Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-242/10-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-28
Teza: 1. Czy Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z faktem, iż po przeprowadzeniu nieodpłatnego (albo za wynagrodzeniem w wysokości niższej od rynkowej wartości umarzanych udziałów) umorzenia udziałów, wspólnikami Spółki pozostaną osoby prawne? 2. Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Spółkę udziałów celem ich umorzenia albo nabyciem za kwotę niższą niż rynkowa wartość umarzanych udziałów, po stronie Spółki powstaje dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; nabycie; nabycie-nabycie nieodpłatne; opodatkowanie; płatnik; skutki podatkowe; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-umorzenie udziałów; wspólnik; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 01 października 2010 r. (data wpływu 06 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych związanych z umorzeniem udziałów,

*   konsekwencji podatkowych nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami spółki mogą być w przyszłości zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. Nie jest wykluczone, że w przyszłości przeprowadzone zostanie umorzenie udziałów w kapitale Wnioskodawcy, posiadanych przez osobę fizyczną. Umorzenie zostałoby przeprowadzone za zgodą wspólników (umorzenie dobrowolne) w trybie art. 199 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „ksh”).

Z art. 199 § 5 ksh wynika, że za zgodą wspólników umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. Umorzenie może być też przeprowadzone za wypłatą wynagrodzenia, niemniej kwota należna z tego tytułu umarzanemu wspólnikowi może być niższa od rynkowej wartości umarzanych udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych w związku z faktem, iż po przeprowadzeniu nieodpłatnego (albo za wynagrodzeniem w wysokości niższej od rynkowej wartości umarzanych udziałów) umorzenia udziałów, wspólnikami Spółki pozostaną osoby prawne?
2.  Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Spółkę udziałów celem ich umorzenia albo nabyciem za kwotę niższą niż rynkowa wartość umarzanych udziałów, po stronie Spółki powstaje dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 28 grudnia 2010 r. nr ILPB4/423-242/10-3/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie umorzenia udziałów bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej udziałów, po stronie wspólników pozostających w Spółce nie powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Spółka zatem nie będzie zobowiązana do poboru podatku dochodowego od osób prawnych lub fizycznych.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadą jest, iż opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów (albo umorzenia za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów) jednego ze wspólników nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po stronie pozostałych wspólników Spółki. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów. Do powstania dochodu po stronie wspólników pozostających w spółce nie dochodzi natomiast w momencie umorzenia udziałów należących do jednego ze wspólników.

W przeszłości kwestią budzącą wątpliwości była ocena skutków w podatku dochodowym skupu przez spółkę kapitałową własnych udziałów (akcji), celem ich umorzenia bez obniżania kapitału, dla udziałowców (akcjonariuszy), którzy pozostali w spółce. W wyniku przeprowadzenia skupu własnych udziałów i ich umorzenia bez obniżenia kapitału zakładowego spółki, mogło dochodzić do sytuacji, gdy łączna suma wartości nominalnej pozostałych udziałów była niższa niż kwota kapitału zakładowego tej spółki. Wobec zaś zmniejszonej liczby udziałów w spółce wspólnicy którzy pozostali w spółce, uzyskiwali zwiększony udział w majątku spółki i w konsekwencji w przyszłym zysku spółki i przeznaczonym do podziału oraz zwiększał się ich udział w ewentualnej kwocie likwidacyjnej. Taka sytuacja była traktowana przez organy podatkowe jako podstawa do uznania, iż pozostający w spółce wspólnicy uzyskują przychód.

W piśmie z dnia 7 marca 2002 r. (PB4/BA-8214-34-15/02), Minister Finansów uznał, iż umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólników pozostających w spółce. W piśmie tym czytamy:

„Wobec braku wyraźnych zapisów w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odpowiednio w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także specjalnych regulacji odnoszących się do poboru podatku od dochodu z tego rodzaju przysporzenia (art. 26 ust. 1 i 2 u.p.do.p. i art. 41 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.) nie można było tego przysporzenia - powstałego w związku ze skupem przez spółkę akcyjną jej własnych akcji w celu ich umorzenia lub przez spółkę z o.o. jej własnych udziałów, u akcjonariuszy bądź odpowiednio u udziałowców pozostających w spółce - uznać za dochód, z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu. W przypadku „buy-backu” nie może być mowy o faktycznie uzyskanym dochodzie przez akcjonariuszy (udziałowców), których akcje (udziały) nie zostały umorzone. (…)

Oceniając zaś skutki dla udziałowców, którzy pozostali w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stwierdzić należy, że po ich stronie nie powstaje dochód do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów w tym celu skupionych - zarówno w przypadku, gdy umorzenie tych udziałów jest dokonane w ciężar kapitału zakładowego, jak i bez obniżania kapitału zakładowego”.

Stanowisko wyrażone w powyższym piśmie jest podtrzymywane w najnowszych pismach organów podatkowych, odnoszących się do tego zagadnienia:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2010 r. (sygn. ILPB3/423-66/10-3/JG);
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2010 r. (sygn. ITPB3/423-817a/09/AM).

Z powyższego wynika, iż umorzenie udziałów nie spowoduje powstania przychodu po stronie wspólników pozostających w Spółce, niezależnie od tego, czy umorzenie udziałów zostanie przeprowadzone z obniżeniem kapitału zakładowego albo bez obniżania kapitału zakładowego.

Powyższe wyjaśnienia tym bardziej znajdują zastosowanie w sytuacji, gdy umorzenie nastąpi odpłatnie, za wypłatą wynagrodzenia, o którym mowa w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;

*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;

*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku wspólnika pozostającego w Spółce nie powstaje żadna z sytuacji wymienionych w powyższym przepisie, w szczególności zaś nie można mówić o dochodzie faktycznie uzyskanym.

W konsekwencji, w związku z planowanym umorzeniem udziałów, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania podatku dochodowego od żadnego ze swoich udziałowców pozostających w Spółce.

Ponadto należy wskazać, iż w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Dodatkowo, tut. Organ pragnie zaznaczyć, że w opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, iż „Z art. 199 § 5 ksh wynika, że za zgodą wspólników umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia”. Natomiast właściwą regulacją jest art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Tut. Organ uznał powołaną przez Wnioskodawcę podstawę prawną za oczywistą pomyłkę, pozostającą jednak bez wpływu na ocenę istoty Jego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.