Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-178/15-4/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży pieczarek przed zbiorem za sprzedaż opodatkowaną 5% stawką podatku VAT oraz odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2015 r. (data wpływu 2 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży pieczarek przed zbiorem za sprzedaż opodatkowaną 5% stawką podatku VAT oraz odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży pieczarek przed zbiorem za sprzedaż opodatkowaną 5% stawką podatku VAT oraz odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniono pismem w dniu 15 grudnia 2015 r. w zakresie przedstawionego opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji kompostu do uprawy pieczarek, produkcji pieczarek oraz ich przetwórstwa. Wnioskodawca jest właścicielem gruntu rolnego, na którym posadowione są następujące budynki:

1.  budynek kompostowni, w którym produkowany jest kompost (podłoże pod pieczarki), który w ok. 57% jest zużywany na potrzeby upraw pieczarek prowadzonych przez Wnioskodawcę, pozostała część jest sprzedawana;
2.  dwie pieczarkarnie – budynki, w których uprawiane są pieczarki;
3.  centrum dystrybucji – budynek, w którym znajdują się chłodnie do składowania pieczarek, pomieszczenia magazynowe na opakowania oraz biuro i pomieszczenie socjalne (do zarządzania tym wydziałem), a także budynki i budowle stanowiące infrastrukturę pomocniczą tych budynków, np. garaże, wiaty, warsztat i magazyny skrzynek.

Kompost wytwarzany jest ze słomy, obornika kurzego, gipsu, do których w odpowiednim momencie procesu dodawana jest grzybnia pieczarki. Obecnie pieczarki świeże są produkowane przez Wnioskodawcę głównie dla jego zakładu przetwórczego, położonego w A(ok. 80%), gdzie Wnioskodawca produkuje pieczarki blanszowane, w workach (pasteryzowane), w puszkach (sterylizowane) i słoikach (sterylizowane i pasteryzowane – wyroby finalne, konsumenckie), oraz produkty marki „B” (warzywa przetworzone). Część produkcji grzybów świeżych w postaci nieprzetworzonej Wnioskodawca sprzedaje innym kontrahentom.

Wnioskodawca wprowadził zmianę dotyczącą zarządzania produkcją pieczarek: przekazał finalny etap produkcji pieczarek do zewnętrznej firmy, która dotychczas świadczyła usługę zbioru pieczarek. Zmiana organizacyjna polegała na tym, że Wnioskodawca sprzedaje ww. zewnętrznej firmie pieczarki bezpośrednio przed zbiorem, przy czym kompost (podłoże) pozostaje własnością Wnioskodawcy, dla którego po zakończeniu procesu produkcji jest on towarem handlowym (może być sprzedawany, jako nawóz organiczny). Firma zewnętrzna we własnym zakresie i we właściwym momencie przeprowadza zbiór grzybów, ponosząc ryzyko ich uszkodzenia lub utraty Czynności z tym związane wykonywane są przez pracowników ww. zewnętrznej firmy, jednakże w budynku pieczarkarni i na aktywach należących do Wnioskodawcy. Zgodnie z umową zawartą z firmą zewnętrzną Wnioskodawca umożliwia pracownikom zewnętrznej firmy wstęp do swoich budynków oraz zapewnia zachowanie optymalnych warunków klimatycznych (zgodnych z technologią produkcji) przez cały cykl produkcyjny na swój koszt. Całkowity cykl produkcyjny pieczarek od momentu założenia uprawy do jej likwidacji trwa ok 28-30 dni. Wnioskodawca prowadzi uprawę przez pierwszy okres ok 14-17 dni, doprowadzając ją do momentu, w którym może następować początek zbioru.

Zbiór pieczarek jest kluczowym momentem przy produkcji pieczarek, gdyż wymaga doświadczenia i umiejętności oceny, w którym momencie zebrać pieczarki w odpowiednim stadium rozwoju i jak to zrobić, by nie uszkodzić innych owocników. Ze względu na to, że Wnioskodawca w poprzednich latach odnotowywał niezadowalające wyniki na tym etapie produkcji zdecydował się odsprzedawać pieczarki przed zbiorem przenosząc na ww. zewnętrzną firmę ryzyko utraty części zbioru. Z uwagi na zasoby kadrowe oraz międzynarodowe doświadczenie firma zewnętrzna może w optymalny sposób wykorzystać potencjał zbioru.

Po dokonaniu zbioru firma zewnętrzna zobowiązana jest do odsprzedaży zebranych pieczarek wyłącznie Wnioskodawcy. Cena będzie ustalana w oparciu o rozmiar oraz jakość pieczarek.

Pomiędzy Wnioskodawcą a ww. zewnętrzną firmą nie ma zawartej umowy dzierżawy budynku ani innych składników majątkowych, z których będzie korzystać zewnętrzna firma do uprawy pieczarek, nie będzie też dodatkowej umowy o świadczenie jakichkolwiek innych usług czy dostawy mediów. To zewnętrzna firma ponosi odpowiedzialność i ryzyko, ile pieczarek i jakiej jakości zdoła zebrać.

Należy podkreślić, iż budynek oraz inne składniki majątkowe służące do produkcji pieczarek są wykorzystywane zarówno przez Wnioskodawcę (przez cały okres produkcji), jak i przez ww. zewnętrzną firmę (w okresie zbioru). Firma zewnętrzna odsprzedaje zebrane pieczarki tylko i wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Pomiędzy zewnętrzną firmą a Wnioskodawcą istnieją powiązania w rozumieniu przepisów podatkowych.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Zakup pieczarek zebranych przez firmę zewnętrzną dotyczy tylko towarów zebranych u Wnioskodawcy,
2.  Pieczarka istnieje, jednak jest ona na etapie wymagającym nawadniania oraz zachowania odpowiednich warunków klimatycznych; Wnioskodawca sprzedaje ją na ostatnim etapie jej uprawy – bezpośrednio przed zbiorem,
3.  Zgodnie z odpowiedzią, jaką Wnioskodawca uzyskał z Urzędu Statystycznego– Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur – „pieczarki w uprawie” mieszczą się w grupowaniu PKWiU 01.13.80.0 „Grzyby, włączając trufle”.
4.  Przedmiotem sprzedaży są pieczarki w uprawie, czyli pieczarki, które wyrastają na półce uprawowej z podłoża i okrywy torfowej. Nie są one ścięte (zebrane ręcznie lub maszynowo), gdyż Wnioskodawca sprzedaje je przed dokonaniem zbioru, uważając, że firma specjalizująca się w tym zbiorze zmaksymalizuje zysk i wykorzystanie surowca. Momentem sprzedaży jest dla Wnioskodawcy 15 dzień uprawy. Wówczas ryzyko prowadzenia zbioru przechodzi na kupującego pieczarki rosnące w podłożu (tj. firmę zewnętrzną).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym, tj. sprzedaży firmie zewnętrznej pieczarek bezpośrednio przed zbiorem, prawidłowe jest opodatkowanie sprzedaży przez Wnioskodawcę pieczarek bezpośrednio przed zbiorem stawką podatku 5 %?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym, tj. sprzedaży firmie zewnętrznej pieczarek bezpośrednio przed zbiorem, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących:
    1.  zakup środków produkcji (m.in. woda, gaz. energia elektryczna, półprodukty do produkcji podłoża), wykorzystywanych przy produkcji pieczarek,
    2.  zakup pieczarek zebranych przez firmę zewnętrzną?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Wnioskodawca sprzedaje pieczarki bezpośrednio przed zbiorem. Podłoże (kompost) nie stanowi przedmiotu sprzedaży i pozostaje własnością Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot sprzedaży powinien być sklasyfikowany w grupowaniu „PKWiU 01.13.80 Grzyby, włączając trufle”.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5 %. W pozycji 1 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono towary objęte grupowaniem: „PKWiU ex 01.1. Rośliny inne niż wieloletnie, z wyłączeniem: słomy i plew zbóż (PKWiU 01.11.50.0), nasion bawełny (PKWiU 01.11.84.0), nasion buraków cukrowych (PKWiU 01.13.72.0), trzciny cukrowej (PKWiU 01.14.10.0), tytoniu nieprzetworzonego (PKWiU 01.15.10.0), roślin włóknistych (PKWiU 01.16.1), pozostałych roślin innych niż wieloletnie (PKWiU 01.19).

Zważywszy na to, że grupowanie „PKWiU 01.13.80 Grzyby, włączając trufle” mieści się w zakresie objętym wskazaną wyżej pozycją załącznika, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym ma on prawo opodatkować swoją sprzedaż na rzecz zewnętrznej firmy według stawki podatku 5 %.

Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w przepisie art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem przepisów art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Oznacza to, iż podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym dla odliczenia podatku naliczonego decydujący jest związek pomiędzy nabyciem a działalnością opodatkowaną.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a wśród sprzedawanych towarów znajdują się zarówno pieczarki świeże, jak i przetworzone. Nabycie towarów i usług służących produkcji pieczarek (m.in. woda, gaz. energia elektryczna, półprodukty to wytworzenia kompostu) jest niezbędne dla działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i służy jej wykonywaniu. Nie zmienia tej kwalifikacji fakt sprzedaży pieczarek na ostatnim etapie uprawy zewnętrznej firmie, która zajmuje się już tylko ich zbiorem. Zewnętrzna firma kupuje grzyby i w odpowiednim momencie dokonuje zbioru. Ze względu na to, iż nie wszystkie grzyby osiągają właściwy rozmiar w tym samym momencie, zewnętrzna firma podejmuje decyzję o tym, kiedy dokonać zbioru, aby zapewnić optymalny wynik i tym samym ponosi ryzyko utraty części owocników. Zbiór pieczarek jest rozciągnięty w czasie i w tym okresie na hali muszą być zapewnione odpowiednie warunki klimatyczne. Ich utrzymanie – zgodnie z umową sprzedaży pieczarek – leży po stronie Wnioskodawcy. Należy podkreślić, że ze względów technologicznych na tym etapie nie jest możliwe przeniesienie pieczarek w inne miejsce (zmiana miejsca produkcji na tym etapie spowodowałaby straty w uprawie), z kolei wyłącznym odbiorcą pieczarek od ww. zewnętrznej firmy jest Wnioskodawca. To Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie uprawy pieczarek, to Wnioskodawca korzysta zatem ze środków produkcji a sprzedaży podlegają już wyhodowane pieczarki. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakup środków produkcji (m.in. woda, gaz, energia elektryczna, półprodukty do produkcji podłoża), wykorzystywanych w trakcie produkcji pieczarek.

Również w przypadku zakupu zebranych pieczarek od zewnętrznej firmy istnieje związek pomiędzy tymi wydatkami a sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Zainteresowany sprzedaje bowiem część świeżych pieczarek swoim kontrahentom, większość (ok. 80 %) natomiast wykorzystuje w swoim zakładzie przetwórczym, by sprzedać następnie gotowe, przetworzone produkty. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakup zebranych pieczarek od firmy zewnętrznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 (art. 19a ust. 1 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji kompostu do uprawy pieczarek, produkcji pieczarek oraz ich przetwórstwa.

Wnioskodawca wprowadził zmianę dotyczącą zarządzania produkcją pieczarek: przekazał finalny etap produkcji pieczarek do zewnętrznej firmy, która dotychczas świadczyła usługę zbioru pieczarek. Zmiana organizacyjna polegała na tym, że Zainteresowany sprzedaje ww. zewnętrznej firmie pieczarki bezpośrednio przed zbiorem, przy czym kompost (podłoże) pozostaje jego własnością, dla którego po zakończeniu procesu produkcji jest on towarem handlowym (może być sprzedawany jako nawóz organiczny).

Udzielenie odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę pytanie dotyczące stawki podatku od towarów i usług wymaga ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym następuje dostawa towaru określonego jako „pieczarki w uprawie”, tj. czy „pieczarki w uprawie” stanowią towar, który może być przedmiotem dostawy (pieczarki), a jeżeli tak, to czy opisana przez Wnioskodawcę sprzedaż stanowi przeniesienie prawa do dysponowania takim towarem jak właściciel.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą określaną na gruncie podatku jako produkcja (art. 15 ust. 2 ustawy). Kierując się aspektem ekonomicznym wprowadził zmianę dotyczącą zarządzania produkcją pieczarek, tj. zmienił zasady łączącej go z kontrahentem transakcji (umowy o świadczenie usług), gdyż przekazał finalny etap produkcji pieczarek do zewnętrznej firmy, która dotychczas świadczyła usługę zbioru pieczarek.

Upraszczając zagadnienie stwierdzić należy, że w obu przypadkach efektem są zebrane pieczarki będące własnością Wnioskodawcy.

Zmieniając szczegóły łączącej strony umowy Zainteresowany uważa, że obecnie nie działa już jako usługobiorca lecz dostawca towarów.

Sprzedaje bowiem pieczarki, czyli pieczarki w uprawie, które wyrastają na półce uprawnej z podłoża i okrywy torfowej. Nie są one ścięte (zebrane ręcznie lub maszynowo), gdyż Wnioskodawca sprzedaje je przed dokonaniem zbioru. Uzupełniając wniosek wskazuje przy tym, że pieczarka („pieczarka w uprawie” mieści się w grupowaniu PKWiU 01.13.80.0 „Grzyby, włączając trufle”) istnieje, jednak jest ona na etapie wymagającym nawadniania oraz zachowania odpowiednich warunków klimatycznych.

Po ww. zmianach ryzyko prowadzenia zbioru przechodzi na kupującego pieczarki rosnącej w podłożu (tj. firmę zewnętrzną).

Jednocześnie Zainteresowany wskazał, że kompost (podłoże) pozostaje własnością Wnioskodawcy, zbiór pieczarek przez pracowników firmy zewnętrznej (która kupiła „pieczarki w uprawie”) odbywa się w budynku pieczarkarni i na aktywach należących do Wnioskodawcy. Ponadto Zainteresowany zapewnia zachowanie optymalnych warunków klimatycznych przez cały cykl produkcyjny na swój koszt.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W opisanym przypadku kwalifikując ww. transakcję jako odpłatną dostawę towarów wstępnym warunkiem jest fizyczny byt przedmiotu transakcji, tj. towaru.

Jako towar ustawodawca wskazuje m.in. rzeczy. Pojęcie to nie zostało na gruncie ustawy wyjaśnione.

Odwołując się do uregulowań art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), dalej: Kodeksu cywilnego, rzeczami są tylko przedmioty materialne, tj. takie, które posiadają samodzielny byt materialny (m.in. wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 16 czerwca 2009 r., II Aka 91/9).

W takim przypadku stwierdzić należy, że rzeczą tą nie jest pieczarka, tj. towar określony zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 106e ust. 1 ustawy, wg. nazwy i ilości czy cenie jednostkowej. Przy czym ilość tą w przypadku rzeczy w postacie pieczarki można precyzyjnie określić w kg co nie jest możliwe w przypadku pieczarki w uprawie.

W świetle powyższego na etapie powstania obowiązku podatkowego pieczarka nie posiada samodzielnego bytu materialnego, nie jest więc rzeczą – towarem.

Potwierdzeniem powyższego jest punkt wyjścia powyższych rozważań, tj. intencje Wnioskodawcy wynikające ze zmiany zasad transakcji. W konsekwencji tej zmiany Zainteresowany wskakuje z jednej strony, że dokonuje sprzedaży pieczarki z drugiej jednak przeczy temu stwierdzeniu, gdyż w istocie sprzedaje pieczarki bezpośrednio przed zbiorem, tj. „pieczarki w uprawie” znajdujące się w fazie wzrostu, trwale połączone z podłożem.

Przy czym na gruncie ustawy nie zostaje spełniony kolejny konieczny warunek ustania transakcji za dostawę towarów, tj. jej charakter nie wyczerpuje znamion przeniesienia prawa do rozporządzania.

W tym kontekście należy zauważyć, że aspekt właścicielski analizowanej transakcji pozostaje bez zmian. Wpływa on tym samym na zakres przenoszonego prawa do rozporządzania na kontrahenta.

Wynika to z faktu, że do czasu zmiany dotyczącej zarządzania produkcją pieczarek transakcja ta była typowym świadczeniem usług na rzecz Zainteresowanego. Aspekt ekonomiczny skłonił Wnioskodawcę do zmiany jej zasad.

Jednakże dostawa towarów wymaga przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Strony – pomiędzy którymi istnieją powiązania w rozumieniu przepisów podatkowych – ograniczyły natomiast to prawo poprzez postanowienia, iż:

*   zakup pieczarek zebranych przez firmę zewnętrzną dotyczy tylko towarów zebranych u Wnioskodawcy;
*   firma zewnętrzna odsprzedaje zebrane pieczarki tylko i wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy.

Zatem szczegóły tej transakcji przesądzają, iż z jednej strony Wnioskodawca nie sprzedaje tego towaru (efektem są zebrane pieczarki będące własnością Wnioskodawcy) z drugiej działania kontrahenta są typowe dla usługodawcy a nie nabywcy towarów, tj. handlowca, na którego wskazuje art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo analizując powyższe na gruncie kodeksu cywilnego odnotować należy następujące kwestie. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Ponadto, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast w myśl art. 155 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy; to samo dotyczy wypadku, gdy przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy przyszłe. Przez rzecz oznaczoną co do tożsamości należy rozumieć rzecz indywidualnie określoną, natomiast przez rzecz oznaczoną co do gatunku – rzecz posiadającą określone cechy.

W przedmiotowej sprawie nawet gdyby uznać „pieczarki w uprawie” za rzeczy podlegające sprzedaży, to stanowiłyby one rzeczy oznaczone co do gatunku. Oznacza to, że ich sprzedaż wymaga przeniesienia posiadania. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego nie wynika natomiast, żeby posiadanie pieczarek przechodziło na kontrahenta (firmę zewnętrzną). W momencie określonym przez Spółkę jako moment sprzedaży (pismo Wnioskodawcy z 15 grudnia 2015 r.) „pieczarki w uprawie” pozostają w posiadaniu Wnioskodawcy, ponieważ nie zostają odłączone od należącego do niego podłoża znajdującego się w budynku pieczarkarni również należącym do Wnioskodawcy. Nie dochodzi zatem do ich sprzedaży.

Zatem jasno wynika z tego, że nie dojdzie zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Firma zewnętrzna jest zobowiązana do oddania zebranych pieczarek Wnioskodawcy. W związku z czym nie ma możliwości dysponowania zebranymi pieczarkami jak właściciel.

Uwzględniając przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że nie można uznać sprzedaży firmie zewnętrznej pieczarek bezpośrednio przed zbiorem za dostawę towarów gdyż w przedmiotowej sprawie nie dojdzie zgodnie z art. 7 ust. 1. do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatku VAT.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Ponadto podkreślić należy, iż czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem zgodnie z cyt. art. 8 ust 1. wszystko co nie stanowi dostawy towarów jest świadczeniem usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Reasumując, w analizowanej sprawie ze względu na fakt, że usługa zbioru pieczarek będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie została wymieniona w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, jako czynność podlegająca opodatkowaniu stawką obniżoną lub zwolniona od podatku, jest opodatkowana 23% stawką podatku.

Ponadto w analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup środków produkcji (m.in. woda, gaz. energia elektryczna, półprodukty do produkcji podłoża) wykorzystywanych przy produkcji pieczarek i zakup pieczarek zebranych przez firmę zewnętrzną.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy , kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się (…) do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sprawie warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy jest spełniony, gdyż towary i usługi zostały nabyte w celu wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem środków produkcji (m.in. woda, gaz, energia elektryczna, półprodukty do produkcji podłoża) wykorzystywanych do produkcji pieczarek.

Jednakże prawo to nie będzie przysługiwało w zawiązku ze zmianą dotyczącą zarządzania produkcją pieczarek, tj. dostawą towarów do kontrahenta lecz w związku z faktem, iż towary i usługi zostały zakupione w celu wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup środków produkcji (m.in. woda, gaz, energia elektryczna, półprodukty do produkcji podłoża) wykorzystywanych przy produkcji pieczarek ponieważ zakupione towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi, a ponadto Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że nie można uznać sprzedaży firmie zewnętrznej pieczarek bezpośrednio przed zbiorem za dostawę towarów, odpowiedź na pytanie nr 2 lit. b., dotyczącą odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup pieczarek zebranych przez firmę zewnętrzną należało uznać za bezprzedmiotową. W związku z czym, pomimo, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup środków produkcji wykorzystywanych przy produkcji pieczarek stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Odpowiedzi dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych udzielono w interpretacji indywidualnej nr ILPB3/4510-1-468/15-4/AO.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.