Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.41.2021.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Ocena skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność deweloperska; działki; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2021 r., uzupełnionym w dniu 1 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości, który został uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Spółka z o.o. Sp. k. (dalej: „Spółka”) jest spółką z grupy zajmującej się realizacją przedsięwzięć deweloperskich w obszarze budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego. Spółka oraz Wnioskodawca (zamieszkały ul. …, …) i Pani … (zamieszkała ul. …, …, dalej: „EP”) zawarli w dniu 29 października 2020 r. umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”) przenoszącą prawo własności nieruchomości (dalej: „Nieruchomość 3”), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr … . W dalszej części wniosku Wnioskodawca i EP będą łącznie zwani „Sprzedający”, a Sprzedający i Spółka będą łącznie zwani „Strony”.

Decyzją Prezydenta Miasta nr … z dnia 13 marca 2020 r. zatwierdzono podział Nieruchomości 3 w związku z planowaną budową drogi … na działki:

*   o numerze ewidencyjnym … (działka nr 1), z obrębu …, o powierzchni 1803 m2,
*   o numerze ewidencyjnym … (działka nr 2), z obrębu …, o powierzchni 86 m2,
*   o numerze ewidencyjnym … (działka nr 3), z obrębu …, o powierzchni 909 m2,
*   o numerze ewidencyjnym … (działka nr 4), z obrębu …, o powierzchni 981 m2.

Na mocy postanowień Umowy Sprzedający przenieśli na Spółkę wszystkie działki składające się na Nieruchomość 3, to jest działki nr 1, 2, 3 i 4. Nieruchomość 3 na dzień zawarcia Umowy stanowiła nieruchomość niezabudowaną. Zapłata ceny za Nieruchomość 3 nastąpiła za pośrednictwem depozytu notarialnego. Spółka przelała środki obejmujące ustaloną cenę oraz kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych na rachunek depozytowy kancelarii notarialnej podczas dokonywania czynności przed notariuszem, a notariusz został zobowiązany do wypłaty Sprzedającym przypadającej im części ceny bezpośrednio po zawarciu Umowy oraz uregulowania kwoty podatku od czynności cywilnoprawnych należnego w związku z zawarciem Umowy.

Przed zawarciem Umowy Sprzedający byli współwłaścicielami Nieruchomości 3 w częściach równych (po 1/2 części prawa własności). Sprzedający nabyli Nieruchomość 3 w drodze dziedziczenia po różnych spadkodawcach:

1.  Wnioskodawca nabył swój udział w Nieruchomości 3 w spadku po Panu AB (zmarłym w dniu 21 lutego 2015 r.) na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 1 czerwca 2015 r. do swojego majątku osobistego,
2.  EP nabyła swój udział w Nieruchomości 3 w spadku po Pani KD (z domu B., zmarłej w dniu 9 listopada 2016 r.) na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 14 grudnia 2016 r. do swojego majątku osobistego.

Spadkodawcy Sprzedających (Pan AB oraz Pani KD) nabyli Nieruchomość 3 na mocy postanowienia z dnia 13 lipca 1973 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po Pani EB zmarłej w 1938 roku.

Strony przed zawarciem Umowy podpisały w dniu 14 lutego 2020 r. list intencyjny w przedmiocie zawarcia Umowy po spełnieniu określonych warunków. Sprzedający udzielili ponadto Spółce niezbędnych pełnomocnictw i zgód w zakresie dysponowania Nieruchomością 3, potrzebnych do realizacji procesu rozbiórki budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, w szczególności do zlecenia przygotowania projektu rozbiórek, uzyskania pozwoleń na rozbiórkę oraz dokonania faktycznej rozbiórki budynków. Wskazane pełnomocnictwa i zgody nie obejmowały swoim zakresem realizacji procesu budowlanego na Nieruchomości 3. Przed dniem zawarcia Umowy Spółka – w ramach udzielonych jej pełnomocnictw – dokonała następujących czynności:

*   przeprowadziła wycinkę drzew i krzewów niewymagających zezwolenia na wycinkę oraz uprzątnęła teren Nieruchomości,
*   zleciła geodezyjną inwentaryzację terenu Nieruchomości,
*   zleciła przeprowadzenie badań geotechnicznych i badań zanieczyszczeń gleby i wody,
*   przeprowadziła audyt akt księgi wieczystej Nieruchomości,
*   sporządziła koncepcję zagospodarowania Nieruchomości na potrzeby realizacji planowanej inwestycji,
*   uzyskała pozwolenie na rozbiórkę istniejących zdegradowanych budynków oraz dokonała ich wyburzenia na własny koszt.

Uchwałą nr … Rady Miasta z dnia 5 lutego 2009 r. uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obszaru … w rejonie ulicy … (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP, teren działki nr 1 i 3 przeznaczono jako tereny zabudowy jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi (23.2.MN-U), teren działki nr 2 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy lokalnej (7 KD-L), a teren działki nr 4 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy dojazdowej (24 KD-D). MPZP został uchwalony bez wiedzy oraz bez jakichkolwiek starań Stron w tym zakresie. Strony nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla sprzedawanych działek. Strony nie podejmowały działań obejmujących zmianę przeznaczenia terenu lub wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Sprzedający nie podejmowali działań dotyczących zwiększenia wartości lub uatrakcyjnienia nieruchomości, takich jak wydzielenie, podział, budowa drogi, doprowadzenie sieci wodociągowej, energetycznej. Nabywca Nieruchomości 3 został pozyskany przypadkiem, na skutek kontaktu telefonicznego ze strony Spółki, który na sąsiedniej nieruchomości niebędącej własnością Sprzedających realizował swoją inwestycję budowlaną. Sprzedający nie podejmowali w tym zakresie inicjatywy, to Kupujący zgłosił się do nich. Po tym kontakcie Sprzedający poinformowali Kupującego, że Nieruchomość 3 jest na sprzedaż.

Od momentu nabycia Sprzedający wykorzystywali Nieruchomość 3 wyłącznie na swoje prywatne cele. Nieruchomość nie była przez Sprzedających wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą (zwolnioną ani opodatkowaną). Przy nabyciu Nieruchomości 3 Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Sprzedający nie posiadają obecnie żadnych innych nieruchomości, które chcieliby sprzedać. Wnioskodawca w dniu 21 listopada 2003 r. sprzedał mieszkanie w G., położone przy ul. … . Mieszkanie to zostało nabyte 27 marca 2001 r. od Skarbu Państwa, w drodze rozpoczętego w 1996 roku procesu wykupu byłego mieszkania służbowego. Nieruchomość ta (mieszkanie z częścią ułamkową działki i części użytkowanych wspólnie) została nabyta w celu mieszkaniowym, nie do dalszej odsprzedaży i była użytkowana zgodnie z jej przeznaczeniem – Wnioskodawca zamieszkiwał w niej wraz z rodziną. Przyczyną sprzedaży tej nieruchomości przez Wnioskodawcę była budowa domu, w którym obecnie zamieszkuje z rodziną. Sprzedana nieruchomość miała charakter lokalu mieszkalnego i była użytkowana przez Wnioskodawcę wraz z rodziną jako lokal mieszkalny. Środki ze sprzedaży wskazanej nieruchomości zostały przez niego przeznaczone na realizację celu mieszkaniowego – dokończenie budowy domu w S., ul. …, gdzie do dziś zamieszkuje z rodziną. EP nie sprzedawała w przeszłości żadnych nieruchomości.

Spółka nabyła Nieruchomość 3 w celu wybudowania m.in. na niej inwestycji mieszkaniowej polegającej na budowie 4 lub 5 budynków jednorodzinnych dwulokalowych – łącznie 8-10 domów (dalej: „Planowana Inwestycja”). Sprzedaż przez Spółkę lokali wybudowanych w ramach Planowanej Inwestycji stanowić będzie czynności opodatkowane podatkiem VAT. W przyszłości, własność działek nr 2 oraz nr 4 zostanie przeniesiona na rzecz Urzędu …, w celu wybudowania na niej ulicy publicznej.

W piśmie uzupełniającym, w odpowiedzi na pytanie organu, od spełnienia jakich warunków uzależniono dokonanie sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości na rzecz Spółki wobec wskazania przez Wnioskodawcę, że 14 lutego 2020 r., tj. przed zawarciem umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, Strony podpisały list intencyjny w przedmiocie jej zawarcia po spełnieniu określonych warunków Wnioskodawca wskazał, że poza zastrzeżeniem wyłączności w negocjacjach nie były wymagane żadne dodatkowe warunki. Jak przy tym doprecyzował, nie podejmował on żadnych działań w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza w przyszłości obracać nieruchomościami – nie zamierza odpłatnie nabywać i zbywać nieruchomości.

Jak wynika z uzupełnienia, środki uzyskane ze sprzedaży nie będą przeznaczone na zakupy innych nieruchomości. Wnioskodawca planuje przeznaczyć te środki w roku 2021 lub w latach późniejszych na następujące cele:

*   spłata zadłużenia w banku,
*   remont i modernizacja posiadanego domu w Sopieszynie,
*   donacja na remont organów i wyposażenia kościoła, w tym zamówienie 2 dzwonów,
*   podróż do miejsc świętych (po ustaniu pandemii),
*   wymiana samochodu na nowy,
*   donacja na schronisko dla zwierząt oraz fokarium.

Wnioskodawca wskazał, że pomiędzy nim a Spółką nie ma żadnych powiązań rodzinnych, kapitałowych, udziałowych i osobowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia udziału w prawie własności Nieruchomości 3 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód osiągnięty przez niego z tytułu zbycia udziału w prawie własności Nieruchomości 3 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak zauważa się w doktrynie i orzecznictwie, „Działalność gospodarcza zdefiniowana dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych co do zasady jest jednocześnie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej u.p.t.u. Nie są to jednak oczywiście definicje tożsame, pokrywające się całkowicie co do zakresu. Art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług inaczej definiuje działalność gospodarczą niż art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja zawarta w tym pierwszym unormowaniu ma bowiem charakter przedmiotowo-podmiotowy” (wyrok NSA z 16.12.2008 r., II FSK 1339/07; R. Golat, Pozarolnicza działalność gospodarcza w orzecznictwie sądowym – omówienie orzecznictwa. Publikacje Elektroniczne ABC).

Dokonując analizy definicji działalności gospodarczej na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warto posłużyć się słowami Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 31 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 489/18 stwierdził: „Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej. Może dotyczyć to również działań podejmowanych w odniesieniu do przedmiotu sprzedaży (np. jego przetworzenie, jak cięcie złomu, którego dokonywał skarżący). Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Te wszystkie jednakże działania, o ile mają spełniać kryteria działalności gospodarczej, winny mieć charakter profesjonalny, zawodowy, tj. wykraczać poza czynności zwyczajowo podejmowane w ramach zwykłego zarządu przez właściciela składników majątkowych, kierującego się normalnymi w takich przypadkach zasadami gospodarności”.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcji sprzedaży Nieruchomości 3 nie można uznać za zorganizowaną w rozumieniu istotnym dla sprawy – nawet w razie przyjęcia, że działania podejmowane formalnie w imieniu Wnioskodawcy (przez Spółkę w ramach udzielonego Spółce pełnomocnictwa) będą uznane za działania podejmowane przez tę stronę transakcji. Standardowe badanie due diligence przeprowadzone przez stronę kupującą nie może być uznane za zmieniające status sprzedającego i wpływające na fakt prowadzenia przez niego działalności. Co więcej, czynnościom tym nie można przypisać cechy ciągłości. Jest ona bowiem podjęta w odniesieniu do składnika majątku prywatnego zbywanego jednorazowo.

Kwestia sprzedaży działek z majątku prywatnego w kontekście uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT była wielokrotnie przedmiotem analizy dokonywanej przez sądy administracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 18 października 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 540/18 stwierdził: „Wracając do regulacji art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., za poglądem NSA wyrażonym w opisanym wyroku kasacyjnym a także innymi wyrokami tego sądu (II FSK 3760/17 z 30 maja 2018 r., czy też II FSK 1423/14 z 9 marca 2016 r. oraz II FSK 1011/14 z 19 maja 2016 r. i powołanymi w nich wyrokami sądu odwoławczego) przypomnieć należy, dokonując interpretacji tej normy prawnej, że zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia. Z drugiej jednak strony, sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy. Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu, stanowić bowiem może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6), czy też wreszcie z odpłatnego zbycia składników majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8). Z tej perspektywy truizmem jest twierdzenia zaskarżonej decyzji, iż dążenie do osiągnięcia zysku nie jest powszechną cechą sprzedaży nieruchomości na cele prywatne”.

W stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udział w prawie własności Nieruchomości 3 w 2015 roku w ramach spadkobrania i nie podejmował żadnych działań zmierzających w kierunku osiągnięcia zysku, a jedynie przystał na propozycję sprzedaży otrzymaną od osób, które się do niego zgłosiły. W tym kontekście sprzedaży nie można uznać za czynność wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż jest to sprzedaż składnika majątku prywatnego. Co więcej, Wnioskodawca nie planuje dokonywać w przyszłości transakcji na nieruchomościach, a środki ze sprzedaży nie będą przeznaczone na zakup nieruchomości z zamiarem ich odsprzedaży.

Skoro tak, do Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy, który stwierdza, iż jeśli zbycie nieruchomości następuje po upływie 5 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło jej nabycie (w tym także doliczając do tego okresu okres posiadania nieruchomości przez spadkodawcę), zbycie nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

W konsekwencji powyższego, skoro Wnioskodawca zbył udział w prawie własności Nieruchomości 3 znacznie po upływie 5 lat od końca roku podatkowego, w którym została ona nabyta przez jego spadkodawcę (13 lipca 1973 r.), to dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia udziału w prawie własności Nieruchomości 3 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się zatem między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Ponadto, przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, a w szczególności fakt, że:

*   udział w Nieruchomości 3 został nabyty przez Wnioskodawcę w 2015 roku, w drodze spadkobrania po Panu AB, który ww. nieruchomość również nabył w spadku,
*   od momentu nabycia Nieruchomości 3 Sprzedający wykorzystywali ją wyłącznie na swoje prywatne cele. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających na cele związane z działalnością gospodarczą,
*   podział tej nieruchomości na 4 działki związany był z planowaną budową drogi,
*   Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań w celu przygotowania ww. nieruchomości do sprzedaży,
*   MPZP obejmujący teren Nieruchomości 3 został uchwalony bez wiedzy Sprzedających oraz bez jakichkolwiek starań z ich strony. Strony nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla sprzedawanych działek,
*   sprzedaż Nieruchomości 3 nastąpiła na rzecz jednego Podmiotu w ramach jednej transakcji,

należy stwierdzić iż taka sprzedaż ma charakter nieprofesjonalny. Z treści wniosku nie wynika bowiem, iż sprzedaż działek nastąpiła w ramach działalności gospodarczej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto, z uwagi na formę nabycia udziału w ww. nieruchomości – spadkobranie – nie można uznać, aby jej nabycie nastąpiło z zamiarem podziału i odsprzedaży. Brak jest zatem podstaw, aby podejmowane przez Wnioskodawcę czynności kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż udziału w Nieruchomości 3 nie skutkowała dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy.

W konsekwencji, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. udziału w nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisu okoliczności sprawy, udział w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w spadku po Panu AB (zmarłym w dniu 21 lutego 2015 r.), na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 1 czerwca 2015 r. do majątku osobistego. Spadkodawca Wnioskodawcy nabył udział w tej nieruchomości na mocy postanowienia z 13 lipca 1973 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po Pani EB zmarłej w 1938 roku. W związku z faktem, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w Nieruchomości 3 nastąpiła w roku 2020, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do treści obowiązującego od wskazanej daty przepisu art. 10 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego zasadnym jest odwołanie się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym.

I tak, w świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 oraz 925 ww. Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że w momencie śmierci, należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tym samym, dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest dzień jego otwarcia, przypadający na datę śmierci spadkodawcy.

Uwzględniając powyższe, pięcioletni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawcy niewątpliwie minął, bowiem – jak wynika z wniosku – od końca roku, w którym spadkodawca Wnioskodawcy nabył przedmiotową nieruchomość upłynęło ponad pięć lat (nabycie udziału w nieruchomości przez spadkodawcę Wnioskodawcy nastąpiło w roku 1938). Tym samym, sprzedaż udziału w Nieruchomości 3 nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Wnioskodawca nie jest obowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Końcowo należy wyjaśnić, iż Wnioskodawca błędnie przyjął, że datą nabycia nieruchomości przez Pana AB jest 13 lipca 1973 r. (tj. data wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po Pani EB), a nie rok śmierci jego spadkodawczyni (1938). Nie było to jednak przeszkodą dla uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego skutków podatkowych sprzedaży udziału w odziedziczonej nieruchomości. Wnioskodawca prawidłowo uznał, że ta sprzedaż nie powoduje po jego stronie obowiązku podatkowego z uwagi na upływ okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 powołanej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.