Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-495/12-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-01
Teza: Czy, w przypadku wycofania w przyszłości przez Wnioskodawcę ze Spółki osobowej części wkładu, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy dla celów PDOF z omawianej transakcji będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej?
Słowa kluczowe: agio; koszt; obniżka (obniżenie); przekształcanie; spółki-spółka osobowa; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), jest jedynym udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka zależna). W celu zapewnienia Spółce zależnej odpowiednich środków planowane jest jej dokapitalizowanie przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki zależnej, które nastąpi poprzez objęcie przez Wnioskodawcę nowych udziałów wyemitowanych przez Spółkę zależną w zamian za wkład pieniężny.

Planowane jest przy tym, że zgodnie z odpowiednim oświadczeniem Wnioskodawcy o wniesieniu wkładu pieniężnego do Spółki zależnej, cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej określona zostanie w kwocie wyższej od ich wartości nominalnej, tj. wartość nominalna nowych udziałów wyemitowanych przez Spółkę zależną będzie niższa niż kwota faktycznie wpłacona przez Wnioskodawcę (jako wkład pieniężny) do Spółki zależnej. Jednocześnie nadwyżka kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej stanowić będzie nadwyżkę ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego (tzw. agio), która, zgodnie z przepisami prawa spółek handlowych, będzie przekazana na kapitał zapasowy Spółki zależnej. Powyższe zostanie potwierdzone we właściwym oświadczeniu Wnioskodawcy o objęciu nowych udziałów, jak również w odpowiedniej uchwale o zmianie umowy Spółki zależnej.

Jednocześnie w przyszłości planowane jest przekształcenie Spółki zależnej w spółkę osobową (komandytową lub komandytowo-akcyjną; dalej: Spółka osobowa), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH). W ramach planowanego przekształcenia kapitały przekształcanej Spółki zależnej (w tym kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy) zostaną zamienione na wkłady w powstałej z przekształcenia Spółce osobowej, przy czym nie zmieni się ich wysokość.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości wycofa część wkładu ze Spółki osobowej, w następstwie czego otrzyma środki pieniężne ze Spółki osobowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w przypadku wycofania w przyszłości przez Wnioskodawcę ze Spółki osobowej części wkładu, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy dla celów PDOF z omawianej transakcji będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku wycofania w przyszłości części wkładu ze Spółki osobowej, kosztem uzyskania przychodów dla celów PDOF z omawianej transakcji będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie i nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przepisy ustawy o PDOF nie zawierają bezpośrednich uregulowań odnośnie opodatkowania wspólników spółek osobowych w przypadku wycofywania przez nich części wkładów z tych spółek. Wskazane przepisy odnoszą się jedynie do opodatkowania wspólników spółek osobowych w przypadku wystąpienia ze spółki.

I tak, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: PDOF), środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki stanowią przychód z działalności gospodarczej. Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PDOF do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o PDOF dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14 a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z powyższego wynika, że przychód w postaci otrzymanych środków pieniężnych z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, którymi są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej.

W opinii Wnioskodawcy, w związku z brakiem w ustawie o PDOF bezpośrednich przepisów regulujących zasady opodatkowania wspólników spółek osobowych w przypadku wycofywania części wkładów z tych spółek, w celu określenia implikacji podatkowych takiej transakcji należy przez analogię zastosować przepisy regulujące zasady opodatkowania wspólników spółek osobowych w przypadku wystąpienia ze spółki.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wycofaniem części wkładu ze Spółki osobowej będą stanowić przychód Wnioskodawcy dla celów PDOF. Jednocześnie wskazany przychód będzie podlegał pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów, w wysokości wydatków faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie wycofywanej części wkładu.

Należy podkreślić, że pojęcie wydatków na nabycia lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. W praktyce organów podatkowych ugruntowane jest jednak stanowisko, iż użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów:

*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 stycznia 2012 r. (sygn. IBPBI/1/415-1084/11/RM), w której organ uznał: „zgodnie bowiem z art. 24 ust. 3c ww. ustawy, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną (w przypadku otrzymania środków pieniężnych) jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Przy czym, za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki niepieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział” (podkreślenie Wnioskodawcy),
*   interpretacji wydartej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2011 r.(sygn. IBPBI/1/415-361/11/AB), zgodnie z którą „celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowaniu: „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, odwołać należy się do jego wykładni językowej. Według słownika języka polskiego, przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200).

Definicja wyrazu „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumę pieniędzy, wskazuje na konieczność uszczuplenia majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzecz, prawo). „ Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe np. rzeczy”.

Zgodnie z przedstawionym na wstępie opisem zdarzenia przyszłego Spółka osobowa, z której wkłady będą częściowo wycofywane przez Wnioskodawcę, powstanie z przekształcenia Spółki zależnej. Przed omawianym przekształceniem Wnioskodawca planuje wniesienie do Spółki zależnej wkładu pieniężnego, którego wartość w części zostanie przeznaczona na podniesienie kapitału zakładowego Spółki zależnej, natomiast w pozostałej części, stanowiącej nadwyżkę ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego, zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki zależnej. W wyniku wskazanego powyżej przekształcenia kapitały Spółki zależnej (kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy) staną się wkładem, czyli udziałem kapitałowym Wnioskodawcy w Spółce Osobowej.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że w myśl art. 93a § 1 i 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty kapitałów spółki kapitałowej stają się składową częścią majątku spółki osobowej jako wkład do tej spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową, w celu określenia kosztów poniesionych na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej (odpowiadającego wkładowi do tej spółki) należy ustalić jakie koszty zostały poniesione na nabycie bądź objęcie udziałów w spółce z o. o.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W opinii Wnioskodawcy pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów zawarte w powyższym przepisie należy rozumieć analogicznie do pojęcia wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziałów, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o PDOF, a zatem jako faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem lub nabyciem udziałów.

Zgodnie z przepisem art. 154 § 3 K.S.H udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Wskazany przepis ustanawia zasadę, zgodnie z którą udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie można obejmować poniżej jego wartości nominalnej, jakkolwiek dopuszczalna jest sytuacja, w której udział objęty będzie po cenie wyższej od jego wartości nominalnej (w takim przypadku nadwyżka ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego (tzw. agio), jest przekazywana na kapitał zapasowy.

Zapłacona przez Wnioskodawcę cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej (na którą złoży się m.in. suma wartości nominalnej tych udziałów oraz agio), zgodnie ze scenariuszem przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację indywidualną, składać się będzie na łączną kwotę wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie tych udziałów w Spółce zależnej, a w konsekwencji będzie stanowić również kwotę wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie prawa do udziałów w Spółce osobowej.

Mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wycofania w przyszłości części wkładu ze spółki osobowej, kosztem uzyskania przychodów dla celów PDOF z omawianej transakcji będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB3/423-295/10-2/AG), w której potwierdzono, że „w przypadku gdyby Spółka dokonała w przyszłości zbycia części udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji będzie w odpowiedniej części kwota wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej”. Wprawdzie wskazana interpretacja została wydana na gruncie przepisów z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych oraz dotyczy zbycia udziałów, a nie wycofania wkładów ze spółki, niemniej, w opinii Wnioskodawcy, potwierdza ona zasadniczą kwestię będącą przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, a mianowicie fakt, że wydatkiem poniesionym na objęcie lub nabycie udziałów jest kwota faktycznie wpłacona w związku z objęciem udziałów, w tym również kwota agio w przypadku objęcia udziałów po cenie wyższej od ich wartości nominalnej.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym przychód z tytułu wycofania części wkładu ze spółki osobowej może zostać pomniejszony o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu, zostało potwierdzone np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 maja 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/1/415-225/11/RM). We wskazanej interpretacji organ podatkowy stwierdził bowiem: „(\`(...)\`) wskazać należy, iż w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z pozarolniczej działalności Gospodarczej, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu do spółki komandytowej, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Analogiczne stanowisko przyjęte zostało w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 października 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-917/11/BG), która wydana została wprawdzie na gruncie przepisów z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, niemniej jednak potwierdzono w niej ogólną zasadę, iż „wypłaty pieniężne przez Spółkę Jawną tytułem częściowego zwrotu wkładu na rzecz Wnioskodawcy nie będą rodziły obowiązku podatkowego (\`(...)\`) w części odpowiadającej faktycznie poniesionym wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. organ informuje, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wycofania wkładu wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przekształconej następnie w spółkę osobową. Przedmiotem tej interpretacji nie jest kwestia oceny stanowiska Wnioskodawcy związanego z właściwym zakwalifikowaniem zwrotu wycofanych wkładów uprzednio wniesionych do spółki do konkretnego źródła przychodów, czy też kwestia dotycząca opodatkowania tego zwrotu, albowiem zagadnienia te – pomimo ich poruszenia przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku – nie były przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. określanego w dalszej części skrótem „k.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Przy czym kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przekształcenie spółki z o.o. w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki z o.o. i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na płaszczyznę przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę częściowego zwrotu wkładu w postaci środków pieniężnych, wniesionych uprzednio w celu dokapitalizowania do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przekształconej w spółkę osobową, której jest wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości jego wkładu w tej spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, cena nabycia nowych udziałów w spółce zależnej określona zostanie w kwocie wyższej od ich wartości nominalnej, tj. wartość nominalna nowych udziałów wyemitowanych przez spółkę zależną będzie niższa niż kwota faktycznie wpłacona przez Wnioskodawcę (jako wkład pieniężny) do spółki zależnej. Jednocześnie nadwyżka kwoty faktycznie wpłaconej do spółki zależnej stanowić będzie nadwyżkę ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego (tzw. agio), która, zgodnie z przepisami prawa spółek handlowych, będzie przekazana na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast z brzmienia ust. 2 pkt 1 ww. artykułu wynika, iż zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Skoro w omawianym przykładzie przychód wspólnika znajduje pełne pokrycie w wydatkach poniesionych na objęcie udziałów, to wówczas wspólnik może uznać za koszt uzyskania przychodów kwotę wydatkowaną na ich objęcie.

Pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. Niemniej jednak poprzez określenie „wydatki na nabycie” należy rozumieć wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów zalicza się zapłaconą cenę udziałów oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca obejmie udziały w spółce z o.o., gdzie cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej określona zostanie w kwocie wyższej od ich wartości nominalnej, tj. wartość nominalna nowych udziałów wyemitowanych przez Spółkę zależną będzie niższa niż kwota faktycznie wpłacona przez Wnioskodawcę (jako wkład pieniężny) do Spółki zależnej.

W związku z powyższym uznać należy, iż zapłacona przez Wnioskodawcę cena nabycia nowych udziałów w spółce zależnej, na którą złoży się suma wartości nominalnej tych udziałów oraz agio, będzie stanowiła w przedmiotowej sprawie łączną kwotę wydatków, jakie Wnioskodawca poniesie na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej.

Wspomniana łączna wartość wydatków poniesionych na objęcie ww. udziałów, będzie w odpowiedniej części w przypadku wycofania przez Wnioskodawcę części wkładu kosztem uzyskania przychodów.

Reasumując, w przypadku wycofania przez Wnioskodawcę ze Spółki osobowej części wkładu, kosztem uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych będzie odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie/nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki zależnej w związku z planowanym objęciem przez Wnioskodawcę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.