Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-572/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-20
Teza: Czy zwrot pożyczki w zakresie kwoty głównej Wierzytelności pożyczkowej spowoduje, w dacie jego otrzymania, że po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odsetki; pożyczka; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem kwoty głównej pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem kwoty głównej pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jest w polskim rezydentem podatkowym. W 2006 roku Wnioskodawca nie był polskim rezydentem podatkowym, był wówczas rezydentem podatkowym państwa innego niż Polska. W roku 2006, Wnioskodawca zbył odpłatnie udziały w spółce kapitałowej z siedzibą poza Polską.

W ramach ceny ze sprzedaży ww. udziałów Wnioskodawca otrzymał nie gotówkę, ale wierzytelność przysługującą kupującemu udziały, z tytułu umowy pożyczki (dalej: Wierzytelność pożyczkowa) względem spółki z siedzibą poza Polską. Nominalna kwota i waluta ceny za sprzedane udziały, jest równa wartości nominalnej pożyczki (kwoty głównej). Wierzytelność pożyczkowa jest oprocentowana to jest, oprócz zwrotu kwoty głównej, Wnioskodawcy należą, się również odsetki.

Obecnie Wnioskodawca spodziewa się, że pożyczkobiorca, realizując postanowienia umowy pożyczki będzie zwracać pożyczkę, tym samym Wnioskodawca otrzyma zwrot kwoty głównej pożyczki. Wnioskodawca będzie również otrzymywał odsetki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zwrot pożyczki w zakresie kwoty głównej Wierzytelności pożyczkowej spowoduje, w dacie jego otrzymania, że po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego spłata Wierzytelności pożyczkowej w zakresie zwrotu kwoty głównej pożyczki nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z powodu braku przysporzenia/zwiększenia się majątku podatnika.

Spłata Wierzytelności pożyczkowej będzie stanowiła realizację uprawnień wynikających z zawartej i wykonanej w 2006 r. umowy zbycia udziałów. Zdarzeniem powodującym powiększenie majątku Wnioskodawcy była sprzedaż udziałów i otrzymanie za nie ceny. W związku z tym, że Wnioskodawca w dacie zawarcia umowy zbycia udziałów nie był polskim rezydentem podatkowym, to uzyskany wówczas dochód był rozliczony i opodatkowany według zasad podatkowych właściwej rezydencji podatkowej. Gdyby w 2006 roku Wnioskodawca był polskim rezydentem podatkowym, to również należałoby uznać, że przychód ten był należny i otrzymany poprzez zapłatę ceny za udziały, w przeszłości, tj. 2006 r. Przysporzenie/zwiększenie się majątku podatnika nastąpiło w roku 2006.

Spodziewana/późniejsza spłata kwoty głównej Wierzytelności pożyczkowej otrzymanej w 2006 roku tytułem ceny za sprzedane udziały, stanowi jedynie czynność techniczną, w wyniku której posiadane już przez Wnioskodawcę aktyw w postaci Wierzytelności pożyczkowej zostaje zastąpione środkami pieniężnymi. Zwrot pożyczki/spłata Wierzytelności pożyczkowej nie powoduje zwiększenia sumy aktywów Wnioskodawcy. Spłata kwoty nominalnej Wierzytelności (części kapitałowej pożyczki) nie stanowi więc przychodu Wnioskodawcy, ponieważ nie wiąże się z jakimkolwiek przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z zasadą powstawania przychodu, która stanowi, że przychód powstaje w momencie, w którym jest należny. Sprzedaż udziałów jest opodatkowana zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 updof, który stanowi, że przychodem są przychody z tytułu odpłatnego zbycia udziałów oraz papierów wartościowych. Potwierdzeniem tego stanowiska jest wyrok NSA z 9 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 282/09, w którym sąd stwierdził, że przychód z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest określany według metody memoriałowej. W opisanym zdarzeniu przyszłym przychód został również faktycznie uzyskany gdyż kupujący udziały zapłacił zbywcy/Wnioskodawcy cenę.

Inaczej jest w przypadku odsetek, podlegają one, bowiem opodatkowaniu jako zwiększenie majątku Wnioskodawcy. Dlatego, Wnioskodawca, przychód z otrzymanych w przyszłości odsetek uzna za podlegający opodatkowaniu w dacie otrzymania odsetek. Sam fakt zwrotu kwoty głównej Wierzytelności pożyczkowej, stanowi więc gotówkową realizację kwot przychodu, w stosunku do których „przychód od opodatkowania” powstał w momencie, gdy stał się należny i otrzymany, tj. w 2006 r.

Sytuację tę można porównać ze spłatą wierzytelności otrzymaną w związku z likwidacją spółki osobowej. W tej sytuacji organy podatkowe stwierdzają, że spłata wierzytelności nabytej w związku z likwidacją osoby fizycznej nie stanowi przychodu wspólnika, czego dowodzą poniższe interpretacje:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29 lipca 2013 r. (IPTPB1/415-312/13- 6/MAP) : „Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę spłaty wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, które przeszły na niego w wyniku likwidacji Spółki jawnej, nie osiągnie On przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata tych wierzytelności przez osoby trzecie na rzecz Wnioskodawcy jest obojętna podatkowo, gdyż stanowi kasową realizację kwot przychodu, w stosunku do których „przychód do opodatkowania" powstał w momencie, gdy stał się należny”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 grudnia 2012 r. (IPTPB2/415-631/12- 7/KR): „Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę spłaty wierzytelności ze sprzedaży aktywów, które przeszły na Niego w wyniku likwidacji spółki osobowej (spółki komandytowej), nie osiągnie On przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 listopada. 2012 r. (IPTPB1/415- 534/12-4/ASZ) potwierdził następujące stanowisko podatnika „Reasumując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, na moment likwidacji nie powstanie u Niego przychód podatkowy z tytułu otrzymania wierzytelności. Przychód podatkowy nie powstanie również na moment spłaty wierzytelności -przez dłużnika

Reasumując, zwrot pożyczki w części kwoty głównej, z tytułu Wierzytelności pożyczkowej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy, w dacie otrzymania powstania przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu będą podlegać jednak odsetki, w dacie ich otrzymania, na podstawie artykułu art. 17 ust. 1 pkt 1 updof, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca stał się – w ramach ceny sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą poza Polską – wierzycielem pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki oraz odsetek względem spółki z siedzibą poza Polską. Nominalna kwota i waluta ceny za sprzedane udziały, jest równa wartości nominalnej pożyczki (kwoty głównej). Wnioskodawca spodziewa się, że pożyczkobiorca, realizując postanowienia umowy pożyczki będzie zwracać pożyczkę, tym samym Wnioskodawca otrzyma zwrot kwoty głównej pożyczki. Wnioskodawca będzie również otrzymywał odsetki.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii czy zwrot pożyczki w zakresie kwoty głównej Wierzytelności pożyczkowej spowoduje, w dacie jego otrzymania, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 720 § 1 ww. ustawy przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa pożyczki, której wartość przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem (art. 720 § 2 ustawy).

Pożyczka może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek w zależności od woli stron.

Mając na względzie wyżej przywołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że samo udzielenie pożyczki i późniejsza jej spłata pozostają neutralne podatkowo i nie stanowią źródła przychodu dla pożyczkobiorcy, ponieważ umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Inaczej rzecz biorąc, kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu takiej umowy ma charakter zwrotny, nie stanowi dla niej definitywnego przysporzenia majątkowego i z tego względu jest zdarzeniem obojętnym pod względem prawnopodatkowym.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu sprzedaży ww. udziałów Wnioskodawca otrzymał nie gotówkę, ale wierzytelność przysługującą kupującemu udziały. Zatem faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczki pieniężnej stał się Wnioskodawca i spłata kwoty głównej pożyczki na Jego rzecz będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Natomiast w sytuacji, gdy strony zawarły umowę pożyczki z zastrzeżeniem odpowiedniego wynagrodzenia na rzecz pożyczkodawcy, po stronie biorącego pożyczkę pojawia się obowiązek zapłaty odsetek. Odsetki stanowią bowiem typowe, należne dającemu, wynagrodzenie.

Przychody z tytułu odsetek powstają w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji stosownie do treści ww. art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. odsetki od pożyczek. W oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów): z odsetek od pożyczek z wyjątkiem gdy udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie do regulacji art. 30a ust. 6 ww. ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Przepisy ust. 1 pkt 1–5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30a ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 9 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1–5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymane odsetki od udzielonej pożyczki stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Jednakże z uwagi na fakt, że Wnioskodawca odsetki otrzyma od podmiotu mającego siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć na uwadze postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Reasumując, skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – Wnioskodawca stał się – w ramach ceny sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą poza Polską – faktycznym wierzycielem pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki oraz odsetek względem spółki z siedzibą poza Polską. – to spłata na rzecz Wnioskodawcy opisanej Wierzytelności w zakresie zwrotu kwoty głównej pożyczki będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo i nie będzie stanowiła źródła przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.