Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.36.2016.2.MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-11
Teza: prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem towarów i usług przy organizowaniu imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw. „sponsorskie”, „sponsoringowe” z uwzględnieniem „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2016r. (data wpływu 30 marca 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem towarów i usług przy organizowaniu imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw. „sponsorskie”, „sponsoringowe” z uwzględnieniem „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem towarów i usług przy organizowaniu imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw. „sponsorskie”, „sponsoringowe” z uwzględnieniem „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Gmina …. posiada status podatnika VAT czynnego o numerze NIP: ….. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515), zwaną dalej u.s g.. Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g., zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy: 1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, 2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, 3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, 3a) działalności w zakresie telekomunikacji, 4) lokalnego transportu zbiorowego, 5) ochrony zdrowia, 6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, 7) gminnego budownictwa mieszkaniowego, 8) edukacji publicznej, 9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, 11) targowisk i hal targowych, 12) zieleni gminnej i zadrzewień, 13) cmentarzy gminnych, 14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, 15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, 16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej, 17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej, 18) promocji gminy, 19) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.).

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych, realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych”. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych. Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g., organami gminy są: 1) rada gminy, 2) wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g., organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4, w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g ).

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 05 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2015 r. poz. l 445), zwanej dalej u.s.p, prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (\`(...)\`). Miastem takim jest więc Gmina …\`(...)\` Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań Gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g., dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), zwaną dalej u.f.p, sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, środkami publicznymi są dochody publiczne. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p., dochodami publicznymi są wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych. W myśl art. 70 u.f.p do zadań Ministra Finansów należą m.in. sprawy w zakresie koordynacji kontroli zarządczej w jednostkach sektora finansów publicznych.

Realizując swoje zadania ustawowe, w szczególności określone w art. 7 pkt 9, 10 i 18 u.s.g (kultura, sport, rekreacja, promocja gminy), Gmina będzie realizować imprezy o charakterze kulturalnym czy sportowym, ewentualnie o charakterze mieszanym - festyny, jarmarki, dni miasta, dożynki, itp. Imprezy o tego typu charakterze w przeszłości miały ze strony Gminy charakter otwarty (niebiletowany), tj. nieodpłatny. W ujęciu finansowym były to imprezy o charakterze czysto wydatkowym, tj. generującym po stronie Gminy wydatki (koszty), bez generowania dochodów (przychodów). Wynika to z odmiennego charakteru gmin, które w odróżnieniu od przedsiębiorców, np. spółek prawa handlowego mają inny cel - jest nim zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej. Nie musi się to odbywać i bardzo często w wielu sferach życia nie odbywa, a nawet odbywać nie może w sposób typowy dla przedsiębiorców – ma charakter nieodpłatny, niekomercyjny np. dostępność miejsc, przestrzeni publicznej (placów, chodników, parków). W związku z faktem, iż sytuacja wielu samorządów w Polsce nie jest najlepsza, podjęte zostały działania, także w Gminie ….., mające na celu zwiększenie dochodów oraz racjonalizację wydatków w sposób, który powinien być jak najmniej dotkliwy dla wspólnoty lokalnej. Środki, jakimi dysponują gminy w Polsce, są niewystarczające do realizacji założonych celów rozwojowych, stąd też były możliwe dwa rozwiązania: albo ograniczenie założonego programu albo poszukiwanie rozwiązań dających szansę jego realizacji. Jednym z elementów niezbędnych w procesie budżetowania jest, m.in. poszukiwanie racjonalnych rozwiązań, które pozwolą na uzyskanie najlepszych efektów z posiadanych nakładów. Jedną z metod w niektórych obszarach jest pozyskiwanie tzw. „sponsorów". Polega to na tym, iż gmina jako organizator imprez świadczy na rzecz pozyskanych „sponsorów" usługi w ramach podpisanej umowy tzw. „sponsorskiej” lub „sponsoringowej”. Działania takie podejmowane są również przez Gminę …\`(...)\`

Takie działania pozwoliły w przeszłości i mogą pozwolić w przyszłości na zwiększenie dochodów publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p, czyniąc przez to organizację wielu imprez mniejszym obciążeniem dla budżetu Gminy, w związku z równoczesnym generowaniem wyższych ww. dochodów.

W ramach umów zawieranych ze sponsorami Gmina, jako tzw. „sponsorowany” zobowiązuje się w zamian za wynagrodzenie do dokonywania na rzecz tzw. „sponsora”, m. in następujących czynności:

*   nadania Sponsorowi tytułu Sponsora Festynu (innego wydarzenia),

*   przyznania Sponsorowi prawa do wykorzystania w prowadzonej przez niego działalności reklamowej, promocyjnej i public relation tytułu Sponsora Festynu (innego wydarzenia),

*   podczas trwania Festynu (innego wydarzenia) odczytywania z listy sponsorów reklamy spikerskiej o treści informującej, iż sponsorem imprezy jest firma X (z krótką charakterystyką czym się zajmuje, jakie ma dane teleadresowe),

*   zamieszczania logo Sponsora na stronie internetowej należącej do Gminy …. w miejscu z informacją o Festynie (innym wydarzeniu),

*   umieszczenia logo Sponsora we wszystkich drukowanych materiałach informacyjnych, promocyjnych Festynu (innego wydarzenia) w szczególności na ulotkach i plakatach promujących imprezę,

*   udostępniania sponsorowi w trakcie imprez miejsca na własny punkt reklamowo informacyjny,

*   ekspozycji w widocznym miejscu banerów reklamowych dostarczonych lub nabytych przez Sponsorów lub nabytych bądź wynajętych przez Gminę.

Koszty, jakie ponosić będzie Gmina w związku z realizacją takich imprez są typowe dla każdego organizatora, choć siłą rzeczy muszą mieć one charakter katalogu otwartego. W szczególności mogą w przyszłości być nimi: druk materiałów takich jak wizytówki, zaproszenia, ulotki, prospekty, itp., ogłoszenia w środkach masowego przekazu (prasa, radio, telewizja, internet), transport, wynajęcie obiektów, sal lub innych pomieszczeń, usługi agencji koncertowych, usługi ochrony, monitoringu, noclegowe lub gastronomiczne, doradcze, prawne, zabezpieczenia technicznego (nagłośnienie, oświetlenie), zabezpieczenia medycznego, itp. Oprócz wydatków ponoszonych na podstawie faktur VAT mogą być nimi również koszty udokumentowane w inny sposób, a mianowicie na podstawie rachunków, umów zleceń, umów o dzieło, itp.

Reasumując, mamy do czynienia z dwoma rodzajami imprez, których organizatorem jest Gmina, a mianowicie imprezami bez udziału sponsorów oraz z imprezami z udziałem „sponsorów”. Z uwagi na generowanie dochodów publicznych oraz zasadę racjonalnego gospodarowania Gmina zamierza dążyć, aby tych drugich było jak najwięcej, a tych pierwszych jak najmniej - bez uszczerbku dla mieszkańców. Pierwsze w ujęciu finansowo-budżetowym będą wydarzeniami czysto wydatkowymi, drugie wydatkowo-dochodowymi (przychodowymi), którym towarzyszyć będzie wynagrodzenie w związku ze świadczeniem umów „sponsorskich”, „sponsoringowych”.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest sposób odliczania począwszy od dnia 01 stycznia 2016r. podatku przy organizowaniu imprez z udziałem "sponsorów".

Podkreślenia wymaga fakt, iż Gmina …. dnia 14 listopada 2013 r. uzyskała interpretację indywidualną Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn.: IPTPP1/443-739/13-2/MW, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług przy organizowaniu imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw." sponsorskie". Uznano w niej, iż zakupy towarów i usług związanych z organizacją ww. imprez, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu i nie będą związane z czynnościami zwolnionymi, przy czym nie istnieje i nie będzie istniała obiektywna możliwość przyporządkowania tychże zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. czynności opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu, wówczas Gminie ….. przysługuje i będzie przysługiwać w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże w świetle nowych unormowań prawnych wprowadzających od 01 stycznia 2016 r. tzw. „prewspółczynnik", poprzez art. 86 ust. 2a-2h u. p. t. u. oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193), Gmina ….. uznała uzyskaną wcześniej interpretację indywidualną, sygn. IPTPP1/443-739/13- 2/MW za nieaktualną na skutek zmiany stanu prawnego w tym zakresie i prosi o ponowne rozpatrzenie sprawy oraz akceptację metody wyliczania „prewspółczynnika" stosowanego przy rozliczaniu podatku VAT z imprez organizowanych z udziałem tzw. „sponsorów”, mając na uwadze obowiązujące przepisy podatkowe.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że: Nabywane towary i usługi celem organizacji imprez będących przedmiotem wniosku Wnioskodawca będzie wykorzystywał zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Nie istnieje możliwość przyporządkowania nabywanych przez Wnioskodawcę ww. towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu ww. art. 15 ust. 2, na skutek tego, iż ww. towary i usługi będzie wykorzystywał zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Nabywane towary i usługi celem organizacji ww. imprez nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT. Gmina takie czynności wykonuje, np. najem na cele mieszkaniowe, lub dostawa zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ustawy o VAT, lecz pozostają one bez najmniejszego związku z organizacją imprez będących przedmiotem wniosku.

Nabywane towary i usługi celem organizacji imprez będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz niepodlegającymi podatkowi VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę.

Czynnościami niepodlegającymi podatkowi VAT będą: niebiletowany, nieodpłatny wstęp na imprezy organizowane w ramach realizacji zadań ustawowych polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej (chyba, że Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uzna, iż mają one charakter działalności gospodarczej), natomiast czynnościami podlegającymi opodatkowaniu wg stawki podstawowej będzie świadczenie usług promocyjno - reklamowych na podstawie umów „sponsorskich" na rzecz nabywców „sponsorów” - z reguły podmiotów komercyjnych o statusie przedsiębiorców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy przy organizowaniu od dnia 01 stycznia 2016 r. imprez, którym towarzyszyć będzie jednoczesne świadczenie usług o charakterze „sponsorskim”, „sponsoringowym” Gminie, jako organizatorowi przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług poniesionych przy realizacji tychże wydarzeń z uwzględnieniem metody opisanej we wniosku, czyli „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy ?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy organizowaniu od dnia 01 stycznia 2016 r. imprez, którym towarzyszyć będzie jednoczesne świadczenie usług o charakterze „sponsorskim, „sponsoringowym, Gminie, jako organizatorowi, przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług poniesionych przy realizacji tychże wydarzeń z uwzględnieniem metody opisanej we wniosku, czyli „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy dotyczy - co bardzo wyraźnie należy podkreślić- wyłącznie wydatków udokumentowanych fakturą VAT - co jest wymogiem formalnym wynikającym z art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. oraz z uwzględnieniem wyłączeń (przesłanka negatywna) z art. 88 u.p.t.u, w szczególności w odniesieniu do usług noclegowych i gastronomicznych, które jak wspomniano wyżej mogą być ponoszone przy realizacji tychże imprez. Nie przewiduje się ponoszenia wydatków udokumentowanych dokumentem celnym.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 88 ust.1 pkt 4 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy wynika z cyt. art. 86 ust. 1 i ust. 2a - 2h u.p.t.u. Podkreślić należy, iż z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u. wprowadzającym tzw. „prewspółczynnik", odliczenie w przypadku nabycia towarów i usług, które wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, a także do innych celów niżeli działalność gospodarcza (a za wyjątkiem wskazanych w przepisie) - w sytuacji, o której mowa jest w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe to kwotę podatku naliczonego wylicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym w ustawie „sposobem określenia proporcji”. Podkreślono przy tym, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Przy wyborze metody, która w największym stopniu spełnia powyższe wymagania zaproponowano podatnikowi "w szczególności" cztery opcje - metody, jednak ich katalog pozostał otwarty. Podatnik zatem posługując się posiadanymi danymi i specyficzną wiedzą odnośnie swej działalności ma możliwość sam określić wskazaną przez przepis proporcję, w najwłaściwszy dla siebie sposób. Gmina ….., korzystając ze wskazanego przez ustawodawcę prawa, w stosunku do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu, a związanych z realizacją imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw. "sponsorskie", "sponsoringowe" określiła powyższą proporcję posługując się metodą współmierności przychodów i kosztów. Metoda ta określa „prewspółczynnik" na poziomie udziału obrotu uzyskanego z umów "sponsorskich" ("sponsoringowych") w kosztach netto realizacji danej imprezy. I tak w sytuacji, gdy hipotetycznie obrót netto z danej imprezy (środki finansowe pozyskane od „sponsorów") wyniósłby 20.000 zł, natomiast koszty netto organizacji tejże imprezy stanowiłyby 100.000 zł - wartość „prewspółczynnika" wyniosłaby wtedy 20%. Trzeba również wskazać, iż wartości potrzebne do wyliczenia wskaźnika przyjmowałoby się po uwzględnieniu kwot obrotu wynikających z faktur oraz stosownych kosztów danej imprezy po jej przeprowadzeniu, mając potrzebny zakres danych. Wnioskodawca wskazuje, iż ustawodawca w art. 86 ust. 11 u. p. t. u. zapewnia prawo odliczenia VAT obejmujące trzy okresy rozliczeniowe (okres, w którym wystąpił obowiązek podatkowy i dwa kolejne okresy rozliczeniowe), zatem nie koliduje to z zaprezentowaną metodą. W sytuacji, gdyby jednak koszty imprezy nie zostały skalkulowane w tym terminie i nie zostały rozliczone w trybie art. 86 ust.11, to można tego dokonać w trybie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Ponadto zaznaczyć trzeba, iż poprzez koszty netto Wnioskodawca rozumie koszty wynikające z faktur zakupu pomniejszone o podatek VAT oraz powiększone również o koszty nieudokumentowane fakturami, np. umów zlecenia, o dzieło, umów zawartych z osobami prywatnymi i wszelkimi innymi kosztami związanymi z organizacją danej imprezy. Metoda ta wydaje się najbardziej odzwierciedlać realne wartości podatku VAT, jakie przysługiwałyby Gminie do odliczenia, mając na względzie wyświadczone na rzecz sponsorów usługi oraz wg Wnioskodawcy wydaje się najbardziej reprezentatywna, spełniając przy tym cel, jaki określił ustawodawca w art. 86 ust. 2h u.p.t.u. Znikome wpływy z usług „sponsorskich” zaskutkują znikomą skalą odliczeń, większe - większymi.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż opisana powyżej metoda przy odliczaniu podatku VAT ma wyłącznie zastosowanie przy organizowaniu imprez, gdzie do czynienia mieć będziemy z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (niebiletowany, nieodpłatny wstęp na imprezy organizowane w ramach realizacji zadań ustawowych polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej oraz promocji gminy - a więc autopromocji) oraz podlegający opodatkowaniu (świadczenie usług promocyjno - reklamowych na podstawie umów „sponsorskich" na rzecz nabywców „sponsorów” - z reguły podmiotów komercyjnych o statusie przedsiębiorców). W żadnej mierze jednak taka działalność ze strony Gminy nie ma związku z wystąpieniem obrotu zwolnionego od podatku na podstawie art. 43 u.p.t.u lub przepisów wykonawczych do niej. Taki obrót Gmina co prawda osiąga, np. z tytułu zbycia nieruchomości zabudowanych oraz lokali mieszkalnych ze starego zasobu komunalnego zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u, ale pozostają one bez jakiegokolwiek związku przyczynowo-skutkowego z tematyką poruszaną we wniosku, tj organizacją ww. imprez.

Zaznaczyć też w tym miejscu należy szczególny charakter usług „sponsorskich", „sponsoringowych". W sytuacji, gdy mamy do czynienia z profesjonalnym przedsiębiorcą świadczącym, czy specjalizującym się w usługach reklamowych (agencja promocyjno-reklamowa) przyjąć należy jako hipotezę roboczą, iż większość wydatków ponoszona przez niego - co do zasady- winna być związana ze świadczeniem usług promocyjno - reklamowych. Inaczej jest w przypadku Gminy jako organizatora imprezy, która realizuje w tym momencie zarówno swoje zadania ustawowe nieodpłatne (niepodlegające podatkowi) oraz świadczy usługi promocyjno-reklamowe na rzecz innych podmiotów - na tych imprezach, tj. w ich trakcie i w związku z nimi. Brak takich imprez oznacza brak sponsorów, a brak sponsorów oznacza brak wystąpienia obrotu opodatkowanego podatkiem VAT, który w tym momencie jest tożsamy z dochodem publicznym, o którym mowa w u.f.p.

Tak więc koszty zorganizowania imprezy w specyficznym przypadku Gminy są zarówno kosztem zorganizowania imprez, którym towarzyszy niebiletowany wstęp - jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu- jak również kosztem niezbędnym i warunkiem wyświadczenia usług promocyjno-reklamowych (,,sponsorskich”, „sponsoringowych”) mających charakter czynności opodatkowanych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca pragnie poprzeć własne stanowisko w sprawie stanowiskiem Ministra Finansów wynikającym z zamieszczonej na stronie internetowej resortu finansów broszury informacyjnej z 17 lutego 2016 r. - zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. Na stronie 7 ww. broszury Minister Finansów jednoznacznie wskazuje (po wyrazie "UWAGA"), iż co prawda uznaje metodę wynikająca z rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193) za najbardziej odpowiadającą specyfice prowadzonej przez jednostki samorządu terytorialnego działalności, niemniej dopuszcza stosowanie innej metody, pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu, przyporządkowanie podatku naliczonego.

W ocenie Wnioskodawcy z takim właśnie przypadkiem, będącym przedmiotem wniosku mamy do czynienia. Metoda z rozporządzenia Ministra Finansów zdaniem Wnioskodawcy zapewnia spełnienie powyższego celu w odniesieniu przede wszystkim do tzw. wydatków ogólnych, służących całokształtowi działalności jednostki zwanymi w przypadku przedsiębiorstw – kosztami ogólnego zarządu i taki był jej cel przewodni. Metoda ta nie ma jednak zastosowania i nie odnosi się - zdaniem Gminy, do będących przedmiotem wniosku imprez, na których współistnieją niebiletowany, bezpłatny wstęp ze świadczeniem usług o charakterze promocyjno-reklamowym na rzecz "sponsorów" tych imprez. W ocenie Wnioskodawcy zaproponowana przez niego metoda jest bardziej adekwatna, niż ta wskazana w rozporządzeniu, gdyż wynika z bezpośredniej relacji (związku) przyczynowo-skutkowej pomiędzy nabywanymi towarami i usługami a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu w ramach danego wydarzenia (imprezy), zaś w zależności od charakteru imprezy generowałaby ruchomy, właściwy dla każdej imprezy prewskaźnik. Wskazać jednakże trzeba, iż stanowisko Wnioskodawcy może być uznane za prawidłowe jeśli Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w ogóle przyjmie za poprawne założenie zasadnicze, a mianowicie, iż nieodpłatny niebiletowany wstęp na ogólnodostępne imprezy współtowarzyszący świadczeniu usług odpłatnych nie ma charakteru działalności gospodarczej, skoro Minister Finansów wydał niedawno dla jednej z jednostek sektora finansów publicznych, które są adresatami zarówno rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. jak i znowelizowanych przepisów ustawy wynikających z art. 86 ust. 2a-2h interpretację indywidualną z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. ITPP1/4512-1041/15/KM, z której wynika iż działania nieodpłatne (właśnie bezpłatny wstęp) są przejawem działalności gospodarczej i pozostają w ogóle bez wpływu na wskaźnik odliczenia wynikający z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT(odliczenie pełne z art. 86 ust. 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015r., poz. 1515 z późn. zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 18 powołanej ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, realizując swoje zadania ustawowe, m.in. określone w art. 7 pkt 9, 10, i 18 u.s.g. (kultura, sport, rekreacja, promocja gminy), będzie realizować imprezy o charakterze kulturalnym czy sportowym, ewentualnie o mieszanym charakterze – festyny, jarmarki, dni miasta, dożynki, itp. Imprezy o tego typu charakterze w przeszłości miały ze strony Gminy charakter otwarty (niebiletowy), tj. nieodpłatny. W przyszłości Gmina, w ramach wykonywania zadań własnych, będzie organizowała m.in. imprezy (nieodpłatne – niebiletowane), z udziałem sponsorów. W związku z tym może ponosić wydatki na: druk materiałów takich jak wizytówki, zaproszenia, ulotki, prospekty, itp., ogłoszenia w środkach masowego przekazu (prasa, radio, telewizja, Internet), transport, wynajęcie obiektów, sal lub innych pomieszczeń, usługi agencji koncertowych, usługi ochrony, monitoringu, noclegowe lub gastronomiczne, doradcze, prawne, zabezpieczenia technicznego (nagłośnienie, oświetlenie), zabezpieczenia medycznego, itp. Nabywane towary i usługi celem organizacji imprez będących przedmiotem wniosku Wnioskodawca będzie wykorzystywał zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie istnieje możliwość przyporządkowania nabywanych przez Wnioskodawcę ww. towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Nabywane towary i usługi celem organizacji imprez będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz niepodlegającymi podatkowi VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę.

Przedmiotem pytania jest kwestia prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy organizowaniu ww. imprez, którym towarzyszyć będzie jednoczesne świadczenie usług o charakterze „sponsorskim”, „sponsoringowym” z uwzględnieniem „prewspółczynnika” ustalonego na poziomie udziału obrotu netto w kosztach netto danej imprezy.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2 prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Stwierdzenie to obrazuje rolę, jaką prawo do odliczenia podatku naliczonego odgrywa w systemie podatku od wartości dodanej.

Potwierdzeniem przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany w pierwszej kolejności do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w brzmieniu obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podkreślić należy, że w art. 86 ust. 2b ustawa precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Czynności wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych realizowane są w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wyłączenie z opodatkowania na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, nie znajduje w tej sytuacji zastosowania, co skutkuje opodatkowaniem usług świadczonych przez Gminę na rzecz sponsorów. Analiza przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że Gmina nabywając towary i usługi celem świadczenia usług na rzecz sponsorów, nabywa je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, w stosunku do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu, a związanych z realizacją imprez, w związku z którymi będą zawierane umowy tzw. "sponsorskie", "sponsoringowe" Gmina określiła powyższą proporcję posługując się metodą współmierności przychodów i kosztów. Metoda ta określa „prewspółczynnik" na poziomie udziału obrotu uzyskanego z umów "sponsorskich" ("sponsoringowych") w kosztach netto realizacji danej imprezy. W sytuacji, gdy hipotetycznie obrót netto z danej imprezy (środki finansowe pozyskane od „sponsorów") wyniósłby 20.000 zł, natomiast koszty netto organizacji tejże imprezy stanowiłyby 100.000 zł - wartość „prewspółczynnika" wyniosłaby wtedy 20%. Trzeba również wskazać, iż wartości potrzebne do wyliczenia wskaźnika przyjmowałoby się po uwzględnieniu kwot obrotu wynikających z faktur oraz stosownych kosztów danej imprezy po jej przeprowadzeniu, mając potrzebny zakres danych. Poprzez koszty netto Wnioskodawca rozumie koszty wynikające z faktur zakupu pomniejszone o podatek VAT oraz powiększone również o koszty nieudokumentowane fakturami, np. umów zlecenia, o dzieło, umów zawartych z osobami prywatnymi i wszelkimi innymi kosztami związanymi z organizacją danej imprezy.

Przedstawiając swoje stanowisko w tej kwestii Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem metoda ta wydaje się najbardziej odzwierciedlać realne wartości podatku VAT, jakie przysługiwałyby Gminie do odliczenia, mając na względzie wyświadczone na rzecz sponsorów usługi oraz wg Wnioskodawcy wydaje się najbardziej reprezentatywna, spełniając przy tym cel, jaki określił ustawodawca w art. 86 ust. 2h u.p.t.u.

W ocenie Organu przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości wskazanego prewspółczynnika przez Wnioskodawcę budzą wątpliwości. Przedstawiony sposób nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

W świetle obowiązujących od 1 stycznia 2016r. przepisów (art. 86 ust. 2a ustawy) - jak wskazano wyżej - w przypadku, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie jest możliwe przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Zgodnie z art. 86 ust 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Korzystając z delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie proporcji.

Zatem od 1 stycznia 2016r. w przypadku, gdy Gmina nie ma możliwości przypisania w całości do działalności gospodarczej towarów i usług, to jest zobowiązana przyjąć zasady ustalania obliczenia kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

I tak, stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony wg wzoru:

X=A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Należy tutaj wyjaśnić, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, to z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych, powyższego wydzielenia powinien dokonać w oparciu o wzór określony w powołanym wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.

Wobec powyższego zaproponowany przez Wnioskodawcę sposób określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu wg metody współmierności przychodów i kosztów nie pokrywa się ze sposobem, który został określony dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Nadto należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu nie jest to sposób, który może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych nabyć. Odnosi się on do jednego rodzaju działalności Gminy, tj. organizowaniu imprez, a tymczasem w przypadku gmin, występują również inne czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i skutkujące nienaliczaniem podatku należnego.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało je uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.