Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1226/12/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-27
Teza: w zakresie ustalenia czy czynność wniesienia aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych zakładu budżetowego do spółki z o.o. należy traktować jako czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT oraz ustalenia czy czynność wniesienia aportem sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki z o.o. podlega opodatkowania podatkiem VAT i należy ją udokumentować fakturą
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dokumentowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2012r. (data wpływu 27 listopada 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2013r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy czynność wniesienia aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych zakładu budżetowego do spółki z o.o. należy traktować jako czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT oraz ustalenia czy czynność wniesienia aportem sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki z o.o. podlega opodatkowania podatkiem VAT i należy ją udokumentować fakturą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 19 lutego 2013r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy czynność wniesienia aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych zakładu budżetowego do spółki z o.o. należy traktować jako czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT oraz ustalenia czy czynność wniesienia aportem sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki z o.o. podlega opodatkowania podatkiem VAT i należy ją udokumentować fakturą.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (uzupełnione pismem z dnia 19 lutego 2013r.):

1.Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania ustawowe mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym realizuje zadania z zakresu gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

W związku z powyższym Gmina wybudowała sieć wodociągową, kanalizacyjną, oczyszczalnię ścieków, ujęcie wody pitnej, zbiorniki, osadniki. Gmina nigdy nie odzyskała podatku naliczonego dotyczącego realizacji powyższych inwestycji i nigdy też takie prawo jej nie przysługiwało. Część nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych w infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną Gmina przekazała w trwały zarząd Zakładowi Usług Komunalnych w związku z czym Zakład miał prawo do korzystania z ww. majątku.

Zakład Usług Komunalnych jest jednostką organizacyjną Gminy działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego na podstawie podjętych uchwał Rady Gminy oraz ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. 157, poz. 1240 ze zm.), ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011r. Nr 45, poz.236).

Gmina planuje przekształcić Zakład Usług Komunalnych w spółkę z o.o. ze 100% udziałem Gminy. Wszystkie składniki mienia materialne i niematerialne po zlikwidowanym zakładzie, w celu zawiązania spółki, zostaną wniesione aportem do nowo utworzonej spółki z o.o. na pokrycie jej kapitału zakładowego.

W piśmie z dnia 19 lutego 2013r. Wnioskodawca wskazał, że na mocy art. 6 ust 1, ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 45, poz. 236) organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej stanowi, iż jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

Organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Czynności związane z likwidacją samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wykonuje organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego.

Składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Na mocy art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, po zlikwidowanym zakładzie zostaną wniesione do nowo utworzonej spółki z o.o. na pokrycie jej kapitału zakładowego.

Wbrew pierwotnemu stanowisku w chwili wniesienia aportem do spółki składniki te nie będą stanowiły całości przedsiębiorstwa lecz zorganizowaną część przedsiębiorstwa (Gminy) w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zakład Usług Komunalnych spełnia następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zespół składników materialnych i niematerialnych zbywany przez Gminę będzie wyodrębniony zarówno pod względem organizacyjnym, jak i finansowym w strukturach Gminy. Majątek ten będzie zdolny do prowadzenia działalności i obejmie również należności i zobowiązania zakładu budżetowego.

Wniesienie aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych do spółki z o.o. ze 100% udziałem Gminy spowoduje, iż Zakład Usług Komunalnych jako jednostka organizacyjna Gminy przesunie funkcjonować.

Zespół składników wyodrębniony w strukturach Gminy, mający być przedmiotem zbycia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

2.Gmina planuje również wnieść aportem do spółki z o.o. wkład niepieniężny w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które są na stanie środków trwałych Gminy (nie były wcześniej oddane w trwały zarząd).

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli, nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizowanymi inwestycjami, a także nie miała możliwości odzyskania podatku VAT od realizowanych inwestycji w jakiejkolwiek innej formie z Urzędu Skarbowego. Sieć kanalizacyjna wybudowana jest ze środków unijnych Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 oraz częściowo ze środków budżetu Gminy (ostatni odcinek sieci kanalizacyjnej wybudowany w 2012r.). Powyższe sieci na ten moment są przekazane w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych, którego zadaniem statutowym jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności wniesienia składników majątkowych zakładu budżetowego do spółki z o.o. ze 100% udziałem Gminy należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania VAT?
2.  Czy czynność wniesienia aportem do spółki z o.o. sieci wodociągowych i kanalizacyjnych nie oddanych wcześniej w trwały zarząd, a jedynie w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli tak, to czy należy wystawić fakturę VAT Spółce?

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 19 lutego 2013r.):

Ad. 1. Wnioskodawca uważa, że wniesienie aportem całości przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) do spółki prawa handlowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. podatku VAT (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie przedmiotowych środków trwałych w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Sieci te zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych są budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Ponieważ wcześniej były oddane w nieodpłatne użytkowanie Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 w ramach pierwszego zasiedlenia ale stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

\-dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zauważyć należy, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją powyższych inwestycji, jak również nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT. Gmina będzie zobowiązana do udokumentowania tej czynności za pomocą faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że z uwagi na powiązanie przedstawionych przez Wnioskodawcę zdarzeń przyszłych postanowiono ująć je w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 45, poz. 236), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Na podstawie art. 22 ust. 3 tej ustawy, czynności związane z likwidacją samorządowego zakładu budżetowego w celu, o którym mowa w ust. 1, wykonuje organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 23 ust. 1, 2 i 3 ww. ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Prawo zarządu gruntem samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki. Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Jak ponadto wynika z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Według art. 16 ust. 5 tej ustawy, przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina planuje przekształcić Zakład Usług Komunalnych w spółkę z o.o. ze 100% udziałem Gminy. Wszystkie składniki mienia materialne i niematerialne po zlikwidowanym zakładzie, w celu zawiązania spółki, zostaną wniesione aportem do nowo utworzonej spółki z o.o. na pokrycie jej kapitału zakładowego.

Zakład Usług Komunalnych jest jednostką organizacyjną Gminy działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego. Gmina wybudowała sieć wodociągową, kanalizacyjną, oczyszczalnię ścieków, ujęcie wody pitnej, zbiorniki, osadniki ze środków unijnych Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007-2013 oraz częściowo ze środków budżetu Gminy (ostatni odcinek sieci kanalizacyjnej wybudowany w 2012r.). Część nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych w infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną Gmina przekazała w trwały zarząd Zakładowi Usług Komunalnych w związku z czym Zakład miał prawo do korzystania z ww. majątku.

W piśmie z dnia 19 lutego 2013r. Wnioskodawca wskazał, że zespół składników wyodrębniony w strukturach Gminy, mający być przedmiotem zbycia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz, że wbrew pierwotnemu stanowisku w chwili wniesienia aportem do spółki składniki te nie będą stanowiły całości przedsiębiorstwa lecz zorganizowaną część przedsiębiorstwa (Gminy).

Wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, po zlikwidowanym zakładzie zostaną wniesione do nowo utworzonej spółki z o.o. na pokrycie jej kapitału zakładowego.

Wnioskodawca wskazał również, że Zakład Usług Komunalnych spełnia następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zespół składników materialnych i niematerialnych zbywany przez Gminę będzie wyodrębniony zarówno pod względem organizacyjnym, jak i finansowym w strukturach Gminy. Majątek ten będzie zdolny do prowadzenia działalności i obejmie również należności i zobowiązania zakładu budżetowego.

Wniesienie aportem wszystkich składników materialnych i niematerialnych do spółki z o.o. ze 100% udziałem Gminy spowoduje, iż Zakład Usług Komunalnych jako jednostka organizacyjna Gminy przesunie funkcjonować.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa, jeżeli planowana transakcja polegająca na wniesieniu przez Gminę do Spółki z o.o., (aportu) w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami i należnościami, dotyczącymi działalności w zakresie wykonywania zadań własnych Gminy (zadania z zakresu gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych), będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to zostaną spełnione przesłanki uznania jej za czynność podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Z wniosku wynika, że Gmina planuje również wnieść aportem do spółki z o.o. wkład niepieniężny w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które są na stanie środków trwałych Gminy (nie były wcześniej oddane w trwały zarząd).

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli, nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizowanymi inwestycjami. Sieć kanalizacyjna wybudowana jest ze środków unijnych Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007-2013 oraz częściowo ze środków budżetu Gminy (ostatni odcinek sieci kanalizacyjnej wybudowany w 2012r.). Powyższe sieci na ten moment są przekazane w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych, którego zadaniem statutowym jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej.

W przedstawionej sytuacji wniesienie wytworzonego w efekcie realizacji projektu mienia w formie wkładu niepieniężnego do spółki będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Jednakże sposób jej opodatkowania (właściwa stawka podatku VAT lub zwolnienie z podatku) zależy od tego co jest przedmiotem aportu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W świetle powyższego Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku VAT dokonując przedmiotowej czynności prawnej (aportu) zobowiązany będzie do udokumentowania ww. czynności za pomocą faktury VAT.

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych Polskiej grupuje „Obiekty budowlane” w dwóch sekcjach „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. PKOB nie klasyfikuje obiektów małej architektury.

Za obiekty inżynierii lądowej i wodnej według PKOB uważane są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki. Sekcja „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, obejmuje m.in. rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory (PKOB 2223), rurociągi sieci rozdzielczej wody (PKOB 2222).

Powyższe wskazuje, iż „obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, o których mowa w PKOB spełniają definicję obiektów budowlanych niebędących budynkami. Tym samym sieci kanalizacyjne i wodociągowe, niebędące budynkami, należy uznać za budowle.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała czy używana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Wobec powyżej powołanych przepisów, koniecznym dla rozstrzygnięcia, czy aport do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej będzie stanowił czynność opodatkowaną podatkiem VAT, czy też korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy przedmiotowa dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą (aportem) upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Z wniosku wynika, że Gmina wybudowała sieć kanalizacyjną w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007-2013, którą następnie przekazała w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych.

Czynność oddania budowli do nieodpłatnego używania w przypadku Wnioskodawcy należy uznać za czynność związaną z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością jako jednostki samorządu terytorialnego w ramach realizacji zadań własnych mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Tak więc w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT taka nieodpłatna czynność nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zatem w świetle powyższego wniesienie przez Gminę aportu w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki z o.o. będzie odbywało się w ramach pierwszego zasiedlenia, albowiem będzie to pierwsze oddanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budowli.

Oznacza to, że w stosunku do ww. dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa ta nastąpi — zgodnie z lit. a tego przepisu — w ramach pierwszego zasiedlenia.

Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z wniosku wynika, że Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli oraz nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizowanymi inwestycjami.

Z uwagi na fakt, iż zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, tj. Gmina dokona aportu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki z o.o. w ramach pierwszego zasiedlenia, a ponadto nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie tej sieci, dostawa budowli (aport), o którym mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Reasumując, czynność wniesienia aportu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki z o.o. podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, jednakże w przedmiotowej sprawie czynność ta będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a Wnioskodawca zobowiązany będzie do udokumentowania ww. czynności za pomocą faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności gdyby przedmiotem aportu nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa) lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była bowiem ocena czy przedmiot aportu faktycznie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, informacje te przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego. Przedmiotem oceny nie była również kwestia czy Wnioskodawcy przysługiwało przy budowie sieci prawo do odliczenia podatku naliczonego, tak samo przyjęto za Wnioskodawcą, że takie prawo mu nie przysługiwało.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.