Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-624/12-8/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-23
Teza: Czy w przypadku zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej Wnioskodawca będzie mógł uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki) od pożyczki hipotecznej, a tym samym uwzględnić te koszty przy obliczaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej – kancelarii radcy prawnego? W przypadku negatywnej odpowiedzi na ww. pytanie, czy Wnioskodawca będzie mógł uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki), od pożyczki hipotecznej, poniesione w okresie zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej i uwzględnić te koszty przy obliczaniu dochodu z działalności gospodarczej, po wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 15 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu hipotecznego udzielonego na osobę fizyczną w okresie zawieszenia działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 stycznia 2013 r., Nr IPTPB1/415-624/12-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 stycznia 2013 r., natomiast w dniu 14 stycznia 2013 r. (data nadania w polskiej placówce operatora publicznego 11 stycznia 2013 r.), uzupełniono ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi od 2 stycznia 2012 r. jednoosobową działalność gospodarczą – kancelarię radcy prawnego. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku od osób fizycznych (podatek liniowy).

Wnioskodawca zamierza zawiązać wraz z osobami trzecimi spółkę komandytową, w której będzie komandytariuszem oraz będzie rozliczał się z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku od osób fizycznych (podatek liniowy).

Z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej Wnioskodawca zobowiązany będzie do wniesienia wkładu. Wkład wnoszony do spółki komandytowej Wnioskodawca w znacznym stopniu pokryje z pożyczki hipotecznej uzyskanej w banku (zabezpieczeniem będzie nieruchomość Wnioskodawcy, niewykorzystywana na cele działalności gospodarczej). Pożyczka hipoteczna nie będzie udzielona Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy (bank nie udziela pożyczek hipotecznych przedsiębiorcom). Z tytułu udzielonej pożyczki Wnioskodawca będzie zobowiązany spłacać raty pożyczki, co miesiąc, które obejmować będą należność główną oraz odsetki.

Po powstaniu spółki komandytowej działalność tej spółki (w ciągu kilku tygodni od jej powstania), zostanie zawieszona na podstawie art. 14a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z uwagi na okoliczność, iż spółka ta nie będzie tymczasowo prowadzić działalności gospodarczej (jedyną aktywnością spółki będzie prowadzenie postępowania sądowego). Po zakończeniu postępowania sądowego, spółka komandytowa wznowi wykonywanie działalności gospodarczej. Przychody z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej pojawią się najwcześniej za kilkanaście miesięcy od powstania spółki.

W piśmie z dnia 11 stycznia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż:

Przedmiotem niniejszego wniosku jest częściowo stan faktyczny (część zdarzeń przyszłych opisanych we wniosku, na skutek upływu czasu, stało się stanami faktycznymi), a częściowo zdarzenia przyszłe.

Zgodnie z wezwaniem Wnioskodawca wskazał, iż liczba stanów faktycznych objętych wnioskiem wynosi 3, a liczba zdarzeń przyszłych wynosi 2.

Wnioskodawca w uzupełnieniu stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowym wniosku dodał, iż z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej wniósł wkład do spółki w wysokości 176.000 zł, z czego:

*   kwota 160.000 zł stanowiła wkład pieniężny;

*   kwota 16.000 zł stanowiła wkład niepieniężny w postaci świadczenia pracy na rzecz spółki komandytowej.

Wkład pieniężny w wysokości 120.000 zł wniesiony do spółki komandytowej, Wnioskodawca pokrył z pożyczki hipotecznej (pożyczka została zabezpieczona hipoteką na nieruchomości Wnioskodawcy niewykorzystywanej na cele działalności gospodarczej).

Spółka komandytowa nabyła udział (1/2) w nieruchomości. Jednocześnie w odniesieniu do powyższej nieruchomości toczy się postępowanie sądowe o zniesienie współwłasności tejże nieruchomości.

Począwszy od lutego 2013 r. działalność spółki komandytowej zostanie zawieszona na podstawie art. 14a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zawieszenie działalności spółki podyktowane jest tym, iż w odniesieniu do nieruchomości, w której spółka nabyła udział, toczy się postępowanie o zniesienie współwłasności – a tym samym spółka nie może przeprowadzić swojego zamierzenia gospodarczego polegającego na wyodrębnieniu własności poszczególnych lokali w nieruchomości i przyznaniu części z nich spółce w drodze orzeczenia sądowego, a także późniejszej sprzedaży tychże lokali. Oznacza to, że do zakończenia postępowania sądowego działalność spółki jest niemożliwa (działalność spółki według PKD to 68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek).

Tym samym, spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej do czasu zakończenia postępowania sądowego. Jednocześnie spółka nie będzie uzyskiwać przychodów. Po zakończeniu postępowania sądowego spółka komandytowa wznowi wykonywanie działalności gospodarczej.

Siedziba spółki komandytowej jest w …. Jej wspólnikami są, oprócz Wnioskodawcy, dwie osoby fizyczne oraz osoba prawna (komplementariusz Sp. z o.o.). Spółka prowadzić będzie działalność w zakresie „kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł we wskazanym wyżej stanie faktycznym uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisanie hipoteki) od pożyczki hipotecznej?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł, w celu ustalenia dochodu (straty) z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, połączyć przychody z jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego) oraz z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej, a także połączyć koszty uzyskania przychodów od tych działalności?
3.  Czy Wnioskodawca będzie mógł uznać za dochód (stratę), z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, nadwyżkę zsumowanych przychodów z jednoosobowej działalności gospodarczej – kancelarii radcy prawnego oraz z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej nad zsumowanymi kosztami uzyskania przychodów z tych działalności (a w przypadku straty – nadwyżkę zsumowanych kosztów uzyskania przychodów z jednoosobowej działalności gospodarczej – kancelarii radcy prawnego oraz z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej nad zsumowanymi przychodami z tych działalności)?
4.  Czy w przypadku zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej Wnioskodawca będzie mógł uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki) od pożyczki hipotecznej, a tym samym uwzględnić te koszty przy obliczaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej – kancelarii radcy prawnego?
5.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 4, czy Wnioskodawca będzie mógł uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki), od pożyczki hipotecznej, poniesione w okresie zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki komandytowej i uwzględnić te koszty przy obliczaniu dochodu z działalności gospodarczej, po wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej?

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 stycznia 2013 r. Wnioskodawca sprecyzował pytania oznaczone numerami 1, 2 i 3, odnoszące się do stanów faktycznych, w następujący sposób:

1.  Czy Wnioskodawca może we wskazanym wyżej stanie faktycznym uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki) od pożyczki hipotecznej?
2.  Czy Wnioskodawca może - w celu ustalenia dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności pozarolniczej gospodarczej - połączyć przychody z jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego) oraz z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, a także połączyć koszty uzyskania przychodów z tych działalności?
3.  Czy Wnioskodawca może uznać za dochód (stratę) z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej nadwyżkę zsumowanych przychodów z jednoosobowej działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego - oraz z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej nad zsumowanymi kosztami uzyskania przychodów z tych działalności (a w przypadku straty - nadwyżkę zsumowanych kosztów uzyskania przychodów z jednoosobowej działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego – oraz z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej nad zsumowanymi przychodami z tych działalności)?

Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, iż pytania nr 4 i 5 określone w pkt 69 wniosku ORD-IN dotyczą zdarzeń przyszłych i nie ulegają zmianie.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 4 i 5 w zakresie zdarzenia przyszłego. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł w przypadku zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej, uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki) od pożyczki hipotecznej, a tym samym uwzględnić te koszty, przy obliczaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego. Powyższe koszty, będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej. Z uwagi na brzmienie przepisu art. 8 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro koszty te można uznać za koszty uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, to można je uwzględnić - mimo zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej - przy obliczaniu dochodu Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej, która byłaby wtedy prowadzona wyłącznie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego.

Jeśli odpowiedź na pytanie 4 miałaby być negatywna, to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mógł uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki (prowizje, koszty ubezpieczenia, wpisania hipoteki) od pożyczki hipotecznej, poniesione w okresie zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej i uwzględnić te koszty przy obliczaniu dochodu z działalności gospodarczej po wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy, z zastrzeżeniem ust. 1a.

W myśl art. 14a ust. 3 ww. ustawy, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 14a ust. 4 ww. ustawy, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca:

*   ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej,

*   ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie,

*   ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej,

*   wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa,

*   ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej,

*   może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać w oparciu o ogólną zasadę dotyczącą kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym wyżej przepisie ustawodawca nie wymienia enumeratywnie, jakie konkretne wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wskazuje jedynie, że aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

*   musi być ponoszony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Zwrot „w celu” użyty w ww. przepisie oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu. Definicja kosztów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a także jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej. Wnioskodawca jako osoba fizyczna zaciągnął pożyczkę hipoteczną w banku w wysokości 120.000 zł, zabezpieczoną hipoteką na Jego nieruchomości niewykorzystywanej na cele działalności gospodarczej, z przeznaczeniem na pokrycie wkładu pieniężnego wniesionego do tej spółki. Z tego tytułu u Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie spłaty rat pożyczki, która obejmuje należność główną oraz odsetki. Od lutego 2013 r. działalność spółki komandytowej zostanie zawieszona na podstawie art. 14a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w okresie zawieszenia działalności gospodarczej (kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki, tzn. prowizje, koszty ubezpieczenia wpisania hipoteki), od pożyczki hipotecznej udzielonej Wnioskodawcy przez bank z przeznaczeniem na wniesienie wkładu do spółki komandytowej, nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z zawarciem przez Niego umowy pożyczki hipotecznej, zostały wniesione do spółki komandytowej jako wkład, zatem Wnioskodawca włożył kapitał własny w źródło przychodów. W konsekwencji, przedmiotowe wydatki (kwoty odsetek oraz inne koszty związane z udzieleniem pożyczki, tzn. prowizje, koszty ubezpieczenia wpisania hipoteki), na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej w formie jednoosobowej, a także w formie spółki komandytowej, zarówno w okresie zawieszenia działalności gospodarczej, jak i po jej podjęciu po okresie zawieszenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –tj. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.