Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.532.2024.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-09
Teza: Dotyczy skutków podatkowych związanych z podziałem spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 września 2024 r. (data wpływu 2 września 2024 r.).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

28 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

*   opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), zorganizowane w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT;
*   w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z planowanym podziałem, powstanie dochód (przychód) po stronie Wspólników.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania

(\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

A.A.

3\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

B.B.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową i rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce. Podstawowym obszarem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem, doradztwem w zakresie informatyki, badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.

Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne: A.A. - posiadający 50% udziałów Spółki (dalej jako: „Zainteresowany 1”) oraz B.B. - posiadający 50% udziałów Spółki (dalej jako: „Zainteresowany 2”) - dalej wspólnie jako: „Wspólnicy”. Wspólnicy są polskimi rezydentami podatkowymi.

Spółka 17 września 2020 r. dokonała podziału przez wydzielenie tj. poprzez wyodrębnienie ze swojej struktury odrębnego ZCP i wniesienie go do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ramach planowania przedmiotowej operacji Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie podatkowej interpretacji indywidualnej w zakresie konsekwencji podatkowych podziału. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretacje indywidualne potwierdzające neutralność podatkową przeprowadzonej restrukturyzacji o sygnaturach 0114-KDIP2-1.4010.445.2019.2.MR (w zakresie neutralności podziału na gruncie regulacji podatku dochodowego od osób prawnych) oraz 0114-KDIP1-1.4012.579.2019.2.EW (w zakresie neutralności podziału na gruncie regulacji podatku od towarów i usług).

Tym niemniej podkreślenia wymaga, że udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Spółka brała udział w podziale przez wydzielenie jako spółka dzielona, więc jej udziały nie były udziałami wydzielanymi. W tym zakresie podkreślenia wymaga, że obecni Wspólnicy Spółki nie uczestniczyli we wskazanej restrukturyzacji.

Dodatkowo, przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie taka, jaka byłaby przyjęta przez Wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Aktualnie, ze względu na zróżnicowanie prowadzonych działalności, w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawca posiada wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne - działy. Działanie to jest podyktowane dążeniem do wysokiej jakości świadczonych usług poprzez sformalizowanie procesów zarządczych, zakresem odpowiedzialności a także specjalizacją pracowników (współpracowników).

W ramach organizacji wewnętrznej Wnioskodawcy wyodrębnione zostały dwa działy, tj.:

a) Dział I w ramach którego działalność gospodarcza Spółki jest związana z doradztwem w zakresie informatyki, pracami rozwojowymi oraz rozwojem oprogramowania innego niż oprogramowania objęte Działem II (dalej jako: „Dział I”),

b) Dział II w ramach którego działalność gospodarcza Spółki jest związana z rozwojem oprogramowania komputerowego (tj. (\`(...)\`) (dalej jako: „Dział II”).

W skład Działu I wchodzi szereg składników materialnych i niematerialnych, jak również zobowiązań, m.in.:

1) umowy podnajmu powierzchni biurowej / miejsc parkingowych(zarówno po stronie zobowiązań jak i należności)

2) umowy o świadczenie usług z kontrahentami,

3) umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

4) umowa o świadczenie usług kurierskich,

5) umowa o nadawanie przesyłek międzynarodowych,

6) umowa na nadawanie przesyłek krajowych i międzynarodowych,

7) umowa dotycząca programów sportowych

8) umowa dotycząca programów opieki medycznej

9) umowy o świadczenie usług w zakresie sprzątania powierzchni biurowej,

10) umowa o świadczenie usług w zakresie usług pocztowych,

11) umowa o świadczenie usług przewozu taksówką za pośrednictwem Aplikacji oraz o świadczenie usług kurierskich (\`(...)\`),

12) umowa o świadczenie usług przewozowych,

13) porozumienie dotyczące cen korporacyjnych na rok 2024,

14) umowa pośrednictwa,

15) umowa na dzierżawę ekspresu

16) umowa obsługi serwisowej systemu informatycznego

17) umowy o prowadzenie księgowości,

18) umowa o świadczenie usług doradztwa podatkowego,

19) umowy serwisowe,

20) master Services Agreement,

21) osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych lub umów o pracę,

22) środki pieniężne na rachunkach bankowych

23) środki trwałe w postaci:

*   Komputerów,
*   Zestawów komputerowych,
*   Urządzenia klimatyzacyjnego,
*   Serwerów,
*   Systemu telewizji

24) Domena internetowa.

W skład Działu II wchodzi szereg składników materialnych i niematerialnych, jak również zobowiązań, m.in.:

1) umowa o prowadzenie księgowości,

2) inne umowy,

3) osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych,

4) umowy serwisowe,

5) umowa obsługi serwisowej systemu informatycznego,

6) środki pieniężne na rachunkach bankowych,

7) środki trwałe w postaci:

*   komputerów
*   monitorów
*   kamer
*   sprzętu komputerowego

Zarówno Dział I jak i Dział II realizują swoje zadania samodzielnie, tj. co do zasady, bez konieczności wykorzystywania zasobów i pracowników (współpracowników) pozostałych działów Spółki.

W niedalekiej przyszłości planowane jest dokonanie podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, które będzie miało na celu wydzielenie Działu II do nowo zawiązanej spółki, która będzie działać w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka Przejmująca”), w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „KSH”). Podział Spółki nastąpi poprzez utworzenie nowej spółki (Spółki Przejmującej) i przeniesienie do niej opisanego Działu II obejmującego w szczególności składniki majątkowe opisane powyżej, współpracowników i kadrę zarządzającą. U Wnioskodawcy pozostanie natomiast Dział I. Dokonanie podziału pozwoli m.in. na:

*   zwiększenie efektywności działań Spółki w obszarach, które są od siebie niezależnie;
*   zapewnienie większej efektywności działalności Spółki z punktu widzenia operacyjnego i finansowego oraz lepszym wykorzystaniem zasobów w niezależnych od siebie obszarach, które będą stanowiły odrębne od siebie segmenty;
*   prawidłowe alokowanie zasobów ludzkich oraz lepszego wykorzystania umiejętności i specjalizacji pracowników (współpracowników) przypisanych do poszczególnych segmentów;
*   ułatwieniem w poszukiwaniu inwestorów zainteresowanych wyłącznie działalnością Spółki w określonym obszarze z pominięciem pozostałych.

W ramach planowanego podziału obecni Wspólnicy Spółki na podstawie proporcji ustalonej w planie podziału (dalej jako: „Plan Podziału”) obejmą udziały Spółki Przejmującej - Zainteresowany 1 w proporcji 49%, a Zainteresowany 2 w proporcji 51%. Mając na uwadze powyższe, rozważany podział Spółki zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym celem nie jest (nie będzie) uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania. Podział przez wydzielenie Działu II zostanie dokonany w momencie wpisu Spółki Przejmującej do rejestru przez właściwy sąd rejestrowy.

W ramach podziału Spółka Przejmująca przejmie zorganizowany i funkcjonujący zespół składników materialnych i niematerialnych w tym praw i ewentualnych zobowiązań, tak aby po podziale zapewnione było nieprzerwane prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą w takim zakresie, w jakim prowadzi ją obecnie Wnioskodawca w ramach Działu II.

Intencją planowanej transakcji jest kontynuacja dotychczasowej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Działu II w jej dotychczasowym zakresie przez Spółkę Przejmującą. Spółka Przejmująca rozpocznie prowadzenie tej działalności w oparciu o ww. składniki materialne i niematerialne przejęte w drodze podziału Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na dzień podziału w ramach poszczególnych działów mogą znajdować się również inne składniki majątku niż opisane powyżej. Wszelkie składniki majątku, w tym w szczególności umowy, prawa lub zobowiązania związane ściśle z Działem II zostaną przydzielone do tego działu i zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą.

Konsekwentnie, wszelkie tego typu dodatkowe składniki majątku związane ściśle z Działem I pozostaną u Wnioskodawcy.

Z drugiej strony możliwa jest również sytuacja, że na dzień podziału pewne składniki majątku opisane w niniejszym wniosku nie będą już wchodziły w skład danego działu, ponieważ do tego czasu przestaną istnieć (np. umowy zostaną rozwiązane) lub zostaną zbyte (np. rzeczy ruchome). Jeżeli będzie to dotyczyło składników przydzielonych do Działu II, to w konsekwencji nie zostaną one przeniesione na Spółkę Przejmującą.

W ramach podziału wartość przekazywanego majątku zostanie ustalona jako wartość rynkowa, którą Wnioskodawca rozumie jako wartość majątku składającego się na Dział II uwzględniająca wartość aktywów i przypisanych mu zobowiązań, a wartość udziałów (wartość emisyjna) objętych przez Wspólników w Spółce Przejmującej będzie jej odpowiadać.

Dodatkowo w wyniku podziału, Spółce Przejmującej zostaną przekazane:

1) księgi rachunkowe i podatkowe m.in. w postaci sald i zapisów kont Wnioskodawcy związane z Działem II (przy czym część dokumentów, która będzie związania z oboma działami może zostać przekazana Spółce Przejmującej w kopiach) oraz

2) wszelka wymagana stosownymi przepisami dokumentacja związana z prowadzoną działalnością w ramach Działu II w oryginałach lub w kopiach (w zależności od rodzaju dokumentacji).

Po dokonanym podziale Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności doradczej w zakresie rozwoju oprogramowania objętego działalnością prowadzoną przez Dział II.

Wnioskodawca będzie natomiast kontynuował działalność w zakresie oprogramowania, doradztwa w zakresie informatyki, badań naukowych i prac rozwojowych na dotychczasowych zasadach przy pomocy składników materialnych i niematerialnych, w tym praw i zobowiązań przydzielonych do Działu I.

W wyniku podziału, struktura organizacyjna Wnioskodawcy zostanie zmieniona poprzez likwidację Działu II .

W tym miejscu Wnioskodawca jeszcze raz chce podkreślić, że Dział I funkcjonujący w ramach obecnej formy prawnej będzie dalej prowadził działalność gospodarczą, a Dział II działający w ramach nowego podmiotu będzie również kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą. Prowadzona działalność będzie opierała się m.in. o długoterminowe umowy zawarte przez Wnioskodawcę. Planowany podział Wnioskodawcy będzie miał na celu formalne rozdzielenie działalności Wnioskodawcy wykonywanej w ramach Działu I i Działu II.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie Działu I i Działu II w wewnętrznej strukturze Wnioskodawcy nastąpiło na podstawie wewnętrznych dokumentów (uchwał zarządu). W uchwałach zostały uregulowane takie kwestie jak zasada funkcjonowania poszczególnych działów, zakres działalności, przypisanych pracowników / współpracowników i członków kadry kierowniczej, wyodrębnienia ksiąg rachunkowych.

Zarówno Dział I, jak i Dział II posiada własną kadrę zarządzającą (dyrektorów). Dyrektorzy poszczególnych działów odpowiadają za działalność prowadzoną w ramach danego Działu, tj. działalność marketingową, pozyskiwanie klientów, współpracowników i zleceń, a także sam proces wykonywania projektów.

W ramach wewnętrznej struktury Wnioskodawcy każdy z działów (Dział I i Dział II ) funkcjonuje jako zorganizowana i samodzielna część.

W strukturze Działu I można wyróżnić następujące jednostki:

1) Księgowość i Administracja;

2) IT;

3) Projekt G.;

4) Projekt H..

Z kolei, w strukturze Działu II można wyróżnić takie jednostki jak:

1) Księgowość i Administracja;

2) IT;

3) Projekty (\`(...)\`).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności należy uznać, że występuje wyodrębnienie organizacyjne Działu I i Działu II w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie finansowe

Wnioskodawca prowadzi pełne księgi rachunkowe w zakresie ewidencji księgowej przychodów, kosztów, aktywów, należności i zobowiązań dotyczących przychodów z tego tytułu. Wnioskodawca nie prowadzi dla Działu I i Działu II odrębnych ksiąg rachunkowych, niemniej jednak w istniejącej strukturze Wnioskodawcy możliwe jest dokładne przyporządkowanie indywidualnych przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań zarówno Działu I, jak i Działu II.

W szczególności, wszystkie przychody oraz koszty są ewidencjonowane na kontach rachunkowych (analitycznych i syntetycznych) odrębnych dla Działu I i Działu II. W oparciu o ten sposób prowadzenia ksiąg istnieje możliwość sporządzenia odrębnego sprawozdania finansowego (obejmującego bilans, rachunek wyników, rachunek przepływów pieniężnych) dla działalności prowadzonej w ramach Działu I, jak i w ramach Działu II. Dział I i Dział II posiadają wspólne rachunki bankowe w ramach prowadzonej działalności. Tym niemniej Spółka jest w stanie przyporządkować przychody oraz koszty a w efekcie środki zgromadzone na wspólnych rachunkach do danego Działu, na podstawie prowadzonych subkont oraz odrębnych kont rachunkowych wskazanych powyżej.

Przyporządkowano również wstępnie część rachunków do Działu I i część do Działu II, tak, aby wszystkie przychody z bieżącej działalności (należności od kontrahentów) oraz dotyczące ich koszty, wpływały bezpośrednio na rachunki im przypisane.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności należy uznać, że w ramach wewnętrznej organizacji Wnioskodawcy występuje wyodrębnienie finansowe Działu I i Działu II.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zadania wykonywane przez Dział I koncentrują się na działalności dotyczącej rozwoju oprogramowania, doradztwa w zakresie informatyki, badań naukowych i prac rozwojowych. W szczególności w zakres działalności Działu I wchodzi:

a) prowadzenie prac w ww. zakresie (projekt G, projekt H, zatrudnianie wyspecjalizowanych pracowników oraz podwykonawców w celu realizacji ww. projektów),

b) regulowanie i przyjmowanie zobowiązań z tytułu powyższych projektów,

c) zawieranie umów o pracę i świadczenie usług z osobami/podmiotami w zakresie wykonywanej działalności w ramach Działu I,

d) prowadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z działalnością Działu I.

Zadania wykonywane przez Dział II są zakresowo odmienne i koncentrują się na działalności rozwoju oprogramowania tzw. (\`(...)\`). W szczególności w zakres działalności Działu II wchodzi:

a) prowadzenie działalności w powyższym zakresie (\`(...)\`),

b) regulowanie i przyjmowanie zobowiązań z tytułu powyższego projektu,

c) zawieranie umów o pracę i świadczenie usług, z osobami/podmiotami w zakresie wykonywanej działalności w ramach Działu II,

d) prowadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z działalnością Działu II.

Każdy z działów wyodrębnionych w ramach struktury wewnętrznej Wnioskodawcy wypełnia swoje obowiązku w oparciu o przypisane do nich składniki majątku Wnioskodawcy. Należy podkreślić, że dysponując własnymi składnikami majątkowymi i zapleczem organizacyjno-technicznym i personalnym, własnymi należnościami i zobowiązaniami, itp. jednostki organizacyjne w postaci Działu I i Działu II mogą samodzielnie realizować swoje własne zadania, niezależnie od siebie.

Ponadto, faktyczny zakres działalności wykonywany w ramach poszczególnych działów jest na tyle odrębny od siebie, że zasadniczo każdy z działów mógłby stanowić odrębną od siebie jednostkę, zupełnie niezależną od pozostałej.

W ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie składniki majątku związane z działalnością Działu II, które zostaną wymienione szczegółowo w planie podziału na zasadach częściowej sukcesji uniwersalnej.

W kontekście powyższego należy zaznaczyć, że jeżeli na dzień podjęcia uchwały o podziale w ramach Działu II będą istniały jeszcze jakieś inne składniki majątku niewymienione powyżej, a bezpośrednio związane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach Działu II, mogą one zostać również przeniesione na Spółkę Przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie.

W konsekwencji, w wyniku podziału u Wnioskodawcy pozostaną jedynie takie elementy związane z działalnością Działu II, których przeniesienie albo (i) nie jest adekwatne dla potrzeb Działu II jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, albo (ii) prawnie lub umownie jest niedopuszczalne bądź (iii) ich przeniesienie nie będzie objęte wolą Wspólników, przy czym nie będą to elementy niezbędne do kontynuowania działalności przez Spółkę Przejmującą w ramach Działu II.

Ponadto, należy zaznaczyć, że jeżeli w celu przeniesienia niektórych praw związanych z umowami, konieczna będzie zgoda podmiotów trzecich - prawa te przejdą na Spółkę Przejmującą po uzyskaniu wymaganych prawnie zgód (po podziale). Jeżeli takie zgody nie zostaną otrzymane, przejście tych praw z umów może nie nastąpić (w zależności od specyficznych uregulowań prawnych).

Należy mieć na uwadze, że Dział I i Dział II są odrębnymi jednostkami w wewnętrznej strukturze Wnioskodawcy.

W wyniku wydzielenia Działu II przez Wnioskodawcę do Spółki Przejmującej, może dojść również do przejścia pracowników zatrudnionych w ramach Działu II do Spółki Przejmującej – a więc przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu art. 23¹ § 1 ustawy Kodeks pracy. Aktualnie Dział II nie zatrudnia pracowników, tym niemniej nie jest wykluczone, że będzie pracodawcą na dzień podziału Spółki.

Tym samym, z dniem dokonania podziału, Spółka Przejmująca może stać się pracodawcą dla osób potencjalnie zatrudnionych w ramach Działu II, wykonujących zadania i funkcje związane z jego działalnością. Pracownicy zatrudnieni w ramach Działu I pozostaną pracownikami Wnioskodawcy na dotychczasowych zasadach.

Niezależnie od powyższego w wyniku podziału u Wnioskodawcy pozostaną wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Działu I.

Możliwe, że na dzień podziału Wnioskodawca ureguluje wszystkie lub część należności, wierzytelności i zobowiązania handlowe związane z działalnością Działu II głównie ze względu na krótki termin płatności należności oraz zwyczajowe regulowanie należności i zobowiązań w skali miesiąca. Jeżeli natomiast na moment podziału należności, wierzytelności lub zobowiązania związane z działalnością Działu II pozostaną nieuregulowane, przejdą one na Spółkę Przejmującą.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności należy uznać, że w ramach wewnętrznej organizacji Wnioskodawcy występuje wyodrębnienie funkcjonalne Działu I i Działu II.

Neutralność podziału Dodatkowo w zakresie planowanego podziału przez wydzielenie Działu II ze Spółki do Spółki Przejmującej, podkreślenia wymaga, że:

1) Wspólnicy Spółki nie otrzymają dopłat w gotówce, w związku z podziałem;

2) udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów, a przyjęta dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału;

3) ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych Wspólnikom Spółki;

4) wartość składników majątku Spółki przejęta w wyniku podziału dla celów podatkowych w Spółce Przejmującej zostanie określona w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki i przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Ponadto jak wynika z przedstawionej powyżej argumentacji:

1) część majątku przenoszona w ramach podziału przez wydzielenie (Dział II) zdaniem Wnioskodawcy będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

2) część majątku pozostająca w Spółce (Dział I) będzie stanowiła zdaniem Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

3) transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych;

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie:

1) stanowienia przez składniki materialne i niematerialne zgromadzone w ramach Działu I i Działu II wyodrębnionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 - dalej: „Ustawa o CIT”), ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej jako: „Ustawa o VAT”) oraz ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 20224 r. poz. 226 - dalej jako: „Ustawa o PIT”)

2) neutralności podatkowej planowanego podziału przez wydzielenie zarówno dla Spółki, Wspólników jak i Spółki Przejmującej.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy:**

Pan A.A. w roku 2014 nabył 30 (trzydzieści) udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej 1.500,00 zł. Udziały te zostały nabyte w drodze umowy sprzedaży zawartej z dotychczasowym wspólnikiem Spółki. Proces nabycia udziałów odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, a umowa sprzedaży została sporządzona w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi, co stanowiło podstawę wpisu zmian w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Analogicznie, Pan B.B. w roku 2014 nabył 30 (trzydzieści) udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej 1.500,00 zł. Udziały te również zostały nabyte na podstawie umowy sprzedaży zawartej z dotychczasowym wspólnikiem Spółki. W tym przypadku, umowa sprzedaży również została sporządzona w formie pisemnej z notarialnym poświadczeniem podpisów, co umożliwiło dokonanie odpowiednich zmian w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W dalszej kolejności Pan A.A. w roku 2016 nabył dodatkowe 119 (sto dziewiętnaście) udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej 5.950,00 zł. Udziały te również zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży zawartych z dotychczasowymi wspólnikami Spółki w formie pisemnej z notarialnym poświadczeniem podpisów. Podobnie, Pan B.B. w roku 2016 nabył dodatkowe 119 (sto dziewiętnaście złotych) udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej 5.950,00 zł. Udziały te również zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży zawartych z dotychczasowymi wspólnikami Spółki w formie pisemnej z notarialnym poświadczeniem podpisów. Żadne z udziałów nabywanych od dotychczasowych wspólników Spółki odpowiednio przez Pana B.B. oraz Pana A.A. nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Jednocześnie kapitał zakładowy Spółki na przestrzeni lat nie ulegał zmianom i wynosi 30 000 (słownie: trzydzieści tysięcy) złotych. Aktualna rozbieżność uwidoczniona w Krajowym Rejestrze Sądowym pomiędzy liczbą udziałów i ich nominalną wartością, a kapitałem zakładowym Spółki wynika z przeprowadzonego w 2020 r. podziału Spółki przez wydzielenie, tj. poprzez wyodrębnienie ze swojej struktury odrębnego ZCP i wniesienie go do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (co zostało wskazane z przedstawionym zdarzeniu przyszłym). W zamian za udziały w Spółce, które zostały umorzone wspólnikom Spółki innym niż Zainteresowani, przyznane zostały udziały w kapitale zakładowym spółki nowozawiązanej w ilości proporcjonalnej do dotychczas posiadanych udziałów. Pozostali wspólnicy Spółki, tj. Zainteresowani pozostali wspólnikami Spółki i wskutek podziału nie stali się wspólnikami spółki nowozawiązanej. Jedocześnie w związku z nieobniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie uległa zmianie liczba ani wartość udziałów przypadających pozostałym wspólnikom (tj. Zainteresowanym) w kapitale zakładowym Spółki. Sytuacja w ramach, której w wyniku podziału część udziałów w kapitale zakładowym spółki została umorzona (z czystego zysku) przez co łączna wartość nominalna udziałów nie koresponduje z wysokością kapitału zakładowego jest w pełni akceptowalna przez obowiązujące przepisy. O ile kapitał zakładowy spółki nie może być niższy niż minimum wskazane w art. 154 § 1 KSH, o tyle nie jest wykluczone, że po umorzeniu przeprowadzonym bez obniżenia kapitału zakładowego łączna wartość nominalna pozostałych w spółce udziałów będzie niższa niż wysokość kapitału zakładowego (tak też R. Pabis, w: M. Bieniak i in., Kodeks, art. 199, Nb 11). Brak jest bowiem wymagania, aby łączna wartość nominalna udziałów w spółce była nie niższa niż minimalna wysokość kapitału zakładowego. Jak wskazał Sąd Najwyższy - Izba Cywilna w swym orzeczeniu z dnia 9 kwietnia 1997 roku, III CZP 15/97):

1\. Umorzenie udziałów bez naruszenia kapitału zakładowego polega na zmniejszeniu ich liczby, przy zachowaniu na niezmienionym poziomie wielkości kapitału zakładowego;

2\. W wyniku tej operacji dochodzi do powstania takiego stanu rzeczy, w którym suma wartości zachowanych (nadal istniejących) udziałów jest niższa od kapitału zakładowego;

3\. Stosunek, w jakim udziały danego wspólnika pozostają do wysokości kapitału zakładowego, określa proporcję, w jakiej wspólnik partycypuje w majątku spółki.

Udziały wspólników w Spółce nabytych od dotychczasowych wspólników przez Pana A.A. oraz Pana B.B., na żadnym etapie - ani przy pierwotnym nabyciu, ani później - nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym jedynym zdarzeniem restrukturyzacyjnym w którym uczestniczyła Spółka było dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie (patrz szerzej odpowiedź na pytanie 1). Tym niemniej podkreślenia wymaga, że udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Spółka brała udział w podziale przez wydzielenie jako spółka dzielona, więc jej udziały nie były udziałami wydzielanymi. W tym zakresie podkreślenia wymaga również, że obecni wspólnicy Spółki nie uczestniczyli we wskazanej restrukturyzacji.

**Pytania**

1) Czy opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), zorganizowane w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT?

2) Czy opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), zorganizowane w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą na moment planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?

3) Czy opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), zorganizowane w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT?

4) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy podział przez wydzielenie ze Spółki Działu II do Spółki Przejmującej będzie neutralny dla Spółki z perspektywy CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?

5) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z planowanym podziałem, powstanie dochód (przychód) po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c i/lub 8d w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT?

6) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z planowanym podziałem i przeniesieniem do Spółki Przejmującej Działu II, powstanie po stronie Wspólników, dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu zgodnie z regulacjami art. 24 ust. 5 pkt 7a w zw. z art. 24 ust. 8da oraz art. 24 ust. 8db Ustawy o PIT?

7) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 2, czy przeniesienie składników majątku składających się na Dział II na Spółkę Przejmującą w ramach podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytań nr 3 i 6 tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pozostałych pytań tj. dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

### Państwa stanowisko w sprawie

AD 3

Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, opisany w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej „Ustawa o PIT”).

AD 6

Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, w związku z planowanym Podziałem i przeniesieniem do Spółki Przejmującej Działu II: a) Dla Zainteresowanego 1 nie powstanie, dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu zgodnie z regulacjami art. 24 ust. 5 pkt 7a w zw. z art. 24 ust. 8da oraz art. 24 ust. 8db Ustawy o PIT; b) Dla Zainteresowanego 2 powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu zgodnie z regulacjami art. 24 ust. 5 pkt 7a w wysokości nadwyżki wartości emisyjnej udziałów spółki nowo zawiązanej, przydzielonych Zainteresowanemu 2 nad wydatkami na nabycie udziałów w Spółce, ustalonych w proporcji, w jakiej pozostanie u Zainteresowanego 2 wartość wydzielonej z majątku Spółki ZCP do wartości majątku Spółki bezpośrednio przed podziałem;

Ze względu na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jaki i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, argumentacja Zainteresowanych zawarta w stanowisku do pytań nr 1-3 wniosku została przyjęta jako argumentacja do pytania nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Ad 1, Ad 2 oraz Ad 3

Na wstępie należy wskazać, że jednakowe brzmienie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) na gruncie Ustawy o CIT, Ustawy o PIT oraz Ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy (znajdującym odzwierciedlanie w orzecznictwie i praktyce), powinno skutkować tym, że pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinno być interpretowane w ten sam sposób.

Innymi słowy, nie jest możliwa sytuacja, w której na gruncie Ustawy o VAT dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP i jednocześnie nie stanowi ZCP w myśl Ustawy o CIT i Ustawy o PIT. Stąd na potrzeby niniejszego wniosku, w celu umotywowania swojego stanowiska, Wnioskodawca przedstawia argumentację opartą na praktyce organów i orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczących ww. ustaw. Z tej też przyczyny pomimo, że pytania dotyczą trzech różnych ustaw podatkowych, wnioskodawca przedstawił własne stanowisko odnośnie wszystkich pytań w ramach jednego uzasadnienia.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ilekroć w obu przedmiotowych ustawach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych, w tym zobowiązań, mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący funkcjonalnie powiązane z nimi zobowiązania (o ile istnieją);
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zatem są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy opisane w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w ramach Działu I i Działu II, stanowić będą na moment planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawa o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w związku z tym, przeniesienie składników majątku składających się na Dział II na Spółkę Przejmującą w ramach podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych a także podział przez wydzielenie nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie zarówno Dział II, który zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, jak i Dział I, który pozostanie u Wnioskodawcy będą spełniać wszystkie z wymienionych powyżej warunków, a zatem powinny zostać uznane za ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT oraz Ustawy o VAT. Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumentację na poparcie tej tezy w odniesieniu do każdego z przedstawionych warunków.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego istniejące zobowiązania

Podstawowym warunkiem dla uznania części przedsiębiorstwa za ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT, Ustawy o PIT jak i Ustawy o VAT jest stwierdzenie istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego istniejące zobowiązania.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Dział II, który ma zostać przeniesiony w ramach podziału do Spółki Przejmującej, jak i Dział I, który ma pozostać u Wnioskodawcy składa się z takich składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w ramach danego działu i będzie składał się m.in. z następujących elementów:

W skład Działu I wchodzi szereg składników materialnych i niematerialnych, jak również zobowiązań, m.in.:

1) umowy podnajmu powierzchni biurowej / miejsc parkingowych(zarówno po stronie zobowiązań jak i należności)

2) umowy o świadczenie usług z kontrahentami,

3) umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych,

4) umowa o świadczenie usług kurierskich,

5) umowa o nadawanie przesyłek międzynarodowych,

6) umowa na nadawanie przesyłek krajowych i międzynarodowych,

7) umowa dotycząca programów sportowych

8) umowa dotycząca programów opieki medycznej

9) umowy o świadczenie usług w zakresie sprzątania powierzchni biurowej,

10) umowa o świadczenie usług w zakresie usług pocztowych,

11) umowa o świadczenie usług przewozu taksówką za pośrednictwem Aplikacji oraz o świadczenie usług kurierskich iPaczka,

12) umowa o świadczenie usług przewozowych,

13) porozumienie dotyczące cen korporacyjnych na rok 2024,

14) umowa pośrednictwa,

15) umowa na dzierżawę ekspresu

16) umowa obsługi serwisowej systemu informatycznego

17) umowy o prowadzenie księgowości,

18) umowa o świadczenie usług doradztwa podatkowego,

19) umowy serwisowe,

20) master Services Agreement,

21) osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych lub umów o pracę,

22) środki pieniężne na rachunkach bankowych,

23) środki trwałe w postaci:

*   Komputerów,
*   Zestawów komputerowych,
*   Urządzenia klimatyzacyjnego,
*   Serwerów,
*   Systemu telewizji

24) domena internetowa.

W skład Działu II wchodzi szereg składników materialnych i niematerialnych, jak również zobowiązań, m.in.:

1) umowa o prowadzenie księgowości,

2) inne umowy,

3) osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych,

4) umowy serwisowe,

5) umowa obsługi serwisowej systemu informatycznego,

6) środki pieniężne na rachunkach bankowych

7) środki trwałe w postaci:

*   komputerów
*   monitorów
*   kamer
*   sprzętu komputerowego.

W ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie składniki majątku związane z działalnością Działu II, które zostaną wymienione szczegółowo w planie podziału na zasadach sukcesji uniwersalnej.

Jak zostało to wskazane, na dzień podziału w ramach poszczególnych działów mogą znajdować się również inne składniki majątku niż opisane powyżej. Wszelkie składniki majątku, w tym w szczególności umowy, prawa lub zobowiązania związane ściśle z Działem II zostaną przydzielone do tego działu i zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą. Konsekwentnie, wszelkie tego typu składniki majątku związane ściśle z Działem I pozostaną u Wnioskodawcy. Z drugiej strony możliwa jest również sytuacja, że na dzień podziału pewne składniki majątku opisane we wniosku nie będą już wchodziły w skład danego działu ponieważ do tego czasu przestaną istnieć (np. umowy zostaną rozwiązane) lub zostaną zbyte (np. rzeczy ruchome). Jeżeli będzie to dotyczyło składników przydzielonych do Działu II, to w konsekwencji nie zostaną one przeniesione na Spółkę Przejmującą.

W kontekście powyższego, należy zaznaczyć w szczególności, że w wyniku podziału u Wnioskodawcy pozostaną jedynie takie elementy związane z działalnością Działu II, których przeniesienie albo:

1.  nie jest adekwatne dla potrzeb Działu II jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, albo
2.  prawnie lub umownie jest niedopuszczalne bądź
3.  ich przeniesienie nie będzie objęte wolą Wspólników, przy czym nie będą to elementy niezbędne do kontynuowania działalności przez Spółkę Przejmującą w ramach Działu II.

Tym niemniej część zobowiązań zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą.

Należy zaznaczyć również, że jeżeli w celu przeniesienia niektórych praw związanych z umowami, konieczna będzie zgoda podmiotów trzecich - prawa te przejdą na Spółkę Przejmującą po uzyskaniu wymaganych prawnie zgód (po podziale). Jeżeli takie zgody nie zostaną otrzymane, przejście tych praw z umów może nie nastąpić (w zależności od specyficznych uregulować prawnych).

Ponadto w wyniku podziału, Spółce Przejmującej zostaną przekazane:

1) księgi rachunkowe i podatkowe Wnioskodawcy w postaci m.in. sald i zapisów kont związane z Działem II (przy czym część dokumentów, która będzie związana z oboma działami może zostać przekazana Spółce Przejmującej w kopiach) oraz

2) wszelka wymagana stosownymi przepisami dokumentacja związana z prowadzoną działalnością w ramach Działu II w oryginałach lub w kopiach (w zależności od rodzaju dokumentacji).

Niezależnie od powyższego, w wyniku podziału u Wnioskodawcy pozostaną wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Działu I.

W praktyce orzeczniczej organów podatkowych podkreśla się, że ZCP tworzą składniki będące w takich wzajemnych relacjach, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższe znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 stycznia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD: „Jak już wcześniej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że w ramach planowanego podziału przez wydzielenie nie dojdzie do przeniesienia niepowiązanych ze sobą elementów, lecz zorganizowanego zespołu składników majątkowych składających się na działalność Działu II, w ramach której ich wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

Po drugie, w ramach Wnioskodawcy pozostanie inny zorganizowany zespół składników majątkowych składających się na działalność Działu I, w ramach którego również istnieją wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwiające wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

W kwestii zobowiązań Wnioskodawca w pełni podziela i uznaje za własny pogląd ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, w myśl którego w skład ZCP nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) stwierdził w wyroku z 12 lutego 2014 r. o sygn. II FSK 607/12, że „z definicji ZCP wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.”

Podobny pogląd wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r. o sygn. I SA/Wr 1823/15.

W tym względzie za słuszny należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać fragment wyroku NSA z 4 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2297/12, w którym Sąd podzielił pogląd, stosownie do którego „nie jest niezbędne, aby jednym z elementów zespołu składników \[\`(...)\`\] były zobowiązania związane z funkcjonowaniem tego zespołu składników w przedsiębiorstwie głównym, podobnie jak nie jest konieczne, aby ten zespół składników zapewniał realizację usług o charakterze pomocniczym (na przykład usługi w zakresie kadr, informatyczne, finansowe), jak również, aby zapewnione było samodzielne finansowanie całości zadań gospodarczych, które ten zespół składników ma realizować”.

Odnosząc się natomiast do innych niż zobowiązania składników majątkowych, Wnioskodawca podziela stanowisko WSA w Warszawie, który w wyroku z 8 października 2013 r. sygn. akt II SA/Wa 1929/13 stwierdził, że nie ma znaczenia, czy wyodrębniony zespół składników majątkowych obejmuje wszystkie składniki, które w przedsiębiorstwie zbywającego składały się na jego zorganizowaną część, służącą prowadzeniu określonej działalności. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest istotne to, czy wydzielenie Działu II obejmie wszystkie składniki, które składają się na ten ZCP, a to, czy składniki te w zakresie, w jakim będą wydzielone będą mogły zostać uznane za ZCP.

Podobny pogląd wyraził również NSA w ww. wyrokach oraz w orzeczeniach z 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 502/10, z 23 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 2314/10 oraz z 27 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1896/11. W ocenie NSA, możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot ZCP zależy od tego, czy dany zespół składników majątkowych pozwala na realizację działań gospodarczych, do których ZCP została powołana.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, z definicji ZCP wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Samo w sobie wyłączenie niektórych składników z zespołu składników majątkowych i zobowiązań tworzących ZCP nie oznacza automatycznie, że zespół ten traci charakter ZCP. A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych zostanie spełniony w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, ponieważ zarówno Dział I, jak i Dział II posiada i wykorzystuje szereg powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Dział I, jak i Dział II stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, ponieważ w skład majątku Działu I, jak i Działu II na moment podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie będą wchodzić wskazane w opisie zdarzenia przyszłego funkcjonalnie powiązane z działalnością każdego z tych działów odrębne składniki materialne i niematerialne przeznaczone do realizacji funkcji gospodarczych objętych zakresem działalności Wnioskodawcy wykonywanej w ramach tych działów, w szczególności kluczowe dla prowadzenia działalności tych działów prawa i obowiązki wynikające z umów, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, rzeczowe składniki majątku niezbędne do realizacji działalności w ramach poszczególnych działów, itp.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że nawet jeżeli w ramach podziału przez wydzielenie z Działu II zostaną wyłączone niektóre niematerialne składniki (zostaną pominięte w planie podziału) lub część lub wszystkie zobowiązania wygasną przed dniem podziału (zostaną spłacone), nie powinno to mieć wpływu na prawno-podatkowe traktowania składników majątku w ramach Działu I jako ZCP.

Mając na uwadze brzmienie przepisu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT które przewidują, że ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, nie precyzując charakteru wchodzących w jego skład zobowiązań, to w świetle podstawowej zasady wykładni językowej, zgodnie z którą tam gdzie ustawa nie rozróżnia, nie jest rzeczą interpretatora wprowadzać rozróżnienie (łac. lege non distinguente nec nostrum est distinguere) nie sposób uznać, aby powołany przepis wymagał przeniesienia wymagalnych zobowiązań, jak również, aby wymagał przeniesienia wszystkich wymagalnych i niewymagalnych zobowiązań. Istota definicji ZCP polega bowiem na tym, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Sprawia to, że samo w sobie wyłączenie niektórych składników z zespołu składników majątkowych i zobowiązań nie oznacza automatycznie, że zespół ten traci charakter ZCP.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że składniki majątkowe dotyczące działalności prowadzonej zarówno w ramach Działu I, jak i Działu II stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących zobowiązania w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że warunek istnienia zorganizowanych zespołów składników materialnych i niematerialnych obejmujących istniejące zobowiązania zostanie spełniony w momencie podziału.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT, Ustawa o PIT oraz Ustawa o VAT nie wskazują wprost, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z praktyką, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, zważywszy na umiejscowienie zespołu składników majątkowych w ramach struktury tego przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania z punktu widzenia rodzaju działalności, której wykonywaniu mają służyć. W praktyce organów podatkowych zauważa się, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu ZCP (tak np. wyrok NSA z 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 327/16).

Określona część przedsiębiorstwa nie musi zatem stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Takie stanowisko potwierdzają m.in. interpretacje indywidualne - np. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 kwietnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.89.2023.3.GG oraz z 26 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG.

Pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części na samodzielne działanie (tak np. wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r. sygn. II FSK 2463/16). Na uwzględnienie zasługuje również pogląd prezentowany w orzecznictwie, zgodnie z którym uznanie wyodrębnienia pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym nie jest jednakowe dla każdego podmiotu. Formułowanie oceny, czy dany zespół składników stanowi ZCP należy dokonać in concreto, z uwzględnieniem struktur przyjętych u danego podmiotu.

Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć. Jednym z głównych czynników świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym danego działu będzie jego spójna wewnętrzna organizacja, realizowane zadania, jak również funkcjonalność przypisanych do tego działu stanowisk pracy. Jednocześnie istotne jest, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (np. uchwały wspólników lub zarządu), co w przypadku Wnioskodawcy zostało dokonane poprzez przyjęcie właściwej uchwały zarządu.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że zarówno Dział I, jak i Dział II na moment podziału Wnioskodawcy będzie wyodrębniony w ramach wewnętrznej struktury Wnioskodawcy zarówno pod względem formalnym - na podstawie wewnętrznych aktów, jak i pod względem praktycznym - z uwagi na wykonywaną działalność.

Jednocześnie, istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym będzie czynnik ludzki, czyli personel przyporządkowany do danego działu i tym samym dedykowany do wykonywania zadań przypisanych do tego działu. Nie bez znaczenia pozostaje również, że Dział I i Dział II posiadają własną kadrę zarządzającą, która kieruje ich działalnością i zapewnia jego należyte funkcjonowanie, a w sprawach nieprzekraczających zakres zwykłego zarządu, podejmuje decyzje organizacyjne wewnątrz działów.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że zarówno Dział I, jak i Dział II prowadzą zakresowo odmienną działalność a wyniki uzyskiwane przez Dział I i Dział II mogłyby w zasadzie pozostawać dla siebie bez wpływu, co zostanie urzeczywistnione w wyniku planowanego podziału.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, zasadne jest stwierdzenie o kwalifikacji istniejących w strukturze Wnioskodawcy Działu I i Działu II jako wyodrębnionych organizacyjnie obszarów działalności Wnioskodawcy. Wyodrębniony wewnętrznie dział realizuje bowiem wymóg wyodrębnienia organizacyjnego i w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych taka forma organizacyjna prowadzenia działalności gospodarczej była wskazywana jako jeden z typowych przykładów wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze przedsiębiorstwa.

Odnosząc się ogólnie do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego Działu I i Działu II należy nadto nadmienić, iż wymienione w opisie zdarzenia przyszłego składniki nie stanowią przypadkowej masy majątkowej, lecz są ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Składniki te są ściśle ze sobą zespolone, i wraz z przyporządkowanymi do nich zespołem ludzkim, zobowiązaniami i należnościami służą realizacji określonych celów gospodarczych Wnioskodawcy, w ramach poszczególnych działów.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z treści art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku zarówno do przenoszonego majątku Działu I, jak i pozostającego Działu II.

Należy zatem uznać, że zarówno Dział I, jak i Dział II stanowiący zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie charakteryzował się wyodrębnieniem organizacyjnym jako samodzielne jednostki, mogące realizować własne cele gospodarcze.

Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego Ustawa o CIT, Ustawa o PIT, ani Ustawa o VAT nie definiują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe. Organy podatkowe zgodnie twierdzą, że wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku oddziału osoby prawnej, przy czym wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej między innymi w podatkowej interpretacji indywidualnej z 28 września 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.441.2023.1.EW.

W konsekwencji, kluczowe dla stwierdzenia istnienia wyodrębnienia finansowego części przedsiębiorstwa jest samodzielne prowadzenie dla niej rachunkowości umożliwiającej ewidencjonowanie procesów gospodarczych oraz prezentowanie sytuacji majątkowej i finansowej związanej z daną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w szczególności wykazanie możliwości przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP niezależnie od sposobu ich przypisywania.

W ocenie Wnioskodawcy, warto w tym miejscu przytoczyć interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2017 r. Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.331.2017.1.MWJ, w której organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż „dla identyfikacji części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w sensie finansowym nie jest wymagane, aby miało ono postać samodzielnie rozliczającego się oddziału. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej danej jednostki, ale samą możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa - poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych. Zatem w zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W licznie występującej praktyce organów podatkowych można ponad to zidentyfikować stanowiska wskazujące, że aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej finansowo nie jest konieczne posiadanie odrębnego rachunku bankowego czy sporządzanie samodzielnego bilansu. Przedmiotowe stanowisko potwierdzają między innymi podatkowe interpretacje indywidualne z 7 lipca 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.252.2023.2.AW oraz z 22 kwietnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.97.2024.4.SH.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych w ramach Działu I, jak i Działu II, w momencie podziału Wnioskodawcy będzie wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przede wszystkim z uwagi na możliwość przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności prowadzonej w ramach danego działu.

W konsekwencji, mając na względzie powołane okoliczności, z których wynika, że Wnioskodawca będzie wstanie przypisać przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do działalności realizowanej w ramach poszczególnych opisanych działów, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący majątek Działu I, jak i Działu II będzie spełniał na moment podziału Wnioskodawcy warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji ZCP z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach obecnego przedsiębiorstwa (takie kryterium znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 września 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.426.2023.2.ESZ). Na gruncie Ustawy o CIT, Ustawy o PIT oraz Ustawy o VAT część przedsiębiorstwa w celu jej uznania za ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, czyli obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP obiektywnie oceniając powinna ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP powinny zatem umożliwić Spółce podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zespół składników części przedsiębiorstwa w celu uznania go za ZCP powinien być zatem na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, co w istocie oznacza, że dana wyodrębniona organizacyjnie jednostka w przedsiębiorstwie mogłaby w oparciu o taki zespół składników samodzielnie funkcjonować na rynku kontynuując zadania wykonywane w ramach przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Działu I, jak i Działu II pozwalają na w pełni samodzielną realizację działalności prowadzonej w ramach tych działów.

W wyniku podziału będzie możliwe kontunuowanie działalności w ramach Działu II w strukturze Spółki Przejmującej, natomiast działalność prowadzona w ramach Działu I będzie nadal mogła być kontynuowana w ramach nowych struktur Wnioskodawcy.

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, iż Dział I i Dział II będzie na moment podziału przez wydzielenie stanowić zorganizowaną i wyodrębnioną funkcjonalnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest fakt, iż w Dziale I i Dziale II na moment podziału będzie znajdował się personel posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie specjalistycznej działalności poszczególnych działów.

Ponadto, w wyniku podziału Wnioskodawca będzie kontynuował dotychczasową umowę z biurem księgowym, natomiast Spółka Przejmująca zawrze nową umowę z tym samym lub innym biurem księgowym co zapewni nieprzerwane prowadzenie ksiąg rachunkowych dotyczących zarówno Działu I, jak i Działu II. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego ocenie zespół składników majątkowych w ramach Działu II pozwoli (po przeniesieniu na rzecz Spółki Przejmującej) na funkcjonowanie jako niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo realizujące zadania w zakresie działalności Działu II z uwagi na to, że składniki te będą obejmować wszelkie niezbędne elementy pozwalające na prowadzenie jej przez Spółkę Przejmującą.

Podobnie, zdaniem Wnioskodawcy, rzecz się będzie miała z możliwością kontynuowania przez Wnioskodawcę działalności w ramach Działu I po podziale we własnych strukturach.

Tym samym, zarówno Spółka Przejmująca, jak i Wnioskodawca będą mogli kontynuować prowadzenie działalności w ramach odpowiednio Działu II i Działu I w analogicznym zakresie jak dotychczas w oparciu o aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie przypisane do poszczególnych działów.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Dział I, jak i Dział II stanowią obecnie zorganizowane części przedsiębiorstwa wyodrębnione funkcjonalnie i posiadające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W konsekwencji, przy uwzględnieniu spełnienia wcześniej wskazanych warunków zasadne jest stwierdzenie, że opisane powyżej i wyodrębnione w ramach Wnioskodawcy jednostki (tj. zarówno Dział I, jak i Dział II) będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT w momencie podziału Wnioskodawcy.

Ad 6

Konsekwencje podatkowe podziału przez wydzielenie na gruncie Ustawy o PIT - dla Wspólników Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. W świetle natomiast pkt 7a powołanego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także - w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Wykładnia literalna ww. przepisów wskazuje, że: 1. art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT ma zastosowanie, gdy majątek spółki przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie i majątek pozostający w spółce nie stanowią (każde z osobna) zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT ma zastosowanie do podziału spółek w innych przypadkach niż określone w art. 24 ust. 5 pkt 7 tej Ustawy o PIT, czyli w przypadku, gdy majątek spółki przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie i majątek pozostający w spółce stanowią (każde z osobna) zorganizowane części przedsiębiorstwa. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zarówno Dział II przeniesiony do Spółki Przejmującej w ramach podziału oraz Dział I (pozostający w Spółce), zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytań z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędny i wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i kontynuacji działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Spółkę, stanowiący ZCP w myśl art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanych w opisanej sprawie zastosowanie znajdzie dyspozycja art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT. W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego należy również uwzględnić art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT wskazujący, że w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółki Przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie: 1. art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny; 2. art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny; 3. wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie. Powyższy przepis stanowi generalną zasadę, w myśl której podział przez wydzielenie spółki powinien być neutralny na gruncie ustawy o PIT dla wspólnika takiej spółki, będącego osobą fizyczną, na moment dokonania tego podziału. Jednocześnie, w odniesieniu do powyższej ogólnej zasady zostały sformułowane dodatkowe warunki wyłączenia - przewidziane w art. 24 ust. 8da i 8db Ustawy o PIT. W świetle art. 24 ust. 8da Ustawy o PIT, przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy: 1. spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; 2. spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania; 3. spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co istotne, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zostanie spełniony warunek wskazany w pkt 1, tj. zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmująca będą rezydentami podatkowymi na terytorium Polski podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei, stosownie do treści art. 24 ust. 8db analizowanej ustawy, przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli: 1. udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub 2. przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. Neutralność podatkowa podziału po stronie Zainteresowanego 1 Powyższe wyłączenie zasady neutralności podziału, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do Zainteresowanego 1 Jak zostało bowiem wskazane w treści opisu zdarzenia przyszłego, udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Spółka brała udział w podziale przez wydzielenie lecz jej udziały nie były udziałami wydzielanymi. Dodatkowo, przyjęta przez Zainteresowanego 1 dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie nie wyższa niż taka, jaka byłaby przyjęta przez Zainteresowanego 1 dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. W związku z powyższym w momencie podziału przez wydzielenie nie powstanie przychód o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT u Zainteresowanego 1 z uwagi na zastosowanie art. 24 ust. 8 i 8da Ustawy o PIT i brak spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 8db Ustawy o PIT. Mając powyższe na względzie, planowany podział Spółki będzie pozostawać neutralny dla Zainteresowanego 1 (osoby fizycznej) na gruncie ustawy o PIT. Powyższą konkluzje potwierdzają wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje z: 1. 14 listopada 2022 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.585.2022.4.KKA: „W przedmiotowej sprawie zarówno Spółka, jak i Spółka przejmująca podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że nie będą spełnione negatywne przesłanki dla zastosowania art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o których mowa w art. 24 ust. 8db ustawy. Wobec powyższego, w związku z planowanym podziałem Spółki i przeniesieniem do Spółki przejmującej Sektora Majątkowego u Akcjonariuszy nie wystąpi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” 2. 3 sierpnia 2022 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4011.374.2022.2.AS: „Podsumowując, w opisanej przez Pana sprawie zarówno zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostający w spółce dzielonej, jak i przejmowany na skutek podziału przez spółkę nowo zawiązaną, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f. W chwili dokonania podziału przez wydzielenie dla wspólnika spółki nowo zawiązanej czynność ta będzie neutralna podatkowo. Pana przychód jako wspólnika tej spółki, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a u.p.d.o.f. nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie podziału spółki zgodnie z art. 24 ust. 8 u.p.d.o.f. z uwagi na brak spełnienia warunków określonych w art. 24 ust. 8db u.p.d.o.f. oraz spełnienie warunków, o których mowa w art. 24 ust. 8da u.p.d.o.f. Opodatkowanie dochodu zostanie odroczone do momentu odpłatnego zbycia przez Pana udziałów Nowej Spółki.” 3. 17 maja 2023 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.184.2023.4.AK, w której organ przyznał rację wnioskodawcy i odstąpił od uzasadnienia prawnego: „W związku z powyższym w momencie Podziału nie powstanie przychód u Akcjonariusza (osoby fizycznej) Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, z uwagi na zastosowanie art. 24 ust. 8 i 8da ustawy o PIT i brak spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT. Mając powyższe na względzie, planowany podział Spółki będzie pozostawać neutralny dla Akcjonariuszy (osób fizycznych) na gruncie ustawy o PIT.”

Konsekwencje podatkowe podziału dla Zainteresowanego 2 Wyłączenie zasady neutralności podziału wskazane w art. 24 ust. 8db Ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych znajdzie jednak zastosowanie w odniesieniu do Zainteresowanego 2, który w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie nabędzie w Spółce Przejmującej 51% udziałów, a więc przyjęta przez Zainteresowanego 2 dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez Zainteresowanego 2 dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. W związku z powyższym, Zainteresowany 2 powinien ustalić dochód podatkowy zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT. W tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanych, przychód Zainteresowanego 2 będzie odpowiadał wartości emisyjnej udziałów objętych w Spółce Przejmującej, a koszt stanowić będą wydatki poniesione przez Zainteresowanego 2 na nabycie udziałów w Spółce, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u Zainteresowanego 2 wartość wydzielonej z majątku Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku Spółki bezpośrednio przed podziałem. Mając na uwadze powyższe, po ustaleniu wyżej wskazanego przychodu oraz kosztu, w przypadku powstania dochodu, Zainteresowany 2 będzie zobowiązany do opodatkowania go 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych. Sposób ustalenia dochodu na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT, zgodny ze stanowiskiem Wnioskodawcy i Zainteresowanych potwierdzają wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje z: 1. 6 maja 2024 r., o sygn.: 0114-KDIP3-1.4011.251.2024.1.AK: W kontekście powyższego, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. 2. 15 kwietnia 2024 r., o sygn.: 0114-KDIP3-1.4011.96.2024.2.AK: „W kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 3 i 6 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie ww. pytań.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytań nr 3 i 6 tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pozostałych pytań tj. dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że bieżący publikator ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych to: (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań nr 1, 4, 5 jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.