Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.358.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-07
Teza: Czy wydatki ponoszone w związku wynajmem loży na hali sportowej stanowią koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 nieobjęte wyłączeniem z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; impreza-impreza sportowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; reprezentacja; wizerunek; wykładnia-wykładnia przepisów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2017 r. (data wpływu 11 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – z tytułu opłaty rocznej za lożę wraz ze świadczeniami dodatkowymi w hali sportowo-widowiskowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2017 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – wydatków z tytułu opłaty rocznej za lożę VIP wraz ze świadczeniami dodatkowymi w hali sportowo-widowiskowej XX X.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – spółka akcyjna – posiada siedzibę i miejsce zarządu w Polsce oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości. Wnioskodawca zajmuje się wydobyciem i przerobem ropy naftowej oraz sprzedażą hurtową i detaliczną produktów naftowych. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenie użytkowe znajdujące się na IV kondygnacji hali XX X wraz z przypisaną do niej częścią widowni - zwana dalej „lożą”.

Wnioskodawca upoważniony jest do wykorzystywania loży między innymi w celu udziału gości Wnioskodawcy w imprezach, w celu reprezentacji i organizacji spotkań biznesowych, organizacji spotkań pracowniczych. Wnioskodawca może korzystać z loży w dowolnych terminach, w których funkcjonuje hala z wyłączeniem terminów organizowanych imprez zamkniętych.

Wnioskodawca używa na zewnątrz oraz wewnątrz loży własne materiały reklamowe, w tym baner z logotypem Spółki wewnątrz loży oraz logo na drzwiach wejściowych do pomieszczenia.

Wynajmujący w ramach dodatkowych świadczeń zapewnia Wnioskodawcy m.in. bilety wstępu na imprezy sportowe.

Wnioskodawca może organizować spotkania w loży w dowolnej chwili, spotkania odbywają się nieregularnie w zależności od potrzeb Wnioskodawcy. Spotkania trwają od godziny do kilku godzin (cały dzień). W loży odbywają się spotkania m.in. z partnerami i klientami oraz spotkania kadry menadżerskiej. Loża wykorzystywana jest również na spotkania pracownicze, np. spotkania robocze danego działu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone w związku wynajmem loży na hali sportowej stanowią koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 nieobjęte wyłączeniem z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone w związku z wynajmem loży na hali sportowej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie stanowią one wydatków o charakterze reprezentacyjnym.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kosztami są zarówno koszty uzyskania przychodu pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim), jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

W celu rozstrzygnięcia, czy wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy w pierwszej kolejności zbadać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością osiągnięcia przychodu. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość zaliczenia w koszty podatkowe wszelkich wydatków (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP), pod warunkiem, że podatnik wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu - ewentualnie jego zabezpieczenie lub zachowanie źródła jego uzyskiwania.

W ocenie Spółki, kluczowe dla kwalifikacji wyszczególnionych w zdarzeniu przyszłym wydatków poniesionych tytułem wynajmu loży jest dokonanie analizy celu tego najmu.

W tym miejscu wskazać należy, że spotkania z kontrahentami w wynajętej loży mają przede wszystkim charakter biznesowy.

Loża stanowi powierzchnię biurową wykorzystywaną w działalności Spółki, poprzez organizowanie spotkań biznesowych z klientami Spółki lub spotkań roboczych dla pracowników.

Udział w spotkaniach partnerów oraz klientów Wnioskodawcy wskazuje, że impreza ma na celu zacieśnianie relacji biznesowych z określonymi kontrahentami, wobec tego wydatki poniesione na wynajęcie loży powinny zostać uznane za koszty mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP).

Ponadto, wynajęcie loży na hali służy szeroko pojętej reklamie Spółki.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach najmu Wnioskodawca realizuje określone świadczenia marketingowe, używając na zewnątrz oraz wewnątrz loży, własne materiały reklamowe.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty promocji i reklamy zalicza się - co do zasady - do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów. Są to szeroko rozumiane działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Mogą być one realizowane za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić promocję, reklamę towaru, usługi, a także promocję, reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Na gruncie prawa podatkowego pod pojęciem reklamy rozumieć należy ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług, informacji o miejscach i możliwościach ich nabycia - w celu zwrócenia uwagi na towar lub usługę i zachęcenia do ich zakupu.

Innymi słowy, reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.

Jak już wskazano powyżej, reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych. Logo może obejmować zarówno nazwę przedsiębiorcy, jej skrót jak też nazwę konkretnego produktu lub usługi. Każda z tych form, jeżeli jest stosowana w określonych okolicznościach spełnia funkcje reklamowe. Identyfikowana bowiem jest z daną firmą i oferowanymi przez nią towarami lub usługami, zwiększając ich rozpoznawalność oraz pośrednio zachęcając do ich nabycia.

Z kolei promocja, oznacza działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu (usługi) lub przedsięwzięcia. Pod pojęciem promocji kryje się więc ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji i obietnic. Promocja stanowi także formę zachęty, skłaniającą do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzającą przychylną opinię o firmie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca używa na zewnątrz oraz wewnątrz loży własne materiały reklamowe, w tym baner z logotypem Spółki wewnątrz loży oraz logo na drzwiach wejściowych do pomieszczenia.

Materiały reklamowe są prezentowane w różnych miejscach obiektu co niewątpliwie zwraca uwagę obecnych oraz potencjalnych kontrahentów Spółki, a także zwiększa jej rozpoznawalność. Zatem ww. wydatki będą kosztami reklamy wypełniającymi dyspozycje art. 15 ust. 1 ustawy PDOP.

Jednocześnie, wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o PDOP nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że: (\`(...)\`) celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). (\`(...)\`) Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny (\`(...)\`). Ponadto NSA uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz reprezentacja pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że reprezentacja w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że koszt wynajęcia loży na hali sportowej nie stanowi kosztu o charakterze reprezentacyjnym, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Przedmiotowy koszt najmu należy zakwalifikować jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesionymi wydatkami Wnioskodawcy a jego przychodami. Niewątpliwe spotkania biznesowe organizowane w wynajmowanej loży wywierają pozytywny wpływ na działalność Spółki i wysokość osiąganego przychodu. Obecni oraz potencjalni kontrahenci zachęcani poprzez działania marketingowe, podejmują określone działania mające wpływ na przychód Wnioskodawcy. Celem organizowanych spotkań nie jest kreowanie dobrego wizerunku.

Tym samym wydatki poniesione na wynajem loży na hali sportowej uznać należy za koszty uzyskania przychodu zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieobjęte wyłączeniem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 2 pkt 15 lit. a) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) z dniem 1 stycznia 2018 r. nastąpiła zmiana w art. 15 w ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. - art. 15 ust. 1 stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zmiana ta pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygniecie w niniejszej sprawie.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych - art. 16 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Każdy koszt niezależnie od jego rodzaju, musi być oceniany przez pryzmat nadrzędnej zasady określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - związku z przychodami podatnika.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych, nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W celu prawidłowej interpretacji cytowanych przepisów należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa. Oznacza to, że wykładnia językowa, tj. reguły języka powszechnego, języka prawnego i prawniczego mają pierwszeństwo przed wykładnią systemową lub funkcjonalną. Najmocniejszym argumentem o poprawności interpretacji danej normy prawnej jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik.

Powyższe zastrzeżenia służą wykazaniu metod wykładni stosowanych przez tut. organ ze względu na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie sformułowano definicji, ani też dodatkowych wskazówek, według których należy ustalać w odniesieniu do występujących w praktyce działalności gospodarczej wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów, które konkretnie z nich – stanowiąc reprezentację – podlegałyby wyłączeniu z kosztów dla celów podatkowych.

Istotnym jest również zwrócenie uwagi na budowę omawianego przepisu w kontekście konstrukcji samego podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, za koszty uzyskania przychodów należy uznać racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągniecie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile, jak wynika z art. 15 ust. 1, nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 16 ust. 1.

W analizowanym zakresie za kierunkowe kryterium wykładni art. 15 ust. 1 cyt. ustawy przyjąć trzeba kryterium celu poniesionego kosztu. Cel wydatku jest podstawą dokonywania jego oceny z punktu widzenia kosztów podatkowych. Kryterium celu wiąże się z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. W tym kontekście istotnym jest więc, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzona działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego rezultatu – osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła – co jednak nie oznacza, że ten cel zostanie faktycznie osiągnięty.

Z kolei art. 16 ust. 1 cyt. ustawy zawiera zamknięty katalog kosztów (wydatków, odpisów, rezerw) nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. To zaś oznacza, że przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania, podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Przy czym, konstrukcja omawianego przepisu polega na tym, że co do zasady wszystkie wymienione w nim wydatki nie stanowią kosztów podatkowych, lecz po spełnieniu określonych warunków lub w ramach konkretnie ustalonych limitów, niektóre z nich tym kosztem są.

Zatem art. 16 ust. 1 cyt. ustawy zawiera nie tylko katalog wyłączeń, ale niektóre jego punkty stanowią niezależną od art. 15 ust. 1 cyt. ustawy pozytywną podstawę zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Przy interpretacji art. 16 ust. 1 cyt. ustawy należy mieć również na uwadze, że każdy wchodzący w rachubę jako koszt uzyskania przychodów wydatek (koszt), powinien być poddany dyspozycji art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, pod kątem pozostawania w ogóle w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami osiąganymi przez podatnika. Bowiem podstawą do ustalenia, jakiego rodzaju koszty stanowią koszty uzyskania przychodów jest art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Natomiast nieprawidłowa jest wykładnia polegająca na zastosowaniu rozumowania a contrario z negatywnego katalogu, zawartego w art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, w celu ustalenia co stanowi pozytywnie koszt uzyskania przychodów, gdyż nie taki jest cel tych przepisów (art. 16 ust. 1 cyt. ustawy), tj. przesądzenie, co jest kosztem uzyskania przychodów. Dlatego też przepis art. 15 ust. 1 zd. pierwsze cyt. ustawy należy rozumieć w ten sposób, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16, w przypadku których cel poniesienia jest bez znaczenia dla możliwości zaliczenia ich albo niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, natomiast decydujące znaczenie ma jednoznaczne wskazanie ustawodawcy, czy dany koszt jest kosztem uzyskania przychodów, czy też takim kosztem nie jest.

Odnosząc powyższe rozważania do wywiedzenia skutków prawnych z treści art. 16 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy i mając na względzie, że brak jest definicji ustawowej pojęcia „reprezentacja” należy wskazać, że ścisła wykładnia tego przepisu nakazuje wyłączyć z kosztów na omawianej podstawie wyłącznie literalnie tam wskazane rodzaje kosztów zaliczonych jednocześnie do reprezentacji.

Natomiast nie można prowadzić wnioskowania a contrario, że każde innego rodzaju niż wymienione w tym przepisie koszty poniesione przykładowo na zakup usług gastronomicznych nie stanowiące reprezentacji – będą kosztem uzyskania przychodu, niezależnie od tego, czy wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania przychodu, czy też nie. Jest to podstawowa konkluzja interpretacyjna omawianego przepisu.

Odwołując się do etymologii terminu „reprezentacja” należy wskazać, że słowo to pochodzi z języka łacińskiego „repraesentatio” i oznacza: „wizerunek”. Zatem „reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacja”, kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Należy bowiem wyjaśnić, że kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności m.in. była w przeszłości wypracowana przez orzecznictwo jako wyróżnik pojęcia „reprezentacja”.

Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności itp., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając zatem, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny należy patrzeć przez pryzmat właśnie ich celu. Jeśli wyłącznym lub dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Należy podkreślić, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności.

Ponadto, odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (w składzie 7 sędziów) z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 zauważyć należy, że Sąd stwierdził, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Dla uznania wydatków za koszty poniesione na reprezentację nie jest koniecznie, by posiadały one takie cechy jak wystawność, wytworność, czy okazałość. Nie są to bowiem wartości wymierne, nie ma możliwości stworzenia jednakowego miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości, czy przepychu dla wszystkich podmiotów gospodarczych. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Z powyższego wynika, że o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jej renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

*   stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i
*   stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2438/10, wskazał, że: „reprezentację należy postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki przedsiębiorca – powodowany doświadczeniem i specyfiką działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów). (…)

W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy, takie jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność, itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy „zapracować” i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. Ukierunkowanie na stworzenie korzystnego wizerunku, przekładającego się na zwiększenie lub zabezpieczenie przychodów, a nie ekskluzywność czy okazałość, należy zatem uznać za cechę, która kwalifikuje dany wydatek jako wydatek na reprezentację.

Budowanie wizerunku nie musi wobec tego być realizowane wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy, w związku z czym wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.

Jak podkreśla Wnioskodawca w stanie faktyczny oraz opisie zdarzenia przyszłego, najmuje pomieszczenie użytkowe znajdujące się na IV kondygnacji hali XX X wraz z przypisaną do niej częścią widowni - „lożą”. Wynajmujący zapewnia Wnioskodawcy (jak to określił Wnioskodawca „w ramach dodatkowych świadczeń”) miedzy innymi bilety wstępu na imprezy sportowe.

Wnioskodawca jest upoważniony do wykorzystywania loży między innymi w celu udziału gości Wnioskodawcy w imprezach, w celu reprezentacji i organizacji spotkań biznesowych, organizacji spotkań pracowniczych - spotkania m.in. z partnerami i klientami oraz spotkania kadry menadżerskiej, również pracownicze, np. spotkania robocze danego działu Spółki. Spotkania odbywają się nieregularnie w zależności od potrzeb Wnioskodawcy i trwają od godziny do kilku godzin (cały dzień).

Wnioskodawca używa na zewnątrz oraz wewnątrz loży własne materiały reklamowe - baner z logotypem Spółki wewnątrz loży oraz logo na drzwiach wejściowych do pomieszczenia.

Na tle przedstawionych powyżej zastrzeżeń i rozważań – oceniając wydatki związane z wynajęciem loży – opłatą roczną - wraz ze „świadczeniami dodatkowymi” należy wziąć pod uwagę całościowy charakter tych działań. Dla prawidłowej kwalifikacji poniesionych z tego tytułu kosztów najważniejszym jest bowiem wyraźne ustalenie głównego celu podejmowanych czynności i związanych z nim wydatków oraz wskazanie potencjalnych korzyści oczekiwanych w związku z tym przedsięwzięciem.

Analizując przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy mieć podstawowy (powszechnie znany) cel wynajęcia loży (lóż) na stadionach, salach sportowo-widowiskowych – jest nim uczestnictwo, udział w szeregu imprezach sportowych, muzycznych, artystycznych w warunkach i na zasadach odbiegających od standardowych – tj. w warunkach komfortowych czy wręcz ekskluzywnych - zob.:

*   https://\`(...)\`.,
*   http://\`(...)\`,
*   http://\`(...)\`,
*   https://\`(...)\`,
*   http://\`(...)\`,
*   http://\`(...)\`,
*   http://\`(...)\`,
*   http://\`(...)\`.

Loże VIP zapewniają najbardziej luksusowe warunki, by móc uczestniczyć w imprezach i przeżywać emocje towarzyszące zmaganiom sportowym oraz występom muzycznym.

Oczywiście nie można negować faktu, że mogą w określonym stopniu stanowić przestrzeń dla rozwijania „wszelakich” relacji biznesowych, w szczególności, gdy z loży można korzystać według własnego uznania każdego dnia, jako wyjątkowego gabinetu, biura lub firmowej sali konferencyjnej. Niemniej jednak wydatków ponoszonych na wynajem loży VIP wraz ze „świadczeniami dodatkowymi” (m.in. biletami wstępu na imprezy sportowe) nie można uznać jako niezbędnych do realizacji celów spotkań biznesowych. Wydatki te służą bowiem budowaniu relacji z klientami lub potencjalnymi klientami i wywoływaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Spółki, budowaniu właściwego wizerunku firmy - przybierają charakter działań, wydarzenia o cechach reprezentacyjnych i nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazała sama Spółka w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego - Wnioskodawca jest upoważniony do wykorzystywania loży w celu reprezentacji. Zaproszenie imiennie określonej, wybranej grupy klientów do loży VIP przesądza również o reprezentacyjnym, tj. wizerunkowym charakterze działań.

W ocenie tut. organu, po analizie całokształtu okoliczności opisanego zdarzenia i planowanych działań należy stwierdzić, że poniesione wydatki związane z najęciem loży VIP i z świadczeniami „dodatkowymi” z tym najmem związanych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów o których mowa art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Charakter tych wydatków jest bowiem związany z kreowaniem określonego wizerunku firmy na zewnątrz. Wydatki te nie stanowią niezbędnego elementu, bez którego nie mogłoby się odbyć spotkanie biznesowe organizowane przez Spółkę. Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku, prestiżu Spółki na określonym – elitarnym poziomie.

W przedmiotowej sprawie wynajęcie loży ma (będzie miało) na celu umożliwienie wstępu na imprezy sportowe (rozrywkowe) przy jednoczesnym wykreowaniu jak najlepszego wyobrażenia o przedsiębiorcy (Spółce). Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie. Zaproszenie „gości”, kontrahentów do loży nie jest warunkiem niezbędnym bez którego nie mogłyby się odbyć spotkanie biznesowe. Wydatki te mają na celu wykreowanie pozytywnego wizerunku wobec osób trzecich. Nie można wykazać także związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Wydatki te bezsprzecznie świadczą o kreowaniu czy utrwalaniu pozytywnego wizerunku czołowego w Polsce i Europie koncernu naftowego, czyli lepszego postrzegania jej na zewnątrz. Charakter tych wydatków ma bowiem na celu stworzenie oraz utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Spółki na zewnątrz i noszą one znamiona reprezentacji - a tym samym, są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego nie można doszukać się charakteru reklamowego (zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług podmiotu gospodarczego). Nie sposób bowiem zgodzić się z opinią Spółki, że przedmiotowe wydatki spełniają tzw. przesłankę celowości określoną w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, bo – jak argumentuje Spółka - ich ponoszenie przyczynia się do reklamy i jako takie jest związane z promocją Spółki, która zajmuje się wydobyciem i przerobem ropy naftowej oraz sprzedażą hurtową i detaliczną produktów naftowych.

W odniesieniu do pojęcia reklamy zauważyć trzeba że, brak jest w przepisach podatkowych legalnej definicji tego pojęcia. Punktem wyjścia do dalszych analiz pozostaje zatem, słownikowe, potoczne rozumienie tego terminu. I tak, np. według Słownika Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka (wyd. PWN z 1996 r., tom III s. 37), reklamą jest "rozpowszechnianie informacji o towarach ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie czegoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio telewizję; środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia, itp.) służące temu celowi”. Chodzi więc o zachwalanie produktów, usług czy towarów danego producenta lub sprzedawcy, skłonienie ludzi do ich nabywania.

Z tych względów istotnym staje się rozgraniczenie wydatków ponoszonych na reprezentację od wydatków ponoszonych na inne, niekiedy bardzo zbliżone sfery działalności. Chodzi tu zwłaszcza o wydatki na cele reklamowe. Z punktu widzenia przepisów podatkowych ma to bowiem zasadnicze znaczenie, gdyż w obowiązującym stanie prawnym, o ile wydatki na reklamę – co do zasady - podlegają odliczeniu od przychodów (według ogólnej klauzuli z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy), tak koszty reprezentacji zostały wprost wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy).

Z uwagi na to, że brak jest normatywnego rozgraniczenia pomiędzy pojęciami „reprezentacji” i "reklamy”, a definicje słownikowe z natury rzeczy mają charakter ogólny i syntetyczny, ujmując dane zjawisko w najbardziej typowej jego formie, istnieje zasadnicza trudność w oddzieleniu tych dwóch sfer aktywności przedsiębiorców, opartym na zobiektywizowanych i precyzyjnych kryteriach. Dotyczy to również analizowanego w niniejszym przypadku problemu ponoszenia szeregu, często ogólnie wymienionych wydatków przy organizacji rozmaitego rodzaju dużych imprez o tzw. charakterze otwartym, masowym.

Zasadnym jest przyjęcie rozumienia „reklamy” w sposób funkcjonalny, tzn. jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 1030/98, LEX nr 46935).

Reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Imprezy o charakterze sportowym, artystycznym same w sobie nie oznaczają wydarzenia marketingowego–promocyjnego. To właśnie poszczególne działania i czynności towarzyszące organizacji imprezy (a w omawianej sferze podatkowej – wydatki), które mają jasno określony, reklamowy charakter taki przymiot nadają danemu wydarzeniu i jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) mogą być do kosztów zakwalifikowane.

W konsekwencji podnieść należy, że wbrew twierdzeniom Spółki – z postanowień art. 15 ust. 1 nie sposób wywieść wniosku, że należy traktować wymienione wydatki jako jednolitą kategorię i opierać ich kwalifikacji podatkowej na okoliczności, że stanowią wydatek „charakterystyczny”, dla prowadzonej przez Wnioskodawcę jego działalności marketingowej (reklamowej) - w tym przypadku pod postacią używania na zewnątrz oraz wewnątrz loży własnych materiałów reklamowych - baneru z logotypem Spółki wewnątrz loży oraz logo na drzwiach wejściowych do pomieszczenia – i to zarówno podczas imprez sportowych czy artystycznych, jak tym bardziej, gdy logo firmy jest prezentowane podczas zamkniętych spotkań biznesowych czy pracowniczych.

W konsekwencji stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną, że wydatki poniesione na wynajem loży w hali sportowej uznać należy za koszty uzyskania przychodu zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieobjęte wyłączeniem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy - jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do wyroku sądu administracyjnego powołanego przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej. Przedstawione we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego, zostało wydane w indywidualnej sprawie w określonym, odrębnym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi - nie jest wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną, choć stanowi cenne źródło wiedzy.

Jednocześnie ze względów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji tut. organ zgadza się z zaprezentowanym w nim poglądem czemu dał wyraz w interpretacji.

Powyższa ocena podatkowo – prawna ww. wydatków w żadnym stopniu nie oznacza, że zanegowana została racjonalność działania Spółki i wyboru określonego sposobu prowadzenia działań gospodarczych. Niemniej jednak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą - nawet te ekonomicznie uzasadnione - stanowią koszty uzyskania przychodów, takiego bowiem rozwiązania ustawodawca nie zdecydował się wprowadzić do ustawy podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.