Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-324/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-02
Teza: - uznanie, czy Urząd Gminy powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjnego uprzednio złożone przez Urząd Gminy na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę, - złożenie korekty zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy, - umieszczanie prawidłowego nr NIP na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług na rzecz Gminy i na rzecz Urzędu Gminy oraz na fakturach sprzedaży towarów i usług, - prawo do wystawiania lub przyjęcia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym Urząd był podatnikiem, - prawo do złożenia przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd, - konieczność wystawiania faktur korygujących oraz not w przypadku pomyłki na fakturze.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; gmina; korekta; noty-nota korygująca; numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; podatnik; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2012r. (data wpływu 26 marca 2012r.), uzupełnionym w dniu 25 czerwca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług oraz zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie:

*   uznania, czy Urząd Gminy powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjnego uprzednio złożone przez Urząd Gminy na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę – **jest nieprawidłowe,**
*   złożenia korekty zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy D.– **jest prawidłowe,**
*   umieszczania prawidłowego nr NIP na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług na rzecz Gminy i na rzecz Urzędu Gminy oraz na fakturach sprzedaży towarów i usług – **jest prawidłowe,**
*   prawa do wystawiania lub przyjęcia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym Urząd był podatnikiem – **jest prawidłowe,**
*   prawa do złożenia przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd – **jest prawidłowe,**
*   konieczności wystawiania faktur korygujących oraz not w przypadku pomyłki na fakturze – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie:

*   uznania, czy Urząd Gminy powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjnego uprzednio złożone przez Urząd Gminy na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę,
*   złożenia korekty zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy D.,
*   określenia statusu podatnika podatku VAT oraz konsekwencji związanych z rejestracją dla potrzeb tego podatku,
*   umieszczania prawidłowego nr NIP na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług na rzecz Gminy i na rzecz Urzędu Gminy oraz na fakturach sprzedaży towarów i usług,
*   prawa do wystawiania lub przyjęcia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym Urząd był podatnikiem,
*   prawa do złożenia przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd,
*   konieczności wystawiania faktur korygujących oraz not w przypadku pomyłki na fakturze.

Ww. wniosek został uzupełniony poprzez uiszczenie w dniu 25 czerwca 2012r., opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej w związku z wezwaniem tut. organu znak: IBPP1/443-324/12/LSz z dnia 19 czerwca 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na wniosek Urzędu Gminy w D. decyzją z dnia 30 czerwca 1998 roku właściwego organu podatkowego tj. Urzędu Skarbowego w W. został nadany numer NIP dla Urzędu Gminy w D. Od dnia 31 grudnia 1998 roku właściwym organem podatkowym dla Urzędu Gminy w D. jest Urząd Skarbowy w B.

Urząd Gminy w D. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Składa jedną deklarację VAT-7, w której wykazuje wszystkie czynności opodatkowane. Na dokumentach zarówno zakupu jak i sprzedaży (faktury VAT) widnieje NIP nadany Urzędowi Gminy D.

Nadany Urzędowi Gminy numer NIP służy także do rozliczeń z Urzędem Skarbowym oraz ZUS z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od zatrudnionych pracowników samorządowych.

W związku z powyższym Urząd Gminy w D. posługuje się jednym numerem NIP nadanym dla Urzędu Gminy D.

Gmina D. nie posiada odrębnego numeru NIP natomiast posiada odrębny numer REGON.

Gmina D. zawiera umowy cywilnoprawne w zakresie najmu, dzierżawy budynków, gruntów, czy też sprzedaży budynków wraz z gruntami. Czyni to jednak przy pomocy Urzędu Gminy w D. Dochody z tytułu należności z najmu czy dzierżawy wpływają na konto Urzędu Gminy i są ewidencjonowane w Urzędzie. Należy również nadmienić, że wszystkie faktury zakupowe reguluje Urząd Gminy w D., gdyż Urząd posiada rachunki bankowe.

Analizując obowiązujące przepisy oraz śledząc literaturę w zakresie podatku VAT w kwestii NIP Urząd Gminy w D. stwierdza, że to jednostka samorządu terytorialnego, czyli Gmina D. winna być podatnikiem podatku od towarów i usług, a nie jak jest dotychczas obsługujący ją Urząd Gminy w D.

W związku z powyższym Gmina chce dokonać stosownych zmian. Wątpliwości budzi jednak sposób, w jaki należy dokonać tych zmian tzn.

Pozostawiając dotychczasowy numer NIP nadany Urzędowi Gminy w D., którym będzie posługiwała się Gmina D. na potrzeby rozliczenia podatku od towarów i usług.

Natomiast Urząd Gminy w D. wystąpi na druku NIP-2 o nadanie nowego numeru NIP dla Urzędu Gminy D. dla potrzeb rozliczania składek ZUS oraz zaliczek na podatek dochodowy.

Po wyjaśnieniu wątpliwości będących przedmiotem niniejszego wniosku tj. zarejestrowania Gminy D. jako podatnika podatku VAT, Urząd Gminy w D. chciałby uzyskać potwierdzenie poprawności wystawiania faktur VAT oraz przeprowadzenia ewentualnych korekt przyszłych rozliczeń z tytułu VAT oraz wyjaśnić sprawy związane z uznaniem lub nie tożsamości i ciągłości Urzędu Gminy w D. i Gminy D. jako tego samego podatnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jak powinna wyglądać rejestracja oraz aktualizacja numerów NIP dla Gminy D. i dla Urzędu Gminy w D. Czy w celu zarejestrowania Gminy D. jako podatnika podatku VAT należy dokonać:
    *   zgłoszenia aktualizacyjnego uprzednio złożonego przez Urząd Gminy w D. na Urząd Gminy w D. na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy D.?
    *   złożyć korektę (aktualizacje danych) zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy w D. na Urząd Gminy w D. na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy D.? Czy Urząd Gminy w D. będzie musiał wystąpić na druku NIP-2 o nadanie nowego numeru NIP dla Urzędu Gminy w D. dla potrzeb rozliczania z Urzędem Skarbowym oraz ZUS z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od zatrudnionych pracowników?
2.  Czyim numerem NIP należy się posługiwać przy fakturowaniu zakupów towarów i usług na rzecz Gminy D. i na rzecz Urzędu Gminy w D. oraz przy fakturowaniu sprzedaży towarów i usług?
3.  Czy w sytuacji gdyby zaszła konieczność wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej wystawionej przez Urząd Gminy w D. w okresie, gdy on był podatnikiem zwiększającej (np. na skutek podwyższenia ceny) lub zmniejszającej podatek należny, Gmina D. byłaby obowiązana do zwiększenia podatku w pierwszym przypadku lub na zasadach określonych w art. 29 ust. 4a ustawy do jego zmniejszenia w drugim przypadku?
4.  Czy w sytuacji, gdyby zaszła konieczność wystawienia lub przyjęcia faktury korygującej lub noty korygującej dotyczącej faktur wystawionych niegdyś przez Urząd Gminy w D. lub wystawionych na Urząd Gminy w D. z okresu, gdy to on był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, dokumenty takie winny być obecnie wystawione przez Gminę D., a w przypadku dokumentów wystawianych przez kontrahentów wystawione również na Gminę D.?
5.  Czy w sytuacji, gdyby zaszła konieczność wystawienia faktury korygującej dotyczącej podwyższenia podatku należnego do faktury uprzednio wystawionej przez Urząd Gminy w D. z przyczyn powodujących konieczność skorygowania deklaracji VAT-7 wcześniejszej za miesiąc, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd Gminy w D., należałoby złożyć korektę takiej deklaracji z danymi Gminy D. i jej NIP?
6.  Czy w sytuacji, gdyby w przyszłości zdarzyły się sytuacje, iż niektórzy kontrahenci pomyłkowo wystawiliby fakturę na Urząd Gminy w D., nie zaś na Gminę D. dopuszczalna byłaby sytuacja skorygowania błędu przez Gminę D. poprzez wystawienie noty korygującej? Czy też taka pomyłka winna być skorygowana poprzez wystawienie przez kontrahentów faktur korygujących?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalności gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych działań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji ze względu na fakt, iż to jednostki samorządu terytorialnego są podmiotami posiadającymi osobowość prawną, to gminy i miasta a nie obsługujące je urzędy powinny być rozpoznawane jako podatnicy.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1 wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną, jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy, jest też jednostką budżetową w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem urząd gminy działając w imieniu gminy realizuje zadania własne gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów Jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861 z późn. zm.) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno- organizacyjnej te osoby prawne.

Na podatniku spoczywa również – w myśl art. 99 ust. 1 ustawy o VAT – obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Urząd Gminy jako jednostka wykonująca jedynie zadania Gminy nie może być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dlatego też to Gmina, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, jest jako osoba prawna podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Gmina i Urząd Gminy dla celów podatku od towarów i usług powinny stosować jednakowe oznaczenie numeru identyfikacji podatkowej (NIP), a w związku z ich działaniami (czynnościami) powinno być wystawione jedno rozliczenie deklaracyjne.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem, wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd Gminy dotyczące czynności przypisanych prawnie Gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP Gminy.

W związku z powyższym, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności Gminy i Urzędu Gminy jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Dokumenty księgowe (faktury VAT i deklaracje VAT), wystawiane i sporządzane przez Urząd Gminy, winny posiadać numer identyfikacji podatkowej Gminy – jeśli dotyczą czynności przypisanych prawnie Gminie. W zakresie podatku od towarów i usług powinno być wystawione jedno rozliczenie deklaracyjne. Ponadto w odpowiednich pozycjach treści faktur odnoszących się do określenia nabywcy (w przypadku nabycia towarów lub usług) oraz sprzedawcy (w przypadku sprzedaży towarów lub usług) powinna być wskazywana Gmina.

Reasumując Urząd Gminy w D. stoi na stanowisku, iż w związku z wyrejestrowaniem jako podatnika VAT Urzędu Gminy D. i zarejestrowaniem Gminy D. na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług występuje pełna ciągłość rozliczeń i tożsamość obu podmiotów, a przeprowadzona operacja miała charakter techniczny mający na celu dokonanie prawidłowych zapisów rejestracyjnych w prowadzonych przez organ podatkowy ewidencjach o których mowa w art. 3 ustawy o NIP i art. 96 ustawy o VAT.

W związku z powyższym:

1.  Urząd Gminy w D. uważa, że w celu zarejestrowania Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług należy dokonać:
    *   zgłoszenia aktualizacyjnego uprzednio złożonego przez Urząd Gminy w D. na Urząd Gminy w D. na druku NIP-2 zmieniając nazwy podatnika na Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy D.;
    *   złożyć korektę zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy w D. na Urząd Gminy w D. na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy D. Urząd Gminy w D. musi wystąpić o nadanie na druku NIP-2 nowego numeru NIP dla Urzędu Gminy w D. dla potrzeb rozliczania z Urzędem Skarbowym oraz ZUS z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od zatrudnionych pracowników. Należy przyjąć, że w odniesieniu do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Urząd Gminy w D. reprezentował Gminę D., czyli zgłoszenia rejestracyjnego do VAT de facto dokonała Gmina D., jednak w zgłoszeniu rejestracyjnym dla celów podatku VAT błędnie wskazano podatnika, tj. Urząd Gminy w D. zamiast Gminę D., co wymaga korekty. Pozostawiony, dotychczasowy numer NIP nadany Urzędowi Gminy w D., będzie się posługiwała Gmina D. na potrzeby rozliczeń podatku od towarów i usług, natomiast drugi NIP dla Urzędu Gminy w D. wykorzystywany będzie przy rozliczaniu składek na ubezpieczenia społeczne swoich pracowników oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
    *   Wszelkie faktury zakupu powinny być wystawiane na Gminę D., natomiast faktury sprzedaży przez Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy D.
    *   W sytuacji gdyby zaszła konieczność wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnie wystawionej przez Urząd Gminy w D. w okresie gdy on był podatnikiem, zwiększającej podatek należny (np. na skutek podwyższenia ceny) lub zmniejszającej podatek należny, Gmina D. byłaby obowiązana do zwiększenia podatku w pierwszym przypadku lub na zasadach określonych w art. 29 ust. 4a ustawy do jego zmniejszenia w drugim przypadku.
    *   W sytuacji gdyby zaszła konieczność wystawienia lub przyjęcia faktury korygującej lub noty korygującej dotyczącej faktur wystawionych niegdyś przez Urząd Gminy w D. lub wystawionych na Urząd Gminy w D. z okresu gdy to on był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, dokumenty takie winny być obecnie wystawione przez Gminę D., a w przypadku dokumentów wystawianych przez kontrahentów wystawione również na Gminę D.
    *   W sytuacji gdyby zaszła konieczność wystawienia faktury korygującej dotyczącej podwyższenia podatku należnego do faktury uprzednio wystawionej przez Urząd Gminy w D. z przyczyn, które powodowałyby konieczność skorygowania wcześniejszej deklaracji za miesiąc, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd Gminy w D., Gmina D. dokonałaby złożenia takiej deklaracji ze sporządzonym przez Gminę D. pismem wyjaśniającym, o którym mowa w art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa z podaniem przyczyn korekty oraz, iż korekta dotyczy okresu, w którym podatnikiem był Urząd Gminy w D. Na korekcie deklaracji w poz. 1 widniałby NIP Gminy D., zaś w poz. od 8 do 19 dane Gminy D.
    *   W sytuacji gdyby w przyszłości zdarzyły się sytuacje, iż niektórzy z kontrahentów pomyłkowo wystawiliby faktury na Urząd Gminy w D., nie zaś na Gminę D., dopuszczalna byłaby sytuacja skorygowania błędu przez Gminę D. poprzez wystawienie przez nią noty korygującej lub też poprzez wystawienie przez kontrahenta faktury korygującej. Obie metody byłyby prawidłowe, dopuszczalne i równorzędne, co wynika z przepisów § 14 ust. 1 oraz 15 ust. 1 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

*   uznania, czy Urząd Gminy powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjnego uprzednio złożone przez Urząd Gminy na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę – **za nieprawidłowe,**
*   złożenia korekty (aktualizacji danych) zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy D. – **za prawidłowe,**
*   umieszczania prawidłowego nr NIP na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług na rzecz Gminy i na rzecz Urzędu Gminy oraz na fakturach sprzedaży towarów i usług – **za prawidłowe,**
*   prawa do wystawiania lub przyjęcia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym Urząd był podatnikiem – **za prawidłowe,**
*   prawa do złożenia przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd – **za prawidłowe,**
*   konieczności wystawiania faktur korygujących oraz not w przypadku pomyłki na fakturze – **za prawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania ze sobą 4 zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Ustosunkowując się w pierwszej kolejności do kwestii zawartej w pytaniu nr 1 dotyczącej określenia statusu podatnika podatku VAT oraz konsekwencji związanych z rejestracją dla potrzeb tego podatku, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanego przepisu wynika, że gmina zarówno jako osoba prawna, jak i jednostka samorządu terytorialnego w zakresie czynności o charakterze cywilnoprawnym, posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Gmina, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego czyli innym, niż organ władzy publicznej uczestnikiem sektora finansów publicznych i dlatego nie może skorzystać z wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ww. ustawy. Posiada jednak osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta. W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd.

Z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861) wynika, że urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Niniejsze rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.).

Zatem, wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd Gminy dotyczące czynności przypisanych prawnie Gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP Gminy.

Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (gminy i urzędu gminy) będzie wyłącznie gmina jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną. Zatem, z uwagi na to, że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno gmina, jak urząd gminy, w związku ze swoimi działaniami powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), zwanej dalej ustawą o NIP, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Stosownie do ust. 2 i 3 cyt. wyżej przepisu, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków a także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 cyt. wyżej przepisu Identyfikatorem podatkowym jest NIP – w przypadku pozostałych podmiotów podlegających obowiązkowi ewidencyjnemu, o którym mowa w art. 2.

W myśl art. 3a ustawy o NIP, w przypadku gdy z odrębnych przepisów wynika obowiązek podawania NIP, obowiązek ten dotyczy wyłącznie podmiotów, które są obowiązane posiadać NIP na podstawie przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o NIP, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2012r., podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

W myśl art. 5 ust. 3 ustawy o NIP, zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

1.  w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych oraz innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych będących podatnikami – NIP oraz inne dane dotyczące jednostki macierzystej;
2.  w przypadku spółek cywilnych, osobowych spółek handlowych i podmiotów podlegających wpisowi do rejestru przedsiębiorców na zasadach określonych dla spółek osobowych – dane dotyczące wspólników, w tym również identyfikator podatkowy poszczególnych wspólników;
3.  w przypadku podatkowych grup kapitałowych – dane dotyczące spółek wchodzących w skład grupy, w tym również NIP nadane tym spółkom.

Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi.

Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, który występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Konsekwencją wydania ww. decyzji jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu poprzez jego NIP i nazwę.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Natomiast stosownie do art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Status prawny pracowników samorządowych określają przepisy ustawy z dnia 21 listopada 2008r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 223, poz. 1458 ze zm.). Stosownie do postanowień wspomnianej ustawy pracownicy samorządowi są zatrudniani m.in. w urzędzie gminy. Zakładem pracy dla tych osób jest zatem Urząd Gminy i na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy.

Urząd Gminy jest więc zakładem pracy dla pracowników samorządowych i to na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W związku z powyższym Urząd Gminy, jako płatnik nie może posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej Gminy, ale powinien na potrzeby tych rozliczeń, posiadać swój odrębny NIP.

Z wniosku wynika, że Urzędowi Gminy został nadany numer NIP decyzją z dnia 30 czerwca 1998 roku. Urząd Gminy w D. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Składa jedną deklarację VAT-7, w której wykazuje wszystkie czynności opodatkowane. Nadany Urzędowi Gminy numer NIP służy także do rozliczeń z Urzędem Skarbowym oraz ZUS z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od zatrudnionych pracowników samorządowych.

Gmina D. nie posiada odrębnego numeru NIP natomiast posiada odrębny numer REGON. Gmina D. zawiera umowy cywilnoprawne w zakresie najmu, dzierżawy budynków, gruntów, czy też sprzedaży budynków wraz z gruntami. Czyni to jednak przy pomocy Urzędu Gminy D.

Analizując obowiązujące przepisy oraz śledząc literaturę w zakresie podatku VAT w kwestii NIP Urząd Gminy w D. stwierdza, że to jednostka samorządu terytorialnego, czyli Gmina D. winna być podatnikiem podatku od towarów i usług, a nie jak jest dotychczas obsługujący ją Urząd Gminy w D. W związku z powyższym Gmina chce dokonać stosownych zmian.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej do całej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną dlatego dla potrzeb podatku od towarów i usług powinna być zarejestrowana wyłącznie Gmina. Brak jest podstaw do rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług Urzędu Gminy a w konsekwencji do składania deklaracji przez Urząd Gminy w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy. Z powyższego jednoznacznie wynika, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego” (art. 96 ust. 4).

Przy czym zgodnie z art. 96 ust. 11 ustawy o VAT podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny jest obowiązany umieszczać numer identyfikacji podatkowej na fakturach oraz w ofertach.

Zgodnie z art. 96 ust. 12 ww. ustawy, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana (…).

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Wskazane powyżej przepisy dotyczące rejestracji w zakresie podatku VAT oraz składania deklaracji VAT jednoznacznie odwołują do podatnika, o którym mowa w art. 15. Są to – jak już wskazano powyżej – podmioty będące osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej lub osobami fizycznymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponieważ jak wynika z wniosku pierwotne zgłoszenie i przyznanie numeru identyfikacji podatkowej miał Urząd Gminy, zatem jeżeli dotychczasowy numer identyfikacji podatkowej został nadany Urzędowi Gminy, to Urząd Gminy powinien utrzymać swój dotychczasowy numer identyfikacji podatkowej dla celów rozliczeń podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne (ZUS).

Natomiast w kwestii rejestracji Gminy jako podatnika podatku VAT należy zauważyć, że z przytoczonych przepisów wynika, iż do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązane są podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy.

Tak jak na podatnikach ciąży obowiązek zarejestrowania się w przypadkach określonych ściśle przepisami ustawy, tak samo ciąży na nich obowiązek powiadomienia organu podatkowego o zmianie danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym.

Jednakże zauważyć należy, iż przepis art. 96 ust. 12 ww. ustawy dotyczący obowiązku zgłoszenia zmiany danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym, również jednoznacznie odwołuje się do podatnika, o którym mowa w art. 15.

Urząd Gminy jako aparat pomocniczy działający w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych nie był podatnikiem podatku VAT a zatem istnieje konieczność złożenia korekty zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy w zakresie zmiany nazwy podatnika na Gminę.

Skoro bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności w rozumieniu ustawy o VAT jest wyłącznie Gmina, to na Gminie ciąży obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług, jak również obowiązek prowadzenia ewidencji oraz składania deklaracji dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego wynikający z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest tożsamy z obowiązkami zgłoszeniowymi czy aktualizacyjnymi nałożonymi przepisami ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i ust. 1a ustawy o NIP, podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego są obowiązani dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu jednym z tych podatków, z tym że osoby fizyczne są obowiązane dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego tylko w przypadku dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 i Nr 120, poz. 690). Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się niezależnie od zgłoszenia rejestracyjnego.

Należy zatem stwierdzić, iż przepisy powołanej wyżej ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie determinują obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie ma prawa wystawiać faktur VAT i otrzymywać faktur VAT, nie może składać deklaracji VAT-7. Natomiast jako podatnik podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT powinna być zarejestrowana wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Ponadto Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną będąca podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej swojej działalności, wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP dotyczące czynności przypisanych prawnie Gminie, powinna sygnować własnym numerem NIP (odrębnym od numeru NIP Urzędu Gminy dla celów rozliczeń podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne – ZUS) nadanym jej zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 dotyczącym uznania, czy Urząd Gminy powinien złożyć zgłoszenie aktualizacyjnego uprzednio złożone przez Urząd Gminy na druku NIP-2 zmieniając nazwę podatnika na Gminę, należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w zakresie dotyczącym złożenia korekty zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług uprzednio złożonego przez Urząd Gminy na druku VAT-R zmieniając nazwę podatnika na Gminę D. z podaniem numeru NIP Gminy należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie kwestii zawartej w pytaniu nr 2 dotyczącym umieszczania prawidłowego nr NIP na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług na rzecz Gminy oraz na fakturach sprzedaży towarów i usług, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) określił m. in. szczegółowe zasady wystawiania faktur. Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia zarejestrowani podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Jak wynika z powyższych regulacji cyt. rozporządzenia faktury mogą wystawić zarejestrowani podatnicy VAT czynni posiadający numery identyfikacji podatkowej.

Jak już podano na wstępie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Wobec powyższego Urząd nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy, gdyż podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług tylko Gmina może wystawiać i otrzymywać faktury VAT wpisując swój numery identyfikacji podatkowej .

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii zawartych w pytaniach nr 3 i nr 4 dotyczących prawa Gminy do wystawiania lub przyjęcia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji zwiększających lub zminiejszających podatek należny, w okresie, w którym Urząd był podatnikiem należy zauważyć, że faktura VAT jest podstawowym dokumentem potwierdzającym dokonanie transakcji handlowych. Jest ona zarówno dokumentem podatkowym, jak i podstawą dokonywania płatności. Jak wynika z przytoczonych przepisów – fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Natomiast istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W myśl art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29 ust. 4c ustawy.

Zasady wystawiania faktur korygujących zostały uregulowane w § 13 i § 14 ww. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r.

W § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia wskazano, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Natomiast w § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia wskazano co faktura korygująca powinna zawierać w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, zaś w § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia wymieniono elementy faktury korygującej w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie,

Jeżeli natomiast rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia).

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny – w myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Według § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Natomiast zasady wystawiania not korygujących zostały uregulowane w § 15 ww. rozporządzenia. Zgodnie z § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

W myśl § 15 ust. 2 ww. rozporządzenia, nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.

Jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej (§ 15 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Jak wynika z powyższych regulacji noty korygujące mogą zostać wystawione przez nabywcę towaru lub usługi, w przypadku gdy otrzymał on fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi (z wyjątkiem jednak pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12).

Jak wynika z powyższych regulacji cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Ponadto z przepisu § 14 ww. rozporządzenia wynika, iż dopuszczalne jest korygowanie „pomyłek (…) w jakiejkolwiek pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki.

Z kolei noty korygujące mogą zostać wystawione przez nabywcę towaru lub usługi, w przypadku gdy otrzymał on fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi (z wyjątkiem jednak pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12).

Jak już zaznaczono powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, nie zaś Urząd Gminy, dlatego też tylko Gmina będzie uprawniona do ewentualnego wystawiania lub do przyjmowania faktur korygujących czy też not korygujących. Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do wystawiania wskazanych wyżej dokumentów (używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy.

Jeżeli zatem wystawione przez Urząd faktury sprzedaży nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zaistniałego zdarzenia gospodarczego, co wymaga korekty, czy też zachodzi konieczność wystawienia faktury korygującej (dotyczącej okresu, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd) do faktur wystawionych na Urząd, wówczas Gmina będzie miała prawo do wystawienia ewentualnych faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd, w sposób zgodny z przytoczonymi wyżej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług czy też rozporządzenia wykonawczego do ustawy.

Podobnie będzie się kształtowała sytuacja w przypadku prawa Gminy do przyjmowania ewentualnych faktur korygujących lub not korygujących. Gmina będzie bowiem uprawniona do przyjmowania i w razie potrzeby do wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących czy też not korygujących. Urząd Gminy nie może być uprawniony do przyjmowania i wykazywania wskazanych wyżej dokumentów w ramach realizacji zadań Gminy.

Tak więc w przedstawionych we wniosku okolicznościach Gmina będzie posiadała uprawnienia do wystawienia i przyjmowania faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych przez Urząd w okresie, w którym on był podatnikiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 i 4 należało uznać za prawidłowe.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii zawartej w pytaniu nr 5 dotyczącego ewentualnego złożenia korekty deklaracji VAT-7 z danymi Gminy D. i jej nr NIP, w sytuacji wystawienia faktury korygującej dotyczącej podwyższenia podatku należnego do faktury uprzednio wystawionej przez Urząd Gminy w D. należy zauważyć, iż zgodnie z art. 99 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Wskazany powyżej przepis dotyczący składania deklaracji VAT jednoznacznie odwołuje do podatnika, o którym mowa w art. 15.

Ponadto w świetle art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu VAT. Przepisy ustawy o VAT nie narzucają określonej formy prowadzenia ewidencji. Ważne jest tylko, aby zawierała ona wszystkie elementy wymienione w art. 109 ust. 3 ustawy oraz inne dane, które są niezbędne do prawidłowego wypełnienia deklaracji VAT.

W myśl art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    *   kontroli podatkowej,
    *   postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Mając na względzie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż pomimo formalnych nieprawidłowości związanych z faktem, iż w tej konkretnej sytuacji Urząd jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym pomimo, iż zasadnicza część transakcji podlegających opodatkowaniu VAT w Gminie była wykazywana w deklaracjach VAT składanych przez Urząd (Gmina nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT) – nie ulega jednak wątpliwości, że składane przez Urząd rozliczenia w podatku VAT były rozliczeniami Gminy – jako podatnika (jak wskazano wyżej Urząd Gminy jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie).

Z przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika bowiem, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Jak już zaznaczono powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, nie zaś Urząd Gminy. Dlatego też tylko Gmina może składać rozliczenia deklaracyjne w podatku od towarów i usług. Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy.

Wobec powyższego uznać należy, iż Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd.

W szczególności Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności wykazania podwyższenia kwoty podatku należnego z przyczyn powodujących konieczność skorygowania deklaracji za okres, w którym rozliczenia VAT Gminy były prowadzone przez Urząd.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie pytania nr 6 dotyczącego możliwości skorygowania błędu na fakturze w sytuacji wystawienia faktury na Urząd Gminy, nie zaś na Gminę należy zauważyć, iż podstawowy obowiązek dokumentowania obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług fakturami VAT przez podatników tego podatku, został określony w ww. art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z przytoczonego wyżej przepisu § 5 ww. rozporządzenia z dnia 28 marca 2011r., fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura jest dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. Faktura VAT pełni więc szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W praktyce, przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, zdarzają się jednak pomyłki. W związku z tym ustawodawca przewidział dwie możliwości korygowania błędów w fakturach VAT, za pomocą faktury korygującej lub noty korygującej.

Zasady wystawiania faktur korygujących zostały uregulowane w ww. § 13 i § 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów. W przepisach tych wskazano, że w razie m. in. udzielenia rabatu albo w razie stwierdzenia pomyłek w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury czy też w przypadku zwrotu zaliczki w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie wystawia się faktury korygujące.

Literalne brzmienie tych przepisów jednoznacznie wskazuje, w jakich sytuacjach podatnik ma prawo do wystawienia faktury korygującej. Konsekwencją wystawienia faktury korygującej jest dokonanie zmian rozliczenia podatku należnego.

Jak wynika z powyższych regulacji aktu wykonawczego, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Ponadto dopuszczalne jest, zgodnie z § 14 ww. rozporządzenia, korygowanie „pomyłek (…) w jakiejkolwiek pozycji faktury”.

Faktury korygujące generalnie można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu.

Niezależnie od powodu korekty wystawionej faktury, fakturę korygującą powinien wystawić sprzedawca – wystawca faktury pierwotnej, w celu doprowadzenia jej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Natomiast noty korygujące zgodnie z § 15 rozporządzenia wystawia odbiorca faktury.

Ten rodzaj dokumentu koryguje błędy, które nie mają żadnego wpływu na jakąkolwiek kwotę wykazaną w fakturze. Dotyczy to przypadków, kiedy stwierdzone w fakturach pomyłki nie skutkują brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego nawet wtedy, gdy nabywca nie poprawi takiego błędu stosując notę korygującą.

Gdy faktura zawiera błędy tylko w niektórych elementach nazwy podatnika czy oznaczenia towaru lub usługi, wówczas można je skorygować notą korygującą.

Jednocześnie wskazać należy, iż informacje podawane na fakturach powinny mieć taką formę, by nie budziły zastrzeżeń co do danych w nich zawartych, umożliwiających identyfikację sprzedawcy i nabywcy, a także towaru czy usługi. Poprzez wystawienie noty korygującej można korygować wyłącznie błędy formalne, pomyłki, które nie mają istotnego znaczenia dla nabytych wcześniej praw czy rozliczeń.

Z wniosku wynika, że Urząd Gminy jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia 30 czerwca 1998r. został nadany mu numer NIP. Na dokumentach zarówno zakupu jak i sprzedaży (faktury VAT) widnieje NIP nadany Urzędowi Gminy. Gmina nie posiada odrębnego numeru NIP natomiast posiada odrębny numer REGON.

Gmina zawiera umowy cywilnoprawne w zakresie najmu, dzierżawy budynków, gruntów, czy też sprzedaży budynków wraz z gruntami. Czyni to jednak przy pomocy Urzędu Gminy.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w sytuacji, gdy kontrahenci pomyłkowo wystawią fakturę na Urząd Gminy, nie zaś na Gminę, możliwe będzie skorygowanie błędu, poprzez wystawienie przez Gminę noty korygującej, lub też poprzez wystawienie przez kontrahentów faktur korygujących.

Mając na uwadze treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sytuacji dopuszczalne będzie wystawienie przez Gminę (nabywcę) not korygujących dane nabywcy, do faktur VAT wystawionych przez kontrahentów na Urząd Gminy.

Faktury VAT wystawione przez kontrahentów błędnie na Urząd Gminy w rzeczywistości dotyczyć będą bowiem zakupów dokonywanych przez Gminę, w związku z powyższym pomyłka ta może zostać skorygowana przez Gminę notą korygującą lub poprzez wystawienie przez kontrahentów faktury korygującej do faktury VAT dokumentującej sprzedaż (obrót).

Tym samym stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretację wydano w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011r.

Jednocześnie zauważa się, że powołane przez Wnioskodawcę we wniosku rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) obowiązywało do 31 marca 2011r.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.