentujących: wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną na wydatki dotyczące budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów usług (Budynki Remiz 1, 2, 3, Budynek Świetlicy Wiejskiej 4) oraz na wydatki dotyczące budynku wykorzystywanego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (Budynek Ośrodka Zdrowia).
3.  W Budynku Remizy OSP 1 Gmina na podstawie umowy użyczenia oddała pomieszczenie o powierzchni 409,90 m2 (…) Centrum Kultury i Biblioteki na prowadzenie Punktu Bibliotecznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty dotyczące termomodernizacji budynków użyteczności publicznej na terenie Gminy?
2.  Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur poniesionych w ramach projektu: faktura za wykonanie studium wykonalności dla projektu, faktura za wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych, faktura za dokumentację techniczną? Wyżej wymienione faktury dotyczą wydatków mieszanych, czyli obejmują pięć placówek Budynek Ośrodka Zdrowia, Budynek Świetlicy Wiejskiej 3, Budynek OSP 4, Budynek OSP 1, Budynek OSP 2.

Zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym ostatecznie w piśmie z dnia 25 września 2019 r.), jak wynika z przepisów prawa podatkowego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towaru usług, oraz gdy towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty dotyczące termomodernizacji Budynku Świetlicy Wiejskiej 3, Budynku OSP 4, Budynku OSP 1 oraz w Budynku OSP 2. Wynika to z faktu, że ww. budynki wykorzystywane są do czynności zwolnionych z VAT. Natomiast w przypadku termomodernizacji Budynku Ośrodka Zdrowia, Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców, którzy realizowali roboty, ponieważ Budynek Ośrodka Zdrowia jest odpłatnie udostępniany na podstawie umowy najmu i jest obiektem wykorzystywanym do działalności opodatkowanej.

Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur poniesionych w ramach projektu na wykonanie studium wykonalności dla projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych, wykonanie dokumentacji technicznej, tylko w części dotyczącej Budynku Ośrodka Zdrowia. Gmina jest w stanie wyodrębnić z faktur mieszanych wydatki poniesione na Budynek Ośrodka Zdrowia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Należy zaznaczyć, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy również zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Należy zaznaczyć, że kwalifikacji nabywanych towarów i usług z faktur zakupu (ustalenia zakresu – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy) do czynności opodatkowanych należy dokonać w momencie realizowania zakupów – zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur.

Na zakres prawa do odliczeń, w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zadania własne gminy ujęte zostały enumeratywnie w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu wskazać należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, w przypadku, gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do działalności opodatkowanej VAT jak i do działalności innej niż opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina realizuje projekt dotyczący termomodernizacji (…). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że usługi i towary nabyte w celu realizacji przedmiotowego projektu wykorzystywane są w następujący sposób: w części dotyczącej Budynku Remizy OSP 4, Budynku Remizy OSP 2, Budynku Remizy 1, Budynku Świetlicy 3 – wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast w części dotyczącej Budynku Ośrodka Zdrowia– wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Co również istotne w analizowanej sprawie, Gmina ma możliwość wyodrębnienia i przypisania wydatków ponoszonych w ramach projektu na roboty termomodernizacyjne oraz wydatków wynikających z faktur dokumentujących: wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną, na wydatki dotyczące budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na wydatki dotyczące budynku wykorzystywanego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro Gmina ma możliwość wyodrębnienia i przypisania wydatków ponoszonych w ramach projektu na roboty termomodernizacyjne oraz wydatków wynikających z faktur dokumentujących: wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną, na wydatki dotyczące budynku wykorzystywanego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, to Wnioskodawca ma prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od wykonawców z tytułu tych wydatków w części dotyczącej Termomodernizacji Budynku Ośrodka Zdrowia. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki, tj. Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nabyte towary i usługi w części dotyczącej Termomodernizacji Budynku Ośrodka Zdrowia są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach realizowanego projektu na Budynek Remizy OSP 4, Budynek Remizy OSP 2, Budynek Remizy OSP 1, Budynek Świetlicy 3, w stosunku do których Gmina ma możliwość wyodrębnienia i przypisania wydatków ponoszonych w ramach projektu na roboty termomodernizacyjne oraz wydatków wynikających z faktur dokumentujących: wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną, na wydatki dotyczące budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie jest spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka, bowiem nabyte towary i usługi związane z termomodernizacją ww. budynków są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na opisie stanu faktycznego w tym w szczególności, na informacji, że Gmina ma możliwość wyodrębnienia przypisania wydatków ponoszonych w ramach projektu na roboty termomodernizacyjne oraz wydatków wynikających z faktur dokumentujących: wykonanie studium wykonalności projektu, wykonanie tablic informacyjno-pamiątkowych oraz dokumentację techniczną, na wydatki dotyczące budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na wydatki dotyczące budynku wykorzystywanego wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów usług. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.