Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-637/09/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-09-01
Teza: Ustalenie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont lokomotywy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; naprawa; przegląd; remonty; środek-środek trwały-remont środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 04 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia sposobu i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont lokomotywy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia sposobu i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont lokomotywy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia i przetwórstwa kamienia wapiennego oraz produkcji mączki wapiennej na potrzeby przemysłu i rolnictwa. W prowadzonej działalności korzysta z własnego taboru kolejowego (z lokomotyw). W latach 2007 i 2008 przeprowadziła naprawę (remont) lokomotywy. Obowiązek przeprowadzania przeglądów technicznych i napraw nałożony został na Spółkę - jako właściciela lokomotywy - przepisami Rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 kwietnia 2000 r. w sprawie warunków technicznych eksploatacji pojazdów szynowych (dalej zwanego Rozporządzeniem). W § 11 Rozporządzenia nałożono również na Spółkę obowiązek przygotowania odpowiedniej dokumentacji technologicznej systemu utrzymania eksploatacyjnego pojazdów szynowych w cyklu przeglądowo-naprawczym. Spółka taką dokumentację przygotowała. Jest to Dokumentacja Techniczna Systemu Utrzymania (dalej „DTSU"), która została zatwierdzona przez Głównego Inspektora Kolejnictwa.

Przeprowadzony remont został wykonany zgodnie z DTSU. Remont miał charakter naprawy głównej, ale Spółka przeprowadza też naprawy rewizyjne. Przeprowadzone w 2007 r. i 2008 r. prace remontowe miały na celu przywrócenie odpowiedniego stanu technicznego i użytkowego lokomotywy oraz wymianę zużytych części zamiennych. Przeprowadzone prace remontowe nie zmieniły charakteru, przeznaczenia ani funkcjonalności lokomotywy. Naprawa główna ani naprawa rewizyjna nie ma bowiem na celu doprowadzenia do zmiany parametrów technicznych lokomotywy.

Zgodnie z DTSU naprawa główna i naprawa rewizyjna są to naprawy okresowe tj. naprawy wykonywane cyklicznie mające na celu przywrócenie właściwego stanu pojazdu szynowego. Naprawa główna definiowana jest jako naprawa okresowa o zakresie prac obejmującym pełny demontaż podzespołów i zespołów pojazdu szynowego w celu ich szczegółowego sprawdzenia oraz naprawę lub wymianę elementów zużytych bądź uszkodzonych. Naprawa rewizyjna definiowana jest jako naprawa okresowa o zakresie prac obejmującym przegląd podzespołów i zespołów połączonych z częściowym ich demontażem z pojazdu szynowego oraz naprawę lub wymianę elementów zużytych bądź uszkodzonych.

Zgodnie z DTSU przez pojęcie naprawa rozumie się doprowadzenie wyeksploatowanego lub uszkodzonego pojazdu szynowego, zespołu, podzespołu, elementu, obwodu lub układu do stanu technicznego gwarantującego jego poprawne funkcjonowanie. Przez wymianę rozumie się natomiast zastąpienie uszkodzonego zespołu, podzespołu, elementu nowym lub zregenerowanym, o parametrach zgodnych z warunkami technicznymi odbioru. W DTSU zdefiniowano również pojęcie zużycia i uszkodzenia. Zużycie to utrata własności fizycznych (geometrycznych, mechanicznych, elektrycznych, dielektrycznych, itp.) przez zespół, podzespół lub element, w wyniku normalnej eksploatacji i oddziaływania środowiska naturalnego. Uszkodzenie to utrata w sposób nagły, własności użytkowych przez pojazd szynowy, zespół, podzespół lub element. Zgodnie z DTSU w ramach naprawy głównej i rewizyjnej należy miedzy innymi:

*   przeprowadzić weryfikację części wentylatora głównego, uszkodzone elementy naprawić lub wymienić,
*   zweryfikować wał i łożyska kulkowe z obudowami, części zużyte i uszkodzone wymienić,
*   zweryfikować części pompy wodnej na silniku, części zużyte lub uszkodzone należy wymienić lub naprawić,
*   oczyścić wszystkie urządzenia i aparaty elektryczne, sprawdzić ich stan, usunąć stwierdzone usterki, wymienić części uszkodzone,
*   zweryfikować wały napędu wentylatora chłodnic: wały przegubowe poziome, wał przegubowy pionowy, w przypadku pęknięć wał wymienić.

Wyliczenie to jest wyliczeniem przykładowym.

Naprawa główna (w przeciwieństwie do naprawy rewizyjnej) wymaga przeprowadzenia dodatkowych czynności:

*   dokonania pełnego demontażu urządzenia cięgłowego, wyczyszczenia jego części,
*   sprawdzenia powierzchni ślizgowych wkładki napinającej, wkładki amortyzatora, podkładki siodełkowej, płyty przedniej, zużyte i uszkodzone elementy mają być naprawione lub wymienione,
*   zbadania sprężyn śrubowych zewnętrznych i wewnętrznych urządzenia amortyzującego, sprężyny uszkodzone lub o złej charakterystyce należy wymienić na nowe.

Niezależnie od powyższych wytycznych Spółka założyła, że w ramach napraw rewizyjnych będzie dokonywała przeglądu i napraw charakterystycznych dla naprawy głównej. W miejscu pracy lokomotywy, w szczególności w miejscach wydobycia kamienia wapiennego, jest bowiem bardzo duże zapylenie, które wpływa na zanieczyszczenie (zapychanie) niektórych części lokomotywy.

Poza naprawami rewizyjnymi i naprawami głównymi Spółka dokonuje okresowych przeglądów lokomotywy. De facto co drugi dzień maszynista sprawdza ogólny stan lokomotywy. Ponadto Spółka wynajmuje specjalistyczną firmę, która dokonuje generalnego przeglądu lokomotywy. Przeglądy takie mają miejsce co 30, 60 lub 90 dni. Spółka przeprowadza również przeglądy poszerzone (mniej więcej co 2 lata). Wszystkie te przeglądy mają zapewnić prawidłowe funkcjonowanie lokomotywy.

Z każdego z przeglądów może wynikać, że jakaś część lokomotywy nadaje się do naprawy. W ramach takich przeglądów dokonywane są remonty podzespołów, natomiast naprawa rewizyjna i naprawa główna mają służyć całościowemu przeglądowi lokomotywy, w ramach których dokonywane są wszelkie potrzebne naprawy. Jeśli dana część lokomotywy zostanie naprawiona w wyniku „zwykłego" przeglądu, nie jest już naprawiana w ramach naprawy głównej, czy rewizyjnej.

Spółka wyjaśnia, że nie jest w stanie dokładnie sprecyzować, kiedy będzie potrzebny następny remont lokomotywy. Termin i zakres kolejnego remontu może zostać wyznaczony po przeglądzie maszynisty, po przeglądzie poszerzonym lub po naprawie rewizyjnej, czy głównej. Termin ten zależy bowiem nie tylko od technicznej trwałości wykonanych prac, ale również od intensywności pracy lokomotywy, jej obciążenia, a także zdarzeń losowych, awarii oraz innych czynników, które nie są możliwe do przewidzenia.

W księgach rachunkowych wydatki remontowe zostały zaliczone do kosztów jednorazowo, w momencie, w którym zostały poniesione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo zaliczyć wydatki poniesione na remont lokomotywy do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatku – odpowiednio w 2007 r. i 2008 r.?
2.  Czy wydatki remontowe powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości, jednorazowo w momencie ich poniesienia, czy powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą?
3.  Jeśli organ podatkowy uzna, że Spółka powinna zaliczać wydatki remontowe do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, Spółka prosi o wyjaśnienie, w jaki sposób należy ustalić długość okresu, którego dotyczą opisane we wniosku wydatki remontowe?

Zdaniem Spółki:

Ad. 1

Z przedstawionego opisu naprawy głównej i naprawy rewizyjnej wynika, że w ramach takich napraw dokonuje się czynności dotyczących przeglądu, weryfikacji, sprawdzenia poszczególnych podzespołów, zespołów i elementów pojazdu. Jeśli w ramach przeglądu, czy weryfikacji poszczególnych zespołów, czy podzespołów stwierdzona zostanie konieczność naprawy, wymiany lub uzupełnienia poszczególnych części - dokonuje się takiej naprawy, wymiany lub regeneracji. Spółka uważa, że z opisu czynności wykonywanych w ramach naprawy głównej i naprawy rewizyjnej wynika jednoznacznie, że prace wykonywane w ramach takiej naprawy mają charakter remontowy. Dlatego też wydatek na remont lokomotywy powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatku remontowego - odpowiednio w 2007 r. i 2008 r. Poniesiony wydatek powinien być kosztem uzyskania przychodów bezpośrednio, a nie przez odpisy amortyzacyjne. Przeprowadzone prace remontowe miały bowiem na celu naprawę lokomotywy, przywrócenie jej do odpowiedniego stanu, zapewniającego bezpieczną eksploatację. Przeprowadzone prace remontowe nie zmieniły charakteru, przeznaczenia ani funkcjonalności lokomotywy.

Posiłkując się definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) poprzez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są więc czynności związane z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych (części zamienne), nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji – a więc będą to wszystkie zmiany przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych.

W związku z powyższym, wydatki poniesione na remont lokomotywy stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem kosztem uzyskania przychodów są bowiem koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, inne niż koszty wymienione w art. 16 ust. 1 w/w ustawy.

Ad. 2 i 3

Wydatek o charakterze remontowym nie jest kosztem bezpośrednio związanym z przychodem. W związku z tym, przy zaliczaniu wydatku do kosztów uzyskania przychodów, Spółka powinna zastosować art. 15 ust. 4d w/w ustawy. Z przepisu tego wynika, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przedmiotowej sprawie wydatki na remont lokomotywy powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatku. Koszty remontu nie powinny być rozliczane w czasie, gdyż nie wiadomo jakiego okresu dotyczy wydatek remontowy. Spółka nie może jednoznacznie określić, kiedy lokomotywa wymagać będzie kolejnego remontu (kolejnej naprawy). Spółka stara się dbać o składniki majątkowe, w tym o lokomotywę. Dlatego przeprowadza częste przeglądy okresowe i naprawy. Konieczność dokonywania częstych przeglądów jest podyktowana znacznym stopniem zapylenia miejsca pracy lokomotywy. Z uwagi na ten czynnik musi dokonywać częstych napraw lokomotywy. Spółka nie może jednak określić, które części zamienne lokomotywy i podczas którego przeglądu będą ponownie wymienione, na jak długo wystarczy dany remont.

Zasada rozliczania kosztów w czasie może być stosowana tylko w takich przypadkach, w których wiadomo jest z góry, już w momencie poniesienia wydatku, jakiego okresu dany wydatek dotyczy. Natomiast w sytuacji, w której rezultaty poczynionych prac remontowych mogą być wykorzystywane w niepewnym i zmiennym okresie, wydatki poniesione na remont powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Wydatki poniesione na remont powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia, odpowiednio w 2007 r. i 2008 r.

Stanowisko takie potwierdzają interpretacje organów podatkowych:

*   interpretacja indywidualna z dnia 08 stycznia 2009 r., sygn. ILPB3/423-669/08-4/ŁM Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   postanowienie z dnia 26 stycznia 2007 r., sygn. US.PDP 423/IN/CIT/37/2006 Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie,
*   interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2008 r., sygn. IBPB3/423-300/08/BG Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacja indywidualna z dnia 27 lutego 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1120/08/PP Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2008 r., sygn. IBPB3/423-314/08/JS Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacja indywidualna z dnia 30 września 2008 r., sygn. IBPB3/423-501/08/JS Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.