Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.46.2017.2.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-20
Teza: W zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz sposobu dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; korekta-korekta podatku naliczonego; nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2017 r. (data wpływu 25 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe;**

*   sposobu dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe;**

*   sposobu dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz sposobu dokonania korekty podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 marca 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz potwierdzenie przez Wnioskodawcę dotychczasowego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku).

…S.A. (podatnik VAT czynny) zamierza sprzedać – nieruchomość zabudowaną położoną w …, obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu, tj. działki o numerze ewidencyjnym 711/4, o powierzchni 2.801 m2 z posadowionym na niej budynkiem wraz z infrastrukturą (przyłącza i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, energetyczne) – z notarialnym ustanowieniem prawa użytkowania polegającego na używaniu i pobieraniu pożytków z zarządzania Dworcem Autobusowym (zorganizowanym w części przedmiotowego budynku) wraz z infrastrukturą komunikacyjną.

Inwestycję budowy budynku dworca autobusowego realizowano w latach 2010-2012, oddanie obiektu do użytkowania nastąpiło w dniu 26.06.2012 r. Spółka skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabywaniu towarów i usług związanych z inwestycją.

Powierzchnia użytkowa budynku wynosi 372,94 m2, w tym 233,26 m2 to część budynku wykorzystywana przez Spółkę w celu prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej Spółki polegającej na regularnym i okazjonalnym przewozie osób, zarządzaniu Dworcem Autobusowym w … jako miejscem obsługi podróżnych i odprawy autobusów Spółki oraz innych przewoźników. Pozostała powierzchnia użytkowa budynku, tj. 139,68 m2 wynajmowana jest innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi jest obok działalności podstawowej, tj. transport lądowy pasażerski miejski i podmiejski przedmiotem działalności statutowej Spółki). Od czasu zakończenia budowy budynku dworca i przyjęcia do użytkowania Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości.

Nieruchomość została wyceniona w dniu 5.10.2016 r. w cenie rynkowej przez rzeczoznawcę majątkowego; wycena nie zawiera odrębnej ceny dla wartości prawa wieczystego użytkowania nieruchomości i odrębnej dla budynku.

Nabywca nieruchomości zabudowanej zostanie wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego. W ślad za rozstrzygnięciem przetargu, potencjalny nabywca nieruchomości może być podatnikiem VAT czynnym bądź może nie być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ponadto, w piśmie z dnia 28 marca 2017 r. Wnioskodawca informuje, iż we wniosku został przedstawiony stan faktyczny dotyczący zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr 711/4 w \`(...)\` przy ul. \`(...)\` oraz własność budynku stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z jednoczesnym ustanowieniem ograniczonego prawa rzeczowego – użytkowania. Zbycie prawa użytkowania wieczystego i własności budynku nie stanowi, w ocenie Spółki, zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub jego zorganizowanej części, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Kodeks cywilny wymienia w art. 551 szereg składników przedsiębiorstwa. Wyliczenie to ma charakter przykładowy, chociaż wyczerpuje najważniejsze dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jego elementy składowe. O uznaniu za przedsiębiorstwo decyduje w każdym przypadku koncepcja organizacyjna jego elementów składowych w całość gospodarczą.

Oprócz pojęcia przedsiębiorstwa występuje także pojęcie „części przedsiębiorstwa”. Pod tym pojęciem rozumie się zwykle funkcjonalne połączenie składników materialnych i niematerialnych, które mogłyby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (por. WSA w Warszawie z 18.03.2011 r., III SA/Wa 1765/10, Legalis).

Pojęcie „części przedsiębiorstwa” nie występuje jednak w przepisach Kodeksu cywilnego. W uchwale Sądu Najwyższego z 25.06.2008 r. (III CZP 45/08, OSNC 2009, Nr 7-8. poz. 97) określono z kolei zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzną jednostkę wchodzącą w skład przedsiębiorstwa, która „stanowi organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym oraz zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny”.

Taka część przedsiębiorstwa bywa określana jako zakład, oddział lub filia, a przepis art. 551 K.c. nie odnosi się do części przedsiębiorstwa, lecz do całego przedsiębiorstwa. Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, nieznane w Kodeksie cywilnym, występuje w przepisach pozakodeksowych.

Za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się jednostkę tego przedsiębiorstwa, która spełnia trzy warunki (tak uchw. SN z 25.06.2008 r., III CZP 45/08):

1.  wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część.
2.  stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym;
3.  zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. że mają zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W okolicznościach faktycznych prezentowanych we wniosku przedmiotem transakcji – umowy sprzedaży jest wyłącznie prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynku.

W ślad za zbyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku nie następuje zbycie żadnych innych aktywów, nie następuje przejęcie przez nabywcę pracowników zbywcy. Nabywca nie nabywa żadnych innych elementów składowych definiujących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną cześć – pozwalających na funkcjonalne i organizacyjne wyodrębnienie przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części. Przedmiot transakcji nie spełnia przesłanek definiujących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną cześć.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15, zbycia nieruchomości nie można uznać za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeśli nie dochodzi do sprzedaży takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej.

Obiekty posadowione na przedmiotowej nieruchomości stanowią w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz U z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.):

1.  budynek dworca autobusowego – budynek – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundament i dach;
2.  zewnętrzna sieć energetyczna – urządzenie budowlane;
3.  przyłącze kanalizacji sanitarnej i deszczowej – urządzenie budowlane;
4.  przyłącze wodociągowe – urządzenie budowlane
5.  sieć kanalizacji deszczowej – urządzenie budowlane;
6.  przyłącze kablowe – urządzenie budowlane;
7.  sieć kanalizacji sanitarnej – urządzenie budowlane;

Urządzenia budowlane – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne.

Klasyfikacja obiektów wg PKOB (Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, Rozporządzenie RM 30.12.1999):

1\. budynek dworca autobusowego, 1241

sekcja 1, budynki,

dział 2, budynki niemieszkalne,

grupa 4, budynki transportu i łączności

klasa 1, budynki łączności, dworców i terminali.

2\. zewnętrzna sieć energetyczna, 2224

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze

klasa 4, linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze

3\. przyłącze kanalizacji sanitarnej i deszczowej, 2223

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi i linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,

klasa 3, rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej; w tym kolektory.

4\. przyłącze wodociągowe, 2222

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi i linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,

klasa 2, rurociągi sieci wodociągowej wody.

5\. sieć kanalizacji deszczowej, 2223

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi i linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,

klasa 3, rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej; w tym kolektory.

6\. przyłącze kablowe, 2224

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,

klasa 4, linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze.

7\. sieć kanalizacji sanitarnej, 2223

sekcja 2, obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

dział 2, rurociągi i linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,

grupa 2, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,

klasa 3, rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej; w tym kolektory.

Wszystkie obiekty posadowione na przedmiotowej nieruchomości, tj. budynek dworca autobusowego, zewnętrzna sieć energetyczna, przyłącze kanalizacji sanitarnej i deszczowej, przyłącze wodociągowe, sieć kanalizacji deszczowej, przyłącze kablowe i sieć kanalizacji sanitarnej są trwale związane z gruntem.

Wartość początkowa budynku dworca autobusowego przekroczyła wartość 15 000,00 zł.

W odpowiedzi na pytanie: „Jaka jest wartość początkowa przyłączy i sieci wodociągowych, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, energetycznej? Należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu”, podano, iż:

*   zewnętrzna sieć energetyczna, wartość początkowa 26 767,92 zł;

*   przyłącze kanalizacji sanitarnej i deszczowej, wartość początkowa 37 326,06 zł;

*   przyłącze wodociągowe, wartość początkowa 33 303,47 zł;

*   sieć kanalizacji deszczowej, wartość początkowa 60 876,11 zł;

*   przyłącze kablowe, wartość początkowa 6 000,00 zł;

*   sieć kanalizacji sanitarnej, wartość początkowa 26 344,63 zł.

Natomiast, w odpowiedzi na pytanie Organu: „Kiedy nastąpiło oddane do użytkowania przyłączy i sieci wodociągowych, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, energetycznej? Należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu datę (miesiąc i rok) oddania do użytkowania”, Wnioskodawca podał, że:

*   zewnętrzna sieć energetyczna, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.;

*   przyłącze kanalizacji sanitarnej i deszczowej, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.;

*   przyłącze wodociągowe, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.;

*   sieć kanalizacji deszczowej, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.;

*   przyłącze kablowe, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.;

*   sieć kanalizacji sanitarnej, przyjęto do użytkowania w miesiącu czerwcu 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż nieruchomości w zdarzeniu przyszłym, tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 10?
2.  Czy w przypadku zastosowania zwolnienia z opodatkowania Spółka zobowiązana będzie dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego przy realizacji inwestycji, jeżeli tak to w jaki sposób, za jaki okres i w jakim terminie?
3.  Czy Spółka będzie mogła zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i tym samym nie dokonywać korekty podatku naliczonego odliczonego w trakcie realizacji inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa zabudowanego gruntu podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach, co posadowiony na nim budynek lub budowla. Zastosowana stawka podatku VAT obejmie zatem wartość netto całej nieruchomości (tj. gruntu i budynku).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części zasadniczym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W sprawie definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, w świetle którego ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W tym również na potrzeby prowadzenia własnej opodatkowanej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, posługując się art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku nastąpiło z chwilą oddania przedmiotowego budynku do użytkowania i rozpoczęcia wykorzystywania nieruchomości na potrzeby statutowej działalności gospodarczej Spółki (w tym m.in. również wynajmu niektórych pomieszczeń). Równocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku a planowaną dostawą upłynie więcej niż 2 lata, zatem sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem dworca autobusowego) w całości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości ze stawką VAT zaskutkuje obowiązkiem wynikającym z art. 90a i art. 91 ustawy o VAT, tj. dokonania korekty podatku naliczonego, który zgodnie z przysługującym prawem odliczono od poniesionych w latach 2010-2012 nakładów inwestycyjnych, aż do momentu przyjęcia budynku do użytkowania, tj. 26.06.2012 r.

Zgodnie z przepisami ustawy, korekty dokonuje się proporcjonalnie w okresie 120 miesięcy (10 lat); korekcie podlega wartość podatku VAT w odniesieniu do wartości początkowej środka trwałego w dacie oddania go do użytkowania. W przedmiotowej sprawie, zakładając, iż dokonanie sprzedaży budynku nastąpi w roku 2017 skutkować to będzie korektą podatku VAT za okres liczony od miesiąca, w którym nastąpi transakcja sprzedaży powyższej nieruchomości do miesiąca, w którym od daty przyjęcia nieruchomości do użytkowania upływa okres 120 miesięcy (maj 2022 r.). Dokonanie korekty nastąpi jednorazowo w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpi sprzedaż nieruchomości.

Zdaniem Spółki zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia transakcji z opodatkowania i opodatkowanie jej stawką 23 % w przypadku gdy nabywca wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego będzie podatnikiem VAT czynnym oraz złoży stosowne oświadczenie w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego odliczonego w trakcie realizacji inwestycji budowy budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe;**

*   sposobu dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe;**

*   sposobu dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., Nr 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W świetle art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Stosownie do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W świetle art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, z późn. zm.) przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W celu ustalenia czy dla ww. nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku dworca autobusowego, położonego na działce oznaczonej nr 711/4, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budynku. Powyższe wynika z faktu, że budynek dworca autobusowego od momentu oddania go do użytkowania w czerwcu 2012 r., jest w całości wykorzystywany do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jednocześnie od momentu oddania do użytkowania budynku dworca autobusowego, nie były ponoszone przez Wnioskodawcę żadne nakłady na jego ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku. Ponadto od pierwszego zasiedlenia budynku dworca autobusowego do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną więc spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, dostawa budynku dworca autobusowego położonego na działce nr 711/4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Odnosząc się z kolei do dostawy urządzeń budowlanych, którymi w okolicznościach niniejszej sprawy są przyłącza i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, energetyczne, należy potraktować je jako elementy przynależne do budynku dworca autobusowego i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którymi są powiązane. W przedmiotowej sprawie dostawa budynku dworca autobusowego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy), a zatem dostawa urządzeń budowlanych również będzie korzystała ze zwolnienia.

Należy wskazać, że grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, jeżeli strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, wówczas dostawa budynku dworca autobusowego wraz z urządzeniami budowlanymi będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji również dostawa gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu, tj. działki o nr 711/4), na którym znajdują się ww. budynki i budowle, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, dostawa (prawa wieczystego użytkowania) działki nr 711/4, na której posadowiony jest budynek dworca autobusowego wraz z urządzeniami budowlanymi, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 wniosku ORD-IN, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc z kolei do obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę ewentualnej korekty podatku naliczonego w związku z planowaną przez Wnioskodawcę w 2017 r. sprzedażą nieruchomości, opisanej we wniosku wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przepisu art. 90a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., wynika, że w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Z kolei w myśl art. 90a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Zgodnie z art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

Zgonie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Jak wskazano wyżej, dostawa (prawa wieczystego użytkowania) działki nr 711/4, na której posadowiony jest budynek dworca autobusowego wraz z urządzeniami budowlanymi, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

W konsekwencji, w przypadku planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w 2017 r., która to czynność będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, Wnioskodawca – na podstawie przepisów art. 91 ust. 4-6 ustawy – będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 5/10 podatku VAT naliczonego, odliczonego przy realizacji inwestycji, w deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym dokona zwolnionej od podatku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 wniosku ORD-IN, należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny, jednakże – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 90a ustawy, bowiem w tym przypadku nie nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania przedmiotowej nieruchomości do celów działalności gospodarczej.

Natomiast, w sytuacji, gdy strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego w trakcie realizacji przedmiotowej inwestycji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.