Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-303/11-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług na rzecz zakładu opieki zdrowotnej.
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2011 r. (data wpływu 14 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług na rzecz zakładu opieki zdrowotnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług na rzecz zakładu opieki zdrowotnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach zawartej umowy obecnie świadczy dla zamawiającego Szpitala będącego zakładem opieki zdrowotnej, usługi sprzątania i dezynfekcji pomieszczeń szpitalnych wraz z dystrybucją posiłków pacjentom na oddziale, zbiórką i myciem naczyń i sztućców, zmianą pościeli chorych, jej zbieraniem i pakowaniem do worków, zbiórką odpadów i śmieci i ich wystawianiem do wyznaczonych miejsc, odbiorem czystej bielizny, jej wykładaniem i liczeniem oraz transportem zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania oraz przygotowuje nową ofertę przetargową na zadanie obejmujące kompleksowe utrzymanie czystości w pomieszczeniach szpitalnych wraz z dystrybucją posiłków i myciem naczyń, transportem leków, transportem zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania, tj. chłodni w Zakładzie Patomorfologii oraz transportem wewnętrznym pacjentów i innych czynności wykonywanych na rzecz zakładu opieki zdrowotnej (szpitala) i na jego terenie.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. usługi:

*   transport zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania,
*   pomoc przy rozdawaniu posiłków pacjentom na oddziale,
*   zbiórka i mycie naczyń i sztućców po posiłkach,
*   zmiana pościeli chorego oraz jej zbieranie i pakowanie do worków,
*   zbiórka odpadów i śmieci szpitalnych oraz ich wystawianie do wyznaczonych miejsc,
*   odbiór czystej bielizny, wykładanie jej i liczenie

były zwolnione od VAT, jako „Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane” oznaczone symbolem PKWiU 85.14.18-00.00 (z 1997 r.), czyli zgodnie z poz. 9 załącznika nr 4 do ustawy - wykaz usług zwolnionych od podatku, jako usługi mieszczące się w grupie usług oznaczonych symbolem PKWiU ex 85: „Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2)”.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., po nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, uchylony został art. 43 ust. 1 pkt 1 mówiący, że zwalnia się od podatku: „usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy;”, czyli również ww. usługi, a dodano w art. 43 ust. 1 nowy pkt 18, który mówi, że zwalnia się od podatku: „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej;”.

Od dnia 1 kwietnia 2011 r., po kolejnej nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, dodano w art. 43 ust. 1 nowy pkt 18a, który mówi, że zwalnia się od podatku: „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi i czynności świadczone przez Zainteresowanego na rzecz zamawiającego będącego zakładem opieki zdrowotnej (szpitala) i na jego terenie takie jak:

*   kompleksowe utrzymanie czystości w pomieszczeniach na terenie szpitala,
*   dezynfekcja łóżka chorego, stolika przyłóżkowego oraz pokrowca i materaca przeciwodleżynowego,
*   dezynfekcja sprzętu takiego jak: baseny, kaczki, miski do mycia chorych itd.,
*   dezynfekcja sprzętu medycznego bezpośrednio używanego przy chorym takiego jak: stojaki do kroplówek, fotele ginekologiczne, stoły zabiegowe, wózki do transportu chorych, ssaki itp.,
*   dezynfekcja powierzchni płaskich poziomych (podłogi, parapety),
*   dezynfekcja powierzchni pionowych (ściany, grzejniki, drzwi, przepierzenia, powierzchnie szklane: okna, lustra, obudowy kabin prysznicowych itp.),
*   dezynfekcja w salach chorych i innych pomieszczeniach na oddziale mebli takich jak: szafki podumywalkowe, biurka, krzesła, fotele, kanapy, szafki odzieżowe,
*   dezynfekcja na oddziałach urządzeń i przedmiotów takich jak: umywalki, baterie umywalkowe, kosze na odpady, dozowniki na mydło i ręczniki jednorazowe, lampy itd.,
*   pomoc przy rozdawaniu (dystrybucja) posiłków pacjentom na oddziale,
*   zbiórka i mycie naczyń i sztućców po posiłkach,
*   zmiana pościeli chorych, jej zbieranie i pakowanie do worków,
*   zbiórka odpadów i śmieci szpitalnych i ich wystawianie do wyznaczonych miejsc,
*   odbiór czystej bielizny, jej wykładanie i liczenie,
*   transport leków (wewnątrz szpitala),
*   transport wewnętrzny pacjentów,
*   transport zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania, tj. chłodni w Zakładzie Patomorfologii

powinny być zwolnione od podatku VAT, a jeżeli nie to jaką stawką tego podatku winny być opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi i czynności wymienione w pytaniu przedstawionym powyżej, świadczone dla zamawiającego będącego zakładem opieki zdrowotnej i na jego terenie, są usługami ściśle związanymi z opieką medyczną nad pacjentami leczonymi i badanymi na oddziałach i w poradniach szpitalnych, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, gdyż mają na celu zapewnienie właściwego stanu sanitarno epidemiologicznego na terenie szpitala, obejmującego m.in. sale chorych, sale zabiegowe i sale operacyjne i właściwej opieki nad pacjentami przebywającymi w szpitalu, korzystającymi z pościeli szpitalnej i dla których dieta w ramach otrzymywanych posiłków oraz otrzymywane leki są bezpośrednio elementem leczniczym.

W związku z tym, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a usługi te winny być zwolnione od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zaznaczyć, że w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są usługi medyczne, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Art. 5a został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w jej treści, jak i przepisów wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zastosowania zwolnienia od podatku VAT, dotyczące zarówno dostawy towarów jak i świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, wprowadzonym ustawą z dnia 29 października 2010 r. a obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, iż z dniem 1 kwietnia 2011 r. (z wyjątkami określonymi w art. 1 pkt 25, art. 2 i 9 oraz art. 1 pkt 33 lit. d tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332).

Na podstawie art. 1 pkt 13 lit. a ww. ustawy, w art. 43 ust. 1 po pkt 18 został dodany pkt 18a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywanych zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.),
4.  psychologa.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, dodanego do niej również przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r., zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy, w brzmieniu nadanym cyt. ustawą z dnia 18 marca 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 6 ww. ustawy z dnia 18 marca 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. podatnik może stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a, 19, 19a i 22 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (zakłady opieki zdrowotnej oraz świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i medycznych, o których mowa w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej). Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo przedmiotowy.

Trzeba tutaj zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych, jednakże świadczonych przez zakłady opieki zdrowotnej (pkt 18) oraz świadczonych na rzecz zakładów opieki zdrowotnej (pkt 18a). Należy również podkreślić, iż treść przywołanych powyżej przepisów w sposób jednoznaczny wskazuje, że świadczenie usługi podstawowej objętej zwolnieniem (tj. usługi w zakresie opieki medycznej) łącznie z usługą związaną niezbędną do świadczenia usługi podstawowej musi zostać dokonane przez jeden podmiot, czyli podmiot świadczący usługę podstawową.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, w analizowanej sprawie nie ma zastosowania, gdyż odnosi się ono do usług świadczonych przez zakłady opieki zdrowotnej. Natomiast z opisu sprawy nie wynika, żeby Wnioskodawca był zakładem opieki zdrowotnej. Wykonuje on bowiem usługi na podstawie zawartej umowy z zakładem opieki zdrowotnej i na jego rzecz.

Analizując zwolnienie z opodatkowania usług świadczonych przez Zainteresowanego, należy odwołać się więc do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18a oraz do przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 Dyrektywy, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Ponadto z orzecznictwa Trybunału wynika, iż pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”, należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 ze zm.), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.

Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (…) związaną” w rozumieniu tego przepisu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartej umowy obecnie świadczy dla zamawiającego - Szpitala będącego zakładem opieki zdrowotnej - usługi sprzątania i dezynfekcji pomieszczeń szpitalnych wraz z dystrybucją posiłków pacjentom na oddziale, zbiórką i myciem naczyń i sztućców, zmianą pościeli chorych, jej zbieraniem i pakowaniem do worków, zbiórką odpadów i śmieci oraz ich wystawianiem do wyznaczonych miejsc, odbiorem czystej bielizny, jej wykładaniem i liczeniem oraz transportem zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania oraz przygotowuje nową ofertę przetargową na zadanie obejmujące kompleksowe utrzymanie czystości w pomieszczeniach szpitalnych wraz z dystrybucją posiłków i myciem naczyń, transportem leków, transportem zwłok z oddziałów szpitalnych do miejsca przechowywania, tj. chłodni w Zakładzie Patomorfologii oraz transportem wewnętrznym pacjentów i innych czynności wykonywanych na rzecz zakładu opieki zdrowotnej (szpitala) i na jego terenie.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Zainteresowanego, należy więc dokonać oceny, czy powyższe usługi mogą być objęte zwolnieniem od podatku VAT jako „opieka medyczna” lub działalność „ściśle związana” z „opieką szpitalną i medyczną” w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zdefiniowanie w ww. przepisach ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia generalnie korzystają tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie. Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Jeśli chodzi zaś o pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i medyczną” to jak już wskazano powyżej nie obejmuje ono świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Wnioskodawca nie może zatem skorzystać ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy w związku z art. 43 ust. 17a ustawy, bowiem odnosząc treść tych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, że nie dokonuje on świadczenia usługi podstawowej, tj. usługi w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Jak już wskazano powyżej, świadczenie usługi ściśle związanej z usługą podstawową musi zostać dokonane przez podmiot świadczący usługę podstawową, aby można było skorzystać ze zwolnienia.

Reasumując, usługi będące przedmiotem pytania, świadczone przez Zainteresowanego na rzecz Wojewódzkiego Szpitala Zespolonego (będącego zakładem opieki zdrowotnej) nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, w związku z powyższym podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.