Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.70.2021.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-25
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja; szkoły-szkoła wyższa; uczelnie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2021 r. (data wpływu 10 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (…), jako Lider Konsorcjum, w którego skład wchodzi: Wnioskodawca (…), Ośrodek (…) i B.D. (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) realizuje projekt pn. „(…)”. Środki na realizację ww. projektu pochodzą z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania „Współpraca”.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Budżet projektu wynosi: … zł. Projekt ma na celu stworzenie unikatowej na skalę światową kolekcji materiału biologicznego, wzbogaconej o dane genetyczno-fenotypowo-użytkowe cennych reproduktorów, poprzez opracowanie innowacyjnego podejścia do gromadzenia i wykorzystania zasobów genetycznych w utworzonym Banku A.oraz opracowanie koncepcji i stworzenie mobilnego laboratorium służącego do sprawnego zebrania i oceny materiału biologicznego od wybitnych reproduktorów w miejscu ich przebywania.

Lider Konsorcjum jest zobowiązany i uprawniony do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych (komercjalizacja Projektu), zgodnie z Umową. Wdrożenie wyników Projektu planowane jest na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Wybranym sposobem wdrożenia wyników Projektu jest rozpowszechnienie rezultatów wśród stadnin, ośrodków hodowli koni, ośrodków jeździeckich, Polskiego Związku (…), Ośrodków …, lekarzy weterynarii i centrów naukowych pracujących w obszarze hipiatrii oraz zajmujących się zagadnieniami ochrony różnorodności biologicznej, jednostek związanych z ochroną przyrody i edukacją.

W ramach projektu powstanie Bank A, w którym magazynowane będzie nasienie (Bank B) oraz krew i DNA (Bank C.) pozyskane od cennych i pożądanych w populacji, ogierów rasy huculskiej i małopolskiej, a w przyszłości również cennych ogierów innych ras koni objętych programem ochrony. Celem równorzędnym będzie utworzenie mobilnego laboratorium andrologicznego, które usprawni magazynowanie nasienia. Należy zaznaczyć, że do Banku B., będzie kierowane nasienie ogierów wolnych od wad genetycznych, co zostanie osiągnięte dzięki wykorzystaniu najnowszych technik stosowanych w genetyce koni. Opracowanie innowacyjnych metod waloryzacji i przechowywania materiału genetycznego stworzy gwarancję zachowania specyficznych cech rasowych oraz zmienności genetycznej tych ras.

Do realizacji wyznaczonych celów konieczne będzie:

*   opracowanie procedur dotyczących wyboru dawców materiału genetycznego na podstawie inwentaryzacji oraz jego pozyskiwania,

*   utworzenie mobilnej stacji pobierania i konserwacji nasienia ogiera będącej unikatowym i innowacyjnym systemem, pozwalającym na terenową, obiektywną analizę ejakulatu, jego kriokonserwacji w ciekłym azocie a następnie dostarczenie do Banku M.,

*   tworzenie kolekcji materiału biologicznego (nasienia, krwi). W przypadku nasienia dokonana będzie komputerowo wspomagana ocena ruchliwości plemników (CASA). Na podstawie krwi ustalony będzie kariotyp oraz oznaczone markery DNA.

Projekt ma charakter przełomowy i przyczyni się do zwiększenia liczby innowacyjnych rozwiązań w polskim rolnictwie a zaangażowanie partnerów z sektora nauki (\`(...)\`) wzmocni powiązanie rozwoju sektora rolno-spożywczego z badaniami.

Zgodnie ze stanowiskiem otrzymanym przez Lidera Konsorcjum od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w przypadku gdy podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym, Beneficjent zobowiązany jest przedłożyć interpretację indywidualną w zakresie interpretacji prawa podatkowego wystawioną przez upoważniony organ – zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) w sprawie braku możliwości odzyskania podatku VAT.

Na podstawie zawartej umowy konsorcjum z dnia … 2020 r. pomiędzy uczestnikami projektu uregulowano sposób wykorzystania i podział wszelkich praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach Projektu (w tym praw do wyników prac rozwojowych będących rezultatem Projektu). Zakres praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych będących rezultatem Projektu, wliczając w to prawa własności przemysłowej, autorskie prawa majątkowe do utworów, przysługuje Liderowi Konsorcjum i Partnerom w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Lider oraz Partnerzy mogą przenieść między sobą posiadane Prawa własności intelektualnej (lub udziały w tych Prawach) za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych Praw.

Lider Konsorcjum jest zobowiązany i uprawniony do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych (komercjalizacja Projektu), zgodnie z Umową. Wdrożenie wyników Projektu planowane jest na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Dodatkowo projekt ma wymiar naukowo-badawczy, który będzie służył również działalności publikacyjnej, przygotowaniu dysertacji lub prac dyplomowych na stopień naukowy. Wydatki na realizację projektu będą wykazywane w sprawozdaniu GUS …, które wpływa na wartość przyznawanej subwencji, która stanowi przychód niepodlegający opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wyniki badań mogą być prezentowane na zajęciach prowadzonych studiów podyplomowych.

Realizacja projektu będzie przebiegała etapowo:

1.  etap, inwentaryzacja pogłowia koni obu ras na podstawie której wytypowani zostaną dawcy materiału genetycznego. Każdy osobnik wytypowany do wprowadzenia do kolekcji będzie scharakteryzowany pod względem pochodzenia (dane rodowodowe, identyfikacyjne w tym fotografia ogiera) cech fenotypowych takich jak umaszczenie, podstawowe pomiary biometryczne, szczegółowa ocena bonitacyjna, liczba dotychczasowego potomstwa, wynik użytkowości własnej, wyniki użytkowe potomstwa, miejsca stacjonowania.
2.  utworzenie mobilnego laboratorium andrologicznego, opracowanie i wykonanie prototypu innowacyjnej mobilnej stacji pobierania i konserwacji nasienia. Pozwoli ona na niezależny od innych podmiotów dojazd do miejsca stacjonowania ogiera i pobranie nasienia, które w warunkach stałej i odpowiedniej dla procedury - temperatury, będzie mogło być oceniane tuż po jego uzyskaniu. Dodatkowo, w laboratorium na podstawie przeprowadzonej oceny dokonana będzie jego wstępna kwalifikacja do konserwacji. Zamrażaniu podlegać będą tylko wyselekcjonowane ejakulaty, które po rozmrożeniu będą przydatne do inseminacji klaczy. Należy podkreślić, iż jest to innowacyjny etap, ponieważ stworzony prototyp mobilnego laboratorium andrologicznego, będzie pierwszym takim rozwiązaniem technologicznym, wykorzystywanym w hodowli koni w naszym kraju.
3.  utworzenie Banku A., w którego skład wchodzić będzie Bank B.. oraz Bank C. W przypadku nasienia dokonana będzie komputerowo wspomagana ocena ruchliwości plemników (CASA) pozwalająca na określenie parametrów jakości plemników dotyczących zarówno ich ruchliwości jak i morfologii. Na podstawie krwi ustalony będzie kariotyp, wyizolowane DNA oraz oznaczone markery DNA. Utworzenie unikatowej na skalę światową kolekcji izolowanego materiału biologicznego wzbogaconego o informacje genetyczne, w połączeniu z oceną wartości fenotypowej, umożliwi utworzenie innowacyjnego repozytorium mogącego stanowić z jednej strony zabezpieczenie bioróżnorodności, ale również znacząco przyczynić się do rozwoju wiedzy o badanej populacji.

Działania w etapie czwartym skoncentrowane będą na rozpowszechnieniu rezultatów projektu wśród stadnin, ośrodków hodowli koni, ośrodków jeździeckich, Polskiego Związku …, Ośrodków…,lekarzy weterynarii i centrów naukowych pracujących w obszarze hipiatrii oraz zajmujących się zagadnieniami ochrony różnorodności biologicznej, jednostek związanych z ochroną przyrody i edukacją.

Wnioskowany projekt ma charakter projektu badawczego, a jego wyniki będą rozpowszechniane wśród stadnin, ośrodków hodowli koni, ośrodków jeździeckich, Polskiego Związku …, Ośrodków …, lekarzy weterynarii i centrów naukowych pracujących w obszarze hipiatrii oraz zajmujących się zagadnieniami ochrony różnorodności biologicznej, jednostek związanych z ochroną przyrody i edukacją.

Powyższy sposób komercjalizacji będzie wiązał się z powstaniem u Wnioskodawcy (…) przychodu opodatkowanego podatkiem VAT, zgodnie z definicją zawartą w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo projekt ma wymiar naukowo-badawczy, który będzie służył również działalności publikacyjnej, przygotowaniu dysertacji lub prac dyplomowych na stopień naukowy. Wydatki na realizację projektu będą wykazywane w sprawozdaniu GUS …, które wpływa na wysokość przyznawanej subwencji na utrzymanie i rozwój potencjału dydaktycznego i badawczego, która stanowi główne źródło przychodu Wnioskodawcy(przychód niepodlegający opodatkowaniu w rozumieniu Ustawy o VAT). Wyniki badań mogą być również wykorzystywane w procesie kształcenia na studiach niestacjonarnych lub studiach podyplomowych, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Nabywcą faktur za zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Wnioskodawca (…).

Towary i usługi nabyte w ramach projektu będą służyć do:

*   czynności opodatkowanych podatkiem VAT – efekty projektu w postaci utworzonego Banku A.., w którego skład wchodzić będzie Bank B. oraz Bank C. będą prowadzić działalność usługową (odpłatną) dla grupy docelowej: stadniny, ośrodki hodowli koni, ośrodki jeździeckie, Polski Związek …, ośrodków doradztwa rolniczego, lekarze weterynarii i centrów;

*   czynności zwolnionych – powstanie przychodu opodatkowanego stawką „ZW” zwolnioną powstanie w momencie wykorzystania nabytej wiedzy naukowej podczas odpłatnych zajęć dydaktycznych, które prowadzone będą na studiach niestacjonarnych oraz studiach podyplomowych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT;

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu – projekt ma wymiar naukowo - badawczy, zdobyte wyniki naukowe będą przedmiotem działalności publikacyjnej, projekt będzie również służył przygotowaniu dysertacji lub prac dyplomowych na stopień naukowy. Realizacja projektu wiąże się z ewaluacją naukową zaangażowanych pracowników Wnioskodawcy, co bezpośrednio wpływa na awanse naukowe. Ilość publikacji naukowych oraz stopnie naukowe pracowników Wnioskodawcy bezpośrednio wpływają na wielkość subwencji na utrzymanie i rozwój potencjału dydaktycznego i badawczego – co wpływa na wysokość przychodu nieopodatkowanego. Dodatkowo wartość nakładów na wydatki związane z realizacją działań B+R raportowane są w rocznym sprawozdaniu GUS …, co bezpośrednio wpływa na wielkość przyznawanej ww. subwencji, która stanowi przychód nieopodatkowany.

Projekt przewiduje zakup środków trwałych w tym aparatury specjalistycznej oraz wartości niematerialnych i prawnych. Sprzęt będzie stanowił własność Wnioskodawcy. Po zakończeniu realizacji projektu będzie wykorzystywany w realizacji działań statutowych Wnioskodawcy tj.: w badaniach podstawowych, w dydaktycznych zajęciach laboratoryjnych ze studentami, lub podczas realizacji odpłatnych badań zamawianych oraz przy realizacji innych projektów zewnętrznych z obszaru B+R. W związku z powyższym nie ma możliwości przypisania wykorzystania zakupionych lub powstałych w ramach realizacji projektu składników majątku wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie będzie mieć obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publikacja Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Projekt oraz uzyskane efekty wiązać się będą z przychodem:

1.  opodatkowanym z działalności komercyjnej (sprzedaż materiału genetycznego koni oraz usługi związane z jego pozyskaniem - stawka podstawowa),
2.  przychodem niepodlegającym opodatkowaniu – w postaci zwiększonej subwencji (zajęcia dydaktyczne na studiach stacjonarnych, ewaluacja naukowa, publikacje, wykazanie wydatków w kategorii B+R),
3.  przychodem opodatkowanym stawką VAT „ZW” (prezentowanie wyników projektu na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów niestacjonarnych i studiów podyplomowych oraz konferencjach naukowych).

W związku z powyższym, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wykazanego w dokumentach zakupu towarów i usług, dokonanych w związku z realizacją tego projektu zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wnioskodawca pomniejszy kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą może proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia, rozporządzenie to:

1.  określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;
2.  wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W myśl § 6 ww. rozporządzenia, w przypadku uczelni publicznej, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X= ------------

A+F

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej uczelni publicznej,

F – sumę wykorzystanych przez uczelnię publiczną środków obejmującą subwencje, dotacje i inne środki o podobnym charakterze przeznaczone w danym roku przez tę uczelnię na zadania, o których mowa w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85), których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu rzeczowo-finansowego tej uczelni, z wyłączeniem środków finansowych przeznaczonych na stypendia dla studentów lub doktorantów.

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako Lider Konsorcjum, w którego skład wchodzi: Wnioskodawca, Ośrodek (…). i B.D. (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) realizuje projekt pn. „\`(...)\`”. Środki na realizację ww. projektu pochodzą z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania „Współpraca”.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Projekt ma na celu stworzenie unikatowej na skalę światową kolekcji materiału biologicznego, wzbogaconej o dane genetyczno-fenotypowo-użytkowe cennych reproduktorów, poprzez opracowanie innowacyjnego podejścia do gromadzenia i wykorzystania zasobów genetycznych w utworzonym Banku A. oraz opracowanie koncepcji i stworzenie mobilnego laboratorium służącego do sprawnego zebrania i oceny materiału biologicznego od wybitnych reproduktorów w miejscu ich przebywania.

Nabywcą faktur za zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Wnioskodawca.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabyte w ramach projektu będą służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czynności zwolnionych, oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Projekt przewiduje zakup środków trwałych w tym aparatury specjalistycznej oraz wartości niematerialnych i prawnych. Sprzęt będzie stanowił własność Wnioskodawcy. Po zakończeniu realizacji projektu będzie wykorzystywany w realizacji działań statutowych Wnioskodawcy tj.: w badaniach podstawowych, w dydaktycznych zajęciach laboratoryjnych ze studentami, lub podczas realizacji odpłatnych badań zamawianych oraz przy realizacji innych projektów zewnętrznych z obszaru B+R. W związku z powyższym nie ma możliwości przypisania wykorzystania zakupionych lub powstałych w ramach realizacji projektu składników majątku wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie będzie mieć obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją opisanego projektu.

Z uwagi na przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie, uznać należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Z okoliczności sprawy wynika, że towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektu pn. „(…)” będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, a także do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, należy uznać, że przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT a ponoszone wydatki służyć będą m.in. czynnościom opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo to będzie przysługiwać Wnioskodawcy jednak jedynie w części, w jakiej wydatki te związane będą z czynnościami opodatkowanymi. W związku z tym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu metody określenia proporcji umożliwiającej odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Następnie, w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy obliczonej zgodnie z ust. 2 i następne tego artykułu.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizowanym projektem przy zastosowaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w zw. z § 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. z uwzględnieniem art. 90 ustawy.

Ponieważ Wnioskodawca Projekt oraz uzyskane efekty będzie wykorzystywał także do czynności niepodlegających opodatkowaniu, stanowisko Wnioskodawcy, z uwagi na pominięcie wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.