Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-707/15-3/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-17
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki
Słowa kluczowe: nabycie; umowa-umowa pożyczki; umowa-umowa przewłaszczenia; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki **- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych skutków podatkowych uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki, która nie została spłacona.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 stycznia 2015 r., Nr IPTPB2/4511-707/15-2/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawczyni o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 29 stycznia 2016 r., natomiast w dniu 8 lutego 2016 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 4 lutego 2016 r.).

We wniosku opisano następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 13 czerwca 2014 r. została zawarta umowa pożyczki. Pożyczkodawcami byli Wnioskodawczyni oraz Jej syn … (dalej zwani wspólnie pożyczkodawcami), a pożyczkobiorcą była Pani … (dalej zwana pożyczkobiorcą). W ramach tej umowy pożyczki, pożyczkodawcy udzielili pożyczkobiorcy pożyczki pieniężnej w kwocie 34 000 zł, w częściach równych po 17 000 zł każdy z pożyczkodawców. Pożyczkobiorca zobowiązał się zwrócić pożyczkę w terminie do dnia 12 czerwca 2015 r. Kwota zwrotu wynosić miała po skapitalizowaniu wraz z prowizją za udzielenie pożyczki w wysokości 12% kwoty udzielonej pożyczki oraz czynszu w kwocie 1 000 zł, razem 44 000 zł na dzień spłaty pożyczki, tj. 12 czerwca 2015 r. Oprocentowanie pożyczki wynosi czterokrotność wysokości stopy kredytu lombardowego Narodowego Banku Polskiego na dzień 13 czerwca 2014 r. Strony umówiły się także, że opóźnienie w zapłacie skutkować będzie naliczaniem odsetek umownych w wysokości stopy kredytu lombardowego Narodowego Banku Polskiego. Strony postanowiły, że zabezpieczeniem wierzytelności wynikających z tej umowy pożyczki będzie zawarcie przez strony umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, na mocy której pożyczkobiorca przeniesie w udziałach wynoszących po 1/2 (jednej drugiej) części na każdego z pożyczkodawców własność nieruchomości położonej w miejscowości … o powierzchni 0,4014 ha, oznaczonej jako działki nr 1664/126 oraz nr 5188/126, dla której Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Nr … (dalej: nieruchomość).

Dodatkowo strony umowy uzgodniły, że:

*   pożyczkobiorca zatrzymuje przewłaszczoną nieruchomość w swoim władaniu w charakterze biorącego w najem za kwotę brutto 1 00000000 zł rocznie, płatną do dnia 12 czerwca 2015 r.;

*   w przypadku niespłacenia pożyczki do dnia 12 czerwca 2015 r. pożyczkobiorca zobowiązany był wydać pożyczkodawcom nieruchomość w terminie do dnia 19 czerwca 2015 r. i co do tego obowiązku pożyczkobiorca zobowiązał się poddać rygorowi z art. 777 § 1 pkt 4 (lub 5) Kodeksu postępowania cywilnego;

*   w przypadku niespłacenia przez pożyczkobiorcę pożyczki w terminie i niewydania w terminie nieruchomości do dnia 19 czerwca 2015 r., pożyczkodawcom przysługuje, począwszy od dnia 20 czerwca 2015 r., prawo do odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości w kwocie netto 800 zł miesięcznie;

*   w przypadku, gdy cała kwota pożyczki wraz z odsetkami, czynsz najmu oraz inne koszty wynikające z umowy zostaną spłacone przez pożyczkobiorcę w umówionym terminie, wówczas pożyczkodawcy zobowiązują się do zwrotnego przeniesienia przewłaszczonej nieruchomości na pożyczkobiorcę;

*   podjęcie przez pożyczkodawców decyzji o sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości powoduje wygaśnięcie zobowiązania pożyczkobiorcy z tytułu niespłaconej pożyczki wraz ze wszelkimi należnościami ubocznymi z nią związanymi, do wysokości ceny uzyskanej w wyniku sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości z wolnej ręki;

*   w przypadku uzyskania w wyniku sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości nadwyżki otrzymanych środków pieniężnych nad wartością zadłużenia na dzień sprzedaży, pożyczkodawcy zobowiązani są zwrócić tę nadwyżkę pożyczkobiorcy w ciągu 14 dni od dnia otrzymania środków ze sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości.

W dniu 13 czerwca 2014 r. pożyczkodawcy oraz pożyczkobiorca zawarli umowę przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie w formie aktu notarialnego, w ramach której pożyczkobiorca w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z opisanej wyżej umowy pożyczki zawartej w dniu 13 czerwca 2014 r., przeniósł na rzecz pożyczkodawców (czyli w tym na Wnioskodawczynię) w udziałach wynoszących po 1/2 części własność nieruchomości. W umowie przewłaszczenia strony dokonały ustaleń analogicznych, jak w umowie pożyczki zawartej w dniu 13 czerwca 2014 r. (ustalenia te zostały opisane w niniejszym wniosku powyżej, przy omówieniu warunków pożyczki z dnia 13 czerwca 2014 r.).

W akcie notarialnym pożyczkodawcy wnieśli:

*   o wpis własności w dziale II księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości w udziałach wynoszących po 1/2 na rzecz na rzecz każdego z pożyczkodawców, na podstawie zawartej umowy przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie,

*   o wpis w dziale III księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości roszczenia o zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na rzecz pożyczkobiorcy, na podstawie umowy przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie i zawartego w niej zobowiązania do zwrotnego przeniesienia nieruchomości.

W dniu 30 czerwca 2015 r. na wniosek pożyczkobiorcy (oświadczenie pożyczkobiorcy z dnia 25 czerwca 2015 r.), w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, w jej dziale III, zostało wykreślone roszczenie o zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na rzecz pożyczkobiorcy. Informacje te, Wnioskodawczyni powzięła z treści księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości.

W sierpniu lub we wrześniu 2015 r. pożyczkobiorca zmarł.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku pożyczkodawcy nie otrzymali żadnych kwot należnych im z tytułu udzielonej pożyczki kwoty pieniężnej z dnia 13 czerwca 2014 r.

Pożyczkodawcy celem zaspokojenia swoich roszczeń wynikających z umowy pożyczki z dnia 13 czerwca 2014 r., postanowili dokonać sprzedaży nieruchomości.

W celu sprzedaży nieruchomości pożyczkodawcy planują wykupienie ogłoszeń prasowych i ogłoszeń na portalach internetowych oraz planują zlecić odpłatne poszukiwanie nabywcy, pośrednikowi. W przypadku znalezienia nabywcy każdy z pożyczkodawców sprzeda temu nabywcy swoje udziały wynoszące po 1/2 części własności nieruchomości. Po sprzedaży swoich udziałów we własności nieruchomości Wnioskodawczyni z otrzymanych ze sprzedaży pieniędzy zaspokoi swoje roszczenia wynikające z umowy pożyczki z dnia 13 czerwca 2014 r.

W ramach tych roszczeń Wnioskodawczyni należne są:

1.  kwota główna udzielonej przez Wnioskodawczynię pożyczki,
2.  prowizja za udzielenie pożyczki,
3.  odsetki od udzielonej pożyczki, liczone od dnia udzielenia pożyczki do dnia zwrotu pożyczki (za dzień zwrotu pożyczki Wnioskodawczyni uzna dzień otrzymania zapłaty za sprzedaż swojego udziału w nieruchomości), w wysokości opisanej w umowie pożyczki,
4.  1/2 kwoty czynszu za najem nieruchomości należnej pożyczkodawcom,
5.  1/2 kwoty odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości przez pożyczkobiorcę lub jego spadkodawców w okresie od dnia 20 czerwca 2015 r., do dnia faktycznego wydania nieruchomości pożyczkodawcom.

Nadwyżkę, jeżeli taka będzie miała miejsce, Wnioskodawczyni zwróci spadkobiercom pożyczkobiorcy, a w przypadku braku ich ustalenia, złoży do depozytu sądowego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 grudnia 2015 r. dodano, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.), w ramach której udziela pożyczek pieniężnych. Opisana we wniosku umowa pożyczki zawarta w dniu 13 czerwca 2014 r., nie została udzielona przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr 1664/126 i nr 5188/126, położonej w miejscowości …, nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy przewłaszczenie na zabezpieczenie nieruchomości aktem notarialnym opisanym we wniosku można uznać za równoznaczne z nabyciem przez Wnioskodawczynię udziałów wynoszących 1/2 części nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i w związku z tym, określić dla Wnioskodawczyni koszty nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., jako 1/2 kwoty pożyczki udzielonej wspólnie z synem Wnioskodawczyni na podstawie umowy z dnia 13 czerwca 2014 r.?
2.  Czy przy ustalaniu przychodu z odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości Wnioskodawczyni będzie mogła wartość tych udziałów określoną w umowie pomniejszyć o połowę poniesionych wspólnie przez Nią oraz drugiego współwłaściciela kosztów odpłatnego zbycia, to jest w szczególności kosztów ogłoszeń prasowych i ogłoszeń na portalach internetowych oraz kosztów pośrednictwa?
3.  Czy przy ustaleniu dochodu ze zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f., uzyskany przychód Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty nabycia nieruchomości, na które składać się będzie połowa kwoty udzielonej wspólnie przez Wnioskodawczynię i Jej syna pożyczki opisanej we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawczyni (przedstawionym we wniosku i w uzupełnieniu), Wnioskodawczyni i jej syn udzielili pożyczki w łącznej kwocie 34 000 zł, każdy z nich w równych kwotach po 17 000 zł. Zabezpieczeniem tej pożyczki stała się nieruchomość, która została przewłaszczona na rzecz pożyczkodawców. W tym przypadku mieliśmy do czynienia z umową przewłaszczenia na zabezpieczenie, która należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, dalej: „kc”). Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Jednak zgodnie z art. 157 § 1 kc, własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Dlatego też, wraz z umową przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie, zawartą w formie aktu notarialnego, własność nieruchomości przeszła w udziałach po 1/2 na rzecz Wnioskodawczyni i Jej syna. Jest to data nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości. Ponieważ odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię swojego udziału w tej nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału, to zbycie to, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W niniejszym przypadku podstawą obliczenia podatku od dochodu z odpłatnego zbycia tego udziału, będzie dochód stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c. Kosztami tymi bez wątpienia będzie udzielona pożyczka, o której mowa w akcie notarialnym, czyli kwota 17 000 zł. Pożyczka ta bowiem rzeczywistym uszczupleniem majątku Wnioskodawczyni, co prawda nieponiesionym „wprost” na nabycie, jednak związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy udzieloną pożyczką, a nabyciem przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości, bezwzględnie istniał.

Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni, wartością nabycia udziału w nieruchomości będzie kwota udzielonej przez Wnioskodawczynię pożyczki, to jest kwota 17 000 zł.

Przy ustalaniu przychodu z odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości, Wnioskodawczyni będzie mogła wartość tych udziałów określoną w umowie, pomniejszyć o połowę poniesionych wspólnie przez Nią oraz drugiego współwłaściciela kosztów odpłatnego zbycia, to jest w szczególności kosztów ogłoszeń prasowych i ogłoszeń na portalach internetowych oraz o koszty pośrednictwa. Będą to bowiem typowe koszty poniesione przez Wnioskodawczynię potrzebne do zawarcia umowy sprzedaży, czyli koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f.

Przy ustaleniu dochodu ze zbycia udziałów w nieruchomości uzyskany przychód Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty nabycia nieruchomości, na które składać się będzie kwota 17 000 zł z tytułu udzielonej przez Wnioskodawczynię pożyczki opisanej we wniosku. Kwota tej pożyczki stanowi, jak wcześniej wykazano, koszt nabycia przewłaszczonej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, datą przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie będzie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., data nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów wynoszących 1/2 części nieruchomości. Dla Wnioskodawczyni koszty nabycia nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., będą równe połowie kwoty pożyczki udzielonej wspólnie z synem na podstawie umowy pożyczki z dnia 13 czerwca 2014 r.

Przy ustaleniu dochodu ze zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. uzyskany przychód, Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty nabycia nieruchomości. Kosztami nabycia zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., będzie połowa kwoty pożyczki udzielonej wspólnie przez Wnioskodawczynię i Jej syna, opisanej we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi przychód, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, oraz udziału w nieruchomości i praw, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) nabycia.

Natomiast stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 13 czerwca 2014 r. została zawarta umowa pożyczki, pomiędzy pożyczkobiorcą a pożyczkodawcami, którymi byli Wnioskodawczyni i drugi pożyczkodawca (syn Wnioskodawczyni). W ramach zawartej umowy pożyczki pożyczkodawcy udzielili pożyczkobiorcy pożyczki pieniężnej w kwocie 34 000 zł, w częściach równych każdy z pożyczkodawców. Pożyczkobiorca zobowiązał się zwrócić pożyczkę w terminie do dnia 12 czerwca 2015 r. Szczegółowe warunki spłaty pożyczki i jej oprocentowanie określono w umowie pożyczki.

W dniu 13 czerwca 2014 r. pożyczkodawcy i pożyczkobiorca zawarli w formie aktu notarialnego umowę przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie, w ramach której pożyczkobiorca w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy pożyczki zawartej w dniu 13 czerwca 2014 r., przeniósł na rzecz pożyczkodawców, w tym na Wnioskodawczynię, własność nieruchomości w udziałach wynoszących po 1/2 części na każdego z pożyczkodawców.

W 2015 r. pożyczkobiorca zmarł. Do dnia sporządzenia wniosku Wnioskodawczyni oraz drugi pożyczkodawca, nie otrzymali żadnych kwot należnych z tytułu pożyczki pieniężnej udzielonej umową z dnia 13 czerwca 2014 r.

Wnioskodawczyni, celem zaspokojenia swoich roszczeń wynikających z zawartej umowy pożyczki z dnia 13 czerwca 2014 r., zamierza dokonać (wraz z drugim pożyczkodawcą) sprzedaży udziału w ww. nieruchomości. W celu sprzedaży 1/2 udziału w nieruchomości Wnioskodawczyni planuje (wraz z drugim pożyczkodawcą), wykupienie ogłoszeń prasowych i ogłoszeń na portalach internetowych oraz planuje zlecić odpłatnie, poszukiwanie nabywcy pośrednikowi.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opisana umowa pożyczki zawarta w dniu 13 czerwca 2014 r., nie została udzielona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym podkreślić należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości.

W orzecznictwie utrwalony jest również pogląd, że przy przewłaszczeniu nieruchomości na zabezpieczenie wierzyciel uzyskuje jej własność bezwarunkowo, stając się powiernikiem dłużnika co do jego nieruchomości. Umowa przewłaszczenia zawiera bowiem w sobie, jeżeli chodzi o oświadczenie dłużnika, podwójny skutek zobowiązująco - rozporządzający, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Stanowi ona również podstawę zmiany wpisu w księdze wieczystej. Powiernik ma również możność zbycia nieruchomości. Natomiast stosunkiem prawnym, w oparciu o który dokonujący przewłaszczenia zachowa posiadanie nieruchomości, podobnie jak w sytuacji rzeczy ruchomych oznaczonych indywidualnie i rodzajowo, jest stosunek użyczenia. Czas trwania użyczenia będzie w tym wypadku oznaczony - pokrywać się będzie z czasem trwania stosunku prawnego, stanowiącego przyczynę przeniesienia własności nieruchomości.

Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia pieniężnego (kredytu, pożyczki) przez dłużnika.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli strony zawrą umowę przenoszącą własność nieruchomości na zabezpieczenie, to takie przeniesienie ma skutek ostateczny już z chwilą jej zawarcia, a nie później. Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie przenosi własność rzeczy na wierzyciela, a dłużnik zachowuje prawo posiadania i używania rzeczy.

Z powołanego art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy podmiot zobowiązany do zwrotu zaciągniętej pożyczki nie wykona ciążącego na nim obowiązku. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku powstanie tylko wówczas, gdy przedmiot przewłaszczenia - w związku z nieuiszczeniem długu - definitywnie przejdzie na własność wierzyciela.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy, podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Zatem przychodem z odpłatnego zbycia udziału we współwłasności nieruchomości, którą Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia roszczeń z tytułu umowy pożyczki, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Podkreślenia równocześnie wymaga, że wartość ta, nie może odbiegać znacznie od ceny rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

*   koszty i opłaty sądowe.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (przy czym nie należy ich utożsamiać z kosztami, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W zeznaniu tym, zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy, jest obowiązany wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik jest zobowiązany wpłacić podatek wynikający z zeznania, o którym mowa wyżej.

W świetle powyższego, podstawą obliczenia 19% podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (stanowiącym wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia rozumiane jako wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku), a kosztami uzyskania przychodu, tj. udokumentowanymi kosztami nabycia lub udokumentowanymi kosztami wytworzenia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, że z treści przytoczonego przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) zaliczyć można jedynie wydatki, które podatnik poniósł na nabycie (wytworzenie) nieruchomości, bądź też ewentualnie nakłady, które poniósł w trakcie posiadania nieruchomości, a które zwiększą jej wartość.

Zauważyć jednak należy, że ustawodawca nie odsyła w tym zakresie do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - przez co należy rozumieć wszelkie koszty poniesione w tych celach. Konwencja redakcyjna przepisu art. 30e ust. 2, w tym zwłaszcza odesłania, którymi na jego gruncie operuje ustawodawca, uzasadniają twierdzenie, że ma ona pierwszeństwo stosowania przed ogólną regulacją zawartą w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za taką wykładnią przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy, przemawia to, że stanowi on odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem powinien on być interpretowany ściśle.

Biorąc powyższe pod uwagę, ustalenie kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w oparciu o normę ogólną obliczania kosztów zawartą art. 22 ust. 1 spowodowałoby, że norma zawarta w art. 22 ust. 6c ustawy, byłaby zbędna albowiem nigdy nie znalazłaby zastosowania.

Z powołanego wyżej art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki, stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy podmiot zobowiązany do zwrotu zaciągniętej pożyczki nie wykona ciążącego na nim obowiązku. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku powstanie tylko wówczas, gdy przedmiot przewłaszczenia – w związku z nieuiszczeniem długu – definitywnie przejdzie na własność wierzyciela.

W rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że pożyczka nie została spłacona przez pożyczkobiorcę, prawo własności nieruchomości (udziału we współwłasności) – zgodnie z konstrukcją przewłaszczenia na zabezpieczenie przeszło w 2014 r. na pożyczkodawców, w tym na Wnioskodawczynię w udziale 1/2.

W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości, jeżeli zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Poniesionym przez Wnioskodawczynię wydatkiem związanym z nabyciem 1/2 udziału w tej nieruchomości, czyli kosztem nabycia, o którym mowa w art. 22 ust. 6c będzie wartość nominalna wierzytelności pożyczkowej należnej Wnioskodawczyni z tytułu udzielonej umową z dnia 13 czerwca 2014 r. pożyczki, czyli ta część udzielonej przez Wnioskodawczynię pożyczki, która nie została spłacona przez pożyczkobiorcę.

Przy ustalaniu przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości Wnioskodawczyni, będzie mogła zaliczyć wszystkie wydatki poniesione przez Nią jako sprzedającego, proporcjonalnie do udziału we współwłasności, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Wnioskodawczyni będzie więc miała możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych (proporcjonalnie do udziału we współwłasności) i prawidłowo udokumentowanych kosztów ogłoszeń prasowych i ogłoszeń na portalach internetowych oraz kosztów pośrednictwa, jeżeli będą one bezpośrednio związane ze zbyciem Jej udziału w nieruchomości. Natomiast, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze zbycia udziału w nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto, Organ informuje, że ewentualne wyliczenia podstawy opodatkowania (np. przychodu, kosztów, dochodu, podatku) nie należą do kompetencji tutejszego Organu, gdyż przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nakłada na Ministra Finansów obowiązek wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Szczegółowe ustalenia w powyższym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Tutejszy Organ zaznacza jednocześnie, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a więc wywierają skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywiera skutku prawnego dla innych osób (np. drugiego pożyczkodawcy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.