Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-357/14-4/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-02
Teza: Korekta KUP - Zatory płatnicze- leasing finansowy
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing finansowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej:

*   obowiązku dokonania korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania przepisów art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do umów leasingu finansowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 września 2014 r., Nr IPTPB1/415-357/14-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 12 września 2014 r., skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 15 września 2014 r., następnie w dniu 17 września 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 16 września 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako czynny, zarejestrowany podatnik VAT. Przedmiotem działalności jest m.in. prowadzenie usług budowlanych na terenie kraju. Wnioskodawczyni nie świadczy usług zwolnionych przedmiotowo z VAT. W ramach prowadzonej działalności w dniu 20 marca 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę leasingu finansowego, zgodnie z art. 23f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.,), jako korzystający, na nowy samochód ciężarowy posiadający homologację N1. Faktura sprzedaży przedmiotu umowy leasingowej z dnia 24 marca 2014 r. od firmy leasingowej wystawiona na przedmiot umowy – samochód ciężarowy, opiewa na kwotę całego samochodu wraz opłatami za udzielenie leasingu plus podatek VAT 23%.

Na poczet opłaty wstępnej zapłacono ok. 43% wartości przedmiotu leasingu, pozostałą kwotę rozłożono na 23 opłaty leasingowe, płatne do 25 dnia każdego miesiąca. Opłaty leasingowe składają się z części kapitałowej, będącej spłatą wartości przedmiotu leasingu oraz części odsetkowej, będącej w szczególności opłatą za używanie przedmiotu leasingu oraz sfinansowanie jego nabycia.

Wnioskodawczyni nadmienia, że przedmiot leasingu – samochód ciężarowy, został wydany korzystającemu do dnia 31 marca 2014 r., a umowa leasingowa została zarejesrtowana w Urzędzie Skarbowym właściwym dla miejsca zamieszkania podatnika. Przedmiot leasingu został zaliczony do środków trwałych, gdzie zastosowano jednorazową amortyzację, zgodnie z zasadą określoną w art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodów została zaliczona cała wartość netto z faktury otrzymanej od leasingodawcy.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   prowadzi działalność gospodarczą jako czynny podatnik VAT rozliczając się na zasadach ogólnych – podatek liniowy,

*   dokumentacją podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest podatkowa księga przychodów i rozchodów,

*   ewidencjonuje koszty, zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu,

*   spełnia warunki, o których mowa w art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalające na dokonanie jednorazowej amortyzacji w 100% samochodu ciężarowego, o którym mowa we wniosku,

*   dokonuje terminowych płatności rat wynikających według harmonogramu z umowy leasingu,

*   w opinii Wnioskodawczyni, przekazując finansującemu poszczególne raty płatności w trakcie realizacji umowy leasingu zaistniała sytuacja, gdy wartość niespłaconych rat kapitałowych (łącznie z opłatą wstępną) była niższa od sumy naliczonych odpisów amortyzacyjnych, ponieważ zastosowano jednorazową amortyzację w 100%, która była możliwa zgodnie z przepisami art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym wartość spłacanych rat leasingowych nie będzie się pokrywała z wartością początkową amortyzacji, ponieważ na tym w zasadzie polega leasing finansowy, że mamy możliwość jednorazowej amortyzacji środka trwałego, a poszczególne raty leasingowe płacimy przez okres zawarty w umowie leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należy dokonać korekty kosztów z tytułu rat leasingowych, jak wynika z art. 24d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyksięgować całą wartość netto z faktury VAT od leasingodawcy, a zaksięgować wartość zapłaconych opłat leasingowych wraz z opłatą wstępną do końca każdego miesiąca, czy tylko nieopłaconą w terminie 30 dni opłatę leasingową według załączonego harmonogramu umowy leasingowej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie należy wyksięgowywać całej wartości netto z podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jeżeli opłaty leasingowe będą płacone według ustalonego terminu płatności według harmonogramu załączonego do umowy leasingowej, chyba że Wnioskodawczyni spóźni się z terminem opłaty leasingowej i opłaci ją po 30 dniu, wtedy należy wyksięgować tylko nieopłaconą opłatę leasingową, a nie całą kwotę.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można było zastosować jednorazową amortyzację w 100%, której zasady określono w art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu, w rozumieniu przepisów podatkowych przez cały okres trwania umowy dokonuje leasingobiorca – podatnik. Jak wynika z art. 23f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby umowa leasingowa zawarta przez podatnika była podstawą do dokonania przez niego odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, będącego przedmiotem takiej umowy, umowa spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych,
3.  zawiera postanowienie, że w podstawowym jej okresie odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W opinii Wnioskodawczyni, jeżeli dokonałaby Ona korekty kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów to umowa leasingowa w przypadku leasingu finansowego nie miałaby sensu, ponieważ zostałaby potraktowana jako umowa leasingu operacyjnego, gdzie w koszty zaliczane są poszczególne raty leasingowe.

W związku z powyższym, zawieranie umów leasingu finansowego z możliwością jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdaniem Wnioskodawczyni nie byłoby konieczne, gdyby trzeba było dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, Wnioskodawczyni uważa, ze przyjęcie rozszerzającej wykładni przepisów prawa podatkowego i uznanie, że przepis art. 24d ust. 6 i 7 w związku z ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy również składników majątkowych będących przedmiotem leasingu finansowego, podważałby sens istnienia powyższej instytucji. Jak zostało to określone powyżej, na skutek zawarcia umowy leasingu finansowego korzystający uzyskuje prawo amortyzacji środka trwałego. Jednocześnie z istoty umowy leasingu finansowego wynika, że spłata części kapitałowej składnika majątkowego, będącego przedmiotem leasingu jest rozłożona w czasie i niemal zawsze terminy spłaty wartości początkowej przekraczają okres 60 dni, zaś niejednokrotnie następują one w okresach kilku – kilkunastoletnich. W związku z czym, w razie zastosowania powołanego wyżej przepisu także do amortyzacji środków trwałych będących przedmiotem leasingu finansowego, korzystający (zwłaszcza w początkowym okresie trwania umowy, gdy przeważająca część raty kapitałowej nie jest jeszcze spłacona) mógłby uwzględniać w swoich kosztach podatkowych jedynie niewielki procent dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Dodatkowo, korzystając z zapłatą każdej kolejnej raty leasingowej byłby zmuszony do obliczenia jaką wysokość kosztów podatkowych przypadających proporcjonalnie na spłaconą część kapitałową, a wyłączoną w poprzednim okresie, może uwzględnić w swoich kosztach podatkowych. Taka wykładnia byłaby zatem w ocenie Wnioskodawczyni nie tylko sprzeczna z wykładnią gramatyczną art. 24d, ale także godziłaby w wykładnię celowościową przepisów o leasingu finansowym, podważając domniemanie racjonalności ustawodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do środków trwałych będących przedmiotem leasingu finansowego zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące obowiązku korekty odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 24d ust. 6 i 7 w związku z art. 24d ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku leasingu finansowego, poszczególne płatności przekazywane w trakcie realizacji umowy przez korzystającego finansującemu, składają się z części odsetkowej oraz części kapitałowej z tytułu spłaty wartości początkowej środka trwałego, będącego przedmiotem leasingu. Co do zasady, suma części rat kapitałowych składa się na wartość początkową środka trwałego, od której korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych. W konsekwencji, nieuregulowanie przez Wnioskodawczynię w odpowiednim terminie tych rat (spłaty wartości początkowej) powinno skutkować wyłączeniem z Jej kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej tego środka trwałego (przypadającej proporcjonalnie na nieuiszczoną w terminie ratę).

Wnioskodawczyni zaznacza, że decydując się na leasing finansowy świadomie przyjmujemy określone terminy spłaty rat leasingowych ustalonych przez finansującego, a w przypadku zakupu na fakturę VAT z odroczonym terminem płatności sami decydujemy kiedy faktura zostanie zapłacona. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawczyni, przepis art. 24d o zatorach płatniczych w przypadku leasingu finansowego nie ma prawa uznania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej:

*   obowiązku dokonania korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania przepisów art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do umów leasingu finansowego – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Z przepisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, zwane także środkami trwałymi (art. 22a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 23a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez umowę leasingu – rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Ponadto w myśl art. 22k ust. 7 ww. ustawy, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Na mocy art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 24d.

W myśl art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

W myśl art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Jak wskazuje przepis art. 24d ust. 4 ww. ustawy, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 24d ust. 7 ww. ustawy, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

Ponadto, jak stanowi art. 24d ust. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zgodnie z art. 22 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 22, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części (art. 24d ust. 9 ww. ustawy). Powyższe przepisy stosują podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24d ust. 11 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązkową korektę kosztów uzyskania przychodu (w tym odpisów amortyzacyjnych) podatnicy są zobowiązani dokonać jedynie w przypadku, gdy nie uregulują swojego zobowiązania wobec kontrahenta we wskazanych w cyt. przepisach terminach.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawczynię zagadnienia wyjaśnić należy, że celem wprowadzenia art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było ograniczenie tzw. zatorów płatniczych, poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

Przepisy podatkowe zawierają rozwiązanie polegające na obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności w dniu 20 marca 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę leasingu finansowego, dotyczącą samochodu ciężarowego posiadającego homologację N1. Na poczet opłaty wstępnej zapłacono ok. 43% wartości przedmiotu leasingu, pozostałą kwotę rozłożono na 23 opłaty leasingowe płatne do 25 dnia każdego miesiąca. Opłaty leasingowe składają się z części kapitałowej, będącej spłatą wartości przedmiotu leasingu oraz części odsetkowej, będącej w szczególności opłatą za używanie przedmiotu leasingu oraz sfinansowanie jego nabycia. Przedmiot leasingu został zaliczony do środków trwałych, gdzie zastosowano jednorazową amortyzację, zgodnie z zasadą określoną w art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni podała, że spełnia warunki, o których mowa w art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalające na dokonanie jednorazowej amortyzacji w 100% samochodu ciężarowego, o którym mowa we wniosku oraz dokonuje terminowo płatności rat wynikających z harmonogramu z umowy leasingu.

Należy zauważyć, że uregulowania wynikające z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do tych kwot wynikających z faktur (innych dokumentów), które są zaliczane do kosztów podatkowych od dnia 1 stycznia 2013 r. Jednocześnie nie dokonano w tym zakresie żadnych wyłączeń. Tym samym, mają one zastosowanie do umowy leasingu finansowego, która została przez podatnika zawarta po tym dniu.

Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza obowiązku dokonywania korekty kosztów, o której mowa w art. 24d ww. ustawy, w odniesieniu do jakiejś szczególnej kategorii wydatków, np. ponoszonych opłat na podstawie umowy leasingu finansowego.

Podkreślić należy, że raty leasingowe w części odsetkowej są u korzystającego kosztem podatkowym w dacie ich uiszczenia, a zatem w tym zakresie przepisy o zatorach płatniczych nie mają bezpośrednio zastosowania, bowiem koszty podatkowe z tego tytułu – wg zasad ogólnych – powstają w dacie faktycznej zapłaty tej części raty. Natomiast nieuregulowanie w odpowiednim terminie (tj. określonym w art. 24d ust. 1 lub ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) opłaty (raty) leasingowej wynikającej z harmonogramu umowy leasingowej, powinno skutkować wyłączeniem z kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego (samochodu ciężarowego) amortyzowanego przez Wnioskodawczynię. Pod względem terminów płatności każda rata leasingowa w części dotyczącej spłaty wartości początkowej powinna być ustalana i rozliczana odrębnie. Po uregulowaniu zobowiązań Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych dokonanych wcześniej zmniejszeń.

Oznacza to, że ww. przepisy mają również zastosowanie do płatności rozłożonych na raty, tj. również do przedstawionej we wniosku sytuacji – opłacania rat leasingowych na podstawie zawartej umowy leasingu finansowego. Terminy płatności każdej raty leasingowej należy liczyć od tego samego dnia, tj. od dnia wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu, potwierdzającego nabycie środka trwałego. Podkreślić jednak należy, że termin płatności należy liczyć dla każdej raty oddzielnie, a zatem w sytuacji gdy łączny termin płatności rat jest dłuższy niż 60 dni, to do części rat, których termin płatności (liczony od dnia wystawienia faktury lub rachunku) nie przekracza 60 dni, znajdzie zastosowanie art. 24d ust. 1, a do rat których termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wskazać należy, że w sytuacji opłacania rat leasingowych w terminie wynikającym z harmonogramu spłat rat leasingowych, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do korekty odpisów amortyzacyjnych. Natomiast nieuregulowanie przez Wnioskodawczynię w terminie rat leasingowych wynikających z harmonogramu do umowy leasingu, powinno skutkować wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej środka trwałego proporcjonalnie do nieuiszczonej w terminie raty leasingowej. Dodać należy, że przepisy art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają również zastosowanie do środków trwałych amortyzowanych jednorazowo, zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.