Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-1021/15-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-28
Teza: Czy Spółka może zaliczyć ponoszone Koszty pojazdów, inne niż koszt amortyzacji i paliwa, w proporcji opisanej w stanie faktycznym, do wartości początkowej wytworzonych lub nabytych środków trwałych, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych, na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 16g ust. 3 i 4 Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt; maszyny; przychód; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613) oraz § 4 pkt . 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r,, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2015r. (data wpływu 23 listopada 2015r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia kosztów pojazdów, innych niż koszt amortyzacji i paliwa w opisanej proporcji, do wartości początkowej wytworzonych lub nabytych środków trwałych - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 23 listopada 2015r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia kosztów pojazdów, innych niż koszt amortyzacji i paliwa w opisanej proporcji, do wartości początkowej wytworzonych lub nabytych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest przedsiębiorstwem, którego podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej oraz wyrobów gazowych, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych i usług budowlanych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka zamierza budować lub modernizować podstacje trakcyjne lub inne obiekty elektroenergetyczne, a także budynki i budowle będące własnością Spółki (dalej łącznie: Obiekty budowlane) we własnym zakresie, przy wykorzystaniu zasobów ludzkich Spółki lub przy pomocy podwykonawców. W trakcie inwestycji związanej z budową lub modernizacją danego Obiektu budowlanego powstanie od kilku do kilkunastu środków trwałych, które są przez Spółkę wytwarzane lub nabywane i montowane. Wytworzone we własnym zakresie lub nabyte środki trwałe będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz ich przewidywany okres używania w Spółce będzie dłuższy niż rok. Wytworzone we własnym zakresie i nabyte środki trwałe zostaną przez Spółkę wprowadzane do ewidencji środków trwałych.

Oprócz ponoszonych w ramach procesu inwestycyjnego typowych wydatków inwestycyjnych m.in. na nabycie elementów służących do wytworzenia środków trwałych we własnym zakresie, nabycie składników aktywów, które po ich zamontowaniu staną się środkami trwałymi, Spółka będzie ponosić również inne wydatki.

Spółka ponosi również wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją pojazdów będących na wyposażeniu Spółki. Do kosztów tych oprócz kosztów amortyzacji i paliwa, należą również koszty związane z eksploatacją pojazdów inne niż paliwo tj. przykładowo koszty płynów eksploatacyjnych, koszty ubezpieczenia AC i OC (dalej łącznie: Koszty pojazdów). W przypadku gdy dany pojazd jest wykorzystywany w procesie budowy lub ulepszenia Obiektu budowlanego koszty amortyzacji i paliwa są odnoszone na koszt wytworzenia środka trwałego.

Spółka rozważa wprowadzenie zasady, zgodnie z którą Koszty pojazdów będą dzielone na poszczególne prace realizowane według klucza podziału opartego o czas pracy pojazdów. Koszty pojazdów będą odnoszone na koszty związane z daną pracą w proporcji w jakiej pozostawał będzie czas pracy pojazdów do potencjalnego czasu pracy pojazdów określonego dla okresu miesiąca kalendarzowego. Potencjalny czas pracy pojazdów jest określany przez Spółkę indywidualnie dla każdego pojazdu, na podstawie faktycznych możliwości wykorzystania pojazdu (z uwzględnieniem godzin pracy, czasu niezbędnego na naprawy pojazdów, sprawności technicznej pojazdów i innych czynników).

Oznacza to przykładowo, że jeżeli potencjał czasu pracy dla danego pojazdu wynosi 100 godzin w miesiącu, a pojazd ten pracował w danym miesiącu łącznie przez 90 godzin na:

1.  zadanie inwestycyjne polegające na budowie Obiektu budowlanego w ilości 20 godzin,
2.  realizację usługi utrzymania sieci trakcyjnej w ilości 30 godzin,
3.  realizację usługi budowlano-montażowej w ilości 30 godzin,
4.  czynności administracyjne w ilości 10 godzin.

Koszty pojazdu zostaną odniesione na łączny koszty wytworzenia Obiektu budowlanego w proporcji wynoszącej 20/100 tj. w 20%. W pozostałej części zostaną odniesione na koszty realizacji usługi utrzymania sieci trakcyjnej w 30%, na koszty realizacji usługi budowlano- montażowej w 30%, natomiast w 10% nie zostaną przypisane do konkretnego zadania, a w 10% jako niewykorzystany potencjał zostaną również nieprzypisane do konkretnego zadania.

Oznaczało to będzie, że 20% z Kosztów pojazdu, poniesionych w danym miesiącu, takich jak koszty płynów eksploatacyjnych, koszty ubezpieczenia AC i OC, zostanie zaliczone do kosztu wytworzenia lub ceny nabycia środków trwałych powstających w ramach budowy Obiektu budowlanego.

Podkreślenia wymaga fakt, iż dany proces inwestycyjny dotyczący Obiektu budowlanego nie dotyczy wytworzenia lub nabycia jednego środka trwałego, lecz dotyczy wytworzenia lub nabycia od kilku do kilkunastu środków trwałych. Wystąpią zatem przypadki zaistnienia konieczności podziału Kosztów pojazdów na nakłady dotyczące poszczególnych środków trwałych za pomocą kluczy alokacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może zaliczyć ponoszone Koszty pojazdów, inne niż koszt amortyzacji i paliwa, w proporcji opisanej w stanie faktycznym, do wartości początkowej wytworzonych lub nabytych środków trwałych, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych, na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 16g ust. 3 i 4 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć ponoszone Koszty pojazdów, inne niż koszt amortyzacji i paliwa, w proporcji opisanej w stanie faktycznym, do wartości początkowej wytworzonych lub nabytych środków trwałych, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych, pa podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 16g ust. 3 i 4 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16. Niewątpliwie, wydatki związane z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, w postaci odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Definicja ceny nabycia została wskazana w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT.

Za ceną nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W definicji ceny nabycia, wskazanej w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania środków trwałych do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej środków trwałych. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, nie wymienione w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, które będą miały wpływ na wartość początkową środków trwałych, jeżeli koszty te będą związane z nabyciem środka trwałego oraz zostaną poniesione do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Dotyczy to również Kosztów pojazdów, które są wykorzystywane w procesie inwestycyjnym. Podkreślenia wymaga fakt, że bez ponoszenia części z tych kosztów legalne korzystanie z pojazdów byłoby niemożliwe (ubezpieczenie OC). Zauważyć również należy, że część tych kosztów ponoszona jest w celu bezpiecznego korzystania z pojazdów (koszty płynów eksploatacyjnych np. płyn hamulcowy). Koszty te nie różnią się zatem w istotny sposób od kosztów paliwa zużywanego w celu poruszania się pojazdu, one również muszą zostać poniesione aby pojazd mógł się bezpiecznie poruszać po drogach publicznych.

Natomiast, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Definicja kosztu wytworzenia została wskazana w art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W świetle powołanych przepisów Ustawy o CIT, do wartości początkowej środka trwałego zalicza się nie tylko kwotę należną za nabycie materiałów do wytworzenia środka trwałego, ale także inne wydatki związane z wytworzeniem środka trwałego, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania. Wszelkie wydatki związane z wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia jego przekazania do używania powinny zostać zaliczone do wartości początkowej środka trwałego (o ile nie zostały wyłączone z kosztów wytworzenia zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT). Należy mieć na względzie, że ustawodawca, w art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT wskazał katalog kosztów, które należy zaliczyć do wartości początkowej środka trwałego, zawierający kategorię otwartą określoną jako „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych”. Koszty pojazdów powinny zostać zaliczone do wartości początkowej środków trwałych.

Ponadto, Spółka uważa, że zgodnie z definicją kosztu wytworzenia, zawartą w art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT, może zaliczyć do wartości początkowej wytworzonych środków trwałych wartość innych kosztów dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych, przykładowo Koszty pojazdów. Brak pojazdów uniemożliwiałby realizowanie zadań w zakresie prowadzenia prac inwestycyjnych, a tym samym wytwarzanie danego środka trwałego. Ponoszone Koszty pojazdów zostaną częściowo wykorzystane do zadań, mających na celu wytworzenie środka trwałego.

Dotyczy to Kosztów pojazdów, które są wykorzystywane w procesie inwestycyjnym. Podkreślenia wymaga fakt, że bez ponoszenia części z tych kosztów legalne korzystanie z pojazdów byłoby niemożliwe (ubezpieczenie OC). Zauważyć również należy, że część tych kosztów ponoszona jest w celu bezpiecznego korzystania z pojazdów (koszty płynów eksploatacyjnych np. płyn hamulcowy). Koszty te nie różnią się zatem w istotny sposób od kosztów paliwa zużywanego w celu poruszania się pojazdu, one również muszą zostać poniesione aby pojazd mógł się bezpiecznie poruszać po drogach publicznych.

Następnie wartość tych kosztów będzie dzielona na wartość wytwarzanych środków trwałych przy wykorzystaniu proporcji. W związku z tym, pomiędzy poniesionym kosztem a nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego będzie istnieć ścisły związek, który umożliwi zakwalifikowanie ponoszonych kosztów do wartości początkowej środka trwałego.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że ponoszone koszty dotyczą nabycia lub wytworzenia więcej niż jednego środka trwałego. Konieczność podziału Kosztów pojazdów na koszty dotyczące nabycia lub wytworzenia poszczególnych środków trwałych, jest kwestią czysto techniczną, która nie może prowadzić do braku stosowania, jasno określonej w art. 16g ust. 3 i 4 Ustawy o CIT, zasady wskazującej na obowiązek zaliczenia tych kosztów do wartości początkowej środków trwałych.

Podsumowując, zdaniem Spółki, Spółka powinna kapitalizować do wartości nabytego lub wytworzonego środka trwałego, Koszty pojazdów, służące do nabycia lub wytworzenia środka trwałego, wchodzącego w skład Obiektu budowlanego.

W sprawie ustalenia kosztu wytworzenia stanowiącego podstawę wartości początkowej środka trwałego Departament Podatków Dochodowych w piśmie opublikowanym na łamach Biuletynu Skarbowego nr 1 z 2009 r. wyjaśnił: „Zaliczenie do kosztów wytworzenia nie powinno być do konkretnego Pionu, tj. Technicznego, Głównego Specjalisty ds. Współpracy Zewnętrznej, Prawno-Administracyjnego, Finansowego, Personalnego i Informatyki oraz Rady Nadzorczej i Zarządu. Należy bowiem skonkretyzować rodzaj kosztów i ich powiązanie z inwestycją. Do kosztów wytworzenia zalicza się koszty obsługi technicznej (służby technicznej) i innych pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji, m.in. koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi i składki, koszty eksploatacji samochodów, materiałów biurowych, opłat telekomunikacyjnych, koszty najmu, mediów itp. (\`(...)\`). Koszty administracyjne, finansowe i obsługi prawnej pozostające w związku z prowadzoną inwestycją wpływają na podstawę amortyzacji (\`(...)\`)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.