Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.83.2017.2.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-16
Teza: skutki podatkowych konfuzji zobowiązań, o których mowa w pytaniu Nr 2 i 3 zawartych we wniosku
Słowa kluczowe: konfuzja; przejęcie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), uzupełnionym 8 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych konfuzji zobowiązań, o których mowa w pytaniu Nr 2 i 3 zawartych we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie skutków podatkowych konfuzji zobowiązań, o których mowa w pytaniu Nr 2 i 3 zawartych we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.61.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.83.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.84.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.85.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.86.2017.1.NL wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 sierpnia 2017 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnicy dwóch spółek handlowych: Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne, oraz Spółki komandytowo-akcyjnej, w której wspólnikami są wyłącznie osoby prawne planują połączenie obu Spółek. Połączenie firm ma na celu scalenie majątku wytwarzanego w ramach wspólnie prowadzonej inwestycji prowadzonej na podstawie umowy konsorcjum zawartej w dniu 5 maja 2014 r., ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych.

Obecnie i na dzień połączenia wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej jest w zakresie komplementariusza - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z kolej jedynym akcjonariuszem jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca całość akcji Spółki komandytowo-akcyjnej, z którą ma nastąpić połączenie.

Wspólnicy Spółek planują połączenie Spółek w trybie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1 ustawy

z 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „Ksh”), przez przeniesienie majątku Spółki komandytowo-akcyjnej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały tej spółki.

Decyzja o połączeniu Spółek została podjęta ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych, mających istotne znaczenie dla prowadzonej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności i finansowania majątku wytwarzanego w ramach wspólnego przedsięwzięcia prowadzonego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz pogorszeniem sytuacji majątkowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Realizacja strategii opracowanej w latach 2010/2011 związana z wyłączeniem działalności pomocniczej, do działalności przewozowej (w tym obsługi technicznej, bazy warsztatowej i parkingowej, zaopatrzenia, między innymi w paliwa), ze względu na zmiany w prawne w tym ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, spowodowały, że Spółka z o.o. zaczęła osiągać coraz gorsze wyniki finansowe. Połączenie pozwoli, poprzez przejęcie aktywów Spółki przejmowanej na podniesienie kapitału, zmiany struktury majątkowej Spółki przejmującej, a więc odwrócenie strategii z lat 2010/2011. Planowane połączenie Spółek pozwoli na dalsze prowadzenie przez Spółkę przejmującą działalności operacyjnej oraz finansowanie wytworzonego majątku.

W związku ze stałą współpracą pomiędzy łączącymi się Spółkami, także w ramach inwestycji konsorcjum - pozostają one wobec siebie w stosunkach wierzyciel - dłużnik (gdzie dłużnikiem jest Spółka przejmująca). Wzajemne zobowiązania wynikają z następujących tytułów:

1.  istnienie oprocentowanych pożyczek jakich udzieliła Spółka komandytowo-akcyjna (przejmowana) Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującej),
2.  istnienie zobowiązań z faktur dokumentujących w części przypadającej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pokrycia wydatków z tytułu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, są to zasadniczo faktury za usługi budowlane na wytworzenie środków trwałych obciążające Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującą) jej częścią zgodną z umową konsorcjum w wydatkach na realizację inwestycji,
3.  istnienie zobowiązań z tytułu zwrotu zadatków, zaliczek i kaucji przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu rozwiązania umowy sprzedaży oraz cesji praw z umowy przedwstępnej.

Obie Spółki są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka komandytowo-akcyjna wedle bilansu sporządzonego i zatwierdzonego za ostatni rok obrotowy posiada zysk przeznaczony na kapitał zakładowy Spółki. Wspólnicy obu Spółek planują wycenę połączenia metodą łączenia, bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki przejmowanej, nie jest to jednakże decyzja ostateczna, bowiem rozważane jest także zamknięcie ksiąg rachunkowych na dzień połączenia jednostek przez przejęcie i wycenę połączenia metodą nabycia.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy wygaśnięcie w drodze konfuzji zobowiązań Spółki przejmującej wobec Spółki przejmowanej z tytułu obowiązku zwrotu pożyczki wraz z niezapłaconymi odsetkami od pożyczki będzie neutralne podatkowo - nie spowoduje powstania przychodu i kosztu podatkowego?
2.  Czy wygaśnięcie w drodze konfuzji pozostałych zobowiązań Spółki przejmującej, w tym z tytułu kaucji, zaliczek (zadatków) wobec Spółki przejmowanej będzie neutralne podatkowo - nie spowoduje powstania przychodu i kosztu podatkowego?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 3)

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie w drodze konfuzji zobowiązań Spółki przejmującej z tytułu umowy pożyczki w zakresie wygaśnięcia zobowiązania do zwrotu kapitału pożyczki oraz odsetek będzie neutralne podatkowo, nie spowoduje powstania przychodu i kosztu podatkowego.

Połączenie spółek handlowych metodą przez przejęcie powoduje, że mamy do czynienia z sukcesją podatkową praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego zgodnie z art. 93 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). W przypadku łączenia spółek przez przejęcie, spowoduje to obowiązek u Spółki przejmującej rozpoznawania dla celów podatkowych skutków podatkowych operacji gospodarczych, mających miejsce przed połączeniem jak i po połączeniu Spółek. Wskutek połączenia spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS, a wszelkie obowiązki w tym podatkowe jakie ciążyły lub powstałby na tej Spółce — będą realizowane przez Spółkę przejmująca.

Skutkiem połączenia Spółek przez przejęcie będzie nabycie przez Spółkę przejmującą majątku Spółki przejmowanej w zamian za udziały Spółki przejmującej, które przypadną wspólnikom Spółki przejmowanej.

Jednym ze skutków przejęcia będzie wygaśniecie w drodze konfuzji zobowiązań Spółki przejmującej z tytułu zwrotu kwoty pożyczki oraz naliczonych i niezapłaconych odsetek od kwoty pożyczki. Spółka przejmująca majątek Spółki przejmowanej w zamian za udziały, jest dłużnikiem Spółki przejmowanej z tytułu otrzymanych oprocentowanych pożyczek.

W przypadku pożyczek otrzymanie i spłata kapitału pożyczki jest neutralna z podatkowego punktu widzenia, jedynie zapłata/otrzymanie odsetek wywołuje skutki podatkowe w zakresie powstania przychodu bądź kosztu podatkowego.

W przypadku połączenia spółek, które pozostają ze sobą w stosunku wierzyciel/dłużnik istniejące zobowiązania wzajemne wygasają na skutek zlania się w jednym ręku uprawnień wierzycielskich i dłużniczych, inaczej mówiąc następuje konfuzja. Trudno wymagać, aby podmiot sam sobie spełnił określone świadczenie. W konsekwencji umowy pożyczek zarówno w zakresie zwrotu kapitału jak i zapłaty odsetek wygasną w drodze konfuzji. Powyższe spowoduje, że nie można mówić ani o zapłacie odsetek ani ich otrzymaniu, co oznacza, że konfuzja wzajemnych wierzytelności z podatkowego punktu widzenia będzie neutralna i nie wywoła żadnych konsekwencji, co oznacza, że Spółka przejmująca nie będzie zobowiązana ani do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wartości odsetek ani kosztu podatkowego z tytułu wartości odsetek, jaki wygaśnie w związku z konfuzją. Także okoliczność, że w Spółce przejmowanej w drodze konfuzji wygaśnie zobowiązanie do zwrotu kapitału pożyczki jak i do zwrotu odsetek - nie spowoduje powstania przychodu, w tym przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, bowiem zdarzenie to jest konsekwencją połączenia Spółek.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2017 r. (winno być: 2007 r.), Znak: ILPB3/423-59/07-2/HS.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązań w drodze konfuzji Spółki przejmującej z tytułu obowiązku zwrotu kaucji, zaliczek (zadatków) będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje powstania przychodu i kosztu podatkowego.

Spółka przejmująca na podstawie umowy konsorcjum przyjęła od Spółki przejmowanej kaucję należytego wykonania umowy, ze względu na zaangażowanie jakie wniosła w realizację inwestycji. Z tego względu, że umowa konsorcjum nadal jest realizowana, obecnie brak jest podstaw do zwrotu kaucji. Wskutek połączenia spółek umowa konsorcjum wygaśnie, a inwestycja będzie realizowana dalej przez spółkę przejmującą. Skutkiem wygaśnięcie umowy konsorcjum w drodze konfuzji, wygaśnie także obowiązek uregulowania zasad postępowania z kaucją oraz określenia terminu jej zwrotu.

Kaucja jako świadczenie przekazane na zabezpieczenie - nie stanowiła u żadnej ze Spółek przychodu oraz kosztu. Jej wygaśnięcie w drodze konfuzji wskutek połączenia będzie neutralne dla celów podatkowych, nie spowoduje powstania przychodu ani kosztu.

Spółka przejmująca po rozwiązaniu (umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości) lub przeniesieniu praw z umowy (umowa cesji praw) jest zobowiązana do zwrotu na rzecz Spółki przejmowanej kwot otrzymanych kaucji lub zadatków w wysokości wynikającej z zawartych ugód. Zadatki/kaucje w części w której zobowiązano się je zwrócić, nie stanowiły ani w Spółce przejmującej, ani Spółce przejmowanej przychodów i kosztów podatkowych, były one neutralne. W przypadku, w którym do dnia połączenia spółek nie dojdzie do ich zwrotu, wygasną one w drodze konfuzji. Powyższe zdarzenia, będące konsekwencją połączenia Spółek, nie spowodują powstania po stronie Spółki przejmującej przychodów, zwłaszcza z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W ocenie Wnioskodawcy wygaśniecie zobowiązań do zwrotu kaucji bądź zadatków, w drodze konfuzji, będzie podatkowo neutralne i nie spowoduje powstania ani przychodów ani kosztów dla celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Połączenie to, w myśl art. 492 § 1 KSH, może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (jest to tzw. łączenie się przez przejęcie, czyli inkorporacja),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (jest to tzw. łączenie się przez zawiązanie nowej spółki, czyli konsolidacja).

Stosownie do treści art. 493 § 1 KSH, spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru.

Na podstawie art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Przedmiotem następstwa osób prawnych są również prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Powyższa zasada, na podstawie art. 93 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ma również zastosowanie w przypadku przejęcia przez osobę prawną osobowej spółki handlowej, co oznacza, że spółka przejmująca (jako sukcesor) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki poprzednika jako podatnika, płatnika i inkasenta. Oznacza to, że skutki podatkowe czynności (zdarzeń) wykonanych przez spółkę przejmowaną przed momentem połączenia, przypisane są podmiotowi przejmującemu. Innymi słowy, z dniem połączenia (przejęcia) Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich praw i obowiązków Spółki przejmowanej. W konsekwencji, w sytuacji, kiedy Spółka przejmowana jest wierzycielem Spółki przejmującej, połączenie spółek przez przejęcie będzie skutkować tym, że ten sam podmiot zostanie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem z tytułu tego samego stosunku zobowiązaniowego (w tym przypadku z tytułu pożyczek, o których mowa we wniosku i zapłaty odsetek a także z tytułu kaucji, zaliczek (zadatków) na skutek konfuzji wzajemnych zobowiązań i wierzytelności). W świetle doktryny/nauki prawa cywilnego oraz wykładni regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej: „KC”), taka sytuacja będzie stanowić konfuzję, która jest zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie stosunku prawnego, pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia. W przypadku konfuzji wygaśnięcie zobowiązań następuje z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji przychodów podatkowych. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należą, co do zasady, wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT. Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych „w szczególności” zaliczanych do przychodów zawiera art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, oraz wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie (…).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Ponadto, użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Należy również dodać, że w art. 12 ust. 4 tej ustawy, wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnicy dwóch spółek handlowych: Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne, oraz Spółki komandytowo-akcyjnej, w której wspólnikami są wyłącznie osoby prawne planują połączenie obu Spółek. Połączenie firm ma na celu scalenie majątku wytwarzanego w ramach wspólnie prowadzonej inwestycji prowadzonej na podstawie umowy konsorcjum zawartej w dniu 5 maja 2014 r., ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych. Obecnie i na dzień połączenia wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej jest w zakresie komplementariusza - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z kolej jedynym akcjonariuszem jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca całość akcji Spółki komandytowo akcyjnej, z którą ma nastąpić połączenie. Wspólnicy Spółek planują połączenie Spółek w trybie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1 Ksh, przez przeniesienie majątku Spółki komandytowo-akcyjnej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały tej spółki. Decyzja o połączeniu Spółek została podjęta ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych, mających istotne znaczenie dla prowadzonej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności i finansowania majątku wytwarzanego w ramach wspólnego przedsięwzięcia prowadzonego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz pogorszeniem sytuacji majątkowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Realizacja strategii opracowanej w latach 2010/2011 związana z wyłączeniem działalności pomocniczej, do działalności przewozowej (w tym obsługi technicznej, bazy warsztatowej i parkingowej, zaopatrzenia, między innymi w paliwa), ze względu na zmiany w prawne w tym ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, spowodowały, że Spółka z o.o. zaczęła osiągać coraz gorsze wyniki finansowe. Połączenie pozwoli, poprzez przejecie aktywów Spółki przejmowanej na podniesienie kapitału, zmiany struktury majątkowej Spółki przejmującej, a więc odwrócenie strategii z lat 2010/2011. Planowane połączenie Spółek pozwoli na dalsze prowadzenie przez Spółkę przejmującą działalności operacyjnej oraz finansowanie wytworzonego majątku. W związku ze stałą współpracą pomiędzy łączącymi się Spółkami, także w ramach inwestycji konsorcjum - pozostają one wobec siebie w stosunkach wierzyciel - dłużnik (gdzie dłużnikiem jest Spółka przejmująca).

Wzajemne zobowiązania wynikają z następujących tytułów:

1.  istnienie oprocentowanych pożyczek jakich udzieliła Spółka komandytowo-akcyjna (przejmowana) Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującej),
2.  istnienie zobowiązań z faktur dokumentujących w części przypadającej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pokrycia wydatków z tytułu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, są to zasadniczo faktury za usługi budowlane na wytworzenie środków trwałych obciążające Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującą) jej częścią zgodną z umową konsorcjum w wydatkach na realizację inwestycji,
3.  istnienie zobowiązań z tytułu zwrotu zadatków, zaliczek i kaucji przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu rozwiązania umowy sprzedaży oraz cesji praw z umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym wskazać należy, że mająca miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym konfuzja wzajemnych zobowiązań i wierzytelności z tytułu pożyczek, o których mowa we wniosku i zapłaty odsetek a także z tytułu kaucji, zaliczek (zadatków) na skutek konfuzji wzajemnych zobowiązań i wierzytelności, zaistniała w związku z połączeniem podmiotów (Spółki przejmowanej i Spółki przejmującej), nie została bezpośrednio wymieniona w przepisach ustawy o CIT jako skutkująca albo nie skutkująca powstaniem przychodu. Jednocześnie, zaistnienie tego zdarzenia prawnego nie wiązało się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, z otrzymaniem realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym.

Należy zauważyć, że przez instytucję konfuzji (łac. confusio) rozumie się instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego na skutek połączenia w rękach tej samej osoby prawa i związanego z nim obowiązku. Konfuzja praw wynikających z zobowiązań i należności nie została explicite wskazana w prawie cywilnym jako instytucja, określająca sposób wygasania zobowiązań, ale wynika z doktryny i orzecznictwa sądowego, na gruncie prawa cywilnego. Stanowi ona przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Nie można bowiem twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, bowiem jak już wskazano, w związku z konfuzją, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek.

Ponadto, w wyniku połączenia nie dojdzie również do umorzenia zobowiązań, zatem w omawianym przypadku zastosowania nie może mieć również art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek, z wyjątkami, które jednak nie mają zastosowania w analizowanym przypadku.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę Przejmowaną Wnioskodawcy, które nie zostaną zapłacone przez Wnioskodawcę do momentu połączenia, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że w sytuacji naliczenia, lecz nieotrzymania od Wnioskodawcy odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy - zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu. W świetle powyższych przepisów należy uznać, że wygaśnięcie w drodze tzw. konfuzji zobowiązań Spółki Przejmowanej oraz Wnioskodawcy wobec tej Spółki nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej, przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

W wyniku konfuzji wygasną zarówno długi, jak i odpowiadające mu wartością ekonomiczną wierzytelności. Zatem, zmniejszeniu ulegną zarówno pasywa Spółki przejmującej, jak i jej aktywa (rozumiane jako suma aktywów rozpoznanych po zakończeniu procesu połączenia).

W związku z połączeniem ten sam podmiot stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. Dlatego też uznać należy, że

1.  po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w związku z wygaśnięciem zobowiązania z tytułu pożyczek, o których mowa we wniosku i zapłaty odsetek a także z tytułu kaucji, zaliczek (zadatków) na skutek konfuzji wzajemnych zobowiązań i wierzytelności,
2.  Wnioskodawca nie powinien zaliczyć do swoich przychodów wartości odsetek, które zostały naliczone przed dniem połączenia, ale nie zostały zapłacone.

Resumując, w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT, w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Przedmiotowe zdarzenie, tj. konfuzja nie stanowi zapłaty (spełnienia świadczenia), a zatem nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek. Tym samym nie spowoduje również powstania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu. Zatem, zaistnienie konfuzji zobowiązań, o których mowa w pytaniu 2 i 3 na skutek połączenia Spółki przejmującej i Spółki przejmowanej, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub przewlekłe prowadzenie postępowania (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.