Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-353/09-5/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-14
Teza: Czy połączenie Spółki z K(…) Sp. z o.o. wiązać się będzie z uzyskaniem przez Spółkę dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przejęcie; przychód; spółki; spółki-spółka dominująca; spółki-spółka kapitałowa; łączenie; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa „D(…)” S.A., przedstawione we wniosku z dnia 06 maja 2009 r. (data wpływu 15 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków połączenia spółek kapitałowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 08 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków połączenia spółek kapitałowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedsiębiorstwo „D(…)” S.A. (zwane dalej: „D(…) S.A.”) planuje przeprowadzenie połączenia przez przejęcie, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, ze spółką Przedsiębiorstwo „K(…)” Sp. z o.o. (zwaną dalej: „K(…) Sp. z o.o.”). „K(…)” Sp. z o.o. jest większościowym akcjonariuszem „D(…) S.A.”, posiadającym 29.075 akcji „D(…) S.A.” (stanowiących 99% kapitału zakładowego „D(…) S.A.”).

Połączenie polegać będzie na przeniesieniu na „D(…) S.A.” (spółka przejmująca) całego majątku „K(…) Sp. z o.o.” (spółka przejmowana) za akcje „D(…) S.A.”, które zostaną wydane wspólnikom „K(…) Sp. z o.o.”, tj. Pani (…) i Panu (…). Jako, że będzie to tzw. połączenie odwrotne, tj. przejęcie spółki dominującej przez spółkę zależną, to z chwilą połączenia, do majątku „D(…) S.A.” wejdzie m. in. 29.075 akcji własnych tej Spółki, które aktualnie są składnikiem majątku „K(…) Sp. z o.o.”. Akcje te nie będą podlegały umorzeniu, lecz zostaną wydane przez „D(…) S.A.” Pani (…) i Panu (…) – jako akcje wydawane na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych wspólnikom spółki przejmowanej – co (w zależności od parytetu wymiany udziałów) może umożliwić przeprowadzenie połączenia nawet bez konieczności choćby częściowego podwyższenia kapitału zakładowego „D(…) S.A.”, na podstawie art. 515 § 1 w zw. z art. 362 § 1 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy połączenie „D(…) S.A.” z „K(…) Sp. z o.o.” wiązać się będzie z uzyskaniem przez „D(…) S.A.” dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, źródła podlegających opodatkowaniu dochodów uzyskiwanych przez osoby prawne (m. in. przez spółki akcyjne) zostały zawarte w art. 10 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółki, żaden z przedmiotowych przepisów nie stanowi podstawy do uznania, iż w związku z otrzymaniem przez Nią w dniu połączenia 29.075 akcji własnych lub też w związku z natychmiastowym wydaniem w tym samym dniu tych akcji Pani (…) i Panu (…), Spółka uzyska dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W szczególności, nie znajdzie zastosowania w opisanym stanie faktycznym art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż 29.075 akcji własnych uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia nie zostanie umorzone, lecz wydane wspólnikom „K(…) Sp. z o.o.”

Ponadto, art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wyraźnie stanowi, iż nie będzie dochodem Spółki nadwyżka wartości otrzymanego przez Nią majątku „K(…) Sp. z o.o.” ponad nominalną wartość 29.075 akcji Spółki, które następnie zostaną przyznane udziałowcom „K(…) Sp. z o.o.” Połączenie Wnioskodawcy z „K(…) Sp. z o.o.” nie będzie się zatem wiązać z uzyskaniem przez Spółkę dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – art. 1 § 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych, połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Jednocześnie, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych). Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W świetle art. 93 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, z zastrzeżeniem sytuacji przewidzianej w art. 93e tej ustawy, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innych osób prawnych wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek.

W opisywanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, planowane jest połączenie spółek kapitałowych, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Spółka przejmowana jest akcjonariuszem spółki przejmującej (tj. Wnioskodawcy), posiadającym 99% udziałów w Jej kapitale zakładowym. Połączenie to polegać będzie na przeniesieniu na Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) całego majątku spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Natomiast, w myśl art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym, co do zasady, przepisy stanowią, że jeżeli w wyniku połączenia spółka przejmująca otrzymuje majątek spółki przejmowanej, którego wartość jest wyższa niż nominalna wartość udziałów wydanych przez nią udziałowcom spółki przejmowanej, owa nadwyżka nie stanowi dochodu spółki przejmującej z udziału w zyskach osób prawnych.

Jedynym wyjątkiem od powyższej zasady jest sytuacja, kiedy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości mniejszej niż 10%. W takiej sytuacji intencją ustawodawcy jest opodatkowanie spółki przejmującej, w przypadku gdy wartość przejętego przez nią majątku spółki przejmującej jest wyższa od kosztów uzyskania przychodów obliczonych zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W świetle powyższego, opodatkowanie Spółki przejmującej nastąpi jedynie wtedy, gdy spółka przejmująca posiada w dniu wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru handlowego udział w kapitale zakładowym (akcyjnym) spółki przejmowanej i jednocześnie udział ten w tym samym dniu wynosi mniej niż 10%.

Dochodem spółki przejmującej jest wówczas nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej, przypadającego na udziały (akcje) spółki przejmującej w tej spółce ponad wysokość kosztów uzyskania przychodów obliczoną zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z chwilą połączenia, do majątku spółki przejmującej (Wnioskodawcy) wejdzie m. in. 29.075 akcji własnych tej spółki. Akcje te nie będą podlegały umorzeniu, lecz zostaną wydane wspólnikom spółki przejmowanej, co z kolei może umożliwić przeprowadzenie połączenia bez konieczności choćby częściowego podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z tzw. połączeniem odwrotnym, w przypadku którego spółka zależna (Wnioskodawca) przejmuje majątek spółki dominującej („K(…) Sp. z o.o.”), w zamian za co wydaje jej udziałowcom swoje akcje, spełniając tym samym przesłanki łączenia przez przejęcie.

Odnosząc powyższe do przepisów art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie pkt 1 powołanego art. 10 ust. 2, który wprowadza neutralność podatkową procesu łączenia w stosunku do ukrytych rezerw zgromadzonych w majątku spółki przejmowanej. Przepis ten nie odnosi się bowiem do ewentualnego stosunku dominacji i zależności, jaki może towarzyszyć procesowi łączenia, a jedynie wskazuje na funkcje, jakie będą pełnić spółki w procesie łączenia, to jest spółki przejmującej lub przejmowanej. Zatem, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem Wnioskodawca (spółka zależna, spółka przejmująca) nie dysponuje udziałami w kapitale zakładowym spółki dominującej (spółki przejmowanej).

Dodatkowo, w piśmie stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż planowane połączenie spółek spełniać będzie przesłankę określoną w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. połączenie spółek nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Działanie takie – w myśl art. 10 ust. 4 ww. ustawy – nie wyłącza więc zastosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego przepisu art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że powołany powyżej art. 10 ust. 2, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Reasumując, połączenie Spółki (spółka zależna, spółka dominująca) z „K(…) Sp. z o.o.” (spółka dominująca, spółka przejmowana) nie doprowadzi do powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.