Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.16.2018.1.BKD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-08
Teza: Czy kwota wynagrodzenia zapłaconego Podmiotowi Zagranicznemu przez Podatnika z tytułu transferu Klienta może zostać uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodu? Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatek związany z transferem Klienta należy dla celów podatkowych potrącić w sposób analogiczny jak w księgach rachunkowych (tzn. w tym przypadku - jednorazowo w dacie poniesienia)
Słowa kluczowe: cesja; koszt-koszty pośrednie; koszt-potrącalność kosztów; transfery
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 stycznia 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego Podmiotowi Zagranicznemu przez Wnioskodawcę z tytułu transferu Klienta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego Podmiotowi Zagranicznemu przez Wnioskodawcę z tytułu transferu Klienta.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: „Podatnik” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, podatnikiem VAT i podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca należy do grupy V, zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli dla przemysłu. Do grupy V należy również V GmbH (dalej: „Podmiot Zagraniczny”), spółka prowadząca działalność gospodarczą, posiadająca siedzibę i zarejestrowana na VAT w Niemczech. W przeszłości Podmiot Zagraniczny zawarł umowę z klientem zewnętrznym, mającym siedzibę w Rosji, nienależącym do grupy V (dalej: „Klient”), na podstawie której sprzedawał mu określone towary, realizując na tej sprzedaży znaczny zysk. W 2017 r. Podatnik oraz Podmiot Zagraniczny uzgodnili, że w zamian za określone wynagrodzenie, sprzedaż będzie dokonywana nie przez Podmiot Zagraniczny, tylko przez Wnioskodawcę, który również produkuje wyroby nabywane przez Klienta. Innymi słowy, uzgodniony został odpłatny transfer Klienta (w zakresie określonych grup produktowych, których wytwarzaniem zajmuje się Wnioskodawca). Klient wcześniej dokonywał zakupów od Podmiotu Zagranicznego, a po dokonanym w 2017 r. transferze dokonuje zakupów u Wnioskodawcy, dzięki czemu to Podatnik (a nie jak wcześniej Podmiot Zagraniczny) realizuje zysk na sprzedaży do Klienta. Podmiot Zagraniczny i Podatnik zawarli w tym zakresie odpowiednią umowę. W umowie zostało przewidziane wynagrodzenie za transfer, data zakończenia transferu (tzw. data efektywna, określona na 1 grudnia 2017 r.), prawa i obowiązki stron, przejście korzyści i ryzyk (które zgodnie z umową przechodzą na Wnioskodawcę sukcesywnie w trakcie roku 2017, a datą ostatecznego przejścia wszystkich korzyści i ryzyk związanych ze sprzedażą towarów na rzecz Klienta jest 1 grudnia 2017 r.), informacja że Klient na wniosek Podmiotu Zagranicznego wyraził pisemną zgodę na transfer, itd. Na skutek umowy Wnioskodawca dokonuje obecnie dostaw bezpośrednio do Klienta. Umowa pomiędzy Podmiotem Zagranicznym a Klientem w zakresie grup towarowych będących przedmiotem transferu, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, została rozwiązana. Jednocześnie, pomiędzy Wnioskodawcą i Klientem została zawarta nowa umowa - na czas nieokreślony, o charakterze umowy ramowej, która reguluje w ogólny sposób zasady przeprowadzanej transakcji. Konkretne dostawy towarów dokonywane są przez Podatnika na podstawie zamówień składanych przez Klienta.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy kwota wynagrodzenia zapłaconego Podmiotowi Zagranicznemu przez Podatnika z tytułu transferu Klienta może zostać uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1),
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatek związany z transferem Klienta należy dla celów podatkowych potrącić w sposób analogiczny jak w księgach rachunkowych (tzn. w tym przypadku - jednorazowo w dacie poniesienia)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Ad. 1

**Zdaniem Wnioskodawcy,** kwota zapłacona Podmiotowi Zagranicznemu przez Podatnika z tytułu transferu Klienta stanowi dla niego koszt uzyskania przychodów. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W rezultacie, aby dany wydatek można było zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodów, spełnione muszą być łącznie następujące przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Warunki te zdaniem Wnioskodawcy są spełnione. Wraz z zapłatą wynagrodzenia określonego w umowie, wydatek którego dotyczy niniejszy wniosek zostanie poniesiony przez Podatnika i zapłata ta będzie miała charakter definitywny, gdyż ciężar finansowy opłaty będzie poniesiony przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wchodząc w prawa i obowiązki wynikające z relacji biznesowej z Klientem realizuje podstawowy przedmiot swojej działalności i generuje zysk na sprzedaży produktów. W rezultacie koszt poniesiony z tytułu przejęcia relacji biznesowej ma związek z działalnością Podatnika i został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Transakcja została udokumentowana umową pomiędzy stronami oraz fakturą wystawioną przez Podmiot Zagraniczny na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowy wydatek nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa analiza pozwala jednoznacznie uznać, iż wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT są spełnione w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, co uprawnia Podatnika do zakwalifikowania wydatku z tytułu transferu Klienta za koszt uzyskania przychodu. Podobne podejście do kwestii uznania wynagrodzenia z umowy transferu klienta/kontraktu jako kosztu dla celów podatkowych zostało zaprezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji z:

*   19 września 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.758.2016.1.KP,
*   9 lutego 2009 r., Znak: IPPB5/423-180/08-2/DG,
*   24 lutego 2017 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.241.2016.1.KS,
*   26 lutego 2015 r., Znak: IPPB3/423-1245/14-2/AG.

Ad. 2

Zdaniem Podatnika, wydatek związany z transferem Klienta należy dla celów podatkowych potrącić w sposób analogiczny jak w księgach rachunkowych (tzn. w tym przypadku - jednorazowo w dacie poniesienia).

Ustawodawca dzieli koszty uzyskania przychodów na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie przychodów,
*   inne niż bezpośrednio powiązane z przychodami, które trudno przypisać do konkretnych przychodów, jednak ich poniesienie jest niezbędne dla możliwości uzyskiwania przychodów (tzw. koszty pośrednie).

Podatnik stoi na stanowisku, iż wynikający z umowy z Podmiotem Zagranicznym koszt transferu Klienta należy uznać za koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio powiązany z przychodami. Za taką interpretacją przemawia fakt, że współpraca z Klientem została nawiązana na czas nieokreślony (co dokumentuje zawarta z Klientem umowa). Nie jest więc możliwe bezpośrednie powiązanie wydatku na zapłatę wynagrodzenia za transfer Klienta z przychodami uzyskanymi przez Podatnika w wyniku tego transferu - przychody te będą bowiem rozłożone w czasie, przy czym na chwilę obecną nie ma możliwości określenia daty końcowej okresu, w którym te przychody będą uzyskiwane. Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy wydatek poniesiony z tytułu transferu Klienta należy uznać za koszt inny niż związany bezpośrednio z przychodami. Jednocześnie, nie jest to wydatek, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy, gdyż ze względu na ramowy charakter umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem nie można wyznaczyć okresu, którego wydatek ten mógłby dotyczyć. Zgodnie więc z dyspozycją art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, analizowany wydatek należy ująć w kosztach uzyskania przychodów w dacie poniesienia (czyli jednorazowo, podobnie jak ma zamiar zrobić to Wnioskodawca w swoich księgach rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości i wewnętrznymi zasadami księgowymi, obowiązującymi u Podatnika).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. Z powyższego wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowo),
*   celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 16 ust 1 Ustawy o CIT, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,
*   wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca należy do grupy V, zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli dla przemysłu. Do grupy V należy również V GmbH, spółka prowadząca działalność gospodarczą, posiadająca siedzibę w Niemczech – Podmiot Zagraniczny. W przeszłości Podmiot Zagraniczny zawarł umowę z klientem zewnętrznym, mającym siedzibę w Rosji, nienależącym do grupy V, na podstawie której sprzedawał mu określone towary. W 2017 r. Wnioskodawca oraz Podmiot Zagraniczny uzgodnili, że w zamian za określone wynagrodzenie, sprzedaż będzie dokonywana nie przez Podmiot Zagraniczny, tylko przez Wnioskodawcę, który również produkuje wyroby nabywane przez Klienta. Uzgodniony został odpłatny transfer Klienta (w zakresie określonych grup produktowych, których wytwarzaniem zajmuje się Wnioskodawca). Podmiot Zagraniczny i Podatnik zawarli w tym zakresie odpowiednią umowę, w której zostało przewidziane wynagrodzenie za transfer, data zakończenia transferu (tzw. data efektywna, określona na 1 grudnia 2017 r.), prawa i obowiązki stron, przejście korzyści i ryzyk, informacja że Klient na wniosek Podmiotu Zagranicznego wyraził pisemną zgodę na transfer. Umowa pomiędzy Podmiotem Zagranicznym a Klientem zagranicznym została rozwiązana, a pomiędzy Wnioskodawcą a tym Klientem została zawarta nowa umowa ramowa, na czas nieokreślony.

Przenosząc opis stanu faktycznego na grunt omawianych powyżej przepisów należy stwierdzić, że poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na zapłatę wynagrodzenia za transfer klienta może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca w zamian za transfer Klienta dokonał faktycznej zapłaty określonego w umowie wynagrodzenia udokumentowanego fakturą. Dzięki umowie, zawartej na czas nieokreślony, Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów handlowych bezpośrednio do Klienta zagranicznego, zapewniając sobie tym samym stałe źródło przychodów z tytułu sprzedaży towarów handlowych. Zatem przesłanki uznania poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu zostały spełnione. Wydatek związany z zapłatą wynagrodzenia za transfer klienta nie został ponadto wymieniony na liście wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego Podmiotowi Zagranicznemu z tytułu transferu Klienta należy uznać za prawidłowe.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c Ustawy o CIT),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e Ustawy o CIT).

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. W świetle powyższego, wskazane we wniosku wydatki poniesione na zapłatę wynagrodzenia za transfer klienta uznać należy za tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów. Nie warunkują one bowiem uzyskania konkretnego przychodu od Klienta.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje natomiast art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl natomiast art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów czy też zobowiązań), tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r., t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395), istotności (art. 8 ust. 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się wydatek na koncie kosztowym (tj. spowodował zmniejszenie aktywów). Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe, moment powstania kosztu uzyskania przychodu z tytułu wynagrodzenia za transfer Klienta powinien być ustalony zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT. Oznacza to, że wydatki z tego tytułu winny zostać zaliczone do kosztów podatkowych jednorazowo w dniu, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, zważywszy przy tym, że umowa z Klientem Zagranicznym, jak wynika z opisu stanu faktycznego, została zawarta na czas nieokreślony, zatem przychód z jej realizacji będzie uzyskiwany w czasie jej obowiązywania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że z uwagi na istnienie powiązań pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem Zagranicznym, właściwy organ podatkowy lub kontrolny może zbadać, czy warunki wskazanej we wniosku umowy transferu Klienta będą odpowiadać warunkom rynkowym, stosownie do art. 11 Ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,

w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.