Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.78.2023.1.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-25
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej dot. ustalenia czy Spółka osiąga przychód z transakcji w związku z którymi nie jest wywarzana wartośc dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g
Słowa kluczowe: pojazdy; samochód-samochód specjalistyczny; wartość-wartość dodana; wynajem-wynajem samochodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody powstałe w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. ca; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. cb; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 1-art. 11a-ust. 1-pkt 4-lit. d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. g

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy przychody pochodzące z transakcji wymienionych w pkt (i) do (iii) stanu faktycznego, osiągnięte w 2022 r., stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g updop?

\- czy w przyszłości przychody pochodzące z transakcji takich jak opisane w pkt (i) do (iii) stanu faktycznego stanowiły będą przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g updop?

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 października 2023 r. (wpływ 19 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą na terytorium Polski. Wspólnikami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne, a Wnioskodawca nie posiada udziałów w innych spółkach.

Wnioskodawca jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 28c pkt 1 i art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „UPDOP”) z dwiema innymi spółkami: spółką komandytową z siedzibą na terytorium Polski (dalej „X”) oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego („gesellschaft mit beschrankter Haftung”) z siedzibą w Niemczech (dalej „Y”). Powiązanie Wnioskodawcy z X oraz z Y jest poprzez wspólnych udziałowców/wspólników.

Wnioskodawca osiągał w 2022 r. przychody z następujących transakcji/czynności wykonywanych rzecz Y:

(i) Wnioskodawca wynajmuje długoterminowo (umowy na czas nieokreślony) na rzecz Y pojazdy specjalistyczne (m.in. 2 wiertnie specjalistyczne przeznaczone do drążenia przewiertów bezodkrywkowych w terenie), samochody ciężarowe, przyczepy specjalistyczne, samochody specjalistyczne (pojazd asenizacyjny), samochody dostawcze, samochody osobowe. Wnioskodawca jest albo właścicielem przedmiotowych pojazdów, albo są one przedmiotem leasingu na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowe pojazdy faktycznie zostały przekazane na rzecz Y i znajdują się jego dyspozycji. Wszystkie przedmiotowe pojazdy są konieczne dla prowadzenia przez (…) (winno być: Y) działalności gospodarczej, a także są faktycznie wykorzystywane przez Y w tejże działalności. Przedmiotem działalności Y jest w szczególności układanie kabli bez wykonywania prac przyłączeniowych, wynajem maszyn, wykonywanie prac ziemnych, wykonywanie prac przewiertowych, układanie kabli światłowodowych, wykonywanie prac porządkowych w budynkach, a zatem wynajmowane od Wnioskodawcy służą bezpośrednio przedmiotowi działalności Y i prowadzą do osiągania przychodów przez Y (nie stanowią kosztów związanych jedynie z administrowaniem i zarządzaniem Y).

Przedmiotowe pojazdy służą w szczególności:

a) wiertnica do wykonywania przewiertów bezwykopowych jest specjalistycznym sprzętem przeznaczonym tylko do wykonywania tego typu prac podziemnych,

b) pojazd (…) jest jednocześnie częścią modułu na którym jest zamontowany system płuczkowy (konieczny do realizacji przewiertów) oraz jednocześnie ciągnie za sobą specjalistyczną przyczepę, na której jest załadowana wiertnica,

c) pojazd asenizacyjny służy do utylizacji powstałego materiału w trakcie realizacji prac związanych z przewiertami,

d) pojazd (…) jest wykorzystywany do transportu narzędzi, części zamiennych oraz 3 pracowników, jak również ciągnie za sobą przyczepę na której znajduje się system do układania kabli światłowodowych,

e) pojazd (…) jest samochodem przeznaczonym do transportu części zamiennych i prowadzenia prac serwisowych w wiertnicach przez wykwalifikowanych pracowników,

f) samochody osobowe są wykorzystywane do transportu pracowników (np. wykonywaniu odwiertów specjalistycznych przez Y celem układania kabli, transportu materiałów, towarów, odpadów do i z miejsca wykonywania prac przez Y, podnajmowi na rzecz dalszych podmiotów).

Wnioskodawca osiągał w 2022 r. przychody z następujących transakcji/czynności wykonywanych rzecz X:

(ii) Wnioskodawca wynajmuje długoterminowo (umowa na czas nieokreślony) na rzecz X część budynku stanowiącego własność Wnioskodawcy. Budynek jest o charakterze usługowym (w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń) i jest wykorzystywany przez X na prowadzenie w nim działalności medycznej z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej oraz poradni specjalistycznych.

W przedmiotowym budynku X faktycznie znajdują się gabinety lekarskie oraz inne pomieszczenia związane z świadczeniem usług zdrowotnych przez X.

(iii) Wnioskodawca wynajmuje długoterminowo na rzecz X samochody osobowe. Samochody są używane na potrzeby działalności X przez pracowników/członków zarządu/współpracowników X i służą m.in. do przemieszczenia się pracowników (lekarze, pielęgniarki środowiskowe) do pacjentów stacjonarnych, którzy otrzymują świadczenia medyczne w domu (są pacjentami leżącymi, bez możliwości samodzielnego dotarcia do placówki medycznej X).

Na wszystkich powyższych transakcjach Wnioskodawca realizuje zysk. Wynajmujący ponosi koszty typu koszt leasingu, amortyzacja, koszt ubezpieczenia, naprawy itp. Narzuty na kosztach wynajmu są rzędu 20-25%.

W związku z faktem, iż co najmniej 50% przychodów Wnioskodawcy z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym tj. 2022 r., liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło z usług na rzecz X oraz Y Wnioskodawca jest zainteresowany ustaleniem, czy w związku z tymi transakcjami jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym oraz czy wartość ta jest większa niż znikoma.

**Uzupełnienie wniosku**

Główne przychody Wnioskodawcy pochodzą z:

\- wynajmu sprzętów specjalistycznych do wykonywania przewiertów bezwykopowych (wiertnice),

\- wynajmu zestawów do systemu recyklingu,

\- wynajmu samochodów ciężarowych, busów oraz samochodów osobowych,

\- wynajmu sprzętu do inżynierii geologicznej,

\- wynajmu nieruchomości,

\- działalności handlowej,

\- działalność doradczej.

Zgodnie natomiast z wpisem do KRS przedmiotem działalności Spółki jest:

1) Przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy:

\- 70.22.Z pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania

2) Przedmiot pozostałej działalności przedsiębiorcy:

\- 68.2, , wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

\- 77.1, , wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

\- 81.1, , działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach,

\- 82.1, , działalność związana z administracyjną obsługą biura, włączając działalność wspomagającą,

\- 82.99.Z pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana,

\- 77.32.Z wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych,

\- 77.39.Z wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- 62.09.Z pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

\- 46.19.Z działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju.

**Pytania**

1) Czy przychody pochodzące z transakcji wymienionych w pkt (i) do (iii) stanu faktycznego, osiągnięte w 2022 r., stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) UPDOP?

2) Czy w przyszłości przychody pochodzące z transakcji takich jak opisane w pkt (i) do (iii) stanu faktycznego stanowiły będą przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) UPDOP?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy przychody z transakcji wymienionych w pkt (i) do (iii) stanu faktycznego nie stanowiły w 2022 r. i nie będą stanowić w przyszłości przychodów osiąganych z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g UPDOP.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wartości dodanej pod względem ekonomicznym”. Co więcej, ustawodawca nie sprecyzował po której stronie taka wartość dodana ma być wytworzona tj. czy po stronie Wnioskodawcy czy podmiotu powiązanego, na rzecz którego świadczy usługi Wnioskodawca. Wydaje się jednakże, iż taką analizę należy przeprowadzić z perspektywy podmiotu powiązanego, na rzecz którego świadczona jest usługa, gdyż to ten ostatni podmiot dokonuje wykorzystania zasobów i aktywów dostarczanych przez Wnioskodawcę w transakcjach zawartych z podmiotami zewnętrznymi i to usługi tego podmiotu stanowią niejako kombinację wkładu własnego (zasobów) i wkładu Wnioskodawcy kreującego wartość całej usługi.

Brak definicji legalnej w tym zakresie uprawnia do powołania się na słownikową definicję tego pojęcia, a także do definicji powoływanych w sferach nauki, które posługują się przedmiotowym pojęciem. Wartość dodana w ekonomii jest w naukach ekonomicznych miejscami definiowana jako przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (E Kubiak E., Nakonieczna - Kisiel H. (1999). Ekonomia Makroekonomiczne podstawy polityki gospodarczej, Wydawnictwo Samorządowe FRDL, Warszawa str. 43). Wartość dodana jest również definiowana jako różnica pomiędzy wartością rynkową produktu lub usługi a kosztami wytworzenia (W. Smid Boss Leksykon, Dr Lex, Kraków 2012, str. 576).

Zdaniem Wnioskodawcy dokonując oceny, czy w ramach transakcji wytwarzana jest „wartość dodana pod względem ekonomicznym” nie należy ograniczać się wyłącznie do prostego rachunku finansowego i wysokości uzyskiwanej marży. Gdyby ustawodawca chciał bowiem, aby kryterium decydującym o uznaniu, iż określone usługi kreują wartość dodaną, był poziom marży/zysku uzyskanego przez świadczącego, to po prostu odwołałby się do tej wielkości lub też odwołał się do konieczności świadczenia usług wg cen rynkowych, jak to mam miejsce w innych artykułach UPDOP. Co więcej wydaje się sprzecznym z intencją ustawodawcy w zakresie przepisów dot. ryczałtu od dochodów spółek pogląd, iż im większy zysk/narzut/marża tym większa „wartość dodana” określonych usług, gdyż taka interpretacja umożliwiałaby transfery do podmiotu powiązanego korzystającego z tzw. estońskiego CIT (a jednocześnie generowanie kosztu po stronie podmiotu nie korzystającego z estońskiego CIT) wysokich dochodów z świadczenia usług, które z perspektywy podmiotu będącego odbiorcą usług nie przyczyniają się do z kreowania wartości przedsiębiorstwa (np. usługi administracyjne, usługi księgowe), podczas, gdy przepisy ten ukierunkowane były na cel dokładnie odwrotny.

Zdaniem Wnioskodawcy należy odwołać się do dorobku OECD w zakresie definiowania usług o niskiej wartości dodanej. W ramach działań nr 8-10 OECD opublikowała dokument na temat ryzyka oraz wartości niematerialnych i prawnych, stosowania metod zysku transakcyjnego w kontekście globalnych łańcuchów wartości, jak również usług o niskiej wartości dodanej oraz umów o podziale kosztów (CCA). Wedle dorobku OECD poprzez usługi o niskiej wartości dodanej rozumie się świadczenia rutynowe nieprowadzące do wytworzenia istotnych dóbr niematerialnych oraz niewiążące się z istotnym ryzykiem gospodarczym. Wskazano przy tym, że usługi o niskiej wartości dodanej świadczone w ramach grupy charakteryzują się m.in. następującymi cechami:

\- mają charakter pomocniczy;

\- nie są głównym przedmiotem (ang. core business) działalności grupy;

\- nie angażują unikalnych oraz cennych wartości niematerialnych i prawnych ani nie prowadzą do wytworzenia unikalnych oraz cennych wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na uwadze powyższe, przyjrzeć się trzeba całokształtowi działalności Wnioskodawcy, Y i X oraz uwzględnić specyfikę prowadzonej działalności przez te podmioty, okoliczności transakcji oraz istotę angażowanych przez Wnioskodawcę aktywów dla kreowania wartości dodanej po stronie Y i X. Przykładowo udostępniane przez Wnioskodawcę aktywa w ramach transakcji opisywanych w pkt (i) stanowią wysoce specjalistyczny sprzęt, który nie jest dostępny powszechnie na rynku, a zapewnienie na zasadzie długoterminowej przedmiotowych aktywów pozwala realizować na bieżąco usługi świadczone przez Y. Praca przedmiotowego sprzętu stanowi istotę usług świadczonych przez Y na rzecz podmiotów zewnętrznych i to dostępność tego sprzętu, utrzymanego w należytej sprawności i posiadającego odpowiednie legalizacje i aprobaty techniczne kreuje wartość przedmiotowych usług. Zarówno pozyskanie przedmiotowych aktywów, jak i utrzymanie w stanie nadającym się do użytku, wymaga znaczących nakładów finansowych (zakup, leasing) oraz wiąże się z ryzykiem ponoszenia kosztów związanych z ewentualnymi naprawami. Y nie byłby w stanie w sposób łatwy zastąpić usług Wnioskodawcy usługami innych podmiotów, gdyż zazwyczaj pozyskanie takowego sprzętu wymaga zawarcia umów z wyprzedzeniem. Podobną charakterystykę mają usługi wymienione w pkt (iii) stanu faktycznego.

Podobnież usługi w zakresie najmu budynku wymienione w pkt (ii), świadczone na rzecz X ma zasadnicze i podstawowe znaczenie dla X, jako podmiotu świadczącego usługi zdrowotne, gdyż zgodnie z polskim prawem świadczenie usług zdrowotnych wymaga bezpośredniego kontaktu z pacjentem (art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty - „Lekarz orzeka o stanie zdrowia określonej osoby po uprzednim, osobistym jej zbadaniu lub zbadaniu jej za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności, a także po analizie dostępnej dokumentacji medycznej tej osoby.”), a budynki przeznaczone do świadczenia usług zdrowotnych muszą zostać specjalnie dostosowane do prowadzonej działalności w zakresie opieki zdrowotnej (m.in. na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 10 listopada 2006 r. w sprawie wymagań, jakim powinny odpowiadać pod względem fachowym i sanitarnym pomieszczenia i urządzenia zakładu opieki zdrowotnej). Tym samym zapewnienie odpowiedniego budynku dla świadczenia usług zdrowotnych stanowi podstawowy element usług świadczonych przez X, a wspomniane aktywo ma kluczowe znaczenia dla umożliwienia zapewnienia określonych świadczeń zdrowotnych. Nabycie budynku wymagało poniesienia przez Wnioskodawcę znacznych nakładów finansowych i ponoszenia ryzyka finansowego z tym związanego w związku z faktem, iż zwrot z inwestycji w tego typu aktywa następuje w okresie wieloletnim (często ponad 10 letnim) i jest uzależnione od trudnych do przewidzenia czynników występujących w okresie długofalowym, w tym zmian prawnych.

Mając na uwadze powyższe usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi, których wartość dodana pod względem ekonomicznym jest większa niż znikoma, a zatem nie znajduje do nich zastosowanie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g UPDOP. Potwierdzeniem powyższego są pozytywne stanowiska organów podatkowych w podobnych sprawach: interpretacja indywidualna z dnia 29 kwietnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB1-1.4010.84.2022.1.SG - w zakresie usług dot. wynajmu maszyn, urządzeń, pojazdów, interpretacja indywidualna z dnia 15 lipca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB2-1.4010.252.2022.1.AR - w zakresie usług najmu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa wątpliwości odnośnie spełnienia warunku z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy w związku ze świadczeniem usług opisanych we wniosku). Zatem, inne kwestie w tym pozostałe warunki dotyczące opodatkowania ryczałtem wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Dodatkowo przepisy zawarte w rozdziale 6b updop wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Należy zauważyć, że podatnik, aby móc wybrać formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zobowiązany łącznie spełnić wszystkie warunki określone w powołanym wyżej przepisie art. 28j ust. 1 updop. Przy czym warunki te podatnik musi spełniać w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej jest m.in.: wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych. Co najmniej 50% przychodów Spółki pochodzi z tytułu udostępnienia pojazdów specjalistycznych, samochodów osobowych oraz powierzchni usługowych na podstawie zawartych umów najmu z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop (Y, X). Przedmiotem działalności Y jest w szczególności układanie kabli bez wykonywania prac przyłączeniowych, wynajem maszyn, wykonywanie prac ziemnych, wykonywanie prac przewiertowych, układanie kabli światłowodowych, wykonywanie prac porządkowych w budynkach. Przedmiotem działalności X jest prowadzenie działalności medycznej z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej oraz poradni specjalistycznych. Na wszystkich powyższych transakcjach Spółka realizuje zysk. Narzuty na kosztach wynajmu są rzędu 20-25%.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 updop warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) – transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g updop ustawodawca wyklucza bowiem możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi ale wyłącznie w sytuacji, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Przy czym w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

\- spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie wskazać należy, że z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g updop wynika, że jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest to aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „wartości dodanej pod względem ekonomicznym”. Zatem należy odnieść się do słownikowej definicji tego pojęcia. Zgodnie z Encyklopedią Zarządzania - ekonomiczna wartość dodana (EVA - Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt

Zaznaczyć przy tym należy, że osiągana na danej transakcji marża nie będzie jedynym wyznacznikiem/elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma.

Natomiast odnosząc się do pojęcia „znikomy” wskazać należy, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, znikomy, to bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia (https://sjp.pwn.pl).

Natomiast przez „usługi o niskiej wartości dodanej” należy rozumieć usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólnie lub łatwo dostępne, które nie przyczyniają się do powstania wartości dodanej dla usługodawcy lub usługobiorcy. Będą to zatem usługi, które charakteryzują się niskim poziomem ryzyka gospodarczego i nie mają istotnego wpływu na pozycję rynkową stron transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku okolicznościach nie można uznać, że świadczone przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych usługi najmu stanowią transakcje w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Wskazane usługi najmu nie stanowią bowiem dla podmiotu powiązanego ze Spółką – świadczącego usługi w zakresie układania kabli bez wykonywania prac przyłączeniowych, wynajmu maszyn, wykonywania prac ziemnych, wykonywania prac przewiertowych, układania kabli światłowodowych, wykonywania prac porządkowych w budynkach – usług wspomagających.

Również w przypadku podmiotu powiązanego prowadzącego działalność medyczną z zakresu podstawowej opieki zdrowotnej oraz poradni specjalistycznych, świadczone przez Spółkę usługi najmu nie stanowią usług wspomagających. Usług tych nie można również uznać za usługi rutynowe, łatwo dostępne oraz charakteryzujące się niskim poziomem ryzyka. Usługi te niewątpliwie przyczynią się do powstania wartości dodanej zarówno dla Spółki jak i podmiotów z nią powiązanych (Y, X) a wartość ta nie będzie znikoma.

Należy zatem przyjąć, że przychody pochodzące z transakcji z podmiotami powiązanymi ze Spółką nie stanowią i nie będą stanowiły w przyszłości (jeśli sytuacja Spółki i obowiązujące prawo nie zmienią się) transakcji wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g updop.

Zatem Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).