Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.883.2018.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-18
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku zbycia lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: dostawa; lokal-lokal mieszkalny; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 12 lutego 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami, na rzecz najemców (zabudowana działka nr 89/2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami, na rzecz najemców (zabudowana działka nr 89/2).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zabudowana działka nr 89/2, o pow. 1184 m2 położona w K przy ul. X stała się z mocy prawa własnością Województwa X co potwierdziła ostateczna Decyzja Wojewody X nr X z dnia 25 marca 2004 r. Dla przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest obecnie KW Nr X. Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 22 maja 2018 r. ww. działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym (wcześniej w części budynku znajdowały się biura Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych - teraz jest to część wspólna budynku) o powierzchni użytkowej 208,60m2 (w którym

znajdują się cztery samodzielne lokale mieszkalne) w K przy ul. X oraz budynkiem niemieszkalnym (w którym znajdują się garaże i pomieszczenia gospodarcze przynależne do poszczególnych lokali) o powierzchni 111,90 m2, w tym: lokal nr 1 o powierzchni użytkowej 52,1 m2 (pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą: 1 października 1973 r.), lokal nr 2 o powierzchni użytkowej 53,1m2 (pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą: 1 grudnia 1973r.), lokal nr 3 o powierzchni użytkowej 50,5m2 (pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą: 16 stycznia 1976 r.), lokal nr 4 o powierzchni użytkowej 52,9 m2 (pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą: 1 grudnia 2003 r.).

Z zaświadczenia nr X wydanego z upoważnienia Starosty X w dniu 23 października 2018 r. (wcześniejsze Zaświadczenie nr X z dnia 8 maja 2018 r.) wynika, iż ww. lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami są samodzielne.

Zgodnie z ww. operatem szacunkowym stan techniczny ww. budynku mieszkalnego jest średni, natomiast stan budynku niemieszkalnego (w którym znajdują się pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych) jest dostateczny (opierzenia i rynna z blachy stalowej ocynkowanej w stanie złym). Budynki wybudowane w 1969 roku.

Dojazd do budynku mieszkalnego i budynku niemieszkalnego utwardzony płytami betonowymi ażurowymi i betonem. Kształt działki regularny, działka ogrodzona. Sąsiedztwo działki stanowi zabudowa mieszkaniowa i usługowa, a w niewielkiej odległości od nieruchomości przebiega linia kolejowa. Działka posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej - ulicy X, położonej w ciągu drogi gminnej.

Przez teren działki przechodzą sieci uzbrojenia terenu: elektroenergetyczna, wodociągowa, kanalizacja sanitarna. Zagospodarowanie działki: utwardzone dojścia i dojazdy, zieleń wysoka i niska. Budynek mieszkalny wyposażony w instalacje: elektryczną, wodociągową (zimnej wody użytkowej), kanalizacyjną, grzewczą, wentylacji grawitacyjnej. Mieszkańcy korzystają z gazu butlowego. Przeznaczona na pomieszczenia gospodarcze i techniczne (kotłownia) wspólne dla lokali mieszkalnych. Wejście do kotłowni z zewnątrz budynku poprzez pomieszczenie wspólne w przyległym budynku niemieszkalnym. Budynek niemieszkalny przylega do ww. budynku mieszkalnego i jest wyposażony w instalację elektryczną. Na działce nr 89/2 znajduje się też szopa nietrwale związana z gruntem, jest ona w złym stanie technicznym i nie przedstawia żadnej wartości.

Województwo X nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z pismem nr X Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w G z dnia 4 września 2017 r. na tej nieruchomości nie poniesiono żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki i znajdujących się na niej budynkach i budowlach lub jej częściach w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. W okresie najmu na budynek mieszkalny oraz pomieszczenia przynależne ww. Zarząd nie poniósł wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. Zgodnie z tym pismem wszelkie wydatki poniesione na tej nieruchomości były wydatkami remontowymi i miały charakter odtworzeniowy i nie służy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość ta została przeznaczona na cele mieszkaniowe i zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług tj. przed 5 lipca 1993 r. Budynki, budowle lub ich części nie były wykorzystywane przez ww. Zarząd w okresie od 01 stycznia 1999 r. do 3 lipca 2017 r. do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat. Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa X w G został objęty tzw. centralizacją rozliczeń VAT w jednostkach samorządu terytorialnego, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 roku o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Dodać należy, że z dniem 31 grudnia 2017 roku Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa X uległ likwidacji, w związku z wejściem w życie z dniem 01 stycznia 2018 roku ustawy z dnia 20 lipca 2017 roku Prawo wodne. Skutkiem uregulowań tej ustawy jest przejście wszystkich kompetencji marszałka województwa wynikających z tej ustawy do nowo tworzonego podmiotu, jakim jest Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie, które m. in. wstępuje w prawa i obowiązki wynikające z umów i porozumień zawartych przez marszałków województw lub jednostki organizacyjne samorządu województwa w zakresie utrzymania wód oraz prowadzenia inwestycji w gospodarce wodnej.

Z dniem 1 stycznia 1999 r. samorząd województwa przejmuje mające siedzibę na obszarze województwa, państwowe jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej - zarządy melioracji i urządzeń wodnych. Z decyzji tej wynika, że nabycie mienia następuje z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. Decyzją Prezydium Rady Narodowej w K nr X z dnia 7 października 1969 r. z dniem 1 listopada 1969 r. ww. działka została przekazana odpłatnie w użytkowanie Powiatowemu Inspektoratowi Wodnych Melioracji w K. Na podstawie art. 87 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości, grunty państwowe będące w dniu wejścia w życie tej ustawy w użytkowaniu państwowych jednostek organizacyjnych przeszły w zarząd tych jednostek, a następnie w oparciu o art. 199 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21sierpnia 1997 r. zarząd nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa sprawowany w dniu wejścia w życie tej ustawy przez jednostki organizacyjne, przekształcił się z tym dniem w trwały zarząd tych nieruchomości.

Decyzją nr X z dnia 31 października 2017 r. trwały zarząd do ww. nieruchomości został wygaszony. Z dniem 28 grudnia 2017 r. ww. nieruchomość została przejęta od Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa X w G do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa X będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa X. Do tego czasu Zarząd ten użytkował i administrował ta nieruchomością.

Przedmiotowe samodzielne lokale planowane są do sprzedaży (wraz z udziałami gruncie i częściach wspólnych budynku) na rzecz ich najemców w trybie bezprzetargowym.

Ww. lokale mieszkalne w ww. budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT nie są w naszej opinii objęte społecznym programem mieszkaniowym.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu) Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z informacją (pismo z dnia 5 lutego 2019 r.) uzyskaną od rzeczoznawcy majątkowego znajdujący się na działce nr 89/2 w K przy ul. X dojazd do budynku mieszkalnego i niemieszkalnego utwardzony płytami betonowymi ażurowymi i betonem należy traktować jako urządzenie budowlane. W związku z tym nie jest to budowla.

Województwo nie planuje do dnia sprzedaży ww. nieruchomości dokonywać jakichkolwiek ulepszeń na ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ww. zabudowana nieruchomość (wraz z częściami składowymi) stanowi własność Województwa (z poniższymi zastrzeżeniami). Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 22 maja 2018 r. na działce znajdują się sieci uzbrojenia:

*   elektroenergetyczna (właściciel i gestor: X)
*   wodociągowa (własność Gminy K, gestor X),
*   kanalizacja sanitarna (własność Gminy K, gestor X).

Sprzedaż ww. nieruchomości dokonywana przez Województwo obejmuje nieruchomość, przy czym ww. uzbrojenie nie stanowiło i nie stanowi własności Województwa (gdyż nie stanowi części składowych gruntu - art. 49Kc) i nie będzie podlegać sprzedaży przez Województwo X.

Województwo X jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych lokali mieszkalnych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie województwa mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust 1 o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015r. o sygn. I FSK 382/14 twierdząc, że „definicja pierwszego zasiedlenia” (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, ze ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. sygn. akt C-308/16 stwierdził, że ww. przepis uzależniający zastosowanie zwolnienia z VAT w przypadku dostawy budynków od spełniania warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, są niezgodne z przepisami prawa unijnego.

Województwu przy przekazywaniu z mocy prawa ww. nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie poniesiono również żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki i na znajdujące się na niej budynki i budowle lub ich części, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b) ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r., a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej tych obiektów. Wszelkie wydatki poniesione na rzecz tej nieruchomości były wydatkami remontowymi, miały charakter odtworzeniowy i nie służyło od nich prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Województwo stoi na stanowisku, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości będzie dokonana po pierwszym zasiedleniu, a między pierwszym zasiedleniem a planowaną datą sprzedaży nieruchomości upłynął okres dwóch lat. Ponadto z tytułu nabycia nieruchomości Województwu nie przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej „Dyrektywą” – posługują się zwrotem „pierwsze zasiedlenie”, jednakże go nie definiują oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo (zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT) nabyło z mocy prawa działkę nr 89/2. Działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 208,60 m², w którym znajdują się cztery samodzielne lokale mieszkalne oraz budynkiem niemieszkalnym (w którym znajdują się garaże i pomieszczenia gospodarcze przynależne do poszczególnych lokali). Budynki wybudowane w 1969 roku. Nieruchomość ta została przeznaczona na cele mieszkaniowe i zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsze umowy najmu z obecnymi najemcami zostały zawarte odpowiednio: lokal nr 1 - 1 października 1973 r., lokal nr 2 - 1 grudnia 1973r., lokal nr 3 -16 stycznia 1976 r., lokal nr 4 -1 grudnia 2003 r. Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i nie planuje do dnia sprzedaży ww. nieruchomości dokonywać jakichkolwiek ulepszeń na ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przedmiotowe samodzielne lokale planowane są do sprzedaży (wraz z udziałami w gruncie i w częściach wspólnych budynku) na rzecz ich najemców w trybie bezprzetargowym.

Dojazd do budynku mieszkalnego i niemieszkalnego utwardzony jest płytami betonowymi ażurowymi i betonem i należy traktować jako urządzenie budowlane (nie jest to budowla).

Znajdujące się na terenie nieruchomości sieci elektroenergetyczne i wodociągowo-kanalizacyjne nie stanowiły i nie stanowią własności Województwa i nie będą podlegać sprzedaży.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z lokalami przynależnymi korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. Podstawą do zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do lokali mieszkalnych i niemieszkalnych znajdujących się na wskazanej działce nr 89/2 będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji bowiem dostawa będzie miała miejsce po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że interpretacji udzielono w okolicznościach sprawy, z których wynika, że znajdujące się na działce 89/2 utwardzenie betonowe oraz utwardzenie z płyt betonowych ażurowych, nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.