Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-595/13-5/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-01
Teza: Czy w sytuacji gdyby okazało się, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są opodatkowane inną stawką podatku niż zwolniona, Zainteresowany ma możliwość dokonać korekty naliczonego podatku VAT od poniesionych w roku 2010 kosztów związanych z nabyciem, remontem i modernizacją nieruchomości, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT: a)czy pierwszym okresem za jaki należy dokonać korekty podatku naliczonego w roku 2010 jest rok 2011 i czy należy ją rozliczyć w styczniu 2012 r., b)czy odliczenia należy dokonywać przez 9 kolejnych lat począwszy od roku 2011 do 2019 włącznie?
Słowa kluczowe: infrastruktura; korekta; obiekt-obiekt sportowy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; sport-klub sportowy; stawka-stawki podatku; usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2013 r. (data wpływu 8 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty naliczonego podatku VAT – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty naliczonego podatku VAT. Wniosek został uzupełniony 8 sierpnia 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz podpis Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Firma Wnioskodawcy jest szkołą tańca działającą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej zgodnie z PKD 85.51 Z oraz 93.19 Z. Od początku działalności jest klubem tańca sportowego zarejestrowanego w Polskim Towarzystwie Tanecznym ((…) ) pod nazwą X. Klub reprezentowany jest na turniejach tańca sportowego w całej Polsce i poza granicami kraju przez około 100 par, członków klubu Zainteresowanego, którzy również zarejestrowani są w PTT. Członkowie klubu płacą składki na rzecz klubu, z których opłacane są koszty utrzymania lokalu oraz wynagrodzenie trenerów. Ewentualny zysk w całości przeznaczany jest na dalszy rozwój działalności klubu.

W swojej firmie Wnioskodawca jest przede wszystkim trenerem par sportowych, posiada uprawnienia „Trenera par sportowych” wydane przez Ministra Edukacji.

W związku z tym działalność obejmuje:

1.  przygotowanie par sportowych z klubu Zainteresowanego do udziału w turniejach tańca,
2.  prowadzenie zajęć dla dzieci, młodzieży i dorosłych, jak również seniorów, osób po 50 roku życia mających na celu popularyzację aktywności fizycznej oraz tańca,
3.  współpraca ze stowarzyszeniem niemieckim w zakresie integracji młodzieży polskiej i niemieckiej, głównie poprzez taniec (warsztaty taneczne, turniej tańca),
4.  organizację turniejów tańca dla dzieci i młodzieży w obiekcie sportowym Zainteresowanego (przygotowanie parkietu, zorganizowanie trybun-widowni, stanowisk sędziowskich oraz sprzętu nagłośnieniowego),
5.  udostępnianie sal w celu prowadzenia ćwiczeń tzw. praktisów, na które uczęszczają osoby celem ćwiczenia, utrwalania kroków i choreografii poznanych na zajęciach,
6.  organizację imprez tanecznych (Sylwester, Andrzejki),
7.  organizację warsztatów tanecznych z udziałem klubowiczów Wnioskodawcy oraz par sportowych z poza klubu.

Firma Zainteresowanego w 2010 roku zakupiła nieruchomość celem stworzenia obiektu sportowego będącego główną siedzibą klubu. W tym samym roku poniesiono wydatki w zakresie przygotowania projektu wnętrza, zarządzania projektem, jak również robót i materiałów budowlanych. Część z tych wydatków określona została jako wydatki na remont i zwiększyły one koszty uzyskania przychodu w dacie poniesienia. Część natomiast ujęta jako wydatki na modernizację zwiększyła wartość początkową nieruchomości. Nieruchomość służyła wtedy do prowadzenia działalności opodatkowanej związanej m.in. z wynajmem lokalu i zwolnionej związanej z prowadzeniem zajęć z tańca sportowego. Wydatki na realizację inwestycji zostały pokryte z kredytu oraz ze środków własnych. Wydatki te były udokumentowane fakturami VAT z wykazanymi w nich kwotami VAT. Wartość powyższego środka trwałego po przyjęciu go do użytkowania to ok. 1.500.000 zł. Podatek VAT od tych wydatków odliczony został proporcją VAT ze względu na to, że w 2010 roku Wnioskodawca prowadził zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną. Nieruchomość została oddana do użytkowania w październiku 2010 roku. Zainteresowany zwrócił uwagę, że nieruchomość została zmodernizowana zgodnie z potrzebami prowadzonej przez niego działalności zgodnie z pełnym, wielobranżowym projektem budowlanym „przebudowa i remont części lokalu użytkowego SZKOŁY TAŃCA w budynku usługowym”. Z racji poczynionych prac przystosowawczych (specjalny parkiet, lustra, system nagłośnieniowy, system wentylacyjny, zaplecze sanitarne wraz z prysznicami itp.), część zakupionego budynku stała się OBIEKTEM SPORTOWYM, w którym możliwym stało się prowadzenie zajęć z dziedziny tańca sportowego.

W uzupełnieniu do wniosku na zadane przez tut. Organ pytanie: „Proszę wskazać, czy Wnioskodawca wskazane we wniosku czynności świadczył już od 2011 r., czy też tylko niektóre czynności, jakie? Bowiem z wniosku wynika, iż w 2011 r. doszło do zmiany wykorzystania obiektu”, Zainteresowany wskazał, że: „Wszystkie wskazane we wniosku czynności były świadczone przez nas jeszcze przed 2011 r. Pytanie dotyczące zmiany przeznaczenia obiektu zadane było hipotetycznie. Przez cały czas wykonywaliśmy zarówno czynności opodatkowane podatkiem VAT, jak i zwolnione z podatku VAT. O zmianę przeznaczenia obiektu pytaliśmy w kontekście podatku od towarów i usług. Nie jesteśmy pewni, czy czynności wykonywane przed 2011 rokiem i uważane jako zwolnione z podatku VAT w roku 2011 nie stały się czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT a w związku z tym nie nastąpiła zmiana przeznaczenia obiektu związana z prowadzeniem działalności wyłącznie opodatkowanej”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji gdyby okazało się, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są opodatkowane inną stawką podatku niż zwolniona, Zainteresowany ma możliwość dokonać korekty naliczonego podatku VAT od poniesionych w roku 2010 kosztów związanych z nabyciem, remontem i modernizacją nieruchomości, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT:

1.  czy pierwszym okresem za jaki należy dokonać korekty podatku naliczonego w roku 2010 jest rok 2011 i czy należy ją rozliczyć w styczniu 2012 r.,
2.  czy odliczenia należy dokonywać przez 9 kolejnych lat począwszy od roku 2011 do 2019 włącznie?

Wyżej wymienione wydatki zostały rozliczone proporcją VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy szkoła tańca prowadzi działalność wyłącznie opodatkowaną może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem podatnikiem towarów i usług jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą bez względu na cel, bądź rezultat tej działalności. Firma jako podatnik podatku od towarów i usług posiada prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony lub prawo do zwrotu podatku naliczonego jeżeli kwota podatku naliczonego jest wyższa od podatku należnego. Odliczenia tego może dokonać zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanych”.

Firma w momencie zakupienia nieruchomości miała na celu wykorzystywanie jej do działalności zwolnionej oraz opodatkowanej, dlatego też wszystkie wydatki na jej zakup, remont i modernizację były rozliczane proporcją VAT i jeśli okazałoby się, że od 2011 roku wykonuje działalność wyłącznie opodatkowaną nastąpiłaby zmiana przeznaczenia nieruchomości, do prowadzenia działalności wyłącznie opodatkowanej. W związku z tym Zainteresowany uważa, że w stosunku do wydatków poniesionych na nabycie, remont i modernizację nieruchomości w 2010 roku powinno w tej sytuacji przysługiwać odliczenie podatku VAT naliczonego w latach następnych zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta podatku VAT naliczonego powinna zacząć się takiej sytuacji od 2011 do 2019 roku w proporcji 9/10 podatku naliczonego za każdy rok. Pierwsza korekta podatku VAT naliczonego powinna mieć miejsce w styczniu 2012 roku za rok 2011 i analogicznie pozostałe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

I tak – na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy przepis do dnia 31 marca 2013 r. brzmiał: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy wskazano, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczy całkowitej.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku zmiany przeznaczenia wykorzystywanego przez podatnika środka trwałego w postaci nieruchomości – budynku szkoły tańca, zastosowanie znajdują przepisy art. 91 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Na mocy art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Natomiast art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy – w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy – w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Według ust. 6 wskazanego przepisu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy – przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W świetle art. 91 ust. 7c ustawy – jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i ust. 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z wniosku wynika, że Zainteresowany w 2010 roku zakupił nieruchomość celem stworzenia obiektu sportowego będącego główną siedzibą klubu. W tym samym roku poniesiono wydatki w zakresie przygotowania projektu wnętrza, zarządzania projektem, jak również robót i materiałów budowlanych. Część z tych wydatków określona została jako wydatki na remont i zwiększyły one koszty uzyskania przychodu w dacie poniesienia. Część natomiast ujęta jako wydatki na modernizację zwiększyła wartość początkową nieruchomości. Nieruchomość służyła wtedy do prowadzenia działalności opodatkowanej związanej m.in. z wynajmem lokalu i zwolnionej związanej z prowadzeniem zajęć z tańca sportowego. Wydatki na realizację inwestycji zostały pokryte z kredytu oraz ze środków własnych. Wydatki te były udokumentowane fakturami VAT z wykazanymi w nich kwotami VAT. Wartość powyższego środka trwałego po przyjęciu go do użytkowania to ok. 1.500.000 zł. Podatek VAT od tych wydatków odliczony został proporcją ze względu na to, że w 2010 roku Wnioskodawca prowadził zarówno działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną. Nieruchomość została oddana do użytkowania w październiku 2010 roku. Nieruchomość została zmodernizowana zgodnie z potrzebami prowadzonej przez niego działalności zgodnie z pełnym, wielobranżowym projektem budowlanym „przebudowa i remont części lokalu użytkowego SZKOŁY TAŃCA w budynku usługowym”. Z racji poczynionych prac przystosowawczych: specjalny parkiet, lustra, system nagłośnieniowy, system wentylacyjny, zaplecze sanitarne wraz z prysznicami itp., część zakupionego budynku stała się OBIEKTEM SPORTOWYM umożliwiając tym samym prowadzenie w nim zajęć z dziedziny tańca sportowego.

Jak wskazał Zainteresowany, w momencie zakupienia nieruchomości jego firma miała na celu wykorzystywanie jej do działalności zwolnionej oraz opodatkowanej, dlatego też wszystkie wydatki na jej zakup, remont i modernizację były rozliczane proporcją VAT. Natomiast w sytuacji, gdyby okazało się, że od 2011 roku Wnioskodawca wykonuje działalność wyłącznie opodatkowaną nastąpiłaby zmiana przeznaczenia nieruchomości, do prowadzenia działalności wyłącznie opodatkowanej. W związku z tym Zainteresowany uważa, że w stosunku do wydatków poniesionych na nabycie, remont i modernizację nieruchomości w 2010 roku powinno w tej sytuacji przysługiwać odliczenie podatku VAT naliczonego w latach następnych zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Korekta podatku VAT naliczonego powinna zacząć się w takiej sytuacji od 2011 do 2019 roku w proporcji 9/10 podatku naliczonego za każdy rok. Pierwsza korekta podatku VAT naliczonego powinna mieć miejsce w styczniu 2012 roku za rok 2011 i analogicznie pozostałe.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji zmiany sposobu wykorzystania (zmiany przeznaczenia) nieruchomości (budynku szkoły tańca) zastosowanie znajdzie przepis art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Okres korekty podatku naliczonego w części dotyczącej realizacji inwestycji dotyczącej stworzenia obiektu sportowego będącego główną siedzibą klubu – zgodnie z art. 91 ust. 2 cyt. ustawy – wyniesie 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym inwestycja została oddana do użytkowania. Natomiast sama korekta dotyczyć będzie jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego z tytułu jej realizacji.

W związku powyższym, uwzględniając, że budynek szkoły tańca po oddaniu do użytkowania w październiku 2010 r. wykorzystywany był przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i zwolnionych od podatku, natomiast zgodnie z interpretacją tut. Organu z dnia 1 października 2013 r. nr ILPP2/443-595/13-4/SJ Zainteresowany wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT, a zatem wykorzystuje przedmiotową nieruchomość od 2011 r. tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to należy wskazać, że Wnioskodawca będzie miał uprawnienia do dokonania korekty 1/10 kwoty podatku naliczonego, gdyż opisane we wniosku wydatki inwestycyjne służyły od 2011 r. wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Skorygowaniu podlegać będzie zatem co roku – zgodnie z art. 91 ust. 2 cyt. ustawy – 1/10 nieodliczonego podatku naliczonego. Pierwszej korekty w ww. wysokości Zainteresowany winien dokonać za rok, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywanej nieruchomości (w niniejszej sprawie 2011 r.), w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po tym roku, tj. za styczeń 2012 r. Natomiast następnych korekt na ww. zasadach (uwzględniając okres, który upłynął od zmiany wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości) Zainteresowany winien dokonywać co roku, do upływu 10 letniego okresu korekty. Korekty Wnioskodawca będzie mógł dokonać wyłącznie w odniesieniu do tych lat, w których nieruchomość – budynek szkoły tańca – będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych.

Podzielając zatem stanowisko wyrażone we wniosku w części dotyczącej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych celem stworzenia obiektu sportowego będącego główną siedzibą klubu, należy wskazać, że jeżeli do końca 10-letniego okresu korekty budynek szkoły tańca będzie faktycznie wykorzystywany jedynie do czynności opodatkowanych, Zainteresowanemu będzie przysługiwać prawo dokonywania odliczeń w kolejnych latach okresu tzw. korekty wieloletniej, tj. rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń danego roku) w wysokości 1/10 podatku naliczonego.

A zatem w rezultacie odliczeniu podlegać będzie odpowiednio 9/10 podatku naliczonego, przy założeniu, że w poszczególnych latach, za które będzie dokonywana korekta, wystąpi związek z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innych przepisów prawa niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wniosek w pozostałym zakresie rozpatrzony zostanie odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

****