Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-133b/14/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-09-26
Teza: Opodatkowanie umowy sprzedaży składników majątkowych i zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: majątek; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku złożonym w dniu 16 czerwca 2014 r. uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 18 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży.

We wniosku tym i jego uzupełnieniu przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

X. X. Sp. z o.o. – wcześniej X. X. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub X) jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (tj. A. Sp. z o.o., dalej: Spółka) należąca do tej samej co XX grupy kapitałowej. Udziałowcami Spółki są inne osoby prawne (tj. X. XX Sp. z o.o.. dalej: X. XX, X. SA. dalej: X. SA oraz XY. Sp. z o.o. - wszystkie z siedzibą w Polsce i będące polskimi rezydentami podatkowymi), należące do tej samej co Spółka grupy kapitałowej.

Spółka jest obecnie w trakcie procesu przekształcenia w spółkę komandytową. Zakończenie procesu przekształcenia planowane jest w 2014 r. W efekcie przekształcenia Spółki, jeden z obecnych udziałowców Spółki stanie się komplementariuszem przekształconej Spółki, posiadającym mniejszościowy wkład i udział w zysku tej Spółki, pozostali wspólnicy zaś staną się komandytariuszami Spółki. Umowa Spółki przekształconej zostanie zawarta na czas nieoznaczony.

Po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową możliwe jest, że jeden z komandytariuszy wystąpi ze Spółki. Wystąpienie ze Spółki (komandytowej) nastąpiłoby w drodze wypowiedzenia przez tego komandytariusza umowy spółki komandytowej poprzez złożenie stosownego pisemnego oświadczenia. W wyniku jego wystąpienia ze Spółki nie dojdzie do rozwiązania Spółki. Możliwe jest, iż z tytułu wystąpienia ze Spółki występujący komandytariusz otrzyma składniki majątku w naturze, tj. w postaci posiadanych przez Spółkę udziałów w innej spółce kapitałowej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce) należącej do tej samej co Spółka grupy kapitałowej (tj. XX). W zależności od wycen występujący ze Spółki komandytariusz może otrzymać całość lub część udziałów w XX. Występujący ze Spółki komandytariusz, w wyniku wystąpienia ze Spółki, stanie się więc udziałowcem XX.

Przedmiot działalności Spółki tak po przekształceniu, jak i po ewentualnym wystąpieniu jednego z komandytariuszy ze Spółki nie zmieni się w porównaniu do stanu obecnego.

Przedmiot działalności i struktura organizacyjna spółki.

Obecnie przedmiotem działalności Spółki jest handel w obszarze mięsa i wyrobów z mięsa, a także świadczenie usług na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

Organizacyjnie i funkcjonalnie, na obecną strukturę Spółki składa się:

*   centrala Spółki z siedzibą w W. (dalej: Centrala Spółki) prowadząca działalność handlową oraz działalność usługową na rzecz innych podmiotów z tej samej co Spółka grupy kapitałowej oraz
*   oddział Spółki w X. (dalej: Oddział Spółki lub CUW – od słów: centrum usług wspólnych) świadczący szeroko rozumiane usługi księgowe na rzecz innych podmiotów z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

W ramach Centrali Spółki funkcjonują obecnie następujące działy i departamenty: Dział Handlu i Marketingu, Dział IT, Dział Prawny/Nadzoru, Dział Public Relations (PR), Departament Finansów (obejmujący Dział Zarządzania Gotówką, Dział Sprawozdawczości Finansowej, Dział Kontrolingu, Dział Kosztów, Dział Bonusów i Dział Księgowości), Dział Audytu Wewnętrznego, Dział Administracji, Dział HR, Dział Centralnych Zakupów, Dział Skupu Trzody Chlewnej, Dział Zarządzania Jakością Żywności, Dział Techniczny.

Centrala Spółki – działalność handlowa.

Działalność handlowa Spółki (prowadzona przez Centralę Spółki) obejmuje kupowanie przez Spółkę na własny rachunek wyrobów innej spółki z grupy kapitałowej (tj. X. Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, dalej: XY) i sprzedawanie ich na rynkach zagranicznych, samodzielnie lub przez agentów (tj. sprzedaż na własne ryzyko towarów handlowych na rynkach eksportowych). W związku z prowadzoną działalnością handlową Spółka posiada należności od klientów i zobowiązania wobec dostawców towarów i usług.

Centrala Spółki - działalność usługowa.

Działalność usługowa prowadzona przez Centralę Spółki obejmuje świadczenie usług:

1.  sprzedaży (handlowych) oraz marketingu i trademarketingu dla XY – usługi obejmują pełną obsługę marketingową oraz sprzedażową, w tym zapewnienie funkcjonowania sił sprzedaży oraz podejmowanie decyzji sprzedażowych i podejmowanie kroków zmierzających do wzrostu sprzedaży na rynku krajowym, obejmujące zarówno sprzedaż mięsnych produktów świeżych jak i przetworzonych;
2.  doradczych dla XY – obejmujących: doradztwo w zakresie zarządzania, zarządzania zasobami ludzkimi, organizacji skupu żywca oraz raportowania (sprawozdawczości finansowej dla celów sprawozdawczości grupowej i organów państwowych), obsługę zarządzania gotówką (w tym zdobywanie finansowania), usługi prawne;

w szczególności, w świetle umowy zawartej pomiędzy Spółką a XY usługi w przedmiotowym zakresie obejmują:

*   doradztwo w zakresie planowania, koordynowania i administrowania planowaniem strategicznym; przedstawianie projektów rozwoju;
*   doradztwo w zakresie planowania, koordynowania i administrowania zakupem żywca, surowców i materiałów produkcyjnych, pośrednictwo w negocjacjach, przygotowanie kontraktów;
*   doradztwo w zakresie administrowania czynnościami logistycznymi; koordynację polityki transportu;
*   doradztwo w zakresie planowania i wsparcia przy wdrażaniu i koordynacji nowych technologii informatycznych; selekcjonowanie, harmonizowanie rozwiązań informatycznych; asystę przy ich użytkowaniu (tu: z zakresu usług wyłączone są usługi związane z obsługą systemu SAP oraz obsługą serwerów pocztowych);
*   doradztwo i wsparcie w zakresie zarządzania operacyjnego, w szczególności w zakresie systemów kontroli jakości i HACCP, praktyk, polityk i standardów, opracowywania, wdrażania i rozwoju nowych produktów R&D;
*   doradztwo w zakresie planowania, koordynowania i wsparcie realizacji zakupów inwestycyjnych, remontów i modernizacji;
*   doradztwo z zakresu sprawozdawczości zarządczej, budżetowania, sporządzanie raportów i analiz z zakresu rachunku kosztów;
*   koordynację i wsparcie w negocjacjach z bankami i innymi instytucjami finansowymi; doradztwo, koordynację i wsparcie z zakresu ubezpieczeń;
*   doradztwo z zakresu polityki finansowej; wsparcie i bieżącą kontrolę funkcjonowania systemu kontroli wewnętrznej;
*   doradztwo z zakresu polityki szkoleniowej kadry pracowniczej, organizowanie szkoleń; rozwijanie kadry menedżerskiej, poszukiwanie kandydatów na kluczowe stanowiska, rozwój potencjału kadrowego;
*   doradztwo z zakresu świadczenia usług prawniczych;
*   doradztwo z zakresu świadczenia usług „public relations";
*   pozostałe doradztwo w zależności od potrzeb zgłoszonych każdorazowo przez XY.

Ponadto, usługi w przedmiotowym zakresie obejmują również doradztwo w zakresie koordynowania prac działów technicznych, prowadzenia projektów inwestycyjnych, koordynowania projektów związanych z ochroną środowiska (Pion Techniczny), uzyskiwaniem certyfikatów jakościowych i nadzór nad systemem kontroli jakości w zakładach (Pion QA), wdrażanie programów rozwojowych oraz szkoleń (Pion HR), wdrażanie narzędzi standaryzacji kosztów i analiz (Pion Finansów).

1.  księgowości (podstawowych usług księgowych świadczonych przez Dział Księgowości w ramach Departamentu Finansowego) dla spółek w grupie kapitałowej innych niż XY (w tym również dla XX) – innych niż szeroko rozumiane usługi księgowe opisane w kolejnych akapitach niniejszego wniosku, świadczone obecnie przez Oddział Spółki (CUW) na rzecz XY;planowane jest, że przedmiotowe usługi (tu: podstawowe usługi księgowe) na moment dokonywania Etapu 1 reorganizacji opisanego poniżej w niniejszym wniosku będą już wykonywane przez Oddział Spółki (CUW);
2.  wdrożenia SAP dla spółek w grupie kapitałowej (w tym również dla XX i XY);
3.  IT, w tym usług wdrożenia oprogramowania produkcyjnego, oprogramowania SAP, utrzymania infrastruktury IT, wdrażania nowych rozwiązań informatycznych, utrzymywania jednego serwera pocztowego, centralnych zamówień sprzętu informatycznego i oprogramowania dla spółek w grupie kapitałowej (w tym również dla XX i XY);
4.  licencji znaków towarowych dla XY.

Wskazana powyżej działalność usługowa jest prowadzona przez wyspecjalizowane działy działające w Centrali Spółki.

Oddział Spółki (CUW) - Działalność usługowa

Działalność usługowa prowadzona obecnie przez Oddział Spółki obejmuje świadczenie na rzecz XY szeroko rozumianych usług księgowych (w zakresie należności i zobowiązań, podatków, kontrolingu, windykacji, danych podstawowych, dokumentacji eksportu oraz księgowości ogólnej) wraz z utrzymaniem archiwum. Planowane jest ponadto, że na moment dokonywania Etapu 1 reorganizacji opisanego poniżej w niniejszym wniosku Oddział Spółki będzie też świadczył - dla spółek w grupie kapitałowej innych niż XY (w tym również dla XX) – usługi księgowości (podstawowe usługi księgowe), które obecnie są wykonywane przez Centralę Spółki (przez Dział Księgowości).

Wyodrębnienie organizacyjne.

Oddział Spółki (jako część przedsiębiorstwa Spółki, tzw. Centrum Usług Wspólnych/CUW) jest obecnie wyodrębniony w schemacie organizacyjnym Spółki jako odrębna jednostka wewnętrzna. Wyodrębnienie organizacyjne i biznesowe CUW zostało potwierdzone w drodze uchwały Zarządu Spółki z dnia 27 lipca 2010 r. w sprawie utworzenia Oddziału Spółki. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca Oddział Spółki jako wyodrębnioną część przedsiębiorstwa Spółki (i jako odrębnego pracodawcę, o czym mowa poniżej), została również potwierdzona w wewnętrznych aktach Spółki, jak np. Regulamin Pracy A. Sp. z o.o. Oddział w X. i Regulamin ZFSŚ A. Sp. z o.o. Oddział w X. (dalej: ZFŚS).

Oddział Spółki jest też zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział, a siedziba Oddziału Spółki jest odrębna od siedziby Spółki (Oddział Spółki dysponuje w tym zakresie odrębną powierzchnią biurową dla prowadzenia swojej działalności, na podstawie zawartych umów najmu tej powierzchni). Wyodrębnienie Oddziału Spółki jest również podkreślane poprzez np. stosowanie odrębnej nazwy oddziału w korespondencji firmowej, na wizytówkach i papierze firmowym.

Ponadto, CUW jest zarządzany przez Dyrektora Zarządzającego Oddziałem Spółki – w którego zakresie obowiązków znajduje się nadzór i koordynacja funkcjonowania działalności CUW. Ustalone zostały też zasady podległości służbowej pomiędzy zarządzającym pracą CUW a pracownikami CUW, a także określona została hierarchiczna struktura podległości służbowej w ramach CUW oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami CUW a pozostałymi pracownikami Spółki. Ze względu na fakt, iż CUW nie stanowi odrębnego podmiotu prawnego, w kwestiach formalnych Dyrektor Zarządzający podlega prezesowi odpowiedzialnemu za Spółkę. Dyrektor Zarządzający Oddziałem Spółki raportuje bezpośrednio do Członka Zarządu Spółki odpowiedzialnego za sprawy finansowe w Spółce.

Oddział Spółki składa się z następujących działów, za których zarządzanie operacyjne oraz koordynację działań odpowiada Dyrektor Zarządzający Oddziałem Spółki:

*   dział księgowości ogólnej,
*   dział należności,
*   dział zobowiązań,
*   dział podatków,
*   dział dokumentacji eksportu,
*   dział utrzymania archiwum,
*   dział windykacji.

Ponadto, Zastępca Dyrektora Zarządzającego Oddziałem Spółki koordynuje prace następujących działów:

*   dział danych podstawowych,
*   dział kontrolingu.

CUW jako Oddział Spółki jest zarejestrowany również jako odrębny pracodawca i zatrudnia pracowników, którzy wykonują pracę związaną ze świadczonymi przez CUW szeroko rozumianymi usługami księgowymi i którzy posiadają odpowiednie kompetencje do realizacji zadań będących przedmiotem działalności Oddziału Spółki. Ponadto, CUW posiada odrębną i niezależną sprawozdawczość ZUS i PFRON, ma odrębne regulaminy pracy i ZFSŚ oraz korzysta z dotacji PFRON jako niezależny pracodawca.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Do Oddziału Spółki przydzielone są niezbędne w jego działalności składniki majątkowe – m.in. środki pieniężne (w tym zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych, w szczególności na rachunku płacowym i rachunku Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, dedykowanych dla Oddziału Spółki); tytuły prawne do korzystania z nieruchomości (tu w szczególności, do biura, w którym znajduje się siedziba Oddziału Spółki); aktywa trwałe (tj. maszyny biurowe, komputery, drukarki, meble i pozostałe wyposażenie biura; samochody wykorzystywane w bieżącej działalności); zapasy (np. materiałów biurowych) – w odniesieniu do których Oddział Spółki uzyskał możliwość samodzielnego zarządzania. Możliwe jest wyodrębnienie tego majątku CUW w ramach majątku Spółki.

Oddział Spółki ma także możliwość nabywania towarów i usług na swoje potrzeby (co do zasady w sposób niezależny od Spółki, w ramach budżetu przypisanego do Oddziału Spółki).

Do Oddziału Spółki alokowani są również pracownicy, którzy wykonują pracę związaną ze świadczonymi przez CUW usługami i którzy posiadają odpowiednie kompetencje do realizacji zadań będących przedmiotem działalności Oddziału Spółki. Pracownicy ci są zatrudnieni przez Oddział Spółki.

Wyodrębnienie finansowe.

Z perspektywy wyodrębnienia finansowego, wyodrębnienie Oddziału Spółki dotyczy rejestracji kosztów dotyczących Oddziału Spółki w oddzielnym dziale gospodarczym w systemie SAP (na oddzielnych kontach przeznaczonych do ewidencjonowania działalności Oddziału Spółki/w ramach odrębnych ewidencji MPK/miejsca powstawania kosztów). Także przychód ze sprzedaży usług Oddziału Spółki, księgowany w ramach Spółki, może być w łatwy sposób wyodrębniony. Wyodrębnienie CUW w ramach Spółki pozwala na określenie, które koszty i które aktywa, lub których pracowników, wykorzystuje Oddział Spółki dla potrzeb realizacji usług na rzecz XY i innych podmiotów w grupie kapitałowej, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki (Centrali Spółki).

Oddział Spółki posiada również należności (np. z tytułu odrębnych, zawartych przez CUW ze spółkami z grupy kapitałowej umów o świadczenie usług księgowych) oraz zobowiązania związane z realizacja usług świadczonych przez CUW (np. z tytułu wynajmu powierzchni, usług pocztowych, wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do CUW i zatrudnionym przez CUW, dostawcom materiałów biurowych, innym podmiotom świadczącym usługi na rzecz CUW). Należności i zobowiązania nie są obecnie rejestrowane oddzielnie. Istnieje natomiast prosta możliwość ich wyodrębnienia. W odniesieniu do należności możliwe jest „ręczne" alokowanie należności do CUW z uwagi na identyfikowalną (określoną i powtarzalną) ilość faktur wystawianych przez Oddział Spółki. W odniesieniu do zobowiązań możliwe jest natomiast śledzenie kont kosztowych w relacji do zobowiązań Oddziału Spółki (i w ten sposób ustalenie kwoty zobowiązań CUW). Niemniej, na moment dokonywania Etapu 1 reorganizacji opisanego poniżej w niniejszym wniosku, należności i zobowiązania Oddziału Spółki będą już jednak podlegały wyodrębnieniu na poziomie CUW, tj. będą zidentyfikowane i zarejestrowane oddzielnie dla Oddziału Spółki w dodatkowej ewidencji.

Oddział Spółki nie jest jednostką samobilansującą (nie jest oddziałem samobilansującym). Niemniej, istnieje możliwość określenia pozycji finansowej Oddziału Spółki (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla Oddziału Spółki (rachunku zysków i strat, bilansu). Dla Oddziału Spółki przygotowywana jest również odrębna strategia, biznes plan oraz cele biznesowe i plany finansowe.

Opis planowanej reorganizacji biznesowej Spółki.

W ramach działań restrukturyzacyjnych prowadzonych obecnie w grupie kapitałowej, do której należy Spółka (opisanych już częściowo wcześniej w niniejszym wniosku, zmierzających do zmiany struktury właścicielskiej oraz formy prawnej działania niektórych podmiotów w grupie kapitałowej), planowane jest także – tj. oprócz zmiany struktury właścicielskiej oraz formy prawnej działania niektórych podmiotów – przeprowadzenie reorganizacji struktury biznesowej grupy kapitałowej w Polsce, w tym również w odniesieniu do Spółki. Będzie to miało miejsce po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową i po możliwym wystąpieniu ze Spółki jednego z komandytariuszy.

Celem planowanych działań będzie m.in. optymalizacja kosztów oraz uproszczenie, zapewnienie przejrzystości modelu funkcjonowania i racjonalizacja struktury usługowej i handlowej w ramach grupy kapitałowej (związana m.in. z alokowaniem określonych funkcji specjalistycznych do jednej ze spółek grupy kapitałowej, tu: do XX, która to spółka będzie miała za zadanie świadczyć usługi outsourcingowe i doradcze dla pozostałych spółek z grupy kapitałowej), a także centralizacja, usprawnienie i zwiększenie efektywności działalności handlowej i usługowej podmiotów działających w grupie kapitałowej, do której należy m.in. Spółka.

W szczególności, w ramach reorganizacji struktury biznesowej grupy kapitałowej, planowane jest przeniesienie niektórych działów/departamentów/innych jednostek organizacyjnych Spółki (wykonujących określone funkcje i zadania w strukturach Spółki, wraz z majątkiem niezbędnym do wykonywania tych funkcji i zadań, a także wraz z pracownikami odpowiedzialnymi za pełnienie poszczególnych funkcji i wykonywanie zadań) ze Spółki do innych spółek z grupy kapitałowej, do której należy Spółka (XX i do XY).

W tym zakresie, transferowi do XX będą podlegały (w całości lub w części) następujące działy/departamenty/jednostki organizacyjne Spółki:

*   Oddział Spółki (CUW), realizujący szeroko rozumiane usługi księgowe oraz usługi księgowości (podstawowe usługi księgowe) – w całości (patrz Etap 1 reorganizacji),
*   Dział IT funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w całości (patrz Etap 2 reorganizacji),
*   Dział Prawny/Nadzoru funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w całości (patrz Etap 2 reorganizacji),
*   Departament Finansów funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w zakresie, w jakim obejmuje Dział Zarządzania Gotówką oraz Dział Sprawozdawczości Finansowej (w szczególności Dział Kontrolingu, Dział Kosztów, Dział Księgowości i Dział Bonusów działające obecnie w ramach Departamentu Finansowego nie będą podlegały przeniesieniu do XX w ramach Etapu 2 reorganizacji), patrz Etap 2 reorganizacji;
*   Dział PR funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w całości (patrz Etap 2 reorganizacji),
*   Dział Audytu Wewnętrznego funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w całości (patrz Etap 2 reorganizacji),
*   Dział Administracji funkcjonujący w ramach Centrali Spółki – w całości (patrz Etap 2 reorganizacji).

Wraz z przeniesieniem ww. działów (departamentów, jednostek organizacyjnych Spółki) do XX, do tego podmiotu (tu: do XX) przeniesione zostaną również składniki majątku wykorzystywane w działalności tych działów, a także ludzie tam pracujący (obecni pracownicy Spółki).

W ramach reorganizacji (po przeprowadzeniu Etapu 1 i Etapu 2 reorganizacji) planowane jest również przeniesienie pozostałej części działalności/majątku Spółki (tj. określonych funkcji i składników majątku, wraz z pracownikami odpowiedzialnymi za pełnienie poszczególnych funkcji) ze Spółki do XY patrz Etap 3 reorganizacji).

Etap 1

W pierwszym kroku (Etap 1) planowane jest przeniesienie (w formie sprzedaży) – ze Spółki do XX – Oddziału Spółki (CUW), realizującego obecnie działalność w zakresie szeroko rozumianych usług księgowych na rzecz XY, w zakresie należności i zobowiązań, podatków, kontrolingu, windykacji, danych podstawowych, dokumentacji eksportu oraz księgowości ogólnej wraz z utrzymaniem archiwum. Na moment dokonywania Etapu 1 reorganizacji opisanego poniżej w niniejszym wniosku (tj. na moment sprzedaży Oddziału Spółki przez Spółkę do XX) Oddział Spółki będzie też świadczył – dla spółek w grupie kapitałowej innych niż XY (w tym również dla XX) – usługi księgowości (podstawowe usługi księgowe), które obecnie są wykonywane przez Centralę Spółki (przez Dział Księgowości).

Planowane jest, że w związku ze sprzedażą Oddziału Spółki przez Spółkę do XX, przeniesieniu do XX ulegnie świadczenie szeroko rozumianych usług księgowych wykonywanych obecnie przez CUW oraz usług księgowości (podstawowych usług księgowych), które obecnie są wykonywane przez Centralę Spółki (przez Dział Księgowości), a które na moment sprzedaży będą również świadczone przez CUW. W zakresie, w jakim przenoszone usługi będą w momencie sprzedaży świadczone przez Oddział Spółki na rzecz XX, usługi te staną się funkcjami wykonywanymi wewnętrznie przez XX. Jednocześnie, w zakresie, w jakim przed sprzedażą Oddział Spółki wykonywał będzie niektóre usługi i funkcje na rzecz Spółki (Centrali Spółki), po sprzedaży Oddziału Spółki, te usługi i funkcje staną się usługami wykonywanymi przez XX na rzecz Spółki.

Sprzedaż Oddziału Spółki będzie obejmowała ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek Spółki przypisany do Oddziału Spółki, które będą w momencie sprzedaży wykorzystywane w działalności prowadzonej przez Oddział Spółki (zarówno aktywa jak i pasywa). W skład majątku przenoszonego (sprzedawanego) do XX wchodzić będą w szczególności (w zakresie w jakim będą istnieć na dzień transakcji):

1.  Prawa i obowiązki wynikające z umów na świadczenie usług;
    1.  do XX przeniesione zostaną prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z podmiotami z grupy w zakresie świadczenia usług CUW;
2.  Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności związanej z CUW/z Oddziałem Spółki;;
    1.  CUW prowadzi działalność w wynajmowanej nieruchomości na terenie M.; umowa najmu zostanie przeniesiona do XX;
3.  Aktywa trwałe;;
    1.  wyposażenie biura w X. (w tym meble biurowe, komputery, monitory, serwery, drukarki, itp.),
    2.  inne aktywa trwałe istotne z punktu widzenia działalności w zakresie CUW przypisane do Oddziału Spółki;
4.  Inne aktywa, w tym należności handlowe z tytułu usług;;
    1.  należności z tytułu świadczonych przez CUW usług,
    2.  inne należności i środki pieniężne przypisane do CUW;
5.  Wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności w zakresie CUW;;
    1.  w szczególności licencje lub prawa majątkowe do systemów informatycznych alokowanych do CUW (m.in. licencje SAP i Windows);
6.  Zobowiązania:;
    1.  zobowiązania z tytułu umowy najmu nieruchomości w X.;
    2.  zobowiązania z tytułu kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości w X.,
    3.  zobowiązania z tytułu kosztów związanych z usługami pocztowymi,
    4.  zobowiązania pracownicze (z uwzględnieniem w szczególności rezerwy na urlopy, rezerwy na świadczenia dodatkowe i z tytułu nagrody rocznej) w stosunku do pracowników CUW,
    5.  pozostałe zobowiązania (o ile faktycznie będą występowały w CUW na moment sprzedaży),

(w tym zakresie, zobowiązania Spółki, przypisane do Oddziału Spółki, przejęte zostaną przez XX pod warunkiem uzyskania odpowiednich zgód wierzycieli Spółki, będących stroną zawartych przez Spółkę umów, o ile zgoda taka będzie wymagana; do czasu uzyskania takich zgód Spółka i XX ukształtują wzajemne prawa na zasadzie art. 392 i 521 § 2 Kodeksu cywilnego; szczegółowe zasady przejęcia zobowiązań przez X i odpowiedzialności za nie określać będzie umowa sprzedaży);

1.  Inne umowy związane z prowadzeniem działalności przez CUW a ponadto także
2.  do XX przejdą pracownicy zaangażowani w działalność CUW - tj. pracownicy zatrudnieni obecnie przez CUW jako odrębnego pracodawcę;
    1.  pracownicy CUW zostaną przeniesieni do XX w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy i ich pracodawcą po sprzedaży stanie się oddział XX.

Sprzedaż Oddziału Spółki przez Spółkę do XX potwierdzać będzie treść umowy sprzedaży Oddziału Spółki zawartej pomiędzy Spółką i XX, z punktu widzenia prawnego ukształtowanej jako umowa sprzedaży przedsiębiorstwa w formie oddziału spółki. Cena przedmiotu sprzedaży opisanego powyżej (tu: Oddziału Spółki) zostanie określona przez strony w umowie.

Zakłada się, że po dokonaniu sprzedaży Oddziału Spółki przez Spółkę do XX, nabywca (tu: XX) w oparciu o składniki majątku przejęte (nabyte) od Spółki w ramach Oddziału Spółki będzie kontynuować działalność związaną ze świadczeniem usług księgowych w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była wcześniej (tj. przed sprzedażą) przez Oddział Spółki w ramach Spółki. Przy czym w zakresie, w jakim przenoszone usługi będą w momencie sprzedaży świadczone przez Oddział Spółki na rzecz XX, usługi te staną się funkcjami wykonywanymi wewnętrznie przez XX. Jednocześnie, w zakresie, w jakim przed sprzedażą Oddział Spółki wykonywał będzie niektóre usługi i funkcje na rzecz Spółki (Centrali Spółki), po sprzedaży Oddziału Spółki, te usługi i funkcje staną się usługami wykonywanymi przez XX na rzecz Spółki. Oddział Spółki nabyty przez XX utworzy w ramach XX odrębny, zarejestrowany oddział XX, do którego m.in. przypisane zostaną składniki majątku Oddziału Spółki i który będzie odrębnym pracodawcą (także dla dotychczasowych pracowników Oddziału Spółki – tu: w szczególności pracownicy Oddziału Spółki zostaną przeniesieni do oddziału XX w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy i ich pracodawcą po sprzedaży stanie się oddział XX). Jednocześnie, po dokonaniu sprzedaży zachowana zostanie ciągłość w zakresie działalności, która pozostanie w Spółce i która prowadzona będzie dalej przez Spółkę. Innymi słowy, po sprzedaży zarówno Spółka jak i XX będą mogły dalej prowadzić działalność gospodarczą.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że sprzedaż planowana w ramach Etapu 1 reorganizacji nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, tj. planowana transakcja nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług; w efekcie żadna ze stron tej sprzedaży nie będzie z tytułu dokonania tej czynności opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku.

Sp. z o.o. (obecnie A.-A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k.) będąca zbywcą w ramach sprzedaży planowanej w ramach Etapu 1 reorganizacji otrzymała interpretację indywidualną z dnia 3 września 2014 r. sygn. XXXXX/XXX-XXX/XX/X wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie potwierdzającą w szczególności, że przedmiot sprzedaży do A. H. Sp. z o.o. – w ramach Etapu 1 reorganizacji – będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym planowana transakcja sprzedaży do Wnioskodawcy nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Etap 2

W drugim kroku (Etap 2) planowane jest przeniesienie (w formie sprzedaży) – ze Spółki do XX – niektórych działów Spółki, funkcjonujących obecnie w ramach Centrali Spółki i wykonujących określone funkcje i zadania w strukturach Spółki.

Sprzedaż tych działów będzie obejmowała sprzedaż całego majątku wykorzystywanego przez te działy/przypisanego do tych działów (tj. sprzętu biurowego, komputerów, drukarek, serwerów, licencji potrzebnych do świadczenia usług, np. licencji SAP i Windows, itp.), a także przeniesienie wszystkich pracowników tych działów, odpowiedzialnych za pełnienie poszczególnych funkcji i wykonywanie zadań.

Planowane jest, że pracownicy sprzedawanych działów Spółki zostaną przeniesieni do XX w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy i ich pracodawcą po sprzedaży stanie się XX.

W tym zakresie, sprzedaży do XX będą podlegały następujące działy funkcjonujące obecnie w ramach Centrali Spółki:

*   Dział IT funkcjonujący w ramach Centrali Spółki,
*   Dział Prawny/Nadzoru funkcjonujący w ramach Centrali Spółki,
*   Dział Administracji funkcjonujący w ramach Centrali Spółki,
*   Dział PR funkcjonujący w ramach Centrali Spółki,
*   Dział Zarządzania Gotówką oraz Dział Sprawozdawczości Finansowej funkcjonujące w ramach Departamentu Finansów w Centrali Spółki (w szczególności Dział Kontrolingu, Dział Kosztów, Dział Księgowości i Dział Bonusów działające obecnie w ramach Departamentu Finansowego nie będą podlegały przeniesieniu do XX w ramach Etapu 2 reorganizacji),
*   Dział Audytu Wewnętrznego funkcjonujący w ramach Centrali Spółki.

Wymienione wyżej działy Spółki zaangażowane są obecnie (i będą zaangażowane na moment sprzedaży) w wykonywanie przez Spółkę (przez Centralę Spółki) określonych funkcji specjalistycznych lub w świadczenie przez Spółkę określonych usług na rzecz innych spółek z grupy kapitałowej (w tym również na rzecz XX i XY), obejmujących m.in. (chociaż nie wyłącznie):

*   usługi wdrożenia SAP dla spółek w grupie kapitałowej (w tym również dla XX i XY);
*   usługi IT, w tym usługi wdrożenia oprogramowania produkcyjnego, oprogramowania SAP, utrzymania infrastruktury IT, wdrażania nowych rozwiązań informatycznych, utrzymywania jednego serwera pocztowego, centralnych zamówień sprzętu informatycznego i oprogramowania dla spółek w grupie kapitałowej (w tym również dla XX i XY);
*   usługi doradcze dla XY – obejmujące doradztwo w zakresie zarządzania i zarządzania zasobami ludzkimi oraz raportowania (sprawozdawczości finansowej dla celów sprawozdawczości grupowej i organów państwowych), obsługę zarządzania gotówką (w tym zdobywanie finansowania), usługi prawne i nadzoru właścicielskiego;
*   usługi PR dla spółek w grupie kapitałowej (w tym również dla XX i XY);
*   funkcje audytu wewnętrznego;
*   funkcje związane z obsługą asystencką i ochroną Spółki;
*   funkcje związane z zarządzaniem flotą samochodową.

Planowane jest, że w związku ze sprzedażą wyżej wymienionych działów funkcjonujących w Centrali Spółki przez Spółkę do XX, przeniesieniu do XX ulegnie również świadczenie usług i wykonywanie funkcji – realizowanych obecnie przez sprzedawane działy funkcjonujące w Centrali Spółki. Tu, w zakresie, w jakim przenoszone usługi będą w momencie sprzedaży świadczone przez Spółkę na rzecz XX, usługi te staną się funkcjami wykonywanymi wewnętrznie przez XX. Jednocześnie, w zakresie, w jakim przed sprzedażą Spółka wykonywała będzie niektóre usługi i funkcje na swoją rzecz (tj. funkcje wewnętrzne, na rzecz Centrali Spółki), po sprzedaży, te usługi i funkcje staną się usługami wykonywanymi przez XX na rzecz Spółki.

Sprzedaż ww. działów przez Spółkę do XX potwierdzać będzie treść umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Spółką i XX, z punktu widzenia prawnego ukształtowanej jako umowa sprzedaży składników majątkowych. Czynność sprzedaży ww. składników do XX zostanie udokumentowana fakturą VAT.

W ramach przedmiotowej sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia takich składników przedsiębiorstwa Spółki, jak: księgi, środki pieniężne przechowywane na rachunkach bankowych, należności i zobowiązania (w tym wynikające z zawartych przez Spółkę umów), itp. W ramach sprzedaży może dojść do przeniesienia na XX niektórych umów, których stroną jest Spółka (praw i obowiązków z tych umów), w szczególności obowiązujących umów licencyjnych i umów na świadczenie usług (np. w ramach Działu IT), w odniesieniu do których Spółka na moment sprzedaży w ramach Etapu 2 reorganizacji będzie mogła dochodzić praw i roszczeń, a także umów z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą i świadczącymi usługi na rzecz ww. działów. W ramach sprzedaży, w odniesieniu do niektórych usług, część zawartych obecnie przez Spółkę umów może zostać natomiast rozwiązana przez Spółkę i zawarte zostaną w tym zakresie nowe umowy (przez XX). W zależności od okoliczności, XX może również przystąpić do umów wielostronnych obowiązujących obecnie Spółkę.

Po sprzedaży do XX wskazanych wyżej działów w ramach Etapu 2 reorganizacji, w Spółce pozostaną: Dział Handlu i Marketingu, Departament Finansów (wówczas – w zakresie działalności Działu Kontrolingu, Działu Kosztów, Działu Bonusów), Dział HR, Dział Centralnych Zakupów, Dział Skupu Trzody Chlewnej, Dział Zarządzania Jakością Żywności i Dział Techniczny, prowadzące m.in.:

*   działalność handlową, tj. sprzedaż na własne ryzyko towarów handlowych na rynkach eksportowych (sprzedaż towarów handlowych zakupionych od XY);
*   świadczenie usług sprzedaży oraz marketingu i trademarketingu dla XY;
*   świadczenie usług/udzielanie licencji do znaków towarowych dla XY;
*   wykonywanie funkcji w obszarze HR dla XY i innych spółek w grupie kapitałowej;
*   świadczenie usług doradczych na rzecz XY w zakresie koordynowania prac działów technicznych, prowadzenia projektów inwestycyjnych, koordynowania projektów związanych z ochroną środowiska (Pion Techniczny), uzyskiwaniem certyfikatów jakościowych i nadzór nad systemem kontroli jakości w zakładach (Pion QA), wdrażania programów rozwojowych oraz szkoleń (Pion HR), wdrażania narzędzi standaryzacji kosztów i analiz (Pion Finansów), a także w zakresie określania zasad skupu trzody chlewnej.

Zakładane jest, że po dokonaniu sprzedaży przez Spółkę do XX w ramach Etapu 2 reorganizacji, zachowana zostanie ciągłość w zakresie działalności, która pozostanie w Spółce i która prowadzona będzie dalej przez Spółkę. Innymi słowy, po sprzedaży do XX w ramach Etapu 2 reorganizacji Spółka będzie mogła dalej prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą (w zakresie pozostawionym w Spółce).

Ogólna charakterystyka działów Spółki mających podlegać sprzedaży (przeniesieniu) przez Spółkę do XX w ramach Etapu 2 reorganizacji przedstawiona została poniżej:

Dział IT

Wyodrębnienie organizacyjne Działu IT pozwala na określenie jego kosztów oraz majątku (tu w szczególności: licencji, komputerów, samochodów służbowych, serwerów, sprzętu biurowego i innego, itp.). Nie istnieje natomiast możliwość wyodrębnienia Działu IT w ramach Spółki pozwalającego na określenie, które koszty i które aktywa lub których pracowników wykorzystuje ten dział w celu realizacji usług na rzecz XY i innych podmiotów w grupie kapitałowej, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki. Z praktycznego punktu widzenia, nie istnieje również obecnie możliwość wyodrębnienia pozwalającego na określenie zobowiązań tego działu i zobowiązania te nie będą również odrębnie rejestrowane na moment sprzedaży Działu IT do XX. Ponadto, nie są wyodrębniane przychody Działu IT z tytułu realizacji przez niego usług na rzecz XY oraz innych podmiotów w grupie kapitałowej, gdyż w szczególności mogą być częścią szerszej usługi. Dane dotyczące Działu IT są podstawą wyliczenia części przychodów z ww. szerszej usługi, ale Spółka nie ewidencjonuje odrębnie przychodów Działu IT.

Dział IT liczy kilkadziesiąt osób, jest zarządzany przez Dyrektora Pionu i świadczy specjalistyczne usługi na rzecz XY, na podstawie umowy o usługi doradcze zawartej przez Spółkę z XY (w tym m.in. usługę utrzymania i rozwoju poczty elektronicznej dla wszystkich użytkowników poczty elektronicznej w XY, usługę HelpDesk, usługi wdrożeniowe w ramach umowy o wdrożenie SAP). Analogiczne usługi są również świadczone przez Dział IT dla innych podmiotów w grupie kapitałowej, do której należy Spółka. Ponadto Dział IT rozwija również oprogramowanie potrzebne do realizacji celów Spółki.

Dział Prawny/Nadzoru

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Prawnego/Nadzoru pozwala na określenie jego kosztów oraz majątku (tu w szczególności: komputerów, samochodów służbowych, sprzętu biurowego i innego, itp.). Nie istnieje natomiast obecnie możliwość wyodrębnienia Działu Prawnego/Nadzoru w ramach Spółki pozwalającego na określenie, które koszty i które aktywa lub których pracowników wykorzystuje ten dział w celu realizacji usług na rzecz XY, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki. Z praktycznego punktu widzenia, nie istnieje również obecnie możliwość wyodrębnienia pozwalającego na określenie zobowiązań tego działu i zobowiązania te nie będą również odrębnie rejestrowane na moment sprzedaży Działu Prawnego/Nadzoru do XX. Ponadto, nie są wyodrębniane przychody Działu Prawnego/Nadzoru z tytułu realizacji przez niego usług na rzecz XY. Dane dotyczące Działu Prawnego/Nadzoru są podstawą wyliczenia części przychodów z usług, ale Spółka nie ewidencjonuje odrębnie przychodów Działu Prawnego/Nadzoru.

Dział Prawny/Nadzoru jest kilkuosobowy (liczy 7 osób, 6 osób w części prawnej i 1 osoba w części dotyczącej nadzoru korporacyjnego), jest zarządzany przez Dyrektora Pionu i świadczy specjalistyczne usługi na rzecz XY, na podstawie umowy o usługi doradcze zawartej przez Spółkę z XY. Ponadto, istotną funkcją pełnioną przez pracowników Działu Prawnego/Nadzoru jest nadzór nad strukturą właścicielską grupy kapitałowej, do której należy Spółka, a także nadzór nad umowami zawieranymi przez Spółkę.

Dział Administracji

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Administracji nie pozwala na określenie zarówno jego kosztów, jak i majątku (jako koszty Działu Administracji ujmowane są m.in. wszystkie koszty związane z wynajęciem biura, zarządzaniem flotą samochodową, obsługą asystencką, zatrudnianiem ochrony i osób pracujących w sekretariacie, itp.).

Dział Administracji liczy kilka osób (obecnie 5 osób) i jest zarządzany przez Kierownika Działu Administracji. Osoby pracujące w tym dziale nie świadczą usług na rzecz XY (ani na rzecz innych podmiotów z grupy kapitałowej, do której należy Spółka). Nie istnieje w związku z tym również możliwość określenia wysokości przychodów Działu Administracji.

Dział PR

Wyodrębnienie organizacyjne Działu PR pozwala na określenie jego kosztów oraz majątku (tu w szczególności: komputer, sprzęt biurowy i inny, samochód służbowy, itp.). Nie istnieje natomiast obecnie możliwość wyodrębnienia tego działu w ramach Spółki pozwalającego na określenie, które koszty i które aktywa wykorzystuje ten dział w celu realizacji usług na rzecz XY, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki. Podobnie nie istnieje obecnie możliwość wyodrębnienia pozwalającego na określenie zobowiązań tego działu. Ponadto, nie są wyodrębniane przychody tego działu z tytułu realizacji przez niego usług na rzecz XY. Dane dotyczące Działu PR są podstawą wyliczenia części przychodów z usług, ale Spółka nie ewidencjonuje odrębnie przychodów Działu PR.

Działem PR zajmuje się Dyrektor Pionu. Dział PR świadczy specjalistyczne usługi na rzecz XY, na podstawie umowy o usługi doradcze zawartej przez Spółkę z XY. Dział PR nie zatrudnia pracowników.

Departament Finansów – Dział Zarządzania Gotówką i Dział Sprawozdawczości Finansowej

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Zarządzania Gotówką i Działu Sprawozdawczości Finansowej (w ramach Departamentu Finansowego i w ramach Spółki) pozwala na określenie – w odniesieniu do każdego z tych działów – jego kosztów oraz majątku (tu w szczególności: komputerów, sprzętu biurowego i innego, samochodów służbowych, itp.). Nie istnieje natomiast obecnie możliwość wyodrębnienia tych działów w ramach Spółki (ani pojedynczo, ani łącznie jako części składowych Departamentu Finansowego) pozwalającego na określenie, które koszty i które aktywa lub których pracowników wykorzystują te działy w celu realizacji usług na rzecz XY, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki. Z praktycznego punktu widzenia, nie istnieje również obecnie możliwość wyodrębnienia pozwalającego na określenie zobowiązań tych działów i zobowiązania te nie będą również odrębnie rejestrowane na moment sprzedaży Działu Zarządzania Gotówką i Działu Sprawozdawczości Finansowej do XX. Ponadto, nie są wyodrębniane przychody Działu Zarządzania Gotówką i Działu Sprawozdawczości Finansowej z tytułu realizacji przez nie usług na rzecz XY. Dane dotyczące Działu Zarządzania Gotówką i Działu Sprawozdawczości Finansowej są podstawą wyliczenia części przychodów z usług, ale Spółka nie ewidencjonuje odrębnie przychodów Działu Zarządzania Gotówką i Działu Sprawozdawczości Finansowej.

Dział Zarządzania Gotówką oraz Dział Sprawozdawczości Finansowej (w ramach Departamentu Finansowego) liczą po kilka osób każdy, są zarządzane przez Dyrektora Pionu/Dyrektora Treasury (tu: Dział Zarządzania Gotówką) oraz przez Kierownika Działu podległego Dyrektorowi Finansowemu Spółki (tu: Dział Sprawozdawczości Finansowej). Działy te świadczą specjalistyczne usługi na rzecz XY, na podstawie umowy o usługi doradcze zawartej przez Spółkę z XY.

Dział Audytu Wewnętrznego

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Audytu Wewnętrznego pozwala na określenie jego kosztów oraz majątku (tu w szczególności: komputerów, sprzętu biurowego i innego, samochodów służbowych, itp.). Nie istnieje natomiast obecnie możliwość wyodrębnienia tego działu w ramach Spółki pozwalającego na określenie, które koszty i które aktywa lub których pracowników wykorzystuje ten dział w celu realizacji usług na rzecz XY, a które również (lub wyłącznie) dla celów Spółki. Z praktycznego punktu widzenia nie istnieje również obecnie możliwość wyodrębnienia pozwalającego na określenie zobowiązań tego działu i zobowiązania te nie będą również odrębnie rejestrowane na moment sprzedaży Działu Audytu Wewnętrznego do XX. Ponadto, nie są wyodrębniane przychody Działu Audytu Wewnętrznego z tytułu realizacji przez niego usług na rzecz XY. Dane dotyczące Działu Audytu Wewnętrznego są podstawą wyliczenia części przychodów z usług, ale Spółka nie ewidencjonuje odrębnie przychodów Działu Audytu Wewnętrznego.

Dział Audytu Wewnętrznego liczy dwie osoby, jest zarządzany przez Dyrektora Pionu i świadczy specjalistyczne usługi na rzecz XY, na podstawie umowy o usługi doradcze zawartej przez Spółkę z XY.

Po realizacji Etapu 2 reorganizacji, zakres usług świadczonych przez Spółkę na rzecz XY zostanie pomniejszony o usługi, które – przed realizacją Etapu 2 reorganizacji – były wykonywane przez funkcjonujące w Centrali Spółki działy, przeniesione do XX. W odniesieniu do przedmiotowych usług zostaną następnie zawarte nowe umowy o świadczenie usług, pomiędzy XX i XY.

Etap 3

W trzecim kroku (Etap 3) planowane jest przeniesienie pozostałej w Spółce (po dokonaniu transferów w ramach Etapu 1 i Etapu 2) działalności do XY. Przeniesienie planowane jest w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółki do XY. W efekcie Spółka stanie się komandytariuszem XY.

Planowane jest, że przedmiotem aportu będzie ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek Spółki (przedsiębiorstwo w rozumieniu prawnym), które po dokonaniu transferów w ramach Etapu 1 i Etapu 2 reorganizacji pozostaną w Spółce i będą wykorzystywane przez Spółkę do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (zarówno aktywa, jak i pasywa).

W skład majątku przenoszonego (aportem) do XY wchodzić będą w szczególności (o ile faktycznie będą występowały w Spółce na dzień aportu):

*   prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów związanych z przedmiotem działalności Spółki (np. z umów handlowych, m.in. umów handlowych w handlu zagranicznym),
*   prawa własności znaków towarowych słownych, graficznych i słowno-graficznych zarejestrowanych w Polsce, w Unii Europejskiej oraz w krajach trzecich,
*   środki trwałe Spółki oraz inne aktywa trwałe (np. urządzenia techniczne i maszyny, telefony, komputery i pozostałe wyposażenie biura, samochody, wykorzystywane w bieżącej działalności, itp.),
*   wartości niematerialne i prawne Spółki/licencje do oprogramowania za zgodą licencjodawców/zaliczki na wartości niematerialne i prawne,
*   kopie ksiąg i rejestrów podatkowych i rachunkowych Spółki,
*   dane i dokumenty związane z działalnością Spółki (w tym dokumentacja handlowa),
*   umowy najmu powierzchni biurowej na potrzeby działalności prowadzonej przez Spółkę,
*   należności i zobowiązania związane z przedsiębiorstwem Spółki, z wyjątkiem należności wymagalnych od co najmniej 360 dni; zobowiązania Spółki przejęte zostaną przez XY pod warunkiem uzyskania odpowiednich zgód wierzycieli Spółki, będących stroną zawartych przez Spółkę umów, o ile zgoda taka będzie wymagana; do czasu uzyskania takich zgód Spółka i XX ukształtują wzajemne prawa na zasadzie art. 392 i 521 § 2 Kodeksu cywilnego; szczegółowe zasady przejęcia zobowiązań przez i odpowiedzialności za nie określać będzie umowa aportowa,
*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,
*   rezerwy na zobowiązania pracownicze,
*   krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe,
*   prawa z polis ubezpieczeniowych, a także:
*   do XY przejdą pracownicy Spółki (których pracodawcą, po aporcie, stanie się XY w wyniku przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy).

Zakładane jest, że z prawnego punktu widzenia przedmiot aportu stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Aport przedsiębiorstwa Spółki do XY potwierdzać będzie treść umowy aportowej (umowy aportu przedsiębiorstwa) zawartej pomiędzy Spółką i XY. Wartość aportu zostanie wskazana w umowie aportowej.

Jeżeli na moment aportu Spółka (tu: Centrala Spółki) będzie posiadać udziały w XX (udziały w XX będą wówczas bowiem alokowane do Centrali Spółki; w szczególności nie do Oddziału Spółki), nie będą one wchodziły w skład majątku przenoszonego (aportem) do XY. W skład majątku przenoszonego (aportem) do XY nie będą również wchodziły przeterminowane należności (należności wymagalne od co najmniej 360 dni) oraz nieprzenaszalne należności i zobowiązania publicznoprawne.

Na moment składania niniejszego wniosku o interpretację przepisów podatkowych Spółka jest stroną pożyczek (zarówno jako pożyczkodawca, jak i pożyczkobiorca) o istotnych wartościach (tj. na kwoty od kilkuset tysięcy do kilkudziesięciu milionów złotych). Do dnia aportu zobowiązania i należności Spółki z tytułu pożyczek i związanych z nimi odsetek mogą zostać uregulowane w całości lub w części. W przypadku braku uregulowania lub w przypadku tylko częściowego uregulowania należności i zobowiązań z tytułu przedmiotowych pożyczek, wraz z przedmiotem aportu do XY w ramach Etapu 3 reorganizacji, w ramach przedsiębiorstwa przejdą należności z tytułu pożyczek/odsetek. Natomiast, zobowiązania pożyczkowe / z tytułu odsetek w zależności od decyzji biznesowych mogą zostać przejęte przez XY lub pozostać w Spółce.

Na moment aportu głównym (jeżeli nie jedynym) odbiorcą usług Spółki będzie XY. W tym zakresie, w jakim przenoszone usługi będą w momencie aportu świadczone przez Spółkę na rzecz XY, usługi te staną się funkcjami wykonywanymi wewnętrznie przez XY. Jednocześnie planowane jest, że w momencie dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki do XY umowy dotyczące tych usług, zawarte wcześniej pomiędzy Spółką a XY, wygasną, na podstawie oświadczenia stron o wygaśnięciu umowy (z uwagi na fakt konfuzji osoby usługodawcy i usługobiorcy w jednym podmiocie, tu: XY).

Jako, że w wyniku dokonanej transakcji (aportu) Spółka przeniesie całą swoją działalność na inny podmiot (na XY), w przyszłości niewykluczone jest zakończenie działalności Spółki, np. w drodze likwidacji Spółki.

Odnośnie do harmonogramu czasowego przeprowadzenia transakcji opisanych powyżej, Etap 2 reorganizacji Spółki może być zrealizowany w tej samej dacie co Etap 1 reorganizacji lub (w niedługim okresie czasu) po zakończeniu Etapu 1. Niemniej, zarówno Etap 1, jak i Etap 2 reorganizacji będą miały miejsce przed dokonaniem transakcji w ramach Etapu 3, tj. Etap 3 reorganizacji rozpocznie się po realizacji Etapu 1 i Etapu 2, zaś wszystkie etapy, tj. Etap 1, Etap 2 i Etap 3 będą miały miejsce po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową.

Wnioskodawca informuje również, że wraz ze złożeniem niniejszego wniosku przez Wnioskodawcę:

1.  Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy przedmiot sprzedaży do XX – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i, w związku z tym, planowana transakcja sprzedaży przez Spółkę do XX nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy w związku ze sprzedażą do XX przedmiotu sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład przedmiotu sprzedaży przez Spółkę do XX, tj. nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego.
3.  Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy transakcja sprzedaży przez Spółkę do XX niektórych działów specjalistycznych Spółki funkcjonujących obecnie w Centrali Spółki – w ramach Etapu 2 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – będzie stanowić odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT dla danego typu towaru i usługi, tj. w szczególności przedmiotowa transakcja sprzedaży w ramach Etapu 2 reorganizacji (opisanego powyżej) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
4.  Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy przedmiot aportu do XY – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz ustawy o VAT i w związku z tym, planowana transakcja aportu przez Spółkę do XY nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
5.  Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy w związku z aportem przedsiębiorstwa do XY – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład przedmiotu aportu przez Spółkę do XY, tj. nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego.
6.  XY zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy w związku z planowaną transakcją aportu przedsiębiorstwa do XY – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – XY jako nabywca przedmiotu aportu będzie zobowiązany do dokonywania, w sytuacjach, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, korekty podatku naliczonego od towarów i usług od poniesionych wydatków na nabycie/wytworzenie składników majątkowych wchodzących w skład przedmiotu aportu przez Spółkę do XY, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.
7.  XY zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy – gdyby stanowisko XY w zakresie Pytania 1 (zawartego we wniosku złożonym przez XY i o którym mówi pkt 6 powyżej niniejszego wniosku) uznane zostało za nieprawidłowe XY będzie przysługiwało – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury VAT dokumentującej ten aport, bez konieczności dokonania korekty z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w sytuacji, w której wartość aportu zostanie wyrażona w kwocie brutto przedmiotu aportu.
8.  X. XX zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy planowana transakcja aportu przez Spółkę do XY – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Y. SF jako komplementariusza Spółki (wnoszącej aport).
9.  X. SA zwróciła się do Ministra Finansów z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie potwierdzenia, czy planowana transakcja aportu przez Spółkę do XY – w ramach Etapu 3 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie X. SA jako komandytariusza Spółki (wnoszącej aport).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

1.  Czy w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – przedmiotu sprzedaży na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy – w przypadku pozytywnej odpowiedzi na Pytanie 1 – w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – zorganizowanej części przedsiębiorstwa i obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez Wnioskodawcę, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zależeć od poszczególnych składników majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa w zakresie w jakim wyodrębniona zostanie wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie mają różne stawki?
3.  Czy w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki przedmiotu sprzedaży – w ramach Etapu 2 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – stanowiącym odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego i drugiego. W zakresie pytania 3 (oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 5) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania pierwszego, w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – przedmiotu sprzedaży, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiot sprzedaży do Wnioskodawcy – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) – będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym planowana transakcja sprzedaży do Wnioskodawcy w ramach Etapu 1 reorganizacji nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Zdaniem Wnioskodawcy „zbycie”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje każde rozporządzenie skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem „zbycie” rozumie się np. sprzedaż (a także zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Oddział Spółki (prowadzący działalność w zakresie szeroko rozumianych usług księgowych na rzecz XY w zakresie należności i zobowiązań, podatków, kontrolingu, windykacji, danych podstawowych, dokumentacji eksportu oraz księgowości ogólnej wraz z utrzymaniem archiwum, a także – na moment sprzedaży do XX – w zakresie usług księgowości (podstawowych usług księgowych) także dla pozostałych spółek w grupie kapitałowej innych niż XY będący zespołem składników wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki, który ma zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, i który ma być przedmiotem sprzedaży ze Spółki do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku), stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z tym – w ocenie Wnioskodawcy – planowana sprzedaż opisana w niniejszym wniosku (w ramach Etapu 1 reorganizacji opisanego powyżej) nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT jest zbieżna z definicją przewidzianą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dlatego też Wnioskodawca dla uzasadnienia swojego stanowiska powołuje również wyroki i indywidualne interpretacje podatkowe odnoszące się także do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym wskazuje, że na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

1.  istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Oddział Spółki będzie spełniał wskazane powyżej przesłanki i w związku z tym będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Ad a) Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Wnioskodawca wyjaśnia, że dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w praktyce podatkowej przyjmuje się, że składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2013 r., nr ILPP1/443-378/13-2/JSK wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)". Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 2 października 2012 r., nr IBPBI/2/423-795/12/SD, interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r., nr IBPBI/2/423-1159/11/CzP, a także w wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r.. sygn. akt III SA/Wa 2836/11.

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy składnikami majątkowymi (składającymi się na Oddział Spółki), które będą sprzedane przez Spółkę do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) istnieć będzie wyraźny związek funkcjonalny. Przedmiotowe składniki majątkowe są wyodrębnione formalnie w ramach Spółki w postaci Oddziału Spółki, przy czym kryterium, na podstawie którego dany składnik majątkowy jest przypisany do Oddziału Spółki, jest jego funkcja (rola) jaką pełni w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności. Składniki te stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) – w szczególności są to: środki pieniężne (w tym zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych, w szczególności na rachunku płacowym i rachunku Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, dedykowanych dla Oddziału Spółki); tytuły prawne do korzystania z nieruchomości (tu: w szczególności, do biura, w którym znajduje się siedziba Oddziału Spółki); aktywa trwałe (tj. maszyny biurowe, komputery, drukarki, meble i pozostałe wyposażenie biura; samochody wykorzystywane w bieżącej działalności); zapasy (np. materiałów biurowych) – w odniesieniu do których Oddział Spółki uzyskał możliwość samodzielnego zarządzania, ewentualnie również towary i usługi nabyte przez Oddział Spółki na swoje potrzeby (co do zasady w sposób niezależny od Spółki, w ramach budżetu przypisanego do Oddziału Spółki).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na wyodrębniony Oddział Spółki (podlegający sprzedaży do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji opisanego powyżej w niniejszym wniosku) nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione formalnie jako odrębna jednostka w ramach Spółki i tworzą pewną funkcjonalną całość, realizującą określone, właściwe jej cele i zadania gospodarcze w zakresie świadczenia szeroko rozumianych usług księgowych na rzecz XY, w zakresie należności i zobowiązań, podatków, kontrolingu, windykacji, danych podstawowych, dokumentacji eksportu oraz księgowości ogólnej wraz z utrzymaniem archiwum, a także – na moment sprzedaży do XX – w zakresie usług księgowości (podstawowych usług księgowych) dla spółek w grupie kapitałowej innych niż XY (w tym również dla XX).

Ad b) Wyodrębnienie organizacyjne

Odnośnie do wyodrębnienia organizacyjnego Wnioskodawca wyjaśnia, że ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie (organizacyjne). Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia, uchwały lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., nr IPPP2/443-879/12-4/BH). Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2013 r., nr ILPP1/443-232/13-4/AI, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., nr IPPP1/443-547/12-2/MPe, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. nr IPPB3/423-524/07-2/MB).

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe, kryteria wyodrębnienia organizacyjnego w odniesieniu do Oddziału Spółki jako przedmiotu sprzedaży ze Spółki do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji są spełnione. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki uwzględniająca Oddział Spółki (CUW) jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki. Podstawą formalną wyodrębnienia są odpowiednie regulacje wewnętrzne Spółki, tj. uchwała zarządu w sprawie utworzenia Oddziału Spółki oraz inne wewnętrzne akty Spółki (jak np. Regulamin Pracy A. Sp. z o.o. Oddział w X. oraz Regulamin Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych A. Sp. z o.o. Oddział w X.). Składniki majątkowe Spółki związane z działalnością CUW są również formalnie wyodrębnione w ramach Spółki w postaci zarejestrowanego w KRS Oddziału Spółki, z siedzibą odrębną od siedziby Spółki.

Wyodrębnienie Oddziału Spółki jest także podkreślone np. poprzez stosowanie odrębnej nazwy tej jednostki w korespondencji firmowej, na wizytówkach i papierze firmowym.

Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne Oddziału Spółki podkreśla fakt, iż jest on zarządzany przez Dyrektora Zarządzającego Oddziałem Spółki, w którego zakresie obowiązków znajduje się nadzór i koordynacja Funkcjonowania działalności CUW (Oddziału Spółki), w szczególności w zakresie następujących działów:

*   dział księgowości ogólnej,
*   dział należności,
*   dział zobowiązań,
*   dział podatków,
*   dział dokumentacji eksportu,
*   dział utrzymania archiwum,
*   dział windykacji.

Ponadto, Zastępca Dyrektora Zarządzającego Oddziałem Spółki koordynuje prace następujących działów:

*   działu danych podstawowych,
*   działu kontrolingu.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczą również – według Wnioskodawcy – ustalone zasady podległości służbowej pomiędzy zarządzającym pracą CUW (Oddziału Spółki) a pracownikami CUW, a także określona hierarchiczna struktura podległości służbowej w ramach CUW (Oddziału Spółki) oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami CUW (Oddziału Spółki) a pozostałymi pracownikami Spółki.

Dodatkowo fakt, iż CUW jako Oddział Spółki jest zarejestrowany również jako odrębny pracodawca i zatrudnia pracowników świadczy o odrębności organizacyjnej Oddziału Spółki. Ponadto, o odrębności organizacyjnej Oddziału Spółki świadczy odrębna i niezależna sprawozdawczość ZUS i PFRON, odrębne regulaminy pracy i ZFSŚ oraz korzystanie z dotacji PFRON jako niezależny pracodawca.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego w odniesieniu do przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych związanych bezpośrednio z działalnością Spółki w ramach CUW (Oddziału Spółki), mającego stanowić przedmiot sprzedaży przez Spółkę do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) i które są wyodrębnione w formie Oddziału Spółki, zostanie spełnione.

Stanowisko Spółki w tym zakresie jest zgodne z podejściem prezentowanym przez organy podatkowe w przykładowych przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego.

Ad c) Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy, kryteria wyodrębnienia finansowego w odniesieniu do Oddziału Spółki jako przedmiotu sprzedaży ze Spółki do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) również pozostają spełnione.

Wnioskodawca stwierdza bowiem, że w doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r., nr ITPB3/423-120/12/DK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada na chwilę obecną zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających ewidencję zdarzeń gospodarczych w Spółce, pozwalających na przyporządkowanie do CUW (Oddziału Spółki) przypadających na niego kosztów i przychodów, jak również zobowiązań i należności.

W szczególności, wyodrębnienie Oddziału Spółki dotyczy rejestracji kosztów w oddzielnym dziale gospodarczym w systemie SAP (na oddzielnych kontach przeznaczonych do ewidencjonowania działalności Oddziału Spółki/w ramach odrębnych ewidencji MPK/miejsca powstawania kosztów). Także przychód ze sprzedaży usług Oddziału Spółki, księgowany w ramach Spółki, może być w łatwy sposób wyodrębniony.

Należności i zobowiązania nie są obecnie rejestrowane oddzielnie. Istnieje natomiast prosta możliwość ich wyodrębnienia. W odniesieniu do należności możliwe jest „ręczne" alokowanie należności do CUW z uwagi na identyfikowalną (określoną i powtarzalną) ilość faktur wystawianych przez Oddział Spółki. W odniesieniu do zobowiązań możliwe jest natomiast śledzenie kont kosztowych w relacji do zobowiązań Oddziału Spółki (i w ten sposób ustalenie kwoty zobowiązań CUW). Na moment dokonywania Etapu 1 reorganizacji opisanego w niniejszym wniosku, należności i zobowiązania Oddziału Spółki będą już jednak podlegały wyodrębnieniu na poziomie CUW, tj. będą zidentyfikowane i zarejestrowane oddzielnie dla Oddziału Spółki (w odpowiedniej ewidencji).

Istnieje również prosta możliwość wyodrębnienia majątku CUW oraz możliwość określenia pozycji finansowej Oddziału Spółki (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla Oddziału Spółki (rachunku zysków i strat, bilansu). Dla Oddziału Spółki przygotowywana jest również odrębna strategia, biznes plan oraz cele biznesowe i plany finansowe.

Oddział Spółki posiada również rachunki bankowe.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Oddział Spółki będzie stanowił także zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo.

Ad d) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych stanowiący Oddział Spółki posiada także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r., nr ITPB3/423-120/12/DK, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r., nr ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r., nr ITPB3/423-291/11/DK oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96.

Jak wskazano powyżej, Oddział Spółki stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników majątkowych, utworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności w zakresie szeroko rozumianych usług księgowych oraz usług księgowości wewnętrznej (podstawowych usług księgowych) na rzecz innych podmiotów z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

Z perspektywy oceny zdolności wyodrębnionej jednostki do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególnie istotne jest, że objęty sprzedażą do XX – w ramach Etapu 1 reorganizacji – majątek związany z działalnością CUW/Oddziału Spółki będzie wystarczający do prowadzenia tego rodzaju działalności u nabywcy (tu: u XX). W szczególności, po przeniesieniu wyodrębnionej działalności przez Spółkę do XX (w drodze sprzedaży), zespół składników, o którym mowa powyżej, będzie wykorzystywany do kontynuowania tej działalności, tj. po dokonaniu sprzedaży, XX będzie prowadzić działalność w zakresie szeroko rozumianej księgowości, która będzie obejmowała czynności wykonywane wcześniej przez Oddział Spółki. W szczególności, Oddział Spółki nabyty przez XX utworzy w ramach XX odrębny, zarejestrowany oddział XX, do którego m.in. przypisane zostaną składniki majątku Oddziału Spółki i który będzie odrębnym pracodawcą (także dla dotychczasowych pracowników Oddziału Spółki - tu: w szczególności, pracownicy Oddziału Spółki zostaną przeniesieni do oddziału XX w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy i ich pracodawcą po sprzedaży stanie się oddział XX).

Oddział Spółki jako wyodrębniona jednostka wyposażona jest ponadto w składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania w zakresie prowadzonej, wskazanej powyżej działalności (w szczególności, przedmiotem sprzedaży będzie ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek Spółki przypisany do Oddziału Spółki, które są obecnie wykorzystywane przez Spółkę w działalności prowadzonej przez Oddział Spółki (zarówno aktywa, jak i pasywa). W skład majątku przenoszonego (sprzedawanego) do XX wchodzić będą w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów na świadczenie usług;
*   tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności związanej z CUW/Oddziałem Spółki;
*   aktywa trwałe;
*   inne aktywa, w tym należności handlowe z tytułu usług CUW/Oddziału Spółki;
*   wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności w zakresie CUW;
*   zobowiązania;
*   inne umowy związane z prowadzeniem działalności przez CUW.

Ponadto, w ramach transakcji do XX przejdą też pracownicy zaangażowani w działalność CUW – tj. pracownicy zatrudnieni obecnie przez CUW jako odrębnego pracodawcę.

Po sprzedaży, działalność CUW (Oddziału Spółki) będzie kontynuowana w XX (jako odrębny oddział XX zarejestrowany w KRS). Tym samym, wyodrębniona jednostka będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność w powyższym zakresie w ramach XX (niezależnie od Spółki).

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, świadczy o tym, że zespół składników przypisanych do wyodrębnionej jednostki wewnętrznej (Oddziału Spółki) mógłby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie tej działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy Oddział Spółki spełnia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego w ramach Spółki oraz przesłankę dotyczącą możliwości funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo, a zatem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W rezultacie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Oddział Spółki jako przedmiot sprzedaży do XX – w ramach Etapu 1 reorganizacji – będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i dlatego wskazana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży przez Spółkę do XX nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wyjaśnia, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera odrębnych regulacji w zakresie zasad opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy transakcji sprzedaży/kupna przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, w przedmiotowym zakresie zastosowanie znajdować powinny ogólne zasady opodatkowania tym podatkiem.

W rezultacie Wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają enumeratywnie wyliczone czynności cywilnoprawne, w tym m.in. – zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy – umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy, czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu (z zastrzeżeniami dotyczącymi umowy spółki i jej zmiany), wtedy, gdy ich przedmiotem są:

*   rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych (z zastrzeżeniami dotyczącymi umów spółki i ich zmian) przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy).

Wnioskodawca zauważa, iż składniki majątkowe składające się na Oddział Spółki jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa będącą przedmiotem sprzedaży przez Spółkę do XX w ramach Etapu 1 reorganizacji będą stanowić rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanej w niniejszym wniosku transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółkę do XX – w ramach Etapu 1 reorganizacji – spełnione zostaną przewidziane w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych warunki objęcia transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dla kompletności wywodu Wnioskodawca pragnie także wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy, czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona od podatku VAT (poza umowami dot. nieruchomości oraz udziałów i akcji w spółkach handlowych).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe zwolnienie od podatku nie będzie jednak miało zastosowania do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym pytaniem (pytaniem nr 1), z uwagi na fakt, iż planowana sprzedaż opisana w niniejszym wniosku w ramach Etapu 1 reorganizacji nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (stosownie do którego, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

W odniesieniu do przedmiotowej transakcji nie znajdą zastosowania również inne wyłączenia z opodatkowania wymienione w art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji – przedmiotu sprzedaży przedsiębiorstwa na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawiając stanowisko w zakresie pytania 2 Wnioskodawca wyjaśnia, że w przypadku pozytywnej odpowiedzi na Pytanie 1 – w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanego powyżej w niniejszym wniosku) - zorganizowanej części przedsiębiorstwa i obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez Wnioskodawcę, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zależeć od poszczególnych składników majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa w zakresie w jakim wyodrębniona zostanie wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie mają różne stawki.

Zgodnie z uzasadnieniem do stanowiska Wnioskodawcy przedstawionym w odniesieniu do pytania nr 1 w niniejszym wniosku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji – zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W tej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zależeć od poszczególnych składników majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie sprzedaży podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość rynkową, o której mowa w zdaniu poprzednim, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą w przypadku sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2 %, zaś w przypadku sprzedaży innych praw majątkowych – 1 %.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki - od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

Wnioskodawca podkreśla, że ponieważ ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa sama w sobie nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w szczególności, ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa sama w sobie nie stanowią odrębnej rzeczy ani odrębnego, jednolitego, samodzielnego prawa majątkowego – są one bowiem zbiorem/kompleksem rzeczy lub praw majątkowych), w związku z czym sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części traktować należy jako sprzedaż zbioru (kompleksu) rzeczy lub praw majątkowych, to również stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać odrębnie dla każdego ze sprzedawanych składników majątkowych wchodzących w skład przedmiotu sprzedaży (tu: sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa). W konsekwencji, stawka podatku będzie zależeć od poszczególnych składników majątkowych składających się na Oddział Spółki (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) i wynosić będzie 1% lub 2%.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z nabyciem (zakupem) przez Wnioskodawcę od Spółki – w ramach Etapu 1 reorganizacji – zorganizowanej części przedsiębiorstwa i obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez Wnioskodawcę stawka podatku od czynności cywilnoprawnych będzie zależeć od poszczególnych składników majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wynosić będzie odpowiednio 1% lub 2% w zakresie w jakim wyodrębniona zostanie wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie mają różne stawki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę w ramach Etapu 1 reorganizacji planowane jest przeniesienie w formie umowy sprzedaży na Wnioskodawcę Oddziału Spółki (CUW). Sprzedaż ta będzie obejmowała ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek Spółki przypisany do Oddziału Spółki, które będą w momencie sprzedaży wykorzystywane w działalności prowadzonej przez Oddział Spółki (zarówno aktywa jak i pasywa). W skład majątku sprzedawanego wchodzić będą w szczególności (w zakresie w jakim będą istnieć na dzień transakcji):

1.  Prawa i obowiązki wynikające z umów na świadczenie usług;
2.  Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości (umowa najmu) wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności związanej z CUW/z Oddziałem Spółki;
3.  Aktywa trwałe (wyposażenie biura i inne aktywa trwałe istotne z punktu widzenia działalności w zakresie CUW przypisane do Oddziału Spółki);
4.  Inne aktywa, w tym należności handlowe z tytułu usług;
5.  Wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności w zakresie CUW;
6.  Zobowiązania:
7.  Inne umowy związane z prowadzeniem działalności przez CUW.

Ponadto do Wnioskodawcy przejdą pracownicy zaangażowani w działalność CUW - tj. pracownicy zatrudnieni obecnie przez CUW jako odrębnego pracodawcę – pracownicy zostaną przeniesieni w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy i ich pracodawcą po sprzedaży stanie się oddział Wnioskodawcy.

Wobec tak opisanego zdarzenia wyjaśnić należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego wynika, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest więc zespołem składników, na który składają się zarówno rzeczy jak i prawa majątkowe. Umowa sprzedaży przedsiębiorstwa, co do zasady, przenosi własność każdego ze składników przedsiębiorstwa, a więc poszczególnych rzeczy i praw majątkowych.

Umowa sprzedaży przedsiębiorstwa, czy też jego zorganizowanej części, powinna wymieniać składniki, których własność w wyniku umowy zostanie przeniesiona. Jest to uzasadnione z jednej strony brzmieniem zawartego w Kodeksie cywilnym przepisu dotyczącego zasad wykonywania zobowiązań, tj. art. 459 Kodeksu cywilnego, przewidującego obowiązek przedstawienia spisu rzeczy wchodzących w skład zbioru przez zobowiązanego do jego wydania. Z drugiej natomiast strony będzie to determinowane możliwymi konsekwencjami podatkowymi, jakie nastąpią w razie niedopełnienia tego obowiązku. Strony czynności cywilnoprawnej dotyczącej przedsiębiorstwa (jego części) powinny zatem wymienić wchodzące w jego skład rzeczy i prawa majątkowe, jednocześnie podając ich wartość rynkową, co pozwoli z kolei ustalić przy zastosowaniu odpowiednich stawek wysokość podatku.

Wskazać również należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży ciąży on na kupującym.

Podstawa opodatkowania określona została w art. 6 ustawy i stosownie do ust. 1 pkt 1 tego przepisu w przypadku umowy sprzedaży stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Jak natomiast stanowi art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Z kolei z art. 7 ust. 1 pkt 1 wynika, że stawka podatku od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – wynosi 2 %,
2.  innych praw majątkowych – wynosi 1 %.

Jak natomiast stanowi art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek pobiera się według stawki najwyższej:

1.  jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych;
2.  jeżeli przedmiotem umowy zamiany są rzeczy lub prawa majątkowe, co do których obowiązują różne stawki.

Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że tylko wymienienie w umowie wszystkich sprzedawanych składników majątkowych wraz ze wskazaniem ich wartości powoduje opodatkowanie takiej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych wg stawek przewidzianych dla danego rodzaju rzeczy lub prawa majątkowego. Brak takiego wyodrębnienia spowoduje opodatkowanie łącznej wartości wszystkich sprzedawanych składników majątkowych wg stawki najwyższej.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    1.  umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    2.  (uchylone),
    3.  umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Przepis ten ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Według wskazania Wnioskodawcy sprzedaż planowana w ramach Etapu 1 reorganizacji nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, tj. planowana transakcja nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług; w efekcie żadna ze stron tej sprzedaży nie będzie z tytułu dokonania tej czynności opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku.

Wobec powołanych wyżej przepisów oraz w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić zatem należy, że ww. umowa sprzedaży będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Transakcja ta opodatkowana będzie – w przypadku wymienienia w umowie wszystkich sprzedawanych składników majątkowych wraz ze wskazaniem ich wartości – według stawki właściwej dla każdego ze sprzedawanych składników przedsiębiorstwa. Brak takiego wyodrębnienia spowoduje opodatkowanie łącznej wartości wszystkich składników majątkowych według stawki najwyższej.

Końcowo wskazuje się, że w związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe ocena stanowiska do pytania „Czy – gdyby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 uznane zostało za nieprawidłowe – Wnioskodawcy będzie przysługiwało – w ramach Etapu 1 reorganizacji (opisanej powyżej w niniejszym wniosku) – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury VAT dokumentującej przedmiotową transakcję sprzedaży?” stała się bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń