Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-59/15/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-09
Teza: momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży bonów podarunkowych, o których mowa we wniosku
Słowa kluczowe: bony; działalność-działalność gospodarcza; karta; przychód; przychód-uzyskanie przychodów; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 26 listopada 2014 r.), uzupełnionym 12 i 13 lutego 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży bonów podarunkowych, o których mowa we wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży bonów upominkowych, o których mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-59/15/AP, IBPP3/443-1385/14/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 i 13 lutego 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z coraz większymi wymaganiami klientów i ogromną konkurencją Wnioskodawczyni chciałaby wprowadzić w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Bony Podarunkowe. Takie Bony Podarunkowe będą kupować klienci, którzy chcą zakupić dla kogoś jakiś prezent a nie wiedzą co kupić, aby osoba obdarowana była zadowolona. Na Bonie Podarunkowym będzie się znajdowała pieczątka firmy Wnioskodawczyni i dowolna kwota jaką kupujący zapłaci za ten Bon. Osoba obdarowana, która będzie realizowała ten Bon będzie miała możliwość wybrania sobie dowolnego towaru lub usługi z oferty firmy Wnioskodawczyni za kwotę znajdującą się na Bonie lub wyższą za dodatkową dopłatą. W momencie realizacji Bonu Podarunkowego osoba realizująca otrzyma dokument zakupu (paragon lub FV) po to aby wybrane przez nią towary i usługi były objęte gwarancją (do której niezbędny jest dowód zakupu - np. sprzęt fotograficzny, który posiada dwuletnią gwarancję oraz podlegające reklamacji skórzane portfele, albumy które czasem się rozklejają i trzeba je zareklamować itd.). Podstawą reklamacji w prawie polskim jest dowód zakupu. Poza tym Wnioskodawczyni musi wystawić dowód sprzedaży po to, aby ze stanu magazynowego „zeszły” towary wydane osobie realizującej Bon Podarunkowy. Podczas realizacji tego Bonu powinien być wystawiony szczegółowy dowód sprzedaży z uwzględnieniem różnych produktów, usług i stawek VAT. Każde przyjęcie gotówki powinno się w tym samym momencie zaewidencjonować na kasie fiskalnej, czyli z tego wynika że w momencie przyjęcia gotówki za Bon Podarunkowy należy zaewidencjonować ten przychód na kasie fiskalnej. I tu pojawia się problem bo klientowi który realizuje Bon też powinno się wystawić dowód sprzedaży niezbędny do gwarancji i reklamacji. W momencie gdy wystawiony zostanie paragon na Bon Podarunkowy (np. o wartości 100 zł) i zaewidencjonowany na kasie fiskalnej a potem zostanie wystawiony paragon klientowi realizującemu Bon - paragon niezbędny do zachowania gwarancji, reklamacji - to kolejny raz zaewidencjonowana zostałaby sprzedaż za którą nie przyjęto należności. Podsumowując raz w momencie przyjęcia gotówki za Bon zostałaby zaewidencjonowana kwota 100 zł, a następnie drugi raz 100 zł w momencie wydania towaru z magazynu i paragonu będącego dowodem sprzedaży osobie realizującej Bon Podarunkowy. Zaewidencjonowanoby zatem łącznie na kasie fiskalnej 200 zł i od tej kwoty zostałby zapłacony podatek VAT i dochodowy, chociaż faktycznie przyjęto tylko 100 zł.

Kasa fiskalna nie ma też możliwości sprzedaży towaru a potem anulowania kwoty Bonem Podarunkowym do wartości 0 zł. Pojawia się też kolejny problem bo jeżeli zaewidencjonuję na kasie fiskalnej kwotę np. 100 zł za Bon Podarunkowy a osoba realizująca go, wybierze sobie towar np. za 150 zł w postaci jednego towaru to, jak zaewidencjonować pozostałe przyjęte od klienta 50 zł skoro ten produkt kosztuje 150 zł a nie 50 zł. Jeżeli nie zostanie zaewidencjonowany towar w momencie wydania go, pozostaje on na stanie magazynowym, chociaż faktycznie został wydany z magazynu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie które wpłynęło do tut. Biura 13 lutego 2015 r., wskazano m.in., że:

*   Wnioskodawczyni od 1 stycznia 2011 r. prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność fotograficzna (usługowo-handlowa), opodatkowaną na „zasadach ogólnych”,
*   zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,
*   Bony Podarunkowe będą wprowadzone bez daty ostatecznego terminu ich realizacji, ale rozważana jest także możliwość wprowadzenia Bonów z podaną ostateczną datą ich terminu realizacji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Kiedy ewidencjonować transakcję – w momencie przyjęcia należności i wydania Bonu Podarunkowego, czy w momencie wydania towaru z magazyn podczas realizacji Bonu Podarunkowego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2.  Jak uniknąć podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym? (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 7)

Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcję przyjęcia należności za wydanie Bonu Podarunkowego powinna zaewidencjonować w momencie realizacji tego Bonu i wydania towaru. Wtedy też powinna zostać zaewidencjonowana faktyczna kwota za wydany towar (również ewentualna dopłata do droższego towaru niż wartość realizowanego Bonu) zgodna z jego wartością. Od tej zaewidencjonowanej przy realizacji Bonu Podarunkowego kwoty, powinna, jak twierdzi, zapłacić należny podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej określa art. 14 ust. 1c ww. ustawy, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1h - 1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi, a w przypadku sprzedaży towarów w dniu wydania rzeczy.

Wyjątek od tej zasady stanowi:

*   wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi lub wydanie rzeczy – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
*   uregulowanie należności przed wykonaniem usługi, wydaniem rzeczy (jeżeli uregulowanie to ma charakter definitywny, ostateczny) – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Nie można jednak utożsamiać pojęcia „uregulowania należności”, o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 ww. ustawy, z otrzymaniem zaliczki, bądź przedpłaty. Pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie zalicza się bowiem do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Z treści złożonego wniosku wynika m.in., że od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność fotograficzna (usługowo-handlowa), opodatkowaną na „zasadach ogólnych”. W związku z coraz większymi wymaganiami klientów i ogromną konkurencją, Wnioskodawczyni zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udostępniać klientom własne Bony Podarunkowe. Takie Bony Podarunkowe będą kupować klienci, którzy chcą zakupić dla kogoś prezent, lecz nie wiedzą co kupić, aby osoba obdarowana była zadowolona. Na Bonie Podarunkowym będzie się znajdowała pieczątka firmy Wnioskodawczyni i dowolna kwota jaką kupujący zapłaci za ten Bon. Osoba obdarowana, która będzie realizowała ten Bon będzie miała możliwość wybrania sobie dowolnego towaru lub usługi z oferty firmy Wnioskodawczyni, za kwotę znajdującą się na Bonie lub wyższą (za dodatkową dopłatą). Bony podarunkowe będą wprowadzone bez daty ostatecznego terminu ich realizacji, ale rozważana jest także możliwość wprowadzenia Bonów z podaną ostateczną datą ich terminu realizacji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „bon”, czy też „bon podarunkowy”. Zatem należy w tym względzie odnieść się do definicji słownikowej. Zgodnie z definicją, zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), „bon” to dowód uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sumy pieniędzy lub usług. Z powyższej definicji wynika, że bon nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do nabycia w oznaczonym terminie pewnego świadczenia (zakupu towaru, usługi lub otrzymania pieniędzy). Ponadto każdy bon, czy jest to bon towarowy, podarunkowy, czy upominkowy, musi posiadać oznaczony termin jego realizacji. Powyższe oznacza, że skoro Wnioskodawczyni zamierza wprowadzić do prowadzonej działalności gospodarczej bon podarunkowy, to zobowiązana będzie do umieszczenia na nim ostatecznego terminu jego realizacji.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydanie (sprzedaż) bonu podarunkowego nie jest wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi, tym samym w dacie wydania bonu podarunkowego nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni przychód podatkowy. Przychód ten powstanie dopiero w momencie realizacji tego bonu, tj. w momencie wydania towaru lub wykonania określonej usługi. Natomiast otrzymaną zapłatę za wydanie bonu podarunkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych należy traktować jako wpłatę na poczet późniejszego wydania towaru lub wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z bonu podarunkowego (jak już wskazano na bonie termin ten winien zostać oznaczony), Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Z uwagi na powyższe, skoro jak wskazano powyżej, przychód podatkowy w związku z wydaniem (sprzedażą) bonów podarunkowych, o których mowa we wniosku powstanie dopiero w momencie realizacji tych bonów, a otrzymaną zapłatę za wydanie bonów podarunkowych należy traktować jako zaliczę na poczet późniejszego wydania towaru lub wykonania usługi, to udzielenie odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku Nr 7, jest bezprzedmiotowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 1662) o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, zostały wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. przepisy art. 14 ust. 1j oraz art. 14 ust. 3a ww. ustawy, które obowiązują od 1 stycznia 2015 r. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1j ww. ustawy, w przypadku pobrania wpłat na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, podlegających zarejestrowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, za datę powstania przychodu uznaje się dzień pobrania wpłaty, jeżeli podatnicy w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej - w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęli ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej, zawiadomią właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu. Natomiast w myśl art. 14 ust. 3a ww. ustawy, przepisu ust. 3 pkt 1 nie stosuje się do przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Jednakże w sprawie będącej przedmiotem wniosku ww. przepisy nie mają zastosowania, bowiem z wniosku nie wynika że Wnioskodawczyni zobowiązana jest do stosowania zasad ewidencjonowania przychodów w sposób wskazany w art. 14 ust. 1j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że zawiadomiła właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.