Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1044/12-4/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-10
Teza: Spółka ma wątpliwości czy ocena całokształtu składników majątku (pozwalająca na stwierdzenie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) ma nastąpić według stanu na dzień wyodrębnienia czy według stanu na dzień sprzedaży?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 11 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.), w którym doprecyzowano opis sprawy oraz wyjaśniono jakie skutki w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca chciałby wywieść z dokonanej przez tut. Organ interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Spółka prowadzi sprzedaż m.in. butelek i smoczków do karmienia niemowląt. Spółka wyodrębniła sprzedaż tego asortymentu organizacyjnie i finansowo (odpowiednimi zapisami księgowymi, jak i podjęto stosowne uchwały).

Pod koniec roku 2011 zgłosił się do Spółki podmiot zainteresowany zakupem składników majątkowych wyodrębnionych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Rozpoczęto negocjacje, które trwają do dnia dzisiejszego (ze względu na ich skomplikowaną materię).

Na przestrzeni ostatnich kilku miesięcy w związku z prognozowanym kryzysem gospodarczym Spółka zmuszona została do zarzucenia swoich planów rozwojowych i odpowiedniego zredukowania poczynionych inwestycji.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż:

1.  Spółka, która zamierza sprzedać część przedsiębiorstwa zajmującą się sprzedażą butelek i smoczków wyodrębniła organizacyjnie, księgowo i finansowo wskazaną część przedsiębiorstwa. Stosowne uchwały podjęto w trybie przepisów kodeksu spółek handlowych. Wyodrębniono towary na magazynie, pracowników zajmujących się sprzedażą butelek i smoczków wraz z ich wyposażeniem (samochód, laptop, telefon służbowy), wyodrębniono należności i zobowiązania związane ze sprzedażą butelek, założono w systemie bankowym osobne konto, wyodrębniono księgowo tak powstałą część przedsiębiorstwa. Wyodrębniono składniki niematerialne w postaci bazy danych klientów i wartość niematerialną i prawną jaką jest marka firmy (wyodrębniono oczywiście programy i licencje o ile takowe występowały). Tak wyodrębnione składniki funkcjonowały samodzielnie prowadząc działalność gospodarczą przez kilka miesięcy bez ingerencji Spółki co utwierdziło ją w przekonaniu, iż wydzielono zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
2.  Wyodrębnienie nastąpiło w styczniu 2011 r. Sprzedaż jeszcze nie nastąpiła bowiem Spółka nie ma pewności czy nadal występuje zorganizowana część przedsiębiorstwa.
3.  Spółka wyjaśnia, iż przez cały ten okres owa część samodzielnie działa wobec czego nadal są to składniki majątkowe pozwalające na samodzielną realizację zadań gospodarczych pomimo zmian w stanie posiadania. Przede wszystkim stan magazynowy się zmienia dynamicznie wraz z każdorazową sprzedażą towarów. Zwolniony został pracownik (załoga zdecydowała, iż jego zadania zostaną podzielone między pozostałych za wynagrodzeniem) wobec czego nie było konieczności utrzymywania np. samochodu w leasingu. Wobec rozwoju wskazanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zmianie uległa wartość marki jak i baza klientów powiększyła się (znaczny wzrost wartości). Zmieniła się struktura zobowiązań (stare zobowiązania zostały spłacone natomiast powstały nowe związane z realizacją zadań gospodarczych). W ocenie Spółki, nadal wyodrębnione są składniki pozwalające na samodzielną realizację zadań gospodarczych, tym niemniej nie są to te same składniki, które wyodrębniono ze struktury Spółki.

Ponadto Spółka podkreśliła, iż chciałaby się dowiedzieć czy dla bytu konstrukcji zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydujący jest stan składników majątkowych na dzień wyodrębnienia czy też stan na dzień sprzedaży. Ma to decydujące znaczenie, jako że sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega ustawie o VAT, natomiast o ile uznamy, iż nastąpiła sprzedaż poszczególnych składników majątku, czynności te będą traktowane jak zwykłe przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem jak właściciel (a więc do ceny należy doliczyć podatek VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Spółka ma wątpliwości czy ocena całokształtu składników majątku (pozwalająca na stwierdzenie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) ma nastąpić według stanu na dzień wyodrębnienia czy według stanu na dzień sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przede wszystkim skupić się na wykładni językowej wskazanego przepisu (art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług).

Ustawodawca niewątpliwie używa co do wyodrębnienia czasu przeszłego, a w odniesieniu do tzw. realizacji określonych zadań gospodarczych czasu teraźniejszego. W związku z tym należy, zdaniem Wnioskodawcy przyjąć, iż owe wyodrębnienie i ocena czy stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy dokonać niejako na dwóch płaszczyznach. Po pierwsze na dzień wyodrębnienia organizacyjnego, a po wtóre na dzień owej sprzedaży (o ile nastąpiła zmiana w składnikach).

W tym kontekście, o ile mamy do czynienia z wyodrębnieniem:

*   wszystkich składników materialnych związanych z danym zadaniem gospodarczym (stan magazynów),
*   wszystkich zobowiązań i należności związane z owym zadaniem (ew. umowy najmu i leasingu),
*   wszystkie wartości niematerialne i prawne z tym związane (znaki towarowe, baza kontrahentów, wartość firmy),
*   księgowo obu rodzajów działalności,

możemy mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z tym, iż ustawodawca nie wskazuje, iż owe składniki muszą być te same, można zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, iż o ile ponownie przenoszone są wszystkie składniki związane z danym działaniem gospodarczym (według schematu jak wyżej) mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) prowadzi sprzedaż m.in. butelek i smoczków do karmienia niemowląt. Spółka wyodrębniła sprzedaż tego asortymentu organizacyjnie i finansowo (odpowiednimi zapisami księgowymi, jak i podjęto stosowne uchwały). Pod koniec roku 2011 zgłosił się do Spółki podmiot zainteresowany zakupem składników majątkowych wyodrębnionych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Rozpoczęto negocjacje, które trwają do dnia dzisiejszego (ze względu na ich skomplikowaną materię). Na przestrzeni ostatnich kilku miesięcy w związku z prognozowanym kryzysem gospodarczym Spółka zmuszona została do zarzucenia swoich planów rozwojowych i odpowiedniego zredukowania poczynionych inwestycji.

Spółka, która zamierza sprzedać część przedsiębiorstwa zajmującą się sprzedażą butelek i smoczków wyodrębniła organizacyjnie, księgowo i finansowo wskazaną część przedsiębiorstwa. Stosowne uchwały podjęto w trybie przepisów kodeksu spółek handlowych.

Wyodrębniono: towary na magazynie, pracowników zajmujących się sprzedażą butelek i smoczków wraz z ich wyposażeniem (samochód, laptop, telefon służbowy), należności i zobowiązania związane ze sprzedażą butelek, założono w systemie bankowym osobne konto. Wyodrębniono składniki niematerialne w postaci bazy danych klientów i wartość niematerialną i prawną jaką jest marka firmy (wyodrębniono także programy i licencje o ile takowe występowały). Tak powstałą część przedsiębiorstwa wyodrębniono księgowo.

Spółka wskazała, iż wyodrębnione składniki funkcjonowały samodzielnie prowadząc działalność gospodarczą przez kilka miesięcy bez ingerencji Spółki co utwierdziło ją w przekonaniu, iż wydzielono zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie nastąpiło w styczniu 2011 r. Sprzedaż jeszcze nie nastąpiła bowiem Spółka nie ma pewności czy nadal występuje zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Spółka wyjaśniła, iż przez cały ten okres owa część samodzielnie działa wobec czego w jej ocenie nadal są to składniki majątkowe pozwalające na samodzielną realizację zadań gospodarczych pomimo zmian w stanie posiadania. Przede wszystkim stan magazynowy się zmienia dynamicznie wraz z każdorazową sprzedażą towarów. Zwolniony został pracownik (załoga zdecydowała, iż jego zadania zostaną podzielone między pozostałych za wynagrodzeniem) wobec czego nie było konieczności utrzymywania np. samochodu w leasingu. Wobec rozwoju wskazanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zmianie uległa wartość marki jak i baza klientów powiększyła się (znaczny wzrost wartości). Zmieniła się struktura zobowiązań (stare zobowiązania zostały spłacone natomiast powstały nowe związane z realizacją zadań gospodarczych).

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości czy ocena całokształtu składników majątku (pozwalająca na stwierdzenie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) ma nastąpić według stanu na dzień wyodrębnienia czy według stanu na dzień sprzedaży. Spółka podkreśliła, iż ma to decydujące znaczenie, z uwagi na fakt, że sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega ustawie o VAT, natomiast o ile uznamy, iż nastąpiła sprzedaż poszczególnych składników majątku, czynności te będą traktowane jak zwykłe przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem jak właściciel (a więc do ceny należy doliczyć podatek VAT).

Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powołane wyżej przepisy wiążą więc, co do zasady, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z dostawą towaru bądź wykonaniem usługi lub wystawieniem faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od dostawy towaru bądź wykonania usługi).

Treść cytowanego wyżej art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług świadczy więc o tym, że zdarzeniem, z wystąpieniem którego należy wiązać powstanie obowiązku podatkowego, jest – co do zasady – wydanie towaru lub wykonanie usługi. Przepis ten odzwierciedla regulacje przepisów wspólnotowych. Zgodnie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 347, str. 1 ze zm.), zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Brzmienie przepisu wspólnotowego – który w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego (co określa się w dyrektywach jako wymagalność podatku) posługuje się pojęciem „dostarczenie” – uwidocznia faktyczny charakter czynności skutkującej opodatkowaniem. Zarówno w prawie krajowym, jak i w przepisach dyrektyw, zasadniczy skutek podatkowy przypisuje się więc faktycznym, ekonomicznym aspektom czynności.

W rezultacie na gruncie podatku od towarów i usług także skutek dokonanej czynności, w postaci uznania, iż niepodlega ona opodatkowaniu (np. w sytuacji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa) winien być oceniany w kontekście momentu powstania ewentualnego obowiązku podatkowego. Powyższe oznacza, że również w przypadku czynności niepodlegającej opodatkowaniu – ocena, iż czynność ta faktycznie wyłączona jest z zakresu opodatkowania VAT, musi być dokonana według stanu na dzień realizacji tej czynności (dokonania dostawy lub świadczenia usług). Należy bowiem pamiętać, że w sytuacji, gdy nie zostaną wyczerpane przesłanki, pozwalające uznać daną czynność za niepodlegającą opodatkowaniu – wystąpi obowiązek opodatkowania tej czynności podatkiem od towarów i usług, właśnie w momencie powstania obowiązku podatkowego, a więc co do zasady w chwili wydania towaru lub wykonania usługi.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy stwierdzić należy, że ocena całokształtu składników majątku (pozwalająca na stwierdzenie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy) winna mieć miejsce według stanu na dzień sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wniosek w zakresie ustalenia ceny towaru na magazynie, który następnie będzie wraz z innymi składnikami sprzedany w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, został rozstrzygnięty odrębnym pismem z dnia 10 stycznia 2013 r. nr ILPP2/443-1044/12-5/EN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.