Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-481e/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-11-26
Teza: Czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz spółki X „kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania", o której mowa w opisie do pola nr 42, części D.4 formularza IFT-2R stanowi kwota brutto odsetek rozliczanych każdorazowo po zakończeniu każdego okresu i otrzymanych przez spółkę X?
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmioty powiązane; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi bankowe; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie sposobu wypełnienia informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej IFT-2/IFT-2R- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2008 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie sposobu wypełnienia informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej IFT-2/IFT-2R.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka zamierza przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (systemu cash pooling). W ramach planowanej struktury, środki pieniężne będą faktycznie przesyłane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu (tzw. zero - balancing cash pooling).

Podmiotem zarządzającym systemem i posiadaczem rachunku głównego (tzw. master account holder) jest spółka z siedzibą w Belgii (spółka X). Rachunek główny jest prowadzony w banku głównym – „B.”.

Spółka przystąpi do systemu jako uczestnik i posiadacz rachunku operacyjnego. Rachunek ten będzie prowadzony przez bank główny – „B.”. Uczestnikami systemu będą również inne spółki z grupy.

Na podstawie umowy, którą Spółka zamierza zawrzeć, transfery środków pieniężnych w ramach systemu cash pooling będą dokonywane pomiędzy rachunkiem głównym spółki X, a rachunkiem operacyjnym Jednostki w tym banku. W przypadku, gdy na koniec dnia roboczego na rachunku operacyjnym Spółki wykazywane będzie saldo dodatnie, „B.” dokona transferu środków z rachunku Spółki na rachunek spółki X. W sytuacji natomiast, kiedy na koniec dnia roboczego na rachunku operacyjnym Spółki wykazywane będzie saldo ujemne, „B.” dokona transferu środków z rachunku spółki X na rachunek Spółki. W konsekwencji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo wykazywane na rachunku Spółki będzie równe „0".

Jednocześnie, w określonych odstępach czasu Spółka będzie obciążana przez spółkę X odsetkami za korzystanie z udostępnionych jej środków finansowych, lub też jej rachunek uznawany będzie odsetkami w związku z przekazaniem nadwyżek finansowych do spółki X, zależnie od sumy i charakteru transferów dokonywanych w danym okresie. Stopa procentowa odsetek nie będzie odbiegała od stopy procentowej stosowanej przez bank.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności będą stanowiły świadczenie usług przez spółkę X na rzecz Spółki w rozumieniu ustawy o VAT?
2.  Jeśli tak, to czy:
    1.  miejscem świadczenia powyższych usług dla celów podatku VAT będzie Polska?
    2.  usługi te będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT?
    3.  wartość tych usług powinna być uwzględniana przez Spółkę w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT?
3.  Czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności będą rodzić obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych?
4.  Czy środki przelewane w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda konta Spółki do „0" na koniec każdego dnia roboczego, dalej jako „kwoty bazowe" transferowane w ramach systemu cash pooling będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
5.  Czy odsetki płacone lub otrzymywane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów lub przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadzie kasowej?
6.  Czy odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
7.  Czy odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz spółki X będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatkiem u źródła") w przypadku posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej spółki X?
8.  Czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz spółki X „kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania", o której mowa w opisie do pola nr 42, części D.4 formularza IFT-2R stanowi kwota brutto odsetek rozliczanych każdorazowo po zakończeniu każdego okresu i otrzymanych przez spółkę X?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie ósme. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego, drugiego, trzeciego, czwartego, piątego, szóstego i siódmego zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Spółka stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz spółki X „kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania", o której mowa w opisie do pola nr 42, części D.4 formularza IFT-2R stanowi kwota brutto odsetek rozliczanych każdorazowo po zakończeniu każdego okresu i otrzymanych przez spółkę X.

Zgodnie z art. 26 ust. 3, ust. 3b - 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 26 ust. 1 ustawy, płatnicy należności z tytułu dochodów (m.in. z tytułu odsetek) uzyskanych na terytorium Polski przez podatników będących nierezydentami Polski, są zobowiązani przesłać właściwemu urzędowi skarbowemu informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru.

Na podstawie powyższej regulacji, polski płatnik podatku u źródła od dochodu osiąganego z tytułu odsetek przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Belgii jest zobowiązany do składania do urzędu skarbowego informacji o dokonanych przez niego wypłatach odsetek, także w sytuacji całkowitego zwolnienia powyższego dochodu z opodatkowania podatkiem u źródła na terytorium Polski.

W praktyce, powyższe zgłoszenie informacyjne dokonuje się na urzędowym wzorze formularza IFT-2R. Zgodnie z częścią D.4 powyższego formularza, płatnik zobowiązany jest do określenia podstawy kwoty dochodu z tytułu odsetek podlegającej zwolnieniu jak i opodatkowaniu podatkiem u źródła.

W świetle powyższego, Spółka wnosi o potwierdzenie, że za podstawę opodatkowania podatkiem u źródła wypłacanych odsetek na rzecz spółki X należy przyjąć kwotę brutto odsetek rozliczanych każdorazowo po zakończeniu każdego okresu, jako kwotę odsetek faktycznie otrzymanych przez spółkę X. Nie należy natomiast przyjmować za podstawę opodatkowania odsetek naliczanych, które nie zostały jeszcze otrzymane (naliczanie odsetek stanowi bowiem czynność techniczną nie przesądzającą o ostatecznej wysokości odsetek należnych spółki X). Takie stanowisko znajduje uzasadnienie w brzmieniu samego art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym płatnicy są zobowiązani przesłać informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku. Wykładnia językowa tego przepisu wskazuje, iż wspomniana informacja dotyczy jedynie dokonanych już wypłat (tu: wypłat odsetek), a nie np. kwot których wypłata może nastąpić w przyszłości, a które na dany moment zostały jedynie naliczone, lecz nie wypłacone. Takie podejście znajduje dodatkowo potwierdzenie w art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy, w świetle którego odsetki naliczone, lecz nie otrzymane nie stanowią przychodu podatkowego (a w tym wypadku zwolnionego).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 21 ust. 2 ustawy.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 26 ust. 3 powołanej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku - sporządzone według ustalonego wzoru.

Informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio (art. 26 ust. 3d).

Informacja o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej IFT-2/IFT-2R opublikowana została, jako załącznik nr 13, do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie określenia wzorów deklaracji, zeznania, oświadczenia oraz informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. Nr 243, poz. 1761).

Z treści ww. przepisów wynika, iż od niektórych osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przychodów pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warunkiem zastosowania art. 21 ustawy jest, by umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na terenie którego podatnik ma siedzibę, nie stanowiła inaczej. Pierwszeństwo zastosowania mają tu bowiem postanowienia takiej umowy.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i ust. 2 Konwencji z dnia 20 sierpnia 2001 roku między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139) odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeśli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 3 lit. b tej umowy bez względu na postanowienia ustępu 2 odsetki nie podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, jeżeli są to odsetki od pożyczek wszelkiego rodzaju przyznane przez przedsiębiorstwa bankowe nie w formie papierów wartościowych na okaziciela.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 4 Konwencji użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty ani odsetki uznawane jako dywidendy zgodnie z artykułem 10 ustęp 3 nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do tych odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność przemysłową lub handlową poprzez zakład tam położony, lub wykonuje wolny zawód za pomocą położonej tam stałej placówki i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub 14 (art. 11 ust. 5).

Należy przy tym zwrócić uwagę na treść Modelowej Konwencji, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Zauważyć należy, iż zarówno Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, niemniej stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest bowiem wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie w odniesieniu do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Cash pooling jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leader, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy, zapewnia wszystkim uczestnikom systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Uczestnicy porozumienia nie wiedzą, czyje środki zostały im przekazane na pokrycie niespłaconego zadłużenia, bowiem wszelkie przepływy koordynowane są przez pool leadera. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Z opisanej we wniosku metody funkcjonowania wybranego wariantu cash poolingu nie wynika, że spółka X, będąca podmiotem zarządzającym, będzie rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. Spółka wskazuje bowiem, iż pozostałymi uczestnikami systemu będą wyłącznie inne polskie spółki z grupy, natomiast spółka X będzie jedynie podmiotem zarządzającym i posiadaczem rachunku głównego (tzw. master account holder), pełniącym funkcję wewnętrznego bankiera grupy. Zatem pomimo, iż podmiot ten obciążać będzie Spółkę odsetkami za korzystanie z udostępnionych jej środków finansowych, to udostępnione środki, a zatem i należne odsetki nie będą jego własnością, a innych uczestników systemu. Rachunek bankowy tego podmiotu (spółki X) służyć będzie jedynie realizowaniu przekazów pieniężnych. Innymi słowy z umowy tej nie wynika, iż spółka X z siedzibą w Belgii będzie podmiotem uprawnionym do tych odsetek, jako jeden z uczestników tego systemu. Sam fakt fizycznego przepływu środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników umowy cash poolingu i rachunkiem spółki X nie powoduje, iż spółka ta staje się osobą uprawnioną do otrzymania odsetek. Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, iż master account holder będzie jedynie dysponentem odsetek, natomiast odbiorcą pozostanie uczestnik umowy cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków.

Nie można zatem przyjąć, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie polsko - belgijska konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania, jak również przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, odsetki płacone (w tym także kapitalizowane) przez Spółkę na rzecz spółki X, a więc pool leadera opisanego systemu cash pooling, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem „u źródła”.

Zatem w przedmiotowej sytuacji Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłacanych na rzecz spółki X zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy oraz sporządzenia informacji IFT-2R o wysokości przychodu uzyskanego przez ten podmiot. Badanie zatem sposobu wypełnienia formularza IFT-2/IFT-2R jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.