Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/415-19a/11/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-07-04
Teza: Czy przekształcenie Spółek w spółki osobowe oraz likwidacja spółek osobowych spowoduje powstanie po stronie Podatnika przychodu (lub dochodu) do opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę unormowania zawarte w art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 tej ustawy?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; wspólnik; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2011 r. – dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, w spółkę osobową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 22 czerwca 2011 r. – w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik (Wnioskodawca) jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. W przyszłości Podatnik planuje objąć 20% (słownie dwadzieścia procent) udziałów (dalej „Udziały”) w dwóch polskich spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółki”). Po objęciu Udziałów, po pewnym okresie czasu, Podatnik planuje wraz z innymi wspólnikami tych Spółek przekształcenie Spółek w spółki osobowe. Spółki osobowe następnie uległyby likwidacji. Podatnik chciałby zaznaczyć, iż przed przekształceniem w spółki osobowe, Spółki posiadać będą w swoich aktywach tylko i wyłącznie środki pieniężne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego przekształcenie Spółek w spółki osobowe oraz likwidacja spółek osobowych spowoduje powstanie po stronie Podatnika przychodu (lub dochodu) do opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę unormowania zawarte w art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 tej ustawy?

Niniejsza interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z udziału w zyskach w osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, Wnioskodawca podnosi, że przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane dla udziałowca spółki kapitałowej jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek podatkowy w rozumieniu tej ustawy, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, powstaje jedynie w sytuacji, w której na moment przekształcenia istnieją w spółce kapitałowej niepodzielone zyski (zarówno zysk bieżący, jak i zysk z lat ubiegłych). W związku z tym, jeżeli na moment zarejestrowania przekształcenia, w Spółkach będą istnieć niepodzielone zyski, będą one – zdaniem Zainteresowanego – opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%, który zostanie pobrany przez spółki osobowe powstałe po przekształceniu Spółek.

Konkludując, Zainteresowany stoi na stanowisku, że przytoczony przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesądza, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie spowoduje powstania po jego stronie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, których udziałowcem będzie Wnioskodawca, w spółki osobowe. Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy są skutki podatkowe tych operacji dla niego jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dla wspólnika tej spółki będącego osobą fizyczną normuje bezpośrednio art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W myśl tego przepisu, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przychód wymieniony w pkt 8 art. 24 ust. 5 omawianej ustawy określa się na dzień przekształcenia.

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które – w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski – skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej stanowi natomiast dochód (przychód) ze źródła, jakim są kapitały pieniężne (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 4c ww. ustawy, obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 8 ciąży na spółce powstałej w wyniku przekształcenia, jako płatniku.

Odnosząc się ponownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia – na moment przekształcenia – niepodzielonych zysków spółki kapitałowej. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „niepodzielonych zysków” w treści ustawy. Mając na względzie ratio legis analizowanego przepisu oraz regulacje Kodeksu spółek handlowych, można jednak stwierdzić, że niepodzielone zyski obejmują wszelkie zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, lecz niewypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy i rezerwowy.

Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, przewidującego dodanie punktu 8 w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Druk Sejmowy nr 1075 - Sejm RP VI kadencji): „Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników (wypłata dywidendy). Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, np. przeniesienie go do kapitału zapasowego lub innego funduszu celowego, przeznaczenie na pokrycie strat lub na działalność inwestycyjną. Środki zgromadzone w tych funduszach to przysługująca wspólnikom, a niepodzielona i niewypłacona dywidenda (art. 191 i 192 ksh). Problem pojawia się w momencie przekształcania spółki kapitałowej w spółkę osobową wymienioną w Kodeksie spółek handlowych. Powstają bowiem wątpliwości, czym dla celów podatkowych są środki zgromadzone na kapitale zapasowym lub funduszu celowym, pochodzące z niepodzielonej i niewypłaconej dywidendy (zysku) z lat poprzednich. Propozycja zmiany art. 24 ust. 5 ustawy (dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych), polegająca na dodaniu pkt 8, ma na celu wskazanie w jednoznaczny sposób, iż w takim przypadku niepodzielone zyski w spółce kapitałowej będą stanowiły przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i tym samym będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zatem stwierdzić, że przekształcenie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, których Wnioskodawca będzie udziałowcem, w spółki osobowe, będzie skutkować powstaniem po jego stronie dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jedynie w sytuacji, gdy na moment przekształcenia składnikiem majątku spółki przekształcanej będą niepodzielone zyski.

Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że z uwagi na regulację art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opisane w zdarzeniu przyszłym przekształcenia w spółki osobowe spółek z ograniczoną odpowiedzialnością nieposiadających na moment przekształcenia niepodzielonych zysków, nie będą skutkować powstaniem po jego stronie przychodów (dochodów) podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.