Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-339/16-6/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-12
Teza: Obowiązek rozliczenia podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.
Słowa kluczowe: bilety; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; kultura; muzeum; odliczenia; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; proporcja; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; sprzedaż-sprzedaż zwolniona; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.) uzupełnionym pismem z 14 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.) oraz z 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Wniosek uzupełniono 18 lipca 2016 r. oraz 5 sierpnia 2016 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Muzeum jest samorządową instytucją kultury i czynnym podatnikiem VAT. W roku bieżącym, jak i w latach poprzednich odlicza podatek VAT proporcją struktury sprzedaży do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT w przypadku nabycia towarów i usług zgodnie z art. 90 i 91 ustawy o VAT. Wszystkie usługi Jednostki są opodatkowane w formie sprzedaży biletów wstępu, udostępniania terenów i pomieszczeń oraz świadczenia odpłatnych usług kulturalnych.

Jedyną nieodpłatną usługą są wydawane bilety bezpłatne, przysługujące odwiedzającym w „dzień bezpłatny” organizowany przez Muzeum na podstawie art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz wstęp bezpłatny przysługuje za okazaniem stosownych dokumentów pracownikom muzeów, opiekunom osób niepełnosprawnych, nauczycielom jako opiekunom grup, członkom Stowarzyszenia na Wolnym Powietrzu w Polsce, Stowarzyszenia Muzealników Polskich, Międzynarodowej Rady Muzeów, Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków, osobom odznaczonym Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis, odznaką honorową”, „Zasłużony dla Kultury Polskiej” lub „Za opiekę nad zabytkami”, wyróżnionym tytułem honorowym „Zasłużony dla Kultury Narodowej”, „Zasłużony dla Województwa (…)” lub Honorowy Obywatel (…), dzieciom do lat 3 zgodnie z Uchwałą Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r. zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987).

W uzupełnieniu z 14 lipca 2016 r., Zainteresowany wskazał, że:

*   posiada odrębną osobowość prawną;
*   prowadzi działalność na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej – Dz. U. z 2012 r. poz. 406, z późn. zm.;
*   jest odrębnym od Miasta/Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   dokonuje odrębnych od Miasta/Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług;
*   nie prowadzi odrębnej ewidencji sprzedaży, o której mowa, a w art. 109 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), ponieważ nie jest zwolniony od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
*   Muzeum umożliwia bezpłatny wstęp za okazaniem stosownych dokumentów poszczególnym grupom osób:
    *   pracownikom muzeum – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   opiekunom osób niepełnosprawnych – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   nauczycielom jako opiekunom grup – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r. poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   członkom Stowarzyszenia na Wolnym Powietrzu w Polsce, Stowarzyszenia Muzealników Polskich, Międzynarodowej Rady Muzeów, Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   osobom odznaczonym Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   osobom odznaczonym medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis” – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   osobom odznaczonym odznaką honorową „Zasłużony dla Kultury Polskiej” lub „Za opiekę nad zabytkami” – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.,
    *   wyróżnionym tytułem honorowym „Zasłużony dla Kultury Narodowej”, „Zasłużony dla Województwa (…)” lub „Honorowy Obywatel (…)” – podstawa prawna art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) oraz uchwała Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.

W uzupełnieniu z 2 sierpnia 2016 r., wskazano, że nieodpłatna działalność Wnioskodawcy ma na celu poszerzanie grona zwiedzających traktowanych jako przyszli klienci instytucji kultury jak również w celach promocyjnych i marketingowych do popularyzowania działalności Muzeum oraz do zachęcania do większej aktywności w poznawaniu dóbr kultury.

Ustanowiony „dzień bezpłatny” sprzyja w osiągnięciu obrotów z działalności gospodarczej, ponieważ zwiedzający wchodząc bezpłatnie korzystają z odpłatnych zajęć jak również z odpłatnej działalności kulturalnej oraz edukacyjnej, a także kupują pamiątki i publikacje w kasie Muzeum. Działalność bezpłatna towarzyszy bezpośrednio działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydawane bilety wstępu bezpłatne mają wpływ na ustalenie wskaźnika „preproporcji VAT”, zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT (Dz. U. z 2015 r., poz. 605 – ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo Zamówień Publicznych)?
2.  Czy może zgodnie z art. 4 ustawy o VAT (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054) usługa wydawania bezpłatnych biletów zgodnie z ustawą o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) nie ma zastosowania do podatku od towarów i usług?
3.  Czy w 2016 r. Wnioskodawca może również odliczać podatek naliczony strukturą sprzedaży zgodnie z art. 90 ustawy o VAT (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054) przy wykonywaniu w całości działalności gospodarczej (poza omawianą usługą wydawanych biletów), bo preproporcja nie dotyczy Muzeum?

Zdaniem Wnioskodawcy, muzeum nie wykonuje działalności pozostającej poza sferą opodatkowania podatkiem VAT. Wydawanie bowiem biletów bezpłatnych przysługujących zwiedzającym w „dzień bezpłatny” zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach jest narzucone odgórnie przepisami i Wnioskodawca nie ma „wpływu na opodatkowanie ww. usługi”. W związku z powyższym przepisy w zakresie proporcjonalnego odliczenia nie dotyczą Muzeum. W roku 2016 Wnioskodawca może podobnie do lat poprzednich odliczać podatek naliczony strukturą sprzedaży do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT zgodnie z art. 90 i art. 91 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z dnia 4 maja 2015 r.) dodano do ustawy art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90c, które obowiązują od 1 stycznia 2016 r.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Ponadto, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność muzeum. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost, jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W związku z powyższym działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987, z późn. zm.), muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Stosownie do art. 2 cyt. ustawy muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej;

*   7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

1.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
2.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji.
3.  prowadzenie działalności wydawniczej.

W myśl art. 9 cyt. ustawy, muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 tej ustawy, wstęp do muzeów jest odpłatny, chyba że właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1, postanowi o nieodpłatnym wstępie do muzeum.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o muzeach, muzea mogą być tworzone przez ministrów i kierowników urzędów centralnych, jednostki samorządu terytorialnego, osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Muzeami państwowymi są muzea utworzone przez organy administracji rządowej (art. 5 ust. 2 ww. ustawy o muzeach).

Muzeami samorządowymi są muzea utworzone albo przejęte przez jednostki samorządu terytorialnego – art. 5 ust. 3 ustawy o muzeach.

Na podstawie art. 5 ust. 4 ustawy o muzeach, podmioty, o których mowa w ust. 1, tworzące muzea są obowiązane:

1.  zapewnić środki potrzebne do utrzymania i rozwoju muzeum;
2.  zapewnić bezpieczeństwo zgromadzonym zbiorom;
3.  sprawować nadzór nad muzeum.

Stosownie do art. 5 ust. 5 ww. ustawy, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw wewnętrznych, określi w drodze rozporządzenia:

1.  szczegółowy zakres i tryb zabezpieczania zbiorów przed pożarem, kradzieżą i innym niebezpieczeństwem grożącym zniszczeniem lub utratą zbiorów,
2.  sposoby przygotowania zbiorów do ewakuacji w razie powstania zagrożenia

– mając na względzie niedopuszczenie do sytuacji, w której zbiory mogą być utracone, uszkodzone lub zniszczone, oraz ochronę miejsca przechowywania i eksponowania zbiorów oraz ich ochronę w czasie transportu.

Muzea państwowe i rejestrowane muzea samorządowe mają prawo używania okrągłej pieczęci z wizerunkiem orła ustalonym dla godła Rzeczypospolitej Polskiej oraz nazwą muzeum w otoku – art. 5 ust. 6 ustawy o muzeach.

Jak stanowi art. 10 ust. 2 ww. ustawy, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy o muzeach, dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.

Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, grupy osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzaje dokumentów potwierdzających ich uprawnienia, uwzględniając przy tym odpowiednio przepisy obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej oraz w państwach członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (art. 10 ust. 4 ustawy o muzeach).

Stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r. w sprawie określenia grup osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzajów dokumentów potwierdzających ich uprawnienia (Dz. U. z 2008 r., Nr 160, poz. 994) zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów przysługuje:

1.  osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis”;
2.  pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
3.  członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS);
4.  posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz. U. Nr 180, poz. 1280 oraz z 2008 r. Nr 52, poz. 305);
5.  dzieciom do lat 7.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury i czynnym podatnikiem VAT. W roku bieżącym, jak i w latach poprzednich odlicza podatek VAT proporcją zgodnie z art. 90 i 91 ustawy. Wszystkie usługi Jednostki są opodatkowane w formie sprzedaży biletów wstępu, udostępniania terenów i pomieszczeń oraz świadczenia odpłatnych usług kulturalnych.

Jedyną nieodpłatną usługą są wydawane bilety bezpłatne, przysługujące odwiedzającym w „dzień bezpłatny” organizowany przez Muzeum na podstawie art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach oraz wstęp bezpłatny przysługuje za okazaniem stosownych dokumentów pracownikom muzeów, opiekunom osób niepełnosprawnych, nauczycielom jako opiekunom grup, członkom Stowarzyszenia na Wolnym Powietrzu w Polsce, Stowarzyszenia Muzealników Polskich, Międzynarodowej Rady Muzeów, Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków, osobom odznaczonym Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis, odznaką honorową”, „Zasłużony dla Kultury Polskiej” lub „Za opiekę nad zabytkami”, wyróżnionym tytułem honorowym „Zasłużony dla Kultury Narodowej”, „Zasłużony dla Województwa (…)”, „Honorowy Obywatel (…)” oraz dzieciom do lat 3 – zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach, a także zgodnie z Uchwałą Zarządu Województwa z dnia 19 lutego 2008 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się w istocie do rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej obowiązku rozliczenia podatku naliczonego i wyliczenia proporcji, zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., w przypadku nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej odpłatnej działalności gospodarczej, jak i do prowadzenia działalności nieodpłatnej.

Wskazać należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie jedynie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonuje czynności „inne niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania ich na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), wówczas będzie on zobowiązany do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy.

W celu stwierdzenia czy działalność Wnioskodawcy stanowi „cel inny niż związany z działalnością gospodarczą”, należy ustalić czy czynności te mieszczą się w przedmiocie działalności danej jednostki. Tym samym, jeżeli obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wykonywane są również takie które nie generują tego podatku, należy wówczas dokonać oceny czy czynności te można uznać za odrębny – obok działalności gospodarczej – przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te jedynie towarzyszą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w celu rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy, należy ustalić czy wykonywana przez niego nieodpłatna działalność polegająca na umożliwieniu określonym grupom nieodpłatnego wstępu do Muzeum oraz ustanowienie „dnia bezpłatnego” stanowią odrębny – obok działalności gospodarczej – przedmiot działalności Zainteresowanego, czy też działalność ta towarzyszy działalności gospodarczej.

Z powołanego wyżej art. 1 ustawy o muzeach, wynika jednoznacznie, że celem muzeum jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Cel ten jest realizowany przez wykonywanie zadań wymienionych w art. 2 ustawy o muzeach.

Do celów związanych z działalnością gospodarczą Muzeum, zaliczyć należy realizację obowiązków wynikających z przepisów art. 10 ust. 2 i ust. 4 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum oraz przyznanie ulgi lub zwolnienia z opłaty za wstęp do muzeów grupom osób, na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia grup osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzajów dokumentów potwierdzających ich uprawnienia. Wnioskodawca został zobowiązany do ustanowienia „dnia bezpłatnego” oraz zwolnień z opłaty poszczególnych grup osób na podstawie ustawy o muzeach oraz ww. rozporządzenia, tym samym nieodpłatne wstępy, określone we wniosku wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum.

W konsekwencji należy uznać, że ww. nieodpłatne działania nie stanowią wyłączonej spoza podatku VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

Odnosząc się natomiast do zwolnienia z opłat wstępu grup osób nieobjętych przepisem § 2 ww. rozporządzenia, należy wskazać, że mają one pośredni związek w prowadzoną działalnością. Zauważyć bowiem należy, że forma nieodpłatnej działalności Wnioskodawcy skierowana jest nie tylko w celach popularyzowania działalności Muzeum czy też zachęcenia do większej aktywności w poznawaniu dóbr kultury, ale również – jak wskazał Zainteresowany – nieodpłatna działalność ma na celu poszerzanie grona zwiedzających, którzy są traktowani jako przyszli potencjalni klienci instytucji kultury. Nieodpłatne wstępy sprzyjają zatem osiągnięciu obrotów z działalności gospodarczej, ponieważ zwiedzający wchodząc bezpłatnie korzystają z odpłatnych zajęć jak również z odpłatnej działalności kulturalnej oraz edukacyjnej, a także kupują pamiątki i publikacje w kasie Muzeum.

Ponadto, również w dzień, w którym Muzeum nie pobiera opłat za wstęp, może dokonywać sprzedaży własnych pamiątek i innych publikacji tematycznie związanych z działalnością Muzeum, co przekłada się na uzyskanie dodatkowych obrotów przez Wnioskodawcę.

Powyższe czynności mają zatem wpływ na działalność odpłatną (opodatkowaną podatkiem VAT) i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym, związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np.: dalszej odsprzedaży. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala zatem stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Muzeum nie będzie miało obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku, Muzeum świadczy odpłatne usługi wstępu, udostępniania terenów i pomieszczeń oraz usługi kulturalne, które – jak wskazano we wniosku – są opodatkowane podatkiem VAT. Wnioskodawca świadczy również usługi nieodpłatnego wstępu do Muzeum (w „dzień bezpłatny”, wstęp bezpłatny za okazaniem stosownych dokumentów oraz wstęp bezpłatny dla dzieci do lat 3), które – w jego ocenie – związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa, są zatem wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że nieodpłatne usługi wstępu do muzeum świadczone na podstawie przepisów prawa, tj. nieodpłatne wstępy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach są wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Także nieodpłatne wstępy dla niektórych grup osób wymienionych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r. i zwolnionych z opłat na podstawie Uchwały Zarządu Województwa w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach, wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą” w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Wynika to z faktu, że wymienione we wniosku nieodpłatne czynności – jak oświadczył Wnioskodawca – związane są z promocją Muzeum i mają na celu poszerzenie grona zwiedzających.

Realizując zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku obowiązki wynikające z przepisów prawa (w tym z ustawy o muzeach) czy Uchwały Zarządu Województwa, Wnioskodawca nie wykonuje działalności pozostającej poza sferą działalności gospodarczej.

W omawianej sprawie, skoro – jak wynika z wniosku – Muzeum wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a wszystkie zakupy służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, to nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Muzeum, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie jest zobowiązane do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej.

Jak wskazał Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej wykonuje on czynności opodatkowane i zwolnione od podatku VAT.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Według art. 90 ust. 5 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej ale sytuacja ta uległa zmianie.

W art. 91 ust. 1 ustawy wskazano, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 90c ust. 1 ustawy – w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a (art. 90c ust. 2 ustawy).

Według art. 90c ust. 3 ustawy – dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT i zwolnione od tego podatku. W roku bieżącym, jak i w latach poprzednich odliczał podatek VAT zgodnie z art. 90 i 91.

Podsumowując, czynności wykonywane w ramach bezpłatnego wstępu (na podstawie bezpłatnych biletów) nie mają wpływu na ustalenie wskaźnika proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, że jak już wcześniej wskazano w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, Muzeum może podobnie do lat poprzednich odliczać podatek naliczony strukturą sprzedaży zgodnie z art. 90 i art. 91 ustawy VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto Organ wskazuje, że zgodnie z art. 4 ustawy, ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do podatku od towarów i usług.

Zatem przepis ten nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Tut. Organ informuje również, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że tut. Organ nie ocenia prawidłowości stosowanych na podstawie odrębnych przepisów zwolnień z opłat za wstęp do muzeum, a zastosowane przez Wnioskodawcę zwolnienia z opłat za wstęp przyjęto jako element stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.