Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-469/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-10-16
Teza: Czy dochód z czynszu najmu lokali mieszkalnych przeznaczony na spłatę kredytu i odsetek zaciągniętych celem budowy lokali mieszkalnych jest zwolniony od podatku dochodowego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; kredyt; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS); zasób-zasoby mieszkaniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2008 r. (data wpływu 29 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu przeznaczonego na spłatę kredytu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu przeznaczonego na spłatę kredytu.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie budowy budynków mieszkalnych na wynajem na podstawie ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070).

TBS finansuje budowę lokali mieszkalnych m.in. z kredytu udzielanego przez Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego.

Kredyt ten jest spłacany przez Wnioskodawcę z udziałem najemców. TBS zawiera umowy najmu z osobami fizycznymi, które z tego tytułu dokonują miesięcznych opłat czynszowych. Wysokość czynszu jest ustalana w ten sposób, aby uwzględniał on spłatę zaciągniętego na wybudowanie mieszkań kredytu bankowego oraz odsetek.

Czynsz przeznaczony jest przez TBS w całości na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz spłatę kredytu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy dochód z czynszu najmu lokali mieszkalnych przeznaczony na spłatę kredytu i odsetek zaciągniętych celem budowy lokali mieszkalnych jest zwolniony od podatku dochodowego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z czynszu najmu lokali mieszkalnych przeznaczony na spłatę kredytu i odsetek zaciągniętych celem budowy lokali mieszkalnych jest zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych. Dochód ten korzysta bowiem ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej.

Jednostka wskazuje, iż przepis ten zwalnia dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „celów”, o których mowa w przytoczonym przepisie związanych z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, a których spełnienie jest niezbędnym warunkiem uzyskania przedmiotowego zwolnienia. Kredyt zaciągnięty przez TBS na mocy przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (tj. art. 19 ust. 8) podlega zabezpieczeniu m.in. poprzez ustanowienie hipoteki na kredytowanej nieruchomości. Zatem, możliwym jest w przypadku braku spłaty kredytu, wszczęcie postępowania egzekucyjnego z nieruchomości zabezpieczonych hipoteką celem zaspokojenia należności banku. Taka sytuacja doprowadziłaby niewątpliwie do utraty zasobów mieszkaniowych będących we władaniu TBS.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca – mając na uwadze, że środki finansowe pochodzące z czynszu a przeznaczone na spłatę zaciągniętych kredytów przeznaczone są na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych – twierdzi, iż przychód jest wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zmianami).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy, towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

1.  spółek z ograniczoną odpowiedzialnością,
2.  spółek akcyjnych,
3.  spółdzielni osób prawnych.

Z treści art. 27 ust. 1 niniejszej ustawy wynika natomiast, iż przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo może również (art. 27 ust. 2 ww. ustawy):

1.  nabywać budynki mieszkalne,
2.  przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu,
3.  wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa,
4.  sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, z tym że powierzchnia zarządzanych budynków niemieszkalnych nie może być większa niż powierzchnia zarządzanych budynków mieszkalnych,
5.  prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Zasady funkcjonowania Krajowego Funduszu Mieszkaniowego zostały z kolei określone w rozdziale 3 cytowanej ustawy. Z treści art. 16 ust. 1 tejże ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego wynika, iż Krajowy Fundusz Mieszkaniowy służy realizacji zadań wynikających z polityki państwa w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z art. 18 pkt 1 tej ustawy, środki Funduszu przeznacza się na udzielanie, na warunkach preferencyjnych, kredytów towarzystwom budownictwa społecznego oraz spółdzielniom mieszkaniowym na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, z zastrzeżeniem art. 20.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Towarzystwo uzyskuje dochody z tytułu opłat czynszowych dotyczących lokali mieszkalnych, w których to opłatach wkalkulowano spłatę kredytu bankowego wraz z odsetkami, zaciągniętego wcześniej na wybudowanie tych mieszkań. Wnioskodawca wskazuje również, iż stawki czynszu ustalono w takiej wysokości, żeby pozwalały na pokrycie kosztów utrzymania zasobów mieszkaniowych oraz na spłatę zobowiązania z tytułu kredytu bankowego.

Obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do tego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku – zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody towarzystw budownictwa społecznego, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że dochód Towarzystwa z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Jeżeli jednak dochody uzyskane z gospodarowania ww. zasobami nie zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, wówczas zwolnienie, o którym mowa nie będzie mieć zastosowania. Jednocześnie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będą podlegały również dochody z działalności gospodarczej innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi – bez względu na cel, na jaki zostaną przeznaczone.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

*   gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

*   innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. „Zasób” zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowych”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji przez „zasoby mieszkaniowe", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy, należy rozumieć:

1.  znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak np.:
    1.  dźwigi osobowe i towarowe,
    2.  aparaty do wymiany ciepła,
    3.  kotłownie i hydrofornie wbudowane,
    4.  klatki schodowe,
    5.  strychy, piwnice, komórki,
    6.  balkony, loggie,
    7.  garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
    1.  budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
    2.  kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
    3.  osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:
    1.  zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
    2.  rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
    3.  sieci elektroenergetyczne i telefoniczne,
    4.  budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
    5.  budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
    6.  inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1b ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że dochód Spółki uzyskany z tytułu opłat czynszowych od najemców lokali mieszkalnych (a zatem pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi) w części przeznaczonej na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego wcześniej na budowę tych mieszkań (oraz związane z tym kredytem odsetki bankowe) nie spełnia wszystkich warunków zwolnienia wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej. Dochód ten nie zostaje bowiem przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, gdyż zasobami mieszkaniowymi są już istniejące budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, a nie budynki w budowie. Zatem, budowa mieszkań na wynajem, nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W konsekwencji dochód w tej części – stosownie do treści art. 7 ust. 1 omawianej ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Zwycięstwa 16/17, 80 – 219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.