Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.38.2024.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-08
Teza: Kwestia opodatkowania (braku zwolnienia) budynków posadowionych na sprzedawanym gospodarstwie rolnym.
Słowa kluczowe: budynek; budynek-sprzedaż budynków; działki-działki rolne; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-nieruchomość rolna; rolnictwo; rolnik; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia przedmiotowe-Umowa sprzedaży-Gospodarstwo rolne
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 14 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia umowy sprzedaży w części dotyczącej budynków posadowionych na gruntach stanowiących gospodarstwo rolne. Uzupełniła Pani wniosek 22 stycznia 2024 r. poprzez zmianę użytego formularza z druku ORD-OG na ORD-IN, a także w odpowiedzi na wezwania w pismach z 9 marca 2024 r. (data wpływu – 12 marca 2024 r.) oraz z 26 marca 2024 r. (data wpływu 2 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Przedmiotem umowy sprzedaży była jedna działka gruntu o powierzchni (\`(...)\`)ha, na której jest prowadzone gospodarstwo rolne. W jej skład wchodziły grunty rolne/leśne i nieużytki. Część gruntów rolnych była zabudowana domem mieszkalnym oraz budynkami rolniczymi i gospodarczymi dla rolnictwa, kolejna część stanowiła grunty rolne niezabudowane, kolejna: tereny leśne i nieużytki. W szczególności w skład gospodarstwa rolnego wchodziły:

\- grunty rolne zabudowane Br-RV, o powierzchni: (\`(...)\`) ha,

\- grunty orne RIVb, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- grunty orne RV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- łąki trwałe ŁIV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- pastwiska trwałe PsIV, o powierzchni: (\`(...)\`) ha,

\- grunty pod rowami W-ŁIV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- lasy LsIV o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- nieużytki N, o powierzchni: (\`(...)\`)ha.

Łączna powierzchnia przedmiotowego gospodarstwa rolnego wynosiła: (\`(...)\`)ha.

Zwolniła Pani rolnika (jako płatnik) z podatku od czynności cywilnoprawnych od gruntów rolnych (zarówno zabudowanych jak i niezabudowanych), ale pobrała Pani podatek od czynności cywilnoprawnych od lasów i nieużytków. Tymczasem Urząd Skarbowy twierdzi (w ustnej rozmowie telefonicznej – bez wszczynania jakiegokolwiek postępowania, które nie toczyło się i nie toczy), że nastąpiło prawidłowe pobranie podatku od czynności cywilnoprawnych od lasów i nieużytków, prawidłowe zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych od gruntów rolnych niezabudowanych, ale nieprawidłowe zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych od gruntów rolnych zabudowanych – które powinny zostać opodatkowane: chodzi tu w szczególności o budynki. Zaznacza Pani, że rolnik spełnia wszystkie inne warunki wymienione w tym przepisie co do zwolnienia. Nie prowadzi innej działalności niż rolnicza, grunty też nie są zajęte na inną działalność niż rolnicza. Rolnik prowadzi duże gospodarstwo rolne. Nie wyczerpał limitów pomocy de minimis i będzie prowadził to gospodarstwo przez co najmniej 5 lat od daty nabycia.

Nie zgadza się Pani z ustną interpretacją Urzędu Skarbowego, bo uważa Pani, że trudno wyceniać same budynki bez gruntu (jest to własność, a nie użytkowanie wieczyste, gdzie budynek stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności), a poza tym przedmiotem sprzedaży było gospodarstwo rolne (powierzchnia rolna powyżej 1 ha – grunty były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne – symbole: RIVB, RV, ŁIV, PSIV) oraz w przypadku gruntów rolnych zabudowanych symbol Br-RV o powierzchni: (\`(...)\`) ha).

Przedmiot sporu dotyczy wyłącznie istnienia lub nieistnienia zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych dla budynków na gruncie rolnym. Pozostałe elementy są poza sporem. Ponadto nie można opierać się na takiej interpretacji, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 9) użyto słowa: „grunty” i powinny one być niezabudowane (bez budynków) – skoro ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych stosuje podwójne odesłanie do ustawy o podatku rolnym oraz do przepisów o klasyfikacji gruntów i budynków (vide: przepisy o zasadach techniki legislacyjnej).

**Pytania (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 9 marca 2024 r.)**

1\. Czy zwolnienie przedmiotowe, wskazane w pierwszej części zdania art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych o treści: „Zwalnia się od podatku następującą czynność cywilnoprawną: sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami” obejmuje również znajdujące się na gruncie rolnym budynki czy też nie – w sytuacji, gdy rolnik nabywa zabudowane gospodarstwo rolne,

w skład którego wchodzą zarówno grunty rolne zabudowane jak i niezabudowane, i spełnia wszystkie wymienione w tym przepisie warunki?

2\. Czy w świetle powyższych przepisów jako płatnik powinnam pobrać podatek od znajdujących się na gruncie rolnym budynków?

**Pani stanowisko w sprawie (zajęte w uzupełnieniach wniosku)**

Pani zdaniem, omawiane zwolnienie podatkowe obejmuje nie tylko grunty ale również budynki mieszkalne oraz budynki gospodarcze (inwentarskie), jeżeli są usytuowane na gruntach, które stanowią gospodarstwo rolne.

Wskazuje Pani, że do analizowanego zwolnienia, według Pani, wydana została błędna interpretacja – pismo Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2018 roku (interpretacja indywidualna) IBPB-2-1/4514-35/16/MD (określenie skutków podatkowych umowy sprzedaży gruntu z zabudowaniami nabytego w celu powiększenia gospodarstwa rolnego), którą następnie powielają Urzędy Skarbowe – w tym Urząd Skarbowy (\`(...)\`).

Błędna interpretacja urzędów skarbowych polega na tym, że: przyjmuje się, iż zwolnienie zawarte w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy wyłącznie sprzedaży własności gruntów (wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami), ponieważ zgodnie z wykładnią językową i treścią art. 47 Kodeksu cywilnego budynki jako część składowa gruntu nie zostały wymienione w tym przepisie.

Wyżej wymieniony przepis odnosi się do pojęcia „ gospodarstwo rolne” i stąd należy odnieść się do przepisów ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Nie zgadza się Pani z taką interpretacją, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 9) użyto słowa: „grunty” i powinny one być niezabudowane (bez budynków) – skoro ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych stosuje podwójne odesłanie do ustawy o podatku rolnym oraz do przepisów o klasyfikacji gruntów i budynków (vide: przepisy o zasadach techniki legislacyjnej).

Przedmiotem sprzedaży było gospodarstwo rolne (powierzchnia rolna powyżej 1ha – grunty były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne – symbole: RIVB, RV, ŁIV, PSIV) oraz w przypadku gruntów rolnych zabudowanych symbol Br-RV o powierzchni: (\`(...)\`) ha). Gospodarstwo rolne może być zarówno zabudowane jak i niezabudowane.

Ponadto uważa Pani, że trudno wyceniać same budynki bez gruntu (jest to własność, a nie użytkowanie wieczyste, gdzie budynek stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności). W sprawie tej zasięgnęła Pani porady u byłego szefa Rządowego Centrum Legislacji, który potwierdził, że budynki powinny być również objęte zwolnieniem. Błędne interpretacje wynikają z nieznajomości zasad konstrukcji przepisów, które określają min. powołane we wniosku zasady techniki prawodawczej. Jest już nawet odrębny zawód w klasyfikacji zawodów i specjalności: prawnik legislator, którego opinia byłaby wiążąca z punktu widzenia budowy przepisu. Jeżeli jest podwójne odesłanie (tak jak w tym przypadku), a użytkami rolnymi są również grunty rolne zabudowane – to nie ma potrzeby dodatkowo wymieniać budynków jako część składową gruntu, ponieważ mieszczą się one w tym przepisie. Inne interpretacje prowadzą do absurdów.

Nawet gdyby ktoś nie zgadzał się z wykładnią językową tego przepisu – to przy odkodowaniu przesłanek zwolnienia z art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uwzględnić należy także jego wykładnię celowościową. Ze względu bowiem na szczególną cechę zwolnienia podatkowego, ustanowionego w powyższym przepisie, a także ze względu na konieczność ścisłego interpretowania wyjątków od opodatkowania, konieczne jest uwzględnienie celu społecznego tego zwolnienia, tak aby wynik wykładni nie prowadził do skutków trudnych do akceptacji ze względów zdroworozsądkowych. Skoro celem tej regulacji jest wspieranie działalności rolniczej i promowanie pożądanej struktury agrarnej, to oparcie się wyłącznie na kryterium formalnym, wynikającym z definicji zawartej w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jest niewystarczające. Nie można zatem zgodzić się z wykładnią art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którą zastosowanie zwolnienia przewidzianego w tym przepisie uzależnione jest tylko od formalnego zakwalifikowania sprzedawanego gruntu jako gruntu rolnego niezabudowanego.

Analizując cel przedmiotowej regulacji i sięgając do wykładni celowościowej przy analizie art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, której wyniki wzmacniają rezultat wykładni gramatycznej okazuje się, że zwolnienie wchodzi w grę, jeśli „w chwili dokonania czynności” nabyte grunty „stanowią” gospodarstwo rolne albo „utworzą” gospodarstwo rolne lub „wejdą w skład” gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Pojęcia „stanowią”, „utworzą”, „wejdą w skład” odnoszone do „gospodarstwa rolnego” dostatecznie oddają sens przepisu, zgodnie z celem ustawodawcy. Tak więc omawiane zwolnienie podatkowe obejmuje nie tylko grunty ale również budynki mieszkalne oraz budynki gospodarcze (inwentarskie), jeżeli są usytuowane na gruntach, które stanowią gospodarstwo rolne.

(Podobnie wyroki NSA z 20 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1402/15 oraz z 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 892/15) (por. wyroki NSA z 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 757/15; z 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1615/14; z 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1010/16).

Pani zdaniem, w świetle powyższych przepisów, jako płatnik nie powinna Pani pobrać podatku od czynności cywilnoprawnych od znajdujących się na gruncie rolnym budynków.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Jak stanowi art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Podstawę opodatkowania określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 9 pkt 2 powołanej ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Z treści ww. przepisu wynika, że w przypadku spełnienia określonych warunków, umowa sprzedaży własności gruntów (wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i roślinami) korzysta ze zwolnienia. Zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie. W przypadku niedotrzymania któregokolwiek ze wskazanych w art. 9 pkt 2 ww. ustawy warunków zwolnienie od podatku nie może zostać zastosowane.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z powyższymi przepisami, ustawa o podatku rolnym pod pojęciem gospodarstwa rolnego klasyfikuje grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. poz. 1390 ze zm.):

Grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:

1) użytki rolne, do których zalicza się:

a) grunty orne, oznaczone symbolem R,

b) łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,

c) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,

d) sady, oznaczone symbolem S,

e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,

f) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,

g) grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,

h) grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;

2) nieużytki, oznaczone symbolem N.

Ww. rozporządzenie zastąpiło wcześniej obowiązujące – przywołane przez Panią – rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 393).

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, przedmiotem umowy sprzedaży była jedna działka gruntu o powierzchni (\`(...)\`)ha, na której jest prowadzone gospodarstwo rolne. W jej skład wchodziły grunty rolne/leśne i nieużytki. Część gruntów rolnych była zabudowana domem mieszkalnym oraz budynkami rolniczymi i gospodarczymi dla rolnictwa, kolejna część stanowiła grunty rolne niezabudowane, kolejna: tereny leśne i nieużytki. W szczególności w skład gospodarstwa rolnego wchodziły:

\- grunty rolne zabudowane Br-RV, o powierzchni: (\`(...)\`) ha,

\- grunty orne RIVb, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- grunty orne RV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- łąki trwałe ŁIV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- pastwiska trwałe PsIV, o powierzchni: (\`(...)\`) ha,

\- grunty pod rowami W-ŁIV, o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- lasy LsIV o powierzchni: (\`(...)\`)ha,

\- nieużytki N, o powierzchni: (\`(...)\`)ha.

Łączna powierzchnia przedmiotowego gospodarstwa rolnego wynosiła: (\`(...)\`)ha. Jako płatnik zastosowała Pani zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych od sprzedaży gruntów rolnych (zarówno zabudowanych jak i niezabudowanych), ale pobrała Pani podatek od czynności cywilnoprawnych od tej części sprzedaży, która dotyczy lasów i nieużytków. Zaznacza Pani, że rolnik spełnia wszystkie inne warunki wymienione w tym przepisie co do zwolnienia. Nie prowadzi innej działalności niż rolnicza, grunty też nie są zajęte na inną działalność niż rolnicza. Rolnik prowadzi duże gospodarstwo rolne. Nie wyczerpał limitów pomocy de minimis i będzie prowadził to gospodarstwo przez co najmniej 5 lat od daty nabycia. Uważa Pani, że trudno wyceniać same budynki bez gruntu (jest to własność, a nie użytkowanie wieczyste, gdzie budynek stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności), a poza tym przedmiotem sprzedaży było gospodarstwo rolne (powierzchnia rolna powyżej 1 ha – grunty były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne – symbole: RIVB, RV, ŁIV, PSIV) oraz w przypadku gruntów rolnych zabudowanych symbol Br-RV o powierzchni: (\`(...)\`) ha).

Przedmiot sporu dotyczy wyłącznie istnienia lub nieistnienia zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży w części dotyczącej budynków na gruncie rolnym. Pozostałe elementy są poza sporem.

Pani zdaniem, jako płatnik nie powinna Pani pobrać podatku od czynności cywilnoprawnych od tej części umowy sprzedaży, która dotyczy znajdujących się na gruncie rolnym budynków.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak wynika z przywołanego powyżej § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, do użytków rolnych należą także grunty rolne zabudowane.

Jak stanowi art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 461 cyt. ustawy:

Nieruchomościami rolnymi (gruntami rolnymi) są nieruchomości, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, nie wyłączając produkcji ogrodniczej, sadowniczej i rybnej.

Z art. 47 ww. Kodeksu wynika, że:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

§ 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 cyt. Kodeksu stanowi, że:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Wskazany w ww. art. 48 Kodeksu cywilnego katalog części składowych gruntu, przez użycie w jego treści słów „w szczególności”, określony jest jako otwarty, przykładowy.

Tymczasem będący przedmiotem rozstrzygnięcia przepis art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wprost wskazuje, że zwalnia się od podatku nabycie gruntów „wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami”, a więc wprost wskazuje, sprzedaż których części składowych gruntu wraz z gruntem podlega zwolnieniu. Nie ma tu wskazania „przykładowo”, „między innymi” czy „w szczególności”, a więc zwrot ten traktuje o sprzedaży jedynych części składowych gruntów podlegających temu zwolnieniu wraz z gruntem.

Ponadto, w brzmieniu przepisu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odnosił się w sposób wyraźny do budynków, wymieniając sprzedaż jakich budynków nie podlega zwolnieniu („przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast (\`(...)\`)”). Obecne brzmienie przepisu jest sformułowane inaczej – zamiast „z wyjątkiem” zawiera wyrażenie „wraz z”, po którym następuje doprecyzowanie części składowych, których sprzedaż podlega zwolnieniu. Zmiana taka również wskazuje na to, że celem było wykluczenie ze zwolnienia sprzedaży innych części składowych gruntu, które wcześniej temu zwolnieniu podlegały.

Prawo podatkowe odróżnia grunty i budynki (będące jego częścią składową) i pozwala na ich odrębne opodatkowanie. Przykładowo – ustawa o podatku rolnym reguluje opodatkowanie gruntów rolnych, natomiast budynki na tych gruntach posadowione podlegają już przepisom ustawy o podatku od nieruchomości.

Tym samym, choć prawidłowo nie pobrała Pani podatku od sprzedaży użytków rolnych – w tym także od gruntów rolnych zabudowanych, na których znajdują się budynki, to jednak umowa sprzedaży w części dotyczącej samych budynków znajdujących się na gruntach będących częścią zwolnionej z opodatkowania sprzedaży gruntu rolnego, podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W tej części umowy sprzedaży, na Pani jako notariuszu ciążył obowiązek poboru podatku od znajdujących się na gruntach rolnych budynków.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazujemy, że wykładnię prezentowaną w tej interpretacji potwierdza prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 5 października 2016 r. sygn. akt I SA/Op 326/16.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.