Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.150.2021.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-20
Teza: Brak zwolnienia z art. 43 ust. 10 i ust. 10a (działki niezabudowane).
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; miasto; urządzenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2021 r. (data wpływu 13 maja 2021 r.) uzupełnionym pismami z dnia 8 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) oraz z dnia 12 lipca 2021 r. (data wpływu 14 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. S– **jest nieprawidłowe;**
*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. A – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. S oraz zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. A. Wniosek uzupełniono w dniu 8 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania, własne stanowisko oraz w dniu 14 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 lipca 2021 r.)

Miasto (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Miasto jest właścicielem następujących nieruchomości gruntowych:

*   położonej w (…) przy ulicy A, zabudowanej betonowymi utwardzeniami terenu - w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…), o powierzchni (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowym jest urządzona i prowadzona księga wieczysta (…);
*   położonej w (…) przy ulicy S zabudowanej – w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…), o powierzchni (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowym jest urządzona i prowadzona księga wieczysta (…);

(dalej: Działki lub Nieruchomości).

Powyższe działki zostały częściowo zabudowane odpowiednio:

*   betonowymi, wylewanymi na gruncie utwardzeniami toru byłego ośrodka szkolenia kierowców motocykli; stan utwardzeń bardzo niski, nie przedstawiają żadnej wartości użytkowej i praktycznie nadają się do wyburzenia
*   budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej (…) m2 nie podpiwniczonym, wolnostojącym, parterowym oraz ogrodzeniem frontowym wykonanym z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową brama wjazdową; pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych; stan techniczny i stan utrzymania budynku gospodarczego niski, nie przedstawia żadnej wartości użytkowej i kwalifikuje się do wyburzenia.

Zgodnie z Zarządzeniami z dnia 4 marca 2021 r. Prezydenta Miasta (…) Miasto zamierza sprzedać nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego.

Działka przy ul. S

Na dzień 20 kwietnia 2021 r. dla terenu działki położonej przy ul. S, Miasto (…) nie posiadało miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wydano decyzję o warunkach zabudowy nr (…), w której dla przedmiotowej działki określono zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz usługową. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (…) zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta z dnia 29 czerwca 2012 r. ze zmianami wprowadzonymi Uchwałą Rady Miasta z dnia 20 grudnia 2012 r. rozpatrywany teren znajduje się na terenie dzielnicy przemysłowej miasta znaczonym symbolem „Ua” z opisem tereny zabudowane; adaptacja istniejącej zabudowy z dopuszczeniem modernizacji rozbudowy i wymiany budynków, dążenia do pełnego uzbrojenia, zabudowa rezerw terenowych. Zarówno w księgach rachunkowych Miasta jak i w rejestrze gruntów Starostwa Powiatowego widnieją same grunty bez zabudowań. Miasto nabyło nieruchomość na mocy prawa decyzją komunalizacyjną z dnia 18 marca 1991 r. Wcześniej był to teren Skarbu Państwa nabyty przez niego na podstawie aktu notarialnego nr (…) z dnia 15 listopada 1974 r. z przeznaczeniem pod ogrody działkowe. Naniesienie w postaci budynku gospodarczego (drewnianej szopy, otynkowanej z jednej strony) jest pozostałością z tamtego okresu. Budynek nie ma założonej kartoteki budynku, w praktyce stanowi drewniane pomieszczenie gospodarcze nadające się jedynie do rozbiórki. W myśl ustawy o gospodarce nieruchomościami i Prawo budowlane naniesienie nie stanowi budynku. Nieruchomość była przedmiotem dzierżawy. Umowa dzierżawy zawierana od 1997 r. wygasła 31 grudnia 2020 r. Obecnie były dzierżawca jest obciążony opłatą za bezumowne korzystanie z gruntu i zobligowany do usunięcia i uporządkowania nieruchomości do stanu pierwotnego gruntu. Fakt bezumownego korzystania z gruntu jest dokumentowany fakturą VAT (dostawa towaru – 23% VAT).

Działka przy ul. A

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego fragmentu Miasta (…) obejmującym obszar w rejonie ulic: J, P zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta z dnia 20 lutego 2020 r. opublikowaną dzienniku urzędowym z dnia 14 kwietnia 2020 r. nieruchomość położona w (…) przy ul. A oznaczona jest symbolem z opisem MU – Tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej oraz ZN „Tereny zieleni nieurządzonej”. Zarówno w księgach rachunkowych Miasta jak i w rejestrze gruntów Starostwa Powiatowego na działce widnieją same grunty bez zabudowań. Miasto (…) nabyło nieruchomość na podstawie decyzji komunalizacyjnej: z dnia 15 lipca 1993 r.

Wcześniej Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie dokumentów:

*   postanowienie Sądu Powiatowego Wydziału Zamiejscowego z dnia 30 października 1959 r. – pow. (…) m2 ;
*   postanowienie Sądu Powiatowego z 27.04.1965 r. – pow. (…) m2 , akt notarialny nr (…) z dnia 31 sierpnia 1966 r. – pow. (…) m2 .

Nieruchomość została oddana umową użytkowania zawartą w dniu 01 lutego 2000 r. Zarządowi (…) i Pracowników (…) na terytorium województwa (…) na okres 3 lat. Z uwagi na niedotrzymanie warunków umowy przez Związek, wypowiedziano niniejszą umowę 8 maja 2002 r. Inwestorem naniesień w postaci placu asfaltowego tworzącego „miasteczko ruchu drogowego” było Miasto (…) w okresie przed 2000 r.

Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie wskazanych nieruchomości. Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Miasto wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, tj. przykładowo działki nie były dzierżawione na cele rolnicze.

W celu określenia wartości rynkowej nieruchomości gruntowej Miasto dysponuje operatami szacunkowymi sporządzonymi w dniu 20 kwietnia 2021 r. przez (…) rzeczoznawcę majątkowego. W odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości w obu przypadkach na podstawie wizji lokalnej rzeczoznawca uznał te obszary jako tereny zabudowane.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

*   przy ulicy A zabudowana betonowymi, wylewanymi na gruncie utwardzeniami toru byłego ośrodka szkolenia kierowców motocykli;
*   przy ulicy S zabudowana budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej (…) m2 nie podpiwniczonym, wolnostojącym, parterowym oraz ogrodzeniem frontowym wykonanym z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową bramą wjazdową; pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych.

W rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane naniesienia położone na nieruchomościach przy:

1.  ulicy A, (w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…) w postaci betonowego utwardzenia terenu, nie stanowią budynku ani budowli;
2.  ul. S (w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…), naniesienie w postaci
    *   budynku gospodarczego, który nie jest trwale związany z gruntem i nie posiada fundamentu (drewniana, otynkowana z jednej strony, szopa nadającym się do rozbiórki, brak kartoteki budynku),
    *   ogrodzenie frontowe wykonane z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową brama wjazdową,nie stanowią budynku ani budowli.

Pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych nie jest własnością Miasta (…).

Na przedmiotowych działkach znajdują się budynki/budowle lub ich części których:

1.  pierwsze zasiedlenie (oddanie do używania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) nastąpiło w latach dziewięćdziesiątych dwudziestego wieku,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części, a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata,
3.  w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części nie ponoszono oraz nie planuje się do dnia zbycia wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej,
4.  nigdy w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Przed planowaną dostawą działek nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe mające na celu wyburzenie posadowionych na tych działkach naniesień (budynku gospodarczego, betonowego utwardzenia toru byłego ośrodka szkolenia kierowców motocykli). Przed dniem dostawy żaden podmiot nie wystąpi z wnioskiem o wydanie decyzji o rozbiórce, nie zostanie założony dziennik rozbiórki.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że w zakresie doprecyzowania odpowiedzi na pytanie nr 3 informuję, że w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane naniesienia położone na nieruchomościach nie są budynkami lub budowlami. W związku z tym nie można rozpatrywać pierwszego zasiedlenia. Na uwagę zasługuje fakt, że na działce położonej w (…) przy ul. S (nr … obręb (…) ogrodzenie z bramą wjazdową można zaliczyć do urządzeń budowlanych, na podstawie art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 lipca 2021 r.).

1.  Czy sprzedaż nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego położonej przy ul. S w (…) będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego położonej przy ul. A w (…) będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (własne stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 lipca 2021 r.)

Ad.1

Sprzedaż nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego położonej przy ul. S w (…) będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Sprzedaż nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego położonej przy ul. A w (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Miasto (…) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zgodnie, z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich jednostka samorządu terytorialnego realizuje swoje zadania.

W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych gminy, występuje ona w roli podatnika VAT – podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

*   wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz
*   jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Stosownie do pkt 3 ww. przepisu, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak przykładowo: sieci techniczne oraz sieci uzbrojenia terenu, etc.

W powołanym przepisie wymieniono obiekty liniowe (m.in. drogi) jako jeden z rodzajów budowli. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o ruchu drogowym droga jest to wydzielony pas terenu, który składa się z jezdni, pobocza, chodnika, drogi dla pieszych lub drogi dla rowerów, łącznie z torowiskiem pojazdów szynowych znajdującym się w obrębie tego pasa, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w ustawie o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie VAT niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. W art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wskazane zostały przesłanki uprawniające do zwolnienia z VAT w przypadku dostawy m.in. budynków i budowli przy spełnieniu określonych warunków. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne, budynków, budowli lub ich części, po ich: a)wybudowaniu lub b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, rozpatrując na gruncie VAT, należy przeanalizować przesłanki uznania tej czynności za dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazaniem w opisie sprawy, planowana sprzedaż nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT. Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Tym samym zdaniem Miasta, skoro w opisanej sytuacji przedmiotem dostawy będzie nieruchomość położona przy ul. S, zabudowana: budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej (…) m2 nie podpiwniczonym, wolnostojącym, parterowym wraz ogrodzeniem (część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych), to zostały wypełnione przesłanki, do uznania jej za nieruchomość zabudowaną w rozumieniu ustawy o VAT. Fakty złego stanu technicznego budowli, plany co ich dalszych losów oraz brak ujęcia w księgach rachunkowych Miasta jak i w rejestrze gruntów Starostwa Powiatowego nie powinien mieć znaczenia ponieważ zgodnie z opinią rzeczoznawcy , który podczas wizji lokalnej ocenił stan zagospodarowania działki jest to teren zabudowany (operat szacunkowy z dnia 20 kwietnia 2021 r. sporządzony przez (…) rzeczoznawcę majątkowego). Dla przykładu, WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. III SA/Gl 196/17 stwierdził, że „zdaniem Sądu orzekającego o opodatkowaniu danej czynności, czy stanu faktycznego decydują tylko te okoliczności o charakterze obiektywnym, które są relewantne z puntu widzenia przepisów prawa regulującego dane zagadnienie. Nie mogą to być okoliczności subiektywne, np. sam tylko zamiar i to osoby trzeciej”. Tu Sąd nie uznaje zatem za istotny zamiar wykorzystania nieruchomości, jej dalszych losów, a bardziej skupia się na okoliczności faktycznej, która dotyczy majątku. Zatem zwolnieniu od VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części a niejako „przy okazji” również dostawa gruntu, na którym ów budynek lub budowle są posadowione, albowiem grunt jest nieodłącznie związany z budowlą i może być przedmiotem tej samej dostawy. Biorąc pod uwagę wszystkie argumenty wskazujące dany teren jako działkę zabudowaną należy potraktować sprzedaż jako zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że nieruchomość przy ulicy A została częściowo zabudowana betonowymi, wylewanymi na gruncie utwardzeniami, nie na trwałe związane z gruntem a celem nie jest dokonanie dostawy budowli w postaci utwardzeń zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, odnoszące się do dostawy budowli, nie ma zastosowania. Warto przywołać w tym zakresie choćby wyrok NSA z 4 stycznia 2018 r. (sygn. I FSK 1452/17), w którym sąd potwierdził, iż w przypadku aportu działek, na których znajdował się utwardzony plac składowy należy przyjąć, iż doszło do aportu udziału w użytkowaniu wieczystym niezabudowanych działek, gdyż jak NSA przyjął „Aport ten składał się z udziału w wysokości 100/200 w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanych działek. W żadnej mierze zaś tym celem nie było dokonanie dostawy budowli w postaci utwardzonego placu składowego, znajdującego się na jednej z działek. Z tego powodu w niniejszej sprawie będzie miała miejsce dostawa niezabudowanej działki gruntu, a nie dostawa budowli w postaci utwardzonego placu składowego. Zatem zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, odnoszące się do dostawy budowli, nie ma zastosowania”. Działka jest nieogrodzona nie ma na niej innych budowli oprócz naniesień w postaci placu asfaltowego tworzącego „miasteczko ruchu drogowego” nadającego się do demontażu. W księgach rachunkowych Miasta jak i w rejestrze gruntów Starostwa Powiatowego teren ten figuruje jako obszar niezabudowany. Biorąc pod uwagę wszystkie argumenty wskazujące dany teren jako działkę niezabudowaną należy potraktować sprzedaż jako opodatkowaną podstawową stawką VAT – 23% stosując zapisy art. 2 ust. 33 ustawy o VAT (obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowego obszaru). Wobec tego niezasadnym jest zastosowanie zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego **jest:**

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. S;
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 sprzedaży nieruchomości przy ul. A.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzające do wykorzystania towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, ze zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r. poz. 1333, ze zm.)

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Ponadto w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki..

Natomiast zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik czynny. Miasto jest właścicielem następujących nieruchomości gruntowych:

*   położonej w (…) przy ulicy A, zabudowanej betonowymi utwardzeniami terenu - w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…), o powierzchni (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowym jest urządzona i prowadzona księga wieczysta (…);
*   położonej w (\`(...)\`) przy ulicy S zabudowanej – w ewidencji gruntów oznaczonej jako działka o numerze (…), obręb (…), o powierzchni (…) ha, dla której w Sądzie Rejonowymjest urządzona i prowadzona księga wieczysta (…).

Działka przy ulicy A zabudowana jest betonowym, wylewanym na gruncie utwardzeniami toru byłego ośrodka szkolenia kierowców motocykli. Działka przy ulicy S zabudowana jest budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej (…) m2 nie podpiwniczonym, wolnostojącym, parterowym oraz ogrodzeniem frontowym wykonanym z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową bramą wjazdową. Ogrodzenie z bramą wjazdową można zaliczyć do urządzeń budowlanych, na podstawie art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych nie jest własnością Miasta. Naniesienie położone na nieruchomościach przy ulicy A w postaci betonowego utwardzenia terenu, nie stanowi budynku ani budowli. Naniesienia przy ul. S w postaci budynku gospodarczego, który nie jest trwale związany z gruntem i nie posiada fundamentu (drewniana, otynkowana z jednej strony, szopa nadającym się do rozbiórki, brak kartoteki budynku) ogrodzenie frontowe wykonane z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową brama wjazdową nie stanowią budynku ani budowli. Przed planowaną dostawą działek nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe mające na celu wyburzenie posadowionych na tych działkach naniesień (budynku gospodarczego, betonowego utwardzenia toru byłego ośrodka szkolenia kierowców motocykli). Przed dniem dostawy żaden podmiot nie wystąpi z wnioskiem o wydanie decyzji o rozbiórce, nie zostanie założony dziennik rozbiórki. Na dzień 20 kwietnia 2021 dla terenu działki położonej przy ul. S, Miasto (…) nie posiadało miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wydano decyzję o warunkach zabudowy, w której dla przedmiotowej działki określono zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz usługową. Miasto nabyło nieruchomość na mocy prawa decyzją komunalizacyjną. Nieruchomość była przedmiotem dzierżawy. Umowa dzierżawy zawierana od 1997 r. wygasła 31 grudnia 2020 r. Obecnie były dzierżawca jest obciążony opłatą za bezumowne korzystanie z gruntu i zobligowany do usunięcia i uporządkowania nieruchomości do stanu pierwotnego gruntu. Nieruchomość położona w (\`(...)\`) przy ul. A oznaczona jest symbolem z opisem MU – Tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej oraz ZN „Tereny zieleni nieurządzonej”. Miasto (…) nabyło nieruchomość na podstawie decyzji komunalizacyjnej z dnia 15 lipca 1993 r. Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Miasto wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, tj. przykładowo działki nie były dzierżawione na cele rolnicze.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy transakcja sprzedaży nieruchomości w drodze przetargu ustnego, nieograniczonego położonej przy ul. S w (\`(...)\`) oraz położonej przy ul. A w (\`(...)\`) będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że dostawa przez Miasto działek będzie czynnością cywilnoprawną i dla tej czynności Miasto wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego, powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.), zwanej dalej k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Na podstawie art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Natomiast, stosownie do art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z kolei, według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowione jest naniesienie, niestanowiące własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności, z uwagi na zakres wniosku, należy przeanalizować, czy przedmiotowe działki będą zabudowane, czy też niezabudowane.

Jak wynika z opisu sprawy naniesienia znajdujące się na działkach (betonowe utwardzenie terenu (drewniana, otynkowana z jednej strony szopa, ogrodzenie frontowe wykonane z metalowej siatki ogrodzeniowej na metalowych słupkach z metalową brama wjazdową) nie są budynkami ani budowlami. Ogrodzenie z bramą wjazdową zgodnie z ustawą Prawo budowlane art. 3 pkt 9 jest urządzeniem budowlanym. Pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych nie jest własnością Miasta.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działek będzie dostawą terenów niezabudowanych. Co prawda, na działce położonej przy ul. S ogrodzenie z bramą wjazdową Wnioskodawca zaklasyfikował do urządzeń budowlanych, ale aby teren uznać za zabudowany, obiekty na nim posadowione muszą być budowlami bądź budynkami w rozumieniu ww. Prawa budowlanego. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że naniesienia położone na nieruchomościach nie są budynkami lub budowlami wg. Prawa budowlanego.

Natomiast pozostała część ogrodzenia, wspólna z nieruchomościami przyległymi, wykonana z betonowych elementów prefabrykowanych nie jest własnością Miasta i nie może być przedmiotem sprzedaży.

W związku z powyższym należy podkreślić, że transakcja sprzedaży ww. działek nie będzie mogła korzystać, ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ponieważ ustawodawca w tym przepisie przewiedział zwolnienie dla dostawy nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części, spełniających określone w tych przepisach warunki.

Jednocześnie należy stwierdzić, że przedmiotowa dostawa działek nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, albowiem jak wskazał Wnioskodawca dla terenu działki położonej przy ul. S wydano decyzję o warunkach zabudowy, w której dla przedmiotowej działki określono zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz usługową, natomiast zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka przy ul. A oznaczona jest symbolem z opisem MU – Tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej oraz ZN „Tereny zieleni nieurządzonej”.

Zatem, działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży należy uznać za teren przeznaczony pod zabudowę.

Wnioskodawca również w opisie sprawy wskazał, że nieruchomości nie były wykorzystywane przez Miasto wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Miasto nie będzie miało możliwości skorzystania ze zwolnienia sprzedaży w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji transakcja sprzedaży przez Miasto nieruchomości położonej przy ul. A oraz przy ul. S nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy. Tym samym sprzedaż, przez Wnioskodawcę ww. działek będzie opodatkowana podatkiem VAT według określonej stawki podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, że sprzedaż nieruchomości położonej przy ulicy A w (\`(...)\`) nie będzie korzystała ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.