Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-652/13/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-29
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP
Słowa kluczowe: sport-klub sportowy; stawka; transfery; usługi-usługi związane ze sportem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013r. (data wpływu 17 kwietnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2013r. (data wpływu 16 lipca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

X jest klubem sportowym działającym w formie spółki akcyjnej. Działalność Wnioskodawcy spełnia warunki uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010, nr 220, poz. 1447 j.t. ze zm.), tj. jest zarobkową działalnością usługową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy reguluje przyjęty przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy X statut (dalej: Statut).

Zgodnie z zapisami Statutu przedmiotem działalności Wnioskodawcy, obok prowadzenia działalności związanej ze sportem, jest m.in.:

*   działalność twórcza związana z kulturą i rozrywką,
*   działalność edukacyjna,
*   działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, w tym obsługa kongresów, sympozjów, konferencji, imprez artystycznych i wystaw,
*   działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,
*   działalność ochroniarska w zakresie usług ochrony osób i mienia,
*   działalność reklamowa,
*   organizacja i obsługa przedsięwzięć sportowych, turystycznych, gdzie indziej nie sklasyfikowanych,
*   dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów,
*   działalność fotograficzna,
*   doradztwo związane z zarządzaniem,
*   działalność wydawnicza,
*   działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych,
*   działalność usługowa związana z wyżywieniem,
*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów i świadczenia usług, w tym m.in.:

*   sprzedaży biletów i karnetów na organizowane przez X wydarzenia sportowe - mecze piłki nożnej (w tym biletów i karnetów VIP),
*   wynajmu lóż (tzw. Sky-Boxów),
*   sprzedaży praw do umieszczania reklam m.in. na stadionie X, koszulkach piłkarzy i stronie internetowej,
*   sprzedaży usług w postaci możliwości korzystania z prestiżowego tytułu sponsora X oraz uczestnictwa w „\`(...)\`”,
*   sprzedaży praw do sprzętu technicznego Wnioskodawcy,
*   sprzedaży praw medialnych do transmisji telewizyjnych meczów piłkarskich w których udział bierze X,
*   transferów zawodników.

Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest osiąganie zysku i dokonywanie powyżej wskazanych dostaw towarów oraz świadczenie usług ma właśnie taki cel. Zgodnie z § 15 pkt b) Statutu „Do kompetencji Walnego Zgromadzenia należy decydowanie o podziale zysków lub o sposobie pokrycia strat”. Z kolei zgodnie z § 27 Statutu Wnioskodawcy „Zysk Spółki jest wyłączony od podziału i zostanie w całości przeznaczony na działalność sportową i inwestycyjną”.

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że w realiach sportu zawodowego klub piłkarski ma wszystkie cechy przedsiębiorstwa prowadzącego komercyjną działalność gospodarczą Obecnie kluby sportowe są w stanie samodzielnie pozyskiwać środki pieniężne w oparciu o swoją działalność z różnych źródeł, które można podzielić na:

*   wpływy z organizacji imprez sportowych - przychody z dnia meczu (np. bilety, usługi towarzyszące) oraz przychody komercyjne (np. reklamy, pamiątki klubowe, licencje),
*   przychody z praw medialnych i marketingowych (np. umowy sponsorskie i prawa medialne),
*   pozostałe wpływy - (np. przychody z praw własności, transfery zawodników, usługi konferencyjne czy wynajem przestrzeni komercyjnych).

Zawodowy klub sportowy posiada zatem dużą zdolność do komercjalizowania własnej działalności. Ponadto bieżąca działalność w branży piłkarskiej wiąże się również z nakładami inwestycyjnymi oraz kosztami, które podobnie jak w przedsiębiorstwie, można podzielić na stałe i zmienne. Klub zatrudnia pracowników (kadrę szkoleniową, piłkarzy, trenerów, masażystów, obsługę stadionu itd.), opłaca kadrę zarządzającą posiada klientów/kontrahentów (kibice kupujący bilety, stacje radiowe i telewizyjne nabywające prawa do transmisji, inne kluby sportowe itd.), posiada swój majątek, markę, znaki towarowe oraz strategię rozwoju.

Klub sportowy można zatem traktować jak przedsiębiorstwo działające w specyficznej branży, w której sukces komercyjny jest w dużej mierze uzależniony od sukcesu sportowego (miejsca w tabeli). Poniżej Wnioskodawca przedstawia charakterystykę wybranych obszarów działalności gospodarczej X.

Charakterystyka wybranych usług świadczonych przez X

1.Sprzedaż praw medialnych do transmisji i praw marketingowych.

Duża część działalności gospodarczej X wiąże się z tzw. medialnością Wnioskodawcy, na której poziom składa się wiele czynników - m.in. atrakcyjność sportowa, tradycja klubu czy wielkość miasta w którym zlokalizowany jest klub.

Medialna rozpoznawalność X wykorzystywana jest dla celów komercyjnych m.in. poprzez:

1.  sprzedaż prawa do miejsca na koszulkach piłkarzy X,
2.  sprzedaż innych usług reklamowych,
3.  sprzedaż praw medialnych do transmisji meczów X.

Poniżej Wnioskodawca pokrótce charakteryzuje wymienione rodzaje usług.

Ad a)

Środki ze sprzedaży usług w postaci prawa do wykorzystania przez kontrahenta Wnioskodawcy miejsca reklamowego na koszulkach piłkarzy X stanowi istotny element działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Usługa ta polega na udostępnieniu podmiotowi nabywającemu to prawo, umieszczenie ustalonego znaku graficznego na określonym widocznym miejscu stroju piłkarzy, które są eksponowane podczas wydarzeń sportowych.

Ad b)

Oprócz sprzedaży miejsca na koszulkach piłkarzy X świadczy także inne odpłatne usługi reklamowe, takie jak np.:

*   sprzedaż miejsc reklamowych na stadionie i stronie internetowej Wnioskodawcy,
*   sprzedaż usług w postaci możliwości korzystania z tytułu sponsora X oraz uczestnictwa w „\`(...)\`”,
*   sprzedaż praw do sprzętu technicznego Wnioskodawcy.

Ad c)

X jako klub sportowy uzyskała licencję na udział w rozgrywkach o mistrzostwo I ligi nadawaną przez Polski Związek Piłki Nożnej (dalej: PZPN). Zgodnie z postanowieniami art. 14 Statutu PZPN, kluby uczestniczące w rozgrywkach I ligi są wraz z PZPN współwłaścicielami „praw majątkowych i niemajątkowych do spotkań, a w szczególności praw telewizyjnych, reklamowych i marketingowych realizowanych odnośnie powyższych spotkań i rozgrywek za pośrednictwem dostępnych środków audiowizualnych, radiowych, dźwiękowych, internetu i wszelkich innych istniejących obecnie oraz w przyszłości środków technicznych”. Podobnie w przypadku występów w Ekstraklasie (najwyższej klasie rozgrywkowej w Polsce) X dysponować będzie prawami medialnymi do transmisji meczów piłki nożnej (dalej łącznie zwane: prawa medialne).

Prawa medialne są przedmiotem obrotu gospodarczego, tj. PZPN i podmiot zarządzający rozgrywkami, który reprezentuje kluby, mogą na podstawie umowy udzielić wybranemu podmiotowi licencji do praw medialnych bądź dokonać ich sprzedaży. Czynności te są odpłatne i z ich tytułu kluby (w tym X) uzyskują wynagrodzenie.

2.Transfery zawodników.

X dokonuje transferów zawodników piłki nożnej zmieniając ich przynależność klubową. Transfer zawodnika piłki nożnej (zmiana przynależności klubowej) może mieć charakter definitywny lub czasowy. Transfery odbywają się na podstawie umów zawieranych pomiędzy klubem odstępującym a klubem pozyskującym, zarówno w kraju jak i za granicą. Klubowi odstępującemu - X - przysługuje ekwiwalent za wyszkolenie i rozwój zawodnika.

W przypadku transferu zawodnika przedmiotem umowy jest przeniesienie (sprzedaż) praw do rejestracji zawodnika przez inny klub. Bez takiej rejestracji zawodnik nie może występować w rozgrywkach ligowych organizowanych przez daną federację piłkarską. Dotyczy to zarówno transferu na czas oznaczony, jak również transferu definitywnego.

W przypadku definitywnego transferu zawodnika, klub pozyskujący (klub na rzecz którego zawodnik zmienił przynależność klubową) nabywa prawo do rejestracji danego zawodnika. W tym przypadku dochodzi do przekazania karty zawodnika, a więc także uprawnień zawodnika do występowania w danym klubie. Przedmiotem umowy jest więc odpłatne przekazanie prawa do reprezentowania barw innego klubu.

W przypadku transferu na czas oznaczony zawodnik może być wypożyczony do innego klubu na podstawie pisemnej zgody (porozumienia) pomiędzy nim i zainteresowanymi klubami. Takie wypożyczenie jest przedmiotem tych samych zasad jakie mają zastosowanie w przypadku definitywnego transferu zawodnika. W uproszczeniu można przyjąć, że w takim przypadku dochodzi do wypożyczenia rejestracji (prawa do rejestracji) danego zawodnika, a więc w znacznej mierze przekazania uprawnień wynikających z karty zawodniczej uprawniającej zawodnika do występowania w danym klubie. Przedmiotem umowy jest więc odpłatne terminowe wypożyczenie karty zawodnika w celu umożliwienia mu reprezentowania barw innego klubu.

3.Sprzedaż biletów i karnetów na miejsca w lożach VIP.

X prowadzi sprzedaż biletów i karnetów na tzw. sektor VIP, czyli luksusową trybunę na Y osoby, zapewniającą najlepszą widocznością podczas meczów piłkarskich, w których uczestniczy X. Sektor ten to także foyer, które umożliwia komfortową rozmowę z innymi kibicami - posiadaczami biletów lub karnetów VIP. W foyer znajduje się także część kawiarniano-restauracyjna. Karnety i bilety VIP umożliwiają również korzystanie z cateringu i osobnego wejścia na stadion.

Wnioskodawca sprzedaje zatem bilety i karnety VIP, które uprawniają nabywcę do wstępu na mecz piłki nożnej i jednocześnie do korzystania z innych atrakcji zarówno przed meczem, w jego trakcie, jak i po jego zakończeniu, takich jak catering, wydzielone miejsce do rozmowy i odpoczynku oraz możliwość skorzystania z osobnego wejścia na stadion.

W skład powyższych usług sprzedaży biletów i karnetów na miejsca w lożach VIP oferowanych przez Wnioskodawcę (za wynagrodzeniem) wchodzi zatem szereg świadczeń, których podstawowym celem jest umożliwienie klientowi komfortowego uczestnictwa w imprezie sportowej (meczu piłkarskim) w charakterze widza.

Pismem z dnia 12 lipca 2013r. (data wpływu 16 lipca 2013r.) uzupełniono zaistniały stan faktyczny zdarzenie przyszłe następująco:

1.Celem statutowym Wnioskodawcy jest szeroko pojęta działalność sportowa. Zgodnie z pkt 2 ust. 1 Statutu Miejskiego Klubu Sportowego „X” przedmiotem działalności Spółki jest m.in.

Prowadzenie działalności związanej ze sportem - PKD 93.1, w tym:

a. z uczestnictwem w profesjonalnych lub amatorskich zawodach i imprezach przy wykorzystaniu odrębnie sporządzających bilans zakładów /sekcji/ w następujących dyscyplinach sportowych:

1.  piłka nożna,
2.  hokej na lodzie,

b. oraz innych dyscyplinach i dziedzinach sportu, przy czym powoływanie nowych sekcji nie wymaga zmiany niniejszego statutu. Prowadzenie działalności sportowej jest obligatoryjne i nie może być zaniechane przez Spółkę;

c. działalność obiektów sportowych - PKD 93.11.Z;

d. działalność klubów sportowych - PKD 93.12.Z, w szczególności nabór, szkolenie i selekcja zawodników, ich publiczna promocja oraz pośrednictwo w transferach zawodników własnych i cudzych;

e. działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej - PKD 93.13.Z;

f. pozostała działalność związana ze sportem - PKD 93.19.Z, w szczególności upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, a także promocja sportu, kultury fizycznej i turystyki oraz działanie na rzecz ich rozwoju i ekspansji nowych form;

g. działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki - PKD 93.21.Z.

Dodatkowo, zgodnie z pkt 8, przedmiotem działalności Spółki jest m.in.:

Organizacja i obsługa przedsięwzięć sportowych, turystycznych i artystycznych, w tym:

1.  działalność organizatorów turystyki - PKD 79.12.Z;
2.  pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana - PKD 79.90.C;
3.  pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna - PKD 93.29.Z.

2.Usługi transferu zawodników nie są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim. Transfery co do zasady pozwalają na podniesienie poziomu sportowego wydarzeń sportowych, jednakże w przypadku ich braku, Wnioskodawca nadal miałby możliwość organizowania wydarzeń sportowych. X mogłaby bowiem korzystać jedynie z usług piłkarzy wyszkolonych przez Wnioskodawcę lub zawierających kontrakty z Wnioskodawcą bez konieczności zapłaty kwoty odstępnego innym klubom (w obu przypadkach brak jest konieczności przeprowadzania transferów). Powszechną formą pozyskiwania piłkarzy do gry w klubie piłkarskim jest bowiem zawieranie kontraktów z piłkarzami, którzy wykonali swoje wcześniejsze kontrakty w innych klubach. W takich sytuacjach nie ma natomiast konieczności dokonywania transferów ani zapłaty kwoty odstępnego. Transfery występują tylko w sytuacji, gdy klub chce pozyskać zawodnika, który ma ważny kontrakt z innym klubem.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przykłady organizowanych zawodów sportowych, bez konieczności dokonywania transferów, świadczą o tym, że transfery nie są konieczne do organizowania i uprawniania sportu.

Podstawowym zatem argumentem przemawiającym za tym, że usługi transferu zawodników nie są niezbędne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim jest fakt, że istnieją okresy, w którym żadne umowy transferowe nie są zawierane. Podobnie w sytuacjach, gdy kluby piłkarskie otrzymują tzw. całkowite zakazy transferowe uniemożliwiające dokonywanie transferów. Przypadki te nie stanowią bynajmniej jakiejkolwiek przeszkody w organizowaniu i uprawianiu sportu lub organizowaniu wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

3.Usługi transferu zawodników nie są przez Wnioskodawcę świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Za taką osobę nie można bowiem uznać klubu sportowego, na rzecz których dokonywane są transfery, a jedynie jego poszczególnych zawodników. Tym samym transfer zawodnika na rzecz innego klubu nie może być uznany za usługę świadczoną na rzecz osoby uprawiającej sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

4.Zgodnie z pkt 2 ust. 1 lit c Statutu Miejskiego Klubu Sportowego „X” przedmiotem działalności Spółki jest m.in. prowadzenie działalności związanej ze sportem - PKD 93.1, w tym działalność klubów sportowych - PKD 93.12.Z, w szczególności nabór, szkolenie i selekcja zawodników, ich publiczna promocja oraz pośrednictwo w transferach zawodników własnych i cudzych.

5.Obowiązujące przepisy prawne dotyczące funkcjonowania klubów sportowych nie wprowadzają żadnych ograniczeń w przedmiocie formy działalności klubów sportowych jako organizacji non-profit (nie działających w celu osiągnięcia zysku) bądź też klubów typowo komercyjnych, nastawionych na osiąganie zysków. Jedynym warunkiem jest konieczność posiadania osobowości prawnej. Decyzję odnośnie formy prowadzenia działalności ustawodawca pozostawił samym klubom sportowym.

Statut Wnioskodawcy nie wskazuje expressis verbis, że Wnioskodawca świadcząc usługi transferu zawodników ma na celu systematyczne dążenie do osiągania zysków, odnosi się natomiast ogólnie do całokształtu prowadzonej działalności Wnioskodawcy. Z drugiej strony Statut Wnioskodawcy nie wskazuje także, że X jest organizacją non-profit. Szeroko określony i różnorodny katalog usług świadczonych przez Spółkę ewidentnie wskazuje natomiast, że wszelkie czynności podejmowane przez Spółkę mają na celu wypracowanie zysku, który zapewni możliwość funkcjonowania klubu, jego rozwoju, inwestowania. W złożonym wniosku o interpretację Spółka podjęła się szczegółowej analizy charakteru prowadzonej działalności dowodząc komercyjnego charakteru prowadzonej działalności.

Wnioskodawca podkreśla, że X jest komercyjną spółką, której jednym z celów jest dążenie do osiągnięcia zysków i dokonywanie dostaw towarów oraz świadczenie usług ma właśnie taki cel. W szczególności natomiast zapisy § 15 pkt b) Statutu:

„Do kompetencji Walnego Zgromadzenia należy decydowanie o podziale zysków lub o sposobie pokrycia strat”

oraz § 27 Statutu:

„Zysk Spółki jest wyłączony od podziału i zostanie w całości przeznaczony na działalność sportową i inwestycyjną”

nie oznaczają, iż celem Wnioskodawcy nie jest osiągnięcie zysku. Czym innym jest bowiem określenie sposobu dystrybucji zysków poprzez jego reinwestowanie w działalność spółki, a czym innym brak nastawienia na osiąganie zysków.

Zapis § 27 Statutu wprowadza jedynie ograniczenie, że w przypadku osiągnięcia jakiegokolwiek zysku, w tym zatem również z tytułu świadczenia usług transferu zawodników powinien on zostać w całości przeznaczony na działalność sportową i inwestycyjną. Przykładem potwierdzającym komercyjny charakter działalności Wnioskodawcy są chociażby intencje jakie stoją za przeprowadzeniem transferów zawodników przez X. W przypadku przejścia zawodnika X do innego klubu, Wnioskodawca w drodze negocjacji stara się uzyskać jak najwyższe wynagrodzenie z tytułu transferu. Z kolei transfer zawodnika innego klubu do X ma na celu zwiększenie szans Wnioskodawcy na sukces sportowy i w konsekwencji marketingowy, a tym samym zwiększenie zainteresowania X kibiców i sponsorów. Pośrednio przekłada się to na wzrost przychodów Wnioskodawcy (np. poprzez większą liczbę zakupionych biletów, wyższe kwoty otrzymywane od sponsorów). Podobny cel mają wszystkie inne aktywności podejmowane przez X.

6.Wnioskodawca sprzedaje bilety i karnety VIP, które uprawniają nabywcę do wstępu na mecz piłki nożnej i jednocześnie do korzystania z innych atrakcji zarówno przed meczem, w jego trakcie, jak i po jego zakończeniu, takich jak wydzielony catering oraz możliwość skorzystania z osobnego wejścia na stadion.

Bilety/Karnety na miejsca w sektorach VIP podzielone są na kategorie w zależności od standardu wydzielonego miejsca, świadczeń zawartych w pakiecie oraz ich ceny. Kibice mają możliwość zakupu pojedynczych biletów na konkretne mecze piłkarskie bądź też karnetów na cały sezon piłkarski.

Pakiet obejmuje usługę wstępu na mecz piłkarski, miejsce z doskonałą widocznością w sektorze VIP, usługi cateringowe, miejsce parkingowe przy zakupie określonej liczby karnetów, prawo pierwszeństwa zakupu karnetu na nadchodzący sezon, rabat w klubowym sklepie oraz możliwość uzyskania preferencyjnych warunków zakupu innych usług od klubu, udostępnienie kącika zabaw dla dzieci z opieką animatora i dziecięcym menu.

7.Świadczeniem dominującym w ramach oferowanej sprzedaży biletów i karnetów VIP jest wstęp na imprezę sportową. Pozostałe świadczenia służą jedynie lepszemu korzystaniu ze świadczenia głównego - dominującego i stanowią świadczenia pomocnicze.

Wszystkie dodatkowe świadczenia nie miałyby racji bytu z perspektywy biznesowej (tj. nie zostałyby kupione przez klienta), gdyby nie świadczenie główne, jakim jest wstęp na mecz piłkarski. Dodatkowe świadczenia są udostępniane tylko w trakcie rozgrywania meczu, są więc z nim bezpośrednio skorelowane. Z drugiej strony, samo świadczenie wstępu na mecz, jak najbardziej może być zrealizowane bez „udziału” świadczeń dodatkowych. To bowiem właśnie wstęp na mecz jest główną motywacją do nabycia biletów i karnetów VIP.

Świadczenia pomocnicze (inne niż wstęp na imprezę sportową) są oferowane w zakresie ograniczonym tylko do wstępu na imprezę sportową, tj. są dostępne jedynie przed/po imprezie sportowej. Wszystkie te dodatkowe świadczenia nie mają charakteru samoistnego i nie można ich nabyć oddzielnie - są oferowane tylko po to, aby klient w sposób bardziej komfortowy mógł korzystać ze świadczenia głównego, jakim jest wstęp na mecz.

8.Spółka nie wyodrębnia z wartości całego świadczenia (pakietu) wartości jego poszczególnych elementów. Należność za bilety i karnety VIP jest określana jako jedna kwota za całość świadczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy sprzedaż karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP powinna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy bilety i karnety VIP sprzedawane przez X powinny być traktowane jako świadczenia złożone z perspektywy VAT, w których świadczeniem głównym (dominującym) jest wstęp na imprezę sportową (mecz piłkarski). W konsekwencji sprzedaż karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP powinna być opodatkowana stawką VAT, wynosząca aktualnie 8%, ustaloną dla dominującego świadczenia, tj. wstępu na imprezę sportową (mecz piłkarski).

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

W ocenie Spółki sposób opodatkowania świadczeń dostarczanych klientom w ramach biletów i karnetów VIP nie powinien był determinowany odrębnie dla każdego ze świadczeń wchodzących w ich skład, lecz powinien był określony w sposób kompleksowy dla całego pakietu. Zdaniem X bowiem sprzedaż biletów i karnetów VIP stanowi sprzedaż (dostawę) jednorodnego ekonomicznie produktu (co potwierdza choćby fakt, iż należność za bilety i karnety VIP jest określana jako jedna kwota za całość świadczenia).

Ustawa o VAT nie reguluje kwestii świadczeń złożonych - w polskich przepisach brak jest bezpośredniej podstawy prawnej, która wprost pozwalałaby na wyodrębnienie świadczeń złożonych i traktowanie ich jako takich na gruncie przepisów o VAT. Niemniej jednak zagadnienie świadczeń złożonych było przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) m.in. w sprawie C-349/96 pomiędzy Card Protecion Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania). W wyroku tym TSUE uznał, że pojedyncze świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

W przedmiotowej sprawie X oferuje klientom bilety i karnety VIP, w skład których wchodzą różne świadczenia, takie jak; wstęp na imprezę sportową, catering, itp. Nie powinno jednak budzić wątpliwości, iż zasadniczym (głównym) świadczeniem w tym przypadku jest wstęp na imprezę sportową. To bowiem wokół tego świadczenia są zgromadzone pozostałe świadczenia i to właśnie wstęp na imprezę sportową jest główną motywacją dla klientów do zakupu biletów i karnetów VIP. Potwierdza to choćby fakt, iż pozostałe świadczenia (inne niż wstęp na imprezę sportową) są oferowane w zakresie ograniczonym tylko do wstępu na imprezę sportową, tj. np. catering jest dostępny przed/po imprezie sportowej. Wszystkie te dodatkowe świadczenia nie stanowią celu samego w sobie, ale są oferowane tylko po to, aby klient w sposób bardziej komfortowy mógł korzystać ze świadczenia głównego, jakim jest wstęp na mecz.

Należy również wskazać, iż wszystkie dodatkowe świadczenia nie miałyby racji bytu z perspektywy biznesowej (tj. nie zostałyby kupione przez klienta), gdyby nie świadczenie główne, jakim jest wstęp na mecz piłkarski. Dodatkowe świadczenia te są udostępniane tylko w trakcie rozgrywania meczu, są więc z nim bezpośrednio skorelowane. Z drugiej strony, samo świadczenie wstępu na mecz, jak najbardziej może być zrealizowane bez „udziału” świadczeń dodatkowych. To bowiem właśnie wstęp na mecz jest główną motywacją do nabycia biletów i karnetów VIP.

Wobec powyższego, zdaniem X sprzedaż biletów i karnetów VIP powinna być traktowane jako świadczenie złożone, stanowiące jednorodną usługę z perspektywy VAT. W tym zakresie, świadczeniem głównym jest wstęp na imprezę sportową (mecz piłkarski), zaś pozostałe świadczenia mają na celu wyłącznie lepsze korzystanie z usługi polegającej na wstępie na imprezę sportową. Z tego też względu, zupełnie nieracjonalne (z perspektywy podatkowej i biznesowej) byłoby rozdzielanie wszystkich dostarczanych świadczeń, skoro ich głównym celem jest zapewnienie klientowi wstępu na imprezę sportową i komfortowego korzystania z tego świadczenia. W konsekwencji, zasadnym jest jednolite opodatkowanie tej wiązki świadczeń w ramach pakietu, w sposób właściwy dla wstępu na imprezę sportową (stanowiącą świadczenie główne). Z praktycznego punktu widzenia, można wskazać, iż bilety i karnety VIP są po prostu droższymi biletami / karnetami, upoważniającym do wstępu na imprezę sportową (mecz piłkarski) - dlatego też uzasadnionym jest ich traktowanie według zasad właściwych dla wstępu na imprezę sportową.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż powyższe stanowisko dotyczące zasadności traktowania świadczenia X, tj. biletów i karnetów VIP, jako świadczenia złożonego, w którym dominującym czynnikiem jest wstęp na imprezę sportową znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych - przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. IPPP3/443-1449/11-2.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w Załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka VAT wynosi 7%. Na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., stawka VAT, o której mowa m.in. w art. 41 ust 2 ustawy o VAT, wynosi 8% (z możliwymi odstępstwami i czasowymi zmianami w zakresie wysokości stawek VAT). Powyższe oznacza, iż jeśli dane świadczenia zostały wymienione w Załączniku nr 3 do ustawy o VAT, to powinny one zostać opodatkowane według obniżonej stawki VAT, która w 2011r. wynosi 8%.

W poz. 185 Załącznika 3 do ustawy o VAT wymieniono świadczenie „wstęp na imprezy sportowe” (bez względu na kod PKWiU). Zgodnie z ugruntowaną praktyka, świadczenie to jest traktowane jako m. in. sprzedaż biletów uprawniających do udziału w imprezie sportowej w charakterze widza.

Jak wskazano powyżej świadczenia oferowane w ramach sprzedaży biletów i karnetów VIP powinny być traktowane jednorodnie i opodatkowane według zasad odpowiadających świadczeniu głównemu. Z perspektywy VAT, świadczeniem głównym jest wstęp na imprezę sportowa, zaś pozostałe świadczenia służą jedynie lepszemu korzystaniu ze świadczenia głównego. Dlatego też w odniesieniu do biletów i karnetów VIP powinna mieć zastosowanie stawka VAT odpowiednia dla świadczenia głównego - wstępu na imprezę sportową, czyli 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono wstęp na imprezy sportowe (bez względu na symbol PKWiU).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca sprzedaje bilety i karnety VIP, które uprawniają nabywcę do wstępu na mecz piłki nożnej i jednocześnie do korzystania z innych atrakcji zarówno przed meczem, w jego trakcie, jak i po jego zakończeniu, takich jak wydzielony catering oraz możliwość skorzystania z osobnego wejścia na stadion. Bilety/Karnety na miejsca w sektorach VIP podzielone są na kategorie w zależności od standardu wydzielonego miejsca, świadczeń zawartych w pakiecie oraz ich ceny. Pakiet obejmuje usługę wstępu na mecz piłkarski, miejsce z doskonałą widocznością w sektorze VIP, usługi cateringowe, miejsce parkingowe przy zakupie określonej liczby karnetów, prawo pierwszeństwa zakupu karnetu na nadchodzący sezon, rabat w klubowym sklepie oraz możliwość uzyskania preferencyjnych warunków zakupu innych usług od klubu, udostępnienie kącika zabaw dla dzieci z opieką animatora i dziecięcym menu.

Świadczeniem dominującym w ramach oferowanej sprzedaży biletów i karnetów VIP jest wstęp na imprezę sportową. Pozostałe świadczenia służą jedynie lepszemu korzystaniu ze świadczenia głównego - dominującego i stanowią świadczenia pomocnicze. Wszystkie dodatkowe świadczenia nie miałyby racji bytu z perspektywy biznesowej (tj. nie zostałyby kupione przez klienta), gdyby nie świadczenie główne, jakim jest wstęp na mecz piłkarski. Dodatkowe świadczenia są udostępniane tylko w trakcie rozgrywania meczu, są więc z nim bezpośrednio skorelowane. Świadczenia pomocnicze (inne niż wstęp na imprezę sportową) są oferowane w zakresie ograniczonym tylko do wstępu na imprezę sportową, tj. są dostępne jedynie przed/po imprezie sportowej. Wszystkie te dodatkowe świadczenia nie mają charakteru samoistnego i nie można ich nabyć oddzielnie - są oferowane tylko po to, aby klient w sposób bardziej komfortowy mógł korzystać ze świadczenia głównego, jakim jest wstęp na mecz.

Spółka nie wyodrębnia z wartości całego świadczenia (pakietu) wartości jego poszczególnych elementów. Należność za bilety i karnety VIP jest określana jako jedna kwota za całość świadczenia.

W przedmiotowej sprawie ustalenia wymaga, czy w okolicznościach opisanych we wniosku można mówić o jednym świadczeniu zasadniczym, w świadczeniu ww. kompleksowej usługi wstępu na imprezę sportową, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, niebędące celem samym w sobie, lecz środkiem do pełnego zrealizowania usługi podstawowej.

Podkreślić należy, iż co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż: „(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem, za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

Z powyższego wynika zatem, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej – dominującej. Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że usługa pomocnicza nie może realizować tego samego celu co usługa zasadnicza.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić wg stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

Należy zauważyć, iż na gruncie ustawy VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że świadczeniem głównym (dominującym) jest wstęp na imprezę sportową jaką jest mecz piłki nożnej. Natomiast pozostałe świadczenia (tj. usługi cateringowe, miejsce parkingowe przy zakupie określonej liczby karnetów, prawo pierwszeństwa zakupu karnetu na nadchodzący sezon, rabat w klubowym sklepie oraz możliwość uzyskania preferencyjnych warunków zakupu innych usług od klubu, udostępnienie kącika zabaw dla dzieci z opieką animatora i dziecięcym menu) są świadczeniami o charakterze pomocniczym. Świadczenia pomocnicze nie zostałyby zakupione przez klienta, gdyby nie nabył on świadczenia głównego – wstępu na mecz piłkarski. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, świadczeń dodatkowych nie można nabyć oddzielnie, ponieważ są oferowane tylko po to, aby klient w sposób bardziej komfortowy mógł korzystać ze świadczenia głównego, jakim jest wstęp na mecz piłkarski.

Zatem sprzedaż karnetów i biletów na miejsca w lożach VIP powinna być opodatkowana jak usługa wstępu na imprezę sportową stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Każda zmiana elementu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca opodatkowania transferów zawodników klubu sportowego oraz sprzedaży praw medialnych do transmisji meczów i praw marketingowych zostały zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.