Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1700/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-11
Teza: 1. Czy czynność wniesienia działek tytułem wkładu do spółki cywilnej założonej z bratem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w dniu przeniesienia prawa własności nieruchomości? 2. Czy sprzedaż nieruchomości, tj. 3 działek budowlanych wraz z udziałem w drodze wewnętrznej i planowane przekazanie nieodpłatne Gminie jednej działki pełniącej funkcję drogi, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? 3. Czy czynność wniesienia tytułem wkładu do spółki cywilnej założonej z bratem 1/2 części prawa własności nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jak należy określić wysokość podstawy opodatkowania i jak ustalić moment powstania obowiązku podatkowego, jeśli odpowiedź na pytanie nr 3 jest pozytywna?
Słowa kluczowe: dostawa; grunty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.), uzupełniony w dniu 2 marca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 1 – **jest nieprawidłowe,**
*   braku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 2 – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 3 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia działek gruntu oraz podstawy opodatkowania.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenie przyszłe.

1\. Stan faktyczny.

Dnia 16 września 2010 r., jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, nabył Pan nieruchomość niezabudowaną - działkę rolną o powierzchni 1,57 ha - akt notarialny rep. A Nr … . Nabycie to zostało sfinansowane środkami pieniężnymi otrzymanymi w drodze darowizny od rodziców. Po ok. 3 miesiącach od daty nabycia wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla tego gruntu, z zamiarem podziału na 12 działek. 11 z nich chciał Pan sprzedać w celu zdobycia środków finansowych na budowę własnego domu, który miał być posadowiony na niesprzedanej działce. W dniu 14 lutego 2011 r. uzyskał decyzję o warunkach zabudowy nr … dla inwestycji polegającej wydzieleniu 12 działek budowlanych i jednej działki pod wewnętrzną drogę dojazdową, a dnia 2 czerwca 2011 r. decyzję podziałową nr … dla tej inwestycji.

Ww. nieruchomości nie były przedmiotem innych niż wyżej opisane czynności, w tym: nie były oddawane w odpłatne, ani nieodpłatne użytkowanie, najem, dzierżawę, nie były wykorzystywane przez żadną osobę w działalności gospodarczej ani rolniczej, ani oferowane do sprzedaży.

W dniu 9 czerwca 2011 r. zawarł Pan z bratem umowę spółki cywilnej, której przedmiotem działalności jest m. in. obrót nieruchomościami.

Wskutek zmiany planów życiowych - tj. pojawienia się innej możliwości zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych opisanych w stanie faktycznym 2 – postanowił Pan inaczej zadysponować swoim majątkiem prywatnym i w dniu 25 sierpnia 2011 r. wniósł ww. nieruchomości tytułem wkładu do założonej z bratem spółki cywilnej (akt notarialny rep. …). Od wartości rynkowej nieruchomości równej wartości wniesionych wkładów odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych.

Następnie działki budowlane zostały przez spółkę uzbrojone w sieć wodociągową i kanalizacji sanitarnej oraz w sieć energetyczną. Do dnia dzisiejszego wszystkie działki zostały sprzedane, a spółka rozliczyła się z podatku dochodowego i VAT przed właściwym urzędem skarbowym.

2\. Stan faktyczny.

W dniu 25 stycznia 2011 r. otrzymał Pan w formie darowizny od swoich rodziców nieruchomości niezabudowane, nieuzbrojone - 3 działki o funkcji mieszkaniowej i 2 działki drogowe, o łącznej powierzchni 0,34 ha - akt notarialny rep. … . Działki te zostały przekazane do majątku osobistego.

Dokonał Pan sprzedaży 3 działek o funkcji mieszkaniowej w dniach 3 września 2012 r., 27 lipca 2012 r. i 14 stycznia 2013 r., wraz ze współudziałem po 1/3 w działce drogowej. Druga działka drogowa zostanie nieodpłatnie przejęta przez Gminę. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży wydatkował Pan dnia 10 grudnia 2014 r. na zakup mieszkania służącego wyłącznie do celów prywatnych (w przeciągu 2 lat od daty zbycia pierwszej z działek). Kwota uzyskana ze sprzedaży pokryła nieco ponad połowę wartości nabytego mieszkania.

Ww. nieruchomości nie były oddawane w odpłatne, ani nieodpłatne użytkowanie, najem, dzierżawę, nie były wykorzystywane przez żadną osobę w działalności gospodarczej ani rolniczej.

3\. Stan faktyczny.

W dniu 1 czerwca 2012 r. otrzymał Pan w darowiźnie od swoich rodziców na współwłasność z bratem 1/2 części prawa własności dwóch niezabudowanych nieruchomości o łącznej powierzchni 4,64 ha - akt notarialny rep. … (współwłasność w częściach ułamkowych). Wartość darowizny przekazanej do majątków osobistych każdego z braci została oszacowana w łącznej wysokości 450.000 zł, po 225.000 zł każdemu obdarowanemu. Następnie w dniu 11 czerwca 2012 r. podpisał Pan wraz z bratem aneks do umowy prowadzonej spółki cywilnej, na podstawie którego postanowiono wnieść ww. nieruchomości z majątków osobistych do spółki tytułem dodatkowego wkładu. W wyniku aportu do spółki zapłacony został podatek od czynności cywilnoprawnej w wysokości 0,5 % od wartości rynkowej nieruchomości, tj. od kwoty 450.000 PLN.

Przeniesienie prawa własności nieruchomości zostało usankcjonowane aktem notarialnym z dnia 12 czerwca 2012 r. - rep. ….

Od czynności wniesienia wkładu nie został rozliczony VAT, ponieważ do tej pory był Pan przekonany o braku takiego obowiązku.

Ww. nieruchomości zostały przez spółkę podzielone na działki budowlane na podstawie obowiązującego od dnia 11 czerwca 2011 r. dla tego terenu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Spółka uzbroiła działki w sieci wodociągowe, kanalizacyjne i energetyczne i obecnie prowadzi ich sprzedaż. Spółka rozlicza się ze sprzedaży z podatku dochodowego i VAT przed właściwym urzędem Skarbowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy czynność wniesienia działek tytułem wkładu do spółki cywilnej założonej z bratem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w dniu przeniesienia prawa własności nieruchomości?
*   Czy sprzedaż nieruchomości, tj. 3 działek budowlanych wraz z udziałem w drodze wewnętrznej i planowane przekazanie nieodpłatne Gminie jednej działki pełniącej funkcję drogi, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Czy czynność wniesienia tytułem wkładu do spółki cywilnej założonej z bratem 1/2 części prawa własności nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Jak należy określić wysokość podstawy opodatkowania i jak ustalić moment powstania obowiązku podatkowego, jeśli odpowiedź na pytanie nr 3 jest pozytywna?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przez dostawę towarów, czyli rzeczy oraz ich części, a także wszelkich postaci energii (art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel (art. 2 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług). Dostawą towarów może być zatem wniesienie gruntu tytułem wkładu na powiększenie majątku spółki prawa cywilnego w zamian za udział w jej zyskach.

Zauważyć przy tym należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz jedynie ta, która dokonywana jest przez podmiot posiadający status podatnika i występujący w tym charakterze w odniesieniu do dokonywanej czynności. W myśl art. 15 ust 1 ustawy, „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 art. 15, „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy dana czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W tym miejscu odwołać się należy do tez wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181 /10 stanowiącego, że:

*   dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, o ile skorzystało ono z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą 2006/138, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym zarządem majątkiem prywatnym (pkt 35 wyroku);
*   podmiot dokonujący sprzedaży gruntu stanowiącego jego własność, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym nie może być uznany za podatnika wykonującego działalność gospodarczą (pkt 36 wyroku);
*   podmiot dokonujący sprzedaży gruntu występuje w odniesieniu do tej czynności jako podatnik wykonujący działalność gospodarczą, o ile poziom jego aktywności przy danej sprzedaży przybiera cechy obrotu profesjonalnego poprzez angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców, producentów i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138 (pkt 39 wyroku).

Ponieważ - zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą polskich sądów, np. wyroki I SA/Wr 1537/11; I SA/Sz 1026/11; I FSK1695/11; I FSK 1536/10; I FSK1482/10; I FSK 1583/10; I FKS 1554/10 - Polska nie skorzystała z możliwości przeniesienia do ustawy o podatku od towarów i usług rozwiązania przewidzianego w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, w celu rozstrzygnięcia kwestii, czy dla danej sprzedaży gruntu podmiot występuje w charakterze podatnika, zbadać należy, czy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy, czyli jego polskiego odpowiednika - art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych wyżej regulacji i przywołanego orzecznictwa wynika, że dla uznania działalności danego podmiotu za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, zasadnicze znaczenie ma jej zorganizowany charakter, przy czym „zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy” (TSUE w pkt 45 wyroku z dnia 15 września 2011 r.).

Na fakt, że podmiot dokonujący dostawy gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności, wskazuje poziom jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, tj. angażowanie przy danej sprzedaży środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Uwzględniając ww. wyrok TSUE oraz polskie orzecznictwo (np. wyroki: NSA z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07; NSA z 27 października 2009 r. I FSK 1043/08; NSA z dnia 18 października 2011 r. I FSK 1536/10; NSA z dnia 10 listopada 2011 r. I FSK 1665/11; WSA w Poznaniu z dnia 7 lutego 2013 r. I SA/Po 796/12; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2014 r. SA/Go 367/14; NSA z dnia 11 września 2014 r. I FSK 1985/13; NSA z dnia 3 października 2014 r. II FSK 2390/12; WSA w Warszawie z dnia 17 września 2014 r. VIII SA/Wa 29/14), „tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), która przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną”.

Przykładowymi kryteriami, jakie należy uwzględnić dokonując oceny, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie zarządem majątkiem prywatnym, może być podjęcie takich działań jak:

*   uzbrojenie terenu;
*   wydzielenie dróg wewnętrznych;
*   działania marketingowe wykraczające poza ramy zwykłych ogłoszeń, np. prowadzenie szerszej akcji informacyjno-reklamowej w mediach, czy profesjonalnej strony internetowej, opracowanie polityki cenowej, np. sytemu bonusów, opustów czy skont, organizowanie konkursów związanych ze sprzedażą;
*   uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, bądź czynne zaangażowanie przy opracowaniu planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego gruntu (w tym finansowa partycypacja w kosztach jego sporządzenia);
*   udział w kosztach budów infrastruktury technicznej lub drogowej realizowanych przez gminę w bezpośrednim sąsiedztwie danych gruntów;
*   pomoc w pozyskaniu źródeł finansowania przez nabywców nieruchomości, np. pośrednictwo kredytowe, wsparcie prawne np. organizację obsługi notarialnej.

Dokonując ww. oceny uwzględnić należy także, że nie jest czynnikiem najbardziej istotnym, samodzielnie decydującym i przesądzającym automatycznie, że dana transakcja podlega opodatkowaniu, w szczególności:

*   liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów. „Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2” - (wyrok NSA z dnia 27 października 2009 r. I FSK 1043/08); podobnie TSUE w wyroku z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust stwierdził, że „zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych” (pkt 37 wyroku); analogicznie TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10;
*   sprzedaż danej działki jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy; konieczne jest bowiem ustalenie, czy w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot dokonujący sprzedaży występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do przedmiotu sprzedaży (wyrok WSA w Warszawie VIII SA/Wa 104/10 z dnia 20 maja 2010 r.);
*   dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, długość okresu w jakim następują transakcje sprzedaży, ani wysokość osiąganych z nich przychodów, czynność ta bowiem może być jedynie przejawem racjonalności w zakresie zarządu majątkiem prywatnym;
*   „formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług” (uchwała w składzie siedmiu Sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07);
*   zamiar sprzedawcy, z jakim nabywał grunty; podmiot nabywający grunty do majątku prywatnego może później zmienić ich przeznaczenie, zachowując się względem nich jak handlowiec, czyli angażując przy ich sprzedaży środki podobne do stosowanych w obrocie profesjonalnym i odwrotnie. „Można sobie bowiem wyobrazić i jest to realna sytuacja, choć może rzadko występująca, że rozpoczęcie handlu nieruchomościami następuje poprzez oferowanie do sprzedaży już posiadanych nieruchomości, a nabytych np. w drodze spadku lub darowizny, które traktowane są jako towar handlowy. Fakt sposobu nabycia nieruchomości nie ma wówczas wpływu na ocenę, że są one towarem, pomimo że nabycie nie nastąpiło z zamiarem odsprzedaży”.(Wyrok NSA z dnia 7 października 2011 r. I FSK 1289/10).

Jak bowiem wskazał NSA w wyroku I FSK 13/11, na aktywność handlową „wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności”.

Uwzględniając całość powyższych spostrzeżeń, odpowiedź na pytanie nr 1 o opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki prawa cywilnego, powinna być negatywna (transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT) z nw. powodów:

Grunt, którego nabycie do Pana majątku prywatnego zostało sfinansowane ze środków pieniężnych otrzymanych w formie darowizny od rodziców, w okresie przed wniesieniem go tytułem wkładu do spółki, nie był przedmiotem żadnych czynności podejmowanych w profesjonalnym obrocie nieruchomościami, w tym: nie dokonywał Pan uzbrojenia, ani ogrodzeń działek, nie prowadził, ani nie planował prowadzić zorganizowanych akcji marketingowych w celu jego zbycia, czy ukierunkowanych na pozyskanie klientów. Grunt nie był także nabyty w celach handlowych, ani oddany w odpłatne użytkowanie, czy najem. Był jedynie przedmiotem podziału i uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, przy czym czynności te zostały dokonane w ramach zarządu majątkiem prywatnym, o czym świadczy fakt, że wyłącznym powodem, dla którego zmienił Pan przeznaczenie gruntu, uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i wystąpił o dokonanie podziału, była konieczność zdobycia środków finansowych na planowaną budowę własnego domu (zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych), który miał być docelowo posadowiony na jednej z działek. Środki na ten cel miały pochodzić ze sprzedaży pozostałych 11 działek. Późniejsza zmiana tych planów dokonała się już po otrzymaniu decyzji o warunkach zabudowy i wystąpieniu o podział na działki, a u jej podstaw legło wyłącznie pojawienie się innej sposobności zaspokojenia Pana potrzeb mieszkaniowych, tj. otrzymanie od rodziców dnia 25 stycznia 2011 r. w formie darowizny innych działek, które sprzedał w celu pozyskania środków finansowych na nabycie własnego mieszkania (stan faktyczny nr 2). Przywołane powyżej fakty i okoliczności, jednoznacznie wskazują, że ww. grunt należy traktować, zgodnie z orzeczeniem TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach vs. HE, jako Pana majątek prywatny, nabyty na potrzeby osobiste, który w żadnym momencie nie był wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i który nie jest przedmiotem tej działalności.

2\. Także samej czynności wniesienia tytułem wkładu do spółki podzielonego na działki gruntu nie towarzyszyły z Pana strony żadne dodatkowe działania wspierające sprzedaż i charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu. Przeciwnie, to właśnie brak doświadczenia w obrocie nieruchomościami i niezdecydowanie, jak w tej sytuacji rozporządzić gruntem, ostatecznie przesądziły o oddaniu go we władanie spółce. W tamtym okresie nie prowadził Pan samodzielnie żadnej działalności gospodarczej, ani nie nosił się z takim zamiarem, toteż planowane, jednorazowe przekazanie nieruchomości spółce, uznał za najbardziej korzystny finansowo, bezpieczny i najmniej angażujący Pana sposób zadysponowania majątkiem prywatnym. Podmiotem dysponującym odpowiednimi środkami i dużo większymi możliwościami potrzebnymi do profesjonalnej organizacji sprzedaży tego gruntu, stała się dopiero spółka, która rozliczyła podatki od dokonanej dostawy.

Również Minister Finansów w broszurze „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów)” opublikowanej na stronie internetowej uznaje, że sama czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki może być uznana za odpłatną dostawę towarów, jedynie wówczas, gdy dokonujący tej dostawy działa w odniesieniu do niej w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (str. 2 broszury). W omawianych okolicznościach nie ma to miejsca.

3\. Wniesienia nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki prawa cywilnego nie można także utożsamiać z czynnością polegającą na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest to bowiem jednorazowo dokonana czynność przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz spółki, będącej odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskutek jej dokonania osoba wnosząca wkład nie posiada ani tytułu własności do danego składnika majątku, ani prawnej, czy faktycznej możliwości dysponowania nim jak właściciel (art. 861 i 863 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Po przeniesieniu prawa własności (wniesieniu wkładu do spółki) wyłącznym dysponentem gruntu, a co za tym idzie podmiotem mającym możliwość wykorzystywania go w sposób ciągły dla celów zarobkowych (np. oddania w dzierżawę), jest spółka. Wskutek wniesienia wkładu zyskuje się jedynie prawo do udziału w zyskach spółki, oddając w zamian możliwość wykorzystywania aportowanych składników majątku.

Uwzględniając powyższe czynności, partycypacji w utworzeniu przyszłego źródła zysków (choćby stałych) z wykorzystaniem prywatnych składników majątku, w żaden sposób nie można zrównać z czynnościami ciągłego wykorzystywania ich dla celów zarobkowych.

Na marginesie należy zauważyć, że w omawianym stanie faktycznym także spółka nie wykorzystywała tego gruntu w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Grunt był bowiem jedynie przedmiotem jednorazowej dostawy, a jedynym wynagrodzeniem uzyskanym z tej transakcji - zysk uzyskany ze sprzedaży.

4\. Nigdy wcześniej nie wnosił Pan wkładów, ani nie dokonywał aportów rzeczowych do spółek. Jest to transakcja pierwszorazowa (jednorazowa).

W przedmiocie odpowiedzi na pytanie nr 2 o opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanych, nieuzbrojonych, tj. trzech działek o funkcji mieszkaniowej i dwóch działek drogowych, Pana zdaniem transakcja także nie podlega opodatkowaniu VAT z następujących powodów:

1.  Działki otrzymane przeze Pana w drodze darowizny od rodziców stanowią majątek prywatny. Nie były nabyte w celach handlowych, ani oddane w najem/dzierżawę i takimi pozostały do dnia sprzedaży. Nie podejmował Pan w związku z ich zbyciem żadnych dodatkowych czynności stosowanych w profesjonalnym obrocie nieruchomościami, w tym nie dokonywał ich dalszych podziałów ani scaleń, wydzielania dróg wewnętrznych, czy angażowania majątku spółki, bądź jej kontaktów handlowych, w celu zoptymalizowania sprzedaży. Jedyną czynnością podjętą w celu ich sprzedaży było zamieszczanie zwyczajowych ogłoszeń w internecie (serwis www.otodom.pl).
2.  Sam fakt prowadzenia przez spółkę, której jest Pan wspólnikiem, działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami pozostaje bez wpływu na sposób dysponowania Pana majątkiem prywatnym. Owszem, obecne doświadczenie w obrocie nieruchomościami pozwala na w miarę profesjonalną ocenę, czy sprzedaje je korzystnie, niedoprowadzając do uszczuplenia majątku prywatnego, ale nie korzystał Pan z niego w celu podejmowania innych działań wspierających sprzedaż. Nie bez znaczenia jest także fakt, że nie trudni się Pan obrotem nieruchomościami w ramach samodzielnie prowadzonej działalności, lecz prowadzi ją w formie spółki. Dopiero w takiej formie organizacyjnej, ze wsparciem ze strony wspólnika, jest w stanie zapewnić optymalny, wymagany w tego rodzaju działalności poziom aktywów, infrastruktury i zasobu ludzkiego.

Warte podkreślenia jest także, że z żadnej regulacji prawnej nie wynika, aby sam tylko fakt współuczestniczenia w prowadzeniu działalności handlowej w obrocie rzeczami danego rodzaju, powodował automatycznie uznanie za tę działalność także sprzedaż rzeczy tego samego rodzaju, dokonywaną w ramach zarządu majątkiem prywatnym, jak ma to miejsce w Pana sytuacji.

3\. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży działek przeznaczył Pan na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Efektem końcowym sprzedaży jest zatem zmiana składników majątku prywatnego: z nieruchomości gruntowych na lokal mieszkalny, co nie powinno być traktowane inaczej, niż przejaw racjonalności w zakresie zarządu majątkiem prywatnym.

Jak słusznie zauważył NSA w wyroku z dnia 7 października 2011 r. I FSK 1289/10, „sprzedaż części majątku, aby pozyskać środki na stworzenie nowego miejsca zamieszkania, czy obdarowania nimi dzieci, nie są okolicznościami wskazującymi na podjęcie działalności gospodarczej”.

Zgodnie z przytoczonym wyżej wyrokiem TSUE dnia 21 kwietnia 2005 r. C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach vs. HE, jak również polskim orzecznictwem (I FPS 3/07; I FSK 1043/08; I FSK 1703/11; I SA/Wr 681/10, I SA/Po 796/12) „majątek prywatny” albo „majątek wykorzystywany do celów prywatnych”, oznacza tę część majątku danej osoby (majątku nabywanego na potrzeby danej osoby), która nie jest przez nią wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i która nie jest przedmiotem tej działalności, a zatem jej sprzedaż, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

W przedmiocie odpowiedzi na pytanie nr 3 o opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia tytułem wkładu do spółki prawa cywilnego udziału w prawie własności nieruchomości (1/2 części), otrzymanej uprzednio w drodze darowizny od rodziców, Pana zdaniem, w odróżnieniu od omówionych powyżej stanów faktycznych, istnieją przesłanki przemawiające za opodatkowaniem tej transakcji.

Co prawda sposób nabycia prawa własności gruntu jest taki sam jak w jednej z uprzednio omawianych sytuacji (darowizna), tym niemniej okoliczności towarzyszące zarówno nabyciu, jak i samej czynności wniesienia gruntu tytułem wkładu do spółki, są zdecydowanie odmienne. W tym przypadku od początku w grę wchodził wyłączny zamiar handlowy. Potwierdzają to takie obiektywne okoliczności jak:

*   krótki odstęp czasu między nabyciem gruntu, a wniesieniem go w postaci wkładu do spółki (12 dni);
*   zgodne (jednomyślne) współdziałanie z bratem, jako partnerem biznesowym (wspólnikiem),
*   niezadysponowanie gruntem w żaden sposób dla celów prywatnych.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C-97/90 „Rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku podatnik nabył towary na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu artykułu 4, zależy od faktów i musi być rozpatrywane w świetle wszystkich okoliczności, w tym właściwości (rodzaju) nabytych towarów oraz okresu między ich nabyciem i użytkowaniem do celów działalności gospodarczej podatnika”.

W tym momencie należy przypomnieć, że zarówno TSUE w przywołanym wcześniej orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. C-181/10, jak również NSA w wyroku I FSK 13/11, stwierdzili, że na aktywność handlową wskazywać musi ciąg czynności dla niej charakterystycznych, a nie wystąpienie tylko jednej z nich, i że sam zamiar z jakim grunt był nabywany nie może być okolicznością przesądzającą.

Zgadzając się bez zastrzeżeń z prawidłowością tego twierdzenia, pragnie Pan zauważyć, że tak właśnie jest w omawianej sytuacji, bowiem w momencie nabywania gruntu był w stanie ocenić, na bazie wcześniejszych doświadczeń, że przeniesienie własności gruntu na spółkę jest warunkiem koniecznym i wystarczającym dla realizacji celu handlowego, ponieważ spółka zorganizuje sprzedaż i czynności jej towarzyszące w sposób najbardziej optymalny. W przeciwieństwie do sytuacji opisanej w pkt 1 (aport działek pierwotnie przeznaczonych na realizację własnych celów mieszkaniowych), omawianej transakcji nie można uznać za zadysponowania majątkiem prywatnym: grunt nie był z takim zamiarem nabywany i nigdy nie pełnił funkcji majątku prywatnego.

Uwzględniając powyższe oraz fakt, że do tej pory nie był Pan podatnikiem podatku do towarów i usług, należy uznać, że w związku z wykonaniem omawianej czynności zyskał status podatnika i wystąpił w odniesieniu do niej w tym charakterze. W konsekwencji, wniesienie tytułem wkładu do spółki własności nieruchomości, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dokonaną w dniu wydania Spółce gruntu, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego przenoszącego prawo własności (prawo do rozporządzania towarem jak właściciel). Dostawa ta, jako niekorzystająca ze zwolnień, ani z żadnej ze stawek preferencyjnych (grunt niezabudowany znajdujący się zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na terenie projektowanej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz na terenie komunikacji), powinna być opodatkowana wg stawki podstawowej 23% (art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania zastosowanie powinien znaleźć art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`)”. Należy bowiem mieć na uwadze fakt, że mimo istnienia w tamtym okresie rozbieżności interpretacyjnych, co do podstawy prawnej mającej zastosowanie przy określaniu podstawy opodatkowania aportów (część orzecznictwa i piśmiennictwa opowiadała się za zastosowaniem art. 29 ust. 1, a część za art. 29 ust. 9), cały art. 29 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., został uchylony z dniem 31 grudnia 2012 r. W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej wskazano, co następuje: „Zrezygnowano również z przepisów odwołujących się do uwzględniania w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (\`(...)\`), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel dyrektywy 2006/112/WE, ponieważ podstawa opodatkowania powinna być określana w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę”. Także już z wcześniejszego rzecznictwa TSUE wynikało, że podstawą opodatkowania jest wyłącznie zapłata faktycznie otrzymana (którą ma podatnik otrzymać), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (wyroki w sprawie C-33/93, czy C-154/80). Powyższe koresponduje z argumentacją powołaną w wyroku NSA z dnia 14 sierpnia 2012 r. I FSK 1405/11, podzieloną później przez NSA w powiększonym składzie w postanowieniu z dnia 31 marca 2014 r. I FPS 6/13, które to orzeczenia zapadły na gruncie przepisów obowiązujących w 2012r., a z których wynika, że „suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki, stanowi „kwotę należną” z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki), którą - w celu określenia podstawy opodatkowania (obrotu) - należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku”. Zgodnie z aktem notarialnym z dnia 12 czerwca 2012 r. łączna kwota podwyższenia wkładów w spółce (450.000,00), była równa wartości rynkowej nieruchomości. Z treści aktu co prawda nie wynika jednoznacznie, że jest to wartość brutto (z podatkiem do towarów i usług), tym niemniej uwzględniając ww. orzecznictwo należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu wniesienia wkładu obejmująca całość świadczenia należnego wspólnikom od spółki, którą w celu określenia podstawy opodatkowania należy pomniejszyć o VAT.

Przypadająca na Pan 1/2 części udziału w prawie własności gruntu wyniosła 225.000,00, stąd podstawą opodatkowania będzie ta kwota pomniejszona o należny VAT wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego jest:

*   nieprawidłowe w zakresie barku obowiązku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 1;
*   prawidłowe w zakresie barku obowiązku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 2;
*   nieprawidłowe w zakresie obowiązku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu w odniesieniu do stanu faktycznego nr 3.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z ust. 2 cytowanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje – co do zasady – wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki: odliczenia dokonuje czynny podatnik, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Do dnia 31 marca 2013 r. ust. 2 ww. artykułu miał następujące brzmienie: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazując w ustawie o podatku od towarów i usług czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L 145, z póz. zm.) \[obecnie kwestia ta unormowana jest w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, z późn. zm.)\], który stanowił, że „podatnik” oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowił, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszy przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy – obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. – postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 9 ww. artykułu, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Kwestie związane z funkcjonowaniem spółki cywilnej regulują przepisy art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. Nr 121, z późn. zm.). Z przepisów tych wynika, że spółka cywilna jest umową, w ramach której wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów (umowa spółki powinna być stwierdzona pismem). Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość. Wnoszone przez wspólników do spółki cywilnej wkłady tworzą wspólny majątek wspólników, który jest objęty współwłasnością łączną.

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. W czasie trwania spółki nie może on domagać się podziału wspólnego majątku wspólników, nie może również żądać zaspokojenia z jego udziału we wspólnym majątku wspólników, ani z udziału w poszczególnych składnikach tego majątku. Powyższe wynika z art. 863 K. c.

Należy stwierdzić, że przy ocenie, czy w związku z dostawą gruntów dana osoba działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług należy odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań oraz przyjmując, zbycie działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Okoliczności sprawy oraz analiza treści przywołanych przepisów prawa pozwala stwierdzić, że zbycie w formie aportu do spółki cywilnej 12 działek gruntu stanowiło działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług gdyż nabycia gruntu, o którym mowa w stanie faktycznym nr 1, dokonał Pan na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisu. Wskazują na to okoliczności przedstawione we wniosku, takie jak wystąpienie po ok. 3 miesiącach od daty nabycia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy z zamiarem jego podziału na 12 działek, wydzielenie drogi wewnętrznej oraz podział przedmiotowego gruntu mający na celu uzyskania środków finansowych na budowę własnego domu na nie sprzedanej działce. Działania te świadczą o tym, że nabycie gruntu nastąpiło na cele handlowe oraz na zamiar wykonywania czynności ich dostawy w sposób profesjonalny. W konsekwencji również zbycie 12 działek w formie aportu stanowiło działalność gospodarczą, a Pan wystąpił w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt, że jedną z działek gruntu zamierzał Pan pierwotnie przeznaczyć na własne potrzeby. Należy jednakże stwierdzić, że z uwagi na fakt, że w związku z nabyciem tego gruntu nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, wniesienie działek gruntu jako wkładu do spółki cywilnej nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi fakt, że uważa Pan, że zbycie tych działek stanowiło zbycie majątku osobistego, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast sprzedaż działek gruntu, o których mowa w 2 stanie faktycznym, otrzymanych w darowiźnie, pomimo, że grunty spełniają definicję towarów zawartą z art. 2 pkt 6 ustawy, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również planowane nieodpłatne przekazanie jednej z działek na rzecz Gminy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wystąpił Pan i nie wystąpi w charakterze podatnika, ponieważ czynność ta nie stanowiła i nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Skoro grunty te otrzymał Pan w darowiźnie od rodziców i nie wykorzystywał ich – jako osoba fizyczna ¬– w działalności gospodarczej, nie podejmował zorganizowanych czynności charakterystycznych dla handlowca, mających na celu przygotowanie ich do zbycia takich jak podział gruntu, wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, wykonanie przyłączy wodnych, kanalizacyjnych, energetycznych, działania marketingowe), do ich zbycia – jak słusznie Pan wskazał – przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały i będą miały zastosowania. W konsekwencji, zbywając ww. grunty, korzystał Pan i będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Taka czynność oznaczała działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Z ww. przyczyn również dokonując zbycia w formie aportu do spółki działek gruntu, o których mowa w 3 stanie faktycznym, nabytych w drodze darowizny, nie działał Pan w charakterze handlowca. W konsekwencji – wbrew Pana stanowisku – zbywając grunty korzystał Pan z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym i jak wskazano wcześniej, taka czynność oznaczała działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Z uwagi na, fakt, że wniesienie aportem działek gruntu nabytych w formie darowizny nie podlegało opodatkowaniu, rozstrzygnięcie kwestii podstawy opodatkowania tego aportu stało się bezprzedmiotowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.