Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.146.2022.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-21
Teza: brak prawa do odliczenia w związku z realizowanym projektem
Słowa kluczowe: drogi-drogi gminne; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt; zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT (dalej: Gmina lub Wnioskodawca). Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym. Oznacza to, że jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Gmina, a jej rozliczenia VAT obejmować będą wszystkie transakcje sprzedaży i zakupu realizowane przez wszystkie jednostki organizacyjne Gminy. Jednostki te nie przestały jednak istnieć - zmienił się natomiast ich status na gruncie VAT, gdyż przestały one być traktowane jako odrębni od Gminy podatnicy VAT, lecz z punktu widzenia VAT stały się częścią jednego podatnika - tj. Gminy. W odpowiedzi na konkurs w ramach Osi Priorytetowej 4 - „ Efektywność energetyczna”, Działania 4.4 - „Zrównoważony transport miejski”, Poddziałania 4.4.1 (…), Gmina jako Beneficjent, dnia 16 listopada 2020 r. złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pod nazwą „(…) - Przebudowa drogi wewnętrznej gminnej ul. (…), obejmująca budowę drogi rowerowej wraz z wykonaniem asfaltowej nawierzchni drogi” (dalej: Projekt), który był dofinansowany ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Projekt został opracowany na podstawie umowy zawartej pomiędzy Gminą a (…). Przedmiotem opracowania było wykonanie projektu przebudowy ulic (…), będącymi drogami wewnętrznymi gminnymi w (…). Roboty obejmują między innymi:

‒ budowę kanału technologicznego,

‒ budowę ciągu pieszo-rowerowego,

‒ wykonanie asfaltowej nawierzchni drogi,

‒ budowę przejść dla pieszych,

‒ budowę zjazdów z drogi wewnętrznej do przyległych nieruchomości, prace wykończeniowe i towarzyszące.

Podstawowym celem projektowanej inwestycji była poprawa bezpieczeństwa ruchu drogowego, likwidacja miejsc niebezpiecznych oraz poprawa komfortu jazdy i bezpieczeństwa podróżnych. Długości przebudowywanych odcinków: ul. (…) - 373,11 m, ul. (…) - 76,77 m, ciąg pieszo-rowerowy - 480,00 m.

W dniu 21 maja 2021 r. zawarto umowę o dofinansowanie projektu.

Projekt swoim zakresem obejmował:

Zadanie 1:

demontaż i montaż oświetlenia ulicznego - zdemontowano 9 szt. latarni oświetlenia ulicznego, zamontowano 10 szt. latarni solarnych 50 W.

Zadanie 2:

przebudowę sieci telekomunikacyjnej - w miejscowości (…) w pasie drogowym istniały czynne kable telekomunikacyjne, które zostały przebudowane poza obszar kolizji z planowanymi elementami zagospodarowania terenu. Przed przystąpieniem do przepięcia i usunięcia kabli wystąpiono do (…) o uzgodnienie terminu i czasu realizacji zadania, prace zostały wykonane przy asyście grupy technicznej operatora, kable oraz elementy infrastruktury telekomunikacyjnej nieczynnej zostały usunięte i przekazane protokolarnie operatorowi sieci.

Zadanie 3:

budowę kanału technologicznego - zgodnie z ustawą z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1376 z późn. zm.), ustawą z 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 777 z późn. zm.) oraz wytycznymi dla kanałów technologicznych z dnia 3 września 2019 r. v.5 w ciągu projektowanych ulic wykonano kanał technologiczny na potrzeby Gminy (…).

Zadanie 4:

budowę drogi wewnętrznej gminnej, w skład której wchodzą budowa ciągu pieszo-rowerowego, wykonanie asfaltowej nawierzchni drogi, wybudowanie przejść dla pieszych, wybudowanie zjazdów z drogi wewnętrznej gminnej do przyległych nieruchomości.

Powstała infrastruktura została udostępniona społeczności nieodpłatnie i nie generuje dochodów dla Gminy.

Celem projektu była poprawa ekomobilności miejskiej na terenie Gminy. Realizacja ww. zadań wpłynęła pozytywnie na bezpieczeństwo uczestników ruchu.

W ramach projektu podatek VAT od wydatków poniesionych na roboty budowlane, nadzór, projekt, studium wykonalności był wydatkiem kwalifikowalnym. Nie może zostać odzyskany zarówno w części, jak i w całości w oparciu o przepisy krajowe. Gmina nie będzie wykorzystywała tych elementów infrastruktury, powstałych w wyniku projektu, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Faktury za towary i usługi związane z realizacją projektu wystawiane były na Gminę.

Data rozpoczęcia realizacji projektu: 28 października 2020 r.

Data rozpoczęcia rzeczowej realizacji projektu: 1 czerwca 2021 r.

Wartość projektu: 1 122 263,99 zł.

Wydatki kwalifikowalne: 646 140,42 zł

Dofinansowanie: 85% kosztów kwalifikowalnych.

Projekt był współfinansowany ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

**Pytanie**

Czy Gminie (…) przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją przedsięwzięcia dla zadań 1, 2, 3, 4?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Gminy, przy realizacji zadań związanych z projektem w zakresie zadań 1, 2, 3, 4 Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją ww. zadań.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2021 r. poz. 1372 t.j.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wskazany do realizacji projekt należy do zadań własnych gminy, którego efektem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności prowadzenie spraw gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy ww. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz że:

Zadanie 1

Gmina zrealizowała Projekt z zamiarem wykonania nieodpłatnych zadań własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym oraz w ustawie Prawo energetyczne. Uznać zatem należy, że realizując Projekt Gmina działała jako organ władzy publicznej, wykonujący ustawowe powinności wobec społeczności lokalnej dotyczące zadań z zakresu zaopatrzenia w energię elektryczną, ochrony środowiska i spraw związanych z gminnymi drogami, ulicami, mostami, placami i organizacją ruchu drogowego.

Gmina na etapie prowadzonego Projektu nie odliczała i nie planuje odliczać w przyszłości podatku naliczonego związanego z jego realizacją. Takie podejście Gminy potwierdza fakt, iż Gmina nie przewiduje wykorzystywania wymienionych w ramach Projektu latarni solarnych w celach komercyjnych w zakresie dającym prawo do odliczenia VAT. W konsekwencji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedmiotowe zadanie, z uwagi na brak związku poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Zadanie 2

Przebudowa sieci telekomunikacyjnej spowodowana była tym, że przebudowa drogi gminnej wewnętrznej kolidowała z istniejącą podziemną siecią teletechniczną eksploatowaną przez (…). W związku z tym wszelkie koszty związane z przebudową istniejących urządzeń telekomunikacyjnych wchodzących w kolizję z projektem, naruszające stan istniejący, ponosi naruszający - Gmina. Ustalenia dotyczące warunków technicznych na przebudowę istniejącej infrastruktury zostały zawarte w piśmie z dnia 24 listopada 2020 r.

Gmina na etapie prowadzonego Projektu nie odliczała i nie planuje odliczać w przyszłości podatku naliczonego związanego z jego realizacją. Gmina nie przewiduje wykorzystywania przebudowanej sieci telekomunikacyjnej w ramach Projektu w celach komercyjnych w zakresie dającym prawo do odliczenia VAT, ponieważ sieć telekomunikacyjna jest eksploatowana przez (…). W konsekwencji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedmiotowe zadanie, z uwagi na brak związku poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Zadanie 3

W ramach realizacji Projektu, na który uzyskano dofinansowanie, została wybudowana bezpłatna publiczna infrastruktura drogowa i obiekty inżynierskie (w tym m.in. kanał technologiczny).

Zgodnie z art. 39 ust. 7 ustawy o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1376 z późn. zm.), zarządca drogi udostępnia kanał technologiczny na pisemny wniosek podmiotu, który zgłosił zainteresowanie jego udostępnieniem, w drodze decyzji, w której określa warunki udostępnienia tego kanału.

W myśl art. 39 ust. 7g wskazanej ustawy, za udostępnienie kanału technologicznego lub jego części pobiera się opłatę.

Przepis art. 39 ust. 7i cytowanej ustawy zawiera stawki opłat za udostępnienie 1 mb kanału technologicznego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku VAT w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast zasadniczo podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym co do zasady skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W ramach udostępniania kanałów technologicznych i pobierania w tym zakresie stosownej opłaty Wnioskodawca działa tu właśnie jako organ władzy publicznej. Po pierwsze, nie ma on swobody w podejmowaniu decyzji o budowie samych kanałów (obowiązek taki nakłada na niego ustawa), jeśli tylko podjęta zostanie decyzja o budowie drogi. Po drugie, w sprawie udostępnienia kanałów wydawane są decyzje administracyjne, a nie zawierane umowy cywilnoprawne. Wysokość opłaty regulowana jest na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, a nie pozostawiona w swobodnej gestii stron świadczenia (brak tu elementu negocjacyjnego, właściwego umowom cywilnoprawnym). Ponadto, jeśli chodzi o egzekucję opłaty, do decyzji administracyjnych stosuje się przepisy k.p.a. a nie k.p.c.

Opłata za udostępnienie kanału ma zatem charakter identyczny jak np. opłata skarbowa, czy też opłata za udostępnianie przystanków komunikacyjnych. W każdym z tych przypadków opłaty pobierane są za określone świadczenie ze strony organu (taki jest zresztą charakter opłat, w odróżnieniu od podatków pobieranych przez organy), a jednak świadczenia te nie mają charakteru wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji uznać należy, że Wnioskodawca wypełniając zadania własne gminy w przedstawionym we wniosku ww. zakresie, spełnia przesłanki wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Pobieranie opłat (daniny publicznej) za udostępnianie kanałów technologicznych jest bez wątpienia przejawem wykonywania władztwa publicznego. Podmiot sprawujący te zadania przy wykonywaniu tych czynności działa na ustawowo uregulowanych zasadach, a zatem nie jest w stanie dokonywać modyfikacji, dopuszczalnych w stosunkach cywilnoprawnych w ramach swobody zawierania umów. Organ taki, co istotne, pobiera należność o charakterze daniny publicznej, zaś dochód uzyskany z jej poboru służy celom publicznym.

Mając zatem na względzie przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że opłaty za udostępnienie kanału technologicznego zrealizowanego w ramach Projektu, pobierane w drodze decyzji przez Wnioskodawcę, nie będą opodatkowane podatkiem VAT. W konsekwencji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedmiotowe zadanie, z uwagi na brak związku poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Zadanie 4

Budowa drogi wewnętrznej gminnej, w skład której wchodzą budowa ciągu pieszo-rowerowego, wykonanie asfaltowej nawierzchni drogi, wybudowanie przejść dla pieszych, wybudowanie zjazdów z drogi wewnętrznej gminnej do przyległych nieruchomości, została wykonana w ramach własnych zadań publicznych. Gmina na etapie prowadzonego Projektu nie odliczała i nie planuje odliczać w przyszłości podatku naliczonego związanego z jego realizacją. Gmina nie przewiduje wykorzystywania, wybudowanej w ramach Projektu drogi, w celach komercyjnych w zakresie dającym prawo do odliczenia VAT. Towary i usługi nabyte w ramach zrealizowanego zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na przedmiotowe zadanie, z uwagi na brak związku poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji (…).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych), gdyż tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1-2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1376 ze zm.):

Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

1) drogi krajowe;

2) drogi wojewódzkie;

3) drogi powiatowe;

4) drogi gminne.

Ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w ust. 1, należą do tej samej kategorii co te drogi.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1, 2, 3 ustawy o drogach publicznych:

Drogi, drogi rowerowe, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym tych dróg są drogami wewnętrznymi.

Budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku - do właściciela tego terenu.

Finansowanie zadań, o których mowa w ust. 2, należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku - do właściciela tego terenu.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Zgodnie z art. 20 ww. ustawy o drogach publicznych:

Do zarządcy drogi należy w szczególności:

1) opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego;

2) opracowywanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich;

3) pełnienie funkcji inwestora;

4) utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2;

(…)

19) zarządzanie i utrzymywanie kanałów technologicznych i pobieranie opłat, o których mowa w art. 39 ust. 7.

Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Gmina, która jest czynnym podatnikiem VAT i która z dniem 1 stycznia 2017 r. podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym, dnia 16 listopada 2020 r. złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pod nazwą (…). Przedmiotem projektu było wykonanie projektu przebudowy ulic (…), będącymi drogami wewnętrznymi gminnymi w (…). Roboty obejmują między innymi:

‒ budowę kanału technologicznego,

‒ budowę ciągu pieszo-rowerowego,

‒ wykonanie asfaltowej nawierzchni drogi,

‒ budowę przejść dla pieszych,

‒ budowę zjazdów z drogi wewnętrznej do przyległych nieruchomości, prace wykończeniowe i towarzyszące.

Projekt swoim zakresem obejmował:

Zadanie 1:

demontaż i montaż oświetlenia ulicznego - zdemontowano 9 szt. latarni oświetlenia ulicznego, zamontowano 10 szt. latarni solarnych 50 W.

Zadanie 2:

przebudowę sieci telekomunikacyjnej - w miejscowości (…) wzdłuż ulic (…) w pasie drogowym istniały czynne kable telekomunikacyjne, które zostały przebudowane poza obszar kolizji z planowanymi elementami zagospodarowania terenu.

Zadanie 3:

budowę kanału technologicznego - zgodnie z ustawą z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, ustawą z 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych oraz wytycznymi dla kanałów technologicznych z dnia 3 września 2019 r. v.5 w ciągu projektowanych ulic wykonano kanał technologiczny na potrzeby Gminy.

Zadanie 4:

budowę drogi wewnętrznej gminnej, w skład której wchodzą budowa ciągu pieszo - rowerowego, wykonanie asfaltowej nawierzchni drogi, wybudowanie przejść dla pieszych, wybudowanie zjazdów z drogi wewnętrznej gminnej do przyległych nieruchomości.

Powstała infrastruktura została udostępniona społeczności nieodpłatnie i nie generuje dochodów dla Gminy. Gmina nie będzie wykorzystywała tych elementów infrastruktury powstałych w wyniku projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na zasadach.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadań 1, 2, 3 i 4.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie były spełnione, gdyż realizując zadanie 1, 2, 3 i 4 nie działali Państwo w charakterze podatnika VAT, lecz było to wykonywanie zadań własnych polegających na zaspokajaniu potrzeb mieszkańców, a efekty powstałej inwestycji nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak bowiem wskazali Państwo w opisie sprawy, powstała infrastruktura została udostępniona społeczności nieodpłatnie i nie generuje dochodów dla Gminy. Gmina nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywać w przyszłości elementów infrastruktury powstałych w wyniku projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy nie mieli i nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanych we wniosku zadań 1, 2, 3 i 4.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).