Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-725/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-20
Teza: określenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego obejmującego 3 działki niezabudowane w zamian za udziały w tej spółce.
Słowa kluczowe: aport; odpłatność; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki; udział; wkład; zapłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego obejmującego 3 działki niezabudowane w zamian za udziały w tej spółce - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z 18 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego obejmującego 3 działki niezabudowane w zamian za udziały w tej spółce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W kwietniu 2013 r. Wnioskodawca nabył od innego podatnika podatku od towarów i usług nieruchomość gruntową składającą się z trzech działek wydzielonych geodezyjnie. Nieruchomość gruntowa nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ale wydane zostały dla niej warunki zabudowy.

Zamierzeniem budowlanym stał się budynek wielofunkcyjny komercyjny wraz z garażami podziemnymi. Innymi słowy, w kwietniu 2013 r. Wnioskodawca nabył niezabudowaną nieruchomość gruntową, na której mogło być realizowane określone zamierzenie budowlane.

Dostawa wspomnianej nieruchomości gruntowej była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W czerwcu 2014 r. Wnioskodawca porozumiał się z inną osobą (drugim wspólnikiem) celem wspólnego prowadzenia inwestycji przy pomocy nabytej nieruchomości gruntowej. Inwestycja miała i ma być prowadzona poprzez spółkę celową - spółkę z o.o. Ustalenia biznesowe doprowadziły do przyjęcia, że obaj wspólnicy - Wnioskodawca oraz drugi wspólnik obejmą udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w relacji cztery do jednego. Wspomniana relacja doprowadziła z kolei do sytuacji, w której wartość nominalna udziałów objętych przez Wnioskodawcę była niższa niż cena nabycia wspomnianej nieruchomości przez Wnioskodawcę. Postanowiono, że owa różnica pomiędzy ceną nabycia nieruchomości a sumą wartości nominalnych udziałów (odpowiadającą odpowiedniej części podwyższonego kapitału zakładowego) zostanie ujawniona jako pozycja kapitału zapasowego spółki z o.o. (tzw. agio).

Wspomniana wyżej czynność polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z o.o. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stanowiąc dostawę terenów budowlanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przypadku wniesienia przez podatnika podatku od towarów i usług wkładu niepieniężnego (dostawa terenów budowlanych) do spółki z o.o. celem objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. jest suma wartość nominalnych obejmowanych udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u.: podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzyma lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wspomniane zastrzeżenia dotyczą: tzw. dostawy nieodpłatnej, przemieszczenia będącego wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, nieodpłatnego świadczenia usług (art. 29a ust.2-5 u.p.t.u.), wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (art. 30a u.p.t.u.), importu towarów (art. 30b u.p.t.u.), importu usług (art. 30c u.p.t.u.), istnienia powiązań i kompetencji organu podatkowego (art. 32 u.p.t.u.), usług turystyki (art. 119 u.p.t.u.), dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków (art. 120 ust. 4 i 5 u.p.t.u.). Wspomniane zatem zastrzeżenia nie znajdują zastosowania w analizowanej sytuacji.

W tym stanie rzeczy podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (\`(...)\`) ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w u.p.t.u. (art. 2 pkt 22 u.p.t.u.) jako między innymi odpłatna dostawa towarów. Oznacza to, że podstawą opodatkowania dokonanej przez Wnioskodawcę czynności powinno stanowić wszystko to, co Wnioskodawca otrzymał z tytułu wniesionej nieruchomości gruntowej. Ustawodawca nie zdefiniował przy tym pojęcia zapłaty, ale odwołując się do słownikowych wyjaśnień tego terminu można przyjąć, że chodził o należność. W przypadku obejmowania udziałów w zamian za wkład niepieniężny zapłatę stanowić będzie otrzymany udział lub otrzymane udziały.

W dalszej kolejności pozostaje jednak kwestia podstawy opodatkowania. Daje się bowiem wskazać dwa podejścia do problemu. Pierwsze podejście nawiązuje do ustalania podstawy opodatkowania przy uwzględnieniu ceny nabycia albo wartości wkładu niepieniężnego, a więc przedmiotu aportu. Zdaniem Wnioskodawcy takie podejście jest o tyle nieprawidłowe, że z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. wyraźnie wynika, że podstawą opodatkowania jest otrzymana zapłata, a nie wniesiony wkład. Skoro tak, to odwołać należy się do podejścia drugiego, nawiązującego do otrzymanej zapłaty, którą w przypadku wkładów niepieniężnych stanowi objęty udział lub objęte udziały.

W postanowieniu NSA z dnia 31 marca 2014 r., sygn. akt I FPS 6/13, NSA odniósł się do problemu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wnoszenia przez podatnika podatku od towarów i usług wkładów niepieniężnych. Zwrócił przy tym uwagę na aspekt historyczny uregulowań (uchylenie art. 29 u.p.t.u. w związku z wprowadzeniem art. 29a u.p.t.u), jak również aspekt orzeczniczy. W tym ostatnim przypadku posiłkował się praktyką orzeczniczą TSUE. Na uwagę zasługuje podkreślenie, że celem nowych uregulowań jest odejście od wartości rynkowych świadczeń oraz szacowania podstawy opodatkowania przy stosowaniu obiektywnych kryteriów (podstawą opodatkowania nie jest wartość rynkowa świadczeń) na rzecz faktycznej zapłaty, która powinna być wyrażona w jednostkach pieniężnych, ale niekoniecznie być świadczeniem pieniężnym. Jakkolwiek NSA nie odniósł się wprost do wykładni art. 29a u.p.t.u., to nie ulega wątpliwości, że zasygnalizowano stanowisko sprowadzające się do przyjęcia jako podstawy opodatkowania sumę wartości nominalnych udziałów.

Wnioskodawca dokonując dostawy terenów budowlanych w rozumieniu u.p.t.u. otrzymał w zamian udziały (objął udziały w spółce z o.o). Wspomniane udziały stanowią zatem wszystko, co z tytułu dokonanej dostawy terenów budowlanych Wnioskodawca otrzymał. Wspomniane udziały są, co oczywiste, wyrażone w jednostkach pieniężnych (wartość nominalna). Zapłatą dla Wnioskodawcy będzie zatem suma wartości nominalnej udziałów.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia przez podatnika podatku od towarów i usług wkładu niepieniężnego (dostawa terenów budowlanych) celem objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. jest suma wartości nominalnych obejmowanych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zagadnienie dotyczące wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki uregulowane zostało przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), zwanej dalej Ksh.

Jak wynika z brzmienia art. 158 § 1 Ksh, jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów.

Zgodnie z art. 255 § 1 Ksh, zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru.

Jak stanowi art. 257 § 1 Ksh, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.

W myśl art. 257 § 2 Ksh, podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.

Zgodnie z art. 257 § 3 Ksh, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności. Art. 260 § 2 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 258 § 1 i § 2 Ksh, jeżeli umowa spółki lub uchwała o podwyższeniu kapitału nie stanowi inaczej, dotychczasowi wspólnicy mają prawo pierwszeństwa do objęcia nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w stosunku do swoich dotychczasowych udziałów. Prawo pierwszeństwa należy wykonać w terminie miesiąca od dnia wezwania do jego wykonania. Wezwania te zarząd przesyła wspólnikom jednocześnie.

Oświadczenie dotychczasowego wspólnika o objęciu nowego udziału bądź udziałów lub o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 262 § 1 Ksh, podwyższenie kapitału zakładowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego.

Jak stanowi § 2 ww. przepisu, do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego należy dołączyć:

1.  uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego;
2.  oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym;
3.  oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione.

W myśl art. 262 § 3 i § 4 Ksh, przepisów § 2 pkt 2 i 3 nie stosuje się w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego zgodnie z art. 260.

Podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru.

Zatem aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu w postaci trzech działek budowlanych może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Pozostaje jedynie konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmowym. Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zatem czynność wniesienia aportu w postaci trzech działek budowlanych w zamian za udziały w spółce z o.o. spełnia przesłanki uznania jej za odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT (odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawana jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w postaci udziałów w spółce z o.o.).

Odnosząc się do kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania dla ww. czynności wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aportu) opisanego w treści wniosku, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. z 2013 r., poz. 385) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy zauważyć, że art. 29a ustawy o VAT nie określa podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z o.o. w zamian za udziały w tej spółce będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 6 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik otrzyma od spółki z o.o. z tytułu dokonania aportu tych składników majątkowych, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Podatnik określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych udziałów pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT.

Odnosząc się zatem do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia przez Wnioskodawcę aportem do spółki z o.o. 3 działek budowlanych jako wkładu niepieniężnego będzie wartość tego co Wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności, tj. wartość nominalna udziałów pomniejszona o kwotę podatku VAT. W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie bowiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 6 tej ustawy, na podstawie którego od dnia 1 stycznia 2014 r. winna zostać ustalona podstawa opodatkowania w tym przypadku.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia przez podatnika podatku od towarów i usług wkładu niepieniężnego (dostawa terenów budowlanych) celem objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. jest suma wartości nominalnych obejmowanych udziałów, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż podstawą opodatkowania będzie w tej sytuacji wartość nominalna objętych udziałów pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia określenia stawki podatku od towarów i usług, którą objęta będzie czynność wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aportu 3 działek budowlanych) celem objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o., gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania oraz nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie.

Odnośnie powołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 marca 2014 r. sygn. akt I FPS 6/13 należy stwierdzić, że sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, powołany wyrok nie stanowi zatem podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.