Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.694.2020.3.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-03
Teza: Skutki podatkowe planowanego zbycia nieruchomości – ustalenie kosztów nabycia nieruchomości dla celów podatkowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licytacja; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; pożyczka; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2020 r. (data wpływu 23 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów nabycia nieruchomości dla celów podatkowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów nabycia nieruchomości dla celów podatkowych.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 12 listopada 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.694.2020.1.DJ na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 12 listopada 2020 r., natomiast w dniu 26 listopada 2020 r. (data nadania 23 listopada 2020 r.) do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nieruchomość KW Nr (…)

Wnioskodawca wnioskuje o uznanie do kosztów nabycia nieruchomości położonej w (…) ul. (…) części udzielonych pożyczek:

1.  z dnia (…) grudnia 2013 r. Rep. A nr (…)/2013 w kwocie 120 000,00 zł;
2.  z dnia (…) lipca 2014 r. Rep. A nr (…)/14 w kwocie 180 000,00 zł

do wysokości różnicy pomiędzy wyceną nieruchomości a ceną nabycia od komornika 563 600,00 – 435 381,00 = 128 219,00 zł. Razem koszt nabycia wynosi 563 600,00 zł zgodnie z wyceną.

Pożyczki były udzielone i wykorzystane na przebudowę ww. nieruchomości w kierunku uzyskania trzech dodatkowych mieszkań, które po sprzedaży miały spłacić hipotekę Banku na 1-wszym miejscu w kwotach 466 374,27 zł oraz 326 461,99 zł oraz hipoteki Wnioskodawcy na dalszych miejscach w kwocie 600 000,00 zł. Były udzielone w celu uzyskania przychodu ponad udzielone pożyczki.

W trakcie przebudowy (…) Bank nie czekał na spłatę kredytu tylko uruchomił egzekucję, w której Wnioskodawca też uczestniczył. Sprzedaną nieruchomość wyceniono na kwotę 563 600,00 zł, w której są ujęte prace budowlane wykonane za pożyczki Wnioskodawcy.

Na licytacji cena wywołania wynosiła 422 700,00 zł. Wiadomym było, że przy tej cenie sprzedaży całość nie pokryje kosztów komorniczych i Banku. W tej sytuacji Wnioskodawca przystąpił do licytacji biorąc pod uwagę to, że jeżeli wykupi za cenę wywołania lub w jej pobliżu to odzyska kwotę pożyczki, za którą wykonano prace do kwoty wyceny czyli do 563 600,00 zł. Wnioskodawca jest podwójnie stratny, ponieważ za prace wykonane z jego pożyczki zapłacił ponownie przy zakupie w licytacji.

Koszty, które Wnioskodawca poniósł na nabycie tej nieruchomości wyniosły: koszt za licytację 435 381,00 zł + pożyczki na prace budowlane 120 000,00 zł + 180 000,00 zł = 735 381,00 zł.

Wiadomym jest, że w wycenie nieruchomości są ujęte prace budowlane wykonane za kwoty z pożyczek, tj. z 300 000,00 zł.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu doprecyzował:

Czy pożyczki z dnia (…) grudnia 2013 r. w kwocie 120 000,00 zł oraz z dnia (…) lipca 2014 r. w kwocie 180 000,00 zł zostały udzielone przez Wnioskodawcę poprzedniemu właścicielowi nieruchomości na przebudowę tejże nieruchomości i wykorzystane zostały przez poprzedniego właściciela nieruchomości w tym celu (tj. poprzedni właściciel nieruchomości dokonał za te pożyczone pieniądze od Wnioskodawcy przebudowy ww. nieruchomości), a która to nieruchomość następnie stała się własnością Wnioskodawcy w wyniku wygranej licytacji komorniczej?

Odpowiedź: Pożyczka z dnia (…) grudnia 2013 roku w kwocie 120 000,00 zł oraz z dnia (…) lipca 2014 roku w kwocie 180 000,00 zł udzielona została poprzednim właścicielom, tj. (…) i jego żonie (…) na przebudowę ich domu o powierzchni zabudowy (…) m2. Pieniądze z pożyczki pożyczkobiorcy wykorzystali na nadbudowę piętra w stanie niezamkniętym. Powyższe prace biegły w operacie do licytacji wycenił na kwotę 170 000,00 zł. Wydano 895,00 zł na 1 m2 nowo powstających mieszkań. Nadbudowa do licytacji nie została ukończona. Dowód: w obwieszczeniu do licytacji napisano „nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym w zabudowie wolnostojącej - w trakcie nadbudowy i rozbudowy”.

Kiedy (wskazać datę) Wnioskodawca uzyskał prawo własności nieruchomości, o której mowa we wniosku, a którą nabył w wyniku licytacji komorniczej – należy wskazać datę uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności na nabywcę (Wnioskodawcę)?

Odpowiedź: Licytacja odbyła się (…) 2019 roku, a właścicielem Wnioskodawca został po uprawomocnieniu się przysądzenia dnia (…) kwietnia 2020 r.

Wskazanie daty odpłatnego zbycia (planowanego odpłatnego zbycia) przez Wnioskodawcę nieruchomości, o której mowa we wniosku, a którą Wnioskodawca nabył w wyniku licytacji komorniczej a także wyjaśnienie na podstawie jakiego konkretnie aktu prawnego nastąpiło (nastąpi) to zbycie (należy wskazać nazwę tego aktu prawnego, np. umowa sprzedaży itp.) oraz poinformowanie, czy ww. zbycie nie nastąpiło (nie nastąpi) w wykonaniu działalności gospodarczej.

Odpowiedź: Zbycie nie nastąpiło. Obecnie Wnioskodawca podjął ukończenie nadbudowy z przeznaczeniem na trzy mieszkania w ramach prowadzonej działalności i po doprowadzeniu mieszkań do stanu deweloperskiego sprzeda całą nieruchomość w oparciu o umowę sprzedaży w ciągu jednego roku kalendarzowego w ramach prowadzonej działalności. Odpłatne zbycie nastąpi przed 5-ciu laty od nabycia.

Czy Wnioskodawca prowadził (prowadzi) jakąkolwiek działalność gospodarczą, jeśli tak to w jakim zakresie i od kiedy do kiedy (wskazać daty)?

Odpowiedź: Wnioskodawca prowadzi działalność NIP: (…): 0811Z, 6492Z, 6619Z, 8299Z, 0812Z, 6499Z, 6419Z, z uboczną działalnością wynikającą z odzyskania kwot z pożyczek, tj. ze sprzedażą zabezpieczeń.

W jakim celu Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość w drodze licytacji?

Odpowiedź: Nieruchomość Wnioskodawca nabył w celu odzyskania kwot z udzielonych pożyczek, ponieważ te kwoty były ulokowane w nadbudowie i rozbudowie tej nieruchomości. Wierzytelność Wnioskodawcy z pożyczek nie stanowiła części ceny, ponieważ całą kwotę zapłaty Wnioskodawcy zabrał bank mający l-wszą hipotekę. Jest to jedyna nieruchomość, która stanowiła zabezpieczenie pożyczki i przy zakupie której komornik i sąd nie uwzględnili wierzytelności Wnioskodawcy w kwocie ceny, ponieważ zabezpieczeniem była 2-ga i 3-cia hipoteka.

Czy ww. nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego Wnioskodawcy, w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych - jeżeli tak, to czy w takich celach osobistych ww. nieruchomość została faktycznie wykorzystana lub będzie wykorzystana, jeśli nie to dlaczego?

Odpowiedź: Wnioskodawca nabył ją do działalności w celu odzyskania kwot z pożyczek poprzez zakończenie budowy i sprzedaż.

Jak faktycznie Wnioskodawca wykorzystywał ww. nieruchomość przez cały okres jej posiadania?

Odpowiedź: Nieruchomość jest w trakcie przebudowy, Wnioskodawca ponosi tego koszty oraz dozoru.

Czy Wnioskodawca poczynił jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości przedmiotowej nieruchomości, uatrakcyjnienia nieruchomości, jeśli tak to jakie i kiedy (np. wydzielenie, podział, budowa drogi, doprowadzenie sieci wodociągowej, energetycznej) lub jakiegokolwiek inne działania, jeśli tak to jakie i w jakim celu?

Odpowiedź: Wnioskodawca, jest w trakcie dokończenia nadbudowy piętra i po tym sprzeda.

Czy i jakie działania marketingowe Wnioskodawca podjął/podejmie w celu zbycia ww. nieruchomości oraz w jaki sposób Wnioskodawca pozyskał (pozyska) nabywcę dla tej nieruchomości?

Odpowiedź: Wnioskodawca będzie szukał nabywcy wśród znajomych, ponieważ nie ma pieniędzy na pośredników.

Czy Wnioskodawca zawarł/będzie zawierał z przyszłym nabywcą nieruchomości umowę przedwstępną sprzedaży tej nieruchomości, a jeśli tak, to należało wskazać:

1.  szczegółowo jakie warunki będzie zawierała umowa przedwstępna;
2.  czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży będzie dokonywała inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie - jeżeli tak, to należy wskazać jakich;
3.  czy strona kupująca poniesie/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z nieruchomością od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej, a jeśli tak to należy szczegółowo wyjaśnić w jaki sposób nastąpi rozliczenie tych kosztów pomiędzy sprzedającym (Wnioskodawcą) a kupującym (np. czy koszty zostaną ujęte/rozliczone przez Wnioskodawcę w cenie sprzedaży nieruchomości, czy rozliczenie nastąpi w inny sposób – jaki?) – należy szczegółowo i jednoznacznie opisać te kwestie?

Odpowiedź: Jakie umowy Wnioskodawca będzie zawierał, dokładnie nie wie. Jeżeli będzie zawarta umowa przedwstępna (w przypadku korzystania z kredytu) to w niej będzie pobrany zadatek i ustalona cena i termin zawarcia umowy przyrzeczonej. Strona kupująca pomiędzy tymi umowami nie będzie ponosić żadnych kosztów oprócz zapłaty ceny. W przypadku tylko umowy finalnej po jej spisaniu będzie wypłacona cena i wydana nieruchomość. Co będzie działo się po wydaniu tego Wnioskodawca nie wie.

Czy Wnioskodawca udzielił przed sprzedażą przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do występowania w sprawach dotyczących nieruchomości, a jeżeli tak, to należy wskazać, jaki będzie zakres tego pełnomocnictwa – należy wymienić wszystkie czynności, których nabywca będzie mógł dokonać w odniesieniu do nieruchomości i kto poniesie w związku z tymi czynnościami koszty?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie zna jeszcze nabywcy, więc żadnych pełnomocnictw nie dawał.

Czy Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości, jeżeli tak to należało podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

1.  kiedy (wskazać datę/daty) i w jaki sposób Wnioskodawca wszedł w posiadanie tych nieruchomości,
2.  w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę,
3.  w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,
4.  kiedy (wskazać datę/daty) Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży,
5.  ile (wskazać liczbę) nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),
6.  na co (wskazać cel) zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości?

Odpowiedź: Wnioskodawca dokonywał sprzedaży nieruchomości w ramach prowadzonej działalności.

Ad. a

Sprzedaż nieruchomości rok 2019:

1.  umowa przedwstępna (…);
2.  umowa sprzedaży (…);
3.  umowa sprzedaży (…);
4.  umowa sprzedaży (…);
5.  umowa sprzedaży (…);
6.  umowa sprzedaży (…);
7.  umowa sprzedaży (…);
8.  umowa sprzedaży (…);
9.  umowa sprzedaży (…);
10.  umowa sprzedaży (…);
11.  przedwstępna umowa sprzedaży (…);
12.  umowa sprzedaży (…);
13.  umowa przedwstępna (…).

Poz. 1 nabyta od komornika w roku 2016 częściowo za wierzytelność – niespłacone pożyczki. Poz. 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12 – spłata pożyczek przez dłużników w naturze – rok 2014.

Poz. 11 – spłata pożyczki przez dłużników w naturze – wydanie nieruchomości – rok 2016.

Ad. b

Cel nabycia – przejęcia w ramach spłaty długu i odzyskania długu – pożyczek.

Ad. c

Wykorzystanie 1, 13 – ziemia rolna do czasu sprzedaży utrzymanie w dobrej strukturze rolnej.

Ad. d

Daty sprzedaży ww. – cel odzyskanie wierzytelności – kwot z pożyczek.

Ad. e

Sprzedano ok. 27 nieruchomości, w tym mieszkania w blokach (12).

Ad. f

Środki weszły na konto firmowe Wnioskodawcy i są przeznaczone na pożyczki dla prowadzących działalność i dla firm celem podniesienia PKB Państwa.

Sprzedaż nieruchomości rok 2020:

1.  umowa sprzedaży (…);
2.  przedwstępna umowa sprzedaży (…);
3.  przedwstępna umowa sprzedaży (…);
4.  umowa przeniesienia praw własności (…);
5.  umowa sprzedaży (…);
6.  umowa sprzedaży (…);
7.  umowa warunkowa sprzedaży (…) + umowa przeniesienia prawa własności (…);
8.  umowa odpłatnego zniesienia współwłasności (…);
9.  przedwstępna umowa sprzedaży działka budowlana (…).

Poz. 1, 2, 3 – spłata pożyczki przez dłużników w naturze rok 2016. Poz. 4, 5, 7 – spłata pożyczki przez dłużników w naturze lata 2003-2006. Poz. 6 – nabycie od komornika, rok 2016 – częściowo za wierzytelność – niespłacone pożyczki. Poz. 8 sprzedaż piwnicy po kotłowni (…) – nabyta rok 2014 za długi. Poz. 9 – spłata pożyczki przez dłużników w naturze rok 2003.

Czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to należy podać odrębnie dla każdej, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nieruchomości:

1.  kiedy (wskazać datę) i w jaki sposób Wnioskodawca wszedł w posiadanie tych nieruchomości,
2.  w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę,
3.  w jaki sposób nieruchomości były/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili planowanej sprzedaży,
4.  kiedy (wskazać rok/lata) Wnioskodawca zamierza dokonać ich sprzedaży i co będzie przyczyną ich sprzedaży,
5.  ile (wskazać liczbę) nieruchomości zostanie sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),
6.  na co (na jaki cel) zostaną przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości.

Odpowiedź: Wnioskodawca będzie sprzedawał nieruchomości w ramach prowadzonej działalności, w które wszedł jako właściciel w ramach odzyskiwania kwot z pożyczek.

Nieruchomości niesprzedane na dzień 20 listopada 2020 r.:

1.  (…), działki nr (…)i (…);
2.  (…), działki nr (…);
3.  Działka nr (…), pow. 0,3380 ha, (…);
4.  (…), działki nr (…);
5.  (…), działka nr (…);
6.  (…), ul. (…), działka nr (…);
7.  (…) ul. (…), działka nr (…), powierzchnia 0,4077;
8.  (…) ul. (…), działka nr (…);
9.  (…),(…), działki nr (…),(…),(…) oraz (…);
10.  (…) gm. (…), działki (…);
11.  (…) gm. (…), działki (…);
12.  (…) gm. (…), działka (…);
13.  (…) ul. (…) nr (…);
14.  (…) dz. nr (…) pow. 12,498.

Ad. b

Poz. nr 1, 2, 4, 10, 11, 12 – nabyte od komornika w latach 2008 do 2018 częściowo za wierzytelność – niespłacone pożyczki. Poz. nr 3, 5, 6, 7, 8, 9, 14 – spłata pożyczki przez dłużników w naturze w latach 2006-2015. Poz. 13 nabyta od komornika, przedmiotowa nieruchomość bez wykorzystania wierzytelności, tj. spłaty pożyczek.

Ad. c

Ziemia rolna do czasu sprzedaży – utrzymywanie w dobrej strukturze rolnej. Działki budowlane – brak wykorzystania.

Ad. d

Wnioskodawca cały czas szuka nabywców.

Ad. e

Będzie sprzedane 14 nieruchomości, w tym zabudowane 3 (nr 2, 8, 13).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszt nabycia nieruchomości położonej w (…) ul. (…) należy przyjąć za kwotę 563 600,00 zł, tj. składający się z kwoty zapłaconej na licytacji 435 381,00 zł oraz kwoty 128 219,00 zł z udzielonych pożyczek, za które wykonano prace budowlane na ww. nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt nabycia nieruchomości położonej w (…) ul. (…), KW Nr (…) przez Wnioskodawcę wynosi 563 000,00 zł, na którą to kwotę składa się cena nabycia w czasie licytacji i wartość prac budowlanych, wykonanych z udzielonych pożyczek do kwoty wyceny. Na licytacji zapłacono 435 381,00 zł, wycena 563 600,00 zł, prace wykonane z pożyczek wynoszą 563 600,00 zł – 435 381,00 zł = 128 219,00 zł.

W opinii Wnioskodawcy, kosztem jest kwota wynikająca z wyceny nieruchomości przez biegłego, tj. kwota 563 600,00 zł, ponieważ przy nie uwzględnieniu tego nastąpi podwójne opodatkowanie kwoty z pożyczek. Pierwszy raz jako zarobiona na pożyczkę i po raz drugi wydana na nadbudowę i mieszcząca się w różnicy pomiędzy wyceną a zapłaconą ceną, tj. 563 600,00 zł – 435 381,00 zł = 128 219,00 zł. Tą kwotę Wnioskodawca traktuje jako swoją wierzytelność wynikającą z niespłaconych pożyczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. W konsekwencji, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca udzielił dwóch pożyczek ((…) grudnia 2013 roku oraz (…) lipca 2014 roku) poprzednim właścicielom nieruchomości na przebudowę domu w celu uzyskania trzech dodatkowych mieszkań, które po sprzedaży miały spłacić hipotekę banku na 1-wszym miejscu oraz hipoteki Wnioskodawcy na dalszych miejscach. Bank nie czekał na spłatę kredytu tylko uruchomił egzekucję nieruchomości. Nadbudowa do licytacji nie została ukończona (w obwieszczeniu do licytacji napisano „nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym w zabudowie wolnostojącej - w trakcie nadbudowy i rozbudowy”). Na licytacji cena wywołania wynosiła 422 700,00 zł (ww. nieruchomość wyceniono natomiast na kwotę 563 600,00 zł). Wnioskodawca przystąpił do licytacji. Licytacja odbyła się (…) marca 2019 roku, a właścicielem Wnioskodawca został po uprawomocnieniu się przysądzenia dnia (…) kwietnia 2020 r. Nieruchomość Wnioskodawca nabył w celu odzyskania kwot z udzielonych pożyczek, ponieważ te kwoty były ulokowane w nadbudowie i rozbudowie nieruchomości. Wierzytelność Wnioskodawcy z pożyczek nie stanowiła części ceny, ponieważ całą kwotę zapłaty Wnioskodawcy zabrał bank mający l-wszą hipotekę. Jest to jedyna nieruchomość, która stanowiła zabezpieczenie pożyczki i przy zakupie której komornik i sąd nie uwzględnili wierzytelności Wnioskodawcy w kwocie ceny, ponieważ zabezpieczeniem była 2-ga i 3-cia hipoteka. Wnioskodawca nabył nieruchomość do działalności w celu odzyskania kwot z pożyczek poprzez ukończenie nadbudowy z przeznaczeniem na trzy mieszkania w ramach prowadzonej działalności i po doprowadzeniu mieszkań do stanu deweloperskiego sprzeda całą nieruchomość w oparciu o umowę sprzedaży w ciągu jednego roku kalendarzowego w ramach prowadzonej działalności. Odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 5-ciu lat od nabycia. Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jako koszt nabycia ww. nieruchomości może przyjąć kwotę 563 600,00 zł, tj. kwotę składającą się z kwoty 435 381,00 zł zapłaconej prze Wnioskodawcę na licytacji oraz z kwoty 128 219,00 zł z udzielonych pożyczek, za które pożyczkobiorcy wykonali prace budowlane na tejże nieruchomości.

Procedura przysądzenia własności nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym została uregulowana w ustawie z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U z 2020, poz. 1575, z późn. zm.).

Na mocy art. 923 ww. ustawy, wskutek wniosku wierzyciela o wszczęcie egzekucji z nieruchomości wymienionej we wniosku komornik wzywa dłużnika, aby zapłacił dług w ciągu dwóch tygodni pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania. Po upływie terminu określonego w wezwaniu dłużnika do zapłaty długu komornik na wniosek wierzyciela dokonuje opisu i oszacowania zajętej nieruchomości (art. 942 cyt. ustawy).

Z kolei art. 952 Kpc stanowi, że zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację publiczną. Termin licytacji nie może być wyznaczony wcześniej niż po upływie dwóch tygodni po uprawomocnieniu się opisu i oszacowania ani też przed uprawomocnieniem się wyroku, na podstawie którego wszczęto egzekucję.

Zgodnie natomiast z art. 962 § 1 ww. ustawy, przystępujący do przetargu obowiązany jest złożyć rękojmię w wysokości jednej dziesiątej części sumy oszacowania, najpóźniej w dniu poprzedzającym przetarg. Rękojmię złożoną przez licytanta, któremu udzielono przybicia, zatrzymuje się; pozostałym licytantom zwraca się ją niezwłocznie (art. 963 cyt. ustawy).

W świetle art. 967 ww. ustawy, po uprawomocnieniu się postanowienia o przybiciu komornik wzywa licytanta, który uzyskał przybicie (nabywcę), aby w ciągu dwóch tygodni od dnia otrzymania wezwania złożył na rachunek depozytowy Ministra Finansów cenę nabycia z potrąceniem rękojmi złożonej w gotówce. Na wniosek nabywcy komornik może oznaczyć dłuższy termin uiszczenia ceny nabycia, nieprzekraczający jednak miesiąca.

Zgodnie z art. 999 Kodeksu postępowania cywilnego, stosownie do § 1 tego przepisu, prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów. Prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności jest tytułem wykonawczym do wprowadzenia nabywcy w posiadanie nieruchomości i opróżnienia znajdujących się na tej nieruchomości pomieszczeń bez potrzeby nadania mu klauzuli wykonalności. Przepis art. 791 stosuje się odpowiednio.

Zatem, mając na uwadze powyższe licytacja komornicza jest rodzajem publicznej sprzedaży ruchomości lub nieruchomości dłużnika prowadzonej przez komornika.

Jak wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest wyszczególniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl natomiast art. 10 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Aby zatem dany przychód zakwalifikować jako przychód objęty uregulowaniami art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełnione muszą być dwie podstawowe przesłanki – nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej, tj. nie może być składnikiem majątku o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy lub towarem handlowym i nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Z zacytowanych wyżej przepisów wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   ostał nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy

Odnosząc przywołane wyżej przepisy do sytuacji podatkowej Wnioskodawcy należy stwierdzić że:

*   przedmiotem planowanej transakcji zbycia przez Wnioskodawcę będą mieszkania, bowiem jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca podjął działania zmierzające do ukończenia nadbudowy nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zabudowie wolnostojącej z przeznaczeniem na trzy mieszkania w ramach prowadzonej działalności i po doprowadzeniu mieszkań do stanu deweloperskiego sprzeda całą nieruchomość w oparciu o umowę sprzedaży w ciągu jednego roku kalendarzowego w ramach prowadzonej działalności;
*   nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej i zostanie zbyta również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, związanej z odzyskaniem kwot z pożyczek, tj. ze sprzedażą zabezpieczeń,
*   nieruchomość tą można zakwalifikować jako towar handlowy, bowiem budynek mieszkalny został nabyty tylko w celu dalszej odsprzedaży po dokończeniu przez Wnioskodawcę przebudowy i uzyskaniu trzech dodatkowych mieszkań. Należy nadto zaznaczyć, że faktycznie wykonywanym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. działalność wynikająca z odzyskania kwot z pożyczek, tj. ze sprzedażą zabezpieczeń, a transakcje kupna i sprzedaży nieruchomości dokonywane są w ramach tej działalności.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie występuje definicja pojęcia „towarów handlowych”. Jednak jest ono używane i jednomyślnie przyjęte w doktrynie i orzecznictwie na gruncie tej ustawy. Pojęcie to zawiera się w pojęciu „rzeczowe aktywa obrotowe”, występującym w art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351 z późn. zm.), które definiowane jest jako „materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym”. Na możliwość odwołania się do powyższej ustawy wskazuje orzecznictwo (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1225/07 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 364/09).

Powyższa definicja w części pokrywa się z definicją towarów handlowych zawartą w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r., poz. 2544) w § 3 pkt 1 lit. a brzmiącym: „towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej”. W świetle powyższych przepisów, w przypadku, gdy nieruchomości mieszkalne będą przeznaczone na sprzedaż, należy je uznać za towary handlowe.

Należy przy tym podkreślić, że o klasyfikacji danego składnika majątku do środków trwałych lub towarów handlowych (wyrobów gotowych) winien zdecydować sam podatnik. Decyzja w tym zakresie nie może mieć jednak charakteru dowolnego. Decydujące znaczenie dla ww. klasyfikacji ma przeznaczenie określonego składnika majątku, czyli klasyfikowanie składnika zależy wyłącznie od zamierzonego przez podatnika sposobu wykorzystania tego składnika. Jeżeli podatnik zamierza w przyszłości sprzedać nabytą lub wytworzoną uprzednio nieruchomość budynkową (tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie), to winna być ona uznana za towar handlowy lub wyrób gotowy. Jeżeli natomiast, nieruchomość ma być wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, winna zostać uznana za środek trwały. Klasyfikowanie składnika zależy wyłącznie od zamierzonego przez podatnika sposobu wykorzystania tego składnika.

Całokształt działań podejmowanych przez Wnioskodawcę świadczy o tym, że nabytą w drodze licytacji nieruchomość, o której mowa we wniosku należy uznać za towar handlowy. Wnioskodawca bowiem nabył nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym w zabudowie wolnostojącej w drodze licytacji i poniesie nakłady w celu dobudowania trzech mieszkań (zwiększy wartość tej nieruchomości) z zamiarem odsprzedaży z zyskiem. Wnioskodawca przewiduje, że nabyta w drodze licytacji nieruchomość po dokończeniu nadbudowy piętra (dobudowaniu nowych mieszkań) zostanie sprzedana w ciągu roku. Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wynikającej z odzyskania kwot z pożyczek, tj. ze sprzedażą zabezpieczeń – jej zbycie również nastąpi w ramach tej działalności i to w ciągu roku. Poza tym, Wnioskodawca dokonywał już licznych i będzie także dokonywał w przyszłości sprzedaży nieruchomości w ramach tejże działalności. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że w przypadku działalności gospodarczej polegającej, np. na obrocie nieruchomościami albo działalności deweloperskiej (czy też tak jak w analizowanej sprawie wielokrotnej sprzedaży nieruchomości w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wynikającej z odzyskania kwot z pożyczek, tj. ze sprzedażą zabezpieczeń), nieruchomości traktowane są jak towar handlowy - nie ma przy tym znaczenia czy mają one charakter mieszkalny, czy też niemieszkalny. Zatem, jeżeli składnik majątku został nabyty w celu dalszej odsprzedaży, wówczas nie jest zaliczony do składników majątku trwałego, a stanowi majątek obrotowy (towar handlowy).

Tym samym skoro przedmiotowa nieruchomość została nabyta w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej i w związku z przedstawionymi wyżej okolicznościami sprawy należy uznać ją za towar handlowy, a więc składnik majątku przeznaczony do dalszej sprzedaży, która ma nastąpić w ciągu roku kalendarzowego, to przychód ze sprzedaży tej nieruchomości (tych mieszkań) stanowił będzie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt, czy jako koszt nabycia przez niego nieruchomości położonej w (…) ul. (…) może przyjąć kwotę wynikającą z oszacowania wartości tejże nieruchomości dla celów licytacji.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów od spełnienia m.in. warunku, że wydatek ten musi zostać poniesiony przez podatnika.

Z generalnej zasady zawartej ww. przepisie wynika, że wydatek poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania jedynie wówczas, gdy służy osiągnięciu przychodów, czyli istnieje związek przyczynowy między kosztem a możliwością uzyskania przychodów rozumianą również jako zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Jednocześnie wydatek ten nie może występować w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, określonych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż skoro nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości, o której mowa we wniosku, stanowiącej towar handlowy, nastąpiło w drodze licytacji (odpłatnie), to koszt (kwota) poniesiony na jej nabycie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena, jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

W świetle powyższego, tut. organ nie może zgodzić się z Wnioskodawcą w kwestii uznania kwoty różnicy pomiędzy wartością z wyceny nieruchomości (tj. kwoty, która według Wnioskodawcy jest kwotą odpowiadającą wydatkom poniesionym na prace budowlane na ww. nieruchomości z udzielonych przez Wnioskodawcę pożyczek) a kwotą wylicytowaną jako kosztu nabycia. Przedstawiając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że koszt nabycia nieruchomości położonej w (…) ul. (…) KW Nr (…) przez Wnioskodawcę wynosi 563 000,00 zł, na którą to kwotę składa się cena nabycia w czasie licytacji i wartość prac budowlanych, wykonanych z udzielonych pożyczek do kwoty wyceny. Powyższe stwierdzenie w sposób jednoznaczny nie współgra z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie nieruchomości muszą być poniesione przez podatnika oraz właściwie udokumentowane, a więc do kosztów nabycia można zaliczyć jedynie takie koszty, które w rzeczywistości Wnioskodawca poniósł, aby uzyskać własność nieruchomości. Różnica pomiędzy wartością z oszacowania a kwotą wylicytowaną nie może zatem stanowić dla Wnioskodawcy kosztu nabycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, bowiem w żadnej mierze nie można jej utożsamiać z udokumentowanymi kosztami (wydatkami) poniesionymi na nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, brak jest podstaw prawnych, aby powyższą kwotę różnicy pomiędzy wartością oszacowaną na potrzeby licytacji a wartością wylicytowaną przez Wnioskodawcę zaliczyć do kosztów nabycia nieruchomości.

Zatem absolutnie nie można uznać twierdzenia Wnioskodawcy za prawidłowe, że kosztem nabycia przez niego nieruchomości będzie oszacowana wartość nieruchomości na potrzeby licytacji. Kwota ta nie może stanowić kosztu nabycia, albowiem Wnioskodawca kosztu w takiej wysokości na nabycie nieruchomości nie poniósł. Nie ma żadnych podstaw prawnych do ustalenia kosztów nabycia, według innej wartości niż wartość wynikająca z aktu notarialnego (w tym przypadku z prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności, które przenosi własność na nabywcę), a więc wartości faktycznie zapłaconej przez nabywcę. Koszty nabycia zatem nie są wartością, którą podatnik ustalać może sobie dowolnie. Koszty te mają być udokumentowane. Takim dokumentem jest umowa (w tym przypadku prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności), na mocy której nabyta została nieruchomość. Wartość wycenionej nieruchomości nie jest odzwierciedleniem (nie dokumentuje) rzeczywistych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na zakup tej nieruchomości w drodze licytacji.

Wobec powyższego, Wnioskodawca może jako koszt nabycia odliczyć tylko taką kwotę, jaką faktycznie poniósł (zapłacił), a nie taką jaką według oszacowania miała wartość wylicytowanej nieruchomości. Zatem kosztem nabycia nieruchomości jest wartość, która wynika z aktu notarialnego, a więc bez wątpienia będzie to cena jaką Wnioskodawca zapłacił zbywcy za nieruchomość (odnosząc to do przedmiotowej sprawy będzie to kwota wynikająca z prawomocnego postanowienia o przysądzeniu własności, które przenosi własność na nabywcę). Dodać również należy, że nie ma w tym przypadku znaczenia, że Wnioskodawca udzielił poprzednim właścicielom nieruchomości pożyczek, które pożyczkobiorcy jeszcze przed licytacją nieruchomości przeznaczyli na jej przebudowę w celu uzyskania trzech dodatkowych mieszkań. Koszt ten poniesiony został przez poprzednich właścicieli nieruchomości (mimo, że z pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę). Podkreślić należy, że przez „poniesienie kosztu” należy rozumieć obarczenie podatnika ciężarem ekonomicznym kosztu. Co szczególnie ważne, skoro przychody osiąga podatnik, to tylko on powinien ponieść koszty w tym celu. Nie należy uznawać za koszty wydatków poniesionych przez innego podatnika. Wnioskodawca uzyskał własność ww. nieruchomości dopiero w drodze licytacji (a dokładniej w dniu uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności, które przenosi własność na nabywcę), a zatem wyłącznie z tym nabyciem (z zapłaconą kwotą za wylicytowaną nieruchomość) powinien łączyć swoje koszty nabycia. W 2020 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość i cenę nabycia tej nieruchomości, tj. cenę wylicytowaną (a nie cenę wynikającą z oszacowania jej wartości), a więc to co zapłacił za ww. nieruchomość może wykazać jako poniesione koszty na nabycie. Nadmienić w tym miejscu również należy, że nie można w tym przypadku łączyć sytuacji udzielenia kwoty pożyczek przez Wnioskodawcę poprzednim właścicielom nieruchomości (za które dokonali przebudowy nieruchomości) z sytuacją nabycia tejże nieruchomości przez Wnioskodawcę w drodze licytacji, bowiem są to dwie różne transakcje. Wnioskodawca mógł bowiem uczestniczyć w licytacji tej nieruchomości niezależnie od tego, czy udzielił wcześniej poprzednim właścicielom pożyczek na przebudowę tej nieruchomości, czy też nie. Zatem nabycie przedmiotowej nieruchomości nie było uzależnione (związane) z udzieleniem tych pożyczek poprzednim właścicielom nieruchomości.

Odnosząc stan faktyczny na grunt powołanych w niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że do kosztów nabycia nieruchomości położonej w (…) ul. (…) Wnioskodawca może zaliczyć kwotę wynikającą z wyceny nieruchomości przez biegłego. W analizowanej sprawie uznać należy, że do kosztów nabycia ww. nieruchomości Wnioskodawca może zaliczyć cenę jej nabycia w drodze licytacji, tj. kwotę, jaką faktycznie poniósł (zapłacił) Wnioskodawca, a nie kwotę jaką według oszacowania miała wartość wylicytowanej nieruchomości. Zatem, kwota, stanowiąca różnicę pomiędzy wartością wyceny nieruchomości a kwotą wylicytowaną w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu nabycia nieruchomości.

Końcowo wskazać należy, że – co już wyjaśniono w wysłanym do Wnioskodawcy wezwaniu – z uwagi na specyfikę postępowania interpretacyjnego organ upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Wynika z tego, że w ramach analizowanego postępowania, organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, lecz odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Zatem dołączone do wniosku dokumenty nie mogą podlegać analizie i weryfikacji w toku niniejszego postępowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.