Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.44.2018.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-21
Teza: w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia do nowej spółki części majątku Wnioskodawcy w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: majątek; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przeniesienie; składnik-składnik majątkowy; spółki-majątek spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia do nowej spółki części majątku Wnioskodawcy w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia do nowej spółki części majątku Wnioskodawcy w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Główną działalnością Wnioskodawcy (Spółki) jest dostarczanie nowoczesnych, niestandardowych rozwiązań: receptur nowych produktów i całościowych koncepcji dla sektora farmaceutycznego (suplementów diety). W tym celu w strukturze organizacyjnej Spółki zostały wyodrębnione działy przychodowe (Dział Handlowy, Dział Marketingu, Dział Produkcji) oraz związane z nimi bezpośrednio działy kosztowe (Dział Rozwoju i Jakości, Dział Księgowości) - zwane dalej łącznie jako Działalność produkcyjno-handlowa.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym regulaminem organizacyjnym wprowadzonym uchwałą zarządu, w Spółce funkcjonuje Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami - zwany dalej jako Dział N, który realizuje zadania z zakresu zarządzania i administrowania nieruchomościami należącymi do Spółki, a obejmującymi:

*   budynki magazynowo-biurowe;
*   grunty, na których stoją budynki magazynowo-biurowe;
*   grunty rolne.

Zakres zadań przypisanych do Działu N obejmuje m.in.:

1.  zarządzanie obiektami i infrastrukturą techniczną Spółki;
2.  prowadzenie książek obiektów i dokumentacji z tym związanych;
3.  analizę rynku nieruchomości (najmu pow. biurowych), ceny i wartości gruntów, plany zagospodarowania przestrzennego w zakresie posiadanych gruntów itp.;
4.  prowadzenie spraw związanych z inwestycjami, remontami i modernizacją nieruchomości Spółki;
5.  obsługę umów najmu powierzchni w budynku Spółki oraz dzierżawy gruntów na działkach należących do Spółki;
6.  poszukiwanie najemców powierzchni biurowych i użytkowych budynku Spółki oraz potencjalnych zainteresowanych dzierżawą gruntu na działkach należących do Spółki;
7.  prowadzenie negocjacji w sprawach dotyczących najmu w budynku Spółki oraz w sprawach dotyczących dzierżawy gruntów należących do Spółki;
8.  współpracę z najemcami i dzierżawcami, uczestnictwo w przekazywaniu i odbiorze lokali i gruntów;
9.  wystawianie faktur za najem powierzchni w budynku i dzierżawę gruntów;
10.  prowadzenie spraw dotyczących mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda, ścieki, śmieci) w budynku Spółki:
    1.  sporządzanie zestawień (miesięcznych i okresowych) kosztów mediów,
    2.  rozliczanie ich zużycia w rozbiciu na Spółkę i Najemców.

Działalność Działu N stanowi całkowicie poboczną w stosunku do głównego przedmiotu działalności, a która dzisiaj realizowana w znacznej części jako wsparcie Działalności produkcyjno- handlowej.

Wnioskodawca dokonał pełnego wewnętrznego wyodrębnienia Działu N nie tylko poprzez wprowadzenie zmian w strukturze organizacyjnej, ale dodatkowo poprzez wprowadzenie zmian w planie kont dokonał wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej zdarzeń i majątku dot. Działu N i Działalności produkcyjno-handlowej, przy czym kierował się wykonanymi analizami oraz okolicznościami ekonomicznymi, operacyjnymi, prawnymi oraz faktycznymi. Na podstawie tych danych Wnioskodawca ma więc możliwość sporządzenia wewnętrznego bilansu i rachunku zysków i strat odrębnie dla Działu N oraz Działalności produkcyjno-handlowej.

Dodatkowe wyodrębnienie funkcjonalne i finansowe wskazanych powyżej działalności pozwoliły na:

*   podniesienie efektywności funkcjonowania Spółki ze względu na bardziej efektywne wykorzystanie majątku Spółki przypisanych do poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa;

*   uporządkowanie struktury organizacyjnej (modelu zarządzania) poprzez wyraźne wydzielenie poszczególnych rodzajów działalności;

*   wyodrębnienie dodatkowej części aktywności Spółki w postaci Działu N, co z kolei pozwoliło na szczegółową analizę przychodów i kosztów z nią związanych, zobowiązań i należności, a tym samym daje Spółce informację o potencjale zyskowności tego rodzaju jej działalności oraz uzasadnienie ekonomiczne dla dalszego jej funkcjonowania;

*   przygotowanie organizacyjne Spółki do ewentualnych decyzji zarządczych czy właścicielskich związanych np. ze zbyciem/wydzieleniem Działu N do odrębnego, wyspecjalizowanego podmiotu, który kontynuowałby samodzielnie działalność gospodarczą w tym zakresie.

Należy wskazać, że Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami (Dział N) w strukturze Spółki realizuje własne, ściśle określone funkcje obejmujące: zarządzanie majątkiem nieruchomym Spółki w taki sposób, aby był jak najbardziej efektywnie wykorzystany oraz administrowanie tym majątkiem, tak aby był w jak najlepszym stanie technicznym i użytkowym.

Działalność w ramach Działu N prowadzona jest w oparciu zorganizowany i spójny zespół składników majątkowych obejmujących poza majątkiem nieruchomym wymienionym powyżej, również środki trwałe w postaci m.in. ścianek działowych, wyposażenia technicznego. Dodatkowo do przedmiotowego Działu, dla celów sfinansowania przyszłych inwestycji w nieruchomości, przyporządkowano też inwestycje w papiery wartościowe (obligacje).

Prowadzona ewidencja rachunkowa pozwala też w szczególności na ujęcie i przypisanie do Działu N zobowiązań wynikające ze zobowiązań publiczno-prawnych (m.in. podatek od nieruchomości) oraz zawartych umów z dostawcami mediów oraz wykonawcami konserwacji, a także wynikających z umowy o pracę pracownika zatrudnionego w przedmiotowym Dziale.

Podkreślić należy, że Spółka dla celów obsługi Działu Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami, zatrudnia odrębnie pracownika, a działem tym kieruje Wiceprezes I (członek zarządu Spółki).

Tym samym Dział N prowadzi w ramach Spółki własną działalność w zakresie zarządzania i administrowania majątkiem nieruchomym Wnioskodawcy. Dział N charakteryzuje się więc również wyodrębnieniem funkcjonalnym w strukturze wewnętrznej Wnioskodawcy.

Spółka w związku z toczącymi się rozmowami z inwestorem branżowym rozważa dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie, skutkiem którego byłoby wydzielenie Działu N do nowopowstałej Spółki celowej. Rozważany więc podział przez wydzielenie ma związek z planowanym wejściem inwestora strategicznego (większościowego), ponieważ inwestor nie jest zainteresowany wskazaną powyżej częścią działalności pobocznej Spółki i majątkiem z nią związanym (Dział N), ale wyraża wolę korzystania z jej usług w zakresie w jakim będzie to dla Spółki niezbędne na podstawie w szczególności umów najmu, dzierżawy, wsparcia administracyjnego i technicznego.

W związku z powyższym wyodrębniony Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami (Dział N), po dokonanym wydzieleniu do nowo zawiązanej spółki przejąłby w całości świadczenie usług na podstawie umów najmu, umów o administrowanie i wsparcie techniczne na rzecz Spółki po wejściu inwestora strategicznego. Na pozostałym zaś majątku nieruchomym (dzisiaj grunty jeszcze o statusie rolnym) wyodrębnionym do nowo zawiązanej spółki kontynuowałby zapoczątkowane już wstępnie prowadzenie działalności inwestycyjnej realizowanej dalej już w ramach tak wydzielonej spółki celowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania – w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych związany z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami, tj. Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT?
2.  Czy w przypadku decyzji wspólników Spółki o dokonaniu podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH poprzez przeniesienie części majątku w postaci Działu Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami do nowo zawiązanej spółki, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych związany z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami, tj. Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami (Dział N), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Uzasadnienie:

Dział N - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego - prowadzi swoją odrębną działalność w oparciu o przypisane do niego składniki majątku (m.in. nieruchomości, konieczne wyposażenie techniczne i środki finansowe oraz - jako źródło finansowania przyszłych inwestycji nieruchomościowych - również papiery wartościowe (obligacje)). Z działalnością tą są funkcjonalnie związane i do niej przypisane zobowiązania, w szczególności wynikające z zawartej umowy o pracę pracownika zatrudnionego w ramach Działu N, ale również wynikające z bieżącej działalności z zakresu zarządzania i administrowania nieruchomościami. Istotnym również jest to, że składniki te oraz funkcjonalnie z nimi związane zobowiązania stanowią zorganizowaną i funkcjonalną całość, która jest w stanie realizować samodzielnie zadania gospodarcze w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomością.

Dział N jest również wyodrębniony organizacyjnie. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza bowiem, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. W analizowanym stanie faktycznym ma to miejsce, ponieważ Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami stanowi odrębny Dział, a Regulamin Organizacyjny określa zakres jego działalności gospodarczej. Dział N posiada również własnego pracownika, a Działem tym kieruje jeden z członków zarządu.

Dział N spełnia również warunek wyodrębnienia finansowego. Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej samodzielności czy niezależności finansowej lub konieczności prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. To również ma miejsce w przypadku Dział N, ponieważ prowadzona ewidencja rachunkowa zawiera odrębną analitykę kont dotyczącą tego Działu. Ma więc on możliwość sporządzenia wewnętrznego bilansu i rachunku zysków i strat dla tego Działu.

Dział N spełnia również, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Dział ten realizuje bowiem samodzielnie funkcje związane z prowadzeniem odrębnej, dodatkowej działalności Spółki polegającej na zarządzaniu i administrowaniu nieruchomościami Spółki. Funkcje i zadania te realizuje póki co wewnętrznie dla Wnioskodawcy, ale z zamiarem wynajmu nieruchomości biurowo - magazynowej dla Spółki po jej podziale oraz z zamiarem prowadzenia odrębnej działalności inwestycyjnej w oparciu o posiadany majątek. Tym samym Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami (dział N) prowadzi w ramach Spółki własną działalność. Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami charakteryzuje się więc również wyodrębnieniem funkcjonalnym w strukturze wewnętrznej Wnioskodawcy.

Powyższe wskazuje, zdaniem Wnioskodawcy, że Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Powyższą wykładnię określeń użytych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa prezentują organy podatkowe. Dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2013 r., sygn. IBPB1/2/423-557/13/PH, wskazał szczegółowo, że:

„Organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).”

Analogicznie np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 września 2011 r. Nr ITPB3/423-308/11/DK czy z dnia 25 kwietnia 2014 r., Nr ITPP2/443-370/14/AP.

Tak więc dla określenia danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby. Jednocześnie pomiędzy składnikami muszą istnieć zależności dowodzące, że dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych. Jednocześnie składniki tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależą od charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez tę wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, tak więc o tym, czy dany zespół składników tworzy zorganizowaną część każdorazowo niewątpliwie rozstrzygają zaistniałe okoliczności faktyczne.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniony wewnętrznie Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami może funkcjonować jako samodzielny podmiot, ponieważ możliwe jest jego „wyjęcie” ze struktury Spółki, wraz z całym majątkiem, pracownikami, dokumentami związanymi z prowadzoną działalnością, umowami i kontrahentami. Dział N bowiem ze względu na posiadany majątek, wykwalifikowanych pracowników, zawarte umowy handlowe, samodzielność i doświadczenie w realizowanych usługach, jest w stanie w pełni samodzielnie prowadzić swoją działalność gospodarczą również w ramach odrębnego podmiotu gospodarczego. Po „wydzieleniu” zatem ze struktury Spółki, Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami może funkcjonować jako samodzielny podmiot uzyskujący własne przychody z zarządzania i administrowania nieruchomościami, a zatem zdolny jest do samodzielnego funkcjonowania.

Przywołać tutaj należy także fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. II FSK 692/11, w którym Sąd przedstawił stanowisko reprezentatywne dla całej linii orzeczniczej w kwestii spełnienia przesłanek dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Otóż Sąd wskazał, że: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.”

Podsumowując, analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że zespół składników majątku, przy pomocy których Spółka prowadzi obecnie działalność w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami (Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku decyzji wspólników Spółki o dokonaniu podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH poprzez przeniesienie części majątku w postaci Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami (Działu N) na nowo zawiązaną spółkę, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W sytuacji zatem, gdy wspólnicy Wnioskodawcy podjęliby uchwałę o dokonaniu podziału Spółki przez wydzielenie, tj. poprzez przeniesienie części majątku w postaci Działu Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami do nowo zawiązanej spółki - w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH - czynność ta nie stanowiłaby dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt bowiem, iż wydzieleniu do nowego podmiotu podlegałaby część przedsiębiorstwa Spółki - w postaci Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami – stanowiąca, w opinii Wnioskodawcy powyżej, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przesądza o braku opodatkowania tej czynności podatkiem VAT na podstawie ww. art. 6 ustawy o VAT.

Takie też stanowisko potwierdził NSA w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 , w którym czytamy:

„Czynność podziału przez wydzielenie i przeniesienie na nowo powstałą spółkę części majątku spółki takich jak: prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz własność posadowionego na tej działce budynku biurowego wraz z funkcjonalnie powiązanymi z tą nieruchomością środkami trwałymi, prawami wynikającymi z umów najmu powierzchni biurowych oraz księgami i dokumentami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym zakresie, jak również z częścią aktywów obrotowych, w tym, w szczególności, z należnościami krótkoterminowymi, środkami pieniężnymi, innymi aktywami pieniężnymi oraz zobowiązaniami funkcjonalnie związanymi z przenoszonymi składnikami majątku, to w tej sytuacji, gdy całość przekazanych składników pozwalała nowo powstałej spółce na prowadzenie (w oparciu o te składniki) samodzielnej działalności gospodarczej, czynność taka objęta jest dyspozycją art. 6 pkt 1 u.p.t.u.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w powyższym przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.). Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział przez wydzielenie powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Zatem dokonany na podstawie Kodeksu spółek handlowych podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W praktyce obrotu gospodarczego występują sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona, obiektywnie oceniając, posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy - niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Dla uznania, w rozumieniu przepisów podatkowych, określonego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania, w razie zaistnienia takiej potrzeby, w obrocie gospodarczym.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Należy dodać, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” określonego w art. 2 pkt 27e ustawy należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej, z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.). Regulacja ta była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał, zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Z kolei w wyroku C-444/10 w sprawie Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, TSUE stwierdził, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazał Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112 wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT. W wyroku tym TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem o tym, czy nastąpi zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z wniosku wynika, że w strukturze organizacyjnej Spółki, prowadzącej działalność w sektorze farmaceutycznym, zostały wyodrębnione działy przychodowe (Dział Handlowy, Dział Marketingu, Dział Produkcji) oraz związane z nimi bezpośrednio działy kosztowe (Dział Rozwoju i Jakości, Dział Księgowości) - zwane łącznie jako Działalność produkcyjno-handlowa. Ponadto, zgodnie z obowiązujący regulaminem organizacyjnym wprowadzonym uchwałą zarządu, w Spółce funkcjonuje Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami - zwany Działem N, który realizuje zadania z zakresu zarządzania i administrowania nieruchomościami należącymi do Spółki, a obejmującymi budynki magazynowo-biurowe, grunty, na których stoją te budynki oraz grunty rolne. Działalność Działu N stanowi całkowicie poboczną w stosunku do głównego przedmiotu działalności.

Do zakresu zadań przypisanych do Działu N należy m.in.: zarządzanie obiektami i infrastrukturą techniczną Spółki oraz prowadzenie książek obiektów i dokumentacji z tym związanych; obsługa umów najmu powierzchni w budynku Spółki oraz dzierżawy gruntów na działkach należących do Spółki; poszukiwanie najemców powierzchni biurowych i użytkowych budynku Spółki oraz potencjalnych zainteresowanych dzierżawą gruntu na działkach należących do Spółki, prowadzenie negocjacji w sprawach dotyczących najmu w budynku Spółki oraz w sprawach dotyczących dzierżawy gruntów należących do Spółki, współpraca z najemcami i dzierżawcami, uczestnictwo w przekazywaniu i odbiorze lokali i gruntów; wystawianie faktur za najem powierzchni w budynku i dzierżawę gruntów, prowadzenie spraw dotyczących mediów w budynku Spółki: sporządzanie zestawień kosztów mediów, rozliczanie ich zużycia w rozbiciu na Spółkę i Najemców; analiza rynku nieruchomości (najmu pow. biurowych), ceny i wartości gruntów, plany zagospodarowania przestrzennego w zakresie posiadanych gruntów; prowadzenie spraw związanych z inwestycjami, remontami i modernizacją nieruchomości Spółki.

Tym samym Dział N prowadzi w ramach Spółki własną działalność w zakresie zarządzania i administrowania majątkiem nieruchomym Wnioskodawcy. Wnioskodawca dokonał pełnego wewnętrznego wyodrębnienia Działu N, nie tylko poprzez wprowadzenie zmian w strukturze organizacyjnej, ale dodatkowo poprzez wprowadzenie zmian w planie kont dokonał wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej zdarzeń i majątku dot. Działu N i Działalności produkcyjno-handlowej, kierując się przy tym analizą okoliczności ekonomicznych, operacyjnych, prawnych i faktycznych. Na podstawie tych danych Spółka ma możliwość sporządzenia wewnętrznego bilansu i rachunku zysków i strat odrębnie dla Działu N oraz Działalności produkcyjno-handlowej.

Dodatkowe wyodrębnienie funkcjonalne i finansowe opisanych działalności wpłynęło na uporządkowanie struktury organizacyjnej poprzez wyraźne wydzielenie poszczególnych rodzajów działalności, bardziej efektywne wykorzystanie majątku Spółki przypisanego do poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa, a także przygotowanie organizacyjne Spółki do ewentualnych decyzji związanych ze zbyciem/ wydzieleniem Działu N do odrębnego, wyspecjalizowanego podmiotu, który kontynuowałby samodzielnie działalność gospodarczą w tym zakresie.

Jak wskazał Wnioskodawca, Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami charakteryzuje się wyodrębnieniem funkcjonalnym w strukturze wewnętrznej Spółki, realizując własne, ściśle określone zadania obejmujące zarządzanie majątkiem nieruchomym Spółki w taki sposób, aby był jak najbardziej efektywnie wykorzystany oraz administrowanie tym majątkiem, tak aby był w jak najlepszym stanie technicznym i użytkowym.

Działalność w ramach Działu N prowadzona jest w oparciu o zorganizowany i spójny zespół składników majątkowych, obejmujących - poza ww. majątkiem nieruchomym - również środki trwałe w postaci m.in. ścianek działowych i wyposażenia technicznego. Dodatkowo, dla celów sfinansowania przyszłych inwestycji w nieruchomości, do Działu N przyporządkowano też inwestycje w papiery wartościowe.

Ponadto prowadzona ewidencja rachunkowa pozwala w szczególności na ujęcie i przypisanie do Działu N zobowiązań, wynikających ze zobowiązań publiczno-prawnych oraz z zawartych umów z dostawcami mediów i wykonawcami konserwacji, a także wynikających z umowy o pracę pracownika zatrudnionego odrębnie w Dziale N dla celów obsługi tego Działu. Działem N kieruje wiceprezes - członek zarządu Spółki.

Wnioskodawca rozważa dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie, skutkiem którego byłoby wydzielenie Działu N do nowopowstałej spółki celowej. Rozważany podział przez wydzielenie ma związek z planowanym wejściem inwestora strategicznego, który nie jest zainteresowany opisaną powyżej częścią działalności pobocznej Spółki i majątkiem z nią związanym (Dział N), ale wyraża wolę korzystania z jej usług w zakresie, w jakim będzie to dla Spółki niezbędne na podstawie w szczególności umów najmu, dzierżawy, wsparcia administracyjnego i technicznego. W związku z powyższym, wyodrębniony Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami, po dokonanym wydzieleniu do nowo zawiązanej spółki przejąłby w całości świadczenie usług na podstawie umów najmu, umów o administrowanie i wsparcie techniczne na rzecz Spółki po wejściu inwestora strategicznego. Na pozostałym zaś majątku nieruchomym (obecnie grunty o statusie rolnym) wyodrębnionym do nowo zawiązanej spółki, kontynuowałby zapoczątkowane już prowadzenie działalności inwestycyjnej, realizowanej dalej już w ramach wydzielonej spółki celowej.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych związany z zarządzaniem i administrowaniem nieruchomościami (Dział N) można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym w przypadku przeniesienia tej części majątku do nowej spółki powstałej w wyniku podziału czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Z okoliczności spawy wynika, że przedmiotem zbycia będzie w tym przypadku funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, umożliwiających samodzielne wykonywanie zadań w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami, co stanowi odrębny – od działalności głównej - przedmiot działalności Spółki.

Jak podkreślił Wnioskodawca, Spółka prowadzi swoją odrębną działalność w oparciu o przypisane do Działu N składniki majątku (m.in. nieruchomości, konieczne wyposażenie techniczne i środki finansowe oraz - jako źródło finansowania przyszłych inwestycji nieruchomościowych - również papiery wartościowe). Z działalnością tą są funkcjonalnie związane i do niej przypisane zobowiązania, w szczególności wynikające z zawartej umowy o pracę pracownika zatrudnionego w ramach Działu N, ale również wynikające z bieżącej działalności z zakresu zarządzania i administrowania nieruchomościami. Składniki te oraz funkcjonalnie z nimi związane zobowiązania stanowią zorganizowaną i funkcjonalną całość, która jest w stanie realizować samodzielnie zadania gospodarcze w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomością.

W momencie podziału (oraz w okresie go poprzedzającym) działalność podstawowa Wnioskodawcy oraz działalność w zakresie nieruchomości będą formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Spółki (na podstawie regulaminu organizacyjnego wprowadzonego uchwałą zarządu) jako Działalność produkcyjno-handlowa oraz Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami.

Wyodrębnienie finansowe Działu N polega na wprowadzeniu zmian w planie kont i wyodrębnieniu w ewidencji rachunkowej zdarzeń i majątku dotyczącego Działu N. Prowadzona ewidencja rachunkowa zawiera odrębną analitykę kont dotyczącą tego Działu, Spółka ma więc możliwość sporządzenia wewnętrznego bilansu i rachunku zysków i strat odrębnie dla każdego Działu, w tym Działu N.

Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego również jest spełniony, skoro Dział N realizuje samodzielnie funkcje związane z prowadzeniem odrębnej, dodatkowej działalności Spółki polegającej na zarządzaniu i administrowaniu nieruchomościami. Obecnie zadania te Dział N realizuje wewnętrznie dla Wnioskodawcy, ale z zamiarem wynajmu nieruchomości biurowo - magazynowej dla Spółki po jej podziale oraz z zamiarem prowadzenia odrębnej działalności inwestycyjnej w oparciu o posiadany majątek. Można zatem uznać, że Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami prowadzi w ramach Spółki własną działalność, co świadczy o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Dział Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej – jak wynika z wniosku - w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie Działu N nastąpi przeniesienie majątku przypisanego do tego działu do nowoutworzonej Spółki celowej, która przejmie w całości dotychczasową działalność Działu N w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione wskazane wyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, służących do prowadzenia działalności w zakresie zarządzania i administrowania nieruchomościami, który zostanie przejęty przez nową spółkę na skutek podziału przez wydzielenie, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę czynność przeniesieniu na nowoutworzoną spółkę celową części majątku w postaci opisanego Działu Zarządzania i Administrowania Nieruchomościami, dokonana w związku z podziałem przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, stanowiącego w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższych ustaleń, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Należy podkreślić, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.