Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1102/12/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-16
Teza: Zastosowanie zwolnienia i podstawy opodatkowania dla usługi dotyczącej nabycia jednej lub kilku wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę każdorazowo równą należności głównej danej wierzytelności podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; czynności-czynności opodatkowane; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi zwolnione; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wierzytelność-obrót wierzytelnościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1372/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 309/11 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku w dniu 16 października 2012r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2010r. (data wpływu 19 lipca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zakresie zastosowania zwolnienia i podstawy opodatkowania dla usługi dotyczącej nabycia jednej lub kilku wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę każdorazowo równą należności głównej danej wierzytelności podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie, zwolnienia od podatku VAT usługi nabycia jednej lub kilku wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę każdorazowo równą należności głównej danej wierzytelności oraz podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku nabycia wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę równą należności głównej tej wierzytelności

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca planuje nabyć na podstawie kilku kolejnych, identycznych co do warunków (za wyjątkiem wartości danej wierzytelności i jej ceny) umów przelewu (art. 509 i nast. k.c.) grupę wierzytelności tego samego rodzaju (wynikających z tego samego tytułu, należnych od tego samego dłużnika), zwanych dalej „Wierzytelnościami”, każdorazowo za cenę równą wartości należności głównej danej Wierzytelności. Pierwsza z tych umów przelewu została już zawarta i na jej podstawie Wnioskodawca nabył pierwszą z Wierzytelności, kolejne z tych umów mogą zostać zawarte po złożeniu wniosku a przed uzyskaniem interpretacji podatkowej, o wydanie której niniejszym Wnioskodawca wnioskuje, lub później.

Seryjność cesji (nabycie kilku Wierzytelności) wynika z kwoty (sumy) Wierzytelności, jaką łącznie docelowo chce nabyć Wnioskodawca, nie zamierzając nabywać wszystkich Wierzytelności jednocześnie, a nie z cykliczności usługi nabywania wierzytelności powstających okresowo (np. comiesięcznego nabywania wierzytelności powstających co miesiąc). Wnioskodawca (cesjonariusz) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast zbywca Wierzytelności (cedent) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca ma zamiar sprzedać każdą z Wierzytelności za cenę równą ich cenie nabycia. Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnie usługami ściągania długów ani faktoringiem, a przedmiotowe Wierzytelności nabędzie (nabył) (użyte w niniejszym opisie stanu faktycznego w nawiasach określenia w czasie przeszłym dotyczą zdarzeń związanych z dokonanym już nabyciem pierwszej z Wierzytelności) od zbywcy w celu dalszej odsprzedaży w związku z planowanym rozliczeniem w ten sposób wzajemnych rozrachunków z innym podmiotem. Zawierając umowy przelewu Wierzytelności strony nie określą (nie określiły) kwoty jakiegokolwiek wynagrodzenia ani prowizji - Wierzytelności nabywane są za cenę równą należności głównej tej wierzytelności.

W umowach przelewu Wierzytelności Wnioskodawca zobowiąże (zobowiązał) się jedynie do zapłaty ceny za nabyte Wierzytelności. Dodatkowo, w związku z zaciągnięciem przez cedenta odrębnych zobowiązań wobec osób trzecich co do niedochodzenia Wierzytelności w określonym terminie - Wnioskodawca, każdorazowo w danej umowie przelewu Wierzytelności, zobowiąże (zobowiązał) się do przestrzegania tego zobowiązania do niedochodzenia Wierzytelności przed sądem, przed jakimkolwiek innym organem lub w jakiejkolwiek innej formie w określonym terminie, oraz zobowiąże (zobowiązał) się do uzyskania takiego zobowiązania od podmiotu, na rzecz którego zbędzie Wierzytelności.

Pomiędzy stronami (Wnioskodawcą-cesjonariuszem a cedentem) umów przelewu Wierzytelności nie istnieją stosunki umowne, na podstawie których Wnioskodawca świadczyłby (lub byłby zobowiązany do świadczenia) na rzecz cedenta Wierzytelności usług: (i) ściągania długów (w tym przewidujące, że Wnioskodawca ściągnie dług związany z Wierzytelnością na rzecz cedenta, lub określające wynagrodzenie dla Wnioskodawcy z tytułu takiego ściągnięcia długu), (ii) faktoringu, (iii) stanowiących elementy usługi faktoringu - takie jak w szczególności prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora.

Mające zostać zawarte (zawarte) pomiędzy stronami umowy przelewu Wierzytelności nie będą (nie są) umowami o charakterze złożonym (ciągłym) ani długoterminowymi, ani też umowami gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktoranta. Zgodnie z umowami pomiędzy Wnioskodawcą a cedentem w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę lub osobę, na którą dalej przeleje (sceduje) on którąkolwiek z Wierzytelności (lub jej część) od dłużnika Wierzytelności lub jakiejkolwiek osoby uprawnionej do reprezentowania tego dłużnika - odmowy spełnienia lub uznania istnienia lub wymagalności Wierzytelności, Wnioskodawca będzie mieć prawo natychmiastowego, bez odrębnego wezwania, odstąpienia od danej umowy przelewu Wierzytelności z żądaniem zwrotu spełnionych na rzecz cedenta świadczeń w wykonaniu postanowień tej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nabycie kilku wierzytelności w drodze kolejnych przelewów wierzytelności za cenę każdorazowo równą należności głównej danej wierzytelności stanowi usługi zwolnione od podatku od towarów i usług?
2.  Czy nabycie jednej wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę równą należności głównej danej wierzytelności stanowi usługę zwolnioną od podatku od towarów i usług?
3.  Jaka jest podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku świadczenia usługi nabycia wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę równą należności głównej tej wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. W przypadku cesji wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-gospodarczych nabywcy. W konsekwencji fakt zakupu wierzytelności w celu odsprzedaży lub wyegzekwowania lub dalszej odsprzedaży, należy zakwalifikować jako usługę na rzecz sprzedawcy wierzytelności własnej. Zakup wierzytelności w celu ich odzyskania we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży, mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego - sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J ex (65-67). W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji), polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej, na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku, nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie pierwotnego wierzyciela od ciężaru jej egzekwowania. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%. Jednakże w przepisach podatkowych przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a nawet zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji nr 3 przedmiotowego załącznika określono jako zwolnione usługi pośrednictwa finansowego, z określonymi tamże wyłączeniami, m.in. usług ściągania długów oraz faktoringu. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że zakup wierzytelności w celu ich odzyskania we własnym zakresie lub w celu dalszej sprzedaży, mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J (65-67).

Opisana w niniejszym wniosku usługa nabycia wierzytelności w drodze jej cesji (przelewu) nie stanowi usługi ściągania długów ani usługi faktoringu. Jak słusznie wskazano w wyroku WSA we Wrocławiu w sprawie I SA/Wr 351/09 (Wnioskodawca podziela te poglądy i przedstawia je w niniejszym wniosku jako własne) usługa faktoringu w przeciwieństwie do cesji wierzytelności, obejmuje oprócz przelewu wierzytelności szereg innych czynności, które już nie wiążą się bezpośrednio z samym przelewem wierzytelności, np. prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora, jest także usługą o charakterze złożonym (ciągłym), często długoterminową. Podstawowym celem faktoringu jest poprawienie płynności finansowej poprzez uzyskanie płatności przed terminem zapadalności należności od kontrahenta. Zasadniczym elementem faktoringu jest zatem element stricte finansowy, polegający na zapewnieniu finansowania osobie korzystającej z takiej usługi, zaś windykacja należności stanowi jedynie element uboczny (por. Martini J. (\`(...)\`), VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Wydawnictwo C.H. BECK, str. 437.). Przyjmować zatem trzeba, iż usługami faktoringowymi są jedynie te usługi obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi powiązaniami prawnymi między zbywcą wierzytelności a nabywcą, obejmującymi dodatkowe obowiązki faktora w stosunku do faktoranta.

Wnioskodawca podkreśla równocześnie, że przedstawiona w opisie stanu faktycznego czynność nie wypełnia znamion faktoringu, kwalifikowanych przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie C-305/01, gdzie zdefiniowano faktoring, o którym mowa w art. 13B (1)(d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L. Nr 145, str. 1 ze zm.) jako działalność gospodarczą, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika z zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji. Opisana we wniosku czynność nabycia wierzytelności nie jest bowiem związana z dyskontem naliczonym przez cesjonariusza, mającym stanowić wynagrodzenia za przejęcie ryzyka nie uzyskania zaspokojenia (którego to zresztą ryzyka jak wskazano we wniosku cesjonariusz również nie przejmuje zastrzegłszy możliwość odstąpienia od umowy w razie zaprzeczenia istnienia lub wymagalności wierzytelności).

Reasumując, usługi zakupu kilku wierzytelności przez Wnioskodawcę w celu ich dalszej odsprzedaży, nieopierające się na umowie wskazującej na długotrwały i stały charakter współpracy między stronami, nie należy kwalifikować jako faktoringu, czyli usługi opodatkowanej stawką VAT 22% niekorzystającej ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W ww. orzeczeniu w sprawie I SA/Wr 351/09 słusznie wskazano także, że nie można uznać, że już sam fakt przejęcia wierzytelności innego podmiotu w celu jej wyegzekwowania stanowi usługę faktoringu (także usługę ściągania długów). Świadczona przez spółkę usługa związana z obrotem wierzytelnościami nie stanowi usługi ściągania długów, o której mowa w poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca w pełni aprobuje i przedstawia w niniejszym wniosku jako własny pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z 3 września 2008r. o sygn. akt III SA/Wa 783/08, zgodnie z którym usługa ściągania długów zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję, usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie, usługobiorcą jest ten podmiot który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie. Sytuacja opisana w niniejszym wniosku nie przewiduje takich relacji pomiędzy nabywcą wierzytelności a jej zbywcą. Transakcje zawierane między cedentem a cesjonariuszem dotyczą jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, Wnioskodawca nie zobowiązał się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz zbywcy wierzytelności (innego podmiotu), a wręcz przeciwnie. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją, a ewentualne podjęcie przez podatnika działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikało z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Równocześnie w przypadku zaprzeczenia przez dłużnika istnienia lub wymagalności wierzytelności, cesjonariusz zastrzegł sobie prawo do odstąpienia od umowy, wobec czego nie przejmuje na siebie ryzyka nieściągnięcia wierzytelności. Wnioskodawca podziela prezentowany w literaturze pogląd, że usługa ściągania długów, jako usługa inna od faktoringu, obejmuje te sytuacje, w których usługodawca wykonuje na rzecz posiadacza wierzytelności usługi związane z jej ściągnięciem (por.: T. Michalik VAT - Komentarz. Rok 2008, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2008, str. 523-524).

Reasumując, jak słusznie stwierdzono w podobnej sprawie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 maja 2009r., sygn.: IBPP2/443-345/09/EJ, a stanowisko to Wnioskodawca przyjmuje jako własne, (\`(...)\`) transakcja nabycia wierzytelności zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem polegająca na przelewie wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, który przejmuje wierzytelność w celu jej dalszej odsprzedaży jest świadczeniem usługi w rozumieniu ustawy o VAT i stanowi czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako usługa pośrednictwa finansowego. Nie ma podstaw prawnych do rozróżniania w tym zakresie pomiędzy sytuacją nabycia kilku wierzytelności tego samego rodzaju od tego samego podmiotu, a sytuacją nabycia jednej z takich wierzytelności.

Odnośnie podstawy opodatkowania w przypadku usługi nabycia wierzytelności - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 tej ustawy. Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podstawę opodatkowania czynności wynikających z (m.in.) pośrednictwa stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z usługą pośrednictwa (finansowego), w związku z tym przepis ten znajdzie zastosowanie, w związku z czym podstawę opodatkowania w przypadku usługi nabycia wierzytelności stanowić będzie kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonane usługi. Prowizja nabywcy wierzytelności równa jest różnicy pomiędzy wartością nominalną należności głównej tej wierzytelności a ceną nabycia tej wierzytelności przez tego nabywcę. W przypadku nabywania wierzytelność za cenę równą należności głównej tej wierzytelności, prowizja nabywcy za wykonanie usługi nabycia tej wierzytelności wynosi 0,00 zł.

W dniu 19 października 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, indywidualną interpretację znak: IBPP2/443-589/10/UH uznając, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 5 listopada 2010r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) pełnomocnik Wnioskodawcy wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 19 października 2010r. znak: IBPP2/443-589/10/UH, uznając, iż stanowisko zaprezentowane w przedmiotowym wniosku jest prawidłowe.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 30 listopada 2010r. znak: IBPP2/443W-74/10/UH podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2010r. znak: IBPP2/443-589/10/UH.

Pełnomocnik Wnioskodawcy na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 19 października 2010r. znak: IBPP2/443-589/10/UH złożył skargę z dnia 5 stycznia 2011r. (data wpływu 14 stycznia 2011r.), w której wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z dnia 15 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 309/11 uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 19 października 2011r. znak: IBPP2/443-589/10/UH.

Sąd uznał, iż skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Sąd stwierdził, iż poza sporem pozostaje okoliczność, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) umowa cesji wierzytelności stanowi element usługi pośrednictwa finansowego polegającej na obrocie wierzytelnościami.

Zdaniem Sadu problem dotyczy możliwości zwolnienia od opodatkowania zakupu wierzytelności w celu dalszej odsprzedaży w świetle obowiązujących do dnia 1 stycznia 2011r. przepisów art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z załącznikiem nr 4 do tej ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Tenże załącznik, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku w pozycji 3 wskazuje na usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem szeregu usług wymienionych w 9 punktach. W jednym z nich wymieniono w punkcie 5 usługi ściągania długów oraz factoringu. Z kolei Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1, dalej Dyrektywa 2006/112/WE) w art. 135 ust. 1 pkt d stanowi, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Natomiast poprzednio obowiązująca Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1, dalej jako VI Dyrektywa) w art. 13 B pkt d podpunkt 3 objęła zwolnieniem transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Zdaniem Sądu poza sporem pozostaje kwestia, że obrót wierzytelnościami ma charakter usług pośrednictwa finansowego, zatem należy tylko ustalić, czy dokonywane przez skarżącą Spółkę w jego ramach czynności mieszczą się w pojęciu faktoringu lub ściągania długów, z uwagi na to, że powyższe usługi wyłączone zostały ze zwolnienia z opodatkowania.

Dalej Sąd stwierdził, iż nie ma wątpliwości co do tego, że nabycie wierzytelności w sytuacji, gdy celem jej nabycia nie jest ściągnięcie długu, ale np. przejęcie podmiotu sprzedającego wierzytelność, a także jej odsprzedanie stanowi czynność kwalifikowaną do usług zwolnionych od opodatkowania (tak: wyrok NSA z dnia 16 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 2104/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2010r., sygn. akt I SA/Po 282/10, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 marca 2011r., sygn. akt I SA/Wr 42/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 marca 2008r., sygn. akt III SA/Gl 1417/07). Powyższe stanowisko zawarte zostało również w piśmiennictwie (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2008, str. 726). Znajduje także swoje odzwierciedlenie w treści art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Zatem opodatkowaniu według powyższego przepisu podlegać mogą wyłącznie te transakcje, których celem jest egzekwowanie długu (windykacja należności).

Od powyższego wyroku, Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną, natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, Izba Finansowa, wyrokiem z dnia 30 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1372/11 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów, nie uwzględniając zarzutów w niej zawartych wskazując jednocześnie uwagę na wyrok podjęty w składzie siedmiu sędziów Naczelnego sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2012r. sygn. akt I FSP 5/11, któremu przekazano w tym zakresie pytanie prawne do rozstrzygnięcia. Naczelny sąd Administracyjny powołując wyrok TSUE w sprawie C-93/10 z dnia 27 października 2011r. stwierdza między innymi, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatna usługą (windykacji), konieczne jest ustalenie czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważniejsze przez nabywcę. W sytuacji kiedy występuje tylko zapłata ceny wierzytelności trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. W ocenie NSA sytuacja, w której usługodawca nie zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie, nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w dniu 16 października 2012r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 309/11 (data uprawomocnienia – 30 maja 2012r.).

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną w wyrokach WSA z dnia 15 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 309/11 i NSA z dnia 30 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1372/11 oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia i podstawy opodatkowania dla usługi dotyczącej nabycia jednej lub kilku wierzytelności w drodze przelewu wierzytelności za cenę każdorazowo równą należności głównej danej wierzytelności uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 19 października 2010r. znak: IBPP2/443-589/10/UH (tj. w dniu 19 października 2010r.) gdyż we wniosku z dnia 14 lipca 2010r. (data wpływu 19 lipca 2010r.), Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i sług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wskazać w tym miejscu należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie więc z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl zaś § 2 cyt. artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 ww. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowana wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie zawartej pierwszej umowy Wnioskodawca nabył już pierwszą wierzytelność a w przyszłości będzie nabywał kolejne grupy wierzytelności tego samego rodzaju, od tego samego dłużnika,

Wnioskodawca nie windykuje i nie zamierza windykować zakupionych wierzytelności, ale kupuje je celem dalszej odsprzedaży, przy czym zarówno Wnioskodawca, jak i podmiot, na rzecz którego zostanie w dalszej kolejności zbyta wierzytelność mają obowiązek umownego zobowiązania się do powstrzymania się przed jakimikolwiek czynnościami zmierzającymi do windykacji wierzytelności podlegającej obrotowi. Dodatkowo wierzytelności są nabywane za cenę równą wartości należności głównej tej wierzytelności, a zatem nie będzie przewidziana jakakolwiek prowizja, czy wynagrodzenie.

Ponadto pomiędzy Wnioskodawcą (cesjonariuszem) a zbywcą wierzytelności (cedentem) nie istnieją stosunki umowne, na podstawie których Wnioskodawca świadczy lub będzie świadczył na rzecz cedenta wierzytelności usługi bądź usługi ściągania długów (w których jest lub będzie określone wynagrodzenie dla Wnioskodawcy z tytułu ściągnięcia długu) bądź usługi faktoringu, bądź też stanowiące elementy usługi faktoringu (w szczególności prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora).

Zawierane umowy przelewu nie są i nie będą umowami o charakterze złożonym, ciągłym, długoterminowym. Nie będą też umowami, w których występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktoranta.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonuje nabycia wierzytelności we własnym imieniu i na własny rachunek, wchodząc tym samym na miejsce dotychczasowego wierzyciela. Dalsze losy wierzytelności tj. ich odsprzedaż w związku z planowanym rozliczeniem w ten sposób wzajemnych rozrachunków z innym podmiotem, za ceną równą cenie ich nabycia jest naturalnym elementem obrotu gospodarczego. Nie można więc uznać, iż dochodzi w tym momencie do świadczenia jakiejkolwiek usługi, wobec braku drugiego podmiotu, tj. usługobiorcy i wiążącej strony umowy o wykonanie usługi i to za wynagrodzeniem za nią.

W przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za umówioną cenę – np. mniejszą lub równą nominalnej wartości wierzytelności – i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia wierzytelności, czynność ta – w sytuacji, gdy umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy) – nie stanowiąc odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko powyższe potwierdzone zostało w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, w którym TSUE stwierdził, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatne usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012r., sygn. akt I FPS 5/11 wskazał: „Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Biorąc pod uwagę powyższe, treść powołanych przepisów oraz powołany wyżej wyroku TSUE i uchwałę NSA należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – cena, jaką zapłaci cedentowi wierzytelności będzie równa wartości należności głównej tej wierzytelności, a w związku z zawarciem umowy przelewu (cesji) nie otrzyma od cedenta jakiegokolwiek wynagrodzenia, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym skoro nabywając wierzytelności Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia ani prowizji to opisane we wniosku transakcje dotyczyć będą jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie:

*   ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności będzie równa wartości należności głównej tej wierzytelności,
*   strony nie określą (nie określiły) w związku z nabyciem wierzytelności jakiegokolwiek wynagrodzenia ani prowizji,
*   Wnioskodawca zobowiąże (zobowiązał) się do przestrzegania zobowiązania do niedochodzenia wierzytelności przed sądem, przed jakimkolwiek innym organem lub w jakiejkolwiek innej formie w określonym terminie, oraz zobowiąże (zobowiązał) się do uzyskania takiego zobowiązania od podmiotu, na rzecz którego zbędzie wierzytelności,
*   pomiędzy stronami (Wnioskodawcą – cesjonariuszem a cedentem) umów przelewu wierzytelności nie istnieją stosunki umowne, na podstawie których Wnioskodawca świadczyłby na rzecz cedenta usługi ściągania długów (w tym przewidujące, że Wnioskodawca ściągnie dług związany z Wierzytelnością na rzecz cedenta, lub określające wynagrodzenie dla Wnioskodawcy z tytułu takiego ściągnięcia długu), factoringu lub stanowiących elementy usługi faktoringu – takie jak w szczególności prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora,

Wnioskodawca nie będzie świadczył usługi, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na obrocie wierzytelnościami, tj. nabywaniu wierzytelności od cedenta za cenę równą wartości należności głównej tej wierzytelności i ich dalsza odsprzedaż w związku z planowanym rozliczeniem w ten sposób wzajemnych rozrachunków z innym podmiotem, za ceną równą cenie ich nabycia nie będzie stanowiła świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji powyższego tut. Organ nie widzi potrzeby czynienia rozważań odnośnie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 oraz art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, bowiem kwestia zwolnienia danej usługi od podatku od towarów i usług bądź ewentualnego wyłączenia od takiego zwolnienia może być rozpatrywana jedynie w odniesieniu do czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji powyższego za błędne należy uznać twierdzenia Wnioskodawcy odnoszące się do możliwości zastosowania do przedmiotowych czynności opisanych we wniosku zwolnienia przewidzianego art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 ustawy o VAT. Zwolnienie to, z oczywistych względów, może bowiem dotyczyć wyłącznie usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a do takich nie należy nabycie i odpowiadająca nu sprzedaż wierzytelności w w tej konkretnej przedstawionej we wniosku sytuacji.

Tym samy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na takie rozstrzygnięcie, bezzasadne stało się rozpatrywane zagadnienia przedstawionego w pytaniu nr 3 dotyczącego sposobu określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w opisanej sytuacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji uchylonej wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 309/11, tj. na dzień 19 października 2010r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w … .