Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-146a/12/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-27
Teza: opodatkowanie czynności oddania spółce cywilnej budynku z gruntem do nieodpłatnego używania
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; najem; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności oddania spółce cywilnej budynku z gruntem do nieodpłatnego używania - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania czynności oddania spółce cywilnej budynku z gruntem do nieodpłatnego używania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 czerwca 2008 roku dokonał Pan wraz z małżonką zakupu nieruchomości zabudowanej wielorodzinnym budynkiem mieszkalno-użytkowym pięciokondygnacyjnym, z podpiwniczeniem położonym w P. Budynek jest zabytkową kamienicą z XIX wieku wpisaną do rejestru zabytków i objętą ochroną konserwatorską. W skład tej nieruchomości oprócz budynku kamienicy wchodzi utwardzony plac (podwórko) zamknięty bramą, wykorzystywany przez lokatorów i najemców lokali m.in. jako miejsca parkingowe. W budynku kamienicy znajdują się zarówno lokale użytkowe, jak i lokale mieszkalne. W momencie zakupu nieruchomości część lokali znajdujących się w opisanej wyżej kamienicy, zajmowana była przez lokatorów - na podstawie decyzji administracyjnych o przydziale, a część przez lokatorów i najemców na podstawie cywilnoprawnych tj. umów najmu lokalu zawartych z poprzednim właścicielem kamienicy.

Zakup wskazanej nieruchomości budynkowej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż został nabyty od osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej i wchodziła ona w skład jej majątku osobistego (prywatnego). Mianowicie poprzedni właściciel kamienicy nabył ją w latach 70 tych XX wieku w drodze dziedziczenia (spadku).

Nieruchomość nie została przez Pana zakupiona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale do tzw. majątku osobistego (prywatnego) w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej z żoną, za środki pochodzące z tego majątku wspólnego. Wobec powyższego, nie był Pan uprawniony i nie korzystał z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tej nieruchomości. Od czerwca 2008 roku wynajmuje Pan wraz z małżonką większość lokali użytkowych i mieszkalnych w przedmiotowym budynku w ramach tzw. najmu prywatnego (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Zgodnie z treścią zawartych umów najmu, najemcy lokali mieli prawo do wykorzystania utwardzonego podwórka kamienicy m.in. jako miejsca parkingowego. Część lokali w kamienicy nie była wynajmowana ani użytkowana przez Pana z uwagi na zły stan techniczny lub też była zajmowana przez lokatorów - na podstawie decyzji administracyjnych o przydziale lokalu mieszkalnego.

Wynajem lokali w kamienicy podlegał (i nadal podlega) opodatkowaniu podatkiem VAT w ten sposób, że: wynajem lokali użytkowych podlega opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 22%, a obecnie 23%, natomiast wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku. Na podstawie oświadczenia o wyborze opodatkowania całości przychodów z najmu przez jednego z małżonków złożonym do Urzędu Skarbowego, przychody uzyskiwane z najmu wskazanych lokali były rozliczane dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych (podatku PIT) oraz podatku VAT wyłącznie przez Pana małżonkę. W związku z powyższym przedmiotowy budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych wykorzystywanych dla celów najmu i rozpoczęto jego amortyzację od dnia 1 lipca 2008 r.

W latach 2010-2011 poniósł Pan tylko wydatki na remont pionu wodno-kanalizacyjnego kamienicy, w stosunku do których miał Pan prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Poniesione wydatki na ulepszenia stanowiły ok. 0,04% wartości początkowej budynku.

Zamierza Pan wraz z małżonką kontynuować wynajem lokali w zakupionym budynku kamienicy, tyle, że w innej formie - spółki cywilnej. W tym celu planuje Pan wraz z małżonką utworzyć spółkę cywilną, w której będą Państwo jedynymi wspólnikami. Głównym przedmiotem działalności spółki cywilnej będzie m.in. wynajem nieruchomości. Następnie zamierza Pan wraz z małżonką wnieść przedmiotowy budynek do utworzonej spółki cywilnej, przy czym rozważane są następujące rozwiązania:

1.  oddanie budynku spółce tylko do nieodpłatnego używania, jako wkładu niepieniężnego, lub;
2.  wniesienie własności budynku do spółki cywilnej, jako wkładu niepieniężnego.

Nie wyklucza Pan również, że zastosuje oba wskazane rozwiązania tj. najpierw wskazany budynek zostanie oddany spółce cywilnej do nieodpłatnego używania na okres roku, a następnie po upływie roku, wspólnicy wniosą budynek na własność do spółki cywilnej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy oddanie spółce cywilnej budynku (kamienicy) wraz z gruntem do nieodpłatnego używania będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i jako takie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana zdaniem, oddanie budynku (kamienicy) do nieodpłatnego użytkowania spółce cywilnej nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, tym samym nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powołując treść art. 5 ust. 1 ustawy, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1 ustawy stwierdził Pan, iż nieodpłatne używanie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jako właściciel. Będzie to natomiast nieodpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Z przepisu art. 8 ust. 2 pkt 1 wynika, że aby użycie towarów stanowiło nieodpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, muszą zaistnieć trzy następujące przesłanki:

1.  przekazane do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika,
2.  brak związku użycia towarów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
3.  istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przy czym wskazane warunki powinny zostać spełnione łącznie. Jeżeli chociaż jeden warunek nie zostanie spełniony nieodpłatne przekazanie (użycie) towarów nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust.2 pkt 1 ustawy.

W Pana ocenie, z przedstawionych okoliczności wynika, iż nie będzie spełniona żadna z trzech przesłanek wymienionych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Budynek (kamienica) wraz z gruntem, który zamierza Pan z małżonką przekazać do nieodpłatnego używania spółce cywilnej była dotychczas wykorzystywana na cele wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Mimo, iż budynek należy do Pana majątku osobistego (prywatnego) i małżonki, a wynajem był prowadzony w ramach tzw. najmu prywatnego, a nie w ramach zarejestrowanej indywidualnej działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 15 ust. 2 wynajem stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowy budynek jest bowiem towarem „wykorzystywanym na potrzeby działalności gospodarczej” Pana i małżonki, na gruncie przepisów ww. ustawy. Nie stanowi jednak „składnika przedsiębiorstwa”, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt l ustawy. Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie jest bowiem tożsame z terminem „działalność gospodarcza”.

W uzasadnieniu stanowiska stwierdził Pan, iż z uwagi na brak definicji przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od towarów i usług (ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” - art. 2 pkt 27e), należy odwołać się do definicji określonej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze definicję przedsiębiorstwa oraz działalności gospodarczej wskazuje Pan, iż termin działalność gospodarcza jest znacznie szerszy niż pojęcie przedsiębiorstwa. Oznacza to, że podatnik nie musi prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w ramach posiadanego przedsiębiorstwa. Działalność taka powstaje również np. w wyniku wykorzystania „w sposób ciągły i dla celów zarobkowych” towarów, będących składnikiem majątku prywatnego podatnika, które nie wchodzą w skład jego przedsiębiorstwa, co ma miejsce w opisanym przypadku. O ile zatem wykorzystanie takiego towaru będzie traktowane jako działalność gospodarcza, to nie staje się on przez to składnikiem przedsiębiorstwa podatnika, zwłaszcza jeżeli takowe przedsiębiorstwa on nie posiada. Nadal jest to składnik majątku prywatnego, tyle że wykorzystywany dla celów działalności gospodarczej. Dlatego też w opisanym zdarzeniu przyszłym oddanie przez Pana spółce cywilnej budynku do bezpłatnego używania nie będzie „użyciem towaru stanowiącego część przedsiębiorstwa podatnika”, co stanowi jeden z warunków wymienionych w art. 8 ust. 2 pkt l ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, w Pana ocenie, przystępując do spółki cywilnej i ustanawiając w umowie tej spółki nieodpłatne używanie przez spółkę należącego do Pana budynku, nie utraci Pan statusu osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2, ani nie zmieni się status samego budynku. Wniesiony budynek przez Pana i małżonkę będzie nadal wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej, tylko w ramach spółki cywilnej. Pan będzie zatem kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, polegająca na wynajmie lokali mieszkalnych i użytkowych, tyle że w zmienionej formie prawnej tj. w postaci spółki cywilnej. Nadal pozostanie Pan właścicielem nieruchomości, która wykorzystywana jest w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, na zasadzie wspólności majątkowej łącznej z żoną jako wspólnikiem tej spółki. Z uwagi na powyższe, nieodpłatne przekazanie budynku będzie stanowiło użycie towaru do celów działalności gospodarczej podatnika.

Na koniec podkreśla Pan, że nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowego budynku, co stanowi jeden z warunków opodatkowania przekazania towarów do nieodpłatnego używania, wskazanych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Tym samym w przedstawionym stanie przyszłym oddanie budynku do nieodpłatnego używania spółce cywilnej, której Pan wraz z żoną będą jedynymi wspólnikami, nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, z uwagi na niespełnienie wszystkich wskazanych warunków i jako takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednak w oparciu o inne argumenty, niż wskazano we wniosku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Oznacza to, że opodatkowaniu co do zasady podlegają czynności wykonane odpłatnie. Jednakże ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług.

I tak, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia (w całości lub w części) podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione dwa warunki: brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż jest Pan wraz z żoną właścicielem budynku z gruntem, który zamierza oddać w nieodpłatne użytkowanie spółce cywilnej tytułem wkładu niepieniężnego, w której będą Państwo jedynymi wspólnikami. W związku z nabyciem przedmiotowego obiektu nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Od czerwca 2008 roku wynajmuje Pan wraz z żoną większość lokali użytkowych i mieszkalnych w przedmiotowym budynku w ramach tzw. najmu prywatnego, opodatkowując ww. czynności odpowiednio stawką podatku w wysokości 23% oraz stosując zwolnienie od podatku.

Rozpatrując niniejszą kwestię należy więc dokonać oceny, czy zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, a więc czy zawarcie konkretnej umowy jest związane z przedmiotem Wnioskodawcy działalności oraz czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów związanych z tą czynnością. Warunkiem uznania przedmiotowej czynności za odpłatne świadczenie usługi jest łączne spełnienie ww. przesłanek.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że dla celów podatku od towarów i usług, Wnioskodawca, jako osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą jest odrębnym podatnikiem od mającej powstać spółki cywilnej, jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Odnosząc zatem powołane regulacje prawne do przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, iż czynność oddania do użytkowania przedmiotowej nieruchomości nie będzie związana z Pana działalnością gospodarczą. Nie ma przy tym znaczenia fakt, iż planuje Pan zostać wspólnikiem powstałej spółki, gdyż to ona będzie odrębnym podatnikiem. Zatem pierwsza z ww. przesłanek została spełniona w przedmiotowej sprawie. Z uwagi jednak na fakt, iż w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło łączne spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że czynność oddania nieruchomości spółce cywilnej do nieodpłatnego używania nie może być traktowana na równi z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, zatem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń