Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.507.2019.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-16
Teza: kwalifikacja przychodów spółki będącej zarządzającym alternatywną spółką inwestycyjną do źródła przychodów
Słowa kluczowe: fundusz; inwestycje; przychód; spółki; zarządzanie; źródło
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji przychodów spółki będącej zarządzającym alternatywną spółką inwestycyjną do źródła przychodów – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia momentu, w którym Spółka powinna rozpocząć dokonywanie kwalifikacji przychodów do źródła przychodów zgodnie z art. 7b ust. 2 updop – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przez Spółkę statusu zarządzającego alternatywną spółką inwestycyjną (ZAFI).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

S.A. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej. Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[tekst jedn. Dz.U. 2019, poz. 865, dalej: Ustawa CIT\], podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka prowadzi działalność w segmencie inwestycyjnym obejmującym nabywanie i zbywanie aktywów finansowych na własny rachunek. Działalność ta jest prowadzona m.in. poprzez nabywanie certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych zamkniętych. Wnioskodawca jest również właścicielem udziałów spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i akcji spółek akcyjnych.

Zdecydowana większość przychodów Wnioskodawcy to przychody z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych. Spółka kwalifikuje te przychody jako przychody z zysków kapitałowych zgodnie z art. 7b Ustawy CIT.

Istnieje możliwość, iż w trakcie trwania roku podatkowego Spółka, w związku z decyzją Komisji Nadzoru Finansowego, o której mowa w art. 70t ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi \[tekst jedn. Dz.U. 2018, poz. 1355, dalej: Ustawa FI\] stanie się wewnętrznie zarządzającym alternatywną spółką inwestycyjną w rozumieniu art. 8b ust. 2 pkt 1 Ustawy FI \[dalej: ZAFI\], tj. ZAFI będącym jednocześnie alternatywną spółką inwestycyjną w rozumieniu art. 8a ust. 1 Ustawy FI \[dalej: ASI\]. Zostając ASI Spółka będzie tym samym alternatywnym funduszem inwestycyjnym (art. 8a ust. 1 Ustawy FI).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka będąc ZAFI powinna kwalifikować uzyskiwane przychody zgodnie z art. 7b ust. 2 Ustawy CIT jako przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a i f Ustawy CIT?
2.  Czy Spółka powinna wykazywać przychody zgodnie z zasadami przewidzianymi dla ZAFI od momentu, w którym stała się ZAFI i tym samym uwzględniać ten fakt obliczając dochód (stratę) za miesiąc, w którym Spółka została ZAFI?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będąc ZAFI, zgodnie z art. 7b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[tekst jedn. Dz.U. 2019, poz. 865 z późn. zm., dalej: Ustawa CIT\], powinna zaliczać uzyskane przychody do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych (za wyjątkiem przychodów wskazanych w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a i f Ustawy CIT, które wykazywane będą jako przychody z zysków kapitałowych).

Ad. 2

W razie uzyskania statusu ZAFI w trakcie trwania roku podatkowego Spółka powinna wykazywać przychody zgodnie z zasadami przewidzianymi dla ZAFI od miesiąca, w którym Spółka została ZAFI. W konsekwencji, taki sposób wykazywania przychodu Spółki powinien być przez nią uwzględniony przy kalkulacji dochodu (straty) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca, w którym Wnioskodawca został ZAFI.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Zamknięty katalog przychodów z zysków kapitałowych został zawarty w art. 7b ust. 1 Ustawy CIT.

Natomiast w myśl art. 7b ust. 2 Ustawy CIT, w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3 i 4, oraz instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Powyższy przepis oznacza, iż zawarta w nim grupa podmiotów osiągając przychody wymienione w art. 7b ust. 1 Ustawy CIT winna kwalifikować je jako przychody z innych źródeł (za wyjątkiem przychodów wskazanych w pkt 1 lit. a i f tego przepisu).

Wśród podmiotów objętych dyspozycją przepisu art. 7b ust. 2 Ustawy CIT są m.in. instytucje finansowe, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe \[tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 2187; dalej: Prawo bankowe\]. Powyższy przepis Prawa bankowego odsyła w tym zakresie do art. 4 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych \[dalej: Rozporządzenie 575\].

Art. 4 ust. 1 Rozporządzenia 575 zawiera następujące definicje:

*   „instytucja” oznacza instytucję kredytową lub firmę inwestycyjną (pkt 3),

*   „spółka zarządzania aktywami” oznacza spółkę zarządzania aktywami określoną w art. 2 pkt 5 dyrektywy 2002/87/WE lub zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (ZAFI) zdefiniowanego w art. 4 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2011/61/UE, w tym - o ile nie określono inaczej -podmioty państwa trzeciego prowadzące podobną działalność i podlegające prawu państwa trzeciego, które stosuje wymogi nadzorcze i regulacyjne co najmniej równoważne z takimi wymogami stosowanymi w Unii (pkt 19);

*   „instytucja finansowa” oznacza przedsiębiorstwo inne niż instytucja, którego podstawową działalnością jest nabywanie pakietów akcji lub wykonywanie co najmniej jednego spośród rodzajów działalności wymienionych w pkt 2-12 i pkt 15 załącznika I do dyrektywy 2013/36/UE, pojęcie to obejmuje finansowe spółki holdingowe, finansowe spółki holdingowe o działalności mieszanej, instytucje płatnicze w rozumieniu dyrektywy 2007/64/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r. w sprawie usług płatniczych w ramach rynku i spółki zarządzania aktywami, nie obejmuje jednak ubezpieczeniowych spółek holdingowych i ubezpieczeniowych spółek holdingowych prowadzących działalność mieszaną (pkt 26).

Podsumowując, zgodnie z powyższymi postanowieniami Rozporządzenia 575, za instytucję finansową uznaje się m.in.:

*   spółkę zarządzania aktywami (zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 19 Rozporządzenia 575), tj.:
    *   spółkę zarządzającą UCITS (wskazaną w art. 2 pkt 5 dyrektywy 2002/87/WE, który odsyła do definicji z art. 2 ust. l pkt 2 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE zastępującej Dyrektywę Rady 85/611/EWG); bądź
    *   zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (w rozumieniu art. 4 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2011/61/UE).

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca stając się ASI będzie jednocześnie ZAFI. Z racji tego, iż ZAFI są instytucjami finansowymi wskazanymi w dyspozycji przepisu art. 7b ust. 2 Ustawy CIT, zdaniem Wnioskodawcy, będąc ZAFI, powinien on, zgodnie z art. 7b ust. 2 Ustawy CIT, zaliczać do przychodów z zysków kapitałowych wyłącznie przychody wskazane w Ustawie CIT w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a (m.in. dywidendy) i lit. f (równowartość zysku osoby prawnej przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego), a pozostałe rodzaje przychodów uznawać za tzw. przychody z działalności operacyjnej.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl powyższego przepisu w celu prawidłowego ustalenia dochodu podatnik jest zobowiązany do zidentyfikowania źródła przychodu oraz właściwego przyporządkowania kosztów do przychodów z danego źródła. W szczególności obowiązek ten pojawia się w sytuacji, gdy podatnik osiąga w roku podatkowym przychody z różnych źródeł, tj. przychody z zysków kapitałowych i przychody z działalności operacyjnej.

W sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wraz z uzyskaniem statusu ZAFI zmieni się sposób kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę z kwalifikowania ich jako przychodów z zysków kapitałowych na przychody z działalności operacyjnej (z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a i f Ustawy CIT). Ponieważ powyższa zmiana może nastąpić w trakcie trwającego roku podatkowego, powstaje kwestia, od którego momentu Spółka powinna zaliczać przychody w sposób właściwy dla ZAFI.

Ustawodawca nie uregulował w sposób szczególny takiej sytuacji. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna zacząć wykazywać przychody zgodnie z art. 7b ust. 2 Ustawy CIT od momentu, w którym stała się ZAFI. W konsekwencji Spółka powinna uwzględnić to zdarzenie kalkulując dochód (stratę) i odprowadzając ewentualną zaliczkę na podatek dochodowy za miesiąc, w którym stała się ZAFI.

Skoro bowiem ustawodawca w art. 7b ust. 2 Ustawy CIT nałożył na ZAFI obowiązek wykazywania przychodów zgodnie z dyspozycją tego przepisu, Spółka powinna zachować się w sposób wskazany w tymże przepisie w pierwszym możliwym momencie, tj. właśnie kalkulując dochód (stratę) i odprowadzając ewentualną zaliczkę na podatek dochodowy za miesiąc, w którym stała się ZAFI.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli intencją ustawodawcy byłoby określenie innego, specyficznego momentu, z którym Spółka powinna rozpoznawać przychody jako ZAFI, ustawodawca uczyniłby to expressis verbis w Ustawie CIT, tak jak uczynił to np. w przepisach dotyczących dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w których wskazał moment wprowadzenia danego składnika majątkowego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (a nie np. moment nabycia takiego składnika) jako moment warunkujący możliwość rozpoczęcia odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności można tu wskazać art. 16h. ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji. Ustawodawca jednoznacznie wskazuje, iż w razie zaistnienia zdarzenia w postaci wprowadzenia składnika majątkowego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, podatnik powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych od pierwszego miesiąca po takim wprowadzeniu.

Konsekwentnie ustawodawca postąpił w przypadku ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Art. 16h ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT stanowi, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Należy również wskazać przepis art. 16i ust. 4 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnicy mogą podwyższać stawki dla środków trwałych wymienionych w ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT (czyli maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych) bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Na mocy powyższego przepisu ustawodawca wskazując dwa alternatywne momenty dla określonego zachowania dał podatnikom możliwość wybrania jednego z nich. Niemniej jednak taki wybór jest możliwy tylko dlatego, iż ustawodawca wyraźnie wskazał to w konkretnym przepisie Ustawy CIT.

Ponieważ ustawodawca nie określił specyficznego momentu, w którym podatnik stający się ZAFI w trakcie roku podatkowego powinien zaliczać przychody zgodnie z art. 7b ust. 2 Ustawy CIT (w szczególności nie wskazał, iż powinien to być początek tego roku podatkowego albo początek roku podatkowego następnego po roku podatkowym, w którym dany podatnik stał się ZAFI), Spółka powinna zachować się w sposób wskazany w art. 7b ust. 2 Ustawy CIT, tj. zaliczać do przychodów z zysków kapitałowych wyłącznie przychody wskazane w Ustawie CIT w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a (m.in. dywidendy) i lit. f (równowartość zysku osoby prawnej przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego), a pozostałe rodzaje przychodów uznawać za tzw. przychody z działalności operacyjnej w pierwszym możliwym momencie, tj. obliczając dochód i odprowadzając ewentualną zaliczkę na podatek dochodowy za miesiąc, w którym stała się ZAFI.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.