Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-451/14/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-08
Teza: Czy opisany we wniosku Przedmiot Wydzielenia - zespół składników materialnych i niematerialnych - stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) Czy w razie realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia i powstanie Spółki Nowej na tym zespole składników materialnych i niematerialnych powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki dzielonej, czy też podział przez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia będzie neutralny podatkowo w wyżej wskazanych zakresach przedmiotowych opodatkowania? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 4)
Słowa kluczowe: aport; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 28 i 30 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Przedmiot Wydzielenia - zespół składników materialnych i niematerialnych - spełnia kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy w razie realizacji procesu podziału Spółki poprzez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia i powstanie Spółki Nowej na tym zespole składników materialnych i niematerialnych powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki dzielonej

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Przedmiot Wydzielenia - zespół składników materialnych i niematerialnych - spełnia kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy w razie realizacji procesu podziału Spółki poprzez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia i powstanie Spółki Nowej na tym zespole składników materialnych i niematerialnych powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki dzielonej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lipca 2014 r. Znak: IBPP4/443-171/14/LG, IBPBI/2/423-451/14/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 28 i 30 lipca 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą jako spółka akcyjna (dalej jako: ,,Spółka”). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem Organizacyjnym i stanowiącym jego załącznik schematem organizacyjnym ma wyodrębnione cztery Wydziały, a to:

1.  Wydział Produkcji,
2.  Wydział Ogólny,
3.  Wydział Sprzedaży ,
4.  Wydział Sprzedaży Sieciowej.

Rodzaj działalności Spółki zgodnie z PKD obejmuje swoim zakresem przedmioty działalności zarejestrowane w KRS.

Spółka prowadzi działalność podstawową w zakresie produkcji obuwia i jego sprzedaży przez dwie sieci dystrybucji:

1.  w sieci własnych sklepów firmowych (brendowych), którą obsługuje Wydział Sprzedaży Sieciowej oraz
2.  w sprzedaży poza siecią brendową, którą obsługuje Wydział Sprzedaży. Poszczególnymi Wydziałami kierują Kierownicy Wydziałów.

Kierownik Wydziału Produkcji bezpośrednio nadzoruje następujące komórki organizacyjne:

1.  Dział Zaopatrzenia.
2.  Dział Produkcji.
3.  Magazyn Surowców.
4.  Dział Przygotowania Produkcji.

Kierownik Wydziału Ogólnego - Główny Księgowy - bezpośrednio nadzoruje następujące komórki organizacyjne:

1.  Dział Ekonomiczny.
2.  Dział Kadr.
3.  Dział Ogólno-Organizacyjny.

Kierownik Wydziału Sprzedaży bezpośrednio nadzoruje następujące komórki organizacyjne:

1.  Magazyn Sprzedaży hurtowej.
2.  Dział Sprzedaży hurtowej.

Kierownik Wydziału Sprzedaży Sieciowej bezpośrednio nadzoruje następujące komórki organizacyjne:

1.  Dział Obsługi Sprzedaży Sieciowej.
2.  Magazyn Sprzedaży Detalicznej.
3.  Sklepy Detaliczne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zasadniczej części w oparciu o majątek własny. W skład tego majątku wchodzi kompleks nieruchomości (prawo wieczystego użytkowania gruntu i własność budynków i budowli posadowionych na tych gruntach) zlokalizowanych w X oraz maszyny i urządzenia wykorzystywane w procesie produkcji obuwia. Grunty są zabudowane budynkami produkcyjnymi, biurowymi i pomocniczymi służącymi działalności podstawowej, a to produkcji obuwia (zwane dalej łącznie: ,,Nieruchomość”).

Działki gruntowe wraz z zabudowaniami stanowiące Nieruchomość stanowią całość gospodarczą funkcjonalnie ze sobą związaną i stanowią jeden kompleks na gruncie.

Sprzedaż obuwia Spółka prowadzi poprzez dwie sieci dystrybucyjne:

1.  sprzedaż hurtowa, która odbywa się na rzecz kontrahentów zewnętrznych i tym kanałem dystrybucji zajmuje się Wydział Sprzedaży,
2.  sprzedaż detaliczna, która odbywa się poprzez sieć sklepów firmowych (brendowych) i tym kanałem dystrybucji zajmuje się Wydział Sprzedaży Sieciowej.

Wydział Sprzedaży Sieciowej realizuje sprzedaż detaliczną - jak wyżej wskazano - poprzez sieć sklepów firmowych. Sklepy firmowe działają w większości przypadków w galeriach handlowych na terenie całej Polski. Sklepy te są przez Spółkę wynajmowane.

Każdy Wydział ma swoją strukturę organizacyjną oraz przypisany do niego zespół pracowników i składników majątkowych.

Spółka te Wydziały podzieliła na dwie samodzielne wewnętrznie grupy Wydziałów, będące zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa.

Spółka prowadzi zapisy księgowe w taki sposób, aby umożliwić wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnionych dwóch samodzielnych części przedsiębiorstwa Spółki, a to:

*   Wydziału Sprzedaży Sieciowej,
*   Wydziału Produkcji, Wydziału Ogólnego i Wydziału Sprzedaży (zwane dalej: łącznie ,,Przedmiot Wydzielenia”).

Księgowość Spółki prowadzi zapisy księgowe w sposób pozwalający wyodrębnić przychody i koszty działalności oraz aktywa i pasywa związane odrębnie z Przedmiotem Wydzielenia i odrębnie związane z Wydziałem Sprzedaży Sieciowej. Wyodrębnienie to polega na podziale potrzebnych kont syntetycznych wynikowych, bilansowych i rozrachunkowych na dwie grupy kont analitycznych, na których ujmowane są odpowiednio przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane z dwiema zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Ponadto wszystkie koszty rodzajowe przeksięgowane zostają na odpowiednie konta syntetyczne przyporządkowane do jednego z dwóch grup Wydziałów. Dodatkowo do działalności związanej z Wydziałem Sprzedaży Sieciowej są przyporządkowane samodzielne, pomocnicze rachunki bankowe, na które przekazywane są przychody ze sprzedaży detalicznej ze sklepów sieci brendowej. Księgowość Spółki prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający oddzielne ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych (zorganizowanych części przedsiębiorstwa).

Przedmiot Wydzielenia i Wydział Sprzedaży Sieciowej mają wydzielony majątek rzeczowy ruchomy i nieruchomy oraz zespoły ludzkie (pracowników, przedstawicieli i kooperantów) w oparciu, o który realizują swoje zadania gospodarcze. Wydział Sprzedaży sieciowej działa w oparciu o lokale użytkowe wynajmowane przez Spółkę i wyposażenie rzeczowe sklepów zlokalizowanych w wynajętych lokalach. Do sprzedaży w sieci sklepów detalicznych brendowych przeznaczane jest obuwie produkcji własnej Spółki oraz kupowane od innych dostawców.

Zaś Przedmiot Wydzielenia działa w oparciu o Nieruchomość i pozostałe składniki rzeczowe majątku Spółki (maszyny, urządzenia, wyposażenie, linie produkcyjne, magazyny itd.). Wydział Sprzedaży Sieciowej realizuje część działalności przedsiębiorstwa Spółki, to jest sprzedaż detaliczną, a Przedmiot Wydzielenia realizuje część działalności przedsiębiorstwa Spółki w zakresie produkcji obuwia i jego sprzedaży hurtowej. Obuwie po wyprodukowaniu jest lokowane w Magazynie Sprzedaży Hurtowej i z niego jest przekazywane do Sieci sprzedaży detalicznej w sklepach brendowych lub sprzedawane podmiotom trzecim jako sprzedaż hurtowa.

Przedmiot Wydzielenia stanowi wyodrębnioną organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo całość. Służy realizacji produkcji obuwia i sprzedaży hurtowej przy wykorzystaniu wyodrębnionej części załogi. Wobec powyższego może stanowić i będzie stanowił w przyszłości niezależne przedsiębiorstwo.

W wyniku restrukturyzacji Spółki przez wydzielenie działalność dystrybucyjna w zakresie sprzedaży detalicznej poprzez sieć handlową sklepów firmowych będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo w Spółce, a działalność produkcyjna jako niezależne przedsiębiorstwo w Spółce Nowej, do której będzie ona przeniesiona.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy opisany we wniosku Przedmiot Wydzielenia - zespół składników materialnych i niematerialnych - stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Czy w razie realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia i powstanie Spółki Nowej na tym zespole składników materialnych i niematerialnych powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki dzielonej, czy też podział przez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia będzie neutralny podatkowo w wyżej wskazanych zakresach przedmiotowych opodatkowania? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prowadząca obecnie działalność w zakresie produkcji obuwia zamierza przenieść Przedmiot Wydzielenia w drodze podziału Spółki przez wydzielenie tego Przedmiotu Wydzielenia. Spółka Nowa przejmie do kontynuowania dotychczas prowadzoną działalność przez Przedmiot Wydzielenia w Spółce. Przedmiot Wydzielenia do Spółki Nowej stanowi wyodrębnioną organizacyjnie funkcjonalną całość, jak również stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wobec czego Przedmiot Wydzielenia może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto Przedmiot Wydzielenia stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo, gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Przedmiotem Wydzielenia. Przedmiot Wydzielenia może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie i finansowo z pozostałymi składnikami majątku Spółki tworzącymi Wydział Sprzedaży Sieciowej. Przedmiot Wydzielenia posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przedmiot Wydzielenia stanowi zbiór zespolonych elementów, ma rzeczywistą zdolność do realizowania zadań gospodarczych. Spółka Nowa na bazie tego Przedmiotu Wydzielenia będzie kontynuowała prowadzoną działalność i tak samo działalność będzie kontynuowała Spółka w zakresie sprzedaży detalicznej poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w zakresie Wydziału Sprzedaży Sieciowej.

Przyjąć wobec powyższego należy, że Przedmiot Wydzielenia będący przedmiotem podziału przez wydzielenie, a także Wydział Sprzedaży Sieciowej pozostający w Spółce spełniają definicję zorganizowanej część przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku podziału przez wydzielenie do Spółki Nowej przenoszony jest majątek w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i również w Spółce pozostaje majątek w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym nie jest ustalany w Spółce dzielonej dochód z udziału w zyskach osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 15 ust. 1ł updop).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, dalej jako: „ustawy o pdop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do nowej spółki, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, po stronie Spółki, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu. Tym samym transakcja ta będzie neutralna podatkowo.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie ustalenia:

*   czy Przedmiot Wydzielenia - zespół składników materialnych i niematerialnych - spełnia kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop,
*   czy w razie realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie Przedmiotu Wydzielenia i powstanie Spółki Nowej na tym zespole składników materialnych i niematerialnych powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki dzielonej

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywane we wniosku zespoły składników majątkowych przesłanek określonych w art. 4a pkt 4 ustawy o pdop.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w razie realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie powstanie obowiązek podatkowy dla jej wspólników, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.