Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.488.2024.8.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-12
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: nierezydent; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

13 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 13 sierpnia 2024 r. (wpływ 14 sierpnia 2024 r.) i pismem z 5 września 2024 r. (wpływ 6 września 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym
-----------------------------------------------------

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
    

### 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

*   Pan A.A.
*   Pan B.B.
*   Pan C.C.

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

X spółka z o.o., dalej jako Spółka lub Wnioskodawca, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (\`(...)\`). Przedmiotem działalności Spółki jest także wynajmem powierzchni użytkowej na cele magazynowe i produkcyjne dla innych podmiotów.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Spółka nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne:

1) Pan A.A., będący polskim rezydentem podatkowym, posiadający 55% udziałów w zysku Spółki,

2) Pan B.B., będący polskim rezydentem podatkowy, posiadający 40% udziałów w zysku Spółki,

3) Pan C.C., będący rezydentem podatkowym w Grecji, posiadający 5% udziałów w zysku Spółki.

Udziały w Spółce nie zostały przez Wspólników nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów Spółka oraz jej Wspólnicy są dalej określani również jako Zainteresowani.

Obecnie w Spółce funkcjonują dwa odrębne obszary działalności, z których jeden zajmuje się produkcyjną (\`(...)\`), a drugi wynajmem powierzchni użytkowej i obsługą posiadanych nieruchomości.

Planowane jest podjęcie uchwały Zarządu Spółki, na podstawie której dokonana zostanie reorganizacja przedsiębiorstwa poprzez formalne wydzielenie dwóch odrębnych pionów:

1) Pionu Produkcyjnego kontynuującego prowadzenie zasadniczej działalności Spółki, tj. (\`(...)\`), w niezmienionym zakresie, z możliwością korzystania z nieruchomości, w których prowadzona jest działalność produkcyjna w (\`(...)\`) i w (\`(...)\`), oraz

2) Pionu Zarządzania Nieruchomościami zajmującego się wynajmem i obsługą nieruchomości posiadanych przez Spółkę, w zakresie utrzymania, gospodarowania i wykorzystania. Pionowi temu zostaną przyporządkowane posiadane nieruchomości, wraz z umowami dotyczącymi tych nieruchomości, w tym umowy z dostawcami mediów (woda, gaz i prąd).

Zarząd Spółki planuje opracować szczegółowy schemat organizacyjny uwzględniający podział na dwa piony działalności oraz przyporządkuje składniki majątkowe do właściwych Pionów. Wskazane dwa obszary działalności Spółki nie są ze sobą związane funkcjonalnie i stanowić mogą dwa odrębne przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym Wspólnicy Spółki planują jako kolejny krok po dokonaniu formalnego rozdzielenia pionów, rozdzielenie strukturalne obu obszarów działalności i kontynuowanie jej przez dwa niezależne podmioty działające jako spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z których każda skoncentrowana będzie tylko na jednym z tych obszarów. Czynność ta zostanie dokonana w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. podział Spółki poprzez wydzielenie z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz z majątkiem przynależnym do tej części i przeniesienie go na nowo zawiązaną spółkę, tak, aby w ramach Spółki dzielonej pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa, odpowiadająca obecnemu obszarowi działalności produkcyjnej. Budynki, w których prowadzona jest działalność produkcyjna, zostaną udostępnione Spółce dzielonej na podstawie umowy najmu. Na nowo powstałą spółkę zostanie przeniesiona zorganizowana część funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa, związana wyłącznie z drugim z ww. obszarów działalności Spółki, tj. wynajmem i obsługą nieruchomości. Udziały w nowo zawiązanej spółce obejmą dotychczasowi Wspólnicy Spółki. Planowane jest, że przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. W związku z podziałem Wspólnicy nie otrzymają dopłat.

Nowo powstała spółka przejmująca będzie polskim rezydentem podatkowym i będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzasadnieniem planowanego podziału są, przede wszystkim, dwa powody:

1) zamiar Wspólników, aby w szerszy sposób wykorzystywać gospodarczo nieruchomości należące do Spółki i uniezależnić ten obszar działalności od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę,

2) pojawienie się nowego dużego inwestora, który zainteresowany jest dokapitalizowaniem i rozwijaniem wyłącznie działalności produkcyjnej Spółki. Z przeprowadzonych analiz wynika, że w perspektywie do dwóch lat możliwy jest wzrost sprzedaży o 200%, w ślad za tym istotna poprawa pozycji Spółki na rynku branżowym.

Możliwość pozyskania kapitału zewnętrznego wpłynie na rozwój technologii produkcji oraz poprawi konkurencyjność na rynku.

Tym samym podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie odpowiednio z działalnością w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomości, jak i z działalnością produkcyjną.

Zgodnie z intencją Wspólników w ramach wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki wraz z prawami do ww. nieruchomości na nowy podmiot przejdą wszelkie zobowiązania i należności dotyczące gruntów oraz budynków i budowli inne środki trwałe, wyposażenie tych nieruchomości, personel a także umowy najmu. Natomiast w Spółce po podziale pozostanie w niezmienionym kształcie zespół składników majątkowych i niemajątkowych oraz personel przypisany Pionowi Produkcyjnemu, co umożliwi kontynuowanie realizowanej działalności. Składniki te obejmują aktywa w postaci środków trwałych, wyposażenia, należności a także pasywa, na które składają się zobowiązania.

Do Spółki przejmującej, w ramach Pionu Zarządzania Nieruchomościami, zostaną przeniesione następujące składniki materialne i niematerialne, obecnie prowadzonego przedsiębiorstwa:

1) grunty: grunt – (\`(...)\`);

2) budynki i budowle: (\`(...)\`);

3) maszyny i urządzenia: (\`(...)\`);

4) środki transportu: (\`(...)\`);

5) pozostałe środki trwałe: (\`(...)\`);

6) wyposażenie: (\`(...)\`);

7) długoterminowe aktywa finansowe: (\`(...)\`);

8) środki pieniężne: (\`(...)\`);

9) należności według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;

10) zobowiązania według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;

11) umowy najmu i inne dotyczące działalności związanej z nieruchomościami.

W ramach planowanego podziału Spółki do Pionu Zarządzania Nieruchomościami zostaną przeniesieni pracownicy, którzy obecnie zajmują się obsługą nieruchomości. Przejęcie pracowników przez spółkę nowo zawiązaną nastąpi w trybie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm).

Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w dotychczasowym przedsiębiorstwie w oparciu o wniesione do niej składniki majątkowe Pionu Zarządzania Nieruchomościami.

W Spółce dzielonej, w ramach Pionu Produkcyjnego, pozostaną następujące składniki majątkowe, obecnie prowadzonego przedsiębiorstwa:

1) maszyny i urządzenia: (\`(...)\`);

2) środki transportu: (\`(...)\`);

3) pozostałe środki trwałe: (\`(...)\`);

4) wyposażenie m.in.: (\`(...)\`);

5) środki pieniężne - środki na rachunku bankowym;

6) zapasy: materiałów, produktów gotowych i towarów;

7) należności według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;

8) zobowiązania według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;

9) umowy z kontrahentami dotyczące działalności produkcyjnej.

W ramach planowanego podziału Spółki w Pionie Produkcyjnym zostaną pracownicy, którzy obecnie zajmują się obsługą produkcji, magazynów, sprzedażą i logistyką.

Jak już wskazano, na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie ze spółki dzielonej, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki nowo utworzonej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej będą organizacyjnie wyodrębnione na podstawie uchwały Zarządu Spółki w sprawie reorganizacji przedsiębiorstwa poprzez wydzielenie dwóch odrębnych pionów:

a) Pionu Produkcyjnego kontynuującego prowadzenie zasadniczej działalności Spółki, tj. (\`(...)\`), w niezmienionym zakresie, oraz

b) Pionu Zarządzania Nieruchomościami zajmującego się obsługą nieruchomości w zakresie utrzymania, gospodarowania i wykorzystania. Pionowi temu zostaną przyporządkowane nieruchomości.

Załącznikiem do uchwały będzie szczegółowy wykaz przyporządkowujący składniki do poszczególnych Pionów.

Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki dzielonej, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki nowo utworzonej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej będą funkcjonalnie wyodrębnione. Zostaną bowiem wydzielone nieruchomości na potrzeby odrębnie prowadzonej działalności operacyjnej Spółki, polegającej na wynajmie nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Ta część będzie w pełni niezależna od produkcji (\`(...)\`) (PKD 25.50.Z (\`(...)\`) oraz PKD 28.40.Z (\`(...)\`)), która funkcjonować będzie w oparciu o odrębny zespół składników majątkowych i niemajątkowych.

Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych zgodnie z ustawą o rachunkowości, umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością produkcyjną i odrębnie z działalnością w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomościami. Zdarzenia gospodarcze ujmowane są na wyodrębnionych kontach księgowych, dedykowanych odrębnie dla dwóch rodzajów działalności. Wyodrębnienie finansowe przejawia się poprzez odrębne księgowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących działalności związanej z nieruchomościami na kontach analitycznych do już istniejących kont syntetycznych. Stąd spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego.

Oba wyodrębnione w ramach Spółki Piony będą stanowiły w dniu dokonania transakcji organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie odrębne całości, mogące samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależne podmioty gospodarcze. W dniu dokonania transakcji, będzie w szczególności istniała faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę, zarówno w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostających w Spółce, służących do wykonywania działalności produkcyjnej, jak i zespół składników podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na nowo zawiązaną spółkę.

Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki nowo utworzonej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej, będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze. Spółka dzielona oraz spółka nowo utworzona nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych.

Nowo utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie dojdzie do emisji nowych udziałów przez spółkę przejmującą.

W ocenie Zainteresowanych majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 5a pkt 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z ww. uregulowaniami pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analogiczne definicje występują w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

**Pytania**

1) Czy Pion Zarządzania Nieruchomościami, który ma zostać wydzielony ze Spółki do nowo powstałej spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2) Czy pozostający w Spółce Pion Produkcyjny będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3) Czy w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4) Czy przekazanie majątku wydzielonego ze Spółki do nowo powstałej spółki na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?

5) Czy w związku z planowaną transakcją po stronie Wspólników będących osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi, na dzień podziału powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

6) Czy w związku z planowaną transakcją po stronie Wspólnika będącego osobą fizyczną, greckim rezydentem podatkowym, na dzień podziału powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 13 ust. 4 umowy zwartej w dniu 20 listopada 1987 r. pomiędzy Polską a Grecją w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytania nr 5 i 6 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań nr 1, 2, 3, 4 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 5 i 6), jednakże ze względu na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartej zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i ustawie o podatku od towarów i usług, należy przywołać argumentację Zainteresowanych zawartą w stanowisku do pytań oznaczonych we wniosku nr 1-4 jako część stanowiska do pytania nr 5 i 6.

**Stanowisko Zainteresowanych**

Ad. 5

Po stronie Wspólników będących osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi, na dzień podziału, nie powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.), dalej jako ustawa o PIT, z uwagi na okoliczność, że zarówno wydzielany Pion Zarządzania Nieruchomościami, jak i część, która pozostaje w Spółce dzielonej (Pion Produkcyjny), spełnią przesłanki uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 6

Po stronie Wspólnika będącego osobą fizyczną, greckim rezydentem podatkowym, na dzień podziału, także nie powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 13 ust. 4 umowy zwartej w dniu 20 listopada 1987 r. pomiędzy Polską a Grecją w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Uzasadnienie stanowiska
-----------------------

Podział spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm), dalej jako k.s.h., polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną.

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis oznacza, że o ile majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w Spółce nie stanowiłby zorganizowanej części przedsiębiorstwa, po stronie Spółki dzielonej powstałby przychód w wysokości wartości rynkowej przenoszonych składników majątkowych ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia.

W ocenie Zainteresowanych, zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę nowo powstałą będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z powyższym restrukturyzacja polegająca na dokonaniu podziału Spółki przez wydzielenie nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu do opodatkowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analogiczne definicje zorganizowanej części przedsiębiorstwa występują w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych na gruncie ustaw podatkowych istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako ZCP) występuje, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Innymi słowy, w oparciu o przepis art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i analogicznie art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy stwierdzić, iż aby dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych miał cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinien on przede wszystkim być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1\. Wyodrębnienie organizacyjne

Spełnienie tej przesłanki oznacza możliwość wykazania, że w strukturze wewnętrznej danego podmiotu wyodrębniony zespół składników funkcjonował w miarę autonomicznie w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa.

Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje w szczególności „rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” – por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 sierpnia 2014 r. nr IPPP3/443-684/14-2/RD.

Innymi słowy, wyodrębnienie organizacyjne polega na tym że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy.

Podejście takie zostało także przedstawione przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 czerwca 2023 r., sygn 0111-KDIB1-3 4010.209.2023.3.JKU, w której wskazano, że „(\`(...)\`) zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2022 r., sygn 0114-KDIP2-2 4010.159 2024.2.4 KW w której wskazano, że „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.

W ocenie Zainteresowanych, w przedstawionym stanie faktycznym, spełnienie tej przesłanki należy potwierdzić Spółka prowadzi bowiem obecnie działalność w ramach dwóch zupełnie odrębnych obszarów (produkcyjnej i wynajmu nieruchomości), a obszary te nie są ze sobą nierozerwalnie powiązane, nie przenikają się wzajemnie, czy funkcjonalnie. Każdy z nich zostanie wyodrębniony i posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania w ramach obrotu gospodarczego. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, że stanowią one - każdy z osobna - zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z działalnością Spółki w zakresie zarządzania posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami, związane są ściśle określone aktywa i pasywa Główne aktywa związane z tym obszarem działalności to wskazane w opisie stanu faktycznego grunty, budynki i budowle. Natomiast do pasywów zaliczają się zobowiązania dotyczące nieruchomości.

Ww. aktywa i pasywa przypisane są tylko i wyłącznie omawianemu obszarowi działalności. Są ściśle ze sobą powiązane (jako działalność Spółki w obszarze zarządzania nieruchomościami) i można uznać je za stanowiące całość gospodarczą. Służą one wynajmowi i nie są związane z pierwszym z obszarów działalności Spółki, tj. z jej działalnością produkcyjną, w związku z wykonywaniem której Spółka posiada odrębny zespół aktywów i pasywów, składający się na zupełne i kompletne przedsiębiorstwo produkcyjne.

Z formalnego punktu widzenia wyodrębnienie organizacyjne znajdzie swoje potwierdzenie w uchwale Zarządu Spółki, na podstawie której dokonane zostanie wydzielenie dwóch odrębnych Pionów, tj. Pionu Produkcyjnego kontynuującego prowadzenie zasadniczej działalności Spółki w niezmienionym zakresie oraz Pionu Zarządzania Nieruchomościami zajmującego się obsługą nieruchomości stanowiących własność Spółki w zakresie ich utrzymania, gospodarowania i wykorzystania.

Przede wszystkim należy wskazać, że w Spółce dzielonej na podstawie uchwały zarządu formalnie rozdzielona zostanie działalność produkcyjna od wydzielanej działalności w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomości, a docelowo w planie podziału i przypisane zostaną do nich składniki oraz odpowiednie zasoby, stanowiące zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji zadań związanych z działalnością wydzieloną oraz działalnością pozostającą - produkcyjną. Zatem podstawą przypisania określonych zasobów Spółki dzielonej do działalności wydzielonej oraz działalności pozostającej będzie z góry określony cel gospodarczy, jakiemu mają one służyć i jakiemu służą obecnie w praktyce w Spółce dzielonej (w zakresie każdej ZCP).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu umożliwienia działalności wydzielonej właściwego i efektywnego wykonywania jej funkcji, zostały przypisane do niej konkretne składniki majątkowe, pracownicy, należności i zobowiązania.

W wyniku podziału w Spółce dzielonej pozostanie część majątku (aktywa i pasywa), pracownicy oraz prawa i obowiązki Spółki dzielonej, związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej we właściwy i efektywny sposób. Będą to składniki pozostałe, inne niż wchodzące w skład działalności wydzielonej.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, na dzień podziału należy uznać, że działalność wydzielona oraz działalność pozostająca będą funkcjonować w oparciu o odpowiednie, przypisane im dające się zidentyfikować i wyodrębnić składniki majątku (materialne oraz niematerialne), w tym również należności i zobowiązania, umowy oraz pracownicy, między którymi wystąpią takie wzajemne relacje, że składniki te będą tworzyć zespół majątkowy umożliwiający prowadzenie działalności.

Tym samym, w ocenie Spółki, działalność produkcyjna pozostająca w Spółce dzielonej oraz działalność wydzielona w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowić będą na dzień podziału zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa w przepisach ustaw o CIT, PIT i o VAT.

2\. Możliwość samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych

Dalszą przesłanką ZCP jest możliwość samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przy pomocy wyodrębnionego zespołu składników majątkowych.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie zespołu składników majątkowych (a także zobowiązań), mającego tworzyć ZCP, do realizacji określonych zadań i funkcji gospodarczych.

W ocenie Spółki, o wyodrębnieniu funkcjonalnym działalności wydzielanej oraz działalności pozostającej świadczyć przede wszystkim, opisane już wcześniej, szczegółowe zidentyfikowanie i przypisanie do działalności wydzielanej i działalności pozostającej odrębnych zadań gospodarczych w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, a także przypisanie do działalności wydzielanej i działalności pozostającej odpowiednich zasobów (w tym m.in. składników majątku, zasobów ludzkich oraz umów), które pozwalają na realizację tych zadań.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, podział Spółki ma na celu przede wszystkim, po pierwsze, aby w szerszy sposób wykorzystywać gospodarczo nieruchomości należące do Spółki i uniezależnić ten obszar działalności od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę oraz po drugie, pojawienie się nowego, dużego inwestora, który zainteresowany jest dokapitalizowaniem i rozwijaniem tylko działalności produkcyjnej Spółki. Z przeprowadzonych analiz wynika, że w perspektywie do dwóch lat możliwy jest wzrost sprzedaży o 200%. Rozdzielenie Pionów działalności w postaci dwóch odrębnie funkcjonujących podmiotów (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) pozwoli kontynuować te działalności w nowej formule, z nowymi możliwościami gospodarczymi jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane funkcje i zadania gospodarcze. Do działalności wydzielanej oraz do działalności pozostającej przypisano określone zadania oraz składniki majątku, które umożliwiają wykonywanie ich funkcji/ działalności gospodarczej w zakresach realizowanych w obecnej strukturze. Aby wyodrębniona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W związku z powyższym, istotne jest, aby ZCP obejmowało elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizowane są w obecnej strukturze przez przedsiębiorstwo.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej lnformacji Skarbowej z 12 czerwca 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.197.2023.4 AWY, czy z 16 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2 4010.58.2023.3.DP.

Zdaniem Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do działalności wydzielanej oraz pracownicy w zakresie wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego, odpowiadają za całość działań w zakresie realizacji zadań w obszarze wynajmu i obsługi nieruchomości. Tym samym, działalność wydzielana w zakresie wynajmu nieruchomości jest w stanie realizować samodzielnie zadania w ramach powyższych przypisanych funkcji (wynajmu, obsługi zarządzania) oraz mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te funkcje.

Analogicznie, w odniesieniu do działalności pozostającej, tj. produkcyjnej, zdaniem Spółki, przypisany do nie zespół składników majątkowych i niemajątkowych oraz personel do obsługi tych składników majątku odpowiada całości funkcji, która ma na celu kontynuowanie działalności produkcyjnej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, decyzja o podziale wynika z uwarunkowań biznesowych. Dalsze funkcjonowanie w obecnej strukturze, mogłoby być mniej opłacalne biznesowo w przyszłości, co miało istotny wpływ na podjęcie decyzji o podziale Spółki przez wydzielenie. Rozważano skutki biznesowe i ekonomiczne współpracy z nowym partnerem, który gwarantuje dokapitalizowanie działalności produkcyjnej, a w efekcie wzrost produkcji, przychodów i pozycji Spółki na rynku produkcji i sprzedaży profili stalowych.

W ocenie Spółki, zasoby przypisane do działalności wydzielanej umożliwią prowadzenie odrębnej działalności w zakresie, w jakim dotychczas była ona prowadzona przez Spółkę dzieloną poprzez działalność wydzielaną.

Również w zakresie działalności pozostającej - produkcyjnej, w ocenie Spółki, zasoby przypisane do niej pozwolą Spółce dzielonej kontynuowanie działalności w zakresie, w jakim dotychczas była ona prowadzona (z wyłączeniem działalności wydzielanej).

Wszystkie opisane powyżej argumenty dotyczące przypisania składników majątku i pracowników do działalności wydzielanej i działalności pozostającej oraz stopień wydzielenia i zorganizowania działalności wydzielanej i działalności pozostającej w obszarze organizacyjnym finansowym i funkcjonalnym, pozwala twierdzić, że zarówno działalność wydzielana, jak również działalność pozostająca, będą posiadać w dniu podziału zdolność do działania jak niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane im zadania gospodarcze. Tym samym, przesłankę potencjalnej zdolności do funkcjonowania jak przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze, o którym mowa w przepisach ustawy o CIT ustawy o PIT oraz ustawy o VAT, należy uznać za spełnioną w odniesieniu do działalności wydzielanej oraz działalności pozostającej na dzień podziału.

W przedmiotowej sytuacji możliwość ta, w ocenie Zainteresowanych, istnieje zarówno w przypadku obecnego obszaru działalności produkcyjnej, jak i obszaru, który na podstawie uchwały Zarządu ma zostać określony jako Pion Zarządzania Nieruchomościami, zajmującego się obsługą nieruchomości. W szczególności przypisane do obu Pionów zespoły składników majątkowych, umożliwiają im wykonywanie umów zawartych z kontrahentami w zakresie zgodnym z profilem działalności danego obszaru.

3\. Wyodrębnienie finansowe

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa przewiduje jeszcze jedno kryterium wyodrębnienia takiej części przedsiębiorstwa - jego finansową odrębność. Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość oddzielenia finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. W związku z powyższym istotną przesłanką wyodrębnienia finansowego jest także, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby możliwe było przejęcie funkcji gospodarczych.

Dodatkowo, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym obecnie przez organy podatkowe, wyodrębnienie finansowe nie jest równoznaczne z samodzielnością finansową. Takie podejście zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.831.2022.2.KM, czy z 23 grudnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.674.2022.4.SH.

Wyodrębnienie finansowe polega na prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w sposób, który pozwoli przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wydzielonej z przedsiębiorstwa Spółki, jego zorganizowanej części. Na taką wykładnię wskazują również znane Spółce stanowiska organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 listopada 2019 r. sygn. I SA/Rz 691/19 wskazano: Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej częścia przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń.

Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych zgodnie z ustawą o rachunkowości, umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością produkcyjną i odrębnie z działalności w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomościami. Zdarzenia gospodarcze ujmowane są na wyodrębnionych kontach księgowych, dedykowanych odrębnie dla dwóch rodzajów działalność. Wyodrębnienie finansowe przejawia się poprzez odrębne księgowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących działalność związanej z nieruchomościami na kontach analitycznych do już istniejących kont syntetycznych. Stąd spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego.

W kontekście przesłanki wyodrębnienia finansowego, Spółka pragnie podkreślić, że istnieje możliwość identyfikacji w prowadzonych księgach rachunkowych przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego:

*   aktywów (materialne i niematerialne, trwałe i obrotowe) przypisanych do wydzielanego Pionu Zarządzania Nieruchomościami oraz pozostającego Pionu Produkcyjnego,
*   zobowiązań przypisanych do wydzielanego Pionu Zarządzania Nieruchomościami oraz pozostającego Pionu Produkcyjnego,
*   przychodów i kosztów związanych z wydzielanym Pionem Zarządzania Nieruchomościami oraz pozostającym Pionem Produkcyjnym.

Ewidencja prowadzona w Spółce dzielonej umożliwia zatem dokonanie podziału składników majątku, jak też przychodów i kosztów, oraz odpowiedniego przyporządkowania ich do działalności wydzielanej, oraz działalności pozostającej.

Zważywszy, iż Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością produkcyjną i odrębnie z działalnością w zakresie zarządzania nieruchomościami, potwierdzić należy spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Spółki, działalność wydzielana w zakresie Pionu Zarzadzania Nieruchomościami oraz działalność pozostająca w zakresie Pionu Produkcyjnego będą spełniać warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w przepisach ustawy o CIT ustawy o PIT oraz ustawy o VAT.

4\. Przyporządkowanie zobowiązań

Kolejnym warunkiem uznania masy majątkowej za ZCP jest przypisanie do niej wszelkich zobowiązań funkcjonalnie związanych z zadaniami realizowanymi przy pomocy danej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z intencją Wspólników w ramach wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki wraz z prawami do nieruchomości na nowy podmiot przejdą wszelkie zobowiązania i należności dotyczące gruntów, budynków i budowli. Natomiast zobowiązania i należności związane funkcjonalnie z działalnością produkcyjną pozostaną w Spółce.

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne związane z obszarem działalności Spółki dotyczącym posiadanych nieruchomości uznać należy za wydzieloną organizacyjnie część prowadzonego obecnie przez Spółkę przedsiębiorstwa. Stanowią one wobec tego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, która posiada własne dochody, własne zobowiązania, przeznaczona jest do realizacji określonych celów oraz jako całość gospodarcza może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te same zadania, co dotychczas.

Również pozostająca w Spółce masa majątkowa wykorzystywana w działalności produkcyjnej wraz ze wszelkimi aktywami i pasywami w tym zobowiązaniami wynikającymi z umów handlowych i personelem odpowiada kryteriom zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, na skutek planowanego przez Wspólników podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust 1 pkt 9 ustawy o CIT.

W ocenie bowiem Zainteresowanych majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z praktyką, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP pod warunkiem, że składniki te można wyodrębnić z przedsiębiorstwa organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wskazane wyżej argumenty dowodzą, że działalność wydzielana oraz działalność pozostająca stanowić będą na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Intencją w ramach podziału Spółki dzielonej jest przeniesienie wszystkich składników majątku oraz zobowiązań związanych z działalnością wydzielaną do mającej powstać spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W wyniku podziału dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy, w konsekwencji czego nowo powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami przenoszonymi w ramach podziału. W wyniku podziału, nowo powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przejmie z dniem podziału całość praw i obowiązków związanych z działalnością wydzieloną, określonych w planie podziału. Podkreślając ponownie:

1) na działalność wydzielaną i działalność pozostającą składają się jednostki organizacyjne, które zostaną formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki dzielonej Działalność wydzielana i działalność pozostająca zostaną wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki dzielonej w drodze uchwały Zarządu Spółki w sprawie wyodrębnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki oraz określenia ich składników;

2) zarówno dla działalności wydzielanej, jak i dla działalności pozostającej prowadzone zapisy księgowe pozwalają na przypisanie do tych działalności, operacji gospodarczych, w tym w szczególności odpowiednich przychodów, kosztów oraz składników majątkowych; w konsekwencji, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest (i będzie) przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do obu pionów działalności;

3) struktura organizacyjna Spółki dzielonej, która zostanie odzwierciedlona w uchwale, formalnie potwierdzi przypisanie określonych zadań gospodarczych (funkcji) do działalności wydzielanej i działalności pozostającej oraz przypisanie do nich pracowników, którzy umożliwiają realizację tych funkcji;

4) składniki majątku (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) przypisane do działalności wydzielanej są wystarczające, aby Spółka przejmująca mogła prowadzić samodzielnie działalność w zakresie obsługi nieruchomości po podziale. Składniki te będą umożliwiały nowo powstałej spółce przejmującej podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontunuowanie działalności wydzielanej w analogicznym zakresie jak prowadzona dotychczas w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej;

5) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przypisany do działalności pozostającej - produkcyjnej jest wystarczający, aby Spółka dzielona mogła prowadzić działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy;

6) planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych, a głównym ani jednym z głównych celów przeprowadzenia transakcji nie będzie osiągnięcie korzyści podatkowej, czy też uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast przechodząc do skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kontekście objęcia przez Wspólników osoby fizyczne, udziałów w nowo utworzonej spółce za wniesioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wydzieloną ze spółki dzielonej, wskazać należy na art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, zgodnie, z którym: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także - w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

W przypadku podziału przez wydzielenie podatnik (udziałowiec spółki dzielonej) może uzyskać przychód (dochód), o którym mowa w tym przepisie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przechodząc do kwalifikacji podatkowej źródła tego przychodu, z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (\`(...)\`).

Wspólnikami Spółki dzielonej są osoby fizyczne:

1\. Pan A.A., będący polskim rezydentem podatkowym, posiadający 55% udziałów w zysku Spółki;

2\. Pan B.B., będący polskim rezydentem podatkowy, posiadający 40% udziałów w zysku Spółki;

3\. Pan C.C będący rezydentem podatkowym w Grecji, posiadający 5% udziałów w zysku Spółki.

Udziały w Spółce nie zostały przez Wspólników nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

Udziały w nowo zawiązanej spółce obejmą dotychczasowi Wspólnicy Spółki. Planowane jest, że przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

W związku z podziałem Wspólnicy nie otrzymają dopłat. Nowo powstała spółka przejmująca będzie polskim rezydentem podatkowym i będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dla oceny, czy część wydzielana i część pozostająca w spółce są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa, należy posłużyć się cytowaną już definicją z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Jak wskazano wyżej zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Również jak wskazano wyżej, przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania pozwalające uznać go za funkcjonalną całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej a zatem powiązania pomiędzy jego elementami wynikają z funkcji pełnionych w działalność. W sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa są prowadzone działalności gospodarcze w różnych zakresach, to przy odpowiednim zorganizowaniu tych zakresów działalności możliwym jest wyodrębnienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1\. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2\. jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, nie jest sumą poszczególnych składników majątkowych należących do przedsiębiorstwa. Jest to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, zdolny do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział, itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania). Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalności gospodarczej w danym zakresie). Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona, obiektywnie oceniając, posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą tworzyć pewną całość gospodarczą zdolną do urzeczywistniania określonych zadań gospodarczych. Składniki muszą umożliwić ich nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwa u jej zbywcy.

Wskazanie jakie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa determinują spełnianie przez nią takiej funkcje nie jest możliwe In abstracto. Jest to uzależnione od przedmiotu i warunków prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Stąd konieczność indywidualnego analizowania każdego przypadku. W opisanym zdarzeniu przyszłym zarówno wydzielany Pion Zarządzania Nieruchomościami, jak i część, która pozostaje w Spółce dzielonej (Pion Produkcyjny), spełniają przesłanki uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i wywiedziono:

1\. stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) - każdy z nich obejmuje majątek wykorzystywany dla prowadzenia danego rodzaju działalności oraz umowy dotyczące tych działalności,

2\. będą organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie, w szczególności wyodrębnienie to przejawia się:

*   w wydzieleniu jednostek organizacyjnych Spółki w postaci Pionów Zarządzania Nieruchomościami i Pionu Produkcyjnego;
*   w przypisaniu składników majątku i pracowników do zadań realizowanych w ramach poszczególnych Pionów Spółki;
*   w sposobie zorganizowania systemu finansowo-księgowego.

3\. są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych - zadania poszczególnych Pionów będą wyraźnie wyodrębnione,

4\. mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, w szczególności:

*   Pion Zarządzania Nieruchomościami oraz Pion Produkcyjny będą wyposażone we wszelkie elementy, które są potrzebne do prowadzenia odrębnych działalności w danych zakresach,
*   pomiędzy Pionami nie istnieją powiązania, które uniemożliwiałyby im samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

Wobec tego, podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem po stronie Zainteresowanych będących osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi, jako wspólników Spółki dzielonej, przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do Wspólnika będącego osobą fizyczną, rezydentem podatkowym w Grecji, w tym miejscu wskazać należy, że w przypadku podmiotu, który nie ma _w_ Polsce miejsca zamieszkania, a uzyskuje przychody na terytorium Polski (jako nierezydent podatkowy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Wspólnik jest rezydentem podatkowym w Grecji, a zatem zastosowanie znajdą przepisy umowy podpisanej dnia 20 listopada 1987 r w Atenach pomiędzy Polską a Grecją w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „PL-GE UPO”).

W niniejszym zdarzeniu przyszłym przychód Wspólnika osiągnięty w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie należy rozpatrywać na gruncie art. 13 PL-GE UPO „Zyski z tytułu przeniesienia własności majątku” (tzw. zyski kapitałowe).

W myśl art. 13 ust. 1 PL-GE UPO, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (tutaj w Grecji) z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności akcji lub innych praw w spółce, której majątek składa się głównie z majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tutaj: w Polsce).

Spółka dzielona nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, z którego wynika, że: spółka nieruchomościowa - oznacza to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościową nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego - w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność.

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościową nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto – w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Dlatego, stosownie do art. 13 ust. 4 PL-GE UPO, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku, innego niż majątek, o którym mowa w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (tutaj: w Grecji).

Biorąc pod uwagę, że Spółka dzielona nie jest spółką nieruchomościową, sytuacja Wspólnika wypełnia dyspozycję przepisu art. 13 ust. 4 PL-GE UPO, co prowadzi do konkluzji, że przychód Wspólnika będzie w całości podlegał opodatkowaniu poza Polską, tj. w Grecji.

Zatem, zdaniem Zainteresowanych przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, Wspólnika będącego rezydentem podatkowym w Grecji, powstały w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie i związaną z nim emisją udziałów spółki przejmującej do Wspólnika Spółki dzielonej, powinien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód ten nie powinien podlegać opodatkowaniu w Polsce, stosownie do brzmienia art. 13 ust. 4 PL-GE UPO.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 5 i 6 odnośnie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Podział może być dokonany:

a. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

b. przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

c. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

d. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

e. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Do podziału przez wydzielenie oraz podziału przez wyodrębnienie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej. W przypadku podziału przez wyodrębnienie nie stosuje się przepisów art. 534 § 1 pkt 2, 3-5 i 8, art. 536 § 1, art. 537, art. 538 i art. 541 § 5.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 k.s.h.:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Dla oceny, czy część wydzielana i część pozostająca w spółce są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa należy posłużyć się definicją z art. 5a pkt 4 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przez przedsiębiorstwo należy przy tym rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanej definicji przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania pozwalające uznać go za funkcjonalną całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem powiązania pomiędzy jego elementami wynikają z funkcji pełnionych w działalności. W sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa są prowadzone działalności gospodarcze w różnych zakresach, to przy odpowiednim zorganizowaniu tych zakresów działalności możliwym jest wyodrębnienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2) jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 cytowanej ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ww. ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia podziału. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika m.in., że obecnie w Spółce funkcjonują dwa odrębne obszary działalności, z których jeden zajmuje się produkcyjną (…), a drugi wynajmem powierzchni użytkowej na cele magazynowe i produkcyjne dla innych podmiotów.

Planowane jest podjęcie uchwały Zarządu Spółki, na podstawie której dokonana zostanie reorganizacja przedsiębiorstwa poprzez formalne wydzielenie dwóch odrębnych pionów:

1.  Pionu Produkcyjnego kontynuującego prowadzenie zasadniczej działalności Spółki, tj. (…), w niezmienionym zakresie, z możliwością korzystania z nieruchomości, w których prowadzona jest działalność produkcyjna w (…) i w (…) oraz
2.  Pionu Zarządzania Nieruchomościami zajmującego się wynajmem i obsługą nieruchomości posiadanych przez Spółkę, w zakresie utrzymania, gospodarowania i wykorzystania. Pionowi temu zostaną przyporządkowane posiadane nieruchomości, wraz z umowami dotyczącymi tych nieruchomości, w tym umowy z dostawcami mediów (woda, gaz i prąd).

Do Spółki przejmującej, w ramach Pionu Zarządzania Nieruchomościami, zostaną przeniesione następujące składniki materialne i niematerialne, obecnie prowadzonego przedsiębiorstwa.

1.  grunty: (…);
2.  budynki i budowle: (…);
3.  maszyny i urządzenia: (…);
4.  środki transportu: (…);
5.  pozostałe środki trwałe: (…);
6.  wyposażenie: (…);
7.  długoterminowe aktywa finansowe: (…);
8.  środki pieniężne: środki z rachunku bankowego, które wpłacone zostały tytułem kaucji na zabezpieczenie umów najmu;
9.  należności według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;
10.  zobowiązania według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;
11.  umowy najmu i inne dotyczące działalności związanej z nieruchomościami.

W ramach planowanego podziału Spółki do Pionu Zarządzania Nieruchomościami zostaną przeniesieni pracownicy, którzy obecnie zajmują się obsługą nieruchomości. Przejęcie pracowników przez spółkę nowo zawiązaną nastąpi w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w dotychczasowym przedsiębiorstwie w oparciu o wniesione do niej składniki majątkowe Pionu Zarządzania Nieruchomościami.

W Spółce dzielonej, w ramach Pionu Produkcyjnego, pozostaną następujące składniki majątkowe, obecnie prowadzonego przedsiębiorstwa:

1.  maszyny i urządzenia: (…);
2.  środki transportu: (…);
3.  wyposażenie m in.: (…);
4.  środki pieniężne - środki na rachunku bankowym;
5.  zapasy: materiałów, produktów gotowych i towarów;
6.  należności według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;
7.  zobowiązania według stanu na przyjęty dzień dla celów wydzielenia;
8.  umowy z kontrahentami dotyczące działalności produkcyjnej.

W ramach planowanego podziału Spółki w Pionie Produkcyjnym zostaną pracownicy, którzy obecnie zajmują się obsługą produkcji, magazynów, sprzedażą i logistyką.

Budynki, w których prowadzona jest działalność produkcyjna, zostaną udostępnione Spółce dzielonej na podstawie umowy najmu. Na nowo powstałą spółkę zostanie przeniesiona zorganizowana część funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa, związana wyłącznie z drugim z ww. obszarów działalności Spółki, tj. wynajmem i obsługą nieruchomości Udziały w nowo zawiązanej spółce obejmą dotychczasowi Wspólnicy Spółki.

Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki dzielonej, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki nowo utworzonej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej będą funkcjonalnie wyodrębnione. Zostaną bowiem wydzielone nieruchomości na potrzeby odrębnie prowadzonej działalności operacyjnej Spółki, polegającej na wynajmie nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Ta część będzie w pełni niezależna od produkcji (…) (PKD 25.50.Z (…) oraz PKD 28.40.Z (…)), która funkcjonować będzie w oparciu o odrębny zespół składników majątkowych i niemajątkowych.

Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych zgodnie z ustawą o rachunkowości, umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością produkcyjną i odrębnie z działalnością w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomościami. Zdarzenia gospodarcze ujmowane są na wyodrębnionych kontach księgowych, dedykowanych odrębnie dla dwóch rodzajów działalności. Wyodrębnienie finansowe przejawia się poprzez odrębne księgowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących działalności związanej z nieruchomościami na kontach analitycznych do już istniejących kont syntetycznych. Stąd spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego.

Oba wyodrębnione w ramach Spółki Piony będą stanowiły w dniu dokonania transakcji organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie odrębne całości, mogące samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależne podmioty gospodarcze. W dniu dokonania transakcji, będzie w szczególności istniała faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę, zarówno w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostających w Spółce, służących do wykonywania działalności produkcyjnej, jak i zespół składników podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na nowo zawiązaną spółkę.

Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki nowo utworzonej oraz zespół składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej, będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze. Spółka dzielona oraz spółka nowo utworzona nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych.

Tym samym, przyjmując za Spółką, zarówno przenoszony do nowo powstałej spółki Pion Zarządzania Nieruchomościami, jak i pozostający w Spółce Dzielonej Pion Produkcyjny stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu cytowanego powyżej art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 5 dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną transakcją po stronie Wspólników (Zainteresowanych niebędących stroną postępowania) będących osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi, na dzień podziału powstanie dochód (przychód), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

W przypadku podziału przez wydzielenie podatnik (udziałowiec spółki dzielonej) może uzyskać przychód (dochód), o którym mowa w tym przepisie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 8 ww. ustawy:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określają:

*   art. 24 ust. 8da ww. ustawy:

Przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

*   oraz art. 24 ust. 8db ww. ustawy:

Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W myśl art. 24 ust. 19 ww. ustawy:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 24 ust. 20 ww. ustawy:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy:

*   udziały Spółki Dzielonej nie zostały przez Wspólników nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów;
*   planowane jest, że przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału;
*   w związku z podziałem Wspólnicy nie otrzymają dopłat;
*   zarówno Spółka Dzielona, jak i nowo utworzona Spółka przejmująca będą podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto uzasadnieniem planowanego podziału są, jak Państwo wskazali, przede wszystkim dwa powody:

1\. zamiar Wspólników, aby w szerszy sposób wykorzystywać gospodarczo nieruchomości należące do Spółki i uniezależnić ten obszar działalności od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę;

2\. pojawienie się nowego dużego inwestora, który zainteresowany jest dekapitalizowaniem i rozwijaniem wyłącznie działalności produkcyjnej Spółki. Z przeprowadzonych analiz wynika, że w perspektywie do dwóch lat możliwy jest wzrost sprzedaży o 200%, w ślad za tym istotna poprawa pozycji Spółki na rynku branżowym. Możliwość pozyskania kapitału zewnętrznego wpłynie na rozwój technologii produkcji oraz poprawi konkurencyjność na rynku.

Skoro wydzielony ze Spółki Dzielonej Pion Zarządzania Nieruchomościami, jak i pozostający w Spółce Dzielonej Pion Produkcyjny na dzień wydzielenia będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, i w wyniku dokonanego podziału Spółki Dzielonej i przeniesienia Pionu Zarządzania Nieruchomościami do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w nowo utworzonej Spółce przejmującej Wspólnikom Spółki Dzielonej, po stronie Wspólników Spółki Dzielonej, będących polskimi rezydentami podatkowymi nie wystąpi przychód podatkowy, zastosowanie będzie miał bowiem art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z brakiem spełnienia negatywnych przesłanek zawartych w tym przepisie.

Prawidłowe jest więc Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 5, że w związku z planowaną transakcją po stronie Wspólników będących osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi, na dzień podziału nie powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych, stosownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie nr 6 dotyczy natomiast ustalenie, czy w związku z planowaną transakcją po stronie Wspólnika będącego osobą fizyczną, greckim rezydentem podatkowym (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania), na dzień podziału Spółki dzielonej powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych, w oparciu o art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 13 ust. 4 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Atenach (Dz. U. z 1991 r. Nr 120, poz. 524).

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Spółka Dzielona nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.), w myśl którego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce nieruchomościowej – oznacza to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego - w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 obowiązek podatkowy a miejsce siedziby podatnika ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto - w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Natomiast jak stanowi art. 13 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku:

Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z treścią art. 13 ust. 2 ww. umowy:

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego, należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które zostaną uzyskane z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl ust. 3 art. 3 cytowanej umowy:

Zyski z przeniesienia tytułu własności statków lub samolotów eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej oraz z tytułu własności majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków lub samolotów będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym takie zyski podlegają opodatkowaniu zgodnie z postanowieniami artykułu 8 niniejszej umowy.

Stosownie do treści art. 13 ust. 4 ww. umowy:

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 cytowanej umowy:

Dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochody z rolnictwa i leśnictwa), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak stanowi art. 6 ust. 2 ww. umowy:

Określenie „majątek nieruchomy” w niniejszej umowie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego, odnoszące się do nieruchomości, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji albo prawa do eksploatacji zasobów mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki, barki oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego.

W niniejszej sprawie z uwagi na fakt, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest rezydentem podatkowym Grecji, interpretacji przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kontekście planowanej transakcji podziału Spółki przez wydzielenie należy dokonać z uwzględnieniem uregulowań cytowanej powyżej umowy zawartej pomiędzy Polską a Grecją w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, a mianowicie art. 13 umowy, dotyczącego zysków z tytułu przeniesienia własności majątku.

Biorąc pod uwagę, że - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - spółka dzielona nie jest spółką nieruchomościową, art. 13 ust. 1 cytowanej umowy nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż majątek spółki dzielonej nie składa się głównie z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Sytuacja Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wypełnia natomiast dyspozycję art. 13 ust. 4 ww. umowy o unikaniu, co prowadzi do wniosku, że ewentualny przychód Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania będzie w całości podlegał opodatkowaniu poza Polską, tj. w Grecji.

W konsekwencji, w związku z planowaną transakcją po stronie wspólnika będącego osobą fizyczną, greckim rezydentem podatkowym (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania), na dzień podziału Spółki dzielonej nie powstanie dochód (przychód) z zysków osób prawnych, w oparciu o treść art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie art. 13 ust. 4 cytowanej umowy potencjalny przychód osiągnięty przez Wspólnika, w związku z planowanym podziałem Spółki podlegać mógłby wyłącznie w państwie rezydencji Wspólnika, czyli Grecji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 i 6 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, odnośnie powołanych przez Państwa indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz wyroku Sądu Administracyjnego, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, rozpatrzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).