Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.629.2020.4.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-04
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2020 r. (data wpływu 20 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 29 października 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 14 października 2020 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.350.2020.2.MB, 0112-KDIL2-1.4011.629.2020.3.JK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 14 października 2020 r. Natomiast w dniu 29 października 2020 r. (data nadania 27 października 2020 r.) wniosek został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania wdrażaniem produktów z branży oświetleniowej, od etapu koncepcji aż do uruchomienia ich produkcji (PKD 70.22.Z, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania) oraz w zakresie organizacji kursów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży (PKD 85.59.B, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Zainteresowany jest także wspólnikiem spółki cywilnej prowadzącej działalność w zakresie kursów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży. Nie dokonywał dotąd zakupu nieruchomości z zamiarem sprzedaży, nie prowadził, nie prowadzi działalności deweloperskiej.

W 2016 r. wraz ze swoim bratem (…) Wnioskodawca nabył w drodze spadku po matce (…), wraz z innymi spadkobiercami, udziały w spadku, w skład którego wchodziło szereg nieruchomości, w tym udział w prawie własności działki nr 1.

Udział w prawie własności działki 1 został nabyty przez spadkodawczynię (…) w dniu 18 listopada 1997 r. w drodze darowizny dokonanej na rzecz (…) i (…) ze strony ich ojca (…).

W czerwcu 2017 r. miał miejsce dział spadku i nieodpłatne zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat, w ramach którego Zainteresowany nabył udział wynoszący 1/4 w prawie własności działki nr 1, a w ramach tego samego działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat brat (\`(...)\`) nabył również udział wynoszący 1/4 w prawie własności działki nr 1.

Wartość udziału Wnioskodawcy w spadku nabytym w 2016 r. była równa wartości udziału wynoszącego 1/4 w prawie własności działki nr 1 jaki nabył w czerwcu 2017 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat.

Tak więc w wyniku działu spadku z czerwca 2017 r. Wnioskodawca nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość przypadającego mu udziału w spadku po (\`(...)\`).

Wartość udziału brata (\`(...)\`) w spadku nabytym w 2016 r. była równa wartości udziału wynoszącego 1/4 w prawie własności działki nr 1 jaki (\`(...)\`) nabył w czerwcu 2017 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat. Tak więc w wyniku działu spadku z czerwca 2017 r. (\`(...)\`) nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość przypadającego mu udziału w spadku po (\`(...)\`).

(\`(...)\`) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług informatycznych (PKD 62.02.Z, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki), jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W zakresie przedmiotu prowadzonej przez (\`(...)\`) działalności od 2019 r. wpisane jest także PKD 68.20.Z, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Wpisanie tego rodzaju działalności wynikało wyłącznie z tego, że w ramach działalności gospodarczej (\`(...)\`) wynajmuje osobom trzecim jedno mieszkanie na cele mieszkaniowe. Mieszkanie to nabył jako osoba fizyczna i weszło ono do majątku wspólnego małżonków. (\`(...)\`) pozostaje w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. (\`(...)\`) nie dokonywał zakupu nieruchomości z zamiarem sprzedaży, nie prowadzi działalności deweloperskiej.

W dacie nabycia przez Wnioskodawcę w drodze spadkobrania udziału w prawie własności działki nr 1 nie obowiązywał dla tej działki miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w ewidencji gruntów działka nr 1 widniała jako rolna.

W czerwcu 2017 r. przeprowadzono dział spadku wraz ze zniesieniem współwłasności bez spłat i dopłat, w następstwie którego jedynymi współwłaścicielami działki nr 1 został Zainteresowany (udział 1/4) oraz (\`(...)\`) (udział 1/4) i (\`(...)\`) (udział 1/4).

Przed styczniem 2019 r. Zainteresowany wystąpił wraz z bratem (\`(...)\`) o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu (co było to niezbędne aby można było złożyć wniosek o warunki zabudowy) dla działki nr 1.

W styczniu 2019 r. Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie warunków zabudowy dla działki nr 1 ze wskazaniem budowy na tej działce dwóch hal biurowo-magazynowych oraz dwóch zjazdów do drogi publicznej.

W marcu 2019 r. została wydana dla Wnioskodawcy oraz dla (\`(...)\`) i dla (\`(...)\`) decyzja o warunkach zabudowy w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla budowy dwóch hal biurowo-magazynowych wraz z dwoma zjazdami na terenie działki nr 1.

W grudniu 2019 r. wydana została dla Zainteresowanego, dla (\`(...)\`) i dla (\`(...)\`) decyzja zatwierdzająca podział działki nr 1 na dwie działki o nr 2 oraz 3 dla realizacji warunków zabudowy ustalonych w decyzji o warunkach zabudowy z marca 2019 r.

Podział ten został dokonany w ten sposób, że w jego wyniku Wnioskodawca uzyskał wynoszący 1/4 udział w prawie własności działki nr 2 o wartości równej wartości jego udziału 1/4 w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem.

Oznacza to, że na działce nr 2 może być wybudowany jeden budynek biurowo-magazynowy ze zjazdem do drogi publicznej, a na działce nr 3 może być wybudowany drugi budynek biurowo- magazynowy ze zjazdem do drogi publicznej.

Działki nr 2 i nr 3 były na ten moment niezabudowane i miały bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Tym samym każda z działek o numerach 2 i 3 była terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

W marcu 2020 (\`(...)\`), (\`(...)\`) i Wnioskodawca zawarli notarialnie umowę o zniesienie współwłasności działek nr 2 i 3 bez spłat i dopłat w ten sposób, że:

*   działka nr 2 przypadła na współwłasność (…) i bratu (każdemu w 1/4), do majątków osobistych każdego z braci,
*   działka 3 przypadła na wyłączną własność (\`(...)\`) do jej majątku osobistego.

Podział ten został dokonany w ten sposób, że w jego wyniku Zainteresowany uzyskał wynoszący 1/4 udział w prawie własności działki nr 2 o wartości równej wartości jego udziału 1/4 w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem. Tym samym Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1/4 w prawie własności działki nr 2 a wartość tego udziału była równa wartości udziału nabytego przez niego w drodze spadku po (\`(...)\`).

W czerwcu 2020 r. Zainteresowany stanął wraz z bratem (\`(...)\`) do aktu notarialnego sprzedaży działki nr 2 i sprzedali działkę nr 2.

W akcie notarialnym oświadczyli, że sprzedają działkę nr 2 działając każdy z osobna jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług.

Ustaloną cenę sprzedaży działki nr 2, w części przypadającej na Wnioskodawcę Zainteresowany opodatkował podatkiem od towarów i usług według stawki 23%. Tak samo postąpił brat (\`(...)\`) w zakresie części ceny sprzedaży przypadającej na niego.

Zarówno Wnioskodawca, jak i odrębnie (\`(...)\`) wystawili na nabywcę działki nr 2 fakturę VAT (każdy w zakresie siebie dotyczącym).

Celem Wnioskodawcy i (\`(...)\`) jako współwłaścicieli działki nr 2 było zbycie majątku prywatnego dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (to jest w celu pozyskania środków na budowę domu na innej działce oraz w celu spłaty kredytu) lub przeznaczenie tych środków na inne cele życiowe.

Działka nr 2 była w dacie sprzedaży działką nieuzbrojoną (brak na tej działce przyłącza gazu, wody, sieci kanalizacyjnej, energii elektrycznej), natomiast na etapie poprzedzającym złożenie w styczniu 2019 r. wniosku o warunki zabudowy Zainteresowany i (\`(...)\`) wystąpili o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu (co było to niezbędne aby można było złożyć wniosek o warunki zabudowy). Warunki przyłączenia dla gazu, wody i prądu dla działki nr 2 zostały wydane.

Samo natomiast przyłączenie w zakresie przyłącza gazu, wody, sieci kanalizacyjnej energii elektrycznej nie zostało wykonane. Media (gaz, woda, sieć kanalizacyjna, sieć energii elektrycznej) znajdowały się na dzień sprzedaży „w drodze” publicznej, do której przylega działka nr 2. Na działce nr 2 nie było na dzień sprzedaży żadnych przyłączy z zakresu tych mediów.

Poza złożeniem wspomnianego wyżej wniosku o wydanie warunków przyłączenia dla gazu, wody i prądu, Wnioskodawca i (\`(...)\`) nie podejmowali przed sprzedażą działań mających na celu doprowadzenie mediów do działki nr 2. Zainteresowany i (\`(...)\`) nie ponosili innych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki nr 2 do sprzedaży.

Zainteresowany, ani jego brat nie prowadził działań marketingowych celem zwiększenia atrakcyjności działki nr 2.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że:

*   nabywcą działki nr 2 okazał się sąsiad, którego nieruchomość bezpośrednio graniczy działką nr 2. Nabywca został pozyskany w drodze bezpośredniej rozmowy z nim po tym, jak na płocie okalającym nieruchomość Wnioskodawca wraz z (\`(...)\`) wywiesili informację o tym, że działka jest na sprzedaż i podali nr telefonu kontaktowego.
*   Wnioskodawca jest właścicielem i współwłaścicielem trzech nieruchomości: zlokalizowanej przy (…) w (\`(...)\`): działka niezabudowana, brak miejscowego planu zagospodarowania, brak wydanej decyzji o warunkach zabudowy, nieruchomość nabyta w części udziału w drodze darowizny od dziadka Wnioskodawcy w dniu 18 czerwca 2020 r. a w pozostałej części udziału w drodze spadku po babci (nabycie spadku po babci nastąpiło w latach poprzednich); zlokalizowanej przy ul. (…) w (…): na działce stoi dom tzw. bliźniak. Wnioskodawca z żoną są właścicielami 1/2 tego domu, a powierzchnia lokalu mieszkalnego w tej 1/2 budynku typu bliźniak ma (…) m2. Wnioskodawca z żoną zamieszkują w tym lokalu mieszkalnym. Nabycie udziału w tej nieruchomości nastąpiło w 2012 r.; zlokalizowanej (…) w (…): działka budowlana niezabudowana z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną, działka ta została nabyta przez Wnioskodawcę wspólnie z żoną w lipcu 2020 r. (czyli już po sprzedaży działki nr 2). Z uwagi na powiększająca się rodzinę Wnioskodawca z żoną planują budowę domu jednorodzinnego na wspomnianej wyżej działce zlokalizowanej w (…). Ze środków uzyskanych przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału 1/4 w działce nr 2 Wnioskodawca sfinansował zakup wyżej wskazanej działki w (…), na której zamierza wraz z żoną wybudować dom. Dla sfinansowania wysokich kosztów budowy domu Wnioskodawca zamierza również sprzedać nieruchomość na (…) w (…) i (…) w (…). Pozyskane środki będą zatem służyć budowie domu dla rodziny z dziećmi.
*   Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży jakiekolwiek nieruchomości.
*   Nieruchomość nie była w żaden sposób związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych.
*   Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Stanowiła nieużytek.
*   Wnioskodawca nie prowadził na nieruchomości gospodarstwa rolnego.
*   Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy. Wnioskodawca nie czerpał z niej żadnych pożytków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 była sprzedażą dokonaną przeze Zainteresowanego poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako taka ze względu na upływ 5- letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym udział w prawie własności działki, wtedy jeszcze o nr 1, nabyła spadkodawczyni (\`(...)\`), nie stanowiła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 nie była przychodem z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową;
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Udział w prawie własności działki nr 2 stanowił majątek osobisty Zainteresowanego nabyty w drodze spadkobrania i nie był nigdy wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zaznaczono, że działalnością gospodarczą nie jest taka działalność zarobkowa, z której uzyskane przychody zaliczone zostały do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W związku z powyższym nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła (tak wskazano przykładowo w wyroku NSA z 18 maja 2010 r., II FSK 47/09).

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2019 r., sygn. II FSK 829/17 brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, to znaczy mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. NSA wskazał wyraźnie, że samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Jak trafnie zauważa NSA w powołanym wyżej wyroku, gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Właściciel, który nie może sprzedać całości, będzie sukcesywnie sprzedawać części swojego majątku. W tego rodzaju sytuacjach należałoby mówić, że działania podatnika polegające na sukcesywnej sprzedaży swojego majątku mają w istocie rzeczy charakter okazjonalny, incydentalny, a nie stały. Cecha stałości nie wynika bowiem z samej liczby zbywanych przedmiotów, ale ciągłego dokonywania określonych czynności. Jeżeli zatem jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły. Działania te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży.

Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2018, sygn. II FSK 2577/17 wskazano, że nie ma podstaw aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 tej ustawy. Należy także wyraźnie podkreślić błędność przeciwstawiania sobie działalności gospodarczej jako podejmowanej z chęci zysku oraz działalności w zakresie zarządu majątkiem osobistym jako nienakierowanej na osiągnięcie zysku. Oznaczałoby to bowiem, że działalność w zakresie zarządu majątkiem osobistym miałaby być prowadzona z naruszeniem reguł gospodarności i z założenia miałaby nie przynosić zysku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2017 r. sygn. II FSK 4025/14 wyjaśnił, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. Do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. cyt. wyroki NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż przez niego udziału w prawie własności działki nr 2 nie stanowiła przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie stanowiła przychodu ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zainteresowany uważa także, że sprzedaż przez niego udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 ze względu na upływ 5-letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym udział w prawie własności działki, wtedy jeszcze o nr 1, nabyła spadkodawczyni (\`(...)\`) (to jest od końca 1997 r.), nie stanowiła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(\`(...)\`) nabyła swój udział w prawie własności działki nr 1 w 1997 r. Spadek po (\`(...)\`) Wnioskodawca nabył w 2016 r. a dział spadku i nieodpłatne zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat doprowadziło do nabycia przez niego w czerwcu 2017 r. udziału w prawie własności działki nr 1.

W wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat z czerwca 2017 r. Zainteresowany nie nabył majątku o wartości wyższej niż wartość jego udziału w spadku.

Także w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności działek nr 3 i nr 2 z marca 2020 r. bez spłat i dopłat Zainteresowany nie nabył udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 którego wartość byłaby wyższa niż przysługujący mu udział 1/4 w prawie własności działki nr 1 przed jej podziałem.

Zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiło nabycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy, nabycie w drodze działu spadku, nieruchomości określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Przepis ten należy rozumieć tak, że nabycie wystąpi tylko wtedy, gdy w wyniku działu spadku udział (a nie ułamek w prawie własności konkretnej działki) danej osoby ulega powiększeniu, i tylko wtedy mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego (pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2020 r., nr 0115-KDIT2.4011.91.2020.2.MD).

Zniesienie współwłasności jest zatem formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału w spadku, jaki pierwotnie mu przysługiwał (pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.116.2020.2.TR).

Oznacza to, że nabycie przez Wnioskodawcę w 2017 r. udziału w prawie własności działki nr 1 nie stanowiło nabycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Tak więc pięcioletni termin należy liczyć od końca 1997 r., kiedy to (\`(...)\`) nabyła swój udział w prawie własności działki nr 1, który to udział został następnie odziedziczony przez jej spadkobierców w 2016 r., a w 2017 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat udział w wysokości 1/2 w prawie własności działki nr 1 przypadł Wnioskodawcy.

To oznacza, że pięcioletni termin minął z końcem 2002 r.

Tak więc sprzedaż w 2020 r. udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 2 (powstałej w wyniku podziału działki nr 1) jako dokonana po upływie 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowiła także przychodu ze źródła „odpłatne zbycie nieruchomości”.

Powyższe wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działkę) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Wnioskodawca jest zdania, że przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości (działce nr 2) należy zaliczyć do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym nie powstanie u niego przychód z tytułu transakcji sprzedaży, z uwagi na upływ okresu wskazanego w tym przepisie.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych z planowanej sprzedaży należy rozważyć, czy czynność sprzedaży udziału w powyższej nieruchomości, ma znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że udział w nieruchomości został nabyty w drodze spadku i następczego działu spadku oraz zniesienia współwłasności. Sprzedaż nieruchomości nie miała cech zorganizowanej i profesjonalnej działalności w zakresie handlu nieruchomościami. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy (czy wystąpienie o wydanie warunków przyłączenia mediów celem uzyskania warunków zabudowy) nie przesądza bowiem o prowadzeniu zorganizowanej działalności w zakresie handlu nieruchomościami. Jest to typowe działanie podejmowane w celu uzyskania informacji o sposobie i warunkach wykorzystania nieruchomości, które nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Tym samym można stwierdzić, że Wnioskodawca nie podejmował w stosunku do sprzedawanej nieruchomości żadnych celowych, uporządkowanych i profesjonalnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Ze sprzedaży tej nieruchomości oraz pozostałych nieruchomości uzyskane środki Wnioskodawca przeznaczy na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych i życiowych rodziny. Działka nie była w żaden sposób wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zarobkowego charakteru nie mają bowiem działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całokształt czynności, a w szczególności zakres i cel działania Wnioskodawcy sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W konsekwencji należy dokonać analizy czy sprzedaż udziału w działce 2 spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 7 cyt. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie natomiast do art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Art. 210 powołanego Kodeksu stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
2.  wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności nieruchomości, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Nabycie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc co do zasady, dział spadku lub zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tej czynności prawnej podatnik otrzymuje rzecz lub prawo, którego wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w dzielonej masie spadkowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zarówno w drodze działu spadku jak i późniejszego zniesienia współwłasności nieruchomości (dokonanej po podziale działek) nie uzyskał przyrostu masy majątkowej ponad udział przysługujący mu w masie dzielonej. Zatem, uznać należy, że 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawcy niewątpliwie minął. Jak wynika bowiem z treści wniosku, udział w działce został nabyty przez spadkodawcę w 1997 r., a więc od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawca nabył ww. nieruchomość, do sprzedaży w 2020 roku przez Wnioskodawcę ww. działki upłynęło ponad 5 lat.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomości, o której mowa we wniosku nie będą uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych interpretacji i wyroków stwierdzić należy, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Końcowo wskazać należy, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.