Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.584.2019.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-03
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana X,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią Y,

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan X (dalej jako: "Wnioskodawca 1") wraz z żoną Panią Y (dalej jako: "Wnioskodawca 2"), łącznie zwani dalej jako: "Wnioskodawcy") na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej są właścicielami działki o numerze ewidencyjnym (…), położonej w W., przy ulicy (…), objętej księgą wieczystą nr (…) (dalej jako: "Działka" lub "Nieruchomość").

Wnioskodawcy nabyli Działkę nieodpłatnie, w ramach umowy przekazania gospodarstwa rolnego, na podstawie aktu notarialnego z dnia 11 czerwca 1990 r., od rodziców Wnioskodawcy 2 i jednocześnie teściów Wnioskodawcy 1. Umowa zawarta została w trybie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i członków ich rodzin (Dz.U. nr 24 z 1989 r., poz. 133). Działka wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z aktualnym wypisem z rejestru gruntów Działka nr (…) sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany, grunt orny.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla "(…)" zatwierdzonym przez Radę Gminy W. uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka (…) znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Działka zabudowana jest obecnie 2 budynkami gospodarczymi. Jeden z budynków został wzniesiony przez Wnioskodawców w latach 1992 - 2003 r. Budynek po wybudowaniu nie był ulepszany. Drugi budynek gospodarczy został wzniesiony jeszcze przez poprzedniego właściciela Nieruchomości. Budynki nie były ulepszane. W związku z budową i użytkowaniem budynków Wnioskodawcy nie korzystali z odliczeń VAT.

W latach 1992 - 2003 budynek wzniesiony przez Wnioskodawców wynajmowany był na cele siedziby spółce cywilnej, w której wspólnikiem był m.in. Wnioskodawca 1. Spółka cywilna prowadziła działalność gospodarczą w zakresie działalności poligraficznej.

Obecnie budynek wybudowany przez Wnioskodawców jest wynajmowany podmiotowi trzeciemu, spółce niepowiązanej ani kapitałowo ani osobowo z Wnioskodawcami. Rozliczenie z Najemcą odbywa się na podstawie faktury VAT (sposób rozliczenia na zasadach ogólnych). Wnioskodawcy nigdy nie korzystali z prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z budową czy ulepszeniem, bieżącym użytkowaniem i utrzymaniem budynków znajdujących się na Działce.

W okresie 2014-2015 roku Wnioskodawcy wydzierżawiali odpłatnie pas wzdłuż granicy południowej działki (…) w celu wykonania wykopu szerokoprzestrzennego pod inwestycję zlokalizowaną na sąsiedniej działce nr ew. (…).

Działka obciążona jest służebnością na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości sąsiednich nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebnością gruntową, której zakres wykonywania jest ograniczony do pasa gruntu z wybudowanym ciągiem pieszym biegnącym wzdłuż północnej granicy tej działki, na podstawie której właściciele nieruchomości władnących uprawieni są do przejścia przez przedmiotową działkę oraz korzystania ze wszystkich furtek i innych podobnych urządzeń położonych na przedmiotowej działce umożliwiających wejście na teren przedmiotowej działki oraz wyjście z tego terenu (obowiązek utrzymania urządzeń potrzebnych do wykonywania uprawnień, o których mowa wyżej obciąża właściciela przedmiotowej działki).

Wnioskodawcy nie występowali z wnioskiem o podział Działki i nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali również terenu ani nie prowadzili działań marketingowych.

W dniu 28 października 2015 r. została wydana prawomocna decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę budynku znajdującego się na Nieruchomości. Wskutek prowadzonych prac rozebrany został jeden z budynków gospodarczych, który służył działalności rolniczej. W związku z prowadzonymi pracami rozbiórkowymi Wnioskodawcy nie odliczali VAT.

W chwili obecnej Działka jest dzierżawiona odpłatnie powiązanej spółce osobowej (dalej jako: "Spółka komandytowa 1") na podstawie umowy dzierżawy z dnia 1 marca 2018 r. Umowa daje najemcy prawo do dysponowania Działką na cele budowlane i wykonywania na niej robót budowlanych.

W chwili obecnej żadne prace budowlane nie są jednak prowadzone. Wnioskodawca 1 jest wspólnikiem (komandytariuszem) w Spółce komandytowej 1. Wspólnikami w spółce są także córka i zięć Wnioskodawców oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz), w którym jedynym wspólnikiem jest zięć Wnioskodawców.

W 2018 r. Wnioskodawcy dokonali już zbycia trzech niezabudowanych działek (nr 1, 2, 3) chodzących w skład tego samego gospodarstwa rolnego nabytego przez Wnioskodawców na mocy ww. umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 11 czerwca 1990 r. Przedmiotowe działki zostały zbyte na rzecz innej powiązanej spółki osobowej (dalej: "Spółka komandytowa 2"). Środki ze sprzedaży działek zostały przeznaczone przez Wnioskodawców na dofinasowanie Spółki komandytowej 2 poprzez udzielenie jej pożyczek.

Wnioskodawca 1 jest wspólnikiem (komandytariuszem) w Spółce komandytowej 2.

Wspólnikami w tej spółce są także córka i zięć Wnioskodawców oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz), w którym jedynym wspólnikiem jest zięć Wnioskodawców. Spółka komandytowa 2 realizuje obecnie na nabytych nieruchomościach inwestycję budowlaną polegającą na budowie budynków wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

W sprawie działek nr 1, 2 i 3 Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określenia skutków sprzedaży lub wniesienia działek, jako wkład do Spółki komandytowej 2, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

W dniu 19 lipca 2018 r. Dyrektor Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawców, że sprzedaż lub aport przedmiotowych działek do Spółki komandytowej 2 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (interpretacja indywidualna Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2018 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.228.2018.4.MD). W dniu 23 lipca 2018 r. Dyrektor Informacji Skarbowej uznał także, że sprzedaż lub aport działek nr 1, 2 i 3 opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług (interpretacja indywidualna Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 23 lipca 2018 r. 0113-KDIPT1-2.4012.334.2018.5.SM).

Wnioskodawcy zamierzają zbyć Działkę nr (…) na rzecz Spółki komandytowej 1 lub Spółki komandytowej 2. Na działce nabywca będzie prowadził inwestycję budowlaną polegająca na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Wnioskodawca 1 jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, jednak nie prowadzi obecnie żadnej działalności gospodarczej, w szczególności działalności w zakresie obrotu nieruchomościami ani działalności deweloperskiej. Wnioskodawca 2 nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej. Zarówno Wnioskodawca 1, jak i Wnioskodawca 2, pobierają świadczenia emerytalne. Wnioskodawcy dodatkowo uzyskują także przychody z tytułu działów specjalnych produkcji rolnej oraz z najmu. Wnioskodawca 1 osiąga także dochody z tytułu uczestnictwa w spółkach niebędących osobami prawnymi. Wnioskodawcy nie posiadają zarejestrowanej indywidualnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy oświadczają, że opisywane czynności nie prowadzą do unikania opodatkowania, a celem Wnioskodawców nie jest unikanie opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Jeżeli odpowiedź nie pytanie 2 będzie negatywna, to czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania i czy Wnioskodawcy będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 i 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Działki będzie korzystać z wyłączenia od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej jako: "ustawa o PIT") z uwagi na to, że przychód ten zostanie uzyskany przez Wnioskodawców po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o PIT - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a-c - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o PIT przepisów ust 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości (ich części oraz udziału) lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców przychód uzyskany ze sprzedaży Działki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ od końca roku w którym nastąpiło ich nabycie minęło już pięć lat.

Ponadto zdaniem Wnioskodawców w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, wedle którego źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS: "Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarniej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Wskazać trzeba, że zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem, sprzedaż nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT. Uwzględniając powyższe, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz ze sprzedażą działek, o których mowa we wniosku".

Podobnie orzekł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2019 r, nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS, potwierdzając prawidłowość stanowiska podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym: "(\`(...)\`) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (konieczność zdobycia środków finansowych na terapię) - nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie".

Podobne stanowiska reprezentowane są także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 9 marca 2017 r. (sygn. akt II FSK 2188/15), Sąd wskazał m.in. "O tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach "zorganizowania", o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zastosowaniu art. 10 pkt 1 pkt 8 ustawy o PIT nie przeszkadza dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy jego zamiarem było uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania." W wyroku z dnia 8 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1680/11), Sąd wskazał natomiast "O tym, czy sprzedaż nieruchomości jest działalnością gospodarczą, nie decyduje liczba transakcji, ale całokształt okoliczności, które podejmuje podatnik od zakupu do sprzedaży lokalu." Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Go 156/17) - "(\`(...)\`) o ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta. Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych".

Przedmiotowa Działka należy do majątku prywatnego Wnioskodawców. Wnioskodawcy nabyli przedmiotowe działki jako osoby prywatne - w ramach przekazania gospodarstwa rolnego. Wnioskodawcy w chwili nabycia nie planowali jej odsprzedaży. Wskazuje na powyższe także upływ czasu między nabyciem, a sprzedażą Działki. Nie podejmowali także żadnych działań typowych dla działalności deweloperskiej. W zakresie oceny stanu faktycznego nie jest przy tym istotne, że jest to kolejna sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawców. Jak wskazano powyżej, o fakcie, że czy sprzedaż nieruchomości jest działalnością gospodarczą, nie decyduje liczba transakcji, ale całokształt okoliczności, które podejmuje podatnik od zakupu do sprzedaży nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych wyżej przepisów prawa, stanowiska organów podatkowych oraz orzecznictwa, uznać należy, że sprzedaż Działki nie odbywa się w ramach działalności gospodarczej, gdyż Wnioskodawcy nie podejmowali czynności charakterystycznych dla działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż Działki należy zatem rozpatrywać przez pryzmat przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, odpłatne zbycie Działki nie będzie podlegało opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działek przez Wnioskodawców upłynęło pięć lat. Sprzedaż przez Wnioskodawców Działek nie spowoduje zatem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży Działki nie będzie generować przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ale przychód będzie korzystać z wyłączenia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy ustawa o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Zainteresowanych do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wskazują, że przedmiotowa nieruchomość, nie została nabyta przez Zainteresowanych dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w takiej działalności wykorzystywana. Zainteresowani nie występowali z wnioskiem o podział Działki i nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali również terenu ani nie prowadzili działań marketingowych.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Zainteresowanych wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem okoliczności dotyczące planowanej sprzedaży działki nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Zainteresowanych pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży działki do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Są to działania należące do zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie stanowić zwykłe wykonywanie prawa własności.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego za datę nabycia działki gruntu mającą być przedmiotem sprzedaży - przyjąć należy datę otrzymania przez Zainteresowanych gospodarstwa rolnego tj. 11.06.1990 r., w skład którego wchodzi przedmiotowa działka.

Okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że nieruchomość rolna, której Zainteresowani są właścicielami od 1990 r., nie została nabyta dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w niej wykorzystywana.

W świetle powyższego, planowana sprzedaż działki wchodzącej w skład otrzymanego gospodarstwa rolnego, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Zainteresowanych, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działki, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości.

W świetle powyższego, zgodnie z powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przedmiotowej działki należy utożsamiać z datą nabycia gospodarstwa rolnego przez Zainteresowanych w 1990 r.

Zatem, ww. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1995 r.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane przez Zainteresowanych odpłatne zbycie działki wchodzącej w skład otrzymanego w 1990 r. gospodarstwa rolnego nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu. Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nabytej w 1990 r. w świetle powołanych wyżej przepisów, nie będzie stanowić również źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wspólnym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.