Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.242.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-27
Teza: Pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji I oraz Inwestycji
II dotyczących uzbrojenia terenu inwestycyjnego Gminy.
Słowa kluczowe: budowa-budowa drogi
drogi-droga wewnętrzna
infrastruktura
odliczenia-prawo do odliczenia
zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 1465 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w
    osobność prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 7 ust.
    1 pkt 1 ww. ustawy, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    wspólnoty m.in. w zakresie gospodarki nieruchomościami.
    Gmina realizuje następujące inwestycje pn.:
    - Budowa infrastruktury kanalizacyjnej i deszczowej, (...) (dalej: Inwestycja I) oraz
    - Budowa Dróg (...) (dalej: Inwestycja II)
    w ramach zadania pn. „...” (dalej: Zadanie).
    W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej jest Inwestycja I w zakresie budowy kanalizacji deszczowej oraz
    Inwestycja II.
    Zadanie realizowane jest na nieruchomościach gruntowych stanowiących własność
    Gminy, które po ukończeniu Zadania Gmina zamierza sprzedać pod budowę osiedla
    domów jednorodzinnych (dalej: Działki). Przedmiotowe nieruchomości są objęte
    Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu (dalej: MPZP), gdzie oznaczone zostały
    symbolem MN1 tj. tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.
    W związku z realizacją Inwestycji I oraz Inwestycji II, Gmina ponosi/poniesie w
    przedmiotowym zakresie wydatki, które są/będą udokumentowane wystawianymi przez
    dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest
    /będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Ponoszone wydatki inwestycyjne na realizację Inwestycji I oraz Inwestycji II dotyczą
    wyłącznie Działek przeznaczonych do sprzedaży. W szczególności, nie są to wydatki o
    charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w

    tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę – Gmina
    wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie
    dotyczy).
    Gmina realizuje przedmiotowe inwestycje w celu zachęcenia podmiotów do nabycia
    Działek. Potencjalni nabywcy każdorazowo będą dokonywać dokładnego rozeznania
    właściwości terenów, porównując je, negocjując i przedstawiając swoje żądania.
    Przykładowo, potencjalni nabywcy często uzależniają dokonanie nabycia danej
    nieruchomości w oparciu o odpowiednie uzbrojenie terenu, drogi dojazdowe itp. Zatem
    podejmowane przez Gminę działania w ramach realizacji przedmiotowych inwestycji mają
    na celu powstanie i zwiększenie popytu na Działki oraz maksymalizację zysku z ich
    sprzedaży.
    Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, że wybudowana infrastruktura, tj.:
    - kanalizacja deszczowa, która powstanie w ramach Inwestycji I będzie służyła korzystaniu
    z Działek – bez zapewnienia możliwości odprowadzania wody deszczowej Gmina nie
    byłaby w stanie w praktyce sprzedać Działek, gdyż nie spełniałyby podstawowych
    wymogów potencjalnych nabywców;
    - droga wewnętrzna, która powstanie w ramach Inwestycji II będzie służyła korzystaniu z
    Działek – bez umożliwienia dojazdu do Działek Gmina nie byłaby w stanie w praktyce
    sprzedać Działek, gdyż nie spełniałyby one podstawowych wymogów potencjalnych
    nabywców.
    W konsekwencji, celem realizowanej Inwestycji I oraz Inwestycji II jest wyłącznie sprzedaż
    Działek na rzecz zainteresowanych inwestorów za dobrą cenę.
    Ponadto, ww. przeznaczone do sprzedaży nieruchomości są niezabudowane i zgodnie z
    przyjętym MPZP stanowią tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową. Stanowią
    zatem tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Mając powyższe na
    uwadze, sprzedaż Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT wg podstawowej stawki,
    tj. 23%.
    Gmina dodatkowo doprecyzowuje:
    1. Gmina wyjaśnia, iż głównym celem realizacji projektu jest zwiększenie atrakcyjności
    terenów przeznaczonych do sprzedaży pod budownictwo mieszkaniowe. Niemniej
    jednak, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 7 do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. gospodarki nieruchomościami oraz gminnego
    budownictwa mieszkaniowego. W konsekwencji, realizacja Inwestycji I i Inwestycji II
    związana jest z ww. zadaniami własnymi Gminy.
    2. Właścicielem powstałej infrastruktury – tj. drogi wewnętrznej oraz kanalizacji
    deszczowej będzie Gmina (...).
    3. Gmina wyjaśnia, iż powstałe mienie (droga wewnętrzna i kanalizacja deszczowa) będą
    przez Gminę nieodpłatnie udostępnione na potrzeby inwestorów, którzy nabyli/nabędą
    przedmiotowe tereny pod budowę mieszkań. Powstałe mienie będzie miało wyłącznie
    pośredni związek z czynnościami opodatkowanymi jakim jest sprzedaż terenów pod
    budowę domów. Natomiast bezpośrednio będzie związane z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.
    4. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z drogi wewnętrznej.
    5. Droga wewnętrzna po jej wybudowaniu będzie ogólnodostępna dla każdego. Zaznaczyć
    jednak należy, że będzie to przede wszystkim droga dojazdowa do domów

    wybudowanych na nieruchomościach, które Gmina sprzeda pod budowę tychże
    domów, która to sprzedaż zdaniem Gminy będzie opodatkowana VAT i nie będzie
    korzystać ze zwolnienia z VAT.
    6. Gmina wskazuje, iż z budowanej drogi wewnętrznej oraz kanalizacji deszczowej będą
    korzystali właściciele działek/posesji nabytych od Gminy. Niemniej, część działek Gmina
    sprzedała przed rozpoczęciem przedmiotowych inwestycji – również w ramach
    czynności opodatkowanych VAT. Co do zasady zarówno kanalizacja deszczowa jak i
    droga wewnętrzna – będą budowane z uwagi na sprzedaż działek pod budowę domów
    jednorodzinnych, niemniej jednak jak zostało wskazane powyżej, droga wewnętrzna
    będzie ogólnodostępna, więc korzystać z niej będą nie tylko osoby zamieszkujące
    niniejsze domy, ale również osoby odwiedzające itp.
    7. Gmina nie planuje wniesienia aportem powstałego w ramach Inwestycji I i II mienia na
    rzecz – jak rozumiemy inwestorów lub innych podmiotów.
    8. Jak już Gmina wskazała w punkcie nr 3, powstałe w ramach Inwestycji I i II mienie będzie
    udostępniane w sposób nieodpłatny.

## Pytanie

Czy Gminie przysługuje/przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego
    od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie przysługuje/przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od
    wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
    wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej
    działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za
    podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6
    ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie
    postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów,
    o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel.

    Mając na uwadze, iż Gmina zamierza dokonać sprzedaży ww. nieruchomości za
    wynagrodzeniem i działać będzie jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tych
    transakcji, przedmiotowe transakcje powinny podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna
    dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT i jednocześnie nie będą one korzystały ze
    zwolnienia z VAT.
    W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, sprecyzowanych w treści art. 88 ustawy o VAT.
    Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności
    ograniczające ww. prawo przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem
    podatnika wynikającym z samej konstrukcji VAT. Z przytoczonej powyżej regulacji wynika
    jednakże, iż odliczenie to przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i
    usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny. Ustawa o VAT wyłącza
    zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i
    usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub/oraz
    niepodlegających opodatkowaniu.
    Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym
    przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    - zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    - pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.
    Mając na uwadze powyższe, sprzedaż Działek, w opinii Gminy, stanowić będzie czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania, w
    ramach których to czynności Gmina działać będzie jako podatnik VAT, o którym mowa w
    powołanym powyżej art. 15 ustawy o VAT.
    Gmina stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym
    istnieje bezsporny związek wydatków, które są/będą przez Gminę ponoszone w ramach
    Inwestycji I oraz Inwestycji II z czynnościami opodatkowanymi w postaci planowanej
    sprzedaży Działek. Będące przedmiotem niniejszego wniosku wydatki mają na celu
    przygotowanie Działek do sprzedaży pod budowę domów jednorodzinnych, a tym samym
    umożliwiają znalezienie nabywców przez Gminę i jednocześnie uzyskanie jak
    najkorzystniejszej ceny sprzedaży.
    Jako że sprzedaż nieruchomości, zdaniem Gminy będzie opodatkowana VAT, należy uznać,
    iż w tym przypadku istnieje związek pomiędzy wskazanymi w opisie stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego wydatkami na budowę kanalizacji deszczowej oraz dróg
    dojazdowych, a czynnościami opodatkowanymi – planowaną sprzedażą Działek.
    Dodatkowo Gmina wskazuje, iż ponoszone przez Gminę wydatki w ramach Inwestycji I
    oraz Inwestycji II są/będą ściśle związane z działalnością Gminy w zakresie sprzedaży
    działek, bowiem bez odpowiedniego uzbrojenia terenu ich sprzedaż pod zabudowę
    mieszkaniową byłaby znacząco utrudniona i nie przyniosłaby oczekiwanego zysku.
    Gmina zwraca w tym miejscu uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.
    TSUE wskazał w nim, że „(...) aby odliczenie podatku VAT było dopuszczalne, transakcja
    powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z
    transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. W ten
    sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług

    zakłada, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy
    transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia”.
    W świetle powyższego należy podkreślić, że nakłady, które Gmina poniosła i ponosi na
    realizację Inwestycji I oraz Inwestycji II w oczywisty sposób stanowi transakcje
    bezpośrednio związane z transakcją sprzedaży działek.
    Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej
    pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest
    zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo,
    Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym
    Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić
    przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego
    działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie
    zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod
    warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.
    Zdaniem Gminy, w zakresie analizowanych planowanych transakcji sprzedaży Działek nie
    powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty, dokonujące
    sprzedaży nieruchomości. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż podmioty działające na rynku
    nieruchomości mają prawo do odliczania podatku od wydatków związanych ze sprzedażą
    nieruchomości (w przypadku, gdy ich sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT). Jeżeli zatem
    w analizowanym przypadku Gmina jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 i ust. 6
    ustawy o VAT i jednocześnie będzie zobowiązana do odprowadzania VAT należnego z
    tytułu planowanej sprzedaży Działek (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinna mieć ona
    prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii
    byłoby sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Analogiczne wnioski sformułował NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK
    1113/19. NSA wskazał w ww. wyroku, iż: „(...) podstawą podejmowanych przez Gminę
    działań było uatrakcyjnienie działek poprzez zapewnienie właściwej infrastruktury, a
    zatem przygotowanie nieruchomości do sprzedaży, by uzyskać jak najwyższą za nie cenę,
    nie zaś zapewnienie „dóbr publicznych” mieszkańcom. Mimo więc, iż sporne wydatki
    inwestycyjne mieściły się w kategorii zadań własnych nałożonych ustawą o samorządzie
    gminnym, to decydujący jest cel, który przyświecał tej inwestycji, a zatem umożliwienie
    wykonania czynności opodatkowanych w postaci dostawy nieruchomości przeznaczonych
    pod zabudowę. Całość inwestycji miała bowiem w istocie przysłużyć się celowi
    komercyjnemu, bez jej realizacji Gmina nie mogłaby osiągnąć dobrej ceny sprzedaży, a
    nawet mogłoby w ogóle nie dojść do znalezienia kupca i dokonania zbycia nieruchomości.”.
    Pogląd o prawie do odliczenia VAT przysługującym jednostkom samorządu terytorialnego
    w przypadku realizacji podobnych inwestycji znajduje także potwierdzenie m.in.:
    - w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 lutego 2021 r. o
    sygn. I SA/Kr 1265/20. WSA wskazał w ww. wyroku, że: „Sam fakt, że wydatki poniesione
    przez Gminę uznane zostaną za związane z zadaniami własnymi, nie przesądza jeszcze
    o braku możliwości odliczenia podatku naliczonego. Jeśli zatem inwestycje związane z
    infrastrukturą techniczną, w tym przypadku drogową, miały na celu zapewnienie
    stosownej infrastruktury umożliwiającej sprzedaż działek w celu rozwijania się na nich
    MŚP, to działania te niewątpliwie są związane z czynnościami opodatkowanymi, jakimi
    była sprzedaż działek tam ulokowanych. W konsekwencji skarżącej Gminie będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakwestionowanych
    przez organ interpretacyjny wydatków jak również pozostałych wydatków, o których
    była mowa wcześniej.”.

    - w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2021 r., sygn. 0115-KDIT1-
    2.4012.821.2017.11.S/SKJ, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
    organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym:
    „Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków
    ponoszonych na budowę Infrastruktury w ramach Projektów Inwestycyjnych w związku
    z podlegającą opodatkowaniu VAT sprzedażą działek.”.
    - w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. ITPP3/4512-563/15/APR,
    wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, organ podatkowy przyznał, że w
    związku z wydatkami inwestycyjnymi na budowę infrastruktury drogowej w celu
    dostosowania jej do potrzeb parku inwestycyjnego Gminie będzie przysługiwać prawo
    do odliczenia podatku VAT od poniesionych w tym zakresie wydatków, jako że wydatki
    te związane są z opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości na terenie parku
    inwestycyjnego;
    - w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443-287/14-5/NS,
    wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, organ podatkowy uznał za
    prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wnioskodawca, będący
    czynnym podatnikiem podatku VAT, ma/będzie miał możliwość obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww.
    wydatkami związanymi wyłącznie z konkretnymi działkami przeznaczonymi pod
    zabudowę, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.”
    - w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. ILPP1/443-849/14-3/HW,
    wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który przyznał, że w związku z
    wydatkami inwestycyjnymi obejmującymi m.in. budowę dróg dojazdowych, a także
    doprowadzenie sieci kanalizacyjnych, wodociągowych, gazowych, telekomunikacyjnych
    ponoszonymi w celu sprzedaży niezabudowanych działek pod budownictwo
    mieszkaniowe, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Reasumując, Gminie przysługuje/przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia VAT
    naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II w
    związku z podlegającą opodatkowaniu VAT planowaną sprzedażą Działek.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone

    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza
    zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do
    czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest
    podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji
    podatku od towarów i usług. Prawo to przysługuje podatnikowi podatku od towarów i
    usług prowadzącemu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy. Zapewnia ono
    neutralność tego podatku dla podatników, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu
    konsumpcji. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    ma zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT w cenie nabywanych towarów i
    usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego
    faktycznego obciążenia finansowego.
    Wskazać należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i
    usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby
    pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem
    bezpośredni lub pośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można
    mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem
    bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki
    nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich
    ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.
    Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z
    działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi
    zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych
    zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług
    przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności
    powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika
    podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego
    podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów
      oraz organizacji ruchu drogowego; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji,
      usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz
      urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych,
      zaopatrzenia w energię elektryczną cieplną oraz gaz.
    Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 320 ze zm.):
      Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z
      kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z
      ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach
      szczególnych.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

      Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące
      kategorie:
      1) drogi krajowe;
      2) drogi wojewódzkie;
      3) drogi powiatowe;
      4) drogi gminne.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 tej ustawy:
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
      1) krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
      2) wojewódzkich – zarząd województwa;
      3) powiatowych – zarząd powiatu;
      4) gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Stosownie do zapisu art. 20 ww. ustawy:
      Do zarządcy drogi należy w szczególności:
      1) opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące
      informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych
      planów zagospodarowania przestrzennego;
      2) opracowywanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich;
      3) pełnienie funkcji inwestora;
      4) utrzymanie części drogi, urządzeń drogi, budowli ziemnych, drogowych obiektów
      inżynierskich, znaków drogowych, sygnałów drogowych i urządzeń bezpieczeństwa
      ruchu drogowego, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f
      pkt 2;
      (...)
      11) wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających.
    Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa,
    przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi
    należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga.
    Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców (właścicieli) dróg publicznych
    mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z
    wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego. Jednocześnie drogi, które
    nie spełniają kategorii dróg publicznych stanowią drogi wewnętrzne. Wszelkie inwestycje i
    ich finansowanie w odniesieniu do dróg wewnętrznych należy do zarządcy (właściciela)
    terenu, na którym droga taka się znajduje.
    Wskazać należy, że system odliczeń ustanowiony przez szóstą dyrektywę (obecnie
    dyrektywę 2006/112/WE) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru
    podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej jego działalności gospodarczej,
    niezależnie od jej celów i wyników (przykładowo wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2006 r. w
    sprawie C-223/03 University of Huddersfield, pkt 47), pod warunkiem jednak, że te
    ostatnie co do zasady same podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (por. wyrok TSUE z
    dnia 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07 VNLTO, pkt 36). W związku z tym, w przypadku
    gdy towary i usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do czynności zwolnionych
    od podatku VAT lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, nie następuje ani pobór
    podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego (wyrok TSUE z dnia 30 marca 2006

    r. w sprawie C-184/04 Udenkaupungin kaupunki). Podatek naliczony od wydatków
    poniesionych przez podatnika nie może zatem uprawniać do odliczenia w takim zakresie,
    w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie
    należy do zakresu stosowania dyrektywy. W przypadku zatem gdy podatnik wykonuje
    równocześnie działalność gospodarczą (opodatkowaną lub zwolnioną z VAT) i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania dyrektywy,
    odliczenie wydatków związanych z tymi rodzajami działalności jest dopuszczalne tylko w
    takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej
    podatnika (wyrok TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, pkt 31).
    Z przywołanego orzecznictwa TSUE wyraźnie wynika, że podatnik jest uprawniony do
    odliczenia podatku naliczonego jedynie od poniesionych wydatków nabytych do celów
    związanych z działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie jest
    uprawniony do odliczenia podatku od wydatków nabytych do celów działalności
    nieodpłatnej lub w charakterze władzy publicznej.
    W powyższym zakresie powołać należy wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda, w którym
    Trybunał stwierdził m.in.: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby można było przyznać
    podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres takiego
    prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy
    konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma
    transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Prawo do
    odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki
    poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych
    podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob w szczególności wyrok SKF,
    C-29/08, pkt 57).
    Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi
    prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego
    związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub
    kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy
    poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią
    elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju
    wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej
    podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C-435/05, pkt 24; C-29/08, pkt 58).
    Z orzecznictwa Trybunału wynika, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując kryterium
    bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich
    przebiegały rozpatrywane transakcje, i uwzględnić tylko te spośród nich, które były w
    sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika. Istnienie takiego
    związku należy oceniać z punktu widzenia istoty rozpatrywanej transakcji (zob. podobnie
    wyrok Becker, C-104/12, EU:C:2013:99, pkt 22, 23 i 33 i przytoczone tam orzecznictwo).”
    Podobne stanowisko prezentują również polskie sądy administracyjne – przykładowo
    wskazać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2014 r., sygn.
    akt I FSK 1029/13, w którym Sąd stwierdził m.in.: „Wykładnia art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w
    zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna
    być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy
    2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo
    TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek
    pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do
    odliczenia VAT.
    Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu
    Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and
    Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art.

    17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady –
    istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub
    transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez
    podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby
    stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.
    Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami,
    leży w gestii sądów krajowych.
    W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00)
    Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi
    istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co
    oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej (...).
    Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03
    Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz (...).
    W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią
    dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006
    /112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., podobnie jak i art. 17 (2)(3) i (5) VI Dyrektywy
    (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym
    warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami
    (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część
    składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT i realizują Państwo następujące inwestycje pn.:
    - Budowa infrastruktury kanalizacyjnej i deszczowej, (...) (Inwestycja I) oraz
    - Budowa Dróg (...) (Inwestycja II)
    w ramach zadania pn. „...”.
    Państwa wątpliwości dotyczą pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II.
    Przy czym przedmiotem złożonego wniosku jest Inwestycja I w zakresie budowy kanalizacji
    deszczowej oraz Inwestycja II.
    Jak już wskazano, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1
    ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Odnosząc powołane regulacje prawne do rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że
    wydatki poniesione na budowę kanalizacji deszczowej oraz drogi wewnętrznej, nie mają
    /nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi, tj. z Państwa działalnością
    gospodarczą, lecz z czynnościami o charakterze publicznoprawnym. Inwestycje polegające
    na budowie kanalizacji deszczowej oraz dróg wewnętrznych należą do zakresu Państwa
    zadań własnych, do realizacji których są Państwo zobowiązani ustawą o samorządzie
    gminnym.
    Jak wynika z opisu sprawy, kanalizacja deszczowa oraz droga wewnętrzna bezpośrednio
    będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Kanalizacja deszczowa i droga wewnętrzna powstała w ramach Inwestycji I i Inwestycji II
    będą stanowiły Państwa własność i będą udostępnione w sposób nieodpłatny.
    Natomiast to, że realizują Państwo ww. inwestycje polegające na budowie kanalizacji
    deszczowej i drogi wewnętrznej w celu zachęcenia podmiotów do nabycia działek, którzy
    często uzależniają dokonanie nabycia danej nieruchomości w oparciu o odpowiednie

    uzbrojenie terenu, drogi dojazdowe, itp., nie powoduje powstania związku (ani
    bezpośredniego ani pośredniego) podatku naliczonego przy ich wybudowaniu z
    czynnościami opodatkowanymi w postaci sprzedaży działek gruntu.
    Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można
    upatrywać w tym, że bez odpowiedniego uzbrojenia terenu sprzedaż działek pod
    zabudowę mieszkaniową byłaby znacząco utrudniona i nie przyniosłaby oczekiwanego
    zysku.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy,
    należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie są/nie będą spełnione – wskazane w
    art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    tj. nie działają/nie będą Państwo działali w tym zakresie jako podatnik VAT i wydatki
    poniesione na budowę kanalizacji deszczowej oraz drogi wewnętrznej nie służą/nie będą
    służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.
    A zatem, z uwagi na to, że budowana kanalizacja deszczowa i droga wewnętrzna nie jest
    /nie będzie wykorzystywana przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych,
    nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II,
    tj. wydatków dotyczących budowy kanalizacji deszczowej oraz drogi wewnętrznej.
    W konsekwencji Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia
    przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    W odniesieniu do powołanego przez Państwa orzecznictwa sądów administracyjnych tj.
    wyroku NSA sygn. akt I FSK 1113/19 oraz wyroku WSA w Krakowie sygn. akt 1265/20
    wyjaśnić należy, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa
    argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do
    zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie
    rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Ponadto,
    tut. Organ nie podziela stanowiska wyrażonego w ww. wyrokach.

    Przy tym podkreślić należy, że wskazany przez Państw wyrok WSA w Krakowie z 11 lutego
    2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1265/20 został uchylony wyrokiem NSA z 18 stycznia 2024 r. sygn.
    akt I FSK 934/21.
    Odnosząc się do powoływanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    wskazać, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w
    sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i
    odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw
    podlegających rozstrzygnięciu.
    Ponadto wskazana interpretacja znak 0115-KDIT1-2.4012.821.2017.11.S/SKJ wydana
    została w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 29
    maja 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 242/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w
    Warszawie z 17 września 2020 r. sygn. akt I FSK 1769/18.
    Natomiast interpretacja znak ITPP3/4512-563/15/AR wydana została w odmiennym stanie
    faktycznym niż przedstawiony przez Państwa. W interpretacji tej nie przyznano pełnego
    prawa do odliczania i ustosunkowano się do wywodów Gminy, że skoro – jak wskazano we
    wniosku – część drogowa Infrastruktury, w celu dostosowania jej do potrzeb Parku
    Inwestycyjnego, w szczególności do poruszania się po niej ciężkiego sprzętu, zostanie
    wykonana z materiałów trwalszych niż w przypadku standardowych dróg wewnętrznych, a
    tym samym rodzaj i wysokość poniesionych nakładów odbiegać będzie od typowych
    działań, jakie jednostki samorządu terytorialnego zobowiązane są wykonać w ramach
    budowy tego typu infrastruktury (np. pod osiedla mieszkaniowe, ogólnodostępne parki,
    itd.), te „nietypowe” wydatki można potraktować jako służące działalności gospodarczej
    Gminy. Wydatki standardowe dla tego rodzaju inwestycji, winny zostać rozliczone na
    zasadach wynikających z art. 86 ust. 7b ustawy. Należy zaznaczyć, że interpretacja ta –
    zgodnie z intencją Gminy – nie rozstrzygała kwestii prawa do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych na budowę drogi powiatowej oraz sieci wodno-
    kanalizacyjnych (w tym kanalizacji deszczowej i sanitarnej, sieci wodociągowych oraz
    przepompowni).
    Również wskazana przez Państwa interpretacja znak ILPP1/443-287/14-5/NS wydana jest
    w odmiennym stanie faktycznym. Gmina wskazała, że ponosi szereg niezbędnych
    wydatków, tj. w szczególności nabywa usługi: wyceny działek, ogłoszeń w prasie o
    zamiarze sprzedaży, projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek, projektowe,
    związane z ustaleniem i okazaniem granic działek, sporządzania opinii dotyczących
    faktycznego wykorzystania działek. Dotyczyła ona możliwość obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami
    związanymi wyłącznie z konkretnymi działkami przeznaczonymi pod zabudowę.
    Odnosząc się natomiast do interpretacji znak ILPP1/443-849/14-3/HW wskazać należy, że
    interpretacje mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa.
    Podkreślić należy, że zgodnie z tym przepisem Szef Krajowej Administracji Skarbowej
    może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej
    nieprawidłowość uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, trybunału
    konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że
    interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo
    podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef
    Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację
    indywidualną.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia
    29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.