Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-142/13-6/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-27
Teza: 1. Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi na złe długi za niezapłaconą uprawomocnioną wierzytelność? 2. Czy powinienem wystąpić do dłużnika z zawiadomieniem o zamiarze dokonania korekty i później o samej korekcie? Czy powinienem otrzymać od niego potwierdzenie o uzyskanej informacji (dłużnik nie odbiera korespondencji od Zainteresowanego zarówno zwykłej, poleconej jak i za potwierdzeniem odbioru)? 3. Czy Zainteresowany powinien mieć informację, że dłużnik dalej jest czynnym podatnikiem VAT, jeśli tak to gdzie powinienem wystąpić o potwierdzenie tego faktu? 4. Czy podatnik – wierzyciel decydując się na skorzystanie z ulgi na złe długi będzie korygował zarówno podatek należny jak i podstawę opodatkowania? Czy podatnik, wierzyciel korygując należny podatek jak i podstawę opodatkowania będzie miał oprócz wypełnienia korekty deklaracji VAT inne obowiązki związane z tą korektą?
Słowa kluczowe: dług; korekta-korekta podatku; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2013 r. (data wpływu 22 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego i podstawy opodatkowania na podstawie art. 89a ustawy, a także innych obowiązków z nią związanych jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy, obowiązku powiadomienia dłużnika o zamiarze dokonania korekty i o dokonanej korekcie podatku należnego, uzyskania informacji, iż dłużnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, obowiązku korekty podatku należnego po uregulowaniu przez dłużnika zaległej wierzytelności,
*   **nieprawidłowe** w zakresie korekty podstawy opodatkowania oraz potwierdzenia, iż dłużnik w momencie dokonywania korekty nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego i podstawy opodatkowania na podstawie art. 89a ustawy, a także innych obowiązków z nią związanych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 maja 2013 r. o doprecyzowanie opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz o wpłatę opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Firma Wnioskodawcy działająca jako podmiot gospodarczy (czynny podatnik VAT) zawarła umowę z innym czynnym podatnikiem VAT na wykonanie robót budowlanych jako podwykonawca. Z powierzonych robót wywiązała się (podpisane protokoły odbioru). W związku z powyższym wystawiła w dniu 25 lipca 2011 r. fakturę VAT obciążającą jej kontrahenta z datą do zapłaty do dnia 28 sierpnia 2011 r., od której (ujętej w deklaracjach) odprowadziła do Urzędu Skarbowego, wynikający z niej należny podatek VAT i podatek dochodowy od osób fizycznych. Do dnia dzisiejszego faktura nie została uregulowana. W związku z powyższym Wnioskodawca skierował sprawę do Sądu.

Pismem z dnia 8 maja 2013 r. Zainteresowany poinformował, iż:

1.  usługi świadczone były na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, który nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Aktualnie Wnioskodawca wystąpił do właściwego organu podatkowego o potwierdzenie tego stanu,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny w całości został przekazany na właściwe konto urzędu skarbowego,
3.  wierzytelności nie zostały zbyte,
4.  dłużnik został zawiadomiony listem poleconym za potwierdzeniem odbioru o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1. Dłużnik korespondencji nie odebrał z adnotacją poczty „adresat wyprowadził się”. W krajowym rejestrze sądowym dłużnik widnieje z zapisem: „adres operacyjny i rejestrowy takim samym jak podałem w korespondencji”,
5.  pomiędzy Zainteresowanym a dłużnikiem nie istnieje żaden związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi „na złe długi” za niezapłaconą uprawomocnioną wierzytelność?
2.  Czy Wnioskodawca powinien wystąpić do dłużnika z zawiadomieniem o zamiarze dokonania korekty i później o samej korekcie? Czy Zainteresowany powinien otrzymać od niego potwierdzenie o uzyskanej informacji (dłużnik nie odbiera korespondencji od Zainteresowanego zarówno zwykłej, poleconej, jak i za potwierdzeniem odbioru)?
3.  Czy Zainteresowany powinien mieć informację, że dłużnik dalej jest czynnym podatnikiem VAT, jeśli tak, to gdzie powinien wystąpić o potwierdzenie tego faktu?
4.  Czy podatnik – wierzyciel decydując się na skorzystanie z ulgi „na złe długi” będzie korygował zarówno podatek należny, jak i podstawę opodatkowania? Czy podatnik, wierzyciel korygując należny podatek, jak i podstawę opodatkowania będzie miał oprócz wypełnienia korekty deklaracji VAT inne obowiązki związane z tą korektą?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwzględnieniem stanowiska zawartego w piśmie z dnia 8 maja 2013 r., istnieje możliwość skorzystania z ulgi „na złe długi”. Zainteresowany uważa, iż dłużnikowi należy wysłać listem poleconym za potwierdzeniem odbioru informację o zamiarze, a później o wykonaniu korekty należnego VAT-u. Dłużnik nie musi potwierdzać odbioru, wystarczy adnotacja z Urzędu Pocztowego o nieodebraniu dostarczonej przesyłki. Podatnik ubiegający się o ulgę „na złe długi” musi mieć potwierdzenie, że wierzyciel nadal jest czynnym podatnikiem VAT oraz że nie jest w stanie upadłości ani likwidacji.

Wierzyciel decydując się na skorzystanie z ulgi „na złe długi” musi skorygować zarówno podatek VAT, „jak i podstawę opodatkowania oraz ustalenia proporcjonalnego odliczania na podstawie art. 90 ustawy o VAT”.

Zaświadczenie o tym, czy kontrahent był i jest czynnym podatnikiem VAT należy uzyskać z właściwego urzędu skarbowego, do którego dłużnik podlega oraz należy posiadać jego aktualny wypis z Krajowego Rejestru Sądowego. Podatnik ubiegający się o ulgę również musi być czynnym podatnikiem VAT. Podatnik korzystający z ulgi na złe długi poza spełniającymi warunkami do odliczenia skorygowanego VAT-u i ujęciu korekty w deklaracji VAT powinien po uregulowaniu przez dłużnika zaległej wierzytelności ponownie skorygować VAT i odprowadzić go do urzędu skarbowego. Dłużnikowi wysłano za potwierdzeniem odbioru informację o zamiarze skorygowania naliczonego VAT, przesyłki nie odebrał, list wrócił z adnotacją z urzędu pocztowego „adresat wyprowadził się”. Zarówno podany adres operacyjny i rejestrowy w KRS jest identyczny jak na przesyłce, którą zwrócono Zainteresowanemu. Adnotacja ta jest wystarczająca, aby uznać przesyłkę za dostarczoną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy, obowiązku powiadomienia dłużnika o zamiarze dokonania korekty i o dokonanej korekcie podatku należnego, uzyskania informacji, iż dłużnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, obowiązku korekty podatku należnego po uregulowaniu przez dłużnika zaległej wierzytelności,
*   **nieprawidłowe** w zakresie korekty podstawy opodatkowania oraz potwierdzenia, iż dłużnik w momencie dokonywania korekty nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Na wstępie tut. Organ podatkowy pragnie wskazać, iż w świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym art. 23 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Nowe zasady stosowania tzw. ulgi „na złe długi” mają zastosowanie do wierzytelności, które powstaną od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w roku 2013, tj. w roku 2013 upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności.

W praktyce oznacza to, że nowe zasady będą miały zastosowanie do nieuregulowanych należności z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze na dzień 4 sierpnia 2012 r. lub późniejszym.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, tj. wystawienie faktur w dniu 25 lipca 2011 r. i termin płatności 28 sierpnia 2011 r. należy wskazać, iż w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2013 r.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Jak wynika z art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

W przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Stosownie do treści art. 89a ust. 5 ustawy, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.

W myśl art. 89a ust. 6 ustawy, podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jak wynika z treści ust. 2 powołanego przepisu, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 32 ust. 3 ustawy).

Z art. 32 ust. 4 ustawy wynika, iż przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Aby jednak podatnik mógł dokonać korekty określonej w ww. przepisach, warunki określone w art. 89a ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do utraty takiego prawa.

Ponadto, z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik o zamiarze korekty został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

W myśl postanowień art. 89b ust. 5 ustawy do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Zatem, podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Stosownie do art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Z art. 148 § 2 ww. ustawy wynika, że pisma mogą być również doręczane:

1.  w siedzibie organu podatkowego;
2.  w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji.

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Jak stanowi art. 150 cyt. ustawy w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1.  poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez pocztę;
2.  pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

W myśl art. 150 § 1a ww. ustawy, adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni.

Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 powołanej ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 151 ustawy Ordynacja podatkowa, osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio.

W art. 151a ustawy Ordynacja podatkowa postanowiono, że jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Regulacje ustawy Ordynacja podatkowa wprowadzają tzw. fikcję prawną, zgodnie z którą brak odbioru pisma przez adresata we wskazanym 14 – dniowym okresie jest równoznaczny ze skutecznym doręczeniem tego pisma adresatowi z wszelkimi konsekwencjami prawnymi wynikającymi z faktu doręczenia, a za dzień doręczenia uznaje się ostatni dzień wskazanego okresu.

Ponadto, z powyżej przedstawionych regulacji wynika, iż stan upadłości ma istotne znaczenie dla kwestii uregulowanych w art. 89a i art. 89b ustawy, co potwierdza treść art. 89a ust. 2 pkt 1 tejże ustawy. Tym samym, ustawodawca stanowiąc ww. przepisy uwzględnił specyfikę przepisów ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wyłączył bowiem możliwość ich stosowania w odniesieniu do wierzytelności, które powstały w okresie, gdy przyszły dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Z powyższego wynika, że warunek by dłużnik nie był w stanie upadłości należy odnosić wyłącznie do daty dostawy towaru (świadczenia usługi). Upadłość dłużnika nie stanowi natomiast przeszkody do dokonania korekty określonej w art. 89b ust. 1 ustawy. Gdyby bowiem ogłoszenie upadłości lub postawienie w stan likwidacji miało wykluczać obowiązek dokonania tej korekty, to zostałoby to wprost wskazane w treści przepisów regulujących zasady rozliczania podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. W momencie dokonania korekty istotne jest natomiast, by dłużnik i wierzyciel byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, stosownie do treści art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż firma Wnioskodawcy działająca jako podmiot gospodarczy (czynny podatnik VAT) zawarła umowę z innym czynnym podatnikiem VAT na wykonanie robót budowlanych jako podwykonawca. Usługi świadczone były na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust.1 ustawy, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, który nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Z powierzonych robót wywiązano się (podpisane protokoły odbioru). W związku z powyższym wystawiano w dniu 25 lipca 2011 r. fakturę VAT obciążającą kontrahenta z datą do zapłaty do dnia 28 sierpnia 2011 r. Do dnia dzisiejszego faktura nie została uregulowana. W związku z powyższym Wnioskodawca skierował sprawę do Sądu. Wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji, jako obrót opodatkowany i podatek należny w całości został przekazany na właściwe konto urzędu skarbowego. Wierzytelności nie zostały zbyte, a dłużnik został zawiadomiony listem poleconym za potwierdzeniem odbioru o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1. Dłużnik korespondencji nie odebrał przesyłkę zwrotną, z adnotacją poczty „adresat wyprowadził się”. W Krajowym Rejestrze Sądowym dłużnik widnieje z zapisem: „adres operacyjny i rejestrowy takim samym jak podałem w korespondencji.” Pomiędzy Zainteresowanym a dłużnikiem nie istnieje żaden związek o którym mowa w art. 32 ust.2-4 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy powinien wystąpić do dłużnika z zawiadomieniem o zamiarze dokonania korekty, jak i czy później powiadomić dłużnika o dokonanej korekcie, czy konieczne jest otrzymanie potwierdzenia o uzyskanej informacji przez wierzyciela oraz czy powinien posiadać informację, że dłużnik dalej jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i gdzie powinien wystąpić o potwierdzenie tego faktu.

W tym miejscu należy podkreślić, iż aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, czyli skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi”, warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak spełnienia któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Jednym z warunków określonych w art. 89a ust. 2 ustawy, wprowadzającym ograniczenie możliwości korekty wierzytelności nieściągalnych jest kryterium, zgodnie z którym od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie może upłynąć okres dłuższy niż 2 lata, licząc od końca roku, w którym faktura dokumentująca wierzytelność została wystawiona.

Ponadto, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, tj. 14-dniowy termin na spłatę długu, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest zatem uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Zatem, zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, pierwszym etapem skorzystania z ulgi „na złe długi” przez sprzedawcę, w związku z wierzytelnością nieściągalną, jest zawiadomienie dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej, wraz z poinformowaniem o zamiarze skorzystania z ulgi „na złe długi.” Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14 dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla dłużnika na ewentualne uregulowanie należności, o odpisaniu której zawiadomił sprzedawca. Po bezskutecznym upływie 14 dni od zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorzystania z prawa korekty z tytułu wierzytelności nieściągalnych dostawca, stosownie do art. 89 ust. 5 ustawy, obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Natomiast w myśl art. 89 ust. 6 ustawy, podatnik (wierzyciel) w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego. Stosownie do powołanego art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy jednym z warunków do skorzystania z ulgi „na złe długi” jest to, iż wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 96 ust. 13 ustawy na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku.

Zatem, aby spełnić warunki wynikające z art. 89a ust. 2 ustawy, Wnioskodawca winien wystąpić do dłużnika z zawiadomieniem o zamiarze dokonania korekty (art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy), jak również powiadomić dłużnika o dokonanej korekcie, zgodnie z art. 89a ust. 6 ustawy. W sytuacji, gdy Wnioskodawca dokona wszelkich działań, celem doręczenia przedmiotowych zawiadomień, a doręczenie nastąpi zgodnie z zasadami zawartymi w art. 148, art. 150, art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, to należy uznać, iż zwrot tej korespondencji będzie stanowił potwierdzenie odbioru zawiadomienia przez dłużnika. Wnioskodawca powinien posiadać informację, iż dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Z wnioskiem o potwierdzenie czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny Zainteresowany, z uwagi na interes prawny, może wystąpić do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Analizując powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż skoro:

*   świadczenie usług zostało dokonane na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
*   wierzytelności są nieściągalne (w rozumieniu art. 89a ust. 1a ustawy) i nie zostały zbyte,
*   wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny w całości został przekazany na właściwe konto urzędu skarbowego,
*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawiona,
*   pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4

jeżeli doręczenie zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego nastąpiło zgodnie z zasadami zawartymi w art. 148, art. 150, art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie oraz gdy zarówno Wnioskodawca jak i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni na podstawie wskazanych przepisów, Wnioskodawca będzie miał możliwość skorygowania podatku należnego od niezapłaconej faktury i dokonania korekty podatku należnego w deklaracji VAT-7, zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, jest również to, czy korygując podatek należny, jak i podstawę opodatkowania będzie miał oprócz złożenia korekty deklaracji VAT inne obowiązki związane z przedmiotową korektą.

W odpowiedzi na powyższe należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, przedmiotem korekty będzie wyłącznie podatek należny. W związku z powyższym pozostanie on bez wpływu na proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem skoro podstawa opodatkowania nie ulega korekcie na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, sama korekta podatku należnego pozostanie bez wpływu na obrót, a tym samym na proporcję o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy jednak pamiętać, że w przypadku gdyby po dokonaniu korekty określonej w 89a ust. 1 ustawy, należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, Wnioskodawca obowiązany będzie zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Reasumując, w odpowiedzi na pytania sformułowane przez Wnioskodawcę, oraz mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż:

Ad. 1

Wnioskodawca będzie miał możliwość skorzystania z „ulgi na złe długi”, jeżeli doręczenie zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego nastąpiło zgodnie z zasadami zawartymi w art. 148, art. 150, art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie oraz gdy zarówno Wnioskodawca jak i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a ponadto od końca roku w którym wystawiono faktury dokumentujące wierzytelność nie minęły dwa lata.

Ad. 2

Wnioskodawca, aby wypełnić warunki wynikające z art. 89a ust. 2 ustawy, winien wystąpić do dłużnika z zawiadomieniem o zamiarze dokonania korekty, jak również powiadomić dłużnika o dokonanej korekcie. W sytuacji, gdy Wnioskodawca dokona wszelkich działań, celem doręczenia przedmiotowych zawiadomień, a doręczenie nastąpi zgodnie z zasadami zawartymi w art. 148, art. 150, art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, to należy uznać, iż zwrot tej korespondencji będzie stanowił potwierdzenie odbioru ww. zawiadomienia przez dłużnika.

Ad. 3

Wnioskodawca powinien posiadać informację, iż dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Z wnioskiem o potwierdzenie powyższego Zainteresowany, z uwagi na interes prawny, może wystąpić do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Ad.4

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, przedmiotem korekty będzie wyłącznie podatek należny. W związku z powyższym pozostanie on bez wpływu na proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. W przypadku gdyby po dokonaniu korekty określonej w 89a ust. 1 ustawy, należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, Wnioskodawca obowiązany będzie zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Ponadto, tut. Organ wyjaśnia, iż wraz z dniem 1 stycznia 2013 r. zastosowane w interpretacji przepisy zostały znowelizowane ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), na skutek czego otrzymały następujące brzmienie.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jak wynika z art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony);
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

Stosownie do treści art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Jak wynika z ust. 7 powołanego artykułu, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z kolei zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Stosownie do treści art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W myśl ust. 2 powołanego przepisu, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z art. 89b ust. 6 ustawy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego i podstawy opodatkowania na podstawie art. 89a ustawy, a także innych obowiązków z nią związanych. Wniosek w części dotyczącej skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przez żonę Wnioskodawcy został załatwiony postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2013 r. Nr ILPP1/443-142/13-2/HW. Natomiast kwestia opodatkowania i sposobu udokumentowania sprzedaży gruntu przez Wnioskodawcę została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2013 r. nr ILPP1/443-142/13-6/HW. Ponadto, wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie załatwiony odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.