Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.1015.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-29
Teza: w zakresie kwalifikacji Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2016 r. (data wpływu 18 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe;**

*   skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Obecny model funkcjonowania grupy

Działalność międzynarodowej grupy kapitałowej D. A.G. (dalej: „Grupa D.”), do której należy S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”), obejmuje różne dziedziny działalności, w tym w szczególności świadczenie usług telekomunikacyjnych. Działalność ta jest prowadzona w licznych krajach przez wiele spółek wchodzących w skład Grupy D..

Główna działalność Grupy D. w Polsce realizowana jest obecnie przez T. Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka dzielona”).

W związku ze znaczną konkurencją na polskim rynku usług telekomunikacyjnych i spadającą wartością polskiego rynku usług telekomunikacyjnych, zarówno kierownictwo Grupy D. jak i Spółki dzielonej stale monitoruje sytuację rynkową oraz analizuje możliwości utrzymania lub zwiększenia poziomu swoich przychodów i dochodów, w tym poprzez przejęcia lub łączenie przedsiębiorstw. Jednocześnie kierownictwo Grupy D. jak i Spółki Dzielonej dąży do ograniczania kosztów działalności i zaangażowania inwestycyjnego w tych obszarach, które nie są najważniejsze z punktu widzenia dalszego rozwoju Grupy D.. Konieczność reorganizacji wewnętrznych oraz efektywnego zarządzania zasobami Grupy wynika między innymi z tempa przemian technologicznych oraz wysokości nakładów inwestycyjnych, jakie są konieczne do utrzymania i dalszego rozwoju jej pozycji rynkowej.

W ostatnich latach na międzynarodowych rynkach telekomunikacji mobilnej można zaobserwować intensyfikację procesu polegającego na wyodrębnianiu działalności związanej z akwizycją, zarządzaniem i utrzymaniem lokalizacji telekomunikacji ruchomej od działalności ściśle telekomunikacyjnej (koncentrującej się na świadczeniu i sprzedaży usług telekomunikacyjnych na rzecz klientów). Pojawiły się m.in. podmioty, prowadzące działalność w zakresie udostępniania tzw. infrastruktury telekomunikacyjnej pasywnej (dalej: „Infrastruktura pasywna”), obejmującej w szczególności: tytuł prawny do nieruchomości, budynki i konstrukcje służące umiejscowieniu urządzeń telekomunikacyjnych (wieże, maszty, kontenery, konstrukcje ziemne i dachowe) wykorzystywanej do zapewnienia telekomunikacji. Zwykle podmioty te zapewniają również dostęp do mediów oraz zajmują się procesem inwestycyjnym lub modernizacyjnym i utrzymaniem tych elementów sieci telekomunikacyjnej. W niektórych krajach operatorzy telekomunikacyjni korzystają w znacznym stopniu z Infrastruktury pasywnej posiadanej i zarządzanej przez odrębne podmioty, dla których udostępnianie składników infrastruktury należy do podstawowego przedmiotu działalności. W innych krajach, tak jak w Polsce, Infrastruktura pasywna była rozwijana głównie w ramach przedsiębiorstw telekomunikacyjnych, i udostępniana była innym podmiotom w niewielkim zakresie. Następnie pojawiły się przypadki sprzedaży lub wyodrębniania tych składników majątku do odrębnych spółek.

Również Spółka dzielona dotychczas rozwijała i korzystała głównie z własnej Infrastruktury pasywnej, a w mniejszym zakresie korzystała z Infrastruktury pasywnej innych operatorów. Zatem już obecnie, na zasadzie wzajemnego świadczenia usług, Spółka dzielona udostępnia miejsce na swoich lokalizacjach i korzysta z usług innych operatorów telekomunikacyjnych, co jednak wiąże się z utrzymaniem bardzo dużej wartości aktywów trwałych.

W związku z powyższym Grupa D., (do której należy Wnioskodawca, w 100% kontrolowany przez spółkę z Grupy D.) dąży do przekształcenia obecnej struktury organizacyjnej w Polsce tak, aby zwiększyć efektywność wykorzystania Infrastruktury pasywnej i osiągnąć wzrost przychodów m.in. poprzez wynajem miejsca na swoich lokalizacjach na potrzeby instalacji radiowego sprzętu telekomunikacyjnego przedsiębiorcom telekomunikacyjnym, jak również instalacji innego sprzętu, np. systemów monitoringu, podmiotom niebędącym przedsiębiorcami telekomunikacyjnymi. W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć wszystkie, bądź większość (powyżej 50%) akcji w kapitale zakładowym Spółki dzielonej a następnie planuje dokonać podziału Spółki dzielonej poprzez wyodrębnienie z niej funkcji związanych z Infrastrukturą pasywną. Podział Spółki dzielonej będzie polegał na wydzieleniu ze Spółki dzielonej części jej działalności związanej z Infrastrukturą pasywną i przeniesienie jej na inną spółkę kapitałową z siedzibą na terytorium RP, będącą spółką przejmującą (dalej: „Spółka przejmująca”).

1.  Szczegółowy opis restrukturyzacji

Na moment podziału Spółki dzielonej będącego przedmiotem zapytania, Wnioskodawca będzie posiadać wszystkie lub co najmniej 50% akcji w kapitale zakładowym Spółki dzielonej oraz będzie posiadać 100% udziałów Spółki przejmującej.

Podział Spółki dzielonej przeprowadzony zostanie w sposób przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), tj. podział przez wydzielenie części majątku i działalności Spółki dzielonej związanej z Infrastrukturą pasywną do Spółki przejmującej. Pozostała część majątku i działalności Spółki dzielonej, a w szczególności majątek i działalność związane ze świadczeniem i sprzedażą usług telekomunikacyjnych, pozostaną w Spółce dzielonej.

W wyniku podziału Spółki dzielonej i przejęcia części jej działalności, Spółka przejmująca wyda nowe udziały (akcje) w swoim podwyższonym kapitale zakładowym na rzecz Wnioskodawcy oraz innych akcjonariuszy, w sytuacji gdyby Wnioskodawca nie był jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej.

Poniżej opisano zasady, według których będzie dokonany podział Spółki dzielonej.

W ramach Spółki dzielonej wyodrębnione zostaną dwie jednostki organizacyjne:

1.  Jednostka obejmująca podstawową działalność polegającą przede wszystkim na świadczeniu i sprzedaży usług telekomunikacyjnych dla klientów indywidualnych, biznesowych i instytucjonalnych, wraz z działalnością pomocniczą (zwana dalej: „Częścią telekomunikacyjną”), oraz
2.  Jednostka obejmująca działalność polegającą na inwestowaniu i świadczeniu usług w zakresie Infrastruktury pasywnej (zwana dalej: „Częścią infrastruktury pasywnej”).

Formalne potwierdzenie istnienia powyższych dwóch jednostek organizacyjnych w ramach Spółki dzielonej, w tym formalne przypisanie odpowiednich zasobów do tych działalności (m.in. pracowników, aktywów, praw i zobowiązań) nastąpi na podstawie uchwały zarządu Spółki dzielonej dotyczącej formalnego wydzielenia odrębnej jednostki organizacyjnej w ramach Spółki dzielonej, tj. Części infrastruktury pasywnej. Nazwa tej jednostki zostanie określona w oparciu o obowiązującą wówczas strukturę organizacyjną Spółki Dzielonej (np. dział, biuro, pion, departament).

Część telekomunikacyjna obejmie w szczególności następujące obszary działalności:

1.  sprzedaż i świadczenie usług telekomunikacyjnych i usług dodatkowych w oparciu o transmisję głosu i danych dla klientów indywidualnych, biznesowych i instytucjonalnych,
2.  sprzedaż i dostarczanie klientom usług dodatkowych, w tym także usług partnerów biznesowych Spółki dzielonej,
3.  sprzedaż i świadczenie hurtowych usług telekomunikacyjnych na rzecz innych przedsiębiorców telekomunikacyjnych,
4.  sprzedaż i dostarczanie klientom urządzeń telekomunikacyjnych końcowych (np. telefonów, modemów, tabletów, komputerów i innych urządzeń elektronicznych),
5.  tworzenie i prowadzenie we współpracy z partnerami biznesowymi Spółki dzielonej działań i kampanii marketingowych na rzecz promocji usług, produktów i marki Spółki dzielonej i partnerów, wspierających m.in. sprzedaż i działania w zakresie utrzymania klientów,
6.  rozwój i wdrażanie nowych technologii i usług w zakresie telekomunikacji, usług elektronicznych i dostarczania treści,
7.  akwizycja, obsługa przed i posprzedażowa klientów, w tym obsługa zapytań klienckich, reklamacji, świadczenie usług serwisowych, itp.,
8.  prowadzenie procesu inwestycyjnego na rzecz utrzymania i rozwoju sieci telekomunikacyjnej oraz platform teleinformatycznych (tzw. infrastruktury aktywnej),
9.  zarządzanie i realizacja (samodzielna lub we współpracy z partnerami) dodatkowych procesów związanych z działalnością Części telekomunikacyjnej oraz działalnością pomocniczą, w tym:
    *   pozyskiwanie i zarządzanie rezerwacjami na częstotliwości i pozwoleniami radiowymi,
    *   działania mające na celu wypełnianie wymogów prawnych i regulacyjnych operatora telekomunikacyjnego,
    *   zakupy, magazynowanie i dostawa towarów (logistyka)
    *   współpraca z dostawcami sprzętu i usług
    *   realizacja wewnętrznych procesów wsparcia i administracyjnych, w tym w szczególności w obszarze zarządzania kadrami, zarządzania finansowego i księgowości, wewnętrznego wsparcia informatycznego oraz zarządzania, utrzymania i rozwoju systemów informatycznych, itp.

Część infrastruktury pasywnej obejmie w szczególności następujące obszary działalności:

1.  zarządzanie posiadanym majątkiem w zakresie Infrastruktury pasywnej, nabywanie praw do nowych lokalizacji i nabywanie nowych składników majątku służących tej działalności,
2.  zarządzanie procesem inwestycyjnym i zbywanie składników majątku, zapewnianie mediów i uzyskiwanie pozwoleń związanych z Infrastruktury pasywną,
3.  sprzedaż usług w zakresie udostępniania Infrastruktury pasywnej (np. najem powierzchni i pomieszczeń operatorom telekomunikacyjnym i innym podmiotom),
4.  współpraca z najemcami, wynajmującymi jak i wszelkimi dostawcami oraz instytucjami i urzędami w celu zapewnienia jak najlepszych warunków świadczenia usług opartych na zasobach Spółki.

Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej będą funkcjonowały przed podziałem Spółki dzielonej na poniższych zasadach:

*   w ramach Spółki dzielonej utworzona zostanie, odrębna od Części telekomunikacyjnej jednostka organizacyjna, o odmiennych zadaniach (funkcjach), w taki sposób, że:
    1.  do Części infrastruktury pasywnej przypisane zostaną dotychczasowe funkcje Spółki dzielonej związane bezpośrednio z Infrastrukturą pasywną;
    2.  do Części telekomunikacyjnej przypisane zostaną dotychczasowe funkcje związane z Częścią telekomunikacyjną, w tym również funkcje pomocnicze (zwane dalej: „funkcjami wspierającymi”) takie jak np. prowadzenie spraw finansowych, zakupy, administracja zasobami personalnymi (HR), wsparcie informatyczne i utrzymanie systemów informatycznych, zarządzanie flotą samochodową, zarządzanie biurem i sprzętem biurowym. Aby nie dublować tych zadań Część telekomunikacyjna będzie zapewniała funkcje wspierające dla Części infrastruktury pasywnej.
    3.  Przyjęty zostanie nowy schemat organizacyjny Spółki dzielonej, uwzględniający wewnętrzne wydzielenie w ramach Spółki dzielonej Części infrastruktury pasywnej oraz Części telekomunikacyjnej;
*   do realizacji zadań odpowiednio Części telekomunikacyjnej i Części infrastruktury pasywnej przypisani zostaną pracownicy. Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej będą posiadały własnych zwierzchników. W obu jednostkach ustalona zostanie struktura organizacyjna określająca zależności służbowe
*   Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej nie będą (oddzielnymi od samej Spółki dzielonej) pracodawcami (zakładami pracy), odrębnymi podatnikami, ani płatnikami składek i wpłat na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych;
*   Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej nie będą stanowiły oddziałów i nie będą sporządzały samodzielnie pełnych sprawozdań finansowych, ale będą sporządzać, dla wewnętrznych celów sprawozdawczości, oddzielne bilanse na koniec każdego miesiąca i okresu sprawozdawczego, oraz oddzielne rachunki zysków i strat;
*   prowadzona ewidencja księgowa umożliwi przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odpowiednio do Części telekomunikacyjnej lub do Części infrastruktury pasywnej;
*   prowadzona ewidencja majątku trwałego umożliwi przyporządkowanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpowiednio do Części telekomunikacyjnej i Części infrastruktury pasywnej;
*   do Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej przyporządkowane zostaną odrębne rachunki bankowe;
*   Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej będą mogły się mieścić w tych samych lokalizacjach, ale związane z nimi koszty będą przyporządkowane wedle odpowiedniego klucza podziału.

Poniżej przedstawiona jest bardziej szczegółowa lista rodzajów składników majątkowych i zobowiązań, które zostaną przyporządkowane odpowiednio do Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej.

Składniki majątku i zobowiązania, które wejdą w skład Części telekomunikacyjnej

W skład Części telekomunikacyjnej wejdą, stanowiące o jej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, składniki majątkowe i zobowiązania związane z realizacją działalności podstawowej oraz funkcji wspierających Części telekomunikacyjnej, takie jak:

*   składniki infrastruktury aktywnej (urządzenia telekomunikacyjne, takie jak systemy antenowe, transmisyjne, zasilające, platformy usługowe i serwery) oraz inne środki trwałe (wyposażenie biura, komputery),
*   wartości niematerialne i prawne (np. licencje do programów komputerowych),
*   należności z tytułu świadczonych usług oraz inne należności,
*   rozliczenia międzyokresowe czynne,
*   rezerwy i zobowiązania, w tym: zobowiązania handlowe i zobowiązania finansowe,
*   zobowiązania pracownicze,
*   prawa i obowiązki, należności i zobowiązania, wynikające z zezwoleń, z umów z dostawcami i odbiorcami, np. dotyczące:
    *   nabycia i sprzedaży urządzeń końcowych
    *   świadczenia usług telekomunikacyjnych
    *   rezerwacji częstotliwości i pozwoleń administracyjnych;
*   środki pieniężne.

Składniki majątku i zobowiązania, które wejdą w skład Części infrastruktury pasywnej

W skład Części infrastruktury pasywnej wejdą, stanowiące o jej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, składniki majątkowe i zobowiązania związane z realizacją działalności Części infrastruktury pasywnej, takie jak m.in.:

*   składniki Infrastruktury pasywnej (np. prawa do lokalizacji) oraz inne środki trwałe (np. wyposażenie biura, komputery) i wartości niematerialne i prawne,

*   należności z tytułu świadczonych usług oraz inne należności,

*   rozliczenia międzyokresowe czynne,

*   rezerwy i zobowiązania, w tym: zobowiązania handlowe i zobowiązania finansowe

*   zobowiązania pracownicze,

*   prawa i obowiązki, należności i zobowiązania, wynikające z umów najmu i dzierżawy, związane z Częścią infrastruktury pasywnej,

*   środki pieniężne.

Przyporządkowanie danego składnika lub umowy do Części telekomunikacyjnej lub do Części infrastruktury pasywnej, nastąpi na podstawie związku z daną dziedziną działalności oraz możliwości bezpośredniego lub pośredniego przypisania do danej działalności. W przypadku, gdy jakiś składnik lub umowa, na przykład umowa w zakresie zarządzania i utrzymania sieci zawarta z spółką joint venture utworzoną wspólnie z innym operatorem, będą dotyczyły zarówno Części telekomunikacyjnej jak i Części infrastruktury pasywnej, a będzie celowe i efektywne dokonanie podziału praw i obowiązków, wówczas zakres odpowiedzialności oraz związane z tym prawa i obowiązki będą podzielone i przypisane odpowiedniej jednostce (metoda bezpośrednia). W przypadku, gdy jakiś składnik lub umowa będą dotyczyły zarówno Części telekomunikacyjnej jak i Części infrastruktury pasywnej, ale bez bezpośredniego podziału odpowiedzialności, wówczas zostaną one przypisane do jednej z dwu jednostek, a koszty i korzyści z nimi związane (np. amortyzacja) będą alokowane do Części telekomunikacyjnej i Części infrastruktury pasywnej na podstawie ustalonego wewnętrznie klucza podziału (metoda pośrednia).

Część telekomunikacyjna oraz Część infrastruktury pasywnej będą posiadały odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. personel, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do realizacji funkcji w obszarze swojej działalności.

Jak już wskazano powyżej, w analizowanym stanie przyszłym Wnioskodawca zakłada, że po wyodrębnieniu organizacyjnym przedstawionym powyżej będzie miał miejsce podział Spółki dzielonej w sposób przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, tj. podział przez wydzielenie. Podział ten będzie polegał na przeniesieniu części działalności Spółki dzielonej, związanej z Częścią infrastruktury pasywnej ze Spółki dzielonej na Spółkę przejmującą. Pozostała część działalności Spółki dzielonej związana z Częścią telekomunikacyjną pozostanie w Spółce dzielonej.

Spółka przejmująca, po otrzymaniu w ramach podziału składników wchodzących w skład Części infrastruktury pasywnej, będzie wykonywała funkcje związane z Infrastrukturą pasywną, wykonywane do chwili podziału przez Spółkę dzieloną.

Zorganizowanie i wyodrębnienie Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej przed podziałem umożliwi obu jednostkom zachowanie ciągłości działalności każdej z nich po podziale. Alokowane w ramach podziału aktywa i źródła finansowania pozwolą kontynuować działalność gospodarczą Spółce dzielonej i Spółce przejmującej.

Po podziale, Spółka przejmująca, obok świadczeń realizowanych na rzecz osób trzecich, będzie również świadczyła na rzecz Spółki dzielonej usługi związane z Częścią infrastruktury pasywnej, a Spółka dzielona będzie świadczyła usługi w zakresie funkcji wspierających na rzecz Spółki przejmującej. W tym celu zawarte zostaną stosowne umowy o świadczenie usług.

W związku z podziałem Spółki dzielonej dojdzie do przejścia części zakładu pracy (w części dotyczącej pracowników Części infrastruktury pasywnej) na innego pracodawcę (tj. na Spółkę przejmującą) w trybie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.).

Wydzielenie nastąpi w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

W wyniku podziału dojdzie do obniżenia wysokości kapitału zakładowego oraz innych kapitałów własnych (np. kapitału zapasowego lub pozostałych kapitałów rezerwowych) Spółki dzielonej.

Wnioskodawca, Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca będą polskimi rezydentami podatkowymi, tj. będą podlegały w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Poprzez powiązania kapitałowe Wnioskodawca, Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 updop.

W przyszłości może nastąpić sprzedaż całości, bądź też części udziałów (akcji) w Spółce przejmującej posiadanych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Część telekomunikacyjna oraz Część infrastruktury pasywnej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop?
2.  Czy podział przez wydzielenie Spółki dzielonej polegający na wydzieleniu ze Spółki dzielonej części majątku (aktywów i zobowiązań) związanego z Częścią infrastruktury pasywnej oraz przeniesieniu tej części majątku na Spółkę przejmującą, podczas gdy część majątku Spółki dzielonej związana z Częścią telekomunikacyjną pozostanie w Spółce dzielonej, spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika Spółki dzielonej)?

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania pierwszego, Część telekomunikacyjna oraz Część infrastruktury pasywnej będą stanowiły dwie, oddzielne zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: updop).

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania drugiego, podział przez wydzielenie Spółki dzielonej polegający na wydzieleniu ze Spółki dzielonej części majątku (aktywów i zobowiązań) związanego z Częścią infrastruktury pasywnej oraz przeniesieniu tej części majątku na Spółkę przejmującą, podczas gdy część majątku Spółki dzielonej związana z Częścią telekomunikacyjną pozostanie w Spółce dzielonej, nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika Spółki dzielonej).

Uzasadnienie Ad. 1

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie updop została przez ustawodawcę zawarta w art. 4a pkt 4 updop. Zgodnie z treścią ww. normy:

„(…) ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wyodrębniono zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danej części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla uznania określonej transakcji za transakcję dotyczącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu updop, wymaganym jest, aby:

1.  jej przedmiotem był zespół składników obejmujących składniki materialne i niematerialne (w tym również zobowiązania) oraz personel;
2.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony organizacyjne w ramach istniejącego już przedsiębiorstwa;
3.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
4.  jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
5.  jej przedmiotem był zespół składników zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątku, który wejdzie w skład Części infrastruktury pasywnej oraz zespół składników majątku, którzy wejdzie w skład Części telekomunikacyjnej niewątpliwie będą spełniały wszystkie wyżej wymienione kryteria niezbędne do uznania z osobna każdego z nich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop. Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie takiego stanowiska.

Ad.a Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania oraz personel

Zgodnie z aktualną praktyką (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych oraz orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu przedmiotowej przesłanki decyduje wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (aktywów i pasywów) oraz personelu, które łącznie (jako całość) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wskazuje się, że elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2011 r. (sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2013 r. (sygn. ILPB3/423-339/13-2/JG)).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z planowanym wyodrębnieniem Części infrastruktury pasywnej i Części telekomunikacyjnej dojdzie do przyporządkowania personelu Spółki dzielonej oraz składników jej majątku (aktywów i pasywów, w tym zobowiązań) pomiędzy dwa ww. obszary działalności. Przyporządkowanie danego składnika lub umowy do Części telekomunikacyjnej lub do Części infrastruktury pasywnej, będzie zależne od związku z daną dziedziną działalności oraz możliwości bezpośredniego lub pośredniego przypisania do danej działalności. Do każdego obszaru działalności zostaną zatem przypisane m.in.:

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne

*   należności oraz zobowiązania.

Dodatkowo do każdego obszaru działalności zostanie przypisany określony personel. Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej będą posiadały własnych zwierzchników. W obu jednostkach ustalona zostanie struktura organizacyjna określająca zależności służbowe.

Należy także podkreślić, że po zawarciu dodatkowych umów i zapewnieniu dodatkowych zasobów przypisany do każdego z obszarów działalności zespół składników pozwoli na prowadzenie w oparciu o te składniki samodzielnej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, iż Część infrastruktury pasywnej oraz Część telekomunikacyjna będą tworzyły nie przypadkowe, lecz odpowiednio dobrane składniki majątku oraz personel, które (każda część z osobna) będą realizowały określone cele gospodarcze.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego niektóre składniki aktywów lub umowy mogą dotyczyć zarówno Części telekomunikacyjnej, jak i Części infrastruktury pasywnej. W przypadku, gdy jakiś składnik lub umowa będą dotyczyły zarówno Części telekomunikacyjnej, jak i Części infrastruktury pasywnej, a będzie celowe i efektywne dokonanie podziału praw i obowiązków, wówczas zakres odpowiedzialności oraz związane z tym prawa i obowiązki będą podzielone i przypisane odpowiedniej jednostce (metoda bezpośrednia). W przypadku natomiast, gdy jakiś składnik lub umowa będą dotyczyły zarówno Części telekomunikacyjnej, jak i Części infrastruktury pasywnej, ale bez bezpośredniego podziału odpowiedzialności, wówczas zostaną one przypisane do jednej z nich, a koszty i korzyści z nimi związane (np. amortyzacja) będą alokowane do Części telekomunikacyjnej i Części infrastruktury pasywnej na podstawie ustalonego wewnętrznie klucza podziału (metoda pośrednia).

Tym samym, każdy ze wskazanych powyżej zespołów składników majątkowych i osobowych pozwoli na samodzielną i efektywną realizację zadań powierzonych danemu obszarowi działalności.

Wobec powyższego – w ocenie Wnioskodawcy – zarówno w odniesieniu do Części infrastruktury pasywnej, jak i do Części telekomunikacyjnej, przesłankę istnienia zespołu składników materialnych, niematerialnych i osobowych (obejmującego również zobowiązania) – należy uznać za spełnioną.

Ad.b Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w updop nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu niniejszej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa.

W opinii organów podatkowych takie organizacyjne wydzielenie:

*   powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 września 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-235/13-2/GG) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi); oraz

*   oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp. (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 29 sierpnia 2013 r. (sygn. ITPB3/423-229/13/DK) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, formalne potwierdzenie istnienia powyższych dwóch jednostek organizacyjnych w ramach Spółki dzielonej, w tym formalne przypisanie odpowiednich zasobów do tych działalności (m.in. pracowników, aktywów, praw i zobowiązań) nastąpi na podstawie uchwały zarządu Spółki dzielonej dotyczącej formalnego wydzielenia odrębnej jednostki organizacyjnej w ramach Spółki dzielonej, tj. Części infrastruktury pasywnej.

W ocenie Wnioskodawcy – powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki dzielonej, czyli uchwałą zarządu), zarówno Część infrastruktury pasywnej, jak i Część telekomunikacyjna, będą stanowiły odrębną organizacyjnie całość, dającą się wyodrębnić w strukturach Spółki dzielonej – ponaD.o będzie istniała możliwość przypisania do Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej poszczególnych składników majątkowych.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – zarówno w odniesieniu do Części infrastruktury pasywnej, jak i do Części telekomunikacyjnej, przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki dzielonej – należy uznać za spełnioną.

Ad.c Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w updop nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż niniejsza przesłanka oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie do zespołu składników (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Nie należy jednak utożsamiać pojęcia „wyodrębnienie finansowe” z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako, że wewnętrzne jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od Spółki dzielonej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż wyodrębnienie finansowe: „(…) nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W świetle powyższego Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prowadzona ewidencja księgowa umożliwi w Spółce dzielonej przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do Części telekomunikacyjnej lub do Części infrastruktury pasywnej.

Systemy księgowe Spółki dzielonej umożliwią identyfikację przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, zapasów, należności i zobowiązań), związanych z funkcjami, które będą realizowane przez Część infrastruktury pasywnej oraz przez Część telekomunikacyjną. Przy wykorzystaniu posiadanego przez Spółkę dzieloną systemu możliwe będzie zatem przygotowanie bilansu oraz rachunku zysków i strat osobno dla każdego obszaru działalności.

PonaD.o prowadzona przez Spółkę dzieloną ewidencja majątku trwałego umożliwi przyporządkowanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpowiednio do Części telekomunikacyjnej i Części infrastruktury pasywnej.

Dodatkowo, każdy z obszarów działalności będzie wykorzystywał przypisane mu rachunki bankowe wraz ze środkami zdeponowanymi na nich.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – zarówno w odniesieniu do Części infrastruktury pasywnej, jak i do Części telekomunikacyjnej, przesłankę wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa – należy uznać za spełnioną.

Ad.d Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej

Ustawodawca w updop nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej”. Niemniej jednak powyższą przesłankę należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze danego przedsiębiorstwa (podmiotu prawnego).

Przedstawione podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-795/12/SD) wskazał, że:

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Analogiczne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-1159/11/CzP).

Mając na uwadze funkcje oraz zakres działań, które będą realizowane odpowiednio przez Część infrastruktury pasywnej i Część telekomunikacyjną nie powinno ulegać wątpliwości, iż każdy z ww. obszarów działalności będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz personelu, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki dzielonej, tj.:

*   do realizacji działalności przypisanej do Części infrastruktury pasywnej (opisanej szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku); oraz

*   do realizacji działalności prowadzonej przez Część telekomunikacyjną (opisanej szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku).

Część telekomunikacyjna obejmuje w szczególności:

1.  sprzedaż i świadczenie usług telekomunikacyjnych i usług dodatkowych w oparciu o transmisję głosu i danych dla klientów indywidualnych, biznesowych i instytucjonalnych,
2.  sprzedaż i dostarczanie klientom usług dodatkowych, w tym także usług partnerów biznesowych Spółki dzielonej,
3.  sprzedaż i świadczenie hurtowych usług telekomunikacyjnych na rzecz innych przedsiębiorców telekomunikacyjnych,
4.  sprzedaż i dostarczanie klientom urządzeń telekomunikacyjnych końcowych (np. telefonów, modemów, tabletów, komputerów i innych urządzeń elektronicznych),
5.  tworzenie i prowadzenie we współpracy z partnerami biznesowymi Spółki dzielonej działań i kampanii marketingowych na rzecz promocji usług, produktów i marki Spółki dzielonej, wspierających m.in. sprzedaż i działania w zakresie utrzymania klientów,
6.  rozwój i wdrażanie nowych technologii i usług w zakresie telekomunikacji, usług elektronicznych i dostarczania treści,
7.  akwizycja, obsługa przed i posprzedażowa klientów, w tym obsługa zapytań klienckich, reklamacji, świadczenie usług serwisowych, itp.,
8.  prowadzenie procesu inwestycyjnego na rzecz utrzymania i rozwoju sieci telekomunikacyjnej oraz platform teleinformatycznych (tzw. infrastruktury aktywnej),
9.  zarządzanie i realizacja (samodzielna lub we współpracy z partnerami) dodatkowych procesów związanych z działalnością Części telekomunikacyjnej oraz działalność pomocnicza, takie jak:
    
    *   pozyskiwanie i zarządzanie rezerwacjami na częstotliwości i pozwoleniami radiowymi,
    *   działania mające na celu wypełnianie wymogów prawnych i regulacyjnych operatora telekomunikacyjnego,
    *   zakupy, magazynowanie i dostawa towarów (logistyka)
    *   współpraca z dostawcami sprzętu i usług
    *   realizacja wewnętrznych procesów wsparcia i administracyjnych, w tym w szczególności w obszarze zarządzania kadrami, zarządzania finansowego i księgowości, zarządzania nieruchomościami i biurami, wewnętrznego wsparcia informatycznego oraz zarządzania, utrzymania i rozwoju systemów informatycznych, itp.
    
    1.  Część infrastruktury pasywnej obejmie w szczególności:
    
    1.  zarządzanie posiadanym majątkiem w zakresie Infrastruktury pasywnej, nabywanie nowych lokalizacji i nabywanie nowych składników majątku służących tej działalności,
    2.  zarządzanie procesem inwestycyjnym i zbywanie składników majątku, oraz zapewnienie mediów i uzyskiwanie pozwoleń związanych z Infrastrukturą pasywną,
    3.  sprzedaż usług w zakresie udostępniania Infrastruktury pasywnej (np. udostępnianie powierzchni i lokalizacji operatorom telekomunikacyjnym i innym podmiotom),
    4.  współpraca z najemcami, wynajmującymi jak i wszelkimi dostawcami i odbiorcami oraz instytucjami i urzędami w celu zapewnienia jak najlepszych warunków rozwoju usług opartych na zasobach Spółki.

Powyższe oznacza, iż Część infrastruktury pasywnej oraz Część telekomunikacyjna będą stanowiły funkcjonalnie wyodrębnione całości, przeznaczone do samodzielnego prowadzenia powierzonych im zadań.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że po dokonaniu podziału Spółka dzielona będzie kontynuowała działalność aktualnie realizowaną przez Część telekomunikacyjną. Dodatkowo Spółka dzielona będzie sprawowała funkcje wspierające na rzecz Spółki przejmującej. Natomiast Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność aktualnie realizowaną przez Część infrastruktury pasywnej.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – zarówno w odniesieniu do Części infrastruktury pasywnej, jak i do Części telekomunikacyjnej, przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej – należy uznać za spełnioną.

Ad.e Zdolność zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem

Ustawodawca w updop nie zdefiniował pojęcia przesłanki „zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem”. Zgodnie z praktyką stosowania prawa (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) – część przedsiębiorstwa może być uznana za zorganizowaną część, jeżeli posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Takie rozumienie zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych na przestrzeni ostatnich lat – m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK), czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM).

Jak podkreślają organy podatkowe i sądy administracyjne, zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem jest także możliwa w przypadku szeroko i powszechnie spotykanego w praktyce biznesowej outsourcingu usług wsparcia (np. księgowego, kadrowo-płacowego, informatycznego, prawnego, itp.). Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10):

„(…) \[definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przypis Wnioskodawcy\] nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”.

Podobne stanowisko zajmują także organy podatkowe – np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1138/13/CzP).

Powyższe podejście jest w pełni racjonalne, ponieważ fakt, iż część usług z zakresu ogólnego funkcjonowania przedsiębiorstwa (np. obsługa księgowa) i specjalistycznych usług (wsparcie informatyczne) nie jest wykonywana samodzielnie przez jednostkę, lecz jest zlecana “na zewnątrz” jest obecnie powszechnie spotykaną praktyką. W szczególności, korzystanie przez Część infrastruktury pasywnej z pewnego zakresu funkcji wspierających ze strony Części telekomunikacyjnej, jak również korzystanie przez Część telekomunikacyjną z zasobów i usług Części infrastruktury pasywnej, nie może wykluczać uznania odpowiednio Części infrastruktury pasywnej oraz Części telekomunikacyjnej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu updop.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym oba zespoły składników majątkowych i osobowych w postaci Części infrastruktury pasywnej oraz Części telekomunikacyjnej – ze względu na możliwość dysponowania przez każdy z ww. obszarów działalności:

*   personelem,

*   składnikami majątkowymi (materialnymi i niematerialnymi, środkami trwałymi i obrotowymi),

*   umowami z dostawcami i odbiorcami,

*   należnościami i zobowiązaniami

będą posiadały zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielne podmioty gospodarcze.

W tym miejscu należy ponownie zaznaczyć, że po dokonaniu podziału Spółka dzielona będzie kontynuowała działalność realizowaną przez Część telekomunikacyjną. Natomiast Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność realizowaną przez Część infrastruktury pasywnej.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – zarówno w odniesieniu do Części infrastruktury pasywnej, jak i do Części telekomunikacyjnej, przesłankę zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem – należy uznać za spełnioną.

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jego zdaniem:

1.  Część infrastruktury pasywnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, ponieważ:
    *   zostanie do niej przypisany zespół składników materialnych, niematerialnych, zobowiązań oraz personel;
    *   zostanie wyodrębniona organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
    *   zostanie wyodrębniona finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
    *   wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników przypisany do tego obszaru działalności zostanie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    *   będzie miała zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.
2.  Część telekomunikacyjna będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, ponieważ:
    *   zostanie do niej przypisany zespół składników materialnych, niematerialnych, zobowiązań oraz personel;
    *   zostanie wyodrębniona organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
    *   zostanie wyodrębniona finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej;
    *   wyodrębniony funkcjonalne zespół składników przypisany do tego obszaru działalności zostanie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    *   będzie miała zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Podsumowując, w świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, Część telekomunikacyjna i Część infrastruktury pasywnej, będą dwoma, wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań z zakresu:

*   działalności Części telekomunikacyjnej, oraz

*   działalności Części infrastruktury pasywnej,

które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Część telekomunikacyjna oraz Część infrastruktury pasywnej będą stanowiły dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Powyższe stanowisko potwierdzają również opinie wyrażone przez organy podatkowe w innych interpretacjach podatkowych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 października 2014 r. nr IPPB5/423-703/14-5/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2014 r. nr IPPB5/423-586/14-4/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 maja 2014 r. nr IPPB5/423-123/14-4/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 marca 2014 r. nr IPPB5/423-1047/13-2-MK.

Uzasadnienie Ad. 2

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 updop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b updop, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 updop.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 updop, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Niniejszym, na gruncie updop, podział przez wydzielenie jest neutralny dla wspólnika spółki dzielonej, jeżeli zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w pkt 1 powyżej uznające, że Część telekomunikacyjna oraz Część infrastruktury pasywnej będą dwoma, oddzielnymi, samodzielnymi, zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, podział przez wydzielenie Spółki dzielonej polegający na wydzieleniu ze Spółki dzielonej części majątku (aktywów i zobowiązań) związanego z Częścią infrastruktury pasywnej oraz przeniesieniu tej części majątku na Spółkę przejmującą, podczas gdy część majątku Spółki dzielonej związana z Częścią telekomunikacyjną pozostanie w Spółce dzielonej, nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko potwierdzają również opinie wyrażone przez organy podatkowe w innych interpretacjach podatkowych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2014 r. nr IPPB5/423-586/14-4/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 września 2014 r. nr IPPB5/423-572/14-4/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2013 r. nr IPPB5/423-293/13-4/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 lipca 2013 r. nr IPPB5/423-255/13-5/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   kwalifikacji Części telekomunikacyjnej oraz Części infrastruktury pasywnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe;**

*   skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 10 ust. 4 updop, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust.4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Organ przyjął, że planowany podział zostanie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Stwierdzenie wiec, że przedstawiony w zdarzeniu przyszłym podział, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania, nie możne podlegać ocenie tutejszego organu podatkowego, bowiem zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych – jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Należy zatem wskazać, iż podatnik stosując przepis art. 12 ust. 4 pkt 12 updop, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.