Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.621.2017.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-05
Teza: w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymanych kwot z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum jako zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowania przeniesienia Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług, których wartość zostanie dofinansowana przez Centrum
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dostawa-dostawa towarów; odliczenia-prawo do odliczenia; prawa-prawa autorskie; projekt; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2017 r. (data wpływu 9 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania i dokumentowania otrzymanych kwot z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum jako zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania przeniesienia Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa – **jest nieprawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług, których wartość zostanie dofinansowana przez Centrum – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymanych kwot z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum jako zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowania przeniesienia Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług, których wartość zostanie dofinansowana przez Centrum.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Działalność Wnioskodawcy polega na działalności badawczej i produkcyjnej w zakresie systemów łączących wirtualną symulację z elementami rzeczywistego środowiska, dla potrzeb prowadzenia zaawansowanych ćwiczeń oraz szkoleń. Działalność ta obejmuje w szczególności systemy symulacyjne działań taktycznych, symulatory dla służb ratowniczych i mundurowych, trenażery oparte na systemie wirtualnej rzeczywistości oraz dostarczanie usług w zakresie tworzenia modeli obiektów i map wirtualnych, opracowania scenariuszy na potrzeby szkoleń oraz inne usługi deweloperskie w pojęciu informatycznym, to znaczy np. tworzenie wirtualnych obiektów lub scenariuszy 3D.

Wnioskodawca otrzymuje finansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Centrum) na podstawie umowy z dnia 21 grudnia 2016 r. o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego w ramach badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Wnioskodawca bierze udział w projekcie w wyniku wygranego Konkursu „Młodzi Naukowcy 2016” na wykonanie i finansowanie projektów w ramach programu badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa.

Umowa została zawarta na podstawie: ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (jt. Dz.U. 2013.885 ze zm), art. 5 pkt 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (jt. Dz.U. 2014.1620 ze zm), art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju jt. Dz.U. 2016.900 ze zm.), rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 4 stycznia 2011 r. w sprawie zarządzania przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa (Dz.U. 2011.18.91) oraz art. 346 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Badania naukowe i prace rozwojowe, których dotyczy Umowa, należy rozumieć zgodnie z definicjami zawartymi w art. 2 pkt 3 lit. c oraz pkt 4-5 ww. ustawy o zasadach finansowania nauki.

Planowanym efektem końcowym Projektu jest prototyp systemu symulacji wirtualnej, przeznaczony do wspomagania szkoleń operatorów i dowódców w zakresie taktyczno-decyzyjnym z wykorzystania bezzałogowych statków powietrznych, zademonstrowany w warunkach zbliżonych do rzeczywistych. Wnioskodawca wraz z prototypem zobowiązał się przekazać dokumentację techniczną systemu symulacji wirtualnej, materiały dydaktyczne z ćwiczeniami do symulatora oraz zestaw rekomendacji dotyczących możliwości wykorzystania efektów Projektu.

Okres realizacji projektu wynosi 24 miesiące.

Z uwzględnieniem podpisanego aneksu, całkowity koszt realizacji ww. projektu wynosi 1.334.734,50 zł, co jednocześnie stanowi równowartość kosztów kwalifikowanych. Wnioskodawca, po spełnieniu przesłanek wynikających z umowy, otrzyma od Centrum finansowanie w wysokości do 1.334.734,50 zł, obejmujące:

1.  finansowanie na realizację projektu w kwocie do 1.085.150,00 zł

1.  finansowanie na pokrycie podatku VAT należnego w kwocie do 249.584,50 zł

Kosztami kwalifikowanymi, poza wskazanymi w Regulaminie elementami takimi jak wynagrodzenia osób zatrudnionych przy projekcie czy koszty aparatury naukowo badawczej itp., są również ustalane ryczałtowo (jako procent od wskazanych kosztów kwalifikowanych) koszty ogólne ponoszone w związku z realizacją Projektu (np. koszty adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji Projektu, koszty materiałów biurowych, koszty wynagrodzeń personelu zarządzającego itp). Koszty ogólne rozliczone ryczałtem traktowane są jako wydatki poniesione. Wykonawca nie ma obowiązku zbierania ani opisywania dokumentów księgowych w ramach projektu na potwierdzenie poniesienia wydatków, które zostały wskazane jako koszty ogólne.

W zależności od okoliczności, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT, refundacji podlega kwota odpowiednio brutto albo netto wydatków kwalifikowanych. Jeżeli okaże się, że sfinansowana została kwota brutto wydatków podmiotowi, któremu przysługuje prawo do odliczenia VAT, niezbędne jest dokonanie stosownej korekty.

Projekt nie przewiduje wkładu własnego Wnioskodawcy. Wraz z zakończeniem projektu, na rzecz Skarbu Państwa zostaną przeniesione wszelkie prawa autorskie do wytworzonych w ramach Projektu jakichkolwiek efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim (tzw. Elementy Autorskie). Z uwagi na fakt, iż Projekt w całości finansowany jest przez Centrum, przeniesienie praw autorskich do Elementów Autorskich nastąpi nieodpłatnie. Po przeniesieniu praw, Wnioskodawcy może - ale nie musi - zostać udzielona licencja na korzystanie z Elementów Autorskich, jednak odbywać się to będzie na podstawie odrębnego wniosku i na odrębnie ustalonych zasadach.

Umowa nie przewiduje żadnego wynagrodzenia, poza refundacją kosztów kwalifikowanych, z tytułu realizacji Projektu i przeniesienia praw do rezultatów wykonanej pracy.

Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę na potrzeby realizacji Projektu towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do realizacji Projektu (z zastrzeżeniem wskazanych wyżej kwalifikowanych kosztów ogólnych). Po zakończeniu projektu znaczna część zakupionego sprzętu będzie elementem produktu końcowego i po zakończeniu projektu będzie wraz z prototypem przekazana. Pozostałe zakupione elementy, np. drukarka 3D czy program do projektowania 3D, nie będą stanowiły części symulatora, w związku z czym najprawdopodobniej pozostaną u Wnioskodawcy.

Wskazać także należy, że finansowanie nie wpływa na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę, stanowi bowiem zwrot poniesionych kosztów, a nie dopłatę do świadczonych usług.

Wnioskodawca ma wątpliwości, jak należy rozliczyć ww. Projekt w podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy uzyskane przez Wnioskodawcę kwoty z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum podlegają opodatkowaniu VAT, a w związku z tym, czy Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT?
2.  Czy w przypadku powstania Elementów Autorskich, nieodpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę całości autorskich praw majątkowych do Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa, łącznie z prawami towarzyszącymi będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
3.  Czy spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług, których wartość zostanie dofinansowana przez Centrum?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy uzyskane przez niego kwoty finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum podlegają opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm., dalej powoływana jako VATu) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zgodnie z art. 7 ust. 1 VATu przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 VATu przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 VATu, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 VATu.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 VATu, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro Wnioskodawca zobowiązał się do wytworzenia i przekazania określonego prototypu systemu symulacji wirtualnej, który będzie miał postać rzeczową, należy uznać, iż jego przekazanie na rzecz Centrum będzie stanowiło dostawę towarów.

Opodatkowaniu VAT podlega co do zasady odpłatna dostawa towarów. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego) Zgodnie z art. 29a ust. 1 VATu podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 VATu, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dokonując dostawy towaru na rzecz innego podatnika VAT, Wnioskodawca na mocy art. 106b ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, finansowanie uzyskane przez Wnioskodawcę, mające na celu wytworzenie prototypu, należy uznać za podstawę opodatkowania VAT z tytułu dostawy towaru (zamówionego prototypu). Z uwagi zaś na fakt, iż Centrum jest czynnym podatnikiem VAT, transakcja ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad 2.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Skoro Elementy Autorskie mają zostać przeniesione na Skarb Państwa nieodpłatnie, czynność taka nie będzie opodatkowana.

Wskazać należy, że Elementy Autorskie są to wszelkie prawa autorskie do wytworzonych w ramach Projektu jakichkolwiek efektów. Prawa autorskie nie stanowią towarów. Ich przeniesienie może więc być rozpatrywane na gruncie przepisów o VAT jedynie jako świadczenie usług.

W drodze wyjątku, nieodpłatne świadczenie usług może być opodatkowane VAT tylko wówczas, gdy zajdzie okoliczność określona w art. 8 ust. 2 VATu. Przepis ten stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wyjątek wskazany w art. 8 ust. 2 pkt 1 VATu nie zachodzi, bowiem w celu przeniesienia praw autorskich nie dochodzi do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa. Nie zajdzie też żadna z okoliczności wskazanych w pkt 2 ww. przepisu, nie dochodzi ani do nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste Wnioskodawcy lub jego pracowników, ani nie można uznać, że przedmiotowe nieodpłatne przeniesienie nie jest związane z działalnością Wnioskodawcy. Skoro zaś nieodpłatne przeniesienie jest związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, takie świadczenie w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 VATu nie może być zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, a więc nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 VATu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 VATu, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 VATu.

Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 VATu, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro finansowanie jest czynnością opodatkowaną VAT, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT od nabywanych towarów i usług związanych z wytworzeniem prototypu. Spełnione zostały bowiem przesłanki obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określone w przepisach ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania i dokumentowania otrzymanych kwot z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum jako zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania przeniesienia Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa – **jest nieprawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług, których wartość zostanie dofinansowana przez Centrum – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że jak już zaznaczono powyżej, aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jest czynnym podatnikiem VAT. Działalność Wnioskodawcy polega na działalności badawczej i produkcyjnej w zakresie systemów łączących wirtualną symulację z elementami rzeczywistego środowiska, dla potrzeb prowadzenia zaawansowanych ćwiczeń oraz szkoleń. Działalność ta obejmuje w szczególności systemy symulacyjne działań taktycznych, symulatory dla służb ratowniczych i mundurowych, trenażery oparte na systemie wirtualnej rzeczywistości oraz dostarczanie usług w zakresie tworzenia modeli obiektów i map wirtualnych, opracowania scenariuszy na potrzeby szkoleń oraz inne usługi deweloperskie w pojęciu informatycznym, to znaczy np. tworzenie wirtualnych obiektów lub scenariuszy 3D.

Wnioskodawca otrzymuje finansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Centrum) na podstawie umowy z dnia 21 grudnia 2016 r. o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego w ramach badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Wnioskodawca bierze udział w projekcie w wyniku wygranego Konkursu „Młodzi Naukowcy 2016” na wykonanie i finansowanie projektów w ramach programu badań naukowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa.

Planowanym efektem końcowym Projektu jest prototyp systemu symulacji wirtualnej, przeznaczony do wspomagania szkoleń operatorów i dowódców w zakresie taktyczno-decyzyjnym z wykorzystania bezzałogowych statków powietrznych, zademonstrowany w warunkach zbliżonych do rzeczywistych. Wnioskodawca wraz z prototypem zobowiązał się przekazać dokumentację techniczną systemu symulacji wirtualnej, materiały dydaktyczne z ćwiczeniami do symulatora oraz zestaw rekomendacji dotyczących możliwości wykorzystania efektów Projektu.

Okres realizacji projektu wynosi 24 miesiące.

Z uwzględnieniem podpisanego aneksu, całkowity koszt realizacji ww. projektu wynosi 1.334.734,50 zł, co jednocześnie stanowi równowartość kosztów kwalifikowanych. Wnioskodawca, po spełnieniu przesłanek wynikających z umowy, otrzyma od Centrum finansowanie w wysokości do 1.334.734,50 zł, obejmujące:

1.  finansowanie na realizację projektu w kwocie do 1.085.150,00 zł

1.  finansowanie na pokrycie podatku VAT należnego w kwocie do 249.584,50 zł

Kosztami kwalifikowanymi, poza wskazanymi w Regulaminie elementami takimi jak wynagrodzenia osób zatrudnionych przy projekcie czy koszty aparatury naukowo badawczej itp., są również ustalane ryczałtowo (jako procent od wskazanych kosztów kwalifikowanych) koszty ogólne ponoszone w związku z realizacją Projektu (np. koszty adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji Projektu, koszty materiałów biurowych, koszty wynagrodzeń personelu zarządzającego itp). Koszty ogólne rozliczone ryczałtem traktowane są jako wydatki poniesione. Wykonawca nie ma obowiązku zbierania ani opisywania dokumentów księgowych w ramach projektu na potwierdzenie poniesienia wydatków, które zostały wskazane jako koszty ogólne.

Projekt nie przewiduje wkładu własnego Wnioskodawcy. Wraz z zakończeniem projektu, na rzecz Skarbu Państwa zostaną przeniesione wszelkie prawa autorskie do wytworzonych w ramach Projektu jakichkolwiek efektów prowadzonych prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim (tzw. Elementy Autorskie). Z uwagi na fakt, iż Projekt w całości finansowany jest przez Centrum, przeniesienie praw autorskich do Elementów Autorskich nastąpi nieodpłatnie. Po przeniesieniu praw, Wnioskodawcy może - ale nie musi - zostać udzielona licencja na korzystanie z Elementów Autorskich, jednak odbywać się to będzie na podstawie odrębnego wniosku i na odrębnie ustalonych zasadach.

Umowa nie przewiduje żadnego wynagrodzenia, poza refundacją kosztów kwalifikowanych, z tytułu realizacji Projektu i przeniesienia praw do rezultatów wykonanej pracy.

Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę na potrzeby realizacji Projektu towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do realizacji Projektu (z zastrzeżeniem wskazanych wyżej kwalifikowanych kosztów ogólnych). Po zakończeniu projektu znaczna część zakupionego sprzętu będzie elementem produktu końcowego i po zakończeniu projektu będzie wraz z prototypem przekazana. Pozostałe zakupione elementy, np. drukarka 3D czy program do projektowania 3D, nie będą stanowiły części symulatora, w związku z czym najprawdopodobniej pozostaną u Wnioskodawcy.

Wskazać także należy, że finansowanie nie wpływa na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę, stanowi bowiem zwrot poniesionych kosztów, a nie dopłatę do świadczonych usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy kwestii ustalenia, czy otrzymana przez Wnioskodawcę od Centrum kwota dofinansowania na realizację projektu powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy oraz czy przekazanie na rzecz Skarbu Państwa Elementów Autorskich, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia usług oraz dostawy towarów w zamian za określone wynagrodzenie. Środki finansowe otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrum na realizację projektu stanowią wynagrodzenie za dostawę prototypu systemu symulacji wirtualnej oraz usługi, jakie będą świadczone przez Wnioskodawcę, tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych do efektu projektu na Skarb Państwa. Nie można bowiem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przeniesienie ww. praw będzie dokonywane nieodpłatnie, skoro treść wniosku wskazuje, że otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przeznaczone zostanie wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu.

Środki finansowe przekazywane Wnioskodawcy przez Centrum stanowią dofinansowanie wydatków ponoszonych w związku z wykonaniem zadań określonych w Umowie. Środki otrzymywane przez Wnioskodawcę są więc przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją całego projektu, a więc badań naukowych i prac rozwojowych, w ramach których mogą powstać wskazane prawa autorskie, które zostaną następnie przekazane na rzecz Skarbu Państwa. Ww. środki wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy są zatem zapłatą (dotacją, subwencją lub inną dopłatą o podobnym charakterze) otrzymaną od instytucji finansującej, z tytułu dostarczanych towarów i świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Należy bowiem zauważyć, że otrzymane środki od instytucji finansującej nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz mogą zostać wykorzystane wyłącznie na zadania określone i wskazane w treści zawartej umowy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że otrzymane dofinansowanie na sfinansowanie kosztów projektu będzie wchodziło do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Otrzymane bowiem środki z instytucji finansującej na realizację projektu stanowią w istocie należności za świadczone usługi i dostarczone towary, zatem przeniesienie autorskich praw majątkowych należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, a dostawę sprzętu należy uznać za dostawę towarów, gdyż w rozpatrywanej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy oraz odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. W efekcie otrzymane dofinansowanie, jako zapłata za dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy oraz świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

Kwota otrzymanego w ramach przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego dofinansowania stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sytuacji za czynności wykonane w ramach projektu Wnioskodawca otrzyma bowiem zapłatę od Centrum. Zapłata ta będzie więc stanowiła podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawą opodatkowania jest też kwota otrzymana od osoby trzeciej.

Podsumowując, przeniesienie autorskich praw majątkowych będących efektem realizacji projektu na rzecz Skarbu Państwa, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, realizowany projekt będzie w całości finansowany przez Centrum. Tym samym, otrzymane przez Niego kwoty będą również stanowiły wynagrodzenie za świadczenie usług, tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wobec tego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekazanie tych praw nastąpi nieodpłatnie, bowiem Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie od Centrum, które będzie stanowiło zapłatę również za przekazanie praw autorskich na rzecz Skarbu Państwa. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przeniesienia przez Wnioskodawcę całości autorskich praw majątkowych do Elementów Autorskich na rzecz Skarbu Państwa (pytanie nr 2) należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, przekazanie prawa własności do prototypu systemu symulacji wirtualnej, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko w zakresie opodatkowania kwot z tytułu finansowania badań naukowych oraz prac rozwojowych od Centrum (pytanie nr 1).

Z uwagi na powyższe, wskazane czynności powinny zostać udokumentowane fakturą VAT stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem, który umożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W przedmiotowej sprawie jak stwierdzono wykonanie prac wynikających z projektu przez Wnioskodawcę i w efekcie przekazanie praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie dostawa prototypu systemu symulacji wirtualnej będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie skoro nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tych towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 3), należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn.zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.