Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-987/12-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-06
Teza: w zakresie możliwości skorygowania w zeznaniu rocznym przychodów i kosztów w związku ze zmianą proporcji udziałów w zysku Spółki
Słowa kluczowe: spółki; zaliczka-zaliczka na podatek; zeznania-zeznania roczne; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 09.08.2012 r. (data wpływu 13.08.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorygowania w zeznaniu rocznym przychodów i kosztów w związku ze zmianą proporcji udziałów w zysku Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.08.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skorygowania w zeznaniu rocznym przychodów i kosztów w związku ze zmianą proporcji udziałów w zysku Spółki

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna) jest wspólnikiem spółki pod firmą: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w K. (dalej: „Spółka”).

Umowa Spółki zawiera zapisy zgodnie, z którymi poszczególnym wspólnikom Spółki przysługiwać będzie następujący udział w zyskach Spółki oraz w podziale majątku Spółki na wypadek jej rozwiązania i likwidacji. Przykładowo (przy czym poniższe wyliczenie wspólników i ich udziału w zyskach nie jest wyczerpujące) w Spółce jest więcej wspólników, ma na celu jedynie pokazać mechanizm udziału w zyskach Spółki):

1.  Wspólnik A - w wysokości 1,17 % (Wnioskodawca)
2.  Wspólnik B - w wysokości 0,78 %
3.  Wspólnik C - w wysokości 8,30 %,
4.  Wspólnik D - w wysokości 1,17 %.

Powyższe wysokości udziału w zyskach Spółki będą obowiązywać w trakcie każdego roku podatkowego.

Umowa Spółki zawiera również zapis zgodnie z którym wspólnicy Spółki mogą po zakończeniu roku podatkowego ustalić inne niż opisane powyżej zasady podziału zysku w Spółce za miniony rok podatkowy. Dlatego też decyzja o ostatecznej wysokości udziału w zyskach Spółki dla poszczególnych wspólników w danym roku podatkowym (za cały rok podatkowy), zostanie podjęta dopiero po zakończeniu roku podatkowego, jednakże przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego Spółki (10 końca marca następnego roku podatkowego). Decyzja taka będzie podejmowana w formie jednogłośnej uchwały wszystkich wspólników Spółki, w trybie i na zasadach określonych w Umowie Spółki. Istotne jest to, że:

1.  uchwała Wspólników o zmianie wysokości udziałów w zyskach Spółki dotyczyć będzie tylko danego roku podatkowego, w celu zmiany wysokości udziału w zyskach w latach następnych, konieczne jest podjęcie kolejnej uchwały Wspólników (przykładowo, uchwała Wspólników dotyczyć będzie wyłącznie 2012 r,),
2.  zmiana dotyczy całego danego roku podatkowego (w naszym przykładzie całego roku 2012),
3.  w uchwale Wspólników o zmianie wysokości udziałów w zyskach Spółki wprost zostanie stwierdzone, że wypłacone Wspólnikom w trakcie danego roku kwoty z tytułu udziału w zyskach Spółki (w kwotach wynikających z umowy Spółki) zachowują swoją moc. Zmianie ulega jedynie ostateczne rozliczenie, tj. ustalenie ostatecznej kwoty udziału w zyskach Spółki na koniec danego roku podatkowego,
4.  nie można w całości wyłączyć danego wspólnika od udziału w zyskach Spółki.

Stosownie do przepisów ustawy o PIT, w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego Spółka jako płatnik odprowadzać będzie zaliczki na podatek dochodowy PIT. Wysokość zaliczek w trakcie danego roku podatkowego (np. w trakcie roku 2012) ustalana będzie na podstawie wysokości udziałów w zyskach Spółki określonej w Umowie Spółki (tj. w wysokościach wskazanych powyżej, dla Wnioskodawcy będzie to 1,17 %).

Jednakże, po zakończeniu danego roku podatkowego, ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego Spółki za tenże rok podatkowy (np. po zakończeniu roku 2012, ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za rok 2012), wspólnicy Spółki podejmą uchwałę o zmianie wysokości przypadającego na Wnioskodawcę udziału zyskach w Spółce (w naszym przykładzie zmiana dotyczyć będzie wyłącznie roku 2012), w ten sposób, że: Wspólnik A (Wnioskodawca) uprawniony będzie do udziału w zyskach Spółki za cały rok podatkowy 2012 w wysokości:

1.  wariant I np. 2 % albo
2.  wariant II np. 1 %.

W efekcie powyższego, zmiana udziału zyskach Spółki za cały rok podatkowy 2012 (w naszym przykładzie jest to rok 2012) spowoduje, że Wnioskodawca będzie partycypował:

1.  wariant I - w stopniu większym niż zakładał pierwotnie (zamiast udziału w zysku w wysokości 1,17 %) od początku roku podatkowego, przysługiwać mu będzie np. 2 % udziału w zyskach), albo
2.  wariant II - w stopniu mniejszym niż zakładał pierwotnie (zamiast udziału w zysku w wysokości 1,17 %) od początku roku podatkowego, przysługiwać mu będzie np. 1 % udziału w zyskach).

Stosownie do przepisów ustawy o PIT, Wnioskodawca będzie zobowiązany złożyć roczne zeznanie podatkowe za rok 2012 w terminie do dnia 30.04.2013 r. Wnioskodawca złoży zeznanie podatkowe za rok 2012, już z uwzględnieniem zmienionej wysokości udziału w zyskach za rok 2012, która to zmiana wynikać będzie z uchwały Wspólników Spółki (w zależności od wariantu wykaże wyższy lub niższy udział w zyskach Spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana zmiana podziału zysków Spółki za cały rok podatkowy (w naszym przykładzie za rok 2012), która dokonana zostanie po zakończeniu roku podatkowego (po zakończeniu roku 2012), ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego Spółki (przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za rok 2012), będzie dla Wnioskodawcy podatkowo neutralna, tzn.:

1.  czy powstanie obowiązek korekty zaliczek na podatek dochodowy PIT za wszystkie miesiące roku podatkowego, którego zmiana wysokości udziału w zyskach Spółki dotyczy (w naszym przykładzie zaliczek za rok 2012), odpowiednio do nowego podziału zysków Spółki za cały rok podatkowy?
2.  jeżeli powstanie obowiązek korekty zaliczek na podatek dochodowy PIT, to czy wówczas powstanie obowiązek zapłaty odsetek za zwlokę liczonych dla każdorazowej zaliczki na podatek dochodowy PIT za poszczególne miesiące roku podatkowego, którego zmiana dotyczy (w naszym przykładzie odsetek w odniesieniu do zaliczek za rok 2012)?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli dojdzie do zmiany podziału zysków Spółki za cały rok podatkowy (w omawianym przykładzie 2012 r.), która to zmiana będzie miała miejsce po zakończeniu roku podatkowego (po zakończeniu roku 2012), ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego Spółki (przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za rok 2012), zmiana taka będzie dla Wnioskodawcy podatkowo neutralna, tzn.

1.  nie ma obowiązku dokonywania korekty zaliczek na podatek dochodowy PIT za wszystkie miesiące roku podatkowego, którego zmiana wysokości udziału w zyskach Spółki dotyczy (w naszym przykładzie zaliczek za rok 2012), oraz
2.  nie powstanie obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę liczonych dla każdorazowej zaliczki na podatek dochodowy PIT za poszczególne miesiące roku podatkowego, którego zmiana dotyczy (w naszym przykładzie odsetek w odniesieniu do zaliczek za rok 2012

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”), spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo - akcyjna. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Krakowie jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową (art. 22 KSH).

Zasady uczestnictwa wspólników Spółki w jej zyskach mogą zostać ustalone w umowie spółki (art., 51 § 2 KSH). Kwestia udziałów wspólników w zyskach i stratach jest zasadniczo sprawą wewnętrzną wspólników spółki. Ustawodawca woli wspólników pozostawia rozstrzygnięcie, co do udziału poszczególnych wspólników zarówno w zyskach, jak i stratach (J. A. Strzępka, Komentarz do KSH, art. 51 KSH, nb. 3, Warszawa 2009). Dowolność wspólników w powyższym zakresie w przypadku spółki o charakterze zarobkowym zostaje ograniczona jedynie poprzez zasadniczy zakaz pozbawienia wspólnika spółki udziału w zysku (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Komentarz do KSH tom 1, art. 51 KSH, nb, . 3, Warszawa 2001). Z powyższego wynika. iż zmiana udziałów w zysku Spółki za dany rok podatkowy jest w świetle przepisów polskiego prawa działaniem dopuszczalnym.

Zgodnie z art. 52 § 1 KSH wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Wielkość wypracowanego zysku brutto, który podlega podziałowi pomiędzy wspólników, musi wynikać z rocznego sprawozdania finansowego spółki. Przy czym osiągnięty zysk może, lecz nie musi, być w całości podzielony przez wspólników.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Spółki osobowe są dla celów podatku dochodowego tzw. podmiotami transparentnymi. Oznacza to, że same nie są nim obciążone. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT).

Z powyższego wynika, zatem, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami Spółki powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach Spółki.

Aby określić przychody poszczególnych wspólników z udziału w Spółce zgodnie z treścią powołanych powyżej przepisów, należy określić w pierwszej kolejności udział wspólników w zyskach Spółki. Punktem wyjścia w tym zakresie będzie treść umowy Spółki..

Z uwagi na transparentność podatkową Spółki, przychód należny jest w trakcie roku podatkowego alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy Spółki. Podobnie ustała się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów podlega opodatkowaniu u wspólnika podatkiem dochodowym.

Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w analogicznej sprawie (interpretacja z dnia 05.05.2008 r., nr IP-PB3- 423-192/08-4/AG) wskazał, że w stosunku do wspólnika spółki ze względu na fakt, iż wartość przychodu należnego spółki lub poniesionego kosztu, przypisuje się bezpośrednio wspólnikom, bez znaczenia dla opodatkowania podatkiem dochodowym pozostaje ustalenie wartości roszczenia o wypłatę zysku przysługującego poszczególnym wspólnikom. Skoro, bowiem ustawodawca przy ustalaniu zasad opodatkowania przychodów i kosztów z udziału w spółce osobowej (spółce komandytowej) zawartych w art. 8 ustawy PIT odwołuje się do prawa do udziału w zysku, nie sposób uznać, że chodzi tu o tę część zysku, która w wyniku dokonanego (zgodnie z przepisami prawa handlowego) na koniec roku podatkowego podziału, przypadła danemu wspólnikowi według proporcji ustalonej przez wspólników tej spółki.

Późniejszy podział zysku między wspólników spółki osobowej jest, zatem podatkowo neutralny.

W związku z powyższym należy uznać, że w przypadku, gdy wspólnicy Spółki, po zakończeniu danego roku podatkowego (w naszym przykładzie po zakończeniu 2012 r.), ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego Spółki za dany rok podatkowy (w naszym przykładzie za rok 2012), podejmą uchwalę o zmianie proporcji podziałów zysków w Spółce w ten sposób, że:

*   wypłacone Wspólnikom w trakcie danego roku kwoty z tytułu udziału w zyskach Spółki (w kwotach wynikających z umowy Spółki) zachowują swoją moc. Tym samym zapłacone z tego tytułu przez Spółkę zaliczki dla poszczególnych wspólników na podatek dochodowy są w prawidłowej wysokości,
*   natomiast, już po wypłacie zaliczek na podatek dochodowy, ustalona zostanie ostateczna kwota udziału w zyskach Spółki, która obowiązuje na koniec danego roku podatkowego. Wnioskodawcy będzie przysługiwać udział w zyskach Spółki za cały rok podatkowy 2012 w wysokości np. 2 % albo np. 1 % (a nie w wysokości 1,17 %) jak przewiduje to umowa Spółki).

Podział zysku dokonany według nowych zasad partycypacji w zysku Spółki będzie dla Wnioskodawcy podatkowo neutralny, tzn. nie będzie skutkował koniecznością korekty zaliczek na podatek dochodowy PIT we wszystkich miesiącach 2012 r. oraz nie będzie skutkował koniecznością zapłaty odsetek za zwłokę liczonych dla każdorazowej zaliczki na podatek dochodowy PIT za poszczególne miesiące 2012 r.

Powyższe wynika stąd, iż określony przez Spółkę mechanizm ustalania udziału w zyskach Spółki jest dopuszczalny przez przepisy prawa (ewentualna zmiana wysokości udziału w zyskach Spółki na koniec roku będzie jednomyślna, zaakceptowana przez wszystkich wspólników Spółki).

Ponadto, ewentualna zmiana wysokości udziału w zyskach Spółki będzie miała miejsce po zakończeniu roku podatkowego, a więc po odprowadzeniu przez Spółkę należnych zaliczek na podatek dochodowy od uzyskanego przez poszczególnych wspólników dochodu z udziału w zyskach Spółki. Na moment ustalenia przedmiotowych kwot zaliczek na podatek oraz ich zapłaty przez Spółkę kwoty te były prawidłowe, W uchwale wspólników Spółki o zmianie na koniec roku udziału w zyskach Spółki, stwierdzone będzie, że w trakcie roku kwoty tych zaliczek były ustalone w prawidłowej wysokości, jedynie ostateczne (na koniec danego roku podatkowego) ustalenie wysokości udziału w zyskach Spójki ulegają zmianie. Zmiana ta ma zatem skutek na przyszłość, tj. dotyczy wyłącznie ostatecznego ustalenia wysokości udziału wspólnika w zyskach Spółki na koniec danego roku podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock