Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1246/11/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-20
Teza: w zakresie opodatkowania strat ilościowych związanych z procesem suszenia wyrobów węglowych
Słowa kluczowe: produkcja; strata; ubytki; wyroby; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku nieopatrzonym datą sporządzenia, a który wpłynął do tut. organu dnia 18 listopada 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat ilościowych związanych z procesem suszenia wyrobów węglowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat ilościowych związanych z procesem suszenia wyrobów węglowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) zajmuje się głównie dostawą surowców energetycznych do elektrowni i elektrociepłowni należących do Grupy E. w Polsce.

Dla swoich odbiorców Wnioskodawca dostarcza zarówno biomasę i węgiel (nabywane od producentów) jak i również suszony muł węglowy, który jest przez Spółkę kupowany w następujący sposób:

Muły węglowe oraz flotokoncentraty są nabywane od producentów węgla, następnie przewożone samochodami do Zakładu Wzbogacania Odpadów Poflotacyjnych w celu suszenia, ostatecznie w postaci wysuszonego mułu węglowego lub mieszanki mułu i flotokoncentratu ładowane są na wagony kolejowe i dostarczane do Elektrowni. Suszenie ma na celu podniesienie wartości opałowej w kupowanych mułach i flotokoncentratach.

Przez cały ten proces (od momentu nabycia mułów i flotokoncentratów od producentów węgla do dostarczenia do Elektrowni wysuszonego mułu) materiał jest własnością Wnioskodawcy. Suszenie w Zakładzie Wzbogacania Odpadów Poflotacyjnych odbywa się na zasadach usługowych.

Od dnia 2 stycznia 2012r. w związku z wejściem w życie znowelizowanych przepisów ustawy akcyzowej, Spółka dokonując dostaw wyrobów węglowych (a za takie należy uznać również muły węglowe klasyfikowane do kodu CN 2701) będzie posiadała status pośredniczącego podmiotu węglowego. Wyroby węglowe sprzedawane przez Spółkę będą korzystały ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy akcyzowej.

W związku z prowadzoną działalnością, możliwe są sytuacje, w których Spółka będzie odnotowywać straty ilościowe wyrobów węglowych (mułu węglowego) w procesie suszenia. Straty te związane są z procesem suszenia i wynikają z naturalnych procesów fizykochemicznych.

Spółka pragnie podkreślić, iż żadna z powyższych strat nie jest spowodowana zamierzonym działaniem Spółki. Straty te są efektem naturalnych procesów fizykochemicznych, specyfiki procesu technologicznego bądź zdarzeń zupełnie niezależnych od woli Spółki (np. wypadki).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od 2 stycznia 2012r. straty wyrobów węglowych powstające w Spółce w związku z produkcją wyrobów węglowych (mułu węglowego) podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, po 1 stycznia 2012r. straty wyrobów węglowych powstające w Spółce podczas procesu produkcyjnego mułu węglowego nie podlegają opodatkowaniu akcyzą, ze względu na fakt, iż nie stanowią ubytków wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy akcyzowej.

W związku z wygaśnięciem wynegocjowanych przez Polskę okresów przejściowych, od początku roku 2012 wyroby węglowe zostaną objęte efektywnym opodatkowaniem podatkiem akcyzowym. Z tego względu przepisy ustawy o podatku akcyzowym, wchodzące w życie z dniem 2 stycznia 2012 r., wprowadziły całościowy system opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych.

W ramach tego systemu wprowadzono również definicje, które precyzyjnie określają, jakie wyroby oraz jakie zdarzenia mogą zostać uznane za ubytki wyrobów akcyzowych, podlegające opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również powstanie ubytków wyrobów węglowych. Nowelizacja ustawy akcyzowej która wejdzie w życie po dniu 1 stycznia 2012 r., zawiera istotne zmiany w definicji ubytków wskazanej w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy akcyzowej. Za ubytki wyrobów akcyzowych uznane zostały straty: „wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy”.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy akcyzowej w znowelizowanym brzmieniu, pośredniczący podmiot węglowy jest to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący:

*   sprzedaży,
*   dostawy wewnątrzwspólnotowej,
*   nabycia wewnątrzwspólnotowego,
*   eksportu

wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Ponadto, podmiot zamierzający prowadzić działalność w charakterze pośredniczącego podmiotu węglowego powinien się zarejestrować zgodnie z art. 16 ust. 3a ustawy akcyzowej w znowelizowanym brzmieniu tj. powiadomić właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że po 1 stycznia 2012r. będzie posiadał status pośredniczącego podmiotu węglowego, jednak zarówno na gruncie wykładni językowej jak i systemowej oraz celowościowej przepisów akcyzowych, straty wyrobów węglowych powstające w Spółce przy usłudze suszenia mułu węglowego nie stanowią ubytków wyrobów węglowych i nie powinny zostać opodatkowane akcyzą.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż definicja ubytków wyrobów węglowych została określona precyzyjnie w opisanym powyżej art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c znowelizowanej ustawy akcyzowej.

Przepis powyższy określa jako ubytki wyrobów akcyzowych wszelkie straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych. Spółka zaznacza, że pojęcie przemieszczenia czy magazynowania nie zostało zdefiniowane w przepisach akcyzowych, jednak w języku polskim znaczenie tych zwrotów jest jednoznaczne.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego czasownik „przemieścić” oznacza „przenieść kogoś, coś lub przesunąć coś na inne miejsce”. To samo źródło uznaje magazynowanie za proces „składowania, przechowywania czegoś w jakimś pomieszczeniu lub pojemniku” lub „gromadzenia, odkładania czegoś w celu późniejszego wykorzystania”.

Działalność Spółki przedstawiona w stanie faktycznym polegająca na opisanym powyżej procesie zakupu mułu i flotokoncentratu nie mieści się zatem w słownikowej definicji przemieszczania lub magazynowania lecz raczej w definicji terminu produkcja - czyli „wytwarzania jakiegoś towaru”.

W opinii Spółki powyższe rozważania wskazują, iż literalna wykładnia przepisów art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c oraz art. 9a ust. 1 pkt 8 ustawy akcyzowej jednoznacznie wskazuje, iż straty wyrobów węglowych powstające w Spółce w wyniku procesu suszenia mułu węglowego nie stanowią ubytków w wyrobach akcyzowych w rozumieniu ustawy akcyzowej i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Spółka pragnie podkreślić, iż w przypadku wyrobów energetycznych (a do takich na mocy art. 86 ust. 1 należą wyroby węglowe) zasadą jest brak opodatkowania strat powstałych w czasie procesu produkcyjnego (tj. nie są one uznawane za ubytki wyrobów akcyzowych).

Ustawodawca na mocy art. 2 pkt 20 lit a.) wprost wyklucza z zakresu ubytków „straty powstałe podczas produkcji wyrobów energetycznych”, które powstały podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy. Ubytkami podlegającymi opodatkowaniu pozostają wyłącznie straty powstałe w trakcie magazynowania i przemieszczania.

Brak opodatkowania strat powstałych w trakcie produkcji potwierdza wykładnia celowościowa przepisu art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy akcyzowej. W opinii doktryny ustawodawca nie ma praktycznej możliwości narzucania podmiotom, jakie procesy technologiczne powinny być stosowane, a co więcej - jak wydajna ma być produkcja. W wielu przypadkach tego rodzaju ograniczenia w praktyce nie miałyby sensu, ponieważ każdy podmiot działa w swoim interesie i podejmuje wszelkie działania, aby dany proces produkcyjny był najbardziej efektywny, tj. nie powodował zbędnych strat surowców czy też półproduktów w toku produkcji.

Jednocześnie powyżej przedstawione stanowisko Spółki jest zgodne z interpretacją przepisów prezentowaną przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2010r., sygn. IBPP3/443-552/100/DG stwierdził, iż; „do strat wyrobów energetycznych (\`(...)\`), powstających podczas produkcji nie mają zastosowania regulacje dotyczące ubytków. Tym samym straty tych wyrobów powstające podczas produkcji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy”.

Warto zauważyć, iż taka konkluzja znajduje głębokie uzasadnienie teleologiczne (celowościowe). Z punktu widzenia zasad ogólnych systemu prawa, nie jest dopuszczalne obciążanie podatnika obowiązkiem zapłaty podatku od zdarzeń, na które nie ma on wpływu, ale które wynikają z praw fizyki i właściwości chemicznych wyrobów i są w istocie nieuniknione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 108, poz. 626 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 2 stycznia 2012r., zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15 oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

1.  23,8 GJ/1000 kilogramów dla węgla objętego pozycją CN 2701;
2.  8,6 GJ/1000 kilogramów dla węgla brunatnego objętego pozycją CN 2702;
3.  27,5 GJ/1000 kilogramów dla koksu objętego pozycją CN 2704.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Przy czym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, ubytki wyrobów akcyzowych – to wszelkie straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczącym podmiotem węglowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się głównie dostawą surowców energetycznych do elektrowni i elektrociepłowni należących do Grupy E. w Polsce.

Dla swoich odbiorców Wnioskodawca dostarcza zarówno biomasę i węgiel (nabywane od producentów) jak i również suszony muł węglowy, który jest przez Spółkę kupowany w następujący sposób:

Muły węglowe oraz flotokoncentraty są nabywane od producentów węgla, następnie przewożone samochodami do Zakładu Wzbogacania Odpadów Poflotacyjnych w celu suszenia, ostatecznie w postaci wysuszonego mułu węglowego lub mieszanki mułu i flotokoncentratu ładowane są na wagony kolejowe i dostarczane do Elektrowni. Suszenie ma na celu podniesienie wartości opałowej w kupowanych mułach i flotokoncentratach.

Przez cały ten proces (od momentu nabycia mułów i flotokoncentratów od producentów węgla do dostarczenia do Elektrowni wysuszonego mułu) materiał jest własnością Wnioskodawcy. Suszenie w Zakładzie Wzbogacania Odpadów Poflotacyjnych odbywa się na zasadach usługowych.

Od dnia 2 stycznia 2012r. w związku z wejściem w życie znowelizowanych przepisów ustawy akcyzowej, Spółka dokonując dostaw wyrobów węglowych (a za takie należy uznać również muły węglowe klasyfikowane do kodu CN 2701) będzie posiadała status pośredniczącego podmiotu węglowego. Wyroby węglowe sprzedawane przez Spółkę będą korzystały ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy akcyzowej.

W związku z prowadzoną działalnością, możliwe są sytuacje, w których Spółka będzie odnotowywać straty ilościowe wyrobów węglowych (mułu węglowego) w procesie suszenia. Straty te związane są z procesem suszenia i wynikają z naturalnych procesów fizykochemicznych.

Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych ich produkcja nie została wymieniona jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Tym samym produkcja wyrobów węglowych nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji pojęcia produkcji wyrobów węglowych . Z tego też względu w ocenie tut. organu, określenie to należy interpretować według wykładni językowej (słownikowej).

„Produkcja” zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe http://sjp.pwn.pl/szukaj/produkcja , data odczytu 17 lutego 2012r.), - w kontekście adekwatnym w niniejszej sprawie, to: „«zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone»”.

Wnioskodawca wskazał, iż suszenie wyrobów węglowych ma na celu podniesienie wartości opałowej w kupowanych mułach i flotokoncentratach.

A zatem, skoro w procesie suszenia dochodzi do zmiany właściwości fizykochemicznych wyrobów węglowych, o których mowa we wniosku, zasadnym jest przyjęcie, iż proces ten należy zakwalifikować jako proces produkcji.

Stosownie do powyższego suszenie mułów węgłowych w celu podniesienia ich wartości opałowej (produkcja gotowego wyrobu przeznaczonego do celów opałowych) nie jest objęte przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Dodatkowo należy zauważyć, iż ustawodawca zdefiniował stanowiące przedmiot opodatkowania akcyzą ubytki wyrobów akcyzowych jako straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy.

W świetle powyższego należy podkreślić, iż aby uznać straty wyrobów akcyzowych za ubytki w rozumieniu ustawy, muszą zostać spełnione łącznie oba warunki, tj.

*   straty wyrobów węglowych występują podczas magazynowania i przemieszczania wyrobów węglowych,
*   straty te występują u pośredniczącego podmiotu węglowego.

Tym samym straty wyrobów węglowych powstające podczas ich produkcji (suszenia) nie są ubytkami w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.