Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4015.53.2017.2.AK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-14
Teza: W zakresie skutków podatkowych nabycia spadku po zmarłej matce.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; nabycie; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; spadek-masa spadkowa; zgłoszenie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 12 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2017 r. (data nadania 20 listopada 2017 r., data wpływu 28 listopada 2017 r.) na wezwanie z dnia 9 listopada 2017 r. Nr 0114-KDIP3-2.4015.53.2017.1.AK1 oraz 0114-KDIP3-3.4011.436.2017.1.AK (data doręczenia 13 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia spadku po zmarłej matce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia spadku po zmarłej matce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Bohdan Z. jest właścicielem nieruchomości gruntowej, obejmującej działkę o obszarze 774 metry kwadratowe, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. Na nieruchomości nie ciążą żadne obciążenia, ani nie zostały ustanowione żadne ograniczone prawa rzeczowe. Wnioskodawca własność działki nabył na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 21 stycznia 1972 roku od osób fizycznych, udokumentowanej w akcie notarialnym. Wszelkie zobowiązania podatkowe zostały uregulowane.

Brat Wnioskodawcy Jerzy Z. jest właścicielem nieruchomości gruntowej, obejmującej działkę o obszarze 778 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. Na nieruchomości nie ciążą żadne obciążenia, ani nie zostały ustanowione żadne ograniczone prawa rzeczowe. Brat Wnioskodawcy własność działki również nabył na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 21 stycznia 1972 roku od osób fizycznych, udokumentowanej w akcie notarialnym. Wszelkie zobowiązania podatkowe zostały uregulowane.

Dodatkowo Wnioskodawca i jego Brat są ustawowymi spadkobiercami po 1/2 nieruchomości gruntowej obejmującej działkę o obszarze 686 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. W dziale II księgi wieczystej widnieje wpis własności na rzecz Janiny M., działy III i IV żadnych wpisów nie zawierają; w księdze nie zostały zamieszczone wzmianki o wnioskach. Wnioskodawca wraz z Bratem są jedyni żyjącymi spadkobiercami spadku po Janinie M., która zmarła 27 grudnia 1992 r. Do chwili obecnej nie zostało przeprowadzone postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku ani nie został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia.

W związku z rosnącym zainteresowaniem nabycia wyżej opisanych trzech działek Wnioskodawca wraz z Bratem rozważają dokonanie ich sprzedaży. Nigdy jednak nie została zamieszczona żadna oferta sprzedaży ww. działek, jak również nie korzystano z żadnego biura pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Potencjalny nabywca, będący deweloperem sam zwrócił się do właścicieli. Wnioskodawca wraz z Bratem rozważając możliwość sprzedaży wyrazili zgodę na wystąpienie przez dewelopera o warunki zabudowy. W tym też celu udzielili przedstawicielowi dewelopera pełnomocnictwa oraz wydali oświadczenie, iż są jedynymi spadkobiercami po Janinie M. W tym czasie trwały negocjacje w zakresie warunków sprzedaży nieruchomości. Przed uzyskaniem postanowienia o uzgodnieniu decyzji o warunkach zabudowy do właścicieli zwrócił się drugi potencjalny nabywca działek, również profesjonalnie zajmujący się budową i sprzedażą mieszkań oraz lokali użytkowych. Z uwagi na wydłużający się czas negocjacji z pierwszym nabywcą Wnioskodawca wraz z Bratem również wyrazili zgodę na wystąpienie przez drugiego nabywcę o warunki zabudowy, wydając mu w tym celu stosowne pełnomocnictwa. Rozmowy z drugim nabywcą były znacznie ograniczone, nie doszło nawet do rozmów o ewentualnych warunkach sprzedaży. Drugi nabywca uzyskał jednak warunki zabudowy. Kilka dni później warunki zabudowy uzyskał również pierwszy nabywca, które na dzień składania wniosku są prawomocne. Wnioskodawca wraz z Bratem, zgodnie z pierwotnymi intencjami chcą zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości z pierwszym deweloperem.

Strony rozważają zawarcie umowy sprzedaży w zakresie wszystkich trzech działek w tym samym dniu, w którym Wnioskodawca wraz z Bratem uzyskają notarialne poświadczenie dziedziczenia po zmarłej Janinie M.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jednak jedynie w zakresie działalności prawniczej. Brat Wnioskodawcy działalności gospodarczej nie prowadzi. Wnioskodawca dodatkowo w budynku, w którym mieszka wraz z Bratem, a który stanowi ich współwłasność, w wyniku spadkobrania po zmarłej matce Henryce Z. wynajmuje mieszkania w ramach najmu prywatnego opodatkowanego na zasadach ogólnych.

Janina M., która w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości wpisana jest jako jedyna właścicielka, zmarła 27 grudnia 1992 r. Janina M. nie pozostawiła po sobie żadnych zstępnych. Nie pozostawiła również testamentu. W dacie jej śmierci żyła wyłącznie jej siostra Henryka Z., która była rozwiedziona i miała dwóch synów – Bohdana i Jerzego Z. Z kolei Henryka Z. zmarła 27 czerwca 2012 r. Synowie, tj. Wnioskodawca i jego Brat dnia 22 listopada 2016 r. uzyskali akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z którym spadek po zmarłej Henryce Z. nabyli z mocy ustawy wprost w 1/2 części. Fakt nabycia spadku po Henryce Z. został zgłoszony na formularzu SD-Z2, a podatnicy byli zwolnieni z obowiązku uiszczenia spadku, z uwagi na nabycie spadku po swojej Matce.

Wnioskodawca wraz z Bratem, jako jedyni spadkobiercy nabyli spadek po swojej Matce Henryce Z. Henryka Z. zmarła 27 czerwca 2012 r., a synowie tj. Wnioskodawca i jego Brat dnia 22 listopada 2016 r. uzyskali akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z którym spadek po zmarłej Henryce Z. nabyli z mocy ustawy wprost w 1/2 części. Fakt nabycia spadku po Henryce Z. został zgłoszony na formularzu SD-Z2, a podatnicy byli zwolnieni z obowiązku uiszczenia spadku, z uwagi na nabycie spadku po swojej Matce. Spadkobiercy nie dokonali działu spadku. Wnioskodawca wraz z Bratem zamierzają, jak wskazano powyżej sprzedać nieruchomość gruntową, obejmującej działkę o obszarze 686 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. W dziale II księgi wieczystej widnieje wpis własności na rzecz Janiny M. Spadek po Janinie M., pomimo braku stwierdzenia nabycia spadku lub aktu poświadczenia dziedziczenia, z chwilą śmierci tj. z dniem 27 grudnia 1992 r. nabyła w całości wprost z ustawy Henryka Z. (w chwili śmierci Janiny M. jedyna żyjąca spadkobierczyni). A zatem Henryka Z. również z tym dniem uzyskała prawo własności do działki o obszarze 686 m2. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia spadku po Janinie M., wobec braku przeprowadzenia postępowania spadkowego oraz braku wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, uległ przedawnieniu. Wnioskodawca wraz z Bratem nie będą zobowiązani do zapłaty podatku spadkowego, nawet pomimo wystąpienia w chwili obecnej o stwierdzenie nabycia spadku po Janinie M., gdyż orzeczenie lub akt poświadczenia dziedziczenia będzie stwierdzał, iż spadek po Janinie M. nabyła w całości Henryka Z.

Przedmiotem sprzedaży ma być nieruchomość gruntowa , obejmująca działkę o obszarze 686 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta. W dziale II księgi wieczystej widnieje wpis własności na rzecz Janiny M., której jedyną spadkobierczynią była zmarła 27 czerwca 2012 r. Henryka Z. Nabycie wskazanej nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego Brata, pomimo uzyskania w 2016 r. aktu poświadczenia dziedziczenia, nastąpiło z chwilą śmierci Henryki Z. tj. z dniem 27 czerwca 2012 r. Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT sprzedaż tej nieruchomości nie zostanie opodatkowana podatkiem dochodowym od dochodu uzyskanego w wyniku sprzedaży, jeżeli podatnicy zawrą umowę sprzedaży nie wcześniej niż w styczniu 2018 r., co też zamierzają zrobić. Spadkobiercy rozważają jednak możliwość zawarcia z przyszłym Nabywcą nieruchomości przedwstępną umowę sprzedaży. Wobec tego pojawiło się pytanie czy zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży w 2017 r., a więc w okresie, w którym transakcja sprzedaży podlegałaby opodatkowaniu podatkiem PIT, będzie wpływało na obowiązek zapłaty podatku dochodowego przy umowie przyrzeczonej, której zawarcie Strony planują w 2018 r. Na podstawie umowy przedwstępnej zostanie wypłacony zadatek na rzecz Zbywców.

Wnioskodawca wraz z Bratem zamierzają sprzedać w 2018 r. trzy działki. Dwie z nich stanowią indywidualną własność Wnioskodawcy i jego Brata (uzyskane w wyniku umowy darowizny od ich Babci w 1972 r.), a trzecia działka, której stan prawny nie został ujawniony w księdze wieczystej (nadal widnieje wpis własności na ich poprzednika tj. Janinę M.), stała się ich współwłasnością z dniem 27 czerwca 2012 r. w wyniku spadkobrania po Henryce Z. (co zostanie potwierdzone poprzez uzyskanie aktu poświadczenia dziedziczenia po Janinie M. przez Henrykę Z.). Potencjalny nabywca nieruchomości, będący deweloperem, uzyskał, na podstawie pełnomocnictw od Wnioskodawcy i jego Brata, prawomocne warunki zabudowy. Uzgodnienie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią handlowo - usługową wraz z garażem podziemnym zostały wydane na właścicieli nieruchomości i obejmują wszystkie 3 działki. W tym samym czasie do właścicieli nieruchomości zwrócił się drugi potencjalny Nabywca, który również na podstawie pełnomocnictw uzyskał warunki zabudowy nieruchomości. Właściciele nieruchomości jednak nie podejmowali z nim negocjacji co do potencjalnych warunków sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, wobec deklaracji pierwszego z deweloperów chęci nabycia działek. Wystąpienie o warunki zabudowy było warunkiem stawianym przez Nabywcę w celu ustalenia zasadności nabycia przedmiotowych działek. Nieruchomości te bowiem nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Właściciele nieruchomości samodzielnie nie podejmowali żadnych czynności w celu sprzedaży nieruchomości.

Strony, w związku z koniecznością zorganizowania i przygotowania całej transakcji, rozważają również zawarcie umowy przedwstępnej z około półrocznym terminem na zawarcie umowy przyrzeczonej, co szacunkowo nastąpi na początku 2018 r. W czasie od zawarcia umowy przedwstępnej do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej Właściciele nieruchomości rozważają zezwolić Nabywcy podejmowanie w ich imieniu czynności w celu uzyskania pozwolenia na budowę. W ramach tych czynności będzie się mieściło utworzenie projektu budowlanego oraz przygotowanie terenu pod budowę, m.in. oczyszczenie terenu, na którym znajdują się drzewka owocowe oraz małe drewniane pomieszczenie gospodarcze. Nabywca wniosek o pozwolenie na budowę będzie mógł złożyć dopiero po zawarciu umowy przyrzeczonej.

Pismem z dnia 9 listopada 2017 r. Nr 0114-KDIP3-2.4015.53.2017.1.AK1 oraz 0114-KDIP-3-3.4011.436.2017.1.AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  W zakresie podatku od spadków i darowizn:
    *   Sprecyzowanie pytania podatkowego oraz przedstawienie własnego stanowiska adekwatnego do zadanego pytania i przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego w taki sposób, aby tut. Organ podatkowy mógł dokonać jednoznacznej wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn dotyczących sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy w kontekście jego odpowiedzialności podatkowej w trybie przewidzianym w art. 14b Ordynacji podatkowej,
2.  W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:
    *   Doprecyzowanie stanu faktycznego o następujące informacje:
        *   czy i kiedy nieruchomość, którą zamierza sprzedać Wnioskodawca, była / jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej?
        *   czy sprzedaż nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej?
    *   Przeformułowanie pytania Nr 2 i Nr 3, które winny być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do przedstawionego stanu faktycznego i dotyczyć Pana indywidualnej sprawy.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. Doprecyzując stan faktyczny Wnioskodawca wskazał, że żadna z nieruchomości, które zamierza sprzedać Wnioskodawca nigdy nie była i nie jest wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy uzyskanie obecnie aktu poświadczenia dziedziczenia po zmarłej 27.12.1992 r. Janinie M. stwierdzającego nabycie wprost w całości spadku przez Henrykę Z. spowoduje konieczność uiszczenia przez Wnioskodawcę podatku od spadków i darowizn w zakresie w jakim doszło do zwiększenia masy spadkowej po Henryce Z., tj. w zakresie nieruchomości o obszarze 686 metrów kwadratowych, dla której w Sądzie Rejonowym w Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta, w której w dziale II księgi wieczystej widnieje nadal wpis własności na rzecz Janiny M.?
2.  Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku PIT, jeżeli sprzeda w styczniu 2018 r. nieruchomość, której wpis własności widnieje nadal na rzecz Janiny M., a Wnioskodawca nabył ją na mocy spadkobrania od Henryki Z. zmarłej 27.06.2012 r., a po której w dniu 22.11.2016 r. Wnioskodawca uzyskał akt poświadczenia dziedziczenia?
3.  Czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości której wpis własności widnieje w dalszym ciągu na rzecz Janiny M., lecz którą to nieruchomość Wnioskodawca nabył na podstawie dziedziczenia z mocy prawa w 2012 r. będzie powodowało obowiązek zapłaty podatku dochodowego PIT?
4.  Czy, w tak opisanym stanie faktycznym, z uwagi na uzyskanie przez Nabywcę będącego Deweloperem prawomocnych warunków zabudowy, jak również zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, w wyniku której Nabywca będzie podejmował dalsze czynności zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę, transakcja sprzedaży wyżej opisanych trzech nieruchomości opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług (VAT), zamiast PCC?
5.  Czy w tak opisanym stanie faktycznym, jeżeli strony, poza uzyskaniem warunków zabudowy zawarłyby przedwstępną umowę sprzedaży, w wyniku której Nabywca będzie podejmował dalsze czynności zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę, transakcja sprzedaży wyżej opisanych trzech nieruchomości opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług (VAT), zamiast PCC?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania Nr 1 w zakresie podatku od spadków i darowizn. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana w dniu 31 października 2017 r. interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP1-3.4012.389.2017.1.JG. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane w dniu 8 listopada 2017 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Nr 0114-KDIP3-2.4014.119.2017.1.AK1. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Janina M., która w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości wpisana jest jako jedyna właścicielka, zmarła 27 grudnia 1992 r. Janina M. nie pozostawiła po sobie żadnych zstępnych. Nie pozostawiła również testamentu. W dacie jej śmierci żyła wyłącznie jej siostra Henryka Z., która była rozwiedziona i miała dwóch synów - Bohdana i Jerzego Z.. Z kolei Henryka Z. zmarła 27 czerwca 2012 r. Synowie, tj. Wnioskodawca i jego Brat dnia 22 listopada 2016 r. uzyskali akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z którym spadek po zmarłej Henryce Z. nabyli z mocy ustawy wprost w 1/2 części. Fakt nabycia spadku po Henryce Z. został zgłoszony na formularzu SD-Z2, a podatnicy byli zwolnieni z obowiązku uiszczenia spadku, z uwagi na nabycie spadku po swojej Matce. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość stanowi własność Janiny M. i w tym zakresie nie dokonywano żadnych zmian, w formularzu Wnioskodawca wskazał majątek spadkowy nieobejmujący nieruchomości co do której własność wpisana była na Janinę M.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 1026 Kodeksu cywilnego stwierdzenie nabycia spadku oraz poświadczenie dziedziczenia nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od otwarcia spadku, chyba, że wszyscy znani spadkobiercy złożyli już oświadczenie o przyjęciu lub odrzuceniu spadku.

Zgodnie z art. 1015 Kodeksu cywilnego oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania.

§ 2. Brak oświadczenia spadkobiercy w powyższym terminie jest jednoznaczny z prostym przyjęciem spadku.

Art. 1027. Kodeksu cywilnego

Względem osoby trzeciej, która nie rości sobie praw do spadku z tytułu dziedziczenia, spadkobierca może udowodnić swoje prawa wynikające z dziedziczenia tylko stwierdzeniem nabycia spadku albo zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia.

Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy podatku od spadków i darowizn - upsd) lub w przypadku gdy nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia (art. 6 ust. 4 upsd). Zgodnie natomiast z przepisami Ordynacji podatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 (czyli np. podatek od spadków i darowizn) nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik:

1.  nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
2.  w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, (art. 68 § 1 i § 2).

Zgodnie natomiast z art. 69 Ordynacji podatkowej

§ 1. W razie niedopełnienia przez podatnika warunków uprawniających do skorzystania z uzyskanej ulgi podatkowej, prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe powstaje w dniu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi.

§ 2. Termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 3 lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące utratę prawa do ulgi podatkowej, a jeżeli podatnik nie zgłosił organowi podatkowemu utraty prawa do ulgi co najmniej na 2 miesiące przed upływem tego terminu - termin do wydania decyzji, o której mowa w § 1, wynosi 5 lat.

Art. 70. Przedawnienie zobowiązania podatkowego

§ 1. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Art. 4a. \[Zwolnienia podmiotowe\]

1.  Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: 1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz 2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

1a. Jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

1.  Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. la, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

Spadek po Janinie M., pomimo braku stwierdzenia nabycia spadku lub aktu poświadczenia dziedziczenia, z chwilą śmierci tj. z dniem 27 grudnia 1992 r. nabyła w całości wprost z ustawy Henryka Z. A zatem Henryka Z. również z tym dniem uzyskała prawo własności do działki o obszarze 686 m2. Obowiązek podatkowy z tytułu nabytego spadku powstał z chwilą przyjęcia spadku, a zatem sześć miesięcy po dacie śmierci Janiny M. tj. z dniem 27.06.1993 r. Spadkobierczyni Henryka Z., wobec nieprzeprowadzenia postępowania spadkowego, nie złożyła deklaracji podatkowej. Nie została również wydana decyzja określająca zobowiązanie podatkowe. W takiej sytuacji zastosowanie będzie miał art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. W zaistniałej sytuacji nie powstało dotąd zobowiązanie podatkowe, a w konsekwencji nastąpiło przedawnienie możliwości powstania tego zobowiązania. Wnioskodawca oraz jego Brat nie będą zobowiązani do zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu spadku po zmarłej Janinie M. Również sytuacji tej nie zmieni fakt, iż spadkobiercy Henryki Z. wystąpią bądź w 2017 r. bądź w 2018 r. o stwierdzenie nabycia spadku po Janinie M. (względnie o wydanie aktu poświadczenia dziedziczenia). W wyniku tych czynności wydane zostanie orzeczenie stwierdzające, że spadek po Janinie M. nabyła w całości Henryka Z. Wydanie orzeczenia (aktu poświadczenia dziedziczenia), pomimo, że powoduje powstanie obowiązku podatkowego to jednak dotyczy on wyłącznie spadkobiercy - nieżyjącej Henryki Z. Wobec tego zobowiązanie to uległo przedawnieniu i spadkobiercy Henryki Z. nie będą zobowiązani do jego zapłaty.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który ma zastosowanie w każdym przypadku, w którym nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy. Omawiane zwolnienie stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (nie wiąże się z nowym tytułem nabycia). Podkreślenia wymaga fakt, że w takiej sytuacji ustawodawca nakłada obowiązek złożenia zgłoszenia, a nie korekty zgłoszenia złożonego wcześniej.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż zwolnieniem, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku spadków i darowizn objęte są rzeczy i prawa majątkowe, których nieodpłatne nabycie zgłoszone zostało w terminie przewidzianym w tym przepisie, tj. w terminie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku. Jeżeli jednak Wnioskodawca dowiedział się o nabyciu prawa własności w postaci nieruchomości w terminie późniejszym, nie ujmując nabycia tego prawa w złożonej wcześniej deklaracji SD-Z2, to ma obowiązek zgłosić fakt nabycia naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu tego prawa.

Zgodnie natomiast z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 2017 r. sygn. akt: III SA/Wa 3436/15: „Dokonując wykładni art. 4a ust. 2 u.p.s.d. nie można przyjąć, by pod pojęciem „dowiedzenia się o nabyciu” rozumieć należało wyłącznie powzięcie informacji o dacie zgonu spadkodawcy, czy też datę powzięcia informacji o przedmiotach i prawach majątkowych wchodzących w skład spadku. Nie można pomijać brzmienia art. 4a ust. 1 u.p.s.d., z którego wynika, że termin na zgłoszenie nabycia własności rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia liczony jest od daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Wobec powyższego uznać należy, że z możliwości zwolnienia z opodatkowania skorzystać może również spadkobierca który uprawdopodobni, iż w terminie późniejszym dowiedział się o uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.”

Dlatego też Wnioskodawca będzie miał możliwość złożenia formularza SD-Z2 dopiero w momencie gdy uzyska akt poświadczenia dziedziczenia lub uzyska prawomocne orzeczenie Sądu stwierdzające, iż spadek po Janinie M. w całości nabyła Henryka Z., bowiem dopiero w tym momencie Wnioskodawca poweźmie wiarygodną informację o tym, że nieruchomość, której wpis własności widnieje w dalszym ciągu na Janinę M., weszła do masy spadkowej po Henryce Z.

Reasumując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek dokonać, na warunkach i w terminie określonym w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponownego zgłoszenia. Jednak możliwość i obowiązek ten powstanie dopiero w momencie uzyskania stwierdzenia nabycia spadku lub aktu poświadczenia dziedziczenia, bowiem jak wynika z art. 1027 Kodeksu cywilnego względem osoby trzeciej, która nie rości sobie praw do spadku z tytułu dziedziczenia, spadkobierca może udowodnić swoje prawa wynikające z dziedziczenia tylko stwierdzeniem nabycia spadku albo zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja indywidualna odnosi się wyłącznie do skutków podatkowych nabycia spadku przez Wnioskodawcę po Henryce Z. zgodnie z zadanym pytaniem. Nie odnosi się natomiast do kwestii czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej Janinie M. przez Henrykę Z.

Ponieważ opisane we wniosku nabycie tytułem spadku po matce Wnioskodawcy nastąpiło 27 czerwca 2012 r. (tj. z dniem śmierci spadkodawcy) w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Zgodnie z art. 924 tejże ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 ww. Kodeksu, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku - art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy, w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Podstawę opodatkowania - zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 cytowanej ustawy do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Natomiast zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. - zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgodnie z art. 4a ust. 4 obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2.  gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu – art. 4a ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 4a ust. 3 ww. ustawy w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa m.in. w ust. 1, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z dnia 20 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 2060).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest ustawowym spadkobiercą 1/2 nieruchomości gruntowej, dla której prowadzona jest księga wieczysta. W dziale II księgi wieczystej widnieje wpis własności na rzecz zmarłej siostry matki Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z bratem są jedynymi żyjącymi spadkobiercami spadku po zmarłej siostrze matki. Do chwili obecnej nie zostało przeprowadzone postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku, ani nie został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia. Siostra matki Wnioskodawcy, która w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości wpisana jest jako jedyna właścicielka, zmarła 27 grudnia 1992 r. Siostra matki Wnioskodawcy nie pozostawiła po sobie żadnych zstępnych. Nie pozostawiła testamentu. W dacie jej śmierci żyła wyłącznie jej siostra – matka Wnioskodawcy, która była rozwiedziona i miała dwóch synów – Wnioskodawcę i jego brata. Matka Wnioskodawcy zmarła 27 czerwca 2012 r. Wnioskodawca dnia 22 listopada 2016 r. uzyskał akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z której spadek po zmarłej matce nabył z mocy ustawy wprost w 1/2. Nabycie spadku Wnioskodawca zgłosił na formularzu SD-Z2 i był zwolniony z obowiązku uiszczenia spadku, z uwagi na nabycie spadku po swojej matce. Wnioskodawca wraz z bratem rozważając możliwość sprzedaży m.in. nieruchomości gruntowej, w której w księdze wieczystej widnieje wpis własności na rzecz zmarłej siostry matki Wnioskodawcy, wyrazili zgodę na wystąpienie przez dewelopera o warunki zabudowy. W tym celu udzielili przedstawicielowi dewelopera pełnomocnictwa oraz wydali oświadczenie, że są jedynymi spadkobiercami zmarłej siostry matki. Strony rozważają zawarcie umowy sprzedaży m.in. przedmiotowej działki w tym samym dniu, w którym Wnioskodawca uzyska notarialne poświadczenie dziedziczenia po zmarłej siostrze matki.

Zwolnieniem na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn objęte są rzeczy i prawa majątkowe, których nieodpłatne nabycie zgłoszone zostało w terminie przewidzianym w tym przepisie. W art. 4a ust. 2 ustawy ustawodawca przewidział jednak sytuację, gdy nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów przewidzianych w art. 4a ust. 1 ustawy wówczas zwolnienie z art. 4a stosuje się gdy nabywca zgłosi te rzeczy i prawa majątkowe właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

Uregulowanie statusu prawnego nieruchomości gruntowej, tj. przeprowadzenie postępowania spadkowego bądź zarejestrowanie aktu poświadczenia dziedziczenia spadku po zmarłej siostrze matki Wnioskodawcy przez matkę Wnioskodawcy, spowoduje, że Wnioskodawca, aby skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust.1 ustawy, obowiązany będzie do złożenia kolejnego zgłoszenia SD-Z2 w związku z pojawieniem się nowego majątku wchodzącego do masy spadkowej po matce Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwolnienie o którym mowa w ust. 1, stosuje się, jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a w sytuacji, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Wnioskodawca winien więc w terminie 6 miesięcy od powzięcia wiadomości o nabyciu własności rzeczy, tzn. od daty uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, złożyć zgłoszenie SD-Z2 w związku z nabyciem spadku po matce w wysokości odpowiadającej majątkowi, jaki matka Wnioskodawcy odziedziczy po swojej siostrze.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4,00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.