Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.528.2020.5.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-29
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 3 sierpnia 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP-….) oraz pismem z dnia 10 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 24 lipca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.528.2020.2.MAP, Nr 0113-KDIPT1-3.4012.447.2020.3.ALN, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 24 lipca 2020 r. (data doręczenia 27 lipca 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP-….). W dniu 3 sierpnia 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 31 lipca 2020 r., nadane za pośrednictwem platformy ePUAP - identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP: ….).

Następnie pismem z dnia 3 września 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.528.2020.4.MAP, Nr 0113-KDIPT1-3.4012.447.2020.6.ALN ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono za pośrednictwem ….. w dniu 7 września 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 10 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 14 września 2020 r.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zbyć prawo własności nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”) położonej na działkach gruntu: … … … oraz …, …, przy … w … . Działka gruntu … została nabyta w dniu 23 kwietnia 2001 r. od osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług. Z tytułu zakupu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Powyższa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę i stanowi element Jego majątku osobistego. W 2003 r. Urząd Miasta … objął przedmiotową nieruchomość obejmującą działkę gruntu … miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nr …\`(...)\` Nieruchomość znajduje się na terenie przeznaczonym pod usługi publiczne administracji, związane z potrzebami mieszkańców osiedla i dzielnicy, w szczególności z zakresu bezpieczeństwa publicznego, z dopuszczeniem usług komercyjnych, w szczególności z zakresu ochrony zdrowia. W dniu 5 maja 2005 r. na prośbę Prezydenta Miasta … i zgodnie z porozumieniem z Prezydentem Miasta… , fragment nieruchomości o powierzchni 0,0062 ha został wyodrębniony z działki … , jako działka … i zamieniony z sąsiednią działką o tej samej powierzchni należącą do Miasta …, na potrzeby wybudowania siedziby Komisariatu Policji w … . Działka … została zamieniona na działkę … . Następnie w dniu 9 lipca 2014 r. zostały zakupione działki gruntu: … oraz … od osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług. Z tytułu zakupu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę i stanowi element Jego majątku osobistego.

Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna, ani leśna, a także nie znajdują się na niej żadne budynki. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej, bowiem stanowi ona Jego prywatny majątek. Nieruchomość ta nie była i nie będzie w przyszłości przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia. Wnioskodawca wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą, ale nigdy przedmiotowa Nieruchomość nie była w niej wykorzystywana. Zresztą sam profil prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę to wyklucza. Wnioskodawca jest bowiem z zawodu stomatologiem i Jego główne źródło przychodów opiera się na wykonywaniu wyuczonego zawodu oraz korzystaniu z doświadczeń z nim związanych. Od 1992 r. jest właścicielem gabinetu stomatologicznego … w … . Oprócz tego, jest wspólnikiem Spółki jawnej …, której profilem działalności jest sprzedaż hurtowa i detaliczna sprzętu i materiałów stomatologicznych.

Wnioskodawca był wraz z synem wspólnikiem Spółki cywilnej prowadzącej działalność w zakresie najmu i sprzedaży wybudowanych nieruchomości (Spółka cywilna nigdy nic nie wybudowała i została rozwiązana). Pierwotnie Wnioskodawca rozważał możliwość sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki. To Spółka miała być odpowiedzialna za znalezienie nabywcy Nieruchomości oraz przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży. Prezydent Miasta … w drodze decyzji nr …. wydanej dnia 9 lipca 2019 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę na Nieruchomości. Adresatem pozwolenia na budowę była Spółka, gdyż to Spółka - zgodnie z pierwotnym planem - miała być odpowiedzialna za sprzedaż Nieruchomości do zewnętrznego podmiotu. Ostatecznie jednak wydana decyzja został uchylona i wyeliminowana z obrotu prawnego. Zważywszy na fakt, że Spółka została zlikwidowana do realizacji tego zamiaru nie doszło.

Podsumowując, Wnioskodawca bezspornie jako osoba prywatna dąży do sprzedaży części Jego osobistego majątku, nie podjął i nie podejmie żadnych działań marketingowych, czy handlowych w celu uatrakcyjnienia Nieruchomości. W związku z planowaną sprzedażą rozważa jedynie tymczasowe postawienie baneru na terenie Nieruchomości. Nie planuje jednak pobierać z tego tytułu żadnych pożytków, ani odnosić żadnych korzyści. Jedyna informacja znajdująca się na banerze będzie informowała o chęci sprzedaży Nieruchomości bez jakichkolwiek treści reklamowych. Nie zamierza korzystać z usług doradców, agentów nieruchomości i innych profesjonalistów przy procesie sprzedaży Nieruchomości. Sprzedaż będzie miała charakter jednostkowy i w celu jej sfinalizowania Wnioskodawca podejmuje jedynie zwykłe czynności nie wykraczające ponad zwykły zarząd prywatnym majątkiem. W przypadku planowanej sprzedaży Wnioskodawca będzie działał w charakterze osoby prywatnej, niepodlegającej rejestracji jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca posiada również dwa lokale mieszkalne o powierzchniach 90 m² i 99 m². Zostały one zakupione głównie w celu potencjalnego przyszłego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych swoich lub członków rodziny, lecz również w celu lokaty kapitału. Duża powierzchnia lokali jest niekorzystna jeśli głównym celem zakupu byłoby otrzymywanie przychodu z najmu. Oprócz lokali mieszkalnych, Wnioskodawca posiada dwa lokale użytkowe o powierzchniach 50 m² oraz 90 m² . Zostały one zakupione przez Wnioskodawcę w celu lokaty kapitału. Wszystkie opisane wyżej nieruchomości gruntowe należą do Jego prywatnego majątku i nigdy nie należały do środków trwałych przedsiębiorstw powiązanych z Wnioskodawcą, a tym bardziej nie byłe przez nie amortyzowane. Wnioskodawca traktuje je jako najem prywatny i stosuje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowość takiego działania została potwierdzona w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.584.2019 1.MAP.

W piśmie z dnia 31 lipca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej korzysta z opodatkowania w formie podatku liniowego. Ewidencję podatkową dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wskazane we wniosku działki oznaczone nr …, …, … oraz … nie zostały nabyte z zamiarem wykorzystywania w działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wprowadził do ewidencji wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych.

Powierzchnia wskazanych we wniosku działek gruntu jest następująca:

*   działka … - powierzchnia 0,0869 ha,

*   działka … - powierzchnia 0,0062 ha,

*   działka … - powierzchnia 0,0240 ha,

*   działka … - powierzchnia 0,0262 ha.

Wnioskodawca nie posiada informacji dotyczącej konkretnej daty sprzedaży ww. Nieruchomości. Sprzedaż nastąpi, kiedy Wnioskodawca ostatecznie znajdzie nabywcę. Decyzja nr …, wydana przez Prezydenta Miasta … w dniu 9 lipca 2019 r., zatwierdzająca projekt budowlany dotyczyła działki nr…, …, … . Nigdy nie wydano pełnomocnego pozwolenia. Wydane pozwolenie będąc prawomocnym zostało uchylone. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w związku z wydaniem pozwolenia na budowę, poniosła je Spółka … . Spółka poniosła koszty w wysokości 1 395 zł 85 gr. Wnioskodawca nie jest obecnie wspólnikiem Spółki (był nim w przeszłości). Powyższe wydatki ujęto w dokumentach księgowych Spółki … .

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 września 2020 r. Wnioskodawca dodał, że działki, będące przedmiotem wniosku nabył od swojego pacjenta, który uzyskał je jako zwrot od miasta. Cena była bardzo atrakcyjna, a pacjent był w bardzo trudnej sytuacji finansowej i Wnioskodawca chciał Mu pomóc. Pieniądze miały być przeznaczone na operację jego małżonki. Wnioskodawca nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, która zajmowałaby się obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca był jedynie dentystą prowadzącym własny gabinet i wspólnikiem Spółki jawnej, która zajmowała się sprzedażą sprzętu i materiałów stomatologicznych. Celem powyższego zakupu było dokonanie inwestycji w zakresie majątku prywatnego, a także w ramach udzielenia pomocy wskazanemu pacjentowi - w żadnym wypadku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Spółka zleciła sporządzenie projektu w celu uzyskania pozwolenia na budowę, którego jednak ostatecznie nie uzyskała. Nie było też żadnej płatności, bowiem umowa była skonstruowana w ten sposób, że warunkiem jej zawarcia było uzyskanie pozwolenia na budowę. Działanie te podejmowała Spółka, a nie Wnioskodawca. Celem dokonanego zakupu było dokonanie inwestycji w zakresie majątku prywatnego, w żadnym wypadku nie związanego z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż Nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości przedstawionej w powyższym zdarzeniu przyszłym nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymana kwota nie będzie przychodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, bowiem nabycie Nieruchomości nie nastąpiło w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana w jakikolwiek sposób w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawy o PIT”), z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości - u Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tego tytułu.

Z powyższego przepisu należy wnioskować, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, które nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży takiej nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu - pod warunkiem jednak, że zbycie to nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez zbywcę.

Przepis art. 14 ustawy o PIT definiuje zaś, co jest przychodem z wykonywania działalności gospodarczej. Dla oceny niniejszej sprawy istotne znaczenie ma regulacja zawarta w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem - przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c tego artykułu.

Legalną definicję działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, stanowiąc, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin i złóż, na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie.

Z powyższego wynika, że dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności działalność polegającą na zarządzaniu i obracaniu nieruchomościami, konieczne jest spełnienie przesłanek:

1.  ciągłości,
2.  zorganizowania,
3.  zarobkowego charakteru podejmowanych czynności.

W przeciwnym wypadku, kiedy w danej sprawie nie jest spełniony choćby jeden z powyższych warunków, nie mamy do czynienia z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT i w związku z tym - z dokonywaniem transakcji w ramach takiej działalności. Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Mowa tutaj o uczynienia sobie stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. Opis stanu przedstawionego w przedmiotowym wniosku powyższe bezspornie wyklucza. Wnioskodawca z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości nie czerpał z tytułu jej posiadania żadnych korzyści, zaś ewentualna sprzedaż, o której mowa, dotyczy całości Nieruchomości, co pozostaje w sprzeczności z elementem stałego źródła zarobkowania.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą. Kolejno, zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Wnioskodawca w przedstawionym stanie przyszłym wskazał, iż nie dokonywał żadnych czynności mogących świadczyć o jakimkolwiek stopniu zorganizowania. Zakup został dokonany w ramach majątku prywatnego. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna, ani leśna oraz nie znajdują się na niej żadne budynki. Wnioskodawca nie pobierał z tytułu posiadanej Nieruchomości żadnych pożytków, ani korzyści. Co więcej, od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie dokonywał żadnej ingerencji w stan fizyczny jak i prawny Nieruchomości, ponadto nie uzbroił, ani nie ogrodził działki, w skład której wchodzi Nieruchomość. Nieruchomość nie była i nie jest także przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia.

Z kolei wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonania, powtarzalność, regularność i stabilność.

Jednym z elementów pozwalającym odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywności i zarobkowania osób fizycznych jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 503/16).

Wnioskodawca zamierza dokonać okazjonalnej i jednorazowej czynności sprzedaży całości Nieruchomości, co bezspornie wyklucza się z prowadzeniem jej w sposób ciągły, czy też stały. Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta w ramach majątku prywatnego Wnioskodawcy. Przedmiotowy zakup został dokonany z myślą o zaspokojeniu potrzeb osobistych podatnika, a także Jego rodziny. Wynikła obecnie sprzedaż jest związana wyłącznie z obecną sytuacją finansową Wnioskodawcy. Nie bez znaczenia pozostaje obecna sytuacja związana z epidemią koronowirusa.

O braku zorganizowanego charakteru działalności świadczyć może również w szczególności dokonanie sprzedaży ze względu na okoliczności życiowe, w pośpiechu (nagła potrzeba uzyskania pieniędzy na inny cel, nieziszczenie celu, dla którego realizacji Nieruchomość nabyto), na rzecz znajomych lub wspólników, bez korzystania z usług profesjonalnych pełnomocników i reklamy - krótko mówiąc wszystko, co wskazuje na to, że osiągnięcie jak najwyższego zysku nie było priorytetem zbywcy. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2018 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.164.2018.2.DS.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl natomiast art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości bądź ww. praw nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Jak wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest wyszczególniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem Nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć prawo własności nieruchomości położonej na czterech działkach gruntu: … … … oraz … . Nieruchomość …. została nabyta w dniu 23 kwietnia 2001 r. W dniu 5 maja 2005 r. fragment nieruchomości o powierzchni 0,0062 ha został wyodrębniony z działki …, jako działka …., i zamieniony z sąsiednią działką … o tej samej powierzchni. Działki … oraz … zostały zakupione w dniu 9 lipca 2014 r. Ww. nieruchomości stanowią element majątku osobistego Wnioskodawcy. Nie były na nich prowadzone produkcja rolna, ani leśna, a także nie znajdują się na nich żadne budynki. Nie były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej. Nie stanowiły również przedmiotu umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ale przedmiotowe nieruchomości nie były w niej wykorzystywane. Wnioskodawca był wspólnikiem Spółki cywilnej prowadzącej działalność w zakresie najmu i sprzedaży wybudowanych nieruchomości, która została rozwiązana. Wnioskodawca rozważał możliwość sprzedaży nieruchomości na rzecz Spółki. To Spółka miała być odpowiedzialna za znalezienie nabywcy nieruchomości oraz przygotowanie ich do sprzedaży. W drodze decyzji nr …. wydanej dnia 9 lipca 2019 r. zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę na nieruchomościach. Adresatem pozwolenia na budowę była Spółka, która miała być odpowiedzialna za sprzedaż nieruchomości do zewnętrznego podmiotu. Ostatecznie jednak wydana decyzja został uchylona. Wnioskodawca nie wprowadził do ewidencji wskazanych we wniosku nieruchomości. Nie posiada informacji dotyczącej konkretnej daty sprzedaży ww. nieruchomości. W celu uzyskania pozwolenia na budowę Spółka poniosła nakłady w wysokości 1 395 zł 85 gr, które ujęto w dokumentach księgowych Spółki.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych z planowanej sprzedaży należy rozważyć, czy czynności sprzedaży powyższych nieruchomości, mają znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy art. 860-875 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Stosownie do art. 860 § 1 tego Kodeksu, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 Kodeksu, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

W myśl art. 862 tej ustawy, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka. Jeżeli wspólnik spółki cywilnej jest właścicielem składnika majątku poza spółką, to może wnieść do spółki cywilnej prawo własności lub prawo do używania tego składnika. W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność wspólnika, z chwilą wniesienia do spółki ta wyłączna własność przekształca się we współwłasność łączną wspólników spółki cywilnej.

Zatem w odróżnieniu od spółek prawa handlowego spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, nie stanowi jednostki organizacyjnej posiadającej podmiotowość prawną, jak spółki osobowe, lecz jest konstrukcją regulowaną przez prawo zobowiązań (art. 860-875 Kodeksu cywilnego). Nie stanowi więc samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej. W związku z tym spółka cywilna nie ma własnego mienia – nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników, stanowiącego ich współwłasność (wspólność) łączną.

W konsekwencji, w przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa, ani procesowa. Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 Kodeksu cywilnego oraz art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.); „przedsiębiorcami” w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.

Mając na uwadze sytuację opisaną we wniosku, zauważyć należy, że Wnioskodawca planował sprzedaż ww. nieruchomości (czterech działek gruntu) na rzecz Spółki cywilnej, w której był wspólnikiem, chociaż finalnie do umowy sprzedaży nie doszło. Nie można zatem uznać, że działania, o których mowa we wniosku, nie zostały poczynione przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca stwierdził, że to Spółka zleciła sporządzenie projektu w celu uzyskania pozwolenia na budowę. Nie można jednak pominąć faktu, że Wnioskodawca był wspólnikiem w tej Spółce cywilnej, mimo że w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka została już rozwiązana.

W kontekście powyższego nie można zgodzić się ze zdaniem Wnioskodawcy, że działania w postaci zlecenia sporządzenia projektu w celu uzyskania pozwolenia na budowę podejmowała Spółka, a nie Wnioskodawca. Wręcz przeciwnie – ze względu na sposób działania spółek cywilnych, który wyjaśniono wyżej – nie można przyjąć, że Wnioskodawca nie był zaangażowany w działania polegające na czynnościach zmierzających do uzyskania projektu budowlanego i pozwoleń na budowę na działkach gruntu będących przedmiotem niniejszego wniosku. Działania takie nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowe dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Działania te bez wątpienia pokazują, że wolą Wnioskodawcy było podniesienie wartości nieruchomości (działek gruntu: …, …, … oraz …) a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Wynika z tego, że ww. czynności związane były z uatrakcyjnieniem i przygotowaniem przedmiotowych nieruchomości do sprzedaży. Zatem, dokonanie ww. posunięć wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości, a tym samym ich wartości i w konsekwencji ich sprzedaży w celu uzyskania korzyści finansowej.

Zaznaczyć przy tym należy, że na ocenę dokonanych przez Wnioskodawcę przedsięwzięć nie może mieć wpływu to, że nieruchomości te nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Podjęte działania wskazują, że czynności te wyrażają wolę Wnioskodawcy i Jego zamiar wykorzystania w celu odniesienia korzyści finansowej.

Mając na uwadze przywołane przepisy, orzecznictwo oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku wystąpią okoliczności (tj. zamiar dokonania sprzedaży czterech działek gruntu: …, …, … oraz …), a także dokonanie czynności zmierzających do zwiększenia atrakcyjności i wartości nieruchomości poprzez, np. podjęcie działań w celu uzyskania projektów budowlanych oraz pozwolenia na budowę, które łącznie przesądzają, że planowane przychody ze sprzedaży nieruchomości należy uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z całości opisanego określonego zespołu konkretnych działań Wnioskodawcy wynika, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej zarobkowy charakter.

Nie sposób zatem zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że kwota uzyskana ze sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Fakt, że nieruchomości nie były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej, w świetle okoliczności przedstawionych we wniosku jest niewystarczający do uznania, że planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej. O kwestii prowadzenia działalności gospodarczej nie decyduje subiektywne przekonanie Wnioskodawcy. Fakt prowadzenia działalności gospodarczej posiada bowiem charakter obiektywny, a więc musi zostać wywiedziony z całokształtu okoliczności sprawy, nie zaś wyłącznie z oświadczenia Wnioskodawcy w tym względzie.

Wnioskodawca zaznaczył, że zamierza dokonać okazjonalnej i jednorazowej czynności sprzedaży całości nieruchomości, a powyższa sprzedaż jest związana wyłącznie z Jego obecną sytuacją finansową, jednakże całokształt czynności dokonywanych przez Niego świadczy bezsprzecznie o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej, w sytuacji, gdy podjęto czynności przygotowujące do sprzedaży nieruchomości (działek gruntu: …, …, … oraz …) w postaci działań zmierzających do uzyskania projektów budowlanych, pozwoleń na budowę, a następnie zamiaru dokonania sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca sam wskazał, że „adresatem pozwolenia na budowę była Spółka, gdyż miała być odpowiedzialna za sprzedaż nieruchomości do zewnętrznego podmiotu”. Powyższe wskazuje, że celem uzyskania pozwolenia na budowę była sprzedaż nieruchomości. Stwierdzić należy, że czynności takie nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym z gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przytoczonej powyższej definicji działalności gospodarczej stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność handlowa podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. A zatem, w kontekście przywołanych wyżej definicji jest to działalność gospodarcza.

W tym miejscu podkreślić należy, że definicja pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej”, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma autonomiczny charakter i w zakresie objętym przedmiotem jej regulacji ma podstawowe i wyłączne znaczenie dla kwalifikowania, w oparciu o zawarte w niej kryteria, aktywności podatnika, jako pozarolniczej działalności gospodarczej, i to bez względu na to, czy podmiot prowadzący działalność kwalifikowaną na podstawie ustawy podatkowej, jako pozarolnicza działalność gospodarcza, faktu jej prowadzenia nie zgłosił do ewidencji, ani też nie zgłosił obowiązku podatkowego z tego tytułu. Istotne jest bowiem podejmowanie faktycznych działań o wskazanych w ustawie podatkowej cechach uzasadniających obiektywne kwalifikowanie jej, jako działalności gospodarczej. Dla uznania konkretnej aktywności podatnika podatku dochodowego, z której dochód podlega opodatkowaniu tym podatkiem, za działalność gospodarczą, konieczne jest, aby działalność ta miała cel zarobkowy. Zarobkowy cel działalności oznacza, że jest ona prowadzona w celu uzyskania zysku (zarobku) i jest nakierowana na zaspokajanie cudzych potrzeb (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 25 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 603/12, LEX nr 1225406).

W myśl doktryny prawa podatkowego ciągłość prowadzenia działalności jest przeciwieństwem jednorazowego podjęcia określonych działań. Prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot, i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych, czy też nie. Dla oceny samego zaistnienia tej działalności nie ma zaś charakteru przesądzającego fakt niezgłoszenia podjęcia działalności gospodarczej do ewidencji czy też nie zgłoszenia obowiązku podatkowego z tego tytułu (wyrok WSA w Olsztynie z 23 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Ol 476/05, LEX nr 496828).

Dodatkowo należy wskazać, że Spółka cywilna (w której wspólnikiem był Wnioskodawca) prowadziła działalność w zakresie najmu i sprzedaży wybudowanych nieruchomości. Wnioskodawca zamierzał sprzedać wskazane we wniosku nieruchomość (działki gruntu: …, …, … oraz …) ww. Spółce. To Spółka miała być odpowiedzialna za znalezienie nabywcy nieruchomości oraz przygotowanie nieruchomości do sprzedaży. Zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę na powyższych nieruchomościach. Spółka miała być odpowiedzialna za sprzedaż nieruchomości do zewnętrznego podmiotu i figurowała jako adresat pozwolenia na budowę. W celu uzyskania pozwolenia na budowę Spółka poniosła nakłady, które ujęto w dokumentach księgowych Spółki. Mimo, że ostatecznie decyzja udzielająca pozwolenia na budowę została uchylona, to powyższe jednoznacznie wskazuje, że podjęto czynności przygotowujące nieruchomości do sprzedaży.

W konsekwencji, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przychód uzyskany z planowanej sprzedaży rzeczonych nieruchomości (działek …, …, … oraz …) w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzonej działalności winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.