Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-312/15-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-08
Teza: 1. Czy pobierane od mieszkańców wpłaty, celem budowy oraz udostępnienia POŚ, podlegają opodatkowaniu VAT i nie korzystają ze zwolnienia z VAT? 2. Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z POŚ?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców w związku z korzystaniem przez nich z przydomowych oczyszczalni ścieków oraz odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców w związku z korzystaniem przez nich z przydomowych oczyszczalni ścieków oraz odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Chcąc zapewnić mieszkańcom odpowiednie standardy sanitarne, Gmina od 2013 r. realizuje na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy inwestycje w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ, oczyszczalnie), które następnie są na ich rzecz udostępniane. W tym celu Gmina zawiera z właścicielami/użytkownikami takich nieruchomości umowy cywilnoprawne.

Z postanowień przedmiotowych umów wynika, iż właściciel/użytkownik danej nieruchomości posiada tytuł prawny do gruntu, na którym Gmina zobowiązuje się do wybudowania POŚ. Ponadto, stosownie do zawartej umowy, właściciel/użytkownik danej nieruchomości zobowiązuje się do pełnej współpracy w toku realizacji przedmiotowej inwestycji oraz prawidłowego użytkowania oczyszczalni przez okres co najmniej pięciu lat. W ramach użytkowania POŚ właściciel/użytkownik zobowiązany będzie do ponoszenia wszelkich kosztów z tym związanych np. kosztów prądu, zlecenia wywozu nieczystości, itp. a także zapewnienia prawidłowego, nieprzerwanego funkcjonowania użytkowanej oczyszczalni.

Na podstawie podpisanych umów, właściciele posesji zobowiązują się również do uiszczania na rzecz Gminy wpłat celem realizacji inwestycji oraz możliwości korzystania z POŚ. Pobierane przez Gminę opłaty dokumentowane są wystawianymi na mieszkańców fakturami VAT. Gmina odprowadza z tego tytułu VAT należny.

Gmina ponosi wydatki inwestycyjne związane z budową przedmiotowych oczyszczalni (dalej: wydatki inwestycyjne). Wydatki te związane są m.in. ze zleceniem opracowania dokumentacji technicznej. tj. wykonania lokalizacji oczyszczalni, przygotowania opinii hydrologicznych, kosztorysu inwestorskiego. ale również ze zleceniem wykonania obowiązków pełnienia nadzoru inwestorskiego oraz robót budowlanych. Realizacja inwestycji w części dotyczącej robót budowlanych obejmuje np. roboty przygotowawcze, wykonanie przygotowania terenu, osadnika przepływowego, przepompowni, przyłączy energetycznych, połączeń z filtrami, także prace ziemne przy złożu itp.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 Nr 142. poz. 1591, ze zm.), budowa POŚ i ich udostępnienie na rzecz mieszkańców odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku stosunki pomiędzy stronami reguluje jednak umowa cywilnoprawna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy pobierane od mieszkańców wpłaty, celem budowy oraz udostępnienia POŚ, podlegają opodatkowaniu VAT i nie korzystają ze zwolnienia z VAT?
2.  Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z POŚ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Pobierane od mieszkańców wpłaty, celem budowy oraz udostępnienia POŚ, podlegają opodatkowaniu VAT, i nie korzystają ze zwolnienia z VAT.
2.  Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z POŚ.

W dalszej części wniosku Wnioskodawca uzasadnia swe stanowisko:

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to. że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie. w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy. przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze fakt, iż dokonywane przez Gminę czynności, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie stanowią dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinny być one traktowane jako świadczenie usług.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż wskazany powyżej sposób traktowania przedmiotowych usług jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 25 grudnia 2012 r., sygn. ITPP2/443-786b/12/AW, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który stwierdził, że „czynności, które Gmina wykona na rzecz mieszkańców w ramach realizacji tego zadania, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, zatem poniesione wydatki będą związane z czynnościami opodatkowanymi”.

Reasumując, świadczenie w zakresie budowy i udostępnienia POŚ, realizowane przez Gminę na rzecz właścicieli/użytkowników nieruchomości, na podstawie umów cywilnoprawnych stanowi po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług a wpłaty od mieszkańców, pobierane celem budowy oraz udostępnienia POŚ, podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina pragnie wskazać, iż na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową POŚ, wystawionych przez dostawców, jako nabywca wskazana jest Gmina.

Gmina pragnie ponadto wskazać, iż towary i usługi nabyte w związku z budową POŚ są związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

Jak zostało to bowiem wskazane w powyższym stanie faktycznym, Gmina zawarła umowy cywilnoprawne z mieszkańcami zobowiązujące Gminę do wybudowania oczyszczalni oraz do ich udostępnienia na rzecz mieszkańców. W związku z tym, właściciele/użytkownicy POŚ zobowiązani są do dokonania wpłat na rzecz Gminy, związanych z przedmiotową inwestycją. Usługa ta, w opinii Gminy, podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, iż nabyte przez Gminę towary i usługi w związku z budową POŚ mają ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego w opisanym przypadku, znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 grudnia 2012 r., sygn. ITPP2/443-786b/12/AW, w której Dyrektor stwierdził, że „Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że – o ile nie zajdą ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy – Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących realizacji ww. inwestycji. Jak bowiem stwierdzono w interpretacji indywidualnej. Czynności, które Gmina wykona na rzecz mieszkańców w ramach realizacji tego zadania stanowić będą odpłatne świadczenie usług, zatem poniesione wydatki będą związane z czynnościami opodatkowanymi”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 września 2010 r., sygn. IPPP1/443-746/10-2/Isz, w której Dyrektor wskazał, iż „Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług związanych z inwestycją pod nazwą »Budowa oczyszczalni ścieków, kanalizacji oraz oczyszczalni przydomowych«. Bowiem zasadnicze znaczenie dla dokonania odliczenia podatku VAT ma związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, a w omawianej sytuacji mienie powstałe w wyniku realizacji projektu będzie w całości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych”.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia. W związku z powyższym Gmina stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową i udostępnieniem POŚ.

Reasumując, zdaniem Gminy, jest ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z budową i udostępnieniem POŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 8 ust. 1 stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2015 r. poz. 139 z późn. zm.) – zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2013 r., poz. 1399 z późn. zm.) przyłączenie nieruchomości do istniejącej sieci kanalizacyjnej lub, w przypadku gdy budowa sieci kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona, wyposażenie nieruchomości w zbiornik bezodpływowy nieczystości ciekłych lub w przydomową oczyszczalnię ścieków bytowych, spełniające wymagania określone w przepisach odrębnych; przyłączenie nieruchomości do sieci kanalizacyjnej nie jest obowiązkowe, jeżeli nieruchomość jest wyposażona w przydomową oczyszczalnię ścieków spełniającą wymagania określone w przepisach odrębnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Realizuje ona na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy inwestycje w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ), które następnie są na ich rzecz udostępniane. W tym celu Gmina zawiera z właścicielami/użytkownikami takich nieruchomości umowy cywilnoprawne.

Z postanowień przedmiotowych umów wynika, iż właściciel/użytkownik danej nieruchomości posiada tytuł prawny do gruntu, na którym Gmina zobowiązuje się do wybudowania POŚ. Ponadto, stosownie do zawartej umowy, właściciel/użytkownik danej nieruchomości zobowiązuje się do pełnej współpracy toku realizacji przedmiotowej inwestycji oraz prawidłowego użytkowania oczyszczalni przez okres co najmniej pięciu lat. W ramach użytkowania POŚ właściciel/użytkownik zobowiązany będzie do ponoszenia wszelkich kosztów z tym związanych np. kosztów prądu, zlecenia wywozu nieczystości, itp. a także zapewnienia prawidłowego, nieprzerwanego funkcjonowania użytkowanej oczyszczalni.

Na podstawie podpisanych umów, właściciele posesji zobowiązują się również do uiszczania na rzecz Gminy wpłat celem realizacji inwestycji oraz możliwości korzystania z POŚ. Pobierane przez Gminę opłaty dokumentowane są wystawianymi na mieszkańców fakturami VAT. Gmina odprowadza z tego tytułu VAT należny.

Gmina ponosi wydatki inwestycyjne związane z budową przedmiotowych oczyszczali (dalej: wydatki inwestycyjne). Wydatki te związane są m.in. ze zleceniem opracowania dokumentacji technicznej. tj. wykonania lokalizacji oczyszczalni. przygotowania opinii hydrologicznych, kosztorysu inwestorskiego. ale również ze zleceniem wykonania obowiązków pełnienia nadzoru inwestorskiego oraz robót budowlanych. Realizacja inwestycji w części dotyczącej robót budowlanych obejmuje np. roboty przygotowawcze, wykonanie przygotowania terenu., osadnika przepływowego, przepompowni, przyłączy energetycznych, połączeń z filtrami, także prace ziemne przy złożu itp.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl przepisu art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 3 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, pod poz. 142 zostały wskazane pod symbolem PKWiU ex 37 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z inwestycją polegającą na montażu POŚ i udostępnienia jej do korzystania danemu mieszkańcowi, a nie z usługami związanymi z odprowadzeniem i oczyszczaniem ścieków. W rozpatrywanej sprawie brak przesłanek dla uznania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jako kompleksowej usługi oczyszczania ścieków. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca, aby zapewnić możliwość zaspokajania potrzeb mieszkańców w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków Gmina w pierwszej kolejności wybuduje POŚ na działkach mieszkańców, pobierając od nich wpłaty na poczet inwestycji, na podstawie umów cywilnoprawnych, a następnie udostępni POŚ mieszkańcom do korzystania, umożliwiając im POŚ do oczyszczania ścieków z ich gospodarstw domowych.

Tym samym, przepis art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy nie będzie miał zastosowania.

Zatem wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia ani stawki obniżonej dla czynności świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach zawartych z mieszkańcami ww. umów cywilnoprawnych dotyczących przydomowych oczyszczalni ścieków, które następnie zostaną przekazane właścicielom nieruchomości do używania.

Tym samym, podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Ponadto, Gmina ma wątpliwość, czy jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z przydomowymi oczyszczalniami ścieków.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje sie również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, realizuje na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy inwestycje w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ), które następnie są na ich rzecz udostępniane. W tym celu Gmina zawiera z właścicielami/użytkownikami takich nieruchomości umowy cywilnoprawne. Gmina zobowiązuje się do wybudowania POŚ, natomiast właściciele posesji zobowiązują się uiszczania na rzecz Gminy wpłat na realizację inwestycji i możliwość korzystania z POŚ. Z tego tytułu Gmina odprowadza VAT należny. Gmina ponosi różnego rodzaju wydatki związane z realizacją inwestycji.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – dokonywane zakupy i usługi w ramach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będą wykorzystane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT, a Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego zadania.

Reasumując, Wnioskodawca, jest uprawniony do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z przydomowymi oczyszczalniami ścieków, ponieważ wydatki ponoszone w ramach realizacji tego zadania mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to przysługuje/będzie przysługiwało w przypadku nie wystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należało uznać, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   pobierane od mieszkańców wpłaty, celem budowy i korzystania z POŚ podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT i nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia oraz
*   Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z POŚ jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.