Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.118.2017.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-28
Teza: Możliwość zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: akcyza; energia-energia cieplna; energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; wyroby; węgiel; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 lipca 2017 r. (data wpływu – 18 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 5 września 2017 r. (data wpływu – 12 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do wytwarzania ciepła i energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych przeznaczonych w całości do celów opałowych, do wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 5 września 2017 r. (data wpływu – 12 września 2017 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z 29 sierpnia 2017 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.118.2017.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka Akcyjna z siedzibą w … przy ul. … (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w przeważającej części w zakresie produkcji papieru i tektury, sklasyfikowaną w dziale 1712Z załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm. - dalej jako: „PKD”). Spółka prowadzi również działalność gospodarczą w przedmiocie: 3511Z (PKD) - wytwarzanie energii elektrycznej oraz 3530Z (PKD) - wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych.

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów dokonuje zakupu wyrobów węglowych w postaci węgla kamiennego, które zużywane są na potrzeby własne Spółki w kotłowni, w celu produkcji ciepła. Spółka jako zakład wytwarzający papier i tekturę posiada instalację energetycznego spalania paliw do produkcji pary technologicznej i do celów grzewczych. W kotłowni zakładowej zainstalowane są dwa kotły parowe OSR 25/32 z rusztem mechanicznym. Paliwem jest węgiel kamienny o kodzie CN 2701, w postaci miału klasy IIA.

Spółka objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1223). Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz.U. Nr 202, poz. 1248), załącznik Tabela nr 3 oraz aktami zmieniającymi, otrzymał Wnioskodawca roczną liczbę uprawnień do emisji na podstawie KPRU nr PL-873-05.

Do 30.06.2017 r. Spółka była zwolniona z podatku akcyzowego od wykorzystywanych wyrobów węglowych z racji uczestnictwa w Europejskim Systemie Handlu Emisjami, na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „uopa”).

Od 06.02.2017 r. Wnioskodawca posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w kogeneracji w turbinie parowej przeciwprężnej o mocy do 1 MW. Para wytworzona w kotle rozdzielana jest na dwa strumienie. Pierwszy trafia bezpośrednio na turbinę parową, gdzie wykorzystywana jest do produkcji energii elektrycznej, a dalej para technologiczna do procesu technologicznego, tj. na maszyny papiernicze, zaś w okresie zimowym również na cele ogrzewania budynku biurowego. Drugi strumień pary trafia bezpośrednio na maszyny papiernicze, a ściślej mówiąc na cylindry suszące wysokociśnieniowe, gdzie parametry pary muszą być wysokie.

Do celów zasilania cylindrów wysokociśnieniowych (10-cio barowych) stosuje się parę świeżą. Ciepło użytkowe po kogeneracji w całości wykorzystywane jest w procesie produkcyjnym. Po przygotowaniu masy makulaturowej i oczyszczeniu jej z zanieczyszczeń masa trafia na wlew maszyny papierniczej, gdzie formowana jest wstęga papieru. Suszenie wstęgi papieru odbywa się na prasach taśmowych z filcem, na urządzeniach ssących i na cylindrach suszących. Wstęga po wyżymaku (wale ssącym) ma 25% suchości, po prasach 45%.

Wstęga \[papieru\] jest poddawana procesowi suszenia przez odparowanie na pięciu grupach suszących, dla każdej maszyny do wilgotności 5-7%. W skład sekcji suszącej wchodzą cylindry wysoko- i niskociśnieniowe zasilane parą wytworzoną w zakładowej kotłowni. Para z turbiny w całości wykorzystywana jest przez cylindry niskociśnieniowe, a w okresie zimowym również zasila centralne ogrzewanie budynku biurowego.

Ilość pary wytworzonej w kotle jest opomiarowana podobnie jak ilość ciepła wykorzystywanego przez turbinę parową.

Mając na względzie powyższe, zakupiony przez Spółkę wyrób węglowy w postaci węgla kamiennego przeznaczony jest w całości na potrzeby własne. Zakupiony węgiel kamienny wykorzystywany jest w procesie technologicznym Spółki do tworzenia ciepła, w tym do łącznego wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej na poziomie określonym procentowo zgodnie z poniższą informacją.

Zużycie pary za rok 2017 od dnia uzyskania koncesji przedstawia się następująco:

Miesiąc Kogeneracja \[GJ\] Produkcja całkowita ciepła \[GJ\] pomiar za kotłem Procent udziału ciepła z kogeneracji

06 luty – 28 luty 2017 16 851 26 663 63,2 %

marzec 2017 21 107 343 64 61,4 %

kwiecień 2017 22 760 34 428 66,1 %

maj 2017 21 163 33 772 62,7 %

czerwiec 2017 19 475 31 270 62,3 %

W uzupełnieniu wniosku z 5 września 2017 r. Wnioskodawca stwierdził, że do produkcji ciepła wykorzystywany jest tylko i wyłącznie jeden kocioł (OSR 25/32 nr II). Wnioskodawca posiada wprawdzie jeszcze jeden kocioł (OSR 25/32 nr I), lecz ten obecnie nie jest dopuszczony do ruchu przez UDT albowiem wymaga kapitalnego remontu. Pierwszy z nich nr OSR 25/32 nr II jest zasilany tylko i wyłącznie węglem kamiennym. Zatem w ciągłym ruchu (eksploatacji) jest tylko jeden kocioł, który produkuje parę technologiczną na potrzeby turbiny parowej przeciwprężnej oraz ciepło wykorzystywane poza kogeneracją przez cylindry wysokociśnieniowe na maszynach papierniczych.

W procesie technologicznym wytwarzana w kotle para rozdzielana jest na dwa strumienie. Pierwszy strumień pary kierowany jest na turbinę parową przeciwprężną (o mocy do 1 MW), która wykorzystuje parę do produkcji energii elektrycznej. Następnie para, która przeszła przez turbinę kierowana jest na produkcję, tj. na cylindry niskociśnieniowe maszyn papierniczych. Drugi strumień pary trafia bezpośrednio na produkcję, tj. na cylindry wysokociśnieniowe maszyn papierniczych.

Ze względów technologicznych nie ma możliwości rozgraniczenia, ile węgla zostało spalonego do produkcji ciepła wykorzystywanego poza kogeneracją oraz ciepła wykorzystywanego przez turbinę. Dlatego Wnioskodawca zaproponował sposób rozliczenia węgla zwolnionego od akcyzy proporcjonalnie do ilości wytworzonego ciepła. Ilość ciepła wyprodukowanego w kotle, wykorzystanego przez turbinę i kierowanego bezpośrednio na produkcję jest olicznikowane.

Odpowiadając na pytania Wnioskodawca wskazał, iż nie sposób jest ustalić ilości wyrobów węglowych wykorzystywanych poza kogeneracją, bowiem Wnioskodawca posiada wyłącznie jeden kocioł, w którym zużywane są wyroby węglowe do wytwarzania zarówno energii elektrycznej jak i ciepła.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wykorzystywaniem przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, zużycie tych wyrobów będzie w całości podlegało zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 uopa?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 uopa, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 uopa, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do uopa - art. 2 ust. 1 pkt la uopa. I tak w załączniku nr 1 do uopa umieszczono w pozycji:

1.  19 - ex 2701 Węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.
2.  20 - ex 2702 Węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych.
3.  21 - ex 2704 00 Koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do uopa wynika, iż oznaczenie „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu. Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej poz. 19-21 załącznika nr 1 do uopa - pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 uopa, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31 a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 uopa, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 uopa.

Stosownie do art. 10 ust. la uopa, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych - art. 10 ust. Ib uopa.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 uopa, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Wreszcie zgodnie z art. 31a ust. 1 uopa zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r. poz. 1943,1954 i 1985), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1638 i 1948), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 930,1583 i 1948), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31 a ust. 3 uopa, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego

Natomiast w myśl art. 3la ust. 4 uopa, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c uopa, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe - niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Stosownie do powyższego, w ocenie Spółki, w opisanym stanie faktycznym, wytwarzając łącznie ciepło i energię elektryczną, w myśl art. 3la ust. 1 pkt 5 uopa, Wnioskodawca wypełnia przesłankę do zwolnienia od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych. Z tego uprawnienia do zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych Wnioskodawca, jako finalny nabywca węglowy, może korzystać wypełniając wymogi określone w art. 3la ust. 3 i 4 ustawy.

Wobec tego zwolnieniu podlega czynność Spółki, której przedmiotem są zakupione wyroby węglowe (węgiel kamienny), przeznaczone na cele opałowe w celu wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy – art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

W pozycji 19 załącznika nr 1 do ustawy umieszczono - ex 2701 - węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu – jak wynika z objaśnienia do załącznika nr 1 do ustawy. Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych – art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r. poz. 1943, 1954 i 1985), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1638 i 1948), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 930, 1583 i 1948), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;
9.  (uchylony).

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe
3.  \- niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Określenie „kogeneracja” nie występuje w ustawie, a jego definicja zawarta została w art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 220, ze zm.), zgodnie z którą oznacza równoczesne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej lub mechanicznej w trakcie tego samego procesu technologicznego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem papieru i tektury, a ponadto wytwarza ciepło i energię elektryczną. Spółka posiada instalację energetycznego spalania paliw do produkcji pary technologicznej i do celów grzewczych. W kotłowni zakładowej eksploatowany jest tylko jeden kocioł parowy OSR 25/32 nr II z rusztem mechanicznym, który produkuje parę technologiczną na potrzeby turbiny parowej przeciwprężnej oraz ciepło wykorzystywane przez cylindry wysokociśnieniowe na maszynach papierniczych. Paliwem jest węgiel kamienny o kodzie CN 2701, w postaci miału klasy IIA, przeznaczony w całości na potrzeby własne Spółki.

Spółka objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami i w związku z tym była do 30 czerwca 2017 r. zwolniona z podatku akcyzowego od wykorzystywanych wyrobów węglowych, na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy.

Wnioskodawca od 06 lutego 2017 r. posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w kogeneracji w turbinie parowej przeciwprężnej o mocy do 1 MW. Para wytworzona w kotle rozdzielana jest na dwa strumienie: pierwszy trafia bezpośrednio na turbinę parową przeciwprężną, gdzie wykorzystywany jest do produkcji energii elektrycznej, a dalej para technologiczna używana jest do procesu technologicznego w maszynach papierniczych, zaś w okresie zimowym również do ogrzewania budynku biurowego; drugi strumień pary trafia bezpośrednio na maszyny papiernicze, a dokładnie na cylindry suszące wysokociśnieniowe. Do celów zasilania cylindrów wysokociśnieniowych stosuje się parę świeżą. Ilość pary wytworzonej w kotle jest opomiarowana, podobnie jak ilość ciepła wykorzystywanego przez turbinę parową oraz kierowanego bezpośrednio na produkcję. Wnioskodawca zaznaczył, że nie jest w stanie ustalić ilości wyrobów węglowych zużywanych poza kogeneracją.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5, dla całości wyrobów węglowych, zużywanych przez Spółkę do produkcji energii elektrycznej i ciepła.

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazuje, że Wnioskodawca wykorzystuje wyroby węglowe o kodzie CN 2701, wytwarzając za pomocą jednego kotła parowego ciepło i energię elektryczną. Wyprodukowana w kotle para rozdzielana jest na dwa strumienie, z których jeden kierowany jest na turbinę parową przeciwprężną o mocy 1 MW, gdzie następuje łączna produkcja ciepła i energii elektrycznej, wykorzystywanego w procesach technologicznych oraz do celów grzewczych. Drugi strumień pary jest zużywany do celów produkcyjnych. Jak sam Wnioskodawca stwierdził, nie jest w stanie określić ilości wyrobów węglowych zużywanych w procesie kogeneracji i do wytarzania ciepła kierowanego bezpośrednio na maszyny papiernicze. Jednocześnie Wnioskodawca zaproponował sposób rozliczenia węgla zwolnionego od akcyzy proporcjonalnie do ilości wytworzonego ciepła. Tym samym Spółka jednoznacznie potwierdziła, że nie całość wyrobów węglowych zużywa do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

Wobec powyższego wskazać należy, że uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, przysługuje tylko w odniesieniu do takiej ilości wyrobów węglowych, jaka zużywana jest do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Wnioskodawca, jako finalny nabywca węglowy, może korzystać ze zwolnienia od akcyzy, gdy spełni warunki określone w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.

Łączne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej określane jest mianem „kogeneracja”. Definicja tego pojęcia została zawarta w art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U z 2017 r., poz. 220, ze zm.), gdzie kogeneracja to równoczesne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej lub mechanicznej w trakcie tego samego procesu technologicznego. Jak z powyższego wynika, łączne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej oznacza proces, w którym odbywa się to równocześnie.

Natomiast w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie można przyjąć, że mamy do czynienia ze spalaniem całości węgla w celu łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Wprawdzie spalanie wyrobów węglowych następuje w jednym kotle parowym, jednakże w dalszym etapie wyprodukowana para jest rozdzielana na dwa strumienie, z których jeden jest bezpośrednio kierowany na maszyny papiernicze. Jak wskazał Wnioskodawca wyłącznie pierwszy strumień pary wykorzystywany jest do łącznego wytwarzania energii elektrycznej i ciepła. Wnioskodawca w opisie sprawy jednoznacznie stwierdza, że węgiel został spalony do produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji oraz do produkcji samego ciepła kierowanego bezpośrednio na maszyny papiernicze.

Wobec powyższego nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że „…zwolnieniu podlega czynność Spółki, której przedmiotem są zakupione wyroby węglowe (węgiel kamienny), przeznaczone na cele opałowe w celu wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej”. Potwierdzenie bowiem takiego stanowiska Wnioskodawcy prowadziłoby do uznania, że całość zużywanych przez Spółkę wyrobów węglowych podlegałaby zwolnieniu od akcyzy, a w konsekwencji doszłoby do nieuprawnionego zastosowania zwolnienia określonego w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, poprzez niedopuszczalne zastosowanie wykładni rozszerzającej.

Zwolnienie od akcyzy wyrobów węglowych na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy dotyczy tylko łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Zatem zakupione wyroby węglowe, w części w jakiej są zużywane do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, mogą korzystać ze zwolnienia od akcyzy w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny zostanie określona wielkość ich zużycia w procesie kogeneracji. W tym miejscu wskazać należy, że przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie precyzują w jaki sposób, w sytuacji takiej jaka jest przedmiotem wniosku, należy dokonywać obliczenia ilości wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnienia. Zatem każdy sposób na podstawie, którego możliwe jest poprawne określenie rzeczywistej ilości wyrobów węglowych zużywanych w procesie kogeneracji możliwy jest do zastosowania.

Tym samym, ponieważ organ nie może podzielić poglądu Wnioskodawcy, iż w sprawie objętej wnioskiem całość zakupionych wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej, podlega zwolnieniu od akcyzy, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.