Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.416.2022.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów poczynionych przed rejestracją
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik czynny; rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów poczynionych przed rejestracją. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 5 kwietnia 2018 roku Wnioskodawca zawarł umowę deweloperską ze spółką S. Sp. z o.o. (dalej: „Deweloper”) dotyczącą Lokalu Mieszkalnego nr … . (dalej: „Lokal”), w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego \`(...)\` Następnie w dniu 14 sierpnia 2019 roku Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego (…) umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności, na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się kupić Lokal wraz z prawami z nim związanymi. W chwili podpisania obu powyższych umów Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej i nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Od momentu podpisania umowy deweloperskiej Wnioskodawca otrzymywał od Dewelopera faktury VAT dokumentujące wpłaty zaliczek i transz na poczet zakupu Lokalu oraz miejsca postojowego, odpowiadające postanowieniom owej umowy i dołączonemu do niej harmonogramowi przedsięwzięcia deweloperskiego, a także faktury VAT za instalację systemu Smart Dom i zmiany lokatorskie. Na otrzymanych fakturach Wnioskodawca jest wskazany jako osoba fizyczna z numerem PESEL (bez numeru NIP).

Deweloper wystawił Wnioskodawcy następujące faktury:

1) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 24 kwietnia 2018 r.

2) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 29 maja 2018 r.

3) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 30 września 2018 r.

4) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 31 grudnia 2018 r.

5) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 30 czerwca 2019 r.

6) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 30 czerwca 2019 r.

7) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 30 czerwca 2019 r.

8) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 7 marca 2019 r.

9) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 31 lipca 2019 r.

10) Faktura VAT nr … - data wystawienia: 31 lipca 2019 r.

Zgodnie ze wskazanym wyżej aktem notarialnym Lokal został przekazany Wnioskodawcy do użytku w dniu 14 sierpnia 2019 roku. Lokal stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Od momentu podpisania pierwszej umowy (tj. umowy rezerwacyjnej) Wnioskodawca zamierzał rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej oraz przeznaczyć Lokal na wynajem. Jednakże niestabilna wówczas sytuacja epidemiczna w kraju oraz związane z nią obostrzenia, które mocno dotknęły przedsiębiorców uniemożliwiły Wnioskodawcy znalezienie najemców Lokalu. W związku z tym Wnioskodawca postanowił wstrzymać się z założeniem działalności gospodarczej do momentu unormowania się sytuacji w kraju. Do chwili obecnej Lokal nie był przez nikogo zamieszkiwany. Na co dzień Wnioskodawca mieszka w K. i pracuje w R. bądź w G., a więc w odległości ponad 500 km od Lokalu. W związku z powyższym, poza krótkimi pobytami Wnioskodawcy w Lokalu w celu utrzymania go w czystości, ów Lokal był zupełnie niezamieszkiwany oraz nieużywany.

Ostatecznie Wnioskodawca zamierza otworzyć pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie krótkoterminowego najmu nieruchomości w bieżącym roku (tj. 2022 r.). Owa działalność została sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem 68.20.12.0 (tj. wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi). W tym celu Wnioskodawca dokona rejestracji jako podatnik VAT czynny, ponieważ Lokal będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Wnioskodawca zamierza złożyć zgłoszenie rejestracyjne jako podatnik VAT czynny przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U 2021 r., poz. 685) - dalej: u.p.t.u. Na fakturach wystawianych na pośrednika zostaną zawarte następujące dane: nazwa firmy, adres i NIP. Wszystkie wystawione faktury będą dokumentowały czynności faktycznie dokonane oraz będą odzwierciedlały rzeczywisty przebieg zdarzeń.

### Pytanie

Czy po dokonaniu rejestracji jako podatnik VAT czynny, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w ramach działalności gospodarczej podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wpłaty zaliczek i transz na zakup Lokalu oraz miejsca postojowego, a także faktur za instalację systemu Smart Dom i zmiany lokatorskie, wystawionych Wnioskodawcy przez Dewelopera w latach 2018-2019 poprzedzających rejestrację jako podatnik VAT czynny?

### Pana stanowisko w sprawie

Po dokonaniu rejestracji jako podatnik VAT czynny, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wpłaty zaliczek i transz na zakup Lokalu oraz miejsca postojowego, a także za instalację systemu Smart Dom i zmiany lokatorskie, wystawionych w latach 2018-2019 przed rejestracją jako podatnik VAT czynny.

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2021.685) - dalej: u.p.t.u. wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej i osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym, w myśl ust. 2 tego przepisu wyżej wskazana działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników i osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje zwłaszcza czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie powyższego przepisu należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest każdy, kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej. Najem krótkoterminowy mieści się w definicji działalności gospodarczej wskazanej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., jeżeli jest wykonywany w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W związku z powyższym usługi najmu nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza świadczyć, stanowią działalność gospodarczą, a Wnioskodawca jako prowadzący ową działalność będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepisy prawa nie wskazują rejestracji dla celów VAT jako warunku do uznania osoby prowadzącej działalność gospodarczą za podatnika VAT. Jednakże wedle art. 88 ust 4 u.p.t.u. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do art. 96 ust. 1 u.p.t.u. podatnik podatku od towarów i usług jest zobowiązany złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne przed dniem dokonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. Przepisy nie odnoszą się do konsekwencji zrealizowania tego obowiązku w późniejszym terminie, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego z chwilą otrzymania faktury, jednak może z tego prawa skorzystać dopiero po dokonaniu rejestracji i uzyskaniu statusu podatnika VAT czynnego.

W związku z powyższym, fakt nieposiadania statusu podatnika VAT czynnego nie wyklucza możliwości odliczenia tego podatku na podstawie faktur za zakupy dokonane przed rejestracją. Wnioskodawca musi dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny, aby móc skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego. Ponadto musi zostać spełniony warunek wykorzystania nabytych towarów lub usług dla aktualnej bądź przyszłej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza założyć pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie najmu krótkoterminowego oraz dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem oba powyższe wymogi zostaną przez Wnioskodawcę spełnione, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wpłaty zaliczek i transz na zakup Lokalu, wystawionych w latach 2018-2019 przed rejestracją.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. wskazuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W związku z powyższym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, uwzględnionego w cenie nabywanych towarów lub usług w takim zakresie, w jakim owe nabycie dotyczy czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jeżeli zakupy dokumentowane fakturami są związane z działalnością opodatkowaną podatnika, to ma on prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Natomiast, jeżeli związek z działalnością opodatkowaną nie występuje, wówczas podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT.

Stosownie do powyższego art. 86 ust. 10 u.p.t.u. stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 u.p.t.u. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 pkt 1 u.p.t.u. jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, to może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślenia wymaga fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego pomimo spełnienia przez niego przesłanek upoważniających do dokonania owego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jak już wyżej wskazano, wedle art. 88 ust. 4 u.p.t.u. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Przepis ten nie uzależnia nabycia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od posiadania w chwili otrzymania faktury statusu podatnika VAT czynnego. Toteż należy stwierdzić, że podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w chwili otrzymania faktury, ale realizacja tego prawa będzie możliwa dopiero wtedy, gdy będzie on posiadać status podatnika VAT czynnego. Przepisy prawa jasno wskazują, że najistotniejszy w tym zakresie jest związek zakupów z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną podatnika, a nie moment realizacji danych zakupów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że Wnioskodawca w 2018 roku dokonał zakupu Lokalu z zamiarem założenia działalności i przeznaczenia owego Lokalu na wynajem. Nie ma wątpliwości co do tego, że nabycie zostało dokonane przez Wnioskodawcę w ramach przyszłej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Pomimo formalnego braku rejestracji, Wnioskodawca już w 2018 roku działał w charakterze podatnika VAT, choć wówczas nie dokonywał on jeszcze czynności opodatkowanych.

Faktem jest, iż obowiązek rejestracyjny dla celów VAT pojawia się dopiero w momencie bezpośrednio poprzedzającym wykonywanie czynności opodatkowanych przez podatnika. Oznacza to, że dany podmiot może przez jakiś czas działać w charakterze podatnika, chociaż nie dokonał formalnej rejestracji. Istotne w tym zakresie jest powiązanie zakupów z działalnością gospodarczą, jednakże powyższe argumenty jednoznacznie świadczą o tym, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup Lokalu były związane z jego przyszłą działalnością gospodarczą. Wobec tego Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych od 2018 roku, dokumentujących wydatki poniesione przed założeniem działalności gospodarczej oraz rejestracją jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym Wnioskodawca - po złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i zarejestrowaniu jako podatnik VAT czynny przez właściwy urząd skarbowy - powinien złożyć zaległe deklaracje VAT-7 za okresy rozliczeniowe od 24.04.2018 r. i tym samym ująć faktury otrzymane od Dewelopera w rozliczeniu za odpowiednie miesiące w latach 2018 - 2019, wykazując w nich podatek VAT naliczony wynikający z faktur otrzymanych przed rejestracją.

Do analogicznych wniosków co Wnioskodawca doszedł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w następujących interpretacjach indywidualnych:

\- Pismo z 5 lipca 2018 r., znak: 0113-KDIPT1-3.4012.400.2018.4.OS

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca przedmiotowy lokal niemieszkalny będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Wnioskodawcy jako zarejestrowanemu podatnikowi VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowym lokalem. Jak bowiem wskazano wyżej, dla określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 1 u.p.t.u., znaczenie ma związek (w tym planowany związek) nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz to, że podatnik dokonujący odliczeń jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

\- Pismo z 22 października 2020 r„ znak: 0114-KDIP1-3.4012.517.2020.1.KP

Podsumowując, w sytuacji gdy Wnioskodawca złoży zgłoszenie rejestracyjne VAT-R ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, za który Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację podatkową, a właściwy organ podatkowy dokona tej rejestracji, w odniesieniu do już wystawionych i otrzymanych faktur dokumentujących wpłatę zaliczek na poczet nabycia lokalu niemieszkalnego w latach 2016 - 2018, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek naliczony w nich wykazany składając deklarację VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 u.p.t.u., w tym m.in. w ust. 4 tego przepisu.

\- Pismo z 12 lipca 2021 r„ znak: 0113-KDIPT1-2.4012.278.2021.2.MC

Podsumowując, w sytuacji gdy Wnioskodawca złoży zgłoszenie rejestracyjne VAT-R ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, za który Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację podatkową, a właściwy organ podatkowy dokona tej rejestracji, w odniesieniu do już wystawionych i otrzymanych faktur dokumentujących wpłatę zaliczek na poczet nabycia lokalu niemieszkalnego w latach 2018 - 2021, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek naliczony w nich wykazany składając deklarację VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 u.p.t.u., w tym m.in. w ust. 4 tego przepisu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Zrealizowanie prawa do odliczenia możliwe jest wyłącznie przez podatników zarejestrowanych jako „podatnicy VAT czynni”, przez złożenie deklaracji.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy,

prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy,

prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy

jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy,

jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

\- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Dla określenia, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między tymi zakupami, a prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni, pośredni, jak również może dotyczyć takich czynności, które są niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w ustalonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści ww. art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika jednakże, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury dokumentującej zakup towaru lub usługi. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc, podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy,

podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 96 ust. 3 ustawy,

podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W świetle art. 96 ust. 4 ustawy,

naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Podatnik, aby skorzystać z ww. prawa do odliczenia, musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika. Ponadto w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem wskazanego lokalu konieczne jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał Pan fakturę VAT dokumentującą poniesiony wydatek, zgodnie z zasadami przewidzianymi prawem – art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy,

podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Ze złożonego wniosku wynika, że jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej zawarł Pan umowę deweloperską dotyczącą lokalu mieszkalnego. Deweloper w okresie od 24 kwietnia 2018 r. do 31 lipca 2019 r. wystawił Panu faktury dokumentujące wpłaty zaliczek i transz na poczet zakupu tego lokalu, miejsca postojowego, instalacji Smart Dom i zmian lokatorskich.

Lokal został przekazany Panu do użytku w dniu 14 sierpnia 2019 roku. Lokal stanowi Pana majątek prywatny. Od momentu podpisania pierwszej umowy (tj. umowy rezerwacyjnej) zamierzał pan rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej oraz przeznaczyć Lokal na wynajem. Jednakże niestabilna wówczas sytuacja epidemiczna w kraju oraz związane z nią obostrzenia, które mocno dotknęły przedsiębiorców, uniemożliwiły Panu znalezienie najemców Lokalu. W związku z tym postanowił Pan wstrzymać się z założeniem działalności gospodarczej do momentu unormowania się sytuacji w kraju. Do chwili obecnej Lokal nie był przez nikogo zamieszkiwany. Poza krótkimi Pana pobytami w Lokalu w celu utrzymania go w czystości, ów Lokal był zupełnie niezamieszkiwany oraz nieużywany.

Ostatecznie zamierza Pan otworzyć pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie krótkoterminowego najmu nieruchomości w bieżącym roku (tj. 2022 r.). Owa działalność została sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem 68.20.12.0 (tj. wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi). W tym celu dokona Pan rejestracji jako podatnik VAT czynny, ponieważ Lokal będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Zamierza Pan złożyć zgłoszenie rejestracyjne jako podatnik VAT czynny przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług Na fakturach wystawianych na pośrednika zostaną zawarte następujące dane: nazwa firmy, adres i NIP. Wszystkie wystawione faktury będą dokumentowały czynności faktycznie dokonane oraz będą odzwierciedlały rzeczywisty przebieg zdarzeń.

Przedstawione okoliczności wskazują, że pomimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, nosi się Pan z zamiarem rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Stworzenie warunków do rozpoczęcia działalności w tym przypadku wymagało nakładów.

Należy stwierdzić, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych w czasie, gdy nie widniał on w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, o ile zakupione towary bądź usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz spełnią inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej, ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Rejestracja następuje w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

W celu skorzystania z ww. prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest zatem złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym należy wskazać datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej i okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie Pan rozliczać podatek od towarów i usług oraz składać deklaracje dla potrzeb tego podatku - okres poniesienia pierwszych wydatków na potrzeby tej działalności,

Przy czym należy wskazać, że to organ podatkowy właściwy dla podatnika decyduje ostatecznie o sposobie i podstawach do rejestracji podatników jako VAT-czynnych.

Tym samym w przedmiotowej sprawie realizacja prawa do odliczenia może nastąpić dopiero po uzyskaniu przez Pana statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług i skonkretyzuje się w deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług, które należy złożyć wstecz za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia 2018 r., zgodnie z cyt. wyżej art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT (wg brzmienia w poszczególnych okresach rozliczeniowych). Również w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R należy wskazać odpowiedni okres rozliczeniowy, od którego będzie Pan składał deklaracje VAT.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).