Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.215.2017.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-13
Teza: 1) Czy w wyniku działu majątku spadkowego po ojcu i matce Wnioskodawcy, w skład którego wchodziło spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca uzyskał spłatę w wysokości przekraczającej wartość Jego udziału spadkowego, powstanie po stronie Wnioskodawcy na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego? 2) Czy opodatkowaniu podlega całość przychodu powstającego w wyniku odpłatnego działu spadku dokonanego łącznie po ojcu i matce Wnioskodawcy, w skład którego wchodziło spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, czy tylko ta część przychodu która powstała w wyniku zbycia udziału nabytego po ojcu, bowiem śmierć matki miała miejsce ponad 5 lat od daty działu spadku?
Słowa kluczowe: ekwiwalentność; lokal-lokal mieszkalny; spadek; spadek-dział spadku; spłata; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 29 września 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 września 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.215.2017.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 września 2017 r. (data doręczenia 22 września 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 29 września 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 28 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nabył w spadku po swoich rodzicach udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, przy ul. … w …, które to prawo za życia rodziców – … i … – wchodziło w skład ich małżeńskiego majątku wspólnego.

W dniu 14 marca 1995 r. zmarła matka Wnioskodawcy – …, pozostawiając w spadku połowę prawa do lokalu (właścicielem drugiej połowy prawa był pozostający przy życiu mąż). Spadkobiercami po … było troje dzieci – w tym Wnioskodawca – i mąż. Każde z nich nabyło 1/4 spadku, co odpowiada 1/8 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu (1/4 \* 1/2 = 1/8). Dowód: notarialne poświadczenie dziedziczenia. Kolejny udział w prawie Wnioskodawca nabył w dniu 15 listopada 2013 r., kiedy to zmarł ojciec Wnioskodawcy – …. Spadek po nim nabyło czworo dzieci (troje z małżeństwa z … i syn z nowego związku – …). W skład majątku spadkowego wchodził udział 5/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (udział 1/2 z racji połowy majątku wspólnego małżeńskiego i udział 1/8 ze spadku po żonie – …). Ww. 5/8 udziału podzielone między spadkobierców … dało udział każdego ze spadkobierców w wysokości 5/32 (5/8 \* 1/4 = 5/32). Dowód: postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku. W dniu 19 grudnia 2016 r. spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, dokonali notarialnego działu spadku po obojgu rodzicach, w ten sposób, że spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu nabył w całości …, z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawcy oraz … kwot po 33 300 zł. Spadkobierca … – …, dobrowolnie zrzekł się roszczeń spadkowych po ojcu. Dowód: notarialny dział spadku. Wnioskodawca zapłacił podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku zarówno po ojcu, jak i po matce, w wysokości obliczonej w decyzjach wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w …. Podatek został wyliczony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przy założeniu, że całe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest warte 110 000 zł. Tym sposobem, Wnioskodawca zapłacił podatek od spadków i darowizn po ojcu od kwoty wartości nabytego spadku, tj. 17 188 zł (podstawa opodatkowania) i po matce od kwoty wartości nabytego udziału, tj. 13 750 zł (po odjęciu długów i ciężarów podstawa opodatkowania została wyliczona na kwotę 12 750 zł). Dowód: decyzja podatkowa. Podsumowując, Wnioskodawca ma otrzymać z tytułu spłaty udziałów, nabytych w drodze spadkobrania po rodzicach, spłatę w kwocie 33 300 zł, w sytuacji gdy zapłaciła podatek od spadków i darowizn od kwoty łącznie 30 938 zł (17 188 zł po ojcu + 13 750 zł po matce).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 września 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w akcie notarialnym nie wskazano, na kogo … zrzekł się roszczeń spadkowych, jednak udziały spadkowe Wnioskodawcy pod względem prawnym nie zwiększyły się, ponieważ nie było notarialnej umowy darowizny udziału spadkowego. … nie zrzekł się ponadto udziału w spadku, a jedynie roszczeń spadkowych, dobrowolnie rezygnując zarówno z prawa do udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, jak i z otrzymania spłaty. Zatem jeśli już, to należy ocenić, że przysporzenie nastąpiło na rzecz spadkobiercy, który przejął spółdzielcze prawo własnościowe na wyłączną własność. W skład masy spadkowej wchodziło tylko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Przedmiotem działu spadku było tylko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Spłata uzyskana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku po obojgu rodzicach łącznie przewyższa wartość udziału w spadku po obojgu rodzicach o 2 362 zł (uzyskana spłata to jak wskazana we wniosku kwota 33 300 zł, a wartość udziałów odziedziczonych to kwota 30 938 zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy w wyniku działu majątku spadkowego po ojcu i matce Wnioskodawcy, w skład którego wchodziło spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca uzyskał spłatę w wysokości przekraczającej wartość Jego udziału spadkowego, powstanie po stronie Wnioskodawcy na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego?
2.  Czy opodatkowaniu podlega całość przychodu powstającego w wyniku odpłatnego działu spadku dokonanego łącznie po ojcu i matce Wnioskodawcy, w skład którego wchodziło spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, czy tylko ta część przychodu która powstała w wyniku zbycia udziału nabytego po ojcu, bowiem śmierć matki miała miejsce ponad 5 lat od daty działu spadku?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w sytuacji uzyskania w wyniku działu spadku obejmującego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego – spłaty, która przekracza wartość przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej zaś części, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a więc brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ekwiwalentnej kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku. Istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy ma okoliczność, że Wnioskodawca w wyniku notarialnego działu spadku dokonał przeniesienia prawa własności 9/32 udziału w wartym 110 000 zł spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, nabytego w drodze spadku po matce i ojcu na rzecz jednego ze spadkobierców w zamian otrzymując spłatę w kwocie 33 300 zł. Spłata w kwocie 2 362 zł przekroczyła wartość przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, którego wartość wynosiła 30 938 zł. Dla Wnioskodawcy kwota 30 938 zł jest ekwiwalentnym elementem spłaty w związku z działem spadku i w tym zakresie nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro nabycie tego udziału podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z czynnością działu spadku uzyskał On przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej w wysokości nadwyżki uzyskanej spłaty nad wartością odziedziczonego udziału. Dlatego kwota spłaty w wysokości 2 362 zł (jako część przekraczająca wartość udziału spadkowego) stanowi przychód z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, które wchodziło w skład spadku.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podlega nie cała nadwyżka uzyskanej spłaty nad wartością odziedziczonego udziału, a jedynie ta część, która odpowiada zbyciu spadku nabytego przed upływem 5 lat od dnia nabycia spadku (w tym wypadku spadku po ojcu). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odpłatny podział majątku ze spłatą przewyższającą wartość udziału spadkowego nastąpił łącznie po ojcu i po matce Wnioskodawcy, przy czym matka Wnioskodawcy zmarła w 1995 r., a ojciec w 2013 r., zatem zdaniem Wnioskodawcy należy rozdzielić i odmiennie ocenić podatkowe skutki prawne zbycia udziału spadkowego po ojcu i po matce. Zdaniem Wnioskodawcy, należy mieć na uwadze, że część ze swojego udziału nabył On w spadku po matce w 1995 r., a zatem w tym zakresie sprzedaż udziału nastąpiła znacznie po upływie 5 lat od nabycia. Udział nabyty po matce (1/8 wartości całego spółdzielczego prawa) był o wartości 13 750 zł, co stanowi 44,44% wartości udziału nabytego po obojgu rodzicach i zbytego przy dziale spadku po obojgu rodzicach. W tym zakresie, nie występuje zatem obowiązek podatkowy. Wnioskodawca dokonał jednak odpłatnego zbycia udziału nabytego w spadku po ojcu w 2013 r., czyli przed upływem 5 lat od daty zbycia. W umowie o dział spadku nie jest rozróżniony dział spadku po ojcu i po matce, zatem zdaniem Wnioskodawcy można arytmetycznie wyliczyć, że skoro udział nabyty w spadku po ojcu stanowił 55,56% całego udziału Wnioskodawcy w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, to 55,56% nadwyżki kwoty spłaty nad wartością udziału w prawie wynosi 1 313 zł (55,56% \* 2 362 zł). Inaczej można to policzyć w ten sposób, że spłata Wnioskodawcy w części udziału nabytego po ojcu wynosi 18 501 zł, zaś wartość faktycznie nabytego po nim udziału wynosiła 17 188 zł. W każdym razie, wartość przysporzenia z odpłatnego zbycia udziału po ojcu jest taka sama i wynosi 1 313 zł.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z czynnością działu spadku uzyskał On przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej po ojcu a wysokością spłaty przypadającą na tę część. Dlatego część kwoty spłaty w wysokości 1 313 zł, Jego zdaniem stanowi przychód z odpłatnego zbycia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pozostała część przychodu nie podlega opodatkowaniu, ponieważ powstała w wyniku zbycia udziału nabytego ponad 5 lat od daty zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył w spadku po swoich rodzicach udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, które to prawo za życia rodziców wchodziło w skład ich majątku wspólnego małżeńskiego. W dniu 14 marca 1995 r. zmarła matka Wnioskodawcy, pozostawiając w spadku połowę prawa do lokalu (właścicielem drugiej połowy prawa był pozostający przy życiu mąż). Spadkobiercami po matce Wnioskodawcy było troje dzieci – w tym Wnioskodawca – i mąż. Każde z nich nabyło 1/4 spadku, co odpowiada 1/8 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Kolejny udział w prawie Wnioskodawca nabył w dniu 15 listopada 2013 r., kiedy to zmarł Jego ojciec. Spadek po nim nabyło czworo dzieci (troje z małżeństwa z matką Wnioskodawcy i syn z nowego związku). W skład majątku spadkowego wchodził udział 5/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (udział 1/2 z racji połowy majątku wspólnego małżeńskiego i udział 1/8 ze spadku po żonie). Ww. 5/8 udziału podzielone między spadkobierców ojca Wnioskodawcy dało udział każdego ze spadkobierców w wysokości 5/32.

W dniu 19 grudnia 2016 r. spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, dokonali notarialnego działu spadku po obojgu rodzicach, w ten sposób, że spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu nabył w całości brat Wnioskodawcy, z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawcy oraz Jego siostry, kwot po 33 300 zł. Spadkobierca ojca Wnioskodawcy z nowego związku, dobrowolnie zrzekł się roszczeń spadkowych po nim.

Wnioskodawca zapłacił podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku zarówno po ojcu, jak i po matce, w wysokości obliczonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podatek został wyliczony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przy założeniu, że całe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest warte 110 000 zł. Tym sposobem, Wnioskodawca zapłacił podatek od spadków i darowizn po ojcu od kwoty wartości nabytego spadku, tj. 17 188 zł (podstawa opodatkowania) i po matce od kwoty wartości nabytego udziału, tj. 13 750 zł (po odjęciu długów i ciężarów podstawa opodatkowania została wyliczona na kwotę 12 750 zł). Wnioskodawca ma otrzymać z tytułu spłaty udziałów, nabytych w drodze spadkobrania po rodzicach, spłatę w kwocie 33 300 zł, w sytuacji gdy zapłacił podatek od spadków i darowizn od kwoty łącznie 30 938 zł (17 188 zł po ojcu + 13 750 zł po matce).

W akcie notarialnym nie wskazano, na kogo … zrzekł się roszczeń spadkowych, jednak udziały spadkowe Wnioskodawcy pod względem prawnym nie zwiększyły się, ponieważ nie było notarialnej umowy darowizny udziału spadkowego. … nie zrzekł się ponadto udziału w spadku, a jedynie roszczeń spadkowych, dobrowolnie rezygnując zarówno z prawa do udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, jak i z otrzymania spłaty. Zatem jeśli już, to należy ocenić, że przysporzenie nastąpiło na rzecz spadkobiercy, który przejął spółdzielcze prawo własnościowe na wyłączną własność. W skład masy spadkowej wchodziło tylko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Przedmiotem działu spadku było tylko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Spłata uzyskana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku po obojgu rodzicach, łącznie przewyższa wartość udziału w spadku po obojgu rodzicach o 2 362 zł (uzyskana spłata to jak wskazana we wniosku kwota 33 300 zł, a wartość udziałów odziedziczonych to kwota 30 938 zł).

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem, nabycie przez Wnioskodawcę udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nastąpiło w dwóch datach tj.:

*   w 1995 r. – w drodze spadku po matce,

*   w 2013 r. – w drodze spadku po ojcu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia w 2016 r. przez Wnioskodawcę udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w 1995 r. w drodze spadku po matce, nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż w 2016 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w 2013 r. w drodze spadku po ojcu, stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Artykuł 1037 § 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 ustawy Kodeks cywilny każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 ustawy Kodeks cywilny każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, następuje ze spłatami na rzecz pozostałego spadkobiercy, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości (mieszkania). Jeżeli spłata nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji zatem, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a więc brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ekwiwalentnej kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy ma okoliczność, że Wnioskodawca w wyniku przeprowadzonego działu spadku po rodzicach otrzymał spłatę, która przekroczyła wartość przysługującego Mu udziału spadkowego. W konsekwencji otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty w części odpowiadającej kwocie ekwiwalentnej do wartości udziału nabytego w spadku nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do części spłaty stanowiącej nadwyżkę ponad wartość przysługującego Wnioskodawcy udziału w masie spadkowej, tutejszy Organ wyjaśnia, że kwota nadwyżki w części odpowiadającej udziałowi w przedmiotowej nieruchomości nabytemu w 1995 r. w drodze spadku po matce nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w ww. przepisie.

Z kolei, kwota nadwyżki w części odpowiadającej udziałowi w tej nieruchomości nabytemu w 2013 r. w drodze spadku po ojcu stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa i przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty w części odpowiadającej kwocie ekwiwalentnej do wartości udziału nabytego w spadku nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota stanowiąca nadwyżkę ponad wartość przysługującego Wnioskodawcy udziału w masie spadkowej, w części odpowiadającej udziałowi w przedmiotowej nieruchomości nabytemu w 1995 r. w drodze spadku po matce nie stanowi również przychodu, o którym mowa powyżej, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od daty jego nabycia. Natomiast kwota stanowiąca nadwyżkę ponad wartość przysługującego Wnioskodawcy udziału w masie spadkowej, w części odpowiadającej udziałowi w przedmiotowej nieruchomości nabytemu w 2013 r. w drodze spadku po ojcu, z uwagi na to, że jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat od daty nabycia, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

W związku z tym, w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-39 za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czyli za 2016 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy, względnie organ kontroli celno-skarbowej, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Końcowo, odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnić należy, że art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, zgodnie z którym – przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających ustawie o podatku od spadków i darowizn – nie ma zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 833, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia.

Źródłem nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego było dziedziczenie, które mieści się w katalogu przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z chwilą nabycia spadku powstał u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Rozpatrywana sprawa nie dotyczy jednak przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż Wnioskodawca dokonał w drodze działu spadku odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego i uzyskał przychód, który to przychód – na co wskazuje analiza art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – nie podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli zaś otrzymanie przychodu nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nie ma do nich zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.