Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.772.2021.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-10
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłacenie składki ubezpieczeniowej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; polisa ubezpieczeniowa; pracownik; zleceniobiorca
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 57

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2021 r. (data wpływu 14 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłacanie składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym:

\- **jest prawidłowe** – na rzecz pracowników Spółki,

\- **jest nieprawidłowe** – na rzecz zleceniobiorców, z którymi Spółka współpracuje.

**UZASADNIENIE**

W dniu 14 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłacanie składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników spółki jawnej (dalej – „Spółka"), która prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych (PKD 56.10.A.). Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę oraz współpracuje ze zleceniobiorcami, od których wynagrodzeń potrąca i pobiera składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (pracownicy i zleceniobiorcy będą dalej łącznie zwani „pracownikami”).

Spółka planuje przystąpienie do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (dalej – „UFK"), którym objęci będą pracownicy Spółki. UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową polisy z UFK, która ma charakter ochronno-inwestycyjny.

Celem objęcia pracowników ubezpieczeniem na życie z UFK będzie:

‒ - stworzenie czynnika motywującego pracowników – Spółka zamierza w sposób pozytywny motywować personel do większego zaangażowania w jego sprawy oraz zachęcić do uczciwego i odpowiedzialnego zachowania;

‒ - Spółka chciałby wytworzyć z pracownikami silną więź i stworzyć poczucie lojalności;

‒ - Spółka chciałby zatrzymać u siebie wartościowe osoby i stworzyć mechanizmy, które spowodują, że pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo;

‒ - Spółka chciałby zapewnić pracownikom komfort psychiczny poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek choroby/śmierci;

‒ - Spółka chciałby umożliwić pracownikom możliwość akumulowania środków pieniężnych na przyszłość;

‒ - Spółka chce zaoferować pracownikom dodatkowe wsparcie, tak aby jego oferta jako pracodawcy wzmocniła konkurencyjność wynagrodzeń na rynku pracy, co biorąc pod uwagę niską stopę bezrobocia, jest zadaniem niezwykle ważnym.

Stroną umowy będzie Towarzystwo Ubezpieczeniowe i Spółka (jako ubezpieczający). Pracownik Spółki będzie natomiast ubezpieczonym, a więc podmiotem uprawnionym z umowy ubezpieczenia. Składki ubezpieczeniowe opłacane będą przez Spółkę jako ubezpieczającego. Zawarta umowa ubezpieczeniowa będzie umową indywidualną, zawieraną oddzielnie dla poszczególnych ubezpieczonych.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłacanej przez ubezpieczającego na dwie części:

1) część ochronną (ubezpieczeniową), Funkcja ochronna ma być realizowana przez zapewnienie Ubezpieczonemu w okresie ubezpieczenia ochrony na wypadek śmierci oraz innych zdarzeń ubezpieczeniowych, tj. choroby, wypadki (stosownie do postanowień ogólnych warunków ubezpieczenia – OWU);

2) cześć inwestycyjną – przeznaczoną na nabycie jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego.

Uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie Spółka jako ubezpieczający, zaś z chwilą wypłaty – ubezpieczony pracownik. Rekomendowany przez Ubezpieczyciela minimalny czas trwania umowy ubezpieczenia na życie z UFK wynosi 10 lat.

Rachunek dotyczący części inwestycyjnej dzieli się na dwa rodzaje:

a) podstawowy – rachunek ten będzie regularnie opłacany przez Spółkę przez czas oznaczony w umowie ubezpieczenia w wybranej wysokości. Spółka, jako ubezpieczający, ma ograniczoną możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku podstawowym;

b) dodatkowy – na rachunek ten Spółka może dokonywać jednorazowych, dobrowolnych wpłat w dowolnej wysokości. W czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego jest wyłącznie Spółka (ubezpieczający).

Wskazany podział części inwestycyjnej składki ubezpieczeniowej wynika z funkcji, jaką pełni UFK. Konto podstawowe zapewnia stały wpływ środków (w określonej w umowie wysokości), jednocześnie zapewniając nienaruszalność tych środków w czasie trwania umowy ubezpieczenia. Z kolei konto dodatkowe zapewnia możliwość dokonywania wpłat w dowolnej wysokości, co może spowodować znaczne zwiększenie sumy ubezpieczenia oraz środków inwestycyjnych pracownika zgromadzonych na UFK. Z drugiej strony, zapewniona zostaje również swoboda wypłaty tych środków jeszcze w trakcie trwania ubezpieczenia.

Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z UFK jest ubezpieczony pracownik, a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym – będącym innymi podmiotami, niż ubezpieczony i ubezpieczający. W dyspozycji wypłaty środków wskazane zostają dane beneficjenta środków, w tym rachunek bankowy lub adres dla przekazu pocztowego.

Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczała:

\- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

\- możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

\- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zamierza zawrzeć Spółka, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „Ubezpieczenia na życie”.

Jak już wskazano, istnieje możliwość, aby dodatkowe, nieobowiązkowe wpłaty zasilały rachunek dodatkowy części inwestycyjnej. Spółka planuje dokonywanie takich dodatkowych wpłat w razie osiągania dobrych wyników finansowych, czy też w okresach dobrej koniunktury gospodarczej. Ma to na celu premiowanie pracowników, którzy przyczyniają się do wyników finansowych Spółki.

Możliwość dokonywania wypłat z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej będzie przewidziana w umowie ubezpieczenia. Zgodnie z jej treścią, w czasie trwania umowy będzie można bez ograniczeń dysponować tylko pieniędzmi gromadzonymi na rachunku dodatkowym – z rachunku tego będzie można w każdym czasie dokonywać jednorazowych wypłat. Wiąże się to jednak z pobraniem dodatkowych opłat transakcyjnych wskazanych w tabeli opłat i prowizji zakładu ubezpieczeń. W celu dokonania wypłaty, konieczne jest złożenie w tym zakresie stosownego wniosku przez ubezpieczającego. Spółka jest zatem jedynym podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku.

Z uwagi na motywacyjny charakter ubezpieczenia z UFK, Spółka zakłada przekazywanie części lub całości wypłaconych środków (pochodzących z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej ubezpieczenia) na rzecz ubezpieczonych pracowników. Na skutek złożenia stosownego wniosku ubezpieczający (Spółka) skorzysta ze swojego uprawnienia i dokona wypłaty całości bądź części środków zgromadzonych w ramach części inwestycyjnej. Takie wypłaty na rzecz pracownika, dokonywane przez zakład ubezpieczeń, zgodnie z dyspozycją Spółki, mogą odbywać się okresowo, w regularnych lub nieregularnych odstępach czasu. Kwota wypłat nie będzie przekraczała kwoty składek wpłaconych przez Spółkę na konto dodatkowe.

Wskazane powyżej zasady wypłat nie dotyczą rachunku podstawowego części inwestycyjnej ubezpieczenia. Wypłata jakichkolwiek środków z tego rachunku może nastąpić dopiero po upływie okresu, na jaki zawarta została umowa ubezpieczenia (co najmniej 10 lat). Wcześniejsza wypłata środków z rachunku podstawowego jest możliwa wyłącznie w przypadku likwidacji polisy, po potrąceniu wysokich opłat likwidacyjnych.

Spółka (pracodawca) nie będzie mogła dokonać wypłaty z umowy ubezpieczeniowej z konta dodatkowego (części inwestycyjnej polisy) na swoją rzecz. Tym samym Spółka nie będzie (nigdy, w żadnej sytuacji) beneficjentem tych środków.

Jak już wskazano, w trakcie trwania umowy to Spółka jest jedynym uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej polisy (w tym na koncie dodatkowym), zaś z chwilą wypłaty to pracownik staje się uprawnionym. W trakcie trwania umowy Spółka jest jedynym dysponentem środków zgromadzonych na rachunku dodatkowym, a więc podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego na rzecz pracowników. Oznacza to, że do czasu faktycznej wypłaty środków z polisy pracownik nie ma do tych środków żadnych praw. Jeśli polisa zostanie zlikwidowana, to wszystkie środki zgromadzone na koncie dodatkowym trafią z powrotem do Spółki (która te środki wpłaciła), po potrąceniu wysokich opłat likwidacyjnych.

Z drugiej strony umowa ubezpieczenia nie przewiduje wypłaty środków zgromadzonych na którymkolwiek z kont (w „normalnym trybie”, tj. przy ciągłości polisy) na rzecz Spółki. Taka wypłata może nastąpić wyłącznie na rzecz uposażonego wskazanego w dyspozycji wypłaty. Spółka nie może zatem złożyć dyspozycji wypłaty środków na swoją rzeczy. Taka dyspozycja wiąże się wyłącznie z wypłatą na rzecz uposażonego.

Jedyną możliwością uzyskania przez Spółkę środków z polisy jest jej likwidacja (rozwiązanie umowy ubezpieczenia) i zwrot wpłaconych składek. Nie jest to jednak wypłata środków z polisy czy wypłata jakiegokolwiek świadczenia ubezpieczeniowego (które może otrzymać tylko uposażony). Taki zwrot należy rozpatrywać w kontekście przepisów o zwrocie nienależnego świadczenia. Jest to zupełnie inne świadczenie niż wypłata z umowy ubezpieczenia (której Spółka nie może otrzymać w żadnym wypadku – bo jest ubezpieczającym, a nie ubezpieczonym lub uposażonym). Zatem uprawnienie Spółki jest ograniczone do złożenia wniosku o wypłatę środków w trakcie trwania umowy, jednakże prawo do tych środków będzie przysługiwało jedynie uposażonemu wskazanemu każdorazowo w dyspozycji wypłaty.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki ponoszone przez Spółkę na opłacanie całej składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy dla pracownika będą stanowiły (proporcjonalnie, według udziału w zyskach i stratach Spółki) koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez Spółkę na opłacanie całej składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy dla pracownika będą stanowiły (proporcjonalnie, według udziału w zyskach i stratach Spółki) koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Tym samym, opłacone przez pracodawcę składki z tytułu ubezpieczenia na życie pracowników stanowią koszt uzyskania przychodu, jeżeli umowa ubezpieczenia spełnia wskazane powyżej warunki, a pracodawca nie jest podmiotem uprawnionym do świadczeń z ubezpieczenia.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazane warunki są spełnione, zatem cała zapłacona przez Spółkę składka ubezpieczeniowa, zarówno w części ochronnej, jak i w części inwestycyjnej, może być zaliczona przez wspólników Spółki do kosztów uzyskania przychodów. Wskazany koszt jest bowiem ponoszony w celu uzyskania przychodów oraz zabezpieczenia ich źródła – przez budowanie przywiązania pracowników do zakładu pracy, a tym samym zapewniania niezbędnej siły roboczej w przedsiębiorstwie Spółki.

Wskazane stanowisko potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, m.in. interpretacja indywidualna z dnia 22 stycznia 2018 r. nr 0115-KDIT3.4011.398.2017.1.MPŁ, czy interpretacja indywidualna z 17 grudnia 2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.457.2020.3.AW.

Natomiast w zakresie zleceniobiorców Spółki wskazane powyżej ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.f. w ogóle nie znajduje zastosowania. A ponieważ wydatki na składkę ubezpieczeniową zleceniobiorcy mają taki sam związek z osiąganiem przychodu, jak składki na rzecz pracowników, to również te wydatki będą kosztami uzyskania przychodu w Spółce.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłacanie składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym:**

\- **na rzecz pracowników Spółki jest prawidłowe,**

\- **na rzecz zleceniobiorców, z którymi Spółka współpracuje, jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z ww. przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tych przychodów.

Na podstawie kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Należy także nadmienić, że kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Co jednak istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. W myśl wspomnianych wcześniej zasad pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przy tym zaznaczyć, że poniesione wydatki muszą być należycie udokumentowane, a na podatniku ciąży obowiązek wykazania wspomnianego związku przyczynowego przed organem podatkowym.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 895), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zatem z powyższej regulacji prawnej wynika, że w przypadku zawarcia przez pracodawcę umowy ubezpieczenia na rzecz pracownika, kosztami podatkowymi dla tego pracodawcy mogą być jedynie składki, które opłaca on z tytułu umów ubezpieczenia dotyczących ryzyka z grupy 1, 3 i 5 działu I oraz z grupy 1 i 2 działu II (według klasyfikacji wymienionej w ww. załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej), przy równoczesnym spełnieniu innych warunków wskazanych w ww. przepisie.

Natomiast z załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej wynika, że do wskazanych w ww. art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umów ubezpieczenia możliwych do rozliczania w ramach kosztów podatkowych pracodawcy – należy m.in. wymieniona w dziale I w grupie 3 umowa ubezpieczenia na życie, jeżeli jest związana z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Zatem składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartej na rzecz pracownika umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym mogą stanowić koszty podatkowe pod warunkiem wypełnienia pozostałych przesłanek wyłączających z ww. art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dotyczących zawartej umowy ubezpieczenia, tj. uprawnionym do otrzymania świadczenia nie może być pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Jednocześnie w celu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych pracodawca musi wykazać i udokumentować związek przyczynowo-skutkowy między poniesionym wydatkiem (opłaconą składką ubezpieczeniową) a uzyskiwanymi przychodami lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W związku z tym, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej należy także przytoczyć treść art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników spółki jawnej (dalej: Spółka), która zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę oraz współpracuje ze zleceniobiorcami (dalej łącznie: pracownicy). Spółka planuje przystąpienie do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (dalej: UFK), którym objęci będą pracownicy Spółki. Celem objęcia pracowników ubezpieczeniem na życie z UFK będzie: stworzenie czynnika motywującego pracowników – Spółka zamierza w sposób pozytywny motywować personel do większego zaangażowania w jego sprawy oraz zachęcić do uczciwego i odpowiedzialnego zachowania; Spółka chciałby wytworzyć z pracownikami silną więź i stworzyć poczucie lojalności; Spółka chciałby zatrzymać u siebie wartościowe osoby i stworzyć mechanizmy, które spowodują, że pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo; Spółka chciałby zapewnić pracownikom komfort psychiczny przez udzielenie zabezpieczenia na wypadek choroby/śmierci; Spółka chciałby umożliwić pracownikom możliwość akumulowania środków pieniężnych na przyszłość; Spółka chce zaoferować pracownikom dodatkowe wsparcie, tak aby jego oferta jako pracodawcy wzmocniła konkurencyjność wynagrodzeń na rynku pracy, co biorąc pod uwagę niską stopę bezrobocia, jest zadaniem niezwykle ważnym. Stroną umowy będzie Towarzystwo Ubezpieczeniowe i Spółka (jako ubezpieczający). Pracownik Spółki będzie natomiast ubezpieczonym, a więc podmiotem uprawnionym z umowy ubezpieczenia. Składki ubezpieczeniowe opłacane będą przez Spółkę jako ubezpieczającego. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłacanej przez ubezpieczającego na dwie części: część ochronną (ubezpieczeniową) oraz cześć inwestycyjną. Uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie Spółka jako ubezpieczający, zaś z chwilą wypłaty – ubezpieczony pracownik. Rekomendowany przez Ubezpieczyciela minimalny czas trwania umowy ubezpieczenia na życie z UFK wynosi 10 lat. Rachunek dotyczący części inwestycyjnej dzieli się na dwa rodzaje: podstawowy – rachunek ten będzie regularnie opłacany przez Spółkę przez czas oznaczony w umowie ubezpieczenia w wybranej wysokości; Spółka, jako ubezpieczający, ma ograniczoną możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku podstawowym oraz dodatkowy – na rachunek ten Spółka może dokonywać jednorazowych, dobrowolnych wpłat w dowolnej wysokości. W czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego jest wyłącznie Spółka (ubezpieczający). Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z UFK jest ubezpieczony pracownik, a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym – będącym innymi podmiotami, niż ubezpieczony i ubezpieczający. Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczała: wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zamierza zawrzeć Spółka, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „Ubezpieczenia na życie”. Z uwagi na motywacyjny charakter ubezpieczenia z UFK, Spółka zakłada przekazywanie części lub całości wypłaconych środków (pochodzących z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej ubezpieczenia) na rzecz ubezpieczonych pracowników. Na skutek złożenia stosownego wniosku ubezpieczający (Spółka) skorzysta ze swojego uprawnienia i dokona wypłaty całości bądź części środków zgromadzonych w ramach części inwestycyjnej. Takie wypłaty na rzecz pracownika, dokonywane przez zakład ubezpieczeń zgodnie z dyspozycją Spółki, mogą odbywać się okresowo, w regularnych lub nieregularnych odstępach czasu. Spółka (pracodawca) nie będzie mogła dokonać wypłaty z umowy ubezpieczeniowej z konta dodatkowego (części inwestycyjnej polisy) na swoją rzecz. Tym samym Spółka nie będzie (nigdy, w żadnej sytuacji) beneficjentem tych środków.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że ww. umowa ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym będzie spełniała warunki wyjątku, o jakim mowa w art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, ubezpieczonym będzie osoba fizyczna, która będzie jego pracownikiem (zatrudnionym na umowę o pracę), umowa ubezpieczenia na życie z UFK została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „ubezpieczenia na życie” oraz umowa ubezpieczenia wykluczać będzie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono: wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Opłacone przez Spółkę składki, wynikające z ww. umowy na rzecz pracowników (zatrudnionych na umowę o pracę) mogą być zatem zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy – proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki (zgodnie z dyspozycją art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych z tytułu składek na rzecz zleceniobiorców, z którymi Spółka współpracuje, należy wskazać, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje swym zakresem sytuacji, gdy ubezpieczonym są osoby niebędące pracownikami ubezpieczającego.

Zatem, skoro wydatki dotyczące składki z tytułu ubezpieczenia będą inne osoby, z którymi Spółka pozostaje w relacji na podstawie umowy cywilnoprawnej (zleceniobiorca), nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tym samym, wydatki te mogą być oceniane jedynie pod kątem spełnienia przesłanek wymienionych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że między poniesionym kosztem składki na rzecz zleceniobiorców a osiągniętymi przez Wnioskodawcę przychodami nie zachodzi związek, o jakim mowa w tym przepisie. W konsekwencji wydatki poniesione z tego tytułu na rzecz zleceniobiorców nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, przez co stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

**Reasumując – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki ponoszone przez Spółkę na opłacanie całej składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy dla pracownika (zatrudnionego na umowę o pracę) będą stanowiły (proporcjonalnie, według udziału w zyskach i stratach Spółki) koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Natomiast wydatki ponoszone przez Spółkę na opłacenie całej składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy dla zleceniobiorcy nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.**

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.