Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-500b/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-26
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przedstawionym we wniosku, wydatki związane z Emisją Akcji, wskazane w stanie faktycznym Wniosku w pkt 17-21, nie pod legają zaliczeniu przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja-emisja akcji; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-podwyższenie kapitału; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych bezpośrednio z emisją akcji (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2 druk ORD-IN) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z emisją akcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca – jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę (miejsce zarządu) w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT") w Polsce oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”) w Polsce.

Wnioskodawca planuje emisję nowych akcji („Emisja Akcji") w celu podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy; środki pieniężne z Emisji Akcji zostaną przeznaczone m.in. na wsparcie realizacji strategii, polegającej na przeprowadzaniu dalszych inwestycji służących zwiększeniu kompleksowości rafinerii w X.

W związku z Emisją Akcji, Wnioskodawca ponosi szereg wydatków („Wydatki"), tj.:

1.  koszty wynagrodzenia za usługi doradztwa w zakresie Testu Prywatnego Inwestora oraz public relations,
2.  koszty usług doradztwa finansowego oraz prawnego w związku z Emisją Akcji oraz ofertą publiczną objęcia akcji Wnioskodawcy na skutek Emisji Akcji („Oferta"),
3.  zwrot kosztów poniesionych przez doradców (np. koszty przelotów, noclegów, przejazdów),
4.  koszty wynagrodzenia za usługi biegłego rewidenta, m.in. w zakresie badania sprawozdania finansowego Wnioskodawcy za lata 2011-2014, które stanowi załącznik do prospektu emisyjnego oraz koszty druku i tłumaczenia sprawozdania finansowego Wnioskodawcy za lata 2011-2014,
5.  koszty przygotowania międzynarodowego memorandum ofertowego - czyli informacji na temat celów, ryzyka i warunków inwestycji prowadzonej w ramach emisji niepublicznej (oferty prywatnej),
6.  koszty reklamy/marketingu Oferty oraz druku i dystrybucji materiałów prasowych,
7.  działania public relations, koszty organizacji konferencji prasowych,
8.  koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników Wnioskodawcy, w tym koszty wypłaty wynagrodzenia za nadgodziny pracowników Wnioskodawcy związane z przygotowaniem danych do prospektu emisyjnego oraz sprawozdania finansowego Wnioskodawcy za lata 2011-2014,
9.  koszty usługi VDR - Virtual Data Room - usługi polegającej na bezpiecznym przechowywaniu i kontrolowanej dystrybucji dokumentów w Internecie, w ramach której gromadzone i udostępniane są dane związane z prospektem emisyjnym,
10.  koszty wynagrodzenia za pozyskanie finansowania,
11.  koszty delegacji pracowników oraz członków zarządu Wnioskodawcy,
12.  koszty tłumaczeń dokumentów Wnioskodawcy oraz koszty tłumaczeń raportów ekspertów,
13.  koszty związane ze zwołaniem Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Wnioskodawcy,
14.  koszty usług doradztwa polegających na sporządzaniu biznesplanu (który jest wymagany przez Ministra Skarbu Państwa w celu pozytywnego zaopiniowania uczestnictwa w transakcji podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, będącego załącznikiem do prospektu emisyjnego) oraz sporządzenia wniosku do Ministra Skarbu Państwa w celu uzyskania tej opinii,
15.  koszty wynagrodzenia za usługi bankowe, polegające na:
    1.  koordynowaniu Oferty,
    2.  oferowaniu i współprowadzeniu księgi popytu oraz
    3.  gwarantowaniu Oferty,
16.  koszty wynagrodzenia za sporządzenie dwóch raportów złożowych ekspertów mineralnych (sporządzenie tych raportów jest wymagane rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2013 r. Poz. 1382) oraz międzynarodowym katalogiem wytycznych Europejskiego Urzędu Nadzoru Giełd i Papierów Wartościowych ESMA - celem uzupełnienia informacji w prospekcie emisyjnym na temat prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności wydobywczej),
17.  koszty związane ze zmianą umowy spółki Wnioskodawcy, tj.:
    1.  koszty notarialne,
    2.  podatek od czynności cywilnoprawnych,
    3.  opłaty sądowe (np. opłaty za wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym),
    4.  opłaty skarbowe (m.in. od pełnomocnictw udzielonych przez Wnioskodawcę),
18.  koszty opłat na rzecz Giełdy Papierów Wartościowych, tj.: opłata jednorazowa z tytułu:
    1.  kolejnego wprowadzenia do obrotu akcji danego emitenta,
    2.  wprowadzenia do obrotu prawa do akcji,
    3.  wprowadzenia do obrotu prawa poboru,
19.  koszty opłat na rzecz Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A., tj.: opłata z tytułu:
    1.  zarejestrowania na kontach pomocniczych jednostkowych praw poboru:
    2.  pozostałych czynności wykonywanych w ramach obsługi realizacji prawa poboru,
    3.  obsługi przydziału akcji nowej emisji na podstawie zapisów dodatkowych,
    4.  rejestracji praw do akcji, (v) rejestracji akcji,
20.  koszty wydruku, tłumaczenia i dystrybucji prospektu emisyjnego,
21.  koszty usług gastronomicznych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, koszty uroczystych spotkań organizowanych na koszt Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przedstawionym we wniosku, wydatki związane z Emisją Akcji, wskazane w stanie faktycznym Wniosku w pkt 1-16, podlegają zaliczeniu przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przedstawionym we wniosku, wydatki związane z Emisją Akcji, wskazane w stanie faktycznym Wniosku w pkt 17-21, nie pod legają zaliczeniu przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przedstawionym we Wniosku, podatek od towarów i usług naliczony z tytułu wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, związanych Emisją Akcji, podlega odliczeniu zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z Emisją Akcji, wskazane w stanie faktycznym wniosku w pkt 17-21, nie podlegają zaliczeniu przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód; dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT „do przychodów nie zalicza sie przychodów otrzymanych na (\`(...)\`) powiększenie kapitału zakładowego (\`(...)\`)".

Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy określona transakcja jest traktowana jako neutralna podatkowo (nie powstaje na skutek jej dokonania przychód w podatku CIT), wówczas nie ma możliwości uwzględnienia wydatków związanych z ta transakcja w kosztach uzyskania przychodów w podatku CIT.

Przychód (dochód) w podatku CIT nie powstaje w przypadku powiększenia (podwyższenia) kapitału zakładowego (art. 12 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT): wynika z tego, iż wydatki bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT. Należy więc uznać, iż wydatki wskazane w pkt 17-21 stanu faktycznego wniosku, jako związane bezpośrednio z Emisją Akcji - są niezbędne do dokonania zgodnej z prawem Emisji Akcji, a więc nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT. Jak bowiem wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2014 r. (znak ILPB3/423-32/09/14-S/KS) „wydatki bezpośrednio powiązane z przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT warunkujące jego wystąpienie w postaci podwyższonego kapitału nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów".

Zgodnie natomiast z wyrokiem NSA z dnia 9 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 1726/11) do takich wydatków należą „opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilno-prawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji (\`(...)\`) dodatkowe ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzania, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki, stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej, są kosztami uzyskania przychodów".

W zakresie wydatku wskazanego w pkt 21 stanu faktycznego wniosku, tj. kosztów usług gastronomicznych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, kosztów uroczystych spotkań organizowanych na jego koszt, Spółka zauważa, iż nie podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów w podatku CIT jako tzw. koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Stosownie do wyroku 7 sędziów NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK 702/11) „wydatki na zakup tych usług gastronomicznych stanowiących koszty uzyskania przychodu (\`(...)\`) których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów".

W sytuacji Wnioskodawcy, Wydatki wskazane w pkt 21 stanu faktycznego Wniosku są wydatkami poniesionymi w celu zachęcenia do obejmowania akcji będących przedmiotem emisji, co może zostać zakwalifikowane jako działanie w celu tworzenia/poprawy wizerunku Wnioskodawcy i tym samym podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego, w którym bada okoliczności danej sprawy. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Omawiana ustawa nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wypunktowania w art. 12 ust. 1 wartości majątkowych „w szczególności” zaliczanych do tej kategorii. W ustępie 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Wśród nich ujęto przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy).

Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Ustawodawca wyraźnie wskazał zatem, że wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie stanowią jej przychodu podatkowego. Mają one odrębny charakter z uwagi na cel, któremu służą – zapewnienie zgromadzenia środków niezbędnych dla jej funkcjonowania.

Ponadto art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy stanowi, iż do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego/zapasowego, w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być zarówno pieniądze, jak i wkład niepieniężny. W rezultacie środki pieniężne jak i wkłady niepieniężne, stanowiące przysporzenie majątkowe, uznane zostały przez ustawodawcę za przychód nie zaliczany do przychodów podatkowych, jeżeli prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego/zapasowego. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Generalnie można więc przyjąć, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, w tym także dla zagwarantowania jego funkcjonowania.

Enumeratywnie wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy katalog kosztów niestanowiących kosztów podatkowych nie oznacza bowiem, że inne koszty w nim nie wymienione tymi kosztami nie mogą być. W takim przypadku należy badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Jednocześnie należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny.

Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika;
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił, m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Co istotne również muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka poniosła wydatki związane z procesem przygotowywania się do podwyższenia kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji i ich upublicznienie. Należy zatem odnieść się do możliwości zaliczenia wskazanych przez Spółkę wydatków wymienionych w stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego w punktach od 17 do 21 – do kosztów podatkowych w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak już uprzednio wskazano, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Oznacza to, że wartość wkładów, zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału, nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego w rozumieniu tego przepisu mogą być zarówno pieniądze, jak i wkład niepieniężny. W rezultacie środki pieniężne, jak i wkłady niepieniężne, stanowiące przysporzenie majątkowe, uznane zostały przez ustawodawcę za przychód nie zaliczany do przychodów, jeżeli prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika.

Skoro więc przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania (w przedmiotowej sprawie poniesione przez Spółkę wydatki związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy).

Oczywistym jest, że podatnik ma prawo oczekiwać, że w określonej perspektywie czasowej podwyższanie kapitału i związane z tym podniesienie wiarygodności Spółki oraz umocnienie jej wizerunku będzie generowało zwiększone przychody, ale będą to już przychody z bieżącej działalności gospodarczej. Przychód z tej działalności jest przychodem odrębnym od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. Z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania.

Odnosząc wymienione uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że nie wszystkie wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego można traktować jako koszty uzyskania przychodów, bowiem część z nich odnosi się do przychodu niestanowiącego przychodu podatkowego zgodnie z cytowanym uprzednio art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy. Oznacza to, że wydatki w sposób wyraźny i bezpośredni związane z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nie spełniają zasadniczego warunku uznania ich za koszty uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1, tj. poniesienia w celu osiągnięcia przychodu podatkowego. Stanowi to element przesądzający o ich kwalifikacji prawnej.

Zaakcentowania wymaga, że w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, wyraźnie wskazano, że „(…) wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych”.

Tym samym, wskazane przez Spółkę:

*   koszty związane ze zmianą umowy spółki Wnioskodawcy, tj.:
    1.  koszty notarialne,
    2.  podatek od czynności cywilnoprawnych,
    3.  opłaty sądowe (np. opłaty za wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym),
    4.  opłaty skarbowe (m.in. od pełnomocnictw udzielonych przez Wnioskodawcę),
*   koszty opłat na rzecz Giełdy Papierów Wartościowych S.A., tj.: opłata jednorazowa z tytułu:
    1.  kolejnego wprowadzenia do obrotu akcji danego emitenta,
    2.  wprowadzenia do obrotu prawa do akcji,
    3.  wprowadzenia do obrotu prawa poboru,
*   koszty opłat na rzecz Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A., tj.: opłata z tytułu:
    1.  zarejestrowania na kontach pomocniczych jednostkowych praw poboru:
    2.  pozostałych czynności wykonywanych w ramach obsługi realizacji prawa poboru,
    3.  obsługi przydziału akcji nowej emisji na podstawie zapisów dodatkowych,
    4.  rejestracji praw do akcji,
    5.  rejestracji akcji,
*   koszty wydruku, tłumaczenia i dystrybucji prospektu emisyjnego,

*   jako związane bezpośrednio z podwyższeniem kapitału zakładowego nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy zgodzić się z również Wnioskodawcą, że koszty usług gastronomicznych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, koszty uroczystych spotkań organizowanych na koszt Wnioskodawcy. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków. Ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła w celu jego wyjaśnienia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy zatem w pierwszej kolejności odnieść się do języka powszechnego, w którym „reprezentacja” oznacza:

*   „grupę osób, instytucję występującą w czyimś imieniu, reprezentującą czyjeś interesy, przedstawicielstwo”;
*   „reprezentowanie kogoś lub czegoś”;
*   „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycja społeczną”

(por. Uniwersalny Słownik Języka Polskie pod red. St. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007; http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.). Pomocną może być również etymologia tego słowa - „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

Należy przy tym podkreślić, że definicje słownikowe nie mogą być wprost i niejako automatycznie przenoszone na grunt prawa podatkowego. W procesie wykładni należy bowiem rozważyć, czy przyjęcie potocznego znaczenia danego pojęcia nie prowadzi do wniosków nie odzwierciedlających celów analizowanej regulacji prawnej. Zgodnie z podejściem funkcjonalnym, przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, Wrocław 2009).

Mając na względzie językowe znaczenia tego pojęcia, sposób użycia go przez ustawodawcę, a także poglądy prezentowane w nauce i praktyce prawa, należy uznać, że w zakresie języka prawnego i prawniczego „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”. „Reprezentacją”, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zatem „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”. Zatem ww. koszty usług gastronomicznych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, koszty uroczystych spotkań organizowanych na koszt Wnioskodawcy za wydatki o charakterze reprezentacyjnym, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogły być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.