Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-569/09/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-09
Teza: czy opisane we wniosku czynności stanowią dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług oraz stawki podatku VAT na drukowanie książek.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; druk; książka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2009r. (data wpływu 20 lipca 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2009r. (data wpływu 13 lipca 2009r.) oraz pismem z dnia 7 października 2009r. (data wpływu 7 października 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku czynności stanowią dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług oraz stawki podatku VAT na drukowanie książek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy opisane we wniosku czynności stanowią dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług oraz stawki podatku VAT na drukowanie książek.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2009r. (data wpływu 13 lipca 2009r.) oraz pismem z dnia 7 października 2009r. (data wpływu 7 października 2009r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wykonuje na zlecenie wydawców książki oznaczone numerami ISBN. Numer ISBN jak i prawa autorskie do książek należą do jego klientów - wydawców. Drukarnia na podstawie złożonego zamówienia dokona kompleksowego wykonania nakładu od przygotowania do druku, przez druk, do oprawy introligatorskiej dającej finalny produkt - „książkę".

Książki, które Wnioskodawca zamierza wykonywać, sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 22.11. (wg nowej klasyfikacji 58.11.). Produkcja odbywa się na własnych materiałach i we własnym zakresie usług (tj. druku i oprawy). Ponadto wykonywane będą matryce do druku. Materiały od wydawców otrzymywane są w formie elektronicznych plików lub naświetleń.

Standardowe zamówienie Wydawcy określa parametry techniczne książek, uzgodnioną cenę i termin płatności oraz terminy dostawy (wydania towaru). Zwykle zawiera ono następujące elementy:

1.  tytuł, nazwisko i imię autora oraz numer ISBN
2.  parametry techniczne (poniżej podano przykładowe);
    1.  nakład 1000 egz.
    2.  papier ecco book 70g/2,0
    3.  format książki 140 x 202 mm
    4.  objętość 248 str.
    5.  ark. druku 15,5
    6.  liczba kolorów druku środek: 1 + 1 czarny
    7.  rodzaj oprawy miękka
    8.  kolor okładki 4 + 4
    9.  sposób szycia klejona
    10.  folia błyszcząca
3.  uzgodniony termin dostawy, cenę za 1 egz. oraz terminy zapłaty.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały (materiały fotopochodne i płyty wykorzystywane w pracach przygotowawczych do druku oraz papier, karton lub tektura składające się po wydrukowaniu na rzeczową postać książki) jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego o funkcji całkowicie odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzania nim jak właściciel.

W uzupełnieniu z dnia 7 października 2009r. Wnioskodawca dodał, iż opisany stan faktyczny nie dotyczy książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca dokonuje dostawy towaru, a co za tym idzie w rozumieniu art. 146 ust. 1 powołanej ustawy powinien stosować stawkę podatku VAT w wysokości 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i z przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. W oparciu o § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) - obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN. Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy czy też jako świadczenie usług o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy (każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7). W niniejszej sprawie ww. preferencyjna stawka podatku może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów. Wykonany nakład książki Drukarnia postawi do dyspozycji wydawcy (zamawiającego), przekazując jednocześnie prawo do dysponowania książkami jak właściciel. Wystawi przy tym fakturę VAT, określając w niej przedmiot sprzedaży jako książkę (PKWiU 22.11). Nowy numer 58.11.Z.

Zdaniem Drukarni, drukowanie książek na zamówienie ich wydawców jest procesem produkcyjnym, składającym się z wielu różnorodnych czynności, w wyniku których powstaje gotowy wyrób (książka). Do jej wytworzenia Wnioskodawca zużywa surowce i komponenty (papier, karton, płótno introligatorskie, farby, kleje) będące jego własnością. W wyniku tego procesu powstaje nowe dobro materialne, przeznaczone - bez dalszych procesów technologicznych - dla odbiorcy.

Z powyższego wynika, że wyżej wymienione czynności należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać za dostawę książek, opodatkowaną według 0% stawki podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do tej ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają, objęte grupowaniem PKWiU ex 22.11, książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy – wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym, lokalnym; książek telefonicznych, teleksów, telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod ww. załącznikiem do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że oznaczenie w załączniku danej grupy „ex” oznacza, iż 7% stawka podatku odnosi się tylko do danego wyrobu/usługi z danego grupowania.

Zgodnie jednak z § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, czy też jako świadczenie usług, o których mowa w art. 8 tejże ustawy.

W niniejszej sprawie ww. preferencyjna stawka podatku może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

*   pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,
*   pod pojęciem usług rozumie się:

\-wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji, -wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl, przywołanego już wcześniej, art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, co do których drukarnia – aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel – musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o „przeniesieniu prawa do rozporządzania” nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku (art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny - Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy w wyniku wykonanych czynności zostaje wytworzony, z własnego materiału, nowy produkt – książka, a następnie przeniesione zostaje prawo do rozporządzania tym produktem na zleceniodawcę, to taką czynność należy uznać za dostawę towarów.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wykonuje na zlecenie wydawców książki oznaczone numerami ISBN. Numer ISBN jak i prawa autorskie do książek należą do jego klientów - wydawców. Drukarnia na podstawie złożonego zamówienia dokona kompleksowego wykonania nakładu od przygotowania do druku, przez druk, do oprawy introligatorskiej dającej finalny produkt - „książkę". Książki, które zamierza wykonywać, sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 22.11. Produkcja odbywa się na własnych materiałach i we własnym zakresie usług (tj. druku i oprawy). Ponadto wykonywane będą matryce do druku. Materiały od wydawców otrzymywane są w formie elektronicznych plików lub naświetleń. Standardowe zamówienie Wydawcy określa parametry techniczne książek, uzgodnioną cenę i termin płatności oraz terminy dostawy (wydania towaru). Opisany stan faktyczny nie dotyczy książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek.

Mając zatem na uwadze okoliczności wskazane we wniosku oraz przedstawione wyżej przepisy, należy stwierdzić, iż o ile faktycznie przedmiotem dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw będą wykonywane przez niego na zlecenie wydawców książki (PKWiU ex 22.11), oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN, do których jednocześnie nie będą miały zastosowania wyłączenia, o których mowa w § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r., wówczas podlegać one będą opodatkowaniu według 0% stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę jedynie w zadanym pytaniu (poz. 55 wniosku o interpretację), przepisu art. 146 ust. 1 ww. ustawy o VAT, należy zauważyć, iż przepis ten w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, do dnia wskazanego w tym przepisie (tj. do dnia 30 kwietnia 2008r. – pkt 1 lub do dnia 31 grudnia 2007r. – pkt 2 i 3) obniżał stawkę podatku od towarów i usług do wysokości 3%, 7% lub 0%, w odniesieniu do dostawy towarów lub świadczenia usług wymienionych w tym przepisie. Należy też wskazać, iż kwestie, które są przedmiotem wystąpienia Wnioskodawcy regulował pkt 3 ww. przepisu, przy czym ta regulacja prawna utraciła swoją moc obowiązującą z dniem 31 grudnia 2007r., stąd też nie może mieć ona zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Powyższa okoliczność nie ma wpływu na dokonaną w niniejszej interpretacji przez tut. organ ocenę, gdyż Wnioskodawca w swoim stanowisku wskazał prawidłową podstawę prawną w kwestii przedstawionej we wniosku.

Należy ponadto podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania wyrobu według PKWiU. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej przez zainteresowanego klasyfikacji dostarczanego towaru lub świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wyrobu, a w razie wątpliwości Wnioskodawca może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.