Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.266.2022.4.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-28
Teza: Dotyczy opodatkowania sprzedaży działek/udziału w działce.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży działek/udziału w działce.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lipca 2022 r. (wpływ 22 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu** **faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, rezydentką (…), stale mieszkającą poza Polską. Nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W związku ze śmiercią ojca w 2017 r., Wnioskodawczyni została spadkobiercą ustawowym - przedmiotem spadkobrania były nieruchomości przysługujące zarówno spadkobiercy, jak i żyjącej matce Wnioskodawczyni na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Nabycie spadku nastąpiło w momencie śmierci spadkodawcy, tj. 3 czerwca 2017 r. 9 marca 2020 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a pozostałymi spadkobiercami została zawarta umowa o podział majątku i dział spadku. W wyniku podziału Wnioskodawczyni uzyskała działkę o numerze 1 objętą księgą wieczystą (…) o powierzchni 6,5700 ha. Uprzednio działka ta została nabyta przez spadkodawcę do majątku wspólnego małżeńskiego 30 listopada 1994 r., umową darowizny od osoby fizycznej. Wskazana nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy. 3 kwietnia 2014 r. dla działki została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Decyzja dotyczyła budowy słupowej stacji transformatorowej w obrębie działki. Wnioskodawczyni otrzymała również zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (dot. przebudowy drogi gminnej wraz z budową kanalizacji sanitarnej, odcinka wodociągu, oświetlenia ulicznego, kanału technologicznego oraz przebudowie istniejących sieci uzbrojenia terenu), która dotyczyć będzie działki określonej jako 2 (działka po podziale). Wskazana decyzja nie została dotychczas wydana. Po uzyskaniu spadku, dokonano podziału wskazanej nieruchomości na mniejsze działki gruntu. Obecnie na skutek podziału dotychczasowa działka o numerze 1 została podzielona na mniejsze działki. Pierwszy podział dokonany był z inwestycją dot. przebudowy drogi gminnej. W jej wyniku działka 1 została podzielona odpowiednio na działki 2 oraz 3, z czego pierwsza z działek została wywłaszczona na podstawie decyzji (…) z 12 sierpnia 2021 r. Drugi podział został przeprowadzony na wniosek Wnioskodawczyni na działce 3, a w jej wyniku powstały działki nr: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13. Podziały zostały ujęte w ewidencji gruntów i budynków - przyjęcie przez starostę operatu pomiarowego drugiego z podziałów zostało dokonane 18 października 2021 r. Działka oznaczona numerem 13 została wydzieloną wewnętrzną drogą dojazdową. Obecnie (tj. po podziale działek), słupowa stacja transformatorowa, która była przedmiotem decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, znajduje się w obrębie działki 12. Zgodnie z księgą wieczystą nieruchomości oznaczone są jako pastwiska trwałe, lasy lub grunty orne. Biorąc pod uwagę, że wskazane nieruchomości są w dniu złożenia wniosku nieruchomościami rolnymi, (…) działającemu na rzecz Skarbu Państwa przysługuje prawo pierwokupu. Dotychczas Wnioskodawczyni zbyła działki oznaczone jako: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 wraz z częścią udziałów w nieruchomości 13. Wnioskodawczyni planuje również zbycie pozostałych nieruchomości wskazanych w niniejszym opisie wraz z pozostałymi udziałami w działce 13.

Wnioskodawczyni w tym celu zawiązała współpracę z pośrednikiem, który będzie zajmował się procedowaniem transakcji zbycia ww. nieruchomości. Pośrednik zajmuje oraz będzie zajmował się pozyskaniem klientów, marketingiem oraz ewentualnym uzyskaniem wszelkiej niezbędnej dokumentacji do dokonania skutecznej sprzedaży wskazanych nieruchomości. Pośrednik nie zawiera z Wnioskodawczynią umów przenoszących na niego własność nieruchomości ani nie zawiera z nią innych umów przedwstępnych związanych z nabyciem przez niego wskazanych nieruchomości. Wnioskodawczyni nie zawierała i nie planuje zawierać umów dzierżawy działek z potencjalnymi kupującymi ani udzielać pełnomocnictw, np. w celu uzyskania przez dzierżawcę/pełnomocnika niezbędnych zgód i pozwoleń na budowę. Inne działania uatrakcyjniające nieruchomości nie zostały podjęte. Dotychczas Wnioskodawczyni zbywała działki na rzecz osób fizycznych, niebędących podatnikami VAT. Planowane dostawy pozostałych działek będą odbywać się również na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Chęć sprzedaży wynika z zainteresowania ww. nieruchomościami ze strony nabywców. Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych nakładów na nieruchomości, nie prowadziła samodzielnie żadnych działań marketingowych. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie są, nigdy nie były i nie będą wykorzystywane do zarobkowania. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży, przedmiotowy grunt nie był i nie będzie przez Wnioskodawczynię użytkowany ani oddawany w dzierżawę lub inne podobne umowy. Na dzień złożenia wniosku żadnej z działek przeznaczonych do zbycia nie obejmuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie ma również warunków zabudowy dla żadnej z działek planowanych do sprzedaży. Działki sprzedane także nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani decyzją o warunkach zabudowy. Obecnie obowiązuje decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego obejmująca pozwolenie budowy słupowej stacji transformatorowej, aktualnie w obrębie działki 12. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na zakup nieruchomości w (…) na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nie zamierza dokonywać i nie dokonywała uzbrajania terenu w przyłącza do istniejącej sieci wodociągowej, gazowej i elektrycznej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.**

Decyzja o sprzedaży działek została podjęta w maju 2021 r. Celem dokonanej sprzedaży działek była chęć zakupu domu mieszkalnego na terenie Królestwa Niderlandów. Celem planowanej sprzedaży działek jest uzyskanie środków na cele konsumpcyjne.

Pierwszy podział działki nastąpił z inicjatywy gminy celem inwestycji drogowej.

Drugi podział działek nastąpił z inicjatywy Wnioskodawczyni. Podziału działek dokonał geodeta - p. (…) na zlecenie Wnioskodawczyni. Decyzja o podziale działek była spowodowana chęcią sprzedaży mniejszych działek, gdyż sprzedaż mniejszych działek jest łatwiejsza oraz bardziej opłacalna niż działki większej.

W wyniku ww. podziałów powstało łącznie 11 działek.

Zbycie nastąpiło drogą następujących 4 umów:

1) umowa sprzedaży działki nr 11 (wraz z częścią udziałów w działce nr 13); ta sprzedaż miała miejsce 14 lutego 2022 r.,

2) umowa sprzedaży działek nr 8, 9, 10 (wraz z częścią udziałów w działce nr 13); ta sprzedaż miała miejsce 15 lutego 2022 r.,

3) umowa sprzedaży działki nr 7 (wraz z częścią udziałów w działce nr 13); ta sprzedaż miała miejsce 16 lutego 2022 r.,

4) umowa sprzedaży działek nr 5 i 6 (wraz z częścią udziałów w działce nr 13); ta sprzedaż miała miejsce 16 lutego 2022 r.

Klientów na ww. działki pozyskał pośrednik w obrocie nieruchomościami, działania marketingowe (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszeń w Internecie) nie były prowadzone. W procesie sprzedaży nieruchomości (zawarcie umów sprzedaży) Wnioskodawczyni uczestniczyła samodzielnie.

W obecnej chwili Wnioskodawczyni nie zna dat sprzedaży pozostałych działek. Wynika to z faktu, że zamierza je zbyć, ale nie w najbliższej przyszłości, stąd podanie daty nie jest możliwe.

Umowa z pośrednikiem została zawarta 25 maja 2021 r. Jego zadaniem było pozyskanie nabywców poprzez ogłaszanie w Internecie o chęci sprzedaży nieruchomości. Brał także udział w negocjacjach dotyczących ceny sprzedaży. Pośrednik nie był umocowany do dokonywania czynności prawnych w imieniu Wnioskodawczyni.

Pierwszą informacją, jaką Wnioskodawczyni otrzymała, była decyzja (…) w (\`(...)\`) z 24 listopada 2020 r., mocą, której Gmina (…) uzyskała pozwolenie wodnoprawne w ramach inwestycji „(…)”. Wnioskodawcą była Gmina (…) (wniosek wpłynął do organu 7 września 2020 r.). Decyzję tę Wnioskodawczyni otrzymała pod koniec 2020 r.

Następnie zawiadomieniem z 9 lipca 2021 r. Starostwo Powiatowe w (…) poinformowało Wnioskodawczynię, że na wniosek Wójta Gminy (…) z 14 czerwca 2021 r. zostało wszczęte postępowanie administracyjne w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji polegającej na rozbudowie i przebudowie drogi gminnej nr (…) wraz z budową odcinka wodociągu, kanalizacji sanitarnej, oświetleniem ulicznym, kanałem technologicznym oraz przebudową istniejących sieci uzbrojenia terenu w miejscowości (…) na działkach nr 15, 16, 17, 1, 19, 20, 21, 22, 23, 24 ,25 i 26 obręb ewidencyjny (…). Zawiadomienie to Wnioskodawczyni otrzymała w lipcu 2021 r.

Oprócz niesprzedanych jeszcze działek, opisanych we wniosku, Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie dokonywała zbycia innych nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku.

Wnioskodawczyni zamierza nabyć nieruchomość mieszkalną w Królestwie Niderlandów na własne cele mieszkaniowe. Przewidywana data nabycia to 4 sierpnia 2022 r.

**Pytanie**

1) Czy dokonana już sprzedaż działek powstałych z podziału, określonych nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, jak i przyszła sprzedaż pozostałych działek opisanych w stanie faktycznym podlegała i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy sprzedaż opisanych działek korzystała i będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: ustawa o VAT)?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, transakcje sprzedaży działek (zarówno już dokonanych, jak i przyszłych), nie były i nie będą opodatkowane VAT. Nie powinna być Pani bowiem dla celów tej sprzedaży traktowana jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana transakcja (w tym wypadku dostawa nieruchomości) była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot będący podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Potwierdzenie statusu osoby fizycznej, jako podatnika VAT w kontekście sprzedaży nieruchomości, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę profesjonalnego obrotu, a w konsekwencji zorganizowaną w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Sam podział nieruchomości w kontekście VAT nie może być powodem do kwalifikacji Pani jako podatnika w rozumieniu art. 15 ust.1 ustawy o VAT. Podział nieruchomości (jak zostało wskazane również w kontekście pytania nr 1), jest działalnością w ramach zarządu swoim majątkiem, która ma na celu maksymalizację zysków, jednakże sama chęć osiągnięcia większych korzyści majątkowych nie może być podstawą do uznania, że mamy do czynienia z Pani działalnością gospodarczą. Analizując przesłanki z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy nawiązać do kryteriów określonych przez TSUE w wyroku w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 z 15 września 2011 r. TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Nie jest zasadne identyfikowanie sprzedającego jako podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą z samego faktu liczby transakcji. Taką okolicznością nie może być również fakt, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Czynności te mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Taką tezę potwierdza również m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 września 2021 r., sygn. I SA/Po 356/21: „Sam podział działki nie może świadczyć o realizacji czynności charakterystycznych dla osoby zawodowo trudniącej się obrotem nieruchomościami. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy, nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej”. Działalność z wykorzystaniem pośrednika nieruchomości nie świadczy o profesjonalnym charakterze prowadzonej działalności. Wskazać należy, że mieszka Pani na stałe poza terytorium kraju, i jak zostało wskazane nie jest w stanie zająć się sprzedażą nieruchomości samodzielnie. Pomoc pośrednika wynika z nieprofesjonalnego charakteru transakcji sprzedaży działek. Takie rozumowanie podzielone zostało m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 3 listopada 2021 r., sygn. I SA/Sz 435/21: „Okoliczność, że podatniczka korzystała przy dokonywanych czynnościach z usług pełnomocnika oraz biura nieruchomości nie jest równoznaczna ze stwierdzeniem, że sprzedając działki gruntu działała jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wręcz przeciwnie, fakt ten przesądza raczej o tym, że potrzebowała profesjonalnej pomocy przy załatwianiu tych formalności, jako osoba niezajmująca się sprzedażą nieruchomości”. To samo stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2020 r., sygn. I FSK 1888/17: „Za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”. Podsumowując, transakcje sprzedaży działek (zarówno już dokonanych, jak i przyszłych), nie będą opodatkowane VAT ze względu na fakt, iż nie powinna być Pani dla celów tej sprzedaży traktowana jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 2, Pani zdaniem dostawa nieruchomości oznaczonych w stanie faktycznym korzystała i będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z ww. przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ustawa wskazuje zatem ogólne zwolnienie dotyczące terenów niezabudowanych, wyłączając z tego zwolnienia tereny budowlane. Elementem koniecznym do wyłączenia ze zwolnienia jest zatem przeznaczenie gruntu pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a jeżeli dany grunt nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego, dla danego gruntu musi zostać wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w rozumieniu ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wskazać należy, że żadna z działek nie podlega pod miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jak również dla żadnej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (oceniając na moment zbycia). W kontekście przedstawionego stanu faktycznego odnieść się należy do decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dot. stacji transformatorowej. Wskazać należy, że decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego nie jest decyzją tożsamą do decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, ustawa rozróżnia decyzje dotyczące inwestycji na dwa podstawowe typy: decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzję o warunkach zabudowy. W art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ze zwolnienia wyłączone zostały jedynie grunty, dla których została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a nie decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Podsumowując, zarówno dostawa działek, które zostały sprzedane, jak i działek, które będą sprzedane (o ile w momencie sprzedaży nie będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu), korzystała oraz będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady :

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Ponadto, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy_._

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym jest więc wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki lub udziału w niej istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Panią za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania sprzedaży działek/udziału w działce.

W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości należy ustalić, czy w odniesieniu do opisanej sprzedaży, działała/będzie Pani działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku, który nie został nabyty w celu wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W 2017 r., została Pani spadkobiercą ustawowym - przedmiotem spadkobrania była działka nr 1, która została podzielona na mniejsze działki. Pierwszy podział dokonany był z inwestycją dot. przebudowy drogi gminnej. W jej wyniku działka 1 została podzielona na działki 2 oraz 3, z czego pierwsza z działek została wywłaszczona. Drugi podział został przeprowadzony na Pani wniosek na działce 3, a w jej wyniku powstały działki nr: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13. Działka oznaczona nr 13 została wydzielona wewnętrzną drogą dojazdową. Wskazane nieruchomości są nieruchomościami rolnymi. Dotychczas zbyła Pani działki oznaczone jako: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 wraz z częścią udziałów w nieruchomości 13. Planuje Pani również zbycie pozostałych nieruchomości wraz z pozostałymi udziałami w działce 13. W tym celu zawiązała Pani współpracę z pośrednikiem, który będzie zajmował się procedowaniem transakcji zbycia ww. nieruchomości. Pośrednik zajmuje oraz będzie zajmował się pozyskaniem klientów, marketingiem oraz ewentualnym uzyskaniem wszelkiej niezbędnej dokumentacji do dokonania skutecznej sprzedaży wskazanych nieruchomości. Jego zadaniem było pozyskanie nabywców poprzez ogłaszanie w Internecie o chęci sprzedaży nieruchomości. Brał także udział w negocjacjach dotyczących ceny sprzedaży. Pośrednik nie był umocowany do dokonywania czynności prawnych w Pani imieniu. Nie zawierała i nie planuje Pani zawierać umów dzierżawy działek z potencjalnymi kupującymi ani udzielać pełnomocnictw, np. w celu uzyskania przez dzierżawcę/pełnomocnika niezbędnych zgód i pozwoleń na budowę. Inne działania uatrakcyjniające nieruchomości nie zostały podjęte. Nie dokonywała Pani żadnych nakładów na nieruchomości, nie prowadziła samodzielnie żadnych działań marketingowych. Działki nie są, nigdy nie były i nie będą wykorzystywane do zarobkowania. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży, grunt nie był i nie będzie użytkowany ani oddawany w dzierżawę lub inne podobne umowy. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zamierza Pani przeznaczyć na zakup nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Nie zamierza Pani dokonywać i nie dokonywała uzbrajania terenu w przyłącza do istniejącej sieci wodociągowej, gazowej i elektrycznej. Klientów na ww. działki pozyskał pośrednik w obrocie nieruchomościami, działania marketingowe (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszeń w Internecie) nie były prowadzone. W procesie sprzedaży nieruchomości (zawarcie umów sprzedaży) uczestniczyła Pani samodzielnie.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie zbycia ww. działek/udziału w działce, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że ww. sprzedaż wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Ponadto we wniosku wskazała Pani, że stale mieszka poza Polską. Nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Oprócz niesprzedanych jeszcze działek, nie posiada Pani innych nieruchomości. Nie dokonywała Pani zbycia innych nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku.

Odnosząc się zatem do transakcji sprzedaży ww. działek/udziału w działce należy stwierdzić, że czynności, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które zostały/zostaną przez Panią podjęte, nie świadczą o Pani aktywności jako podatnika podatku VAT. Nie dokonywała/nie będzie Pani dokonywać czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców, w szczególności nie podejmowała/nie będzie podejmować Pani działań mających uatrakcyjnić nieruchomość dla potencjalnych nabywców.

Brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności przesądza o tym, że zbycie przez Panią ww. nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji nie można stwierdzić, by w związku z dokonaną/planowana sprzedażą nieruchomości wystąpił ciąg czynności, które rozpatrywane łącznie umieściłyby tą transakcję w zakresie stosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a co za tym idzie, ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży działek/udziału w działce, korzystała/będzie korzystać Pani z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Pani cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek/udziału w działce, a jej dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem sprzedaż przez Panią ww. nieruchomości, nie podlegała/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego Pani stanowisko w zakresie opodatkowania sprzedaży działek/udziału w działce należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie skoro Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 złożonego wniosku jest prawidłowe, ocena Pani stanowiska w zakresie pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

**Dodatkowe informacje**

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).