Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-142/14-S/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-05
Teza: Czy wypłata przez Spółkę dywidendy, dokonana w formie niepieniężnej, tj. poprzez przeniesienie na Gminę prawa własności lokali, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu do opodatkowania?
Słowa kluczowe: dywidendy; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; świadczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1189/14 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przeniesienia prawa własności nieruchomości na wspólnika w związku z obowiązkiem wypłaty dywidendy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przeniesienia prawa własności nieruchomości na wspólnika w związku z obowiązkiem wypłaty dywidendy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z. Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) jest jednoosobową spółką prawa handlowego, w której wszystkie udziały posiada Gmina (dalej jako „Gmina”) a do zadań statutowych Spółki należy zarząd zasobem lokalowym Gminy. Lokale mieszkalne i użytkowe, stanowiące zasób lokalowy Gminy, stanowią własność Spółki.

Spółka wykazała zysk za ostatni rok obrotowy. Ponadto Spółka posiada zgromadzone na kapitale zapasowym zyski z lat poprzedzających ostatni rok obrotowy, uprzednio już opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Obecnie Gmina rozważa podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników o wypłacie dywidendy ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym, przy czym wypłata dywidendy nastąpiłaby w formie rzeczowej, tj. poprzez przeniesienie na Gminę składników majątku Spółki (nieruchomości), których rynkowa wartość odpowiadać będzie kwocie zobowiązania Spółki z tytułu zysku przeznaczonego do wypłaty Gminie w formie dywidendy.

Wypłata dywidendy poprzedzona będzie:

1.  dokonaniem zmiany treści aktu założycielskiego Spółki - poprzez dodanie zapisu, zgodnie z którym zysk Spółki może zostać przeznaczony do podziału między wspólników (wypłacony jedynemu wspólnikowi) na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników, przy czym wypłata dywidendy może nastąpić w formie pieniężnej lub rzeczowej, oraz
2.  podjęciem przez zgromadzenie wspólników uchwały o wypłacie dywidendy w formie rzeczowej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wypłata przez Spółkę dywidendy, dokonana w formie niepieniężnej, tj. poprzez przeniesienie na Gminę prawa własności lokali, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu do opodatkowania?

W ocenie Spółki, planowana operacja (tj. wypłata dywidendy dokonana w formie rzeczowej, poprzez przeniesienie na Gminę prawa własności nieruchomości stanowiących składniki majątku Spółki, których rynkowa wartość odpowiadać będzie kwocie zobowiązania Spółki z tytułu zysku przeznaczonego do wypłaty Gminie w formie dywidendy), nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu w rozumieniu przepisów UPDOP.

Przepisy UPDOP nie zawierają bezpośredniej definicji przychodu. Art. 12 ust. 1-9 UPDOP zawiera jedynie przykładowy, otwarty katalog przychodów, jednak zgodnie z szeroko akceptowanym poglądem, za przychody należy uznać „wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, rzeczywiście otrzymane w roku podatkowym (\`(...)\`) (tak m.in. Małecki P., Mazurkiewicz M. - CIT. Podatki i rachunkowość - komentarz, Warszawa 2012, str. 278).

W odniesieniu do przychodów wskazuje się również, że „przychodem podatkowym są wyłącznie takie wartości które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tamże), tj. „charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika” (wyrok NSA w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 r., Sygn. akt III SA 3382/02).

Zasada ta w sposób wyraźny została sformułowana w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który stwierdził, że: „Ustawodawca nie przypadkiem zaniechał zdefiniowania przychodu, gdyż wielość stanów faktycznych i stosunków umownych skutkujących zbyciem nie pozwalała na wypracowanie takiej uniwersalnej, niezawodnej w każdych okolicznościach definicji. Przysporzenie majątkowe jest kwestią faktu, a nie wypadkową jakiegoś rozstrzygnięcia normatywnego. Art. 14 ust. 1 ustawy wskazuje jedynie sposób ustalania tego przychodu, ale przepis ten znajduje zastosowanie dopiero wtedy, gdy przychód, jako trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe, rzeczywiście nastąpi jako okoliczność faktyczna.” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2010 r., Sygn. akt III SA/Wa 290/10).

Skoro zatem wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie stanowi źródła przychodu wskazanego wprost w przepisach UPDOP, to odrębnej analizy wymaga zagadnienie, czy planowana przez Spółkę operacja nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu nieokreślonego wprost w przepisach UPDOP, a mimo to rodzącego określone skutki podatkowe.

W ocenie Spółki, na postawione powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej. Cechą wspólną wszystkich zdarzeń rodzących skutki podatkowe dla podatnika w świetle UPDOP jest bowiem „wejście” do majątku podatnika takiej wartości, która może powiększyć jego aktywa (tj. aktywa, którymi podatnik może rozporządzać jak własnymi) (takie rozumienie przychodu jest również prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wwyroku NSA z dnia 14.05.1998 r. (Sygn. akt SA/Sz 1305/97, niepubl.))

W ramach planowanej operacji Spółka, w sensie ekonomicznym, nie nabędzie żadnych aktywów w związku z czym nie powstanie po jej stronie przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 UPDOP, w tym zwłaszcza przychód z odpłatnego zbycia rzeczy, o którym mowa w przepisie art. 14 ust. 1 UPDOP. Spółka co prawda dokona przeniesienia własności składników jej majątku na udziałowca, jednakże przeniesienie to nastąpi w ramach jednostronnej, nieodpłatnej czynności prawnej, jaką jest wypłata dywidendy, uregulowanej w przepisach kodeksu spółek handlowych i stanowiącej realizację obowiązku spółki skorelowanego z prawem wspólnika do udziału w zysku i z wynikającym z niego roszczeniem o wypłatę dywidendy.

Nie sposób mówić zatem o odpłatnym zbyciu składników majątku Spółki i powstającym z tego tytułu przysporzeniu majątkowym, skoro Spółka przeniesie własność składników majątku na udziałowca na mocy zobowiązującej ją do tego uchwały udziałowca, a przeniesieniu własności składników majątku nie będzie towarzyszyć roszczenie Spółki względem udziałowca o dokonanie świadczenia wzajemnego oraz nie będzie ono wiązać się z „wejściem” do majątku Spółki wartości zwiększających jej aktywa.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, dywidenda jest jednostronną, nieodpłatną czynnością prawną, która nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki jakiegokolwiek przysporzenia a przekazanie składników majątku spółki wspólnikowi tytułem wypłaty dywidendy doprowadzi jedynie do uszczuplenia aktywów spółki, a zatem nie może być tutaj mowy o powstaniu przychodu, który podlegałby opodatkowaniu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2012 r., II FSK 1673/10).

Zatem, skoro w świetle przepisów KSH dywidenda może mieć postać zarówno pieniężną jak i rzeczową, a wydanie aktywów rzeczowych z majątku Spółki stanowi element jednolitego zdarzenia prawnego, uregulowanego w sposób kompleksowy w przepisach KSH (w ramach instytucji wypłaty dywidendy), i jednocześnie nie powoduje ono powstania przysporzenia majątkowego po stronie Spółki (w tym zwłaszcza nie stanowi ono czynności odpłatnego zbycia, o której mowa w przepisie art. 14 UPDOP), to nie sposób uznać, że operacja wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej skutkować będzie powstaniem po stronie Spółki przychodu w rozumieniu przepisów UPDOP.

W świetle powołanych powyżej regulacji KSH i UPDOP nie sposób również uznać, że przenosząc na udziałowca własność składników majątku, Spółka zwalnia się z obowiązku wypłaty dywidendy. Przepisy KSH nie dają podstaw do różnicowania sytuacji, w której spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie pieniężnej i niepieniężnej a samo przeniesienie własności aktywów rzeczowych stanowi tylko jedną z dopuszczalnych form wypłaty udziału w zysku, skutkującą wykonaniem zobowiązania (tj. obowiązku wypłaty dywidendy), a nie zwolnieniem z długu. Instytucja zwolnienia z długu, uregulowana w przepisie art. 508 kodeksu cywilnego „polega na tym, że na jej skutek dochodzi do umorzenia zobowiązania bez zaspokojenia interesu wierzyciela” (por. M. Pyziak-Szafnicka (w:) System\`(...)\`, s. 1209; K. Zagrobelny (w:) Kodeks\`(...)\`, s. 914). Taka sytuacja nie będzie miała miejsca w przypadku operacji opisywanej przez Spółkę, ta bowiem wykona swoje zobowiązanie względem wierzyciela (udziałowca), zaspokajając jego roszczenie poprzez przeniesienie na niego własności składników majątku Spółki, zgodnie z uchwałą wierzyciela nakładającą na Spółkę taki właśnie obowiązek.

W związku z operacją wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej Spółka nie otrzyma również przysporzenia majątkowego od wspólnika, które powiększy jej majątek.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lutego 2012 r., Sygn. akt: II FSK 1384/10, „operacja taka niczego nie zmienia również w bilansie rachunkowym spółki. Po stronie aktywów spółka ujmuje ogół składników majątkowych jakimi dysponuje, źródła którymi rozporządza w danym momencie, a więc środki trwałe, środki pieniężne, należności u osób trzecich i inne. W bilansie po stronie aktywów zapisane są jednak nie tylko tego rodzaju kwoty pieniężne ale także inne wartości, w tym prawo własności nieruchomości. Aktywa spółki są zatem źródłem zaspokojenia zobowiązań wynikających z uchwały o wypłacie dywidendy. Z kolei w pasywach spółki znajdują się między innymi: źródła pochodzenia-oraz przeznaczenie środków majątkowych, kapitały własne, kapitały obce, zysk netto. W pasywach znajdują się także zobowiązania wobec udziałowców z tytułu wypłaty z zysku do podziału. Wypłata z zysku nie spowoduje zatem zachwiania równowagi bilansu spółki. Spółka wydając rzecz jako dywidendę reguluje tylko swoje zobowiązanie niczego w zamian nie otrzymując. Nie otrzymuje ona odpłatności z tytułu przeniesienia prawa własności nieruchomości na wspólników gdyż, jak powiedziano wyżej, nie dochodzi do odpłatnego zbycia tego prawa. Z tego powodu ogólna suma aktywów, przy zachowaniu równowagi bilansu spółki, będzie więc nadal odpowiadać ogólnej sumie pasywów.” Również z tego względu zatem wypłatę dywidendy w formie rzeczowej uznać należy za czynność neutralną dla Spółki na gruncie przepisów UPDOP.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że dokonanie na rzecz wspólnika wypłaty dywidendy w formie rzeczowej (niepieniężnej) nie skutkuje powstaniem przychodu Spółki w rozumieniu przepisów UPDOP.

W dniu 20 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-142/14/PST, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. jest nieprawidłowe. W dniu 7 lipca 2014 r. Wnioskodawca wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 13 sierpnia 2014 r. znak ITPB3/423W-33/14/PST (doręczonym w dniu 18 sierpnia 2014 r.). W skardze z dnia 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.) na ww. interpretację wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1189/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W wyroku tym sąd wskazał, że: przekazanie dywidendy w formie niepieniężnej wspólnikowi uprawnionemu do dywidendy nie będzie rodzić po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1189/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji znak ITPB3/423-142/14/PST.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.