Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD4/033/084/MMQ/PPA/10/1047
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-28
Teza: ważność certyfikatu rezydencji
Słowa kluczowe: należność; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; rezydencja; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2009 r., Nr IPPB5/423-616/09-2/AM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009 r. (data wpływu 5 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ważności certyfikatu rezydencji, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dnia 15 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 5 października 2009 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Bank) jest płatnikiem podatku w szczególności od odsetek, dyskonta i dywidend, a także innych przychodów z tytułu udziału w osobach prawnych oraz z tytułu innych należności wypłacanych zagranicznym osobom prawnym oraz osobom fizycznym. Jako płatnik zobowiązany jest do obliczenia podatku, pobrania go z kwot wypłacanych i wpłacenia we właściwym terminie właściwemu organowi podatkowemu oraz przygotowania i złożenia określonych informacji i deklaracji podatkowych. Zgodnie w szczególności z art. 26 ust. 1, 1c i 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 30a ust. 2 oraz art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Bank jako płatnik aby pobrać podatek od należności wypłacanych osobom zagranicznym zgodnie z właściwymi umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartymi między Polską a innymi państwami, a więc aby zastosować stawki przewidziane tymi umowami niższe niż standardowe stawki przewidziane ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien dysponować certyfikatami rezydencji podmiotów, na rzecz których dokonywane są wypłaty należności, które to certyfikaty powinny potwierdzać rezydencję podatkową dla celów podatku dochodowego tych podmiotów w określonych państwach. Dysponując takimi certyfikatami rezydencji podatkowej Bank przy poborze podatków pobieranych u źródła stosuje stawki przewidziane przez właściwe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub stosuje przewidziane tam zwolnienia, albo stosuje wyłączenia przewidziane polskimi przepisami, tak jak jest to możliwe w przypadku oddziałów podmiotów zagranicznych, które złożą określone oświadczenie.

Klienci Banku przedstawiają certyfikaty, które wskazują datę, do której obowiązują i takie, które nie wskazują daty obowiązywania. Na ogół Bank wypłaca należności klientom, z którymi systematycznie współpracuje i regularnie dokonuje określonych wypłat należności, w związku z czym jest płatnikiem podatków pobieranych u źródła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy certyfikat rezydencji, który nie wskazuje daty, do której obowiązuje, stanowiący zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika lub siedziby podatnika dla celów podatkowych, który jest wydany przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika zachowuje swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie wskazany w nim stan faktyczny (nie ulegnie zmianie rezydencja podatkowa podatnika zagranicznego)?

Zdaniem Banku, certyfikaty rezydencji przedkładane Bankowi przez podmioty zagraniczne potwierdzające ich rezydencję podatkową (siedzibę lub miejsce zamieszkania), wystawione przez właściwe władze podatkowe, jeżeli nie wskazują daty, do której obowiązują to potwierdzają określony stan faktyczny i zachowują swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie stan faktyczny w nich przedstawiony. Wynika to z okoliczności, że przepisy ustaw podatkowych nie regulują kwestii terminu ważności certyfikatu rezydencji, a w szczególności ani art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które wprowadzają definicje legalne certyfikatu rezydencji nie ograniczają terminu jego ważności.

W przypadku zmiany rezydencji podatkowej certyfikat utraci swoją aktualność, zaś w przypadku braku zmian w rezydencji podatkowej podmiotu, na rzecz którego wypłacane są należności certyfikat zachowa swoją aktualność nawet przez kilka lat.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca odwołał się do treści interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19.05.2008 roku o sygnaturze IBPB3/423-137/08/BG (KAN-1691/02/08), który zważył, że „Przepisy nie regulują kwestii jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność, dlatego można uznać, iż certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi w ustaleniu czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej”. Analogiczne stanowisko zajął również Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 06.04.2005 roku o sygn. 1471/DPD2/423/8/05/HT/2, który uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż „do rezydencji podatkowej klienta może stosować certyfikat rezydencji także po upływie roku od jego wydania”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za prawidłowe.

Przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie była odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek został rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Podkreślił, iż stosownie do art. 4a pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) certyfikatem rezydencji jest zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy nie regulują kwestii jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność, dlatego można uznać, iż certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny.

Certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi w ustaleniu czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej. Płatnik będzie musiał, w razie konieczności, udowodnić, że miał prawo zastosować korzystniejsze regulacje wynikające z umowy. W przeciwnym razie będzie odpowiadał za nieprawidłowo potrącony podatek. Mając zaufanie do swoich kontrahentów, z którymi utrzymuje bieżące kontakty, płatnik może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany potwierdzonego w nim stanu faktycznego. W odniesieniu do innych kontrahentów, dla własnego bezpieczeństwa, płatnik powinien przed dokonaniem wypłaty uzyskać od nich aktualne zaświadczenie o rezydencji podatkowej.

Certyfikat jest bowiem zaświadczeniem, a więc dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania, a także - o ile wynika to z jego treści - również w przeszłości. W żadnym jednak przypadku zaświadczenie nie może dotyczyć stanów przyszłych, które dopiero mogą (albo i nie) wystąpić. Oznacza to, że realizacja jakichkolwiek uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie w oparciu o certyfikat rezydencji osoby zagranicznej obejmujący sobą dzień dokonania wypłaty.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż w myśl art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast na mocy art. 194 § 1 tej ustawy, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca jest płatnikiem podatku w szczególności od odsetek, dyskonta i dywidend, a także innych przychodów z tytułu udziału w osobach prawnych oraz z tytułu innych należności wypłacanych zagranicznym osobom prawnym oraz osobom fizycznym. Jako płatnik zobowiązany jest do obliczenia podatku, pobrania go z kwot wypłacanych i wpłacenia we właściwym terminie właściwemu organowi podatkowemu oraz przygotowania i złożenia określonych informacji i deklaracji podatkowych. Bank jako płatnik aby pobrać podatek od należności wypłacanych osobom zagranicznym zgodnie z właściwymi umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartymi między Polską a innymi państwami, a więc aby zastosować stawki przewidziane tymi umowami niższe niż standardowe stawki przewidziane ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien dysponować certyfikatami rezydencji podmiotów, na rzecz których dokonywane są wypłaty należności które to certyfikaty powinny potwierdzać rezydencję podatkową dla celów podatku dochodowego tych podmiotów w określonych państwach. Dysponując takimi certyfikatami rezydencji podatkowej Bank przy poborze podatków pobieranych u źródła stosuje stawki przewidziane przez właściwe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub stosuje przewidziane tam zwolnienia, albo stosuje wyłączenia przewidziane polskimi przepisami, tak jak jest to możliwe w przypadku oddziałów podmiotów zagranicznych, które złożą określone oświadczenie.

Klienci Banku przedstawiają certyfikaty, które wskazują datę, do której obowiązują i takie, które nie wskazują daty obowiązywania. Na ogół Bank wypłaca należności klientom, z którymi systematycznie współpracuje i regularnie dokonuje określonych wypłat należności w związku z czym jest płatnikiem podatków pobieranych u źródła.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż stanowisko Wnioskodawcy, iż certyfikat rezydencji, który nie wskazuje daty, do której obowiązuje, zachowuje swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie wskazany w nim stan faktyczny jest prawidłowe. Bank będąc w posiadaniu oryginału wydanego certyfikatu rezydencji klienta jeśli uzyska od niego potwierdzenie, iż dane wynikające z owego certyfikatu nie uległy zmianie to jest to wystarczające do uwzględnienia przez Bank właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: ustawa, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl art. 4a pkt 12 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika, certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego siedziby na dzień dokonania wypłaty.

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Istotne jest zatem, aby certyfikat, wystawiony przez władze podatkowe drugiego państwa, potwierdzał uprawnienie dotyczące obniżenia lub niepobrania podatku z tytułu wypłat należności dokonywanych przez płatnika.

Oznacza to, że realizacja uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby certyfikatem rezydencji obejmującym dzień dokonania wypłaty.

Udokumentowanie rezydencji podatkowej podmiotu zagranicznego uzyskującego przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy, może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności. Jednakże w razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową podmiotu za okres, w którym została dokonana płatność (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 94/09, opubl. LEX nr 532653; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1448/06, niepubl.).

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, że prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż „…certyfikat rezydencji, który nie wskazuje daty, do której obowiązuje, zachowuje swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie wskazany w nim stan faktyczny.”.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).