Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-277/09-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-14
Teza: Czy w przypadku braku możliwości ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej dla celów amortyzacji, wydatki periodyczne dotyczące opłat za korzystanie z oprogramowania powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą? Czy wydatki dotyczące wdrożenia programów powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Spółki w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2009 r. (data wpływu 17.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji wydatków na nabycie licencji do korzystania z oprogramowania komputerowego – **jest nieprawidłowe**,

*   wdrożenia licencji do korzystania z oprogramowania komputerowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia

29 maja 2009 r. (data wpływu 01.06.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na nabycie licencji do korzystania z oprogramowania oraz wdrożenia licencji do korzystania z oprogramowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia, przerobu i sprzedaży kruszyw bazaltowych od września 1997 roku. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka podpisała w dniu 02 stycznia 2009 roku umowę na czas nieokreślony, której przedmiotem jest nabycie prawa do korzystania z oprogramowania wykorzystywanego dla celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (X. - środki trwałe, X. - finanse i księgowość, X. - kadry i płace, X. - kasa, X. - logistyka, X. - bankowośc elektroniczna, X. - Server).

Podstawą zakupienia oprogramowania było zawarcie Generalnej umowy licencyjnej i zakup licencji na czas nieoznaczony (licencje bezterminowe) z minimalnym czasem trwania 5 lat.

Na podstawie ww. umowy, licencjodawca udzielił Spółce (licencjobiorcy) prawa do zainstalowania i użytkowania programu komputerowego na własne potrzeby wystawiając fakturę za roczną opłatę licencyjną za okres 08.01.2009 r. - 07.01.2010 r. na każdy program komputerowy. Zatem licencje na poszczególne programy komputerowe będą płatne rocznie na podstawie wystawionej faktury VAT.

W umowie ustalono również, iż Spółka będzie ponosiła koszty dotyczące wdrożenia oprogramowania w następujących formach: instalacja, instruktaż, asysta, ustawienie uprawnień, transfer techniczny, naprawa danych, parametryzacja, modyfikacja, import lub eksport danych oraz konsultacje w celu przekazania go do używania w Spółce.

Poszczególne prace zostały pogrupowane na etapy składające się na całość przedmiotu umowy, czyli wdrażanie oprogramowania odbyło się działami (dział Sprzedaży, Dział Kadr i Płac oraz dział Finansowy). Po ukończeniu każdego etapu, na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego podpisanego przez przedstawicieli obu stron, została wystawiona faktura za wdrożenie każdego etapu.

Spółka, wobec braku możliwości ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej dla celów amortyzacji, wydatki periodyczne dotyczące rocznych opłat za korzystanie z oprogramowania, zakwalifikowała do kosztów uzyskania przychodów, przyporządkowując koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast, wydatki dotyczące wdrożenia programu (fakturowane etapami) zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w dacie ich poniesienia.

Pismem z dnia 29 maja 2009 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o informację, iż z umowy generalnej można wyliczyć ogólną wartość wszystkich rocznych opłat licencyjnych na poszczególne oprogramowania, które będą płatne rocznie na podstawie uprzednio wystawionej faktury VAT przed rozpoczęciem rocznego korzystania z przedmiotowej licencji. Podpisując generalną umowę licencyjną na zakup oprogramowania Spółka przyjęła założenie, iż będzie z niej korzystała przez co najmniej okres 5 – letni, być może dłuższy. Opłaty licencyjne w rozumieniu zawartej umowy są wydatkami periodycznymi, corocznymi, które są regulowane (płacone) na podstawie faktury VAT wystawionej przez Licencjodawcę. Wówczas powstaje wydatek i koszt zakupu opłaty rocznej. Spółka wskazała ponadto, iż zgodnie z zawartą umową, roczne opłaty licencyjne nie pokrywają się z rokiem podatkowym. Opłaty za korzystanie z licencji dotyczą konkretnego okresu, który nie przekracza roku (08.01.2009 r. - 07.01.2010 r.). Zatem, podstawą do korzystania z licencji jest w myśl umowy faktura VAT z terminem płatności do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego ten okres.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku braku możliwości ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej dla celów amortyzacji, wydatki periodyczne dotyczące opłat za korzystanie z oprogramowania, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą?
2.  Czy wydatki dotyczące wdrożenia programów powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Spółki w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. z m),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Art. 16g ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia.

Cena nabycia została określona w art. 16g ust. 3 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Spółki nie budzi fakt, iż nabycie prawa do korzystania z oprogramowania nastąpiło w przedmiotowym przypadku odpłatnie. Jednakże, wobec faktu, iż na podstawie obowiązujących przepisów brak jest możliwości określenia wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej, to za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, iż wartość ta nie podlega amortyzacji.

Nabyta licencja na korzystanie z oprogramowania komputerowego, wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej, nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji, ponieważ jej przewidywany okres użytkowania jest krótszy niż rok.

W przedmiotowym stanie faktycznym, koszty te należy zakwalifikować do kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc do kosztów pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami. Przepis ten stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wobec powyższych wyjaśnień, Spółka ujęła koszty dotyczące rocznych opłat za korzystanie z oprogramowania do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą, natomiast koszty dotyczące wdrożenia programów bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

W związku z powyższym, Spółka prosi o wyjaśnienie powyższej kwestii, czy taki tok postępowania Spółki, dotyczący zakwalifikowania kosztów związanych z oprogramowaniem i wdrożeniem programów finansowo - księgowych jest prawidłowy.

Jednocześnie, Spółka informuje, że w przedstawionej sprawie nie toczy się ani postępowanie podatkowe, ani kontrola podatkowa, ani postępowanie przed sądem administracyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie kwalifikacji wydatków na nabycie licencji do korzystania z oprogramowania komputerowego,

*   **prawidłowe** – w zakresie wdrożenia licencji do korzystania z oprogramowania komputerowego.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.), amortyzacji podlegają licencje, jeżeli są spełnione następujące warunki:

1.  zostały nabyte,
2.  nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok,
4.  wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), zgodnie z którą przez „licencję” należy rozumieć umowę o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowę o korzystanie z utworu, która obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabyła na podstawie umowy prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego wykorzystywanego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Na podstawie umowy generalnej, licencjodawca udzielił Spółce prawa do zainstalowania i użytkowania programu komputerowego na własne potrzeby.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z egzemplarza programu, która nie przenosi na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do tego programu. W następstwie takiej umowy, korzystanie przez nabywcę z oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do zakresu, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Opłat cyklicznych, płaconych przez Spółkę tytułem korzystania z oprogramowania komputerowego, nie można więc uznać za cenę nabycia tych praw, stanowiącą wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych. W przypadku więc nabycia prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego – kiedy zakres praw nabywcy do korzystania z oprogramowania ograniczony jest do zakresu, o którym mowa w art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – należność przekazywana licencjodawcy nie jest objęta dyspozycją przepisów o amortyzacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w szczególności art. 16b ust. 1 pkt 5, art. 16g ust. 14, art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zatem, roczne opłaty za wykorzystywanie prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami określonymi w art. 15 ust. 4d - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z wyjaśnieniami Spółki, zawartymi w piśmie z dnia 29 maja 2009 r., roczne opłaty za korzystanie z oprogramowania komputerowego nie pokrywają się z rokiem podatkowym.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W świetle powyższego, w przedmiotowej sprawie roczne opłaty za wykorzystywanie prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że stanowisko Spółki w części dotyczącej sposobu zaliczenia opłat rocznych do kosztów uzyskania przychodów, co do zasady jest prawidłowe. Jednakże należy zwrócić uwagę na częściowo nieprawidłową interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczącą amortyzacji, dokonaną przez Spółkę. Strona w uzasadnieniu stanowiska stwierdza m.in., iż nabyta licencja na korzystanie z oprogramowania komputerowego wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej, nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji, ponieważ jej przewidywany okres jest krótszy niż rok. Jednocześnie Spółka wskazuje, że podpisała umowę w zakresie korzystania z licencji na czas nieokreślony.

Ponadto, w uzupełnieniu stanowiska z dnia 29 maja 2009 r. Wnioskodawca zaznacza, że otrzymana faktura jako stanowiąca obciążenie Spółki za roczny okres korzystania z licencji nie może być zakwalifikowana jako wartość niematerialna i prawna i podlegać amortyzacji, gdyż nie spełnia jednego podstawowego warunku określonego w art. 16b ust. 1 updop, tj. nie są to licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok z uwagi na to, iż zapłata za fakturę za roczny okres korzystania z licencji następuje z góry i odnosi się do korzystania z oprogramowania jedynie w określonym czasie nie przekraczającym roku.

Należy podkreślić, iż faktura, jako dokument potwierdzający określoną transakcję, nie jest wartością niematerialną i prawną i nie przesądza o prawie do amortyzacji.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z wdrożeniem programów komputerowych (instalacja, instruktaż, asysta, ustawienie uprawnień, transfer techniczny, naprawa danych, parametryzacja, modyfikacja, import lub eksport danych oraz konsultacje w celu przekazania go do używania w Spółce), należy uznać, iż są one, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.