Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-793/09-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-26
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci Praw i Innych Składników do Spółki Osobowej powstanie dla Spółki lub Spółki Osobowej przychód podatkowy z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”)? Spółka wnosi to pytanie także jako podmiot planujący utworzenie Spółki Osobowej. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Osobową w związku z nabyciem Praw oraz Innych Składników oraz otrzymaniem przez Spółkę Osobową faktury VAT wystawionej przez Spółkę, dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego, stanowi dla Spółki lub Spółki Osobowej przychód podatkowy z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”)? Spółka wnosi to pytanie także jako podmiot planujący utworzenie Spółki Osobowej. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy — wspólnika Spółki Osobowej, Prawa nabyte przez Spółkę Osobową jako wkład niepieniężny powinny stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji? Niniejsze pytanie nr 3 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników). Jak, dla celów ustawy o PDOP, należy określić wartość początkową Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej, która to wartość początkowa będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych? Niniejsze pytanie nr 4 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników). Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ustawy o PDOP od wartości początkowej Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki w części odpowiadającej jej udziałowi w zyskach Spółki Osobowej? (przy założeniu, iż nie zachodzi sytuacja, w której zgodnie z przepisami rozdziału 4a ustawy o PDOP odpisów amortyzacyjnych dokonywałby korzystający). Niniejsze pytanie nr 5 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników). Od kiedy / od którego momentu możliwe będzie dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej Praw nabytych przez Spółkę Osobową w drodze wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę? Niniejsze pytanie nr 6 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników). Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na podstawie umowy licencyjnej dotyczącej Praw (zawartej ze Spółką Osobową), z tytułu opłaty licencyjnej za udostępnienie Spółce przez Spółkę Osobową (wybranych lub wszystkich) Praw, stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o PDOP? Czy zwrócona Spółce (przelana na konto Spółki) przez Spółkę Osobową kwota Dodatkowej Płatności (tj. kwota podatku VAT naliczonego na wartości wkładu netto wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej) będzie stanowić przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?
Słowa kluczowe: aport; faktura; przychód; płatnik; spółki-spółka osobowa; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20.10.2009 r. (data wpływu 26.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania przez spółkę osobową na rzecz Wnioskodawcy równowartości podatku VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do spółki osobowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.10.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania przez spółkę osobową na rzecz Wnioskodawcy równowartości podatku VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. z siedzibą w W (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), operator telefonii komórkowej, prowadzi działalność w zakresie telekomunikacji, w szczególności w zakresie telefonii ruchomej, transmisji danych i teleinformatyki oraz wszelkich innych usług telekomunikacyjnych, w tym również bezprzewodowego dostępu do Internetu i usług multimedialnych.

W związku z prowadzoną działalnością Spółce przysługują m.in. majątkowe prawa autorskie do znaków towarowych będących utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej: „UPAiPP”) oraz prawa ochronne na znaki towarowe należące do Spółki podlegające ochronie zgodnie z przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej z dnia 30 czerwca 2000 r. (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117 ze zm., dalej: „UPWP”), co do których wydano decyzje o udzieleniu prawa ochronnego (dalej łącznie „Prawa”).

Wspomniane powyżej Prawa (majątkowe prawa autorskie oraz prawa ochronne na znaki towarowe) zostały nabyte lub uzyskane przez Spółkę w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością, Spółka posiada również składniki inne niż Prawa. W szczególności Spółce przysługują prawa ochronne na znaki towarowe należące do Spółki, co do których dokonano zgłoszenia w Urzędzie Patentowym RP, ale nie wydano jeszcze decyzji o udzieleniu prawa ochronnego oraz prawa do wspólnotowych znaków towarowych (CTM) chronionych na terytorium Unii Europejskiej (dalej łącznie „Inne Składniki”).

Spółka planuje przeprowadzenie restrukturyzacji (dalej: „Restrukturyzacja”), w związku z którą rozważane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu funkcji związanych z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami od pozostałej działalności Spółki. Wydzielenie tych funkcji służyć będzie m.in. centralizacji i zwiększeniu efektywności zarządzania Prawami oraz Innymi Składnikami (poprzez usprawnienie administracji i zarządzania nimi).

W szczególności podmiot, do którego w ramach Restrukturyzacji zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami będzie miał za zadanie zapewnić obsługę prawną Praw oraz Innych Składników, monitorować zmiany w przepisach prawnych dotyczących tych Praw i Innych Składników oraz inicjować kroki mające na celu ochronę oraz utrzymanie Praw i Innych Składników, jak np. przedłużanie prawa ochronnego do znaku towarowego, dokonywanie niezbędnych płatności, monitorowanie używania Praw i Innych Składników przez podmioty nieuprawnione, monitorowanie prób rejestrowania znaków towarowych istotnie podobnych przez inne podmioty. W tym celu, podmiot ten będzie mógł korzystać z usług kancelarii prawnych lub kancelarii prawno-patentowych.

Podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami będzie także zajmował się decydowaniem o wykorzystywaniu tych Praw i Innych Składników oraz o budowaniu ich wartości rynkowej. W tym zakresie będzie on mógł zlecać realizację poszczególnych zadań lub projektów innym podmiotom (z grupy lub spoza grupy, do której należy Spółka).

W ramach swojej działalności podmiot ten będzie również wykorzystywał wniesione do niego przez Spółkę Prawa i Inne Składniki poprzez ich odpłatne udostępnianie (wybranych lub wszystkich) Spółce lub innym podmiotom, na podstawie umów licencyjnych zawartych ze Spółką/ innymi podmiotami. Niewykluczone jest też zbywanie Praw oraz Innych Składników w przyszłości.

Ponadto, w przyszłości podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz innymi Składnikami będzie też uzyskiwał lub nabywał nowe znaki towarowe (nowe prawa ochronne na znaki towarowe) oraz nabywał nowe majątkowe prawa autorskie. Będą one (lub ich część) oddawane do używania lub zbywane Spółce lub innym podmiotom.

W tym kontekście, w ramach Restrukturyzacji, Spółka planuje utworzenie lub nabycie osobowej spółki prawa handlowego tj. spółki komandytowej (dalej: „Spółka Osobowa”), do której wydzielone zostaną funkcje związane z zarządzaniem Prawami oraz Innymi Składnikami.

Spółka przystąpi jako wspólnik (komandytariusz) do Spółki Osobowej. Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki Osobowej zostanie inna spółka kapitałowa (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) mająca siedzibę w Polsce, kontrolowana przez Spółkę. W przyszłości możliwe jest także przystępowanie do Spółki Osobowej nowych / innych wspólników. Spółka oraz drugi wspólnik będą partycypować w zysku Spółki Osobowej zgodnie z umową Spółki Osobowej.

Spółka wniesie do Spółki Osobowej —jednorazowo lub w transzach —jako wkład niepieniężny wybraną część lub wszystkie przysługujące jej Prawa i Inne Składniki. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Z tytułu dokonania przedmiotowej transakcji, na podstawie przepisów ustawy o VAT, Spółka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przed dokonaniem wkładu Spółka zleci rzeczoznawcy przeprowadzenie wyceny wartości rynkowej przedmiotu wkładu. Dla celów niniejszego wniosku i powołanej w nim argumentacji, Spółka zakłada, że ustalona w ten sposób wartość rynkowa (bez podatku VAT) zostanie określona jako 100 jednostek. Odpowiednio, wartość rynkowa z podatkiem VAT będzie wynosić 122 jednostki.

W zależności od bieżących potrzeb biznesowych, zakres działania Spółki Osobowej może ewoluować i objąć w przyszłości nowe obszary.

W związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej zostaną zawarte dwie umowy:

*   umowa zmieniająca umowę Spółki Osobowej, która będzie podstawą do przejścia Praw i Innych Składników ze Spółki na Spółkę Osobową oraz uzyskania przez Spółkę udziału kapitałowego w Spółce Osobowej w wysokości odpowiadającej wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu, oraz

*   umowa pomiędzy Spółką a Spółką Osobową (dalej: „Umowa Dodatkowa”), w której strony uzgodnią, że w związku z wniesieniem wkładu, Spółka Osobowa uiści dodatkowo na rzecz Spółki w formie pieniężnej kwotę stanowiącą 22% wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu (dalej: Dodatkowa Płatność”). Kwota Dodatkowej Płatności zostanie obliczona z zastosowaniem metody „od sta”, a nie „w stu”. Umowa Dodatkowa określi również termin płatności Dodatkowej Płatności.

Suma obu wartości, tj. wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu niepieniężnego oraz Dodatkowej Płatności, będzie równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu z podatkiem VAT (tj. 122 jednostki).

Uzyskanie przez Spółkę udziału kapitałowego w Spółce Osobowej w wysokości odpowiadającej wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu, nastąpi w dacie zawarcia urnowy zmieniającej umowę Spółki Osobowej. W tym samym momencie przejście Praw i innych Składników ze Spółki na Spółkę Osobową stanie się prawnie skuteczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci Praw i Innych Składników do Spółki Osobowej powstanie dla Spółki lub Spółki Osobowej przychód podatkowy z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”)? Spółka wnosi to pytanie także jako podmiot planujący utworzenie Spółki Osobowej.
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Osobową w związku z nabyciem Praw oraz Innych Składników oraz otrzymaniem przez Spółkę Osobową faktury VAT wystawionej przez Spółkę, dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego, stanowi dla Spółki lub Spółki Osobowej przychód podatkowy z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”)? Spółka wnosi to pytanie także jako podmiot planujący utworzenie Spółki Osobowej.
3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy — wspólnika Spółki Osobowej, Prawa nabyte przez Spółkę Osobową jako wkład niepieniężny powinny stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji? Niniejsze pytanie nr 3 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników).
4.  Jak, dla celów ustawy o PDOP, należy określić wartość początkową Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej, która to wartość początkowa będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych? Niniejsze pytanie nr 4 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników).
5.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ustawy o PDOP od wartości początkowej Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki w części odpowiadającej jej udziałowi w zyskach Spółki Osobowej? (przy założeniu, iż nie zachodzi sytuacja, w której zgodnie z przepisami rozdziału 4a ustawy o PDOP odpisów amortyzacyjnych dokonywałby korzystający). Niniejsze pytanie nr 5 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników).
6.  Od kiedy / od którego momentu możliwe będzie dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej Praw nabytych przez Spółkę Osobową w drodze wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę? Niniejsze pytanie nr 6 dotyczy wyłącznie Praw (nie zaś Innych Składników).
7.  Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na podstawie umowy licencyjnej dotyczącej Praw (zawartej ze Spółką Osobową), z tytułu opłaty licencyjnej za udostępnienie Spółce przez Spółkę Osobową (wybranych lub wszystkich) Praw, stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o PDOP?
8.  Czy zwrócona Spółce (przelana na konto Spółki) przez Spółkę Osobową kwota Dodatkowej Płatności (tj. kwota podatku VAT naliczonego na wartości wkładu netto wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej) będzie stanowić przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 8. W przedmiocie pytań nr 1 – 7 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy (ad. nr 8):

Kwota Dodatkowej Płatności, równa kwocie VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej, zapłacona Spółce przez Spółkę Osobową (beneficjenta aportu), nie będzie stanowić przychodu do opodatkowania PDOP po stronie Spółki.

Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. 2001, Nr 97, poz. 1050 ze zm.) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towarów (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Przywołany przepis wskazuje, iż podatek VAT pełni rolę cenotwórczą. Oznacza to w szczególności, iż wpływa on na wysokość ceny w sytuacji, gdy towar lub usługa podlega opodatkowaniu VAT. Niemniej jednak nie oznacza to, iż w każdym przypadku cena zawiera podatek VAT. Sąd Najwyższy w wyroku z dn. 23 stycznia 1998 r. (sygn. ICKN 429/97) dokonując wykładni omawianego przepisu stwierdził, że: „\`(...)\` Podatek VAT jest elementem cenotwórczym, co oznacza, że sprzedawca towaru lub usługi, kalkulując cenę, jest uprawniony do wliczenia do niej podatku VAT. O wysokości ceny, jaką zobowiązany jest zapłacić nabywca towaru lub usługi decyduje wszakże treść umowy ze sprzedawcą. Cena nie obejmuje podatku VAT, jeżeli umowa nie przewiduje jako elementu tego podatku”.

Z przywołanego wyżej orzeczenia można więc wywieść następujące wnioski:

*   podatek VAT jest elementem cenotwórczym i sprzedawca (tu: Spółka, czyli podmiot wnoszący aport) jest uprawniony do wliczenia do ceny podatku VAT,
*   o wysokości ceny decyduje treść umowy, a więc cena nie obejmuje podatku VAT, jeśli umowa nie przewiduje jako elementu ceny tego podatku.

Spółka wskazuje, że pomimo, iż powyższe orzeczenie zapadło na gruncie poprzedniej ustawy o cenach z dnia 26 lutego 1982 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 195 ze zm.) oraz poprzedniej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) wnioski te są nadal aktualne na gruncie obowiązujących przepisów. Stanowisko takie potwierdził jednoznacznie Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 21 lipca 2006 r. (sygn. III CZP 54/2006).

W tym kontekście należy także wskazać, że zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony mogą swobodnie kształtować treść zawieranych umów, w tym także cenę towaru lub usługi. Oznacza to, że strony mogą także swobodnie uzgodnić, czy podatek VAT będzie, czy też nie będzie stanowić elementu ceny.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że rozstrzygnięcie, czy cena zawiera podatek VAT (cena brutto), czy też podatek ten nie został uwzględniony w kalkulacji ceny (cena netto) zależy od treści umowy zawartej przez strony. Jeżeli więc strony w umowie spółki ustalą, że wartością aportu jest jedynie jego wartość rynkowa (netto) to podatek VAT naliczony na transakcji powinien zostać uiszczony przez beneficjenta aportu (Spółkę Osobową) na rzecz wnoszącego aport (Spółki) jako część ceny należnej podmiotowi wnoszącemu aport (pozostała część należności tj. należność w kwocie netto jest uregulowana w formie udziałów wydanych przez Spółkę Osobową o wartości równej wartości netto aportu).

W konsekwencji taki sposób uregulowania ceny transakcji aportu, tj. poprzez:

*   wydanie udziałów, których wartość jest równa wartości netto wniesionego aportu oraz
*   zapłatę w gotówce kwoty VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu w opinii Spółki nie powoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki.

Ponadto, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP, do przychodów podatkowych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług (a w tym wypadku, otrzymana przez Spółkę kwota Dodatkowej Płatności równa jest podatkowi należnemu Spółki, który w przypadku, gdyby następowała typowa transakcja sprzedaży, byłby należny do zapłaty razem z wartością netto w gotówce).

Dodatkowo, Spółka pragnie podkreślić, iż zawarcie przez Spółkę i Spółkę Osobową Umowy Dodatkowej, na podstawie której następuje zapłata Dodatkowej Płatności na rzecz Spółki przez Spółkę Osobową, pozwala przywrócić neutralność finansową wniesienia wkładu niepieniężnego dla obu stron transakcji. Neutralność ta zaburzona jest nowymi regulacjami w zakresie podatku VAT, nakładającymi obowiązek naliczenia przez Spółkę VAT należnego na czynności wniesienia wkładu niepieniężnego, który to VAT jest jednocześnie podatkiem naliczonym dla Spółki Osobowej będącej beneficjentem aportu — w rezultacie, wniesienie wkładu niepieniężnego skutkuje powstaniem dodatkowych wydatków u wnoszącego wkład, przy jednoczesnym generowaniu dodatkowych korzyści finansowych dla podmiotu będącego beneficjentem aportu, co nie jest zgodne z zamiarem stron takiej transakcji.

Oczekiwana neutralność transakcji możliwa jest jednak wyłącznie pod warunkiem, że zarówno podatek VAT należny (z punktu widzenia wnoszącego wkład niepieniężny), jak i podatek VAT naliczony (z punktu widzenia beneficjenta wkładu), a także wszelkie przepływy finansowe w tym zakresie pomiędzy wnoszącym wkład a beneficjentem aportu, pozostaną neutralne podatkowo dla uczestników tej transakcji.

W związku z tym Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOP, co do zasady do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się podatku VAT. W sytuacji Spółki opisanej w niniejszym wniosku, podatek VAT należny na czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej nie będzie więc stanowił kosztów uzyskania przychodów w Spółce. Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o PDOP, do przychodów podatkowych nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Konsekwentnie więc, kwota Dodatkowej Płatności równa kwocie VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej, zwrócona Spółce przez Spółkę Osobowe (beneficjenta aportu), nie będzie stanowić przychodu do opodatkowania PDOP po stronie Spółki. Analogicznie, kwota VAT do odliczenia przez Spółkę Osobową, wynikającego z dokonanej transakcji, nie będzie przychodem podatkowym Spółki Osobowej, tak jak kwota Dodatkowej Płatności zapłaconej przez Spółkę Osobową na rzecz Spółki (równa kwocie VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu) nie będzie stanowić w Spółce kosztów uzyskania przychodów.

Na koniec Spółka podkreśla, że powyższa argumentacja pozostaje spójna ze stanowiskiem Spółki przedstawionym odnośnie do pytania nr 4 w niniejszym wniosku, zgodnie z którym wartość początkowa Praw (dla potrzeb amortyzacji podatkowej) wnoszonych przez Spółkę w postaci wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej powinna zostać ustalona zgodnie z wartością tych Praw określona przez wspólników Spółki Osobowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa od ich wartości rynkowej, według wartości netto tego wkładu (bez VAT). Wycena wkładu niepieniężnego według jego wartości brutto prowadziłaby bowiem do sytuacji, w której podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych byłaby (zawyżona) wartość wkładu, tj. wartość uwzględniająca podatek VAT.

Termin płatności Dodatkowej Płatności przez Spółkę Osobową na rzecz Spółki jest kwestią umowną, tj. w gestii stron transakcji aportu jest ustalenie czy kwota VAT zostanie zapłacona przez Spółkę Osobową na rzecz Spółki po wniesieniu aportu czy też dopiero po efektywnym wykonaniu prawa do odliczenia VAT naliczonego (tj. otrzymaniu zwrotu VAT z Urzędu Skarbowego przez Spółkę Osobową). Zapłata przez Spółkę Osobową równowartości VAT naliczonego stanowić będzie bowiem wyrównanie dysproporcji świadczeń wnoszonych i uzyskiwanych przez wspólnika oraz spółkę — beneficjenta aportu, wynikającej z ingerencji norm prawa podatkowego (ustawy o VAT) w stosunki korporacyjne.

Podsumowując, zdaniem Spółki kwota Dodatkowej Płatności równa kwocie VAT wynikającej z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej, zapłacona Spółce przez Spółkę Osobową (beneficjenta aportu), nie będzie stanowić przychodu do opodatkowania PDOP po stronie Spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm. dalej, jako „ustawa o PDOP”), nie przewiduje żadnego szczególnego przepisu określającego konsekwencje podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (np. spółki komandytowej). Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W przypadku takim, stosownie do art. 12 ust. 1b tejże ustawy, przychód taki powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Wyżej powołane przepisy nie znajdą zastosowania w odniesieniu do planowanej transakcji wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Zgodnie ze wskazanym art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, ma on zastosowanie do wniesienia aportu do spółki kapitałowej (lub też spółdzielni). Tymczasem, jak stanowi art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), spółka komandytowa jest spółką osobową, a nie kapitałową. Co więcej, w odniesieniu do spółki komandytowej nie ma zastosowania pojęcie kapitału zakładowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1b ustawy o PDOP. Z uwagi na powyższe (tj. fakt, iż spółka komandytowa jest spółką osobową, w odniesieniu do której nie występuje pojęcie kapitału zakładowego), należy stwierdzić, iż nie mają do niej zastosowania przepisy art. 12 ust. 1 pkt 7 i art. 12 ust. 1b ustawy o PDOP. Biorąc pod uwagę, iż przepisy powołanej ustawy nie zawierają analogicznych postanowień w odniesieniu do wkładów wnoszonych do spółek osobowych, należy stwierdzić, iż wniesienie przez Spółkę aportem majątkowych praw autorskich do znaków towarowych oraz praw ochronnych na znaki towarowe należące do Spółki jak również innych składników (w tym praw ochronnych na znaki towarowe należące do Spółki, co do których dokonano zgłoszenia do Urzędu Patentowego, ale nie wydano jeszcze decyzji do spółki komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze.

Z konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jako pierwsze wskazane są rodzaje zdarzeń powodujących powstanie przychodu podatkowego, a potem wskazane są wyjątki od tej zasady, w tym m.in. art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP. Z jego brzmienia wynika, że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Dokonując oceny opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy podkreślić, że środki pieniężne przekazane przez spółkę osobową na rzecz wnoszącego aport (Wnioskodawcy) nie będą miały charakteru podatku.

Zgodnie bowiem z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

W świetle powyższego z okoliczności sprawy przedstawionej we wniosku jednoznacznie wynika, iż jest to tylko równowartość podatku wynikającego z faktury potwierdzającej wniesienie aportu a nie ten podatek. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy wymienionej powyżej. Otrzymane przez Wnioskodawcę od Spółki osobowej środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej transakcji, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz Spółki osobowej, stanowić będą przychód dla wnoszącego aport jako otrzymane pieniądze.

Opisany we wniosku przez Wnioskodawcę sposób rozliczenia równowartości kwoty podatku VAT określonej w fakturze potwierdzającej wniesienie aportu do spółki osobowej, tj. uiszczenie przez spółkę osobową przedmiotowej kwoty, potwierdza iż rozliczenia tejże kwoty nie są w świetle podatku dochodowego od osób prawnych neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego skutków podatkowych rozliczenia przez spółkę osobową należności, w wysokości kwoty podatku VAT określonej w fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę z tytułu ww. aportu – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.