Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-409/13-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-10
Teza: Czy zapłata dostawcy zagranicznemu z Tajwanu za faktury dokumentujące zakup kluczy licencyjnych z przeznaczeniem do ich dalszej odsprzedaży, bez prawa do kopiowania, modyfikowania itp., czyli bez nabycia praw autorskich podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; kontrahent-kontrahent zagraniczny; należność-należności licencyjne; oprogramowanie; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2013 r. (data wpływu 11 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wynagrodzeń wypłaconych kontrahentowi z T. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 6 grudnia 2013 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wynagrodzeń wypłaconych kontrahentowi z T.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka kupuje od kontrahenta z T. urządzenia sieciowe do ich dalszej odsprzedaży.

Zdarza się, że klienci Spółki chcą rozszerzyć funkcjonalność zakupionych urządzeń poprzez zakup dodatkowych kluczy licencyjnych pozwalających na aktywację mechanizmów ochrony antywirusowej, antyspamowej, a także filtrowania treści WEB. Klucz licencyjny – klucz składający się z ciągu znaków alfanumerycznych, który po wprowadzeniu do konfiguratora urządzenia (routera) aktywuje dodatkowe funkcjonalności takie jak ochrona antywirusowa, antyspamowa lub umożliwia filtrowanie treści WEB. Innymi słowy, część funkcjonalności oprogramowania wbudowanego w urządzenie (firmware) pozostaje nieaktywna aż do momentu zakupu klucza licencyjnego odblokowującego wymienione funkcje. Spółka zakupuje więc od ww. kontrahenta odpowiednie oprogramowanie w celu jego dalszej odsprzedaży.

Spółka otrzymuje od kontrahenta faktury za zakup oprogramowania. Nabywcy po zakupieniu programu otrzymują fakturę wystawioną przez Spółkę.

Spółka w trakcie transakcji nie nabywa i nie udziela praw autorskich do użytkowania oprogramowania będącego przedmiotem transakcji (nie ma prawa do powielania, modyfikowania, kopiowania itd.). Spółka sprzedaje więc nabyty wcześniej egzemplarz oprogramowania od kontrahenta, nie będąc stroną umowy licencyjnej, która to umowa zawierana jest pomiędzy twórcą oprogramowania a ostatecznym nabywcą.

Spółka, od której kupowane jest oprogramowanie jest spółką zarejestrowaną na T.. Jest to rezydent tego kraju i tam rozlicza się z podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłata dostawcy zagranicznemu z T. za faktury dokumentujące zakup kluczy licencyjnych z przeznaczeniem do ich dalszej odsprzedaży, bez prawa do kopiowania, modyfikowania itp., czyli bez nabycia praw autorskich podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy zapłaty dokonywane na rzecz kontrahenta zagranicznego z T. nie mają charakteru należności licencyjnych podlegających w Polsce opodatkowaniu na podstawie ww. artykułu. Zakup oprogramowania w celach dystrybucyjnych nie wiąże się z nabyciem, odsprzedażą lub udzieleniem praw autorskich. Występuje tu typowy obrót towarowy, a umowa licencyjna zawierana jest bezpośrednio pomiędzy ostatecznym nabywcą a twórcą oprogramowania – Spółka nie jest stroną tej umowy.

Podobnie uznało Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 2 grudnia 2002 r. nr PB-7/033-0344-2558/02/TK dzieląc transakcje komputerowe w następujący sposób:

1.  transakcje, których przedmiotem jest przeniesienie własności całości praw autorskich do programu komputerowego, z których dochód stanowi dochód z kapitału,
2.  transakcje, których przedmiotem jest przeniesienie prawa do części praw autorskich do oprogramowania komputerowego (bez przeniesienia przez cedenta ich całości), z których dochód stanowi należność licencyjną,
3.  transakcje, których przedmiotem jest sprzedaż produktu, jakim jest oprogramowanie komputerowe, z których dochód stanowi zysk przedsiębiorstwa i nie może być traktowany jako należność licencyjna.

Spółka uważa, że w przypadku zawieranych przez nią transakcji mamy do czynienia z sytuacją przedstawioną w punkcie 3, czyli są to transakcje, z których dochód stanowi zysk przedsiębiorstwa, a nie należność licencyjną.

Swoje zdanie Spółka opiera ponadto na licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego odnoszących się do podobnych przypadków, m.in.

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30.11.2007 r. sygnatura ILPB3/423-82/07-3/MC (jest to interpretacja zasugerowana Spółce przez pracownika Krajowej Informacji Podatkowej podczas rozmowy telefonicznej);
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20.11.2012 r. sygnatura IBPBI/2/423-1049/12/PC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W powyższej regulacji wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Obowiązek pobrania podatku „u źródła” wynika z faktu dokonania wypłaty należności na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą. Dla rozstrzygnięcia kwestii obowiązku pobrania podatku nie ma znaczenia miejsce wykonania usług określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz miejsce siedziby odbiorcy tych należności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka kupuje od kontrahenta z T. urządzenia sieciowe w celu ich dalszej odsprzedaży. Zdarza się, że klienci Spółki chcą rozszerzyć funkcjonalność zakupionych urządzeń przez zakup dodatkowych kluczy licencyjnych pozwalających na aktywację mechanizmów ochrony antywirusowej, antyspamowej, a także filtrowania treści WEB. Klucz licencyjny składa się z ciągu znaków alfanumerycznych, który po wprowadzeniu do konfiguratora urządzenia (routera) aktywuje dodatkowe funkcjonalności. Spółka zakupuje więc od ww. kontrahenta odpowiednie oprogramowanie w celu jego dalszej odsprzedaży. Spółka otrzymuje od kontrahenta faktury za zakup oprogramowania. Nabywcy po zakupieniu programu otrzymują fakturę wystawioną przez Spółkę. Spółka w trakcie transakcji nie nabywa i nie udziela praw autorskich do użytkowania oprogramowania będącego przedmiotem transakcji (nie ma prawa do powielania, modyfikowania, kopiowania itd.). Spółka sprzedaje więc nabyty wcześniej egzemplarz oprogramowania od kontrahenta, nie będąc stroną umowy licencyjnej, która to umowa zawierana jest między twórcą oprogramowania a ostatecznym nabywcą. Spółka, od której kupowane jest oprogramowanie jest spółką zarejestrowaną na T.. Jest to rezydent tego kraju i tam rozlicza się z podatku dochodowego.

Należy zauważyć, że między Polską a T. nie została podpisana umowa

o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie mają wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.; dalej: ustawa o prawie autorskim), który stanowi, że: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto w myśl art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Nie ulega wątpliwości, że art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Wyszczególnienie to nie ma jednak charakteru rozłącznego. W przeciwnym razie, utwory publicystyczne nie mieściłyby się w pojęciu utworu literackiego, czy też utwór kartograficzny nie mógłby być dziełem naukowym. Podobne wnioski wynikają z kolejnych punktów zawartych w art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy, mianowicie, inne niż rozłączne traktowanie wymienionych utworów prowadziłoby do wniosku, że utwór wzornictwa przemysłowego nie może być dziełem plastycznym. Zatem automatyczne wykluczenie programów komputerowych jako utworów literackich, czy też naukowych nie znajduje uzasadnienia.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim: programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ponadto zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc m.in. w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera” itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Należy zatem stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim – przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego. Podobnie należy traktować pozostałe oprogramowanie.

Jednocześnie należy podkreślić, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień dotyczących programu.

Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę, do odpowiedniej kategorii przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zależy od istoty praw, jakie Spółka nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego.

Jak wskazano wyżej, Spółka nabywa od zagranicznego kontrahenta egzemplarze oprogramowania w celu ich odsprzedaży (bez prawa do powielania, modyfikowania, kopiowania itp.), w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Spółce.

Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz dostawcy z siedzibą w T. nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie ma więc obowiązku potrącenia od nich podatku u źródła.

Reasumując, zapłata dostawcy zagranicznemu z T. za faktury dokumentujące zakup kluczy licencyjnych z przeznaczeniem do ich dalszej odsprzedaży, bez prawa do kopiowania, modyfikowania itp., czyli bez nabycia praw autorskich nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.