Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-409/10/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-09-03
Teza: opodatkowanie wniesienia aportu w postaci sieci kanalizacji sanitarnej
Słowa kluczowe: aport; gmina; kanalizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 9 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 17 sierpnia 2010 r. (data wpływu 20 sierpnia 2010 r.) oraz z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci sieci kanalizacji sanitarnej – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 17 sierpnia 2010 r. (data wpływu 20 sierpnia 2010 r.) oraz z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci sieci kanalizacji sanitarnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina wybudowała w okresie od 27 października 2008 r. do 14 sierpnia 2009 r. sieć kanalizacji sanitarnej w ulicy S., Wodociągowa – zadanie 3 i 4 za kwotę brutto 1 123 946, 83 zł ze środków Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska. Gmina nie odliczała podatku VAT naliczonego przy realizacji inwestycji. Gospodarką wodno-ściekową w mieście zajmuje się Sp. z o.o. w Ł. ze 100% udziałem Gminy. Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej Gmina zamierza przekazać ww. sieć kanalizacyjną w formie aportu rzeczowego w zamian za objęcie udziałów w spółce. Wartość aportu została określona w tej uchwale na kwotę 1 115 500 zł. Podstawą określenia aportu rzeczowego na październik 2009 r. była rzeczywista wartość początkowa sieci kanalizacyjnej pomniejszona o odpisy amortyzacyjne za 2 miesiące (wrzesień i październik 2009 r.) po zaokrągleniu do wartości podzielnej przez 500 (1 udział = 500 zł) przy zastosowaniu 4,5% rocznej stawki amortyzacji:

1.  Wartość początkowa ustalona na podstawie dokumentu OT 1 123 946,83
2.  Amortyzacja roczna 4,5% 50 577,60
3.  Odpis amortyzacyjna za wrzesień i październik 2009 8 429,60
4.  Wartość netto na październik 2009 r. 1 115 517,23
5.  Wartość aportu rzeczowego po zaokrągleniu do pełnych 200 zł 1 115 500,00

Wykonanie uchwały Rady Miejskiej powierzono Burmistrzowi Miasta, który jednocześnie jest Zgromadzeniem Wspólników w Sp. z o.o. Wniesienie aportu do Spółki nastąpi uchwałą Zgromadzenia Wspólników w formie aktu notarialnego.

W dniu 10 września 2009 r. Gmina zawarła umowę dzierżawy przedmiotowej sieci przez spółkę na czas określony od dnia 10 września 2009 r. do dnia 10 września 2010 r. tj. do czasu ostatecznego, formalnego przeniesienia prawa własności na rzecz spółki. Miesięczny czynsz netto ustalono w wysokości równowartości miesięcznego odpisu własności na rzecz spółki. Miesięczny czynsz netto ustalono w wysokości równowartości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego. Gmina i Spółka są czynnymi podatnikami VAT. Gmina wystawia faktury VAT za czynsz dzierżawny z zastosowaniem opodatkowania VAT stawką 22%. W związku z wątpliwościami dotyczącymi opodatkowania aportu podatkiem VAT wstrzymane zostały wszelkie czynności prawne w tej sprawie do czasu otrzymania interpretacji indywidualnej w tej sprawie.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że przy nabyciu sieci kanalizacyjnej nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie sieci kanalizacyjnej nie było związane z prowadzeniem sprzedaży opodatkowanej. Celem budowy sieci kanalizacyjnej był realizacja zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. z zamiarem przekazania jej aportem do spółki gminnej. Gospodarka kanalizacyjna na terenie gminy prowadzona jest w formie spółki prawa handlowego ze 100% udziałem gminy, tj. Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. Ł., zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43). W trakcie budowy przedmiotowej kanalizacji zaczęły obowiązywać przepisy dot. opodatkowania wnoszonych aportów. Ponadto Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie sieci kanalizacyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu wniesienia aportu do Sp. z o.o. Gmina Miejska powinna wystawić fakturę VAT dla Spółki i jaką stawkę zastosować?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wniesienia aportu Gmina Miejska powinna wystawić dla Spółki fakturę VAT ze stawką podatku VAT 22%?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy odnieść się do możliwości odliczenia podatku VAT przez Gminę w związku z poniesionymi wydatkami na wybudowanie sieci kanalizacyjnej, która docelowo miała zostać wniesiona aportem do Spółki z o.o. ze 100% udziałem Gminy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast przepis art. 86 ust. 13 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 2 ww. ustawy, spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną.

Udziały lub akcje w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego mogą być zatem przedmioty majątkowe takie jak m.in. nieruchomości, rzeczy ruchome (wyposażenie).

Zgodnie z tą regulacją z chwilą objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej podmiot wnoszący aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część uzyskuje przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z przepisem § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 - 4 cytowanej ustawy w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Ustawą, o której mowa w cytowanym art. 9 jest ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U z 1997 r. Nr 9 poz. 43 ze zm.). Gospodarka komunalna, w rozumieniu tej ustawy, polega na wykonywaniu przez jednostki samorządu terytorialnego zadań własnych w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Zgodnie z art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W świetle powyższego, prócz form będących jednostkami sektora finansów publicznych, do prowadzenia gospodarki komunalnej jednostki samorządu terytorialnego mogą wykorzystywać inne jeszcze formy. Wśród nich podstawową rolę odgrywają bez wątpienia kapitałowe spółki handlowe, czyli spółki z o.o. oraz spółki akcyjne. Są one przez jednostki samorządu terytorialnego tworzone i funkcjonują w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych, z zastrzeżeniem obowiązku równoczesnego stosowania w tej mierze określonych - mających charakter lex specialis względem tego kodeksu - przepisów powołanej wyżej ustawy o gospodarce komunalnej (zwłaszcza art. 10, 10a, 10b, 12 i 13) oraz przepisów ustaw ustrojowych.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na zapis art. 12 ustawy o gospodarce komunalnej, zgodnie z którym, do wnoszenia wkładów oraz obejmowania udziałów i akcji stosuje się przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz przepisy Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem przepisów ustaw: o samorządzie gminnym, o samorządzie powiatowym, o samorządzie województwa oraz o komercjalizacji i prywatyzacji.

Tym samym przepis ten przesądza, iż do wnoszenia przez jednostki samorządu terytorialnego wkładów do spółek oraz obejmowania w nich udziałów i akcji powinny być wprost stosowane miarodajne w tym względzie przepisy kodeksu spółek handlowych oraz kodeksu cywilnego.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Mienie jest instytucją prawa cywilnego, a wykonywanie uprawnień właścicielskich jest domeną prawa cywilnego i podejmowane w tym zakresie czynności mają charakter cywilnoprawny; należą do zakresu spraw jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, a nie jako organu administracji publicznej.

Jak wynika z cytowanego powyżej § 12 ust. 1 pkt 12 cyt. rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina Miejska od 27 października 2008 r. do 14 sierpnia 2009 r. wybudowała sieć kanalizacji sanitarnej ze środków Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska. Po wybudowaniu sieci kanalizacji sanitarnej, Gmina Miejska zamierzała wnieść ją aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy. Jednakże po wybudowaniu przedmiotowa sieć została oddana w dzierżawę spółce z ograniczoną odpowiedzialnością od dnia 10 września 2009 r. do dnia 10 września 2010 r. tj. do czasu ostatecznego, formalnego przeniesienia prawa własności na rzecz spółki.

Do dnia 30 listopada 2008 r. czynność wniesienia aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego objęta była przedmiotowym zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

W dniu 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Nowe przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana.

Jednakże zgodnie z przepisem § 38 ww. rozporządzenia w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego mogło być stosowane zwolnienie od podatku. Podatnik mógł więc sam zdecydować, czy chce opodatkować aport podatkiem od towarów i usług, czy też wybrać zwolnienie tej czynności z opodatkowania.

Natomiast po tej dacie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zatem, Gmina Miejska jako właściciel wybudowanej inwestycji w postaci sieci kanalizacji sanitarnej zamierzała przekazać ją w postaci aportu (czynność wniesienia aportu jest czynnością dokonaną na mocy umowy cywilnoprawnej) do Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego), która będzie je wykorzystywała do prowadzenia działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty samorządowej.

W sytuacji więc, gdy wniesienie przedmiotowej inwestycji w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego nastąpi po dniu 31 marca 2009 r., czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Podmiotem dokonującego odpłatnej dostawy towarów w analizowanej sytuacji będzie Gmina.

Czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r., bowiem jak wykazano powyżej zwolnienie to nie dotyczy czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do poniesionych wydatków w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki z o.o. spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Zatem wniesienie do spółki z o.o. przedmiotowej sieci kanalizacji sanitarnej jako wkładu niepieniężnego, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w związku z transakcją wniesienia do spółki z o.o. przedmiotowej sieci kanalizacji sanitarnej, dostawa ta będzie opodatkowana czy też będzie korzystała ze zwolnienia.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt (jego część) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z przepisów, których treść przytoczono wyżej, wynika, iż dostawa nieruchomości, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina wybudowała w okresie od dnia 27 października 2008 r. do dnia 14 sierpnia 2009 r. sieć kanalizacji sanitarnej. Sieć tą Gmina oddała w dzierżawę spółce na czas określony od dnia 10 września 2009 r. do 10 września 2010 r. Dnia 10 września 2010 r. nastąpi przeniesienie własności tej sieci na spółkę.

Zatem dostawa przedmiotowej sieci nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Co prawda Gmina oddała w dzierżawę sieć kanalizacyjną i tym samym doszło do pierwszego zasiedlenia, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą sieci upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia dostawy budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym zbycie (wniesienie aportu) przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej, nie będzie również podlegać zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak wskazano wyżej Gminie Miejskiej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej sieci kanalizacyjnej. Przedmiotowa inwestycja była prowadzona z zamiarem przekazania jej aportem do spółki gminnej, gdzie czynność wniesienia aportem w związku ze zmiana przepisów po dniu 31 marca 2009 r. nie korzysta już ze zwolnienia przedmiotowego.

Ponadto podkreślić należy, iż Gmina niezwłocznie po ukończeniu inwestycji wydzierżawiła sieć kanalizacyjną Spółce na okres jednego roku. Zatem inwestycja ta posłużyła od dnia 10 września 2009 r. czynnościom opodatkowanym.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Powyższy przepis nakłada na podatnika obowiązek udokumentowania sprzedaży fakturą VAT.

Reasumując, w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci sieci kanalizacyjnej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Gmina będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT, a przedmiotowa transakcja będzie stanowić dla Gminy, dostawę towarów opodatkowaną 22% stawką podatku VAT na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci sieci kanalizacji sanitarnej należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Dodatkowo informuje się, iż ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej podstawy opodatkowania oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego przez kontrahenta Gminy (Spółkę) zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**