Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-441/15-3/17/S/KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: W zakresie zastosowania przepisów dotyczących odbioru faktur korygujących, obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., dla transakcji do której została wystawiona faktura korygująca w 2013 r.
Słowa kluczowe: deweloper; doręczanie; faktura-faktura korygująca; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3285/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia z dnia 5 lipca 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania przepisów dotyczących odbioru faktur korygujących, obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., dla transakcji do której została wystawiona faktura korygująca w 2013 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania przepisów dotyczących odbioru faktur korygujących, obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., dla transakcji do której została wystawiona faktura korygująca w 2013 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 29 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPP1/4512-441/15-2/KC, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy i stwierdził, że art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy nie ma bezpośredniego zastosowania dla faktur korygujących wystawionych przed dniem 1 stycznia 2014 r., zgodnie z tym co twierdzi w swoim stanowisku Wnioskodawca, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Jednak uwzględniając orzecznictwo TSUE podkreślić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego, w sytuacji gdy wykaże przy pomocy innych środków, że nabywca jest w posiadaniu faktury korygującej i zapoznał się z jej treścią. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie podejmował innych działań mających na celu wykazanie, że nabywca towaru wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2015 r. znak: IPPP1/4512-441/15-2/KC w dniu 17 sierpnia 2015 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 30 września 2015 r. znak: IPPP1/4512-1-105/15-2/KC stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2015 r. znak: IPPP1/4512-441/15-2/KC wniósł skargę 4 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 stycznia 2017 r. sygn. akt III Sa/Wa 3285/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 29 lipca 2015 r. znak: IPPP1/4512-441/15-2/KC.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3285/15, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od wniesienia skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie zastosowania przepisów dotyczących odbioru faktur korygujących obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. dla transakcji do której została wystawiona faktura korygująca w 2013 r. wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką zarejestrowaną w KRS, która zajmuje się m.in. działalnością deweloperską. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wystawia faktury VAT.

W dniu 24 maja 2011 r. Wnioskodawca zawarł z nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży, której przedmiotem był lokal użytkowy. Nabywca był osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą oraz podatnikiem VAT. Celem udokumentowania zapłaty ceny sprzedaży w dniu 15 lipca 2011 r. Wnioskodawca wystawił fakturę VAT.

W związku z dwukrotnym nieprzystąpieniem nabywcy do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jej przeniesienia na nabywcę, w dniu 30 listopada 2012 r. Spółka odstąpiła od ww. przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 24 maja 2011 r. Wobec powyższego, Wnioskodawca, jako sprzedający, dokonał korekty wystawionej uprzednio faktury. Korekta polegała na zmianie wartości transakcji na 0,00 zł. Korektę wystawiono dnia 15 marca 2013 r.

Mimo iż korekta była dwukrotnie wysyłana do nabywcy listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres jego siedziby, do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał pisemnego potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę. Obie przesyłki zostały bowiem odebrane przez osobę trzecią. Wnioskodawca nie wie jednak i nie ma możliwości sprawdzenia kim jest ta osoba i czy jest ona dorosłym domownikiem w rozumieniu odpowiednich przepisów, a co za tym idzie istnieją znaczące wątpliwości co do skuteczności doręczenia.

Wobec powyższego oraz wobec treści art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu wystawienia korekty, Wnioskodawca do dnia dzisiejszego nie dokonał rozliczenia podatku VAT na podstawie ww. korekty. Zgodnie bowiem z tym przepisem, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Prawidłowość działania Wnioskodawcy (brak rozliczenia faktury korygującej wobec braku dowodu jej otrzymania przez nabywcę) została stwierdzona także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2013 r., w której to organ potwierdził, iż wystawca korekty nie jest uprawniony do jej rozliczenia, do czasu uzyskania potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi. Natomiast zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki poleconej, na której widnieje podpis osoby innej niż nabywca nie jest dowodem wystarczającym na potwierdzenie faktu otrzymania korekty przez nabywcę.

W dniu 1 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, na mocy której doszło do uchylenia art. 29 ustawy o VAT w całości i dodania nowego art. 29a. Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 15 pkt 4 obowiązku posiadania pisemnego potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę nie stosuje się gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów przejściowych, w szczególności art. 12 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., znajduje zastosowanie do faktur korygujących wystawionych przed dniem jego wejścia w życie?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu 15 marca 2013 r., tj. wystawienia faktury korygującej przez Wnioskodawcę, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. W świetle powyższego, wobec braku takiego pisemnego potwierdzenia Wnioskodawca nie był uprawniony do rozliczenia wystawionej korekty i obniżenia należnego podatku VAT.

W dniu 1 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, na mocy której doszło do uchylenia art. 29 ustawy o VAT w całości i dodania nowego art. 29a. Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 15 pkt 4 obowiązku posiadania pisemnego potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę nie stosuje się gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Przepisy przejściowe nie wskazują jednak, czy ustawa ta i nowe regulacje mają zastosowanie do stanów faktycznych powstałych przed jej wejście w życie. W szczególności brak jest jednoznacznego określenia, czy dodany nowelizacją art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT może mieć zastosowanie do faktury korygującej wystawionej przed dniem wejścia w życie tej normy.

Zdaniem Wnioskodawcy wyjątek wprowadzony ww. przepisem nie dotyczy korekt wystawionych przed jego wejściem w życie. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 tejże ustawy do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Przepis ten zatem wprowadza obowiązek zastosowania nowych przepisów do faktur korygujących wystawionych przed datą wejścia w życie ustawy tylko w zakresie art. 106j-1061. Co za tym idzie, biorąc pod uwagę ogólne zasady intertemporalne, należy przyjąć, iż podatnik, który wystawił fakturę korygującą przed dniem 1 stycznia 2014 r. wobec braku pisemnego potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę towarów lub usług nie może dokonać jej rozliczenia powołując się na wyjątek wprowadzony art. 29a ust. 15 pkt 4.

Powyższa wykładnia jest uzasadniona także z tej przyczyny, iż wobec braku odbioru korekty przez nabywcę istnieje znaczne prawdopodobieństwo, iż jej rozliczenia nie dokonał także nabywca. Co przy uwzględnieniu, iż Wnioskodawca posiada wiedzę, iż na podstawie faktury z dnia 15 lipca 2011 r. nabywca dokonał obniżenia podatku należnego i z tego tytułu otrzymał zwrot, oznacza, iż gdyby Wnioskodawca w chwili obecnej dokonał rozliczenia korekty w oparciu o wyjątek wynikający z art. 29a ust. 15 pkt 4 i dokonał obniżenia podatku należnego, doprowadziłoby to do uszczuplenia należności na rzecz Skarbu Państwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2017 r. sygn. III SA/Wa 3285/15.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl ust. 4b powołanego artykułu, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Szczegółowe zasady wystawiania i przechowywania faktur oraz faktur korygujących określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.). Zasady te dotyczą zarówno faktur wystawianych w formie papierowej, jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków, wynikających z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz.U., poz. 1528).

Należy w tym miejscu przypomnieć, że w kwestii konieczności posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym Trybunał orzekł, że „wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi.” Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że „jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.”

Z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wynika zatem, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. Dopuszczalne jest zatem, w pewnych okolicznościach, posłużenie się innym środkiem dowodowym niż potwierdzenie odbioru przez kontrahenta faktury korygującej. Kluczowym jest bowiem, w świetle przepisów ustawy o VAT, wykazanie, że nastąpiła zmiana doniosłego z prawnopodatkowego punktu widzenia stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obowiązku posiadania pisemnego potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę nie stosuje się, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. Tym samym, stoi na stanowisku, że skoro nie posiada pisemnego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, nie ma prawa do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. - zmiana ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-1061 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką, która zajmuje się m.in. działalnością deweloperską. W ramach prowadzonej działalności, w maju 2011 r. Wnioskodawca zawarł z nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży, której przedmiotem był lokal użytkowy. Nabywca był osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą oraz podatnikiem VAT. Celem udokumentowania zapłaty ceny sprzedaży w dniu 15 lipca 2011 r. Wnioskodawca wystawił fakturę VAT. W związku z dwukrotnym nieprzystąpieniem nabywcy do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jej przeniesienia na nabywcę, w dniu 30 listopada 2012 r. Wnioskodawca odstąpił od ww. przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 24 maja 2011 r. Wobec powyższego, Wnioskodawca, jako sprzedający, dokonał korekty wystawionej uprzednio faktury. Korekta polegała na zmianie wartości transakcji na 0,00 zł. Korektę wystawiono dnia 15 marca 2013 r. Mimo iż korekta była dwukrotnie wysyłana do nabywcy listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres jego siedziby, do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał pisemnego potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę. Obie przesyłki zostały bowiem odebrane przez osobę trzecią. Wnioskodawca nie wie jednak i nie ma możliwości sprawdzenia kim jest ta osoba i czy jest ona dorosłym domownikiem w rozumieniu odpowiednich przepisów, a co za tym idzie istnieją znaczące wątpliwości co do skuteczności doręczenia.

Wobec powyższego oraz wobec treści art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu wystawienia korekty, Wnioskodawca do dnia dzisiejszego nie dokonał rozliczenia podatku VAT na podstawie ww. korekty. Prawidłowość takiego postępowania została również potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2013 r., w której to organ potwierdził, że wystawca korekty nie jest uprawniony do jej rozliczenia, do czasu uzyskania potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi. Natomiast zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki poleconej, na której widnieje podpis osoby innej niż nabywca nie jest dowodem wystarczającym na potwierdzenie faktu otrzymania korekty przez nabywcę.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z uznaniem, czy w świetle przepisów przejściowych, w szczególności art. 12 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., znajdzie zastosowanie do faktur korygujących wystawionych przed dniem jego wejścia w życie.

Przytoczone wyżej regulacje prawne stanowiły, zarówno w stanie prawnym przed jak i po 1 stycznia 2014 r., że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Jak wskazano wyżej, od 1 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, na mocy której doszło do uchylenia art. 29 ustawy o VAT w całości i dodania nowego art. 29a. Ponadto, na mocy przepisu przejściowego, tj. cytowanego art. 12 – przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stosuje się wyłącznie w zakresie art. 106j-106l ustawy, tj. w zakresie wystawiania faktur korygujących.

W kontekście powyższej analizy należy stwierdzić, że art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy nie ma bezpośredniego zastosowania dla faktur korygujących wystawionych przed dniem 1 stycznia 2014 r., zgodnie z tym co twierdzi w swoim stanowisku Wnioskodawca, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.