Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.335.2018.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-13
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2018 r. (data nadania 11 września 2018 r., data wpływu 11 września 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.335.2018.1.JK3 z dnia 10 września 2018 r. (data nadania 10 września 2018 r., data doręczenia 11 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 10 września 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.335.2018.1.JK3 (data nadania 10 września 2018 r., data doręczenia 11 września 2018 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 11 września 2018 r. (data nadania 11 września 2018 r., data wpływu 11 września 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 29 września 2004 r. Wnioskodawca zakupił dwupokojowy lokal mieszkalny na I piętrze z garażem 42 m2 przy ul. K. Przedmiotowy lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił do majątku osobistego na kredyt. Kredyt Wnioskodawca przewalutował w 2009 roku na franki szwajcarskie. We wrześniu 2013 roku Wnioskodawca zmienił zabezpieczenie kredytu na lokal mieszkalny swojej matki Teresy P.: 3 pokoje, 64 m2. W dniu 21 listopada 2013 r. lokal mieszkalny przy ul. K. Wnioskodawca sprzedał za kwotę 277.000 zł. W dniu 20 marca 2014 r. Wnioskodawca zakupił czteropokojowy lokal mieszkalny na I piętrze z garażem 81 m2 przy ul. E. Lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił za gotówkę do majątku osobistego za cenę 353.632 zł (łącznie z kosztem notariusza). Po wykończeniu lokalu mieszkalnego, Wnioskodawca wprowadził się tam z żoną i 1,5 rocznym synem. Jednak z uwagi na wady wykonania wentylacji i cieknięcie ze ściany, zmuszeni byli sprzedać ten lokal mieszkalny, (hałas zza ścian i dym z papierosów wnikający z kratek wentylacyjnych i przez okna). W dniu 30 grudnia 2014 r. lokal mieszkalny przy ul. E Wnioskodawca sprzedał za kwotę 500.000 zł. W okresie od 1 stycznia 2015 r. do 5 lipca 2016 r. Wnioskodawca nadpłacił 29.752 CHF kapitału kredytu. Z czego w dniu 29 stycznia 2015 r. kwotę 15.000 CHF (średni kurs z dnia 4,1335), w dniu 4 maja 2015 kwotę 5.000 CHF (średni kurs z dnia 3,8438), w dniu 6 kwietnia 2016 r. kwotę 7380 CHF (średni kurs z dnia 3,8915). Wnioskodawca posiada zaświadczenie z banku z powyższymi kwotami. W dniu 15 stycznia 2015 r. (umowa deweloperska) Wnioskodawca zakupił 3 poziomowy, 2 lokalowy mini-segment z garażem i ogródkiem 85,18 m2 przy ulicy P. Mieszkanie to Wnioskodawca zakupił za gotówkę do majątku osobistego za cenę 397.751 zł (łącznie z kosztem taksy notarialnej). W dniu 1 marca 2015 r. Wnioskodawca wprowadził się tam z żoną i synem. Jednak z uwagi niepraktyczne przy małych dzieciach schody oraz uciążliwego sąsiada w drugim lokalu, postanowiono mieszkanie sprzedać (syn w nocy po ciemku schodził po schodach do sypialni rodziców, sąsiad stukał w ściany strasząc syna i stresując żonę w ciąży itp.). W dniu 3 marca 2016 r. lokal mieszkalny przy ul. P. Wnioskodawca sprzedał za kwotę 585.000 zł (w czym wartość lokalu i udziału w gruncie ustalono na 550.000 zł a wartość ruchomości i wyposażenia ustalono na kwotę 35.000 zł). Z uwagi na brak w tamtym czasie na rynku wykończonego lokalu mieszkalnego, które w pełni by odpowiadało, postanowiono zakupić 2 lokale: jeden gotowy do zamieszkania od razu, a drugi, który miał być dopiero wybudowany z planem zamieszkania w ciągu 2 lat. W dniu 21 czerwca 2016 r. Wnioskodawca podpisał akt notarialny przeniesienia własności na zakup trzypokojowego mieszkania na I piętrze 61,97 m2 przy ul. J. Lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił za gotówkę do majątku osobistego za cenę 328.297,25 zł (łącznie z kosztem taksy notarialnej i miejsca parkingowego). Po wykończeniu lokalu mieszkalnego, w roku 2016 Wnioskodawca wprowadził się tam z żoną i synem. W dniu 16 marca 2016 roku podpisał umowę developerską na zakup trzypokojowego lokalu mieszkalnego wraz z garażem i ogródkiem na parterze 63,65 m2 przy ul. P. Lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił do majątku osobistego za cenę 383.636 zł (łącznie z kosztem taksy notarialnej). Część ceny w kwocie 266.245 zł Wnioskodawca zapłacił gotówką. Na resztę kwoty 114.105 zł Wnioskodawca zaciągnął kredyt mieszkaniowy w kwocie 114.105 zł umowa z dnia 20 maja 2016 r.

Lokal mieszkalny został wybudowany i w dniu 8 września 2017 r. Wnioskodawca podpisał finalny akt przeniesienia własności. Mieszka obecnie na stałe z żoną i dziećmi w lokalu mieszkalnym przy ul. P., ale nie wyklucza zamieszkania w przyszłości w lokalu mieszkalnym przy ul. J. Wnioskodawca pracuje na etacie na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. W żadnym z lokali mieszkalnych nie jest i nie była prowadzona działalność gospodarcza w okresie gdy Wnioskodawca był i jest ich właścicielem. W czerwcu 2016 r. urodził się drugi syn, a w sierpniu 2018 r. urodzi się trzeci syn i w związku z tym Wnioskodawca potrzebuje zmniejszyć koszty stałe i obciążenia kredytowe.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowa przeniesienia własności (akt notarialny) na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P. została podpisana 29 maja 2015 roku. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. E. sprzedanego w 2014 r. został wydany w całości na własne dwa cele mieszkaniowe: spłatę kredytu zaciągniętego w 2004 roku oraz zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P.

Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. P. sprzedanego w 2016 roku został wydany w całości na własne dwa cele mieszkaniowe: zakup lokalu mieszkalnego przy ul. J. oraz zakup drugiego lokalu mieszkalnego przy ul. P. W lokalu przy ul. J. Wnioskodawca mieszkał rok czasu (od kwietnia 2016 do maja 2017). Wnioskodawca nie wyklucza tymczasowego zamieszkania w przyszłości w lokalu przy ul. J. ale tylko do czasu jego ewentualnej sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości przy ul. E. nabytej w 2014 r., przeznaczony w całości na realizowanie własnych celów mieszkaniowych jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości przy ul. P. nabytej w 2015 r., przeznaczony w całości na realizowanie własnych celów mieszkaniowych jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
3.  W roku 2018 Wnioskodawca chce sprzedać lokal mieszkalny przy ul. J. i część uzyskanej kwoty 148.000 zł przeznaczyć na całkowitą spłatę kredytu z 2004 roku, a od pozostałej kwoty zapłacić proporcjonalnie podatek 19% od zysku. Czy Wnioskodawca stosuje właściwie przepisy ustawy o podatku dochodowym? Tj. część dochodu przeznaczona na spłatę kredytu będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych?
4.  Jeżeli Wnioskodawca sprzeda lokal mieszkalny przy ul. J., to czy nadal dochód uzyskany ze zbycia 2 nieruchomości zbytych w latach 2014 r. i 2016 r. będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w deklaracji PIT za rok 2014 Wnioskodawca podał, że środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. E. są zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego, gdyż przeznaczył je w całości na własne cele mieszkaniowe.

W deklaracji PIT za rok 2016 Wnioskodawca podał, że środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. P. są zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego, gdyż przeznaczył je w całości na własne cele mieszkaniowe.

Po sprzedaniu w przyszłości lokalu mieszkalnego przy ul. J, część przychodu, którą Wnioskodawca wyda na spłatę kredytu mieszkaniowego z 2004 roku, będzie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego, gdyż przeznaczy je na własne cele mieszkaniowe. Patrząc całościowo, wszystkie opisane we wniosku transakcje mieszkaniowe mają na celu poprawę własnych warunków mieszkaniowych.

Jeżeli Wnioskodawca sprzeda lokal mieszkalny przy ul. J., to dochód uzyskany ze zbycia 2 nieruchomości zbytych latach 2014 r. i 2016 r. nadal będzie w Jego ocenie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż celem bezpośrednim wszystkich wymienionych transakcji jest poprawa własnych warunków mieszkaniowych, a uzyskane w ten sposób środki przeznaczone były na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego wyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 20 marca 2014 r. Wnioskodawca zakupił czteropokojowy lokal mieszkalny z garażem 81 m2 przy ul. E., który w dniu 30 grudnia 2014 r. sprzedał. W dniu 15 stycznia 2015 r. (umowa deweloperska) Wnioskodawca zakupił 3 poziomowy, 2 lokalowy mini-segment z garażem i ogródkiem 85,18 m2 przy ulicy P., a następnie w dniu 3 marca 2016 r. sprzedał.

W dniu 21 czerwca 2016 r. Wnioskodawca podpisał akt notarialny przeniesienia własności na zakup trzypokojowego mieszkania 61,97 m2 przy ul. J. Lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił za gotówkę do majątku osobistego. W dniu 16 marca 2016 roku podpisał umowę developerską na zakup trzypokojowego mieszkania wraz z garażem i ogródkiem na parterze 63,65 m2 przy ul. P. Lokal mieszkalny Wnioskodawca zakupił do majątku osobistego.

Sprzedaż i kupno ww. lokali nie odbywała się w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie w 2014 r. lokalu mieszkalnego przy ulicy E. nabytego w 2014 r. w drodze kupna, oraz odpłatne zbycie w 2016 r. lokalu mieszkalnego przy ulicy P. nabytego w 2015 r., a także planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego w 2018 r. przy ul. J., tj. przed upływem 5 lat stanowi/będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem dochód uzyskany z tych sprzedaży podlega opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem, musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w określonym terminie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnych celów mieszkaniowych, które obejmują m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wyjaśnić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalną treść przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej. W pierwszej kolejności istotny jest zapis, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten konkretny przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem nie jest zatem moment uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ograniczeniem jest moment wydatkowania tego przychodu.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Należy zauważyć, że w obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia np. jednego lokalu czy budynku mieszkalnego, bądź tylko do jednego celu wymienionego w art. 21 ust. 25 ustawy.

Powołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie ze względu na „własne cele mieszkaniowe”. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Ustawodawca nie definiuje jednak użytego zwrotu „własne cele mieszkaniowe”. Odnosząc się do powyższej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 791/15 stwierdził, że pojęcie celu związane jest z wewnętrzną postawą człowieka, określaną najczęściej mianem chęci, woli, dążenia, zamiaru, postawy motywującej (powodującej) ludzkie działanie. Zatem wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, to wydatek dokonany w zamiarze zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Utwierdza to w przekonaniu, że istotny jest zamiar nabycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, który powinien prowadzić do zamieszkania w nabytej nieruchomości, chociaż ustawodawca nie uzależnił skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku czy lokalu w chwili jego nabycia, czy też niezwłocznie po nabyciu.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze sprzedaży.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy prawa podatkowego ani orzecznictwo organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie określają, w sytuacji spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, minimalnego okresu, po którym podatnik może przestać realizować własne cele mieszkaniowe, tak by nie utracić prawa do skorzystania z ulgi.

Jednakże same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, że co do zasady wydatkowanie przez podatnika środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego), nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie własnego lokalu mieszkalnego, w którym podatnik zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe, uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniu podlegać będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. E. sprzedanego w 2014 r. został wydany w całości na własne dwa cele mieszkaniowe: spłatę kredytu zaciągniętego w 2004 roku oraz zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. P. sprzedanego w 2016 roku został wydany w całości na własne dwa cele mieszkaniowe: zakup lokalu mieszkalnego przy ul. J. oraz zakup drugiego lokalu mieszkalnego przy ul. P. 6.

Wszystkie lokale mieszkalne zostały przez Wnioskodawcę nabyte z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. z zamiarem zamieszkania w nich przez wnioskodawcę wraz z rodziną. W lokalach tych Wnioskodawca mieszkał, a w jednym z nich mieszka obecnie.

W związku z tym, że przychód ze sprzedaży w 2014 r. lokalu mieszkalnego przy ulicy E. Wnioskodawca wydatkował w 2015 r. na zakup lokalu mieszkalnego przy ulicy P. i na spłatę kredytu zaciągniętego w 2004 r., oraz przychód ze sprzedaży w 2016 r. lokalu mieszkalnego przy ulicy P. Wnioskodawca wydatkował w 2016 r. na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. J. i na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P. 6, w których Wnioskodawca realizował/realizuje własne cele mieszkaniowe, należy zatem stwierdzić, że spełnione są wymogi do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza w 2018 r. sprzedać lokal mieszkalny przy ul. J. i część uzyskanej kwoty 148.000 zł przeznaczyć na całkowitą spłatę kredytu z 2004 roku, a od pozostałej kwoty zapłacić proporcjonalnie podatek 19% od zysku.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że wydatkowanie w wymaganym ww. przepisami terminie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2016 r. na całkowitą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w roku 2004, tj. przed dniem uzyskania przychodu z takiej sprzedaży (2018 r.), na nabycie nieruchomości, w której Wnioskodawca realizował własne cele mieszkaniowe, tj. mieszkał, można uznać za własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw przez podatników tylko na jeden cel mieszkaniowy, ani też nie określił limitu czasu, w którym należy realizować własne cele mieszkaniowe w zakupionym lokalu czy budynku mieszkalnym, aby mieć prawo skorzystania ze zwolnienia. Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wskazać należy, że prawo do ulgi, o której mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uwzględnić dla każdego lokalu mieszkalnego odrębnie.

Należy jeszcze raz powtórzyć, że przepisy prawa podatkowego wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego nie określają kiedy i jak długo Wnioskodawca powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Podstawową okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest bowiem przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym pojęcie „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną.

Reasumując, należy stwierdzić, że wydatkowanie w wymaganym terminie środków uzyskanych ze sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych na nabycie lokali mieszkalnych, w których Wnioskodawca mieszkał/mieszka wraz z rodziną, można uznać za własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Ponadto Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania powyższego zwolnienia w związku z przeznaczeniem przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu, tj. przed dniem uzyskania przychodu z takiej sprzedaży, na nabycie innego lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca realizował własne cele mieszkaniowe (mieszkał tam z rodziną).

Fakt sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. J. nie spowoduje utraty ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w stosunku do nieruchomości sprzedanych w 2014 r. i 2016 r.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.