Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-491/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-29
Teza: ustalenia, czy przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy o CIT, Politechnika powinna uwzględnić przychody i koszty podatkowe Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalone w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości
Słowa kluczowe: dochód; jednostka-jednostka organizacyjna-jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej; placówki-placówka oświatowa; podatnik; statut; szkoły; szkoły-szkoła publiczna; szkoły-szkoła wyższa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 września 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy o CIT, Politechnika powinna uwzględnić przychody i koszty podatkowe Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalone w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy o CIT, Politechnika powinna uwzględnić przychody i koszty podatkowe Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalone w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Politechnika (dalej: „Wnioskodawca”) założyła, jako organ prowadzący, Gimnazjum Akademickie (dalej jako „Gimnazjum”) oraz Akademickie Liceum Ogólnokształcące (dalej jako „Liceum”). Gimnazjum i Liceum (zwane dalej „Szkołami”) są szkołami publicznymi, świadczącymi usługi nauki oraz wychowania nieodpłatnie w oparciu o przepisy ustawy o systemie oświaty, we współpracy z organem prowadzącym. Szkoły wchodzą jednocześnie w skład Zespołu Szkół Akademickich Politechniki (zwanego dalej „Zespołem Szkół”) utworzonego przez Politechnikę, będącą jednocześnie jego organem prowadzącym.

Szkoły zostały zarejestrowane w urzędowym rejestrze podmiotów gospodarki narodowej, jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Szczegółowe zasady działania i organizacji szkół określone zostały w Statucie Gimnazjum, Statucie Liceum oraz Statucie Zespołu Szkół.

Gimnazjum zostało otworzone na podstawie art. 58 ust. 3 w zw. z art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm., zwanej dalej „UoSO”) i funkcjonuje na podstawie:

*   Decyzji Prezydenta udzielającej zezwolenia na założenie publicznego gimnazjum;
*   Statutu Politechniki;
*   Aktu założycielskiego;
*   Uchwały Senatu Politechniki w sprawie wyrażenia zgody na prowadzenie Zespołu Szkół Akademickich Politechniki.

Podmiot ten realizuje cele i zadania wynikające z UoSO oraz z przepisów wydanych na jej podstawie, we współpracy z organem prowadzącym (Politechniką), w tym m.in.: umożliwia zdobycie wiedzy i umiejętności niezbędnych do ukończenie Gimnazjum oraz przygotowanie do egzaminu gimnazjalnego. Gimnazjum kieruje Dyrektor, który jest powoływany i odwoływany przez organ prowadzący, a jego działalność podlega nadzorowi Rektora Politechniki.

Liceum zostało utworzone na podstawie art. 58 ust. 3 w zw. z art. 5 ust. 2 UoSO i działa na podstawie:

*   Decyzji Prezydenta udzielającej zezwolenia na założenie publicznego liceum ogólnokształcącego;
*   Statutu Politechniki ;
*   Aktu założycielskiego;
*   Uchwały Senatu Politechniki w sprawie wyrażenia zgody na prowadzenie Zespołu Szkół Akademickich Politechniki.

Podmiot ten realizuje cele i zadania wynikające z UoSO oraz z przepisów wydanych na jej podstawie, we współpracy z organem prowadzącym (Politechniką), w tym m.in.: umożliwia zdobycie wiedzy i umiejętności niezbędnych do ukończenia Szkoły oraz przygotowanie do matury. Liceum kieruje Dyrektor, który jest powoływany i odwoływany przez organ prowadzący, a jego działalność podlega nadzorowi Rektora Politechniki.

Podstawowe zasady utworzenia i funkcjonowania Zespołu Szkół zostały określone w Statucie Politechniki. W szczególności, zgodnie z postanowieniami ww. Statutu, do kompetencji opiniodawczych Senatu należy opiniowanie wniosków Rektora w sprawie utworzenia, przekształcenia lub zniesienia Zespołu Szkół, wyrażenie opinii w sprawie prowadzenia przez Politechnikę gimnazjum lub szkoły ponadgimnazjalnej, a także opiniowanie projektu Statutu Zespołu Szkół. Jednocześnie, zgodnie z § 47 Statutu Politechniki, Zespół Szkół jest szkołą niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej lub szkołą publiczną. Nadzór nad jego działalnością sprawuje Politechnika, za wyjątkiem nadzoru pedagogicznego, który sprawuje kurator oświaty na podstawie odrębnych przepisów. Szkołą kieruje dyrektor, powoływany i odwoływany przez Rektora. Dyrektor jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w zespole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami, jest także bezpośrednim przełożonym wszystkich pracowników zatrudnionych w ramach Zespołu Szkół. Dyrektor jest organizatorem oraz kierownikiem procesu dydaktycznego, wychowawczego oraz opiekuńczego.

Podstawą utworzenia i działania Zespołu Szkół są:

*   przepisy UoSO, a w szczególności art. 62 w zw. z art. 58 oraz w zw. z art. 5 ust. 2 UoSO;
*   Statut Politechniki;
*   Uchwała Senatu Politechniki w sprawie wyrażenia zgody na prowadzenie Zespołu Szkół Akademickich Politechniki;
*   Akt założycielski Zespołu Szkół.

Zadaniem Zespołu Szkół jest administracyjna finansowa oraz organizacyjna obsługa Szkół.

Zarówno Szkołom, jak i Zespołowi Szkół został nadany numer REGON. Pierwotnie Liceum i Gimnazjum posługiwało się odrębnym numerem NIP, do czasu utworzenia Zespołu Szkół. W dniu 4 września 2014 r. został nadany odrębny numer NIP Zespołowi Szkół. Jednocześnie, w tej samej dacie, złożone zostały zgłoszenia aktualizacyjne Gimnazjum i Liceum, w których zgłoszone zostało „ustanie bytu prawnego”, a jako datę zakończenia działalności wskazano 1 września 2014 r. (tj. datę rozpoczęcia działalności Zespołu Szkół).

Zespół Szkół występuje w roli pracodawcy w stosunku do zatrudnianych w Gimnazjum i Liceum pracowników. Każda ze szkół (Gimnazjum, Liceum i Zespół Szkół), posiada odrębne od Politechniki statuty i jest kierowana przez (wspólnego) Dyrektora, który jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w szkole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami.

W świetle Statutu Zespołu Szkół do zadań Dyrektora należy:

1.  Zatrudnianie i zwalnianie nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami, po uzgodnieniu z organem prowadzącym Zespół Szkół,
2.  Kierowanie działalnością dydaktyczną i wychowawczą Zespołu Szkół;
3.  Koordynata działań organów Zespołu Szkół i w razie potrzeby także prowadzenie mediacji pomiędzy nimi w sprawach spornych;
4.  Podejmowanie decyzji w sprawie przyjmowania uczniów do Zespołu Szkół, przenoszenia ich do innych grup i oddziałów, a także skreślenia z listy uczniów;
5.  Sprawowanie nadzoru nad rekrutacją uczniów i opieki nad uczniami oraz stwarzanie warunków harmonijnego rozwoju psychofizycznego poprzez aktywne działania prozdrowotne;
6.  Organizacja egzaminów przeprowadzanych w Zespole Szkół;
7.  Dbanie o udostępnione i powierzone Zespołowi Szkół mienie;
8.  Tworzenie warunków do rozwijania aktywności, samorządności oraz zainteresowań i uzdolnień uczniów;
9.  Sprawowanie nadzoru pedagogicznego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, z zastrzeżeniem art. 36 ust. 2 i ust. 2a Ustawy;
10.  Współpraca z Radą Pedagogiczną, Samorządem Uczniowskim i Radą Rodziców;
11.  Realizowanie uchwał Rady Pedagogicznej, podjętych w ramach ich kompetencji stanowiących;
12.  Wstrzymywanie wykonania uchwały Rady Pedagogicznej - w przypadku jej niezgodności z przepisami prawa oraz niezwłoczne zawiadomienie o wstrzymaniu wykonania uchwały organu prowadzącego Zespół oraz wstrzymywanie wykonania uchwały Rady Rodziców lub Samorządu Uczniowskiego - w przypadku jej niezgodności z przepisami prawa;
13.  Powoływanie - stosownie do potrzeb - komisji, zespołów nauczycieli, które pracują w sposób ciągły lub doraźny;
14.  Wyznaczanie nauczycieli pełniących funkcje opiekunów stażu;
15.  Kierowanie polityką kadrową Zespołu Szkół, określanie zakresów obowiązków pracowników;
16.  Przyznawanie nagród, wyróżnień oraz wymierzanie kar porządkowych nauczycielom i pracownikom niebędącym nauczycielami Zespołu Szkół;
17.  Występowanie z wnioskami w sprawie odznaczeń, nagród oraz wyróżnień dla nauczycieli i pracowników niebędących nauczycielami Zespołu Szkół;
18.  Podejmowanie decyzji dotyczących możliwości udziału osób prywatnych, przedstawicieli instytucji lub organizacji w zajęciach oraz wszystkich przedsięwzięciach szkolnych;
19.  Nawiązywanie i utrzymywanie kontaktów oraz współpracy z instytucjami, organizacjami i fundacjami krajowymi zagranicznymi, programowo wspierającymi kształcenie uczniów uzdolnionych;
20.  Realizowanie programu wychowawczego Szkoły poprzez organizowanie:
    1.  nauczania, wychowania i życia zbiorowego uczniów,
    2.  współpracy Zespołu Szkół, domu i innych środowisk wychowawczych;
21.  Zarządzanie sprawami administracyjno-gospodarczymi Zespołu Szkół oraz dysponowanie środkami określonymi w planie finansowym Zespołu Szkół;
22.  Zapewnianie odpowiedniego stanu bezpieczeństwa i higieny pracy;
23.  Określenie ewentualnego wzoru jednolitego stroju szkolnego obowiązującego w Zespole Szkół i określenie sytuacji, w których przebywanie ucznia w Zespole Szkół nie wymaga noszenia przez niego jednolitego stroju ze względu na szczególną organizację zajęć dydaktyczno-wychowawczych w określonym dniu lub dniach;
24.  Udzielanie zgody na podjęcie w Zespole Szkół działalności przez stowarzyszenia i inne organizacje, o których mowa w art. 56 Ustawy, po uprzednim uzgodnieniu warunków tej działalności oraz po uzyskaniu pozytywnej opinii organu prowadzącego;
25.  Reprezentowanie Zespołu Szkół na zewnątrz.

Zgodnie z postanowieniami Statutów Szkół, szczegółowe zasady prowadzenia gospodarki finansowej i materiałowej, o ile nie określa ich organ prowadzący, określają odrębne przepisy dotyczące systemu oświaty i sposobów gospodarowania finansami publicznymi właściwymi dla organu prowadzącego. Działalność Gimnazjum i Liceum finansowana jest w pierwszej kolejności ze środków przyznanych w ramach subwencji oświatowej przez właściwe organy samorządu terytorialnego z uwzględnieniem dotacji organu prowadzącego i darowizn pochodzących od podmiotów trzecich. Otrzymywane kwoty dotacji pokrywają jednak wyłącznie część kosztów działalności Szkół. Politechnika, będąca organem prowadzącym Szkół, wyposażyła je we wszystkie niezbędne do ich prawidłowego funkcjonowania środki trwałe oraz wyposażenie (m.in. meble, wyposażenie sal i laboratoriów, komputery itp.), które pozostają w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy. Szkoły prowadzone są w wydzielonej części budynku Politechniki, z której Szkoły korzystają nieodpłatnie.

Dodatkowo, w świetle art. 5 ust. 7 UoSO, organ prowadzący (Politechnika) odpowiada za działalność założonej szkoły, w związki z czym do jego zadań należy w szczególności:

*   zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków pracy, wychowania opieki;
*   zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
*   wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
*   zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej oraz obsługi organizacyjnej szkoły;
*   wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

Zespół Szkół, prowadzi wspólne dla Gimnazjum, Liceum i Zespołu Szkół i zarazem odrębne od Politechniki, księgi rachunkowe. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 7 pkt 3 UoSO, organ prowadzący ma obowiązek zapewnić Szkołom obsługę w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy o rachunkowości. Jednocześnie, w świetle art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ww. ustawy rachunkowość, jednostki (Szkół) obejmuje:

*   prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym;
*   okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów;
*   wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego;
*   sporządzanie sprawozdań finansowych;
*   gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy o CIT, Politechnika powinna uwzględnić przychody i koszty podatkowe Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalone w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, czy Politechnika jako organ założycielski i prowadzący, jest uprawniona do zaliczenia wydatków związanych z finansowaniem działalności Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespół Szkół, do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, o ile nie znajdują się w katalogu kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Politechnika nie powinna uwzględniać przychodów i kosztów podatkowych Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalonych w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca zauważa, że Szkoły zostały zarejestrowane w urzędowym rejestrze podmiotów gospodarki narodowej, jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Jednocześnie, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Przepisy ustawy o CIT, nie zawierają definicji legalnej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. W związku z tym, należy posiłkować się wytycznymi prezentowanymi w orzecznictwie (m.in. w uchwale Sądu Najwyższego z 26 stycznie 1996 r., sygn. III CZP 111/95 i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2012 r. sygn. II FSK 1828/10) literaturze przedmiotu.

Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Najwyższego (dalej: „SN”), jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej jest jednostka wyróżniająca się następującymi cechami:

*   posiada własną strukturę organizacyjną (może być określona przepisami prawa, umową lub statutem tej jednostki);
*   prowadzi określoną działalność;
*   posiada odpowiednie środki finansowe (majątek) niezbędne do prowadzenia tej działalności;
*   ma określony skład osobowy i określoną reprezentację (w ramach jej struktury organizacyjnej określone osoby upoważnione są do reprezentowania).

Powyższa definicja SN ma charakter pomocniczy przy ustaleniu, czy dany podmiot stanowi jednostkę niemającą osobowość prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 2 ustawy o CIT. W szczególności należy uznać, że nie jest niezbędne spełnienie łącznie wszystkich wyżej wskazanych przesłanek, aby uznać jednostkę niemającą osobowości prawnej za podatnika CIT.

Tymczasem, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), za atrybuty jednostek organizacyjnych niemającym osobowości prawnej przyjmuje się:

*   posiadanie struktury organizacyjnej;
*   działanie za pośrednictwem organów;
*   zdolność prawna w zakresie prawa materialnego;
*   zdolność procesowa zdolność upadłościowa i układowa;
*   posiadanie własnego majątku;
*   odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązania.

Przy czym istotne jest, że w ocenie NSA dla uzyskania statusu jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej wystarczające jest posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z wymienionych cech..

W literaturze przedmiotu (m.in. W. Dmoch. PDOPrU. Komentarz, wyd. 5, Warszawa 2015 str. 9-11) jako przykład jednostek organizacyjnych niemającymi osobowości prawnej wskazuje się „niepubliczne szkoły i placówki oświatowe”. Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 20 sierpnia 2004 r. (sygn. US72/ROP1/423/107/MP/04). Organ podatkowy w ww. informacji wskazał, że Szkoły oraz placówki niepubliczne powinny posiadać zgodnie z przepisami ustawy z dnia września 1991 r. o systemie oświaty (\`(...)\`) ujawniony w ewidencji:- adres, - nazwę,- określony numer ewidencji,- własny statut określający organy szkoły lub placówki oraz zakres ich działań, organizację, a także prawa i obowiązki pracowników oraz uczniów- z czego wynika, że, są one zakładami pracy (\`(...)\`). Zatem, szkoły i placówki niepubliczne - jakkolwiek są prowadzone przez osoby prawne, np. spółki - stanowią, w rozumieniu przepisów ww. ustawy, wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych i wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, aby być uznane za jednostki organizacyjne.

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Zespół Szkół (obejmujący Gimnazjum i Liceum) jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej w rozumieniu art. 1 ust 2 ustawy o CIT, ponieważ:

1.  Zespół Szkół jest szkołą niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej lub szkołą publiczną.
2.  Szkoły realizują cele i zadania wynikające z UoSO oraz z przepisów wydanych na jej podstawie.
3.  Zarówno Szkołom, jak i Zespołowi Szkół został nadany numer REGON. Zespół Szkół posiada również odrębny od Politechniki numer NIP.
4.  Szkoły zostały zarejestrowane w urzędowym rejestrze podmiotów gospodarki narodowej, jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.
5.  Szkoły (Zespół Szkół) posiadają własną strukturę organizacyjną i działają za pośrednictwem swoich organów. Szczegółowe zasady działania i organizacji szkół określone zostały w Statucie Gimnazjum, Statucie Liceum oraz Statucie Zespołu Szkół. Zgodnie ze Statutem Zespołu Szkół, Szkołą kieruje dyrektor, powoływany i odwoływany przez Rektora. Dyrektor jest w szczególności:
    *   organizatorem oraz kierownikiem procesu dydaktycznego, wychowawczego oraz opiekuńczego,
    *   kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w szkole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami, a także
    *   kieruje polityką kadrową Zespołu Szkół,
    *   określa zakres obowiązków pracowników,
    *   zarządza sprawami administracyjno-gospodarczymi Zespołu Szkół (w tym jest m.in. upoważniony do składania zamówień na towary i materiały),
    *   dysponuje środkami określonymi w planie finansowym Zespołu, oraz
    *   reprezentuje Zespół Szkół na zewnątrz.
6.  Szkoły mają określony skład osobowy i określoną reprezentację - Zespół Szkół jest reprezentowany na zewnątrz przez Dyrektora, który jest jednocześnie kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w szkole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami.
7.  Zespół Szkół posiada własne konto bankowe, z którego reguluje swoje zobowiązania.

Wszystkie powyższe elementy przesądzają, w ocenie Wnioskodawcy, o uznaniu Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, za odrębnego od Politechniki podatnika CIT.

Dodatkowo, Wnioskodawca zauważa, że Zespół Szkół prowadzi wspólne dla Gimnazjum, Liceum i Zespołu Szkół jednocześnie odrębne od Politechniki, księgi rachunkowe. Obowiązek prowadzenia przez Szkoły odrębnych ksiąg rachunkowych wynika z art. 5 ust. 7 pkt 3 UoSO. W świetle tego przepisu, organ prowadzący ma obowiązek zapewnić Szkołom obsługę w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy o rachunkowości.

Jednocześnie w świetle art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ww. ustawy, rachunkowość jednostki (Szkół) obejmuje:

*   prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym;
*   okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów;
*   wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego;
*   sporządzanie sprawozdań finansowych;
*   gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą.

Równocześnie, na mocy art. 9 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami (tj. przepisami ustawy o rachunkowości), w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Zgodnie natomiast z art. 7 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest co do zasady dochód, osiągnięty w roku podatkowym, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro Zespół Szkół (obejmujący Gimnazjum i Liceum) jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy o CIT i zarazem odrębnym od Politechniki podatnikiem CIT, Politechnika nie powinna uwzględniać przychodów i kosztów podatkowych Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół, ustalonych w oparciu o prowadzoną przez Szkoły odrębną ewidencję rachunkową, o której mowa powyżej przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania Politechniki zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 ustawy o CIT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”) są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji. Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, są również stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają określenia pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Definicja tego podmiotu nie występuje również w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), który w przepisie art. 33 ogranicza się jedynie do wskazania jednostek organizacyjnych, wyposażonych na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną. Zatem, wszystkie inne jednostki, zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie, dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi (co pozwala na uczestniczenie w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej) mogą posiadać podmiotowość prawnopodatkową. Artykuł 331 Kodeksu cywilnego stanowi, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Ustalenia poczynione na gruncie prawa podatkowego w zestawieniu z art. 33 Kodeksu cywilnego (wskazującego na jednostki organizacyjne wyposażone na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną), jak też art. 331 Kodeksu cywilnego, nakazującego stosowanie odpowiednich przepisów o osobach prawnych do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną – pozwalają poczynić konstatację, że z powołanego wyżej art. 1 ust. 2 updop wynika, że ustawa nadaje podmiotowość prawnopodatkową również tym jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, które są zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi – co pozwala im uczestniczyć w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej.

Analiza posiadania podmiotowości prawnopodatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych przez niepubliczne szkoły i placówki oświatowe utworzone przez Wnioskodawcę wymaga odniesienia się także do przepisów regulujących ich status, a mianowicie – przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.), która określa zasady na jakich prowadzone są przedszkola, szkoły, placówki oświatowo-wychowawcze, poradnie psychologiczno-pedagogiczne, młodzieżowe ośrodki wychowawcze, placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli, biblioteki pedagogiczne, oraz kolegia pracowników służb społecznych. W świetle tych przepisów szkoły i placówki oświatowe są odrębnymi jednostkami od organów, które je prowadzą.

Zgodnie z art. 5 tej ustawy, organem prowadzącym szkołę może być minister, jednostka samorządu terytorialnego, inne osoby prawne oraz osoby fizyczne.

Stosownie do treści art. 58 ust. 1, szkołę lub placówkę publiczną zakłada się na podstawie aktu założycielskiego, który określa jej typ, nazwę i siedzibę.

Założenie szkoły lub placówki publicznej przez osobę prawną inną niż jednostka samorządu terytorialnego lub osobę fizyczną wymaga zezwolenia właściwego organu jednostki samorządu terytorialnego, której zadaniem jest prowadzenie szkół lub placówek publicznych danego typu, a w przypadku szkół artystycznych - zezwolenia ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 58 ust. 3 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 58 ust. 6, organ lub osoba, o których mowa w art. 5 ust. 2, zakładająca szkołę lub placówkę podpisuje akt założycielski oraz nadaje pierwszy statut.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1.  zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki,
2.  wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie,
3.  zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330), i organizacyjnej szkoły lub placówki,
4.  wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

W świetle powołanych przepisów, placówki oświatowe, jeżeli posiadają określone przymioty charakteryzujące je jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (takie jak m.in. majątek, wykształcona struktura organizacyjna oraz wykazujące dostateczny stopień niezależności i samodzielności), winny być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Jeśli natomiast placówka oświatowa nie będzie wyposażona w odrębny majątek, wykształcona struktura organizacyjna będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, a więc nie będą spełnione kryteria dotyczące autonomii majątkowej oraz samodzielności jednostki, wówczas będzie to stanowić podstawę do uznania za podmiot podatku dochodowego od osób prawnych wyłącznie organu prowadzącego placówkę oświatową.

Oceny spełnienia kryteriów dokonuje się zawsze na podstawie dokumentów źródłowych jednostki. Jednostki oświatowe, które ww. kryteriów nie spełniają, są wewnętrznymi komórkami organizacyjnymi podmiotu, który je założył i nie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie należy zauważyć, że nadanie nr REGON, czy NIP dla placówki oświatowej nie przesądza o formie organizacyjnej Jednostki. O tym decydują przepisy ustaw oraz statut. Fakt posiadania nr REGON czy NIP nie przesądza, że założona placówka oświatowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując – w myśl powyższych przepisów – szkoły i inne placówki oświatowe zakładane przez osoby prawne i inne uprawnione do tego podmioty, mogą być (nie zawsze są) jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawej. Jeśli są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, to są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Podkreślenia jednakże wymaga, że aby niepubliczne szkoły i placówki oświatowe można było uznać za jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, odrębne od założyciela, a co za tym idzie, aby można było je uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, winny posiadać wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych, charakteryzować się niezależnością i samodzielnością w stosunkach cywilno-prawnych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że jest organem założycielskim oraz organem prowadzącym Gimnazjum i Liceum. Ww. szkoły są szkołami publicznymi świadczącymi usługi nauki oraz wychowania nieodpłatnie w oparciu o przepisy ustawy o systemie oświaty, we współpracy z organem prowadzącym. Szkoły wchodzą jednocześnie w skład Zespołu Szkół Akademickich Politechniki utworzonego przez Politechnikę, będącą jednocześnie jego organem prowadzącym. Szczegółowe zasady działania i organizacji szkół określone zostały w Statucie Gimnazjum, Statucie Liceum oraz Statucie Zespołu Szkół. Zarówno Gimnazjum, jak i Liceum realizuje cele i zadania wynikające z ustawy o systemie oświaty oraz z przepisów wydanych na jej podstawie, we współpracy z organem prowadzącym czyli Politechniką. Dyrektora ww. szkół powołuje i odwołuje organ prowadzący, a jego działalność podlega nadzorowi Rektora Politechniki. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że podstawowe zasady utworzenia i funkcjonowania Zespołu Szkół zostały określone w Statucie Politechniki. Szkołą kieruje dyrektor, powoływany i odwoływany przez Rektora. Dyrektor jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w zespole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami, jest także bezpośrednim przełożonym wszystkich pracowników zatrudnionych w ramach Zespołu Szkół. Dyrektor jest organizatorem oraz kierownikiem procesu dydaktycznego, wychowawczego oraz opiekuńczego. Zadaniem Zespołu Szkół jest administracyjna, finansowa oraz organizacyjna obsługa Szkół. Zarówno Szkołom, jak i Zespołowi Szkół został nadany numer REGON. Zespół Szkół występuje w roli pracodawcy w stosunku do zatrudnianych w Gimnazjum i Liceum pracowników. Każda ze szkół (Gimnazjum, Liceum i Zespół Szkół), posiada odrębne od Politechniki statuty i jest kierowana przez (wspólnego) Dyrektora, który jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w szkole nauczycieli oraz pracowników niebędących nauczycielami. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami Statutów Szkół, szczegółowe zasady prowadzenia gospodarki finansowej i materiałowej, o ile nie określa ich organ prowadzący, określają odrębne przepisy dotyczące systemu oświaty i sposobów gospodarowania finansami publicznymi właściwymi dla organu prowadzącego. Politechnika, będąca organem prowadzącym Szkół, wyposażyła je we wszystkie niezbędne do ich prawidłowego funkcjonowania środki trwałe oraz wyposażenie, które pozostają w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy. Szkoły prowadzone są w wydzielonej części budynku Politechniki, z której Szkoły korzystają nieodpłatnie. Do zadań organu prowadzącego (Politechniki) należy m.in. zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej oraz obsługi organizacyjnej szkoły. Zespół Szkół, prowadzi wspólne dla Gimnazjum, Liceum i Zespołu Szkół i zarazem odrębne od Politechniki, księgi rachunkowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym podatnikiem podatku dochodowego jest Politechnika. Szkoły są tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą działalności podmiotu, który go utworzył. Ponadto, na uwagę zasługuje fakt, że Szkoły nie posiadają majątku, jak sam Wnioskodawca wskazał Politechnika, będąca organem prowadzącym Szkół, wyposażyła je we wszystkie niezbędne do ich prawidłowego funkcjonowania środki trwałe oraz wyposażenie (m.in. meble, wyposażenie sal i laboratoriów, komputery itp.), które pozostają w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy. Ponadto, Szkoły prowadzone są w wydzielonej części budynku należącej do Politechniki, z której Szkoły korzystają nieodpłatnie.

Powyższe wskazuje na brak dostatecznej samodzielności Szkół, by uznać je za odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Pomimo, że w art. 1 ust. 2 updop, wymieniono jako podatników jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, to jednak szkoły, mimo że taką jednostką są, nie spełniają definicji podatnika, gdyż nie działają samodzielnie. Mając na uwadze przepisy ustawy o systemie oświaty (w szczególności art. 5 oraz art. 58), wskazać należy, że wszelka odpowiedzialność, w tym obowiązki rejestracyjne, ciążą na osobie zakładającej i prowadzącej placówkę; tak więc sama placówka nie jest w pełni samodzielnym podmiotem i nie może działać w oderwaniu od osoby, która ją założyła. Ponadto, fakt uzyskania przez Szkołę odrębnego nr REGON i NIP nie przesądza o tym, że staje się ona odrębnym od założyciela podatnikiem podatku dochodowego.

Reasumując, odnosząc się do przedstawionej powyżej definicji jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej oraz okoliczności wskazanych w stanie faktycznym, należy stwierdzić, że Szkoły (jak również Zespół Szkół) utworzone przez Wnioskodawcę nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za odrębnych od założyciela podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Prowadzone przez Wnioskodawcę szkoły stanowią jedynie wyodrębnioną organizacyjnie formę działalności Wnioskodawcy, która je utworzyła. Zatem, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z art. 7 w zw. z art. 9 updop, Politechnika powinna uwzględnić przychody i koszty podatkowe Gimnazjum i Liceum, wchodzących w skład Zespołu Szkół.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z uwagi na fakt, że na pierwsze pytanie została udzielona odpowiedź twierdząca, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.