Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-708/09/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-02
Teza: Opodatkowanie premii pieniężnych
Słowa kluczowe: faktura; korekta; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; premia-premia pieniężna; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w związku z wyrokiem WSA Krakowie z dnia 26 maja 2009r. uchylającym interpretację indywidualną znak IBPP3/443-449/09/BWo, doręczonym tut. organowi 24 września 2009r., stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2008r. (data wpływu 24 czerwca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2008r. (data wpływu 17 lipca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania premii pieniężnych (bonusów od poziomu obrotów) oraz korygowania wystawionych faktur jest:

*   **prawidłowe** odnośnie opodatkowania premii pieniężnych,
*   **nieprawidłowe** odnośnie sposobu korygowania wystawionych faktur.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2008r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania premii pieniężnych (bonusów od poziomu obrotów) oraz korygowania wystawionych faktur. Ww. wniosek został uzupełniony pismem w dniu 17 lipca 2008r.

W dniu 19 września 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP3/443-449/08/BWo uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania premii pieniężnych (bonusów od poziomu obrotów) oraz korygowania wystawionych faktur jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 19 września 2008r. znak: IBPP3/443-449/08/BWo złożył skargę z dnia 9 grudnia 2008r., w której zażądał pozytywnego rozpatrzenia skargi oraz uchylenia zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 26 maja 2009r. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku tym Sąd stwierdził, iż „(…) w zaistniałym stanie mamy do czynienia jedynie z transakcjami dostawy, które zostały opodatkowane i z wynagrodzeniem dostawcy wypłacanym nabywcy z tytułu osiągniętego pułapu sprzedaży (wartości dostaw) lub terminowych płatności. Samo jedynie osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów nie stanowi świadczenia przez niego usługi na rzecz dostawcy (\`(...)\`). Skoro samo osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów i terminowe regulowanie płatności nie stanowi świadczenia przez niego usług na rzecz dostawcy to w sprawie doszło do naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego (…).

Wskutek powyższego, wniosek Spółki z dnia 24 czerwca 2008r. wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność podstawową w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi w kilkunastu supermarketach. Od kontrahentów krajowych (sporadycznie zagranicznych), nabywa towary handlowe, które są sprzedawane w sieci własnych sklepów. W związku z opisaną aktywnością gospodarczą Wnioskodawca dokonuje systematycznych zakupów na dużą skalę, jest to kilkanaście faktur miesięcznie od jednego kontrahenta.

Dostawcy towarów handlowych dążąc do intensyfikacji sprzedaży własnych produktów zachęcają Wnioskodawcę do dokonywania u nich zakupów między innymi poprzez przyznawanie premii pieniężnych, tzw. bonusów. Podstawową cechą tych premii jest to, że ich wysokość jest uzależniona od wartości zakupionych towarów, co oznacza, że w razie wzrostu wskaźnika wartości wzrasta wartość wypłaconej w danym okresie rozliczeniowym premii rozliczanej jako procent od obrotu.

Całość współpracy z dostawcami towarów handlowych regulują indywidualnie podpisane umowy handlowe. Umowy te są tworzone na podstawie standardowych wzorów umów, gdzie podlegają negocjacji wyłącznie warunki dostawy i promocji, warunki rozliczenia zwrotów, ceny jednostkowe, terminy płatności, kwoty wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Te parametry opisywane są w umowach wartościami liczbowymi.

Przykładowe zapisy umów handlowych dotyczące zakresu wzajemnych świadczeń:

1\. W zakresie otrzymanych upustów i bonusów.

"Dostawca udziela Odbiorcy następujących upustów oraz bonusów:

a. Upust promocyjny: min % od cen netto, b. Bonus w wysokości % od wartości zakupu netto w kwartale (miesiącu, półroczu, roku) kalendarzowym." lub c. „Z tytułu wykonanych obrotów Dostawca udzieli Odbiorcy premię pieniężną w wysokości %. Do obliczenia wysokości premii nie będą wliczane wartości faktur, których termin zapłaty przypadał w danym miesiącu, nie uregulowanych przez Odbiorcę w terminie z zastrzeżeniem punktów” lub d. „Bonus w wysokości % od wartości zakupu netto bezwarunkowo. Po przekroczeniu kwoty zakupów w wysokości kwartalnie złotych netto %. Bonus będzie rozliczany kwartalnie (miesięcznie, półrocznie, rocznie), przez\`(...)\`".

2\. W zakresie świadczonych usług e. „Z tytułu przeprowadzenia promocji, o której mowa w pkt \`(...)\` powyżej, Dostawca zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Odbiorcy opłaty promocyjnej w wysokości % wartości netto dokonanych przez Odbiorcę zakupów osiągniętych za okres 12 - tu miesięcy poprzedzających datę otwarcia. f. Z tytułu przeprowadzenia promocji, o której mowa w pkt powyżej. Dostawca zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Odbiorcy opłat promocyjnych w wysokości zł netto plus VAT”.

Biorąc pod uwagę fakt, że wskaźniki dla obliczenia wysokości premii (bonusa) są obliczane w okresach miesięcznych, kwartalnych, półrocznych lub rocznych, natomiast ilość dostaw dochodzi do kilkunastu a czasami kilkudziesięciu lub kilkuset miesięcznie od jednego kontrahenta, nie ma możliwości każdorazowego ustalenia, do której konkretnie dostawy (faktury) bonus jest przyporządkowany.

Obecna praktyka dokumentowania premii pieniężnych w obrocie gospodarczym jest bardzo różnorodna. Z jednej strony Wnioskodawca spotyka się z wystawianiem not księgowych dla udokumentowania analizowanych premii, z drugiej zaś z żądaniem od kontrahentów udzielających premii pieniężnych wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT na zasadach ukształtowanych pismem Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. nr PP3-812-1341/2004/BL skierowanym do Dyrektorów Izb Skarbowych i Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Zdarza się również, że podmiot udzielający premii pieniężnej wystawia Wnioskodawcy fakturę korygującą w miejsce dotychczas stosowanej faktury VAT. W tej sytuacji Wnioskodawca stoi przed problemem, jak z jednej strony w prawidłowy sposób dokumentować otrzymywane od kontrahentów premie pieniężne nie narażając się na zarzut nieprawidłowego prowadzenia rozliczeń podatkowych, z drugiej zaś jak, uwzględniając zawarte dotychczas umowy regulujące określony sposób dokumentowania premii pieniężnych, realizować żądania kontrahentów co do dokumentowania tych premii. Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych względów, najbardziej neutralnym rozwiązaniem jest wystawianie not obciążeniowych na kwotę netto (bez kwoty podatku VAT).

Reasumując każdy typ wzajemnej współpracy z dostawcą jest osobno unormowany a kontrahenci otrzymują faktury VAT z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę usług promocyjnych (to jest: ekspozycji, zamieszczenia produktów w gazetkach reklamowych), usług marketingowych i innych świadczonych usług oraz faktury i noty obciążeniowe na przyznawane Wnioskodawcy „bonusy" (premie pieniężne) w postaci % od obrotów.

Na dzień dzisiejszy tego typu bonusy Wnioskodawca fakturuje i opodatkowuje stawką 22%. Również na te płatności Wnioskodawca zamierza wystawiać noty obciążeniowe mając na uwadze, że takie płatności (bonusy) nie są związane z dodatkowym świadczeniem usługi na rzecz dostawcy Wnioskodawcy. To znaczy, że wywiązanie się z umowy handlowej nie jest usługą i jest ściśle połączone z dostawą towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowym jest zaprzestanie wystawiana faktur VAT a wystawianie not obciążeniowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę premii pieniężnych (bonusów od poziomu obrotów)?

W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie - jak Wnioskodawca powinien skorygować wystawione faktury VAT i za jaki okres rozliczeniowy powinien je ująć w swoich rozliczeniach?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność polegająca na otrzymaniu premii pieniężnej z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów z dostawcą nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług a to oznacza, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług został zawarty w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z punktem 1 tego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  Przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  Zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  Świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa."

Z treści cytowanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że pojęcie „świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za świadczenie usług musi zatem wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymywania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru (art. 8 ust. 1 ustawy).

Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. W świetle tego zapisu dokonywanie przez Wnioskodawcę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty) mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można zatem uznać w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym tj. zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu, jak i terminowego wykonania świadczenia pieniężnego, za świadczenie usługi. Na określony pułap obrotów składa się co najmniej kilkanaście transakcji (liczonych w okresie miesięcznym), dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT opodatkowanych różnymi stawkami VAT. To również eliminuje możność odniesienia otrzymanego bonusu do konkretnej dostawy.

Analizując przedstawioną sytuację Wnioskodawca odnosi się także do unormowań Dyrektywy 2006/112/WE (wcześniej VI Dyrektywy). Na gruncie zapisów Dyrektywy pojęcie „świadczenia usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. A to oznacza, że dostawa towarów nie może jednocześnie stanowić świadczenia usług. Z przywołanego zapisu oraz na podstawie orzeczenia ETS w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg Strona wnioskuje, że albo występuje dostawa towarów, albo świadczenie usług. Nie jest możliwe takie działanie, które w ramach transakcji już opodatkowanej identyfikuje czynności, które powinny podlegać odrębnemu (ponownemu) opodatkowaniu. Podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Tym samym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży raz jako sprzedaży towarów handlowych a drugi raz jako usługi zakupu towarów jest niezgodne z prawem.

Pogląd taki prezentowany jest również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 roku. sygn. akt I FSK 94/06, publ. Dor. Podatnika 2007/4/41.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym jest zaprzestanie wystawiania faktur VAT, a wystawianie not obciążeniowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę (bonusów od poziomu obrotów) premii pieniężnych.

W zakresie dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych (bonusów) Wnioskodawca podnosi, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Przepis ten nakłada na podatników obowiązek wystawienia faktury VAT w przypadku dokonania czynności podlegających regulacjom ustawy. Otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych (bonusów) nie powoduje jak opisano powyżej obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT co skutkuje brakiem obowiązku wystawienia faktury VAT. Wnioskodawca przyjął, że właściwym dowodem do udokumentowania ww. czynności jest nota obciążeniowa.

Zdaniem Wnioskodawcy może on skorygować, poprzez wystawienie faktur korygujących, podatek należny w latach poprzednich w związku z uznaniem płatności z tytułu bonusów obrotowych za niepodlegające ustawie o VAT.

W przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w sprawie dokumentowania notami obciążeniowymi premii pieniężnych jako niepodlegających opodatkowaniu, należy odpowiedzieć na pytanie jak skorygować wystawione wcześniej faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy należy wystawić faktury korygujące „in minus" anulujące dotychczas wystawione faktury VAT. Ich ujęcie w rozliczeniach powinno nastąpić za okres, w którym zostały wystawione korygowane faktury, gdyż faktury korygujące będą miały charakter faktur anulujących wcześniejsze dokumenty. W kwestii dotyczącej korekty dotychczasowych rozliczeń premii pieniężnych (bonusów) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z przepisem art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy (a więc i Wnioskodawca), płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Korekta deklaracji następuje poprzez złożenie deklaracji korygującej wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyny złożenia korekty. Jest to prawo przysługujące Wnioskodawcy, ale nie obowiązek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za:

*   **prawidłowe odnośnie opodatkowania premii pieniężnych,**
*   **nieprawidłowe odnośnie sposobu korygowania wystawionych faktur.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Celem wypłacanych premii jest zachęcenie nabywcy do dalszej współpracy z dostawcą towarów. Wypłacając premie pieniężne dostawca towaru realizuje swój interes ekonomiczny polegający na dążeniu do maksymalizacji swojego zysku. Wypłaca bowiem premie z tytułu dokonania u niego zakupów towarów za określoną kwotę tj. za osiągnięcie określonego, w zawartej z nabywcą umowie, progu wielkości zakupów. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów, czy też udzielona premia odnosi się proporcjonalnie do każdego z dokonanych zakupów w określonym w umowie czasie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca z dostawcami towarów zawarł umowy handlowe, które w swojej treści zawierają między innymi element motywacyjny zachęcający do dalszej współpracy. W umowach tych zawarto postanowienie, że nabywca towarów po osiągnięciu odpowiedniego poziomu obrotów w określonym czasie otrzyma bonus (premię pieniężną), którego wysokość ustalona jest procentowo i uzależniona od wartości netto zakupionych przez nabywcę towarów. W ocenie Wnioskodawcy premia nie jest związana z żadną konkretną dostawą lecz jest wynikiem wszystkich dostaw towarów w danym okresie. Wnioskodawca wskazał, że jedynym warunkiem wypłaty premii pieniężnej jest poziom obrotów osiągnięty przez nabywcę towarów w danym okresie czasowym – nie ma żadnych dodatkowych warunków do spełnienia.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż w omawianym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której jedynym czynnikiem warunkującym otrzymanie premii pieniężnej przez Wnioskodawcę jest zrealizowanie obrotu na poziomie ściśle określonego w umowie progu (progów), który to próg rzutuje na procent przyznanej premii pieniężnej. Kontrahent Wnioskodawcy ustala wysokość udzielanej premii w skali rocznej i wypłaca ją na początku roku po zweryfikowaniu wielkości obrotów zrealizowanych przez Wnioskodawcę za rok poprzedni i stwierdzeniu w jakim przedziale procentowym mieści się wypracowany przez Wnioskodawcę obrót. Tym samym przyznana i wypłacona przez kontrahenta (dostawcę Wnioskodawcy) premia pieniężna odnosi się proporcjonalnie do każdego dokonanego przez Wnioskodawcę w danym roku nabycia towarów, jest bowiem wynikiem wszystkich dokonanych na rzecz Wnioskodawcy dostaw towarów w danym okresie rozliczeniowym. Innymi słowy sposób naliczania przez dostawcę premii pieniężnych powoduje, że jest ona de facto związana z każdą konkretną dostawą towarów dokonaną na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym należy stwierdzić, iż ustalona w taki sposób premia pieniężna powoduje proporcjonalne obniżenie wartości każdej z dokonanych w danym roku na rzecz Wnioskodawcy dostawy towarów.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w tej konkretnej sytuacji, otrzymanie premii pieniężnej (bonusu) przez Wnioskodawcę nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę towaru (wypłacającego premię) świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Wnioskodawcę zamówień na towar. Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towaru od dostawcy oraz nie ma żadnych dodatkowych warunków do spełnienia.

Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący premie nie świadczy na rzecz dostawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie rozpoznawał u siebie czynności opodatkowanej.

Zatem Wnioskodawca wyżej opisane zdarzenie gospodarcze (otrzymanie premii pieniężnych) nie powinien dokumentować fakturami VAT, należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z powyższego przepisu faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż czyli odpłatną dostawę lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z powyższym gdy stwierdzono, iż w przedmiotowym przypadku nie doszło do świadczenia usług, jak również do dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę, brak jest podstaw do wystawienia faktur VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych nie będzie u niego rodziło obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT, jak też nie będzie rodziło u Wnioskodawcy obowiązku dokumentowania dla celów tego podatku jakimikolwiek dokumentami tej czynności. Odnośnie zaś stanowiska Wnioskodawcy, iż winien dokumentować czynności te notami obciążającymi należy stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT, dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej należy zauważyć, iż nota obciążeniowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Odnośnie korekty niesłusznie wystawionych faktur w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, iż niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 29 ust. 4-4c ustawy o VAT gdzie ustawodawca przewidział szereg sytuacji, kiedy możliwe jest dokonanie korekty wykazanego podatku na fakturze jak też wskazał warunki jakie należy spełnić w celu skorygowania faktury. I tak, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1.  w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2.  wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Sposób wystawiania faktur korygujących został określony w § 14 ust. 1-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zgodnie z tym przepisem fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1\. numer kolejny oraz datę jej wystawienia; 2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny; 3. kwotę podwyższenia ceny bez podatku; 4. kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wystawiając fakturę korygującą winien w niej podać kwotę podaną w omyłkowej wysokości oraz kwotę w wysokości prawidłowej, która w tym przypadku będzie wynosić 0. Ponadto faktura korygująca winna zawierać dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4 ww. rozporządzenia. Ponadto należy zauważyć, że w celu wykazania przedmiotowej korekty w deklaracji konieczne jest uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym rozliczenie faktur korygujących powinno nastąpić za okres, w którym zostały wystawione korygowane faktury należy uznać za nieprawidłowe.

Co za tym idzie w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż w tej sytuacji nie dojdzie do korekty deklaracji podatkowej lecz korekta podatku naliczonego, wynikająca z faktur korygujących, zostanie rozliczona w bieżących deklaracjach w okresach, w których Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż faktury korygujące nie będą anulować uprzednio wystawionych faktur, jak twierdzi Wnioskodawca, lecz będą korygować (anulować) wartość sprzedaży jak też naliczony podatek do wartości 0 zł. Należy bowiem zauważyć, że anulować fakturę można jedynie w sytuacji, gdy nie została ona wysłana do odbiorcy, a zatem nie została wprowadzona do obrotu prawnego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2009r. sygn. akt. III SA/Wa 3463/08). Natomiast w sytuacji gdy faktura zostanie wprowadzona do obrotu prawnego istnieje możliwość jej korekty jednakże wyłącznie w sposób jaki wskazano powyżej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe odnośnie opodatkowania premii pieniężnych,
*   nieprawidłowe odnośnie sposobu korygowania wystawionych faktur.

Końcowo należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę premii pieniężnej za realizację określonego poziomu zakupów, w sytuacji przedstawionej we wniosku, tj. gdy premia ta odnosi się de facto proporcjonalnie do każdego z dokonanego przez Wnioskodawcę w danym roku nabycia towarów u kontrahenta wypłacającego przedmiotową premię. Interpretacja ta nie dotyczy natomiast skutków podatkowych wypłacania opisanej premii przez dostawców Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Kwestia interpretacji w zakresie opodatkowania premii pieniężnych (bonusów za terminowe dokonywanie płatności) oraz korygowania wystawionych faktur zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.