Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.557.2022.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-12
Teza: Dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 3a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 sierpnia 2022 r. (data wpływu 4 sierpnia 2022r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Działając na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. —dalej również: „Ordynacja podatkowa"), występując jako Pani Z. S. (dalej również jako: „Wnioskodawca" lub „Podatnik"),

1\. WYCZERPUJĄCE PRZEDSTAWIENIE ZAISTNIAŁEGO STANU FAKTYCZNEGO I ZDARZENIA PRZYSZŁEGO:

Wnioskodawca od dnia 08 lutego 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

1\. 62.01 .Z Działalność związana z oprogramowaniem (przeważający);

2\. 95.11 Z Naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych;

3\. 91.02.Z Działalność muzeów;

4\. 91.01 B Działalność archiwów;

5\. 85.60.Z Działalność wspomagająca edukację;

6\. 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane;

7\. 82.30.Z Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów;

8\. 78.30.Z Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników;

9\. 74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana;

10\. 74.20.Z Działalność fotograficzna;

11\. 74.10.Z Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania;

12\. 73.20.Z Badanie rynku i opinii publicznej;

13\. 73.12.C Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet);

14\. 73.11 Z Działalność agencji reklamowych;

15\. 72.20.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych;

16\. 72.19.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;

17\. 71.12.Z Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne;

18\. 71.11.Z Działalność w zakresie architektury;

19\. 70.22.Z Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;

20\. 70.21 Z Stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja;

21\. 64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów;

22\. 64.91 .Z Leasing finansowy;

23\. 63.12.Z Działalność portali internetowych;

24\. 63.11 Z Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność;

25\. 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;

26\. 62.03.Z Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi;

27\. 62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;

28\. 59.20.Z Działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych;

29\. 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania;

30\. 58.21 Z Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych;

31\. 58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza;

32\. 58.14.Z Wydawanie czasopism i pozostałych periodyków;

33\. 58.13.Z Wydawanie gazet;

34\. 58.11 Z Wydawanie książek;

35\. 47.99.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami;

36\. 47.91 Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet;

37\. 47.82.Z Sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych, odzieży i obuwia prowadzona na straganach i targowiskach;

38\. 47.71 .Z Sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

39\. 47.62.Z Sprzedaż detaliczna gazet i artykułów piśmiennych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

40\. 47.51 .Z Sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

41\. 47.19.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach;

42\. 46.42.Z Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia;

43\. 46.41 Z Sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych;

44\. 33.19.Z Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu i wyposażenia;

45\. 33.14.Z Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych;

46\. 33.13.Z Naprawa i konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych;

47\. 32.40.Z Produkcja gier i zabawek;

48\. 18.13.Z Działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku;

49\. 15.20.Z Produkcja obuwia;

50\. 15.12.Z Produkcja toreb bagażowych, toreb ręcznych i podobnych wyrobów kaletniczych; produkcja wyrobów rymarskich;

51\. 15.11.Z Wyprawa skór, garbowanie; wyprawa i barwienie skór futerkowych;

52\. 14.39.Z Produkcja pozostałej odzieży dzianej;

53\. 14.31 Z Produkcja wyrobów pończoszniczych;

54\. 14.20.Z Produkcja wyrobów futrzarskich;

55\. 14.19.Z Produkcja pozostałej odzieży i dodatków do odzieży;

56\. 14.14.Z Produkcja bielizny;

57\. 14.13.Z Produkcja pozostałej odzieży wierzchniej;

58\. 14.12.Z Produkcja odzieży roboczej;

59\. 14.11.Z Produkcja odzieży skórzanej;

60\. 13.99.Z Produkcja pozostałych wyrobów tekstylnych, gdzie indziej niesklasyfikowana;

61\. 13.96.Z Produkcja pozostałych technicznych i przemysłowych wyrobów tekstylnych;

62\. 13.95.Z Produkcja włóknin i wyrobów wykonanych z włóknin, z wyłączeniem odzieży.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. ł w zw. z ust. 1a ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej — podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi działalność IT w tym realizuje projekty informatyczne których efektem są dzieła (oznacza to dokumenty, specyfikacje, raporty, projekty, oprogramowanie, oraz inne utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych — tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych"),

Celem działalności gospodarczej jest zaoferowanie użytkownikom urządzeń mobilnych nowych, oryginalnych produkcji (aplikacji związanych ze sztuką, rzeźbą i malarstwem), które będą przy tym cechowały się indywidualnością w porównaniu do dostępnych na rynku aplikacji związanych ze sztuką i malarstwem.

Wnioskodawca współpracuje z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Wnioskodawcy związanych z tworzeniem oprogramowania (zgodnie z umowami współpracy następuje przeniesienie praw własności), a także odpowiada za rozwój i ulepszanie programów komputerowych

Zakres działań Wnioskodawcy obejmuje ponadto:

‒ projektowanie mechanik aplikacji;

‒ projektowanie interfejsu graficznego (okna, pola tekstowe, przyciski) oraz jego budowanie zamówionych grafik;

‒ redagowanie tekstów będących bazą do tłumaczeń;

‒ tworzenie testów jednostkowych;

‒ zarządzania mediami społecznościowymi;

‒ wykorzystanie technik public relations do budowania pozycji marki, tworzenie strategii marketingowej;

‒ projektowanie interfejsów użytkownika;

‒ prowadzenie projektów informatycznych.

Aplikacje to kombinacje komend adresowanych do komputera (bądź innego urządzenia, na które pisana jest aplikacja) w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (aplikacji) polega na:

a) poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;

b) wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;

c) zwiększaniu możliwości aplikacji;

d) przetwarzaniu większej ilości danych.

Ulepszenia i prace rozwojowe wprowadzane są poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do urządzenia końcowego w formie kodu źródłowego bądź wynikowego.

Będąca końcowym produktem aplikacja, stanowi ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi (procesorowi) wykonywać różne czynności. Przy tym aplikacja składa się z części serwerowej, która fizycznie jest oddzielnym programem napisanym w języku:

Android:

‒ (…)/ (…): Android Studio 4.1.3

‒ (…): Android platform, min SDK version 19 (4.4)

‒ (…): Android platform, min SDK version 19 (4.4)

‒ (…): (…) 1.3.50, Java 8, XML, JSON

‒ (…)/ (…): Xcode 12

iOS:

‒ (…): macOS Big Sur 11.1

‒ (…): macOS Big Sur 11.1

‒ (…): Swift 4

Wykorzystywane języki programowania są językami programowania wysokiego poziomu ogólnego przeznaczenia, o rozbudowanym pakiecie bibliotek standardowych, których ideą przewodnią jest czytelność i klarowność kodu źródłowego, i działającym w środowisku rozproszonym.

Poza kodem aplikacja zawiera zasoby tekstowe (tłumaczenia), graficzne (modele, tekstury) oraz inne zasoby w różnych formatach definiujące konfigurację aplikacji, animacje, dane.

W ramach rozwoju aplikacji zostały one również dostosowane do wprowadzenia ich na nowe, zagraniczne rynki takie jak np.: USA, Wielka Brytania, Japonia, Niemcy, Francja, Włochy, Hiszpania. W tym zakresie aplikacje zostały przetłumaczone na różne wersje językowe, co po zakończeniu tych prac pozwoliło Wnioskodawcy osiągać dodatkowe dochody pochodzące z rynków, na które aplikacja została wprowadzona. Dodatkowo Wnioskodawca ponosił również koszty obsługi prawnej związane z ochroną prawno-autorską.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca stworzył i dokonał ulepszeń oraz rozwinięcia aplikacji, a działania prowadzone przez Wnioskodawcę przyczyniły się do wzrostu użyteczności oraz funkcjonalności aplikacji.

W wyniku prac prowadzonych przez Wnioskodawcę nad aplikacją, powstał odrębny utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 PAIPP.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe będące działalnością twórczą, które podejmuje w sposób systematyczny, a celem tych prac jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Od początku swojej działalności Wnioskodawca koncentrował się (i robi to w dalszym ciągu), na rozwijaniu i tworzeniu produktów (aplikacji mobilnych) unikatowych i oryginalnych produktów jakimi są aplikacje związanych ze sztuką i malarstwem.

Wnioskodawca w tym celu łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, które wykorzystuje do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (aplikacji mobilnych) oraz wszelkich procesów związanych z tworzeniem aplikacji.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy spełnia definicję prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca prowadzi bowiem prace rozwojowe będące działalnością twórczą o indywidualnym charakterze, które z założenia mają na celu wytworzenie nowych, innowacyjnych wartości/elementów. Ponadto Wnioskodawca podejmował oraz podejmuje prace w sposób systematyczny a celem tych prac jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie z wyżej wskazanymi czynnościami, prace prowadzone przez Wnioskodawcę nie są czynnościami mającymi charakter rutynowych czy okresowych zmian w ofercie produktowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca pracuje bowiem nad wyróżniającymi się produktami zarówno w ramach jego przedsiębiorstwa, jak i w ramach podobnych produktów dostępnych na rynku aplikacji mobilnych związanych ze sztuką, rzeźbą i malarstwem. Celem Wnioskodawcy jest zaoferowanie użytkownikom urządzeń mobilnych aplikacji mobilnych, które będą przy tym cechowały się indywidualnością w porównaniu do dostępnych na rynku aplikacji mobilnych związanych ze sztuką, rzeźbą i malarstwem.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia aplikacji mobilnych cechuje się twórczością o indywidualnym charakterze w rozumieniu Ustawy o PIT.

Ustawa o PIT wskazuje kategorie dochodu, do których można zastosować ulgę IP Box, tj.:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca osiąga dochody z udzielania niewyłącznej licencji na aplikacje, czyli z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wnioskodawca udostępnia swoje produkty (aplikacje) na platformach internetowych tj. Apple Appstore i Google Play, na których Użytkownicy dokonują zakupu danej aplikacji (licencji niewyłączonej). Użytkownik może korzystać z aplikacji na podstawie zaakceptowanego regulaminu/zawartej umowy licencyjnej.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania (aplikacji) pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencje opisana we wniosku.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2019 i następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box".

W objaśnieniach tych Minister Finansów podkreślił, że: (\`(...)\`) Praktyka stosowania tego pojęcia (tj. autorskie prawo do programu komputerowego) na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowe”.

**Uzupełnienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca od 01.01.2019 prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust 3 ustawy z dnia 20.07.2018 - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Powyższe prace rozwojowe, będące działalnością twórczą o indywidualnym charakterze, z założenia miały i mają na celu wytworzenie nowych, innowacyjnych wartości/elementów - dzieł - programów komputerowych, zamiennie nazywane we wniosku aplikacjami (oznacza to dokumenty, specyfikacje, raporty, projekty, oprogramowanie, oraz inne utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych — tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych"),

Celem prac rozwojowych było stworzenie i rozwój oryginalnych produkcji - programów komputerowych (aplikacji mobilnych) związanych ze sztuka, rzeźbą i malarstwem, które cechują się indywidualnością w porównaniu do dostępnych na rynku innych aplikacji związanych ze sztuką i malarstwem. Planowanym wynikiem prac rozwojowych było zaoferowanie stworzonych dzieł odpłatnie użytkownikom różnych urządzeń mobilnych.

Aplikacje to kombinacje komend adresowanych do komputera (bądź innego urządzenia, na które pisana jest aplikacja) w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego.

Będąca końcowym produktem aplikacja, stanowi ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi (procesorowi) wykonywać różne czynności. W pracach wykorzystano poniższe języki:

Android:

‒ (…)/ (…): Android Studio 4.1.3

‒ (…): Android platform, min SDK version 19 (4.4)

‒ (..): Android platform, min SDK version 19 (4.4)

‒ (…): (…)1.3.50, Java 8, XML, JSON

‒ (…)/ (…): Xcode 12

iOS:

‒ (…): macOS Big Sur 11.1

‒ (…): macOS Big Sur 11.1

‒ (…): Swift 4

Wykorzystywane języki programowania są językami programowania wysokiego poziomu ogólnego przeznaczenia, o rozbudowanym pakiecie bibliotek standardowych, których ideą przewodnią jest czytelność i klarowność kodu źródłowego jak również możliwość działania w środowisku rozproszonym.

Poza kodem aplikacja zawiera zasoby tekstowe (tłumaczenia), graficzne (modele, tekstury) oraz inne zasoby w różnych formatach definiujące konfigurację aplikacji, animacje, dane.

W ramach prac rozwojowych Wnioskodawca wykonywał i wykonuje następujące czynności:

‒ projektowanie mechanik aplikacji

‒ projektowanie interfejsu graficznego (okna, pola tekstowe, przyciski) oraz jego budowanie z zamówionych grafik,

‒ redagowanie tekstów będących bazą do tłumaczeń.

‒ tworzenie testów jednostkowych,

‒ zarządzania mediami społecznościowymi,

‒ wykorzystanie technik public relations do budowania pozycji marki, tworzenie strategii marketingowej,

‒ projektowanie interfejsów użytkownika.

Prace rozwojowe były i są wykonywane za równo samodzielnie przez Wnioskodawcę jak również we współpracy z innymi podmiotami gospodarczymi, wykonującymi usługi na rzecz Wnioskodawcy związanych z tworzeniem aplikacji. Wnioskodawca prowadził i prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdej poszczególnej aplikacji - programu komputerowego.

Wnioskodawca podejmował oraz podejmuje prace w sposób systematyczny a celem tych prac jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie powyższe prace rozwojowe i wykonywane czynności miały nowy, innowacyjny charakter i nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych aplikacji - programów komputerowych.

Wnioskodawca pracuje bowiem nad wyróżniającymi się produktami zarówno w ramach jego przedsiębiorstwa, jak i w ramach podobnych produktów dostępnych na rynku aplikacji mobilnych związanych ze sztuką, rzeźbą i malarstwem.

W wyniku pozytywnie zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, powstały odrębne utwory (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 PAIPP - aplikacje Daily Art., które można pobrać i zakupić w Apple APP Storę oraz Google Play:

‒ https://apps.apple.com/pl/app/dailyart/id5479820457kpl, oraz

‒ https://play.google.com/store/apps/details?id=com.moiseum.dailyart2&hl=pl&gl=US

Ponadto w ramach prowadzenia dalszych prac rozwojowych aplikacje zostały dostosowane do wprowadzenia ich na nowe, zagraniczne rynki:

‒ (…) USA,

‒ (…) Wielka Brytania,

‒ (…) Japonia,

‒ (…) Niemcy,

‒ (…) Francja,

‒ (…) Włochy,

‒ (…) Hiszpania.

W tym zakresie aplikacje zostały przetłumaczone i dostosowane na różne rynki, co po zakończeniu tych prac pozwoliło Wnioskodawcy osiągać dochody, z opłat wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, pochodzące z nowych rynków.

Zakończone prace rozwojowe zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych tj.:

‒ zawsze odznaczają się one oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

‒ nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako charakter powtarzalny;

‒ nie są jedynie „techniczną", a nie „twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych - aplikacji mobilnych cechuje się twórczością o indywidualnym charakterze w rozumieniu Ustawy o PIT.

Ustawa o PIT wskazuje kategorie dochodu, do których można zastosować ulgę IP Box, tj.:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Począwszy od 01.04.2019 Wnioskodawca osiąga dochody z udzielania niewyłącznej licencji na aplikacje, czyli z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca udostępnia swoje produkty (aplikacje) na platformach internetowych tj. Apple Appstore i Google Play, na których Użytkownicy dokonują zakupu danej aplikacji (licencji niewyłącznej). Użytkownik może korzystać z aplikacji na podstawie zaakceptowanego regulaminu/zawartej umowy licencyjnej. W ramach udzielanych licencji Wnioskodawca odpowiada za poprawność działania stworzonych aplikacji - programów komputerowych w stosunku do licencjobiorców.

Wnioskodawca poza wyżej wymienionymi czynnościami prowadzi czynności związane z działalnością marketingową od 2016 roku, z której również uzyskuje przychody i ponosi koszty.

W celu właściwego przypisania kosztów na koszty związane i niezwiązane z konkretnymi pracami rozwojowymi (z wytworzeniem i/lub ulepszeniem konkretnej aplikacji) Wnioskodawca od 01.01.2019 prowadzi szczegółową ewidencję kosztów i przychodów.

Ewidencja identyfikuje przychody i koszty w podziale:

‒ przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

‒ pozostałe przychody, w tym z działalności marketingowej.

Do powyższych centrów przychodowych alokowane są koszty. Jeżeli koszt ponoszony jest bezpośrednio z danym przychodem, w całości jest przypisywany do danego centrum przychodowego.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca przyporządkowuje koszty do przychodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według proporcji.

Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2019 (począwszy od 01.01.2019 oraz za lata następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIJ ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIJ, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box".

W objaśnieniach tych Minister Finansów podkreślił, że: (\`(...)\`) Praktyka stosowania tego pojęcia (tj. autorskie prawo do programu komputerowego) na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej”.

**Pani pytania:**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia programów komputerowych (aplikacji mobilnych) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 (począwszy od 01.01.2019) i następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

3\. Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Ulga IP Box ma zastosowanie jedynie w sytuacji, kiedy wytworzenie, ulepszenie lub rozwinięcie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nastąpiło w wyniku prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z powyższej definicji wynika więc, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać następujące warunki:

a) obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe,

b) jest działalnością twórczą,

c) podejmowana jest w sposób systematyczny,

d) jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad a)

W zakresie pojęć badań naukowych i prac rozwojowych Ustawa o PIT odsyła do definicji tych pojęć określonych w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie z tymi przepisami, badania naukowe dzielą się na badania podstawowe lub badania aplikacyjne.

Przez badania podstawowe rozumie się przy tym prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Badania aplikacyjne to z kolei prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei przez prace rozwojowe zgodnie z ustawą - Prawo o szkolnictwie wyższym, rozumie się działalność obejmującą nabywanie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze powyższe definicje, tworzenie nowego oprogramowania może zostać zakwalifikowane jako prowadzenie prac rozwojowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że tworzenie nowej w danym przedsiębiorstwie aplikacji, spełnia warunek prowadzenia prac rozwojowych.

Przy czym działalność badawczo-rozwojowa może polegać jedynie na prowadzeniu działalności naukowej lub działalności rozwojowej, bądź na prowadzeniu obu tych działalności jednocześnie. Tak więc Wnioskodawca prowadząc prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym spełnia omawiany warunek prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Ad b)

Ustawa o PIT nie zawiera definicji twórczości, natomiast przykładowo w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: "Objaśnienia IP Box"), odwołano się do definicji tego pojęcia zawartej w słowniku języka polskiego PWN, jak również do doktryny prawa autorskiego oraz orzecznictwa.

W Objaśnieniach IP Box wskazano, że "na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika".

Zatem, prace związane z tworzeniem aplikacji mobilnych, o ile nie są związane np. z utrzymaniem istniejącego systemu, lecz w ich ramach tworzone jest nowe oprogramowanie (aplikacje), mające na celu rozwój danego przedsiębiorstwa, spełniają definicję twórczości.

Natomiast jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, celem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie produktów unikatowych, oryginalnych oraz cechujących się indywidualnością nie tylko w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale również na skalę rynkową. Tak więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia aplikacji mobilnych, cechuje się twórczością w rozumieniu Ustawy o PIT.

Ad c)

Pojęcie systematyczności prac badawczo-rozwojowych powinno być również rozumiane zgodnie z jego słownikowym znaczeniem. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN systematyczny oznacza: "prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny".

Przy czym w Objaśnieniach IP Box wskazano " (\`(...)\`) spełnienie "kryterium systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany".

W przedmiotowej sprawie warunek ten jest również spełniony, bowiem Wnioskodawca prowadzi prace związane z rozwojem działalności związanej z tworzeniem aplikacji mobilnych związanych ze sztuką, rzeźbą i malarstwem.

Ad d)

Celem działalności badawczo-rozwojowej powinno być zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

W Objaśnieniach IP Box wskazano, że (\`(...)\`) "zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast, wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Ponadto, w Objaśnieniach IP Box wskazano, że "zwiększenie zasobów wiedzy" - w związku z brakiem ustawowej definicji tego pojęcia - może odnosić się jedynie do stanu wiedzy danego podmiotu, a nie wiedzy dostępnej ogólnie.

Mając na uwadze powyższe oraz konstrukcje definicji działalności badawczo-rozwojowej, działalność Wnioskodawcy prowadzi do wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w postaci nowych, oryginalnych produktów jakimi są aplikacje mobilne związane ze sztuką, rzeźbą i malarstwem.

Wnioskodawca czerpie wiele nowych doświadczeń i specjalistycznej wiedzy rynkowej prowadząc prace rozwojowe, między innymi w zakresie trendów rynkowych oraz możliwości ich wykorzystania w praktyce, co następnie przekłada się na efektywność działalności Wnioskodawcy. Tak zdobyte doświadczenie końcowo przyczynia się do sukcesu ekonomicznego danego projektu, co do tej pory przyniosło Wnioskodawcy oczekiwane efekty.

W związku z powyższym działalność Wnioskodawcy przyczynia się do zwiększenia wiedzy, którą następnie Wnioskodawca wykorzystuje do tworzenia nowych projektów lub ulepszenia dotychczasowych prac.

Ad. 2.

Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 (począwszy od 01.01.2019) i następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.".

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu aplikacji mobilnych mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie aplikacji - programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy.".

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

— podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2\. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej — w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2

1\. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu aplikacji - programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o PAIPP, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 o prawie autorskim i prawach pokrewnych, kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć szeroko —jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu końcowego w postaci nowej aplikacji czy też funkcjonalności w aplikacji już istniejącej.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania n r 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów- podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Reasumując:

1\. Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, ulepsza i rozwija programy komputerowe (aplikacje):

2\. Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych:

3\. w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4\. Wnioskodawca w zamian za udzielenie licencji niewyłącznej otrzymuje umówione wynagrodzenie;

5\. Wnioskodawca od 01 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębnia w niej poszczególne programy komputerowe, przychody, odpowiadające im koszty i dochód, a także wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu udzielenia licencji do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Podsumowując - autorskie prawo do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód z tytułu udzielenia licencji do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art 30ca ust 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów uzyskiwanych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika od 01.01.2019, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 z późn. zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U z 2022r., poz. 574):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, w szczególności, że:

\- Od 8 lutego 2012 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach, której świadczy usługi informatyczne.

\- Realizując zadania wynikające z zawartych umów, zajmuje się Pani tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada Pani za rozwój i ulepszanie programów komputerowych.

\- Działalność prowadzona przez Panią jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

\- Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia, ulepszania i rozwijania programów komputerowych nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian.

\- Oprogramowanie wytwarzane przez Panią w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lipca 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

\- Wytworzone przez Panią oprogramowanie nowe lub ulepszone/rozwinięte stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

\- Osiąga Pani przychód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

\- W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego.

\- Od 1 stycznia 2019 roku prowadzi Pani szczegółową ewidencję kosztów i przychodów w celu właściwego przypisania kosztów na koszty związane i niezwiązane z konkretnymi pracami rozwojowymi ( z wytworzeniem i/lub ulepszeniem konkretnej aplikacji).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Panią polegające na tworzeniu, ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak wskazała Pani w opisie zdarzenia – działania te obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a ponadto mają twórczy charakter, są podejmowane w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Panią ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Kolejno wskazać, należy że osiąga Pani dochody z udzielania niewyłącznej licencji na aplikacje, czyli z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia, stwierdzić należy, że może Pani i będzie mogła zastosować stawkę 5% wobec dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zarówno za lata 2019-2021 jak i za lata następne.

Zastrzeżenia wymaga, że uzyskiwane przez Panią dochody niestanowiące dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, nie podlegają ocenie przez tutejszy organ.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim,

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Ww. przepis w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość kwalifikowanych przychodów do łącznych Pani przychodów.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zastrzec należy, że tutejszy organ nie dokonał oceny tej części Pani stanowiska, która wykracza poza treść i zakres sformułowanych pytań. Innymi słowy, interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii będącej przedmiotem sformułowanych zapytań. W szczególności nie dokonano oceny, czy prowadzona przez Panią działalność spełnia kryteria prac rozwojowych, co było elementem przedstawionych we wniosku okoliczności. Ponadto organ nie ocenił stanowiska w zakresie rodzaju kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Wnioskodawcy chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).