Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-86/11-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-09
Teza: Opodatkowanie sprzedaży lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: dekret; lokal; lokal-lokal mieszkalny; nabycie; nieruchomości; opodatkowanie; podatek; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2011 r. (data wpływu 31.01.2011 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 19.04.2011 r. (data wpływu 26.04.2011 r., data nadania 20.04.2011 r.) na wezwanie z dnia 15.04.2011 r. Nr IPPB4/415-86/11-2/LS (data nadania 15.04.2011 r., data doręczenia 19.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-86/11-2/LS z dnia 15.04.2011 r. (data nadania 15.04.2011 r., data doręczenia 19.04.2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez uzupełnienie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 19.04.2011 r. (data nadania 20.04.2011 r., data wpływu 26.04.2011 r.) Wnioskodawca uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Grunt, nieruchomości położonej w Warszawie przy ul. C., opisany w ewidencji gruntów jako działka Nr 31, na której pobudowano w 1936 r. budynek mieszkalny wolnostojący, położony jest na terenie objętym działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntu na obszarze m. st. Warszawy (Dz, U. Nr 50 poz. 279). Z dniem wejścia w życie dekretu, tj. 21 listopada 1945 r., grunt przeszedł na własność gminy m. st. Warszawy, a z chwilą likwidacji gmin (1950 r.) na własność Skarbu Państwa. Następnie grunty zgodnie z decyzją (z dnia 18.06.1993 r. oraz art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 1994 r. o ustroju m. st. Warszawy) Wojewody Warszawskiego stał się własnością dzielnicy Warszawa ….

Objęcie niniejszego gruntu przez gminę nastąpiło w dniu 16.08.1948 r. (dzień ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Nr 20 Rady Narodowej i Zarządu Miejskiego m. st. Warszawy). Była właścicielka hipoteczna, matka Wnioskodawcy Jadwiga P., złożyła w terminie wniosek o przyznanie prawa własności czasowej do gruntu, w związku z tym budynek nie przeszedł na własność Skarbu Państwa. W 1980 r. umową darowizny (Akt Notarialny z dnia 28.10.1980 r.) matka Wnioskodawcy darowała mu lokal mieszkalny, znajdujący się w budynku zlokalizowanym w Warszawie przy ul. C. wraz z udziałem wynoszącym 1/4 (25%) całości części wspólnych budynku, a także wszelkie prawa i roszczenia o przyznanie prawa użytkowania wieczystego gruntu od 1/4 (25%) części działki.

W 1996 r., Wnioskodawca wraz z bratem Janem, rozpoczęli nadbudowę budynku, na podstawie Decyzji Burmistrza Gminy Warszawa…. (z dnia 12.07.1995 r.) udzielającej pozwolenia na budowę. Dnia 07.06 2005 r. złożyli wniosek o pozwolenie na użytkowanie części nadbudowanej do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego i dnia 18.05.2007 r. Decyzją otrzymali pozwolenie na użytkowanie. W wyniku nadbudowy powstał m.in. samodzielny lokal mieszkalny o Nr 5.

Prezydent m. st. Warszawy Decyzją z dnia 18.03.2008 r., po rozpatrzeniu wniosku dawnej właścicielki hipotecznej Jadwigi P. z dnia 16 lutego 1949 r. o przyznanie wieczystej dzierżawy, orzekł o ustanowieniu na 99 lat prawa do użytkowanie wieczystego do gruntu, znajdującego się w Warszawie przy ul. C.. Następnie wszyscy współwłaściciele zawarli z „Przedstawicielami Miasta Stołecznego Warszawy” umowę (Akt Notarialny) o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie.

W dniu 11.09.2009 r. Wnioskodawca zawarł ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami Akt Notarialny, umowę o ustanowieniu odrębnej własności lokalu Nr 5, przeniesienia jego własności celem zwolnienia z długu oraz oświadczenie o zmianie udziałów w nieruchomości wspólnej. W wyniku umowy ustalono, że lokal mieszkalny Nr 5 stanowi własność Wnioskodawcy i zostały zmienione jego udziały w częściach wspólnych budynku i w gruncie w ten sposób, że do lokalu Nr 4 udział zmniejszono do 1/8 (12,5%) i do powstałego lokalu Nr 5 przypisano udział wynoszący również 1/8 (12,5%). W związku z powyższym globalny udział Wnioskodawcy w gruncie i w częściach wspólnych budynku nie uległ zmianie od 1980 r. i w dalszym ciągu stanowi 25%.

W dniu 7 stycznia 2010 r. Decyzją Prezydenta m. st. Warszawy przekształcono prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowej, co stało się podstawą wpisu w księgi wieczyste.

W dniu 12 stycznia 2011 r. Aktem notarialnym Wnioskodawca sprzedał lokale Nr 4 i Nr 5. Wnioskodawca pragnie dodać, że w lokalu Nr 5 był zameldowany od 12.02.2009 r. do dnia sprzedaży.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w akcie notarialnym z dnia 11.09.2009 r., w paragrafach 1, 2, 3 i 4 są opisani właściciele poszczególnych lokali oraz jaki jest ich udział w częściach wspólnych w budynku i w gruncie, zgodnie z zapisami w odpowiednich księgach wieczystych.

Lokal Nr 5 powstał w wyniku nadbudowy piętra, na trzeciej kondygnacji nadziemnej tj. na miejscu strychu. Do strychu tego mieli prawo wszyscy współwłaściciele budynku w odpowiednich udziałach. W wyniku tej inwestycji wzrosła wartość części wspólnych budynku. W związku z powyższym współwłaściciele nie biorący udziału w budowie zwracaliby poniesione nakłady w odpowiednich proporcjach do swoich udziałów w budynku, likwidując tym samym powstały dług w stosunku do inwestora (Marka P.) i potwierdzając tym samym prawo do powstałego lokalu Nr 5.

W tym konkretnym przypadku w paragrafie 7 p. 1 jest powiedziane, że z własnych środków Wnioskodawca zbudował lokal Nr 5, a w paragrafie 8 p.1 wszyscy pozostali współwłaściciele nie zakwestionowali tego faktu. Paragraf 8 p.2 mówi, że w celu zwolnienia z powstałego długu wszyscy współwłaściciele zgadzają się na ustanowienie własności lokalu Nr 5 na rzecz Wnioskodawcy tj. rezygnują ze swoich praw od lokalu Nr 5 w zamian za likwidację długu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lokalu Nr 5 stanowi przychód do opodatkowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy podatek jest należny (Wnioskodawca prosi o podanie daty nabycia lokalu Nr 5), czy też nie w myśl obowiązujących przepisów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Decyzja o zwrocie wywłaszczonego gruntu przywraca prawo własności nieruchomości jej poprzedniemu właścicielowi - uchwała Sądu Najwyższego z dnia 25.01.1986 r.. Bez znaczenia są daty przywrócenia prawa własności, czy data sprzedaży, ponieważ na podstawie decyzji Prezydenta Wnioskodawca nie nabył prawa własności nieruchomości, a jedynie je odzyskał. Z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 09.07.2008 r. wynika, że następcy prawni odzyskujący nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej orzekającej o zwrocie, winni być traktowani jak wywłaszczeni właściciele. Zgodnie z art. 46 par. 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane. Natomiast art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi, że do części składowych gruntu należą w szczególności budynki. W myśl art. 47 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności. Dlatego też sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku (lokali mieszkalnych w nim zawartych), trwałe z nim związanego.

Regulacje zawarte w prawie cywilnym skutkują, że datą nabycia nieruchomości jest data nabycia prawa własności gruntu, bez względu na to, czy na gruncie tym wybudowano budynek czy też nie i kiedy to nastąpiło.

Należy stwierdzić, że datą nabycia nieruchomości jest data nabycia gruntu, a data nadbudowania pozostaje bez znaczenia. Skoro w 1980 r. Wnioskodawca otrzymał współudział w gruncie, to datą nabycia pobudowanego lokalu Nr 5 jest właśnie 1980 r. Wnioskodawca uważa więc, że jest zwolniony z uiszczenia podatku od przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Nr 5.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Należy podkreślić, iż przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Z treści wniosku wynika, że w 1980 r. umową darowizny (Akt Notarialny z dnia 28.10.1980 r.) Wnioskodawca otrzymał od matki lokal mieszkalny Nr 4, wraz z udziałem wynoszącym 1/4 (25%) całości części wspólnych budynku, a także wszelkie prawa i roszczenia o przyznanie prawa użytkowania wieczystego gruntu od 1/4 (25%) części działki. Ww. grunt, położony jest na terenie objętym działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu grunt na obszarze m. st. Warszawy (Dz, U. Nr 50 poz. 279). Prezydent m. st. Warszawy Decyzją z dnia 18.03.2008 r., po rozpatrzeniu wniosku dawnej właścicielki hipotecznej Jadwigi P. z dnia 16 lutego 1949 r. o przyznanie wieczystej dzierżawy, orzekł o ustanowieniu na 99 lat prawa do użytkowania wieczystego do ww. gruntu. Następnie wszyscy współwłaściciele zawarli z „Przedstawicielami Miasta Stołecznego Warszawy” umowę (Akt Notarialny) o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Oddanie w użytkowanie wieczyste „gruntu warszawskiego” skomunalizowanego Dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;
*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;
*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;
*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 Dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w „miejskich papierach wartościowych”, które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być taktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie oznacza, iż datą nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów jest data przekazania umową darowizny lokalu mieszkalnego Nr 4 wraz z udziałem wynoszącym 1/4 (25%) całości części wspólnych budynku, a także wszelkich praw i roszczeń o przyznanie prawa użytkowania wieczystego gruntu od ¼ (25%) części działki, tj. 1980 r.

W świetle przytoczonego stanu prawnego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia udziałów w prawie użytkowania wieczystego będzie moment nabycia praw i roszczeń do nieruchomości od darczyńcy, w tym roszczenia o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego.

Wnioskodawca nabył udziały w prawach i roszczeniach w drodze darowizny w 1980 roku. W związku z powyższym bieg 5 letniego terminu należy liczyć od końca 1980 roku, a zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1985 roku.

Fakt późniejszego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność nie będzie skutkowała powstaniem nowej daty nabycia.

Natomiast odnosząc się do kwestii daty nabycia oraz opodatkowania transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego Nr 5, stwierdzić należy, co następuje.

Z treści wniosku wynika, że w 1996 r., Wnioskodawca wraz z bratem Janem, rozpoczęli nadbudowę budynku. Dnia 07.06 2005 r. złożyli wniosek o pozwolenie na użytkowanie części nadbudowanej do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego i dnia 18.05.2007 r. otrzymali decyzję, pozwolenia na użytkowanie. W wyniku nadbudowy powstał m.in. samodzielny lokal mieszkalny o Nr 5. W dniu 11.09.2009 r. Wnioskodawca zawarł ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami Akt Notarialny, umowę o ustanowieniu odrębnej własności lokalu Nr 5, przeniesienia jego własności celem zwolnienia z długu oraz oświadczenie o zmianie udziałów w nieruchomości wspólnej. W wyniku umowy ustalono, że lokal mieszkalny Nr 5 stanowi własność Wnioskodawcy i zostały zmienione jego udziały w częściach wspólnych budynku i w gruncie w ten sposób, że do lokalu Nr 4 udział zmniejszono do 1/8 (12,5%) i do powstałego lokalu Nr 5 przypisano udział wynoszący również 1/8 (12,5%). W związku z powyższym globalny udział Wnioskodawcy w gruncie i w częściach wspólnych budynku nie uległ zmianie od 1980 r. i w dalszym ciągu stanowi 25%.

W świetle ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118) nadbudowa jest traktowana na równi z budową, stanowi bowiem, iż ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6 ustawy). Zatem przepisy prawne odnoszące się do budowy będą dotyczyć również nadbudowy. Dlatego też nadbudowa obiektu budowlanego wymaga m.in. ustalenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy zauważyć, że nadbudowa całości lub części kondygnacji - traktowana jako jeden ze sposobów zwiększenia powierzchni mieszkalnej – dokonywana jest w istniejących już obiektach budowlanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, iż w wyniku dokonanej nadbudowy budynku powstał nowy lokal mieszkalny i uległa powiększeniu powierzchnia przedmiotowego budynku. W związku z powyższym zwiększyła się wartość udziału w budynku, jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed dokonaniem nadbudowy.

Za datę nabycia przedmiotowego lokalu należy przyjąć datę wyodrębnienia tego lokalu, tj. 2009 rok.

Zatem do przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu powstałego w wyniku nadbudowy, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Natomiast do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r. zastosowanie mają przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Przychodem z odpłatnego zbycia jest, jak wskazano powyżej, cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości będzie wartość jaka zostanie wyrażona w cenie umowy odpłatnego zbycia. Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tego udziału może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu).

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na:

1.  na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z powołanego przepisu wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Jednakże podkreślić należy, że za wydatki o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na: (art. 21 ust. 28)

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że odpłatne zbycie nieruchomości lokalowej wybudowanej w nadbudowie budynku, nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż sprzedaż w dniu 12.01.2011 r. lokalu Nr 5 nabytego w roku 2009 w wyniku wyodrębnienia, stanowi przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia tego lokalu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że tak uzyskane środki Wnioskodawca przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.