Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-372/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-31
Teza: Czy ustanowienie w formie prawem przewidzianej, tj. w drodze umowy notarialnej, prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; opłata-opłata za użytkowanie wieczyste; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu 24 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

1.  czy ustanowienie w formie prawem przewidzianej, tj. w drodze umowy notarialnej, prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług,
2.  czy w przypadku odpowiedzi negatywnej opłaty roczne będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

1.  czy ustanowienie w formie prawem przewidzianej, tj. w drodze umowy notarialnej, prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług,
2.  czy w przypadku odpowiedzi negatywnej opłaty roczne będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wniosek uzupełniono pismem z 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 18 czerwca 2015 r. nr IBPP1/4512-372/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym w 1994 r. podatnikiem podatku od towarów i usług, z tytułu sprzedaży, dzierżawy, darowizny nieruchomości itp. Urząd składa deklaracje VAT-7 i odprowadza należny podatek.

W wyniku postępowania prowadzonego na podstawie wniosków Spółdzielni Mieszkaniowej złożonych w 1995 r. i 1996 r. tut. Urząd ustalił, iż Spółdzielnia spełnia przesłanki do tzw. uwłaszczenia w trybie art. 207 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.), dalej „u.g.n.”, polegającego na oddaniu w użytkowanie wieczyste nieruchomości obejmującej dz. nr 639/1, 640/2 i 640/3 o łącznej pow. 0,9034 ha wraz z nieodpłatnym przeniesieniem własności zespołów garażowych wybudowanych przez członków tej Spółdzielni.

Ustalono, że w wyniku podziału poprzedniczki prawnej tj. GSM i utworzenia m.in. Spółdzielni Mieszkaniowej, cały teren osiedla mieszkaniowego, w tym ww. nieruchomości gruntowe wraz z częścią zabudowy zostały przejęte przez tę Spółdzielnię na podstawie protokołów przekazania składników majątku trwałego.

Przedmiotowe działki gruntu, jak większość pozostałych gruntów na tym osiedlu, zostały oddane GSM w użytkowanie wieczyste w 1980 r. w drodze decyzji administracyjnych przez Prezydenta Miasta pod budowę osiedla mieszkaniowego. Podstawę prawną wydania decyzji stanowiły nieobowiązujące już przepisy prawa, tj.:

*   art. 57 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 25 stycznia 1958 r. o radach narodowych (t.j. Dz.U. z 1975 r. poz. 139),
*   art. 3, 10, 19, 21 i 23 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (t.j. Dz.U. z 1969 r. Nr 22),
*   § 6, 9, 10 i 11 rozporządzenia Ministra Gospodarki Komunalnej z dnia 18 maja 1970 r. w sprawie trybu oddawania w użytkowanie wieczyste terenów państwowych i sprzedaży położonych na nich budynków (Dz.U z 1970 r. Nr 13 poz. 120).

W ww. decyzjach ustalone zostały opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego przekazywanych gruntów. Decyzje stanowiły podstawę zawarcia umów notarialnych, jednak z przyczyn nieustalonych przez tutejszy Urząd, do zawarcia umów oraz wpisów w księgach wieczystych nie doszło, co w świetle prawa cywilnego skutkowało tym, że prawo użytkowania wieczystego nie powstało. W ww. decyzjach ustalone zostały opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, które wcześniej GSM, a następnie Spółdzielnia Mieszkaniowa wnosiła do 2003 r., tj. do dnia uwłaszczenia tej Spółdzielni pozostałymi gruntami, gdzie w umowach notarialnych Gmina ustaliła nowe opłaty. Spółdzielnia przez cały okres posiadania gruntów osiągała korzyści m.in. pobierała opłaty z tytułu dzierżawy gruntów pod garażami oraz ponosiła ciężary, m.in. ww. opłaty za użytkowanie wieczyste i podatek od nieruchomości.

Z uwagi na brakujące dokumenty, Spółdzielnia nie została w ww. postępowaniu uwłaszczona działkami nr 639/1, 640/2 i 640/3, na których znajdują się zespoły garażowe.

Po wznowieniu postępowania w tej sprawie w 2009 r. i uzupełnieniu dokumentów archiwalnych, tut. Urząd stwierdził, że Spółdzielnia była posiadaczem ww. działek gruntu na dzień 5 grudnia 1990 r. (i jest nim nadal), wybudowała na tych gruntach ze środków własnych członków Spółdzielni zespoły garażowe. Budowa garaży odbywała się na podstawie pozwoleń na budowę z lokalizacją stałą.

W związku z powyższym Spółdzielnia spełnia przesłanki do oddania tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste oraz nieodpłatnego przeniesienia własności zabudowy w trybie podanym na wstępie.

Spółdzielnia będzie zobowiązana do wniesienia pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego oraz opłat rocznych na zasadach określonych w art. 71 i 72 u.g.n.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

1.  Z uwagi na to, że decyzje wydane zostały w 1980 r., podstawę prawną oddania gruntów w użytkowanie wieczyste na rzecz GSM stanowiła ustawa z 14 lipca 1961 r. o gospodarce gruntami w miastach i osiedlach (t.j. Dz.U. z 1969 r. Nr 22) oraz rozporządzenie Ministra Gospodarki Komunalnej z 18 maja 1970 r. w sprawie trybu oddawania w użytkowanie wieczyste terenów państwowych i sprzedaży położonych na nich budynków (Dz.U. z 1970 r. Nr 13 poz. 120).
2.  W dniu 15 czerwca 1991 r. nastąpił podział GSM, a Spółdzielnia Mieszkaniowa została wpisana do rejestru sądowego dnia 3 grudnia 1991 r. Spółdzielnia ta złożyła do akt sprawy protokoły przekazania składników rzeczowych majątku trwałego wg stanu na 1 kwietnia 1992 r. oraz wg stanu na 28 lutego 1999 r. (tu lokale użytkowe tzw. przewiązki), na podstawie których przejęła cały teren osiedla z gruntami (w tym działki objęte wnioskiem), budynkami mieszkalnymi i użytkowymi oraz całą infrastrukturą.
3.  Zarówno poprzedniczka prawna tj. GSM, jak też Spółdzielnia Mieszkaniowa wnosiły opłaty z tytułu użytkowania wieczystego na podstawie ww. decyzji z 1980 r. o oddaniu tych gruntów w użytkowanie wieczyste, wg stawek ustalonych w tych decyzjach. Spółdzielnia wnosiła opłaty do 2003 r., tj. do dnia uwłaszczenia jej zdecydowaną większością gruntów na tym osiedlu, jednak z uwagi na wyłączenie działek pod garażami z uwłaszczenia (w aktach sprawy brakowało pozwoleń na budowę garaży, ponadto wymagany był podział geodezyjny i wydzielenie działek funkcjonalnych pod garażami), według wyjaśnień Spółdzielni, po ustaleniu przez Miasto nowych stawek opłat, Spółdzielnia omyłkowo zaprzestała wnosić opłaty za te działki w przekonaniu, że łączna kwota opłat zawiera także opłaty z tytułu przedmiotowych działek. W związku z tym ustalono, że po zawarciu umowy notarialnej, na podstawie której Spółdzielnia zostanie uwłaszczona działkami gruntu pod garażami – zapłaci Miastu zaległe opłaty za cały okres od 2003 r. do dnia zawarcia umowy notarialnej, wg stawek ustalonych w 2003 r. dla gruntów przyległych (takie zasady zostały przyjęte w 2014 r. na podstawie zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie ustalenia stawek czynszu dzierżawnego oraz odpłatności w przypadku obciążania nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi.) W protokole uzgodnień, który będzie stanowił podstawę zawarcia umowy notarialnej o oddaniu w użytkowanie wieczyste dz. nr 639/1, 640/2 i 640/3 – stawki roczne z tego tytułu zostaną ustalone od ceny obliczonej na podstawie ich aktualnej wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy ustanowienie w formie prawem przewidzianej, tj. w drodze umowy notarialnej, prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, którego faktyczne wydanie do korzystania jak właściciel (użytkownik wieczysty) nastąpiło w 1980 r., tj. przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 1 maja 2004 r. o podatku od towarów i usług, podlega przepisom tej ustawy?
2.  Czy, w przypadku odpowiedzi negatywnej, opłaty roczne (dotyczące czynności niepodlegającej ustawie o podatku od towarów i usług), będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym m.in. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (art. 7 pkt 6). Jak już wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie krajowym oraz unijnym, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do korzystania jak właściciel (użytkownik wieczysty), bez względu na zachowanie, bądź nie, wymaganej formy prawnej. Nie chodzi bowiem o własność w sensie prawnym, lecz w sensie ekonomicznym, tj. taką która daje władającemu możliwość na faktyczne dysponowanie nią, w tym osiąganie korzyści i ponoszenie ciężarów. Definicja dostawy towaru obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego na drugą stronę i dysponowania nim jak właściciel (użytkownik wieczysty). Należy podkreślić, że przepisy prawa podatkowego stanowią odrębną gałąź prawa, funkcjonującą samodzielnie, niezależnie od przepisów Kodeksu cywilnego, a w przypadku nieruchomości także od przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Decydujące znaczenie mają zatem skutki faktyczne, bowiem w świetle art. 19a ust. 1 ustawy o VAT zasadą jest, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towaru.

W niniejszej sprawie wydanie w 1980 r. decyzji administracyjnych, na podstawie których Spółdzielnia przejęła grunty w posiadanie i na których wybudowała m.in. zespoły garażowe na podstawie wydanych na jej rzecz pozwoleń na budowę z lokalizacja stałą, wnoszenie przez tę Spółdzielnię należnych opłat z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatku od nieruchomości dowodzi, że faktyczna dostawa nieruchomości miała miejsce przed 1 maja 2004 r., a więc przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, co w rezultacie powoduje, że aktualna czynność, przewidziana przepisami Kodeksu cywilnego, tj. zawarcie umowy notarialnej, nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Konsekwencją zaś, że dana czynność nie podlega opodatkowaniu jest to, że opłaty z nią związane, aczkolwiek ponoszone przez okres (zwykle) 99 lat (opłaty roczne), tj. po wejściu w życie nowych regulacji prawnych, nie mogą być objęte tym podatkiem (potwierdza to nadal aktualna, także w tym przypadku, treść uzasadnienia do uchwały NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, m.in. na str. 27).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną oddania w 1980 r. Spółdzielni Mieszkaniowej gruntów w użytkowanie wieczyste stanowiły nieobowiązujące już przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarski Komunalnej z dnia 18 maja 1970 r. w sprawie trybu oddawania w użytkowanie wieczyste terenów państwowych i sprzedaży położonych na nich budynków (Dz.U. Nr 13 poz. 120 ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (t.j. Dz.U. z 1969 r. Nr 22, poz. 159 ze zm.).

Spółdzielnie budownictwa mieszkaniowego na podstawie § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Gospodarki Komunalnej z dnia 18 maja 1970 r. składały wnioski o oddanie terenu w użytkowanie wieczyste, które powinny określać położenie terenu w miastach (osiedlach) oraz jego powierzchnię z oznaczeniem na dołączonej mapie geodezyjnej lub planie sytuacyjnym granic tego terenu. Jeżeli przedmiotem przekazania miał być teren przeznaczony do zabudowy, należało ponadto dołączyć odpis dokumentu stwierdzającego ustalenie lokalizacji szczegółowej. Wnioski o oddanie terenu w użytkowanie wieczyste rozpatrywane były przez organy do spraw gospodarki komunalnej i mieszkaniowej właściwe do wydania decyzji o oddaniu terenów w użytkowanie wieczyste (§ 9 ww. rozporządzenia).

W myśl § 11 ust. 1 cyt. rozporządzenia decyzja stanowiła podstawę do zawarcia umowy o oddanie terenu w użytkowanie wieczyste z równoczesną sprzedażą (oddaniem w użytkowanie wieczyste) położonych na tym terenie domów (budynków) lub lokali, jeżeli teren był zabudowany.

Na podstawie § 10 pkt 9 ww. rozporządzenia decyzja powinna zawierać termin, w którym powinna być zawarta umowa w formie aktu notarialnego. Termin ten zaczynał biec od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna i nie powinien przekraczać dwóch miesięcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach tereny państwowe mogą być przekazywane jednostkom państwowym i organizacjom społecznym w użytkowanie, innym zaś osobom prawnym i osobom fizycznym oddawane w użytkowanie wieczyste.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 ustawy o gospodarce terenami w miastach i osiedlach spółdzielniom budownictwa mieszkaniowego oddaje się tereny w użytkowanie wieczyste, zaś rolniczym spółdzielniom produkcyjnym w użytkowanie stosownie do przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o gospodarce terenami w miastach i osiedlach, przewidziane w art. 3 przekazywanie terenów państwowych w użytkowanie lub oddawanie w użytkowanie wieczyste jest dopuszczalne, jeżeli jest zgodne z celami ustalonymi w planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie jego braku – z wstępnie ustalonymi założeniami tego planu.

Ww. ustawa z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach została uchylona przez art. 100 pkt 5 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz.U. Nr 22, poz. 99).

Stosownie do art. 22 ust. 1 i 2 ww. ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, spółdzielniom mieszkaniowym oraz innym osobom prawnym niebędącym państwowymi jednostkami organizacyjnymi i organizacjami społecznymi mogły być oddane w użytkowanie wieczyste grunty państwowe przeznaczone do realizacji zadań ustawowych lub statutowych oraz służące do zaspokajania ich potrzeb. W razie ustanowienia użytkowania wieczystego na gruncie zabudowanym, położone na tym gruncie budynki i inne urządzenia mogły być – w zależności od zadań ustawowych lub statutowych osób wymienionych w ust. 1 – sprzedane lub oddane w użytkowanie wieczyste.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. g i ust. 4 ww. ustawy stanowił, że osobom fizycznym mogą być oddane w użytkowanie wieczyste działki pod budowę garaży. Osobom, które wybudowały na podstawie pozwolenia na budowę garaże na gruntach państwowych, przysługuje pierwszeństwo w nabyciu tych gruntów w użytkowanie wieczyste oraz garaży, jeśli przeszły na własność państwa.

Zawarcie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub umowy sprzedaży nieruchomości państwowej poprzedza wydanie przez terenowy organ administracji państwowej decyzji określającej osobę nabywcy oraz przedmiot zbycia (art. 35 ust. 1 ww. ustawy).

Ustawa o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości utraciła moc z dniem 31 grudnia 1997 r. zgodnie z treścią art. 241 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.).

Zgodnie z art. 204 ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami spółdzielni, związkowi spółdzielczemu oraz innym osobom prawnym, które w dniu 5 grudnia 1990 r. były użytkownikami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy, przysługuje roszczenie o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz o przeniesienie własności znajdujących się na nim budynków, innych urządzeń i lokali. Przeniesienie własności budynków, innych urządzeń i lokali następuje odpłatnie, chyba że obiekty te zostały wybudowane lub nabyte ze środków własnych spółdzielni, związków spółdzielczych oraz innych osób prawnych.

Przepis art. 205 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że roszczenia spółdzielni, związków spółdzielczych oraz innych osób prawnych o ustanowienie użytkowania wieczystego, powstałe przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, podlegają z tym dniem jej przepisom.

Stosownie do art. 207 ust. 1 i ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami osoby, które były posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub własność gminy w dniu 5 grudnia 1990 r. i pozostawały nimi nadal w dniu 1 stycznia 1998 r., mogą żądać oddania nieruchomości w drodze umowy w użytkowanie wieczyste wraz z przeniesieniem własności budynków, jeżeli zabudowały te nieruchomości na podstawie pozwolenia na budowę z lokalizacją stałą. Nabycie własności budynków wybudowanych ze środków własnych posiadaczy następuje nieodpłatnie. Posiadacze, o których mowa w ust. 1, mogą być zwolnieni z pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, jeżeli złożą wnioski o oddanie im nieruchomości w użytkowanie wieczyste przed upływem roku od dnia wejścia w życie ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. „Dostawa towarów” nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego.

Oderwanie pojęcia „dostawa towarów” od skutków cywilnoprawnych powstających na gruncie prawa prywatnego od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na opodatkowanie czynności mających za przedmiot przeniesienie towarów, które to czynności byłyby nieważne (przede wszystkim z uwagi na zachowanie niewłaściwej formy) czy też nieskuteczne na gruncie prawa cywilnego. W tym stanie rzeczy nie mają decydującego znaczenia dla opodatkowania dostawy gruntów podstawy cywilnoprawne danej transakcji. Definicja dostawy towaru zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w sposób celowy oderwana została od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu, kładzie ona nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą i obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra.

Wobec powyższego, mając na uwadze szerokie, ekonomiczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając dodany do ustawy o VAT od dnia 1 grudnia 2008 r. art. 7 ust. 6, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

W wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów – będącej jedną z trzech transakcji podlegających opodatkowaniu – różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym.

Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel Dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności podlegających opodatkowaniu, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Wprawdzie z treści art. 27 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, iż niezbędnym elementem oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest wpis tego prawa do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny, czyniąc tym samym rzeczony wpis jako przesłankę powstania prawa użytkowania wieczystego, to jednak należy mieć na uwadze cytowany wyżej przepis art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Czynności opodatkowane na gruncie podatku od towarów i usług zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że zgodnie z ww. art. 6 pkt 2 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Celem tego przepisu jest nieopodatkowywanie zachowań niepożądanych, sprzecznych z prawem, by nie stwarzać pozorów ich legalizacji, a nie tych dokonanych bez zachowania odpowiedniej formy narzuconej odrębnymi przepisami. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż przepisy podatkowe stanowią odrębną gałąź przepisów prawa, która funkcjonuje samodzielnie, oddzielnie od przepisów Kodeksu Cywilnego, czy też ustawy o gospodarce nieruchomościami. O tym, czy określone czynności miały miejsce decydują skutki faktyczne.

Należy zauważyć, że zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Tak więc regulacja dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego posługuje się pojęciem „chwili wydania towaru lub wykonania usługi”, nie definiując tego pojęcia. Dokonując wykładni tej regulacji, należy mieć na uwadze fakt, iż dostawa towarów i usług zdefiniowana została w art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że przepis ten nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, przeniesienia prawa własności czy też ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, nie uzależnia przeniesienia tego prawa od obowiązku podpisania umowy w formie np. aktu notarialnego, ale od faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa własności.

Z powyższego wynika, że określając moment wydania towaru (gruntu), który jest tożsamy z dniem oddania do użytkowania, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, nie należy brać pod uwagę przejęcia towaru (powstania prawa użytkowania wieczystego) na podstawie aktu notarialnego, czy też uprawomocnienia się postanowienia o wpisie do księgi wieczystej prawa użytkowania wieczystego gruntu, ale faktyczne i ekonomiczne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego tegoż gruntu.

Za dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa użytkowania wieczystego tego gruntu należy rozumieć dzień jego fizycznego wydania, oddania do użytkowania. Wydanie jest bowiem czynnością faktyczną, rozumianą jako objęcie w posiadanie, możliwość dysponowania nieruchomością lub korzystania z niej.

W świetle powyższego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, dla celów uznania za dostawę towaru czynności polegającej na oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste nie ma znaczenia okoliczność wskazana we wniosku, iż z punktu widzenia prawa cywilnego nie powstało prawo użytkowania wieczystego, nie doszło bowiem do zawarcia notarialnych umów o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste i w związku z tym nie dokonano także wpisu w księgach wieczystych.

Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. W przypadku dostawy towarów zasadą jest bowiem, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów w myśl art. 19a ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa spełnia przesłanki do tzw. uwłaszczenia w trybie art. 207 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami polegającego na oddaniu w użytkowanie wieczyste nieruchomości obejmującej dz. nr 639/1, 640/2 i 640/3 o łącznej pow. 0,9034 ha wraz z nieodpłatnym przeniesieniem własności zespołów garażowych wybudowanych przez członków tej Spółdzielni. Ustalono, że w wyniku podziału poprzedniczki prawnej tj. GSM i utworzenia m.in. Spółdzielni Mieszkaniowej, cały teren osiedla mieszkaniowego, w tym ww. nieruchomości gruntowe wraz z częścią zabudowy zostały przejęte przez tę Spółdzielnię na podstawie protokołów przekazania składników majątku trwałego.

Przedmiotowe działki gruntu, jak większość pozostałych gruntów na tym osiedlu, zostały oddane GSM w użytkowanie wieczyste w 1980 r. w drodze decyzji administracyjnych przez Prezydenta Miasta pod budowę osiedla mieszkaniowego. W ww. decyzjach ustalone zostały opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego przekazywanych gruntów. Decyzje stanowiły podstawę zawarcia umów notarialnych, jednak z przyczyn nieustalonych przez Wnioskodawcę, do zawarcia umów oraz wpisów w księgach wieczystych nie doszło, co w świetle prawa cywilnego skutkowało tym, że prawo użytkowania wieczystego nie powstało. W ww. decyzjach ustalone zostały opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, które wcześniej GSM, a następnie Spółdzielnia Mieszkaniowa wnosiła do 2003 r., tj. do dnia uwłaszczenia tej Spółdzielni pozostałymi gruntami, gdzie w umowach notarialnych Gmina ustaliła nowe opłaty. Spółdzielnia przez cały okres posiadania gruntów osiągała korzyści m.in. pobierała opłaty z tytułu dzierżawy gruntów pod garażami oraz ponosiła ciężary, m.in. ww. opłaty za użytkowanie wieczyste i podatek od nieruchomości.

Spółdzielnia była posiadaczem ww. działek gruntu na dzień 5 grudnia 1990 r. (i jest nim nadal), wybudowała na tych gruntach ze środków własnych członków Spółdzielni zespoły garażowe. Budowa garaży odbywała się na podstawie pozwoleń na budowę z lokalizacją stałą.

W związku z powyższym Spółdzielnia spełnia przesłanki do oddania tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste oraz nieodpłatnego przeniesienia własności zabudowy.

Spółdzielnia będzie zobowiązana do wniesienia pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego oraz opłat rocznych na zasadach określonych w art. 71 i 72 u.g.n.

W dniu 15 czerwca 1991 r. nastąpił podział GSM, a Spółdzielnia Mieszkaniowa została wpisana do rejestru sądowego dnia 3 grudnia 1991 r. Spółdzielnia ta złożyła do akt sprawy protokoły przekazania składników rzeczowych majątku trwałego wg stanu na 1 kwietnia 1992 r. oraz wg stanu na 28 lutego 1999 r. (tu lokale użytkowe tzw. przewiązki), na podstawie których przejęła cały teren osiedla z gruntami (w tym działki objęte wnioskiem), budynkami mieszkalnymi i użytkowymi oraz całą infrastrukturą.

Zarówno poprzedniczka prawna tj. GSM, jak też Spółdzielnia Mieszkaniowa wnosiły opłaty z tytułu użytkowania wieczystego na podstawie ww. decyzji z 1980 r. o oddaniu tych gruntów w użytkowanie wieczyste, wg stawek ustalonych w tych decyzjach. Spółdzielnia wnosiła opłaty do 2003 r., tj. do dnia uwłaszczenia jej zdecydowaną większością gruntów na tym osiedlu, jednak z uwagi na wyłączenie działek pod garażami z uwłaszczenia (w aktach sprawy brakowało pozwoleń na budowę garaży, ponadto wymagany był podział geodezyjny i wydzielenie działek funkcjonalnych pod garażami), według wyjaśnień Spółdzielni, po ustaleniu przez Miasto nowych stawek opłat, Spółdzielnia omyłkowo zaprzestała wnosić opłaty za te działki w przekonaniu, że łączna kwota opłat zawiera także opłaty z tytułu przedmiotowych działek. W związku z tym ustalono, że po zawarciu umowy notarialnej, na podstawie której Spółdzielnia zostanie uwłaszczona działkami gruntu pod garażami – zapłaci Miastu zaległe opłaty za cały okres od 2003 r. do dnia zawarcia umowy notarialnej, wg stawek ustalonych w 2003 r. dla gruntów przyległych.

Tak więc skoro oddanie gruntu GSM będącej poprzedniczką prawną Spółdzielni Mieszkaniowej nastąpiło w 1980 r., zatem w chwili gdy dokonano tej czynności nie była ona objęta obowiązkiem podatkowym na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym czynność ta nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W związku z powyższym nie podlega również opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej w trybie art. 207 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż w dniu 5 grudnia 1990 r. i na dzień 1 stycznia 1998 r. odpowiednio poprzedniczka prawna Spółdzielni (GSM) i Spółdzielnia były posiadaczem gruntu oraz właścicielem budynków posadowionych na tym gruncie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W świetle art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

W myśl art. 71 ust. 4 tej ustawy opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Zatem czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty). Okoliczność, że z oddaniem do użytkowania wieczystego wiążą się opłaty roczne nie oznacza, że oddawanie do użytkowania wieczystego trwa przez cały okres, na jaki zostało ustanowione i w którym wnoszone są opłaty.

Konsekwencją stanowiska, że w przedmiotowej sprawie oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie podlega opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług będzie stwierdzenie, że również roczne opłaty wnoszone przez użytkownika wieczystego nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.