Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.535.2025.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-24
Teza: Zastosowanie stawki 0% VAT w odniesieniu do świadczenia
usług budowlanych na rzecz sił zbrojnych USA, złożenie
korekty deklaracji VAT oraz prawo do złożenia wniosku o
zwrot VAT.
Słowa kluczowe: siły zbrojne
stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
wykonawca-wykonawca kontraktowy
świadectwo
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek
obniżonych.-Rozdział 4-§ 8-ust. 1-pkt 5
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek
obniżonych.-Rozdział 4-§ 8-ust. 2
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek
obniżonych.-Rozdział 4-§ 8-ust. 3
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek
obniżonych.-Rozdział 4-§ 8-ust. 4
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych
z nieruchomościami
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki
Przepisy: od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek
obniżonych.-Rozdział 4-§ 8-ust. 5
[VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
zwrotu podatku od towarów i usług siłom zbrojnym,
wielonarodowym kwaterom i dowództwom,
towarzyszącemu im personelowi cywilnemu, członkom
ich rodzin oraz jednostkom dokonującym nabycia
towarów lub usług na rzecz sił zbrojnych (od 1.07.2022 r.)
[VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku
2023-Rozdział 2-§ 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146d-ust. 1-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do świadczenia usług budowlanych
    na rzecz sił zbrojnych USA, złożenia korekty deklaracji VAT oraz prawa do złożenia wniosku
    o zwrot VAT. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest Spółką utworzoną według prawa niemieckiego zarejestrowaną dla
    celów podatku od towarów i usług w Polsce. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem
    VAT i wykonuje w Polsce czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług. Realizacja zadań następuje przez zakup usług u podwykonawcy.
    Spółka posiada długoterminowe kontrakty z państwowymi organizacjami w Europie w celu
    zarządzania i wykonania inwestycji budowlanych na obszarze Europy. Polska jest jednym z
    kilku miejsc inwestycyjnych Spółki w Europie. Spółka realizuje roboty budowlane z
    infrastrukturą budowlaną w Polsce.
    Działalność Spółki na terytorium kraju obejmuje w szczególności realizowanie zleceń dla
    Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki w związku z podjęciem decyzji o
    zlokalizowaniu w Polsce (...).
    Realizowane usługi były związane z nieruchomościami położonymi na terytorium Polski
    (...), w konsekwencji czego podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju (w związku z
    czym Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku od towarów i usług).
    Niniejszy wniosek dotyczy usług wykazanych do rozliczenia w pliku JPK za (1) r., za (2) r.
    oraz za (3) r.
    Stosownie do treści Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie
    towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz
    warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U z 2021 r., poz. 1696 z późn. zm.), dalej
    zwanego Rozporządzeniem, oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022
    r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r.,
    poz. 2495), zwanego Rozporządzeniem2, Wnioskodawca może być uprawniony do
    stosowania stawki 0% VAT.
    Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia oraz § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia2 -
    obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub
    świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2
    lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych
    Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia
    2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej „Umową o wzmocnionej
    współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi
    nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku
    służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności
    wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych
    działaniach obronnych.
    Zgodnie z postanowieniami art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej,
    zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych
    podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez

    siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 tegoż Artykułu.
    Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem
    wydanym przez siły zbrojne USA.
    Przed wejściem w życie Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej stanowił o tym art.
    18 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
    Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r.
    W związku z powyższym, Spółka wystąpiła w odniesieniu do każdej z faktur o uzyskanie
    dokumentu wydanego przez siły zbrojne USA, potwierdzającego prawo do skorzystania ze
    zwolnienia podatkowego.
    W odniesieniu do sprzedaży usługi wykazanej w deklaracji JPK_V7 w (1), świadectwo
    zwolnienia z podatku zostało podpisane przez przedstawiciela Sił Zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych w dniu (...) r., a zatem przed upływem terminu na złożenie deklaracji za (...)
    r. Jednak informacja o zgodzie na rezygnację z pieczęci w polu 4 świadectwa oraz
    pojedyncze poświadczenie zostało wydane przez Szefa Inspektoratu Wsparcia Sił
    Zbrojnych działającego z upoważnienia polskiego Ministerstwa Obrony Narodowej w
    pierwszych dniach (...) r.
    W związku z okolicznością, że na moment złożenia deklaracji podatnik nie dysponował
    dokumentem pojedynczego poświadczenia, na dzień złożenia JPK-VAT7 sprzedaż została
    wykazana ze stawką 23%. Po otrzymaniu na początku (...) r. ww. dokumentu pojedynczego
    poświadczenia, Spółka skorygowała JPK_VAT7 za (...) r. wykazując sprzedaż ze stawką 0%.
    Następnie, na skutek czynności sprawdzających Podatnik ponownie wykazał sprzedaż ze
    stawką 23% oraz uiścił podatek.
    W odniesieniu do usługi budowlanej zrealizowanej w (2) r., dokument pojedynczego
    poświadczenia w odniesieniu do tej usługi został podpisany przez upoważnionego
    przedstawiciela polskiego Ministerstwa Obrony Narodowej w dniu (...) r., jednak zostało
    otrzymany przez Podatnika z końcem (...) r., czyli po upływie przypadającego na dzień (...)
    r. terminu do złożenia deklaracji za (...) r., w którym to okresie powstał obowiązek
    podatkowy.
    W związku z okolicznością, że na moment złożenia deklaracji podatnik nie dysponował
    dokumentem pojedynczego poświadczenia, na dzień złożenia JPK-VAT7 sprzedaż została
    wykazana ze stawką 23%. Po otrzymaniu na koniec (...) r. ww. dokumentu pojedynczego
    poświadczenia, Spółka skorygowała JPK_VAT7 za (...) r. wykazując sprzedaż ze stawką 0%.
    Następnie Podatnik ponownie wykazał sprzedaż ze stawką 23% oraz uiścił podatek.
    W odniesieniu do usługi budowlanej, wobec której obowiązek podatkowy w VAT powstał w
    (3) r., wystąpiły następujące okoliczności. Usługa zrealizowana w (3) r. stanowiła jeden z
    etapów realizacji zlecenia. Realizacja zlecenia następowała przez kilka miesięcy, w (3) r.
    zafakturowano realizację (...) etapu zlecenia. Na dzień realizacji usługi jak i złożenia
    deklaracji Spółka dysponowała dokumentem pojedynczego poświadczenia. W trakcie
    realizacji zlecenia, doszło do zaktualizowania kontraktu przez Strony, w szczególności
    poprzez podniesienie jego wartości. Zgodnie treścią dokumentu Single Authentication
    „Zmiana umowy w części dotyczącej ilości lub asortymentu zamawianych towarów lub
    zakresu kontraktowanych usług wymaga wydania nowego poświadczenia”. W związku z
    powyższym, Podatnik wystąpił o wydanie nowego dokumentu Single Authentication, który
    obejmowałby zwiększoną wartość kontraktu. Nowy dokument pojedynczego
    poświadczenia został podpisany w dniu (...) r. i otrzymany przez Podatnika w dniu (...) r.
    Faktura dotycząca usługi budowlanej, wobec której obowiązek podatkowy w VAT powstał
    w (3) r. obejmowała w części wartość, której dotyczył wydany uprzednio dokument
    pojedynczego poświadczenia, który Podatnik posiadał w dacie złożenia deklaracji za ww.
    okres rozliczeniowy, w części zaś wartość, która miała być objęta nowym dokumentem

    pojedynczego poświadczenia. Podatnik wykazał sprzedaż ze stawką 23% oraz uiścił
    podatek w części dotyczącej wartości, która miała być objęta nowym dokumentem
    pojedynczego poświadczenia.
    1) Na jakiej podstawie realizujecie Państwo zlecenia dla sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych Ameryki? Czy jesteście Państwo wykonawcą kontraktowym w
      rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
      Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej podpisaną w
      Warszawie 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U z 2020 r. poz. 2153), zwanej dalej umową o
      wzmocnionej współpracy?
    Zlecenia dla Sił Zbrojnych USA są realizowane na podstawie umowy zawartej z Siłami
    Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych Ameryki. Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej
    posługuje się dwiema definicjami: art. 2 lit. e) „wykonawca kontraktowy” - oznacza osobę
    fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną
    albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący
    usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej
    z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
    Art. 2 lit. f) „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest
    obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu
    dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy
    zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
    Wnioskodawca jest spółką osobową prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech,
    zarejestrowaną na potrzeby podatku VAT w Polsce.
    2) Czy podmiot, z którym macie Państwo zawartą umowę na realizację zleceń dla sił
      zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki, jest podmiotem o którym mowa w art. 2 lit.
      a umowy o wzmocnionej współpracy?
    Tak, umowa została zawarta z „Siłami Zbrojnymi USA" zdefiniowanymi w art. 2 lit. a
    umowy o wzmocnionej współpracy jako podmiotem obejmującym członków sił zbrojnych,
    personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym
    informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    3) Czy towary lub usługi nabywane od Państwa przez Siły Zbrojne Stanów Zjednoczonych
      były przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia
      ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa art. 24 umowy o
      wzmocnionej współpracy?
    Tak.
    4) Czy w odniesieniu do transakcji ze (2) r. oraz (3) r. posiadacie Państwo świadectwo
      zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 3 pkt 2
      rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych
      stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U z 2022 r. poz. 2495 ze zm.),
      zwanego dalej rozporządzeniem?
    Tak, Wnioskodawca posiada świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego
    za okres (2) r. oraz (3) r.
    5) Czy dysponowali Państwo ww. świadectwami zwolnienia odpowiednio wypełnionymi
      przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres
      rozliczeniowy?
    Nie. Wnioskodawca przed dniem upływu terminu do złożenia deklaracji podatkowej nie
    dysponował świadectwami zwolnienia. Otrzymał je po tym terminie.

    6) Czy Państwa spółka została wpisana do ww. świadectw zwolnienia (pytanie dotyczy
      transakcji z (1) r., (2) r. oraz (3) r.)? W którym punkcie tego świadectwa/tych świadectw?
    Tak, Wnioskodawca został wpisany do świadectw zwolnienia dotyczących transakcji z (1) r.,
    (2) r. oraz (3) r.
    7) Czy w terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadali
      Państwo zamówienie (zamówienia) dotyczące towarów lub usług (wraz z ich
      specyfikacją), do których odnoszą się odpowiednie świadectwa zwolnienia (dotyczy
      wszystkich transakcji)?
    Tak, w terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy
    Wnioskodawca posiadał zamówienia dotyczące usług, do których odnoszą się
    odpowiednie świadectwa zwolnienia.
    W odniesieniu do transakcji ze (2) r.:
    8) Czy w przypadku posiadania przez Państwa świadectwa zwolnienia dla tej transakcji
      zostało one wypełnione w polu 4 przez Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej
      Polskiej lub jego upoważnionego przedstawiciela?
    W dniu złożenia deklaracji Wnioskodawca nie posiadał świadectwa zwolnienia dla
    transakcji. Wnioskodawca uzyskał je po dniu upływu terminu do złożenia deklaracji
    podatkowej. W uzyskanym świadectwie zwolnienia nie było wypełnione pole nr 4, z uwagi
    na fakt wydania pojedynczego poświadczenia.
    9) Czy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy
      tej transakcji posiadali Państwo kopię pojedynczego oświadczenia (otrzymanego przez
      Państwa, zgodnie z treścią wniosku, z końcem (...) r.), o której mowa w § 6 ust. 6
      rozporządzenia?
    Przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej Wnioskodawca nie dysponował
    pojedynczym poświadczeniem ani jego kopią.
    10) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie: czy ww. kopia została
      dołączona do dokumentów wskazanych w § 6 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia w terminie
      złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy?
    Nie dotyczy.
    W odniesieniu do transakcji z (3) r.:
    11) Czy w przypadku posiadania przez Państwa świadectwa zwolnienia dla tej transakcji
      zostało ono wypełnione w polu 4 przez Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej
      Polskiej lub jego upoważnionego przedstawiciela?
    Świadectwo zwolnienia dla tej transakcji nie zostało wypełnione w polu nr 4, gdyż w tym
    zakresie wydano pojedyncze poświadczenie.
    12) Jeżeli ww. świadectwo zwolnienia nie zostało uzupełnione w polu 4, to jakie dane
      znajdowały się w polu 5 świadectwa zwolnienia? Czy odnosiły się one do posiadanego
      przez Państwa „pierwotnego” pojedynczego poświadczenia, którym dysponowali
      Państwo w terminie złożenia deklaracji podatkowej za ten okres rozliczeniowy?
    Dane w polu nr 5 świadectwa zwolnienia, którym Wnioskodawca dysponował w dacie
    złożenia deklaracji za (...) odnosiły się do posiadanego przez Wnioskodawcę w dacie
    złożenia deklaracji pierwotnego poświadczenia.
    13) Jaka wartość została wpisana w polu 3 świadectwa zwolnienia, tj. czy była to wartość
      objęta „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem czy podniesiona wartość
      zamówienia, na którą wystawione zostało pojedyncze poświadczenie podpisane w
      dniu (...) r.?

    W polu nr 3 świadectwa zwolnienia, którym Wnioskodawca dysponował w dacie złożenia
    deklaracji za (3) wpisana była wartość objęta „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem.
    14) Jaką wartość obejmowała faktura, tj. czy obejmowała ona różne pozycje w podziale na
      wartość objętą „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem i pozostałą wartość, czy
      też zwiększoną wartość zamówienia (w całości)?
    Faktura dotyczyła kolejnego etapu realizacji usługi objętej zamówieniem Sił Zbrojnych
    Stanów Zjednoczonych i znajdowała się na niej informacja o całkowitej wartości kontraktu
    po zmianie umowy skutkującej zwiększeniem wartości kontraktu, informacja o wartości
    dotychczas zrealizowanych etapów prac (projekt był zrealizowany w ponad 90%) oraz
    informacja o wartości wynagrodzenia do zapłaty za etap prac objęty wystawioną fakturą.
    Wartość wynagrodzenia za etap prac objęty fakturą pierwotnie nie była podzielona na
    wartość objętą „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem i pozostałą wartość, jednak
    wystawiono fakturę korygującą, w której rozdzielono obie wielkości. Do wartości objętej
    pierwotnym pojedynczym poświadczeniem zastosowano stawkę 0% VAT, natomiast do
    wartości przekraczającej kwoty wskazane na pierwotnym dokumencie - stawkę 23%.
    Pytania
    1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym dotyczącym sprzedaży usług wykazanej w
      rozliczeniu za (1) oraz (2) Spółka ma prawo do złożenia po otrzymaniu dokumentu
      pojedynczego poświadczenia korekty deklaracji VAT za okres, w którym wykazano
      sprzedaż, bądź za okres, w którym otrzymano dokument pojedynczego poświadczenia
      i zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do świadczenia usług budowlanych na
      rzecz organizacji sił zbrojnych USA, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 w związku z § 8 ust. 2
      Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług,
      dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania
      stawek obniżonych (t. j. Dz. U. 2021 r. poz. 1696 z dnia 15 września 2021 r. dalej:
      Rozporządzenie VAT) oraz § 6 ust. 1 pkt 7, ust. 3 pkt 2, ust. 4-5 Rozporządzenia
      Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od
      towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r., poz. 2495), w sytuacji, gdy dokument
      pojedynczego poświadczenia (Single Authentication) został otrzymany przez Spółkę po
      dniu upływu terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w
      tym także w sytuacji, gdy dokument pojedynczego poświadczenia został podpisany
      przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy a jedynie
      otrzymany przez Podatnika po upływie tego terminu?
    2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym dotyczącym sprzedaży usług wykazanej w
      rozliczeniu za (3) r. Spółka ma prawo do złożenia po otrzymaniu dokumentu
      pojedynczego poświadczenia korekty deklaracji VAT za okres, w którym wykazano
      sprzedaż, bądź za okres, w którym otrzymano dokument pojedynczego poświadczenia
      i zastosowania 0% stawki VAT albo zastosowania stawki 0% VAT bez dokonywania
      korekty, w odniesieniu do świadczenia usług budowlanych na rzecz organizacji sił
      zbrojnych USA, na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7, ust. 3 pkt 2, ust. 4-5 Rozporządzenia
      Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od
      towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r., poz. 2495), w sytuacji, gdy nowy
      dokument pojedynczego poświadczenia (Single Authentication) został otrzymany
      przez Spółkę po dniu upływu terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres
      rozliczeniowy?
    3. Czy w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do wszystkich wskazanych
      okresów, w przypadku uznania, że Wnioskodawca nie ma prawa do złożenia korekty,
      Wnioskodawca ma prawo do złożenia wniosku o zwrot VAT i w jakiej procedurze?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1 i 2

    Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. 2021 poz. 685, dalej: Ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do
    końca roku, w którym zostaną przekroczone określone kryteria stawka podstawowa
    podatku VAT wynosi 23%. Jednocześnie, zarówno w ustawie o VAT jak i w przepisach
    wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone oraz zwolnienia od
    podatku.
    Zgodnie z postanowieniami art. 146d Ustawy o VAT:
    1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:
    1) w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%,
    5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części
    tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych
    stawek (...).
    2. Minister przy wydawaniu rozporządzeń, o których mowa w ust. 1, uwzględnia:
    1) specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług;
    2) przebieg realizacji budżetu państwa;
    3) przepisy Unii Europejskiej.
    Jak stanowił obowiązujący w 2022 r. § 8 ust. 1. pkt 5 Rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku
    od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U z 2021 r., poz.
    1696 z późn. zm.), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do
    dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o
    których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r.
    (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), zwanej dalej także „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, przebywających na
    terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów
    Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych
    sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o
    której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach
    obronnych.
    Zgodnie z postanowieniami § 8 ust. 2 pkt 2 ww. Rozporządzenia, przepis § 8 ust. 1 stosuje
    się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed
    upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada -
    w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 - wypełnione odpowiednio świadectwo
    zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do
    Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
    Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów
    oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i
    818), dla tych towarów i usług.
    Jak stanowił ww. przepis w ust. 4 i 5, świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2,
    wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o
    wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister
    Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel.
    Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

    Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, nie jest wymagane, w
    przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego
    upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust.
    2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych
    Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla
    celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.
    W roku 2023 podstawa do zastosowania stawki 0% VAT wynikała z Rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od
    towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r., poz. 2495), zwanego dalej
    „Rozporządzenie2”), wydanego na podstawie art. 146ee ust. 1 ustawy z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z postanowieniami § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia2, obniżoną do wysokości 0%
    stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz
    sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między
    Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o
    wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.
    U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi
    nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku
    służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności
    wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych
    działaniach obronnych.
    W świetle treści § 6 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia2, przepis ust. 1 stosuje się, pod
    warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed
    upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada -
    w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 - wypełnione odpowiednio świadectwo
    zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do
    Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
    Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów
    oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i
    818), dla tych towarów i usług.
    Jak stanowi się w § 6 ust. 4-5 Rozporządzenia2, świadectwo, o którym mowa w ust. 3 pkt 2,
    wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o
    wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister
    Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel.
    Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się. Wypełnienie pola 4 świadectwa, o
    którym mowa w ust. 3 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony
    Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda
    pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia
    wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
    Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
    Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów
    oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.
    Zgodnie z treścią art. 19. ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej
    w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku
    akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią
    towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w
    art. 19 ust. 1 Umowy. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest

    potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA
    przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto
    w przypadku towarów akcyzowych zwolnienie z podatku akcyzowego w chwili sprzedaży
    ma zastosowanie wyłącznie, jeśli takie towary są nabywane ze składu podatkowego i
    transakcja jest potwierdzona dokumentem, o którym mowa powyżej. W pozostałych
    przypadkach zwolnienie realizowane jest poprzez zwrot podatku zapłaconego w danym
    kwartale. Zwrot jest dokonywany w terminie trzydziestu (30) dni od otrzymania przez
    organ podatkowy Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o taki zwrot.
    Zdaniem Wnioskodawcy okoliczność, że dokument pojedynczego poświadczenia został
    podpisany lub przekazany przez przedstawiciela Ministerstwa Obrony Narodowej po dniu
    złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, nie pozbawia Podatnika prawa do
    zastosowania stawki 0% VAT w drodze następczej korekty deklaracji VAT po otrzymaniu
    owego dokumentu. W odniesieniu do stanu faktycznego dotyczącego (3) r., Podatnik
    pragnie podkreślić, że w jego opinii okoliczność opóźnienia w przekazaniu dokumentu
    pojedynczego poświadczenia do dyspozycji Podatnika, w sytuacji, gdy w dniu złożenia
    deklaracji za dany okres rozliczeniowy ów dokument był podpisany przez przedstawiciela
    Sił Zbrojnych i był w obrocie prawnym, nie może pozbawiać Podatnika prawa do
    następczej korekty stawki VAT do 0%.
    Bezwzględny wymóg posiadania kompletu dokumentacji uprawniającej do zastosowania
    stawki VAT w wysokości 0%, bez jakiejkolwiek możliwości skorygowania tej stawki w
    przypadku jej późniejszego uzupełnienia, sprawia, że Rozporządzenie w sprawie
    zwolnienia dotyczące stawki VAT w wysokości 0% jest niezgodne z postanowieniami
    Umowy o statusie sił zbrojnych oraz Umowy Wykonawczej.
    Zgodnie z artykułem 2 ust. 1 Umowy Wykonawczej, zwolnienie realizowane jest w
    momencie sprzedaży, jeśli transakcja została potwierdzona dokumentacją, o której mowa
    powyżej. Przepisy Umowy o statusie sił zbrojnych nie wskazują momentu, do którego
    Wykonawca jest zobowiązany do uzyskania dokumentacji. Posiadanie dokumentacji jest
    warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego. Zatem, brak jakiegokolwiek
    ograniczenia czasowego w uzyskaniu dokumentacji oznacza, że Wykonawca może ją
    zdobyć w dowolnym momencie. Dodatkowo w przepisie tym potwierdza się, że otrzymane
    zaświadczenie jedynie formalnie potwierdza spełnienie przesłanek wymaganych przez
    przepis prawa. W związku z tym istnieją dwie możliwości:
    1. jeśli uzyskanie dokumentacji miało miejsce przed złożeniem deklaracji VAT za miesiąc,
      w którym faktura sprzedaży była uwzględniona, można natychmiast zastosować
      zwolnienie z VAT (stawka 0%);
    2. jeśli natomiast, w momencie składania deklaracji VAT za miesiąc, w którym
      uwzględniona została faktura sprzedaży, Wykonawca nie ma wymaganej
      dokumentacji, stosuje stawkę podatku właściwą dla transakcji krajowych. Niemniej
      jednak, jak tylko Wykonawca otrzyma dokumentację, ma prawo do retroaktywnej
      korekty rozliczenia (powracając do momentu sprzedaży, o którym mowa w artykule 2
      ust. 1 Umowy Wykonawczej) i zastosowania stawki VAT w wysokości 0%.
    Jest to jedyny sposób interpretacji Umowy, który gwarantuje wykonawcy możliwość
    odzyskania zapłaconego VAT w sposób prosty i pozbawiony zbędnych formalności, a
    jednocześnie gwarantujący bezpieczeństwo organom, gdyż pozyskane przez Wykonawcę
    dokumenty w 100% potwierdzają, że do wykonania usługi doszło na rzecz Siła Zbrojnych
    Stanów Zjednoczonych.
    Jednocześnie art. 3 ust. 1 Umowy Wykonawczej gwarantuje Wykonawcom Kontraktowym
    Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych zwrot VAT w przypadku braku możliwości
    zastosowania zwolnienia w momencie sprzedaży, stanowiąc, że jeżeli zwolnienie z
    podatków nie jest stosowane w momencie sprzedaży, właściwe organy podatkowe

    Rzeczypospolitej Polskiej zapewnią realizację zwolnienia poprzez zwrot zapłaconych
    podatków na wniosek sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego
    sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
    W sprzeczności z powyższym przepisem stoi § 17 polskiego Rozporządzenia w sprawie
    zwrotu, w świetle którego zwrot podatku jest przyznawany jedynie w odniesieniu do
    nabycia na terytorium RP, a nie do sprzedaży. Przepis ten w sposób nieuzasadniony
    zawęża prawo do realizacji zwolnienia jedynie do zakupu towarów. Dodatkowo przepis
    ten niezgodnie z zamysłem wyrażonym w Umowie o statusie sił zbrojnych, jak i Umowie o
    wzmocnionej współpracy obronnej różnicuje sytuację Wykonawcy Kontraktowego oraz
    Wykonawcy Kontraktowego Sił Zbrojnych USA.
    Wnioskodawcy będącemu spółką osobową prawa niemieckiego zarejestrowaną dla
    potrzeb podatku VAT w Polsce przysługuje w świetle ww. umów międzynarodowych
    prawo do zwrotu VAT, jeżeli polskie organy skarbowe nie zezwalają na jego odliczenie w
    formie korekty.
    Ad 3
    Zdaniem Wnioskodawcy, jako alternatywę dla korekty podatkowej powinien mieć prawo
    do ubiegania się o zwrot podatku od dokonanej sprzedaży. Limitowanie przez
    Rozporządzenie prawa do wystąpienia z wnioskiem o zwrot w taki sposób, że Wykonawca
    Kontraktowy USA byłby go pozbawiony jest niezgodne z postanowieniami Umowy o
    statusie sił zbrojnych, jak i Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej.
    Zgodnie z art. 91 ust. 1 Konstytucji RP Ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej
    ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego
    porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest
    uzależnione od wydania ustawy. Z kolei w myśl ust. 2 cytowanego przepisu umowa
    międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma
    pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.
    W doktrynie i judykaturze nie budzi wątpliwości, że ratyfikowane umowy międzynarodowe
    stają się częścią krajowego systemu prawa (jako źródła prawa powszechnie
    obowiązującego - zob. art. 87 ust. 1 Konstytucji) po ich ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw
    Rzeczypospolitej Polskiej. Ogłoszenie tych umów ma następować w trybie właściwym dla
    ogłaszania ustaw (art. 88 ust. 3 Konstytucji).
    Publikacja ratyfikowanej umowy międzynarodowej w dzienniku urzędowym wywołuje ten
    skutek, że jej postanowienia można stosować bezpośrednio w stosunkach wewnętrznych
    w państwie, bez potrzeby wydawania aktów implementujących. Bezpośrednie stosowanie
    ratyfikowanej umowy międzynarodowej, podobnie jak Konstytucji (art. 8 ust. 2), polega na
    podejmowaniu wprost na jej podstawie (bez pośrednictwa aktu prawa wewnętrznego)
    aktów jednostkowych i konkretnych oraz ogólnych aktów stosowania prawa.
    Umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie lub
    referendum ogólnokrajowym (art. 91 ust. 2 w zw. z art. 89 i 90 Konstytucji), ma
    pierwszeństwo w wypadku kolizji z ustawami. Kolizja dotyczy przede wszystkim
    niezgodności treściowej umowy międzynarodowej i ustawy i stwierdza się ją w toku
    stosowania prawa (zwłaszcza przed sądem); ustawa pozostająca w kolizji nie traci mocy
    obowiązującej, ale jest pomijana i w jej miejsce stosuje się odpowiednie samowykonalne
    unormowania umowy międzynarodowej. Jak wskazuje się w piśmiennictwie: „Zasada
    pierwszeństwa umów ma walor zasady konstytucyjnej podlegającej bezpośredniemu
    stosowaniu; nie wynika z transformacji umowy w prawo wewnętrzne, chociaż umowa
    wymaga ratyfikacji za zgodą ustawy. Pierwszeństwo przed daną ustawą umowy mają mieć
    tylko wtedy, «jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową», tzn. w sytuacji niezgodności
    przepisów ustawy z umową międzynarodową”. Zasada pierwszeństwa umowy nie ma
    zastosowania jedynie w wypadku kolizji z Konstytucją (wyroki TK - P 1/05, K 18/04, K 32
    /09). - Komentarz do art. 91 Konstytucji RP pod redakcją Piotra Tulei Lex 2023.

    Opisana wyżej zasada ma kluczowe znacznie w rozpoznawanej sprawie. Doszło w niej
    bowiem do niezgodności umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej z dnia 15
    sierpnia 2020 r. ratyfikowanej na podstawie ustawy z dnia 17 września 2020 r. o ratyfikacji
    Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych
    Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia
    2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1827) oraz: § 7a pkt 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie przypadków i trybu zwrotu podatku od towarów i usług
    siłom zbrojnym, wielonarodowym kwaterom i dowództwom oraz ich personelowi
    cywilnemu (Dz. U. z 2019 r., poz. 1753 t.j. ze zm.) a także § 17 pkt 1 i 2 Rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2022 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i
    usług siłom zbrojnym, wielonarodowym kwaterom i dowództwom, towarzyszącemu im
    personelowi cywilnemu, członkom ich rodzin oraz jednostkom dokonującym nabycia
    towarów lub usług na rzecz sił zbrojnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1380).
    Z jednej strony bowiem art. 19 ust. 1 i ust. 2 cytowanej wyżej umowy z dnia 15 sierpnia
    2020 r. przewiduje zwolnienie od podatku VAT i innych danin publicznych towarów
    importowanych albo nabywanych przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich
    wyłącznego użytku. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowy i nie określa kręgu
    podmiotów uprawnionych. Oznacza to, że uprawnione do zwolnienia są siły zbrojne USA
    oraz inne podmioty, które dokonują nabycia lub importu towarów i usług na rzecz sił
    zbrojnych USA do ich wyłącznego użytku, spełniające warunki wynikające z powołanych
    zapisów umowy bez ograniczeń.
    Umowa określa status wykonawców kontraktowych i wykonawców kontraktowych USA
    (art. 34) oraz reguluje poszczególne sfery ich aktywności (np. art. 3 ust. 2-6, art. 27 ust. 3),
    jednak nie nadaje jednej z omawianych grup uprzywilejowanej pozycji w kwestii
    zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 19 ust. 1 i 2.
    Z powyższych względów uprawnione jest przyjęcie, że w świetle treści art. 19 ust. 1 i 2
    cytowanej umowy uprawnionymi do zwolnienia, a w konsekwencji także do złożenia
    wniosku o zwrot podatku VAT należnego od sprzedaży są zarówno wykonawcy
    kontraktowi USA jak i wykonawcy kontraktowi nie mający statusu wykonawców
    kontraktowych USA.
    Podsumowanie
    Reasumując, regulacje prawne aktów wykonawczych do umowy z dnia 15 sierpnia 2020 r.
    o wzmocnionej współpracy obronnej nie mogą naruszać praw Wykonawców
    kontraktowych wynikających z tejże umowy, w tym prawa do neutralności transakcji na
    gruncie podatku VAT, wobec powyższego przepisy wykonawcze powinny gwarantować
    Wnioskodawcy prawo do dokonania korekty VAT do stawki 0% albo prawo do wystąpienia
    z wnioskiem o zwrot VAT należnego.
    Ma to szczególne znaczenie także w świetle okoliczności, iż często uzyskanie dokumentów
    potwierdzonych przez Polskie Ministerstwo Obrony, jak i Przedstawiciela Sił Zbrojnych
    Stanów Zjednoczonych, mimo złożenia wniosku we właściwym czasie, nie jest możliwe z
    uwagi na czas potrzebny ww. organom na przeprocedowanie sprawy i przesłanie
    dokumentów. W świetle zasady neutralności VAT w odniesieniu do zleceń realizowanych
    na rzecz Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych wynikającej z art. 19 umowy z dnia 15
    sierpnia 2020 r. o wzmocnionej współpracy obronnej, nie do zaakceptowania jest sytuacja,
    w której wykonawcze przepisy krajowe nakładają na Wykonawcę obowiązek zapłaty
    podatku VAT bez możliwości jego korekty ani zwrotu, tylko z tego powodu, że do
    otrzymanie dokumentów od Sił Zbrojnych obu Państw potwierdzających status zlecenia
    nastąpiło po terminie złożenia deklaracji za okres podatkowy, w którym doszło do
    wykonania usług. Otrzymanie dokumentów po dłuższym terminie oczekiwania pozostaje
    bez wpływu na aspekt materialny wyświadczonych usług - usługi te zostały bowiem
    wykonane na rzecz Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych i służą wzmocnieniu obronności
    kraju.

    Pozbawianie Wykonawców kontraktowych Sił Zbrojnych USA oraz wykonawców
    kontraktowych prawa do neutralności VAT, wbrew treści art. 19 umowy z dnia 15 sierpnia
    2020 r. o wzmocnionej współpracy obronnej stawia te podmioty w bardzo trudnej sytuacji
    finansowej lub prowadzi do bankructwa, ponieważ Siły Zbrojne Stanów Zjednoczonych
    negocjują kontrakty w kwocie netto (mając na względzie gwarantowaną przez Umowę
    neutralność w podatku VAT). Wykonawcy Kontraktowi kalkulują kwotę kontraktu z
    uwzględnieniem niezbędnych do poniesienia kosztów i założonego zysku dla danej
    branży, np. 5-8% w branży budowlanej. Kiedy organ podatkowy domaga się zapłaty 23%
    VAT, ów VAT kalkulowany jest „w stu”. A zatem konsumuje nie tylko planowany zysk, ale
    także pochłania środki przeznaczone na sfinansowanie kosztów niezbędnych do
    wykonania usługi i tym samym powoduje powstanie u Wykonawcy straty. Wykonawca
    ponosi straty mimo, że wykonał usługę prawidłowo oraz mimo tego że w aspekcie
    materialnym od początku została ona wykonana w celu wzmocnienia obronności kraju, na
    rzecz Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych USA, co owe Siły Zbrojne USA oraz Polskie
    Ministerstwo Obrony potwierdziło na piśmie. Nie ma podstaw, aby w świetle art. 19
    umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, fakt otrzymania tego potwierdzenia po
    terminie złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym doszło do wykonania usługi
    pozbawiał prawa do korekty stawki 23% na 0% lub prawa do zwrotu VAT owemu
    Wykonawcy już na zawsze.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium
    kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.

    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
    1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
      art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana
      lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
    2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.
    Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność
    gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej
    ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty
    wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich
    oraz państw trzecich.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.
    I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:

      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej
    miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące -
    determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną
    nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie
    usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce
    zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47
    przewiduje, że:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług
      rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze
      hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w
      miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania
      nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest
      miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
    Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym
      deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca
      następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c,
      art. 133 i art. 138g ust. 2.
    Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do
    niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.
    Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:
      Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.
      120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Jednocześnie, zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy,
    ustawodawca przewidział stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.
    W myśl art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia w
      okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości
      0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo
      dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki
      stosowania obniżonych stawek.
    Stosownie do brzmienia § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25
    marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od
    towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r., poz.
    1696), zwanego dalej „rozporządzeniem”:
      Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów
      lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa

      w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
      Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009
      r. (Dz. U. z 2010 r., poz. 422), zwanej dalej „Umową o statusie sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, przebywających na
      terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów
      Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego
      tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności
      wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we
      wspólnych działaniach obronnych.
    Zgodnie z § 8 ust. 2 rozporządzenia,
      Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów
      lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za
      dany okres rozliczeniowy posiada:
    1) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 - wypełnione odpowiednio na potrzeby
      podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym
      mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z
      dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112
      /WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z
      23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej „świadectwem”, dla tych towarów i usług,
      potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty
      wskazane w ust. 1 pkt 1-4 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo;
    2) w przypadku, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 5 wypełnione odpowiednio świadectwo
      zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do
      Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
      Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej
      a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego
      zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27
      kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
    3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi
      się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.
    W myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia,
      Świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów
      Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tym że pole 4 tego
      świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego
      upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.
    Jak stanowi § 8 ust. 4 rozporządzenia,
      Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, nie jest wymagane w
      przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego
      upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art.
      2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej
      a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem
      Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił
      zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie
      dnia 27 kwietnia 2015 r.
    Na podstawie § 8 ust. 5 rozporządzenia,

      W przypadku, o którym mowa w ust. 4, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza
      się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy
      wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 2 pkt 3.
    Analogicznie w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. kwestie
    zastosowania stawki 0% VAT dla m.in. sił zbrojnych USA reguluje rozporządzenie Ministra
    Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i
    usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495), zwanego dalej „rozporządzeniem 2”.
    W myśl § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia 2:
      Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów
      lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa
      w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów
      Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w
      Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej
      „Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju,
      jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do
      wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej
      usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te
      biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
    Zgodnie z § 6 ust. 3 pkt 2 i 3 rozporządzenia 2:
      Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów
      lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za
      dany okres rozliczeniowy posiada:
    2) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 - wypełnione odpowiednio świadectwo
      zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do
      Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem
      Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej
      a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego
      zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27
      kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
    3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi
      się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.
    W myśl § 6 ust. 4 rozporządzenia 2:
      Świadectwo, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów
      Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy
      obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej
      Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane
      pola świadectwa przekreśla się.
    Jak stanowi § 6 ust. 5 rozporządzenia 2:
      Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nie jest wymagane, w
      przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego
      upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art.
      2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej
      a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem
      Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił
      zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie
      dnia 27 kwietnia 2015 r.
    W myśl § 6 ust. 6 rozporządzenia 2:

      W przypadku, o którym mowa w ust. 5, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza
      się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy
      wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 3 pkt 3.
    Jednocześnie należy zwrócić uwagę na zapisy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej
    Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej,
    podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 2153) (zwanej dalej
    „Umową o współpracy”). Zgodnie z art. 2 lit. a, e i f Umowy o współpracy:
      Dla celów niniejszej Umowy o współpracy, wyrażenie:
    a) „siły zbrojne USA” - oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu
      cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje
      oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    e) „wykonawca kontraktowy” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił
      zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający
      zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na
      podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA
      lub na ich rzecz.
    f) „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem
      Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na
      podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
    Ponadto wskazać należy, że stosownie do art. 19 ust. 1-4 Umowy o współpracy:
    1. Zwalnia się od podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego lub
      podobnych podatków albo takich, które je zastąpią, towary importowane przez siły
      zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku, o którym mowa w ustępie 1
      Artykułu 21 niniejszej Umowy lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej
      działalności wspierającej, o której mowa w Artykule 24 niniejszej Umowy, pod
      warunkiem, że importowane towary są zgłaszane na zaświadczeniu określonym w
      Artykule XI ustęp 4 umowy NATO SOFA (obecnie formularz 302) i siły zbrojne USA są
      odbiorcą takich towarów. Zwolnienie stosuje się w chwili wwozu. Dla celów niniejszej
      Umowy import i eksport dotyczy także przemieszczania towarów z lub do
      jakiegokolwiek innego kraju, w tym z lub do krajów pozostających z Rzecząpospolitą
      Polską we wspólnym obszarze celnym, do lub z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    2. Zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych
      podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane
      przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 niniejszego
      Artykułu. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona
      dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają
      odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto w
      przypadku towarów akcyzowych zwolnienie z podatku akcyzowego w chwili
      sprzedaży ma zastosowanie wyłącznie, jeśli takie towary są nabywane ze składu
      podatkowego i transakcja jest potwierdzona dokumentem, o którym mowa powyżej.
      W pozostałych przypadkach zwolnienie realizowane jest poprzez zwrot podatku
      zapłaconego w danym kwartale. Zwrot jest dokonywany w terminie trzydziestu (30)
      dni od otrzymania przez organ podatkowy Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o taki
      zwrot.
    3. Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej otrzymają stosowny dokument, wydany
      przez siły zbrojne USA, zaświadczający, że towary i usługi, o których mowa
      odpowiednio w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, zostały wysłane, nabyte lub
      przeznaczone do użytku sił zbrojnych USA lub do zaopatrzenia ich wojskowej

      usługowej działalności wspierającej. Dokument taki może zawierać jedno
      potwierdzenie kontraktu w ramach którego wymagane jest wykonanie wielu dostaw.
    4. Procedury i formularze wymagane dla celów zwolnień określonych w ustępach 1 i 2
      niniejszego Artykułu, jak również jakiekolwiek ograniczenia w ilości dóbr, o ile będą
      mieć zastosowanie, zostaną określone w porozumieniu wykonawczym.
    Zgodnie z art. 2 Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej
    Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień
    podatkowych dla celów oficjalnych z dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 817)
    (dalej: „porozumienie”):
    1. Zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne
      Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli
      transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne
      Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług. Jako
      "dokument" o którym mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy, siły zbrojne Stanów
      Zjednoczonych będą stosowały świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku
      akcyzowego ("świadectwo"), którego wzór określa załącznik do niniejszego
      Porozumienia. Świadectwo będzie rozumiane wyłącznie jako potwierdzenie, że
      zostały spełnione warunki dla zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego,
      określone w artykule 18 ustęp 2 Umowy.
    2. Świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:
    a) Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo
      w dwóch egzemplarzach.
    b) Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy
      wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony
      przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają
      odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie
      ("poświadczenie").
      W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił
      zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:
    (i) wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w
      formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania
      poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy.
    (ii) zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym. dokonywanych
      przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów
      Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz
      funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem
      przypisanej jej karty.
    c) Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.
    3. Wszelkie kwestie uregulowane w artykule 35 ustęp 2 Umowy, dotyczące towarów i
      /lub usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz mogą
      zostać kierowane do odpowiedniego podkomitetu Wspólnej Komisji.
    Z kolei art. 3 porozumienia stanowi:
      1. Jeżeli zwolnienie z podatków nie jest stosowane w momencie sprzedaży, właściwe
      organy podatkowe Rzeczypospolitej Polskiej („organy podatkowe”) zapewnią
      realizację zwolnienia poprzez zwrot zapłaconych podatków na wniosek sił zbrojnych
      Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych.

      2. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowi sił zbrojnych
      Stanów Zjednoczonych powinni składać wnioski o zwrot podatku za okresy
      kwartalne do 25. dnia miesiąca następującego po zakończeniu danego kwartału.
      Jeżeli termin ten nie zostanie zachowany, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych oraz
      organy podatkowe podejmą konsultacje w celu umożliwienia niezwłocznego zwrotu
      zapłaconych podatków.
    W myśl art. 3 ust. 3 porozumienia:
      Każdy wniosek o zwrot podatku zawiera nazwę wnioskodawcy, wnioskowaną kwotę
      zwrotu podatku oraz numer rachunku bankowego, na który ma zostać dokonany
      zwrot podatku. Do wniosku dołącza się:
      a) wykaz towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na
      ich rzecz do ich wyłącznego użytku, zgodnie z artykułem 20 ustęp 1 Umowy, lub
      służących do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej
      zdefiniowanej w artykule 23 Umowy;
      b) faktury otrzymane w danym kwartale w związku z nabyciem towarów i usług, dla
      celów obliczenia kwoty zwrotu. Wnioskodawca jest zobowiązany do dochowania
      należytej staranności dla zapewnienia przedstawienia faktur, niemniej jednak
      wnioskodawca może dochodzić zwrotu podatku po konsultacji w tej sprawie między
      siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych a organami podatkowymi, na podstawie
      dowodów takich jak dokumenty wskazujące, że podatki zostały uiszczone na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
      c) kopię dokumentu, o którym mowa w artykule 18 ustęp 3 Umowy, w przypadku
      wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
    Natomiast art. 3 ust. 4 porozumienia stanowi, że
      Organy podatkowe dokonują zwrotu podatku na rachunek bankowy wskazany we
      wniosku o zwrot podatku w ciągu trzydziestu (30) dni od dnia otrzymania tego
      wniosku.
    Z powołanych przepisów wynika, że stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie w
    przypadku łącznego spełnienia określonych warunków. W celu zastosowania dla
    świadczenia usług stawki 0% podatku transakcja musi być dokonana m.in. na rzecz sił
    zbrojnych stanów Zjednoczonych przebywających na terytorium kraju, jeżeli siły te biorą
    udział we wspólnych działaniach obronnych. Przy tym, świadczenie usług musi być
    dokonane przez te siły lub na ich rzecz i być przeznaczone do wyłącznego użytku
    służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności
    wspierającej. Ponadto podmiot dokonujący świadczenia usług przed upływem terminu do
    złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy powinien posiadać
    odpowiednią dokumentację uprawniającą do zastosowania stawki podatku 0%, tj.
    wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o
    którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem
    Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między
    Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił
    zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych oraz zamówienie dotyczące
    towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo. Stawkę
    0% stosuje się jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne
    USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu
    Rzeczypospolitej Polskiej.
    Natomiast w przypadku gdy, nie są spełnione łącznie wskazane powyżej warunki
    usługodawca nie jest uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do
    świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, na podstawie § 8 ust. 1
    pkt 5 rozporządzenia lub § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia 2.

    Zwolnienie od podatku od towarów i usług, które to towary i usługi będą nabywane przez
    siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku służbowego jest realizowane w
    dwóch formach. Pierwsza forma dotyczy sprzedaży, która to sprzedaż jest opodatkowana
    stawką 0% VAT, druga forma zwolnienia jest natomiast realizowana poprzez zwrot
    podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, przez wyznaczonego naczelnika
    urzędu skarbowego.
    Cytowana wyżej Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej wskazuje na definicję
    „wykonawcy kontraktowego”. Wykonawca kontraktowy oznacza osobę fizyczną, która nie
    jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot
    posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym
    USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi
    USA lub na ich rzecz.
    Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo Spółką utworzoną według prawa
    niemieckiego, z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i
    usług w Polsce jako czynny podatnik VAT i wykonujecie w Polsce czynności podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Działalność Spółki na terytorium kraju
    obejmuje w szczególności realizowanie zleceń dla Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych
    Ameryki w związku z podjęciem decyzji o zlokalizowaniu w Polsce (...). Spółka realizuje
    roboty budowlane związane z infrastrukturą budowlaną w Polsce. Jak Państwo
    wskazaliście realizowane usługi były związane z nieruchomościami położonymi na
    terytorium Polski (...), w konsekwencji czego podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju
    (w związku z czym Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku od towarów i
    usług). Zlecenia dla Sił Zbrojnych USA są realizowane na podstawie umowy zawartej z
    Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych Ameryki, zdefiniowanymi w art. 2 lit. a umowy o
    wzmocnionej współpracy. Usługi nabywane od Państwa przez Siły Zbrojne Stanów
    Zjednoczonych były przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do
    zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa art. 24
    umowy o wzmocnionej współpracy.
    Wykonaliście Państwo usługi wykazane do rozliczenia w pliku JPK za (1) r., za (2) r. oraz za
    (3) r. W odniesieniu do każdej z faktur Spółka wystąpiła o uzyskanie dokumentu wydanego
    przez siły zbrojne USA, potwierdzającego prawo do skorzystania ze zwolnienia
    podatkowego.
    W odniesieniu do sprzedaży usługi wykazanej w deklaracji JPK_V7 w (1) r., świadectwo
    zwolnienia z podatku zostało podpisane przez przedstawiciela Sił Zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych w dniu (...) r., a zatem przed upływem terminu na złożenie deklaracji za (...)
    r. Jednak informacja o zgodzie na rezygnację z pieczęci w polu 4 świadectwa oraz
    pojedyncze poświadczenie zostało wydane przez Szefa Inspektoratu Wsparcia Sił
    Zbrojnych działającego z upoważnienia polskiego Ministerstwa Obrony Narodowej w
    pierwszych dniach (...) r. Wskazaliście Państwo, że na moment złożenia deklaracji nie
    dysponowaliście dokumentem pojedynczego poświadczenia.
    W odniesieniu do usługi budowlanej zrealizowanej w (2) r., dokument pojedynczego
    poświadczenia w odniesieniu do tej usługi został podpisany przez upoważnionego
    przedstawiciela polskiego Ministerstwa Obrony Narodowej w dniu (...) r., jednak zostało
    otrzymany przez Państwa z końcem (...) r., czyli po upływie przypadającego na dzień (...) r.
    terminu do złożenia deklaracji za (...) r., w którym to okresie powstał obowiązek
    podatkowy. Wskazaliście Państwo, że na moment złożenia deklaracji nie dysponowaliście
    dokumentem pojedynczego poświadczenia oraz nie dysponowaliście świadectwami
    zwolnienia. Świadectwa otrzymaliście Państwo po tym terminie. W uzyskanym
    świadectwie zwolnienia pole nr 4 nie było wypełnione, z uwagi na fakt wydania
    pojedynczego poświadczenia. Przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej
    Wnioskodawca nie dysponował pojedynczym poświadczeniem ani jego kopią.
    W odniesieniu do usługi budowlanej, wobec której obowiązek podatkowy w VAT powstał w
    (3) r., wskazaliście Państwo, że usługa stanowiła jeden z etapów realizacji zlecenia.

    Realizacja zlecenia następowała przez kilka miesięcy, w (3) r. zafakturowano realizację (...)
    etapu zlecenia. Na dzień realizacji usługi jak i złożenia deklaracji Spółka dysponowała
    dokumentem pojedynczego poświadczenia. W trakcie realizacji zlecenia, doszło do
    zaktualizowania kontraktu przez Strony, w szczególności poprzez podniesienie jego
    wartości. Zgodnie treścią dokumentu Single Authentication „Zmiana umowy w części
    dotyczącej ilości lub asortymentu zamawianych towarów lub zakresu kontraktowanych
    usług wymaga wydania nowego poświadczenia”. W związku z powyższym, wystąpiliście
    Państwo o wydanie nowego dokumentu Single Authentication, który obejmowałby
    zwiększoną wartość kontraktu. Nowy dokument pojedynczego poświadczenia został
    podpisany w dniu (...) r. i otrzymany przez Państwa w dniu (...) r. Faktura dotycząca usługi
    budowlanej, wobec której obowiązek podatkowy w VAT powstał w (3) r. obejmowała w
    części wartość, której dotyczył wydany uprzednio dokument pojedynczego poświadczenia,
    który Państwo posiadaliście w dacie złożenia deklaracji za ww. okres rozliczeniowy, w
    części zaś wartość, która miała być objęta nowym dokumentem pojedynczego
    poświadczenia.
    Wskazaliście Państwo, że na moment złożenia deklaracji nie dysponowaliście
    świadectwami zwolnienia. Świadectwa otrzymaliście Państwo po tym terminie.
    Świadectwo zwolnienia dla tej transakcji nie zostało wypełnione w polu nr 4, gdyż w tym
    zakresie wydano pojedyncze poświadczenie. Dane w polu nr 5 świadectwa zwolnienia,
    którym Państwo dysponowaliście w dacie złożenia deklaracji za (3) odnosiły się do
    posiadanego przez Państwa w dacie złożenia deklaracji pierwotnego poświadczenia. W
    polu nr 3 świadectwa zwolnienia, którym Państwo dysponowaliście w dacie złożenia
    deklaracji za (3) wpisana była wartość objęta „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem.
    Faktura zaś dotyczyła kolejnego etapu realizacji usługi objętej zamówieniem Sił Zbrojnych
    Stanów Zjednoczonych i znajdowała się na niej informacja o całkowitej wartości kontraktu
    po zmianie umowy skutkującej zwiększeniem wartości kontraktu, informacja o wartości
    dotychczas zrealizowanych etapów prac (projekt był zrealizowany w ponad 90%) oraz
    informacja o wartości wynagrodzenia do zapłaty za etap prac objęty wystawioną fakturą.
    Wartość wynagrodzenia za etap prac objęty fakturą pierwotnie nie była podzielona na
    wartość objętą „pierwotnym” pojedynczym poświadczeniem i pozostałą wartość, jednak
    wystawiono fakturę korygującą, w której rozdzielono obie wielkości. Do wartości objętej
    pierwotnym pojedynczym poświadczeniem zastosowano stawkę 0% VAT, natomiast do
    wartości przekraczającej kwoty wskazane na pierwotnym dokumencie - stawkę 23%.
    W każdym przypadku zostaliście Państwo wpisani do świadectw zwolnienia dotyczących
    transakcji z (1) r., (2) r. oraz (3) r., a w terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany
    okres rozliczeniowy posiadaliście zamówienia dotyczące usług, do których odnoszą się
    odpowiednie świadectwa zwolnienia.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy w przypadku świadczenia
    usług budowlanych na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, za (1) r. oraz (2) r.
    zastosowanie znajdzie stawka 0% VAT (na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 w związku z § 8 ust. 2
    rozporządzenia oraz § 6 ust. 1 pkt 7, ust. 3 pkt 2, ust. 4-5 rozporządzenia 2) w sytuacji, gdy
    dokument pojedynczego poświadczenia został otrzymany przez Spółkę po dniu upływu
    terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy oraz czy w
    odniesieniu do usługi wykazanej w rozliczeniu za (3) r. Spółka ma prawo do złożenia po
    otrzymaniu dokumentu pojedynczego poświadczenia korekty deklaracji VAT za okres, w
    którym wykazano sprzedaż i zastosowania 0% stawki VAT (na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7,
    ust. 3 pkt 2, ust. 4-5 rozporządzenia 2) w sytuacji, gdy nowy dokument pojedynczego
    poświadczenia został otrzymany przez Spółkę po dniu upływu terminu do złożenia
    deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.
    Odnosząc się do powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy zauważyć, że
    stawki podatku, czy też preferencyjne stawki podatku (po spełnieniu wskazanych
    przesłanek) mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do świadczenia usług, które podlegają
    opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. gdy miejscem świadczenia i opodatkowania

    świadczenia usług jest Polska. Jak wynika z art. 28e ustawy miejscem świadczenia usług
    związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Jak sami Państwo
    wskazali we wniosku realizowane usługi były związane z nieruchomościami położonymi na
    terytorium Polski (...), w konsekwencji czego podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju.
    Odnosząc się do możliwości zastosowania przez Spółkę preferencyjnej stawki podatku dla
    świadczenia usług budowlanych na rzecz sił zbrojnych USA należy podkreślić, że
    preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko
    wtedy, gdy usługi są nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych i
    gdy są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Zwolnienie stosuje się w
    chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne
    USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu
    Rzeczypospolitej Polskiej.
    Jednocześnie, podmiot świadczący usługi jest zobowiązany posiadać, przed upływem
    terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wypełnione
    odpowiednio świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, a
    także zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których
    odnosi się to świadectwo zwolnienia, wskazane w § 8 ust. 2 pkt 3 tego rozporządzenia
    oraz (analogicznie) w § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia 2, a także zamówienie dotyczące
    towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo
    zwolnienia, wskazane w § 6 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia 2.
    Niespełnienie wszystkich warunków łącznie pozbawia podatnika dokonującego dostawy
    towarów lub świadczącego usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub
    na ich rzecz prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.
    Z praktycznego punktu widzenia podatnik powinien otrzymać wskazane dokumenty przed
    lub w momencie dokonania sprzedaży. Zamówienie wraz ze specyfikacją, co do ilości i
    rodzaju towarów lub usług, umożliwia mu bowiem przygotowanie transakcji zgodnie z
    zamówieniem. Wypełnione świadectwo zwolnienia potwierdza natomiast uprawnienie do
    dokonania przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz zakupów
    nieobciążonych podatkiem. Na podstawie tych dokumentów podatnik wystawia fakturę
    na świadczenie usług ze stawką podatku 0%.
    Przepisy przewidują możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie
    późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu
    do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia
    miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale - w przypadku podatników, którzy
    wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o
    umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym,
    należy zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z
    nabywcą.
    Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego
    oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem
    terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia
    podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i
    świadczenia usług nabywanych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.
    Odnosząc się do wątpliwości Spółki należy zauważyć, że - jak wskazano w opisie sprawy -
    Spółka świadczyła usługi budowlane opodatkowane na terytorium kraju na rzecz sił
    zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej
    współpracy obronnej. Usługi przeznaczone były do wyłącznego użytku Sił Zbrojnych USA
    lub też do zaopatrzenia wojskowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24
    Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. W odniesieniu do opisanych we wniosku
    transakcji, to Spółka zostanie wskazana jako dostawca na świadectwie zwolnienia, o
    którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia oraz § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia 2. Z
    opisu sprawy wynika jednak, że Spółka nie posiadała wypełnionego odpowiednio

    świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego przed upływem terminu do
    złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w każdym z przedstawionych
    przypadków, tj. zarówno w odniesieniu do transakcji z (1) r., jak i (2) r. i (3) r.
    W pierwszym przypadku (w odniesieniu do sprzedaży usługi wykazanej w (1) r.),
    informacja o zgodzie na rezygnację z pieczęci w polu 4 świadectwa oraz pojedyncze
    poświadczenie zostało wydane przez Szefa Inspektoratu Wsparcia Sił Zbrojnych
    działającego z upoważnienia polskiego Ministerstwa Obrony Narodowej w pierwszych
    dniach (...) r. W terminie do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy nie
    posiadaliście więc Państwo odpowiednio wypełnionego świadectwa zwolnienia z podatku
    VAT i podatku akcyzowego.
    W drugim przypadku (w odniesieniu do sprzedaży usługi wykazanej w (2) r.), dokument
    pojedynczego poświadczenia w odniesieniu do tej usługi został otrzymany przez Państwa
    z końcem (...) r., czyli po upływie terminu do złożenia deklaracji za (...) r.
    W trzecim przypadku (w odniesieniu do sprzedaży usługi wykazanej w (3) r.), na dzień
    realizacji usługi jak i złożenia deklaracji Spółka dysponowała dokumentem pojedynczego
    poświadczenia, obejmującym wartość usługi przed zmianą umowy, tj. nie obejmował
    całości wartości wykonanej usługi. Wystąpiliście Państwo o wydanie nowego dokumentu
    pojedynczego poświadczenia, który obejmowałby zwiększoną wartość kontraktu, jednak
    został on przez Państwa otrzymany dopiero w dniu (...) r.
    W każdym z trzech przedstawionych przypadków - jak sami Państwo wskazaliście we
    wniosku - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej nie dysponowaliście
    Państwo świadectwami zwolnienia. Otrzymaliście je już po tym terminie.
    Państwa zdaniem jeżeli Spółka przed złożeniem deklaracji za miesiąc, w którym
    uwzględnia fakturę wystawioną na rzecz armii amerykańskiej, nie będzie posiadała
    wszelkich potrzebnych dokumentów i zastosuje stawkę 23% VAT do sprzedaży
    udokumentowanej tą fakturą, to po uzyskaniu tych dokumentów będzie mogła
    skorygować zastosowaną stawkę VAT z 23% na 0%.
    Z powyższym twierdzeniem nie można jednak się zgodzić. Mimo, że Spółka świadczyła
    usługi budowlane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, a nabywane przez siły
    zbrojne Stanów Zjednoczonych usługi przeznaczone były do wyłącznego celu służbowego
    tych sił, to Spółka po uzyskaniu dokumentów (świadectwa zwolnienia z podatku VAT i
    podatku akcyzowego) nie ma prawa do skorygowania zastosowanej stawki VAT na 0%.
    Zgodnie z cytowanymi przepisami, aby Spółka miała prawo zastosować stawkę 0% VAT dla
    przedmiotowych usług świadczonych na rzecz sił zbrojnych USA powinna posiadać
    dokumenty, o których mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia lub § 6 ust. 3 pkt 2
    rozporządzenia 2, najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej
    za dany okres rozliczeniowy tj. nie później niż 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu
    (w przypadku rozliczeń miesięcznych) za który Spółka powinna rozliczyć świadczone
    usługi. Natomiast z wniosku wynika, że Spółka przed upływem terminu do złożenia
    deklaracji podatkowej, w której powinna rozliczyć świadczone usługi nie posiadała
    świadectwa zwolnienia, o którym mowa rozporządzeniu i rozporządzeniu 2. Należy więc
    stwierdzić, że Spółka choć posiadała dokumenty (świadectwo zwolnienia z podatku VAT i
    podatku akcyzowego) to otrzymała je dopiero po upływie terminu do złożenia deklaracji
    podatkowej, w której winny być rozliczone świadczone usługi. Posiadanie przez Spółkę
    wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2
    rozporządzenia lub § 6 ust. 3 rozporządzenia 2 po terminie do złożenia deklaracji
    podatkowej nie wypełnia przesłanek uprawniających do zastosowania obniżonej stawki
    0% VAT dla przedmiotowych usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia lub § 6
    ust. 1 pkt 7 rozporządzenia 2.
    Należy podkreślić, że Minister Finansów w wydanym rozporządzeniu nie wskazał na
    możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 0% - poprzez korektę dokonanego
    wcześniej rozliczenia - w sytuacji, gdy podmiot dokonujący dostawy towarów lub

    świadczący usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz,
    otrzyma świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie
    wraz ze specyfikacją po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres
    rozliczeniowy.
    Odnosząc się do Państwa argumentacji odnośnie możliwości skorygowania stawki z 23%
    na stawkę 0% należy zauważyć, że nawet z Umowy o współpracy i porozumienia na które
    to umowy się Państwo powołujecie, jako umowy międzynarodowe wiążące dla Państwa
    Polskiego nie wynika, aby Spółka dokonując świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych USA
    mogła dokonywać korekt, po otrzymaniu odpowiednio wypełnionego świadectwa
    zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego. Umowa o współpracy w art. 19 ust. 2
    wskazuje, że zwalnia się od podatku od towarów i usług, usługi nabywane przez siły
    zbrojne USA lub na ich rzecz, jeżeli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym
    przez siły zbrojne USA, który to dokument siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu
    organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Porozumienie doprecyzowuje, że
    zwolnienie z podatku dla usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na
    ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona
    dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym
    dostawcy towarów lub usług. Z Umowy na którą się Państwo powołujecie jasno i wyraźnie
    wynika, że zwolnienie z podatku dla usług nabywanych przez siły zbrojne Stanów
    Zjednoczonych stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona
    odpowiednio wypełnionym świadectwem zwolnienia. Określenie w momencie sprzedaży
    przy posiadaniu wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia z podatku VAT i
    podatku akcyzowego nie jest tym samym co możliwość skorygowania zastosowanej stawki
    z 23% na 0% po otrzymaniu odpowiednio wypełnionych dokumentów. Świadectwo
    zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego jest istotnym elementem, na który
    wskazują nie tylko przepisy rozporządzenia ale także przepisy Umowy o współpracy i
    porozumienia. Dlatego też aby Spółka mogła zastosować stawkę 0% VAT powinna
    posiadać wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia przed upływem terminu do
    złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.
    Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 należy
    uznać za nieprawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także tego, czy w przedstawionym stanie faktycznym w
    odniesieniu do wszystkich wskazanych okresów, w przypadku uznania, że nie macie
    Państwo prawa do złożenia korekty, macie Państwo prawo do złożenia wniosku o zwrot
    VAT.
    Przypadki i tryb zwrotu podatku siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych oraz ich
    wykonawcom kontraktowym zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia
    29 czerwca 2022 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług siłom zbrojnym,
    wielonarodowym kwaterom i dowództwom, towarzyszącemu im personelowi cywilnemu,
    członkom ich rodzin oraz jednostkom dokonującym nabycia towarów lub usług na rzecz sił
    zbrojnych USA, zwanym dalej rozporządzeniem w sprawie zwrotów (Dz. U z 2022 r., poz.
    1380 ze zm.).
    Zgodnie z § 1 rozporządzenia w sprawie zwrotów:
      Rozporządzenie określa przypadki i tryb zwrotu podatku:
      1. siłom zbrojnym Państw-Stron Traktatu Północnoatlantyckiego i siłom zbrojnym
      Państw-Stron Traktatu Północnoatlantyckiego uczestniczących w Partnerstwie dla
      Pokoju oraz jednostkom dokonującym nabycia towarów lub usług na rzecz tych sił
      zbrojnych;
      2) siłom zbrojnym państw członkowskich innych niż Rzeczpospolita Polska biorących
      udział w działaniach obronnych prowadzonych w celu realizacji działania Unii
      Europejskiej w ramach wspólnej polityki bezpieczeństwa i obrony oraz jednostkom
      dokonującym nabycia towarów lub usług na rzecz tych sił zbrojnych;

      3) wielonarodowym Kwaterom, członkom personelu zagranicznego tych kwater oraz
      członkom ich rodzin;
      4) Dowództwom Sojuszniczym oraz uprawnionym członkom Dowództw
      Sojuszniczych.
    W świetle § 2 pkt 20 rozporządzenia w sprawie zwrotów:
      Użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają wykonawca kontraktowy sił zbrojnych
      Stanów Zjednoczonych - wykonawcę kontraktowego USA, o którym mowa w art. 2 lit.
      f Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej.
    Przypadki i tryb zwrotu podatku siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych oraz ich
    wykonawcom kontraktowym zostały zawarte w rozdziale 4 ww. rozporządzenia w sprawie
    zwrotów.
    W świetle § 17 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwrotów:
      Zwrot podatku przysługuje wykonawcy kontraktowemu sił zbrojnych Stanów
      Zjednoczonych - z tytułu nabycia na terytorium kraju towarów lub usług na rzecz
      tych sił zbrojnych do ich wyłącznego użytku zgodnie z art. 21 ust. 1 Umowy o
      wzmocnionej współpracy obronnej lub służących do zaopatrzenia ich wojskowej
      usługowej działalności wspierającej zgodnie z art. 24 Umowy o wzmocnionej
      współpracy obronnej.
    Na podstawie § 18 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 rozporządzenia w sprawie zwrotów:
    1. W przypadku, o którym mowa w § 17, podstawą do obliczenia kwoty podatku
      podlegającego zwrotowi jest faktura wystawiona przy zakupie towarów lub usług,
      potwierdzająca ich nabycie przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych albo
      wykonawcę kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
    2. Faktura wystawiana jest w trzech egzemplarzach.
    3. Dwa egzemplarze faktury otrzymuje nabywca.
    Odnośnie zaś zwrotu podatku warto również wskazać, że w myśl art. 89 ust. 1 pkt 3
    ustawy:
      W odniesieniu do podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej,
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano
      transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu
      na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju, mogą być
      zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w
      rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.
    Zgodnie z art. 89 ust. 1a ustawy:
      Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w
      odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w
      odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli
      te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności
      dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości
      dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju.
    Należy także zauważyć, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Cytowany przepis reguluje sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy
    w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad
    należnym. Przepis ten umożliwia otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu
    nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by
    domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą
    podatku naliczonego a kwotą podatku należnego.
    Jak wynika z wniosku jesteście Państwo spółką z siedzibą w Niemczech, która realizując
    świadczenie usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, opodatkowanych na
    terytorium kraju, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości odnośnie możliwości zwrotu podatku który Spółka
    zapłaci w przypadku świadczenia usług budowlanych na rzecz sił zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych należy zauważyć, że zarówno Umowa o współpracy w zw. z przepisami
    porozumienia jak i rozporządzenie w sprawie zwrotów nie przewidują takiej możliwości,
    aby podmiot dokonujący świadczeń na rzecz sił zbrojnych mógł wnioskować o zwrot
    podatku zapłaconego w związku ze świadczeniem tych usług. Co prawda siły zbrojne
    Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowi sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych
    (podmiot o którym mowa w art. 2 lit. f Umowy o współpracy) mogą po spełnieniu
    odpowiednich przesłanek wystąpić o zwrot podatku, ale jedynie w odniesieniu do
    nabywanych na terytorium kraju towarów i usług, a nie dokonywanych świadczeń. Ani
    przepisy Umowy o współpracy w zw. z porozumieniem ani przepisy rozporządzenia w
    sprawie zwrotów nie dają możliwości dla Państwa Spółki zwrotu podatku dla
    świadczonych usług budowlanych obciążonych podatkiem. To Spółka świadczy usługę i to
    Spółka wystawia fakturę, która dokumentuje przedmiotowe usługi i nie jest to przypadek,
    który uprawniałby Spółkę do zwrotu podatku czy to na podstawie rozporządzenia w
    sprawie zwrotów czy na podstawie Umowy o współpracę w zw. z porozumieniem. Tak
    więc podatek który obciąża ww. podmioty, który stanowi podatek naliczony dla tych
    podmiotów jest przypadkiem, w którym podmioty te mogą ubiegać się o zwrot podatku.
    Należy zauważyć, że Spółka jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT w Polsce,
    składa pliki JPK_VAT z deklaracją co oznacza, że w związku z nabyciem i świadczeniem
    usług, których miejscem opodatkowania jest Polska, może dokonać rozliczenia podatku
    VAT na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 i art. 87 ustawy, w sposób zapewniający
    neutralność VAT.

    Nie zgadzamy się z Państwa stanowiskiem, że limitowanie przez rozporządzenia prawa do
    wystąpienia z wnioskiem o zwrot w taki sposób, że Wykonawca Kontraktowy USA byłby go
    pozbawiony jest niezgodne z postanowieniami Umowy o statusie sił zbrojnych, jak i
    Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. Rozporządzenia właściwie wdrażają
    przepisy Umowy o współpracy i nie modyfikują rozwiązań przyjętych w umowach
    międzynarodowych. Należy bowiem zauważyć, że Umowa o współpracy w zw. z
    porozumieniem czy też rozporządzenie w sprawie zwrotów ma zastosowanie do sił
    zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz wykonawców kontraktowych sił zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych. Umowa o współpracy definiuje wykonawcę kontraktowego sił zbrojnych
    Stanów Zjednoczonych jako osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej
    Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub
    osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
    jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i
    świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi
    USA lub na ich rzecz (art. 2 lit. f Umowy o współpracy). Państwa Spółka nie spełnia tych
    przesłanek gdyż jako zarejestrowany podatnik podatku VAT w Polsce posiadacie Państwo
    status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o współpracy. Dla
    takiego podmiotu tj. wykonawcy kontraktowego w myśl art. 2 lit. e Umowy o współpracy
    ani rozporządzenie w sprawie zwrotów ani umowy międzynarodowe nie przewidują
    zwrotu podatku. Zarówno porozumienie w art. 3 jak i § 17 pkt 2 rozporządzenia w sprawie
    zwrotów wskazuje na podmiot będący wykonawcą kontraktowym sił zbrojnych Stanów
    Zjednoczonych. To właśnie wykonawca kontraktowy sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych
    (tj. podmiot o którym mowa w art. 2 lit. f Umowy o współpracy) a nie wykonawca
    kontraktowy (tj. podmiot o którym mowa w art. 2 lit. e Umowy o współpracy) po
    spełnieniu wymienionych warunków może wystąpić o zwrot. W tym kontekście nie sposób
    uznać, że rozporządzenie w sprawie zwrotów stanowi wadliwą implementację
    porozumienia.
    Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należy uznać za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się
    będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.