Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-396/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-21
Teza: Czy dochody osiągane przez Stowarzyszenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przeznaczane w całości na działalność statutową Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność statutowa; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; organizacje-organizacje pożytku publicznego; stowarzyszenia; Wielka Brytania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia, przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2013 r. (data wpływu: 27.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (pełna nazwa w języku angielskim: P.; dalej: Stowarzyszenie, Wnioskodawca) z siedzibą w Wielkiej Brytanii jest podmiotem prawa brytyjskiego zarejestrowanym jako „spółka z odpowiedzialnością ograniczoną do wysokości gwarancji, nie posiadająca kapitału zakładowego” (oryginalne określenie formy prawnej w języku angielskim: company limited by guarantee not having share capital) zgodnie z przepisami brytyjskiej ustawy o spółkach z 1948 roku (ang. The Companies Act, 1948). Stowarzyszenie działa na rzecz społeczności polskiej w Wielkiej Brytanii od niemalże 50 lat (data jego założenia to 19.08.1964). Zgodnie z aktem założycielskim Stowarzyszenia, przyjętym w 1964 roku i obowiązującym do dziś, jego celami statutowymi są m.in.:

1.  Działanie na rzecz oraz szerzenie oświaty i wiedzy w dziedzinie historii, sztuki, literatury, języków i kultury Polski oraz Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej i ogólnie krzewienie oświaty, a nie ograniczając powyższych ogólnie określonych celów urzeczywistnianie ich w szczególności z myślą o pogłębianiu, rozwijaniu i sprzyjaniu lepszemu wzajemnemu zrozumieniu i poszerzaniu współpracy intelektualnej i kontaktów kulturalnych między osobami, które są bądź w pełni bądź częściowo pochodzenia polskiego i które obecnie lub w dowolnym czasie będą na stałe lub tymczasowo mieszkały na terytorium Zjednoczonego Królestwa (dalej określane jako „Polacy”) z jednej strony oraz innymi mieszkańcami Zjednoczonego Królestwa z drugiej strony.
2.  Pogłębianie, promowanie, finansowanie, sprzyjanie, udzielanie pomocy, krzewienie i rozwijanie oświaty, szkoleń i wiedzy w każdej dziedzinie sztuki, nauki, literatury, kultury, filozofii, techniki, mechaniki, studiów zawodowych i wyższych oraz innych dziedzinach, a w szczególności kształcenie i szkolenie Polaków oraz tworzenie warunków do zdobywania przez nich wiedzy.
3.  Z myślą o wspieraniu realizacji celów przedstawionych w podpunktach (A) i (B) niniejszego dokumentu podejmowanie wszystkich lub dowolnego z następujących działań:
    1.  zakładanie, prowadzenie, wspieranie, finansowanie, wyposażanie, zatrudnianie pracowników, utrzymywanie, rozbudowa oraz udzielanie wszelkiej pomocy w zakładaniu, prowadzeniu, wspieraniu, finansowaniu, wyposażaniu, zatrudnianiu pracowników, utrzymaniu i rozbudowie szkół, uczelni, stowarzyszeń, warsztatów, laboratoriów, instytucji szkolnictwa zawodowego i wyższego, domów akademickich i innych domów mieszkalnych dla studentów, bibliotek, ośrodków badawczych, czytelni, sal wykładowych, galerii sztuki, kin, teatrów, klubów i muzeów, w tym muzeum, którego celem byłaby prezentacja pozostawionych przez Polaków pamiątek związanych z drugą wojną światową oraz uczczenie i wyjaśnienie roli, jaką Polacy odegrali w drugiej wojnie światowej,
    2.  przygotowanie, drukowanie, publikowanie, sprzedaż i dystrybucja oraz udzielanie pomocy w przygotowaniu, drukowaniu, publikowaniu, sprzedaży i dystrybucji książek, gazet, czasopism, magazynów, broszur, płyt, raportów, prac naukowych i innych dzieł,
    3.  prowadzenie oraz działanie na rzecz i udzielanie pomocy w prowadzeniu badań literackich, naukowych i innych, sondaży i zajęć uniwersyteckich oraz zabezpieczanie i organizowanie szkoleń, zajęć, pokazów, wykładów, seminariów, wystaw, wieczorów literackich, przedstawień, pokazów filmowych i spotkań,
    4.  dbanie o interesy studentów w placówkach wychowawczych, szkolnictwa wyższego, zawodowego i szkoleniowych poprzez przyznawanie lub zapewnianie stypendiów lub innej pomocy finansowej lub materialnej.
4.  Łagodzenie oraz działanie na rzecz i udzielanie pomocy w łagodzeniu ubóstwa i skutków chorób wśród Polaków oraz ich żon, mężów i członków ich rodzin (spokrewnionych lub spowinowaconych), w tym Polaków, którzy brali udział w drugiej wojnie światowej, oraz ich żon, mężów i krewnych, a w tym celu zakładanie, utrzymywanie, wspieranie i finansowanie szpitali, schronisk, klinik, domów opieki, leczenia, sanatoriów, domów spokojnej starości oraz innych podobnych instytucji i organizacji.
5.  Tworzenie i udzielanie pomocy w stworzeniu możliwości rekreacji i innych zajęć w czasie wolnym od pracy dla osób, których warunki życia ulegną poprawie poprzez zapewnienie tego rodzaju możliwości, a które same nie mogą stworzyć sobie takich możliwości ze względu na młody lub podeszły wiek, chorobę lub kalectwo, ubóstwo lub sytuację życiową i ekonomiczną, a w szczególności tworzenie i udzielanie pomocy w stworzeniu wspomnianych możliwości Polakom, w tym Polakom, którzy brali udział w drugiej wojnie światowej, których warunki życia ulegną poprawie w ten sposób, a którzy sami nie mogą stworzyć sobie wspomnianych możliwości z dowolnego z wymienionych wyżej względów, a w związku z powyższym zapewnienie lub udzielanie pomocy w zapewnieniu wszelkiego rodzaju gotowej żywności, posiłków, deserów oraz gorących i zimnych napojów.

Stowarzyszenie ma status organizacji pożytku publicznego (numer 2\`(...)\`.; informacja na ten temat jest publicznie dostępna na stronic internetowej w Wielkiej Brytanii, zgodnie z prawem brytyjskim. W szczególności cele statutowe Stowarzyszenia obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego zgodnie z prawem brytyjskim, w tym ustawą o działalności pożytku publicznego z 2011 r. (ang. The Charities Act, 2011). Stowarzyszenie nie działa w celu osiągnięcia zysku, natomiast przeznacza całość dochodu na realizację celów statutowych. Stowarzyszenie nie przeznacza zysku do podziału między swoich członków, udziałowców, akcjonariuszy ani pracowników. Dochody Stowarzyszenia wydatkowane na cele statutowe korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego (w tym również z podatku od dochodu ze sprzedaży nieruchomości) w Wielkiej Brytanii z uwagi na fakt, iż Stowarzyszenie ma status organizacji pożytku publicznego. Na potwierdzenie tego faktu Stowarzyszenie może przedstawić pismo urzędowe uzyskane z Urzędu Podatkowego Wielkiej Brytanii potwierdzające, iż: „P. jest spółką charytatywną i jako taką przysługuje jej zwolnienie z Podatku zgodnie z Paragrafami 471-517 Prawa Podatkowego 2010”.

Stowarzyszenie jest właścicielem nieruchomości położonej w Polsce, zabudowanej budynkiem o charakterze mieszkalno-biurowym. W związku z tym, Stowarzyszenie uzyskuje dochody z tytułu usług najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych usytuowanych w tym budynku. Wszelkie dochody otrzymywane z najmu nieruchomości są przeznaczane na cele statutowe Stowarzyszenia w związku z działalnością statutową prowadzoną w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca rozważa także sprzedaż przedmiotowego budynku, z tym że dochód ze sprzedaży zostałby również przeznaczony na cele statutowe związane z działalnością na terenie Wielkiej Brytanii. Stowarzyszenie, co do zasady, nie prowadzi działalności gospodarczej, a jeżeli ją prowadzi to tylko na potrzeby realizacji swoich celów statutowych, na którą przeznacza wszelkie dochody z takiej działalności. Stowarzyszenie nie zostało wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego i nie uzyskało statusu organizacji pożytku publicznego w Polsce na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Tekst jednolity; Dz. U. 2010 r., nr 234, poz. 1536 ze zm.; dalej: UOPP). Wynika to z faktu, iż przepisy ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym, nie przewidują możliwości wpisania Stowarzyszenia z siedzibą w Wielkiej Brytanii do tego rejestru, co czyni ten warunek niemożliwym do spełnienia przez Stowarzyszenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody osiągane przez Stowarzyszenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przeznaczane w całości na działalność statutową Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągane przez Stowarzyszenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przeznaczane w całości na działalność statutową Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, iż do dochodów Stowarzyszenia osiąganych na terytorium RP stosuje się przepisy UPDOP, w tym również przepisy ustanawiające zwolnienia podatkowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP, wolne od podatku dochodowego są dochody organizacji pożytku publicznego (dalej: OPP), o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie ma więc charakter warunkowy. Dla skorzystania z tego zwolnienia w odniesieniu do całości swoich dochodów, podatnik musi spełnić następujące warunki:

*   jego celem musi być działalność wymieniona w statucie, obejmująca swoim zakresem sferę zadań publicznych, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, oraz

*   uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na działalność statutową, a następnie wydatkowane na te cele.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 UOPP, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie. W myśl art. 3 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego, które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich członków, udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, organizacja pozarządowa inna niż wymieniona w ust. 2 oraz podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 pkt 1, uzyskują status organizacji pożytku publicznego z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego, na zasadach i w trybie określonym w ustawie z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Stowarzyszenie nie zostało wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego, gdyż nie przewidują takiej możliwości przepisy ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. Zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność ta nie ma jednak wpływu na możliwość skorzystania przez niego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c nie uzależnia zastosowania zwolnienia podatkowego od tego, czy podatnik uzyskał status organizacji pożytku publicznego w Polsce w rozumieniu przepisów UOPP. Sposób sformułowania powyższego przepisu pozwala zatem przyjąć, iż ustawa podatkowa nie odwołuje się wyłącznie do UOPP, gdyż nie odnosi się do niej wprost, ale posługuje się zwrotem „przepisy o” działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Oznacza to, iż omawiane zwolnienie podatkowe, w świetle wykładni uwzględniającej prawo wspólnotowe, znajduje również zastosowanie do organizacji zagranicznych utworzonych zgodnie z prawem innego Państwa Członkowskiego Unii Europejskiej, uznawanych przez prawo tego państwa za organizacje pożytku publicznego w rozumieniu tego prawa, z uwagi na charakter prowadzonej przez te organizacje działalności i ich cele statutowe.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu wskazać na istotne zmiany w UPDOP, które były rezultatem i odpowiedzią na wezwanie Komisji Europejskiej (dalej: KE) nr IP/06/1408 z dnia 17 października 2006 r. do zaprzestania dyskryminacji zagranicznych organizacji charytatywnych. Sprzeczność z traktatem WE miała polegać na przyznaniu ulgi podatkowej z tytułu darowizn na rzecz organizacji charytatywnych, ale wyłącznie w przypadku, gdy te miały siedzibę na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Zdaniem KE darowizny na rzecz organizacji dobroczynnych z innych państw członkowskich powinny być objęte takim samym traktowaniem podatkowym, jak darowizny na rzecz krajowych organizacji charytatywnych. (Rezultatem wezwania KE była nowelizacja przepisów UPDOP z dnia 16 listopada 2006 r. (Dz. U. 217.1589), w której m.in. uchwalono zmianę art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP, nadając mu brzmienie rozszerzające jego zastosowanie na OPP prowadzące działalność na terenie innych niż Rzeczpospolita Polska krajów UE oraz EOG\]. Na potwierdzenie powyższego stanowiska przywołano wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), który w wyroku z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-386/04 Centro di Musicologia Walter Stauffer odpowiedział na pytanie prejudycjalne o następującej treści:

„Czy okoliczność, iż fundacja użyteczności publicznej prawa prywatnego innego państwa członkowskiego podlegająca w danym kraju ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu dochodów z najmu nie jest, w odróżnieniu od krajowej fundacji użyteczności publicznej objętej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych, jest sprzeczna z art. 52 traktatu WE w związku z art. 58 traktatu WE, art. 59 traktatu WE w związku z art. 66 i 58 traktatu WE, jak również z art. 73b traktatu WE?”.

Ustosunkowując się do tego pytania TSUE stwierdził w sentencji wyroku, iż:

„Artykuł 73B traktatu (obecnie art. 56 WE), w związku z art. 73D traktatu (obecnie art. 58 WE) należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby państwo, które zwalnia z podatku dochodowego od osób prawnych dochody pochodzące z najmu osiągane na terytorium kraju przez fundacje prawa krajowego uznane za fundacje użyteczności publicznej, co do zasady podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, gdy mają siedzibę w tym państwie członkowskim, odmawiało przyznania tego samego zwolnienia z podatku z tytułu tego samego rodzaju dochodów fundacji prawa prywatnego, uznanej za fundację użyteczności publicznej, z tego tylko powodu, że mając siedzibę w innym państwie członkowskim, podlega ona jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Trybunał wskazał ponadto, iż „różnicy w traktowaniu nie można uzasadnić realizacją celów związanych z promocją kultury i kształcenia na wysokim poziomie na szczeblu krajowym, ponieważ dane uregulowanie krajowe nie zakłada, że z działalności fundacji uznanych za mające charakter użyteczności publicznej ma korzystać wspólnota krajowa”.

Powyższe rozstrzygnięcie w opinii Wnioskodawcy powinno mieć doniosłe znaczenie dla organów podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub TSUE (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej.

Odnosząc więc powyższe rozstrzygnięcie oraz kierunek zmian UPDOP, mających na celu harmonizację prawa krajowego z prawem unijnym na grunt rozpatrywanej sprawy, należy w opinii Wnioskodawcy z całą pewnością stwierdzić, iż nietrafny byłby pogląd, zgodnie z którym ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP mogą korzystać jedynie organizacje działające na rzecz społeczeństwa krajowego (tj. polskiego) i posiadające status OPP w myśl przepisów UOPP.

Wprost przeciwnie, przepis ten stanowi, iż ze zwolnienia mogą korzystać organizacje pożytku publicznego „o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie”. Art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP nie wskazuje zatem na konkretny akt prawny, ale o wszelkie regulacje, zarówno krajowe jak i zagraniczne, odnoszące się do działalności OPP. Odmienna interpretacja prowadziłaby, zdaniem Wnioskodawcy, do nadania art. 17 ust. 1 pkt 6c charakteru dyskryminującego wobec zagranicznych organizacji pożytku publicznego, a tym samym wskazywałaby na niezastosowanie się polskiego ustawodawcy do wniosku KE nr IP/06/1408. Co więcej fakt, iż przepis ten nie był znowelizowany przy okazji nowelizacji art. 16 UPDOP będącej pochodną wezwania Komisji Europejskiej, o którym mowa powyżej, wskazuje, iż uznano, że nie ma takiej potrzeby właśnie dlatego, iż art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP nie ma charakteru dyskryminującego wobec zagranicznych organizacji pożytku publicznego, gdyż art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP ma zastosowanie zarówno do polskich jak i zagranicznych organizacji pożytku publicznego.

Językowa i systemowa wykładnia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6c UPOOP pozwala zatem na uznanie, iż ze zwolnienia korzysta również organizacja pożytku publicznego utworzona zgodnie z prawem brytyjskim i realizująca działalność pożytku publicznego zgodnie z tym prawem. W szczególności, zwolnienie winno przysługiwać również Stowarzyszeniu, którego celem jest działalność wymieniona w statucie, obejmująca swoim zakresem sferę zadań publicznych, o których mowa we właściwych (brytyjskich) przepisach o działalności pożytku publicznego, a uzyskane przez Stowarzyszenie dochody są przeznaczane wyłącznie na działalność statutową, a następnie wydatkowane na te cele.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c UPDOP należy, interpretować w ten sposób, iż przyznaje on zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych Stowarzyszeniu w zakresie dochodów uzyskiwanych na terytorium RP, w części przeznaczonej na działalność statutową Stowarzyszenia, chociażby była ona prowadzona poza terytorium RP.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, iż dochody osiągane przez Stowarzyszenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przeznaczane w całości na działalność statutową Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku Wnioskodawca jest podmiotem prawa brytyjskiego zarejestrowanym jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ograniczoną do wysokości gwarancji, nieosiadającą kapitału zakładowego. Wnioskodawca działa na rzecz społeczności polskiej w Wielkiej Brytanii.

Stowarzyszenie jest właścicielem nieruchomości położonej w Polsce, zabudowanej budynkiem o charakterze mieszkalno-biurowym. W związku z tym, Stowarzyszenie uzyskuje dochody z tytułu usług najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych usytuowanych w tym budynku. Wszelkie dochody otrzymywane z najmu nieruchomości są przeznaczane na cele statutowe Stowarzyszenia w związku z działalnością statutową prowadzoną w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca rozważa także sprzedaż przedmiotowego budynku, dochód ze sprzedaży również zostałby przeznaczony na cele statutowe związane z działalnością na terenie Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnośnie dochodów osiąganych przez Stowarzyszenie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przeznaczonych w całości na jego działalność statutową.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, iż do dochodów Wnioskodawcy osiąganych na terytorium RP stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ujęto dwa rodzaje zwolnień podatkowych, a mianowicie zwolnienia podmiotowe i przedmiotowe. Zwolnienia podmiotowe uregulowano w art. 6 ww. ustawy, w którym enumeratywnie wymieniono podmioty zwolnione od podatku. Wnioskodawca nie został ujęty w powyższym zamkniętym katalogu, a zatem nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego. Zwolnienia przedmiotowe ujęto natomiast w Rozdziale 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 17).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 ze zm., dalej OPP), organizacji pożytku publicznego przysługuje, na zasadach określonych w przepisach odrębnych, zwolnienie od:

1.  podatku dochodowego od osób prawnych,
2.  podatku od nieruchomości,
3.  podatku od czynności cywilnoprawnych,
4.  opłaty skarbowej,
5.  opłat sądowych

\- w odniesieniu do prowadzonej przez nią działalności pożytku publicznego.

Odrębne przepisy, do których odsyła cytowany przepis, regulujące zagadnienie zwolnienia organizacji pożytku publicznego od podatku dochodowego od osób prawnych to przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przepisu art. 3 ust. 1 ustawy OPP wynika, że działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z przepisem ust. 2 tego artykułu organizacjami pozarządowymi są, niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki nieposiadające osobowości prawnej utworzone na podstawie przepisów ustaw, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy OPP Organizacją pożytku publicznego może być organizacja pozarządowa oraz podmiot wymieniony w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4, z zastrzeżeniem art. 21, która spełnia łącznie następujące wymagania:

1.  prowadzi działalność pożytku publicznego na rzecz ogółu społeczności, lub określonej grupy podmiotów, pod warunkiem że grupa ta jest wyodrębniona ze względu na szczególnie trudną sytuację życiową lub materialną w stosunku do społeczeństwa;
2.  może prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie jako dodatkową w stosunku do działalności pożytku publicznego;
3.  nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznacza na działalność, o której mowa w pkt 1;
4.  ma statutowy kolegialny organ kontroli lub nadzoru, odrębny od organu zarządzającego i niepodlegający mu w zakresie wykonywania kontroli wewnętrznej lub nadzoru,
5.  członkowie organu zarządzającego nie byli skazani prawomocnym wyrokiem za przestępstwo umyślne ścigane z oskarżenia publicznego lub przestępstwo skarbowe;
6.  statut lub inne akty wewnętrzne organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4 spełniają określone ustawą warunki.

Dodatkowo, ustawa przewiduję, że w przypadku stowarzyszeń działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 1, nie może być prowadzona wyłącznie na rzecz członków stowarzyszenia (ust. 2).

Warunkiem koniecznym uzyskania statusu organizacji pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe oraz podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4 jest, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1, prowadzenie działalności, o której mowa w art. 20 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Zgodnie z art. 22 organizacja pozarządowa uzyskuje status organizacji pożytku publicznego z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego na zasadach i w trybie określonym w ustawie z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (j. t. Dz.U. z 2007 r. Nr 168 poz. 1186).

Podsumowując powyższe, w celu uzyskania statusu organizacji pożytku publicznego, należy:

1.  założyć organizację społeczną i prowadzić ją nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat,
2.  prowadzić działalność w zakresie przewidzianym ustawą w art. 4,
3.  upewnić się, że zapisy statutu odpowiadają ustawowym wymogom,
4.  uzyskać wpis do KRS.

W tym miejscu warto podkreślić, że ustawa o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie dotyczy organizacji pożytku publicznego, wpisanych do Krajowego Rejestru Sądowego, działających na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i objętych nadzorem ministra właściwego do spraw zabezpieczeń społecznych.

Odnosząc powołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie spełnił wszystkich warunków koniecznych przewidzianych przepisami prawa, aby móc skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w artykule 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca podaje, że jest podmiotem prawa brytyjskiego, nieposiadającym siedziby na terytorium RP, co uniemożliwia wpisanie Stowarzyszenia do rejestru KRS. Zatem, skoro Wnioskodawca nie spełnia warunków niezbędnych, aby uzyskać przedmiotowe zwolnienie, dochody Stowarzyszenia podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Literalne brzmienie przepisu artykułu 17 ust. 1 pkt 6c ustawy zakłada, że wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie – w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej. W przepisie tym ustawodawca nie przewiduje zwolnienia dla podmiotów zagranicznych. Ratio legis wyznaczenia przez ustawodawcę zwolnień, przewidzianych w art. 17 ust. 1 ustawy, wiąże się z intencją propagowania zachowań oraz nakłaniania podmiotów do określonego typu postępowania w sferach preferowanych przez państwo. W znakomitej większości przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują określonego typu zwolnienia podatkowe podmiotom, których działalność nie jest ukierunkowana jedynie na uzyskanie zysku, lecz na osiąganie zysku celem przeznaczenia go na działalność użyteczną społecznie, ściśle określoną w przepisach prawa przez ustawodawcę.

Podkreślenia wymaga fakt, że zwolnienia przewidziane w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią formę ulg, które mogą stać w sprzeczności z zasadą równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinny być interpretowane w sposób literalny i ścisły.

Za literalnym i ścisłym interpretowaniem art. 17 ust. 1 przemawia również fakt, że w przepisie tym nie ma żadnego dodatkowego zapisu, który wskazywałby, że intencją ustawodawcy jest jakiekolwiek rozszerzenie danego zwolnienia, jak to jest, co zauważa również Wnioskodawca, na przykład w art. 18 ustawy, który podobnie jak w przypadku omawianego przepisu przewiduje pewne ulgi podatkowe. W art. 18 ust. 1 ustawodawca wyraźnie podaje, że podstawą opodatkowania jest dochód po odliczeniu darowizn przekazanych na określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innych niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele – łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

Powyżej cytowany przepis, podobnie jak art. 17 ust. 1 pkt 6c dotyczy ulg podatkowych i również dotyczy organizacji pożytku publicznego. W przepisie tym ustawodawca wyraźnie wskazuje, że odnosi się on do organizacji pożytku publicznego i równoważnych organizacji obowiązujących w innych niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele. Jeśli intencją ustawodawcy, w świetle zmian do ustawy odnośnie art. 18, byłaby również zmiana art. 17 z pewnością taki zapis znalazłby się w ustawie, tym bardziej, że jak podano wyżej artykuły te dotyczą analogicznych zdarzeń. Wobec powyższego, w przypadku kiedy w art. 17 ust. 1 zapis taki nie ma miejsca, jakakolwiek rozszerzająca interpretacja tego przepisu byłaby działaniem niezgodnym z prawem.

W opinii tut. Organu nie można podzielić sposobu wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6c updop przedstawionej przez Wnioskodawcę. Zauważyć należy, że przepis wprowadzający w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie przedmiotowe dla organizacji pożytku publicznego wprowadzony został ustawą z dnia 24 kwietnia 2003 r. Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2003 r. Nr 96, poz. 874 ze zm.). Akt ten tworzył podstawy danego zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. Jego elementem było ustalenie zasad zwolnienia dochodów organizacji pożytku publicznego. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c updop nie jest zatem regulacją, którą można rozważać w oderwaniu od całokształtu systemu prawa. Zbieżność brzemienia tego przepisu z tytułem ustawy na mocy której został wprowadzony - i w której systematykę został wpleciony - nie jest przypadkowa. Odmienna wykładnia pozostawałaby w sprzeczności z zasadą racjonalnego ustawodawcy. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem każdego podmiotu, któremu można przypisać status organizacji pożytku publicznego, odwołanie się do warunku, że zwolnienie dotyczy dochodów organizacji pożytku publicznego, „o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie” byłoby zbędne.

Z natury rzeczy istnienie osób prawnych, organizacji pożytku publicznego, powoływanych do życia wolą ustawodawcy, opiera się na działaniu na podstawie i zgodnie z przepisami prawa. Skoro jednak zapis art. 17 ust. 1 pkt 6c updop został przez ustawodawcę wprowadzony w cytowanej formie to, biorąc pod uwagę wskazany powyżej kontekst, nie można podzielić stanowiska wyrażonego przez Wnioskodawcę, że dotyczy on wszystkich podmiotów, które utworzone zostały na podstawie jakichkolwiek przepisów „o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie” w dowolnym państwie. Przedstawiona wykładnia znajduje wsparcie w jednoznacznym stanowisku doktryny prawa, wskazującym np., iż „Zgodnie z pkt 6c zwolnione są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej. Ustawa odsyła zatem do ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie w celu określenia zakresu podmiotów, którym może przysługiwać to zwolnienie. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.d.p.p.w. działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

(…)

Podmioty będące organizacjami pozarządowymi, zgodnie z definicją legalną określoną w art. 3 ust. 2 u.d.p.p.w., oraz podmioty wymienione w jej art. 3 ust. 3 mogą uzyskać status organizacji pożytku publicznego, jeżeli spełniają łącznie wymagania określone w art. 20 u.d.p.p.w.

(…)

Takie organizacje spełniające powyższe kryteria uzyskują stosowny status z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego informacji o spełnieniu wymagań, o których mowa w art. 20 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (art. 22 ust. 3 u.d.p.p.w.). Dopiero od tego dnia mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT.” (A. Mariański, D. Strzelec, M. Wilk, Komentarz do art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, LEX, 2013).

Odnosząc się do zdania Wnioskodawcy podnoszącego konieczność równego traktowania podatników na podstawie wyroku z dnia 14.09.2006 r. w sprawie C-386/04 Centro di Musicologia Walter Stauffer, w opinii tut. Organu - ze względu na wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 6c updop oraz brak spełniania przez Wnioskodawcę wskazanych tam przesłanek - nie można nadać temu argumentowi decydującej wagi w rozpatrywanej sprawie.

Dodatkowo należy zauważyć, iż umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania służy rozgraniczeniu prawa państw-stron do poddania rezydentów oraz danej kategorii dochodu opodatkowaniu w swojej jurysdykcji. Sama w sobie nie kształtuje natomiast treści ulg i zwolnień podatkowych. Jeżeli zatem Wnioskodawcy nie można przypisać statusu podmiotu działającego na podstawie przepisów o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, tj. na podstawie ustawy z 24 kwietnia 2003 r., zasada równego traktowania wynikająca z art. 18 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej nie znajduje zastosowania ze względu na brak działania przez Wnioskodawcę „w tych samych okolicznościach”.

W świetle dokonanej analizy powołanych przepisów, analizy orzecznictwa sądów administracyjnych i wydanych interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, do dochodów osiąganych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (w tym w szczególności z wynajmu nieruchomości i jej planowanej sprzedaży w przyszłości) przez Stowarzyszenie będące podmiotem prawa brytyjskiego nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie spełnia przesłanek niezbędnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, w odniesieniu do wyroków sądów powołanych przez Wnioskodawcę, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Wobec powyższego orzecznictwo sądów nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.