Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.770.2021.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-10
Teza: Nabywane przez Wnioskodawcę usługi opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami z niepełnosprawnościami oraz osobami chorymi są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.
Słowa kluczowe: niepełnosprawni; opieka; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku świadczone w miejscu ich zamieszkania   
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 23

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług opieki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 grudnia 2021 r. (wpływ 31 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

1\. Spółka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Zajmujecie się Państwo w ramach prowadzonej działalności świadczeniem na rzecz osób w podeszłym wieku oraz osób z niepełnosprawnościami oraz chorych usług opieki (dalej również jako: „Usługi opieki”).

2\. W zależności od zlecenia oraz stanu fizycznego i psychicznego osoby, nad którą będzie sprawowana opieka, wykonywane są różne czynności, których celem jest utrzymanie podopiecznego w dobrej kondycji psychofizycznej. Świadczone usługi opieki polegają przede wszystkim na:

*   pomocy przy myciu, czesaniu, goleniu, kąpieli,
*   pomocy przy czynnościach związanych z utrzymywaniem higieny ciała (przykładowo kremowanie, mycie, zmiana pampersów etc.),
*   oklepywaniu i masażu ciała,
*   pomocy przy wstawaniu i kładzeniu się,
*   pomocy przy przemieszczaniu się po mieszkaniu,
*   praniu i zmianie bielizny osobistej,
*   praniu i zmianie bielizny pościelowej,
*   praniu i zmianie odzieży,
*   pomocy przy ubieraniu i rozbieraniu,
*   pomocy przy przygotowywaniu posiłków,
*   pomocy przy spożywaniu posiłków,
*   pomocy przy robieniu zakupów,
*   towarzyszeniu w trakcie spacerów, wizyt towarzyskich, grach towarzyskich,
*   towarzyszeniu w trakcie wizyt w placówkach użyteczności społecznej, takich jak fryzjer, urzędy państwowe, kościół,
*   organizowaniu i towarzyszeniu przy wizytach u lekarza, terapeutów, masażystach, etc.,
*   załatwianiu spraw w urzędach w imieniu podopiecznego (jeżeli stan zdrowia nie pozwala podopiecznemu na samodzielne poruszanie się) lub towarzyszeniu podopiecznemu w trakcie takich wizyt,
*   rozmowie, wspólnym czytaniu książek i prasy, etc.,
*   czuwaniu przy łóżku podopiecznego pod nieobecność członków rodziny.

3\. Przy wykonywaniu usług opieki, korzystacie Państwo wyłącznie z podwykonawców będących odrębnymi podmiotami gospodarczymi (dalej jako: „Podwykonawcy”). Wśród podwykonawców znajdują się zarówno podmioty powiązane jak i podmioty niepowiązane.

4\. W praktyce schemat Państwa działań polega na tym, że Spółka zawiera umowę z podopiecznym dla którego będzie wykonywana usługa opiekuńcza lub z członkiem jego rodziny który działa w jego imieniu (dalej jako: „Klient”), a następnie Spółka podzleca wykonanie usługi wybranemu Podwykonawcy. Podwykonawcy świadczą usługi opieki przy pomocy własnego personelu, posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz osobami w podeszłym wieku.

5\. Podwykonawcy co do zasady dedykują określoną osobę do świadczenia usług na rzecz danego Klienta, przez określony czas.

6\. Zdarzają się jednak sytuacje, że podwykonawca nie jest w stanie wykonać zlecenia (dalej jako: „Niedyspozycja podwykonawcy”). Brak możliwości świadczenia usług może być spowodowany różnymi okolicznościami takimi jak:

*   absencja personelu Podwykonawcy w miejscu świadczenia usług;
*   choroba personelu Podwykonawcy;
*   odmowa przez personel Podwykonawcy wykonywania określonych czynności objętych usługami opieki;
*   znajdowanie się przez personel Podwykonawcy w stanie uniemożliwiającym prawidłowe i bezpieczne świadczenie usług opieki np. z uwagi na wprowadzenie się w stan upojenia alkoholowego lub z uwagi na zażycie innych środków psychoaktywnych;
*   niezadowolenie Klienta ze świadczonych usług;
*   kłopoty psychiczne personelu Podwykonawcy.

7\. Z uwagi na stan Klientów, którzy w większości są osobami w podeszłym wieku, osobami chorymi lub osobami z niepełnosprawnościami, celem jaki przyświeca umowom zawieranym pomiędzy Państwem a Klientami jest zapewnienie Klientom świadczenia usług opieki w sposób ciągły. Umowa z Klientami przewiduje pewne zabezpieczenie dla Państwa, że w przypadku, gdy prawidłowe i terminowe wykonanie danego przedmiotu umowy ulegnie chwilowemu zakłóceniu z przyczyn (powodów) leżących po stronie Podopiecznego/Klienta, Spółki, czy Podwykonawcy (w tym jego personelu), wówczas wykonywanie tych usług kontynuowane jest w następujący sposób:

a) jeżeli przyczyna zakłócenia leży po stronie Podopiecznego/Klienta (np. z powodu niezadowolenia z jakości wykonywanych usługi), to Państwo macie (…) dni, licząc od dnia, w którym dowiedział się o przyczynie zakłócenia, aby zapewnić prawidłowe wykonywanie przedmiotu umowy,

b) jeżeli przyczyna zakłócenia leży po Państwa stronie lub Podwykonawcy (np. wystąpienie ciężkiej choroby lub innej brzemiennej w skutkach okoliczności o charakterze osobistym u osoby należącej do personelu Podwykonawcy, któremu powierzono wykonywanie danego przedmiotu umowy), to macie Państwo 7 dni, licząc od dnia w którym dowiedziała się o przyczynie zakłócenia, aby zapewnić prawidłowe wykonywanie przedmiotu umowy.

8\. Analogiczne zapisy znajdują się w umowie pomiędzy Państwem a Podwykonawcą, gdyż w przypadku zaistnienia jakiejkolwiek okoliczności uniemożliwiającej świadczenie usług przez Podwykonawcę, Podwykonawca zazwyczaj nie jest w stanie zapewnić w krótszym niż 7 dni czasie zastępstwa w postaci osoby, która mogłaby przejąć na stałe obowiązki poprzedniego opiekuna.

9\. Rynek usług opieki w (…), na którym Państwo działacie jest rynkiem bardzo konkurencyjnym. Z tego powodu chcielibyście Państwo zwiększyć atrakcyjność swojej oferty w ten sposób, że skróci czas wymiany personelu opiekuńczego do (…) godzin. W Państwa ocenie pozwoli to nie tylko oferować usługi po wyższych stawkach lecz również przyciągnąć do siebie nowych klientów, gdyż według Państwa wiedzy na rynku nie ma ofert, które gwarantowałyby zastąpienie personelu w tak krótkim czasie.

10\. Wobec powyższego zamierzacie Państwo nawiązać współpracę z podmiotem mającymi siedzibę w Niemczech (dalej Kontrahent), który rozpoczyna świadczenie usług opieki w (…) przy wykorzystaniu własnego personelu. Kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w (…). Obecnie rozważacie Państwo rozpoczęcie współpracy z (…) spółką powiązaną osobowo ze Spółką, który to podmiot uzyskał odpowiednie zaświadczenia o możliwości świadczenia usług opieki w (..). Na podobnych zasadach rozważacie Państwo również współpracę z innymi podmiotami w innych częściach (….), tak aby w jak najkrótszym czasie zapewnić Klientowi opiekę w przypadku niedyspozycji podwykonawcy Spółki.

11\. Kontrahent prowadzi działalność polegającą na zapewnieniu opieki przede wszystkim osobom w podeszłym wieku oraz osobom z niepełnosprawnościami. Zakres czynności dotyczący opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami z niepełnosprawnościami pokrywa się z zakresem opisanych powyżej usług opieki. Kontrahent na mocy zawartej umowy zamierza świadczyć usługi polegające na zapewnieniu opieki Podopiecznym/Klientom Spółki w wymiarze godzinowym w przypadku niedyspozycji podwykonawcy Spółki.

12\. Usługi Kontrahenta będą polegały zatem na pozostawaniu w gotowości do świadczenia usług opieki oraz świadczeniu tych usług w przypadku wystąpienia okoliczności generujących potrzebę zastąpienia Podwykonawcy (dalej jako: „Usługi Kontrahenta”) przez krótki okres czas aż Podwykonawca Spółki nie przyśle kolejnej osoby, która mogłaby zając się podopiecznym. Innymi słowy, zamierzacie Państwo zawrzeć z Kontrahentem umowę, na mocy której Kontrahent zobowiąże się do zapewnienia szybkiego zastępstwa i skierowania (w czasie (…) godzin) do Państwa Klienta jednej z zatrudnianych przez siebie opiekunek w przypadku niedyspozycji Podwykonawcy. Celem czynności opiekunki Kontrahenta będzie zapewnienie utrzymania podopiecznego w dobrej kondycji psychofizycznej pomimo wieku, chorób i niepełnosprawności i umożliwienie mu przebywania we własnym domu.

13\. Z uwagi na fakt, że nie wykluczacie Państwo współpracy z różnymi podmiotami, wynagrodzenie może być kalkulowane w różny sposób w zależności od ustaleń stron. Rozważacie Państwo jeden z trzech rodzajów wynagrodzenia:

*   ryczałt miesięczny -stanowiący wynagrodzenie za pozostawanie przez Kontrahenta w gotowości do świadczenia usług i w razie potrzeby ich wykonanie zgodnie z warunkami opisanymi w umowie pomiędzy spółką a Kontrahentem (dalej jako: „Ryczałt");
*   wynagrodzenie godzinowe - należne jedynie w przypadku wizyty personelu Kontrahenta u klienta, naliczane w zależności od liczby godzin świadczenia usług (dalej jako: „Wynagrodzenie godzinowe”),
*   wynagrodzenie ryczałtowe miesięczne (przykładowo za określoną liczbę godzin usług w miesiącu + wynagrodzenie godzinowe za godziny przekraczające ryczałt - wynagrodzenie ryczałtowe będzie należne za pozostawanie w gotowości i podjęcie świadczenia usług w razie potrzeby, zaś wynagrodzenie godzinowe będzie należne za rzeczywiście wykonane usługi przez opiekunki Kontrahenta zgodnie z umową pomiędzy Państwem a Kontrahentem.

14\. Wynagrodzenie będzie ustalone na poziomie rynkowym co oznacza, że jeżeli Strony wybiorą wyłącznie Wynagrodzenie godzinowe, to stawka godzinowa będzie wysoka, jeżeli zaś wybiorą Ryczałt, to będzie co prawda Spółka będzie płaciła wynagrodzenie w stałej wysokości, jednak Ryczałt będzie niższy niż iloczyn stawki godzinowej i liczby godzin świadczenia usług przez cały miesiąc. Z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe do przewidzenia jaka ilość godzin będzie potrzebna w danym miesiącu, Strony najprawdopodobniej wybiorą trzeci wariant, który przewiduje ryczałt za określoną liczbę godzin + wynagrodzenie godzinowe za godziny ponad liczbę godzin objętych ryczałtem.

15\. Po zakończeniu każdego miesiąca, Kontrahenta będzie wystawiał na Spółkę fakturę uwzględniającą wartość ryczałtu oraz Wynagrodzenia godzinowego obliczonego zgodnie z ustalonymi stawkami.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.**

Usługi świadczone przez Państwa nabywane od zagranicznego Kontrahenta, objęte zakresem pytania postawionego we wniosku nie stanowią:

a) usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej,

b) usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie,

c) usług ściśle związane z ww. usługami.

W związku z opisanymi we wniosku usługami nabywanymi od zagranicznego od Kontrahenta nie działacie Państwo jako:

a) regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, rodzinny dom pomocy, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji

kryzysowej,

b) wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

*   dom pomocy społecznej prowadzony przez podmiot posiadający zezwolenie wojewody,
*   placówka opiekuńczo-wychowawcza lub ośrodek adopcyjno-opiekuńczy,

c) placówka specjalistycznego poradnictwa,

d) inna niż wymienione w lit. a-c placówka zapewniająca całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie

zezwolenia wojewody, wpisana do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczny ośrodek wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

**Pytanie**

### Czy w przypadku nabywania przez Państwa opisanych we wniosku usług, Spółka rozpoznając import tych usług powinna traktować nabywaną usługę jako usługę zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w Polsce?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. W przypadku nabywania przez Państwa opisanych w zdarzeniu przyszłym usług od zagranicznego Kontrahenta, Spółka rozpoznając import usług powinna traktować nabywaną usługę jako usługę zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w Polsce na podstawie 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Miejsce świadczenia (opodatkowania) nabywanych przez Spółkę usług

2\. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

a) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

b) eksport towarów;

c) import towarów na terytorium kraju;

d) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

e) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

3\. Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy -rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

4\. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

5\. Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

6\. Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

7\. W omawianej sprawie będziecie Państwo występowali jako usługobiorca usług Kontrahenta, podatnika podatku VAT na terytorium (…), posiadającego siedzibę działalności i zarząd na terytorium (…). Jak wskazaliście Państwo Kontrahent nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

8\. Miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Kontrahenta na rzecz Spółki - stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy -jest więc miejsce, w którym ich usługobiorca posiada siedzibę, a zatem terytorium Polski. W konsekwencji powinniście Państwo rozpoznać w Polsce import usług i jako podatnik z tego tytułu zobowiązany będzie do opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Zasady opodatkowania nabywanych przez Spółkę usług od podmiotu zagranicznego

9\. Z uwagi na fakt, iż miejscem świadczenia (opodatkowania) usług nabywanych przez Państwa będzie terytorium Polski, zasady opodatkowania tej usługi (w tym również możliwość skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania) regulują polskie przepisy ustawy o VAT.

10\. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,

b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

¾ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,

¾ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

11\. Tak więc zgodnie z przytoczonym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT zwolnione od opodatkowania są usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związana z tymi usługami wykonywane przez specjalistyczne placówki posiadające odpowiedni status. Spółka nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, iż zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT jest zwolnieniem o charakterze podmiotowo-przedmiotowym, zaś nie spełniacie Państwo kryterium podmiotowego - w stosunku do usług opiekuńczych świadczonych przez Spółkę nie znajdzie więc zastosowanie wyżej wskazane zwolnienie.

12\. Należy jednak zwrócić uwagę, iż art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT nie jest jedynym przepisem regulującym zwolnienie od opodatkowania usług opiekuńczych. Kwestię zwolnienia tego typu usług reguluje także art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

13\. W kontekście powyższych uwag należy zauważyć, że ustawa o VAT nie zawiera definicji usług opiekuńczych, w związku z czym należy sięgnąć do potocznego (słownikowego) rozumienia tego pojęcia. Zgodnie zaś ze słownikiem PWN (www.sjp.pwn.pl) „opieka” definiowana jest jako „dbanie o kogoś, o coś”. Konsekwentnie, usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, chorymi lub osobami w podeszłym wieku to usługi polegające na dbaniu o wymienione powyżej osoby. W tym kontekście usługi opiekuńcze świadczone przez Państwa, na które składa się szereg drobnych czynności, których celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb osób niepełnosprawnych oraz osób w podeszłym wieku, tak aby mogły samodzielnie funkcjonować we własnym domu polegają na dbaniu o te osoby, co tym samym wypełnia słownikową definicję usług opiekuńczych. Z przedstawionego stanowiska jednoznacznie wynika więc, że usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz nad osobami w podeszłym wieku opisane w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku będą zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

14\. W tym kontekście oczywistym zdaje się, że usługi opieki nabywane przez Państwa, na które składa się szereg drobnych czynności, których celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb osób starszych, tak aby mogły samodzielnie funkcjonować we własnym domu polegają na dbaniu o te osoby, co tym samym oznacza że wypełniają one słownikową definicję usług opiekuńczych. W konsekwencji w Państwa ocenie usługi nabywane od (…) kontrahenta będą spełniały warunek do uznania ich za usługi opieki zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

15\. Państwa zdaniem powyższego stanowiska nie zmieniają również zasady rozliczeń pomiędzy stronami, w tym wypłacanie wynagrodzenia za pozostawanie w gotowości przez Kontrahenta. Warunek gotowości do świadczenia usług opieki, zawarty w umowie, wymusza na Kontrahencie gotowość potencjału w zakresie personelu specjalizującego się w świadczeniu usług opieki. Uznajecie Państwo, zatem, iż gotowość do świadczenia usług opieki także podlega zwolnieniu z podatku VAT, jako spełniająca przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

16\. Zaprezentowane podejście znajduje potwierdzenie zarówno na gruncie orzecznictwa unijnego jak i krajowego. TSUE w wyroku z dnia 21 marca 2002 r. w prawie C-174/00 Kenner Golf Country Club, wskazał, że nie tylko skonkretyzowane świadczenie jest usługą w rozumieniu przepisów o VAT, ale jest nią również gotowość do realizacji tego świadczenia. Wskazany wyrok dotyczył opłaty rocznej pobieranej przez klub sportowy od swoich członków. Opłata ta była niezależna od tego, czy członkowie korzystali z obiektów klubu lub innych oferowanych przez niego świadczeń. W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Trybunał wskazał, że „opłata roczna pobierana od członków stowarzyszenia sportowego może stanowić opłatę za usługi świadczone przez to stowarzyszenie nawet w przypadku, gdy członkowie, którzy nie korzystają lub korzystają nieregularnie z urządzeń oferowanych przez stowarzyszenie są obowiązani do wpłacenia składki rocznej”.

17\. Podobne, ugruntowane stanowisko jest prezentowane również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.: „Mając na uwadze ww. przepisy oraz okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na gotowości do świadczenia usług w zakresie diagnostyki obrazowej rezonansu magnetycznego i tomografii komputerowej korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, gdyż spełniają one zarówno przesłankę podmiotową - są świadczone przez podmiot leczniczy - jak i przesłankę przedmiotową - służą profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”. (Tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 25 sierpnia 2020 r., 0111-KDIB3-2.4012.502.2020.2.MD).

18\. Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku nabywania przez Państwa opisanych w zdarzeniu przyszłym usług Kontrahenta, Spółka rozpoznając import usług powinna traktować nabywaną usługę jako usługę zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w Polsce na podstawie 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Wobec powyżej przedstawionego stanu faktycznego, wnosicie Państwo o potwierdzenie zaprezentowanego powyżej stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku do towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Dlatego odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zatem w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja. Od ogólnej zasady zawartej w powyższych przepisach, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny. Wyjątki te jednak nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że :

1\. Świadczycie Państwo usługi opieki w ramach prowadzonej działalności świadczeniem na rzecz osób w podeszłym wieku oraz osób z niepełnosprawnościami oraz chorych.

2\. W zależności od zlecenia oraz stanu fizycznego i psychicznego osoby, nad którą będzie sprawowana opieka, wykonywane są różne czynności, których celem jest utrzymanie podopiecznego w dobrej kondycji psychofizycznej, m. in.: pomoc przy czynnościach związanych z utrzymaniem higieny ciała, pomoc przy ubieraniu, pomoc przy robieniu zakupów.

3\. Przy wykonywaniu usług opieki, korzystacie Państwo wyłącznie z podwykonawców będących odrębnymi podmiotami gospodarczymi. Wśród podwykonawców znajdują się zarówno podmioty powiązane jak i podmioty niepowiązane.

4\. W praktyce schemat Państwa działań polega na tym, że Spółka zawiera umowę z podopiecznym dla którego będzie wykonywana usługa opiekuńcza lub z członkiem jego rodziny, który działa w jego imieniu, a następnie zlecacie Państwo wykonanie usługi wybranemu podwykonawcy. Podwykonawcy świadczą usługi opieki przy pomocy własnego personelu, posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi oraz osobami w podeszłym wieku.

5\. Zdarzają się jednak sytuacje, że podwykonawca nie jest w stanie wykonać zlecenia z powodu jego niedyspozycji.

6\. W celu zapewnienia ciągłości opieki zamierzacie Państwo nawiązać współpracę z podmiotem mającymi siedzibę w Niemczech, który rozpoczyna świadczenie usług opieki w Niemczech przy wykorzystaniu własnego personelu. Kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Niemczech. Kontrahent prowadzi działalność polegającą na zapewnieniu opieki przede wszystkim osobom w podeszłym wieku oraz osobom z niepełnosprawnościami. Zakres czynności dotyczący opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami z niepełnosprawnościami pokrywa się z zakresem opisanych powyżej usług opieki. Kontrahent na mocy zawartej umowy zamierza świadczyć usługi polegające na zapewnieniu opieki Podopiecznym/Klientom Spółki w wymiarze godzinowym w przypadku niedyspozycji podwykonawcy Spółki.

7\. Usługi Kontrahenta będą polegały zatem na pozostawaniu w gotowości do świadczenia usług opieki oraz świadczeniu tych usług w przypadku wystąpienia okoliczności generujących potrzebę zastąpienia podwykonawcy przez krótki okres czas aż podwykonawca Spółki nie przyśle kolejnej osoby, która mogłaby zając się podopiecznym.

Zatem stwierdzić należy, że usługi opieki nad podopiecznymi, czyli nad osobami starszymi w miejscu ich zamieszkania opodatkowane będą na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy rozpatrywać ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zwalnia się od podatku:

usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,

b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

¾ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,

¾ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

c) placówki specjalistycznego poradnictwa,

d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,

e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazać należy, że analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych przez dany podmiot usług w zakresie świadczenia usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku w miejscu ich zamieszkania – należy w pierwszej kolejności zbadać, czy w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ponieważ w przypadku zastosowania zwolnienia w oparciu o ww. przepis brak jest podstaw do dalszego badania spełnienia bądź nie warunków określonych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, ponieważ odnosi się on do usług świadczonych przez podmioty inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Analizując powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. (usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.

Z treści wniosku wynika, że Państwo nie posiadacie statusu podmiotu wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, w związku z tym nabywane przez Państwa usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ponieważ nie została spełniona przesłanka podmiotowa określona w tym przepisie, na podstawie której możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku.

Odnosząc się natomiast do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, należy wskazać, że powyższym zwolnieniem są objęte usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, piecza, kuratela (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym, w kontekście zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 8 ust. 2a ustawy, należy stwierdzić, że nabywając usługi opieki nad osobami starszymi i niepełnosprawnymi w miejscu ich zamieszkania, będziecie mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia od podatku stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy. Zatem gotowość Kontrahenta do świadczenia usług opieki oraz świadczenie tych usług w przypadku wystąpienia okoliczności generujących potrzebę zastąpienia podwykonawcy korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy. Na zastosowanie powyższego zwolnienia bez wpływu pozostaje fakt bezpośredniego wykonywania czynności opieki przez Państwa podwykonawcę.

Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów oraz okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że nabywane przez Państwa usługi opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami z niepełnosprawnościami oraz osobami chorymi są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).