Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1103/14-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-14
Teza: Kwestia opodatkowania w Polsce dochodów luksemburskiej spółki SCSp z udziału w polskiej spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: Luksemburg; podatnik; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2014 r. (data wpływu 19 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych

*   w zakresie uznania luksemburskiej spółki SCSp – wspólnika polskiej spółki jawnej lub komandytowej za podatnika podatku dochodowego w Polsce - **jest prawidłowe,**

*   w zakresie skutków podatkowych przejęcia roli wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności przez polskiego rezydenta podatkowego (spółkę kapitałową) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania luksemburskiej spółki SCSp – wspólnika polskiej spółki jawnej lub komandytowej za podatnika podatku dochodowego w Polsce oraz w zakresie skutków podatkowych przejęcia roli wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności przez polskiego rezydenta podatkowego (spółkę kapitałową).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym, będący zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zmianami, dalej: ustawa o funduszach inwestycyjnych) osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Wnioskodawca posiada w Polsce siedzibę oraz zarząd.

Ponieważ wniosek dotyczy skutków podatkowych dla spółki z siedzibą w Luksemburgu, Wnioskodawca wskazał jej planowaną nazwę oraz adres.

Fundusz będzie wspólnikiem SCSp LUX o ograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania tej spółki, posiadając udział w zyskach tej spółki, bliski 100%,

Zyski wypłacane ze spółki SCSp LUX nie będą uznawane w Luksemburgu za dywidendy dla celów podatkowych. Przedmiotem działalności SCSp LUX będzie nabywanie i obrót udziałami, akcjami i innymi papierami wartościowymi. SCSp LUX może zostać w przyszłości wspólnikiem spółek osobowych. W szczególności możliwe jest uczestnictwo SCSp LUX w polskich spółkach jawnych lub komandytowych (Spółki Osobowe). Działalność spółki SCSp LUX w zakresie odpowiadającym zakładanemu przedmiotowi działalności nie jest traktowana w Luksemburgu jako prowadzenie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem gminnym. W związku z tym, spółka SCSp LUX nie będzie podatnikiem jakiegokolwiek podatku dochodowego w Luksemburgu.

Spółki Osobowe, których wspólnikiem będzie SCSp LUX będą prowadziły w Polsce działalność gospodarczą.

Podstawą prawną dla funkcjonowania SCSp jest ustawa nr 6471 z dnia 12 lipca 2013 r., która 15 lipca 2013 r. została ogłoszona w dzienniku urzędowym Wielkiego Księstwa Luksemburga i weszła w życie z dniem ogłoszenia,

Zgodnie z prawem luksemburskim, osoba prawna posiada osobowość prawną różną i odrębną od osobowości jej założycieli w takim rozumieniu, że osoba prawna może posiadać własny majątek, nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, a także posiada zdolność sądową. Definicja osobowości prawnej jest więc w dużym uogólnieniu zbliżona do znaczenia tego pojęcia w polskim systemie prawnym.

Spółka SCSp zgodnie z prawem luksemburskim nie posiada osobowości prawnej. Jednakże przepisy prawa luksemburskiego nadają spółce SCSp pewną autonomię prawną, polegającą na posiadaniu własnego majątku, zdolności prawnej, zdolności do czynności prawnych oraz zdolności sądowej.

Co do zasady, Spółka SCSp nie jest podmiotem, w stosunku do którego może być ogłoszona upadłość. Przepisy luksemburskie w odniesieniu do zdolności upadłościowej wskazują, że w przypadku spółek osobowych, zgłoszenie upadłości powinno zawierać nazwę, firmę oraz adres każdego ze wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki (zgodnie z art. 440 Luksemburskiego kodeksu handlowego). Wykładnia powyższego przepisu prowadzi - w konsekwencji - do wyinterpretowania zdolności upadłościowej luksemburskiej spółki - Société en Commandite Spéciale.

Spółka SCSp nie posiada kapitału zakładowego. Zgodnie z przepisami Luksemburskiego kodeksu handlowego, wspólnicy wnoszą do SCSp wkłady.

Spółka SCSp powinna posiadać co najmniej dwóch wspólników, z których jeden jest wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności (General Partner), a drugi wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności (Limited Partner). Co do zasady osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie spraw spółki oraz jej reprezentację nie mogą być wspólnicy z ograniczoną odpowiedzialnością. Przy czym mogą oni reprezentować spółkę na podstawie szczegółowego pełnomocnictwa, bez ryzyka utraty ograniczenia odpowiedzialności za skutki tej czynności, w której występuje jako pełnomocnik. Wspólnicy o ograniczonej odpowiedzialności mogą nadto dokonywać enumeratywnie wymienionych czynności w stosunkach wewnętrznych spółki. Wspólnicy o nieograniczonej odpowiedzialności mogą natomiast prowadzić sprawy spółki, ale prowadzenie tych spraw może być także powierzone osobom z zewnątrz. Na chwilę obecną nie przewiduje się odstępstwa od zasad reprezentacji w spółce SCSp, w której uczestniczyć będzie Fundusz.

Na chwilę obecną rolę General Partnera będzie pełniła spółka z siedziba w Luksemburgu, przy czym nie jest wykluczone , iż w przyszłości rolę tę przejmie polska kapitałowa. Nie jest przewidziane, aby SCSp SCSp LUX posiadała w tym czasie więcej niż jednego General Partnera.

Wspólnicy w umowie spółki mogą określić szczególne zasady głosowania i dystrybucji zysków (podziału zysku pomiędzy siebie, przy czym z reguły udział w zysku jest ustalany proporcjonalnie do wniesionych wkładów przez poszczególnych wspólników).

Luksemburskie prawo nie określa minimalnej wysokości wkładów/kapitału spółki SCSp.

Luksemburskie prawo handlowe nie określa rodzaju papierów wartościowych (securities), które emituje SCSp, a które obejmie Wnioskodawca.

W przepisach luksemburskich przewidują ograniczenia zbywalności ww. papierów wartościowych, natomiast ograniczenia zbywalności mogą występować na gruncie umowy spółki.

Nazwa spółki SCSp nie musi zawierać w sobie nazwy (firmy) wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności (General Partner).

Na gruncie luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym (Loi du 4 décembre 1967 concernant limpôt sur le revenu), dochody spółki SCSp nie podlegają opodatkowaniu na poziomie spółki, ale na poziomie jej wspólników (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału). Należy zatem stwierdzić, że na gruncie prawa luksemburskiego spółka SCSp jest transparentna podatkowo.

Spółka SCSp może jednak podlegać w Luksemburgu tzw. podatkowi municypalnemu (impôt commercial communal), pobieranemu przez jednostki samorządu terytorialnego. Podatkowi temu podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą a jego celem jest zapewnienie finansowania infrastruktury niezbędnej do wykonywania takiej działalności. Podstawa opodatkowania tego podatku jest obliczana podobnie jak podstawa opodatkowania luksemburskiego podatku dochodowego.

Zgodnie z prawem luksemburskim spółka SCSp nie podlega podatkowi municypalnemu, jeżeli wspólnikiem spółki z nieograniczoną odpowiedzialnością jest spółka luksemburska, która posiada udział w zysku spółki SCSp nieprzekraczający 5%, a spółka SCSp nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółka SCSp, do której zamierza przystąpić Wnioskodawca, nie będzie prowadziła działalności uznawanej za działalność gospodarczą w Luksemburgu. Ponadto, wspólnikiem SCSp z nieograniczoną odpowiedzialnością będzie spółka luksemburska posiadająca udział w zysku spółki SCSp mniejszy niż 5%. Z tego względu spółka SCSp LUX będzie w pełni transparentna podatkowo według przepisów luksemburskich.

SCSp LUX nie będzie posiadała statusu funduszu inwestycyjnego ani spółki inwestycyjnej.

Akt założycielski spółki SCSp LUX będzie miał charakter umowy spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy spółka SCSp z siedzibą w Luksemburgu będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w związku z byciem wspólnikiem polskiej spółki jawnej lub komandytowej prowadzącej w Polsce działalność gospodarczą ?
2.  Czy w przypadku gdy rolę wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności w spółce SCSp będzie pełniła spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce (polski rezydent podatkowy), to czy ten takt wpłynie na status podatkowy spółki SCSp w Polsce, tzn. czy spółka SCSp stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka SCSp LUX z siedzibą w Luksemburgu nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w związku z byciem wspólnikiem polskiej spółki jawnej lub komandytowej prowadzącej w Polsce działalność gospodarczą,.

W pierwszej kolejności Fundusz pragnie wskazać, że polska spółka jawna ani spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce, tzn. jest podmiotem transparentnym podatkowo. Zgodnie z art. 5 ustawy CIT (i art. 8 ustawy PIT), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, że spółki transparentne podatkowo konstytuują co do zasady w miejscu prowadzenia działalności tej spółki zakład wspólników nie mających rezydencji podatkowej w tym kraju w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. z uwzględnieniem Protokołu zmieniającego podpisanego w dniu 7 czerwca 2012 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110 poz, 527); (dalej: Konwencja), „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu;
2.  filię;
3.  biuro;
4.  zakład fabryczny;
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub montażu stanowi „zakład” tylko wtedy, gdy okres jego prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 4 Konwencji bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu zakładu nie stanowią:

1.  użytkowanie placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwa;
4.  stale placówki utrzymane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  stale placówki utrzymywane wyłącznie dla działalności mającej przygotowawczy lub pomocniczy charakter;
6.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z. takiego połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

Ponieważ przedmiotem działalności Spółki Osobowej będzie prowadzenie działalności gospodarczej w pełnym zakresie Spółka Osobowa nie będzie prowadziła działalności ograniczonej jedynie do działalności o charakterze pomocniczym, stąd żaden ze wskazanych rodzajów działalności, wymienionych w art. 5 ust. 4 Konwencji, nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji, zyski przedsiębiorstwa prowadzonego w Luksemburgu podlegają opodatkowaniu tylko w Luksemburgu, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w Polsce przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt e) Konwencji „przedsiębiorstwo” stanowi przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę, a za osobę rozumie się osobę fizyczna, spółkę oraz każde zrzeszenie się osób. Natomiast za „spółkę” uznaje się w myśl art. 3 ust. 1 pkt f) Konwencji osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną. Z uwagi na przedmiot działalności SCSp LUX, należy stwierdzić, że będzie ona prowadziła przedsiębiorstwo w Luksemburgu, natomiast z uwagi na posiadanie ogółu prawi obowiązków w polskiej Spółce Osobowej, SCSp LUX będzie częściowo prowadziła swoje przedsiębiorstwo również w Polsce.

W związku z powyższym Spółka Osobowa będzie stanowiła zakład spółki SCSp LUX w Polsce czego konsekwencją co do zasady-byłoby opodatkowanie w Polsce dochodu uzyskanego przez Spółkę Osobową (w części przypadającej na SCSp LUX) przez SCSp LUX na podstawie regulacji ustawy CIT.

Spółka SCSp LUX jest jednak spółką transparentną podatkowo tzn. nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, w związku z czym nie jest również podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. W związku z tym, spółka SCSp LUX nie podlega w Polsce opodatkowaniu od dochodu wynikającego z jej udziału w zysku polskiej Spółki Osobowej. Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy CIT, przepisy tej ustawy mają zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. W związku z tym, że spółka SCSp - co zostało wykazane wyżej - nie będzie podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu w jakimkolwiek zakresie, również w świetle ustawy CIT nie będzie podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. Tym samym ustawa CIT nie będzie miała zastosowania wobec spółki SCSp.

Z uwagi na transparentność podatkową spółki SCSp, podatnikami zobowiązanymi do wykazania i opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce przez Spółkę Osobową będą wspólnicy SCSp LUX, w tym Fundusz.

Reasumując, należy uznać, że spółka SCSp LUX nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w związku z byciem wspólnikiem polskiej spółki jawnej lub komandytowej prowadzącej w Polsce działalność gospodarczą.

Ad. 2

Pomimo zmiany spółki pełniącej rolę wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności (General Partnera) ze spółki z siedzibą w Luksemburgu, na spółkę kapitałową w Polsce (polskiego rezydenta podatkowego), który posiadać będzie nie więcej niż 5% udziału w zyskach, spółka SCSp LUX nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Zgodnie z art. 1 ustawy CIT, Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, a także jej przepisy mają zastosowanie do:

*   spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

*   spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Nadto, w myśl art. 3 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a jeżeli siedziba lub zarząd nie znajdują się na terytorium Polski, to podatnicy podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na jej terytorium.

Za terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 4 ustawy CIT, uważa się również znajdującą się poza morzem terytorialnym wyłączną strefę ekonomiczną, w której Rzeczpospolita Polska na podstawie prawa wewnętrznego i zgodnie z prawem międzynarodowym wykonuje prawa odnoszące się do badania i eksploatacji dna morskiego i jego podglebia oraz ich zasobów naturalnych.

Równocześnie zgodnie z art. 4 ust. 1 i 3 Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w tym Państwie. Co więcej, jeżeli stosownie do powyższych postanowień osoba nie będąca osobą fizyczną ma siedzibę w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona siedzibę w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.

W odniesieniu do przytoczonych przepisów, spółka SCSp w związku ze zmianą osoby General Partnera na polską spółkę kapitałową nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce, gdyż w konsekwencji tej zmiany nie ulegnie zmianie siedziba spółki SCSp LUX z Luksemburga na Polskę (w dalszym ciągu będzie ona w Luksemburgu), a także General Partner będzie wykonywał faktyczny zarząd nad spółką SCSp LUX w jej siedzibie. Nie ziści się więc drugie z kryteriów ustalania siedziby podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego

1.  w zakresie uznania luksemburskiej spółki SCSp – wspólnika polskiej spółki jawnej lub komandytowej za podatnika podatku dochodowego w Polsce - **jest prawidłowe,**
2.  w zakresie skutków podatkowych przejęcia roli wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności przez polskiego rezydenta podatkowego (spółkę kapitałową) - **jest prawidłowe.**

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, dalej także: „updop”) w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

1.  osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji,
2.  jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,
3.  podatkowe grupy kapitałowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

1.  każda osoba prawna bez wyjątku,
2.  spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym spółki zagraniczne posiadające zbliżoną konstrukcję do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej posiadające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Polski),
3.  jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W opinii tut. Organu podatkowego Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,

*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę,

*   funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2011 r. Nr 80, poz. 432, dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa. Na podstawie art. 21 ppm przepis art. 17 powołanej ustawy stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1.  powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;
2.  charakter prawny osoby prawnej;
3.  nazwa oraz firma osoby prawnej;
4.  zdolność osoby prawnej;
5.  kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów;
6.  reprezentacja;
7.  nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane;
8.  odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej;
9.  skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Ponieważ z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w prawie luksemburskim pojęcie osobowości prawnej miało inne znaczenie, jak w polskim systemie prawnym, należy uznać, że prawem właściwym do ustalenia, czy SCSp jest osobą prawną będzie prawo luksemburskie.

Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa (określenie statusu prawnopodatkowego) danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę (tut. Organ podatkowy przyjął poniższe stwierdzenia za Wnioskodawcą) na gruncie prawa luksemburskiego:

*   SCSp jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej,

*   SCSp jest transparentna dla celów podatku dochodowego.

W rezultacie należy uznać, że spółka SCSp nie mieści się w żadnej z kategorii podatników określonych w art. 1 updop, tj.:

*   w ust. 1 tego artykułu, gdyż nie jest osobą prawną, ani nie może być za taką uznana w wyniku analizy porównywalności elementów konstrukcyjnych SCSp i polskich osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa luksemburskiego,

*   w ust. 2 niniejszego artykułu, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,

*   w ust. 3 ww. artykułu, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (SCSp nie jest rezydentem podatkowym Luksemburga), nie jest też spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podkreślić przy tym należy, że z opisu zdarzenia przyszłego we wniosku ORD-IN wynika, że spółka SCSp jest bardziej zbliżona w swojej konstrukcji do polskiej spółki komandytowej, niż do spółki komandytowo-akcyjnej z uwagi na brak kapitału zakładowego i akcji.

Zatem nawet w przypadku stwierdzenia, że spółka SCSp będzie posiadała zarząd - rozumiany jako miejsce w którym zapadają kluczowe decyzje i z którego spółka jest rzeczywiście zarządzana (tak w opinii Organu podatkowego należy rozumieć to pojęcie) - na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - nie będzie ona (SCSp) podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. Zmiana General Partnera z luksemburskiej spółki kapitałowej na spółkę polską (polskiego rezydenta podatkowego) nie zmieni więc statusu podatkowego spółki SCSp w Polsce.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółki SCSp nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce bez względu na okoliczność, czy rolę General Partnera będzie pełniła luksemburska, czy polska spółka kapitałowa i bez względu na rezydencję podatkowa tych spółek.

Natomiast luksemburska spółka SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy (w granicach wyznaczonych treścią zadanych pytań we wniosku ORD-IN), zgodnie z którym:

*   spółka SCSp LUX nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w związku z byciem wspólnikiem polskiej spółki jawnej lub komandytowej prowadzącej w Polsce działalność gospodarczą oraz
*   pomimo zmiany spółki pełniącej rolę wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności (General Partnera) ze spółki z siedzibą w Luksemburgu, na spółkę kapitałową w Polsce (polskiego rezydenta podatkowego), który posiadać będzie nie więcej niż 5% udziału w zyskach, spółka SCSp LUX nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce
    *   należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć przy tym należy, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia (norm ograniczających stosowanie wewnętrznego prawa podatkowego). Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego. Opodatkowanie danego dochodu regulują wewnętrzne przepisy prawa podatkowego danego państwa w sposób autonomiczny.

Jedynie na marginesie (nie ma to wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie) należy wskazać, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie co do zasady do dochodów osób posiadających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym państwie uzyskujących dochód w drugim państwie (mający źródło w drugim państwie lub gdy miejsce położenia rzeczy będącej źródłem tego dochodu znajduje w się w drugim państwie).

W przedmiotowej sprawie z uwagi na transparentność luksemburskiej spółki SCSp można zastosować odpowiednią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania jedynie do dochodów generowanych przez tą spółkę przypisanych bezpośrednio lub pośrednio do wspólnika (lub wspólników) niebędącego polskim rezydentem podatkowym. Tylko taki wspólnik będzie posiadał zakład w Polsce w związku z uzyskiwaniem dochodów z polskiej spółki jawnej lub komandytowej (a nie spółka SCSp niebędąca podatnikiem podatku dochodowego).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.