Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.648.2025.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-11
Teza: Nabycie towarów i usług w związku z realizacją Projektu nie
ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w
rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, nie jest
spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca
prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z
wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w
art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: bezpieczeństwo publiczne
odliczenia-brak prawa do odliczenia
projekt
zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy skutków podatkowych realizacji projektu pn.: „(...)”. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (dalej: Gmina) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT),
    zarejestrowanym jako podatnik czynny.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość
    prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    W myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Na mocy art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do zakresu
    działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zadania własne gminy określa art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.
    Należą do nich w szczególności sprawy:
        1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
        przyrody oraz gospodarki wodnej,
        2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
        3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
        komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych,
        wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię
        elektryczną i cieplną oraz gaz,
        4) lokalnego transportu zbiorowego,
        5) ochrony zdrowia,
        6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
        7) gminnego budownictwa mieszkaniowego,
        8) edukacji publicznej,
        9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony
        zabytków i opieki nad zabytkami,
      10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
      11) targowisk i hal targowych,
      12) zieleni gminnej i zadrzewień,
      13) cmentarzy gminnych,
      14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony
        przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania
        gminnego magazynu przeciwpowodziowego,

      15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
        administracyjnych,
      16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej,
        medycznej i prawnej,
      17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej,
      18) promocji gminy,
      19) współpracy z organizacjami pozarządowymi,
      20) współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.
    Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu
    publicznego, jednak niektóre czynności Gmina wykonuje na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.
    W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina
    dokonuje:
        transakcji według odpowiednich stawek VAT, między innymi sprzedaży gruntów
        pod zabudowę, sprzedaży nieruchomości, dzierżawa lokali użytkowych, itp.,
        transakcji zwolnionych z podatku VAT. Jest to sprzedaż gruntów rolnych, dzierżawa
        gruntów rolnych, najem lokali mieszkalnych, itp.
    W ramach czynności niepodlegających VAT Gmina wykonuje czynności:
        pobiera opłaty publicznoprawne i administracyjne, tj. m.in. opłata skarbowa, opłata
        eksploatacyjna, opłata koncesyjna, itp., stanowią one dochód budżetu Gminy,
        związane z wykonywaniem zadań własnych, tj. m.in. budowa ogólnodostępnej
        infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, place zabaw, utrzymanie czystości,
        zieleni, itp.
    W tym świetle, dochody Gminy stanowią w zdecydowanej części dochody niepodlegające
    VAT oraz w pozostałej części dochody podlegające VAT (opodatkowane VAT i zwolnione
    przedmiotowo z VAT). W związku z wykonywaniem ww. czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych oraz występowaniem zdarzeń spoza zakresu VAT, Gmina ponosi szereg
    wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury z wykazanymi
    kwotami podatku.
    Gmina wykonuje powyższe czynności samodzielnie lub poprzez powołane gminne
    jednostki organizacyjne, w tym w szczególności poprzez Urząd Miejski w (...).
    Od stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne
    rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi Gminy.
    Gmina realizuje projekt pn. „(...)” (umowa nr (...) podpisana 9 lipca 2024 r. Projekt „(...)” jest
    dla Gminy bardzo istotnym wsparciem, między innymi pozwoli przygotować Urząd Miejski
    do wymogów, jakie wprowadziła ze skutkiem od 18 października 2024 r. Dyrektywa 2022
    /2555 w sprawie środków na rzecz wysokiego wspólnego poziomu cyberbezpieczeństwa
    na terytorium Unii - zwana jako NIS2.
    Dyrektywa dla samorządu gminnego oznacza konieczność wdrożenia kosztownych
    rozwiązań zapewniających bezpieczeństwo w rozwijaniu i utrzymaniu sieci i systemów
    informatycznych. Gmina realizuje Projekt w celu zwiększenia poziomu

    cyberbezpieczeństwa i ochrony informacji w Urzędzie, w szczególności poprzez
    zastosowanie rozwiązań mających na celu wczesne wykrywanie zagrożeń i zapobieganie
    im. W związku z tym, zakupione mają zostać stosowne urządzenia i oprogramowania.
    Koncepcja realizacji projektu zrodziła się ze zdiagnozowanych potrzeb Gminy w zakresie
    cyfryzacji urzędu, w tym zwiększenia poziomu bezpieczeństwa i wynika z ciągłego i
    systematycznego dążenia do zapewnienia pełnej ochrony danych.
    Projekt ma na celu wsparcie rozwoju cyfrowego oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa
    Urzędu Miejskiego (...), który jest jednostką organizacyjną gminy (...).
    Realizacja projektu przyczyni się do zwiększenia poziomu bezpieczeństwa informacji
    Gminy (...) poprzez wzmocnienie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i
    reagowania na incydenty w systemach informacyjnych, a także do wdrożenia w JST
    mechanizmów i środków zwiększających odporność na ataki z cyberprzestrzeni.
    Przeprowadzone mają zostać także audyty systemu zarządzania bezpieczeństwem
    informacji potwierdzające uzyskanie wyższego poziomu odporności na cyber-zagrożenia.
    W zakresie działań szczegółowych w ramach Projektu zakłada się w szczególności:
    Zadanie 1 - Sprzęt i oprogramowanie (...).
    Zadanie 2 - Usługi
    W ramach poszczególnych wydatków zaplanowano zadanie nr 2. Usługi, na które składają
    się:
    a) (...).
    Zadanie 3 - Audyt systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji
    Projekt zostanie sfinansowany w całości środkami uzyskanymi w ramach konkursu
    grantowego (...) Priorytet: (...) Działanie: 2.2. (...) Tytuł projektu: (...).
    Całkowita wartość projektu: (...) zł Wysokość wkładu własnego Gminy (...) - 6,00 % Procent
    dofinansowania UE - (...) % Procent dofinansowania BP - (...) %
    Projekt (...) realizowany będzie w ramach zadań własnych Gminy, wynikających z art. 7 ust.
    1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.
    W związku z realizacją ww. projektu, Gmina nie będzie osiągała dochodów, a zadania w
    ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    VAT. Bezpośrednim adresatem Projektu będzie Urząd Miejski (...), który jest jednostką
    organizacyjną Gminy (...).
    Wydatki poniesione przez Gminę na realizację projektu nie będą wykorzystywane przez
    Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności odpłatnej. Projekt służy realizacji zadań
    publicznych i nie generuje przychodów. W związku z dokonywanymi w ramach Projektu
    nabyciami Gmina nie będzie uzyskiwała bezpośrednio jakichkolwiek dochodów (efekty
    materialne i niematerialne Projektu same w sobie nie wygenerują po stronie Gminy
    bezpośrednio powiązanych z tymi wydatkami dochodów). Efekty materialne i
    niematerialne nie będą przedmiotem jakiejkolwiek umowy najmu, dzierżawy, jak
    wskazano wcześniej będą służyły realizacji zadań własnych Gminy wynikających z Ustawy
    o samorządzie gminnym. Zapewnianie ulepszonych i usprawnionych usług nie będzie
    wiązało się z koniecznością poniesienia przez klientów Urzędu kosztów lub kosztów
    dodatkowych (w stosunku do standardowych i dotychczasowych kosztów niektórych
    usług).
    Celem Projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji poprzez
    wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i reagowania na
    incydenty w systemach informatycznych. Zwiększenie poziomu bezpieczeństwa Gminy, to
    zwiększenie bezpieczeństwa jego mieszkańców. Bezpieczny Urząd, to bezpieczni
    obywatele, których dane zarówno osobowe, jak i podatkowe są gromadzone

    bezpośrednio w tej instytucji. W ostatnich latach obywatele mogą załatwić coraz więcej
    spraw w formie cyfrowej. Wzrostowi liczby zadań organów publicznych prowadzonych z
    użyciem systemów informatycznych towarzyszy wzrost zagrożeń dla
    cyberbezpieczeństwa. Dlatego coraz większym wyzwaniem staje się zapewnienie
    bezpieczeństwa informacji oraz zachowanie ciągłości działania pracy urzędów.
    Zabezpieczenia powinny umożliwić zachowanie integralności, poufności i dostępności
    danych. Ataki hakerskie, fizyczne zagrożenia dla infrastruktury informatycznej (zalanie,
    pożar itp.), oraz wyciek lub utrata danych, w tym danych osobowych, mogą skutecznie
    zakłócić realizację zadań samorządów. Celem projektu jest wyłącznie zaspokojenie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty w sposób bezpieczny.
    Realizacja projektu nie jest związana z uzyskaniem lub zwiększeniem jakichkolwiek
    dochodów. Projekt jest finansowany ze środków publicznych i służy realizacji zadań
    publicznych, a nie prowadzeniu działalności gospodarczej. U podstaw decyzji o realizacji
    Projektu leżała chęć podniesienia standardu realizacji zadań własnych Gminy. Powodem
    realizacji Projektu nie jest zamiar pobierania opłat, czy też zwiększenie dochodów w tym
    zakresie, głównym celem Projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji
    poprzez wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i
    reagowania na incydenty w systemach informacyjnych.
    Ponoszone przez Gminę wydatki związane z Projektem zostaną udokumentowane
    wystawianymi na Wnioskodawcę przez wykonawców fakturami, z wykazanymi na nich
    kwotami VAT naliczonego - na fakturach będą wskazywane dane Gminy, w tym numer NIP
    Gminy.
    W konsekwencji, realizowanie przez Gminę Projektu będzie związane z realizacją zadań
    własnych Gminy wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym i nie będzie miało
    bezpośredniego związku z realizowaną przez Gminę sprzedażą opodatkowaną VAT.
    Celem Gminy nie jest realizacja Projektu w celach komercyjnych rozumianych jako chęć
    uzyskania dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (w rozumieniu VAT)
    lub zwiększenie dochodów opodatkowanych VAT. Podjęcie decyzji o realizacji Projektu nie
    było w jakikolwiek sposób związane, czy też motywowane wykonywaniem działań
    (czynności) stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Celem jest
    natomiast podniesienie jakości (standardu) realizacji zadań publicznych (jak już wyżej
    wskazano, Projekt jest realizowany w celu zapewnienia możliwości wykonywania przez
    Gminę swoich zadań przy zachowaniu określonych standardów oraz bezpieczeństwa).
    W tym sensie Projekt w szczególności jego efekty niematerialne i materialne (w tym efekty
    rzeczowe) nie będzie w sposób bezpośredni powodował (generował) uzyskania przez
    Gminę nowych dochodów, w tym dochodów opodatkowanych VAT. W tym kontekście
    Gmina zauważa, że realizacja Projektu nie będzie miała charakteru cenotwórczego,
    okoliczność realizacji Projektu przez Gminę nie spowoduje efektu w postaci podwyższenia
    cen czy opłat uzyskiwanych przez Gminę, w tym w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej w rozumieniu VAT, czy też wygenerowania nowych wpływów (dochodów), w
    tym również opodatkowanych VAT. Nie wystąpią przypadki, aby efekty Projektu były
    wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 uptu. Natomiast będą wykorzystywać efekty Projektu do celów innych niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu.
    Należy zauważyć, że zadania publiczne (zadania własne) realizowane są przede wszystkim
    w charakterze relacji administracyjnoprawnych (działalność inna niż gospodarcza) oraz w
    mniejszym zakresie w ramach stosunków (relacji) cywilnoprawnych (działalność
    gospodarcza).
    W sytuacji uznania, że efekty powstałe w wyniku Projektu będą wykorzystywane zarówno
    do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza (w rozumieniu w szczególności art. 86 ust. 2a uptu), to nie będzie istniała
    możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem

    Wniosku w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu.
    Gmina zaznacza, że wykorzystywanie efektów Projektu do całokształtu jej działań i
    wykonywanych czynności posiada wyłącznie pośredni charakter i stanowi niejako
    wypadkową zakresu działania Gminy.
    Decyzja o realizacji Projektu była całkowicie niezależna od okoliczności ewentualnego
    uzyskiwania przez Gminę dochodów (w tym dochodów uzyskiwanych w ramach części
    swojej działalności stanowiącej działalność opodatkowaną VAT). Jak już wskazano u
    podstaw decyzji o realizacji projektu leżała chęć podniesienia standardu realizacji zadań
    Gminy w ogóle. Zatem, bez względu na to czy przedmiotowe opłaty (dochody podlegające
    VAT) będą (czy też ich nie będzie) opisany Projekt i tak byłby realizowany. W szczególności
    natomiast powodem realizacji Projektu nie jest zamiar pobierania opłat, czy też
    zwiększenie dochodów w tym zakresie.
    Gmina podkreśla, że w związku z dokonywanymi w ramach Projektu nabyciami nie będzie
    uzyskiwała bezpośrednio jakichkolwiek dochodów (efekty materialne i niematerialne
    Projektu same w sobie nie wygenerują po stronie Gminy bezpośrednio powiązanych z
    tymi wydatkami dochodów). Zapewnianie ulepszonych i usprawnionych usług nie będzie
    wiązało się z koniecznością poniesienia przez zainteresowanych klientów Urzędu i
    podległych jednostek organizacyjnych kosztów lub kosztów dodatkowych (w stosunku do
    standardowych i dotychczasowych kosztów niektórych usług). Dla mieszkańca
    (zainteresowanego) realizacja Projektu będzie neutralna ekonomicznie.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na nabycie towarów i usług w
    ramach Projektu możliwe jest uznanie, że są one wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych VAT oraz że występuje związek (w rozumieniu art. 86 ust. 1
    uptu) uprawniający Gminę do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją
    Projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację Projektu nie można
    uznać, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    VAT i nie występuje związek uprawniający Gminę do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z realizacja Projektu.
    Posiadanie przez dany podmiot (Gmina (...)) prawa do odliczenia podatku naliczonego
    uwarunkowane jest statusem tego podmiotu jako podatnika VAT (w odniesieniu do
    konkretnych nabyć towarów i usług). Zaistnienie prawa do odliczenia jest zatem
    uwarunkowane koniecznością ponoszenia konkretnych wydatków przez dany podmiot w
    ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (ponoszenie wydatków
    w ramach statusu podatnika VAT). Wynika to z tego, że tylko podatnik w rozumieniu art.
    15 uptu ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. W tym kontekście należy zauważyć,
    że w myśl art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Z kolei stosownie do art. 15 ust. 2 uptu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.

    Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    W ocenie Gminy, w odniesieniu do realizowanych działań obejmujących Projekt Gmina nie
    działa jako podatnik VAT (nie dokonuje nabyć towarów i usług w ramach statusu
    podatnika VAT).
    W ocenie Gminy, realizacja czynności w tym zakresie odbywa się w ramach władztwa
    publicznego (działalności niepodlegającej VAT) i Gmina wykonując te czynności działa jako
    organ administracji publicznej. Projekt służy realizacji zadań publicznych i nie generuje
    przychodów. Przedstawione w opisie zdarzenia działania to przede wszystkim realizacja
    niepodlegających VAT zadań publicznych (zadań własnych Gminy). W szczególności należy
    podkreślić, że Gmina nie realizuje Projektu w celu uzyskania obrotów z działalności
    gospodarczej (komercyjnej), a decyzja o realizacji Projektu całkowicie abstrahowała od
    okoliczności, że w niektórych sferach swojej działalności Gmina wykonuje działalność
    gospodarczą w rozumieniu VAT.
    Podkreślenia wymaga, że Gmina nie podjęła się realizacji Projektu w celu utrzymania,
    uzyskania lub zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT). Co
    więcej, z uwagi na szczególny status Gminy jako podmiotu publicznego (wykonującego
    zadania publiczne), Gmina była de facto zobowiązana do podjęcia się realizacji Projektu z
    uwagi na konieczność właściwej realizacji obowiązkowych zadań publicznych (w
    szczególności z zachowaniem określonych standardów bezpieczeństwa).
    W takim ujęciu w odniesieniu do czynności związanych z realizacją Projektu Gmina bez
    wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania
    własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.
    Oznacza to zarazem, że w niniejszej sprawie nie zostaje spełniony podstawowy warunek
    uprawniający do dokonania odliczenia podatku naliczonego, Gmina ponosząc wydatki
    związane z realizacją Projektu (w tym podatek naliczony związany z zakupem towarów i
    usług) nie działa jako podatnik VAT.
    Dodatkowo należy zauważyć, że nawet gdyby przyjąć, iż Gmina ponosząc wydatki
    związane z Projektem działa w ramach statusu podatnika VAT, to dla zaistnienia prawa do
    odliczenia konieczne jest spełnienie kolejnego warunku tj. musi zaistnieć stosowny
    związek pomiędzy dokonywanymi zakupami (podatkiem naliczonym), a czynnościami
    opodatkowanymi VAT. Istotne jest również to, że podatek naliczony związany z
    konkretnymi zakupami powinien mieć charakter cenotwórczy.
    W tym kontekście należy zauważyć, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i
    usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby
    pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych
    zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży, towary handlowe lub też
    nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
    przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika. Taki związek w niniejszej sprawie z pewnością nie
    występuje. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością
    podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem
    funkcjonowania przedsiębiorstwa podatnika mają pośredni związek z działalnością
    gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym.
    Aby jednak można było przyjąć, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z
    działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy
    dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku

    dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup
    towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika (np.
    poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa
    jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Nie może to być jednak
    związek nikły, małoznaczący czy też marginalny w zasadzie większość wydatków
    ponoszonych przez podmioty ma wpływ na ich działalność, ale nie oznacza to
    automatycznie, że poniesienie każdego wydatku uprawnia do odliczania VAT.
    W tym kontekście stwierdzić należy, że nawet w przypadku przyjęcia, że ponoszone
    wydatki dotyczące Projektu (w tym podatek naliczony ponoszony przez Gminę przy
    zakupach towarów i usług) mają związek z opodatkowaną VAT działalnością Gminy,
    Gminie w dalszym ciągu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego.
    Powyższe wynika z faktu, że zdaniem Gminy zachodzący w tym zakresie ewentualny
    związek jest zbyt nikły (marginalny), a dodatkowo jak już wskazano podatek naliczony nie
    ma charakteru cenotwórczego (w okolicznościach niniejszej sprawy).
    W ocenie Gminy, realizacja Projektu ma na celu realizację zadania publicznego, a nie
    generowanie obrotów z ewentualnej działalności komercyjnej. Działania Gminy w tym
    zakresie mają służyć przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty. W
    szczególności Projekt ma podnieść standard wykonywania zadań publicznych, w tym
    zapewnić bezpieczeństwo w zakresie realizacji tych zadań. Powodem realizacji Projektu w
    szczególności nie jest chęć wykonywania działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT).
    Istotne w sprawie także jest to, że wydatki związane z Projektem nie będą mieć charakteru
    cenotwórczego. Jak wskazano w opisie zdarzenia okoliczność realizacji Projektu przez
    Gminę nie spowoduje efektu w postaci podwyższenia cen czy opłat uzyskiwanych przez
    Gminę, w tym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, czy też
    wygenerowania nowych wpływów (dochodów) opodatkowanych VAT. Zatem nawet w
    przypadku uzyskiwania przez Gminę jakiś dochodów opodatkowanych VAT (w zakresie
    określonych rodzajów wykonywanych działań), to związek tych dochodów z wydatkami
    poniesionymi na realizację Projektu będzie na tyle nieznaczący, że w ocenie Gminy nie
    będzie on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia.
    Zatem nawet w przypadku powiązania wydatków związanych z Projektem (powiązania
    podatku naliczonego związanego z Projektem) z czynnościami opodatkowanymi VAT
    występującymi po stronie Gminy, to należy stwierdzić, że związek tych wydatków z
    działalnością opodatkowaną VAT nie będzie na tyle istotny (znaczący, wymierny), aby mógł
    skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Nie każdy rodzaj powiązania o charakterze
    pośrednim daje bowiem uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek
    naliczony.
    W niniejszej sprawie w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Projektu nie
    można zatem mówić o wystąpieniu związku pośredniego, który umożliwiałby dokonanie
    odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu (nie występuje związek w rozumieniu art. 86 ust. 1
    uptu).
    W konsekwencji, Gmina nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją Projektu.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji: Pismo z 27 marca 2025 r. Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-1.4012.49.2025.2.EB Skutki podatkowe
    realizacji projektu "Cyberbezpieczny Samorząd" przez powiat oraz w Piśmie z 27 stycznia
    2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP4-2.4012.840.2024.1.SKJ Skutki
    podatkowe realizacji projektu grantowego w zakresie cyberbezpieczeństwa przez powiat.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas,
    gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć
    stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie
    usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione
    łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
    wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie
    przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.

    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu
    VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:
        istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i
        usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
        wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość
        faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi
        na rzecz odbiorcy,
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,
        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem,
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik
    przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne
    świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane
    przez podatnika.
    Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług,
    zarejestrowanym jako podatnik czynny.
    Realizują Państwo projekt pn. "(...)". Projekt ma na celu wsparcie rozwoju cyfrowego oraz
    zwiększenie cyberbezpieczeństwa Urzędu Miejskiego (...), który jest jednostką
    organizacyjną gminy (...). Realizacja projektu przyczyni się do zwiększenia poziomu
    bezpieczeństwa informacji Gminy (...) poprzez wzmocnienie odporności oraz zdolności do
    skutecznego zapobiegania i reagowania na incydenty w systemach informacyjnych, a
    także do wdrożenia w JST mechanizmów i środków zwiększających odporność na ataki z
    cyberprzestrzeni. Przeprowadzone mają zostać także audyty systemu zarządzania
    bezpieczeństwem informacji potwierdzające uzyskanie wyższego poziomu odporności na
    cyber-zagrożenia.
    Celem Projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji poprzez
    wzmacnianie odporności oraz zdolności do skutecznego zapobiegania i reagowania na
    incydenty w systemach informatycznych. Zwiększenie poziomu bezpieczeństwa Gminy, to
    zwiększenie bezpieczeństwa jego mieszkańców. Realizacja projektu nie jest związana z
    uzyskaniem lub zwiększeniem jakichkolwiek dochodów.
    Ponoszone wydatki związane z Projektem zostaną udokumentowane wystawianymi na
    Państwa przez wykonawców fakturami, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

    Realizowanie przez Państwa Projektu będzie związane z realizacją zadań własnych Gminy
    wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym i nie będzie miało bezpośredniego
    związku z realizowaną przez Państwa sprzedażą opodatkowaną VAT.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy wydatki na nabycie
    towarów i usług w ramach Projektu są wykorzystywane do czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Rozpatrując Państwa wątpliwości należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy realizacja
    przez Państwa ww. Projektu będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej
    zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jak Państwo wskazali, w związku z realizacją ww. Projektu, nie będą Państwo osiągali
    dochodów, poniesione wydatki na realizację Projektu nie będą przez Państwa
    wykorzystywane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności odpłatnej. Projekt służy
    realizacji zadań publicznych i nie generuje przychodów. W związku z dokonywanymi w
    ramach Projektu nabyciami nie będą Państwo uzyskiwali bezpośrednio jakichkolwiek
    dochodów (efekty materialne i niematerialne Projektu same w sobie nie wygenerują po
    Państwa stronie bezpośrednio powiązanych z tymi wydatkami dochodów). Efekty
    materialne i niematerialne nie będą przedmiotem jakiejkolwiek umowy najmu, dzierżawy,
    i będą służyły realizacji zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że realizując opisany Projekt nie będą
    Państwo wykonywali działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (nie
    zostaną tu bowiem spełnione przesłanki określone w tym przepisie, a więc
    wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do
    celów zarobkowych). Realizacja projektu będzie związana z wykonywaniem zadań
    własnych Gminy.
    W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją ww. Projektu pn. „(...)” nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT
    należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są

    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest
    uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej,
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta
    wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i
    usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub
    niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który
    uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze
    sprzedażą generującą podatek należny.
    W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak wynika z okoliczności sprawy, nabycie
    towarów i usług w związku z realizacją Projektu nie ma związku z prowadzoną
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, nie jest
    spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku
    naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której
    mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.
    Tym samym, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o
    kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co
    oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we

    wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym
    błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź
    traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.