Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-194/16/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-15
Teza: Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie wartość, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej w związku z wniesieniem do tej spółki wkładu niepieniężnego; nie będzie natomiast podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nadwyżka wartości wkładu przekazana na kapitał zapasowy spółki komandytowo-akcyjnej (jako tzw. agio)?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; kapitał-podwyższenie kapitału; nadwyżki; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; wartość-wartość nominalna; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 29 marca 2016 r. (data wpływu do Biura – 4 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie m.in. skutków podatkowych zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka komandytowo-akcyjna, Spółka) ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka posiada obecnie kapitał zakładowy w wysokości 150.000 zł, który w całości podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Akcje w kapitale zakładowym Spółki posiadają trzy osoby fizyczne (dalej: „Akcjonariusze”). Komplementariuszem w Spółce jest E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Komplementariusz”). Komplementariusz przy zawiązaniu Spółki wniósł wkład na jej kapitał zapasowy, który nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wkład Komplementariusza nie był w trakcie istnienia Spółki podwyższany. Spółka posiadać będzie wolne środki pochodzące z zysku na kapitałach rezerwowych i/lub kapitale zapasowym.

Akcjonariusze rozważają dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki ze środków Spółki w trybie art. 442 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z przywołaną regulacją walne zgromadzenie może podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na to środki z kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, jeżeli mogą być one użyte na ten cel (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki), w tym także z kapitałów rezerwowych utworzonych w przypadku określonym w art. 457 § 2, kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, które zgodnie ze statutem nie mogą być przeznaczone do podziału między akcjonariuszy oraz z kapitału zapasowego. Należy jednakże pozostawić taką część kapitałów, które mogą być przeznaczone do podziału, jaka odpowiada niepokrytym stratom oraz akcjom własnym.

W związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, Akcjonariuszom przydzielone zostaną nowe akcje Spółki w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym. Podwyższenie kapitału zakładowego nie będzie się wiązać ze wzrostem wkładu Komplementariusza. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki ma się odbyć w następujący sposób:

1.  Podjęta zostanie uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki zgodnie z art. 442 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych ze środków pieniężnych pochodzących z zysków zgromadzonych na kapitałach rezerwowych i/lub kapitale zapasowym Spółki.
2.  Wyemitowane zostaną nowe akcje, które zostaną przyznane Akcjonariuszom.
3.  Wartość nominalna nowych akcji będzie niższa od ich wartości emisyjnej.
4.  W konsekwencji część środków, o których mowa w pkt 1, zostanie przekazana na kapitał zakładowy Spółki (i o tę kwotę ulegnie podwyższeniu kapitał zakładowy), natomiast nadwyżka wartości emisyjnej nowych akcji nad ich wartością nominalną (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka może w przyszłości – w związku z rozważaną zmianą modelu biznesowego – zostać przekształcona w spółkę komandytową lub jawną (dalej: „Spółka osobowa”) na podstawie art. 551 i następne Kodeksu spółek handlowych. Wspólnikami w Spółce osobowej będą dotychczasowi wspólnicy Spółki. W momencie przekształcenia majątek Spółki stanie się majątkiem Spółki osobowej, która będzie następcą prawnym Spółki i kontynuować będzie działalność gospodarczą Spółki. W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia ani zmniejszenia majątku Spółki, w szczególności przekształcenie nie będzie się wiązało z wniesieniem do Spółki jakichkolwiek wpłat wspólników ani dokonaniem wypłat. Do Spółki w związku z przekształceniem nie przystąpią nowi wspólnicy, żaden z dotychczasowych wspólników nie wystąpi ze Spółki. Rozważane jest sformułowanie postanowień umowy Spółki osobowej w dwojaki sposób:

Wariant 1 umowy Spółki osobowej.

Wkłady wspólników do Spółki osobowej ustalone zostaną na poziomie odpowiadającym:

*   suma wkładów Akcjonariuszy – wysokości kapitału zakładowego na moment przekształcenia, która to wartość była już opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
*   wkład Komplementariusza – wysokości wkładu Komplementariusza na kapitał zapasowy Spółki wniesionego w związku z jej zawiązaniem, która to wartość nie była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wariant 2 umowy Spółki osobowej.

Wkłady wspólników do Spółki osobowej ustalone zostaną w sumie na poziomie odpowiadającym wartości księgowej majątku Spółki na moment przekształcenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki ze środków Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i podstawą opodatkowania będzie kwota, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy?

Zdaniem Wnioskodawcy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki ze środków Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i podstawą opodatkowania będzie kwota, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy.

Przywołując art. 1 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 2, art. 4 pkt 9, art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2, art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) oraz art. 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z literalnym brzmieniem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Spółka, która posiada formę prawną spółki komandytowo-akcyjnej, jest spółką osobową, w odniesieniu do której za zmianę umowy spółki uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, co nie będzie miało miejsca w planowanym zdarzeniu przyszłym.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13 w postępowaniu Drukarnia Multipress Sp. z o.o, przeciwko Ministrowi Finansów, opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nr C 205 w dniu 22 czerwca 2015 r. uznał jednak, że spółka komandytowo-akcyjna jest spółką kapitałową w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L 46/11), stwierdzając, że:

„ art. 2 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2008/7 należy interpretować w ten sposób, że SKA prawa polskiego uznaje się za spółkę kapitałową w rozumieniu owego przepisu, nawet jeżeli jedynie część jej kapitału i członków może spełnić przesłanki przewidziane w tym przepisie.”

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, do podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych Spółki zastosować należy art. 1 ust. 3 pkt 2 i art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tymi przepisami, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej ze środków spółki, przy czym podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Mając na uwadze przywołane przepisy i orzeczenie TSUE, zdaniem Spółki (Wnioskodawcy), należy więc uznać, że w przypadku podwyższenia przez nią kapitału zakładowego z własnych środków, Spółka zobowiązana będzie do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty, o jaką podwyższony zostanie kapitał zakładowy. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nie spowoduje dla niej żadnych innych konsekwencji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegała kwota, o jaką podwyższony zostanie kapitał zapasowy Spółki w związku z przekazaniem na ten kapitał kwoty agio.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych tylko w części odnoszącej się do skutków podatkowych zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki. W pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy za zmianę umowy spółki uważa się – przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Z kolei za zmianę umowy spółki kapitałowej, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, natomiast z treści art. 3 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Przy umowie spółki podstawę opodatkowania stanowi – przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) cyt. ustawy).

Art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka komandytowo-akcyjna, Spółka) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski. Akcjonariusze rozważają dokonanie – w trybie określonym w ustawie Kodeks spółek handlowych – podwyższenia kapitału zakładowego Spółki ze środków pieniężnych Spółki pochodzących z zysków zgromadzonych na kapitałach rezerwowych i/lub kapitale zapasowym Spółki. Podjęta zostanie uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki. Następnie zostaną wyemitowane nowe akcje, które będą przyznane Akcjonariuszom. Wartość nominalna nowych akcji będzie niższa od ich wartości emisyjnej. W konsekwencji część ww. środków pieniężnych zostanie przekazana na kapitał zakładowy Spółki (i o tę kwotę ulegnie podwyższeniu kapitał zakładowy). Nadwyżka wartości emisyjnej nowych akcji nad ich wartością nominalną (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Instytucję spółki komandytowo-akcyjnej regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.). Zgodnie z art. 125 Kodeksu, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 126 § 1 Kodeksu, w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej,
2.  w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

W myśl art. 130 pkt 4 i 5 Kodeksu statut spółki komandytowo-akcyjnej powinien zawierać:

*   oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego komplementariusza oraz ich wartość,
*   wysokość kapitału zakładowego, sposób jego zebrania, wartość nominalną akcji i ich liczbę ze wskazaniem, czy akcje są imienne, czy na okaziciela.

Z kolei art. 132 § 1 Kodeksu stanowi, iż komplementariusz może wnieść wkład do spółki komandytowo-akcyjnej na kapitał zakładowy lub inne fundusze.

Stosownie do art. 147 § 1 Kodeksu komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 442 § 1 Kodeksu walne zgromadzenie może podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na to środki z kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, jeżeli mogą być one użyte na ten cel (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki), w tym także z kapitałów rezerwowych utworzonych w przypadku określonym w art. 457 § 2, kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, które zgodnie ze statutem nie mogą być przeznaczone do podziału między akcjonariuszy oraz z kapitału zapasowego. Należy jednakże pozostawić taką część kapitałów, które mogą być przeznaczone do podziału, jaka odpowiada niepokrytym stratom oraz akcjom własnym.

W myśl art. 442 § 2 Kodeksu uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków spółki może zostać powzięta, jeżeli zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy wykazuje zysk i opinia biegłego rewidenta nie zawiera istotnych zastrzeżeń dotyczących sytuacji finansowej spółki. Jeżeli ostatnie sprawozdanie finansowe zostało sporządzone na dzień bilansowy przypadający co najmniej na sześć miesięcy od dnia walnego zgromadzenia, na którym przewiduje się powzięcie takiej uchwały, biegły rewident spółki wybrany do badania sprawozdania finansowego spółki albo inny biegły rewident wybrany przez radę nadzorczą bada nowy bilans i rachunek zysków i strat wraz z informacją dodatkową, które powinny być przedstawione na tym zgromadzeniu.

Nowe akcje, które mają być przydzielone akcjonariuszom na mocy uchwały walnego zgromadzenia, nie wymagają objęcia, z uwzględnieniem przepisów art. 443 § 2 (art. 442 § 3 Kodeksu).

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej ze środków spółki skutkuje zmianą umowy spółki.

Aby ocenić skutki podatkowe opisanej czynności najpierw należy zwrócić uwagę, że zasadniczą kwestią w przedmiotowej sprawie jest zgodność przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej z postanowieniami dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz. UE L z 2008 r. Nr 46, str. 11, ze zm.) oraz poprzedzającej jej dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969 r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz. UE z 1969 r. Nr 249, str. 25).

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują różny zakres opodatkowania tym podatkiem umowy (i jej zmiany) spółki kapitałowej i osobowej. Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei zgodnie z pkt 2 tego przepisu użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Jednocześnie zgodnie z wyrokiem z 22 kwietnia 2015 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-357/13, spółka komandytowo-akcyjna prawa polskiego jest spółką kapitałową w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2008/7/WE nawet jeżeli jedynie cześć jej kapitału i członków może spełniać przesłanki przewidziane w tym przepisie.

W interpretacji ogólnej z 27 października 2015 r. znak PL-LM.831.22.2015 Minister Finansów wskazał, że uznanie w orzeczeniu przez Trybunał Sprawiedliwości spółki komandytowo-akcyjnej za spółkę kapitałową w rozumieniu ww. dyrektywy wymusza również jej opodatkowanie zgodnie z zasadami przewidzianymi w tej dyrektywie. Część przepisów ww. dyrektywy zawiera regulacje bezwzględnie wiążące państwa członkowskie, których zastosowanie w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej, uznanej w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych za spółkę osobową, wymaga modyfikacji zakresu jej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym podkreślić należy, że zakres czynności cywilnoprawnych uznanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych za umowę spółki komandytowo-akcyjnej lub jej zmianę znajduje odzwierciedlenie w określonym w dyrektywie katalogu operacji uznanych za wkłady kapitałowe podlegające opodatkowaniu podatkiem kapitałowym.

Katalog operacji uznanych za wkłady kapitałowe zawiera art. 3 cyt. dyrektywy.

Zgodnie z art. 3 lit. c) ww. dyrektywy, na użytek niniejszej dyrektywy i z zastrzeżeniem art. 4 za „wkłady kapitałowe” uważa się podwyższenie kapitału spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju.

Zgodnie z kolei z art. 3 lit. d) dyrektywy 2008/7/WE za wkłady kapitałowe uważa się podwyższenie majątku spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju, jednak nie w zamian za udział w kapitale lub majątku spółki, lecz za prawa tego samego rodzaju jak te, które posiadają członkowie, takie jak prawo głosu, udział w zyskach lub udział w podziale nadwyżki powstałej po likwidacji spółki.

W myśl art. 3 lit. g) ww. dyrektywy za wkłady kapitałowe uważa się podwyższenie kapitału spółki kapitałowej w drodze kapitalizacji zysków lub rezerwy stałej lub tymczasowej.

Stosownie do art. 5 ust. 1 lit. a) cyt. dyrektywy państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do wkładów kapitałowych.

Jednakże w myśl art. 7 ust. 1 ww. dyrektywy – niezależnie od art. 5 ust. 1 lit. a) państwo członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2006 r. naliczało podatek od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych, zwany dalej „podatkiem kapitałowym”, może go w dalszym ciągu naliczać, pod warunkiem, że jest on zgodny z art. 8-14.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ww. dyrektywy jeżeli w jakimkolwiek momencie po dniu 1 stycznia 2006 r. państwo członkowskie przestanie naliczać podatek kapitałowy od wkładów kapitałowych, o których mowa w art. 3 lit. g)-j), nie może ono ponownie wprowadzić podatku kapitałowego od takich wkładów kapitałowych, niezależnie od art. 10 ust. 2.

W przypadku gdy państwo członkowskie w dalszym ciągu nalicza podatek kapitałowy, może nim objąć wkłady kapitałowe, o których mowa w art. 3 lit. g)-j), jeżeli centrum rzeczywistego zarządzania spółki kapitałowej znajduje się w tym państwie członkowskim w momencie, w którym dokonuje się wkładu kapitałowego (art. 10 ust. 2 ww. dyrektywy).

Art. 11 ust. 1 zdanie pierwsze dyrektywy 2008/7/WE stanowi, że w przypadku wkładów kapitałowych, o którym mowa w art. 3 lit. a), c) i d), podstawą opodatkowania podatkiem kapitałowym jest rzeczywista wartość aktywów jakiegokolwiek rodzaju wniesionych lub mających być wniesionymi przez członków, po pomniejszeniu o przyjęte zobowiązania i poniesione wydatki przez spółkę w następstwie każdego wkładu.

W przypadku wkładów kapitałowych, o których mowa w art. 3 lit. g), podstawą opodatkowania podatkiem kapitałowym jest wartość nominalna podwyższenia (art. 11 ust. 3 ww. dyrektywy).

Jak już wskazano, przy umowie spółki – w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Skoro jednak spółka komandytowo-akcyjna jest spółką kapitałową w rozumieniu dyrektywy 2008/7/WE, to do opodatkowania umowy tej spółki mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, odnoszące się do umowy spółki osobowej – w zakresie, w jakim są zgodne z przepisami tej dyrektywy.

Zgodnie zaś z wyżej przywołanym przepisem art. 11 ust. 3 dyrektywy 2008/7/WE w przypadku wkładów kapitałowych, o których mowa w art. 3 lit. g), podstawą opodatkowania podatkiem kapitałowym jest wartość nominalna podwyższenia (z zastrzeżeniem, że w żadnym przypadku podstawa opodatkowania nie może być mniejsza od nominalnej sumy udziałów subskrybowanych w spółce lub należących do każdego z udziałowców).

Mając na uwadze przywołane przepisy, należy stwierdzić, że w przypadku zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej, o której mowa we wniosku – z uwagi na fakt, że w związku z nowo wyemitowanymi akcjami tylko część środków zostanie przekazana na kapitał zakładowy (różnica między wartością emisyjną akcji a ich wartością nominalną zostanie przekazana na kapitał zapasowy) – podstawę opodatkowania stanowi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z art. 11 ust. 3 ww. dyrektywy, wartość nominalna podwyższenia a zatem wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy spółki.

Oznacza to, że Wnioskodawca, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki, będzie miał obowiązek wliczyć do podstawy opodatkowania jedynie wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy spółki. Natomiast kwota nadwyżki (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, jednakże z innego powodu niż wskazał Wnioskodawca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.