Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.614.2018.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-12
Teza: Brak opodatkowania czynności przekazania na rzecz żony kliniki urody i nieruchomości (apartamentu).
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 14 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 20 września 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania na rzecz żony kliniki urody i apartamentu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania na rzecz żony kliniki urody i apartamentu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan koncesjonowaną działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży energii elektrycznej i gazu. Jest czynnym podatnikiem VAT. Dodatkowo zajmuje się prowadzeniem kliniki urody, gdzie dokonywane są zabiegi kosmetyczne. W najbliższej przyszłości do prowadzonej działalności planuje zakup nieruchomości na południu Polski, podatek od towarów i usług zostanie odliczony. Nieruchomość będzie wynajmowana w ramach umowy zawartej z firmą, która zajmuje się takimi wynajmami.

W prowadzeniu działalności gospodarczej pomaga Panu małżonka, jako osoba współpracująca. Małżonkowie nie mają rozdzielności majątkowej. Planuje Pan uporządkować prowadzoną działalność gospodarczą i rozdzielić działalność koncesjonowaną od pozostałej. Część przedsiębiorstwa, w skład której wchodziłaby klinika urody oraz nieruchomość zakupiona na południu Polski, przejęłaby do swojej nowo założonej działalności gospodarczej małżonka. Zakładając działalność małżonka zarejestruje się jako podatnik VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

1.  na dzień przekazania będzie istniało wyodrębnienie organizacyjne - klinika urody, to osobny budynek, urządzenia i pracownik. Nieruchomość, to apartament przeznaczony pod wynajem, położony w innej części Polski. Nadmienił Pan, że dział firmy zajmujący się dystrybucją gazu i energii elektrycznej posiada biura w odrębnym budynku,
2.  na dzień przekazania będzie istniało wyodrębnienie funkcjonalne, będzie ono polegało na tym, że klinika urody posiada osobny budynek (współwłasność małżeńska) oraz wszystkie sprzęty potrzebne do tego aby samodzielnie funkcjonować oraz utrzymać siebie i pracowników zatrudnionych w ww. klinice. Nieruchomość, jak już Pan wskazał wyżej, będzie służyła wynajmowi (krótkotrwałemu zakwaterowaniu). Obsługą wynajmów będzie zajmowała się firma zewnętrzna,
3.  wyodrębnienie finansowe różnych rodzajów prowadzonej działalności w Pana przedsiębiorstwie już istnieje. Jest to sprawa ważna dla Pana, aby poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych móc przyporządkować przychody i koszty oraz zobowiązania do poszczególnych rodzajów działalności. Przedsiębiorstwo prowadzi księgi handlowe i w każdej chwili możliwe jest wyodrębnienie przychodów i kosztów działalności realizowanej przez każdą jednostkę. W momencie zakupu nieruchomości zostanie rozbudowany plan kont, który pozwoli na wyodrębnienie następnego składnika przedsiębiorstwa,
4.  składniki materialne: - apartament w B. \`(...)\` - pod wynajem, - budynek kliniki wyposażony jest w: - laser medyczny, - maximus - urządzenie do wygładzania skóry, - kabinę opalającą, - cellu M6 Integral, - frezarkę Saturn, - meble do gabinetu kosmetycznego (zestaw). Składniki niematerialne: - umowy handlowe w klinice urody - dotyczące zakupu środków do pielęgnacji, - umowy z pracownikami - na dzień złożenia wniosku zatrudniona jest 1 osoba, - umowa o obsługę wynajmu nieruchomości (na dzień przekazania będzie taka umowa),
5.  nieruchomość, o której mowa we wniosku to apartament w B. \`(...)\`, który zamierza Pan nabyć i wynająć. Zakup w formie aktu notarialnego podpisze Pan razem z żoną, gdyż nie mają rozdzielności majątkowej i nie zamierzają jej ustanawiać. Faktura, którą Pan otrzyma będzie na jego firmę,
6.  żona po przekazaniu jej ZCP będzie kontynuowała działalność, którą prowadzi Pan w tej chwili. Klinika urody jest już obecnie kierowana przez żonę, która zarządza tym odcinkiem Pana firmy, jako osoba współpracująca. Apartament w B. \`(...)\` będzie nadal wynajmowany, gdyż taki jest cel tego zakupu. Jak już wcześniej Pan wspomniał żona w momencie przekazania będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa małżonce do jej odrębnej działalności gospodarczej będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opisywana klinika urody stanowi odrębną strukturę organizacyjną, nie związaną z działalnością koncesjonowaną. To samo dotyczyć będzie zakupionej nieruchomości, którą zakupi Pan wspólnie z małżonką aktem notarialnym. Podatek VAT zostanie rozliczony w Pana przedsiębiorstwie, ale po przekazaniu małżonce, działalność będzie prowadzona nadal w takiej samej formie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie barku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyraził swój pogląd w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13 – „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Wynika z tego, że dla zakwalifikowania danego zespołu składników jako ZCP najistotniejszym czynnikiem jest rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku - w chwili przekazania klinika urody i nieruchomość (apartament) będą posiadać cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, to stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czynność ich zbycia, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że klinika urody i nieruchomość (apartament) mające być przedmiotem przekazania będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym oraz przy założeniu, że wyodrębnienie to będzie istniało w dniu przekazania, a nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jak wynika z treści wniosku - będzie kontynuował dotychczasową działalność w zakresie usług kosmetycznych i wynajmu i nie będzie dokonywał sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.