Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.191.2018.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-17
Teza: W przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę wyrobów przeznaczonych do celów innych niż opałowe przemieszczanych na podstawie dokumentu dostawy do podmiotów, które zużywają je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania zerowej stawki akcyzy.
Słowa kluczowe: akcyza; stawka; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2018 r. (data wpływu 24 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania stawki zerowej akcyzy **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania stawki zerowej akcyzy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A sp. z o.o. (dalej: „wnioskodawca" lub „spółka") jest podatnikiem podatku akcyzowego, a także podmiotem prowadzącym składy podatkowe na terenie kraju. W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się dystrybucją olejów silnikowych oraz pozostałych płynów eksploatacyjnych (takich jak: płyny hydrauliczne, oleje turbinowe, oleje sprężarkowe, oleje przekładniowe, oleje maszynowe) znajdujących szerokie zastosowanie w wielu gałęziach przemysłu. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 27101943, CN 27101946, CN 27101947 (kod CN 27101941 wg Załącznika nr 7 do Rozporządzenia wykonawczego Komisji WE Nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Dz. Urz. UE L 282 z 31 października 2008 r., dalej: „Nomenklatura Scalona".) Wyroby te są sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Wyroby te nie spełniają wymagań jakościowych wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym. Z uwagi na określone przeznaczenie przedmiotowych wyrobów, nie są one zabarwione i oznaczone znacznikiem, zgodnie z art. 90 ustawy i przepisami wykonawczymi wydanymi na jego podstawie. Produkty te są dystrybuowane w opakowaniach jednostkowych o różnej pojemności (beczki, mauzery, kanistry).

Oleje te stanowią uzupełnienie oferty Spółki w zakresie olejów technologicznych przeznaczonych dla przemysłu. W odróżnieniu od typowych olejów smarowych klasyfikowanych do kodów CN 27101981 - 27101999, oleje klasyfikowane do kodu CN 27101941, posiadają nieco odmienne właściwości fizykochemiczne. Cechują się one niską lepkością kinematyczną, dobrymi właściwościami rozpuszczającymi i odparowalnością co umożliwia ich stosowanie tam, gdzie typowy olej smarowy nie sprawdzi się np. w trudno dostępnych miejscach maszyn i urządzeń przemysłowych, w urządzeniach pracujących w skrajnych warunkach temperaturowych. Oleje klasyfikowane do kodu CN 27101941, spełniają odmienne niż określone dla olejów napędowych wymagania jakościowe. Dzięki temu, że zawierają one w swoim składzie między innymi dodatki przeciwkorozyjne, przeciwzużyciowe, antyoksydacyjne pełnią funkcję taką jak oleje smarowe tzn. zmniejszają tarcie tworząc film olejowy, chronią metalowa elementy przed zużyciem, a także zapewniają czystość smarowanych elementów i ochronę przed korozją.

Jak wynika z Załącznika do Rozporządzenia Komisji WE nr 231/2004 z dnia 10 lutego 2004 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz.U.UE.L.2004.39.15 z dnia 2004.02.11 z późn. zm.) ciecze klasyfikowane do kodów CN 27101943, 27101946, 27101947 mogą być używane jako oleje smarowe. Produkty te nie mogą być zaklasyfikowane jako smar, ponieważ spełniają one przepisy dodatkowych uwag 2d) i 2e) do działu 27 Nomenklatury Scalonej (spełniają parametry destylacji oleju napędowego).

Spółka powzięła wątpliwość jaką stawką powinna opodatkować grupę wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 27101941, niespełniających wymagań jakościowych o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy, w sytuacji ich sprzedaży do celów innych niż opałowe, jako dodatki i domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przy zachowaniu warunków, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy (dostawa wyrobów na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę akcyzy powinna zastosować Spółka dla opodatkowania przedstawionej w stanie faktycznym grupy olejów klasyfikowanych do kodu CN 27101941, jeśli nie spełniają one wymagań jakościowych, powołanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy, w sytuacji gdy wyroby te będą przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji sprzedaży olejów klasyfikowanych do kodu CN 27101941, niespełniających wymagań jakościowych, powołanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy, do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opalowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych stawka akcyzy wynosi 0 zł.

Oleje klasyfikowane do kodu CN 27101941, będące przedmiotem zapytania Spółki stanowią wyroby akcyzowe i jako wyroby energetyczne wymienione w art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest wysokość stawki podatkowej, jaką Spółka powinna zastosować, będąc podatnikiem akcyzy w odniesieniu do tej grupy wyrobów. W art. 89 ust. 1 ustawy zostały enumeratywnie wymienione stawki akcyzy dla wyrobów energetycznych klasyfikowanych do poszczególnych kodów CN, a także dla pozostałych paliw silnikowych i opałowych. W odniesieniu do wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, ustawodawca uzależnił wysokość stawki akcyzy od przeznaczenia wyrobów, a także spełniania przez nie wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, i tak sławka akcyzy dla olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi wynosi 232,00 zł/1000 litrów; natomiast stawka akcyzy dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach wynosi 1171,00 zł/1000 litrów. Wymagania jakościowe, jakim powinny odpowiadać paliwa (w tym oleje napędowe) zostały sprecyzowane w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz.U. 2015, poz. 1680, dalej: rozporządzenie Ministra Gospodarki). Ponieważ wyroby będące przedmiotem niniejszego wniosku nie spełniają wymagań określonych w wyżej wymienionym rozporządzeniu, stawka 1171,00 zł nie znajdzie w ich przypadku zastosowania.

Natomiast art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy, wskazuje że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 mogą być także opodatkowane stawką akcyzy 232,00 zł/1000 litrów, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych oraz zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem zgodnie ze szczególnymi przepisami. Jak zostało opisane na wstępie, Spółka nie oferuje na sprzedaż wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 przeznaczonych na cele opałowe, zatem stawka akcyzy 232,00 zł/1000 litrów również nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do przedmiotowych wyrobów.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym określają także stawki akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych oraz paliw opałowych, które wynoszą odpowiednio dla:

14) pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;

15) pozostałych paliw opałowych:

1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:

*   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
*   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów.

Definicja paliw silnikowych została zawarta w art. 86 ust. 2 ustawy, który wskazuje iż paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Natomiast zgodnie z definicją określoną w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2. Przepisy powyższe określają stawkę akcyzy dla pozostałych wyrobów energetycznych o kodach CN innych niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, o ile są one przeznaczone na szeroko rozumiane cele opałowe lub napędowe. Jak wynika z definicji zawartej w słowniku języka polskiego przeznaczyć to określić cel, któremu coś ma służyć (Drabik L., Kubiak-Sokół A., Sobol E., Wiśniakowska L., Słownik języka polskiego PWN, Wyd. Naukowe PWN SA, Białystok 2012 r, str. 784). W wyroku z dnia 18 listopada 2010 r. (sygn. akt III SA/Kr 173/10), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził wyraźnie, iż „o zastosowaniu przez skarżącą stawki podatku akcyzowego z art. 89 ust. 2 ww. ustawy decyduje przeznaczenie wyrobów energetycznych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a nie decyduje sama możliwość zastosowania tych wyrobów do innych celów, niż wymienione w ww. przepisie". W nowszym orzecznictwie również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, (dalej: WSA) w wyroku z dnia 19 października 2017 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 716/17 stwierdził: „Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela utrwalony pogląd w judykaturze, że przez przeznaczenie rozumie się praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy. Przeznaczenia nie należy rozumieć jako hipotetycznej, czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu, ale jako zamiar wykorzystania wyrobów do określonych celów (nie samą możliwość ich wykorzystania do tych celów)". W przytoczonym wyżej wyroku WSA odwołał się także do orzecznictwa innych sądów administracyjnych (wyrok WSA we Wrocławiu z 22 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Wr 1233/16, wyrok WSA w Białymstoku z 4.07.2017 r. sygn. akt I SA/Bk 411/17, wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 376/17), które w podobny sposób interpretowały pojęcie „przeznaczenia". Mając na względzie powyższe, przez przeznaczenie wyrobów akcyzowych na cele napędowe lub opałowe, należy rozumieć stan faktyczny, kiedy wyroby rzeczywiście są sprzedawane z zamiarem ich wykorzystania na szeroko rozumiane cele napędowe lub opałowe, a nie sytuację kiedy istnieje potencjalne ryzyko wykorzystania wyrobu na takie cele, ze względu na właściwości fizykochemiczne wyrobu. Jak wykazała Spółka w stanie faktycznym wyroby, będące przedmiotem niniejszego wniosku nie są sprzedawane z przeznaczeniem do wykorzystania na cele opałowe i napędowe, o czym Spółka informuje kontrahentów umieszczając odpowiednią adnotację na fakturze oraz przywołując podstawę prawną zastosowania zerowej stawki akcyzy na dokumencie dostawy załączonym do przemieszczanych wyrobów.

Oprócz stawek efektywnych wymienionych w art. 89 ust. 1 ustawy, ustawa o podatku akcyzowym przewiduje możliwość zastosowania zerowej stawki akcyzy w sytuacji kiedy wyroby energetyczne są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. W przypadku wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy w sytuacji wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego jest: przemieszczenie wyrobów na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy oraz zastosowanie dokumentu dostawy. Zdaniem Spółki przepis art. 89 ust. 2 ustawy daje możliwość objęcia grupy wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 zerową stawką akcyzy, o ile są spełnione warunki formalne wskazane w tym przepisie (takie jak wystawiony dokument dostawy).

Podsumowując, opisana przez Spółkę na wstępie sprzedaż wyrobów o kodzie CN 2710 19 41 niespełniających wymagań jakościowych określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki, przeznaczonych na cele inne niż szeroko rozumiane cele napędowe lub opałowe, w sytuacji jeżeli zostały spełnione warunki o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy, będzie opodatkowana zerową stawką akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1114 z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym – wykazie wyrobów akcyzowych – pod poz. 27 kod Nomenklatury Scalonej CN 2710, zostały wymienione oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

W załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym zatytułowanym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG pod poz. 20, kody Nomenklatury Scalonej od ex CN 2710 11 do ex 2710 19 69 wskazane zostały oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów. Stosownie do objaśnień do załącznika ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej "WIA", stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10, 11 i 12 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
*   podmiot prowadzący skład podatkowy - podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;
*   procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe;

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18a w brzemieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., użyte w ustawie określenie: dokument dostawy oznacza dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Natomiast według brzmienia tekstu ustawy mającego obowiązywać od 1 stycznia 2019 r. art. 2 ust. 1 pkt 18a zostanie uchylony, a dodane zostaną pkt 18b i 18c zgodnie z którymi użyte w ustawie określenia oznaczać będą:

*   e-DD - elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.
*   dokument zastępujący e-DD - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny.

Według art. 2 pkt 22a, który będzie obowiązywać od 1 stycznia 2019 r. użyte w ustawie określenie zużywający podmiot gospodarczy oznaczać będzie podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju lub przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział z siedzibą na terytorium kraju, utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. poz. 649 i 1293), którzy złożyli zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i zużywają na terytorium kraju w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, do celów uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1.

W świetle art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych zalicza się m.in. wyroby objęte pozycją CN 2710.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 – art. 86 ust. 3 ustawy.

Podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ) – art. 88 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów;
3.  (uchylony);
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1196,00 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony);
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1196,00 zł/1000 litrów;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów,
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1180,00 zł/1000 litrów
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych;
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN – 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 – 0 zł,
    
    5.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ.
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ)
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów
15.  pozostałych paliw opałowych
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    
    3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

W latach 2015-2019 stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ) – art. 89 ust. 1a ustawy.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 21 listopada 2017 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe w roku 2018 (M.P. z 2017 r. poz. 1078).

Zgodnie z w/w obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

1.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
2.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
3.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
4.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 10,54 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  pozostałych - 14,22 zł/1 GJ;
5.  pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy obowiązującego do 31 grudnia 2018 r. stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;
6.  importowane przez zużywający podmiot gospodarczy; 6a. przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD – w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Dokument dostawy, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 i 3, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy – art. 89 ust. 2a ustawy.

Zgodnie z art. 89 ust. 2aa, który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3, 5 i 6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Stosownie do treści art. 46b ust. 2, która będzie obowiązywać od 1 stycznia 2019 r. zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane.

Natomiast art. 46b ust. 3 będzie stanowił, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 dni od dnia wysłania wyrobów akcyzowych wskazanego w e-DD albo dokumencie zastępującym e DD.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę wskazać w pierwszej kolejności należy, że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 stanowią w myśl obowiązujących przepisów wyroby energetyczne – stanowiące źródło energii napędowej lub cieplnej. Z tego też względu możliwość zastosowania wobec tych wyrobów preferencji podatkowych tj. m.in. zastosowania zerowej stawki akcyzy o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy jest ścisłe uwarunkowane (z uwagi na możliwą zmianę przeznaczenia na poszczególnych etapach obrotu).

Tym samym na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania zerowej stawki akcyzy wyłącznie do wyrobów energetycznych:

*   wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy;
*   innych iż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy;
*   przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych;
*   w przypadkach o których mowa w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy.

Brak zaistnienia któregokolwiek z ww. warunków uniemożliwia zastosowanie stawki 0 zł.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 nie spełniają wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach oraz nie są zabarwione ani oznaczone znacznikiem zgodnie z art. 90 ustawy i przepisami wykonawczymi wydanymi na jego podstawie. Tym samym wyroby te nie są wyrobami określonymi w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Równocześnie wyroby te są przemieszczane na podstawie dokumentu dostawy do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki.

Przedstawiony zatem przez Wnioskodawcę opis sprawy pozwala stwierdzić, że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 jako wyroby wymienione w poz. 20 załącznika nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, które są przemieszczane ze składu podatkowego Wnioskodawcy do podmiotów które używają je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą zostać objęte stawką 0 zł określoną w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego odpowiadając wprost na zadane przez Wnioskodawcę pytanie stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży przez Spółkę wyrobów klasyfikowanych do podpozycji CN 2710 19 41 niespełniających wymagań jakościowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 oraz niezabarwionych na czerwono, ani nieoznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczanych na podstawie dokumentu dostawy (a od 1 stycznia 2019 r. na podstawie e DD lub dokumentu zastępującego e DD) do podmiotów, które zużywają je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, (od 1 stycznia 2019 r. zgodnie z definicja i na warunkach określonych w art. 2 ust. 9 pkt 22a – zużywających podmiotów gospodarczych) – Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania zerowej stawki akcyzy. Należy przy tym wskazać, że w okresie od 1 stycznia 2019 r. warunkiem dla zastosowania zerowej stawki akcyzy będzie zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.