Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.172.2017.2.AWA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2017 r. (data wpływu 23 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 10 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Powyższy wniosek został uzupełniony w dniu 10 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (zwany dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Zainteresowany”) jest właścicielem nieruchomości gruntowej (zwanej dalej jako: „Nieruchomość”), zabudowanej budynkiem o funkcji magazynowej z zapleczem socjalnym. Nieruchomość zlokalizowana jest w miejscowości Ł. (działka o numerze ew. 185/97).

Nieruchomość ta objęta jest księgą wieczystą, prowadzoną przez Sąd Rejonowy.

W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi:

*   działka o numerze ewidencyjnym 185/97 o powierzchni 0,3236 ha;
*   obiekt magazynowy z zapleczem socjalnym o powierzchni 409,88 m2 (zwany dalej: „Obiektem”).

Na chwilę obecną Zainteresowany rozważa zbycie opisanej Nieruchomości poprzez sprzedaż na rzecz spółki kapitałowej (zwanej dalej: „Spółką”), mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W Spółce, o której mowa powyżej, Wnioskodawca posiada udziały.

Z uwagi na fakt, iż budowa Obiektu została już zakończona, zaś data planowanej sprzedaży nie jest jeszcze znana (nie przesądzono również, czy w ogóle dojdzie do planowanej transakcji) – aby w okresie poprzedzającym sprzedaż wykorzystać potencjał ekonomiczny Obiektu – będzie on wynajmowany podmiotowi trzeciemu. Najem ten, jako spełniający przesłanki działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu uVAT.

Nadmienić należy, iż Zainteresowany jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą „A”. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Okres między pierwszym zasiedleniem (polegającym na oddaniu Obiektu do użytkowania w ramach ww. umowy najmu), a sprzedażą na rzecz Spółki – będzie krótszy niż 2 lata.

Przedmiotowy Obiekt jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy Zainteresowanego i amortyzowany. Nadmienić należy, iż przed datą zbycia Obiekt nie będzie wyodrębniony finansowo w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w szczególności nie przewiduje się:

*   wydzielenia odrębnego rachunku zysków i strat dla Obiektu, w oparciu o koszty bezpośrednie i koszty pośrednie;
*   przypisania przychodów i kosztów związanych z Obiektem;
*   ewidencji składników majątkowych przyporządkowanych do Obiektu;
*   wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Obiektu, w szczególności sporządzonego dla celów zarządczych rachunku zysków i strat.

Ponadto, Obiekt nie zostanie wydzielony organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zainteresowanego, jako dział, oddział, itp. W ramach rozważanego zbycia Obiektu na rzecz Spółki na nabywcę nie przejdą ewentualne prawa wynikające z transakcji handlowych związanych z przedmiotowym Obiektem.

Wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawcę w dniu 10 lipca 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Zakończenie budowy magazynu z zapleczem socjalnym, jak również przewidziane przepisami prawa odbiory robót miały miejsce w lutym 2017 r. Zainteresowany nadmienia, iż pozwolenie na budowę uzyskano w dniu 9 listopada 2015 r., zaś roboty rozpoczęto w grudniu 2015 r.
2.  Od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie, Zainteresowany wykorzystywał Obiekt na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
3.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową Obiektu.
4.  Bezpośrednio w odniesieniu do obiektu magazynowego z zapleczem socjalnym nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nadmienić jednak należy, iż w miesiącu czerwcu 2017 r. Wnioskodawca poniósł nakłady na utwardzenie placu znajdującego się na terenie Nieruchomości. Wskazać przy tym należy, iż ww. wydatki nie przekroczyły 30% wartości budynku. Utwardzony plac nie wymagał uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Jednocześnie Zainteresowany wskazuje, iż z tytułu poniesionych nakładów Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawdopodobnie – z uwagi na rozważaną sprzedaż, która ma nastąpić w najbliższym możliwym okresie – Zainteresowany nie będzie wykorzystywał Obiektu przez okres co najmniej 5 lat.
5.  Przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy – rozpatrywana przedmiotowo – planowana sprzedaż Obiektu na rzecz Spółki:

*   będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych według właściwych stawek, czy też będzie korzystała z jednego ze zwolnień od podatku, w szczególności brak będzie podstaw do objęcia jej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czy też
*   będzie objęta wyłączeniem od opodatkowana na podstawie art. 6 pkt 1 uVAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm. ; zwanej dalej: „uVAT”) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 uVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 uVAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, przy czym, na mocy art. 7 ust. 1 pkt 7 u VAT, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu jest dostawą towarów.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 uVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 15 ust. 2 uVAT, działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest wykorzystywanie składników majątku w sposób trwały dla celów zarobkowych. Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca, świadcząc usługi najmu w sposób ciągły dla celów zarobkowych, będzie prowadził w tym zakresie działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zainteresowany – będąc zarejestrowanym podatnikiem i nie korzystając ze zwolnień podmiotowo-przedmiotowych – dokonując wynajmu Obiektu będzie z tytułu tej czynności podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż usługi najmu Obiektu, będą stanowiły dla Zainteresowanego czynności podlegające opodatkowaniu, przy czym nie znajdzie tu zastosowania żadne ze zwolnień od podatku, w szczególności brak będzie podstaw do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 uVAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przepisy uVAT zawierają decyzję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 uVAT, ilekroć w (\`(...)\`) przepisach jest mowa o „pierwszym zasiedleniu” – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Skoro – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – Zainteresowany będzie wynajmował przedmiotowy obiekt magazynowy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to tym samym brak jest podstaw do skorzystania z dobrodziejstwa zwolnienia od podatku, o którym mowa w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 uVAT.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a uVAT.

Z treści ww. przepisu wynika, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że Zainteresowanemu w stosunku do przedmiotowego obiektu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – spełniona zostanie przesłanka negatywna z podpunktu a) przywołanego powyżej przepisu. Tym samym, brak będzie podstaw do skorzystania także ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a uVAT.

Zauważyć również należy, iż rozważana sprzedaż Obiektu na rzecz Spółki nie będzie korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 6 pkt 1 uVAT. Z jego treści wynika bowiem, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e uVAT, ilekroć w (\`(...)\`) przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Skoro zatem w analizowanym przypadku nie dojdzie do wymaganego przez ww. przepis wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego nie sposób mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, uznać należy, iż przepis art. 6 pkt 1 uVAT nie znajdzie zastosowania w przypadku ewentualnej sprzedaży Nieruchomości, w skład której wchodzi Obiekt. Rekapitulując poczynione powyżej rozważania, skonstatować należy, iż planowana sprzedaż Obiektu na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych według właściwych stawek, przy czym nie będzie ona korzystała z żadnego ze zwolnień od podatku, w szczególności brak będzie podstaw do objęcia przedmiotowej sprzedaży zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a uVAT. Na gruncie badanej sprawy, nie zostaną również spełnione przesłanki pozwalające na zastosowanie dobrodziejstwa przepisu art. 6 pkt 1 uVAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą, jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem o funkcji magazynowej z zapleczem socjalnym. Na chwilę obecną Zainteresowany rozważa zbycie opisanej Nieruchomości poprzez sprzedaż na rzecz spółki kapitałowej, w której Wnioskodawca posiada udziały. Z uwagi na fakt, iż budowa Obiektu została już zakończona, zaś data planowanej sprzedaży nie jest jeszcze znana (nie przesądzono również, czy w ogóle dojdzie do planowanej transakcji) – aby w okresie poprzedzającym sprzedaż wykorzystać potencjał ekonomiczny Obiektu – będzie on wynajmowany podmiotowi trzeciemu. Najem ten, jako spełniający przesłanki działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu uVAT. Okres między pierwszym zasiedleniem (polegającym na oddaniu Obiektu do użytkowania w ramach ww. umowy najmu), a sprzedażą na rzecz Spółki – będzie krótszy niż 2 lata. Przedmiotowy Obiekt jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy Zainteresowanego i amortyzowany. Zakończenie budowy magazynu z zapleczem socjalnym, jak również przewidziane przepisami prawa odbiory robót miały miejsce w lutym 2017 r. Zainteresowany nadmienia, iż pozwolenie na budowę uzyskano w dniu 9 listopada 2015 r., zaś roboty rozpoczęto w grudniu 2015 r. Od momentu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Zainteresowany wykorzystywał Obiekt na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową Obiektu. Bezpośrednio w odniesieniu do obiektu magazynowego z zapleczem socjalnym nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nadmienić jednak należy, iż w miesiącu czerwcu 2017 r. Wnioskodawca poniósł nakłady na utwardzenie placu znajdującego się na terenie Nieruchomości. Wskazać przy tym należy, iż ww. wydatki nie przekroczyły 30% wartości budynku. Utwardzony plac nie wymagał uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Jednocześnie Zainteresowany wskazuje, iż z tytułu poniesionych nakładów Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawdopodobnie – z uwagi na rozważaną sprzedaż, która ma nastąpić w najbliższym możliwym okresie – Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał Obiektu przez okres co najmniej 5 lat. Przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zainteresowanego na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Nadmienić należy, iż przed datą zbycia Obiekt nie będzie wyodrębniony finansowo w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w szczególności nie przewiduje się: wydzielenia odrębnego rachunku zysków i strat dla Obiektu, w oparciu o koszty bezpośrednie i koszty pośrednie; przypisania przychodów i kosztów związanych z Obiektem; ewidencji składników majątkowych przyporządkowanych do Obiektu oraz wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Obiektu, w szczególności sporządzonego dla celów zarządczych rachunku zysków i strat. Ponadto, Obiekt nie zostanie wydzielony organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zainteresowanego, jako dział, oddział, itp. W ramach rozważanego zbycia Obiektu na rzecz Spółki na nabywcę nie przejdą ewentualne prawa wynikające z transakcji handlowych związanych z przedmiotowym Obiektem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy planowana sprzedaż Obiektu na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych według właściwych stawek, czy też będzie korzystała z jednego ze zwolnień od podatku, w szczególności czy brak będzie podstaw do objęcia jej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, czy też będzie objęta wyłączeniem od opodatkowana na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Aby jednak rozstrzygnąć powyższą kwestię w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż ww. nieruchomości mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy, nie znajdzie zastosowania.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Ponadto, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca przed datą zbycia Obiekt nie będzie wyodrębniony finansowo w strukturze przedsiębiorstwa, w szczególności nie przewiduje się: wydzielenia odrębnego rachunku zysków i strat dla Obiektu, w oparciu o koszty bezpośrednie i koszty pośrednie; przypisania przychodów i kosztów związanych z Obiektem; ewidencji składników majątkowych przyporządkowanych do Obiektu oraz wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Obiektu, w szczególności sporządzonego dla celów zarządczych rachunku zysków i strat. Ponadto, Obiekt nie zostanie wydzielony organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zainteresowanego, jako dział, oddział, itp. W ramach rozważanego zbycia Obiektu na rzecz Spółki na nabywcę nie przejdą ewentualne prawa wynikające z transakcji handlowych związanych z przedmiotowym Obiektem.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że majątek, o którym mowa w opisie sprawy, nie będzie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej z uwagi na fakt, że przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie materialne składniki majątku (nieruchomość zabudowana o funkcji magazynowej z zapleczem socjalnym). Nie dojdzie zatem do sprzedaży niematerialnych składników majątku (w tym m.in. zobowiązań). Tym samym, nie można uznać, że ww. zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że sprzedaż magazynu z zapleczem socjalnym nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W analizowanej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, czynność sprzedaży przedmiotowego Obiektu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy i traktowana będzie jako odpłatna dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych dla poszczególnych towarów lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów ustawy.

Przechodząc zatem do kwestii opodatkowania bądź zwolnienia od podatku planowanej sprzedaży magazynu z zapleczem socjalnym zauważa się co następuje.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis wskazany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Wskazać należy, że zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 cyt. wyżej ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów znajdujący się na działce utwardzony plac nie stanowi, zgodnie z Prawem budowlanym, budynku, czy też budowli. Ustawodawca nie wymienia go bowiem wśród obiektów budowlanych, umieszcza go natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekt stanowi odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem magazynu z zapleczem socjalnym, będącego przedmiotem sprzedaży, nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do magazynu z zapleczem socjalnym, nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Przedmiotowy Obiekt był bowiem wykorzystywany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a poza tym oddany został/zostanie do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie umowy najmu. Jednak, sprzedaż ww. magazynu odbywać się będzie w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia. W niniejszej sprawie nie zostanie zatem spełniona druga z przesłanek warunkująca zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej dostawy magazynu z zapleczem socjalnym oraz z przynależnym utwardzonym placem nie upłynie okres dwóch lat, dostawa ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, zasadne jest zbadanie możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zarówno przy budowie wskazanego wyżej Obiektu, jak i od poniesionych nakładów w związku z utwardzeniem placu znajdującego się na terenie nieruchomości.

Z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jednoznacznie jednak wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stąd też, w niniejszej sprawie dostawa magazynu z zapleczem socjalnym wraz z udziałem w gruncie, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem nie zostaną spełnione przesłanki określone tym przepisem.

Tak więc, skoro ww. czynność nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, to należy zbadać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana przez niego na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Poza tym, Zainteresowanemu zarówno przy jego budowie, jak i od poniesionych nakładów na utwardzenie placu, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Skutkiem powyższego, z uwagi na fakt, że nie został wypełniony żaden z warunków określonych powyższym przepisem, zastosowanie zwolnienia na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie możliwe.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa Obiektu wraz z przynależnym utwardzonym placem, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 pkt 10, pkt 10a, pkt 2 ustawy. W konsekwencji, konieczne będzie opodatkowanie tej czynności stawką podatku VAT w wysokości 23% na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy. Tym samym, udział w gruncie, na którym posadowiony jest opisany wyżej magazyn z zapleczem socjalnym, również będzie opodatkowany wg 23% stawki podatku VAT, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej magazynem z zapleczem socjalnym należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.