Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-638/14-5/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-17
Teza: Czy w przypadku otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, Spółka będzie mogła zaliczyć jako koszt uzyskania przychodu wartość nominalną Udziałów Własnych wydanych w zamian za Udziały SPV?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki; udział-umorzenie udziałów; wartość-wartość nominalna; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 5 września 2014 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 8 września 2014 r.) na wezwanie z dnia 1 września 2014 r. Nr IPPB3/423-638/14-3/KK o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. „wymiany udziałów” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. „wymiany udziałów”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca planuje dokonać reorganizacji swoich aktywów. W ramach jednego z rozważanych scenariuszy Spółka może nabyć udziały innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, która będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „SPV”). Udziały te zostaną wniesione do Spółki przez osobę fizyczną jako aport (dalej: „Aport”, „Udziały w SPV”) w celu objęcia przez nią udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Na skutek nabycia przedmiotu Aportu Spółka będzie posiadała liczbę udziałów w SPV dającą jej bezwzględną większość praw głosu w SPV. Osoba fizyczna w zamian za Aport otrzyma wyłącznie nowe udziały Spółki (dalej: „Udziały Własne”), wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki; osoba fizyczna nie otrzyma od Spółki żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce w zamian za Udziały w SPV. Podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów (tj. osoba fizyczna, SPV oraz Spółka) podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Transakcja nabycia przez Spółkę Udziałów w SPV będzie spełniać przesłanki do uznania jej za transakcję wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d Ustawy CIT. Wnioskodawca nie wyklucza, iż po wniesieniu Aportu może dojść zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, dalej jako: „KSH”) do dobrowolnego umorzenia udziałów w SPV. Będzie to polegało na tym, że SPV nabędzie część własnych udziałów w celu umorzenia (dalej jako: „Udziały”). Wynagrodzenie za Udziały będzie ustalone w wysokości wartości rynkowej umarzanych Udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przypadku otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, Spółka będzie mogła zaliczyć jako koszt uzyskania przychodu wartość nominalną Udziałów Własnych wydanych w zamian za Udziały SPV?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Udziałów, Spółka będzie mogła zaliczyć jako koszt uzyskania przychodu wartość nominalną Udziałów Własnych, wydanych w zamian za Udziały SPV.

Uzasadnienie: Z uwagi na to, że Spółka stała się wspólnikiem SPV na skutek wcześniejszego dokonania transakcji wymiany udziałów, o której mowa w przepisie art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, przy określeniu kosztów uzyskania przychodów konieczne jest uwzględnienie dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”.

W związku z przywołaną regulacją, zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez niego koszty na nabycie Udziałów SPV w ramach operacji wymiany udziałów będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki w momencie sprzedaży Udziałów SPV. Wydane przez Spółkę Udziały Własne stanowią koszt (wydatek), jaki Spółka musiała ponieść w celu otrzymania Udziałów SPV.

Sposób określenia wartości poniesionego w tej sytuacji kosztu jest wprost określony w cytowanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych wydanych osobie fizycznej. Zaprezentowane stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo można wskazać następujące interpretacje:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 maja 2012 r. (znak IPTPB3/423-76/12-4/PM), w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „w przypadku sprzedaży udziałów nabytych w ramach operacji wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów będzie stanowić wartość wydatków na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Udziałowcom Spółki Zbywanej.”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2011 r. (znak IPPB3/423-189/11-5/AG), w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „W ocenie Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży udziałów Spółki A przez Wnioskodawcę, otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach operacji wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy, na temat sprzedaży udziałów Spółki A będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Spółce zbywającej - udziałowcowi Spółki A w ramach operacji wymiany udziałów.”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 maja 2012 r. (znak IBPBI/2/423-190/12/AP): „W świetle powyższych przepisów w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym uznać należy, iż w przypadku sprzedaży udziałów (otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów), Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów (własnych) wydanych w zamian za otrzymane udziały.”

Zanim do Ustawy CIT dodano art. 16 ust. 1 pkt 8e istniał już problem ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia przez spółkę kapitałową składników majątku, które ta spółka otrzymała aportem. Od początku organy podatkowe stały na stanowisku, iż kosztem uzyskania przychodów jest wartość nominalna udziałów własnych wydanych w zamian za aport. Zatem stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych jeszcze przed wprowadzeniem do Ustawy CIT przepisu art. 16 ust. 8e. Przykładowo można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 września 2010 r. (znak ITPB3/423-390/10/PST): „Tym samym do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem lub objęciem akcji lub udziałów innej spółki wniesionych do Spółki, co do zasady należy przyjąć wartość nominalną wydanych udziałów Spółki w zamian za wniesiony aport.”

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia Udziałów na rzecz SPV w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie nadwyżka wartości ustalonego wynagrodzenia za umorzone Udziały, nad wydatkami związanymi z ich nabyciem. Wydatki te należy natomiast przyjąć w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Spółki wydanych osobie fizycznej w zamian za Udziały SPV nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej na dzień ich faktycznego wniesienia. Z uwagi na to, że Udziały znalazły się w posiadaniu Wnioskodawcy na skutek dokonania transakcji wymiany udziałów, ustalając koszt podatkowy nabycia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT, należy odwołać się do regulacji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT. Zgodnie z jego brzmieniem, koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów uzyskanych w ramach wymiany udziałów ustala się w wysokości nominalnej wartości własnych udziałów wydanych udziałowcom spółki, której udziały były nabywane (w tym przypadku nominalna wartość Udziałów Własnych Wnioskodawcy, czyli udziały, które zostały wydane osobie fizycznej w zamian za Aport).

W konsekwencji zastosowania powyższych przepisów, wydatki na nabycie Udziałów, tj. wydatki w wysokości równej wartości nominalnej Udziałów Własnych Spółki wydanych osobie fizycznej w zamian za aport Udziałów SPV, będą efektywnie pomniejszały (nie będą zaliczanie do przychodu) przychód podatkowy z tytułu umorzenia Udziałów.

W ramach opisanego zdarzenia przyszłego podstawą opodatkowania będzie więc nadwyżka otrzymanego przez Spółkę wynagrodzenia z tytułu zbycia Udziałów celem umorzenia nad wydatkami Spółki na nabycie Udziałów SPV. Wydatki te należy natomiast przyjąć w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Spółki wydanych osobie fizycznej w ramach operacji wymiany udziałów. Jeżeli natomiast wynagrodzenie Spółki z tytułu zbycia Udziałów celem umorzenia, będzie niższe niż wydatki poniesione na nabycie Udziałów SPV, czyli niższe niż nominalna wartość Udziałów Własnych Spółki wydanych osobie fizycznej w zamian za Udziały nabyte w ramach wymiany udziałów, to Spółka nie wykaże w ogóle przychodu na operacji umorzenia Udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.