Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-274/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-20
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług podnajmu
Słowa kluczowe: najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług podnajmu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług podnajmu.

Wniosek został uzupełniony pismem z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-274/14/ES z 30 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Biuro - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia na cele biurowe, w których to pomieszczeniach prowadzi swoją działalność i z tego tytułu jest obciążany za najem pomieszczeń.

Uwzględniając, że wynajmowana powierzchnia przewyższa potrzeby Wnioskodawcy, Wnioskodawca zamierza podnająć, za zgodą właściciela pomieszczeń, część pomieszczeń innemu podatnikowi podatku do towarów i usług. Za podnajem tych pomieszczeń Wnioskodawca będzie pobierał czynsz najmu, który zgodnie z projektem umowy będzie pobierany za okresy miesięczne.

Zgodnie z tym projektem przyszły najemca ma wpłacać czynsz najmu na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w terminach i na konto wskazane na fakturze. Należy zaznaczyć, że w projekcie umowy nie będzie określony termin wystawienia takiej faktury.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że:

W umowie nie będzie określony termin płatności tzn. nie będzie to określona data do której najemca ma wpłacić należność za dany miesiąc rozliczeniowy. Zgodnie z projektem umowy termin ten ma być określony na wystawionej fakturze przy czym też w umowie nie będzie określony termin do którego faktura ma zostać wystawiona. Wnioskodawca nie jest w stanie odpowiedzieć na pytanie dlaczego w umowie nie będzie określonego terminu płatności gdyż projekt umowy przedstawił kontrahent.

Prawdopodobnie umowa zostanie zawarta na czas nieokreślony przy czym umowa będzie określała miesięczny czynsz i miesięczny okres rozliczeniowy.

Wnioskodawca zamierza wystawiać fakturę następnego miesiąca po danym miesiącu rozliczeniowym. Przykładowo: w stosunku do należności za okres najmu w miesiącu lipcu faktura zostanie wystawiona w miesiącu sierpniu (10-go sierpnia) z terminem płatności do 14 dni od daty wystawienia faktury (do 24-go sierpnia).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim terminie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, jeżeli Wnioskodawca wystawi fakturę za najem w miesiącu następnym po miesiącu za który jest wystawiana faktura i określi w niej termin płatności przypadający na miesiąc jej wystawienia?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 6 czerwca 2014 r.) obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od usługi najmu będzie powstawał w miesiącu wystawienia faktury, pomimo że zostanie ona wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu za który pobierany jest czynsz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług stosownie do art. 8 ust. 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W tym miejscu zauważyć należy, że w art. 19a ust. 5 cyt. ustawy, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

a. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b. świadczenia usług:

*   telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
*   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
*   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
*   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
*   stałej obsługi prawnej i biurowej,
*   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
*   z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast art. 19a ust. 7 cyt. ustawy stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl art. 19a ust. 8 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl pkt 4 ww. art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 cyt. ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 tej ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 cyt. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ww. ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

Należy zauważyć, ze zgodnie z art. 669 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), najemca obowiązany jest uiszczać czynsz w terminie umówionym.

Natomiast w myśl z art. 669 § 2 tej ustawy, jeżeli termin płatności czynszu nie jest w umowie określony, czynsz powinien być płacony z góry, a mianowicie: gdy najem ma trwać nie dłużej niż miesiąc - za cały czas najmu, a gdy najem ma trwać dłużej niż miesiąc albo gdy umowa była zawarta na czas nieoznaczony - miesięcznie, do dziesiątego dnia miesiąca.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, wynajmuje pomieszczenia na cele biurowe, w których prowadzi swoją działalność i z tego tytułu jest obciążany za najem pomieszczeń.

Wynajmowana powierzchnia przewyższa potrzeby Wnioskodawcy, zatem zamierza on podnająć (za zgodą właściciela), część pomieszczeń innemu podatnikowi podatku do towarów i usług. Zgodnie z projektem umowy za podnajem tych pomieszczeń Wnioskodawca będzie pobierał czynsz najmu za okresy miesięczne. Przyszły najemca ma wpłacać czynsz najmu na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w terminach i na konto wskazane na fakturze. W projekcie umowy nie będzie określonego terminu wystawienia takiej faktury. Wnioskodawca zamierza wystawiać fakturę następnego miesiąca po danym miesiącu rozliczeniowym.

W umowie nie będzie określony termin płatności, tzn. nie będzie określona data do której najemca ma wpłacić należność za dany miesiąc rozliczeniowy. Zgodnie z projektem umowy termin ten ma być określony na wystawionej fakturze przy czym w umowie nie będzie określony termin do którego ma być wystawiona faktura.

Przykładowo: w stosunku do należności za okres najmu w miesiącu lipcu faktura zostanie wystawiona w miesiącu sierpniu (10-go sierpnia) z terminem płatności do 14 dni od daty wystawienia faktury (do 24-go sierpnia).

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do terminu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jeżeli Wnioskodawca wystawi fakturę za najem w miesiącu następnym po miesiącu za który jest wystawiana faktura i określi w niej termin płatności przypadający na miesiąc jej wystawienia.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, podstawowym terminem, w którym powstaje obowiązek podatkowy w stosunku do usług najmu/dzierżawy - jest moment wystawienia faktury, na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.

Z kolei o terminie wystawienia faktury stanowi art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym faktury wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

Jeżeli natomiast podatnik nie wystawi faktury w ww. terminie lub wystawi ją z opóźnieniem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. z upływem terminu płatności.

Z opisu sprawy wynika, że w umowie najmu zawartej na czas nieokreślony nie będzie określonego terminu płatności czynszu, zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie cytowany przepis art. 669 § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeżeli termin płatności czynszu nie jest w umowie określony, czynsz powinien być płacony z góry, a mianowicie gdy najem ma trwać dłużej niż miesiąc albo gdy umowa była zawarta na czas nieoznaczony - miesięcznie, do dziesiątego dnia miesiąca.

W przedmiotowej sprawie termin płatności czynszu za dany miesiąc przypada więc na 10 dzień tego miesiąca. Z tym też terminem Wnioskodawca powinien wystawić fakturę i w tym dniu powstanie obowiązek podatkowy. Planowane zatem wystawienie faktury w następnym miesiącu, w przypadku gdy w umowie nie będzie określony termin płatności czynszu, należy uznać za wystawienie faktury z opóźnieniem, a więc nie może ono wyznaczać momentu powstania obowiązku podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od usługi najmu będzie powstawał w miesiącu wystawienia faktury, pomimo że zostanie ona wystawiona w miesiącu następnym po miesiącu za który pobierany jest czynsz, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.