Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-847/15-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-06
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę z zawartej umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 1 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę z zawartej umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę z zawartej umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ponadto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką w dniu 1 czerwca 2015 r. została zawarta umowa o świadczenia usług w zakresie zarządzania.

Na podstawie powyżej wskazanej umowy Spółka powierza a Wnioskodawca (dalej zwany również jako Zarządzający) przyjmuje do wykonywania świadczenie usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki przypisanymi do funkcji Zarządzającego pełnionej w zarządzie Spółki i zgodnie z każdorazowo obowiązującymi regulacjami wewnętrznymi w Spółce określającymi podział zadań/kompetencji pomiędzy członków Zarządu lub zgodnie z każdorazowo obowiązującą uchwałą Zarządu Spółki w przedmiocie podziału kompetencji pomiędzy Członkami Zarządu, wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Zarządzający zobowiązuje się zarządzać powierzonymi obszarami Spółki określonymi powyżej zgodnie z uchwałą kompetencyjną z należytą starannością zgodnie z Umową z przepisami prawa oraz regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w przedsiębiorstwie Spółki, w tym uchwałami organów Spółki.

Zarządzający zobowiązuje się do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Zarządzającego oraz charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troski o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Zarządzający zobowiązuje się do takiego prowadzenia własnych i realizacji innych niż określone niniejszą Umową zobowiązań, by nie kolidowały one z należytym i starannym wykonywaniem niniejszej Umowy.

Zarządzający wykonuje swoje obowiązki osobiście, nie może zlecić ich wykonywania osobie trzeciej. W trakcie realizacji swoich obowiązków Zarządzający zobowiązany jest do współdziałania ze Spółką jej organami oraz poszczególnymi członkami tych organów, w szczególności pozostałymi członkami Zarządu Spółki. Postanowienia zdania poprzedzającego nie wyłączają możliwości korzystania przez Zarządzającego na własny koszt i ryzyko z usług zatrudnionych (bez względu na podstawę prawną w tym w szczególności zgodnie z przepisami prawa pracy lub przepisami Kodeksu cywilnego) w jego przedsiębiorstwie. Zarządzający ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania tych osób jak za własne działania i zaniechania.

Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do rozwoju działalności Spółki oraz osiągnięcia celów postawionych Spółce, w tym ustalonych w planach działalności gospodarczej;
2.  podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do osiągania przez Spółkę odpowiednich wyników gospodarczych, w tym wyników finansowych, w szczególności poprzez zarządzanie aktywami i zasobami Spółki w sposób ukierunkowany na osiągnięcie odpowiednich wyników gospodarczych;
3.  podejmowanie i realizowanie czynności i działań - w tym poprzez współpracę z organami administracji państwowej i samorządowej oraz innymi - zmierzających do realizacji przez Spółkę zadań wynikających z przedmiotu działalności Spółki, wyznaczonych jej przez przepisy prawa;
4.  reprezentowanie Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich;
5.  opracowywanie i aktualizacja planów strategicznych Spółki, przedstawianie ich władzom Spółki, ich wdrażanie i nadzór nad realizacją;
6.  koordynacja działań poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki i nadzór nad realizacją przypisanych im zadań;
7.  koordynacja działań poszczególnych podmiotów zależnych od Spółki w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych i ustawy o rachunkowości i nadzór nad realizacją przypisanych im zadań,
8.  formułowanie i wdrażanie polityki kadrowej Spółki, ogólne nadzorowanie spraw pracowniczych oraz dokonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki,
9.  wykonywanie innych obowiązków określonych we właściwych regulacjach wewnętrznych Spółki, w tym kreowanie pozytywnego wizerunku Spółki w kontaktach z partnerami gospodarczymi oraz otoczeniem.

Postanowienia zawartej umowy zawierają również następujące regulacje:

Walne Zgromadzenie lub Rada Nadzorcza nie mogą wydawać Zarządzającemu wiążących poleceń dotyczących realizacji przedmiotu Umowy. Zarządzający, uwzględniając treść § 1, każdorazowo samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu Umowy.

Zarządzający zobowiązany jest wykonywać przedmiot Umowy w czasie zapewniającym prawidłową realizację Umowy.

Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.

Zarządzający ustanowił na własny koszt zabezpieczenie, tj. zawarł na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie usług zarządzania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę z zawartej umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwanej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 powyżej wskazanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, jak wskazuje to art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy wskazać, iż pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało także w art. 9 (1) akapit 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.) (zwanej dalej Dyrektywą). W myśl tak określonego przepisu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Art. 9 (1) akapit 1 Dyrektywy określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Natomiast art. 10 wyjaśnia znaczenie terminu ”samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Statuuje on, iż warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. Wskazana Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza to, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1 -6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony):
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z powyższego wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Mając powyższe na względzie należy wskazać, iż umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania przewiduje następujące postanowienie:

„Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.”

Zważając na kształt stosunku prawnego zakreślonego postanowieniami umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania należy wskazać, iż Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu, które pozwala na uznanie, iż jest on profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Wnioskodawca kształtuje sposób wykonywania usług zarządczych samodzielnie, tak aby mogły być wykonywane należycie, w czasie oraz zakresie odpowiednim do potrzeb Spółki. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług nie podlega kierownictwu innych podmiotów. Spółka nie ma prawa wskazywać w jaki sposób Wnioskodawca ma wykonywać swoje obowiązki. Natomiast oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki Wnioskodawca wyraża wyłącznie w zakresie, w jakim świadczone przez niego usługi polegają na reprezentowaniu Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów.

W tak ujętym stanie faktycznym umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania zawiera zapis mówiący wprost o rozkładzie ciężaru odpowiedzialności. Wnioskodawca wykonujący usługi na podstawie zawartej ze Spółką umowy nie podlega wyłączeniu na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT, tym samym prowadzi samodzielną działalność gospodarczą i jest podatnikiem.

Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie formułuje pomiędzy stronami więzi analogicznych ze stosunkiem pracy. Wnioskodawca ponosi całkowitą odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt realizowanych czynności oraz wykonuje zadania samodzielnie podejmując decyzje. Wnioskodawca nie pełni funkcji Wiceprezesa Zarządu ze względu na posiadanie akcji Spółki, ale z uwagi na legitymowanie się odpowiednimi kwalifikacjami, doświadczeniem oraz predyspozycjami do realizacji usług zarządczych. Powołanie Wnioskodawcy na członka zarządu wynika z profesjonalnej wiedzy w dziedzinie zarządzania, którą posiada z racji prowadzenia w tym zakresie działalności gospodarczej. Przy realizacji umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością i działa on jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Ponadto należy wskazać, iż zawarta umowa nie przewiduje postanowień odnoszących się do sztywnego określenia czasu w jakim Wnioskodawca zobowiązany jest do realizacji przedmiotu umowy. Zważając na postanowienia zawartej umowy Wnioskodawca może w sposób swobodny ustalać harmonogram i przedmiot realizacji czynności, a także sposób ich wykonania. Nie podlega on w tym zakresie kierownictwu Spółki ani osób trzecich, a wykonywane czynności są niezależne od godzin pracy Spółki. Postanowienia umowy stanowią bowiem, że Wnioskodawca jest zobowiązany świadczyć usługi w czasie niezbędnym do ich wykonania. Podkreśleniem niezależności i samodzielności w wykonaniu usług jest także obowiązek posiadania przez Wnioskodawcę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej.

Zawarta umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie przewiduje postanowień, na mocy, których Spółka bierze na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawcy przysługuje ryczałtowe miesięczne wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług zarządzania. Tak określone wynagrodzenie obejmuje także wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Niezależnie od powyżej określonego wynagrodzenia Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie dodatkowe z tytułu świadczenia usług zarządzania w razie zrealizowania przez Wnioskodawcę w danym roku kalendarzowym zadań (osiągnięcia wskaźników) określonych każdorazowo w Karcie Celów. Ponadto Strony są uprawnione do uzgodnienia przysługiwania Wnioskodawcy wynagrodzenia specjalnego z tytułu świadczenia usług zarządzania za osiągnięcie określonego celu w ustalonej wysokości. Cel, termin realizacji danego celu, wysokość wynagrodzenia specjalnego oraz termin i zasady jego wypłaty będą każdorazowo uzgadniane przez Strony. Dlatego należy wskazać, iż Wnioskodawca ma wpływ na wysokość uzyskiwanego wynagrodzenia za świadczone usługi w zakresie zarządzania. Jak wskazano powyżej wynagrodzenie dodatkowe uzależnione jest od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów (a zatem wyników jego działań realizowanych w ramach umowy). Zawarta umowa nie przewiduje możliwości zwiększenia wynagrodzenia za dodatkowy czas poświęcony za wykonanie jego obowiązków, co odróżnia więzy łączące Wnioskodawcę ze Spółką od zbliżonej do typowego stosunku pracy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w Indywidualnej Interpretacji IPTPP1/443-854/14-4/AK z dnia 3 lutego 2015 r. uznał, iż osoba wykonująca czynności tożsame dla usług wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania jest podatnikiem podatku VAT. Tak ujęte zapatrywanie zostało również wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Indywidualnej Interpretacji IPPP1/443-859/14-4/JL z dnia 5 listopada 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawa o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.). W myśl tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z akapitem pierwszym artykułu 9 (1) podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Art. 10 ww. Dyrektywy stwierdza, że warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Dyrektywa zapewnia więc szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Jednakże nie wszystkie czynności wykonywane przez osoby fizyczne uznawane są za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ponadto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką w dniu 1 czerwca 2015 r. została zawarta umowa o świadczenia usług w zakresie zarządzania.

Na podstawie powyżej wskazanej umowy Spółka powierza a Wnioskodawca (dalej zwany również jako Zarządzający) przyjmuje do wykonywania świadczenie usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki przypisanymi do funkcji Zarządzającego pełnionej w zarządzie Spółki i zgodnie z każdorazowo obowiązującymi regulacjami wewnętrznymi w Spółce określającymi podział zadań/kompetencji pomiędzy członków Zarządu lub zgodnie z każdorazowo obowiązującą uchwałą Zarządu Spółki w przedmiocie podziału kompetencji pomiędzy Członkami Zarządu, wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Zarządzający zobowiązuje się zarządzać powierzonymi obszarami Spółki określonymi powyżej zgodnie z uchwałą kompetencyjną z należytą starannością zgodnie z Umową z przepisami prawa oraz regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w przedsiębiorstwie Spółki, w tym uchwałami organów Spółki.

Zarządzający zobowiązuje się do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Zarządzającego oraz charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troski o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Zarządzający zobowiązuje się do takiego prowadzenia własnych i realizacji innych niż określone niniejszą Umową zobowiązań, by nie kolidowały one z należytym i starannym wykonywaniem niniejszej Umowy.

Zarządzający wykonuje swoje obowiązki osobiście, nie może zlecić ich wykonywania osobie trzeciej. W trakcie realizacji swoich obowiązków Zarządzający zobowiązany jest do współdziałania ze Spółką jej organami oraz poszczególnymi członkami tych organów, w szczególności pozostałymi członkami Zarządu Spółki. Postanowienia zdania poprzedzającego nie wyłączają możliwości korzystania przez Zarządzającego na własny koszt i ryzyko z usług zatrudnionych (bez względu na podstawę prawną w tym w szczególności zgodnie z przepisami prawa pracy lub przepisami Kodeksu cywilnego) w jego przedsiębiorstwie. Zarządzający ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania tych osób jak za własne działania i zaniechania.

Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do rozwoju działalności Spółki oraz osiągnięcia celów postawionych Spółce, w tym ustalonych w planach działalności gospodarczej; podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do osiągania przez Spółkę odpowiednich wyników gospodarczych, w tym wyników finansowych, w szczególności poprzez zarządzanie aktywami i zasobami Spółki w sposób ukierunkowany na osiągnięcie odpowiednich wyników gospodarczych; podejmowanie i realizowanie czynności i działań - w tym poprzez współpracę z organami administracji państwowej i samorządowej oraz innymi - zmierzających do realizacji przez Spółkę zadań wynikających z przedmiotu działalności Spółki, wyznaczonych jej przez przepisy prawa; reprezentowanie Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich; opracowywanie i aktualizacja planów strategicznych Spółki, przedstawianie ich władzom Spółki, ich wdrażanie i nadzór nad realizacją; koordynacja działań poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki i nadzór nad realizacją przypisanych im zadań; koordynacja działań poszczególnych podmiotów zależnych od Spółki w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych i ustawy o rachunkowości i nadzór nad realizacją przypisanych im zadań; formułowanie i wdrażanie polityki kadrowej Spółki, ogólne nadzorowanie spraw pracowniczych oraz dokonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki; wykonywanie innych obowiązków określonych we właściwych regulacjach wewnętrznych Spółki, w tym kreowanie pozytywnego wizerunku Spółki w kontaktach z partnerami gospodarczymi oraz otoczeniem.

Walne Zgromadzenie lub Rada Nadzorcza nie mogą wydawać Zarządzającemu wiążących poleceń dotyczących realizacji przedmiotu Umowy. Zarządzający, uwzględniając treść § 1, każdorazowo samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji przedmiotu Umowy. Zarządzający zobowiązany jest wykonywać przedmiot Umowy w czasie zapewniającym prawidłową realizację Umowy.

Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.

Zarządzający ustanowił na własny koszt zabezpieczenie, tj. zawarł na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie usług zarządzania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczenia, na podstawie Umowy, usług zarządzania przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki.

Należy zauważyć, że osoba, która jest już zaangażowana w prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług, objętej zakresem opodatkowania podatkiem VAT, jest częścią zarządu spółki a ze względu na jej wiedzę w zakresie niektórych przedmiotów (np. prawnik, ekonomista, inżynier, architekt itp.) świadczy usługi na rzecz spółki, w Zarządzie której pełni pewne funkcje, to świadczone usługi w tym zakresie należy uznać za działalność gospodarczą. Usługi te będą więc objęte zakresem podatku VAT. Natomiast jeśli osoby, które już prowadzą działalność gospodarczą w zakresie podatku VAT są członkami zarządu tylko dlatego, że są właścicielem akcji spółki, a nie z powodu ich wiedzy w zakresie prowadzonej działalności, ich działalność jako członków zarządu nie będzie objęta zakresem podatku VAT. Zasada ta ma zastosowanie w sytuacji kiedy osoby te nie mobilizują zasobów ludzkich lub rzeczowych do przeprowadzenia tej czynności.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie pełni funkcji Wiceprezesa Zarządu ze względu na posiadanie akcji Spółki, ale z uwagi na legitymowanie się odpowiednimi kwalifikacjami, doświadczeniem oraz predyspozycjami do realizacji usług zarządczych. Powołanie Wnioskodawcy na członka zarządu wynika z profesjonalnej wiedzy w dziedzinie zarządzania, którą posiada z racji prowadzenia w tym zakresie działalności gospodarczej. Przy realizacji umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością i działa on jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zatem Wnioskodawca świadcząc usługi osobistego zarządzania powierzonymi obszarami działalności Spółki wykorzystuje profesjonalną wiedzę wykorzystywaną przez siebie w prowadzonej działalności gospodarczej w dziedzinie zarządzania. Przy czym, Umowa przewiduje, że Zarządzający wykonuje swoje obowiązki osobiście, nie może zlecić ich wykonywania osobiej trzeciej. W trakcie realizacji swoich obowiązków Zarządzający zobowiązany jest do współdziałania ze Spółką jej organami oraz poszczególnymi członkami tych organów, w szczególności pozostałymi członkami Zarządu Spółki. Nie wyłącza to możliwości korzystania przez Zarządzającego na własny koszt i ryzyko z usług zatrudnionych w jego przedsiębiorstwie. Zarządzający ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania tych osób jak za własne działania i zaniechania.

W konsekwencji, świadczenia usług zarządzania, które wchodzą także w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie można wyłączyć z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy o VAT.

Z cytowanego wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności;

*   wynagrodzenia, oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wykładnia analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT pozwala stwierdzić, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę, kreujące stosunek podporządkowania w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym i nie powoduje żadnego ryzyka po stronie usługodawcy. Wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą nie będzie wykonywana działalność nie powodująca odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT, osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem VAT.

W niniejszych okolicznościach Umowa określa warunki świadczenia usług przez Zarządzającego oraz wynagrodzenie. Wynika z niej, że Wnioskodawcy przysługuje ryczałtowe miesięczne wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług zarządzania, obejmujące przeniesienie autorskich praw majątkowych, a także wynagrodzenie dodatkowe z tytułu świadczenia usług zarządzania w razie zrealizowania przez Wnioskodawcę w danym roku kalendarzowym zadań określonych każdorazowo w Karcie Celów. W zawartej umowie jest również określony zakres odpowiedzialności Zarządzającego za wykonanie zlecanych czynności. Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.

Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu, które pozwala na uznanie, że jest on profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Wnioskodawca kształtuje sposób wykonywania usług zarządczych samodzielnie, tak aby mogły być wykonywane należycie, w czasie oraz zakresie odpowiednim do potrzeb Spółki. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług nie podlega kierownictwu innych podmiotów. Spółka nie ma prawa wskazywać w jaki sposób i w jakim czasie Wnioskodawca ma wykonywać swoje obowiązki.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że wobec świadczonych na rzecz Spółki usług zarządzania na podstawie zawartej Umowy Wnioskodawca będzie działał w roli podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Usługi te nie będą podlegały wyłączeniu na mocy art. 15 ust. 3 ustawy o VAT z definicji samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w rozpoznawanej sprawie Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Spółką nie zawiera wszystkich elementów wskazanych w niniejszym przepisie. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przedmiotu umowy będzie spoczywała na Zarządzającym.

Jak już wskazano, powołanie Wnioskodawcy na członka Zarządu wynika z profesjonalnej wiedzy w dziedzinie zarządzania, którą posiada z racji prowadzenia w tym zakresie działalności gospodarczej. W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej Umowy będą stanowiły samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, do których nie będzie mieć zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy. Tym samym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania na podstawie Umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec usług zarządzania świadczonych na podstawie Umowy przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki zastosowanie znajdzie opodatkowanie według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Dla opisanych we wniosku czynności ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku ani preferencyjnych stawek podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowaw Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.