Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.580.2016.3.JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-23
Teza: Możliwość i zasady zaliczenia wydatków związanych z używaniem samochodów służbowych w celach prywatnych przez pracowników w koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; leasing-leasing finansowy; leasing-opłata leasingowa; paliwo; samochód-samochód służbowy; użytkowanie (używanie)-nieodpłatne używanie; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) oraz pismem z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i zasad zaliczenia wydatków w koszty uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1):

\-w zakresie dotyczącym wydatków na części zamienne i naprawy samochodów służbowych związane z ich normalną eksploatacją – **jest prawidłowe,**

\-w zakresie pozostałych wydatków wskazanych w pytaniu nr 1– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i zasad zaliczenia wydatków w koszty uzyskania przychodów.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. nr 0461-ITPB3.4510.580.2016.1.JG wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 grudnia 2016 r., w dniu 2 stycznia 2017 r. Następnie w dniu 5 stycznia 2017 r. ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku pismem znak 0461-ITPB3.4510.580.2016.2.JG. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji elementów kompozytowych wykorzystywanych między innymi w produkcji wiatraków prądotwórczych. Jedynym udziałowcem spółki jest spółka z kapitałem duńskim.

Wnioskodawca w celu realizacji działalności produkcyjnej zatrudnia pracowników bezpośrednio produkcyjnych, a także pracowników pośrednio z nią związanych, wspierających działalność produkcyjną oraz kadrę menadżerską. Ze względu na swoją lokalizację (spółka prowadzi działalność w małej miejscowości) Wnioskodawca często napotyka problemy ze znalezieniem wyspecjalizowanych i doświadczonych pracowników na wyższe stanowiska. Problem wynika z faktu, że miejscowość ta nie stanowi zbyt dużej aglomeracji i spółka pozyskiwać musi pracowników z terenu całej Polski. Aby być konkurencyjną dla innych firm a także zwiększyć swoje szanse by przyciągnąć specjalistów z różnych regionów kraju próbuje dopasować swój system wynagradzania do oczekiwań rynku pracy i zmian które na nim występują.

System wynagradzania w spółce składa się z wynagrodzenia zasadniczego oraz premii uznaniowej. Obecnie, aby zwiększyć motywację obecnych kierowników oraz przyciągnąć ewentualnie nowych specjalistów, spółka zamiast standardowej podwyżki płacy zasadniczej, czyli bodźców materialnych, planuje wprowadzić nowy rodzaj bodźca motywującego w postaci niematerialnej - przekazanie pracownikom samochodów służbowych dla celów prywatnych. Z rozmów z pracownikami i kandydatami bowiem wynika, że taka „dodatkowa forma wynagrodzenia” cieszy się bardzo dużym zainteresowaniem i co raz większa liczba firm na rynku oferuje tego rodzaju dodatki dla swoich pracowników. Aby wyjść naprzeciw oczekiwaniom, które są wyraźnie zauważalne na rynku pracy, Wnioskodawca planuje podpisać kilka umów leasingu na samochody osobowe. Pracownicy wykorzystywać je będą zarówno do celów służbowych (spotkania służbowe, delegacje) ale przede wszystkim (w przeważającej mierze) do celów prywatnych. Spółka ponosić będzie również w całości wszelkiego rodzaju koszty związane z utrzymaniem tych samochodów: Raty leasingowe, koszty ubezpieczeń, napraw oraz paliwa. Pracownik zatem nie będzie ponosił żadnych dodatkowych kosztów. Umowy leasingu najczęściej dla celów podatkowych będą stanowiły umowy leasingu operacyjnego, zaś dla celów bilansowych Wnioskodawca kwalifikować je będzie jako leasing finansowy. Wystąpić może sytuacja, że dla celów bilansowych i podatkowych będzie to leasing operacyjny lub leasing finansowy.

W jednym z przypadków spółka dokona zawarcia umowy leasingu, w której jako Finansujący widnieje firma niemiecka działająca poprzez oddział w Polsce. Zapis w umowie brzmi następująco:

„Dnia (\`(...)\`) została zawarta umowa pomiędzy: A z siedzibą w C, Niemcy, wpisaną do Rejestru Handlowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w C, działającą poprzez A Oddział w Polsce z siedzibą w D., wpisany do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla D., pod numerem KRS(…), NIP (\`(...)\`), zwaną dalej Finansującym. Na fakturach za raty leasingowe jako Sprzedawca widnieje A, Niemcy NIP: tutaj podany jest polski NIP oddziału A oddział w Polsce”

Płatność będzie dokonywana na konto należące do oddziału. W certyfikacie rezydencji podmiotu niemieckiego jest zapis, że jego siedziba jest w Niemczech zaś w Polsce posiada swój stały oddział, którego przychody zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania są przedmiotem polskiego podatku dochodowego. Oprócz tego spółka otrzyma oświadczenie od polskiego oddziału, zgodne z art. 26 ust. 1d, że należności związane z umową leasingu związane są z działalnością Oddziału.

Wnioskodawca rozpozna i doliczy do przychodu pracowników dodatkowy przychód z tytułu nieodpłatnego użytkowania samochodów służbowych do celów prywatnych w kwocie 400 zł oraz przychód z tytułu nieodpłatnie uzyskanego paliwa (faktycznie zużytego przez pracownika).

Przychód pracownika to stawka dochodu określona w ustawie, czyli ryczałt z tytułu używania samochodu do celów prywatnych w kwocie 400 PLN oraz dodatkowo 300 PLN za zużycie paliwa na potrzeby prywatne pracownika (kwota ustalona na podstawie limitu kilometrów, które będą przysługiwały pracownikowi do przejechania w celach innych niż służbowe. Jeśli pracownik przejedzie większą ilość kilometrów ponosić będzie koszty paliwa na własny koszt). Z chwilą, gdy pracownikom zostaną przekazane auta służbowe z możliwością używania do celów prywatnych, świadczenie w kwocie 400 zł oraz 300 zł będzie częścią wynagrodzenia tych pracowników.

Samochody są środkami trwałymi leasingodawcy, które podlegają u niego amortyzacji podatkowej.

Umowy stanowią umowy leasingu operacyjnego dla celów podatkowych zgodnie z którymi:

*   Opłata wstępna stanowi opłatę samoistną, bezzwrotną i jej uiszczenie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Bez zapłaty opłaty wstępnej umowa leasingu nie mogłaby zostać zrealizowana, a sama opłata wnoszona jest jeszcze przed wydaniem pojazdu, co więcej nawet przed zawarciem umowy. Sama umowa wskazuje również, że opłata ta traktowana jest oddzielnie od rat leasingowych. W umowie bowiem jest zapis, że Korzystający jest zobowiązany do zapłacenia opłaty wstępnej oraz rat leasingowych. W umowie zastrzeżone jest również, że dealer jest uprawniony do odmowy wydania przedmiotu leasingu, jeśli Wnioskodawca nie dokona zapłaty opłaty wstępnej, a w przypadku nie zapłacenia opłaty w ciągu 7 dni od wezwania w specjalnym piśmie, Finansujący może wypowiedzieć umowę ze skutkiem natychmiastowym. W związku z powyższym uiszczenie opłaty wstępnej jest warunkiem niezbędnym do zawarcia skutecznej umowy i wydania pojazdu. Uznać zatem należy, że opłata ta dotyczy nie tyle samego trwania umowy leasingu lecz w ogóle prawa do skorzystania z przedmiotu leasingu, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie tego przedmiotu. Opłata wstępna jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji wydaniem samego przedmiotu leasingu i uiszczona jest jeszcze przed zawarciem umowy, jej jednorazowy charakter zatem wskazuje, że nie dotyczy ona okresu przekraczającego rok podatkowy.
*   Opłata wstępna jest wliczona w wartość samochodu przyjętą w umowie leasingu i jest ona wliczana do ustalenia wartości wykupu samochodu. Wykup samochodu jednak należy traktować odrębnie od jego użytkowania. Postrzeganie opłaty wstępnej jako samoistnej, bezzwrotnej i oderwanej od pozostałych rat leasingowych, potwierdzają interpretacje indywidualne oraz wyroki NSA jak np. w wyrokach z dnia 19 marca 2010 roku (sygn. akt II FSK1731/08), z dnia 17 maja 2011 roku (sygn. akt II FSK 59/10), z dnia 15 września 2011 roku (sygn. akt II FSK 451/10), z dnia 9 marca 2012 roku (sygn. akt II FSK 1591/10) czy z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. akt II FSK 1733/08).

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca raty leasingowe/amortyzację oraz inne koszty związane z eksploatacją samochodów: paliwo, części zamienne, koszty napraw, ubezpieczenia itp. może w całości zaliczać do kosztów uzyskania przychodów? (zarówno w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej jak i dla jazd prywatnych pracowników).
2.  Czy w przypadku gdy umowa leasingu dla celów podatkowych zostanie uznana za leasing operacyjny a dla celów bilansowych za leasing finansowy to koszty wynikające z opłaty wstępnej mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w całości w miesiącu ich poniesienia czy powinny być one rozliczane w czasie (rozbite na okres trwania umowy leasingu)?
3.  Czy w przypadku jednolitej kwalifikacji umów jako leasing operacyjny koszty wynikające z opłaty wstępnej mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w całości w miesiącu ich poniesienia czy powinny być rozliczane w czasie (rozbite na okres trwania umowy leasingu)?
4.  Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 50 % VAT z faktur za raty leasingowe oraz z faktur za paliwo, naprawy, części zamienne itp. (zarówno w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej jak i dla jazd prywatnych pracowników)?
5.  Czy nieodpłatne świadczenie w postaci udostępnienia pracownikowi samochodu wraz z paliwem należy uznać, za odpłatne świadczenie podlegające VAT i naliczyć od niego podatek należny?
6.  Czy przekazanie paliwa do służbowego samochodu pracownikowi stanowi czynność wymagającą rejestracji na kasie fiskalnej?
7.  Czy w przypadku umowy leasingu, w której finansujący wskazany jest zgodnie z opisem w stanie przyszłym, czyli spółka niemiecka działająca przez oddział w Polsce spółka powinna pobierać podatek u źródła od wypłat należności dla polskiego podmiotu? Czy firma powinna złożyć w urzędzie po zakończeniu roku informację IFT-2R?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pozostałych pytań oznaczonych we wniosku numerem 2 - 7, zostaną Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Wnioskodawca uważa, że przysługiwać mu będzie prawo by koszty rat leasingowych/amortyzacji oraz innych wydatków eksploatacyjnych w całości obciążały koszty uzyskania przychodu.

Kosztem uzyskania przychodu zgodnie z przepisami są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Spółka uważa, że koszty związane z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych, (czyli koszty rat leasingowych, koszty eksploatacji samochodów, paliwa) zdecydowanie traktować należy jako pośrednio przyczyniające się do osiągania przychodów. Spółka podjęła decyzję o leasingowaniu samochodów i przekazaniu ich na potrzeby prywatne pracowników z dwóch względów. Po pierwsze, spółka chce zwiększyć motywację zatrudnionych już pracowników, sprawić by byli zadowoleni z warunków zatrudnienia, co w ocenie spółki spowoduje że zostaną jej pracownikami na dłużej. Zadowolony i zmotywowany pracownik zaś wykonuje swoje obowiązki z większym zaangażowaniem, prowadząc do lepszego zarządzania firmą i jej lepszych wyników produkcyjnych.

Po drugie, Wnioskodawca wierzy, że wprowadzenie nowego „elementu wynagradzania” w przyszłości ułatwi przyciągnięcie specjalistów i wykwalifikowanych pracowników z całej Polski. W związku ze zmianami na rynku pracy, coraz więcej firm boryka się z rosnącą fluktuacją pracowników oraz musi sprostać rosnącym oczekiwaniom ze strony podaży. Na podstawie obserwacji i rozmów z obecnymi pracownikami oraz kandydatami spółka wnioskuje, że otrzymanie samochodu służbowego dla celów prywatnych jest bardzo ważnym kryterium, w szczególności zwracają na to uwagę osoby, których miejsce zamieszkania oddalone jest od siedziby pracodawcy. Dzięki wdrożeniu nowego dodatku dla pracowników wyższego szczebla spółka będzie w stanie zwiększyć swoje szansę na zatrzymanie wartościowych pracowników i pozyskanie nowych, wykwalifikowanych specjalistów z całego kraju a to w opinii spółki w 100% wypełnia założenia art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie dotyczącym wydatków na części zamienne i koszty napraw samochodów służbowych związane z ich normalną eksploatacją – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie pozostałych wydatków wskazanych w pytaniu nr 1 – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Na wstępie wyjaśnić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji adekwatnie do postawionego pytania jest kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w świetle art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie możliwość ich zaliczenia do kosztów w świetle art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawiera zamknięty katalog kosztów (wydatków, odpisów, rezerw) nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, co oznacza, że przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania, podatnik nie może zaliczyć do kosztów podatkowych, takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia;

Zarówno leasing operacyjny jak i leasing finansowy środków trwałych generują koszty uzyskania przychodów.

Ustawowe uregulowania dotyczące leasingu operacyjnego zawarto w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Ponadto zgodnie z ust. 2 art. 17b ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)(87)

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Zgodnie z art. 17b ust. 3ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.

Natomiast zasady podatkowe leasingu finansowego uregulowano w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

W myśl art. 17f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy.

Natomiast art. 17f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do przychodów finansującego zalicza się opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, uzyskane z tytułu wszystkich umów leasingu zawartych przez finansującego dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej, określonej zgodnie z art. 16g.

Jak z powyższego wynika w leasingu operacyjnym kosztami podatkowymi są raty leasingowe, natomiast w przypadku leasingu finansowego do kosztów można zaliczyć jedynie odsetkową cześć raty leasingowej oraz odpisy amortyzacyjne.

Pojęcia leasingu operacyjnego i finansowego nie są tożsame w ustawie o rachunkowości i w ustawie podatkowej, dlatego może zdarzyć się taka sytuacja, że leasing operacyjny księgowo może być leasingiem finansowym podatkowo i na odwrót - leasing finansowy księgowo może być leasingiem operacyjnym podatkowo.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka ma zamiar udostępnić zatrudnionym pracownikom samochody służbowe dla celów prywatnych jako bodziec motywacyjny zamiast standardowej podwyżki płac. Wnioskodawca w związku z powyższym będzie zawierał umowy leasingu na samochody osobowe. Będą to umowy leasingu dla celów podatkowych identyfikowane zarówno jako leasing operacyjny jak i leasing finansowy.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził w uzupełnieniu wniosku, że z tytułu używania samochodu do celów prywatnych pracownikowi ustalono przychód w postaci ryczałtu z tytułu używania samochodu dla celów prywatnych w kwocie 400 zł oraz 300 zł za zużycie paliwa i kwoty te stanowią część wynagrodzenia pracowników użytkujących pojazdy do celów prywatnych. Kwota 300 zł została ustalona na podstawie limitu kilometrów, które będą przysługiwały pracownikowi do celów prywatnych. W przypadku przejechania przez pracownika większej ilości kilometrów to wydatek na paliwo będzie wydatkiem prywatnym tego pracownika.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.; dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych), wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystania samochodu służbowego dla celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm³;
2.  400 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm³.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika. Jak wynika z brzmienia powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota przychodu z tytułu wykorzystania samochodu służbowego w wysokości 400 zł jest wielkością maksymalnego przychodu jaki pracownikowi można ustalić z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu do celów prywatnych.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego przedmiotowe pojazdy będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów prywatnych, to odnosząc powyższe do brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że wydatki związane z eksploatacją każdego z tych pojazdów dla celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i dla celów prywatnych, których wartość stanowi część wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy, którym przedmiotowe samochody służbowe użyczono (a fakt ten został uwzględniony po stronie przychodu tych pracowników) mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, ale z wyjątkiem opłat stanowiących spłatę wartości początkowej środków trwałych, (tj. wyłączone z kosztów zgodnie art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz wyłączeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 4 i pkt 49 tej ustawy.

Biorąc pod uwagę wskazane regulacje wyłączające z kosztów uzyskania przychodów wydatki w postaci amortyzacji oraz ubezpieczenia samochodów osobowych powyżej określonego kwotowo limitu, jaki i regulacje dotyczące zasad zaliczania w koszty rat leasingu finansowego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości odliczenia w całości wydatków na raty leasingowe, amortyzację i ubezpieczenie tych pojazdów z uwagi na powyższe wyłączenia ustawowe należało uznać za nieprawidłowe.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązuje generalna zasada, w myśl której, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów niestanowiących kosztów podatkowych.

Wydatek na paliwo do samochodów osobowych wykorzystywanych dla działalności gospodarczej stanowi koszt w pełnej wysokości jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów. Natomiast wydatki na paliwo do tych pojazdów do jazd prywatnych pracowników, którym pojazdy te zostały udostępnione, mogą być zaliczone w koszty w zakresie jazd prywatnych jedynie do wysokości będącej ekwiwalentem 300 zł, która to kwota stanowi część wynagrodzenia tych pracowników i wydatek na paliwo jedynie do tej kwoty będzie stanowił koszt uzyskania przychodu, gdyż tylko ta część wydatku na paliwo spełnia przesłanki wynikające z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. została poniesiona w celu uzyskania przychodu, jako część wynagrodzenia za świadczoną pracę. Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odliczenia całości wydatków na paliwo należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast analizując zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zostaną poniesione na zakup części zamiennych czy koszty napraw pojazdów związanych z ich normalną eksploatacją, które to pojazdy zostaną użyczone pracownikom dla celów służbowych oraz do jazd prywatnych, w sytuacji gdy świadczenie z tytułu wykorzystywania tych samochodów dla celów prywatnych stanowi część wynagrodzenia pracowników, którym te pojazdy użyczono stwierdzono, że wydatki te mają związek z uzyskaniem przychodu. Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy dotyczących możliwości zaliczenia wskazanych wydatków w koszty uzyskania przychodu uznano za prawidłowe.

Zastrzec przy tym należy, że organ podatkowy dokonując interpretacji indywidualnej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów materialnego prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia). Z tego też względu, niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do wykładni przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów.

Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Poza tym, jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

*   stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy – zakreślony postawionym pytaniem, ocenie zostało poddane przedstawione stanowisko Wnioskodawcy dotyczące wyłącznie możliwości zaliczenia wskazanych wydatków w świetle brzmienia art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.