Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-36/07/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2007-12-07
Teza: Czy, jeżeli w wyniku postępowania prowadzonego przez fińskie władze podatkowe zostanie uznane istnienie zakładu Spółki w rozumieniu Umowy to – w świetle art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 Umowy - Spółka będzie uprawniona do proporcjonalnego odliczenia od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów, osiągniętych odpowiednio w 2005 i 2006 roku, kwoty podatku, który zostanie jej oszacowany i zapłacony za 2005 i 2006 rok w Finlandii?
Słowa kluczowe: agent; Finlandia; opodatkowanie-podwójne opodatkowanie; organ-organ podatkowy; przedstawiciel; przedstawiciel-przedstawiciel handlowy; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład; zakład-zakłady osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2007 r. (data wpływu 17 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie postanowień Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1979 r., Nr 12, poz. 84 ze zm.) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2007 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie postanowień Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: Umowa).

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Podstawowy zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi: świadczenie usług w zakresie napraw i remontów statków, w szczególności w zakresie prac spawalniczych, hydraulicznych oraz elektrycznych, a także wykonywanie robót budowlano-montażowych i instalatorskich. Od 2005 r. w ramach prowadzonej działalności, która polega na udostępnianiu fińskim usługobiorcom pracowników, w celu wykonania wyżej wymienionych prac, Wnioskodawca rozpoczął świadczenie usługi na terenie Finlandii na rzecz usługobiorców z siedzibą w Finlandii.

Bezpośredni nadzór nad bieżącymi sprawami był sprawowany przez wyznaczonych pracowników Spółki.

Natomiast usługobiorcy odpowiadali za zapewnienie narzędzi i wyposażenie niezbędne do wykonania prac przez pracowników Wnioskodawcy.

Spółka wskazała, że w celu pozyskania klientów w Finlandii, dodatkowo w 2005 r. nawiązała współpracę z dwoma przedstawicielami, będącymi jednocześnie udziałowcami (obywatelami fińskimi zamieszkałymi w Finlandii), którzy byli odpowiedzialni, m.in.:

*   za utrzymanie kontaktów z fińskimi usługobiorcami,

*   negocjowanie warunków umów oraz,

*   podpisywanie niektórych umów w imieniu Spółki.

Ponadto Spółka wskazała, że od połowy 2005 r. jeden z przedstawicieli Wnioskodawcy, działając jako samodzielny przedsiębiorca, posiadał stałe biuro na terenie Finlandii, w którym świadczył usługi wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie przedstawiciel ten odpowiadał za organizację pracy pracowników Spółki w Finlandii, miedzy innymi za organizację szkoleń z zakresu bezpieczeństwa pracy, zakwaterowanie oraz dowóz pracowników do pracy.

W kontekście powyższych działań Spółka uznała, iż całość jej dochodów osiągnięta w latach 2005 i 2006 winna być rozliczona w Polsce, dlatego Spółka zadeklarowała i odprowadziła podatek od całości dochodów uzyskanych w Polsce.

W konsekwencji Wnioskodawca nie zarejestrował się jako fiński podatnik podatku dochodowego oraz nie odprowadził fińskiego podatku dochodowego od dochodów osiągniętych z tytułu świadczenia usług. Ponadto Spółka nie zarejestrowała się jako fiński podatnik odpowiednika podatku od wartości dodanej (VAT). Generalnie usługi świadczone przez Spółkę, których miejscem świadczenia była Finlandia, były rozliczane przez fińskich usługobiorców jako tzw. import usług w Finlandii.

W 2006 roku, w toku kontroli jednego z przedstawicieli Spółki w Finlandii, fińskie organy podatkowe (kontrolne) uznały – choć nie wydano jeszcze w tej sprawie decyzji podatkowej - iż w świetle fińskich przepisów krajowych oraz umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu działalność ta skutkowała powstaniem zakładu Spółki w Finlandii poprzez tzw. działalność zależnego agenta, o której mowa w art. 5 ust. 4 powołanej Umowy. W szczególności fińskie organy podatkowe uznały, iż działalność w Finlandii nie ma charakteru pomocniczego lub przygotowawczego oraz wskazały, iż większość dochodów Spółki została osiągnięta w Finlandii – dochody z działalności w Finlandii stanowią około 95% całkowitych dochodów Spółki).

Spółka wskazała ponadto, że w związku z trwającymi czynnościami fińskich organów podatkowych wstrzymała się z rozliczeniem fińskiego odpowiednika podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 oraz 2006 rok, bowiem na podstawie ksiąg rachunkowych Spółki, prowadzonych w Polsce, zamierzają one przyporządkować część dochodu Spółki do powstałego, ich zdaniem, zakładu w rozumieniu Umowy. Na tej podstawie fińskie organy zamierzają określić kwotę zysku przypadającego powstałemu w Finlandii zakładowi Spółki oraz odpowiednio – fińskiego podatku dochodowego za lata 2005 i 2006.

**W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:**

1.  Czy, jeżeli w wyniku postępowania prowadzonego przez fińskie władze podatkowe zostanie uznane istnienie zakładu Spółki w rozumieniu Umowy to – w świetle art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 Umowy - Spółka będzie uprawniona do proporcjonalnego odliczenia od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów, osiągniętych odpowiednio w 2005 i 2006 roku, kwoty podatku, który zostanie jej oszacowany i zapłacony za 2005 i 2006 rok w Finlandii?
2.  Czy odliczenie omawianej kwoty podatku zapłaconego w Finlandii należy dokonać poprzez złożenie skorygowanych rocznych zeznań podatkowych Spółki za 2005 i 2006 rok, czy też fiński podatek dochodowy za poszczególna lata należy odliczyć w bieżącym rocznym zeznaniu podatkowym Spółki, tj. w zeznaniu za rok, w którym Spółka dokona zapłaty podatku dochodowego oszacowanego w Finlandii?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, analizę skutków podatkowych usług świadczonych w Finlandii należy przeprowadzić w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w powiązaniu z odpowiednimi przepisami Umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, tj. art. 3 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, artykuł 7 ust. 1 Umowy, a także – w zakresie alokacji zysków oraz przypisania zysków do zakładu – art. 7 ust. 2 i 3 Umowy. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku wykonywania przez polskiego przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terytorium Finlandii przez położony na jej terytorium zakład, zarówno przychody osiągane za pośrednictwem tego zakładu, jak i koszty z tym związane powinny być alokowane do zakładu.

W konsekwencji zyski zakładu będą podlegać opodatkowaniu w Finlandii, a Spółka – co do zasady – będzie miała możliwość proporcjonalnego odliczenia podatku zapłaconego w Finlandii od podatku dochodowego uiszczanego w Polsce, co wynika z art. 23 ust. 1 pkt a) Umowy.

Spółka podniosła, że powyższy wniosek znajduje odzwierciedlenie w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego artykułu – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., – jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Polski i dochody te podlegają w obcym państwie opakowaniu, a nie są zwolnione z opodatkowania na podstawie Umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie. Zgodnie z cyt. ustawą przepis ten należy stosować z uwzględnieniem Umowy.

Dodatkowo Spółka zauważyła, iż w przypadku ustalenia istnienia w Finlandii zakładu i zapłaty tam podatku dochodowego od osób prawnych, dojdzie do podwójnego opodatkowania dochodów z działalności Spółki, co jest niezgodne z celem zawartej pomiędzy Polską a Finlandią Umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

**Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Przepis ten stanowi o tzw. nieograniczonym obowiązku podatkowym, co oznacza, że podatnicy, którzy mają siedzibę lub zarząd na terytorium RP, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (osiąganych zarówno w kraju, jak i za granica, do których stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego), z tym jednak zastrzeżeniem, że postanowienia zawartych przez RP z państwami obcymi umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, mają w stosunku do norm prawa wewnętrznego charakter norm szczególnych, a zatem przysługuje im pierwszeństwo przed polskimi przepisami podatkowymi.

Podkreślić należy, że kluczowym pojęciem w każdej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zakład. Od stwierdzenia istnienia zakładu zależy sposób opodatkowania zysków z działalności gospodarczej oraz majątku służącego tej działalności.

Odnosząc się zatem do postanowień Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1979 r., Nr 12, poz. 84 ze zm.) wskazać należy, że zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi (art. 7 ust. 1 Umowy).

Tym samym ustęp 1 dotyczy rozgraniczenia jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa - strony umowy w zakresie opodatkowania zysków przedsiębiorstwa, wskazując, że - co do zasady - tylko państwo, w którym siedzibę ma przedsiębiorstwo (państwo siedziby), może opodatkować zyski tego przedsiębiorstwa. Jeżeli jednak przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład, to państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Postanowienia art. 5 ust. 1 przedmiotowej Umowy, stwierdzają, iż określenie „zakład" oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. W myśl art. 5 ust. 2 Umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządzania, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych, budowę albo montaż, które trwają przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

Natomiast w ust. 3 powołanego artykułu wyszczególnione zostały rodzaje działalności, które nie stanowią zakładu, a mianowicie:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr albo towarów przedsiębiorstwa,
2.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  stałe placówki utrzymywane wyłącznie dla reklamy, dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym dla przedsiębiorstwa.

Tak więc ustęp 3 art. 5 Umowy, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter.

Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco, dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kryterium pozwalające wyróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Przy czym zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Ponadto na podstawie postanowień art. 5 ust. 4 ww. Umowy, osobę, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5, działającą w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, traktuje się w tym pierwszym Państwie jako zakład, jeżeli ta osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo to w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów. Tym samym ustęp 4 przedmiotowej Umowy, dotyczy zakładu w sensie podmiotowym, tj. ustanowionego poprzez działalność zależnego przedstawiciela.

Przy czym użyte w treści przepisu pojęcie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę, każde inne zrzeszenie osób, a także współudział (art. 3 ust. 1 lit. d Umowy).

Osoba, której działalność ma (może) stanowić zakład przedsiębiorstwa, stosownie do cytowanego w art. 5 ust. 4 umowy powinna działać "w imieniu przedsiębiorstwa", czyli występować w roli przedstawiciela. Ma ona posiadać i zwyczajowo wykonywać pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela.

Należy przyjąć, że osoba posiada pełnomocnictwo do zawierania umów, jeżeli reprezentowane przedsiębiorstwo wprawdzie formalnie podpisuje umowy, ale do ich zawarcia doprowadza działanie przedstawiciela, a przedsiębiorstwo nie zastrzega sobie wprowadzenia przed podpisaniem istotnych zmian postanowień umownych. Pełnomocnictwo do zawierania umów musi być wykonywane "zwyczajowo", co oznacza, że przedstawiciel uczestniczy w imieniu przedsiębiorstwa w sposób częstotliwy w obrocie gospodarczym. Bez znaczenia jest przy tym, czy przedstawiciel ma miejsce zamieszkania (względnie pobyt stały) w państwie wykonywania pełnomocnictwa. Dla uznania, że w umawiającym się państwie powstał zakład, nie jest z kolei wymagane, żeby pełnomocnictwo było wykonywane przez tę samą osobę, względnie w tym samym miejscu.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w umawiającym się państwie, jeżeli zachodzą łącznie przesłanki zawarte w ust. 5 omawianego artykułu, tj.:

1.  przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela, oraz
2.  przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa, a także nie pozostaje w osobistym stosunku zależności.

Nie jest – co do zasady - zależnym przedstawicielem inny przedsiębiorca, chyba że jest podporządkowany pod względem gospodarczym, np. gdy jego działalność oparta jest wyłącznie o zlecenia od tego przedsiębiorstwa. Nie ma natomiast znaczenia zależność wynikająca ze stosunku spółki (art. 5 ust. 6 Umowy).

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka uczestniczyła w obrocie gospodarczym w Finlandii - działalność Spółki na terytorium Republiki Fińskiej prowadzona była w 2005 r. m.in. poprzez dwóch przedstawicieli, (obywateli fińskich zamieszkałych w Finlandii), którzy byli odpowiedzialni, m.in. za:

*   utrzymanie kontaktów z fińskimi usługobiorcami,

*   negocjowanie warunków umów oraz,

*   podpisywanie niektórych umów w imieniu Spółki.

Ponadto Spółka wskazała, że od połowy 2005 r. jeden z przedstawicieli Wnioskodawcy, działając jako samodzielny przedsiębiorca, posiadał stałe biuro na terenie Finlandii, w którym świadczył usługi wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie przedstawiciel ten odpowiadał za organizacje pracy pracowników Spółki w Finlandii, miedzy innymi za organizacje szkoleń z zakresu bezpieczeństwa pracy, zakwaterowania oraz dowozu do pracy pracowników podczas ich pobytu w Finlandii.

W konsekwencji, mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w świetle postanowień przedmiotowej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, takie działanie Spółki może być uznane za działanie poprzez zakład ustanowiony w formie zależnego agenta i rodzić obowiązek podatkowy w Republice Finlandii w zakresie stosownego podatku dochodowego.

Moment i sposób opodatkowania osiągniętego poprzez ten zakład dochodu podlega już wyłącznie wewnętrznym przepisom podatkowym obowiązującym w Finlandii.

Natomiast stosownie do art. 23 ust. 1 Umowy, który dotyczy sposobów uniknięcia podwójnego opodatkowania, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który - zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy - może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, wówczas - jeśli postanowienia ustępu 2 nie mają zastosowania - pierwsze wymienione Umawiające się Państwo zezwala na:

1.  potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w drugim Umawiającym się Państwie,
2.  potrącenie od podatku od majątku tej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże w każdym z obu wypadków potrącenie to nie może przekroczyć tej części podatku dochodowego lub podatku od majątku, jaka została obliczona przed dokonaniem potrącenia i jaka odpowiednio przypada na dochód lub majątek, który w zależności od konkretnego wypadku może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie.

W myśl zaś postanowień ust. 4 cytowanego artykułu, jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy dochód lub majątek, będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, jest zwolniony z podatku w tym państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Artykuł jest zredagowany w sposób ogólny i nie zawiera szczegółowych norm określających, w jaki sposób powinno być obliczane odliczenie, ponieważ pozostawia się to wewnętrznemu ustawodawstwu i stosowanej praktyce.

Zgodnie przepisem art. 20 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2005 i 2006), jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, dochody te łączy się z dochodami osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody osiągnięte poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Zgodnie z powyższym przepisem art. 20 ust. 1 polskie prawo podatkowe stosuje jako wewnętrzną metodę eliminacji podwójnego opodatkowania metodę zaliczania proporcjonalnego podatku zapłaconego za granicą. Aby podatnicy objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce mogli skorzystać z zaliczenia podatku zapłaconego za granicą na poczet podatku w Polsce, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  podatnik osiąga dochód za granicą,
2.  umowa międzynarodowa zawarta pomiędzy Polską a państwem źródła nie zwalnia dochodu uzyskanego za granicą od opodatkowania w Polsce (art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
3.  podatek został faktyczne uiszczony w państwie źródła.

Tym samym przepis ten ma zastosowanie do dochodów podatników mających siedzibę lub zarząd w Polsce, którzy uzyskali dochody za granicą i tam zostały one opodatkowane – i jednocześnie dochody te nie są wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3. Odliczeniu podlega podatek zapłacony za granicą – a nie wynikający z deklaracji.

Co istotne, obowiązkiem podatnika jest odpowiednio udokumentować polskiemu organowi podatkowemu fakt zapłacenia podatku za granicą i jego wysokość.

Należy zauważyć, że wbrew stanowisku Spółki wyrażonemu we wniosku, zastosowania nie będzie miał przepis art. 20 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2007 roku, jest to bowiem przepis prawa materialnego, a więc nie można – co do zasady - w oparciu o ten przepis określać praw i obowiązków podatkowych dotyczących wcześniejszych lat podatkowych.

Na marginesie wskazać można, że w związku z tym, że podatnicy polscy określali co miesiąc swój dochód w celu ustalenia wysokości zaliczek na podatek, treść tego przepisu (w roku 2005 i 2006) oznaczała, że takie odliczenie podatku powinno zostać dokonane już w zaliczkach na podatek dochodowy, co nie zawsze było możliwe, ze względu na późniejszą zapłatę lub rozliczenie tego podatku przez płatnika. Dopiero od 1 stycznia 2007 r. ustawodawca określił, że dochody uzyskane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej polscy podatnicy łączyć będą ze swoimi dochodami uzyskanymi za cały rok podatkowy i w rozliczeniu podatku za rok podatkowy dokonywać będą odliczenia podatku zapłaconego w obcym państwie.

Podkreślić należy jednak, że z istoty potrącenia (podobnie jak z definicji dochodu mówiącej, że dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym) wynika, że zsumowanie dochodów osiągniętych za granicą, które również podlegają opodatkowaniu, z pozostałymi dochodami podatnika oraz potrącenia podatku dochodowego zapłaconego zagranicą dokonuje się w rozliczeniu rocznym, nie zaś w zaliczkach na podatek dochodowy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania pierwszego zawartego we wniosku, dotyczące uprawnienia Spółki do proporcjonalnego odliczenia od podatku dochodowego kwoty podatku, który zostanie jej oszacowany i przez Spółkę zapłacony za 2005 i 2006 rok w Finlandii jest prawidłowe.

W zakresie dotyczącym alokacji dochodów zakładu podkreślić należy, że tut. Organ w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a - Interpretacje przepisów prawa podatkowego Ordynacji Podatkowej nie może dokonać oceny metodologii przypisywania zysków do zakładu w Polsce. Ocena taka wykracza bowiem poza dyspozycję zawartego ww. rozdziale przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.