Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1734/10-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-01-21
Teza: Czy należna Spółce kwota rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odszkodowania; odszkodowania-odszkodowanie umowne; rekompensata; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 22 października 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 7 stycznia 2011 r. o dowód uiszczenia opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) zamierza zawierać umowy leasingu jako finansujący. Umowy te będą zawierane na czas określony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu będącego środkiem trwałym lub wartość niematerialną i prawną i niebędącego nieruchomością. Suma ustalonych w planowanych umowach leasingu opłat oraz kwoty wykupu, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Umowy leasingu przewidywać będą możliwość wykupu przedmiotu leasingu przez korzystającego po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu. Cena wykupu będzie znaczna w stosunku do wartości początkowej przedmiotu leasingu i może wynosić nawet ponad 80% wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Zgodnie z postanowieniem umowy leasingu po zakończeniu umowy w terminie na jaki została zawarta, korzystającemu przysługuje prawo do nabycia własności przedmiotu leasingu za cenę sprzedaży określoną w harmonogramie opłat leasingowych, jako kwota wykupu. Prawo to korzystający może wykonać pod warunkiem wcześniejszego wywiązania się z wszelkich zobowiązań wobec Spółki wynikających z tej umowy.

W przypadku, gdy korzystający nie skorzysta z prawa do nabycia przedmiotu leasingu, Spółka może sprzedać przedmiot leasingu osobie trzeciej za cenę równą jego aktualnej wartości rynkowej. Gdy cena uzyskana ze sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej będzie niższa niż kwota wykupu określona w harmonogramie opłat leasingowych, Spółce przysługiwać będzie kwota rozliczenia umowy leasingu, kalkulowana jako różnica pomiędzy sumą niespłaconego przez korzystającego kapitału a wartością korzyści uzyskanych przez Spółkę w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Natomiast, gdy sprzedaż przedmiotu leasingu nie nastąpi w terminie 14 dni od dnia zakończenia umowy leasingu, Spółka dokona rozliczenia umowy w oparciu o wartość przedmiotu leasingu ustaloną przez rzeczoznawcę powołanego przez Spółkę.

Kwota rozliczenia ma na celu zrekompensowanie Spółce straty poniesionej w związku z niewykupieniem przez korzystającego przedmiotu leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy należna Spółce kwota rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, kwocie rozliczenia należnej Spółce nie towarzyszy żadne świadczenie ze strony Spółki na rzecz korzystającego, które mogłoby zostać uznane za dostawę, bądź usługę dla celów podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zarówno odpłatne świadczenie usług, jak też odpłatna dostawa towarów stanowią świadczenie wzajemne, tj. sprzedaży po stronie dostawcy/usługodawcy, odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy w postaci zapłaty ceny. Zapłata ta stanowi zaś obrót, tj. podstawę opodatkowania w podatku VAT, zgodnie z art. 29 ustawy VAT. Jeżeli natomiast zapłata nie jest związana z żadną czynnością, która miałaby charakter świadczenia ekwiwalentnego (dostawy towarów/świadczenie usług) wówczas pozostaje ona poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT i nie generuje obrotu. Taka sytuacja występuje w przypadku płatności, których celem będzie rekompensata Spółce poniesionej straty.

Zapłata dokonana przez korzystającego w związku z rozliczeniem umowy leasingu wprawdzie nie stanowi odszkodowania, o którym mowa w art. 471 kodeksu cywilnego, to jednak będzie mieć na celu zrekompensowanie straty powstałej po stronie Spółki w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Płatność dokonaną przez korzystającego należy zatem rozumieć jako rekompensatę, której istotą nie jest odpłatność za pewne świadczenie, lecz wyrównanie powstałej po stronie Spółki straty.

Mając na uwadze powyższe Spółka pragnie zauważyć, iż wypłacona przez korzystającego kwota w związku z rozliczeniem umowy leasingu nie będzie w żadnym zakresie stanowić zapłaty za usługę, czy dostawę towarów. Wręcz przeciwnie, zapłata w ramach rozliczenia umowy leasingu nastąpi w związku z tym, iż Spółka przestanie świadczyć usługę leasingu na rzecz korzystającego i nie dojdzie do dostawy przedmiotu leasingu. Zapłacie przez korzystającego nie będzie towarzyszyć jakiekolwiek świadczenie wzajemne (ekwiwalentne) ze strony Spółki, które mogłoby mieć formę usługi, czy dostawy towarów.

W ocenie Spółki, interpretacje organów podatkowych wskazują jednoznacznie na brak opodatkowania VAT kwoty rozliczenia umów leasingu. Stanowisko zgodnie z którym płatność mająca na celu zrekompensowanie straty powstałej w ramach zawartej umowy leasingu nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie np. w interpretacji z dnia 6 czerwca 2008 r. (nr IPPP1/443-542/08-3/SM), czy w interpretacji z dnia 9 listopada 2009 r. (IPPP3/443-775/09-3/MM) podkreślając, iż: „zapłata przez Leasingobiorcę kwoty tytułem naprawienia szkody (\`(...)\`) nie mieści się w katalogu czynności wymienionych art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako takie nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, otrzymana od korzystającego płatność w związku z rozliczeniem umowy leasingu, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Spółka nie będzie mieć obowiązku wystawienia faktury z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty (art. 7 ust. 9 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Usługą jest zatem w świetle ustawy o VAT, świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Zatem, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będzie zawierać jako finansujący, umowy leasingu. Umowy te będą dotyczyć środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej oraz niebędącego nieruchomością i zawierane będą na czas określony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu. Suma ustalonych w planowanych umowach leasingu opłat oraz kwoty wykupu, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu. Umowy leasingu przewidywać będą możliwość wykupu przedmiotu leasingu przez korzystającego po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu. Jak wskazał Zainteresowany, cena wykupu będzie znaczna w stosunku do wartości początkowej przedmiotu leasingu i może stanowić nawet ponad 80% wartości początkowej przedmiotu leasingu. Prawo do wykupu przedmiotu leasingu korzystający może wykonać pod warunkiem wcześniejszego wywiązania się z wszelkich zobowiązań wobec Spółki. W przypadku, gdy korzystający nie skorzysta z prawa do nabycia przedmiotu leasingu, Wnioskodawca może sprzedać przedmiot leasingu osobie trzeciej za cenę równą jego aktualnej wartości rynkowej. W przypadku, gdy cena uzyskana ze sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej będzie niższa niż kwota wykupu określona w harmonogramie opłat leasingowych, Zainteresowanemu będzie przysługiwać kwota rozliczenia umowy leasingu, kalkulowana jako różnica pomiędzy sumą niespłaconego przez korzystającego kapitału a wartością korzyści uzyskanych przez Spółkę w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Natomiast w sytuacji, gdy sprzedaż przedmiotu leasingu nie nastąpi w terminie 14 dni od dnia zakończenia umowy leasingu, Wnioskodawca dokona rozliczenia umowy w oparciu o wartość przedmiotu leasingu ustaloną przez rzeczoznawcę powołanego przez niego. Kwota tego rozliczenia ma na celu zrekompensowanie Spółce straty poniesionej w związku z niewykupieniem przez korzystającego przedmiotu leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata dokonana przez korzystającego w związku z rozliczeniem umowy leasingu, wprawdzie nie stanowi odszkodowania, o którym mowa w art. 471 kodeksu cywilnego, to jednak będzie mieć na celu zrekompensowanie straty powstałej po stronie Spółki w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Płatność dokonaną przez korzystającego należy zatem rozumieć jako rekompensatę, której istotą nie jest odpłatność za pewne świadczenie, lecz wyrównanie powstałej po stronie Zainteresowanego straty.

Podstawą opodatkowania – według art. 29 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. – jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji rekompensaty czy też odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. A ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 K.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

W przedmiotowej sprawie zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z konieczności rozliczenia umowy leasingu i w opinii Spółki stanowi dla niej pewnego rodzaju zadośćuczynienie za utracone korzyści w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Jednakże, jak wynika z treści wniosku, już sama umowa zawarta z korzystającym przewiduje możliwość dokonania wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu lub w przypadku, gdy korzystający nie skorzysta z tej opcji, że Spółce przysługuje od korzystającego tzw. kwota rozliczenia umowy leasingu – mająca na celu zrekompensowanie straty powstałej w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego. Zatem strony transakcji – Wnioskodawca i korzystający – już w momencie zawierania umowy leasingu znają skutki jakie pociąga za sobą zakończenie tej umowy, w przypadku gdy przedmiot umowy leasingu nie zostanie wykupiony przez korzystającego. Nie sposób zatem uznać, że powyższa opcja nie jest skutkiem umowy wiążącej strony, a płatność z tego tytułu stanowi integralną część zapłaty należnej Spółce z tytułu jej wykonania. Tym bardziej, że w przypadku braku takiego wariantu zakończenia umowy, tj. nieotrzymania kwoty rozliczenia umowy leasingu, mającej zrekompensować Zainteresowanemu stratę powstałą w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego – Wnioskodawca musiałby w odmienny sposób kalkulować opłaty związane z umową leasingową, tak by z tego tytułu nie ponosić strat.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż opisana przez Wnioskodawcę czynność wypełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na swój odpłatny charakter podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem zapłata przez korzystającego kwoty tytułem rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu będzie w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną przez Zainteresowanego usługę.

Należy podkreślić, iż decydujące znaczenie dla oceny skutków prawnych umów w stosunkach pomiędzy stronami ma ich treść. Zatem, w ocenie tut. Organu, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, kwota tytułem rozliczenia umowy leasingu nie posiada cech odszkodowania czy rekompensaty za utracone korzyści w związku z niewykupieniem przedmiotu leasingu przez korzystającego, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałby szkodę (stratę) i determinowały wypłatę odszkodowania bądź rekompensaty.

Wobec powyższego, należną Spółce kwotę rozliczenia umowy leasingu po jej zakończeniu należy traktować jako formę wynagrodzenia wynikającego z zawartej umowy leasingu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosowanie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 18 stycznia 2011 r. znak ILPB4/423-268/10-2/ŁM zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.