Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.525.2020.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-30
Teza: czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT objęty będzie – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu z 2015 r., prowadzonej na terenie SSE (w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia)
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT objęty będzie – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu z 2015 r., prowadzonej na terenie SSE (w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT objęty będzie – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu z 2015 r., prowadzonej na terenie SSE (w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca X sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca działa w branży przetwórstwa owoców. Głównymi produktami Spółki są suszone owoce.

Spółka, dnia 22 grudnia 2015 r. uzyskała Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Projekt inwestycyjny, który był podstawą do uzyskania niniejszego Zezwolenia został zrealizowany, jak również zostały spełnione warunki wymienione w treści Zezwolenia polegające na:

*   poniesieniu kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 16.026.000,00 zł w terminie do 31 grudnia 2017 r.,
*   zakończeniu inwestycji w terminie do 31 grudnia 2017 roku

\-co zostało potwierdzone Protokołem komisji ds. kontroli realizacji warunków zezwolenia z 13 lutego 2018 r.

Zakres działalności gospodarczej Spółki określony posiadanym Zezwoleniem zgodnie z klasyfikacją PKWiU jest następujący:

1.  Warzywa zakonserwowane tymczasowo (10.39.12),
2.  Warzywa suszone, włączając grzyby (10.39.13),
3.  Warzywa i owoce, krojone i zapakowane (10.39.14),
4.  Pozostałe warzywa (z wyłączeniem ziemniaków) zakonserwowane w inny sposób niż octem lub kwasem octowym, z wyłączeniem gotowych dań z warzyw (10.39.17),
5.  Owoce i orzechy zamrożone, gotowane lub nie (10.39.21),
6.  Dżemy, galaretki owocowe, przeciery i pasty z owoców lub orzechów (10.39.22),
7.  Pozostałe owoce przetworzone, suszone lub zakonserwowane (10.39.25),
8.  Materiały roślinne, odpady, pozostałości i produkty uboczne (10.39.30),
9.  Usługi podwykonawców związane z przetwarzaniem i konserwowaniem owoców i warzyw, z wyłączeniem ziemniaków (10.39.99),
10.  Ziemniaki suszone, nawet pocięte w kawałki lub plasterki, ale dalej nieprzyrządzone (10.31.12),
11.  Ziemniaki suszone w postaci mąki, mączki, płatków, granulek (10.31.13),
12.  Ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej niesklasyfikowane (10.31.14),
13.  Usługi podwykonawców związane z przetwarzaniem i konserwowaniem ziemniaków (10.31.99),
14.  Sok jabłkowy (10.32.16),
15.  Mieszaniny soków z owoców i warzyw (10.32.17),
16.  Pozostałe soki z owoców i warzyw (10.32.19),
17.  Ryż łuskany (10.61.11),
18.  Ryż częściowo lub całkowicie mielony lub łamany (10.61.12),
19.  Kasze i mączki z pszenicy (10.61.31),
20.  Kasze, mączki i granulki zbożowe, gdzie indziej niesklasyfikowane (10.61.32),
21.  Płatki śniadaniowe zbożowe oraz pozostałe wyroby z ziaren zbożowych (10.61.33),
22.  Kuskus (10.73.12),
23.  Usługi podwykonawców związane z produkcją wyrobów otrzymywanych w wyniku przemiału zbóż (10.61.99),
24.  Usługi podwykonawców związane z produkcją przypraw (10.84.99),
25.  Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych artykułów spożywczych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (10 89.99),26. Sery i twarogi (10.51.40),
26.  Usługi podwykonawców związane z produkcją przetworów mlecznych i serów (10.51.99),
27.  Magazynowanie i przechowywanie towarów zamrożonych lub schłodzonych (52.10.11),
28.  Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (52.10.19).

W czerwcu 2019 r. Spółka zwróciła się z wnioskiem o zmianę Zezwolenia w zakresie warunku utworzenia nowych miejsc pracy. Bezpośrednią przyczyną wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem była konieczność ograniczenia zakresu inwestycji spowodowana wystąpieniem okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy, tj. istotnym spadkiem wartości otrzymanego w funtach szterlingach kredytu na sfinansowanie inwestycji, jak również pojawieniem się istotnych trudności technicznych skutkujących wystąpieniem nieprzewidzianych nakładów inwestycyjnych.

Decyzją z 6 sierpnia 2019 r. Zezwolenie zostało zmienione w zakresie ww. warunku, a w konsekwencji także w zakresie wartości zwolnienia podatkowego wyliczanego w oparciu o maksymalne koszty pracy. Spółka zaznacza, że wartość zwolnienia podatkowego wyliczana jest w Spółce w oparciu o limit dotyczący poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Obecnie, w związku z dalszym dynamicznym rozwojem i zmianą struktury właścicielskiej, Spółka rozważa realizację odroczonych projektów inwestycyjnych, które obejmą rozbudowę istniejącej linii produkcyjnej oraz utworzenie nowych linii, co w efekcie pozwoli na produkcję:

*   owoców wysycanych sokami owocowymi, cukrem, syropami i/lub innymi dodatkami,
*   przecierów owocowych i warzywnych,
*   mieszanek suszonych owoców i warzyw.

W odniesieniu do planowanych inwestycji Spółka bierze również pod uwagę potencjalną konieczność rozbudowy budynku, w którym prowadzona jest działalność. Pomieszczenia którymi dysponuje Spółka mogą okazać się niewystarczające zarówno w przypadku hal produkcyjnych jak i pomieszczeń socjalnych i magazynowych. Przyszła rozbudowa miałaby miejsce na gruncie będącym własnością Spółki i znajdującym się na terenie SSE.

Działania te wpisują się w zakres planów inwestycyjnych, które były wskazane w Biznesplanie stanowiącym jeden z dokumentów aplikacyjnych w procedurze uzyskiwania Zezwolenia, zaś produkty powstające na skutek realizacji ww. planów inwestycyjnych zostaną sklasyfikowane w ramach grupowań PKWiU objętych zakresem Zezwolenia i będą wytwarzane na terenie SSE.

Linie produkcyjne w ramach zakładu Spółki, tj. dotychczasowe oraz nowo uruchamiane mogą być elementem jednego ciągu technologicznego.

Przykładowo, w zakresie linii do produkcji wysysanych owoców, istniejące w Spółce składniki majątku razem z nabytymi w ramach Inwestycji składnikami będą wykorzystywane do wytwarzania posiadającego wartość rynkową produktu gotowego (wysysanych owoców). Oznacza to, że co do zasady, w toku produkcji wykorzystywana będzie zarówno dotychczasowa (istniejąca) infrastruktura oraz nowe maszyny i urządzenia.

Spółka zaznacza, że nie prowadzi działalności produkcyjnej poza terenem SSE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT objęty będzie – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu, prowadzonej na terenie SSE (w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „Ustawy o CIT”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie, art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT, zgodnie z którym zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE. Innymi słowy, komentowany przepis wprowadza ograniczenie zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu tylko do określonego terenu - jednocześnie przepis ten (ani jakkolwiek inny), nie wprowadza limitowania zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu, tylko do dochodu zrealizowanego w ramach nowej inwestycji, będącej postawą do wydania zezwolenia.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE wynika, że dla celów uznania, że osiągnięty dochód może korzystać z dostępnego dla przedsiębiorcy limitu zwolnienia podatkowego konieczne jest spełnienie dwóch warunków, tj. musi to być dochód:

(i) osiągnięty w wyniku działalności zlokalizowanej fizycznie na terenie Strefy,

(ii) osiągnięty w wyniku działalności, która jest jednocześnie określona w treści posiadanego przez przedsiębiorcę zezwolenia strefowego.

Warunki powyższe muszą być spełnione łącznie. Jeżeli którykolwiek ze wskazanych warunków nie jest spełniony, dochód nie stanowi dochodu „strefowego” i nie korzysta ze zwolnienia z CIT. A contrario, w razie spełnienia obu warunków dochód powinien korzystać ze zwolnienia z CIT niezależnie od innych okoliczności.

W szczególności żaden z przepisów ustawy o CIT, Ustawy o SSE, rozporządzeń wykonawczych do Ustawy o SSE, ani też wskazane w art. 16 Ustawy o SSE warunki określone w Zezwoleniach, nie dają podstaw do twierdzenia, że zwolnienie z podatku dochodowego dotyczyć powinno wyłącznie dochodu ze sprzedaży produktów wytworzonych w ramach projektu inwestycyjnego będącego podstawą do wydania konkretnego zezwolenia.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (dalej: „Rozporządzenie Strefowe”), zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Natomiast, stosownie do § 5 ust. 4 ww. Rozporządzenia Strefowego, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienie przysługuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia określony w zezwoleniu.

Tak więc również regulacje określające moment nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia nie zawierają wymogu, aby zwolnienie podatkowe odnosić wyłącznie do dochodów wygenerowanych w oparciu o nową inwestycję - jedynym warunkiem jest ograniczenie zwolnienia do dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy oraz w ramach właściwych grupować PKWiU.

W związku z powyższym, zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, w ramach dostępnego limitu, powinno mieć zastosowanie do całości dochodu Spółki z tytułu produkcji na terenie SSE, w odniesieniu do grupowań statystycznych PKWiU określonych w Zezwoleniu, a zatem nie tylko do dochodu związanego bezpośrednio z projektem inwestycyjnym będącym podstawą wydania Zezwolenia.

Na koniec, z ostrożności Spółka wskazuje, że art. 12 ust. 3 Ustawy o SSE, który stanowi, że: rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, ma zastosowanie wyłącznie do zezwolenia, w ramach którego realizowana jest inwestycja i w oparciu o tę inwestycję prowadzona jest działalność gospodarcza”, nie powinien mieć zastosowania w przypadku Spółki, ponieważ zgodnie z art. 44 ust. 2 Ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „WNI”), przepis art. 12 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 38 \[tj. Ustawy o SSE - przyp. Wnioskodawcy\], w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do zezwoleń wydanych po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Stąd, ze względu na to, że opisywane Zezwolenie zostało wydane przed wejściem w życie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to ów przepis nie będzie miał zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy.

Na marginesie, Spółka wskazuje jednocześnie, iż w jej ocenie intencją wprowadzenia tego przepisu nie jest ograniczenie zakresu zwolnienia na podstawie Zezwolenia wyłącznie do dochodu osiągniętego w ramach inwestycji będącej podstawą do uzyskania zezwolenia. Celem przepisu było zapewnienie, iż przedsiębiorca korzysta jedynie z limitów zwolnienia, które dostępne są na podstawie zezwoleń, w ramach których faktycznie prowadzona jest już działalność w toku inwestycji, która była podstawą do uzyskania danego zezwolenia. Takie rozumienie potwierdza również brzmienie art. 12 ust. 2 Ustawy o SSE, który wprost wskazuje, iż nie jest wymagane „powiązanie” limitu zwolnienia wynikającego z danego zezwolenia wyłącznie z dochodem z inwestycji, która była podstawą do uzyskania tego zezwolenia (możliwość „łącznego” kalkulowania wyniku z działalności zwolnionej i chronologicznego wykorzystywania limitów zwolnienia dostępnych na podstawie zezwoleń strefowych): w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z 17 stycznia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.522.2018.2.MO, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., w ramach dostępnego limitu, powinno mieć zastosowanie do całości dochodu Spółki z tytułu produkcji na terenie Strefy w odniesieniu do grupować statystycznych PKWiU określonych w Zezwoleniach, a zatem nie tylko do dochodu związanego z projektem inwestycyjnym będącym podstawą wydania konkretnego Zezwolenia”.

Analogiczne zapatrywania organy podatkowe zaprezentowały między innymi w:

*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.429.2017.2.JKT: „Mając na uwadze wykładnie sądów administracyjnych, przyjmującą formę linii orzeczniczej, należy stwierdzić, że korzystać z zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, będzie dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Dla zachowania zwolnienia wskazanego w zdaniu poprzednim, konieczne jest zachowanie warunków zezwolenia, w tym kategorii produktów tworzonych wymienionych w ich treści. Nie jest istotne czy uzyskiwane dochody będą pochodzi z inwestycji będącej podstawą dla wydania zezwolenia czy innych zakładów produkcyjnych położonych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej”.
*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.200.2018.1.PC, w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „całość dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na terenie danej SSE, która objęta jest zakresem posiadanego przez Wnioskodawcę Zezwolenia nr 107 (tj. wchodzi w zakres wskazanych w nim grupowań PKWiU) może być zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, niezależnie od tego, czy dochód osiągnięty z działalności produkcyjnej wynika z konkretnej inwestycji dokonanej w ramach konkretnego zezwolenia”.
*   Interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2014 r., Znak: ITPB3/423-496/13/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, należy wskazać, że inwestycja polegająca na rozbudowie istniejącego zakładu produkcyjnego jest realizowana na działce Wnioskodawcy objętej statusem Strefy, a zakres prowadzonej w tej rozbudowanej części budynku działalności gospodarczej mieścić się będzie w zakresie przedmiotowym posiadanego Zezwolenia. W konsekwencji, jeżeli po zrealizowaniu inwestycji polegającej na rozbudowie na terenie Strefy istniejącego zakładu produkcyjnego, Spółka będzie prowadziła przy jego wykorzystaniu działalność gospodarczą wskazaną w treści Zezwolenia oraz będzie dysponować limitem dostępnej pomocy publicznej, brak będzie formalnych przeszkód do zwolnienia od PDOP uzyskiwanych z tej działalności dochodów. Tym samym, dochody uzyskiwane z całej działalności gospodarczej Spółki objętej Zezwoleniem i prowadzonej na terenie SSE, w tym również z działalności prowadzonej przy wykorzystaniu rozbudowanej części zakładu produkcyjnego wzniesionego na terenie Strefy, będą podlegały zwolnieniu od PDOP”.
*   Interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r., Znak: IBPBI/2/423-650/12/SD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: „Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów prawa możliwość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych uzależniona jest od tego czy dochód został uzyskany z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz od tego czy działalność generująca ten dochód objęta została zezwoleniem. Istotnym jest także to, aby wielkość dochodu zwolnionego nie przekroczyła dopuszczalnego limitu pomocy ustalonego dla przedsiębiorcy. Bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, pozostaje natomiast okoliczność przy pomocy jakich inwestycji dochód ten został osiągnięty. W związku z powyższym, zwolnienie podatkowe z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, będzie miało zastosowanie do dochodów Spółki z produkcji wygenerowanej zarówno na istniejącym majątku jak i majątku związanym z nową inwestycją (\`(...)\`)”.

Zagadnienie objęte pytaniem Spółki było ponadto przedmiotem licznych rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Wszystkie poniższe wyroki jednoznacznie potwierdzają stanowisko Spółki:

1.  Wyrok NSA z 25 kwietnia 2012, sygn. II FSK 1979/11, zgodnie z którym „Zwolnienie z podatku dochodowego dla firmy działającej w specjalnej strefie ekonomicznej należy stosować na zasadach ogólnych, nie ograniczając go do zakresu zastosowanych nowych technologii.”
2.  Wyrok NSA z 28 czerwca 2018 r., sygn. II FSK 1883/16, w którym Sąd wskazał, że: „Z treści art. 16 ust. 2 u.s.s.e. wynika, że (\`(...)\`) „zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej jaką na terenie strefy będzie mógł wykonywać przedsiębiorca oraz warunki, jakie muszą być zrealizowane do skorzystania z pomocy publicznej. Określenie w zezwoleniu tych parametrów nie wyznacza ani konkretnych kosztów uzyskania przychodów, ani przychodów, a w konsekwencji ani dochodu, o którym mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w u.p.d.o.p., natomiast zwolnienie podatkowe określone w jej art. 17 ust. 1 pkt 34 dotyczy wyłącznie dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek zatrudnienia pracowników czy wdrożenia inwestycji czyli na skutek spełnienia warunków określonych konkretnym zezwoleniem. Podkreślenia wymaga, że art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. odwołuje się do zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e. jako podstawy działalności gospodarczej podatnika na terenie strefy, nie traktując tego zezwolenia jako źródła, które wyznacza określone koszty i przychody, tworzące dochód zwolniony od podatku.”
3.  Wyrok NSA z 8 listopada 2018 r., sygn. II FSK 3078/16, zgodnie z którym: „przede wszystkim z przepisów podatkowych nie wynika, aby na podstawie danego zezwolenia wolny od podatku był tylko dochód z działalności gospodarczej osiągnięty z inwestycji zrealizowanej na podstawie jednego zezwolenia. Wobec tego skarżąca spółka może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami”.
4.  Wyrok NSA z 19 lipca 2016 r., sygn. II FSK 1849/14, zgodnie z którym: „Zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z póżn. zm.) może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r Nr 42, poz. 274 z późn. zm.)”.
5.  Wyrok NSA z 19 lipca 2016 r., sygn. II FSK 1849/14, w którym organ rozpatrywał sytuację przedsiębiorcy posiadającego więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności i wskazał, że: „z przepisów podatkowych nie wynika, aby na podstawie danego zezwolenia wolny od podatku był tylko dochód z działalności gospodarczej osiągnięty z inwestycji zrealizowanej na podstawie tego zezwolenia.”
6.  Wyrok WSA w Gliwicach z 7 marca 2017 r., sygn. I SA/G11194/16, w którym sąd wskazał, że: „Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w u.p.d.o.p., zaś zwolnienie podatkowe dotyczy - jak to wyraźnie wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p - dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia inwestycji, czy zatrudnienia pracowników, określonych w zezwoleniu”

Analogiczne orzecznictwo zostało podjęte m in. w: wyroku NSA z 20 marca 2018 r., sygn. II FSK 696/16; wyroku NSA z 14 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2233/16; wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 grudnia 2015 r., sygn. I SA/Rz 1035/15.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, treść przepisów związanych ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym dla dochodów z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu, jednoznacznie wskazuje na to, że zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT jest objęty całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Zezwoleniu, prowadzonej na terenie SSE (z zastrzeżeniem dostępności odpowiedniego limitu zwolnienia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. 2020 r. poz. 1670; dalej „usse”). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie, uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ww. ustawy). Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca 22 grudnia 2015 r. uzyskał Zwolnienie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Projekt inwestycyjny, który był podstawą do uzyskania przez Wnioskodawcę Zezwolenia został zrealizowany, zostały spełnione warunki wymienione w treści Zwolnienia polegające na:

*   poniesieniu kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 16.026.000,00 zł w terminie do 31 grudnia 2017 r.,
*   zakończeniu inwestycji w terminie do 31 grudnia 2017 r.

W sierpniu 2019 r. Zezwolenie zostało zmienione, z powodu trudności finansowych i technicznych Wnioskodawcy. W konsekwencji ograniczono zakres wartości zwolnienia podatkowego wyliczanego w oparciu o maksymalne koszty pracy. Obecnie Wnioskodawca planuje wrócić do odroczonych projektów inwestycyjnych, które obejmą rozbudowę istniejącej linii produkcyjnej oraz utworzenie nowych linii.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. z 2019 r., poz. 121), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W myśl § 5 ust. 5 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie, w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Mając na uwadze powyższe oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop objęty będzie – w ramach dostępnego dla Wnioskodawcy limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu, prowadzonej na terenie SSE (w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia obliczonego na postawie wydatków kwalifikowanych poniesionych do terminu zakończenia inwestycji wskazanego w zezwoleniu tj. 31 grudnia 2017 r.).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.