Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-100/14-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-16
Teza: Jakie będą dla Wnioskodawcy skutki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przekazania Wnioskodawcy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, wierzytelności SPJ wobec Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki), która to wierzytelność wygaśnie w chwili jej przekazania na skutek tzw. konfuzji?
Słowa kluczowe: likwidacja; pożyczka; spółki-spółka osobowa; spłata; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 1 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (polski rezydent podatkowy) w przyszłości może być wspólnikiem spółki jawnej (dalej „SPJ”). Wnioskodawca może wyjść z inwestycji w SPJ, poprzez likwidację spółki jawnej lub poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji, na podstawie art. 58 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych.

Spółka lub SPJ może udzielić Wnioskodawcy pożyczki, co spowoduje, że SPJ będzie przysługiwać względem Wnioskodawcy wierzytelność z tytułu pożyczki (tj. z tytułu zwrotu pożyczki wraz z ewentualnymi odsetkami). W przypadku podjęcia decyzji o wyjściu z inwestycji i zakończeniu działalności SPJ, na dzień rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji lub likwidacji SPJ, na jej majątek składać się będą mogły np. środki pieniężne, aczkolwiek może też zdarzyć się tak, że na majątek SPJ będą się składać częściowo lub wyłącznie wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki.

W wyniku rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji lub likwidacji SPJ, Wnioskodawca otrzyma przypadającą na Niego zgodnie z umową SPJ część środków pieniężnych pozostających w SPJ na dzień jej rozwiązania lub likwidacji lub środki pieniężne wraz z wierzytelnością SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki lub wyłącznie wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki.

W przypadku otrzymanej w toku rozwiązania lub likwidacji wierzytelności SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki dojdzie do konfuzji (wygaśnięcia) wzajemnych zobowiązań, tj. zobowiązania Wnioskodawcy wobec SPJ z tytułu pożyczki z wymagalnym zobowiązaniem SPJ wobec Wnioskodawcy, wynikającym z podziału majątku rozwiązywanej lub likwidowanej SPJ.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie będą dla Wnioskodawcy skutki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przekazania Wnioskodawcy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, wierzytelności SPJ wobec Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki), która to wierzytelność wygaśnie w chwili jej przekazania na skutek tzw. konfuzji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy w wyniku rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji lub likwidacji SPJ, Wnioskodawca uzyska wierzytelność z tytułu pożyczki, jaka przysługuje SPJ od Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do tzw. konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie powstanie po Jego stronie przychód/dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) (dalej jako: „KSH”) spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Ponieważ spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy PIT - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy PIT dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Przepis art. 14 ust. 1 ustawy PIT stanowi, że za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Wnioskodawca jednocześnie pragnie podkreślić, że likwidacja oraz rozwiązanie spółki jawnej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego prowadzi do tych samych rezultatów w postaci zakończenia działalności danego podmiotu. Tym samym, interpretacja art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT nie powinna być zawężana jedynie do ścisłego rozumienia likwidacji (jako postępowania likwidacyjnego przewidzianego w KSH), ale również obejmować swoim zakresem rozwiązanie spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (jako sposób na zakończenia bytu prawnego spółki jawnej).

Zdaniem Wnioskodawcy, przez likwidację spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu przepisów ustawy PIT, należy więc rozumieć zakończenie działalności takiej spółki poprzez wykreślenie jej z KRS, bez względu na to czy będzie to poprzedzone czynnościami likwidacyjnymi, czy też decyzją wspólników, że postępowanie likwidacyjne nie będzie prowadzone.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, Wnioskodawca otrzyma majątek niepieniężny (wierzytelność), w momencie likwidacji lub rozwiązania SPJ nie powstanie u Wnioskodawcy przychód/dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, istotne jest, że w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji, wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego stanie się on jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem.

W przypadku, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby/podmiotu wierzytelności i korelatywnie sprzężonego z nią obowiązku (zobowiązania), wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe, tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W przedstawionym zdarzeniu wygaśnie zatem wierzytelność SPJ wobec Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki) oraz zobowiązanie SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu wydania majątku w ramach likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji. Zobowiązanie przestanie istnieć wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Brak będzie bowiem stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne, czy choćby inne interesy (W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu, s. 355, Warszawa 2003 r.).

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy (z tytułu pożyczki) dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującego w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzenia likwidacji i podziału jej majątku (przekazania go wspólnikom w tym Wnioskodawcy). Przepisy podatkowe nie określają wprost podatkowych skutków wygaśnięcia wierzytelności w wyniku połączenia dłużnika i wierzyciela (tzw. konfuzji).

Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2010 r. uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie skutków podatkowych konfuzji i stwierdził, że w przypadku połączenia w jednej osobie dłużnika i wierzyciela wzajemne prawa i obowiązki ulegną wygaśnięciu. Wygaśnięcie zobowiązania z tytułu nabytych wierzytelności oraz wygaśnięcie wierzytelności z tytułu nabytych zobowiązań, w wyniku połączenia wierzyciela i dłużnika, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie dłużnika czy wierzyciela przychodu/dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca wskazuje, że takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. IPPB1/415-1510/12-2/EC;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 24 kwietnia 2012 r., o sygn. IPPB1/415-137/12-2/EC;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. ILPB3/423-9/07-2/HS: „Reasumując powyższe wyjaśnienia, skoro umorzenie zobowiązania wymaga dwustronnej umowy i akceptacji dłużnika, to w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca ta właśnie sytuacja. Dojdzie tu natomiast do wygaśnięcie zobowiązań spółki przejmującej (BBXSP z o.o.) w wyniku jej łączenia z wierzycielem (BBXCS.A.). Tym samym dłużnik stanie się wierzycielem. Nie będzie to skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu”;
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w decyzji z dnia 28 marca 2007 r., sygn. PDI/4270-0006/07/PK;
5.  Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. 1472/ROP1/423-284/06/AJ;
6.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1108/09/MO.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, pomimo że w drodze likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności, nie powstanie z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ta wierzytelność w momencie jej nabycia wygaśnie w drodze tzw. konfuzji.

Z przedstawionymi powyżej argumentami koresponduje dodatkowo wykładnia autentyczna przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17, art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz 14 ust. 3 pkt 12, dodanych ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz.U. Nr 226, poz. 1478) obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r. (uzasadnienie do projektu ww. ustawy, druk nr 3500 z dnia 20 października 2010 r.).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć (wiedząc że inne interpretacje mają zastosowanie tylko w indywidualnych sprawach), iż analogiczne stanowisko potwierdził także tutejszy organ, tj. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2 września 2013 r. sygn. ILPB1/415-668/13-2/AG.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy w wyniku likwidacji SPJ lub rozwiązania SPJ bez przeprowadzania likwidacji, Wnioskodawca uzyska wierzytelność, jaka przysługuje SPJ wobec Wnioskodawcy z tytułu pożyczki, w wyniku czego dojdzie do tzw. konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie spowoduje to powstania u Wnioskodawcy przychodu/dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, innymi słowy opisane zdarzenie przyszłe będzie dla Niego neutralne na gruncie ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Tutejszy organ wskazuje, że Wnioskodawca we własnym stanowisku powołał się na ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych wskazując, że opublikowano go w Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. Natomiast tutejszy Organ zauważa, że istnieje tekst jednolity tej ustawy opublikowany w Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.