Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1397/08-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-04
Teza: CIT w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; przychód-powstanie przychodu; skutki podatkowe; składnik-składnik majątkowy; sprzedaż; spółki-spółka osobowa; uczestnicy; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.09.2008r. (data wpływu 10.09.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.09.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następując zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności gospodarczej spółki R Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest realizacja projektów budowlanych i sprzedaż wybudowanych mieszkań na rzecz klientów. W tym celu Spółka dokonuje zakupu nieruchomości, na których mogą być zlokalizowane poszczególne projekty deweloperskie. Spółka zawarła w szczególności szereg umów przedwstępnych dotyczących nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, które są stopniowo zwracane ich właścicielom wskutek uchylenia skutków tzw. Dekretu Warszawskiego. Część z tych działek jest zabudowane, niektóre zaś niezabudowane. Po uprawomocnieniu się tzw. decyzji deketowej zawierane są umowy skutkujące przeniesieniem na Spółkę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz własności posadowionego na niej budynku. Z uwagi na prowadzoną działalność deweloperską nabywane prawa użytkowania wieczystego i budynki stanowią dla Spółki majątek obrotowy.

Spółka rozważa obecnie podział działalności prowadzonej na powyższych gruntach poprzez wyodrębnienie części gruntów (i ewentualnie posadowionych na nich budynków) dla celów realizacji projektów komercyjnych oraz ich części dla celów realizacji projektów mieszkaniowych. W tym celu zostanie założona osobowa spółka handlowa w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, do której Wnioskodawca rozważa wniesienie gruntów (i ewentualnie posadowionych na nich budynków) wcześniej wyodrębnionych dla celów komercyjnych tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Zgodnie z założeniami, grunty (budynki) te zostaną wniesione przez Spółkę aportem według ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu, co zostanie odpowiednio uregulowane w stosownej umowie osobowej spółki handlowej. W zależności od sytuacji rynkowej oraz zawartych przez Wnioskodawcę umów, osobowa spółka handlowa będzie na tych nieruchomościach prowadzić działalność deweloperską albo dokona ich dalszej sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładów w postaci wydzielonej części nieruchomości (gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym wraz z posadowionymi na nim budynkami) do osobowej spółki handlowej powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania PDOP?
2.  Czy dla celów rozliczenia podatkiem dochodowym wspólnika (Wnioskodawcy) wartość początkowa składników majątkowych (prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz budynki) wniesionych przez Wnioskodawcę do osobowej spółki handlowej powinna być określona jako ich wartość rynkowa wynikającą z urnowy osobowej spółki handlowej?
3.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości otrzymanej aportem przez spółkę osobową od wspólnika (osoby prawnej), dochodem wspólnika będzie różnica pomiędzy ceną należną osobowej spółce handlowej z tytułu sprzedaży nieruchomości lub jej części a wartością nieruchomości ustaloną na moment wniesienia do spółki osobowej (zgodnie z umową osobowej spółki handlowej)?
4.  Czy w przypadku likwidacji spółki osobowej opodatkowaniu u wspólnika podlega różnica pomiędzy kwotą lub majątkiem otrzymanym z tytułu likwidacji osobowej spółki handlowej a wartością wkładu ustaloną zgodnie z umową osobowej spółki handlowej podwyższoną o koszty związane z wniesieniem wkładu?

Ad.1.

Zdaniem Spółki wniesienie tytułem wkładu/aportu nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami) do osobowej spółki handlowej nie spowoduje u wnoszącego powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP. Spółki osobowe, których forma prawna jest uregulowana w ustawie z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), cechuje szczególny status, który ma swoje znaczenie na gruncie prawa cywilnego i podatkowego. Dla przykładu, zgodnie z art. 102 KSH spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą. W spółce takiej istnieją dwa rodzaje wspólników. Za zobowiązania spółki wobec wierzycieli co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 103 w Zw. z art. 28 KSH). Analogiczne regulacje znajdują zastosowanie do pozostałych osobowych spółek handlowych. Jak więc wynika z powyższych regulacji osobowa spółka handlowa posiada własny majątek, może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, nie jest jednak osobą prawną. W konsekwencji osobowa spółka handlowa nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego, w tym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Dla celów rozliczenia podatkowego przychodów i kosztów związanych z działalnością w formie spółki osobowej, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału (art. 5 ustawy o PDOP). Zasada ta znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP przychodem jest nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (\`(...)\`) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Należy przy tym pamiętać, że w świetle konstytucyjnych zasad opodatkowania, obciążenie podatkowe musi mieć wyraźną podstawę w obowiązujących przepisach, nie może być zaś wyłącznie skutkiem Interpretacji rozszerzającej przepisów prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy elementem istotnym dla oceny, czy aport dokonany przez Spółkę do osobowej spółki handlowej podlega opodatkowaniu PDOP, jest charakter podatkowy samego aportu, tj. czy z perspektywy przepisów ustawy o PDOP czynność ta może być uznana za zbycie składników majątkowych. Zdaniem Spółki na gruncie prawa podatkowego wniesienie nieruchomości do spółki osobowej tytułem wkładu w tej spółce nie może być uznane za zbycie tej nieruchomości w rozumieniu podatkowym. W ocenie Spółki jest to skutkiem przyjęcia, że prawo podatkowe nie uznaje spółek osobowych za odrębnych podatników podatku dochodowego. Skoro na gruncie podatkowym brak jest odrębnych podmiotów (zbywcy i nabywcy) to nie można uznać, że osoba prawna zbyła nieruchomość w drodze aportu na rzecz spółki osobowej, w której jest wspólnikiem.

Wniosek powyższy jest uzasadniony pomimo tego, że na gruncie prawa cywilnego w stosunku do aportów wnoszonych do spółek osobowych można potencjalnie mówić o zbyciu przedmiotu wkładu niepieniężnego. Jednak na gruncie prawa podatkowego takie zbycie nie ma miejsca. Spółki osobowe są „podatkowo transparentne tzn. podatek od uzyskiwanych przez nie dochodów opłacany jest bezpośrednio przez ich wspólników (stosownie do ich udziału w zysku). W przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej nie dochodzi do zbycia przez podatnika składników majątku stanowiących przedmiot wkładu niepieniężnego, ponieważ składniki te nie zostają przeniesione na innego podatnika podatku dochodowego. W tym przypadku dochodzi do sytuacji, w której podatnik wnoszący tego rodzaju aport, będzie w dalszym ciągu bezpośrednio opłacał podatek dochodowy należny od zysków wypracowanych z działalności prowadzonej przy wykorzystaniu przedmiotu aportu. Innymi słowy nieruchomość, mimo wniesienia Jej w drodze wkładu do spółki osobowej, w dalszym ciągu będzie generować przychody i koszty dla dotychczasowego jej właściciela. Z uwagi na powyższe aport składników majątku dokonany przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (Wnioskodawcę) do osobowej spółki handlowej tytułem wkładu nie może być uznany za czynność opodatkowaną PDOP.

Teza ta znajduje również potwierdzenie w treści art. 12 ust. 1pkt 7 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny (w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część). W przepisie tym ustawodawca wyraźnie wskazał, że w przypadku aportu opodatkowaniu podlega jedynie objęcie udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych. Także przepisy dotyczące sposobu obliczenia przychodu z tytułu aportu wskazują jednoznacznie, że powstaje on jedynie w przypadku aportu do spółki kapitałowej. Zgodnie z art. 12 ust. 1b ustawy o PDOP przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo;
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo;
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W ocenie Wnioskodawcy, w osobowej spółce handlowej nie mamy do czynienia z pojęciem kapitału zakładowego, kluczowego w kontekście ustalenia momentu uzyskania przychodu. Wyklucza to więc możliwość ustalenia momentu uzyskania takiego ewentualnego przychodu w odniesieniu do spółek osobowych. Potwierdza to ocenę prawną wyrażoną przez Spółkę, że ustawa O PDOP nie przewiduje opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych aportu do osobowej spółki handlowej.

Ad.2.

W opinii Wnioskodawcy dla celów rozliczenia podatkiem dochodowym wspólnika (Wnioskodawcy) wartość początkowa wniesionych przez Wnioskodawcę do osobowej spółki handlowej składników majątkowych (prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz budynki) powinna stanowić ich wartość rynkową wynikającą z umowy spółki handlowej.

W ustawie o PDOP brak jest przepisów regulujących zasady ustalania wartości początkowej nieruchomości wnoszonych aportem do spółki osobowej. W związku z powyższym skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o zasady ogólne wyrażone w ustawie o PDOP. Zdaniem Wnioskodawcy w tym zakresie należy zastosować odpowiednio metodę określoną w przepisach ustawy o PDOP dotyczącą wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej (odpowiednio art. 16 g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP). Zgodnie z przywołanym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się: w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki — ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Zdaniem Spółki zasady te powinno się stosować odpowiednio także w odniesieniu do środków obrotowych. Tak więc dla celów podatkowych, tj. dla celów określenia wartości nieruchomości nabytej aportem przez osobową spółkę handlową należy przyjąć określoną przez wspólników w umowie spółki osobowej wartość tej nieruchomości, nie wyższą jednak od jej wartości rynkowej.

Ad.3.

W przypadku sprzedaży przez osobową spółkę handlową nieruchomości otrzymanej aportem przez osobową spółkę handlową dochodem wspólnika będzie (przypadająca na niego zgodnie a art. 5 ustawy o PDOP) różnica pomiędzy ceną należną osobowej spółce handlowej z tytułu sprzedaży nieruchomości a wartością rynkową nieruchomości ustaloną na moment wniesienia do spółki osobowej (zgodnie z umową osobowej spółki handlowej) pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o PDOP. Jak zostało wskazane powyżej osobowa spółka handlowa nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są więc poszczególni wspólnicy tej spółki. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce osobowej łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższe zasady znajdą również zastosowanie w przypadku sprzedaży przez osobową spółkę handlową nieruchomości nabytej w ramach wkładu od wspólnika (Wnioskodawcy). Sprzedaż nieruchomości przez osobową spółkę handlową spowoduje zatem powstanie przychodu opodatkowanego u wspólników tej spółki proporcjonalnie do ich udziału w spółce osobowej. Art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP stanowi, że przychodami są m. in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Natomiast, kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.

Art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na nabycie gruntów, prawa wieczystego użytkowania, na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki takie, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji odpowiednie zastosowanie znajduje art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, zgodnie z którym w razie nabycia środków trwałych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej za wartość początkową środków trwałych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W świetle powyższych przepisów ustawy o PDOP, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w razie zbycia przez osobową spółkę handlową wniesionego aportem gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, wraz z posadowionymi na nim budynkami, kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu (rozpoznanym przez wspólników proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach osobowej spółki handlowej) będzie wartość rynkowa tych składników ustalona na dzień ich wniesienia aportem do osobowej spółki handlowej (zgodnie z umową osobowej spółki handlowej) pomniejszona o sumę ewentualnych odpisów amortyzacyjnych (przy czym z odpisami amortyzacyjnymi mielibyśmy do czynienia jedynie w sytuacji, gdy przedmiotowe budynki stanowiły środki trwałe w rozumieniu ustawy o PDOP).

Ad.4.

W opinii Wnioskodawcy w przypadku likwidacji osobowej spółki handlowej opodatkowaniu u wspólnika podlega różnica pomiędzy kwotą otrzymaną z tytułu likwidacji spółki a wartością wkładu ustaloną zgodnie z umową spółki osobowej podwyższoną odpowiednio o wydatki poniesione na „wniesienie” wkładów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, są rozstrzygane w oparciu o ustawę o PDOP. Brak jest w niej jednak unormowań dotyczących określenia sposobu opodatkowania kwoty, czy majątku otrzymanego z tytułu likwidacji spółki osobowej.

Stąd, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku likwidacji spółki osobowej, której wspólnikiem jest spółka kapitałowa odpowiednie zastosowanie znajdzie art. art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także: wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o POOP do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Z powyższego wynika, że zyskiem lub stratą podatkową na likwidacji osobowej spółki handlowej jest różnica między wpływem w związku z likwidacją spółki osobowej a wartością rynkową wkładu w dacie jego wniesienia zgodnie z umową osobowej spółki handlowej podwyższoną o wydatki związane z wniesieniem tego wkładu. W świetle powyższego, w przypadku likwidacji osobowej spółki handlowej, której udziały posiada spółka kapitałowa, z chwilą otrzymania z tytułu likwidacji kwot / majątku. opodatkowaniu u wspólnika podlega różnica pomiędzy kwotą otrzymaną z tytułu likwidacji tej spółki a wartością rynkową wkładu ustaloną zgodnie z umową osobowej spółki handlowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w części dotyczącej zagadnień ujętych w pytaniach nr 1-3 niniejszego wniosku, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w części dotyczącej zagadnień ujętych w pytaniach nr 1-3 niniejszego wniosku, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

W części dotyczącej zagadnienia wskazanego w pytaniu nr 4, na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zasady opodatkowania kwoty lub majątku otrzymanego z tytułu likwidacji spółki osobowej są jednakowe zarówno dla spółki komandytowej jak i dla spółki komandytowo-akcyjnej. W konsekwencji , skutki podatkowe likwidacji spółki osobowej można rozpatrywać na podstawie przepisów dotyczących spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)(dalej: KSH),spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie art. 103 w sprawach nieuregulowanych w dziale III tej ustawy dotyczącym spółek komandytowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z powyższego wynika, że spółka komandytowa może być określona jako swego rodzaju odmiana spółki jawnej. Na podstawie art. 28 ww. ustawy majątek spółki jawnej (a także, w związku z art. 103 ustawy, spółki komandytowej) stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie z art. 82 KSH, w przypadku likwidacji spółki komandytowej z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

W wyniku likwidacji/rozwiązania przestaje istnieć SK. Rodzi to konieczność zwrotu wspólnikom SK wkładów oraz podziału majątku SK. Zgodnie z art. 123 § 1 KSH komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Analogicznie, podział majątku w sytuacji likwidacji SK powinien zostać przeprowadzony stosownie do postanowień umowy SK w tym zakresie, a w przypadku ich braku w proporcji odpowiadającej wysokości wkładu wniesionego do SK tytułem objęcia ogółu praw i obowiązków w SK.

Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy spółki komandytowej. W przedmiotowej sprawie podatnikiem takim z tytułu posiadania udziału w SK jest Spółka jako osoba prawna.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54. poz. 654 ze zm. - dalej: „UPDOP”) przychody z udziału w spółce niebędącej osoba prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Poprzez udział w spółce komandytowej należy rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej. Dopiero tak ustalony dochód podlega opodatkowaniu u Spółki jako wspólnika podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje pojęcie dochodu z udziału w zyskach osoby prawnej, jako dochód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach, który w odniesieniu do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie ma zastosowania.

Z uwagi na fakt, że UPDOP nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących opodatkowania likwidacji spółki osobowej, dochód podlegający opodatkowaniu z tytułu likwidacji SK należy ustalić na zasadach ogólnych przewidzianych w UPDOP. W związku z powyższym dochodem do opodatkowania Spółki z tytułu likwidacji SK jest nadwyżka wartości rynkowej majątku otrzymywanego w związku z likwidacją SK nad kosztem objęcia udziału w SK, podwyższonym o koszty związane z wniesieniem wkładu. Jednocześnie koszt objęcia udziału w SK odpowiada wartości wkładu wniesionego przez Spółkę do nowo utworzonej SK tytułem objęcia w niej udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika SK.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w części dotyczącej pytania nr 4, uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.