Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-272/15/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-07
Teza: dopełnienie obowiązku wynikającego z artykułu 6 ustawy o NIP, prawo do odliczenia podatku naliczonego, dopełnienie wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego
Słowa kluczowe: numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); obowiązek-obowiązek ewidencyjny; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [NIP] Ustawa o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników-Rozdział 2-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.), oraz pismem z 1 lipca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz podatku od towarów i usług w zakresie:

*   dopełnienia przez Wnioskodawcę obowiązku wynikającego z artykułu 6 ustawy o NIP – **jest nieprawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo powstało, oraz dopełnienia wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego z datą powołania Wnioskodawcy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie dopełnienia przez Wnioskodawcę obowiązku wynikającego z artykułu 6 ustawy o NIP oraz dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo powstało, oraz dopełnienia wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego z datą powołania Wnioskodawcy lub datą bieżącą.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 maja 2015 r. oraz pismem z 1 lipca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Centrum do roku 1997 funkcjonowało w formie prawnej jako Zakład budżetowy będący jednostką organizacyjną Gminy. Zakład ten został utworzony na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 7 maja 1991 r. Z kolei w obecnej formie prawnej Centrum - Instytucja Kultury zgodnie z UOPDDK - zostało powołane do życia Uchwałą rady Miejskiej z dnia 17 grudnia 1996 r. a wpis do rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Urząd Miejski otrzymała pod numerem xxx z dnia 12 lutego 1997 r. Zatem z dniem 12 lutego 1997 r. fizycznie powinny zostać otwarte księgi rachunkowe Centrum, a pierwsze sprawozdanie finansowe powinno zostać sporządzone za okres od 12 lutego 1997 do 31 grudnia 1997 r. Poza brakiem dopełnienia obowiązków wynikających z ustawy o rachunkowości Centrum nie dopełniło również obowiązku z zakresu ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników (NIP) oraz obowiązków wynikających z UPTU. Na obecną chwilę Centrum posługuje się NIP nadanym przez US z dnia 22 grudnia 1994 r., co w jednoznaczny sposób wskazuje na fakt braku wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 12 ustawy o NIP. Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 1a numer identyfikacji podatkowej nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego z wyjątkiem: - przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa lub przedsiębiorstwa komunalnego w jednoosobową spółkę gminy, - przekształcenia spółki cywilnej w spółkę prawa handlowego lub spółki handlowej w inną spółkę handlową. Wskazane wyżej przypadki stanowią jednoznacznie, iż Centrum nie mogło skorzystać z sukcesji NIP który służy do rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych, w podatku od towarów i usług oraz z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych.

Następnie zgodnie z art. 96 ust. 4 UPTU, Naczelnik Urzędu Skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”. Centrum nie dopełniło obowiązku rejestracji podmiotu w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym wskazanoby, iż jest podatnikiem VAT czynnym od dnia 12 lutego 1997 r. (Wpis do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Urząd Miejski pod numerem xxx). Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 1 UPTU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle powyżej wskazanego art. 15 ust. 1 status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest niezależny od dokonania rejestracji dla potrzeb tego podatku. Stosownie do zapisu art. 86 ust. 1 UPTU, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 UPTU wskazuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści art. 86 ust. 1 i 2 UPTU jednoznacznie wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności podatkowych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto przepisy UPTU przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88. Zgodnie z art. 88 ust. 4 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Wskazany powyżej przepis ustawy przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem. Innymi słowy istnieje ryzyko, że Centrum mogłoby zostać pozbawione prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w przypadku zidentyfikowania przez Urząd Skarbowy, że nie jest zarejestrowane jako podatnik VAT czynny. Natomiast wszystkie dotychczasowe rozliczenia podatkowe z tytułu podatku VAT mogłyby być uznane za nieważne z mocy prawa i istniałaby konieczność zwrotu uzyskanego podatku przez Centrum począwszy od dnia wystąpienia pierwszej transakcji opodatkowanej VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako Instytucja Kultury. Odnosząc się do powołanych uprzednio przepisów UPTU stanowiących o obowiązku dokonania rejestracji, ustawodawca posługuje się określeniem „podatnika” o którym mowa w art. 15. Oznacza to zatem, iż fakt niewywiązania się przez tak określony podmiot z obowiązku ustanowionego na mocy art. 96, czyli dokonania rejestracji, nie zwalnia go z obowiązku wystawienia faktury potwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Analiza powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż konieczne jest, aby podmiot w dacie wystawienia faktury był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jeżeli zatem dany podmiot spełnia kryteria określone w przepisie art. 15 ust. 1 i 2, to jest on podatnikiem podatku VAT w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od faktu spełnienia formalnego wymogu, jakim jest rejestracja. W konsekwencji przy dokonywaniu przez taki podmiot czynności opodatkowanych, wskazanych w art. 5, powstaje obowiązek podatkowy ze wszelkimi wynikającymi z tego faktu konsekwencjami prawnymi i to zarówno dla tego podmiotu, jak też dla jego kontrahentów. Okoliczności wskazują, że Centrum mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, a zatem nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 9. Centrum od chwili rozpoczęcia działalności - definiowanej jako data wpisu do rejestru Instytucji Kultury - zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił, wynikającego z art. 96, formalnego obowiązku złożenia dokumentu rejestrującego. Przedstawione powyżej fakty zostały zaprezentowane przez firmę audytorską (Biegły rewident), w raporcie za rok obrotowy 1 stycznia 2012 do 31 grudnia 2012 oraz 1 stycznia 2013 do 31 grudnia 2013 r.

W uzupełnieniu wniosku z 27 maja 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wnioskodawca z dniem 17 grudnia 1996 r. został utworzony jako komunalna instytucja kultury na podstawie art. 18 ust. 1 oraz 11 i 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. z 1996 r. Nr 13 poz. 74 z późn. zm.) oraz art. 13 Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 1991 r. nr 114, poz. 193 z późn. zm.). Do roku 1996 - działał jako zakład budżetowy, powołany na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10, art. 9 ust. 1 art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym.
2.  Wnioskodawca jest osobą prawną.
3.  Do roku 1996 Centrum działał jako Zakład budżetowy, który został powołany uchwałą Rady Miejskiej z dnia 7 sierpnia 1991 r. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10, art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym. Natomiast 17 grudnia 1996 r. Centrum Uchwałą Rady Miejskiej utworzona została komunalna instytucja kultury na podstawie art. 18 ust. 1 oraz art. 11 i 13 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. z 1996 r. Nr 13 poz. 74 z późn. zm.) oraz art. 13 Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 1991 r. nr 114, poz. 193 z późn. zm.).
4.  Warunkiem prowadzenia działalności przez Centrum w obecnej formie prawnej było uzyskanie wpisu do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Urząd Miejski (wpis pod numerem xxx z dnia 12 lutego 1997 r.).
5.  Wnioskodawca jest:
    *   podatnikiem VAT niebędącym osobą fizyczną na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
    *   płatnikiem podatku od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych,
    *   płatnikiem podatku od osób prawnych na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.,
    *   oraz płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r.Centrum posiadało status podatnika ww. ustaw od roku 1991 do roku 1996, kiedy to powołane został uchwałą Rady Miejskiej z dnia 7 sierpnia 1991 r. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10, art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym. Natomiast w okresie od 17 grudnia 1996 r. do chwili obecnej również posiada status podatnika ww. ustaw, czyli od powołania Centrum Uchwałą Rady Miejskiej utworzona została komunalna instytucja kultury na podstawie art. 18 ust. 1 oraz art. 11 i 13 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. z 1996 r. Nr 13 poz. 74 z późn. zm.) oraz art. 13 Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 1991 r. nr 114, poz. 193 z późn. zm.).
6.  Wnioskodawca jest odrębnym podmiotem od poprzednio funkcjonującego w formie Zakładu budżetowego.
7.  Wnioskodawca nie powstał w wyniku przekształcenia Zakładu budżetowego.
8.  Wnioskodawca nie jest następcą podatkowym Zakładu budżetowego w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.
9.  Wnioskodawca nie jest w stanie zidentyfikować pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 z uwagi na brak dokumentów finansowo-księgowych z roku 1996, czyli z roku, w którym został utworzony i od którego funkcjonował jako instytucja kultury, tj. osoba prawna.
10.  Wnioskodawca nie dokonał wyboru zwolnienia z VAT w związku z rozpoczęciem działalności.
11.  Wnioskodawca nie dokonał na obecny moment rejestracji jako podatnik VAT czynny.
12.  Centrum składał deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe obejmujące miesiąc kalendarzowy. Brak jest możliwości określenia od jakiego momentu były składane deklaracje VAT-7, z uwagi na brak dokumentów za okresy poprzednie, które uległy brakowaniu. W archiwum Centrum znajdują się deklaracje VAT-7 począwszy od stycznia 2009 r. W tym okresie posługiwał się numerem NIP: xxx.
13.  W składanych deklaracjach Wnioskodawca wykazywał podstawę opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu wykonywanych przez siebie czynności.
14.  Wnioskodawca wykonywał czynności dokumentowane poprzez wystawianie faktur.
15.  Wnioskodawca odprowadzał do właściwego Urzędu Skarbowego ewentualne kwoty podatku podlegające wpłacie, wynikające ze złożonych deklaracji VAT-7.
16.  W składanych deklaracjach VAT-7 Wnioskodawca dokonywał odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług. Czynił to terminowo na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Brak jest możliwości określenia od jakiego momentu były składane deklaracje VAT-7, z uwagi na brak dokumentów za okresy poprzednie, które uległy brakowaniu. W archiwum Wnioskodawcy znajdują się deklaracje VAT-7 począwszy od stycznia 2009 r.
17.  Zakupy towarów i usług zostały udokumentowane fakturami wystawionym na Wnioskodawcę jako nabywcę.
18.  Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę były wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a także zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca dokonuje rozliczenia podatku VAT od zakupu w oparciu o strukturę sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zatem Centrum powinno dopełnić obowiązku wynikającego z art. 6 ustawy NIP, którego treść brzmi: „1. Podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego są obowiązani dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu jednym z tych podatków, z tym że osoby fizyczne są obowiązane dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego tylko w przypadku dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 zgłoszenie rejestracyjne, ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w art. 16 zgłoszenie rejestracyjne, ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się niezależnie od zgłoszenia rejestracyjnego. „1a. Podatnicy, z wyłączeniem osób fizycznych objętych rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, oraz płatnicy podatków podlegający obowiązkowi ewidencyjnemu są obowiązani dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego nie później niż w terminie przewidzianym do złożenia pierwszej deklaracji, zeznania, informacji bądź oświadczenia, albo wraz z dokonaniem pierwszej wpłaty podatku lub zaliczki na podatek.
2.  Czy Centrum prowadząc działalność gospodarczą i odprowadzając podatek VAT, mogło skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w którym prawo powstało. Wnioskodawca od dnia 12 lutego 1997 r. prowadząc działalność gospodarczą, wystawiając faktury VAT, składając deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego za okresy miesięczne (począwszy od marca 1997 r.) oraz wpłacając należny podatek VAT lub uzyskując zwrot podatku VAT naliczonego za powyższe okresy, działał jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 UPTU pomimo niedopełnienia czynności formalnych, tzn: niezłożenia formularza rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług.
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, należy dopełnić wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego (VAT-R) od daty 12 lutego 1997 - data powołania Instytucji, czy należy dokonać rejestracji z datą bieżącą - pkt 38 dział C.1 okoliczności określające obowiązek podatkowy z formularza VAT-R?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku z 8 czerwca 2015 r. oraz z 1 lipca 2015 r.) , Centrum prowadząc działalność gospodarczą od roku 1991 jako Zakład budżetowy oraz w nowej formie prawnej jako Instytucja Kultury od roku 1997 do chwili obecnej - realizowało takie same zadania w dziedzinie upowszechniania kultury i rekreacji poprzez podejmowanie działań, których celem jest zaspokajanie potrzeb kulturalnych i rekreacyjnych ludności, głównie mieszkańców Gminy w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Centrum na zadane pytanie nr 1 uważa, że nie ma potrzeby dokonania zgłoszenia o nadanie nowego numeru identyfikacji podatkowej.

Centrum prowadząc działalność gospodarczą od dnia 12 lutego 1997 r., wystawiając faktury VAT, składając deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego za okresy miesięczne oraz wpłacając należny podatek VAT lub uzyskując zwrot podatku VAT naliczonego za powyższe okresy, działał jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 UPTU i tym samym mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, pomimo niedopełnienia czynności formalnych związanych z rejestracją jako podatnik VAT czynny. Centrum na zadane pytanie nr 2, uważa że ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Odnosząc się do pytania nr 3 Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na fakt, iż Centrum dokonywała rozliczeń z fiskusem z tytułu podatku VAT w okresie od 12 lutego 1997 r. (data wpisu do rejestru instytucji kultury) do chwili obecnej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i składała w Urzędzie Skarbowym deklaracje podatkowe VAT za okresy miesięczne, lecz brak jest 100% pewności, gdyż brak jest dokumentów za okresy sprawozdawcze VAT od dnia wpisu do rejestru instytucji kultury do obowiązującego ją okresu przechowywania dokumentów finansowo-księgowych. Stąd możliwe jest złożenie zaległego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym wskazanoby, iż jest podatnikiem VAT czynnym od dnia 12 lutego 1997 r.

Odnosząc się do powołanych uprzednio przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż w art. 96 cyt. ustawy stanowiącym o obowiązku dokonania rejestracji, ustawodawca posługuje się określeniem „podatnika (podmiotu), o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT”. Oznacza to zatem, iż fakt niewywiązania się przez tak określony podmiot z obowiązku ustanowionego na mocy art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli dokonania rejestracji, nie zwalnia go z obowiązku wystawienia faktury potwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż koniecznym jest, aby podmiot w dacie wystawienia faktury był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jeżeli zatem dany podmiot spełnia kryteria określone w przepisie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to jest on podatnikiem podatku VAT w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od faktu spełnienia formalnego wymogu, jakim jest rejestracja. W konsekwencji przy dokonywaniu przez taki podmiot czynności opodatkowanych, wskazanych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, powstaje obowiązek podatkowy ze wszelkimi wynikającymi z tego faktu konsekwencjami prawnymi i to zarówno dla tego podmiotu (np. w zakresie podatku należnego), jak też dla jego kontrahentów - nabywców towarów i usług - w zakresie podatku naliczonego.

Okoliczności towarzyszące Centrum wskazują, iż mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, a zatem nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe prowadzi do wniosku, iż Centrum od chwili rozpoczęcia działalności - definiowanej jako data wpisu do rejestru instytucji kultury - zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił, wynikającego z art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług, formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych.

Stwierdzić również należy, iż faktury wystawiane przez podatnika, który spełnia kryteria określone w art. 15, także w przypadku, jeżeli podatnik ten formalnego obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny dokonał z opóźnieniem, nie może być uważana za fakturę wystawioną przez podmiot nieistniejący, czy też nieuprawniony do wystawiania faktur, o których to podmiotach mowa jest w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, faktura taka powinna być, co do zasady, traktowana jako faktura umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego z niej wynikającego.

Podobnie, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną. Trzeba bowiem rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, winny zostać usunięte - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie podmiotu wystawiającego fakturę jako podatnika VAT czynnego.

Z uwagi na powyższe, Centrum prowadząc działalność gospodarczą i odprowadzając podatek VAT mogło skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo to powstało. Wnioskodawca od dnia 12 lutego 1997 r. prowadząc działalność gospodarczą, wystawiając faktury VAT, składając deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego za okresy miesięczne (począwszy od marca 1997 r.) oraz wpłacając należny podatek VAT lub uzyskując zwrot podatku VAT naliczonego za powyższe okresy, działał jak podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo niedopełnienia czynności formalnych, tzn. niezłożenia formularza rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe w zakresie dopełnienia przez Wnioskodawcę obowiązku wynikającego z artykułu 6 ustawy o NIP,**
*   **prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo powstało, oraz dopełnienia wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego z datą powołania Wnioskodawcy.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki poruszanej we wniosku, tut. organ postanowił ująć kwestie dotyczące dwóch stanów faktycznych w jednej interpretacji indywidualnej.

Zasady powstania obowiązku ewidencyjnego dla celów podatkowych, w którego zakres wchodzi w szczególności obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego składanego w celu uzyskania numeru identyfikacji podatkowej, reguluje ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. Nr 142, poz. 702 ze zm. – w stanie prawnym obowiązującym dla zaistniałego stanu faktycznego).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., ustawa określa zasady ewidencji podatników, zasady i tryb nadawania numerów identyfikacji podatkowej oraz zasady posługiwania się tymi numerami.

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz zakłady (oddziały) osób prawnych, które na podstawie odrębnych przepisów są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej, zwane dalej „NIP”.

Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego dotyczy podmiotów, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami podatków.

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego; zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie.

Jak stanowi art. 5 ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

1.  w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych - dane dotyczące jednostki macierzystej, w tym również NIP tej jednostki,
2.  w przypadku spółek cywilnych, jawnych oraz komandytowych - dane dotyczące wspólników, w tym również NIP nadany poszczególnym wspólnikom.

Na podstawie art. 5 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 23 sierpnia 2002 r., zgłoszenie identyfikacyjne podatników prowadzących działalność gospodarczą zawiera również informacje dotyczące prowadzonych przez te podmioty przedsiębiorstw; informacje zawierają dane, o których mowa w ust. 3.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego obowiązani są dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu jednym z tych podatków.

Na podstawie art. 7 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., w przypadku gdy z przepisów art. 6 ust. 1-7 wynikają różne terminy dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, podatnik dokonuje zgłoszenia jeden raz, w terminie najwcześniejszym.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 23 sierpnia 2002 r., NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem:

1.  przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa lub przedsiębiorstwa komunalnego w jednoosobową spółkę gminy,
2.  przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub spółki akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, decyzja o nadaniu NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 5 lipca 1993 r. do 31 marca 1997 r., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

1.  mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej, lub
2.  wykonujące czynności, o których mowa w art. 16, lub
3.  na których ciąży obowiązek zapłaty cła na podstawie odrębnych przepisów, niezależnie od tego, czy towar jest zwolniony od cła lub cło na towar zostało zawieszone, lub
4.  mające siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu za granicą, jeżeli wykonują czynności, o których mowa w art. 2, osobiście lub przez osobę upoważnioną albo przy pomocy pracowników bądź przy wykorzystaniu zakładu lub urządzenia służącego działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej, lub
5.  będące usługobiorcami usług pochodzących z importu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pojęcie „osoby prawnej” zostało zdefiniowane w art. 33 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., następnie t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 października 1990 r., zgodnie z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Natomiast w myśl art. 37 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 1990 r., jednostka organizacyjna uzyskuje osobowość prawną z chwilą jej wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Biorąc pod uwagę regulacje prawne wskazane w art. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, stwierdza się, że każdy podmiot, który należy do jednej z wymienionych kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom, jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi, podatnik nie może również posiadać dwóch identyfikatorów podatkowych NIP.

Należy zaznaczyć, że powszechny obowiązek ewidencyjny jest zasadniczo niezależny od statusu organizacyjno-prawnego, jaki zachowuje konkretny podmiot, w szczególności od tego, czy (poza osobami fizycznymi) funkcjonuje on jako osoba prawna czy jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Zasadnicze znaczenie ma tutaj zachowywanie statusu niezależnego podatnika w systemie opodatkowania co najmniej w jednym z obowiązujących podatków.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy powinien dopełnić obowiązku wynikającego z art. 6 ustawy NIP.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę, że – jak wskazał Wnioskodawca - w obecnej formie prawnej Centrum - Instytucja Kultury - zostało powołane do życia Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 17 grudnia 1996 r. a wpis do rejestru Instytucji Kultury prowadzonym przez Urząd Miejski otrzymało pod numerem xxx z dnia 12 lutego 1997 r.

Wnioskodawca z dniem 17 grudnia 1996 r. został utworzony jako komunalna instytucja kultury na podstawie art. 18 ust. 1 oraz 11 i 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. z 1996 r. Nr 13 poz. 74 z późn. zm.) oraz art. 13 Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 1991 r. nr 114, poz. 193 z późn. zm.).

Do roku 1996 - działał jako zakład budżetowy, powołany na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10, art. 9 ust. 1 art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym.

Wnioskodawca podaje w treści wniosku, że jest:

*   podatnikiem VAT niebędącym osobą fizyczną na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
*   płatnikiem podatku od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych,
*   płatnikiem podatku od osób prawnych na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.,
*   oraz płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r.

Wnioskodawca w okresie od 17 grudnia 1996 r. do chwili obecnej posiada status podatnika ww. ustaw, czyli od powołania Centrum Uchwałą Rady Miejskiej utworzona została komunalna instytucja kultury na podstawie art. 18 ust. 1 oraz art. 11 i 13 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz.U. z 1996 r. Nr 13 poz. 74 z późn. zm.) oraz art. 13 Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 1991 r. nr 114, poz. 193 z późn. zm.).

Podkreślenia wymaga, że – jak podał Wnioskodawca - jest on odrębnym podmiotem od poprzednio funkcjonującego w formie Zakładu budżetowego. Wnioskodawca nie powstał w wyniku przekształcenia Zakładu budżetowego.

W myśl cyt. wyżej art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 23 sierpnia 2002 r., NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem:

1.  przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa lub przedsiębiorstwa komunalnego w jednoosobową spółkę gminy,
2.  przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub spółki akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ponadto, jak stanowi powołany wyżej art. 12 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r., w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, decyzja o nadaniu NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy zatem stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, Wnioskodawca nie jest sukcesorem przyznanego na rzecz podmiotu poprzednio funkcjonującego w formie Zakładu budżetowego, numeru identyfikacji podatkowej (NIP). W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości posługiwania się numerem NIP nadanym podmiotowi odrębnemu od Wnioskodawcy, funkcjonującemu jako Zakład budżetowy, który został powołany uchwałą Rady Miejskiej z dnia 7 sierpnia 1991 r. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10, art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym. Oznacza to, że w przedmiotowej sytuacji utworzenie Wnioskodawcy jako komunalnej instytucji kultury spowodowało powstanie nowego podmiotu, na który nie przechodzi numer NIP nadany podmiotowi poprzednio funkcjonującemu w formie Zakładu budżetowego.

Podkreślić należy, że zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest podatnikiem VAT niebędącym osobą fizyczną na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, płatnikiem podatku od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych, płatnikiem podatku od osób prawnych na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. oraz płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r. Wnioskodawca w okresie od 17 grudnia 1996 r. do chwili obecnej posiada status podatnika ww. ustaw.

Jak zaznaczono powyżej, nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Tym samym, właściwym w przypadku Wnioskodawcy - będącego osobą prawną i posiadającego status niezależnego podatnika w systemie opodatkowania co najmniej w jednym z obowiązujących podatków - jest wystąpienie przez Wnioskodawcę o nadanie mu odrębnego numeru NIP. Wnioskodawca nie ma bowiem prawnej możliwości posługiwania się numerem NIP nadanym uprzednio funkcjonującemu Zakładowi budżetowemu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Natomiast zgodnie z art. 81 § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3.

Należy jednak zauważyć, że powołane przepisy nie funkcjonują w oderwaniu od zasad ogólnych określających prawo do skorygowania rozliczeń podatkowych określonych przepisem art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na podstawie art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, Wnioskodawca składał deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe obejmujące miesiąc kalendarzowy. Brak jest możliwości określenia od jakiego momentu były składane deklaracje VAT-7, z uwagi na brak dokumentów za okresy poprzednie, które uległy brakowaniu. W archiwum Centrum znajdują się deklaracje VAT-7 począwszy od stycznia 2009 r. W tym okresie posługiwał się numerem NIP: xxx.

Jak stwierdzono powyżej, w przypadku Wnioskodawcy właściwym jest wystąpienie przez niego o nadanie mu odrębnego numeru NIP, Wnioskodawca nie ma bowiem prawnej możliwości posługiwania się numerem NIP nadanym uprzednio funkcjonującemu Zakładowi budżetowemu.

Z uwagi zatem na powyższe rozstrzygnięcie, koniecznym jest złożenie przez Wnioskodawcę korekt deklaracji VAT-7 za okres nieobjęty przedawnieniem, o którym mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej, z podaniem nowego Numeru Identyfikacji Podatkowej Wnioskodawcy, wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma potrzeby dokonania zgłoszenia o nadanie nowego numeru identyfikacji podatkowej, należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą i odprowadzając podatek VAT, mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w którym prawo powstało pomimo niedopełnienia czynności formalnych, tzn. niezłożenia formularza rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z treścią art. 88 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści ww. art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury dokumentującej zakup towaru lub usługi. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Tak więc, podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz by uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Należy zaznaczyć, że dla uznania podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą za podatnika VAT czynnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne jest dokonanie rejestracji tego podmiotu na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak stanowi art. 96 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”.

W myśl art. 96 ust. 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 96 ust. 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 113 ust. 1, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, iż prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Odnosząc się zatem do kwestii, czy Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą i odprowadzając podatek VAT, mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo powstało, należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Jeżeli zatem dany podmiot spełnia kryteria określone w przepisie art. 15 ust. 1 i 2, to jest on podatnikiem podatku VAT w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od faktu spełnienia formalnego wymogu, jakim jest rejestracja. W konsekwencji przy dokonywaniu przez taki podmiot czynności opodatkowanych, wskazanych w art. 5 ustawy o VAT, powstaje obowiązek podatkowy ze wszelkimi wynikającymi z tego faktu konsekwencjami prawnymi i to zarówno dla tego podmiotu (np. w zakresie podatku należnego), jak też dla jego kontrahentów - nabywców towarów i usług - w zakresie podatku naliczonego.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonane przed rejestracją dla potrzeb podatku od towarów i usług, które to odliczenia dokonywane były przez Wnioskodawcę w składanych deklaracjach VAT-7 zaś Wnioskodawca – zgodnie z jego wskazaniem - czynił to terminowo na podstawie obowiązujących przepisów prawa, w takim zakresie w jakim zakupione towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, że Wnioskodawca od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej (jako komunalna instytucja kultury) pomimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług tj. składał deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe obejmujące miesiąc kalendarzowy, w składanych deklaracjach wykazywał podstawę opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z tytułu wykonywanych przez siebie czynności, dokumentował czynności poprzez wystawianie faktur, odprowadzał do właściwego Urzędu Skarbowego ewentualne kwoty podatku podlegające wpłacie, wynikające ze złożonych deklaracji VAT-7, dokonywał odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca od chwili rozpoczęcia działalności gospodarczej, które jak podał Wnioskodawca definiowane jest jako data wpisu do rejestru Instytucji Kultury (wpis do rejestru Instytucji Kultury prowadzony przez Urząd Miejski Wnioskodawca otrzymał pod numerem xxx z dnia 12 lutego 1997 r.) zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, niekorzystającym ze zwolnienia od podatku, jednakże nie dopełnił formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych. W ocenie tut. organu Wnioskodawca spełniał kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy, pozwalające na uznanie go za podatnika wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, o czym (jak już zauważono) świadczą przede wszystkim: wystawianie faktur, sporządzanie deklaracji VAT-7 z wykazywanym podatkiem należnym i naliczonym, odprowadzanie kwot podlegających wpłacie do urzędu skarbowego.

W konsekwencji uznać należy, że Wnioskodawca posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poczynione zakupy towarów i usług w deklaracjach VAT-7 składanych za właściwe okresy rozliczeniowe, w terminach przewidzianych przepisami prawa, przy zachowaniu regulacji prawnych wynikających z art. 86 i art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, pomimo niedopełnienia czynności formalnych związanych z rejestracją jako podatnik VAT czynny, należało uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca – z uwagi na fakt, iż nie dopełnił formalnej rejestracji jako podatnik VAT czynny - jest zobowiązany do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, ze wskazaniem okresu rozliczeniowego od którego jako podatnik VAT czynny korzysta z możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

Odnosząc się zatem do kwestii uznania, czy należy dopełnić wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego (VAT-R) od daty 12 lutego 1997 - data powołania Instytucji, czy należy dokonać rejestracji z datą bieżącą, wskazać należy, że Wnioskodawca w zgłoszeniu rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) zobowiązany jest do wskazania daty faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej. Jeśli zatem Wnioskodawca definiuje moment rozpoczęcia działalności gospodarczej jako datę wpisu do rejestru Instytucji Kultury, wówczas w części C.1 formularza VAT-R w poz. 38 winien wskazać datę 12 lutego 1997 r.

Wnioskodawca powinien wraz ze składanym zgłoszeniem rejestracyjnym złożyć stosowne wyjaśnienia dotyczące zaistniałego stanu faktycznego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy rozliczeniowe, w których prawo powstało, oraz dopełnienia wymogu rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego z datą powołania Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego bądź zmiany stanu prawnego.

Interpretacja rozstrzyga o prawie do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w kontekście art. 88 ust. 4 ustawy o VAT tj. rejestracji Wnioskodawcy dla celów podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.