Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-257/09/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-29
Teza: możliwość uznania składników majątkowych wykorzystywanych dla celów działalności rolniczej za środki trwałe
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 31 marca 2009r.), uzupełnionym w dniach 22 i 27 maja 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie możliwości uznania składników majątkowych wykorzystywanych dla celów działalności rolniczej za środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie możliwości uznania składników majątkowych wykorzystywanych dla celów działalności rolniczej za środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 20 maja 2009r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 22 i 27 maja 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi w ramach jednego przedsiębiorstwa działalność rolniczą w gospodarstwach rolnych (posiada kilkadziesiąt ha gruntów rolnych) i pozarolniczą działalność gospodarczą. Prowadzi księgi rachunkowe stosownie do przepisów ustawy o rachunkowości oraz jest podatnikiem VAT czynnym. Działalność rolnicza dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych zdefiniowana jest w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), w myśl którego działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw albo hodowli i chowu, w tym również produkcja materiału… hodowlanego oraz reprodukcyjnego…. Art. 2 ust. 4 tej ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie pdof jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w myśl przepisów o podatku rolnym. Z kolei art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Art. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Paragraf 68 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. ze zm. w sprawie ewidencji gruntów i budynków określa, co zaliczane jest do użytków rolnych, o których mowa w art. 1 ustawy o podatku rolnym, a mianowicie „użytki rolne dzielą się na: grunty orne oznaczone symbolem R, sady – oznaczone symbolem S oraz symbolem odpowiedniego użytku gruntowego stanowiącego część składową… jak np. S-R, S-Ł, S-Ps; łąki trwałe oznaczone symbolem Ł; pastwiska trwałe oznaczone symbolem Ps; grunty rolne zabudowane oznaczone symbolem złożonym z litery B oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego…., jak B-R, B-Ł, B-Ps; grunty pod stawami oznaczone symbolem Wsr; rowy – oznaczone symbolem W.” Powyższe potwierdza również załącznik nr 4 ww. rozporządzenia. Z kolei załącznik nr 6 ww. rozporządzenia wskazuje co z danych rodzajów gruntów w grupie m. in. „użytki rolne” jest zaliczane do poszczególnych użytków gruntowych. Dalej w zał. nr 6 ww. rozporządzenia czytamy przy opisie: tereny komunikacyjne, w tym a) drogi – co zalicza się do użytku gruntowego o nazwie drogi oraz czytamy cyt: „grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu rozporządzenia. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego”. Przywoływane powyżej rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów i budynków odrębnie od użytków rolnych i dróg klasyfikuje nieużytki, a to oznacza wprost, iż nieużytki pomimo, iż znajdują się w gospodarstwach rolnych nie stanowią użytków rolnych. Drogi natomiast w myśl wyżej przytoczonej definicji pomimo, iż odrębnie niż użytki rolne definiowane, to w przypadku gdy znajdują się w gospodarstwach rolnych i stanowią wewnętrzną komunikację tych gospodarstw, zaliczane są do przyległych użytków gruntowych.

Art. 2 ust. 1 pkt 1 updof stanowi, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do działalności rolniczej.

W ramach przedsiębiorstwa wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje działalności:

1.  pozarolniczą działalność gospodarczą od grudnia 1999 roku i w ramach tej działalności osiąga obecnie przychody m. in. z dzierżawy, najmu, z usług noclegowych oraz
2.  rolniczą działalność, w ramach której prowadzi chów i hodowlę koni, uprawy polowe (płody rolne – jak np. rzepak, kukurydza, inne), pobór nasienia od ogierów zarodowych, a prowadził również chów i hodowlę trzody chlewnej w gospodarstwie rolnym.

Art. 5a ust. 6 updof definiuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany, ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ustawodawca w tym artykule dokonał podziału na: działalność gospodarczą i pozarolniczą działalność gospodarczą i obie działalności w tym też artykule zdefiniował, że zarówno działalność gospodarcza, jak też pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa polegająca na m. in. wytwórczości, na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany, ciągły.

Prowadząc wyżej opisane rodzaje działalności: rolniczą i pozarolniczą w ramach jednego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, wnioskodawca zakupił i posiada składniki majątkowe tworzące rzeczowe aktywa trwałe firmy. Rzeczowe aktywa trwałe to np. m. in. nieruchomości (budynki, budowle, grunty, w tym grunty rolne tworzące gospodarstwa rolne), maszyny, urządzenia, sprzęt informatyczny, sprzęt specjalistyczny, sprzęt rolniczy (np. kombajny, ciągniki, inne), samochody oraz inne, które znajdują się również na ewidencji środków trwałych firmy, z tym, że odpis amortyzacyjny w przypadku składników majątkowych służących działalności rolniczej nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu, bowiem przychody z działalności rolniczej nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem wszelkie koszty związane z działalnością rolniczą nie stanowią podatkowych kosztów przedsiębiorstwa.

Dzięki prowadzeniu ksiąg rachunkowych przedsiębiorstwo posiada wyodrębnione konta analitycznie wg rodzaju działalności i miejsca powstawania kosztu, na których ewidencjonowane są zdarzenia gospodarcze związane z daną konkretną działalnością i miejscem powstania kosztu. Konta firmy podzielone są na konta działalności rolniczej i pozarolniczej. Tym samym wszelkie koszty które są przypisane konkretnej działalności rolniczej, czy to pozarolniczej ewidencjonowane są na konkretnym koncie miejsca powstania kosztu z grupy 5 kosztów.

Prowadząc w ramach jednego przedsiębiorstwa 2 rodzaje działalności: rolniczą i pozarolniczą - firma ponosi tzw. koszty wspólne jak np. koszty opłat bankowych, koszty pocztowe, koszty pracy administracji, usług księgowych, dozoru, samochodów i paliw do samochodów ogólnych firmy, telefonów, art. biurowych, środków czystości, inne, które służą obu rodzajom działalności i nie ma możliwości ich bezpośredniego zaklasyfikowania do konkretnej działalności rolniczej lub pozarolniczej. Koszty te gromadzone są na tzw. kontach kosztów wspólnych, a w efekcie rozliczenia kosztów firmy za okres rozliczeniowy przypisywane są do kosztów konkretnego rodzaju działalności rolniczej lub pozarolniczej stosownie do przepisów art. 22 ust. 3 i 3a updof, w myśl którego jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodu ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła , koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W rzeczowych aktywach trwałych, na ewidencji środków trwałych firmy znajdują się składniki majątkowe wykorzystywane przez firmę w działalności rolniczej i pozarolniczej, które klasyfikowane są do aktywów, środków trwałych firmy wg przepisów art. 22a-22o z uwzględnieniem załącznika nr 1 do updof, z zastrzeżeniem, iż odpis amortyzacyjny od składników majątkowych będących na ewidencji (aktywów) środków trwałych, które służą działalności rolniczej nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu, a są amortyzowane bilansowo. W rzeczowych aktywach trwałych - środkach trwałych znajdują się m.in. grunty zabudowane, grunty niezabudowane, budynki, budowle, maszyny, urządzenia, środki transportu, sprzęt specjalistyczny, informatyczny, biurowy i inne , które służą działalności rolniczej i pozarolniczej.

Grunty oraz niektóre budynki i budowle znajdujące się w aktywach trwałych tworzą również gospodarstwa rolne zdefiniowane w ustawie o podatku rolnym i wykorzystywane są dla celów działalności rolniczej firmy.

Wyżej opisane składniki majątkowe - gospodarstwa rolne, a w nich grunty, budynki, budowle, ruchomości wnioskodawca nabywał wraz z małżonką w latach 2004, 2005, 2006. W roku zakupu niektóre z gospodarstw rolnych za zgodą małżonki zaliczył do składników majątkowych przedsiębiorstwa, ujawnił je w księgach i aktywach trwałych firmy oraz na ewidencji środków trwałych firmy wg cen nabycia lub wg wyceny biegłego. Włączenie konkretnego gospodarstwa (gruntów, budynków, budowli) do składników majątkowych firmy następowało poprzez: wpis do ewidencji działalności gospodarczej - miejsca wykonywania działalności, wpis do regon - jednostki lokalnej, aktualizacja NIP-1 wraz z NIP-C - miejsca prowadzenia działalności oraz ujęcie w rzeczowych aktywach trwałych na ewidencji środków trwałych zakupionych składników majątkowych (gruntów, budynków, budowli, ruchomości wg klasyfikacji środków trwałych).

Jak z powyższego wynika na dzień składania niniejszego zapytania nie upłynęło 5 lat dla żadnej z nieruchomości od momentu jej zakupu.

Oprócz gospodarstw rolnych - składników majątkowych zaliczonych do aktywów (środków) trwałych przedsiębiorstwa, wnioskodawca posiada wraz z małżonką gospodarstwa rolne, które stanowią jego i jego małżonki majątek prywatny, nie wchodzący i nie zaliczany do składników majątkowych, aktywów przedsiębiorstwa, który nie był i nie jest wykorzystywany dla celów działalności firmy.

Posiadając składniki majątkowe jak m.in. grunty, a w tym użytki rolne, łąki, pastwiska, drogi w gospodarstwach rolnych, nieużytki, lasy, i inne wg ewidencji gruntów oraz posiadając budynki i budowle, jak też ruchomości posiada zarówno gospodarstwa rolne zdefiniowane w wyżej przywołanej ustawie o podatku rolnym, do której to definicji odnosi się ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jednocześnie gospodarstwa te, czyli składniki majątkowe firmy stanowią rzeczowe aktywa trwałe, środki trwałe przedsiębiorstwa osoby fizycznej, które to przedsiębiorstwo prowadzi działalność rolniczą i pozarolniczą.

Pomiędzy wnioskodawcą i jego małżonką istnieje wspólność majątkowa ustawowa.

Z uwagi na różne sytuacje wnioskodawca dokonuje sprzedaży składników majątkowych, które służyły działalności rolniczej i które związane były z rolniczą działalnością przedsiębiorstwa oraz które wchodziły w skład aktywów przedsiębiorstwa i znajdowały się na ewidencji środków trwałych, z zastrzeżeniem, o którym pisze powyżej, iż odpis amortyzacyjny nie stanowił podatkowego kosztu uzyskania przychodu, bowiem składniki związane były z działalności rolniczą zdefiniowaną w w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nieruchomości wnioskodawca nabywał wraz z małżonką od 2004 roku , a więc do dnia dzisiejszego nie minęło 5 lat.

Ruchomości kupowane przez wnioskodawcę, związane i wykorzystywane przez firmę do celów działalności rolniczej użytkował powyżej 6 miesięcy od dnia zakupu do dnia niniejszego zapytania.

Reasumując przedsiębiorstwo prowadzące księgi rachunkowe osiąga przychody:

1.  z działalności rolniczej - nie podlegającej opodatkowaniu pdof,
2.  z pozarolniczej działalności gospodarczej - na zasadach ogólnych (podatek liniowy), przychody finansowe, inne oraz
3.  ze sprzedaży składników majątkowych przedsiębiorstwa : - związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz - z rolniczą działalnością oraz - wykorzystywanych do działalności przedsiębiorstwa - rolniczej i pozarolniczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m. in., iż:

1.  nieruchomości gruntowe stanowiące gospodarstwa rolne to grunty, od których wnioskodawca opłaca podatek rolny, na których to prowadzi wyłącznie działalność rolniczą w postaci upraw płodów rolnych lub pastwisk dla zwierząt, które hoduje (chów i hodowla) wykorzystywane są wyłącznie na ww. cele działalności rolniczej dla celów upraw płodów rolnych i osiągania z nich przychodów z działalności rolniczej lub do działalności chowu i hodowli (pastwiska dla zwierząt np. koni). Grunty rolne nie były nigdy i nie są przedmiotem najmu, dzierżawy, oddania w bezpłatne użytkowanie, czy też wykorzystane na inne cele niż ww.
2.  kupując gospodarstwo rolne, w niektórych gospodarstwach znajdowały się zarówno grunty orne jak też zabudowania - budynki i budowle, a wśród nich m.in. magazyny zbożowe, silosy, pomieszczenia warsztatowe do naprawy maszyn i urządzeń, pomieszczenia socjalne dla pracowników pracujących w gospodarstwie, ubojnia, chłodnie, czy inne obiekty. W związku z tym : - niektóre wyodrębnione pojedyncze budynki, budowle - obiekty (jeden, dwa lub trzy obiekty - budynki budowle) czasowo były przedmiotem najmu lub dzierżawy, a przychody z najmu, dzierżawy stanowiły przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej firmy, - niektóre obiekty, które znajdowywały się i/lub znajdują się w gospodarstwach rolnych - ponieważ zostały kupione w całości jako gospodarstwo rolne (budynki, budowle) np. budynek warsztatu dla maszyn i urządzeń firmy, budynek ubojni, pomieszczenia magazynowe nigdy nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia i wykorzystywane były przez firmę do celów prowadzonej działalności ogółem (rolniczej i pozarolniczej), - w gospodarstwach rolnych znajdowały się i/lub znajdują się niektóre obiekty - budynki i budowle jak np. magazyny zbożowe, silosy na zboże, budynki chlewni które służą i przeznaczone są wyłącznie dla działalności rolniczej i nie były ani nie są przedmiotem najmu, dzierżawy czy użyczenia, oraz
3.  ruchomości - maszyny i urządzenia można podzielić na grupy : - maszyny i urządzenia rolnicze - jak np. ciągniki rolnicze, prasy rolnicze, wozy asenizacyjne, kombajny, pługi, zgrabiarki, przetrząsarki i inne specjalistyczne maszyny i urządzenia do produkcji rolnej wykorzystywane są do wykonywanej przez wnioskodawcę działalności rolniczej (upraw ziemi i chowu oraz hodowli). Część z nich jak np. ciągnik i kombajn sporadycznie został wykorzystany do wykonania usługi rolnej dla innej osoby prowadzącej uprawy rolne. Na fakturze za usługę sprzętem rolniczym wskazany jest nr rejestracyjny np. ciągnika lub rodzaj maszyny, którym wykonano usługę. Przychód osiągnięty z wykonania usługi rolnej osobie trzeciej został zaliczony do pozarolniczej działalności gospodarczej firmy na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym, bowiem usługi rolnicze nie wchodzą w skład definicji działalności rolniczej o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym. Reasumując: większość maszyn i urządzeń rolniczych wykorzystywane są wyłącznie dla celów wykonywanej działalności rolniczej, a tylko sporadycznie pojedyncza maszyna czy urządzenie zostało wykorzystane do świadczenia usług rolniczych osobie trzeciej na zasadach jak wyżej, - maszyny i urządzenia rolnicze - nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia czy oddania w bezpłatne użytkowanie, z wyjątkiem sporadycznego, pojedynczego świadczenia nimi usług rolniczych, jak również - maszyny i urządzenia związane z pozarolniczą działalnością firmy polegającą również na świadczeniu m.in. usług budowlanych znajdują się na ewidencji środków trwałych firmy, ponieważ wśród pracowników firmy - są również pracownicy budowlani, którzy wykonują prace sprzętem budowlanym (środkami trwałymi) na obiektach, budynkach, czy budowlach związanych z działalnością rolniczą firmy, jak też sprzęt budowlany wykorzystany jest do świadczenia usług budowlanych innym podmiotom obcym, z którego to świadczenia usług budowlanych - przychody zaliczane są do przychodów z pozarolniczej działalności mojej firm
4.  każdy składnik majątkowy firmy będący jej aktywami znajduje się na ewidencji środków trwałych firmy, zaklasyfikowany jest do poszczególnej grupy i rodzaju środków trwałych. Firma prowadzi jedna ewidencję składników majątkowych - środków trwałych w której ujęte są wszystkie środki trwałe - składniki majątkowe (aktywa) firmy związane zarówno z działalnością rolniczą, jak też pozarolniczą oraz służące obu tym działalnościom wspólnie jak np. sprzęt komputerowy i oprogramowanie, sprzęt biurowy, samochody firmy (pracownicy użytkujący dla celów działalności firmy samochody firmowe wykonują czynności i zadania związane z działalnością firmy: rolniczą i pozarolniczą), meble biurowe, telefony , warsztat naprawczy - w którym naprawiane są zarówno maszyny rolnicze, jak też samochody i inny sprzęt firmy i inne. Składniki znajdujące się na ewidencji środków trwałych - aktywów firmy są amortyzowane przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych zgodnych z załącznikiem nr 1 do updof - wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, z zastrzeżeniem, iż odpis amortyzacyjny od środków trwałych wykorzystywanych i związanych z działalnością rolniczą nie stanowi podatkowego kosztu firmy natomiast amortyzacja tych maszyn i urządzeń jest bilansowym, niepodatkowym kosztem firmy, bowiem zgodnie z ustawą o rachunkowości (księgi rachunkowe) aktywa trwałe firmy podlegają amortyzacji bilansowej. Maszyny i urządzenia związane z działalnością rolniczą zaklasyfikowane są do grupy 59 - maszyny, urządzenia i narzędzia rolnicze i gospodarki leśnej, dla których stawka amortyzacyjna zgodnie z zał nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynosi 14% rocznie.
5.  środki trwałe znajdujące się w ewidencji przypisane są do lokalizacji (miejsca prowadzenia działalności, MPK - miejsce powstania kosztu) ze szczegółowym podziałem na rodzaj prowadzonej działalności: rolnicza, pozarolniczą, wspólna. Zaliczenie do poszczególnego rodzaju działalności odbywa się poprzez przeznaczenie i wykorzystywanie każdego, odrębnego pojedynczego środka trwałego znajdującego się w ewidencji. Jeśli nie można przypisać przeznaczenia i wykorzystania do konkretnego rodzaju działalności: rolnicza - np. kombajn, pozarolniczą - np. sprzęt do usług budowlanych, wówczas dany środek trwały przypisany jest do działalności -wspólna (rolnicza i pozarolniczą) i na koniec okresu rozliczeniowego koszt amortyzacji środków trwałych wspólnych dzielony jest udziałem %, strukturą kosztów stosownie do przepisu art. 22 ust 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym.
6.  wnioskodawca nigdy nie prowadził i nie prowadzi pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, nie pośredniczy w handlu nieruchomościami, nie posiada licencji pośrednika w obrocie nieruchomościami, nie zatrudnia nikogo z licencją pośrednika w obrocie nieruchomościami, a dokonywane sprzedaże czy zamiany nieruchomości, nieruchomości w postaci gospodarstw rolnych lub ich części lub inne - to czynności związane wyłącznie ze sprzedażą lub zamianą własnych składników majątkowych, które stanowiły i stanowią aktywa firmy lub majątek będący wyłączną własnością wnioskodawcy i jego małżonki. Nabyte nieruchomości, nabyte gospodarstwa rolne zostały kupione celem wykonywania w nich działalności rolniczej — upraw ziemi oraz chowu i hodowli zwierząt lub tez pozarolniczej działalności gospodarczej. Od zakupu do dnia ich prowadził i prowadzi w zakupionych nieruchomościach działalność rolniczą i /lub pozarolniczą.
7.  w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej (ost.zm. 2007r), na podstawie którego wnioskodawca prowadzi swoją firmę wśród PKD znajdują się m.in. PKD 70.20.Z - wynajem nieruchomości na własny rachunek, ponieważ dokonuje wynajmu niektórych nieruchomości, jak również PKD 70 - obsługa nieruchomości, ponieważ zakupione własne nieruchomości, będące składnikami majątkowymi firmy (jej aktywami) lub zagospodarowywuje własnym staraniem, na własny koszt celem wykonywania w nich działalności rolniczej lub pozarolniczej działalności gospodarczej. Dokonywane sprzedaże lub zamiany składników majątkowych firmy - to czynności zbycia własnych składników majątkowych, wykorzystywanych w działalności rolniczej lub pozarolniczej lub wspólnej, a nie czynności pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, których nigdy nie wykonywał i nie wykonuje.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy składniki majątkowe jak: nieruchomości i ruchomości wykorzystywane przez firmę dla celów działalności rolniczej, stanowiące rzeczowe aktywa trwałe przedsiębiorstwa prowadzącego księgi rachunkowe, stanowią środki trwałe w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy nieruchomości i ruchomości związane z działalnością rolniczą i wykorzystywane dla celów rolniczej działalności przedsiębiorstwa, będące rzeczowymi aktywami trwałymi firmy i jednocześnie ujęte w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa, z zastrzeżeniem, iż sam odpis amortyzacyjny od ww. nie stanowi podatkowych kosztów uzyskania przychodów są środkami trwałymi przedsiębiorstwa, zdefiniowanymi w updof, a jedynie odpis amortyzacyjny od tychże środków trwałych nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu, ponieważ te rzeczowe aktywa trwałe spełniają warunki definicji art. 22a, gdyż stanowią własność wnioskodawcy, współwłasność (z małżonką), są kompletne, zdatne do użytkowania, a ich przewidywany okres użytkowania wynosi ponad rok i są też wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością rolniczą. W myśl ustawy o rachunkowości odpis amortyzacyjny od ww. składników stanowi bilansowe koszty przedsiębiorstwa.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej updof) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia działalność rolniczą od pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym przepisów tej ustawy nie stosuje się, co do zasady, do przychodów uzyskiwanych z działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi.

(art. 22a ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 22b ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 22c ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika, iż jedną z podstawowych cech decydujących o możliwości zaliczenia składników majątkowych do kategorii środków trwałych w rozumieniu updof jest fakt ich wykorzystywania w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej bądź wynajmowania lub wydzierżawiania podmiotom trzecim.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca w ramach jednego przedsiębiorstwa prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność rolniczą. W przedsiębiorstwie tym wykorzystuje składniki majątkowe (nieruchomości oraz ruchomości). Część tych składników wykorzystywana jest tylko i wyłącznie w działalności gospodarczej, część w obu rodzajach działalności, a niektóre jedynie w działalności rolniczej. Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż te składniki majątkowe, które wykorzystywane są tylko i wyłącznie w prowadzonej przez wnioskodawcę działalności rolniczej, a nie są używane w działalności gospodarczej ani wynajmowane lub wydzierżawiane, nie stanowią środków trwałych w rozumieniu ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, iż składniki te stanowią aktywa trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) i spełniają pozostałe kryteria uznania ich za środki trwałe (tj. stanowią własność bądź współwłasność wnioskodawcy, są kompletne i zdatne do użytku a okres ich używania jest dłuższy niż rok). Natomiast składniki majątku wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej oraz wykorzystywane zarówno w działalności rolniczej jak i pozarolniczej działalności gospodarczej mogą stanowić środki trwałe prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Pamiętać przy tym należy, iż zgodnie z art. 22f ust. 4 ww. ustawy jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z uwagi na powyższe stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie możliwości uznania składników majątkowych wykorzystywanych dla celów działalności rolniczej za środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.