Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.35.2019.1.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-18
Teza: Przychód dla Wnioskodawczyni, od którego winna obliczać zryczałtowany podatek dochodowy, będzie stanowić kwota otrzymana od najemcy tytułem czynszu najmu pomniejszona o kwotę opłaty za dzierżawę odprowadzanego przez Wnioskodawczynię do Gminy P.
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; najem; spadek; umowa; umowa-aneks do umowy
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nie prowadzi działalności gospodarczej. Na podstawie nabycia spadku po zmarłej Małgorzacie S., Wnioskodawczyni nabyła pawilon handlowy, wybudowany przez Spadkodawczynię na gruncie stanowiącym własność Gminy P na podstawie umowy dzierżawy.

Przedmiotowy lokal użytkowy w oparciu o zawartą w dniu 15 października 2013 r. umowę najmu został wynajęty przez Małgorzatę S. (spadkodawczynię) na rzecz Banku.

Zgodnie z treścią zawartej umowy najmu, Najemca zobowiązał się do uiszczania czynszu najmu w wysokości 4.000,00 zł za cały obiekt miesięcznie na podstawie wystawionych rachunków/faktur (§ 5 umowy najmu).

W treści § 10 umowy, Najemca natomiast zobowiązał się do uiszczania kosztów świadczeń eksploatacyjnych, w tym również rocznej opłaty za dzierżąwę gruntu na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawczynię z Gminą P i/lub decyzji otrzymanych przez Wnioskodawczynię od Gminy za pośrednictwem Wnioskodawczyni.

Po śmierci Małgorzaty S., w przeprowadzonym w postępowaniu mediacyjnym dziale spadku, Wnioskodawczyni weszła w prawa spadkodawcy zawartej umowy najmu.

W dniu 6 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni zawarła z Najemcą Aneks nr 1 do umowy najmu z dnia 15 października 2013 r.

W ramach zawartego aneksu została zmieniona kwota czynszu uzyskiwanego przez Wnioskodawczynię z tytułu najmu.

W związku z uzyskiwaniem dochodu z tytułu najmu, Wnioskodawczyni reguluje zryczałtowany podatek w wysokości 8,5 % od kwoty uzyskiwanego czynszu najmu lokalu. W zakresie kosztów dzierżawy gruntu na którym usytuowany jest pawilon Wnioskodawczyni uiszcza należność z tytułu dzierżawy na rzecz Gminy P, a następnie Najemca zwraca Wnioskodawczyni uregulowaną kwotę z tytułu kosztów dzierżawy gruntu na podstawie wystawionego przez Wnioskodawczynię rachunku zgodnie z treścią § 10 umowy najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychodem podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłącznie czynsz najmu, natomiast do przychodu nie jest zaliczany koszt dzierżawy nieruchomości na której usytuowany jest lokal uiszczany przez Wnioskodawczynię, a następnie zwracany przez Najemcę na podstawie rachunku wystawionego przez Wnioskodawczynię?

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z treścią art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów stosuje się art. 11 ust. 2-2b umowy o podatku dochodowym.

Biorąc po uwagę powyższe, przepisy należy uznać, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlega przychód z tytułu najmu, natomiast przychodem może być jedynie przysporzenie majątkowe po stronie podatnika, które zwiększa jego aktywa lub jego pasywa. A zatem za przychód nie należy uznawać świadczeń o charakterze zwrotnym.

Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe Wnioskodawczyni, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem najmu w tym czynsz dzierżawy gruntu ponoszone przez Najemcę nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, bowiem najemca został zobowiązany w umowie najmu do ich ponoszenia, a Wnioskodawczyni jest jedynie podmiotem pośredniczącym w rozliczeniu.

Wnioskodawczyni uiszcza opłaty z tytułu dzierżawy gruntu na rzecz Gminy, a następnie Najemca zawraca poniesione z tego tytułu koszty. Wnioskodawczyni na podstawie wystawionej przez nich faktury/rachunku nie uzyskuje przychodu z tego tytułu ponieważ nie uzyskuje trwałego przysporzenia majątkowego, a jedynie uzyskuje zwrot poniesionych wcześniej wydatków. Przychodem Wnioskodawczyni jest jedynie wynagrodzenie za wynajem lokalu, czyli czynsz najmu wynikający z § 5 umowy najmu, zmieniony aneksem nr 1/2018.

Takie stanowisko potwierdzają liczne interpretacji organów podatkowych przyjmując, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między Stronami.

Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w treści art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem takie jak koszty mediów, ubezpieczenia lub podatku od nieruchomości) jeżeli z umowy wynika, że najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Dodatkowo opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Przykładowe interpretacje organów podatkowych potwierdzające przedstawione stanowisko Wnioskodawczyni :

*   Interpretacja indywidualna z dnia 10 kwietnia 2018 r., Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej Nr 0113-KDIPT2-1.4011.69.2018.4.KO;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 maja 2014 r., Nr ILPB1/415-204/14-2/TW;

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 sierpnia 2014 r., Nr ITPB1/415-642/14/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późń. zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b i art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 ww. ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 1 1 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. - stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Aby skorzystać z ww. zryczałtowanej formy opodatkowania należy złożyć pisemne oświadczenie o jej wyborze. O zasadach składania wspomnianego oświadczenia stanowi art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w myśl którego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Przy czym zgodnie z treścią art. 9 ust. 4 cytowanej ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód. Jednakże, aby przychód ten po stronie wynajmującego powstał, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wpłacane przez najemcę kwoty powinny zatem zostać otrzymane przez wynajmującego lub postawione do jego dyspozycji. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast wnoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu (np. opłaty związane z dzierżawą nieruchomości), jeżeli z umowy wynika, że to najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia.

We wniosku wskazano, że zgodnie z zawartą umową najmu to najemca zobowiązany jest do ponoszenia opłaty za dzierżawę gruntu. Opłata ta – jeżeli jest otrzymana przez Wnioskodawczynię wyłącznie celem jej przekazania do Gminy P – nie stanowi więc Jej przychodu i nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Tym samym przychód dla Wnioskodawczyni, od którego winna obliczać zryczałtowany podatek dochodowy, będzie stanowić kwota otrzymana od najemcy tytułem czynszu najmu pomniejszona o kwotę opłaty za dzierżawę odprowadzanego przez Wnioskodawczynię do Gminy P.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.