Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.394.2017.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-19
Teza: w zakresie kwalifikacji wypłat uiszczanych przez Wnioskodawcę z tytułu używania oprogramowania komputerowego jako należności licencyjnych
Słowa kluczowe: należność-należności licencyjne; Norwegia; oprogramowanie; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 29 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wypłat uiszczanych przez Wnioskodawcę z tytułu używania oprogramowania komputerowego jako należności licencyjnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wypłat uiszczanych przez Wnioskodawcę z tytułu używania oprogramowania komputerowego jako należności licencyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej i hurtowej towarów i usług głównie na terenie Polski. Spółka prowadzi sprzedaż poprzez siec stacji paliw na obszarze całej Polski. Na cele prowadzenia działalności gospodarczej dokonuje zakupu specjalistycznego oprogramowania komputerowego służącego do pomiaru czasu pracy pracowników zatrudnionych w Spółce od dostawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Norwegii. Spółka na podstawie zawartej umowy dotyczącej dostawy systemu pomiaru czasu pracy (Contract for supply of Time&Attendance System, dalej "Umowa") płaci comiesięczne opłaty licencyjne za korzystanie z udostępnionego oprogramowania.

Spółka posiada ważny certyfikat rezydencji podatkowej dostawcy oprogramowania, zgodnie z którym dostawca jest rezydentem Norwegii dla celów podatku dochodowego w rozumieniu Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 9 września 2009 roku.

Umowa określa, iż dostawca jest właścicielem prawnym praw autorskich oraz innych praw własności intelektualnej do oprogramowania. Spółka na podstawie umowy nie nabywa praw autorskich ani praw o podobnym charakterze, nie ma również prawa do udzielania dalszych sublicencji, do powielania, modyfikacji czy udostępniania osobom trzecim nabywanego programu komputerowego. W związku z powyższym należy uznać, że Spółka jest jednocześnie jedynie końcowym użytkownikiem tego programu, a czynności dokonywane przez Spółkę ograniczają się do korzystania z programu wyłącznie na własne potrzeby.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, opłaty z tytułu używania oprogramowania komputerowego realizowane na rzecz Dostawcy będącego rezydentem podatkowym Norwegii, stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Norwegią i podlegają opodatkowaniu zgodnie z zasadami właściwymi dla należności licencyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm.), przepisy dotyczące zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nierezydentów w Polsce tzw. podatku u źródła z tytułu m in. praw autorskich i praw pokrewnych (pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta zagranicznego) stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W omawianym przypadku Dostawca, jako podmiot udzielający Spółce licencji na oprogramowanie, ma swoją siedzibę w Norwegii, zatem w celu rozstrzygnięcia kwestii powstania zobowiązania podatkowego na terytorium Polski w związku z wypłatą należności za zakupioną licencję, należy dokonać analizy odpowiednich przepisów Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Warszawie dnia 9.09.2009 r. (Dz. U. z 2010 r., nr 134, poz. 899 z późn. zm., zwanej dalej "Konwencją").

Art. 12 ust. 3 Konwencji definiuje należności licencyjne m.in. jako wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu \[\`(...)\`\] a także za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Należy zatem rozpatrzyć, czy prawo do korzystania jako ostateczny użytkownik takiego oprogramowania wpisuje się w definicje zawarte w Konwencji.

Jak wskazują pkt 14 oraz 14.2, także pkt 15 Komentarza dotyczącego art. 12 Modelowej Konwencji OECD, w przypadku przeniesienia pełni autorskich praw majątkowych lub gdy prawo użytkowania oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do wykorzystywania oprogramowania na potrzeby własne - wynagrodzenie z tego tytułu nie powinno być klasyfikowane jako należność licencyjna, a jako dochód z działalności gospodarczej (art. 7 Modelowej Konwencji OECD) i w związku z tym, nie podlega podatkowi u źródła w kraju, z którego wypłaca jest taka należność.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wielu wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, w przypadku umowy zawartej między Polską a Wielką Brytanią, w wyroku z dnia 23 maja 2005 r. \[sygn. III SA/Wa 630/2005\] WSA w Warszawie wskazał: „Skoro w treści zawartej z Wielką Brytanią umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, w artykule definiującym należności licencyjne nie wymieniono należności z tytułu licencji do programów komputerowych, to mając na uwadze obowiązujący w Polsce porządek prawny, nie można ich przyporządkować do żadnej z wymienionych tam grup i, co za tym idzie, nie można uznać, iż podlegają one w Polsce opodatkowaniu”.

Podobne stanowisko zaprezentowano w wyroku z dnia 5 lipca 2001 r. \[sygn. I SA/Łd 758/99\], w którym NSA wskazał, iż: „Należności z tytułu użytkowania programu komputerowego nie mieszczą się w pojęciu - wymienionych w art. 13 ust. 3 umowy polsko-amerykańskiej o uniknięciu podwójnego opodatkowania - należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, a tym samym nie mogą być opodatkowane w państwie ich na podstawie art. 13 ust. 2 tej umowy i art. 21 ust. 1 (w brzmieniu obowiązującym w roku 1996) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. W wyroku z dnia 29 sierpnia 2006 r. \[sygn. III SA/Wa 1400/06\] WSA w Warszawie stwierdził, iż: „Skoro program komputerowy nie stanowi dzieła literackiego ani naukowego w rozumieniu polskiej regulacji prawa autorskiego, to na podstawie art. 12 w zw. z art. 3 ust. 2 umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii, nie może być kwalifikowany do należności licencyjnych. Przeciwna interpretacja byłaby nieuzasadnionym stosowaniem wykładni rozszerzającej, niedopuszczalnej w prawie podatkowym”.

Stanowisko takie było również potwierdzone w piśmie Ministerstwa Finansów nr PB4/AK/8214-14677-283/04, mającego na celu ujednolicenie podejścia władz skarbowych do zagadnienia poboru podatku u źródła od należności licencyjnych związanych z oprogramowaniem komputerowym. Generalnie należy przyjąć, w świetle stanowiska Ministerstwa Finansów, obowiązkiem pobrania podatku u źródła objęte są wypłaty wynagrodzenia dokonywane w wyniku:

1.  nabycia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, z którym związane jest nieograniczone korzystanie z programu przejawiające się m.in. w prawie do zwielokrotniania programu, udzielania licencji na korzystanie z programu, czy też dalszego zbywania praw do programu. W wyniku takiej transakcji zasadniczo zbywca wyzbywa się w całości autorskich praw majątkowych;
2.  nabycia prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, w ramach którego nabywca może dokonywać m.in. trwałego lub czasowego zwielokrotniania programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakiejkolwiek innej zmiany w programie komputerowym z zachowaniem prawa osoby, która tych zmian dokonała oraz rozpowszechnianie, w tym na podstawie umowy użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Natomiast, zgodnie z powyższym stanowiskiem, brak obowiązku pobrania podatku u źródła związany jest z:

1.  nabyciem praw do korzystania z egzemplarza programu, które jednocześnie nie przenosi na korzystającego żadnych praw autorskich i w następstwie którego korzystający może eksploatować program tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnego z jego przeznaczeniem, nie nabywa natomiast praw określonych powyżej w pkt b);
2.  nabyciem własności egzemplarza programu komputerowego, które jednocześnie nie przenosi na korzystającego żadnych praw autorskich i w następstwie którego nabywca uzyskuje prawo do dokonywania ograniczonych czynności nie wymagających zgody właściciela, polegających m.in. na „zwykłym” stosowaniu programu w komputerze, poprawianiu błędów, testowaniu programu pod kątem zawirusowania oraz usuwania wirusów, a także zmienianiu parametrów programu uwarunkowanym np. dostosowaniem programu do wymogów nowych wersji sprzętu komputerowego.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy uznać, że płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu uzyskania prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego przez jego użytkownika końcowego nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu Konwencji. Zdaniem Spółki, w zaistniałym stanie faktycznym, płatności te należy kwalifikować jako zyski przedsiębiorstw opodatkowane na podstawie art. 7 Konwencji w kraju odbiorcy płatności a więc w Norwegii. Tym samym, pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej Dostawcy, Spółka nie jest zobowiązania do pobrania jako płatnik podatku w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.