Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1163/10-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-23
Teza: Możliwość obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanego piwa o akcyzę zapłaconą od zużytych do jego wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; napoje-napoje alkoholowe-piwo; odliczenia; podatek-podatek akcyzowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.11.2010 r. (data wpływu 01.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanego piwa o akcyzę zapłaconą od zużytych do jego wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej odliczenia akcyzy zawartej w cenie lekkiego oleju opałowego w przypadku gdy akcyza nie była odrębnie wykazana na fakturze zakupu;
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 01.12.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanego piwa o akcyzę zapłaconą od zużytych do jego wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

P. SA (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem działającym w branży piwowarskiej. Spółka jest producentem piwa. W okresie od 1 marca 2009 r. do 30 kwietnia 2010 r. Spółka wytwarzała piwo w dwóch browarach, posiadających status składów podatkowych, znajdujących się w L. oraz w Z. Natomiast od 1 maja 2010 r. Spółka wytwarza piwo tylko w browarze zlokalizowanym w L., który posiada status składu podatkowego.

W związku z produkcją piwa w składach podatkowych, Spółka korzystała w przedmiotowym okresie, którego dotyczy wniosek o interpretację przepisów, z procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W przedmiotowym okresie gotowe wyroby, tj. piwo, w ciągu 48 godzin od wyprodukowania w składach podatkowych Spółki, były wyprowadzane z procedury zawieszenia poboru akcyzy. W tym momencie powstawało zobowiązanie podatkowe do zapłaty akcyzy od wyprowadzonej partii piwa.

W stosunku do piwa, które było przeznaczone na eksport lub będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, akcyza nie była w ogóle płacona w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia akcyzy na terenie kraju.

Do produkcji piwa Spółka zużywa i zużywała w browarze zlokalizowanym w L. energię elektryczną, zaś w Z. zużywała energię elektryczną oraz lekki olej opałowy. Energia elektryczna w obydwu składach podatkowych produkujących piwo była zużywana w przeważającej większości bezpośrednio do produkcji piwa, a w pozostałej części do celów administracyjnych tj. przykładowo w budynkach administracyjnych, budynku ochrony, jak również do oświetlenia tego typu obiektów. Natomiast lekki olej opałowy był zużywany przez Spółkę dla celów bezpośrednio produkcyjnych jak i celów grzewczych.

Spółka na zakupioną energię elektryczną oraz lekki olej opałowy, zużyte w przedmiotowym okresie, otrzymała od kontrahentów faktury VAT.

W zakresie energii elektrycznej zużytej w browarze w L. były wystawione w danym miesiącu 3 faktury częściowe oparte na obliczeniach szacunkowych na których została wykazana kwota akcyzy oraz jedna faktura rozliczeniowa odnosząca się do faktycznie zużytej ilości energii elektrycznej pomniejszona o wykazane na fakturach częściowych wartości (w tym wykazaną już akcyzę). Okres rozliczeniowy na fakturze rozliczeniowej obejmował przełom dwóch miesięcy, tj. przykładowo za okres maj-czerwiec 2009 r. faktura obejmowała rozliczenie od 15 maja do 15 czerwca 2009 r. z terminem płatności do 18 czerwca 2009 r.

W browarze w Z. wystawiane były 2 faktury częściowe nie zawierające wykazanej akcyzy i jedna faktura rozliczeniowa dla energii elektrycznej faktycznie zużytej z akcyzą wykazaną na fakturze. W przypadku poboru energii elektrycznej przez browar w Z. faktura rozliczeniowa obejmowała przełom dwóch miesięcy, np. faktura rozliczeniowa dotyczyła energii elektrycznej faktycznie pobranej w okresie od 26 maja do 26 czerwca 2009 r.

Dla browaru w Z. lekki olej opałowy był dostarczany przez pośrednika, który nabywał ten olej od innego dostawcy. Pośrednik dostarczający lekki olej opałowy dla Spółki na wystawionych fakturach nie wykazał wysokości akcyzy zawartej w cenie sprzedaży oleju.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. - w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. Spółka zamierza odliczyć od akcyzy należnej w tym okresie od piwa akcyzę zawartą w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego, które to zostały bezpośrednio zużyte do produkcji innego wyrobu akcyzowego, tj. piwa.

Odliczenie akcyzy, Spółka zamierza dokonać poprzez korektę deklaracji na podatek akcyzowy, odliczając akcyzę w terminach:

*   w przypadku akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej dla składu podatkowego w L. - w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty za wystawione faktury /odpowiednio faktury częściowe jak i rozliczeniową/, ponieważ w obydwu rodzajach faktur wskazana jest akcyza do zapłaty w cenie sprzedaży energii elektrycznej,
*   w przypadku akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej dla składu podatkowego w Z. - w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym wystawiono fakturę rozliczeniową albo w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym zapłacono należność wynikającą z faktury rozliczeniowej. Jeżeli faktura rozliczeniowa zawierała niższą kwotę należności niż faktycznie uiszczona w ramach zapłaty rat wynikających z faktur prognozowych (faktury prognozowe nie wyszczególniały akcyzy), wtedy odliczenie Spółka zamierza zrealizować w deklaracji rozliczeniowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę rozliczeniową.

W takiej fakturze rozliczeniowej nie jest określona należność do zapłaty, dlatego też nie zawiera ona terminu płatności. Natomiast w sytuacji, gdy faktura rozliczeniowa, na której wskazana jest kwota akcyzy, zawierała wyższą kwotę należności za zużytą faktycznie energię elektryczną niż zapłacona należność w ramach zapłaty faktur prognozowych i w związku z tym wskazuje termin płatności, odliczenie akcyzy Spółka zamierza zrealizować w deklaracji podatkowej za miesiąc rozliczeniowy, w którym zapłacona została należność za energię elektryczną wynikająca z faktury rozliczeniowej.

W przypadku lekkiego oleju opałowego odpowiednią kwotę akcyzy stanowiącą iloczyn stawki podatkowej podatku akcyzowego na lekki olej opałowy oraz ilości oleju opałowego faktycznie zużytego do celów bezpośrednio produkcyjnych, w deklaracji podatkowej za miesiąc w którym olej został faktycznie zużyty, nie wcześniej jednak niż w miesiącu w którym nastąpiła zapłata należności za nabycie tego oleju opałowego. Odliczeniu będzie podlegała jedynie ta część akcyzy zawartej w cenie oleju opałowego, która odnosi się do oleju zużytego bezpośrednio do produkcji piwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia od akcyzy należnej od piwa za okres od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do wyprodukowania piwa?
2.  Czy zakres i zasady odliczania przez Spółkę od akcyzy należnej od piwa akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do produkcji piwa są prawidłowe?
3.  Czy Spółka jest upoważniona do odliczenia akcyzy zawartej w cenie lekkiego oleju opałowego nawet jeżeli akcyza nie była odrębnie wykazana na fakturze zakupu takiego oleju i nie mogła być wykazana?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Spółka stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do odliczenia akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego, zużytych bezpośrednio do produkcji piwa, od akcyzy należnej od piwa za okres od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r.

Możliwość taka wynika z brzmienia art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r., zgodnie z którym „kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust 1 pkt 1, może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych”.

Analiza ww. przepisu ustawy akcyzowej, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. wskazuje, że aby móc skorzystać z uprawnienia do odliczania akcyzy, należało spełnić następujące warunki:

1.  musiały zostać wyprodukowane wyroby akcyzowe – w przypadku Spółki spełnienie tego warunku nie budzi najmniejszych wątpliwości, ponieważ wynikiem procesu produkcji w browarach Spółki było i jest w dalszym ciągu piwo stanowiące wyrób akcyzowy,
2.  od wyrobów akcyzowych zużywanych w procesie produkcji innych wyrobów akcyzowych musiała zostać zapłacona akcyza – ten warunek również jest spełniony, ponieważ Spółka zamierza odliczyć akcyzę zawartą w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do produkcji piwa, w deklaracji akcyzowej dla piwa, nie wcześniej niż za miesiąc w którym Spółka dokonała zapłaty za faktury za ww. wyroby akcyzowe, w cenie których znajduje się akcyza. Akcyza w przypadku Wnioskodawcy nie była wprawdzie płacona na rachunek izby celnej, ale była zawarta w cenie energii elektrycznej oraz w cenie lekkiego oleju opałowego, zapłaconej sprzedawcy. W przypadku Spółki to właśnie sprzedawca, albo. podmiot na wcześniejszym etapie obrotu, dokonał zapłaty akcyzy od energii elektrycznej lub lekkiego oleju opałowego na rachunek właściwej izby celnej. Art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie nie wskazywał jednak, że zapłata akcyzy musiała nastąpić bezpośrednio na rachunek izby celnej przez podmiot uprawniony do odliczenia, zdaniem Wnioskodawcy, takie rozumienie tego przepisu mijałoby się zresztą z jego celem, chodzi bowiem o możliwość odliczenia akcyzy zawartej w cenie nabywanych wyrobów akcyzowych.
3.  zużycie wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą powinno być dokonane w związku z produkcją wyrobów akcyzowych - Spółka zużywała lekki olej opałowy do celów bezpośrednio związanych z produkcją piwa jak i do innych celów, natomiast energia elektryczna w przedmiotowym okresie była zużywana w przeważającej większości do celów bezpośrednio związanych z produkcją piwa. W związku z tym Spółka zamierza odliczyć akcyzę zawartą w cenie tylko tych wyrobów, których zużycie związane było bezpośrednio z produkcją wyrobów akcyzowych, również ten warunek należy uznać za spełniony.

Spółka uważa także, iż prawo do odliczenia akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego pozwoli zrealizować podstawową zasadę opodatkowania akcyzą tj. jednokrotność. Oznacza ona, iż producent wyrobów akcyzowych, który zużył do produkcji wyrobów akcyzowych, inne wyroby objęte podatkiem akcyzowym powinien ponieść koszty podatku akcyzowego tylko w stosunku do wyrobu gotowego, który jest wyprowadzony ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W przypadku potwierdzenia prawa Spółki do odliczenia akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej i lekkiego oleju opałowego zużywanych bezpośrednio do produkcji piwa zasada ta zostanie zrealizowana, ponieważ Spółka poniesie koszty akcyzy jedynie od piwa wyprowadzonego ze składów podatkowych Spółki poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Ustawa akcyzowa w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. nie ograniczała prawa do odliczenia akcyzy jedynie do surowca czy składnika zawartego w wyprodukowanym w składzie podatkowym wyrobie gotowym. Zużycie do wyprodukowania nie może być więc interpretowane w sposób zawężający i ograniczający wynikające z brzmienia przepisów akcyzowych (w ww. okresie) uprawnienia.

Zaznaczyć należy jednak, iż zamiar odliczenia akcyzy przez Spółkę odnosi się wyłącznie do energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do produkcji piwa. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia akcyzy zawartej w cenie tej części energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego. Prawo do odliczenia akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej, zużytej do produkcji wyrobów akcyzowych w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. potwierdziły również wydane indywidualne interpretacje przepisów ustawy akcyzowej – m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 9 lipca 2009 r. o sygn. akt ITPP3/443-96/09/ZG oraz interpretacji z dnia 4 sierpnia 2009 r. o sygn. akt ITPP3/443-100/09/ZG, przedmiotowe interpretacje również dotyczyły piwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż jest uprawniona do odliczenia akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do produkcji piwa od akcyzy należnej za okres od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. od produkcji piwa, ponieważ spełnia wszystkie z warunków wymaganych do odliczenia akcyzy zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym w okresie 01.03.2009 r. – 31.08.2010 r.).

Ad 2.

Spółka zamierza zrealizować prawo do odliczenia akcyzy zapłaconej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego po dokonaniu zapłaty należności za zakup odpowiednio energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego tj. w rozliczeniu podatku akcyzowego za dany okres w deklaracji dla podatku akcyzowego od piwa. Taki sposób rozliczenia ma na celu spełnienie warunku wynikającego z art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym od 01.03.2009 r. do 31.08.2010 r.), który zezwalał na odliczenie akcyzy zapłaconej od wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji.

W przypadku lekkiego oleju opałowego Spółka zamierza odliczać akcyzę w deklaracji za miesiąc, w którym olej został zużyty do produkcji piwa, nie wcześniej jednak niż za miesiąc, w którym zapłacono należność za jego zakup.

Prawidłowość takiego sposobu odliczenia podatku akcyzowego potwierdzają wymienione już interpretacje indywidualne tj. z 4 sierpnia 2009 r. o sygn. akt ITPP3/443-100/09/ZG oraz z 9 lipca 2009 r. o sygn. akt ITPP3/443-96/09/ZG. W interpretacjach tych Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zgodził się na wykazywanie stosownych kwot odliczenia akcyzy w polu 12 deklaracji AKC-4/C (obowiązującej oczywiście w okresie 01.03.2009 r. – 31.08.2010 r.). Dodatkowo zasady dotyczące momentu, kiedy podatnik nabywa prawo do odliczenia akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej do produkcji piwa zostały potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt IPPP3-443-982/09-2/JK.

Odnosząc się do zakresu prawa do odliczenia, Spółka wskazała, iż większość energii elektrycznej zużyta została w browarach Spółki do bezpośredniej produkcji piwa. Tym niemniej, Spółka nie posiada oddzielnych liczników poboru energii elektrycznej dla celów bezpośredniej produkcji piwa, ponieważ nie jest to ekonomicznie uzasadnione.

Mając na uwadze powyższe, Spółka zamierza obliczyć wysokość akcyzy do odliczenia na podstawie szacunkowej ilości energii elektrycznej, która zużywana jest do innych celów niż bezpośrednio do produkcji piwa. Obliczenie ilości energii elektrycznej zużytej bezpośrednio do produkcji piwa Spółka więc dokonać poprzez odjęcie od całości zużytej energii elektrycznej, energii zużytej na cele administracyjne, tj. zużywanej na cele inne niż bezpośrednio związane z produkcją. W przypadku Spółki są to m.in.:

*   magazyn techniczny,
*   laboratorium,
*   magazyn piwa,
*   magazyn pod rozlewem butelkowym,
*   biura,
*   oświetlenie zewnętrzne browaru.

Jednocześnie przed rozpoczęciem odliczenia akcyzy zapłaconej w cenie energii elektrycznej Spółka dokona wyliczeń poboru energii elektrycznej do celów niezwiązanych bezpośrednio z produkcją piwa w okresie miesiąca kalendarzowego. W związku ze stałym poborem energii elektrycznej do celów nieprodukcyjnych w skali roku kalendarzowego określona na początku roku ilość energii elektrycznej, od której akcyza nie będzie podlegać odliczeniu, będzie co miesiąc pomniejszała łączną ilość energii elektrycznej zużytej przez browary Spółki. Powstała różnica – tj. ilość energii elektrycznej – będzie stanowiła podstawę do wyliczenia kwoty akcyzy od energii elektrycznej do odliczenia w deklaracji akcyzowej za dany miesiąc.

Zdaniem Spółki, takie ustalenie ilości energii elektrycznej, zużytej bezpośrednio do produkcji piwa jest uzasadnione biorąc pod uwagę brzmienie art. 91 ust. 4 ustawy akcyzowej (w stanie prawnym wynikającym z wniosku), który dopuszcza szacunkowe obliczenie ilości energii elektrycznej w przypadku braku urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie jej ilości. W sytuacji Spółki brak jest również tego typu urządzeń, więc szacunkowe obliczanie ilości energii elektrycznej, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać za w pełni dopuszczalne i zasadne.

Natomiast w przypadku lekkiego oleju opałowego Spółka jest w stanie dokładnie na podstawie wystawionych dokumentów rozchodu określić jaka część oleju, w jakim okresie została przeznaczona na cele bezpośrednio produkcyjne.

Spółka zamierza obliczyć ilość zużytego lekkiego oleju opałowego w danym miesiącu do celów bezpośrednio produkcyjnych, a następnie po przemnożeniu przez stawkę właściwą dla tego oleju, dokonać odliczenia akcyzy zapłaconej w cenie danej ilości zużytego oleju. Stawka właściwa dla lekkiego oleju opałowego wynosiła w okresie przysługującego odliczania 232 zł/ 1.000 litrów.

Tym niemniej, Spółka nie zamierza odliczać akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego proporcjonalnie w tej części, która odnosi się do piwa przeznaczonego na eksport czy wewnątrzwspólnotową dostawę (w odniesieniu do tego piwa akcyza nie była płacona na terytorium kraju). W efekcie, kwota akcyzy do odliczenia w danym miesiącu, zostanie pomniejszona o taki procent jaki wynika z proporcji piwa wyeksponowanego lub dostarczonego wewnątrzwspólnotowo w stosunku do całości piwa wyprodukowanego w browarach Spółki w danym miesiącu. W efekcie, jeżeli w danym miesiącu ilość piwa wyprodukowanego w danym miesiącu, od którego Perła nie była zobowiązana do zapłaty akcyzy, tj. wyeksponowanego lub dostarczonego wewnątrzwspólnotowo wyniosła 0,4% w porównaniu do całości piwa wytworzonego w danym miesiącu, o taki procent zostanie zmniejszona kwota akcyzy do odliczenia.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki w przypadku energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego zużytych bezpośrednio do produkcji piwa oraz spełnienia pozostałych warunków odliczenia, tj. odliczenia akcyzy rzeczywiście zapłaconej, tak przedstawiony sposób oraz zakres odliczenia akcyzy są prawidłowe.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, jest Ona uprawniona do odliczenia akcyzy zawartej w cenie nabytego lekkiego oleju opałowego, nawet jeżeli kwota akcyzy nie została wskazana na fakturze wystawionej przez dostawcę oleju.

Spółka stoi na stanowisku, że określenie wysokości kwoty akcyzy do odliczenia powinno nastąpić poprzez przemnożenie ilości zużytego lekkiego oleju opałowego w danym miesiącu do celów bezpośrednio produkcyjnych przez stawkę podatku akcyzowego właściwą dla tego oleju, tj. 232 zł/1.000 litrów. Spółka nabyła bowiem lekki olej opałowy, który zawiera w cenie akcyzę. Lekki olej opałowy zużyty przez Spółkę nie mógł bowiem korzystać ze zwolnienia od akcyzy i w całości był opodatkowany akcyzą przez podmiot, który wyprowadził lekki olej opałowy ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Lekki olej opałowy został nabyty od kontrahenta, który jest pośrednikiem. Pośrednik nabył ten olej od dostawcy, który również nie wskazał akcyzy na fakturze sprzedaży. Działanie takie jest zgodne z przepisami podatkowymi, w tym w szczególności w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług.

Istotnym jest bowiem, iż § 5 ust. 14 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) określa, iż „na żądanie nabywcy podatnik podatku akcyzowego, który nie został zwolniony z obowiązku podatkowego w tym podatku, określa w fakturze kwotę podatku akcyzowego, zawartą w wartości towarów wykazanych w tej fakturze”. Takie ujęcie przepisu wskazuje, że pośrednik nie ma obowiązku wykazywania kwoty akcyzy na fakturze nawet na żądanie nabywcy – w analizowanym przypadku na żądanie Spółki. Niewskazanie kwoty akcyzy na fakturze nie powinno mieć jednakże wpływu na uprawnienia Spółki. Nie można bowiem uzależniać lub ograniczać prawa do odliczenia od zachowania się innego podmiotu, na którego zachowanie Spółka nie ma lub nie może mieć wpływu. Przepisy prawa również nie dają podstaw by Spółka mogła na ich podstawie wyegzekwować od pośrednika zamieszczenie wysokości akcyzy na fakturze.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można więc zakładać, że Spółka posiada inny olej niż opodatkowany w prawidłowy sposób lekki olej opałowy. Skoro tak, to Spółka posiadając lekki olej opałowy zawierający w sobie akcyzę w określonej wysokości, a który przeznaczyła bezpośrednio do produkcji innego wyrobu akcyzowego tj. piwa, ma prawo odliczyć kwotę akcyzy zawartą w cenie tego oleju od wysokości akcyzy od wyprodukowanego piwa.

Oczywiście Spółka dla dokonania odliczenia spełni również pozostałe warunki właściwe dla prawidłowego odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej odliczenia akcyzy zawartej w cenie lekkiego oleju opałowego w przypadku gdy akcyza nie była odrębnie wykazana na fakturze zakupu;
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 21 ust. 8 z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2010 r., zwanej dalej ustawą, kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1, może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z powyższym, jeżeli od wyrobów akcyzowych zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów akcyzowych został zapłacony podatek akcyzowy, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia należnego podatku akcyzowego od wyprodukowanego wyrobu o kwotę akcyzy zapłaconej od wyrobów zużytych do jego wyprodukowania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest podmiotem działającym w branży piwowarskiej. Spółka jest producentem piwa. W okresie od 1 marca 2009 r. do 30 kwietnia 2010 r. Spółka wytwarzała piwo w dwóch browarach w L. i Z., posiadających status składów podatkowych. W związku z produkcją piwa w składach podatkowych, Spółka korzystała w przedmiotowym okresie z procedury zawieszenia poboru akcyzy. W przedmiotowym okresie gotowe wyroby, tj. piwo, w ciągu 48 godzin od wyprodukowania w składach podatkowych Spółki, były wyprowadzane z procedury zawieszenia poboru akcyzy. W tym momencie powstawało zobowiązanie podatkowe do zapłaty akcyzy od wyprowadzonej partii piwa. W stosunku do piwa, które było przeznaczone na eksport lub będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, akcyza nie była w ogóle płacona w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia akcyzy na terenie kraju.

Do produkcji piwa Spółka zużywa i zużywała w browarze zlokalizowanym w L. energię elektryczną, zaś w Z. zużywała energię elektryczną oraz lekki olej opałowy. Energia elektryczna w obydwu składach podatkowych produkujących piwo była zużywana w przeważającej większości bezpośrednio do produkcji piwa, a w pozostałej części do celów administracyjnych tj. przykładowo w budynkach administracyjnych, budynku ochrony, jak również do oświetlenia tego typu obiektów. Natomiast lekki olej opałowy był zużywany przez Spółkę dla celów bezpośrednio produkcyjnych jak i celów grzewczych.

Spółka na zakupioną energię elektryczną oraz lekki olej opałowy, zużyte w przedmiotowym okresie, otrzymała od kontrahentów faktury VAT.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka mając na uwadze powyższy stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. - w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. Spółka zamierza odliczyć od akcyzy należnej w tym okresie od piwa akcyzę zawartą w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego, które to zostały bezpośrednio zużyte do produkcji innego wyrobu akcyzowego, tj. piwa. Odliczenie akcyzy, Spółka zamierza dokonać poprzez korektę deklaracji na podatek akcyzowy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pierwszego pytania należy uznać za prawidłowe, ponieważ ma on prawo do pomniejszania należnego podatku akcyzowego z tyt. sprzedaży piwa o podatek akcyzowy zapłacony od energii elektrycznej i oleju opałowego zużytych do produkcji tego piwa w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r.

Jednakże wskazać należy, iż powyższe prawo przysługuje Wnioskodawcy przy spełnieniu odpowiednich warunków, które były przedmiotem pozostałych pytań zawartych we wniosku.

Wnioskodawca słusznie zauważył, że w celu prawidłowego stosowania prawa wynikającego z omawianego przepisu, powinien rozgraniczyć energię elektryczną oraz olej opałowy, na zużyte bezpośrednio w procesie produkcji piwa oraz na wykorzystywane do funkcjonowania pozostałej części przedsiębiorstwa.

W celu zastosowania art. 21 ust. 8 ustawy, Wnioskodawca winien więc w sposób nie budzący wątpliwości udokumentować, że ilość energii elektrycznej, w stosunku do której przysługuje prawo do obniżenia należnej akcyzy od piwa, została faktycznie zużyta do wyprodukowania piwa.

Z treści wniosku wynika, że Spółka większość energii elektrycznej zużyła do bezpośredniej produkcji piwa, ale nie posiada oddzielnych liczników poboru energii elektrycznej dla celów bezpośredniej produkcji piwa. Dlatego Spółka zamierza obliczyć wysokość akcyzy do odliczenia na podstawie szacunkowej ilości energii elektrycznej, która zużywana jest do innych celów niż bezpośrednio do produkcji piwa. Obliczenie ilości energii elektrycznej zużytej bezpośrednio do produkcji piwa Spółka więc dokona poprzez odjęcie od całości zużytej energii elektrycznej, energii zużytej na cele administracyjne, tj. zużywanej na cele inne niż bezpośrednio związane z produkcją. Jednocześnie przed rozpoczęciem odliczenia akcyzy zapłaconej w cenie energii elektrycznej Spółka dokona wyliczeń poboru energii elektrycznej do celów niezwiązanych bezpośrednio z produkcją piwa w okresie miesiąca kalendarzowego. W związku ze stałym poborem energii elektrycznej do celów nieprodukcyjnych w skali roku kalendarzowego określona na początku roku ilość energii elektrycznej, od której akcyza nie będzie podlegać odliczeniu, będzie co miesiąc pomniejszała łączną ilość energii elektrycznej zużytej przez browary Spółki. Powstała różnica – tj. ilość energii elektrycznej – będzie stanowiła podstawę do wyliczenia kwoty akcyzy od energii elektrycznej do odliczenia w deklaracji akcyzowej za dany miesiąc.

Natomiast w przypadku lekkiego oleju opałowego Spółka jest w stanie dokładnie na podstawie wystawionych dokumentów rozchodu określić jaka część oleju, w jakim okresie została przeznaczona na cele bezpośrednio produkcyjne.

Spółka wskazała również, że nie zamierza odliczać akcyzy zawartej w cenie energii elektrycznej oraz lekkiego oleju opałowego proporcjonalnie w tej części, która odnosi się do piwa przeznaczonego na eksport czy wewnątrzwspólnotową dostawę (w odniesieniu do tego piwa akcyza nie była płacona na terytorium kraju). W efekcie, kwota akcyzy do odliczenia w danym miesiącu, zostanie pomniejszona o taki procent jaki wynika z proporcji piwa wyeksportowanego lub dostarczonego wewnątrzwspólnotowo w stosunku do całości piwa wyprodukowanego w browarach Spółki w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż skoro Spółka potrafi udowodnić prawidłowość ww. metody obliczenia ilości wyrobów akcyzowych (energii elektrycznej i oleju opałowe) zużytych bezpośrednio do produkcji piwa to sposób ten można uznać za prawidłowy. Bowiem to podmiot chcący skorzystać z możliwości obniżenia należnej akcyzy, w myśl art. 21 ust. 8 ustawy, będzie zobowiązany do określenia ilości wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji innych wyrobów akcyzowych.

Kolejnym z koniecznych warunków do zastosowania przedmiotowego obniżenia akcyzy, na który również zwrócił uwagę Wnioskodawca, jest rzeczywiste opłacenie podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych, które zostały zużyte do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych. W przypadku nabycia wyrobów akcyzowych na terytorium kraju zapłata akcyzy przez podatnika następuje w cenie nabycia tych wyrobów. Zatem zapłata akcyzy następuje w chwili uiszczenia przez podatnika należności za dany wyrób akcyzowy. Tym samym w momencie uregulowania należności przez kupującego mamy do czynienia z wyrobami akcyzowymi od których został zapłacony podatek akcyzowy. Dlatego też należy stwierdzić, iż prawo do obniżenia należnego podatku akcyzowego od wyprodukowanego wyrobu o kwotę akcyzy zapłaconej od wyrobów zużytych do jego wyprodukowania, może nastąpić po zapłaceniu akcyzy od wyrobów akcyzowych, które zostały zużyte do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazała, że zamierza dokonać odliczenia akcyzy poprzez korektę deklaracji na podatek akcyzowy, odliczając akcyzę w terminach:

*   w przypadku akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej dla składu podatkowego w L. - w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty za wystawione faktury /odpowiednio faktury częściowe jak i rozliczeniową/, ponieważ w obydwu rodzajach faktur wskazana jest akcyza do zapłaty w cenie sprzedaży energii elektrycznej,
*   w przypadku akcyzy zawartej w cenie nabytej energii elektrycznej dla składu podatkowego w Z. - w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym wystawiono fakturę rozliczeniową albo w deklaracji za miesiąc rozliczeniowy, w którym zapłacono należność wynikającą z faktury rozliczeniowej. Jeżeli faktura rozliczeniowa zawierała niższą kwotę należności niż faktycznie uiszczona w ramach zapłaty rat wynikających z faktur prognozowych (faktury prognozowe nie wyszczególniały akcyzy), wtedy odliczenie Spółka zamierza zrealizować w deklaracji rozliczeniowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę rozliczeniową. W takiej fakturze rozliczeniowej nie jest określona należność do zapłaty, dlatego też nie zawiera ona terminu płatności. Natomiast w sytuacji, gdy faktura rozliczeniowa, na której wskazana jest kwota akcyzy, zawierała wyższą kwotę należności za zużytą faktycznie energię elektryczną niż zapłacona należność w ramach zapłaty faktur prognozowych i w związku z tym wskazuje termin płatności, odliczenie akcyzy Spółka zamierza zrealizować w deklaracji podatkowej za miesiąc rozliczeniowy, w którym zapłacona została należność za energię elektryczną wynikająca z faktury rozliczeniowej.

Z powyższego wynika więc fakt, iż Wnioskodawca będzie obniżał należny podatek od wyprodukowanego piwa o kwotę akcyzy już rzeczywiście zapłaconą.

A zatem Wnioskodawca ma prawo obniżyć akcyzę należną od wyprodukowanego piwa o kwotę akcyzy zapłaconą od energii elektrycznej, ponieważ Spółka zapłaciła akcyzę wynikającą z faktur.

Natomiast w przypadku olejów opałowych Spółka nie może odliczyć akcyzy, ponieważ na fakturach za przedmiotowe oleje nie jest wykazana kwota akcyzy. W tej sytuacji Spółka nie jest w posiadaniu żadnego dowodu, że cena, którą zapłaciła za oleje opałowe zawierała podatek akcyzowy.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, który stwierdził, że w przypadku braku wykazanej kwoty akcyzy na fakturze, określenie kwoty akcyzy do odliczenia powinno nastąpić poprzez przemnożenie ilości zużytego oleju opałowego w danym miesiącu do celów bezpośrednio produkcyjnych przez stawkę podatku akcyzowego właściwą dla tego oleju.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanego piwa o akcyzę zapłaconą od energii bezpośrednio zużytej do jego wyprodukowania w okresie od 01.03.2009 r. do 31.08.2010 r. Sposób ww. obniżenia wskazany przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowy. Natomiast Spółka nie ma prawa do odliczenia akcyzy od zużytego lekkiego oleju opałowego, ponieważ kwota akcyzy nie jest wykazana na fakturach zakupu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.