Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.295.2020.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-18
Teza: Możliwość zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie posiadanych dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; dowód; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie posiadanych dokumentów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie posiadanych dokumentów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) z siedzibą w A jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT, podatek), zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (jako podatnik VAT-UE). Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy B (dalej: Grupa), będącej jednym z czołowych dostawców zintegrowanych rozwiązań do produkcji mleka na świecie, zapewniających komfort producentom, a zwierzętom dobrostan. Portfolio produktów oferowanych przez grupę B obejmuje między innymi następujące towary: automatyczne dojarnie karuzelowe, hale udojowe, zbiorniki schładzające do mleka, systemy odzyskiwania ciepła, środki do dezynfekcji sprzętu udojowego itp.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostawy powyższych towarów m.in. w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT) na rzecz nabywców z innych państw członkowskich, będących podmiotami z Grupy, bądź niepowiązanymi podmiotami gospodarczymi, posiadających ważny i właściwy numer identyfikacyjny nadany im przez państwo członkowskie właściwe dla tych nabywców dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: Nabywcy). Wysyłka towarów w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę WDT następuje każdorazowo ze zlokalizowanego na terytorium Polski magazynu Spółki do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę, znajdującego się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

W celu zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do powyższych transakcji, Spółka, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium Polski.

1.  Kopia faktury Wnioskodawca wyjaśnia, iż każdorazowo jest on w posiadaniu kopii faktury, która zawiera w szczególności:
    *   dane Nabywcy i Spółki, w tym właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych,
    *   numer i datę wystawienia faktury,
    *   adres wysyłki,
    *   nazwę/opis/kod towaru,
    *   ilość sztuk towaru,
    *   numer i datę zamówienia oraz dokumentu dostawy albo sprzedaży,
    *   warunki i sposób dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms; Spółka informuje, że powyższe faktury są wystawiane przez Wnioskodawcę.
2.  Międzynarodowy List Przewozowy – CMR Wnioskodawca posiada również do każdej wystawionej faktury dokument – list przewozowy (CMR), który zawiera m.in.:
    *   datę i numer zamówienia Nabywcy,
    *   adres odbioru towarów oraz dostawy towarów,
    *   warunki i sposób dostawy wskazujące, w zależności od zastosowanych reguł Incoterms, miejsce odbioru towarów (np. FCA A),
    *   nazwę/opis towaru,
    *   wagę brutto towaru (w kg),
    *   w niektórych przypadkach również liczbę opakowań;
3.  Zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących dokonane dostawy Co więcej, Spółka sporządza zbiorcze zestawienia faktur, którymi udokumentowano dostawy dokonane w danym okresie na rzecz Nabywcy (zestawienie zawiera m.in. następujące dane: numer faktury dokumentującej dostawę, datę wystawienia faktury oraz kwotę należną z tytułu dokonania dostawy). Gotowa lista wystawionych przez Spółkę faktur dokumentujących WDT jest przesyłana Nabywcom drogą elektroniczną.
4.  Potwierdzenie zapłaty za towar Dodatkowo, Spółka otrzymuje potwierdzenie zapłaty za towar, w związku z finansowaniem Grupy w ramach nettingu. Mając na uwadze powyższe, zakres gromadzonej przez Spółkę dokumentacji obejmuje odpowiednio:
    *   kopię faktury, na której widnieją wskazane w punkcie (i) powyżej dane,
    *   międzynarodowy list przewozowy – CMR, na którym widnieją wskazane w punkcie (ii) powyżej dane,
    *   zbiorcze zestawienie faktur, które dokumentują dokonane na rzecz Nabywcy w okresie, którego dotyczy zestawienie dostawy.

Wnioskodawca świadomy jest jednak zmian w przepisach unijnych w zakresie VAT, mogących mieć wpływ na rozliczenie transakcji międzynarodowych. Przedmiotowe zmiany, które weszły w życie 1 stycznia 2020 r. dotyczą w szczególności warunków korzystania ze stawki 0% VAT dla WDT i wynikają z dwóch aktów prawnych (tzw. pakiet Quick fixes):

*   Dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE – w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (dalej: Dyrektywa zmieniająca);
*   Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 – w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: Rozporządzenie zmieniające).

Wnioskodawca wskazuje, że Rozporządzenie zmieniające w Polsce obowiązuje od 1 stycznia 2020 r. bezpośrednio i wprost (tak więc bez potrzeby dostosowania przepisów krajowych). Natomiast Dyrektywa zmieniająca musi zostać wdrożona do krajowego porządku prawnego. Przepisy Dyrektywy zmieniającej zostały wprowadzone do polskiego porządku prawnego 1 lipca 2020 r. na mocy ustawy z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (dalej: Ustawa nowelizująca).

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość, czy dokumenty gromadzone przez nią dla celów stosowania 0% stawki VAT, są wystarczające również po wejściu w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r. oraz biorąc pod uwagę, że art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, zachowały dotychczasowe brzmienie.

Dodatkowo Spółka zaznacza, że informacje o dokonywanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych są prawidłowo i terminowo wykazywane przez nią w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT oraz każdorazowo Wnioskodawca uzyskuje numer identyfikacyjny VAT Nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W świetle powyższego Wnioskodawca zwraca się do organu podatkowego z pytaniem, czy w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, w odniesieniu do którego gromadzona jest dokumentacja w zakresie opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym – w świetle art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT oraz biorąc pod uwagę, że przepisy te zachowały po wejściu w życie ustawy nowelizującej dotychczasowe brzmienie – zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką VAT 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, w odniesieniu do którego gromadzona jest dokumentacja w zakresie opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym – w świetle art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT oraz biorąc pod uwagę, że przepisy te zachowały po wejściu w życie ustawy nowelizującej dotychczasowe brzmienie – zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką VAT 0%.

Uzasadnienie.

1\. Zmiany w przepisach unijnych w zakresie VAT.

Dyrektywa zmieniająca i Rozporządzenie zmieniające, wprowadzają pakiet zmian naprawczych do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), tzw. pakiet Quick Fixes, mających na celu wdrożenie środków szybkich i tymczasowych, głównie o charakterze upraszczającym w zakresie tych aspektów dyrektywy VAT, które dotyczą transakcji transgranicznych.

Jedną z najistotniejszych kwestii objętych nowelizacją jest uregulowanie na szczeblu unijnym warunków uprawniających do skorzystania z 0% stawki VAT z tytułu WDT. W celu jej zastosowania konieczne jest w szczególności:

*   uzyskanie numeru identyfikacyjnego VAT nabywcy,
*   złożenie informacji podsumowującej, zawierającej prawidłowe dane na temat dostawy,
*   posiadanie dokumentów potwierdzających WDT.

Wnioskodawca podkreśla, że warunki wskazane w pkt. a-b) wynikają z Dyrektywy zmieniającej, którą polski ustawodawca musiał wdrożyć do krajowego porządku prawnego. Przepisy Dyrektywy zmieniającej zostały wprowadzone do polskiego porządku prawnego na podstawie Ustawy nowelizującej, jednakże nie dokonują zmian w zakresie dokumentów uprawniających do zastosowania 0% stawki VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Rozporządzenia unijne to bowiem akty prawne, które od momentu wejścia w życie mają zastosowanie do wszystkich państw członkowskich Unii Europejskiej w sposób automatyczny i jednolity, bez konieczności transpozycji na grunt prawa krajowego. Są w pełni wiążące dla wszystkich krajów Unii Europejskiej.

2\. Przepisy Rozporządzenia zmieniającego.

Analizowane Rozporządzenie zmieniające dokonuje modyfikacji w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie wykonawcze) wprowadzając m.in. regulacje w zakresie dowodów potwierdzających dokonanie WDT.

I tak, zgodnie z art. 1 pkt 1) Rozporządzenia zmieniającego, w Rozporządzeniu wykonawczym dodany zostaje art. 45a stanowiący, iż:

„1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
    1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
    2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty:
    1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
    2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
    3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim”.

W świetle powyższego, Rozporządzenie zmieniające wprowadziło instytucję domniemania, które pozwala przyjąć, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Domniemanie to będzie mieć miejsce, gdy:

*   sprzedawca posiadać będzie:
    *   co najmniej dwa dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, o których mowa w art. 45a ust. 3 lit. a) Rozporządzenia wykonawczego w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (np. podpisany CMR oraz fakturę od przewoźnika towarów), albo
    *   posiadać będzie jakikolwiek pojedynczy dowód, o którym jest mowa w ust. 3 lit. a cytowanej regulacji (np. CMR) wraz z jakimikolwiek pojedynczymi dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b (np. polisą ubezpieczeniową), Powyższe dowody, nie powinny być ze sobą w sprzeczności i powinny być wydane przez dwie niezależne od siebie – jak również od sprzedawcy i nabywcy – strony,
*   dodatkowo w przypadku, gdy za transport odpowiada nabywca – sprzedawca będzie posiadać pisemne oświadczenie nabywcy potwierdzające, że towary zostały wywiezione do innego państwa członkowskiego (wraz ze wskazaniem tego państwa) przez tego nabywcę lub osobę trzecią działającą na jego rzecz.

Co istotne, w świetle nowych przepisów organy podatkowe będą mogły obalić ww. domniemanie np. w toku kontroli podatkowej ustalając, że towary nie zostały w rzeczywistości przetransportowane poza Polskę i znajdują się nadal na terytorium kraju. W wyniku podważenia domniemania organy podatkowe będą mogły zakwestionować możliwość zastosowania stawki 0%. Jednakże jak zostało wskazane w uzasadnieniu do projektu Ustawy nowelizującej (Rozporządzenie zmieniające nie wymaga, co prawda implementacji jednak ustawodawca uznał za zasadne omówić wprowadzane zmiany w uzasadnieniu projektu ustawy) to na organach podatkowych będzie spoczywał ciężar udowodnienia, że wywóz nie nastąpił.

3\. Prawo do stosowania 0% stawki VAT przez Spółkę po wejściu w życie Rozporządzenia zmieniającego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. od 1 stycznia 2020 r. oraz biorąc pod uwagę, że na podstawie Ustawy nowelizującej art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT zachowały dotychczasowe brzmienie, Spółka zachowuje prawo do stosowania 0% stawki VAT na podstawie dokumentów wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, dla celów stosowania 0% stawki VAT nie będzie on musiał posiadać wszystkich wskazanych w Rozporządzeniu zmieniającym dokumentów.

W ocenie Spółki, niespełnienie warunków dokumentacyjnych wynikających z Rozporządzenia zmieniającego nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania dla danego WDT. Należy zauważyć, że Rozporządzenie zmieniające wprowadza pojęcie domniemania wywiezienia towaru, natomiast nie wpływa bezpośrednio na kształt warunków stosowania stawki 0% VAT dla transakcji WDT sformułowanych w polskiej ustawie o VAT.

Jak bowiem wynika z Ustawy nowelizującej, krajowe regulacje w tym zakresie nie zostały zmienione. W szczególności przepisy art. 42 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT dotyczące warunków dokumentacyjnych nie uległy uchyleniu i obowiązują nadal w dotychczasowym brzmieniu. Biorąc pod uwagę taki stan rzeczy, w konsekwencji, w przypadku niespełnienia warunków domniemania dostawca towarów będzie mógł udowodnić w inny sposób – tj. zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w Rozporządzeniu zmieniającym wskazany jest katalog dowodów, których posiadanie przez sprzedawcę pozwoli na domniemanie, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium (przy czym domniemanie to może zostać obalone), nie zaś minimalny zakres dokumentów uprawniających do zastosowania zwolnienia/0% stawki VAT, których brak będzie jednoznacznie wiązał się z koniecznością opodatkowania dostawy stawką krajową.

O powyższym świadczy fakt, iż unijny prawodawca posłużył się terminem domniemania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN pojęcie to oznacza „1. «Domysł lub przypuszczenie» 2. Praw. «Uznanie istnienia niestwierdzonego faktu na podstawie innych faktów, których istnienie jest stwierdzone»”. W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, jedynie, że wskazane w Rozporządzeniu zmieniającym dokumenty, co do zasady powinny być wystarczające dla celów udowodnienia, że WDT miało miejsce (o ile organ ich skutecznie nie podważy). Co istotne, prawodawca nie użył określenia, iż dokumentacja ta jest „wymagana” lub „jest warunkiem koniecznym” do skorzystania ze stawki 0%. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby celem nowych przepisów było nałożenie na podatników obowiązku gromadzenia powyższych dowodów, racjonalny prawodawca, posłużyłby się wskazanymi powyżej, bardziej precyzyjnymi pojęciami.

Jednocześnie w Rozporządzeniu zmieniającym nie zostały wprowadzone sankcje, za brak posiadania przedmiotowej dokumentacji – ani wprost ani pośrednio nie wskazano bowiem, że konsekwencją niespełnienia przesłanek zawartych w Rozporządzeniu zmieniającym jest zakwestionowanie prawa do zastosowania zwolnienia/0% stawki VAT z tytułu WDT. Również sformułowanie użyte w Rozporządzeniu zmieniającym „następujące dokumenty są akceptowane, jako dowód wysyłki lub transportu” nie świadczy bynajmniej o tym, że tylko wymienione w tym przepisie dokumenty mają moc dowodową. W ocenie Spółki, dostawca może powoływać się, również na inne dokumenty potwierdzające wywóz towarów zgodnie z polskimi przepisami ustawy o VAT, a powyższy przepis stanowi jedynie wskazówkę w tym zakresie.

Potwierdzeniem powyższego jest fakt, iż Ustawa nowelizująca nie wprowadza zmian w zakresie art. 42 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT (szerzej nt. tych przepisów Wnioskodawca wypowie się w dalszej części uzasadnienia), który dotyczy warunków dokumentacyjnych dla celów stosowania 0% stawki VAT.

W rezultacie, biorąc pod uwagę, że wspomniany przepis ustawy o VAT nie uległ zmianie, w ocenie Wnioskodawcy, taka konstrukcja przepisów unijnych pozwala na przyjęcie tezy, iż brak spełnienia przesłanek wskazanych w Rozporządzeniu nie będzie wiązał się z koniecznością zastosowania stawki właściwej dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, w przypadku gdy dostawca będzie posiadał inne dowody potwierdzające, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Stanowisko to znajduje poparcie w uzasadnieniu do projektu Ustawy nowelizującej. Jak bowiem wskazuje treść uzasadnienia, Rozporządzenie zmieniające wprowadza instytucję domniemania pozwalającą uznać, że „towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (\`(...)\`). Organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie, poprzez przedstawienie dowodów świadczących o tym, że towary w rzeczywistości nie zostały wysłane lub przetransportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy. Przepis skonstruowany w taki sposób przenosi ciężar dowodowy na organ podatkowy. Konsekwencją obalenia tego domniemania jest niemożliwość zastosowania stawki 0%. Nie jest możliwe stosowanie domniemania w odwrotny sposób. Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione”.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, posiadanie wszystkich dowodów wskazanych w Rozporządzeniu zmieniającym nie jest warunkiem koniecznym dla zastosowania 0% stawki VAT. Dla celów spełnienia warunku posiadania w dokumentacji dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT), wystarczające jest posiadanie dokumentów zgodnych z art. 42 ust. 3 oraz ust. 11 ustawy o VAT.

W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca wskazuje, iż dokumentacja gromadzona przez niego – opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (w przypadku 1 i 2) na podstawie przepisów ustawy o VAT potwierdza dokonanie WDT i w związku z tym w odniesieniu do tego WDT jest możliwe zastosowanie 0% stawki VAT (przy założeniu, że pozostałe warunki są spełnione) również w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r.

4\. Zastosowanie stawki 0% dla WDT.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez WDT „rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”, z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Mając na uwadze powyższe, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego transakcje realizowane przez Spółkę na rzecz Nabywców spełniają powyższą definicję.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż w odniesieniu do opodatkowania VAT transakcji WDT, co do zasady znajduje zastosowanie 0% stawka VAT. Jednakże w art. 42 ustawy o VAT określone zostały warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku. I tak, zgodnie z treścią ust. 1 pkt 2 przywołanego przepisu „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że (\`(...)\`)

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (…)”.

Odnosząc się do powyższego, należy zaznaczyć, że wskazana możliwość stosowania w odniesieniu do WDT stawki 0% nie stanowi wyjątku od reguły, ale powinna być postrzegana jako reguła, od której wyjątkiem jest obowiązek zastosowania stawki krajowej (w przypadku niespełnienia warunków określonych w przywołanym przepisie). Powyższe stanowisko jest aprobowane przez krajowe sądy administracyjne. Na uwagę w tym przedmiocie zasługuje przykładowo wyrok z dnia 16 stycznia 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1220/11, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie podkreślił, że: „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która – wbrew stanowisku Organów – w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”. Z uwagi na powyższe należy więc przyjąć, że zasadą jest opodatkowanie dostaw wewnątrzwspólnotowych stawką VAT 0%, nie zaś stawką krajową.

Dla oceny, czy Spółka jest uprawniona do stosowania w odniesieniu do realizowanych dostaw stawki VAT 0%, konieczne jest dokonanie analizy wypełnienia przez Wnioskodawcę warunku określonego w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w zakresie posiadania przez Spółkę dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów z terytorium Polski i ich dostarczenie do Nabywcy (lub do miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium innego państwa członkowskiego.

Jak wynika z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, za dowody potwierdzające powyższe czynności uznaje się:

*   otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju dokumenty przewozowe, które jednoznacznie wskazują, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli powyższe dokumenty nie potwierdzają w sposób jednoznaczny, że towary zostały dostarczone do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty potwierdzające, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, przede wszystkim takie jak:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym złożone przez niego zamówienie,
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
*   dokument potwierdzający dokonanie zapłaty za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, wówczas będzie to inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
*   dowód potwierdzający, że nabywca przyjął towar na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jak zostało to wskazane wyżej, zdaniem Spółki, powyższy katalog tzw. dokumentów pomocniczych jest katalogiem otwartym, co pozwala podatnikowi na udowodnienie faktu dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również dokumentami, które nie zostały wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W tym miejscu Spółka zauważa, iż jak zostało wcześniej wskazane w pkt 3 niniejszego uzasadnienia przepisy Rozporządzenia zmieniającego zawierają jedynie wytyczne, którymi należy kierować się w procesie gromadzenia dokumentacji potrzebnej do potwierdzenia prawa podmiotu do zastosowania stawki 0% VAT. Świadczy o tym fakt, że sam przepis skonstruowany jest na kształt domniemania prawnego, którego ciężar obalenia spoczywa na organie podatkowym. Pozwala to wywieść argument – słusznie zresztą wskazany w uzasadnieniu do projektu Ustawy nowelizującej, która wprowadziła pakiet Quick Fixes, iż niespełnienie warunków domniemania nie oznacza dla podatnika automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

5\. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10).

Zdaniem Spółki – w kontekście rozpatrywanej sprawy – należy zwrócić szczególną uwagę na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt sprawy I FPS 1/10.

W powołanej uchwale poszerzony skład siedmiu sędziów NSA – odnosząc się do wykładni gramatycznej, celowościowej i prounijnej art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT – stwierdził, że: „dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r, Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W przedmiotowej uchwale NSA również jednoznacznie wskazał, że określony w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT katalog dokumentacji nie jest zamknięty i tym samym należy go stosować z uwzględnieniem art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w świetle którego „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”.

Dodatkowo NSA wyraźnie podkreślił, że określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT dowody nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. W konsekwencji – jeżeli posiadane przez podatnika dokumenty wskazane w tych przepisach zawierają pewne braki formalne lub jeżeli podatnik nie dysponuje wszystkimi z wymienionych dokumentów – podatnik ma prawo posłużyć się innymi dowodami, które potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Mając na uwadze powyższe, Spółka jest zdania, że dla zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do WDT nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Za wystarczające, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać posiadanie jednego z dowodów wymienionych we wskazanym przepisie wraz innymi dokumentami wyliczonymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, nieprzedstawionymi w tym przepisie), jeżeli łącznie potwierdzają one w sposób jednoznaczny dokonanie dostawy towarów do finalnego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

6\. Analiza dokumentacji zgromadzonej przez Spółkę.

Dokumentacja gromadzona przez Spółkę.

Wnioskodawca w odniesieniu do dokonanej WDT, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, każdorazowo posiada kopię faktury oraz międzynarodowy list przewozowy.

W ocenie Spółki, mając na uwadze treść uchwały NSA z dnia 11 października 2011 r. o sygn. akt I FPS 1/10, dla zastosowania w odniesieniu do WDT stawki VAT 0% nie jest konieczne zgromadzenie przez podatnika wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Konieczne jest jedynie posiadanie jednego ze wskazanych w tym przepisie dowodów wraz z innymi dokumentami, które zostały wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT – dokumenty te łącznie bowiem jednoznacznie potwierdzają dokonanie dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

W świetle powyższego, Wnioskodawca zaznacza, iż w jego ocenie, gromadzone dokumenty jednoznacznie potwierdzają, iż towary będące przedmiotem WDT opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) w innym państwie członkowskim.

*   Uwagi wstępne – kopia faktury posiadana przez Spółkę i CMR.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, posiada ona każdorazowo zarówno kopię faktury, dokumentującej dostawę, jak również określone w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, ze towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Podkreślenia przy tym wymaga, że wystawiana przez Spółkę faktura spełnia także rolę dokumentu, który dokumentuje przebieg dokonywanej transakcji.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż z brzmienia art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że posiadana przez niego dokumentacja powinna w sposób jednoznaczny wskazywać, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym konieczne jest wykazanie, iż towary, które zostały dostarczone do Nabywcy w innym niż Polska kraju członkowskim stanowią te same towary, które zostały wydane z miejsca znajdującego się na terytorium Polski.

Należy mieć przy tym na uwadze, iż co do zasady przebieg transportu towarów prezentowany jest za pomocą dokumentu przewozowego CMR, który zawiera dane pozwalające na identyfikację towarów, miejsce ich załadunku oraz miejsce przeznaczenia. Spółka jest w posiadaniu takiego dokumentu.

Przede wszystkim bowiem należy zaznaczyć, iż towary są każdorazowo wysyłane przez Wnioskodawcę z magazynu Spółki znajdującego się na terytorium Polski oraz dostarczane do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Jednocześnie wystawiana przez Spółkę faktura wskazuje warunki dostawy, z których – w przypadku zastosowania niektórych reguł Incoterms (np. FCA) – wynika również miejsce, z którego towary zostały wydane. Przedmiotowa faktura wskazuje ponadto, iż wykazane na niej towary mają zostać dostarczone do określonego miejsca na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego (adres wysyłki).

7\. Wersja robocza wyjaśnień Group on the future VAT na temat „2020 Quick Fixes”.

Dnia 15 listopada 2019 r. grupa robocza Komisji Europjeskiej – Group on the future VAT sporządziła wersję roboczą wyjaśnień dotyczących przepisów Rozporządzenia zmieniającego, również w zakresie obowiązków dokumentacyjnych (dalej: Wyjaśnienia).

W opublikowanych Wyjaśnieniach, w punkcie 5.3.2. wskazano, że w przypadku spełnienia warunków określonych w przepisach Rozporządzenia zmieniającego, dostawca będzie miał prawo do korzystania z określonego domniemania prawnego. Ponadto w Wyjaśnieniach wskazano, że państwa członkowskie mogłyby również w przepisach krajowych ustanowić podobny kształt domniemania prawnego, którego ciężar obalenia spoczywa na organie podatkowym. Dodatkowo, w Wyjaśnieniach wskazano, że dostawcy mogą nadal stosować przepisy krajowe dotyczące VAT, które ustanawiają warunki dotyczące dowodu przewozu w bardziej elastyczny sposób, niż te określone w Rozporządzeniu zmieniającym.

Jednocześnie, w Wyjaśnieniach wskazano, że brak spełnienia warunków, o których mowa w Rozporządzeniu wykonawczym nie świadczy automatycznie, że do danej transakcji stawka 0% VAT nie będzie miała zastosowania.

Wnioskodawca ma przy tym na uwadze, że przytoczone Wyjaśnienia nie mają mocy wiążącej, jednakże mają wspomagać podatników w zakresie wypełniania określonych obowiązków w sposób rzetelny. Odnosząc się do fragmentów Wyjaśnień, celem Wnioskodawcy było wskazanie kierunków interpretacyjnych przepisów Rozporządzenia zmieniającego. Należy zatem stwierdzić, że spełnienie obowiązków dokumentacyjnych, o których mowa w Rozporządzeniu zmieniającym ma na celu umożliwienie dostawcy skorzystanie z określonego domniemania prawnego, jednakże w przypadku jeśli krajowe przepisy ustanawiają warunki w bardziej elastyczny sposób zastosowanie powinny mieć przepisy krajowe.

8\. Stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

Niemniej, stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ w analogicznym stanie faktycznym zgodził się z wnioskodawcą, że „posiadane przez niego dokumenty, tj. kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących dokonane dostawy „jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych został w analizowanym przypadku spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT”.

Podobnie wypowiedział się ten sam organ w interpretacji z dnia 26 listopada 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-329/15-2/PR, w interpretacji z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW oraz w interpretacji z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA.

Ponadto stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych powołanych poniżej:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.182.2017.1.PC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „skoro, pomimo braku dokumentu przewozowego, Spółka posiada/będzie posiadała zbiorcze zestawienie potwierdzające otrzymanie towarów wyszczególnionych na fakturach w danym miesiącu \[potwierdzone również poprzez tzw. milczącą akceptację – przyp. Wnioskodawcy\], kopię faktur zawierającą specyfikację dostarczanego towaru, potwierdzony przez firmę transportową z chwilą załadunku towaru dokument WZ zawierający specyfikację towaru wydanego z magazynu Spółki, oraz potwierdzenie zapłaty za towar, należy uznać, że jest/będzie uprawniona do opodatkowania dostaw towarów stanowiących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów 0% stawką VAT”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.1.AP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: „zgodnie z prawidłową wykładnią przepisów ustawy o VAT dotyczących dokumentacji WDT, dla udowodnienia prawa podatnika do stosowania stawki 0% VAT wystarczające jest posiadanie dokumentów łącznie potwierdzających, że dostawa wewnątrzwspólnotowa faktycznie nastąpiła. Takimi dokumentami mogą być w szczególności przedstawione w opisie stanu faktycznego (\`(...)\`)i zdarzenia przyszłego (\`(...)\`) wniosku dokumenty potwierdzające fakt wywiezienia i dostarczenia do innego kraju UE towarów będących przedmiotem WDT”, tj. zbiorcze zestawienia „faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie rozliczeniowym”, które będą „przesyłane do Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego” dotyczą – „w praktyce, zazwyczaj będzie to okres miesięczny, a Wnioskodawca będzie przesyłał to zestawienie w ciągu 8-10 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Spółką a Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uprawniona by przyjąć, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie będzie zgłaszał zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2016 r. o sygn. 3063-ILPP1-3.4512.162.2016.1.KM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – odnosząc się do analogicznej sprawy, jak będąca przedmiotem interpretacji przywołanej powyżej – również podzielił stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości stosowania stawki VAT 0% w przypadku posiadania zbiorczego zestawienia faktur potwierdzającego, że WDT rzeczywiście miało miejsce, przy czym zestawienie to może zostać zaakceptowane przez nabywcę w drodze tzw. milczącej akceptacji;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2013 r., sygn. IBPP4/443-399/13/LG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż: „w świetle wyżej powołanych przepisów z uwzględnieniem uchwały NSA sygn. akt I FPS 1/10 stwierdzić należy, że jeśli przed dniem złożenia deklaracji podatkowej VAT Wnioskodawca będzie posiadał wskazane dokumenty i dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy, w tym pisemne oświadczenie nabywcy, że towar został dostarczony do miejsca jego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (\`(...)\`). Tym samym będzie on uprawniony do uznania tak udokumentowanej transakcji za WDT i zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 0% względem dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2013 r., sygn. ILPP4/443-108/13-4/BA, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż: „Zainteresowany nie posiada kompletu dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy. (\`(...)\`) Wnioskodawca nie posiada dokumentu przewozowego (CMR). Posiada jednak kopię faktury, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (packing list) oraz Oświadczenie Nabywcy, które potwierdza fakt dostarczenia towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Z oświadczenia Nabywcy nie wynika, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski. Fakt, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski wynika z dokumentu magazynowego znajdującego się w dokumentacji Zainteresowanego (\`(...)\`). Przenosząc powyżej opisaną sytuację na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, należy uznać posiadane przez Zainteresowanego dokumenty wskazane powyżej za dokumenty, które wystarczająco uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego”;
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. I SA/Bd 926/09), dotyczącym sytuacji, w której wnioskodawca dokonujący WDT nie dysponował żadnym dokumentem przewozowym, a jedynie potwierdzeniem od kontrahenta, w którym ten poświadczał, że otrzymał towar udokumentowany daną fakturą oraz wskazywał miejsce, gdzie nastąpiło wydanie przedmiotowego towaru (na terytorium danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej). WSA w Bydgoszczy uznał wówczas, iż „(\`(...)\`) w przypadku podjęcia przez stronę starań dla uzyskania potwierdzenia dostawy towarów od przewoźnika odpowiadającego (\`(...)\`) warunkom dokumentu przewozowego i niemożliwości jego otrzymania, sam brak tego dokumentu nie może być podstawą pozbawienia spółki, niejako automatycznie, prawa do stosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli inne posiadane przez nią dokumenty (kopia faktury, specyfikacja sztuk załadunku, pismo od kontrahenta zawierające stwierdzenie, że otrzymał on towar oraz wskazanie miejsca wydania towaru) potwierdzają fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce”. Stanowisko WSA w Bydgoszczy zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2011 r. (sygn. akt I FSK 639/10).

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią, wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dokumenty w sposób jednoznaczny potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. W konsekwencji nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania stawki VAT 0% z tytułu dokonanych przez Wnioskodawcę dostaw wewnątrzwspólnotowych został w analizowanym przypadku spełniony i tym samym Spółka powinna być uprawniona do zastosowania dla tych dostaw stawki VAT 0%.

Jednocześnie, Spółka zwraca uwagę na interpretacje indywidualne prawa podatkowego, potwierdzające, że po wejściu w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, gromadzona dokumentacja zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT pozwala na zastosowanie zwolnienia/stawki 0% VAT w WDT, powołane poniżej:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.117.2020.1.PC, w której Organ stwierdził, że: „w konsekwencji uznać należy, że przedstawione przez Wnioskodawcę posiadane dokumenty stanowią/będą stanowić dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, które (jak wynika z opisu sprawy) łącznie potwierdzają dostarczenie towarów (będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju), a w konsekwencji uprawniają/będą uprawniały również po dniu 1 stycznia 2020 r. – do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.50.2020.1.PJ, w której Organ stwierdził, że: „mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia wykonawczego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.77.2020.1.MAZ, w której Organ stwierdził, że: „wskazać w tym miejscu należy – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – dokumenty, którymi będzie dysponowała Spółka nie będą takimi dokumentami, jakie zostały literalnie wymienione w art. 45a rozporządzenia wykonawczego 2018/1912. Przy czym Organ pragnie zauważyć, że dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, od 1 stycznia 2020 r. Spółka powinna dążyć do gromadzenia takich dowodów dokumentujących tę dostawę, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912. Stwierdzić jednak trzeba, że posiadane przez Spółkę dokumenty będą w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami ustawy o VAT, dokumentowały wysyłkę produktów w ramach WDT. Przy tym Wnioskodawca zaznaczył, że będzie terminowo składał – zawierającą prawidłowe dane o dostawie – informację podsumowującą o dokonanej WDT do nabywców”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.8.2020.1.MK, w której Organ stwierdził, że: „mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia wykonawczego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”.

Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację Spółka wnosi o potwierdzenie, że w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. od 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, w odniesieniu do którego gromadzona jest dokumentacja w zakresie opisanym w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym – w świetle art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, biorąc pod uwagę, że przepisy te zachowały w świetle Ustawy nowelizującej dotychczasowe brzmienie – znajduje zastosowanie opodatkowanie stawką VAT 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (jako podatnik VAT-UE). Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy B, będącej jednym z czołowych dostawców zintegrowanych rozwiązań do produkcji mleka na świecie. Produkty oferowane przez grupę B obejmują m.in. następujące towary: automatyczne dojarnie karuzelowe, hale udojowe, zbiorniki schładzające do mleka, systemy odzyskiwania ciepła, środki do dezynfekcji sprzętu udojowego itp. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostawy powyższych towarów m.in. w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz nabywców z innych państw członkowskich, będących podmiotami z Grupy, bądź niepowiązanymi podmiotami gospodarczymi, posiadających ważny i właściwy numer identyfikacyjny nadany im przez państwo członkowskie właściwe dla tych nabywców dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wysyłka towarów w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę WDT następuje każdorazowo ze zlokalizowanego na terytorium Polski magazynu Spółki do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę, znajdującego się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej. W celu zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do powyższych transakcji, Spółka, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, gromadzi następujące dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium Polski:

1.  Kopia faktury Wnioskodawca każdorazowo jest w posiadaniu kopii faktury, która zawiera w szczególności:
    *   dane Nabywcy i Spółki, w tym właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych,
    *   numer i datę wystawienia faktury,
    *   adres wysyłki,
    *   nazwę/opis/kod towaru,
    *   ilość sztuk towaru,
    *   numer i datę zamówienia oraz dokumentu dostawy albo sprzedaży,
    *   warunki i sposób dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms: Spółka informuje, że powyższe faktury są wystawiane przez Wnioskodawcę.
2.  Międzynarodowy List Przewozowy – CMR Wnioskodawca posiada również do każdej wystawionej faktury dokument – list przewozowy (CMR), który zawiera m. in.:
    *   datę i numer zamówienia Nabywcy,
    *   adres odbioru towarów oraz dostawy towarów,
    *   warunki i sposób dostawy wskazujące, w zależności od zastosowanych reguł Incoterms, miejsce odbioru towarów (np. FCA A),
    *   nazwę/opis towaru,
    *   wagę brutto towaru (w kg),
    *   w niektórych przypadkach również liczbę opakowań.
3.  Zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących dokonane dostawy. Spółka sporządza zbiorcze zestawienia faktur, którymi udokumentowano dostawy dokonane w danym okresie na rzecz Nabywcy (zestawienie zawiera m.in. następujące dane: numer faktury dokumentującej dostawę, datę wystawienia faktury oraz kwotę należną z tytułu dokonania dostawy). Gotowa lista wystawionych przez Spółkę faktur dokumentujących WDT jest przesyłana Nabywcom drogą elektroniczną.
4.  Potwierdzenie zapłaty za towar Dodatkowo, Spółka otrzymuje potwierdzenie zapłaty za towar, w związku z finansowaniem Grupy w ramach nettingu. Podsumowując zakres gromadzonej przez Spółkę dokumentacji obejmuje:
    *   kopię faktury, na której widnieją wskazane w punkcie (i) powyżej dane;
    *   międzynarodowy list przewozowy – CMR, na którym widnieją wskazane w punkcie (ii) powyżej dane;
    *   zbiorcze zestawienie faktur, które dokumentują dokonane na rzecz Nabywcy w okresie, którego dotyczy zestawienie dostawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy po 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, w odniesieniu do którego gromadzona jest dokumentacja opisana powyżej, zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką VAT 0%.

Wskazać należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy będzie uprawniało – również od dnia 1 stycznia 2020 r. – do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca każdorazowo jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, która zawiera w szczególności: dane Nabywcy i Spółki, w tym właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, numer i datę wystawienia faktury, adres wysyłki, nazwę/opis/kod towaru, ilość sztuk towaru, numer i datę zamówienia oraz dokumentu dostawy albo sprzedaży, warunki i sposób dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms;
*   Międzynarodowego Listu Przewozowego – CMR, który zawiera m.in: datę i numer zamówienia Nabywcy, adres odbioru towarów oraz dostawy towarów, warunki i sposób dostawy wskazujące, w zależności od zastosowanych reguł Incoterms, miejsce odbioru towarów (np. FCA A), nazwę/opis towaru, wagę brutto towaru (w kg), w niektórych przypadkach również liczbę opakowań;
*   potwierdzenia zapłaty za towar.

Wnioskodawca sporządza także zbiorcze zestawienia faktur, którymi udokumentowano dostawy dokonane w danym okresie na rzecz Nabywcy.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do transakcji WDT realizowanej przez Wnioskodawcę, stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą upoważniały Wnioskodawcę (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w związku z wejściem w życie Rozporządzenia zmieniającego, tj. po 1 stycznia 2020 r. w przypadku WDT, w odniesieniu do którego gromadzona jest dokumentacja w zakresie opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym – w świetle art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy oraz biorąc pod uwagę, że przepisy te zachowały po wejściu w życie ustawy nowelizującej dotychczasowe brzmienie – Wnioskodawca może/będzie mógł zastosować stawkę VAT 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.