Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1578/10-3/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-20
Teza: Czy koszty usług pocztowych, którymi Spółka obciąża swoich klientów w związku z realizacją składanych przez nich zamówień, w sytuacji gdy nabywcy tych towarów upoważnią Spółkę do zawierania w ich imieniu i na ich rzecz umowy o świadczenie usług pocztowych, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; internet; koszt-koszt przesyłki; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pełnomocnictwo; poczta-usługi pocztowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 8 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów usług pocztowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów usług pocztowych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 8 października 2010 r.) o drugi brakujący podpis na wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) dokonuje sprzedaży wysyłkowej towarów. Kontrahenci obciążani są kosztami za towar wraz opłatami za przesyłkę. Cała transakcja rozliczana jest jako świadczenie o charakterze złożonym i opodatkowana stawką 22%. Powyższe odbywa się w taki sposób, iż kontrahenci dokonują zapłaty za koszty przesyłki zamówionych towarów w momencie ich odbioru, natomiast Spółka wystawia faktury VAT na rzecz ww. podmiotów, w których wyszczególniane są pod odrębnymi pozycjami koszty towarów oraz koszty przesyłki w wysokości 13,50 zł. Spółka opodatkowuje koszty przesyłek towarów według stawki VAT w wysokości 22%. Na koszty przesyłek, którymi obciążani są kontrahenci Spółki, składają się koszty usługi pocztowej świadczonej przez X oraz opłata za zapakowanie i wysłanie towarów zamówionych przez kontrahentów (prowizja Spółki).

Obecnie Spółka planuje wprowadzić regulamin, na podstawie którego kontrahenci Spółki będą jej udzielać pełnomocnictw do zawarcia w ich imieniu i na ich rachunek umowy z X o świadczenie na ich rzecz usług pocztowych. Powyższe ma polegać na tym, iż w regulaminie sprzedaży znajdować się będzie adnotacja, iż akceptacja warunków umowy jest jednoznaczna z udzieleniem przez kupującego pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu i na jego rzecz umowy z X dotyczącej wysyłki towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty usług pocztowych, którymi Spółka obciąża swoich klientów w związku z realizacją składanych przez nich zamówień, w sytuacji gdy nabywcy tych towarów upoważnią Spółkę do zawierania w ich imieniu i na ich rzecz umowy o świadczenie usług pocztowych, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei, przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W świetle powyższego uznać należy, iż opodatkowaniu powinny podlegać wszystkie transakcje, które są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, z wyjątkiem tych przypadków, które są wprost zwolnione (wyłączone) z opodatkowania (na podstawie przepisów). Jednakże pojęcie „transakcja” powinno oznaczać każdą czynność lub zachowanie, w którym biorą udział przynajmniej dwie strony i które wpływa na sytuację faktyczną lub prawną stron lub w jakikolwiek inny sposób oddziałuje na strony biorące udział w tej czynności lub zachowaniu. Dla opodatkowania VAT istotne jest zaistnienie świadczenia o charakterze wzajemnym. Nie można bowiem mówić o świadczeniu w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli jest tylko jedna strona (wykonawca), a brak jest drugiej strony świadczenia (odbiorcy). W następstwie tego nie można mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podobnie wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden. ETS uznał bowiem, iż usługi są świadczone za wynagrodzeniem, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Musi też istnieć konieczny związek pomiędzy usługą a płatnościami przez nią spowodowanymi.

W związku z powyższym, uznać należy, iż nie wszystkie transakcje, w których występuje świadczeniodawca oraz określone wynagrodzenie bezpośrednio związane z tym konkretnym świadczeniem będą podlegały opodatkowaniu VAT. Wymagane w tym przypadku będzie jeszcze istnienie zidentyfikowanego odbiorcy świadczenia (konsumenta), rozumianego jako podmiot, który uzyskuje określoną korzyść z tytułu wykonania danego świadczenia. W sytuacji, gdy takiego świadczeniobiorcy wskazać nie można, trudno mówić o świadczeniu jakiejkolwiek usługi. Z taką sytuacją mielibyśmy natomiast do czynienia w sytuacji, gdy umowy o świadczenie usług pocztowych byłyby zawierane z X przez Spółkę, lecz stronami takich umów byłaby każdorazowo X oraz kontrahenci Podatnika. Spółka w takim przypadku nie byłaby podmiotem świadczącym usługę.

Jednocześnie, w myśl art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347), podstawa opodatkowania VAT nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługodawcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. W tym miejscu należy zdefiniować pojęcie „w imieniu i na rzecz”, albowiem ani ustawa VAT, ani też przepisy Dyrektywy 112 nie dają odpowiedzi jak należy je rozumieć. Konieczne jest zatem skorzystanie z cywilistycznej interpretacji zagadnienia. Na gruncie prawa cywilnego, w myśl art. 96 Kodeksu Cywilnego (dalej: KC), umocowanie do działania w cudzym imieniu powinno opierać się na oświadczeniu woli reprezentowanego, który tym samym wyraża chęć udzielenia innej osobie (pośrednikowi) takiego prawa. W związku z czym, między stronami musi istnieć stosunek prawny, z mocy którego pośrednik zobowiązany byłby do działania. Stosownie natomiast do art. 99 KC, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie, przy czym pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w sytuacji gdy kontrahenci udzielą jej pełnomocnictw do zawarcia w ich imieniu umowy z X o świadczenie na ich rzecz usług pocztowych, polegających na dostarczeniu zamówionych przez nich towarów oferowanych przez Spółkę, wówczas usługi pocztowe nie będą świadczone przez X na rzecz Spółki, lecz na rzecz jej kontrahentów. Tym samym, w sytuacji gdy Spółka nabędzie usługi pocztowe w imieniu i na rzecz kontrahentów, przedmiotowa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W sytuacji bowiem, gdy Spółka działałaby jedynie jako pełnomocnik swoich kontrahentów (a niejako nabywca, a następnie „odsprzedawca” usług pocztowych nabywanych od X), pobierane od nich kwoty nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie należne Spółce z tytułu jakiejkolwiek usługi świadczonej na rzecz klientów (podlegającej opodatkowaniu VAT), lecz jedynie jako środki pobrane w celu pokrycia zobowiązań klientów wobec X.

Reasumując, w opinii Spółki, w przypadku jej umocowania do nabywania usług pocztowych w imieniu i na rzecz zamawiającego, nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższy stan faktyczny i prawny, należy uznać zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy.

Podstawą opodatkowania – według art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 79 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, iż stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W pozycji 2 załącznika nr 4 do ustawy, określono jako zwolnione od podatku usługi o symbolu PKWiU 64.11 – „Usługi świadczone przez X”.

Przedmiotowe zwolnienie ma szczególny, podmiotowy charakter i dotyczy wyłącznie czynności wykonywanych przez X na rzecz podatnika (zleceniodawcy). Natomiast brak jest w przepisach podatkowych podstawy do stosowania wymienionego zwolnienia w dalszych fazach obrotu usługami (dokonywanego na zasadzie tzw. „refaktury”). Zgodnie z podstawową zasadą, podatnik występujący w charakterze sprzedawcy, który wysyła zamówiony przez nabywcę towar i korzysta przy tym z usług poczty państwowej, świadczy usługę pocztową na rzecz nabywcy towaru. Usługa ta nie jest jednak ze względu na świadczący ją podmiot usługą, o której mowa w poz. 2 załącznika, wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, co oznacza, iż nie jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wysyłkowej towarów. Kontrahenci Spółki obciążani są kosztami przesyłek na które składają się: koszty usługi pocztowej świadczonej przez X oraz opłata za pakowanie i wysłanie towarów przez nich zamówionych (prowizja Zainteresowanego). Obecnie Spółka zamierza wprowadzić regulamin, zgodnie z którym kontrahenci będą udzielać jej pełnomocnictw do zawarcia w ich imieniu i na ich rachunek umowy z X o świadczenie na ich rzecz usług pocztowych.

Wyjaśnić należy, iż kwestia pełnomocnictwa oraz przedstawicielstwa została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Zatem przedstawicielstwo polega na dokonywaniu czynności prawnej przez osobę fizyczną lub prawną (przedstawiciela) w imieniu innej osoby fizycznej lub prawnej (reprezentowanego) ze skutkiem prawnym dla tej innej osoby, o ile przedstawiciel działa w granicach umocowania, rozumianego jako uprawnienie do dokonania czynności prawnych, z bezpośrednim skutkiem dla reprezentowanego.

Natomiast art. 96 powołanej ustawy Kodeks cywilny stanowi, iż umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Pełnomocnictwo udzielone do określonego rodzaju czynności będzie więc pełnomocnictwem rodzajowym, charakteryzującym się tym, iż w jego treści określony jest rodzaj i przedmiot czynności, do których umocowany został pełnomocnik. Jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, forma pełnomocnictwa może być dowolna. Pełnomocnictwo to nie może być jednak domniemane.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż na podstawie udzielonego przez kupującego pełnomocnictwa Wnioskodawca upoważniony jest do reprezentowania kupującego i występowania na jego rzecz w sprawie przesyłania przesyłek ze sklepu i na rachunek Kupującego oraz do zawierania umów o świadczenie usług z X. Zatem, to bezpośrednio kontrahent Spółki (kupujący) nabywa od X usługi pocztowe, a Wnioskodawca jedynie otrzymuje od kupującego zwrot kosztów tych wysyłek. Wobec powyższego kwota ta nie stanowi u Zainteresowanego obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

A zatem, koszty usług pocztowych, którymi Spółka obciąża swoich klientów w związku z realizacją składanych przez nich zamówień w sytuacji, gdy nabywcy tych towarów upoważniają ją do zawierania w ich imieniu i na ich rzecz umowy o świadczenie usług pocztowych, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślić jednak należy, iż w opisanej sytuacji nie podlega opodatkowaniu jedynie kwota stanowiąca zwrot rzeczywistych kosztów przesyłki, natomiast opodatkowaniu podlegać będzie ewentualne dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawcy za zawarcie w ramach pełnomocnictwa umowy z pocztą (wynagrodzenie za te czynności może być zawarte w cenie towaru lub usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (kupującego) i opodatkowane wraz z towarem lub usługą), jak również opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy faktyczną kwotą opłaty pocztowej (niższą) a pobraną na ten cel ustaloną przez Wnioskodawcę, jako dodatkowe wynagrodzenie Zainteresowanego.

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej interpretacji tut. Organ przyjął, że Wnioskodawca posiada skuteczne pełnomocnictwo, zawarte zgodnie z odrębnymi przepisami do występowania w imieniu i na rzecz Kupującego w celu wysłania przesyłki (zawarcia umowy z pocztą). Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest natomiast kwestia, czy umieszczenie w regulaminie zapisu o udzieleniu przez klienta pełnomocnictwa wystarczy, aby takie pełnomocnictwo było zawarte. Analiza sposobu zawierania umów cywilnoprawnych, czy też forma udzielenia pełnomocnictwa nie mieści się w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.