Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-85/13/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-18
Teza: W jaki sposób, w jakiej wysokości oraz w jakiej dacie Wnioskodawca powinien ustalić przychód członka zarządu, względnie innych osób spełniających definicję „osoby ubezpieczonej”, w związku z zawarciem umowy opisanej w stanie faktycznym oraz uiszczeniem przez Wnioskodawcę składki, a w konsekwencji w jaki sposób Wnioskodawca powinien obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa ubezpieczenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 21 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez spółkę umowy ubezpieczeniowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez spółkę umowy ubezpieczeniowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) zawarła z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń związanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków organów oraz inne osoby, które przejmują choćby część tych funkcji (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z umową „ubezpieczonym” będą:

1.  Spółka,
2.  osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze,
3.  współmałżonek, konkubent lub inna podobna osoba (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczonej.

Ochrona ubezpieczeniowa obejmować będzie m.in. szkodę Spółki, wynikającą z roszczenia przeciwko Spółce z tytułu dowolnych papierów wartościowych reprezentujących dług lub udział w Spółce w rezultacie zaniedbań popełnionych przez Spółkę (np. w zakresie kupna lub sprzedaży oraz pozyskiwania ofert kupna lub sprzedaży papierów wartościowych). Nadto ubezpieczyciel pokryje wszelkie kwoty, które Spółka jest zobowiązana, np. z mocy prawa, uiścić w celu pokrycia szkody osoby ubezpieczonej.

Umowa ubezpieczenia pokrywa również refundację kosztów zdarzenia kryzysowego Spółki, tj. nieprzewidzianego (także niezależnego od zachowania ubezpieczonych), takiego jak:

*   nagła, nieoczekiwana śmierć lub niepełnosprawność członka zarządu Spółki,
*   jakakolwiek groźba, próba lub rzeczywiste nieuprawnione wtargnięcie do systemu komputerowego Spółki,
*   naruszenie poufności danych przez niezależnego outsourcera procesów biznesowych,
*   oskarżenia karne dotyczące prania brudnych pieniędzy lub finansowania terroryzmu,
*   utrata praw własności intelektualnej uprzednio nabytych zgodnie z prawem przez Spółkę,
*   śmierć lub odniesienie obrażeń cielesnych (lub trauma emocjonalna związana z byciem świadkiem śmierci lub obrażeń cielesnych) doświadczone przez dyrektorów, pracowników lub klientów na terenie pomieszczeń Spółki,
*   zniszczenie pomieszczeń Spółki lub innych aktywów obrotowych, spowodowanych przez wyciek ropy, katastrofalny pożar, zawalenie budynku (inne niż wyrządzone przez trzęsienie ziemi, wiatr, lub inne zdarzenie naturalne),

które może spowodować nagły znaczący spadek przychodów Spółki, w wyniku braku odpowiedniego zarządzania będącego następstwem tego zdarzenia.

Refundacja kosztów zdarzenia kryzysowego dotyczy tylko Spółki, a nie pozostałych ubezpieczonych.

Ochrona udzielona polisą odnosić się będzie również do szkód poniesionych przez Spółkę w braku odpowiedzialności członka zarządu lub innej osoby pełniącej określoną w umowie funkcję w Spółce. Dotyczyć to może np. ponoszonych przez Spółkę kosztów zarządzania kryzysowego, które może być wynikiem zdarzeń o charakterze losowym, np. śmierci lub niepełnosprawności członka zarządu, szkody w majątku Spółki spowodowanej siłą wyższą lub działaniem osób trzecich.

Ubezpieczyciel pokryje również koszty Spółki w zakresie korzystania z usług prawnika, w szczególności w celu sporządzenia oświadczenia lub raportu oraz przygotowania się do uczestnictwa w określonym postępowaniu kontrolnym, inspekcyjnym, itp. prowadzonym przez uprawnione organy publiczne (koszty zarządzania krytycznym zdarzeniem regulacyjnym). Natomiast ochrona osób fizycznych obejmuje kwoty, do zapłaty których dany ubezpieczony będzie prawnie zobowiązany w związku z podniesionym przeciwko niemu roszczeniem w związku z pełnieniem funkcji zarządczych, nadzorczych itp. w Spółce.

„Osobą ubezpieczoną” będzie osoba fizyczna, która była, jest lub podczas okresu ubezpieczenia zostanie:

1.  członkiem zarządu lub prokurentem bądź osobą fizyczną zajmującą inne stanowisko, które w myśl mających zastosowanie przepisów prawa obcego państwa określone jest, jako równorzędne do stanowiska członka zarządu lub prokurenta,
2.  pracownikiem,

1.  pełniącym funkcję zarządcza lub nadzorczą w Spółce,
2.  w związku z roszczeniem zarzucającym pracownikowi naruszenie praw pracowniczych; lub
3.  wskazanym, jako współpozwany wraz którąkolwiek z osób wskazanych w pkt 1 w związku z roszczeniem zarzucającym pracownikowi Spółki uczestnictwo lub pomoc w popełnieniu nieprawidłowego działania;

4.  osobą odpowiedzialną za księgi rachunkowe Spółki, lecz wyłącznie w czasie, kiedy i tak długo, jak taka osoba ubezpieczona działa dla i w imieniu Spółki w ramach funkcji określonych powyżej.

W zakresie ubezpieczonych współmałżonka, konkubenta lub innej podobnej osoby (np. partnera życiowego), spadkobiercy, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej ubezpieczyciel zapłaci za szkodę poniesioną przez tych ubezpieczonych powstałą w związku z zachowaniem innej osoby ubezpieczonej.

Osoby ubezpieczone wskazane będą w umowie bezimiennie. W praktyce oznacza to, że ubezpieczenie obejmuje otwarty krąg osób, a status ubezpieczonego uzyskuje się w związku z np. pełnieniem określonych funkcji w Spółce.

Jak wynika z powyższego, tylko Spółka od początku do końca trwania umowy posiadać będzie status ubezpieczonego.

W pozostałym zakresie podkreślić należy, że zakres osób objętych ubezpieczeniem może nie być identyczny w momencie:

1.  zapłaty składki,
2.  zaistnienia zdarzenia, z którym wiąże się wypłata odszkodowania,
3.  oraz w chwili samej wypłaty odszkodowania.

Wynikać to może np. ze zmian w składzie zarządu, bądź innych osób pełniących określone funkcje w Spółce.

Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Ma ona charakter stały, zryczałtowany przez cały okres ubezpieczenia. Składka ta zależna jest od kondycji i innych warunków dotyczących Spółki. Objęcie lub wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki.

Umowa zawarta jest na wskazany w niej czas, przy czym składka ubezpieczeniowa płatna będzie jednorazowo przy zawarciu umowy.

Składka uiszczana będzie w całości przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana przez osoby objęte ubezpieczeniem w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób, w jakiej wysokości oraz w jakiej dacie Wnioskodawca powinien ustalić przychód członka zarządu, względnie innych osób spełniających definicję „osoby ubezpieczonej”, w związku z zawarciem umowy opisanej w stanie faktycznym oraz uiszczeniem przez Wnioskodawcę składki, a w konsekwencji w jaki sposób Wnioskodawca powinien obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Wnioskodawca przywołał treść art. 41 ust. 1 oraz art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie przywołując treść art. 11 ust 1, ust 2a pkt 2 ww. ustawy, stwierdził, że z przepisów tych wynika, iż w celu uznania, że określone świadczenie nieodpłatne stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest jego otrzymanie oraz możliwość określania jego wartości.

W rezultacie jeżeli „wartość” taka nie jest ustalona lub też nieodpłatne świadczenie nie zostało otrzymane, nie jest spełniona dyspozycja art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku przychód nie powstanie, a podmiot udostępniający takie świadczenie (płatnik) nie jest zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „wartość”. W konsekwencji zasadnym jest odwołanie się do pojęcia stosowanego w języku potocznym. Zgodnie ze Słownikiem PWN - pojęcie „wartość” oznacza to, ile coś jest warte pod względem materialnym.

W związku z powyższym, jedynie w przypadku, gdy możliwe jest określenie, ile coś jest warte pod względem materialnym, możliwe jest ustalenie otrzymanego przychodu. Tylko w takim przypadku możliwe jest pobranie przez płatnika zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawca zaznaczył, że w oparciu o treść umowy, ubezpieczeniem objęte będą osoby, które nie zostaną wskazane imiennie w umowie. Ubezpieczenie takie obejmie Spółkę oraz osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze, a także współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobiercę, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej.

W rezultacie krąg osób objętych ubezpieczeniem może się znacznie różnić:

*   na moment zapłaty składki,
*   na moment wystąpienia zdarzenia, z którym wiązać się będzie wypłata odszkodowania
*   oraz na moment samej wypłaty.

Tymczasem przychód, który mógłby podlegać opodatkowaniu, powinien ściśle odpowiadać wartości nieodpłatnego świadczenia. Możliwość ustalenia wysokości przychodu uzależniona jest w sposób ścisły od istnienia podstaw do matematycznego przypisania konkretnej osobie precyzyjnie ustalonej kwoty przychodu tej właśnie osoby.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie przez niego ubezpieczenia OC o charakterze bezimiennym, tj. obejmującego swym zakresem zmienną i liczbowo i personalnie grupę osób (określonych jedynie rodzajowo, wedle sprawowanych w Spółce funkcji), uniemożliwia przypisanie konkretnych wartości przychodu konkretnym osobom. Co więcej, mając na uwadze zakres umocowania poszczególnych grup osób do podejmowania działań w imieniu Spółki (najszerszy w przypadku członków zarządu, a najwęższy w przypadku określonych w warunkach umowy pracowników) - zróżnicowane jest również ryzyko wyrządzenia szkody objętej zakresem ubezpieczenia przez ich działania oraz rozmiar tej szkody. Gdyby ubezpieczenie było negocjowane z każdą osobą indywidualnie, to wysokość składek poszczególnych grup osób znacznie by się różniła.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreślił, że wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Ma ona charakter stały, zryczałtowany przez cały okres ubezpieczenia. Składka ta zależna jest od kondycji i innych warunków dotyczących Spółki. Objęcie lub wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki.

Z powyższego wynika wprost, iż w przypadku Spółki podzielenie ceny zakupu polisy przez określoną ilość osób (pomijając wątpliwości, co do ilości osób, które powinny zostać wzięte pod uwagę oraz moment tej oceny), prowadzić będzie do ustalenia przychodu w sposób jedynie uśredniony. Taki przychód nie będzie odpowiadał ściśle wartości nieodpłatnego świadczenia. Nie można zatem przeprowadzić prostego matematycznego zabiegu polegającego na podzieleniu składki z tytułu ubezpieczenia przez ilość osób ubezpieczonych.

Takiego uśrednionego sposobu określenia przychodu nie można pogodzić z samą definicją przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Jak wskazano powyżej przychody te powinny być „otrzymane”. W rezultacie opodatkowanie „uśrednionego” przychodu powoduje, że nie jest opodatkowany przychód faktycznie „otrzymany”. Konsekwencją może być zawyżenie przychodu u jednego z podatników, a zaniżeniem u innego. W przypadku niektórych osób będzie to wartość niższa, w przypadku innych wyższa, niż wartość składki, którą zobowiązani byliby zapłacić, gdyby byli ubezpieczeni indywidualnie. Ponadto tak uśrednionego przychodu nie można uznać za „wartość”, w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie można określić, ile coś jest warte pod względem materialnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nawet gdyby uznać, iż z tytułu samego objęcia wskazanych osób fizycznych umową ubezpieczenia osoby te uzyskują ze strony Spółki jakiekolwiek świadczenie, to i tak po stronie tych osób nie może powstać przychód podatkowy, ponieważ wartości tego świadczenia nie można w sposób wystarczająco precyzyjny ustalić.

Przede wszystkim nie można bowiem ustalić jaka część składki przypada na ochronę ubezpieczeniową samej Spółki, a jaka część składki dotyczy ochrony ubezpieczeniowej osób fizycznych, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze, a jak część dotyczy ochrony współmałżonka, konkubenta lub innej podobnej osoby (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej.

Natomiast posługiwanie się wartościami uśrednionymi matematycznie jest niedopuszczalne na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w świetle definicji przychodu podatkowego wynikającego z art. 11 ust 1 cyt. ustawy.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że ubezpieczonym, obok osób fizycznych będzie również sama Spółka. Również objecie ubezpieczeniem, np. członków zarządu, realizuje częściowo interes Spółki gwarantując, że jej roszczenia wobec członka zarządu zostaną zaspokojone. W praktyce zdarzyć się może, że realizacja ochrony ubezpieczeniowej (wypłata odszkodowania) wiązać się będzie wyłącznie z zaistniałą sytuacją/zdarzeniem, które wystąpi po stronie Spółki. W rezultacie wątpliwym jest ustalenie, jaką część składki powiązać należy ze Spółką, a jaką z pozostałymi podmiotami objętymi ochroną ubezpieczeniową. Mogą również wystąpić sytuacje, że faktyczna realizacja ochrony ubezpieczeniowej wiązać się będzie ze zdarzeniami mającymi miejsce po stronie jednego z ubezpieczonych (np. wyrządzoną przez niego szkodą). W związku z tym powstaną wątpliwości, w jakiej części przychód powinien być przypisany takiej osobie, a w jakiej pozostałym podmiotom objętym ubezpieczeniem. Objęcie ubezpieczeniem osób pełniących różne funkcje w Spółce skutkuje różnym prawdopodobieństwem ziszczenia się zdarzenia, z którym wiązać się będzie wypłata odszkodowania.

Dodatkowo z treści umowy wynika, że nie dla wszystkich podmiotów objętych ubezpieczeniem ochrona obejmuje te same zdarzenia.

Przykładowo ochrona Spółki obejmuje roszczenia przeciwko Spółce, ale i również refundację kosztów zdarzenia kryzysowego opisanego w umowie.

W zupełnie inny sposób została określona ochrona ubezpieczeniowa w przypadku osób pełniących określone funkcje w Spółce (np. członków zarządu), jeszcze inaczej np. w stosunku do ich małżonków lub spadkobierców.

Jakiekolwiek próby ustalenia przychodu w sposób nieuśredniony również, ze względów obiektywnych, niezależnych od Spółki, nie mają szansy realizacji. Składka uiszczana na rzecz ubezpieczyciela nie będzie zależna od ilości osób objętych ubezpieczeniem, ale od wskaźników dotyczących Spółki. W związku z tym jakiekolwiek metody obliczania przychodu uwzględniające ilość osób objętych ubezpieczeniem na konkretny dzień nie mogą znaleźć zastosowania. W szczególności, proste podzielenie składki ubezpieczeniowej przez liczbę podmiotów objętych ubezpieczeniem nie odda faktycznej wartości takiego świadczenia, jak już była o tym mowa.

Wnioskodawca zauważył, że z uwagi na powiązanie ubezpieczenia z pełnieniem funkcji w Spółce, jak również objęcie nim osób bliskich - nie jest również możliwe wskazanie długości okresu, przez jaki osoby te będą korzystać z ochrony ubezpieczeniowej. Jak wskazano w stanie faktycznym, składka płacona będzie za cały okres jednorazowo, przy czym może się zdarzyć, że wyłącznie Spółka będzie objęta ubezpieczeniem przez cały okres ochrony ubezpieczeniowej. Również biorąc pod uwagę tę okoliczność, należy stwierdzić, że brak jest możliwości takiego ustalenia przychodu po stronie ubezpieczonych, który w sposób faktyczny odpowiadałby rzeczywistej wartości nieodpłatnego świadczenia.

Ponadto objęcie ubezpieczeniem osób takich jak współmałżonek, czy też partner życiowy uniemożliwiałoby ustalenie przychodu przypadającego na jedna osobę. Spółka nie może i nie ma prawa znać relacji prywatnych pozostałych osób ubezpieczonych. W rezultacie również w związku z tą przesłanką nie jest możliwe ustalenie liczby osób objętych ubezpieczeniem.

Tym bardziej, że nie można bowiem ustalić jaka część składki przypada na ochronę ubezpieczeniową samej Spółki, a jaka część składki dotyczy ochrony ubezpieczeniowej osób fizycznych, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze, a jaka część dotyczy ochrony współmałżonka, konkubenta lub innej podobnej osoby (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej.

W rezultacie, w opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, z uwagi na brak możliwości określenia wartości otrzymanego świadczenia o charakterze nieodpłatnym, a tym samym brak możliwości określenia przychodu - Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał fragmenty licznych interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wydanych w analogicznych sprawach.

Następnie Wnioskodawca, wskazując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1039/10), stwierdził, że dotyczy on sytuacji podobnej do sytuacji Wnioskodawcy, tj. gdy objęcie osób ubezpieczeniem ma charakter bezimienny (osoby ubezpieczone nie są imiennie wskazane w umowie), a sama składka nie jest zależna od ilości osób objętych ochroną oraz okresu, przez jaki podlegają oni tej ochronie. Stany faktyczne tamtej sprawy oraz opisane zdarzenie są – zdaniem Wnioskodawcy - analogiczne.

Wnioskodawca podkreślił, że w jego przypadku prowadzenie jakiejkolwiek ewidencji przychodu osób objętych ubezpieczeniem jest niemożliwe z przyczyn obiektywnych, tj. od niego niezależnych, z uwagi na brak miarodajnej metody ustalania przychodu przypadającego na poszczególnych ubezpieczonych.

Uwzględniając powyższe, w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy i uiszczenia składki, brak będzie możliwości ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia, a tym samym nie będzie możliwe ustalenie po stronie członka zarządu (oraz innych osób ubezpieczonych, wskazanych na wstępie) przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   pkt 8 lit. a) – przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń związanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków organów oraz inne osoby, które przejmują choćby część tych funkcji. Zgodnie z umową „ubezpieczonym” będą: Spółka, osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze, współmałżonek, konkubent lub inna podobna osoba (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczonej.

Osoby ubezpieczone wskazane będą w umowie bezimiennie. Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Ma ona charakter stały, zryczałtowany przez cały okres ubezpieczenia. Składka ta zależna jest od kondycji i innych warunków dotyczących Spółki. Objęcie lub wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki. Umowa zawarta jest na wskazany w niej czas, przy czym składka ubezpieczeniowa płatna będzie jednorazowo przy zawarciu umowy. Składka uiszczana będzie w całości przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana przez osoby objęte ubezpieczeniem w jakiejkolwiek formie.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne ponoszone za inną osobę należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również – co do zasady – kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywane przez Wnioskodawcę za inne osoby (osoby trzecie).

Zgodnie z art. 805 § 1 ww. Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (czyli tak jak w opisanej sprawie). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Wnioskodawca poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Wnioskodawcę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

W przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczeniowej krąg osób (podmiotów) ubezpieczonych jest bez wątpienia – jak słusznie stwierdza Wnioskodawca – otwarty; ubezpieczenie obejmuje bowiem osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze a także współmałżonków, konkubentów lub inne podobne osoby (np. partnerów życiowych), spadkobierców, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy osoby ubezpieczonej. A zatem umowa ubezpieczenia dotyczy nie tylko członków władz Wnioskodawcy czy pracowników pełniących określone funkcje ale i szerokiego grona osób trzecich, którego w żaden sposób nie da się określić.

Jak z treści wniosku wynika, osoby ubezpieczone nie zostały w umowie określone z imienia i nazwiska, a umowa obejmuje zarówno osoby pełniące aktualnie określone funkcje, jak również te, które będą te funkcje pełnić w przyszłości. Natomiast składka na ubezpieczenie została określona ryczałtowo i pozostaje niezmienna. Objecie lub wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki.

W związku z powyższym, w tak przedstawionym stanie faktycznym, stwierdzić należy, iż o ile aktualny: skład członków organów Wnioskodawcy, aktualnych: pracowników pełniących określone funkcje zarządcze lub nadzorcze, również aktualnych: małżonków, konkubentów, partnerów życiowych, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy osób ubezpieczonych – jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, jak np. spadkobierców, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych współmałżonków, konkubentów czy spadkobierców tych osób, nie można również ustalić danych wszystkich spadkobierców osób pełniących obecnie powyższe funkcje. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ww. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.