Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.221.2019.2.AWA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-14
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży lokalu usługowego.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; najem; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 13 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży lokalu usługowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 5 sierpnia 2019 r. poprzez przeformułowanie pytania, doprecyzowanie opisu sprawy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych polegających na wyburzeniu budynków, transporcie ciężarowym, wynajmie sprzętu budowlanego typu koparki wraz z operatorem. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 1 maja 2015 r. Zainteresowany nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego składającego się z piętnastu pomieszczeń. Przy nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Do ceny nabycia nie doliczono podatku VAT. Transakcja została objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Spółdzielcze prawo własnościowe zostało przyjęte w środki trwałe firmy i rozpoczęto amortyzację. Pomieszczenia zostały wynajęte. Na kwotę czynszu płatnego przez najemców została każdorazowo wystawiona faktura VAT ze stawką 23%. W roku 2016 Zainteresowany dokonał przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego w odrębną własność, a następnie dokonał przekształcenia części lokalu niemieszkalnego w lokal mieszkalny. Następnie przekształcony i wyodrębniony lokal mieszkalny sprzedał w roku 2016. Wnioskodawca w okresie posiadania spółdzielczego prawa do lokalu ponosił nakłady na remont lokali, ale nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Obecnie Zainteresowany pozostałą po wyodrębnieniu część lokalu niemieszkalną planuje sprzedać.

W piśmie z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca – w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ – doprecyzował opisane zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  Czy nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży, nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (opodatkowanej bądź zwolnionej), czy też w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem?
2.  Czy Wnioskodawca dokonał przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego w odrębną własność w odniesieniu do całego lokalu?
3.  Czy pomieszczenia, o których mowa we wniosku, mające być przedmiotem sprzedaży, wchodzą w skład lokalu niemieszkalnego, czy też stanowią odrębny/odrębne lokal/lokale?
4.  Czy wszystkie pomieszczenia wchodzące w skład lokalu niemieszkalnego, w części przeznaczonej do sprzedaży, były wynajmowane przez Wnioskodawcę i czy w odniesieniu do każdego z nich od momentu oddania w najem do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
5.  Kiedy nastąpiło przyjęcie lokalu niemieszkalnego (w części przeznaczonej do sprzedaży) do używania przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (rozumianej szerzej niż oddanie w odpłatny najem/dzierżawę, obejmującej także, np. przekazanie nieruchomości do używania na potrzeby własnej działalności gospodarczej Zainteresowanego) po jego nabyciu?
6.  Czy w odniesieniu do lokalu niemieszkalnego, będącego przedmiotem zapytania, były kiedykolwiek ponoszone wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać (odrębnie dla każdego lokalu – jeśli jest wyodrębniony)
    1.  kiedy były ponoszone wydatki oraz kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszonego lokalu? Należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
    2.  czy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej lokalu?
    3.  czy w stosunku do wydatków na ulepszenie, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    4.  czy po dokonanym ulepszeniu lokalu został on oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. udostępnione na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze) i czy od tego momentu do chwili ich sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata?
    5.  czy w stanie ulepszonym lokal był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?
7.  Czy nieruchomość przeznaczona do sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Wnioskodawca przekształcił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego w odrębną własność w odniesieniu do całego lokalu. Pomieszczenia, mające być przedmiotem sprzedaży, stanowią odrębny lokal. Pomieszczenia wchodzące w skład lokalu, będące przedmiotem sprzedaży, były wynajmowane powyżej dwóch lat od momentu rozpoczęcia najmu do momentu sprzedaży. W dniu 1 maja 2015 r. nastąpiło przyjęcie do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość była zawsze wykorzystana do celów sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług ze stawką podstawową 23% (22%). Wnioskodawca w okresie od dnia 1 maja 2015 r. do dnia 31 sierpnia 2015 r. ponosił wydatki na ulepszenie lokalu w postaci budowy sufitu podwieszanego. Nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu i w stosunku do wydatków na ulepszenie Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 6 czerwca 2019 r. – data wpływu 5 sierpnia 2019 r.).

Czy sprzedaż lokalu usługowego, będącego odrębną własnością, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w piśmie z dnia 6 czerwca 2019 r. – data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), transakcja sprzedaży wyżej wymienionego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 punkt 1 podpunkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata oraz dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. W ocenie Wnioskodawcy, w pełni wyżej wymieniony stan faktyczny spełnia przesłanki wymienione w art. 43 punkt 1 podpunkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie””.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą. W dniu 1 maja 2015 r. Zainteresowany nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego składającego się z piętnastu pomieszczeń. Przy nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Do ceny nabycia nie doliczono podatku VAT. Transakcja została objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Spółdzielcze prawo własnościowe zostało przyjęte w środki trwałe firmy i rozpoczęto amortyzację. Pomieszczenia zostały wynajęte. Na kwotę czynszu płatnego przez najemców została każdorazowo wystawiona faktura VAT ze stawką 23%. W roku 2016 Zainteresowany dokonał przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego w odrębną własność, a następnie dokonał przekształcenia części lokalu niemieszkalnego w lokal mieszkalny. Następnie przekształcony i wyodrębniony lokal mieszkalny sprzedał w roku 2016. Wnioskodawca w okresie posiadania spółdzielczego prawa do lokalu ponosił nakłady na remont lokali, ale nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Obecnie Zainteresowany pozostałą po wyodrębnieniu część lokalu niemieszkalną planuje sprzedać. Nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Wnioskodawca przekształcił spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego w odrębną własność w odniesieniu do całego lokalu. Pomieszczenia, mające być przedmiotem sprzedaży, stanowią odrębny lokal. Pomieszczenia wchodzące w skład lokalu, będące przedmiotem sprzedaży, były wynajmowane powyżej dwóch lat od momentu rozpoczęcia najmu do momentu sprzedaży. W dniu 1 maja 2015 r. nastąpiło przyjęcie do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość była zawsze wykorzystana do celów sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług ze stawką podstawkową 23% (22%). Wnioskodawca w okresie od dnia 1 maja 2015 r. do dnia 31 sierpnia 2015 r. ponosił wydatki na ulepszenie lokalu w postaci budowy sufitu podwieszanego. Nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu i w stosunku do wydatków na ulepszenie Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż lokalu usługowego, będącego odrębną własnością, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wyodrębnionej części lokalu niemieszkalnego (usługowego) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wyodrębnionej części lokalu niemieszkalnego (usługowego), doszło już do pierwszego zasiedlenia. Jak oświadczył bowiem Wnioskodawca pomieszczenia wchodzące w skład lokalu, będące przedmiotem sprzedaży, były wynajmowane powyżej dwóch lat od momentu rozpoczęcia najmu do momentu sprzedaży. Ponadto, Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do odliczenia, jednakże nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej lokalu.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto na ww. lokal nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tego obiektu, to w odniesieniu do powyższego lokalu będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęte będzie zbycie gruntu, przypadającego proporcjonalnie do tej części lokalu niemieszkalnego (usługowego).

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż lokalu usługowego, będącego odrębną własnością, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „transakcja sprzedaży wyżej wymienionego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT” należało uznać za prawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innego przepisu prawa niż wskazany przez Stronę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.