Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1102/08/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-03-13
Teza: Czy koszt kadry pedagogicznej można zaliczyć do kosztów zakupu z tytułu wykonywania usług turystycznych?
Słowa kluczowe: marża; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa-umowa zlecenia; usługi; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2008 r. (data wpływu 12 grudnia 2008 r.) uzupełnione pismem z dnia 9 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zaliczenia w poczet zakupów umów zawieranych z kadrą pedagogiczną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 9 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zaliczenia w poczet zakupów umów zawieranych z kadrą pedagogiczną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Świadcząc usługi z zakresu organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży, stosuje Pan przy rozliczeniu podatku od towarów i usług szczególne procedury. Przy świadczeniu usług nabywa Pan świadczenia od innych podatników. Organizuje Pan kompleksowo kolonie i obozy, na które składają się następujące koszty kalkulacji imprezy: zakwaterowanie, wyżywienie, transport, kadra pedagogiczna, działalność kulturalno-oświatowa, ubezpieczenie. Kadra pedagogiczna (kierownik i wychowawcy z uprawnieniami) zatrudniani są na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Są to krótkie 14 dniowe umowy dotyczące studentów i nauczycieli. Zgodnie z zakresem obowiązków kierownika i wychowawców, sprawują oni bezpośredni nadzór nad dziećmi biorącymi udział w koloniach i obozach, wykonując jednocześnie swoje autorskie programy. Z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów zlecenia lub umów o dzieło, zatrudnione osoby („kadra pedagogiczna”) są związane z Panem jako zleceniodawcą, więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny. Odpowiedzialność za wykonywane czynności wobec osób trzecich, zgodnie z zawartymi umowami, spoczywa na zleceniobiorcy, tj. zatrudnionej kadrze pedagogicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w myśl przepisów art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług, przy wyliczaniu marży, ma Pan prawo do zaliczenia w poczet zakupów wynagrodzenia wynikające z umów zlecenia i umów o dzieło zawieranych z kadrą pedagogiczną kolonii i obozów?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt kadry pedagogicznej (bez której nie może odbyć się kolonia i obóz) jest integralnym i koniecznym składnikiem ceny skierowania każdej kolonii i obozu. Organizując wypoczynek dla dzieci Wnioskodawca poszukuje bazę, sprzedaje imprezy i całkowicie organizuje kolonie i obozy, na których koszt składają się zakwaterowanie z wyżywieniem, transport, szeroko rozumiana działalność kulturalna i oświatowa, ubezpieczenie oraz nieodzowne zatrudnienie kadry pedagogicznej opiekującej się dziećmi i młodzieżą. Wymienione składniki stanowią koszt organizowanej imprezy. Zatrudniona kadra pedagogiczna przyjmuje obowiązek odpowiedzialności za powierzone w opiekę dzieci względem osób trzecich, zgodnie z zakresem obowiązków kierownika i wychowawców, który jest integralną częścią umowy. Stąd zdaniem Wnioskodawcy, przy wyliczaniu marży, koszty związane z zatrudnieniem kadry pedagogicznej powinny być zaliczane na poczet zakupów organizowanych kolonii i obozów dla dzieci i młodzieży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Wskazany przepis zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji. W efekcie, łączne spełnienie wszystkich przedmiotowych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Należy zaznaczyć, że istotnym elementem specjalnych zasad opodatkowania usług turystyki jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę. Usługa turystyki jest bowiem kompleksową usługą świadczoną na rzecz turysty, obejmującą swym zakresem usługi cząstkowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć, które, jak wynika z powołanych przepisów winny być nabyte od innych podatników

Należy zauważyć, że w myśl art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Definicję podatnika zawiera art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści art. 15 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W art. 13 pkt 8 powołanej w powyższym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymieniono przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z powołanych przepisów prawa podatkowego wynika, że usługi kadry pedagogicznej jako stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, można zaliczyć do usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty wyłącznie wtedy, gdy jak to wynika z art. 119 ust. 3 pkt 3 ustawy, są nabywane od innych podatników i będą spełniały warunki pozwalające na zaliczenie ich do samodzielnej działalności gospodarczej.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż organizuje kompleksowo kolonie i obozy dla dzieci i w ramach tej działalności nabywa usługi od innych podatników. Na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło Wnioskodawca zatrudnia kadrę pedagogiczną (kierownika kolonii i wychowawców), co jest niezbędnym elementem dla zorganizowania kolonii lub obozu dla dzieci i stanowi integralny składnik ceny skierowania każdej kolonii i obozu dla dzieci. Wnioskodawca zaznaczył, iż z zawartych umów wynika, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za powierzoną opiekę nad dziećmi spoczywa w pełni na kierowniku i wychowawcach, z którymi podpisano przedmiotowe umowy.

Z powyższego wynika, że nie są spełnione wszystkie okoliczności warunkujące wyłączenie czynności z działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie należy stwierdzić, iż usługi świadczone przez kadrę pedagogiczną na podstawie zawartych umów zlecenia lub umów o dzieło wypełniają definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2. Zatem osoby świadczące te usługi należy uznać za podatników określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego do powołanych norm prawnych należy stwierdzić, iż nabywane przez Wnioskodawcę od innych podatników usługi kadry pedagogicznej – kierownika i wychowawców – można zaliczyć do usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty, jako stanowiące składnik świadczonej usługi turystycznej, a tym samym uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania według szczególnej procedury rozliczania podatku od towarów i usług.

Zaznacza się, iż analiza postanowień umów cywilnoprawnych nie mieści się w granicach określonych w przepisach art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z tym, tutejszy organ udzielił odpowiedzi, przyjmując przedstawiony stan faktyczny, z którego jednoznacznie wynika, iż odpowiedzialność wobec osób trzecich za powierzoną opiekę nad dziećmi spoczywa na kierowniku i wychowawcach, z którymi podpisano umowy.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.