Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.96.2018.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-27
Teza: W zakresie powstania obowiązku podatkowego w momencie zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; przychód-moment powstania przychodów; waluta; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 30 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w momencie zamiany jednego rodzaju Kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w momencie zamiany jednego rodzaju Kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 marca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.96.2018.1.EC Wnioskodawca uzupełnił jednoznacznie opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej. W wyniku zainteresowania się tematyką walut wirtualnych (tzw. kryptowalut), Wnioskodawca nabył i posiada pewną ilość waluty wirtualnej (m.in. kryptowalutę Bitcoin). W związku z rosnącym zainteresowaniem tematyką kryptowalut oraz wykształceniem Wnioskodawcy, zamierza on zająć się obrotem kryptowalutami w sposób zorganizowany, tj. rozpocząć działalność gospodarczą w tym zakresie.

Obecnie brak jest powszechnie obowiązującej, legalnej definicji „waluty wirtualnej", zwanej też „kryptowalutą" zarówno w prawie międzynarodowym, europejskim jak i krajowym. Zasadniczo kryptowaluty są to jednostki umowne oparte o architekturę rozproszonej bazy danych. W publikacji Europejskiego Banku Centralnego „Virtual Currency Schames - a further analysis" z lutego 2015 r. zdefiniowano walutę wirtualną jako: „cyfrową reprezentację wartości niewyemitowaną przez bank centralny, instytucję kredytową lub instytucję pieniądza elektronicznego, która w pewnych okolicznościach może być użyta jako alternatywa dla pieniądza". W podobny sposób zdefiniował walutę wirtualną Parlament Europejski w rezolucji z 26 maja 2016 r. wskazując, iż jest to cyfrowa reprezentacja wartości, nieemitowana przez bank centralny ani organ publiczny, niekoniecznie powiązana z walutą określonego kraju, lecz uznawaną przez osoby fizyczne lub prawne jako środek płatniczy. Mogą być one przekazywane, przechowywane bądź sprzedawane drogą elektroniczną. Również Narodowy Bank Polski i Komisja Nadzoru Finansowego, w komunikacie z dnia 7 lipca 2017 r. przyjmują ww. definicje i wskazują ponadto, że obrót kryptowalutą w Polsce nie narusza prawa krajowego ani unijnego.

W posiadanie krytptowaluty można wejść poprzez jej nabycie od osoby trzeciej lub w sposób pierwotny, poprzez jej wytworzenie w wyniku udostępnienia i wykorzystania posiadanej przez siebie mocy obliczeniowej do wykonywania obliczeń w ramach systemu danej kryptowaluty.

Wnioskodawca, posiada jednostki kryptowalut nabyte na dedykowanych serwisach internetowych (tzw. giełdach) od osób trzecich. Wnioskodawca nie uzyskiwał kryptowaluty w sposób pierwotny (nie wytwarzał jej), ani jej nie przetwarzał w żaden sposób.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na obrocie kryptowalutami. Do założonej działalności zamierza wykorzystywać odpowiedni sprzęt komputerowy, nośniki pamięci, gotówkę oraz posiadane przez niego jednostki kryptowalut. Wnioskodawca zamierza złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów osiąganych w ramach działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. 1998.144.930 ze zm.; dalej: „u.z.p.d."). Oświadczenie zostanie złożone przez Wnioskodawcę nie później niż w dniu uzyskania w ramach jego działalności gospodarczej pierwszego przychodu.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie wyłącznie dokonywanie czynności z zakresu obrotu kryptowalutami, tj. ich zakup i sprzedaż. Wnioskodawca będzie sprzedawał wirtualne waluty przede wszystkim za pośrednictwem podmiotów świadczących usługi finansowe, m.in. dedykowanych „giełd" wymiany wirtualnych walut czy też kantorów elektronicznych. Giełdy kryptowalut oferują możliwość sprzedaży kryptowalut nieograniczonej liczbie nabywców, przy czym sprzedawca nie ma możliwości wyboru nabywcy. Oferta nabywcy jest przypisywana automatycznie przez „giełdę” do oferty sprzedażowej, jeżeli spełnia ona kryteria cenowe. Sprzedający nie ma możliwości odrzucenia oferty. Możliwy jest również wariant, zgodnie z którym nabywcą kryptowaluty będzie bezpośrednio „giełda” która następnie odsprzeda nabytą kryptowalutę.

Ze względu na model biznesowy wg jakiego funkcjonują obecnie giełdy kryptowalut, Wnioskodawca nie ma dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, tj. Wnioskodawca nie wie od kogo nabywa kryptowaluty, ani też nie ma informacji komu je sprzedaje.

Wnioskodawca w zależności od sytuacji, będzie mógł za środki uzyskane ze sprzedaży posiadanych krytpowalut nabywać kolejne krytpowaluty w celu ich dalszej odsprzedaży. Sprzedaż jednostek kryptowalut przez Wnioskodawcę może następować w zamian za waluty tradycyjne, a także może nastąpić wymiana jednostek danej kryptowaluty na jednostki innej kryptowaluty.

Wnioskodawca wskazuje, że podstawową jednostką kryptowaluty, która podlega łatwej wymianie (sprzedaży) na waluty tradycyjne jest bitcoin (BTC). Zazwyczaj nabycie innych kryptowalut następuje za pośrednictwem nabycia BTC, tj. najpierw osoba zainteresowana nabyciem danej kryptowaluty nabywa BTC a następnie zamienia BTC na docelową kryptowalutę. W odniesieniu do większości krytpowalut nie ma możliwości ich bezpośredniego nabycia za waluty tradycyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w momencie zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty będzie powstawać obowiązek podatkowy w podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zamiany jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Wynika to brzmienia art. 14 ust. 1 ustawy, art. 14 ust. lc ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. z działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wskazać należy, że kryptowaluty nie są oficjalnym środkiem płatniczym, surowcem ani towarem. W przypadku zamiany jednej kiyptowaluty na inną, nie powstanie przychód do opodatkowania ze względu na fakt, że nie ma możliwości bezpośredniego i pełnego odniesienia wartości zamienianych kryptowalut do wartości pieniężnych, tak jak byłoby to możliwe w przypadku transakcji na rynku walut tradycyjnych. Należy bowiem wskazać, że rzeczywistą wartość kryptowaluty można wycenić dopiero w momencie jej sprzedaży w zamian za walutę tradycyjną, bądź dokonania zapłaty nią za towar lub usługę. W odniesieniu do większości kryptowalut nie istnieje w ogóle możliwość ich zamiany na waluty tradycyjne - w celu otrzymania walut tradycyjnych należy taką kryptowalutę zamienić najpierw na BTC, a następnie na walutę tradycyjną. Nie można zatem mówić o przychodzie należnym w odniesieniu do zamiany walut wirtualnych - przychód taki uzyskiwany jest dopiero w momencie ich zamiany na waluty tradycyjne.

Krytpowaluty nie posiadają kursu wymiany ustalanego przez bank centralny, każda transakcja na giełdach walut wirtualnych następuje indywidualnie w wyniku akceptacji ceny przez strony transakcji. Dotyczy to także parytetu wymiany pomiędzy jednym rodzajem kryptowaluty a innym rodzajem kryptowaluty. W efekcie, w przypadku zamiany jednej krytpowaluty na inną nie można mówić o przychodzie należnym, bowiem nieznana jest jego wysokość wyrażona w walucie tradycyjnej, będącej jedynym miernikiem wartości dla celów podatkowych - nie jest bowiem możliwa zapłata podatku w krypto walucie.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało podzielone m. in, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 24 października 2017 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.240.2017.2.MGR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót wirtualnymi walutami i podatnik dokonuje takiej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na obrocie kryptowalutami. Sprzedaż jednostek kryptowalut przez Wnioskodawcę może następować w zamian za waluty tradycyjne, a także może nastąpić wymiana jednostek danej kryptowaluty na jednostki innej kryptowaluty.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi czy powstaje przychód w momencie zamiany jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 , uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Podstawowe zasady wyznaczania momentu powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określone zostały z kolei w art. 14 ust. 1c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wskazuje, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. le, lh-lj i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia zdarzeń wskazanych w ww. art. 14 ust. 1c ww. ustawy, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia. Wyjątek od powyższej zasady stanowi otrzymanie zaliczki na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Zauważyć jednak należy, że za zaliczkę nie może zostać uznana taka przedpłata, która ma ostateczny i definitywny charakter i nie podlega rozliczeniu lub zwrotowi w późniejszym terminie.

Wskazać należy, że temat kryptowalut (waluty wirtualnej, np. Bitcoin, Ether) nie został uregulowany w przepisach prawa. Wirtualne waluty (Bitcoin, litecoin, ether, iota, itp.) pełnią funkcję elektronicznej waluty, a system płatności umożliwia wysyłanie i odbieranie jednostek tejże waluty. Zarówno sama jednostka waluty, jak i cały system, występują pod jedną nazwą: Bitcoin. Niemniej jednak Bitcoin, jako system wirtualnej waluty, nie posiada uregulowania w przepisach prawa. Waluta ta nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Na gruncie polskiego prawa waluty Bitcoin nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonuje on jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Waluty „wirtualne” nie są pieniądzem elektronicznym, nie mieszczą się w zakresie ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 roku o usługach płatniczych oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi. W świetle obowiązujących przepisów prawa Bitcoin nie jest walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy. Nie jest również stosowana w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się tym żadne instytucje publiczne. Wirtualna waluta nie jest też instrumentem finansowym.

Odnosząc się do rodzajów transakcji jakie podatnik zamierza przeprowadzać na kryptowalutach wskazać należy, że przychód po stronie Wnioskodawcy powstaje nie tylko w sytuacji, gdy dochodzi do sprzedaży kryptowaluty, ale także wtedy gdy ma miejsce zamiana jednej kryptowaluty na inną kryptowalutę.

Nie można utożsamiać „przewalutowania” jednej kryptowaluty na inną (np. Bitcoin na ether) z przypadkiem przewalutowania tradycyjnej waluty (np. euro na dolary amerykańskie). Zamianę walut wirtualnych należy traktować analogicznie jak zamianę jakichkolwiek innych praw majątkowych (np. wierzytelności).

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zamiana jest czynnością prawną konsensualną, odpłatną i wzajemną, rodzi skutki zobowiązujące, a w warunkach określonych w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego ~ skutki rozporządzające. Tym samym, w swej istocie umowa zamiany jest niewątpliwie podobna do umowy sprzedaży. Świadczy o tym również fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stwierdza, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana jest zatem formą odpłatnego zbycia.

Należy zauważyć, że przedmiotem umowy zamiany mogą być nie tylko rzeczy, lecz także wszelkie zbywalne dobra materialne, jak również niematerialne.

Z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, że zamiana, to w efekcie forma zbycia jednej rzeczy (w tym prawa majątkowego), a w zamian - nabycie własności drugiej rzeczy. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr. Nie zmienia to jednak faktu, że zamieniane rzeczy/prawa majątkowe mają swoją wartość, którą można określić.

A zatem w przypadku, gdy w dokonywanej transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie zachodzi zamiana jednej kryptowaluty na drugą — po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód.

W myśl art. 24 ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów, dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W związku z powyższym, jeżeli u Wnioskodawcy w związku z zamianą jednego rodzaju kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty powstanie dochód do opodatkowania, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się ponadto, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii powstania zobowiązania podatkowego w momencie zamiany jednego rodzaju Kryptowaluty na inny rodzaj kryptowaluty. Nie dotyczy natomiast prawidłowości wyboru formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż nie było to przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

Interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co pisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.