Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-667/15-12/MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: w zakresie możliwości opodatkowania przez spadkobiercę dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiąganych z tytułu udziału w spółce cywilnej i spółce komandytowej
Słowa kluczowe: opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; spadkobiercy; sukcesja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16 (data wpływu prawomocnego wyroku 2 kwietnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3561/16 (data wpływu 4 marca 2019 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przez spadkobiercę dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiąganych z tytułu udziału w spółce cywilnej i spółce komandytowej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2015 r. do Izby Skarbowej w ….. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w ….. wpłynął wniosek z dnia 8 października 2015 r. dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pismem z dnia 20 października 2015 r., Nr IBPB-1-1/4511-624/15/NL (data wpływu 23 października 2015 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w …… Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w ……, działający na podstawie art. 170 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) przekazał wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w….., celem załatwienia według właściwości, stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643).

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 24 grudnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 grudnia 2015 r. (data doręczenia 4 stycznia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 5 stycznia 2016 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku w dniu 27 stycznia 2016 r., Organ podatkowy wydał Wnioskodawcy indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr IPTPB1/4511-667/15-4/MD, dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości opodatkowania przez spadkobiercę dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiąganych z tytułu udziału w spółce cywilnej i spółce komandytowej.

W powyższej interpretacji indywidualnej Organ stwierdził, że Wnioskodawca pomimo faktu, że jako spadkobierca kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej w Spółkach: cywilnej i komandytowej po zmarłej matce, to w świetle obowiązujących przepisów prawa traktowany jest jako osoba rozpoczynająca prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli zatem, jak wynika z wniosku, nie złożył wymaganego oświadczenia, o którym mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w tym roku podatkowym (po śmierci matki) nie ma możliwości skorzystania z prawa opodatkowania podatkiem liniowym. Dochód ten należało opodatkować stosując stawkę wynikającą ze skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednocześnie zaznaczono należy, że Wnioskodawca ma prawo dokonać zmiany sposobu opodatkowania dochodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej na tzw. metodę liniową w kolejnych latach podatkowych, pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia w wymaganym ustawowo terminie, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. interpretację doręczono Wnioskodawcy w dniu 2 lutego 2016 r.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-4/MD, wniósł pismem z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Organ podatkowy pismem z dnia 11 marca 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-6/MD, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-4/MD, w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika za pośrednictwem tutejszego Organu wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 7 kwietnia 2016 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w ….. działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 29 kwietnia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-7/ISL, udzielił odpowiedzi na skargę z wnioskiem o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Organu podatkowego z dnia 27 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-4/MD, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Po otrzymaniu nieprawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16 (data wpływu 5 października 2016 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w ….. działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 3 listopada 2016 r., Nr 1061.IPTRP.46.108.2016.2 wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną.

W dniu 4 marca 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3561/16, oddalający skargę kasacyjną Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16.

Następnie w dniu 2 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16 wraz z aktami sprawy.

W uzasadnieniu ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że wybór sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawem, które podlega sukcesji na gruncie prawa podatkowego. Jest to bowiem prawo, które przysługiwało spadkodawcy, a skorzystanie z niego przez spadkodawcę powodowało konkretny skutek podatkowy w postaci zapłaty tzw. podatku liniowego, a nie według skali podatkowej. Co więcej to prawo spadkodawcy miało realny majątkowy wymiar - zapłatę podatku dochodowego w niższej wysokości. Służyło zatem powiększeniu aktywów spadkodawcy, prowadzącego działalność gospodarczą. Tak więc spadkodawca dokonując wyboru sposobu opodatkowania, zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, był zobowiązany zapłacić podatek wynoszący 19% podstawy obliczenia podatku. Zatem jest to prawo, o którym mowa w art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Również literalna wykładnia omawianego art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że wybór sposobu opodatkowania podlega sukcesji, skoro jest to prawo przewidziane w przepisach prawa podatkowego - w art. 9a ust. 2 i art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, zdaniem Sądu, jest to prawo majątkowe podlegające sukcesji, w myśl art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, skoro zaistniało jeszcze za życia spadkodawcy i ma ekonomiczny charakter.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W związku z powyższym, wniosek Wnioskodawcy z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przez spadkobiercę dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiąganych z tytułu udziału w spółce cywilnej i spółce komandytowej, podlega ponownemu rozpatrzeniu przez tut. Organ.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Matka Wnioskodawcy \`(...)\`.., dalej spadkodawca, zmarła dnia 3 marca 2013 r. Spadkodawca był wspólnikiem w:

1.  FIRMIE HANDLOWO-USŁUGOWEJ \`(...)\`.. Spółka cywilna \`(...)\`., z siedzibą w \`(...)\`..,
2.  FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`.. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`..,
3.  FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`\`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`.

Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej osiągane z tytułu uczestnictwa w ww. Spółkach (cywilnej i komandytowej) spadkodawca opodatkowywała na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: updof.

W żadnej z ww. Spółek śmierć spadkodawcy nie skutkowała rozwiązaniem spółki. Spółki te kontynuowały działalność. W miejsce zmarłego wspólnika wstąpili spadkobiercy. Spadkodawca nie pozostawił testamentu. W dniu śmierci matki Wnioskodawca – \`(...)\`.. był małoletni. Drugim spadkobiercą był Jego pełnoletni brat \`(...)\`\`(...)\`

Dnia 14 marca 2014 r. do Sądu Rejonowego \`(...)\`\`(...)\` został złożony wniosek o ustanowienie dla Wnioskodawcy opiekuna prawnego. Dnia 10 kwietnia 2014 r. został ustanowiony opiekun w osobie dziadka podatnika \`(...)\`\`(...)\`..

Akt poświadczenia dziedziczenia został sporządzony dnia 24 kwietnia 2014 r. Przy akcie tym Wnioskodawca był reprezentowany przez opiekuna.

Po spadkodawcy Wnioskodawca wraz z bratem, nabyli w szczególności w:

1.  FIRMIE HANDLOWO-USŁUGOWEJ \`(...)\`.. Spółka cywilna \`(...)\`.., \`(...)\`\`(...)\` z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\` - wkład w Spółce wynoszący 25 000,00 zł oraz udział w zyskach i stratach wynoszący 50%; jako spadkobiercy zmarłego wspólnika, swoje prawa w Spółce wykonują spadkobiercy przez jedną osobę, którą ustanowiono \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`,
2.  FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\` - 50 udziałów (50,00 zł złotych każdy udział o łącznej wartości 2 500,00 zł), co daje łącznie 50% głosów w tej Spółce; jako spadkobiercy zmarłego wspólnika, swoje prawa w Spółce wykonują przez wspólnego przedstawiciela \`(...)\`\`(...)\`..,
3.  FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`\`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`. - wkład w Spółce wynoszący 15 000,00 zł oraz udział w zyskach i stratach wynoszący 49%; jako spadkobiercy zmarłego wspólnika prawa w Spółce wykonują przez jedną osobę, którą ustanowiono \`(...)\`\`(...)\`..

Mając na uwadze, że Wnioskodawca w chwili nabycia spadku był małoletni, to nie dokonał zgłoszenia do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - dokonanie zgłoszenia wymagałoby zgody Sądu po przeprowadzeniu skomplikowanej procedury, niewykluczone, że z udziałem biegłego.

Jako spadkobierca został ujawniony w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, tak w FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`\`(...)\`. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`., jak i w FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`\`(...)\`Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`..

Dochody, jakie Wnioskodawca uzyskał z uczestnictwa w FIRMIE HANDLOWO-USŁUGOWEJ\`(...)\`.. Spółka cywilna \`(...)\`\`(...)\`, \`(...)\`\`(...)\`. z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`. i z uczestnictwa w FIRMIE HANDLOWEJ \`(...)\`\`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\`., są dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochody te zostały opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c updof.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca, jako spadkobierca, nabył po spadkodawcy prawo do opodatkowania, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych z tytułu uczestnictwa w Spółkach: cywilnej i komandytowej, które spadkodawca opodatkowywał na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej Ordynacja podatkowa), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W prawie podatkowym nie zdefiniowano użytego w przytoczonym przepisie określenia „majątkowych praw i obowiązków”.

Zgodnie z poglądem prezentowanym w piśmiennictwie „\`(...)\` prawem majątkowym będzie rozwiązanie prawne przynoszące uprawnionemu bezpośrednią korzyść ekonomiczną, a więc przysparzające mu aktywów, czy nawet zmniejszenie pasywów” (por. S. Babiarz: Majątkowe i niemajątkowe prawa i obowiązki w systemie praw - Część II. Majątkowe i niemajątkowe prawa i obowiązki w prawie podatkowym, Zeszyty naukowe sądownictwa administracyjnego nr 2 z 2006 r., s. 26).

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1625/07, wyjaśnił, że „\`(...)\` podział praw i obowiązków na materialne i niematerialne przebiega według podziału prawa finansowego na materialne i formalne. Zatem prawa niemajątkowe - proceduralne, to takie, na podstawie których zawiązują się organizacyjne stosunki prawno-finansowe, a majątkowe dotyczą uprawnień i obowiązków, na podstawie których zawiązują się stosunki prawno-finansowe. Do praw majątkowych zalicza się przykładowo prawo do nadpłaty, do zwrotu podatku lub różnicy podatku naliczonego, prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych, prawo do ulg i premii inwestycyjnych, niewykorzystane prawa do rozłożenia zapłaty podatku na raty, odroczenia zapłaty podatku”.

W innym wyroku z dnia 20 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 769/15, Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że „Przyjmując linię podziału praw i obowiązków na majątkowe i niemajątkowe, zgodną z podziałem prawa finansowego na materialne i formalne, pierwsza ze wskazanych grup będzie związana przede wszystkim z wymiarem podatków bądź ich płatnością. Należy przy tym podkreślić, iż sukcesją w przypadku spadkobierców objęte są jedynie te majątkowe prawa i obowiązki, które wynikają z przepisów prawa podatkowego. Będzie to więc, np. prawo do zapłaty podatku w odroczonym terminie płatności albo też jego zapłaty w ratach, uprawnienie do zwrotu nadpłaty, prawo zwrotu podatku lub różnicy podatku naliczonego, prawo rozliczenia straty, prawo do ulgi podatkowej (por. R. Dowgier, \[w:\] Ordynacja podatkowa. Komentarz, red. L. Etel, Lex 2013)”.

Przy takim rozumieniu „prawa majątkowego”, o którym mowa w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, możliwość opodatkowania według zasad określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej updof), należy zaliczyć do kategorii praw majątkowych.

Opodatkowanie na zasadach określonych w roztrząsanym przepisie, jeżeli uwzględni się dochód osiągany z tytułu uczestnictwa w Spółkach: cywilnej i komandytowej, jest korzystniejsze dla podatnika finansowo niż opodatkowanie według skali podatkowej.

W praktyce oznacza to, że jako spadkobierca nabył po spadkodawcy prawo do opodatkowania, na zasadach określonych w art. 30c updof, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych z tytułu uczestnictwa w Spółkach: cywilnej i komandytowej.

Podkreślić również należy, że jako spadkobierca - Wnioskodawca nie mógł skutecznie wybrać opodatkowania według zasad określonych w art. 30c updof. Oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania należy złożyć przed uzyskaniem pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 updof), co zważywszy, że opisane wyżej Spółki zajmują się działalnością handlową (handel hurtowy i detaliczny) było absolutnie niemożliwe. Spadkobierca wszedł w prawa spadkodawcy z chwilą jego śmierci, co wyklucza skuteczne złożenie oświadczenia o wyborze przedmiotowej formy opodatkowania, bowiem omawiane spółki, z uwagi na charakter prowadzonej działalności gospodarczej, osiągają przychód w sposób „ciągły”.

Za prawidłowością prezentowanego stanowiska, z którego wynika, że jako spadkobierca nabył po spadkodawcy prawo do opodatkowania, na zasadach określonych w art. 30c updof, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, przemawia również stanowisko zaprezentowane w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 3/14; dalej uchwała.

Naczelny Sąd Administracyjny omawiając regulację wynikającą z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej podał, że „W treści tego przepisu należy wyróżnić określone przesłanki tego następstwa prawnego pod tytułem ogólnym:

1.  spadkobierca powinien być spadkobiercą podatnika;
2.  przejęcie powinno dotyczyć majątkowych praw i obowiązków;
3.  majątkowe prawa i obowiązki powinny być przewidziane w przepisach prawa podatkowego”.

W tym przypadku zaistniały wszystkie przesłanki wskazane w przytoczonym fragmencie uchwały. W uchwale zwrócono również uwagę na to, że:

„Przystępując do rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia spornego w pierwszej kolejności należało przypomnieć, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej (por. uchwały NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10; z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt l GPS 1/11; postanowienie NSA z dnia 8 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FPS 7/12; publik CBOSA). Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne, czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych, czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa. Wykładnia językowa powinna uwzględniać reguły znaczeniowe języka powszechnego, języka prawnego i języka prawniczego (por. R. Mastalski, Wykładnia językowa w interpretacji prawa podatkowego, Przegląd Podatkowy 1999, nr 8).

Jednocześnie za dostatecznie utrwalony w orzecznictwie sądowym należy uznać pogląd, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10; z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FPS 3/11; publik CBOSA. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (por. postanowienie SN z dnia 26 kwietnia 2007 r., sygn. akt IKZP 6/07, publik. OSNKW 2007/5/37, Biuletyn SN 2007, nr 5, poz. 18; postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt UFSK1885/07; wyroki NSA: z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt IIFSK 976/08, z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt U FSK 1319/08, z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1553/08, publik. CBOSA oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2010, s. 291 i n., B. Brzeziński \[w:\] Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie, praca zbiorowa pod red. B. Brzezińskiego, s. 422 i n.; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 74-83). Żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego.

Wykładając więc dany przepis prawa, należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego i aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko bowiem realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica, gwarantuje zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. L. Morawski, op. cit., s. 152 i n.). Należy również pamiętać, że wąska wykładnia językowa ignorująca powyższe konstatacje orzecznictwa i nauki prawa w zakresie metod interpretacji prawa, może prowadzić do skutków niezgodnych z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Zgodnie z tym przepisem, wszyscy są równi wobec prawa i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego podkreślano, że istotą tej zasady jest nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie tej samej kategorii (klasy), przynależnej do tej samej kategorii ze względu na to, że posiadają tę samą cechę istotną (relewantną). Wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących (por. wyroki TK z dnia 12 grudnia 2000 r., SK 9/00, publik, w OTK ZU nr 8/2000, poz. 297; z dnia 5 listopada 1997 r., K 22/97, publik w OTKZU nr 3-4/1997, poz. 41; z dnia 18 stycznia 2000 r., K 17/99, publik, w OTKZU nr 1/2000, poz. 4). Wyjątki od tej zasady muszą mieć charakter relewantny, tzn. pozostawać w bezpośrednim związku z celem i zasadniczą treścią przepisów, w których zawarta jest kontrolowana norma oraz służyć ich realizacji, muszą być proporcjonalne, tzn. waga interesów, którym ma służyć zróżnicowanie sytuacji adresatów normy, musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do wagi interesów, które zostaną naruszone w wyniku nierównego potraktowania podmiotów podobnych i muszą pozostawać w związku z innymi wartościami, zasadami lub normami konstytucyjnymi, uzasadniającymi odmienne traktowanie podmiotów podobnych (por. wyrok TK z dnia 18 listopada 2008 r., P 47/07, publik. w OTK ZU nr 9/A/2008, poz. 156 oraz przywołane tamże inne wyroki Trybunału). Równocześnie znaczny stopień niejasności przepisów prawnych stanowić może samoistną przesłankę stwierdzenia niezgodności z wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP zasadą państwa prawnego, z której wywodzony jest nakaz należytej określoności stanowionych przepisów. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, nie tylko poszczególne przepisy powinny być sformułowane poprawnie z punktu widzenia językowego i logicznego, lecz wymóg logicznej poprawności i spójności należy stawiać całemu aktowi prawnemu (por. - wyroki TK z dnia 17 maja 2005 r., sygn. akt P 6/04; z dnia 11 stycznia 2000 r., sygn. akt K 7/99 publik. OTK-A 2003, nr 8, poz. 83). Ponadto przepisy prawne nie mogą dawać organom państwowym możliwości nadużywania swojej pozycji wobec obywatela, łamać ustalonych reguł postępowania, czy zastawiać pułapek (por. L. Garlicki, Polskie prawo konstytucyjne, Zarys wykładu, wyd. 9. Warszawa 2005 r., s. 63). Zasada przyzwoitej legislacji najczęściej jest powoływana w kontekście stanowienia prawa, jednak należy zwrócić uwagę także na aspekt stosowania prawa i kwestię zaufania do interpretacji sądowej. Za przykład może posłużyć wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 1997 r., sygn. akt U 11/97, w którym wskazano, że określając treść zasady ochrony zaufania obywateli do państwa i prawa, nie można lekceważyć faktu, że dla obywateli treść prawa przejawia się przede wszystkim w sposobie jego stosowania przez organy państwowe. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, sądowe stosowanie prawa polega na stosowaniu norm ogólnych i abstrakcyjnych do konkretnych indywidualnych przypadków. Organ stanowiący prawo ma za zadanie stworzyć prawo, które jednoznacznie wyraża określone normy prawne realizujące zakładane cele społeczne. Jednak w przypadku, gdy zostaną wydane przepisy o niejednoznacznej treści, to właśnie na sądach spoczywa obowiązek wyprowadzenia stosownej modyfikacji, wyjaśnienia i sprecyzowania ich znaczenia. Zasada przyzwoitej legislacji urzeczywistnia postulat nadrzędności prawa nad państwem. Tak rozumiane prawo powinno być wytyczną działania zarówno dla organów państwowych, jak i dla społeczeństwa. Skoro więc prawo ma zabezpieczać wpływ obywateli na władzę państwową oraz gwarantować, że będzie ono wyznaczało granice działania organów państwowych, to niezbędne jest zaufanie obywateli do prawa”.

Przytoczony fragment uzasadnienia uchwały daje podstawę do stwierdzenia, że przywołane w nim normy prawa konstytucyjnego oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego przemawiają za prawidłowością wskazanego przez Wnioskodawcę stanowiska, że jako spadkobierca może On opodatkować przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej z zastosowaniem reguł przewidzianych w art. 30c updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i oparto ją na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-667/15-4/MD, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 643/16 (data wpływu prawomocnego wyroku 2 kwietnia 2019 r.), w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3561/16.

Podkreślenia wymaga, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.