Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.474.2022.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Nieopodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej nieruchomości gruntowej niezabudowanej.
Słowa kluczowe: działki; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 8 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 sierpnia 2022 r. (wpływ 31 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawczyni … i … są osobami fizycznymi oraz małżeństwem, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. W dniu 31.01.2008 roku nabyli, w drodze zakupu od osób fizycznych, nieruchomość gruntową niezabudowaną, położoną w mieście … (gmina …, powiat …, województwo …), składającą się z działek nr … (w rejestrze gruntów jako: grunty orne), … (pastwiska trwałe), … (pastwiska trwałe), … (łąki trwałe), … (łąki trwałe), … (łąki trwałe), … (grunty orne), … (grunty orne), … (grunty orne), … (grunty orne, łąki trwałe), … (grunty orne, łąki trwałe), … (pastwiska trwałe), … (łąki trwałe), o łącznej powierzchni … ha, dla której Sąd Rejonowy w … IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer … (dalej łącznie jako: nieruchomość).

Przy zakupie Wnioskodawczyni … i … działali jako osoby nieprowadzące działalności gospodarczej. Zakupu dokonano bez jakiegokolwiek związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy zakupie Wnioskodawczyni nie miała więc też prawa do odliczenia podatku VAT. Zakup nie następował w ramach żadnego przedsiębiorstwa. Nieruchomość jak wyżej nie została także później w żaden sposób wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ani w działalności rolniczej definiowanej w art. 2 pkt 15 ww. ustawy, w tym nie była zaliczana w poczet środków trwałych jakiegokolwiek przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni … i … nie działali nigdy w jakikolwiek sposób aktywnie przy zmianie planu zagospodarowania przestrzennego nieruchomości. Przez lata w żaden sposób także nie reklamowali nieruchomości, w celu jej sprzedaży lub najmu.

Nieruchomość nigdy nie była przez Wnioskodawczynię lub Jej męża wynajmowana lub wydzierżawiona na rzecz podmiotu trzeciego.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy …, z dnia 31.01.2011 roku, za numerem …, uległy podziałowi:

1\. działka numer … na działki numer …, …, …, …,

2\. działka numer … na działki numer …, …, …, …, …, …, …,

3\. działka numer …, na działki numer …, …, …, …, …,

a następnie działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer …, działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer …, działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer … oraz działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer \`(...)\` Do nieruchomości jak wyżej doprowadzona jest sieć kanalizacyjna, energetyczna i wodociągowa.

Dnia 17 grudnia 2021 roku, w kancelarii notarialnej we …, przy ul. …, przed notariuszem … Wnioskodawczyni …, wraz z małżonkiem …, sprzedali całą nieruchomość na rzecz …, z siedzibą we …, adres …, ul. … za kwotę … zł (słownie: …). Wnioskodawczyni nie odprowadziła podatku VAT od wyżej wskazanej transakcji.

Po nabyciu własności nieruchomości Wnioskodawczyni nie utwardzała dróg wewnętrznych, nie wytyczała dostępu do drogi publicznej, nie organizowała i nie urządzała zieleni, nie ogradzała działek. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji w przedmiocie warunków zabudowy.

Wnioskodawczyni nie zleciła żadnych działań związanych z pozyskaniem nabywców pośrednikowi w obrocie nieruchomościami. Nie podejmowała żadnych akcji marketingowych lub reklamowych, które miałyby na celu promocję ww. działek i doprowadzenie do ich sprzedaży - sprzedaż nastąpiła na skutek wzajemnych znajomości i zapytania w przedmiocie sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że sprzedaż nieruchomości miała charakter okazjonalny. Środki ze sprzedaży działek zostaną przeznaczone na własne cele osobiste Wnioskodawczyni. Reasumując, Wnioskodawczyni uważa, iż sprzedaż przedmiotowych działek należy traktować jako zbycie majątku własnego, co wchodzi w zakres przysługującego Wnioskodawczyni i jej małżonka prawa do rozporządzania majątkiem własnym.

W uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania Wnioskodawczyni udzieliła odpowiednio następujących odpowiedzi:

1\. Czy na moment sprzedaży nieruchomości była Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to prosimy wskazać od kiedy i w jakim zakresie prowadziła Pani działalność gospodarczą?

Nie.

2\. W jakim celu/z jakim zamiarem nabyła Pani nieruchomość \[np. w celach osobistych (jakich), jako inwestycję (jaką) itp.\]?

Nabyto ją jako osobisty majątek, z przeznaczeniem dla dzieci.

3\. W jaki dokładnie sposób wykorzystywała Pani nieruchomość od momentu jej nabycia do momentu sprzedaży?

Od 2008 r. nie wykorzystywano nieruchomości.

4\. W związku z informacją, że wymienione przez Panią działki uległy scaleniu, prosimy o wskazanie:

‒ kiedy poszczególne działki zostały scalone?

Zostały scalone w 2021 roku.

‒ z jakich powodów wymienione działki były scalane?

Został wprowadzony plan zagospodarowania przestrzennego i podział był z nim niezgodny.

‒ z czyjej inicjatywy poszczególne działki zostały scalone?

Działki musiały być scalone z inicjatywy Wnioskodawców, zgodnie z powyższym punktem.

5\. We wniosku wskazała Pani, że: „Do nieruchomości jak wyżej doprowadzona jest sieć kanalizacyjna, energetyczna i wodociągowa”. Prosimy wskazać:

‒ kiedy zostały podłączone ww. media?

sieć kanalizacyjna, wodociągowa, energetyczna zostały podłączone w roku 2012 do starego podziału

‒ z czyjej inicjatywy zostały podłączone ww. media?

z inicjatywy właścicieli

‒ czy ww. media zostały podłączone do wszystkich działek składających się na nieruchomość, będącą przedmiotem sprzedaży?

zostały podłączone do wszystkich wówczas istniejących działek

‒ jeżeli media nie zostały podłączone do wszystkich działek odrębnie, to czy zostały doprowadzone w sposób umożliwiający wykorzystanie ww. mediów dla całej nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży?

po scaleniu wszystkie sieci muszą zostać przebudowane zgodnie z nowym podziałem.

6\. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że na nieruchomości znajdują się drogi wewnętrzne. W związku z tym prosimy o wskazanie kiedy i z czyjej inicjatywy zostały wytyczone drogi wewnętrzne?

Droga była tylko wytyczona, ale niezrealizowana. Na działce nie były realizowane żadne inwestycje drogowe.

7\. Jeżeli w odniesieniu do sprzedaży ww. nieruchomości zawarła Pani z nabywcą umowę przedwstępną kupna/sprzedaży lub udzieliła Pani jakichkolwiek pełnomocnictw lub innych umocowań, prosimy wymienić i szczegółowo opisać poszczególne czynności, do zrealizowania których uprawniony był nabywca/pełnomocnik na podstawie ww. dokumentów.

Nie mieliśmy z nabywcą umowy przedwstępnej na zakup nieruchomości ani pełnomocnictw.

8\. Czy po zawarciu ewentualnych umów przedwstępnych strona kupująca na nieruchomości dokonywała inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, budowa lub utwardzenie drogi? Jeżeli tak, to prosimy wskazać jakich inwestycji dokonała?

Nie zostały dokonane żadne inwestycje.

9\. Czy dokonywała Pani kiedykolwiek sprzedaży działek, jeśli tak to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

‒ jakie to nieruchomości?

W roku 2009 dokonano sprzedaży dwóch działek budowlanych dz. … w … oraz dz. … w \`(...)\` Działka budowlana.

‒ kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości?

Zakup od Gminy … w 2006 roku.

‒ w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Panią?

W celu budowlanym, osobistym.

‒ w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Panią od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

Nieruchomość nie była wykorzystywana.

‒ kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

W 2009 r. z uwagi na potrzebę uzyskania środków na spłatę kredytu hipotecznego we frankach.

‒ ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

Dwie działki budowlane niezabudowane.

‒ czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzała Pani podatek VAT, składała deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?

Nie odprowadzano podatku VAT i nie składano deklaracji oraz zgłoszenia.

‒ na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości?

Spłata kredytu hipotecznego we frankach, z uwagi na wzrost kosztów jego obsługi.

10\. Czy posiada Pani inne nieruchomości, które w przyszłości zamierza sprzedać?

Nie są posiadane inne nieruchomości z przeznaczeniem na sprzedaż.

11\. Czy prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?

Nie.

### Pytanie

Czy dokonanie przez Wnioskodawczynię czynności sprzedaży nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w … IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer … stanowiło transakcję opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (VAT)?

### Pani stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że transakcja sprzedaży nieruchomości nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT). Z opisanego powyżej zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że:

‒ Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi na nieruchomości działalności gospodarczej,

‒ Wnioskodawczyni nie kupowała nieruchomości z myślą o działalności gospodarczej,

‒ Wnioskodawczyni nie miała prawa odliczyć podatku VAT przy zakupie,

‒ Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych starań w przedmiocie zmiany uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego,

‒ Wnioskodawczyni nie inicjowała w żaden sposób uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wnosiła o zmianę tego planu,

‒ Wnioskodawczyni nie ogrodziła nieruchomości, nie utwardziła drogi do niej prowadzącej, nie przekształcała działek rolnych w budowlane, nie występowała o plany zabudowy,

‒ Wnioskodawczyni nie podjęła żadnych charakterystycznych dla przedsiębiorcy, którego celem jest zarobkowa sprzedaż nieruchomości gruntowej działań marketingowych, promocyjnych lub reklamowych, które miałyby doprowadzić do znalezienia nabywców na nieruchomość,

‒ Wnioskodawczyni nie zlecała jakiemukolwiek pośrednikowi poszukiwania nabywców na nieruchomość.

Powiązując wyżej wymienione okoliczności stanu faktycznego w sprawie z analizą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) stwierdzić należy, iż przy zaistnieniu opisanego stanu przyszłego - czynności sprzedaży działki - Wnioskodawczyni nie będzie miała statusu podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Stanowisko takie popiera w pełni Wojewódzki Sąd Administracyjny (właściwy dla ewentualnej skargi na interpretację niniejszą) m.in. w sprawie I SA/Wr 711/20.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel czy tez rezultaty takiej działalności. Dla celów podatku VAT działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód, czyli przez podmiot występujący w odniesieniu do takiej czynności w charakterze podatnika.

Jak wskazuje się w doktrynie prawniczej, co do zasady aby sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powinna być dokonana przez podatnika VAT w wykonaniu przez niego działalności gospodarczej. Trybunał Sprawiedliwości podkreślał już w swoich wyrokach, że sam fakt dokonania czynności przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT nie oznacza, że podlega ona opodatkowaniu VAT, bowiem możliwe jest, że w danej transakcji sprzedawca nie występuje w tej właśnie roli (np. wyrok TS z 4.10.1995 r. C-291/92. Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Armbrecht, EU C 1995 304). W innym orzeczeniu i to dotyczącym polskiego podatnika, Trybunał Sprawiedliwości uznał, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138 należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu a więc za podatnika podatku od wartości dodanej” (wyrok TS z 15.09.2011 r. C-180/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, EU C 2011 589).

Jeżeli więc sprzedaż przez osobę fizyczną np. wydzielonej działki nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie jako przejaw zorganizowanej i profesjonalnej działalności podobnej np. do obrotu nieruchomościami, to można przyjąć, że sprzedaż w ogóle nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a co za tym idzie nie będzie potrzeby analizowania, czy w danym przypadku zachodzą przesłanki np. jej zwolnienia z VAT (vide: Matarewicz Jacek, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany. Opublikowano: LEX/el 2020).

W celu ustalenia przesłanek "prowadzenia działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT Wnioskodawczyni odsyła do dwóch orzeczeń.

Pierwszym jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28.10.2011 r. I FSK 1554/10 LEX nr 1102760, gdzie wskazano, że fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną) a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. (…) Sprzedaż działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie podlega opodatkowaniu VAT. W uzasadnieniu wyroku NSA oddalającym skargę kasacyjną Ministra Finansów, za WSA w Łodzi podano, że cel ani rezultat działalności gospodarczej nie są istotne dla uznania, że podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Istotny jest sam zamiar osiągania zysku lub osiągnięcia określonego rezultatu. Podatnikiem VAT jest ten kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi. Wobec tego uzasadnionym jest wykluczenie osób fizycznych (i instytucji) z grona podatników nawet, gdy wykonują czynności dostawy towarów (tym bardziej, gdy sporadycznie) jeżeli dokonują sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży lecz spożytkowany w celach własnych przy spełnieniu przesłanki o jakiej mowa w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG (a więc w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności). Działalność handlowa to działalność realizowana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru, poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży, wskazująca na zamiar jej kontynuacji w tej formie. Co do zasady działalność gospodarcza powinna być prowadzona stale a przypadki, w których sporadycznie przeprowadzane transakcje mogą podlegać opodatkowaniu są wymienione odrębnie w art. 4 (3) VI Dyrektywy. A contrario należy przyjąć, iż co do zasady warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe a nie sporadyczne zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Również z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE jak i z art. 15 ust. 2 uptu wynika, że okazjonalność (sporadyczność) czynności względnie jednorazowe ich wykonywanie tworzy z danej osoby podatnika wyłącznie w przypadku, gdy te okazjonalnie lub jednorazowo wykonywane czynności są czynnościami wykonywanymi w związku z działalnością producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalności osób wykonujących wolne zawody. Osoba dokonująca dostawy towarów lub świadcząca usługi poza prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 uptu nie jest podatnikiem VAT w tym zakresie a więc czynności te nie podlegają podatkowi VAT.

Dalej NSA stwierdził, że aktualne są w tej sprawie wywody zawarte w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 wskazujące na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych) lecz spożytkowana w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Istotna jest więc ocena czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną) a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Na wskazane wyżej okoliczności skarżący organ w skardze kasacyjnej nie wskazywał, nie wynikały one też z przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego. Strona nabyła grunty rolne w latach 1987-1988, nie z jej inicjatywy doszło do zmiany planu zagospodarowania przestrzennego. To zaś, że sprzedaży gruntów dokonuje rolnik nie świadczy, co wyraźnie stwierdził Trybunał w wyroku z 15 września 2011 r., że tylko z tego powodu sprzedając te grunty jest on podatnikiem podatku VAT.

Następnie Wnioskodawczyni powołuje się również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r. C-180/10, gdzie stwierdzono: Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej, która prowadzi działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Zawarte w podanych powyżej orzeczeniach argumenty zostały przyjęte przez Sądy administracyjne, które w analogicznych sprawach uznawały, iż osoby fizyczne dokonujące sprzedaży nieruchomości w sposób okazjonalny z majątku prywatnego nie są podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Wnioskodawczyni powołuje się przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2020 r. I SA/GI 1293/19, gdzie podano: Ogół podejmowanych przez skarżącego na przestrzeni wielu lat działań należy postrzegać w kategoriach czynności podejmowanych w ramach normalnego zarządu majątkiem osobistym właściwych dla osoby należycie dbającej o własne interesy. Skarżący nie podejmował aktywnych działań zmierzających do upublicznienia oferty sprzedaży poprzez czynności marketingowe czy reklamowe. Działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości. Czynności, które by wymiernie wpływały na taką ocenę co już wyżej wzmiankowano to m.in. uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zarejestrowanie i prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbliżonym do usług developerskich. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 stycznia 2020 r., I SA/Łd 505/19 wskazano natomiast, że: Oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest, że zwykle podział gruntu o charakterze rolniczym na mniejsze działki, które już rolniczego charakteru nie będą miały, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Takie działanie nie wykracza poza zwykłe gospodarowanie mieniem prywatnym przez osoby fizyczne.

W nawiązaniu do powyższego w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie można uznać Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a czynność sprzedaży nieruchomości należącej do Wnioskodawczyni nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Takie samo stanowisko przyjęto wielokrotnie w wydawanych przez niniejszy organ interpretacjach indywidualnych.

Wnioskodawczyni powołuje się na interpretację indywidualną z dnia 8 listopada 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.646.2018.3.MK, gdzie takie stanowisko podatnika uznano za prawidłowe. W uzasadnieniu tej interpretacji wskazano, że: Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działki). Wnioskodawca jest właścicielem działek nr … i \`(...)\` Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Przedmiotowe działki Wnioskodawca uprawiał jako grunty rolne, a produkty uzyskiwane z tej działalności wykorzystywał wyłącznie na własne potrzeby. Działki te nie są udostępniane na podstawie umowy najmu czy dzierżawy. Wnioskodawca dokona podziału działki nr … na mniejsze działki, aby umożliwić sobie sprzedaż części gruntu jako działek budowlanych. Jednakże poza podziałem na mniejsze działki oraz zamieszczeniem ogłoszeń w prasie, sieci Internet lub w biurach nieruchomości (jednakże bez zlecania jakimkolwiek pośrednikom poszukiwania nabywców na oferowane działki), Wnioskodawca nie zamierza czynić jakichkolwiek nakładów finansowych lub innych celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziału działki - nie zamierza występować o warunki zabudowy (chyba że okaże się to konieczne z uwagi na jakiekolwiek obowiązujące przepisy prawa), ponosić nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrajać w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), utwardzać wydzielonych dróg, ogradzać tych działek czy w jakikolwiek inny sposób ich ulepszać. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika zatem taka aktywność Zainteresowanego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął bowiem w związku z zamiarem sprzedaży działek ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak np. uzbrojenie terenu - doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek. Zainteresowany nie angażował zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, zbycie przez Zainteresowanego działek powstałych z podziału działki nr … nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Konsekwentnie w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr … Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy polegającą na handlu nieruchomościami.

Tożsame stanowisko, w którym organ wydający interpretację indywidualną uznał, iż wnioskodawca nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT a sprzedaż nieruchomości nie będzie wykonywaniem przez wnioskodawcę działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, wyrażono między innymi w sprawach:

‒ interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.636.2018.1.OS;

‒ interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.509.2018.1.ALN;

‒ interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.237.2018.1.MK;

‒ interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2018 r., 0112-KDIL4.4012.123.2018.2.EB.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości nie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT, gdyż nie była to czynność wykonywana przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej, a Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 podatku o VAT.

Wnioskodawczyni podkreśla bowiem po raz kolejny, iż w stanie faktycznym sprawy występują opisywane w doktrynie i orzecznictwie przesłanki, na mocy których należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie jest płatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 2 podatku o VAT, gdyż:

‒ Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi na nieruchomości działalności gospodarczej,

‒ Wnioskodawczyni nie kupowała nieruchomości z myślą o działalności gospodarczej,

‒ Wnioskodawczyni nie miała prawa odliczyć podatku VAT przy zakupie,

‒ Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych starań w przedmiocie zmiany uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego,

‒ Wnioskodawczyni nie inicjowała w żaden sposób uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wnosiła o zmianę tego planu,

‒ Wnioskodawczyni nie ogrodziła nieruchomości, nie utwardziła drogi do niej prowadzącej, nie przekształcała działek rolnych w budowlane, nie występowała o plany zabudowy,

‒ Wnioskodawczyni nie podjęła żadnych charakterystycznych dla przedsiębiorcy, którego celem jest zarobkowa sprzedaż nieruchomości gruntowej, działań marketingowych, promocyjnych lub reklamowych, które miałyby doprowadzić do znalezienia nabywców na nieruchomość,

‒ Wnioskodawczyni nie zlecała jakiemukolwiek pośrednikowi poszukiwania nabywców na nieruchomość.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni doprecyzowała, że nabyła nieruchomości w zakresie niezwiązanym z działalnością gospodarczą i w taki też sposób były one użytkowane.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360).

Według art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, ze względu na charakter udziału:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Według art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi, że:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że 31.01.2008 roku nabyła Pani wraz z mężem w drodze zakupu od osób fizycznych nieruchomość gruntową niezabudowaną, składającą się z działek nr … (w rejestrze gruntów jako: grunty orne), … (pastwiska trwałe), … (pastwiska trwałe), … (łąki trwałe), … (łąki trwałe), … (łąki trwałe), … (grunty orne), … (grunty orne), … (grunty orne), … (grunty orne, łąki trwałe), … (grunty orne, łąki trwałe), … (pastwiska trwałe), … (łąki trwałe), o łącznej powierzchni … ha. Zakupu dokonano bez jakiegokolwiek związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy zakupie nie miała Pani prawa do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość nie została później wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ani w działalności rolniczej, w tym nie była zaliczana w poczet środków trwałych jakiegokolwiek przedsiębiorstwa. Przez lata Pani wraz z mężem w żaden sposób nie reklamowali nieruchomości, w celu jej sprzedaży lub najmu. Nieruchomość nigdy nie była wynajmowana lub wydzierżawiona na rzecz podmiotu trzeciego. Na podstawie decyzji Wójta Gminy uległy podziałowi:

1\. działka numer … na działki numer …, …, …, …,

2\. działka numer … na działki numer …, …, …, …, …, …, …,

3\. działka numer …, na działki numer …, …, …, …, …,

a następnie działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer …, działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer …, działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer … oraz działki numer … oraz … uległy scaleniu w działkę numer \`(...)\` Nieruchomości zostały scalone w 2021 roku. Wprowadzony został plan zagospodarowania przestrzennego i podział był z nim niezgodny. W związku z tym działki musiały być scalone, z inicjatywy Pani i męża. Podała Pani, że nie działała Pani wraz z mężem nigdy w jakikolwiek sposób aktywnie przy zmianie planu zagospodarowania przestrzennego nieruchomości. Do nieruchomości doprowadzona jest sieć kanalizacyjna, energetyczna i wodociągowa, z inicjatywy właścicieli. Po nabyciu własności nieruchomości nie utwardzała Pani dróg wewnętrznych, nie wytyczała dostępu do drogi publicznej, nie organizowała i nie urządzała zieleni, nie ogradzała działek. Jak Pani wskazała droga była wytyczona, ale niezrealizowana. Nie występowała Pani o wydanie decyzji w przedmiocie warunków zabudowy. Nie zleciła Pani żadnych działań związanych z pozyskaniem nabywców pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, nie podejmowała żadnych akcji marketingowych lub reklamowych, które miałyby na celu promocję ww. działek i doprowadzenie do ich sprzedaży. 17 grudnia 2021 roku wraz z małżonkiem sprzedała Pani całą nieruchomość na rzecz …, z siedzibą we … za kwotę … zł (słownie: … złotych). Nie odprowadziła Pani podatku VAT od tej transakcji. Ponadto w roku 2009 dokonała Pani sprzedaży dwóch działek budowlanych, nabytych w 2006 r. od Gminy.

Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej nieruchomości gruntowej (ww. kilkunastu opisanych działek) należy uznać za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedstawione w opisie sprawy czynności/działania dotyczące ww. działek, których udziały są przedmiotem sprzedaży, w tym m.in.: scalenie na wniosek Pani i męża części z opisanych we wniosku działek, podłączenie do każdej z działek sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, energetycznej, wytyczenie drogi wewnętrznej, nie dają podstaw do uznania, że ww. działania i czynności miały na celu wyłącznie realizację własnych celów osobistych.

Powyższe działania podjęte przez Panią – wbrew Pani stanowisku – świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Wystąpił bowiem ciąg czynności podejmowanych przez Panią, które rozpatrywane łącznie skutkują objęciem transakcji sprzedaży udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej ww. działek przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Takie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, w ocenie tut. Organu, działania podejmowane przez Panią nie należą do zakresu czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując ww. działań uatrakcyjniła Pani przedmiotowe działki jako towary i przyczyniła się Pani do wzrostu ich wartości. Zatem występują przesłanki pozwalające uznać, że dokonując dostawy udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej ww. nieruchomości występuje Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynność sprzedaży udziału we współwłasności majątkowej małżeńskiej ww. nieruchomości gruntowej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Pani należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych dla Pani, a nie sytuacji podatkowej drugiego współwłaściciela.

Odnośnie powołanych przez Panią wyroków NSA i WSA, wyjaśniam, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wyroki sądów administracyjnych nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).