Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-1027/15/JJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-17
Teza: określenie stawki podatku VAT dla świadczonych usług polegających na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła oraz instalacji fotowoltaicznej
Słowa kluczowe: budowa; budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budownictwo-budownictwo społeczne; budynek-budynek mieszkalny; dostawa; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; instalacja; kolektor-kolektor słoneczny; kotłownia; montaż; ogrzewanie; pompa; remonty; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; termomodernizacja; usługi; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z 2 lutego 2016r. (data wpływu 4 lutego 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla świadczonych usług polegających na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła oraz instalacji fotowoltaicznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla świadczonych usług polegających na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła oraz instalacji fotowoltaicznej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 lutego 2016r. (data wpływu 4 lutego 2016r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 26 stycznia 2016r. znak: IBPP2/4512-1027/15/JJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w ww. piśmie z 2 lutego 2016r.):

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej materiałów budowlanych. Sprzedaje między innymi takie materiały jak: tynki, farby, kleje, materiały do ociepleń, piece grzewcze, pompy ciepła.

Wnioskodawca ma zamiar świadczyć również kompleksowe usługi budowlane polegające na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła z dolnym źródłem zasilania oraz usług instalacji fotowoltaicznych w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Cena za usługi obejmować będzie całkowitą wartość materiałów i urządzeń niezbędnych do wykonania kotłowni i zamontowania instalacji fotowoltaicznej, a także koszty robocizny pracowników i podwykonawców oraz zysk spółki. W materiały spółka będzie zaopatrywała się we własnej hurtowni, które zakupi od swoich dostawców ze stawką podatku VAT 23 %.

Jeżeli chodzi o usługę wykonania kotłowni opartej na pompie ciepła to część instalacji z uwagi na konstrukcję znajduje się wewnątrz, a część na zewnątrz budynku poza jego obrysem - sondy gruntowe. Kolektor pionowy ulokowany na zewnątrz budynku - odwierty będzie wykonywał podwykonawca.

Z tego tytułu na Wnioskodawcę wystawi fakturę VAT ze stawką tego podatku 23%. Cała instalacja tworzy spójną całość - brak któregokolwiek elementu spowoduje, iż przestanie ona spełniać swoją funkcję.

Przy wykonaniu instalacji fotowoltaicznej, gdzie panele zamieniają energię promieniowania słonecznego w energię elektryczną, ogniwa lub panele fotowoltaiczne będą montowane na dachu budynku lub na zewnątrz budynku na działce inwestora. Niezależnie gdzie będą zamontowane będą stanowiły jedną integralną całość z elementami montowanymi wewnątrz budynku. Elementy zamontowane na zewnątrz budynku nie mogą bowiem samodzielnie funkcjonować bez elementów zamontowanych wewnątrz budynku mieszkalnego.

Opisane we wniosku usługi będą dotyczyć obiektów budowlanych i ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych) wg symbolu-PKOB:

PKOB 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne,

PKOB 1121 - budynki o dwóch mieszkaniach,

PKOB 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Pismem z 19 stycznia 2016r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o poniższe informacje:

Pytanie organu nr 1: „Co będzie wynikać z zawartych umów z nabywcą, tj. czy przedmiotem zawieranych z nabywcą umów będzie montaż towaru wraz z jego dostawą, jeśli tak to proszę wskazać jakich czynności będą one dotyczyły, co będzie przedmiotem sprzedaży i jak zostanie wystawiona faktura?”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

a. „dla gruntowej pompy ciepła:

\- przedmiotem umowy będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie urządzenia.

Dostawa obejmuje: dostarczenie na miejsce instalacji urządzenia oraz wszelkich komponentów hydraulicznych i elektrycznych niezbędnych do jego zainstalowania w budynku.

Montaż obejmuje:

*   wykonanie dolnego źródła ciepła na zewnątrz budynku tj: wykonanie odwiertów, zamontowanie sond, napełnienie czynnikiem grzewczym, wykonanie studni rewizyjnych i przyłącza do budynku;
*   zainstalowanie jednostki wewnętrznej pompy ciepła wewnątrz budynku polegające na przyłączeniu jej do przyłącza dolnego źródła ciepła, instalacji CO i CWU i elektrycznej Pierwsze uruchomienie obejmuje: wymagane przez producenta czynności polegające na zaprogramowaniu urządzenia, sprawdzeniu poszczególnych parametrów; co jest warunkiem udzielenia gwarancji.

Przedmiotem sprzedaży będzie: dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie gruntowej pompy ciepła Faktura będzie obejmowała jedną pozycję "dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie gruntowej pompy ciepła firmy: \`(...)\` typ: moc: \`(...)\`"

Zastosowana stawka VAT: 8% - w przypadku zamontowania urządzenia w budynku objętym społecznym programem mieszkaniowym

b. dla instalacji fotowoltaicznej:

\- przedmiotem umowy będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji

Dostawa obejmuje: dostarczenie na miejsce instalacji podzespołów oraz wszelkich komponentów montażowych.

Montaż obejmuje:

*   zamontowanie paneli fotowoltaicznych na dachu budynku, lub na gruncie w zależności od indywidualnych okoliczności (ilości modułów, wielkości i orientacji dachu, zacienienia itp.).
*   okablowanie paneli i sprowadzenie przewodów do inwertera,
*   montaż inwertera wewnątrz lub na zewnątrz budynku, montaż zabezpieczeń elektrycznych oraz włączenie instalacji fotowoltaicznej do wewnętrznej instalacji elektrycznej budynku. Pierwsze uruchomienie obejmuje: wymagane przez producenta inwertera czynności polegające na zaprogramowaniu urządzenia, sprawdzeniu poszczególnych parametrów, co jest warunkiem udzielenia gwarancji

Przedmiotem sprzedaży będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji fotowoltaicznej. Faktura będzie obejmowała jedną pozycję: "dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji fotowoltaicznej o mocy: \`(...)\`

Zastosowana stawka VAT: 8% - w przypadku zamontowania instalacji w budynku objętym społecznym programem mieszkaniowym”.

Pytanie organu nr 2: „Czy kotłownia oparta na pompie ciepła zostanie wykonana w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jeśli tak, to proszę wskazać tą czynność?”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

„Tak, kotłownia oparta o pompę ciepła zostanie wykonana w ramach budowy objętego społecznym programem mieszkaniowym”.

Pytanie organu nr 3: „Czy instalacje fotowoltaiczne zostaną wykonane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jeśli tak, to proszę wskazać tą czynność?”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

„Tak, instalacja fotowoltaiczna zostanie wykonana w ramach budowy budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy wykonanie kompleksowej usługi polegającej na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła, która składa się z wykonania odwiertów na zewnątrz budynku i pozostałych prac wewnątrz budynku zakwalifikowanego jako objętego społecznym programem mieszkaniowym uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania do tej usługi obniżonej stawki podatku - 8% zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku VAT?
2.  Czy wykonanie instalacji fotowoltaicznej w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT tj. 8% zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy opisane wyżej usługi budowlane w przypadku, gdy będą wykonane w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym podlegać będą opodatkowaniu stawką 8% VAT. Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 23%. Przepisy ww. ustawy i rozporządzeń do niej przewidują dla niektórych towarów i usług obniżone stawki. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy. Stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 12 i art. 114 ust. 1, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tzn. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, a także budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, działu 12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć użytych w przywołanym wyżej przepisie art. 41 ust. 12 ustawy, w tym również pojęcia - budowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym”.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 1409 ze zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W tym miejscu nadmienić należy, że zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

*   jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od 1 stycznia 2008r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7 % VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Przy czym, warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ponadto w przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, z dniem 31 grudnia 2007r. spowodowała, iż do robót związanych z obiektami infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej materiałów budowlanych. Sprzedaje między innymi takie materiały jak: tynki, farby, kleje, materiały do ociepleń, piece grzewcze, pompy ciepła. Wnioskodawca ma zamiar świadczyć również kompleksowe usługi budowlane polegające na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła z dolnym źródłem zasilania oraz usług instalacji fotowoltaicznych w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Cena za usługi obejmować będzie całkowitą wartość materiałów i urządzeń niezbędnych do wykonania kotłowni i zamontowania instalacji fotowoltaicznej, a także koszty robocizny pracowników i podwykonawców oraz zysk spółki. W materiały spółka będzie zaopatrywała się we własnej hurtowni, które zakupi od swoich dostawców ze stawką podatku VAT 23 %.

Jeżeli chodzi o usługę wykonania kotłowni opartej na pompie ciepła to część instalacji z uwagi na konstrukcję znajduje się wewnątrz, a część na zewnątrz budynku poza jego obrysem - sondy gruntowe. Kolektor pionowy ulokowany na zewnątrz budynku - odwierty będzie wykonywał podwykonawca. Z tego tytułu na Wnioskodawcę wystawi fakturę VAT ze stawką tego podatku 23%. Cała instalacja tworzy spójną całość - brak któregokolwiek elementu spowoduje, iż przestanie ona spełniać swoją funkcję.

Przy wykonaniu instalacji fotowoltaicznej, gdzie panele zamieniają energię promieniowania słonecznego w energię elektryczną, ogniwa lub panele fotowoltaiczne będą montowane na dachu budynku lub na zewnątrz budynku na działce inwestora. Niezależnie gdzie będą zamontowane będą stanowiły jedną integralną całość z elementami montowanymi wewnątrz budynku. Elementy zamontowane na zewnątrz budynku nie mogą bowiem samodzielnie funkcjonować bez elementów zamontowanych wewnątrz budynku mieszkalnego.

Opisane we wniosku usługi będą dotyczyć obiektów budowlanych i ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych) wg symbolu-PKOB:

PKOB 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne,

PKOB 1121 - budynki o dwóch mieszkaniach,

PKOB 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Dla gruntowej pompy ciepła przedmiotem umowy będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie urządzenia. Dostawa obejmuje: dostarczenie na miejsce instalacji urządzenia oraz wszelkich komponentów hydraulicznych i elektrycznych niezbędnych do jego zainstalowania w budynku.

*   wykonanie dolnego źródła ciepła na zewnątrz budynku tj: wykonanie odwiertów, zamontowanie sond, napełnienie czynnikiem grzewczym, wykonanie studni rewizyjnych i przyłącza do budynku;
*   zainstalowanie jednostki wewnętrznej pompy ciepła wewnątrz budynku polegające na przyłączeniu jej do przyłącza dolnego źródła ciepła, instalacji CO i CWU i elektrycznej Pierwsze uruchomienie obejmuje: wymagane przez producenta czynności polegające na zaprogramowaniu urządzenia, sprawdzeniu poszczególnych parametrów; co jest warunkiem udzielenia gwarancji.

Przedmiotem sprzedaży będzie: dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie gruntowej pompy ciepła Faktura będzie obejmowała jedną pozycję "dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie gruntowej pompy ciepła firmy: \`(...)\` typ: moc: \`(...)\`"

Natomiast dla instalacji fotowoltaicznej przedmiotem umowy będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji. Dostawa obejmuje: dostarczenie na miejsce instalacji podzespołów oraz wszelkich komponentów montażowych. Montaż obejmuje:

*   zamontowanie paneli fotowoltaicznych na dachu budynku, lub na gruncie w zależności od indywidualnych okoliczności (ilości modułów, wielkości i orientacji dachu, zacienienia itp).
*   okablowanie paneli i sprowadzenie przewodów do inwertera,
*   montaż inwertera wewnątrz lub na zewnątrz budynku, montaż zabezpieczeń elektrycznych oraz włączenie instalacji fotowoltaicznej do wewnętrznej instalacji elektrycznej budynku. Pierwsze uruchomienie obejmuje: wymagane przez producenta inwertera czynności polegające na zaprogramowaniu urządzenia, sprawdzeniu poszczególnych parametrów, co jest warunkiem udzielenia gwarancji

Przedmiotem sprzedaży będzie dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji fotowoltaicznej. Faktura będzie obejmowała jedną pozycję: "dostawa, montaż i pierwsze uruchomienie instalacji fotowoltaicznej o mocy: \`(...)\`”

Kotłownia oparta na pompie ciepła a także instalacje fotowoltaiczne zostaną wykonane w ramach budowy budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy czynności związane z wykonaniem: kotłowni opartej na pompie ciepła oraz instalacji fotowoltaicznych, wykonane będą w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy i wykonywane będą w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynności te podlegać będą opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy.

Należy zaznaczyć, że ze stawki preferencyjnej korzystają wyłącznie czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc elementów infrastruktury towarzyszącej, wykonywanych poza bryłą budynku.

Zatem Wnioskodawca wykonując czynności polegające na wykonaniu: kotłowni opartej na pompie ciepła wewnątrz budynku oraz instalacji fotowoltaicznych wewnątrz budynku lub na budynku, objętym społecznym programem mieszkaniowym, którego powierzchnia nie przekracza 300 m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, ma prawo zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast czynności dotyczące ww. kotłowni opartej na pompie ciepła a także instalacji fotowoltaicznych wykonywane poza bryłą budynku, należy opodatkować 23% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Jak bowiem wcześniej wskazano, opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, podlegają jedynie roboty, które wykonywane są w obiektach budowlanych, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. w obrębie bryły budynku, w ramach m.in. jego budowy.

Prawidłowość powyższego rozstrzygnięcia znajduje swoje oparcie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013r., sygn. akt I FPS 7/12 gdzie Sąd stwierdził, że obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale zajął również stanowisko co do możliwości podziału robót wykonywanej instalacji. Sąd ten stwierdził, że kwestię możliwości rozdzielenia należy odnosić do robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

Reasumując, preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie dla robót wykonywanych w bryle budynku, natomiast dla usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tak więc w powyższych okolicznościach Wnioskodawca nie może zastosować obniżonej stawki podatku VAT dla całej ww. kompleksowej usługi polegającej na wykonaniu kotłowni opartej na pompie ciepła oraz dla całej usługi wykonania instalacji fotowoltaicznej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Podkreślić należy przy tym, że dla rozstrzygnięcia kwestii stawki podatku dla usług polegających na wykonaniu: kotłowni opartej na pompie ciepła oraz instalacji fotowoltaicznych, nie ma znaczenia fakt, że montowane na zewnątrz budynku (poza jego obrysem) instalacje, będą stanowiły jedną integralną całość z elementami montowanymi wewnątrz budynku oraz fakt, że elementy zamontowane na zewnątrz budynku nie mogą samodzielnie funkcjonować bez elementów zamontowanych wewnątrz budynku mieszkalnego. Istotne jest bowiem w takiej sytuacji – jak wskazano wyżej – zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą wykonywane czynności, do obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.