Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-22/10-2/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-26
Teza: 1. Czy wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w Pracowniczym Programie Motywacyjnym mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy w sytuacji, gdy Spółka zdecyduje się na zwrot wydatków poniesionych dotychczas przez Administratora w związku z udziałem jej pracowników w Plan będzie mogła zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodu? 3. Zakładając, iż odpowiedzi na pytanie 1 i 2 są pozytywne, w którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: akcja; cena-cena rynkowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie-nabycie prawa; programy; uczestnicy; ustalanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2009 r. (data wpływu 31.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym – **jest prawidłowe**,

*   ustalenia momentu rozpoznania ww. kosztów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym oraz ustalenia momentu ich rozpoznania,

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych dotychczas przez m w związku z udziałem pracowników Spółki w pracowniczym programie motywacyjnym oraz ustalenia momentu ich rozpoznania w sytuacji, gdy Spółka zdecyduje się na zwrot tych wydatków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej n (której ostatecznym udziałowcem jest n l z siedzibą w RPA), w ramach której działa M (dalej: M). w 2008 r. m uruchomiło pracowniczy program motywacyjny określany angielską nazwą (\`(...)\`) Plan 2008 (dalej: Plan), skierowany do kluczowych pracowników jej spółek zależnych, wchodzących w jej skład, w tym również do pracowników Spółki. Program został uruchomiony poza Spółką, niezależnie od jej decyzji / wyboru.

Zainicjowany program ma na celu stworzenie mechanizmów motywujących kluczowych pracowników Grupy do wykonywania ich obowiązków w ramach spółek należących do m z najwyższą możliwą starannością, przez co przyczyniają się oni do zwiększenia wartości akcji M.

Plan stanowi program wynagradzania, który polega na przyznawaniu pracownikom prawa do premii z tytułu wzrostu wartości akcji M. Pracownicy, w momencie przystąpienia do planu, otrzymują określoną liczbę „wirtualnych” akcji M o wartości wynikającej z wyceny rynkowej Spółki. Jednocześnie, przyznane zostaje im prawo nabycia w przyszłości określonej liczby akcji (lub ekwiwalentu pieniężnego za te akcje) spółki n L, za kwotę pieniężną odpowiadającą różnicy pomiędzy wartością akcji M z dnia realizacji prawa, a wartością tych akcji, obowiązującą w dniu przyznania prawa (i wirtualnych akcji M).

Adresatami programu są pracownicy wyższego szczebla (głównie kadry zarządzającej) zatrudnieni w spółkach zależnych M, w tym również pracownicy Spółki. Uczestników programu wybiera specjalna komisja składająca się z członków zarządu m (administratora programu) lub X (spółki holdingowej, do której należy M). Wskazana komisja samodzielnie decyduje o przyznaniu prawa do otrzymania prawa do wzrostu wartości akcji wybranym pracownikom Spółek zależnych oraz o ilości praw, które w przyszłości będą mogli zrealizować.

Zgodnie z regulaminem programu Plan, prawa przyznane w ramach programu są niezbywalne i mogą zostać zrealizowane wyłącznie przez uczestników programu po upływie następujących okresów:

*   po roku od dnia przyznania praw - maksymalnie 1/5 wartości przyznanych praw,

*   po upływie 2 lat od dnia przyznania praw - maksymalnie 1/5 wartości przyznanych praw,

*   po upływie 3 lat od dnia przyznania praw - maksymalnie 1/5 wartości przyznanych praw,

*   po upływie 4 lat od dnia przyznania praw - maksymalnie 1/5 wartości przyznanych praw,

*   po upływie 5 lat od dnia przyznania praw - maksymalnie 1/5 wartości przyznanych praw lub alternatywnie całość przyznanych niezrealizowanych praw (jeśli nie były realizowane okresowo przez pracowników).

Po upływie w/w okresów restrykcyjnych pracownicy objęci planem nabywają prawo do otrzymania części (lub całości) akcji n l lub kwoty stanowiącej równowartość tych akcji (przy czym liczba akcji określana jest według ich aktualnej ceny rynkowej, od wartości wzrostu ceny akcji m od daty ich przyznania). Co do zasady, na życzenie pracownika uczestniczącego w Plan, Administrator programu (tj. M) dokonuje zbycia nabytych przez niego akcji N, w wyniku czego pracownik efektywnie otrzymuje na prywatne konto (w gotówce) różnicę pomiędzy ceną rynkową akcji m z dnia realizacji praw, a wartością z dnia przyznania praw, ustaloną według zasad określonych w planie.

M pełni też funkcję administratora Plan i w ramach swoich obowiązków:

*   finansuje koszty związane z uczestnictwem pracowników spółek zależnych w Plan (w szczególności koszty nabycia akcji i obsługi programu),

*   nabywa oraz zbywa na giełdzie przysługujące pracownikom, objętym Plan, akcje n L, w zależności od zapotrzebowania tych pracowników (w tym zakresie M korzysta z usług biura maklerskiego),

*   wykonuje czynności administracyjno - prawne związane z obsługą Plan,

*   wypłaca kwoty stanowiące równowartość przyznanych akcji bezpośrednio na prywatne rachunki bankowe pracowników objętych Plan.

W 2009 r. w wyniku realizacji praw przyznanych w ramach Plan w roku 2008, wybrani pracownicy Spółki uzyskali po raz pierwszy prawo do otrzymania ekwiwalentu pieniężnego, odpowiadającego wzrostowi wartości akcji N, za cześć przyznanych im „warunkowych” akcji. w związku z powyższym, M, jako administrator programu, dokonało na ich rzecz wypłat przedmiotowych ekwiwalentów, w całości ponosząc związane z tym koszty.

Ze względu na fakt, że niezależnie od korzyści uzyskiwanych przez Grupę z przyznania pracownikom Spółki praw w ramach Plan, Spółka uzyskuje wymierne korzyści z funkcjonowania programu motywacyjnego (związanie ze sobą strategicznych pracowników w perspektywie czasowej, jak i wzrost motywacji do pracy), Spółka rozważa przejęcie ekonomicznego ciężaru kosztów uczestnictwa swoich pracowników w Plan. w tym celu Spółka planuje zawrzeć z m porozumienie o przejęciu kosztów. Porozumienie może też przewidywać zlecenie przez Spółkę m realizacji innych form działań motywacyjnych (np. szkoleń) dla wybranych pracowników.

Zgodnie z założeniami, z treści porozumienia będzie wynikać, że m nadal będzie dokonywać wypłat ekwiwalentów za zrealizowane prawa do akcji bezpośrednio na rzecz pracowników Spółki (tj. na wskazane przez nich rachunki bankowe), jednakże poniesione w związku z tym, wydatki (w szczególności na wykup akcji n i obsługę programu) będą refakturowane na Spółkę po doliczeniu marży M.

Spółka rozważa zawarcie porozumienia w jednym z dwóch wariantów:

1.  na mocy porozumienia Spółka zwróci m poniesione przez Administratora programu koszty wynikające z udziału pracowników Spółki w Plan za okres od dnia wdrożenia Planu do dnia zawarcia porozumienia oraz na bieżąco będzie finansować koszty wynikające z uczestnictwa jej pracowników w Plan, lub
2.  Spółka będzie ponosić wyłącznie bieżące koszty wynikające z uczestnictwa pracowników Spółki w Plan, pojawiające się po podpisaniu porozumienia.

Spółka pragnie zaznaczyć, że nie ma wpływu na decyzję Grupy, którzy z Jej pracowników uzyskają świadczenia wynikające z udziału w programie oraz jaka będzie wysokość tych świadczeń.

Po zawarciu porozumienia Spółka będzie też miała możliwość sugerowania nazwisk pracowników, którzy mieliby zostać objęci programem, jednak decyzję w tym zakresie każdorazowo podejmie komisja określona w Plan. Jednocześnie w wyniku zawarcia rozważanego porozumienia, Spółce będzie przysługiwać prawo do ewentualnego odrzucenia „refinansowania przez Nią” kosztów uczestnictwa konkretnego pracownika objętego programem, jeśli, w Jej opinii, z tytułu finansowania jego udziału, nie uzyska żadnych korzyści. Niezależnie od powyższego, Spółka nadal nie będzie widzieć, jakie kwoty są wypłacane danemu pracownikowi. Jednakże na podstawie otrzymanego od m zestawienia, Spółka pozna nazwiska pracowników objętych dotychczas programem oraz otrzyma informację o ilości przyznanych praw. Ponadto, Spółka będzie uzyskiwać informacje o nazwiskach pracowników, na których rzecz dokonano wypłat w danym terminie i znajdzie się w posiadaniu informacji o łącznej wartości tych wypłat za dany okres.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w Pracowniczym Programie Motywacyjnym Plan mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w sytuacji, gdy Spółka zdecyduje się na zwrot wydatków poniesionych dotychczas przez m w związku z udziałem Jej pracowników w Plan będzie mogła zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodu?
3.  Zakładając, iż odpowiedzi na pytanie 1 i 2 są pozytywne, w którym momencie Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym oraz ustalenia momentu ich rozpoznania. Natomiast wniosek Spółki w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych dotychczas przez m w związku z udziałem pracowników Spółki w pracowniczym programie motywacyjnym oraz ustalenia momentu ich rozpoznania w sytuacji, gdy Spółka zdecyduje się na zwrot tych wydatków, rozpatrzony został odrębną interpretacją w dniu 26 marca 2010 r. nr ILPB3/423-22/10-3/GC.

Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące.

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki, których ponoszenie rozważa w związku z udziałem swoich pracowników w zorganizowanym na szczeblu grupowym pracowniczym programie motywacyjnym Plan, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 tej ustawy.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką orzeczniczą, przytoczony przepis pozwala podatnikowi pomniejszyć przychody do opodatkowania o wszelkie poniesione przez niego wydatki, które według racjonalnej oceny podatnika powinny przyczynić się do powstania przychodu podatkowego. Przykładowo, taki pogląd potwierdził NSA w Lublinie w wyroku z 25 marca 1997 r. sygn. akt i SA/Lu 708/96 wskazując, iż: „zakwalifikowania danego wydatku za koszt funkcjonowania osoby prawnej należy dokonywać indywidualnie w każdym przypadku, kierując się doświadczeniem życiowym i zasadami logiki. Niewątpliwie istotną kategorią tych ustaleń będzie przydatność owych wydatków dla właściwego funkcjonowania osoby prawnej”.

Dodatkowo Spółka pragnie nadmienić, że aby dany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu nie musi wiązać się z konkretnym źródłem przychodu. Powyższe potwierdził NSA w wyroku z dnia 26 kwietnia 2005 r. (sygn. akt FSK 1966/04) wskazując, że „Treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w świetle art. 7 ust. 1 oraz innych przepisów regulujących przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie daje podstaw do sformułowania tezy, iż dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie wiąże się z konkretnym przychodem. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż w przeciwieństwie do konstrukcji normatywnej podatku dochodowego od osób fizycznych, w podatku dochodowym od osób prawnych nie ma katalogu źródeł przychodów. w związku z tym, w podatku dochodowym od osób prawnych nie można odnosić poszczególnych wydatków (kosztów) do jakiegoś konkretnego źródła przychodów, dokonując na tej podstawie ich kwalifikacji z punktu widzenia treści art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, a więc uznawania ich za koszty pomniejszające przychody”.

W ocenie Spółki, wydatki, które będzie ponosić w związku z finansowaniem udziału swoich pracowników w zorganizowanym przez Grupę n programie motywacyjnym należy uznać za racjonalne, przydatne dla właściwego funkcjonowania firmy, ponoszone w celu zabezpieczenia źródła przychodu, a także przyczyniające się potencjalnie do zwiększenia uzyskiwanych przez Nią przychodów w przyszłości.

Spółka stoi na stanowisku, że w związku z uczestnictwem swoich pracowników w programie odniesie oczywiste korzyści.

Podstawowym celem tego programu jest bowiem motywowanie adresatów programu do wykonywania ich obowiązków w ramach spółek zależnych od m z najwyższą możliwą starannością, a jednocześnie związanie kluczowych pracowników na dłużej z tymi spółkami.

Tym samym, udział pracowników Spółki w Plan w wyniku przyrzeczenia im korzyści, których realizacja jest uwarunkowana pozostaniem pracownikami Firmy / Grupy, zachęca ich do nierozwiązywania stosunku pracy ze Spółką (a jeśli już to ewentualnie na rzecz innych spółek zależnych od M). Powyższe przekłada się na zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry do zewnętrznej konkurencji i zapobiega rozpowszechnianiu się know - how wypracowanego przez Spółkę.

Ponadto, w wyniku realizacji programu, dochodzi do zaciśnięcia więzi pomiędzy Spółką, a Jej pracownikami. Uczestnictwo w Plan zwiększa lojalność oraz współodpowiedzialność pracowników biorących w nim udział za rozwój przedsiębiorstwa oraz dodatkowo zachęca pracowników, którzy nie są nim objęci do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem prawa do udziału w programie.

W efekcie, realizacja programu wpływa na możliwość utrzymania w Spółce najwyższej klasy fachowców, co wpływa na zabezpieczenie źródła przychodu oraz obniżenie kosztów rekrutacji i kosztów szkoleniowych w Spółce.

Dodatkowo, ze względu na fakt, że w wyniku programu pracownicy nim objęci wiążą się ze Spółką w dłuższej perspektywie czasowej, Spółka ma możliwość stworzenia doświadczonego posiadającego dobrą znajomość rynku zespołu kadry kierowniczej, która będzie efektywnie Nią zarządzać, wyznaczać jej strategię i kreować nowe produkty, co z pewnością wpłynie na zwiększenie wysokości uzyskiwanych przez Nią przychodów.

W świetle powyższego, w opinii Spółki, rozważane przejęcie ciężaru finansowania udziału Jej pracowników w Plan będzie mieć charakter wydatków przyczyniających się do zabezpieczenia źródeł przychodów, a także wpływających na ich zwiększenie w przyszłości, które będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Przedstawiony powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe na wniosek podatników. Przykładowo: w interpretacji z dnia 29 stycznia 2008 r. (sygn. ILPB3/423-195/07-2/HS) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w podobnym do zaprezentowanego stanie faktycznym, zgodził się ze stanowiskiem Podatnika, w myśl którego ponoszone przez niego wydatki, w związku z finansowaniem udziału jego kluczowych pracowników w zorganizowanym na poziomie Grupy kapitałowej pracowniczym planie przydziału akcji, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Organ uznał argumentację przedstawioną przez podatnika, że: „ponoszeniu kosztów planów Spółka zawdzięcza przychody z zaangażowania środków ludzkich, to jest w tym przypadku kadry zarządzającej objętej programem, polegające na możliwości takiego zorganizowania firmy przy pomocy kompetentnych pracowników, aby maksymalizować przychody ze sprzedaży oraz ograniczyć jej koszty”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1521/08-2/FR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził pogląd podatnika, że wydatki poniesione w ramach realizacji pracowniczego programu akcjonariatu na nabycie akcji spółki powiązanej, w celu zbycia tych akcji na rzecz pracowników, Podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania. Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który argumentował, że: „Celem programu będzie zacieśnienie więzów pomiędzy pracownikami, a Spółką poprzez umożliwienie pracownikom o odpowiednim stażu pracy w Spółce partycypacji w rozwoju i zyskach osiąganych przez grupę kapitałową, której częścią jest zarówno Spółka jak i spółka zagraniczna będąca emitentem akcji. Program pełnić będzie funkcję motywacyjną promując lojalność oraz współodpowiedzialność pracowników za rozwój przedsiębiorstwa i przyczyniając się tym samym do zwiększenia przychodów osiąganych przez Spółkę. a zatem, wydatki na nabycie akcji spółki zagranicznej, które to akcje następnie będą zbywane na rzecz pracowników Spółki, będą ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodów - spełniają więc warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Podsumowując, w świetle przytoczonych zasad wynikających z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz faktu, że udział pracowników w Plan wpływa na zabezpieczenie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę, w związku z wzmocnieniem więzi istniejących pomiędzy pracownikami a Spółką w okresie trwania programu. Spółka uważa, że po rozważanym zawarciu porozumienia z m o finansowaniu kosztów uczestnictwa Jej pracowników w Plan, będzie uprawniona do rozpoznania wydatków, którymi będzie obciążana przez M, jako kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

W ocenie Spółki, mając na uwadze argumentację przedstawioną w odniesieniu do pytania 1, również w sytuacji, gdy Spółka podejmie decyzję o zwrocie m wydatków poniesionych do momentu zawarcia porozumienia o przejęciu kosztów ponoszonych w związku z udziałem pracowników Spółki w Plan, Spółka będzie mogła zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodu. Charakter tego wydatku nie będzie się bowiem różnił od wydatków, które Spółka miałaby ponosić po zawarciu porozumienia.

Ad. 3

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia, przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się zgodnie z art. 15 ust. 4e dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujęcia jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń okresowych kosztów. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W ocenie Spółki, wydatki, które może potencjalnie ponosić w przyszłości w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym Plan należy potraktować na gruncie powyższego przepisu jako wydatki inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2009 r. sygn. ITPB3/423-497/09/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyraził pogląd, że: „Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w chwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód”.

Jednocześnie, jako że przedmiotowe wydatki nie będą dotyczyć żadnego konkretnego okresu (nie są to np. koszty usług świadczonych w konkretnych okresach rozliczeniowych), a mogą wpływać motywująco na pracowników w nieograniczonej perspektywie czasowej, nie znajduje do nich zastosowanie zdanie drugie zacytowanego przepisu. Tym samym, na podstawie zdania pierwszego, w opinii Spółki, będą one stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, ustalonej zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym,

*   **nieprawidłowe**< - w części dotyczącej ustalenia momentu rozpoznania ww. kosztów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Dz. u. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższą regulacją ustawodawca dokonał również podziału kosztów uzyskania przychodów, a mianowicie na koszty bezpośrednie, tj. związane z uzyskaniem przychodów oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tj. koszty związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Właściwa kwalifikacja danego wydatku jako kosztu bezpośredniego lub pośredniego jest niezbędna dla ustalenia momentu zaliczenia tegoż wydatku w ciężar kosztów podatkowych, i tak:

*   w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4 – 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   w przypadku kosztów pośrednich - art. 15 ust. 4d – 4e ww. ustawy.

Za koszty pośrednie uznać należy te wydatki, które dotyczą funkcjonowania podatnika i są związane z całokształtem jego działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Z treści wniosku wynika, że Spółka należy do Grupy kapitałowej, w ramach której działa m – spółka będąca administratorem pracowniczego programu motywacyjnego Plan. Jest to program wynagradzania, polegający na przyznawaniu pracownikom wyższego szczebla spółek zależnych (w tym Wnioskodawcy) prawa do premii z tytułu wzrostu wartości akcji M. Program ten ma na celu stworzenie mechanizmów motywujących kluczowych pracowników Grupy (w tym pracowników Spółki) do wykonywania obowiązków z coraz większą starannością, co przekłada się na wzrost wartości akcji M.

Spółka zaznaczyła, że uzyskuje wymierne korzyści z funkcjonowania programu, ponieważ wiąże on ze sobą strategicznych pracowników w perspektywie czasowej. Wzrasta również motywacja do pracy. w związku z tym, Spółka rozważa przejęcie ekonomicznego ciężaru kosztów uczestnictwa swoich pracowników w Plan. w tym celu planuje zawrzeć z M porozumienie o przejęciu kosztów.

Wnioskodawca podkreślił także, że uczestnictwo w programie zwiększa lojalność oraz współodpowiedzialność pracowników biorących w nim udział za rozwój przedsiębiorstwa oraz dodatkowo zachęca pracowników, którzy nie są nim objęci do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem prawa do udziału w programie.

Wobec tak opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Spółkę, a związane z przedmiotowym programem motywacyjnym zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów, których związek z uzyskiwanymi przychodami jest pośredni.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym, stanowić będą – zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f – 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, zasadą jest, iż pośrednie koszty uzyskania przychodu potrącane są w dacie poniesienia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż m będzie nadal dokonywać wypłat ekwiwalentów za zrealizowane prawa do akcji bezpośrednio na rzecz pracowników Spółki, jednakże poniesione w związku z tym, wydatki będą refakturowane na Spółkę po doliczeniu marży M.

W tym miejscu należy jednak wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. w szczególności dotyczy to określenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym stanowią składnik wynagrodzenia tych pracowników, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Zatem w przypadku, gdy przedmiotowe wydatki stanowić będą składnik wynagrodzenia, to zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, że należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. w przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy, nie uważa się za koszty niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z udziałem Jej pracowników w pracowniczym programie motywacyjnym, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów będą potrącane w dacie ich poniesienia, a w przypadku, gdy stanowić będą element wynagrodzenia – w miesiącu, za który są należne lub w miesiącu, w którym zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracowników, jeżeli wypłata ta nastąpi po upływie terminu wynikającego z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Natomiast marża doliczana przez m potrącana będzie w dacie jej poniesienia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych oraz wyroków sądów administracyjnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.