Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.771.2016.1.SR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Czy wartość mieszkania zakupionego od dewelopera jest kwotą, którą Wnioskodawczyni może zaliczyć zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 jako środki wydane na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; małżonek; nieruchomości; rozwód; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 6 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 26 października 2000 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła nieruchomość (lokal mieszkalny) usytuowaną przy ul. … w … (Rep. A Nr …, notariusz … z Kancelarii Notarialnej w …). Wnioskodawczyni nieruchomość nabyła pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój wspólności majątkowej, za środki z majątku wspólnego, na podstawie umowy o ustanowieniu odrębnej własności lokalu, sprzedaży lokalu i oddania w użytkowanie wieczyste gruntu.

W dniu 24 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni zawarła z mężem umowę majątkową małżeńską wprowadzającą w ich małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej sporządzonej w formie aktu notarialnego (Rep. A Nr …, notariusz …, Kancelaria Notarialna w …). W wyniku zawarcia tej umowy, Wnioskodawczyni przysługiwał udział 1/2 części w wyżej wymienionej nieruchomości. W dniu 4 kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy w … rozwiązał przez rozwód związek małżeński Wnioskodawczyni. W dniu 29 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała z byłym mężem podziału majątku wspólnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność wyżej wymienioną nieruchomość w zamian za spłatę na rzecz byłego męża (Rep. A Nr …, notariusz …, Kancelaria Notarialna w …).

W dniu 11 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę deweloperską zobowiązującą dewelopera do wybudowania budynku, wyodrębnienia tego lokalu i przeniesienia własności tego lokalu przy ul. … w … (Rep. A Nr …, notariusz …, Kancelaria Notarialna w …). W akcie tym została ustalona cena nabycia lokalu. Zgodnie z ustaleniami zawartymi w ww. akcie notarialnym Wnioskodawczyni wpłaciła na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy dewelopera w dniu 12 lutego 2016 r. I ratę oraz w dniu 7 marca 2016 r. II ratę (razem całą wartość mieszkania). Wpłaty te dokonane zostały ze środków własnych. W dniu 11 marca 2016 r. Wnioskodawczyni odebrała ww. lokal z którego to zdarzenia posiada protokół odbioru lokalu.

W dniu 7 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała prawo własności nieruchomości przy ul. … w … (Rep. A Nr …, …, Kancelaria Notarialna w …).

W dniu 16 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego przy ul. … w … i przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w wykonaniu umowy deweloperskiej oraz oddania gruntu w wieczyste użytkowanie (Rep. A Nr …, notariusz …, Kancelaria Notarialna w …).

W związku z tym, że udział 1/2 w lokalu mieszkalnym przy ul. … w … został sprzedany przed upływem ustawowych 5 lat, Wnioskodawczyni jest zobowiązana zapłacić podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wartość mieszkania zakupionego od dewelopera przy ul. … w … jest kwotą, którą Wnioskodawczyni może zaliczyć zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 jako środki wydane na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, może ją zaliczyć, ponieważ na podstawie przeczytanych różnych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego stwierdza, że wszędzie „przewija się” stwierdzenie, że dla osób, którego stają się właścicielami na drodze zakupu kluczową jest data aktu notarialnego przekazania własności. Data podpisania aktu notarialnego to data (termin) nabycia nieruchomości. Nie ma znaczenia wcześniejsze zawarcie umowy z deweloperem ani wniesienie jakichkolwiek opłat (na przykład interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2010 r., Nr IPPB1/415-924/09-2/IB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 26 października 2000 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność. Wnioskodawczyni nieruchomość tą (udział w nieruchomości) nabyła pozostając w związku małżeńskim, za środki z majątku wspólnego, na podstawie umowy o ustanowieniu odrębnej własności lokalu, sprzedaży lokalu i oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. W dniu 24 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni zawarła z mężem umowę majątkową małżeńską wprowadzającą w ich małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej sporządzoną w formie aktu notarialnego. W wyniku zawarcia tej umowy Wnioskodawczyni przysługiwał udział 1/2 części w wyżej wymienionej nieruchomości.

W dniu 4 kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy rozwiązał przez rozwód związek małżeński Wnioskodawczyni. W dniu 29 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała z byłym mężem podziału majątku wspólnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność wyżej wymienioną nieruchomość w zamian za spłatę na rzecz byłego męża.

W dniu 11 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego (Rep. A Nr …) umowę deweloperską zobowiązującą dewelopera do wybudowania budynku, wyodrębnienia tego lokalu i przeniesienia własności lokalu. W akcie tym (umowie deweloperskiej) została ustalona cena nabycia lokalu. Ponadto, zgodnie z ustaleniami zawartymi w ww. akcie, Wnioskodawczyni wpłaciła na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy dewelopera: w dniu 12 lutego 2016 r. - I ratę oraz w dniu 7 marca 2016 r. - II ratę (razem całą wartość mieszkania). Wpłaty te dokonane zostały ze środków własnych. W dniu 11 marca 2016 r. Wnioskodawczyni odebrała ww. lokal, z którego to zdarzenia posiada protokół odbioru lokalu.

W dniu 7 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała prawo własności nieruchomości – lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność. W dniu 16 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w wykonaniu umowy deweloperskiej oraz oddania gruntu w wieczyste użytkowanie.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.).

W myśl art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może bowiem ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast, w myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami, współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tej rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty oraz gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) – jak też stan jej majątku osobistego. W tej części, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 24 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni zawarła z mężem umowę majątkową małżeńską wprowadzającą w ich małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej sporządzoną w formie aktu notarialnego. Z datą ustania wspólności ustawowej małżeńskiej po stronie Wnioskodawczyni nie nastąpiło nowe nabycie nieruchomości, lecz jedynie zmiana charakteru przysługującego Wnioskodawczyni prawa własności. Dopiero w rezultacie podziału majątku byłych małżonków, dokonanego w formie aktu notarialnego, który miał miejsce w dniu 29 stycznia 2015 r., miedzy Wnioskodawczynią a Jej byłym mężem, Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność lokal mieszkalny w zamian za spłatę na rzecz byłego męża.

Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, że sprzedany w dniu 7 czerwca 2016 r. lokal mieszkalny Wnioskodawczyni nabyła w dwóch datach: w dniu 26 października 2000 r. – w części odpowiadającej udziałowi jaki przysługiwał Jej w majątku wspólnym i w dniu 29 stycznia 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża w części przekraczającej udział Wnioskodawczyni w majątku dorobkowym małżonków.

Za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w ww. nieruchomości, dla części nieruchomości jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym, należy przyjąć datę jej zakupu, tj. 26 października 2000 r., i od tej daty liczyć 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dla części nieruchomości jaki przekraczał udział Wnioskodawczyni w majątku dorobkowym małżonków należy przyjąć datę podziału majątku wspólnego, tj. 29 stycznia 2015 r., i od tej daty liczyć 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w omawianym przypadku pięcioletni termin należy liczyć od końca roku w którym Wnioskodawczyni nabyła udziały w nieruchomości, tj. od końca 2000 r. i 2015 r., czyli jego upływ stanowi odpowiednio 2005 r. i 2020 r.

Dokonując więc oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego należy uznać, że przychód ze sprzedaży w dniu 7 czerwca 2016 r. ww. lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w trakcie trwania małżeństwa, nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w dniu 29 stycznia 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków nabyła udział w lokalu mieszkalnym przekraczający Jej udział w majątku wspólnym, to przychód ze sprzedaży tego udziału stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje dla biura nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo- skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tej ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Należy jednak wskazać, że tak obliczony dochód może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 21 ust. 25-30 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

Zatem, powyższe zwolnienie może obejmować taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ww. prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji zaś, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości, korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ponadto należy wyjaśnić, że nabycie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe, gdy doszło do niego począwszy od dnia odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło owo zbycie oraz sfinansowane zostało ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

Ustawodawca wprost mówi w ww. przepisie o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe i to począwszy od dnia odpłatnego zbycia do upływu dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym przedmiotowe zbycie nastąpiło. Użyty w ww. przepisie zwrot „począwszy od” wyznacza początkowy moment, od jakiego można dokonywać określonych czynności czy działań. Ustawodawca zatem, jednoznacznie wprowadził do treści przepisu zapis (który należy traktować jako warunek skorzystania z ulgi), że zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychód (dochód) z odpłatnego zbycia wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Oznacza to, że istotny jest nie tyle moment otrzymania przychodu z odpłatnego zbycia (w tym także zaliczki), co moment wydatkowania tego przychodu, który może nastąpić nie wcześniej niż od dnia odpłatnego zbycia, co w omawianej sprawie miało miejsce w dniu 7 czerwca 2016 r.

Wobec powyższego, początkiem terminu, od jakiego Wnioskodawczyni mogła ponosić wydatki uprawniające do zwolnienia podatkowego jest dzień, w którym została zawarta umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego. Skoro więc umowa sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zawarta została w dniu 7 czerwca 2016 r., dopiero od tej daty Wnioskodawczyni mogła ponosić wydatki, które uprawniałyby Ją do skorzystania ze zwolnienia w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanej sprawie wpłaty zrealizowane przez Wnioskodawczynię w dniu 13 lutego 2016 r. i w dniu 7 marca 2016 r., ze środków własnych na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy dewelopera, dokonane zostały przed dniem odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nie spełniają więc warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem zauważyć, że wpłaty te mimo, że zostały uiszczone przez Wnioskodawczynię w wyniku wykonania umowy deweloperskiej zawartej w dniu 11 lutego 2016 r., to nie zostały dokonane z przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, które nastąpiło dopiero w dniu 7 czerwca 2016 r., tym samym nie zostały dokonane ze środków pochodzących ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, a wydatkowanie takie nie spełnia warunków do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Reasumując, Wnioskodawczyni nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia dokonanego w dniu 7 czerwca 2016 r. udziału w lokalu mieszkalnym, który został nabyty w dniu 29 stycznia 2015 r., ponieważ nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo, że przeniesienie własności zakupionej nieruchomości na Wnioskodawczynię nastąpiło w dniu 16 czerwca 2016 r., tj. przed upływem dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, to jednak środki pieniężne na wpłaty na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy dewelopera dokonane w dniu 12 lutego 2016 r. i 7 marca 2016 r. pochodziły ze środków własnych Wnioskodawczyni a nie ze sprzedaży ww. udziału w lokalu mieszkalnym, bowiem dokonane zostały przez Wnioskodawczynię przed dniem zawarcia umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego, a więc nie, jak wymaga tego przepis konstytuujący zwolnienie, „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.