Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1114/10/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-20
Teza: Czy sprzedaż działek nabytych w wyniku działu spadku przez wnioskodawcę, opisanych w stanie faktycznym będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w treści obowiązującej do 31 grudnia 2006r., zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw?
Słowa kluczowe: działki; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2010r. (data wpływu do tut. Biura 20 października 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości - jest **nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 września 2005r. sąd rejonowy wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłych odpowiednio w 1977r. i 1988r. rodzicach wnioskodawcy. Zgodnie z treścią postanowienia wnioskodawca po zmarłym ojcu nabył udział w spadku wynoszący 3/32 z tym, że jego udział w gospodarstwie rolnym wyniósł 3/28 części. W spadku po matce wnioskodawca nabył natomiast udział wynoszący 1/8 z tym, że jego udział w gospodarstwie rolnym wyniósł 1/7. Wnioskodawca wskazał, że udział w spadku po rodzicach stanowił 0,125 części spadku, przy czym w gospodarstwie rolnym wynosił 0,14286.

W dniu 08 stycznia 2008r. sąd rejonowy wydał postanowienie o dziale spadku, na mocy którego wnioskodawca w wyniku zgodnego działu spadku nabył na wyłączną własność nieruchomość składającą się z działek: 3763, 3766/1, 3770, 3830, 3840, 3842/1, 3842/5, 3864, 3865, 3866/2, 3868, 3879, 3880 o łącznej powierzchni 1,7994 ha, co stanowi 0,2652 części gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca zamierza sprzedać niektóre z przyznanych mu w postanowieniu o dziale spadku działek.

Wartość gospodarstwa rolnego (według oceny sądu z dnia 08 stycznia 2008r.) wynosiła 100 000,00 zł, a co za tym idzie udział w spadku J. wynosił w 2005r. 14 286,00 zł, natomiast w związku z działem spadku zwiększył się do kwoty 26 520,00 zł. Należy stwierdzić, że w związku z działem spadku udział wnioskodawcy w gospodarstwie rolnym wchodzącym w skład spadku zwiększył się w stosunku do udziału z postanowienia sądu z 2005r. (0,2652- 0,14286 = 0,12234). Wartość gospodarstwa rolnego pomiędzy rokiem 2005 a 2008 nie uległa zmianie.

W skład spadku wchodziło wyłącznie gospodarstwo rolne. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, a działki będące przedmiotem zapytania wchodzą w jego skład. Zbywane działki mają status rolnych, a nabywca nie nabywa przedmiotowych działek w celu prowadzenia ani powiększenia gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek opisanych w stanie faktycznym nabytych w wyniku działu spadku przez wnioskodawcę, będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w treści obowiązującej do 31 grudnia 2006r., zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 922 i art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. W opisanym zdarzeniu przyszłym, w ocenie wnioskodawcy nabył on spadek po ojcu w styczniu 1977r., zaś po matce w czerwcu 1988r. W związku z tym nabycie nieruchomości składających się z działek 3763, 3766/1, 3769, 3770, 3830, 3840, 3842/1, 3842/5, 3864, 3865, 3866/2, 3868, 3879, 3880 nastąpiło odpowiednio w 1977 i 1988 roku, a tym samym przed 01 stycznia 2007r. Do sprzedaży opisanych nieruchomości zgodnie z art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy w ocenie podatnika stosować przepisy ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Zgodnie z tym przepisem do sprzedaży nieruchomości nabytych przed wejściem w życie noweli ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się przepisy dotychczasowe. Do 31 grudnia 2006r. zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) sprzedaż nieruchomości nabytych w drodze spadku była zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem podatnika, sprzedaż nieruchomości dokonana przez spadkobiercę, będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy stanowisko takie podziela Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 6 maja 2009r. (sygn. akt I SA/Po 327/09). Stanowisko takie potwierdza także wyrok WSA w Warszawie z 20 października 2008r. (sygn. akt III SA/Wa 982/08) oraz wyrok WSA w Warszawie z 08 listopada 2007r. (sygn. akt III SA/Wa 839/07), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2009r. (znak: IPPB2/415-1546/08-4/AZ), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2009r. (znak: IPPB2/415-101/09-4/LK).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008r.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, iż dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu (dochodu), uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

Nie można dowodzić, że w wyniku działu spadku spadkobierca nie nabywa rzeczy lub praw w części przekraczającej udział spadkowy. Poza sporem jest bowiem, że aż do tego momentu każdy ze spadkobierców jest właścicielem swojego udziału w spadku. Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Nie ma zatem prawnych podstaw do twierdzenia, że całą rzecz lub prawo nabywa spadkobierca w chwili śmierci spadkodawcy, skoro w tej dacie jest jedynie jednym ze współwłaścicieli rzeczy lub prawa. Taki spadkobierca nie jest w dacie śmierci spadkodawcy właścicielem całej rzeczy lub prawa, lecz jedynie właścicielem udziału w niej. Pozostałe udziały może nabyć, ale dopiero w wyniku dokonania innych czynności prawnych - od pozostałych spadkobierców.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 29 września 2005r. sąd rejonowy wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłych odpowiednio w 1977r. i 1988r. rodzicach wnioskodawcy. Zgodnie z treścią postanowienia udział wnioskodawcy w masie spadkowej po rodzicach wynosi 0,125 (1/8), z tym, że udział w gospodarstwie rolnym wynosi 0,14286 (1/7). Następnie w dniu 08 stycznia 2008r. sąd rejonowy wydał postanowienie o dziale spadku, na mocy którego wnioskodawca w wyniku zgodnego działu spadku nabył na wyłączną własność nieruchomość składającą się z działek: 3763, 3766/1, 3770, 3830, 3840, 3842/1, 3842/5, 3864, 3865, 3866/2, 3868, 3879, 3880 o łącznej powierzchni 1,7994 ha, to jest 0,2652 części gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca zamierza sprzedać niektóre z przyznanych mu w postanowieniu o dziale spadku działek. Wnioskodawca wskazał, że w związku z działem spadku jego udział w gospodarstwie rolnym wchodzącym w skład spadku zwiększył się w stosunku do udziału z postanowienia z 2005r. (0,2652 - 0,14286 = 0,12234). W skład spadku wchodziło wyłącznie gospodarstwo rolne. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, a działki będące przedmiotem zapytania wchodzą w jego skład. Zbywane działki mają status rolnych, a nabywca nie nabywa przedmiotowych działek w celu prowadzenia ani powiększenia gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku działu spadku udział wnioskodawcy w nieruchomościach uległ powiększeniu, doszło więc do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, gdyż wartość otrzymanych przez wnioskodawcę działek przekroczyła wartość udziału, jaki przysługiwał mu w wyniku nabycia spadku. Tym samym fakt ten świadczy o tym, że w drodze działu spadku, który miał miejsce w 2008r. wnioskodawca nabył udział w nieruchomościach ponad udział jaki przysługiwał mu przed działem spadku. W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonany dział spadku stanowi dla wnioskodawcy nabycie w części przekraczającej udział nabyty w spadku.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione we wniosku zdarzenie stwierdzić należy, że wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości rolne (każdą z działek) w dwóch datach:

*   w 1977r. i 1988r. w części odpowiadającej udziałowi w gospodarstwie rolnym nabytemu w spadku po zmarłych rodzicach (tj. 1/7, czyli 0,14286), oraz
*   w drodze działu spadku z dnia 08 stycznia 2008r. w części przekraczającej udział nabyty w spadku (tj. 0,12234).

Tym samym różnica (0,12234) pomiędzy udziałem nabytym w dziale spadku (tj. 0,2652), a udziałem nabytym w spadku (0,14286) stanowi dla wnioskodawcy nowe nabycie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w sytuacji zbycia nieruchomości. Nabyta ponad udział pierwotny nadwyżka podlega rozdzieleniu, proporcjonalnie na każdą z przyznanych wnioskodawcy nieruchomości.

Nie można zatem zgodzić się z wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie nabył on prawo do działek 3763, 3766/1, 3770, 3830, 3840, 3842/1, 3842/5, 3864, 3865, 3866/2, 3868, 3879, 3880 z dniem śmierci spadkodawców, czyli w 1977r. i 1988r., gdy nabycie prawa do tych działek nastąpiło częściowo z dniem otwarcia spadku po zmarłych rodzicach, a częściowo z dniem dokonania działu spadku, tj. w 2008r. Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w każdej z przedmiotowych działek nastąpiło odpowiednio w dwóch datach, tj. w części w 1977r. i 1988r. oraz w 2008r., to pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do udziałów w każdej z tych działek. W związku z powyższym w przypadku sprzedaży którejkolwiek z działek przychód z jej sprzedaży będzie podlegał rozliczeniu odpowiednio w stosunku do części nabytej w drodze spadku oraz w drodze działu spadku.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż dokonanie w 2010r. lub 2011r. ewentualnej sprzedaży nabytych udziałów po zmarłych w 1977r. i 1988r. rodzicach nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło ich nabycie, a tym samym nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, iż przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży działek w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, w części odpowiadającej udziałowi, jaki wnioskodawca nabył w spadku po zmarłych rodzicach nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu natomiast podlegać będzie udział nabyty w 2008r. w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w drodze działu spadku wnioskodawca otrzymał w gospodarstwie rolnym udział większy niż przysługiwał mu w całym spadku.

Jak już wskazano powyżej w przypadku gdy wartość majątku jaka przypadła wnioskodawcy po dziale spadku przewyższa wartość udziału jaki nabył on w całej masie spadkowej, to taki dział spadku, w części przewyższającej wartość udziału nabytego w spadku zawsze traktować należy jak nabycie.

Mając na uwadze, iż dział spadku miało miejsce w 2008r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2008r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Jak już wyżej wskazano, podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. Dopiero od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

*   zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Jedna z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Kolejna zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź innych okoliczności faktycznych. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Skoro wnioskodawca wskazał, że nabywca nie nabywa działek celem prowadzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego, to wskazane wyżej zwolnienie nie będzie miało w niniejszej sprawie zastosowania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż odpłatne zbycie działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę po zmarłych w 1977r. i 1988r. rodzicach w ogóle nie stanowi dla niego źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem minęło ponad 5 lat od momentu nabycia (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.).

Natomiast opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód uzyskany przed 01 stycznia 2014r. ze sprzedaży przedmiotowych działek odpowiadający udziałowi nabytemu w 2008r. w wyniku działu spadku.

Stanowisko wnioskodawcy, iż nie powinien płacić podatku dochodowego od zbycia działek, ponieważ przychód uzyskany jest w całości zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007r., jest nieprawidłowe.

Do wniosku wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto zauważyć należy, że w przywołanych przez wnioskodawcę interpretacjach dział spadku nastąpił przed 01 stycznia 2007r. dlatego odpłatne zbycie rzeczy i praw nabytych w dziale spadku przed tą datą korzystała ze zwolnienia jak dla nabycia w spadku. Natomiast w sprawie będącej zapytaniem wnioskodawcy dział spadku nastąpił 08 stycznia 2008r., a wówczas przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy już nie obowiązywał. Nie obowiązywało też żadne inne zwolnienie przewidziane dla odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w spadku.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, które zdaniem wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym, które nie dotyczą sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku. Orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.