Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-1078/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: rozliczenie dostaw towarów w ramach transakcji łańcuchowych
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; miejsce; terytorium-terytorium państwa; transakcja; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę w ramach transakcji łańcuchowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę w ramach transakcji łańcuchowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (spółka z siedzibą działalności gospodarczej we Włoszech) jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Spółka jest również zarejestrowana jako podatnik VAT-UE w Polsce (posiada ważny numer VAT-UE poprzedzony przedrostkiem PL).

Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka posiada jedynie w Polsce przedstawicielstwo zarejestrowane zgodnie z art. 93 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. 2015 nr 0 poz. 584).

W ramach działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostaw towarów w ramach tzw. „transakcji łańcuchowych” według dwóch scenariuszów:

Scenariusz A

W ramach scenariusza A w transakcji biorą udział trzy podmioty:

1.  Dostawca - spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce (dalej: „Podmiot nr 1”);
2.  Spółka;
3.  Nabywca z państwa UE - spółka z siedzibą działalności gospodarczej w państwie członkowskim UE (innym niż Polska), zarejestrowana jako podatnik VAT w państwie swojej siedziby (dalej: „Podmiot nr 3”).

W wyniku dostaw towary są transportowane z terytorium Polski (magazyn Podmiotu nr 1) na terytorium innego państwa członkowskiego UE (miejsce wskazane przez Podmiot nr 3). Transport towarów jest organizowany przez Spółkę (będącą drugim podmiotem w łańcuchu dostaw). Spółka ponosi również koszt transportu towarów.

Zgodnie z planowanymi warunkami transakcji, dostawy towarów pomiędzy Podmiotem nr 1 i Spółką odbywają się na warunkach FCA, zgodnie z którymi towar zostaje pozostawiony do dyspozycji nabywcy w magazynie sprzedającego (tu: magazyn Podmiotu nr 1). Natomiast dostawa towarów pomiędzy Spółką a ostatecznym odbiorcą odbywa się na warunkach Incoterms z grupy D, zgodnie z którymi sprzedający (Spółka) jest zobowiązany do dostarczenia towarów we wskazane przez nabywcę miejsce.

Spółka do celów transakcji opisanej w scenariuszu A posługuje się polskim numerem VAT, który podaje Podmiotowi nr 1. Spółka nie przekazuje Podmiotowi nr 1 dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Polski.

W związku z powyższymi okolicznościami, Podmiot nr 1 nie mając podstaw do uznania, iż towar będzie transportowany poza terytorium kraju, wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT ze stawką 23% dokumentującą sprzedaż krajową.

Spółka traktuje dostawę towarów realizowaną na rzecz Podmiotu nr 3 jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W konsekwencji, Spółka wystawia fakturę VAT zgodnie z polskimi przepisami VAT, opodatkowaną według stawki 0%. Spółka posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE, wymagane w celu zastosowania - stawki 0%.

Podsumowując, poszczególne dostawy towarów w łańcuchu dostaw na warunkach opisanych powyżej do celów VAT rozpoznawane są w następujący sposób:

1.  dostawa towarów pomiędzy Podmiotem nr 1 a Spółką - sprzedaż krajowa opodatkowana stawką 23% (dostawa nieruchoma);
2.  dostawa towarów pomiędzy Spółką a Podmiotem nr 3 - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana stawką 0% - o ile spełnione są warunki, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT (dostawa ruchoma).

Scenariusz B

W ramach scenariusza B w transakcji biorą udział cztery podmioty:

1.  Dostawca - spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce (dalej: „Podmiot nr 1”);
2.  Spółka;
3.  Nabywca z państwa UE - spółka z siedzibą działalności gospodarczej w państwie członkowskim UE (innym niż Polska), zarejestrowana jako podatnik VAT w państwie swojej siedziby (dalej:,,Podmiot nr 3”);
4.  Ostateczny nabywca z państwa UE - spółka z siedzibą działalności gospodarczej w państwie członkowskim UE (innym niż Polska), zarejestrowana jako podatnik VAT w państwie swojej siedziby (dalej: „Podmiot nr 4”).

W wyniku dostaw towary są transportowane z terytorium Polski (magazyn Podmiotu nr 1) na terytorium innego państwa członkowskiego (miejsce wskazane przez Podmiot nr 4). Transport towarów jest organizowany przez Spółkę (będącą drugim podmiotem w łańcuchu dostaw). Spółka ponosi koszt transportu towarów do Podmiotu nr 4.

Dostawy towarów w ramach transakcji pomiędzy Podmiotem nr 1 i Spółką, podobnie jak w Scenariuszu A, odbywają się na warunkach FCA. Natomiast dostawa towarów pomiędzy Spółką a Podmiotem nr 3 (będącym trzecim podmiotem w łańcuchu dostaw mającym siedzibę w innym państwie członkowskim) odbywa się na warunkach Incoterms z grupy D.

Podobnie jak w przypadku scenariusza A, Spółka do celów powyższej transakcji posługuje się polskim numerem VAT, który podaje Podmiotowi nr 1. Spółka nie przekazuje Podmiotowi nr 1 dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Polski.

W związku z powyższymi okolicznościami, Podmiot nr 1 nie mając podstaw do uznania, iż towar będzie transportowany poza terytorium kraju, wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT ze stawką 23% dokumentującą sprzedaż krajową.

Spółka traktuje dostawę towarów realizowaną na rzecz Podmiotu nr 3 jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W konsekwencji, Spółka wystawia fakturę VAT zgodnie z polskim przepisami VAT, opodatkowaną według stawki 0%. Spółka posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE, wymagane w celu zastosowania stawki 0%.

Dalsze dostawy towarów, tj. dostawa realizowana przez Podmiot nr 3 na rzecz Podmiotu nr 4, podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim zakończenia transportu, jako dostawy krajowe opodatkowane zgodnie z tamtejszymi przepisami VAT.

Podsumowując, poszczególne dostawy towarów w łańcuchu dostaw na warunkach opisanych powyżej do celów VAT rozpoznawane są w następujący sposób:

1.  dostawa towarów pomiędzy Podmiotem nr 1 a Spółką - sprzedaż krajowa opodatkowana stawką 23% (dostawa nieruchoma);
2.  dostawa towarów pomiędzy Spółką a Podmiotem nr 3 (zarówno w scenariuszu A i B) - wewnątrzwspólnotową dostaw towarów opodatkowana stawką 0% - o ile spełnione są warunki, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT (dostawa ruchoma);
3.  dostawa towarów pomiędzy Podmiotem nr 3 a Podmiotem nr 4 - sprzedaż towarów opodatkowana na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport (dostawa nieruchoma).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z uwagi na warunki i okoliczności transakcji opisane w scenariuszu A i B w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT transport towarów należy przyporządkować dostawom dokonywanym przez Spółkę na rzecz Podmiotu nr 3, a w konsekwencji dostawy dokonywane przez Spółkę będą stanowić wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy z uwagi na powyższe przyporządkowanie transportu towarów, zarówno w scenariuszu A jak i B, Spółka w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych przez Podmiot nr 1 dokumentujących dostawę krajową w Polsce?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Spółki, w świetle postanowień art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, z warunków dostawy oraz całościowych okoliczności transakcji opisanych w scenariuszu A i B stanu faktycznego wynika, że transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej pomiędzy Spółką a Podmiotem nr 3. W konsekwencji dostawy dokonywane przez Spółkę na rzecz Podmiotu nr 3 stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  W ocenie Spółki, z uwagi na przyporządkowanie transportu do drugiej dostawy (pomiędzy Podmiotem nr 1 a Spółką), pierwsza dostawa (tj. dostawa realizowana przez Podmiot nr 1 na rzecz Spółki) będzie stanowić dostawę krajową opodatkowaną w Polsce. W konsekwencji, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych przez Podmiot nr 1 dokumentujących dostawę krajową w Polsce na zasadach ogólnych wyrażonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie - Ad. 1)

Na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: „ustawa o VAT”\], w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Tego rodzaju transakcje określane są mianem tzw. transakcji łańcuchowych, do których znajdą zastosowanie regulacje art. 22 ust. 2 oraz 3 ustawy o VAT określające zasady ustalania miejsca dostaw towarów dokonywanych w ramach transakcji łańcuchowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Z kolei art. 22 ust. 3 ustawy o VAT określa miejsce świadczenia przy dostawie w ramach transakcji łańcuchowych. Jak wynika z treści przywołanej regulacji dostawę która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną (a zarazem opodatkowaną) w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną (a zarazem opodatkowaną) w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). W konsekwencji, w przypadku gdy w wyniku dostaw dochodzi do przemieszczenia towarów z Polski do innego państwa członkowskiego UE, tylko jedna z dostaw będzie mogła być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0% (tzw. dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia oraz zasad opodatkowania odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

W związku z powyższym, zasadniczą kwestią dla właściwego opodatkowania transakcji jest ustalenie, do której dostawy w „łańcuchu” należy przyporządkować transport towarów (która z dostaw będzie tzw. „dostawą ruchomą”). Właściwe przyporządkowanie transportu ma decydujące znaczenie z punktu widzenia ustalenia miejsca świadczenia dla każdej z dostaw w łańcuchu, a tym samym określenia skutków podatkowych (tj. ustalenia miejsca opodatkowania oraz kwalifikacji jednej z dostaw jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanej stawką 0%) dla podmiotów dokonujących sprzedaży w ramach transakcji łańcuchowej.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy (w opisanym stanie faktycznym - przez Spółkę), przyjmuje się że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie. Zasada ta jednak nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika że transport należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez tego nabywcę (tu: przez Spółkę) na rzecz kolejnego podmiotu w łańcuchu dostaw.

Ustawa o VAT nie definiuje przy tym „warunków dostawy”. W ocenie Spółki, przez to pojęcie należy rozumieć wszelkie okoliczności pozwalające na ustalenie, która dostawa spełnia przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W ocenie Spółki, o przypisaniu transportu towarów do danej dostawy w transakcji łańcuchowej decydują (obok zastosowanych reguł handlowych Incoterms) również inne okoliczności transakcji.

Na takie rozumienie przepisu wskazuje również wyrok TSUE w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding (wyrok z dnia 16 grudnia 2010 r.). W przywołanym wyroku TSUE wskazał, że „jeśli chodzi o pytanie, której dostawie należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy jeżeli jest on wykonywany przez lub na rachunek osoby, która, jako pierwszy nabywca i drugi dostawca, uczestniczyła w obydwu dostawach, należy stwierdzić, że w szóstej dyrektywie brak jest jakiejkolwiek ogólnej zasady w tym zakresie. Odpowiedź na to pytanie zależy od ogólnej oceny wszystkich szczególnych okoliczności pozwalających na ustalenie, która dostawa spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.”

Powyższe potwierdził również Minister Finansów w broszurze informacyjnej „Transakcje łańcuchowe oraz transakcje trójstronne” (opublikowana na stronie internetowej: www.finanse.mf.gov.pl): „W celu prawidłowego przyporządkowania wysyłki lub transportu wewnątrzwspólnotowego jednej z dokonanych dostaw należy dokonać całościowej oceny wszystkich okoliczności z tym związanych, pozwalających na ustalenie, która dostawa spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową (zob. wyrok TSUE C-245/04 oraz C-430/09).”

Jak wskazano w stanie faktycznym, w ramach transakcji łańcuchowych opisanych w scenariuszu A oraz scenariuszu B, dostawa towarów pomiędzy Podmiotem nr 1 (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Spółką (drugi podmiot w łańcuchu) realizowana jest na warunkach FCA, zgodnie z którymi towar zostaje pozostawiony do dyspozycji Spółki w magazynie dostawcy w Polsce. Spółka w chwili nabycia towarów nie przekazuje Dostawcy nr 1 dokumentów potwierdzających wywóz towarów z Polski. Ponadto w powyższej transakcji Spółka posługuje się polskim numerem VAT, co może wskazywać na intencję zatrzymania towaru w Polsce.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi z Podmiotu nr 1 na Spółkę na terytorium Polski, zaś Podmiot nr 1 nie posiada wiedzy oraz dokumentów potwierdzających dalszy wywóz towaru poza terytorium Polski, nie ma obiektywnych podstaw, by Podmiot nr 1 potraktował dostawę realizowaną na rzecz Spółki jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie bowiem z orzeczeniem TSUE w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding, „w przypadku gdy nabywca uzyskuje prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w państwie członkowskim dostawy i przejmuje na siebie obowiązek przetransportowania do państwa członkowskiego przeznaczenia, jak ma to miejsce w przypadku dostaw, których warunkiem jest odbiór towarów z magazynu, powinny być brane pod uwagę w miarę możliwości intencje nabywcy w chwili nabycia, o ile sa one poparte obiektywnymi okolicznościami.”

W przypadku natomiast transakcji na warunkach opisanych w scenariuszu A i B, brak jest obiektywnych okoliczności, o których mowa w przywołanym wyroku TSUE, które wskazywałyby na zamiar wywozu towarów na terytorium innego państwa członkowskiego UE - Spółka podaje Podmiotowi nr 1 polski numer VAT oraz nie przekazuje mu dokumentów potwierdzających wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Podsumowując, w ocenie Spółki całościowa ocena warunków oraz okoliczności przedstawionych w scenariuszu A oraz scenariuszu B prowadzi do wniosku, iż transport towarów winien zostać przypisany drugiej dostawie, tj. dostawie realizowanej przez Spółkę na rzecz Podmiotu nr 3. W konsekwencji dostawy dokonywane przez Spółkę przedstawione w opisie stanu faktycznego w ramach powyższych scenariuszy stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Spółka jest zobowiązana do rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na terytorium Polski.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym fakt przyporządkowania transportu towarów do danej dostawy towarów zależy od wyżej wymienionych okoliczności, zostało potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych analogicznych stanach faktycznych, przykładowo: w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-90/14-2/KC.

Uzasadnienie - Ad. 2)

Z uwagi na powyższe przyporządkowanie transportu towarów, Spółka stoi na stanowisku, że pierwsza z dostaw w „łańcuchu” opisanym w scenariuszu A i B będzie stanowić dostawę nieruchomą, która jako poprzedzająca wysyłkę/transport towarów będzie uznana za dokonaną w Polsce, zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, Podmiot nr 1 prawidłowo naliczył podatek należny na wystawionych na rzecz Spółki fakturach. Z kolei Spółce, na podstawie otrzymanych od Podmiotu nr 1 faktur, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych wyrażonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z przywołanym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (które nie mają zastosowania do niniejszej sprawy).

W opisanym stanie faktycznym (zarówno w scenariuszu A, jak i B) bez wątpienia nabywane towary są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych - Spółka nabywa je w celu dalszej odsprzedaży w ramach czynności opodatkowanych (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na terytorium kraju).

Z uwagi na powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż jako zarejestrowany czynny podatnik VAT w Polsce, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych przez Podmiot nr 1 w deklaracjach VAT składanych w Polsce (na zasadach ogólnych wyrażonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.