Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-06
Teza: Wyłączenie z opodatkowania wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu tych nieruchomości w najem.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; przedsiębiorstwa; spółki; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 23 października 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu tych nieruchomości w najem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu tych nieruchomości w najem.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zajmuje się działalnością gospodarczą od ponad 30 lat. Jego specjalnością są produkcja oraz handel wyrobami stalowymi typu wyroby hutnicze (np. blachy, pręty, profile, czy kształtowniki), zbrojenia do pali fundamentowych (np. kosze zbrojeniowe do pali fundamentowych), zbrojenia budowlane, zbrojenia przestrzenne, kotwy gwintowane i marki, oraz konstrukcje stalowe. Wnioskodawca sprzedaje wyroby/towary do klientów finalnych (podmiotów wykorzystujących ww. rzeczy w procesach budowlanych i technicznych) oraz do firm handlujących tymi towarami. Jednym z odbiorców wyrobów/towarów Wnioskodawcy jest Sp. z o.o. (zwana dalej X.), której Wnioskodawca jest udziałowcem. X. jest tylko firmą handlową.

Siedziba przedsiębiorstwa Wnioskodawcy mieści się w B. przy ul. U. Operacyjnie działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w następujących miejscach:

1.  G. (tzw. stary) - dalej zwany GD1; teren ten jest zabudowany licznymi budynkami i budowlami. Jest tam wykonywana produkcja wyrobów przez Wnioskodawcę.
2.  G. (tzw. nowy) - zwany dalej GD2; teren ten jest zabudowany licznymi budynkami i budowlami. Jest tam wykonywana produkcja wyrobów przez Wnioskodawcę. Tereny, na których znajdują się GD1 i GD2 sąsiadują ze sobą i mają ze sobą szerokie i bezpośrednie połączenie.
3.  T., przy ul. L. - dalej zwany T1; teren ten jest zabudowany budynkami i budowlami. W sensie wykorzystywania to ten teren jest wynajmowany przez Wnioskodawcę dla X. oraz innej firmy (część biurowca).
4.  T., przy ul. P. - zwany dalej T2; teren ten jest niezabudowany i jest przeznaczony do sprzedaży (ma być zawarta umowa sprzedaży do końca września 2019 r.) - aktualnie nie jest tam w żadnej formie prowadzona działalność gospodarcza przez Wnioskodawcę.
5.  B., przy ul. B. - dalej zwany B1; teren ten jest zabudowany budynkiem i budowlami. W sensie wykorzystywania to ten teren jest wynajmowany przez Wnioskodawcę dla X.
6.  K., przy ul. S. - zwany dalej K1; teren ten jest zabudowany budynkiem i budowlami. W sensie wykorzystywania to ten teren jest wynajmowany przez Wnioskodawcę dla X.
7.  B., przy ul. U. (siedziba firmy) - zwany dalej BR; teren ten jest zabudowany budynkami i budowlami. Jest on przeznaczony do sprzedaży - aktualnie nie jest tam w żadnej formie prowadzona działalność gospodarcza przez Wnioskodawcę.

Jako przedsiębiorca Wnioskodawca posiada przedsiębiorstwo, na które składają się:

1.  ww. nieruchomości,
2.  maszyny, urządzenia i narzędzia wykorzystywane w procesie produkcji,
3.  środki transportu,
4.  komputery i urządzenia biurowe (np. kopiarki i drukarki),
5.  meble biurowe i inne,
6.  wyroby gotowe,
7.  środki pieniężne,
8.  zakupione towary handlowe,
9.  wyposażenie,
10.  oprogramowanie księgowe i inne,
11.  należności,
12.  zobowiązania,
13.  umowy leasingowe/najem długoterminowy (dotyczące maszyn oraz kilku samochodów),
14.  prawa wynikające z innych umów i porozumień handlowych, bazę klientów i dostawców,
15.  inne elementy wymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego (dalej KC).

Wnioskodawca planuje wniesienie aportem swojego przedsiębiorstwa do X. i objęcie za to nowych udziałów w tym podmiocie. Wartość tego aportu (jako wkładów) będzie określona w statucie X. Przedmiotem aportu do X. będzie całe przedsiębiorstwo z wyłączeniem nieruchomości opisanych wyżej jako GD1, GD2 i T1 oraz umowy leasingu samochodu osobowego. Z chwilą wniesienia aportu do X. zostanie zawarta umowa najmu ww. nieruchomości z X., czyli X. będzie z tych nieruchomości realnie korzystać po wniesieniu doń aportu (tak jak dotychczas Wnioskodawca). Ponieważ najem ww. nieruchomości będzie najmem środków trwałych (bo taki mają one status) uzyskiwane z tego tytułu przychody przez Wnioskodawcę będą dla niego nadal przychodami z działalności gospodarczej. Prowadzona przez Wnioskodawcę indywidualnie dotychczasowa aktywność ograniczy się, po wniesieniu przedsiębiorstwa aportem do X. (ze wskazanymi wyłączeniami), jedynie do wynajmu. Samochód (umowa leasingu pozostanie na Wnioskodawcę) będzie wykorzystywany nadal przez Wnioskodawcę (dlatego umowa jego leasingu nie będzie przedmiotem aportu do X.) i będzie służył osiąganiu przez niego przychodów z najmu ww. nieruchomości.

Wnoszone aportem przedsiębiorstwo do X. bez trzech ww. nieruchomości będzie posiadało pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot, a i tak będzie korzystało z trzech ww. nieruchomości na podstawie umowy najmu. Skutek będzie więc taki, iż per saldo X. będzie korzystało ze wszystkich nieruchomości będących uprzednio we władaniu Wnioskodawcy - trzech na podstawie umowy najmu, a dwóch (może trzech) na podstawie bycia ich właścicielem. Tak więc przedmiotem planowanej transakcji wniesienia aportu do X. będą więc elementy wymienione w art. 551 KC, definiujące przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników, służący prowadzeniu działalności gospodarczej. Wyłączenie trzech ww. nieruchomości z przedmiotu aportu nie wpłynie w żaden sposób na ocenę wnoszonego aportu jako przedsiębiorstwa - w rozumieniu art. 551 KC. Nieruchomości niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej można uzyskać w innej formie jak wynajem (co w omawianym przypadku będzie miało miejsce), co nadal świadczy o bycie aportu jako przedsiębiorstwa. Inne nieruchomości (B1, K1 i może BR) po wniesieniu aportem będą stanowiły własność X. Oczywiście wyłączenie z przedmiotu aportu do X. umowy leasingu dotyczącej samochodu także nie pozbawi samego przedmiotu aportu statusu przedsiębiorstwa - bo bez tego samochodu reszta może działać jako przedsiębiorstwo. Przedmiotem działalności wnoszonego przedsiębiorstwa jest działalność produkcyjna i handlowa. Dla niezależnego działania gospodarczego przedsiębiorstwu temu nie jest niezbędna własność nieruchomości. Całkowicie wystarczającym jest zagwarantowanie przedsiębiorstwu, w ramach X., prawa korzystania z kilku nieruchomości na podstawie stosunku obligacyjnego. Poza wyłączeniem nieruchomości w ramach wnoszonego jako wkład przedsiębiorstwa zostaną przeniesione wszelkie jego składniki, które stanowią trzon prowadzonej działalności gospodarczej. Podkreślić należy również, że na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej, wnoszone składniki majątkowe (przedsiębiorstwo) będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Ta płaszczyzna operacyjna obejmie także prawo do korzystania z trzech ww. nieruchomości na podstawie umowy najmu. Ich nowy użytkownik, czyli X., będzie kontynuował tę samą działalność gospodarczą, co Wnioskodawca przed wniesieniem aportu do X. (po otrzymaniu aportu X. zacznie parać się także produkcją, co do tej pory nie miało miejsca).

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy są zatrudnieni pracownicy, którzy po wniesieniu przedsiębiorstwa aportem do X., będą zatrudnieni w X. Z punktu widzenia pracowniczego dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 kodeksu pracy. X. jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a działalność tej spółki jest opodatkowana podatkiem VAT.

Po wniesieniu aportu do X., Wnioskodawca będzie obciążał ten podmiot kwotami czynszu za najem ww. nieruchomości i będą w związku z tym wystawione przez niego faktury VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następująca pytania:

1.  Jakie budynki i budowle znajdują się na nieruchomościach T1, B1, K1 i BR? Odpowiedź Wnioskodawcy: Na nieruchomościach wskazanych w wezwaniu znajdują się następujące budynki i budowle:
    1.  na T1 - budynki administracyjne, magazynowe i niewykorzystany gospodarczo zabytkowy fort wpisany do rejestru zabytków, plac utwardzony + ogrodzenie,
    2.  na B1 - pomieszczenia administracyjno-biurowe + wiata magazynowa, plac utwardzony + ogrodzenie,
    3.  na K1 - plac składowy bez zabudowy, plac utwardzony + ogrodzenie,
    4.  na BR - pomieszczenia administracyjno-biurowe, plac częściowo utwardzony, ogrodzenie, budynek magazynowy murowany.
2.  Jakie funkcje pełnią w przedsiębiorstwie poszczególne budynki i budowle znajdujące się na nieruchomościach T1, B1, K1 i BR? Jaka jest rola każdego z tych budynków i każdej z budowli w realizacji zadań gospodarczych przedsiębiorstwa? Odpowiedź Wnioskodawcy: We wszystkich lokalizacjach, których dotyczy zapytanie, tj. T1, B1, K1, BR, budynki administracyjno-biurowe pełnią funkcje biurowe oraz socjalne. Ogrodzenie służy do ochrony mienia. Wiaty i pomieszczenia magazynowe służą do składowania materiałów i towarów. Utwardzone place służą jako parkingi oraz drogi transportu wewnętrznego oraz miejsca składowania towarów. Niewykorzystany gospodarczo zabytkowy fort wpisany do rejestru zabytków (na T1) nie pełni teraz żadnej funkcji gospodarczej. Rola tych budynków i budowli pokrywa się z ich funkcją.
3.  Czy nieruchomość BR będzie przedmiotem aportu do X., czy będzie sprzedana innemu nabywcy niż X.? Odpowiedź Wnioskodawcy: Nieruchomość określona jako BR będzie przedmiotem aportu do X., jeżeli nie zostanie zbyta przed dniem 31 grudnia 2019 r. Jeżeli uda się ją zbyć do tej daty to nabywcą będzie inny podmiot niż X. Nie będzie takiej sytuacji, że jak BR nie zostanie sprzedana przed datą aportu do X., to pozostanie u Wnioskodawcy - bo wtedy wejdzie w skład aportu do X.
4.  Jeżeli nieruchomość BR nie zostanie przekazana aportem do X., do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Pana, jakie będzie jej przeznaczenie? Odpowiedź Wnioskodawcy: Nieruchomość określona, jako BR będzie przedmiotem aportu do X., jeżeli nie zostanie zbyta przed dniem 31 grudnia 2019 r. Jeżeli uda się ją zbyć do tej daty to nabywcą będzie inny podmiot niż X.. Nie będzie takiej sytuacji, że jak BR nie zostanie sprzedana przed datą aportu do X., to pozostanie u Wnioskodawcy - bo wtedy wejdzie w skład aportu do X.
5.  Czy nieruchomość T2 będzie przedmiotem aportu (z treści wniosku nie wynika, aby miała zostać wniesiona do X.)? Odpowiedź Wnioskodawcy: T2 nie będzie przedmiotem aportu, gdyż do wniesienia aportu na pewno będzie sprzedana. Na dzień 23 października jest wstępnie ustalony termin na zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży.
6.  Czy na dzień wniesienia składników materialnych i niematerialnych aportem do X., będą one wyodrębnione pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym w prowadzonym przez Pana przedsiębiorstwie, a jeśli tak – jakie składniki przedsiębiorstwa będą objęte tym wyodrębnieniem i na czym to wyodrębnienie będzie polegało? Odpowiedź Wnioskodawcy: Skoro przedmiotem aportu do X. będzie całe przedsiębiorstwo, ze wskazanymi we wniosku wyłączeniami, to nie ma potrzeby wyodrębniać tego co będzie tym aportem pod kątem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Te wszystkie składniki aportu, skoro już należą do przedsiębiorstwa, nie muszą być wyodrębniane. Można, co najwyżej wyodrębnić to, co pozostanie u Wnioskodawcy, ale to nie ma wpływu na ocenę tego, iż całość przedmiotu aportu stanowi całość organizacyjną, funkcjonalną i finansową, co będzie dodatkowo wzmocnione tym, iż wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości (i umowy leasingu samochodu) pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę (X.), gdyż Wnioskodawca zapewni nabywcy (X.) korzystanie z tych wyłączonych nieruchomości w drodze umowy najmu. Analizowane pytanie zdaje się zmierzać do rozważania przez organ interpretacyjny, czy nie występuje tutaj zorganizowana część przedsiębiorstwa, a co na pewno nie ma miejsca (bo przedmiotem aportu według Wnioskodawcy będzie przedsiębiorstwo, z wyłączeniami).
7.  Czy nabywca będzie musiał angażować inne składniki majątkowe niebędące przedmiotem aportu lub podejmować dodatkowe działania faktyczne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki - jeżeli tak, jakie? Odpowiedź Wnioskodawcy: X. dla potrzeb prowadzenia swojej działalności gospodarczej oprócz swoich aktywów (zarówno tych posiadanych przed aportem jak i tych otrzymanych aportem) będzie korzystać także z nieruchomości GD1, GD2 oraz T1 - co opisano we wniosku o wydanie interpretacji. Innych składników majątku X. nie będzie angażować i nie będzie w związku z tym podejmować na tym polu żadnych działań faktycznych.
8.  Czy przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej – poza opisaną działalnością produkcyjną i handlową – jest także najem nieruchomości? Odpowiedź Wnioskodawcy: Aktualnie Wnioskodawca posiada wpis w CEIDG według PKD 68.20.Z oraz 68.31.Z i w związku z tym aktualnie wynajmuje część nieruchomości.
9.  Czy Pana działalność handlowa obejmuje wyłącznie sprzedaż wyrobów/towarów własnej produkcji czy także wyrobów/towarów produkowanych przez inne podmioty? Odpowiedź Wnioskodawcy: Działalność handlowa Wnioskodawcy obejmuje zarówno sprzedaż towarów nieprzetworzonych w firmie S. (czyli wyprodukowanych przez inne podmioty) jak i sprzedaż półproduktów i wyrobów wyprodukowanych przez S.
10.  Jakie budynki i budowle znajdują się na nieruchomości GD1? Odpowiedź Wnioskodawcy: Na GD1 znajduje się budynek produkcyjno-magazynowy wraz z pomieszczeniami biurowo-socjalnymi, wiaty z przeznaczeniem produkcyjno-magazynowym, drogi wewnętrzne, parkingi oraz place składowe częściowo utwardzone, ogrodzenie.
11.  Czy budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości GD1 stanowią Pana środki trwałe (jeśli tak, jak są sklasyfikowane)? Odpowiedź Wnioskodawcy: Budynki i budowle znajdujące się na GD1 stanowią środki trwałe Wnioskodawcy i są sklasyfikowane jako 101 (budynki produkcyjno-magazynowe), 291 (drogi wewnętrzne, place i parkingi), 109 (budynki administracyjne, portiernie) - zapisy z ewidencji środków trwałych.
12.  Jakie funkcje pełnią w przedsiębiorstwie poszczególne budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości GD1? Jaka jest rola każdego z tych budynków i każdej z budowli w realizacji zadań gospodarczych przedsiębiorstwa, w tym w procesach produkcji wyrobów/towarów i handlu tymi wyrobami/towarami? Odpowiedź Wnioskodawcy: Budynek produkcyjno-magazynowy pełni funkcje produkcyjne (produkcja elementów i konstrukcji stalowych) jak i magazynowe (magazynowanie materiałów, półproduktów i wyrobów gotowych). Są w nim także maszyny i urządzenia, które są wykorzystywane w procesie produkcji. W pomieszczeniach biurowych tego budynku przebywają pracownicy biurowi wykonujący zadania biurowe/administracyjne. W pomieszczeniach socjalnych tego budynku znajdują się szatnie, toalety, stołówka dla pracowników, którzy wykorzystują je zgodnie z ich przeznaczeniem. W tym budynku zainstalowane są maszyny i urządzenia oraz środki transportu wewnętrznego (suwnice), służące do realizacji celów produkcyjnych. Wiaty pełnią funkcje produkcyjne (produkcja elementów i konstrukcji stalowych) jak i magazynowe (magazynowanie materiałów, półproduktów i wyrobów gotowych). Drogi wewnętrze, parkingi oraz place składowe częściowo utwardzone pełnią funkcje komunikacyjne, postojowe i składowe (na placach są przechowywane materiały, półprodukty i wyroby gotowe). Ogrodzenie pełni funkcję ochroną i zabezpiecza przedsiębiorstwo Wnioskodawcy przed kradzieżą. Rola tych budynków i budowli pokrywa się z ich funkcją.
13.  Czy niezabudowana część nieruchomości GD1 jest wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności przedsiębiorstwa (jeśli tak, należy wskazać w jaki sposób)? Odpowiedź Wnioskodawcy: Niezabudowane części GD1 są także wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy i pełnią rolę placów składowych, manewrowych oraz miejsc do przejazdu, czy parkowania.
14.  Jakie budynki i budowle znajdują się na nieruchomości GD2? Odpowiedź Wnioskodawcy: Na GD2 znajdują się wiata produkcyjno-magazynowa, budynek z pomieszczeniami biurowo-socjalnymi, estakady dla suwnic, drogi wewnętrzne, parkingi oraz place składowe częściowo utwardzone, ogrodzenie.
15.  Czy budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości GD2 stanowią Pana środki trwałe (jeśli tak, jak są sklasyfikowane)? Odpowiedź Wnioskodawcy: Budynki i budowle znajdujące się na GD2 stanowią środki trwałe Wnioskodawcy i są sklasyfikowane jako 101 (budynki produkcyjno-magazynowe), 291 (drogi wewnętrzne, place i parkingi, estakady suwnicy), 109 (budynki administracyjne, portiernie) - zapisy z ewidencji środków trwałych.
16.  Jakie funkcje pełnią w przedsiębiorstwie poszczególne budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości GD2? Jaka jest rola każdego z tych budynków i każdej z budowli w realizacji zadań gospodarczych przedsiębiorstwa, w tym w procesach produkcji wyrobów/towarów i handlu tymi wyrobami/towarami? Odpowiedź Wnioskodawcy: Wiata pełni zarówno funkcje produkcyjne (produkcja elementów zbrojarskich) jak i magazynowe (magazynowanie materiałów, półproduktów i wyrobów gotowych). W wiacie zainstalowane są maszyny, urządzenia i środki transportu wewnętrznego (suwnice) służące do realizacji celów produkcyjnych. W pomieszczeniach biurowych budynku biurowo-socjalnego przebywają pracownicy biurowi wykonujący zadania biurowe/administracyjne. W pomieszczeniach socjalnych tego budynku znajdują szatnie, toalety, stołówka dla pracowników, którzy wykorzystują je zgodnie z ich przeznaczeniem. Estakady służą do ruchu transportu wewnętrznego (suwnic), które mogą rozładowywać i załadowywać dostawy, przemieszczać materiały, półprodukty i wyroby gotowe. Drogi wewnętrze, parkingi oraz place składowe częściowo utwardzone pełnią funkcje komunikacyjne, postojowe i składowe (na placach są przechowywane materiały, półprodukty i wyroby gotowe). Ogrodzenie pełni funkcję ochronną i zabezpiecza przedsiębiorstwo Wnioskodawcy przed kradzieżą. Rola tych budynków i budowli pokrywa się z ich funkcją.
17.  Czy niezabudowana część nieruchomości GD2 jest wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności przedsiębiorstwa (jeśli tak, należy wskazać w jaki sposób)? Odpowiedź Wnioskodawcy: Niezabudowane części GD2 są także wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy i pełnią rolę placów składowych, manewrowych, oraz miejsc do przejazdu, czy parkowania.
18.  Czy przedmiotem aportu będzie wyposażenie budynków i budowli znajdujących się na nieruchomościach GD1, GD2 i T1 – jeśli nie, należy wskazać w jaki sposób będzie ono wykorzystywane w Pana działalności? Odpowiedź Wnioskodawcy: Całe wyposażenie budynków, wiat i budowli znajdujących się na nieruchomościach GD1, GD2 oraz T1 będzie przedmiotem aportu do X.
19.  W jaki sposób zobowiązania z umów leasingowych/umów najmu długoterminowego dotyczące maszyn i samochodów (poza umową leasingu samochodu osobowego marki V.) zostaną przeniesione na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością? W szczególności, czy nastąpi to w drodze cesji tych umów? Odpowiedź Wnioskodawcy: Zobowiązania z umów leasingu/najmu długoterminowego zostaną przeniesione na X. w wyniku stosownych zmian umów (aneksów) podpisanych przez Wnioskodawcę, X. i firmy będące właścicielami przedmiotów leasingu/najmu. Takie umowy będzie można uznać za cesje.
20.  Czy po wniesieniu aportu będzie Pan kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej pod dotychczasową firmą? Odpowiedź Wnioskodawcy: Wnioskodawca po wniesieniu aportu do X. będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej pod dotychczasową firmą. Przedmiotem działalności będzie działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, w tym przede wszystkim wynajem dla X. GD1, GD2 i T1. Wnioskodawca nie będzie kontynuował działalności w zakresie handlu i przetwórstwa wyrobami stalowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do X., ale z wyłączeniem własności nieruchomości oznaczonych jako GD1, GD2 i T1 oraz umowy leasingu samochodu volvo, przy jednoczesnym oddaniu wymienionych nieruchomości X. w najem, będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 6 pkt 1 VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do X., ale z wyłączeniem własności nieruchomości oznaczonych jako GD1, GD2 i T1 oraz umowy leasingu samochodu (przy jednoczesnym oddaniu tych nieruchomości X. w najem) będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 6 pkt 1 VAT.

W świetle art. 6 pkt 1 VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 KC. Stosownie do tego artykułu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie KC wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne. Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 KC zostaną spełnione, to dostawa realizowana do innego podmiotu (np. spółki prawa handlowego), nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci aportu przedsiębiorstwa do X., bez ww. nieruchomości oraz bez umowy leasingu samochodu będzie czynnością mającą za przedmiot przedsiębiorstwo, z tymi właśnie wyłączeniami.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z powołanego art. 552 KC, strony - poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 551 KC. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Natomiast wyłączenie z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, iż mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, przedmiotem aportu do X. będą kluczowe elementy, które umożliwiają kontynuowanie przez ten podmiot działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez Wnioskodawcę, czyli pozostałe nieruchomości, ruchomości oraz pozostałe składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - przy czym te wyłączone z aportu nieruchomości i tak będą używane przez X. na podstawie umowy najmu, czyli one w sensie używania operacyjnego i tak trafią do X., co ma taki skutek, iż do X. trafi faktycznie całość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (z wyjątkiem umowy leasingu samochodu).

Biorąc zatem pod uwagę stan faktyczny sprawy i przedstawione regulacje prawne w tym zakresie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, ponieważ przedmiot transakcji będzie obejmował całość składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości (i umowy leasingu samochodu) pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę (X.), gdyż Wnioskodawca zapewni nabywcy (X.) korzystanie z tych wyłączonych nieruchomości w drodze umowy najmu (a bez leasingu samochodu reszta jest na pewno przedsiębiorstwem). Wymienione wyżej składniki przedsiębiorstwa stanowią zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności. Poszczególne składniki pozostaną ze sobą w relacjach funkcjonalnych i organizacyjnych, które czynią z nich całość zdolną do kontynuacji określonej działalności - a to jest właśnie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Przedsiębiorstwo tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. To wzajemne powiązanie składników aportu - funkcjonalne, organizacyjne i całościowe - stworzy z przedmiotu aportu Wnioskodawcy do X. właśnie przedsiębiorstwo. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 10 marca 2011 r. (sygnatura I FSK 1062/10) podtrzymał stanowisko Sądu I instancji i uznał, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości i zagwarantowanie nabywcy możliwości korzystania z takich nieruchomości na podstawie umowy najmu sprawia, że nadal przedmiotem transakcji zbycia (aportu) będzie właśnie przedsiębiorstwo. Pojęcie zbycia należy rozumieć jako wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jako właściciel (vide wyżej). Dlatego czynność wniesienia aportem przedsiębiorstwa do X. (a byt aportu, jako przedsiębiorstwa jest tutaj najważniejszy) będzie zatem formą zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dlatego w konsekwencji ta czynność (jako rodzaj zbycia) nie będzie podlegać podatkowi VAT. Podobnie uważają organy podatkowe, czego przejawem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP3/443-1241/14/JP z 21 stycznia 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r., sygn. akt I ACr 527/96 – „Wyłączenie z woli stron poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa nie oznacza zatem wcale, że czynność prawna nie ma za przedmiot przedsiębiorstwo.”

Należy zauważyć również, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

W wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2529/11 stwierdzono: „Żaden z przepisów prawa powoływanych przez Sąd pierwszej instancji oraz wnoszącego skargę kasacyjną nie zawiera wprost, dosłownie i jednoznacznie wymogu, zgodnie z którym dla bytu prawnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezbędne jest prawo własności nieruchomości. Organy podatkowe nie ustaliły też w sprawie, że składniki wnoszonego aportem przedsiębiorstwa (\`(...)\`) nie mogły funkcjonować jako zorganizowana część przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości albo też z wykorzystaniem innych nieruchomości niż te, których podatnik nie wniósł do spółki. Istotne znaczenie ma również podnoszona przez Sąd pierwszej instancji okoliczność, że w dniu wniesienia - otrzymania aportu spółka kapitałowa otrzymała także, tytułem dzierżawy, prawo do przywoływanych powyżej nieruchomości”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że – zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy – planowana transakcja wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci składników materialnych i niematerialnych, o których mowa we wniosku, będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem aportu będą kluczowe elementy, które umożliwią nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez Wnioskodawcę, a więc: nieruchomości, maszyny, urządzenia i narzędzia wykorzystywane w procesie produkcji, środki transportu, komputery i urządzenia biurowe (np. kopiarki i drukarki), meble biurowe, wyroby gotowe, środki pieniężne, zakupione towary handlowe, wyposażenie, oprogramowanie księgowe, należności, zobowiązania, umowy leasingowe/najem długoterminowy (dotyczące maszyn oraz kilku samochodów), prawa wynikające z innych umów i porozumień handlowych, baza klientów i dostawców oraz inne elementy wymienione w art. 551 Kodeksu Cywilnego. Ponadto pracownicy zatrudnieni u Wnioskodawcy zostaną zatrudnieni w spółce z o.o.

Zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony jako aport do X. będzie stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, i będzie mieć możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej zbywcy w zakresie produkcji wyrobów stalowych.

W niniejszej sprawie z czynności zbycia majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyłączone zostaną co prawda trzy nieruchomości, jednakże z chwilą wniesienia aportu, nieruchomości te zostaną przekazane nabywcy na podstawie długotrwałej umowy najmu, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność produkcyjną i handlową dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca.

Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy w szczególności wskazaniem, że:

*   „Wnoszone aportem przedsiębiorstwo do X. bez trzech ww. nieruchomości będzie posiadało pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot, a i tak będzie korzystało z trzech ww. nieruchomości na podstawie umowy najmu”,
*   „Wyłączenie trzech ww. nieruchomości z przedmiotu aportu nie wpłynie w żaden sposób na ocenę wnoszonego aportu jako przedsiębiorstwa – w rozumieniu art. 551 KC”,
*   „Dla niezależnego działania gospodarczego przedsiębiorstwu temu nie jest niezbędna własność nieruchomości”, stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 k.c. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. majątku do X. będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Wnioskodawca przekaże do X. zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej oraz, że nabywca przy wykorzystaniu tych składników będzie kontynuował działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Wnioskodawca. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.