Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1209/12-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-26
Teza: Czy wydatki z ZFRON, w części pochodzącej z nadwyżki dofinansowania do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych otrzymanego z PFRON, poczynione w ramach realizacji indywidualnych programów rehabilitacji na dojazdy do i z pracy pracowników niepełnosprawnych stanowią u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dojazdy; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; koszt-koszty uzyskania przychodów; niepełnosprawni; pracownik; rehabilitacja; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.11.2012 r. (data wpływu 10.12.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach indywidualnego programu rehabilitacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach indywidualnego programu rehabilitacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący spółką akcyjną, posiada status zakładu pracy chronionej, który przewiduje ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z dnia 9 października 1997 r. nr 123, poz. 776 z późn. zm.). Zgodnie z art. 33 wskazanej ustawy w spółce został utworzony Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej ZFRON).

W związku z tym, że kwota miesięcznego dofinansowania z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej PFRON) do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych ze szczególnymi schorzeniami przekraczała kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracowników niepełnosprawnych, „S.” S.A. w latach 2007-2008 przekazywał różnicę pomiędzy tymi kwotami na ZFRON, z przeznaczeniem na indywidualne programy rehabilitacji zatrudnionych pracowników niepełnosprawnych (zgodnie z art. 31 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.), o których mowa w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zgromadzone w ten sposób środki Wnioskodawca wydatkuje w ramach indywidualnych programów rehabilitacji osób niepełnosprawnych m.in. na dojazdy do i z pracy pracowników niepełnosprawnych, na podstawie wystawionych przez pracownika rachunków (zgodnie z wzorem stanowiącym załącznik do regulaminu ZFRON). Należy podkreślić, iż jest to pomoc w ramach indywidualnych Programów Rehabilitacji (tzw. IPR-y pracownika), a wydatki te nie stanowią pomocy de minimis.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki z ZFRON, w części pochodzącej z nadwyżki dofinansowania do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych otrzymanego z PFRON, poczynione w ramach realizacji indywidualnych programów rehabilitacji na dojazdy do i z pracy pracowników niepełnosprawnych stanowią u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia?

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymane z PFRON tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych środki pieniężne stanowią w całości przychód podlegający opodatkowaniu - od dnia 1 stycznia 2007 r. dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane z PFRON nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego od osób prawnych (uchylono art. 17 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 31 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawca miał obowiązek przekazywania nadwyżki środków otrzymanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych na ZFRON. Nie było to więc działanie fakultatywne, a przekazanie środków na ZFRON nie wpływało na fakt wcześniejszego zaliczenia tej kwoty dofinansowania (również w części nadwyżki) do przychodów podlegających opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy wydatki ze środków ZFRON na dojazdy do pracy i z pracy pracowników niepełnosprawnych w ramach Indywidualnych Programów Rehabilitacji należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Wydatki te nie zostały bowiem uwzględnione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p, a więc nie zostały przez ustawodawcę wyłączone z kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.) prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zwany dalej „funduszem rehabilitacji”.

W myśl ust. 2 ww. artykułu tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

1.  ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b;
2.  z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami;
3.  z wpływów z zapisów i darowizn;
4.  z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji;
5.  ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

Środki funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast rodzaje wydatków i szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810 ze zm.).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest podmiotem posiadającym status zakładu pracy chronionej, uzyskującym pomoc finansową (dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych). Ponadto, Spółka wskazała, iż kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego. Stąd też, różnicę pomiędzy wynagrodzeniem a dofinansowaniem, Spółka w latach 2007-2008 przekazywała na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualne programy rehabilitacji zatrudnionych pracowników niepełnosprawnych.

Zgromadzone w ten sposób środki Wnioskodawca wydatkuje w ramach indywidualnych programów rehabilitacji osób niepełnosprawnych m.in. na dojazdy do i z pracy pracowników niepełnosprawnych, na podstawie wystawionych przez pracownika rachunków (zgodnie ze wzorem stanowiącym załącznik do regulaminu ZFRON). Wnioskodawca podkreśla, iż jest to pomoc w ramach indywidualnych Programów Rehabilitacji (tzw. IPR-y pracownika), a wydatki te nie stanowią pomocy de minimis.

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę przedstawionych w stanie faktycznym, wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

1.  koszt poniesiono w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  niezakwalifikowano go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo –skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 i następnych updop, stwierdzić również należy, iż ustawodawca dokonał pewnego rodzaju podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie (tj. związane z uzyskaniem przychodu) oraz pośrednie (tj. związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów).

Reasumując powyższe, przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji, spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem, co do zasady, mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Wydatki te – w związku z brakiem możliwości przypisania ich bezpośrednio do osiąganych przez Spółkę przychodów – mają charakter pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Określając moment zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należy wskazać na zapis ww. art. 15 ust. 4d i 4e updop.

Art. 15 ust. 4d updop stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatki w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji, stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e updop, w dacie ich poniesienia.

Uwzględniając powyższe, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż wydatki ze środków ZFRON na dojazdy do pracy i z pracy pracowników niepełnosprawnych w ramach indywidualnych Programów Rehabilitacji należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, za prawidłowe.

Ponadto, tutejszy organ podatkowy nie odniósł się w niniejszej interpretacji do zagadnienia dotyczącego opodatkowania przychodu z tytułu otrzymanego dofinansowania z PFRON, albowiem kwestia powyższa nie była przedmiotem zapytania Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.