Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-48/15-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-16
Teza: 1) Czy dotacja otrzymywana z Samorządu Województwa podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2) Czy w związku z faktem, że Wnioskodawca w wyniku pomieszania się na RP środków pieniężnych z różnych źródeł nie jest w stanie ustalić, czy w ogóle, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji, wydatki odpowiadające równowartości dotacji będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 3) Czy w związku z faktem, że Wnioskodawca w wyniku pomieszania się na RP środków pieniężnych z różnych źródeł nie jest w stanie ustalić, czy w ogóle, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji, koszty uzyskania przychodu ustala się stosownie do brzmienia art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: bilety; dofinansowanie; dopłata; dotacja; koszt-korekta kosztów; koszt-koszty uzyskania przychodów; przewóz; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania dotacji otrzymywanych z samorządu wojewódzkiego z tytułu stosowania ulg w przewozach pasażerskich - **jest nieprawidłowe,**

*   kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest obrót paliwami, handel częściami samochodowymi, a także świadczenie usług transportowych. Wnioskodawca posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874, z późn. zm.) oraz stosuje kasy rejestrujące posiadające pozytywną opinię ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które umożliwiają określenie kwoty dopłat do przewozów w podziale na poszczególne kategorie ulg ustawowych. W dniu 31 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę z Samorządem Województwa ….. określającą zasady przekazywania dopłat, zgodnie z ustawą z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138). Stosownie do brzmienia art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich. Z kolei zgodnie z art. 8a ust. 3 tej ustawy, kwotę dopłaty, o której mowa w ust. 2, stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Dopłaty są wypłacane każdego miesiąca kalendarzowego w oparciu o złożony przez Wnioskodawcę wniosek. Sporadycznie zdarzają się przypadki, kiedy dopłaty są wypłacane w miesiącu następnym po miesiącu, w którym złożono wniosek. Wniosek o dopłaty sporządzany jest w oparciu o dane sprzedaży biletów, zgodne z kasami fiskalnymi. Kwota dotacji stanowi różnicę pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Kwota dotacji przekazywana jest przez Samorząd Województwa w kwocie brutto na rachunek Wnioskodawcy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (zwany dalej RDG), na który wpływają również przychody z innych rodzajów działalności. Wnioskodawca posiada również prywatny rachunek niezwiązany z prowadzeniem działalności (zwany dalej RP), na który Wnioskodawca przekazuje otrzymaną kwotę dotacji, pomniejszoną o podatek VAT. RP wykorzystywany jest również przez Wnioskodawcę (w celu zmniejszenia kosztów obsługi bankowej), do wpłaty utargów, z którego następnie utarg jest przekazywany na RDG.

W odniesieniu do tak opisanego sposobu działalności Wnioskodawcy zaistniały dwa stany faktyczne.

Stan faktyczny Nr 1:

Do listopada 2014 r. Wnioskodawca przekazaną dotację z RDG na RP pozostawił na tym rachunku przeznaczając ją na bieżące, codzienne wydatki niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (utrzymanie rodziny, itp.). Jak wyżej wskazano, na RP wypłacane były również środki stanowiące utarg, który był przekazywany z RP na RDG i wykorzystywany na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W związku z tym na RP dochodziło do pomieszania środków pieniężnych stanowiących dotację z innymi przychodami i Wnioskodawca nie był w stanie ustalić, czy, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji otrzymanej od Samorządu Województwa.

Stan faktyczny Nr 2:

Od listopada 2014 r. Wnioskodawca w celu uniknięcia wątpliwości, czy środki pieniężne pochodzące z dotacji wróciły w jakiejkolwiek części z RP na RDG i mogły posłużyć do sfinansowania wydatków i kosztów, przekazuje otrzymaną dotację pomniejszoną o VAT na kolejny rachunek bankowy, z którego nie wraca ona ani na RP, ani na RDG. W związku z tym nie ma wątpliwości, że środki pieniężne pochodzące z dotacji w ogóle nie posłużą bezpośredniemu finansowaniu wydatków i kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytania do stanu faktycznego Nr 1:

1.  Czy w związku z opisanym stanem faktycznym dotacja otrzymywana przez Wnioskodawcę z Samorządu Województwa podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w związku z faktem, że Wnioskodawca w wyniku pomieszania się na RP środków pieniężnych z różnych źródeł nie jest w stanie ustalić, czy w ogóle, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji, wydatki odpowiadające równowartości dotacji będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w związku z faktem, że Wnioskodawca w wyniku pomieszania się na RP środków pieniężnych z różnych źródeł nie jest w stanie ustalić, czy w ogóle, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji, koszty uzyskania przychodu ustala się stosownie do brzmienia art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pytanie do stanu faktycznego Nr 2:

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym dotacja otrzymywana przez Wnioskodawcę z Samorządu Województwa, która została przekazana na odrębny rachunek i nie ma wątpliwości co do tego, że nie posłuży bezpośredniemu finansowaniu wydatków i kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania Nr 1 do stanu faktycznego Nr 1 oraz odnośnie pytania do stanu faktycznego Nr 2, otrzymywane dotacje z Samorządu Województwa podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, zwolnione z podatku są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych, przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Dotacja otrzymywana przez Wnioskodawcę jest dotacją wypłacaną przez Marszałka Województwa, który jest organizatorem transportu, zgodnie z art. 7 ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Wypełnione są w związku z tym warunki do objęcia zwolnieniem otrzymywanych przez Wnioskodawcę dopłat do biletów. Dopłaty te będą zwolnione dopóty, dopóki Wnioskodawca bezpośrednio nie sfinansuje kosztów i wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ze środków otrzymanych w ramach dotacji. Taka sytuacja bezsprzecznie zachodzi w stanie faktycznym Nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na drugie pytanie do stanu faktycznego Nr 1 winna być przecząca. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Przepis ten stanowi więc, że koszty i wydatki, aby mogły być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, winny być sfinansowane bezpośrednio z otrzymanej dotacji. Tymczasem w stanie faktycznym, przedstawionym przez Wnioskodawcę w związku z "mieszaniem się" środków pieniężnych na „RP” pochodzących z różnych źródeł, nie sposób ustalić, które wydatki i koszty, i w jakiej części, poniesione zostały z dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę. Przepis zaś zakłada, że wydatki te i koszty mają być sfinansowane „bezpośrednio” z otrzymanej dotacji. Użycie przez ustawodawcę określenia „bezpośrednio” oznacza, że musi istnieć możliwość powiązania konkretnego wydatku ze źródłem finansowania, jakim jest otrzymana dotacja. Nie może być zatem mowy o wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków, gdy niemożliwym jest ustalenie finansowania konkretnego wydatku środkami uzyskanymi bezpośrednio z dotacji. Każdy wydatek, którego sfinansowania nie można wykazać bezpośrednio środkami pochodzącymi z dotacji, stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na trzecie z zadanych pytań do stanu faktycznego Nr 1, uzależniona jest w zasadzie od odpowiedzi na pytanie Nr 2. Jeżeli bowiem zaakceptowane będzie stanowisko Wnioskodawcy, że każdy wydatek, którego sfinansowania nie można wykazać bezpośrednio środkami pochodzącymi z dotacji stanowi koszt uzyskania przychodu, bezprzedmiotowe staje się stosunkowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak, gdyby odpowiedź na pytanie nr 2 była twierdząca, to Wnioskodawca uważa, że do ustalenia kosztów uzyskania przychodów winno się stosować zasadę określoną w art. 22 ust 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie sposób bowiem ustalić, czy dany wydatek w ogóle, a jeśli tak, to w jakim zakresie, jest finansowany ze środków pochodzących z dotacji. Art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kładzie wyraźny nacisk na bezpośredniość relacji pomiędzy dotacją, a poniesionym kosztem uzyskania przychodów. Brak zatem możliwości powiązania otrzymanej dotacji z konkretnym wydatkiem sfinansowanym za jej pośrednictwem. To prowadzi do konieczności zastosowania mechanizmów przewidzianych w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie tego mechanizmu pozwala zachować związek kosztów z przychodami. Zgodnie z tymi przepisami, w sytuacji gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koniecznym jest zastosowanie proporcji określonej w tych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego dotyczące:

*   zwolnienia z opodatkowania dotacji otrzymywanych z samorządu wojewódzkiego z tytułu stosowania ulg w przewozach pasażerskich - **jest nieprawidłowe,**

*   kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów dopłaty otrzymane przez Wnioskodawcę do sprzedawanych biletów ulgowych, które nie są związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych, stanowią przychód z działalności gospodarczej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące otrzymanej dotacji należy interpretować w powiązaniu z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).

Przepis art. 124 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje i subwencje.

Zgodnie z art. 126 ww. ustawy, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 127 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, dotacje celowe są to środki przeznaczone na:

1.  finansowanie lub dofinansowanie:
    1.  zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
    2.  ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
    3.  bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
    4.  zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,
    5.  zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,
    6.  kosztów realizacji inwestycji;
2.  dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W myśl art. 127 ust. 2 ww. ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na:

1.  realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe;
2.  realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a) i b);
3.  finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14;
4.  realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;
5.  współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
6.  wyprzedzające finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej, o którym mowa w odrębnych przepisach, w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej.

Stosowanie ulg w przewozach osób w krajowym transporcie drogowym autobusowych uregulowane zostało w ustawie z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 1138, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 8a ust. 1a tej ustawy, koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa.

W myśl art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw, z zastrzeżeniem ust. 2a, przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich, z zastrzeżeniem ust. 4.

Stosownie do art. 8a ust. 3 powyższej ustawy, kwotę dopłaty, o której mowa w ust. 2, stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Według art. 8a ust. 4 ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego, uprawnienie do otrzymywania dopłat, o których mowa w ust. 2, nabywa przewoźnik, który:

1.  posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874, z późn. zm.);
2.  stosuje kasy rejestrujące posiadające pozytywną opinię ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które umożliwiają określenie kwoty dopłat do przewozów w podziale na poszczególne kategorie ulg ustawowych;
3.  zawarł umowę z samorządem województwa określającą zasady przekazywania przewoźnikom dopłat.

Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach. Kwotę dopłaty stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

Oznacza to, iż dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis ten wskazuje, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy czym obowiązek wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z powyższych przepisów wynika, że wydatki sfinansowane dochodami zwolnionymi z opodatkowania, wskazanymi w ww. przepisach, w tym w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, jeśli otrzymywane dotacje mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, to wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z tych środków nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 3a ww. ustawy, zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Zauważyć należy, że w świetle powyższych przepisów o tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy podatnik uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku, czy możliwe jest wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi transportowe. Posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, stosuje kasy rejestrujące posiadające pozytywną opinię ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które umożliwiają określenie kwoty dopłat do przewozów w podziale na poszczególne kategorie ulg ustawowych. W dniu 31 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę z Samorządem Województwa określającą zasady na jakich otrzymywał będzie dopłaty.

Dopłaty te wypłacane są każdego miesiąca kalendarzowego w oparciu o złożony przez Wnioskodawcę wniosek, a sporadycznie w miesiącu następnym po miesiącu, w którym złożono wniosek. Wniosek o dopłaty sporządzany jest w oparciu o dane sprzedaży biletów zgodne z kasami fiskalnymi. Kwota dotacji stanowi różnicę pomiędzy wartością sprzedaży biletów, obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg, a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Kwota dotacji przekazywana jest przez Samorząd Województwa na rachunek Wnioskodawcy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca otrzymaną kwotę dotacji, pomniejszoną o podatek VAT, przekazuje na swój prywatny rachunek niezwiązany z prowadzeniem działalności. Na rachunek prywatny wypłaca również kwoty pochodzące z utargów, które następnie przekazuje na rachunek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Do listopada 2014 r. Wnioskodawca kwotę dotacji przekazaną na rachunek prywatny przeznaczał na bieżące wydatki niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (utrzymanie rodziny itp.). W związku z takim przepływem środków pieniężnych nie potrafi ustalić, czy, a jeśli tak, to w jakiej części wydatki i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane bezpośrednio z dotacji.

Od listopada 2014 r. Wnioskodawca przekazuje otrzymaną dotację, pomniejszoną o VAT, na kolejny rachunek bankowy. Środków tych nie wykorzystuje do finansowania wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę z budżetu samorządu województwa dotacje (dopłaty do przewozów, z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich) stanowić będą dla Niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony jednakże z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma w tej kwestii prawnego znaczenia, że część środków pieniężnych, w wysokości odpowiadającej kwocie netto otrzymanej dotacji zostanie przekazana z rachunku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą na rachunek prywatny, a od listopada 2014 r. na odrębny rachunek bankowy.

Z uwagi na fakt, że według Wnioskodawcy ww. dopłaty będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dopóki bezpośrednio nie sfinansuje ze środków otrzymanych w ramach dotacji wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, Jego stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia z opodatkowania ww. przychodów uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodu uznać należy, że w świetle powyższych przepisów okoliczność, że część środków pieniężnych z rachunku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, w wysokości odpowiadającej kwocie netto otrzymanej dotacji, zostanie przekazana na rachunek prywatny Wnioskodawcy, nie wywołuje skutków prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Połączenia na rachunku prywatnym środków pieniężnych pochodzących z dochodów osiągniętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z dochodami osiągniętymi przez Wnioskodawcę z innych źródeł, nie powoduje brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją. Generalnie bowiem dla celów działalności gospodarczej służy rachunek bankowy założony dla potrzeb tej działalności.

Nie ma w tym przypadku znaczenia, że podatnik uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku. Również brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją, nie stanowi podstawy dla zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej decyduje wyłącznie fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania.

W takiej sytuacji, w dacie otrzymania dotacji Wnioskodawca powinien dokonać stosownej korekty kosztów, poprzez wyłączenie z nich kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania. Natomiast w przypadku, gdyby wydatki sfinansowane dotacją ponoszone były już po otrzymaniu tej dotacji, nie powinny być w ogóle ewidencjonowane jako koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. ….., ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.