Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.267.2020.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-11
Teza: skutki podatkowe likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 2 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem komandytariuszem w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako Sp.k.). Obok Wnioskodawcy, wspólnikiem w spółce są jeszcze dwie osoby fizyczne oraz osoba prawna (łącznie dalej jako: Wspólnicy). Każdy ze Wspólników rozlicza się samodzielnie z podatku dochodowego, w taki sposób, że każdy Wspólnik rozpoznaje przychody i koszty ich uzyskania generowane przez Spółkę w takiej proporcji, w jakiej partycypuje w zyskach Spółki.

Sp.k. wybudowała cztery budynki mieszkalne dwulokalowe w zabudowie bliźniaczej (dalej jako Inwestycja) – łącznie 8 lokali tworzących wspólnotę mieszkaniową. Łączna powierzchnia użytkowa wszystkich lokali wyniosła 979,65 m 2. Średnia wielkość każdego z 8 lokali wynosi około 120 m2. Zgłoszenie zakończenia budowy budynków mieszkalnych nastąpiło 9 sierpnia 2019 r., natomiast oddanie do użytkowania 5 września 2019 r. Sp.k. sprzedała większość z lokali. Średnia wartość sprzedawanych lokali wynosiła . PLN brutto, tj. .. PLN netto i 8% podatek VAT w wysokości …PLN. Na moment złożenia wniosku, Sp.k. jest właścicielem dwóch lokali mieszkalnych w Inwestycji. Łączna wartość nakładów poczynionych na wybudowanie tych dwóch lokali, które zostały w Sp.k. wyniosła .. PLN netto. Łączna wartość nakładów na jeden lokal wyniosła zatem połowę tej wartości, tj. …. PLN netto.

Obecnie planowane jest zakończenie działalności Sp.k (rozwiązanie Sp.k. oznaczające jej likwidację). W ramach podziału majątku polikwidacyjnego Wspólnik otrzyma jedną nieruchomość lokalową, do momentu rozwiązania Sp.k. nie zostanie ona sprzedana (dalej jako Lokal). Dodatkowo, Wnioskodawca rozważa późniejsze przekazanie Lokalu na rzecz członka najbliższej rodziny w drodze darowizny. Darowizna byłaby dokonana przed upływem 6 lat od momentu rozwiązania Sp.k. i otrzymania Lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przekazanie Lokalu w związku z rozwiązaniem Sp.k. do majątku prywatnego Wnioskodawcy będzie powodować powstanie przychodu po jego stronie w związku z takim przekazaniem?
2.  Czy ewentualne późniejsze przekazanie w drodze darowizny Lokalu na rzecz członka najbliższej rodziny będzie powodować powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z taką darowizną?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Przekazanie Lokalu w związku z rozwiązaniem Sp.k. do majątku prywatnego Wnioskodawcy nie będzie powodować powstania przychodu po Jego stronie w związku z takim przekazaniem.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej ,,ustawy o PIT”), przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Dodatkowo, art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT zawiera regulację, zgodnie z którą do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

– jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Treść powyższych przepisów implikuje wniosek, że otrzymanie przez osobę fizyczną majątku wskutek likwidacji spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność ta jest neutralna na gruncie ustawy o PIT, nie powoduje powstania przychodu po stronie osoby otrzymującej składniki majątku wskutek takiej likwidacji. Opodatkowaniu podlegać będzie ewentualne późniejsze zbycie składników majątku spółki osobowej. Przychód powstanie w przypadku zbycia tych składników, gdy pomiędzy likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie okres, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT – 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego składnika majątku Sp.k. – Lokalu – wskutek rozwiązania Sp.k. nie będzie skutkować po Jego stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Za uznaniem powyższego stanowiska za prawidłowe przemawia również wykładnia celowościowa przywołanych przepisów. Przedmiotowe regulacje zostały wprowadzone do ustawy o PIT mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). W uzasadnieniu do tej ustawy wskazano: ,,W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany – tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej.

I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1.  środków pieniężnych – ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;
2.  innych składników majątku – ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu.

Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia”.

Należy zatem uznać, że zarówno wynik wykładni literalnej, jak i wykładni celowościowej nakazują przyjęcie założenia, że otrzymanie składników majątku likwidowanej spółki osobowej nie będzie stanowić przychodu dla osoby fizycznej otrzymującej te składniki.

W tym miejscu warto zaznaczyć, że pogląd o neutralności otrzymania majątku wskutek likwidacji spółki osobowej jest powszechnie prezentowany przez organy podatkowe.

Dla przykładu można wskazać na interpretacje indywidualną:

*   z dnia 2 kwietnia 2015 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/1/4511-11/15/SK, zgodnie z którą: ,,Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spółce zyskach. Natomiast gdy wspólnik otrzyma z ww. tytułu niepieniężne składniki majątku odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki. (\`(...)\`) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej środków pieniężnych przez które należy rozumieć również wierzytelności wymienione w art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ewentualnie innych wierzytelności a więc niepieniężnych składników majątku, nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych środków nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku nie zostały uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym.

*   z dnia 15 maja 2014 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB1/415-274/14-2/EC: ,,Z przedstawionego w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma zamiar wystąpić ze spółki jawnej lub, że spółka decyzją wspólników zostanie zlikwidowana. W wyniku wystąpienia Wnioskodawca otrzyma przysługujący wnioskodawcy udział kapitałowy w majątku spółki jawnej w postaci nieruchomości. Zwrot przysługującego Wnioskodawcy udziału kapitałowego nastąpi zatem w naturze. Podobnie przy likwidacji spółki jawnej każdy ze wspólników otrzyma część pozostałego majątku (również nieruchomość). Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień otrzymania składników majątku Spółki, niezależnie czy otrzymanie składników majątku następuje w wyniku wystąpienia ze spółki czy w wyniku jej likwidacji, natomiast osiągnie on przychód, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki jawnej/likwidacji składników majątku”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przekazanie Lokalu w związku z rozwiązaniem Sp.k. do majątku prywatnego Wnioskodawcy nie będzie powodować powstania przychodu po Jego stronie w związku z takim przekazaniem.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne późniejsze przekazanie w drodze darowizny Lokalu na rzecz członka najbliższej rodziny nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z taką darowizną. Jak wskazywano, w przypadku otrzymania przez wspólnika składników majątku w wyniku rozwiązania spółki osobowej, ich wartość nie stanowi dla Niego przychodu podatkowego.

Z treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b tej ustawy o PIT wynika bowiem, że do przychodów nie zalicza się składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, chyba że przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja nastąpi ich odpłatne zbycie.

W przypadku likwidacji Sp.k., do składników majątkowych uzyskanych z tytułu zakończenia działalności takiej spółki zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b ustawy o PIT. Przepis ten przewiduje zaś jedynie, że powstanie przychodu nastąpi w sytuacji, gdy przed upływem wskazanego w tym przepisie okresu nastąpi odpłatne zbycie składników majątku. Aby zatem mówić o powstaniu przychodu do opodatkowania konieczne jest, aby składniki majątku przed upływem 6 lat zostały odpłatnie zbyte.

W takim kontekście należy zauważyć, że za odpłatne zbycie nie należy uznawać przekazania składnika majątku otrzymanego wskutek rozwiązania spółki osobowej w drodze darowizny. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Powszechnie wskazuje się, że istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę (tak m.in. wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2015 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBII/1/4515-15/15/BP).

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne przekazanie rzeczy bądź środków pieniężnych na rzecz obdarowanego. W przypadku tego typu czynności nie następuje żadna odpłatność za przekazane świadczenie. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że darowizna będzie zdarzeniem równoważnym z odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lib. b ustawy o PIT. Konstrukcja darowizny zakłada bowiem jej nieodpłatność i brak przysporzenia po stronie darczyńcy w związku z taką darowizną. Przekazanie Lokalu w drodze darowizny nie będzie zatem mogło być uznane za odpłatne zbycie rodzące obowiązek wykazania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Darowizna będzie czynnością neutralną dla Wnioskodawcy i nie spowoduje powstania po Jego stronie przychodu opodatkowanego na gruncie ustawy o PIT.

Podsumowując, ewentualne późniejsze przekazanie w drodze darowizny Lokalu na rzecz członka najbliższej rodziny nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z takim przekazaniem. Darowizna nie jest bowiem odpłatnym zbyciem i jej dokonanie przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpi rozwiązanie Sp.k. nie będzie skutkować powstaniem przychodu u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. W myśl definicji zawartej w art. 102 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Art. 103 § 1 ww. ustawy, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W celu określenia skutków podatkowoprawnych dotyczących zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wskazać należy na przepisy regulujące kwestię likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W świetle powyższych przepisów należy wskazać, że skoro spółka komandytowa ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa, to zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych wspólnicy tej spółki prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji wskazane w ww. art. 58 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki jawnej czy analogicznie spółki komandytowej skutkuje zakończeniem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto należy pokreślić, że w przypadku rozwiązania ww. spółki przeprowadzanie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym, w myśl przepisów ww. Kodeksu, nie należy uzależniać rozwiązania spółki komandytowej od jej likwidacji.

Ponadto należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych odnoszącymi się do rozwiązania spółki, a nie do procesu jej likwidacji.

Zatem w przypadku rozwiązania spółki komandytowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpoznać zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej. W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie ww. spółki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

Należy jednocześnie zauważyć, że spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółki komandytowej nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem ww. spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem komandytariuszem w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Obok Wnioskodawcy, wspólnikiem w spółce są jeszcze dwie osoby fizyczne oraz osoba prawna. Każdy ze Wspólników rozlicza się samodzielnie z podatku dochodowego, w taki sposób, że każdy Wspólnik rozpoznaje przychody i koszty ich uzyskania generowane przez Spółkę w takiej proporcji, w jakiej partycypuje w zyskach Spółki. Wnioskodawca wskazał, że spółka komandytowa wybudowała cztery budynki mieszkalne. Spółka sprzedała większość z lokali. Na moment złożenia wniosku, spółka jest właścicielem dwóch lokali mieszkalnych w Inwestycji. Obecnie planowane jest zakończenie działalności spółki komandytowej (rozwiązanie oznaczające jej likwidację). W ramach podziału majątku polikwidacyjnego Wspólnik otrzyma jedną nieruchomość lokalową, do momentu rozwiązania spółki nie zostanie ona sprzedana.

W związku z tym powstała wątpliwość czy otrzymanie składnika majątkowego spółki komandytowej w związku z jej rozwiązaniem (likwidacją) oraz późniejsze jego przekazanie w drodze darowizny powoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższą kwestię, Organ zauważa, co następuje.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z powyższych przepisów wynika, że wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki komandytowej – spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która została wyrażona w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Odnosząc się do skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki komandytowej nieruchomości – (Lokalu), należy zauważyć, że stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Przy czym w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) powoływanej ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki − jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną podatnik otrzyma określony składnik majątku, na moment likwidacji spółki nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku likwidacji spółki składników majątku, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przekazanie do majątku prywatnego Wnioskodawcy – w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki komandytowej – nieruchomości (Lokalu) nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że dodatkowo Wnioskodawca rozważa późniejsze przekazanie Lokalu na rzecz członka najbliższej rodziny w drodze darowizny. Darowizna byłaby dokonana przed upływem 6 lat od momentu rozwiązania spółki komandytowej i otrzymania Lokalu.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r., poz. 1813, z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że co do zasady, darowizna dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Zatem, daną czynność można uznać za darowiznę, gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu – czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych rzeczy lub praw majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Zatem, podstawowym elementem darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w przyszłości. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania danej czynności podatkiem od spadków i darowizn lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma kwalifikacja formy prawnej świadczonej pomocy, a zatem treść konkretnej umowy wiążącej strony.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że co do zasady otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki komandytowej nieruchomości – (Lokalu) nie spowoduje u Niego powstania przychodu zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewentualny przychód po stronie Wnioskodawcy może powstać w związku z odpłatnym zbyciem ww. nieruchomości. Ponadto, stwierdzić należy, że czynność nieodpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz członka najbliższej rodziny przed upływem 6 lat od momentu rozwiązania spółki komandytowej nie będzie powodowała po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy) z zastrzeżeniem art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.