Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.65.2024.1.KŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-29
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością zwolnioną i opodatkowaną.
Słowa kluczowe: proporcja; szpital
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku głównego szpitala oraz
*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego związanych z działalnością zwolnioną, a także działalnością opodatkowaną VAT, przy założeniu, że Szpital korzystać będzie z uprawnienia do uznania, że współczynnik VAT Szpitala wynosi 0%, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

### Szpital Miejski w (\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej również jako: „Szpital” lub „Wnioskodawca”) jest jednoosobową spółką Gminy (\`(...)\`).

### Szpital jest podmiotem leczniczym, w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r., poz. 991). Głównym przedmiotem działalności Szpitala jest świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia na podstawie umów z Narodowym Funduszem Zdrowia.

### Do podstawowych zadań Szpitala należy organizowanie i udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz innych działań medycznych, wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania osobom, których stan zdrowia tego wymaga. Zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych wynika ze statutu Szpitala oraz wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, prowadzonego przez Wojewodę (\`(...)\`).

### Szpital jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, realizowane przez Szpital świadczenia zdrowotne stanowią usługi korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanymi, wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

### Poza działalnością podstawową w zakresie świadczeń zdrowotnych zwolnionych z VAT, Wnioskodawca realizuje także innego rodzaju świadczenia, opodatkowane VAT na zasadach ogólnych, w szczególności wynajmuje powierzchnię w niektórych z należących do Szpitala obiektów. Udział sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem Szpitala jest jednak marginalny. Przykładowo, w 2022 r. wyniósł on 0,66%, a w 2023 r. 0,64%.

### Mając zatem na uwadze, że proporcja odliczenia podatku naliczonego VAT Szpitala, w rozumieniu art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT (dalej jako: „współczynnik VAT”), po zaokrągleniu w górę do najbliższej liczy całkowitej, nie przewyższyła dotychczas poziomu 1%, Szpital nie odlicza podatku naliczonego wynikającego z zakupów dotyczących działalności leczniczej zwolnionej z VAT, jak i sprzedaży opodatkowanej VAT, których Szpital nie jest w stanie w całości i wyłącznie przypisać do działalności opodatkowanej. Na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT Wnioskodawca korzysta bowiem z prawa do uznania, że współczynnik VAT Szpitala wynosi 0%.

### Szpital realizuje obecnie inwestycję w zakresie poprawy efektywności energetycznej głównego budynku Szpitala. Ponoszone przez Szpital wydatki na realizację tej inwestycji dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi na rzecz Szpitala.

### W ramach inwestycji przeprowadzana jest termomodernizacja budynku głównego, w ramach której wykonywane są następujące prace:

*   wymiana stolarki okiennej,
*   wymiana stolarki drzwiowej zewnętrznej,
*   docieplenie ścian zewnętrznych i fundamentowych,
*   docieplenie podłogi,
*   docieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją,
*   wymiana pokrycia dachowego wraz z konstrukcją,
*   docieplenie dachu,
*   modernizacja instalacji c.o. i zmiana źródła ciepła,
*   modernizacja instalacji c.w.u.,
*   modernizacja wentylacji mechanicznej,
*   modernizacja oświetlenia wewnętrznego,
*   instalacja fotowoltaiczna,
*   instalacja klimatyzacji,
*   system BMS oraz wszelkie prace odtworzeniowe i towarzyszące.

### Dotychczas, w głównym budynku Szpitala prowadzona była wyłącznie działalność lecznicza podlegająca zwolnieniu z VAT, zgodnie z przywoływanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 18 Ustawy o VAT.

### Szpital nie wyklucza jednak, że w przyszłości w budynku głównym realizowana będzie także działalność podlegająca opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, np. wynajem powierzchni pod automaty vendingowe służące do sprzedaży napojów i przekąsek. Skala działalności opodatkowanej prowadzonej przez Szpital pozostanie jednak znikoma w porównaniu z prowadzoną przez Szpital działalnością leczniczą. Tym samym, z uwagi na specyfikę działalności Szpitala, pomimo rozważanego poszerzenia jej w przyszłości o wynajem powierzchni w budynku głównym, współczynnik VAT Szpitala nie przekroczy poziomu 2%.

### Szpital podpisał umowę z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie inwestycji w zakresie termomodernizacji głównego budynku Szpitala, w ramach programu priorytetowego nr 8.9.2 „Klimatyczne uzdrowiska Część 2) Wspieranie efektywności energetycznej w budynkach użyteczności publicznej na terenie gmin uzdrowiskowych”. Zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie, Szpital zobowiązany jest do potwierdzenia braku możliwości odzyskania podatku VAT w zakresie realizowanego projektu indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego.

### Pytanie

### 1\. Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego Szpital dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku głównego?

### 2\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku, w którym w budynku głównym poza działalnością leczniczą realizowana będzie także działalność opodatkowana VAT, Szpital będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego (niezwiązanych w całości i wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), przy założeniu, że Szpital nadal korzystać będzie z uprawnienia do uznania, że współczynnik VAT Szpitala wynosi 0%, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Szpital nie dysponuje prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku głównego Szpitala, ponieważ budynek ten wykorzystywany jest wyłącznie do celów działalności zwolnionej z VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. W przypadku, w którym w budynku głównym poza działalnością leczniczą realizowana będzie także działalność opodatkowana VAT, Szpital nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego (niezwiązanych w całości i wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), przy założeniu, że Szpital nadal korzystać będzie z uprawnienia do uznania, że współczynnik VAT Szpitala wynosi 0%, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

UZASADNIENIE:
-------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z regulacji tej wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z opodatkowania, niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT lub niepodlegającymi opodatkowaniu, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i działalności zwolnionej z VAT, a przyporządkowanie ich wyłącznie i w całości do działalności opodatkowanej nie jest możliwe, podatnik winien ustalić wartość przysługującego mu prawa do odliczenia VAT z zastosowaniem współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Współczynnik VAT ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy współczynnik VAT nie przekroczył 2% - podatnik ma prawo uznać, że wynosi on 0%.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W świetle powyższego, mając na uwadze zakres działalności prowadzonej w głównym budynku Szpitala, tj. wyłącznie działalności leczniczej zwolnionej z VAT, towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji w zakresie termomodernizacji budynku głównego nie uprawniają Szpitala do skorzystania z odliczenia podatku VAT w jakimkolwiek zakresie.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jeżeli w przyszłości w budynku głównym Szpitala poza działalnością leczniczą realizowana będzie również działalność gospodarcza opodatkowana VAT (np. w zakresie wynajmu powierzchni), a z uwagi na marginalny udział przychodów uzyskiwanych z tego rodzaju działalności Szpital zachowa współczynnik VAT w wysokości nieprzekraczającej 2%, Szpital uprawniony będzie do uznania, że współczynnik ten wynosi 0%, co również oznaczać będzie brak prawa do odliczenia VAT wynikającego z wydatków ponoszonych na budynek główny, niezwiązanych w całości i wyłącznie z prowadzoną w nim działalnością opodatkowaną VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Analogiczne stanowisko w podobnym przypadku wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 1 marca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.5.2021.2.ŻR, wskazując, że: „Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu uprawnienia określonego przez ustawodawcę w art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy i uznał, że proporcja obliczona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy wynosi 0%, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, zakupy towarów i usług związane z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku głównego Szpitala, dofinansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ramach programu priorytetowego nr 8.9.2 „Klimatyczne uzdrowiska Część 2) Wspieranie efektywności energetycznej w budynkach użyteczności publicznej na terenie gmin uzdrowiskowych”, nie uprawiają Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku prowadzenia w przyszłości w budynku głównym Szpitala działalności opodatkowanej VAT, pobocznej względem prowadzonej w tym budynku działalności leczniczej, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego (niezwiązanych w całości i wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT), przy założeniu, że Szpital zachowa współczynnik VAT w wysokości nieprzekraczającej 2% i - na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT - skorzysta z uprawnienia do uznania, że współczynnik ten wynosi 0%.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, realizowane przez Państwa świadczenia zdrowotne stanowią usługi korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanymi, wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

### Podpisali Państwo umowę z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie inwestycji w zakresie termomodernizacji głównego budynku Szpitala, w ramach programu priorytetowego nr 8.9.2 „Klimatyczne uzdrowiska Część 2) Wspieranie efektywności energetycznej w budynkach użyteczności publicznej na terenie gmin uzdrowiskowych”. Realizują Państwo inwestycję w zakresie poprawy efektywności energetycznej głównego budynku Szpitala. Ponoszone przez Państwa wydatki na realizację tej inwestycji dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi na Państwa rzecz.

### Dotychczas, w głównym budynku Szpitala prowadzona była wyłącznie działalność lecznicza podlegająca zwolnieniu z VAT, zgodnie z ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

### Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy dysponują mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z inwestycją w zakresie termomodernizacji budynku głównego.

### Rozważając możliwość skorzystania przez Państwa z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur otrzymanych w związku z realizacją opisanej inwestycji, należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

### Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

### Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – w głównym budynku Szpitala prowadzona jest wyłącznie działalność lecznicza podlegająca zwolnieniu od podatku na podstawie 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Tym samym nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w zawiązku z realizowaną inwestycją w zakresie poprawy efektywności energetycznej głównego budynku Szpitala, z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego, w którym poza działalnością leczniczą realizowana będzie także działalność opodatkowana VAT, przy założeniu, że Szpital korzystać będzie z uprawnienia do uznania, że współczynnik VAT Szpitala wynosi 0%, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że:

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie ust. 9 powołanego artykułu:

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100 %;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Wskazali Państwo, że nie wykluczają, że w przyszłości w budynku głównym realizowana będzie także działalność podlegająca opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, np. wynajem powierzchni pod automaty vendingowe służące do sprzedaży napojów i przekąsek. Skala działalności opodatkowanej prowadzonej przez Szpital pozostanie jednak znikoma w porównaniu z prowadzoną przez Szpital działalnością leczniczą. Tym samym, z uwagi na specyfikę Państwa działalności, pomimo rozważanego poszerzenia jej w przyszłości o wynajem powierzchni w budynku głównym, współczynnik VAT Szpitala nie przekroczy poziomu 2%.

W przypadku, gdy – jak wynika z opisu sprawy - wydatki inwestycyjne dotyczące budynku głównego szpitala związane będą z działalnością zwolnioną od podatku VAT, jak i opodatkowaną VAT, których nie będą Państwo w stanie w całości i wyłącznie przypisać do działalności opodatkowanej, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego obliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć jednocześnie należy, że w sytuacji, gdy proporcja wyliczona przez Państwa zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy nie przekroczy 2%, to na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, będą mieli Państwo prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji – w takiej sytuacji będą mieli Państwo prawo wyboru, czy będą Państwo dokonywać odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnują z tego prawa i nie będą odliczać podatku naliczonego. Zatem, jeśli nie zrezygnują Państwo z prawa do odliczenia podatku VAT, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku głównego szpitala wg wskaźnika proporcji wyliczonej na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).