Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-863/16-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-07
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; naprawa; prace; roboty-roboty budowlane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca ma swoją siedzibę na terenie Polski i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. prowadzenie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, jak również sprzedaż nieruchomości. Spółka jest następcą prawnym innej spółki, należącej do tej samej grupy kapitałowej co Wnioskodawca (dalej: “Deweloper”), w wyniku przejęcia Dewelopera przez Spółkę trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (łączenie się przez przejęcie).

W latach 2008-2008 Deweloper realizował inwestycję budowlaną "Osiedle\`(...)\`” w Piasecznie, polegającą na wybudowaniu głównie lokali mieszkaniowych (dalej: „Nieruchomość”). Po zakończeniu inwestycji w 2008 r. Nieruchomość została przekazana Wspólnocie Mieszkaniowej (dalej: “Wspólnota”), która ukonstytuowała się w chwili podpisania pierwszego aktu notarialnego przeniesienia własności lokalu. W trakcie użytkowania Nieruchomości ujawniły się wady konstrukcyjne w częściach wspólnych Nieruchomości. Wady te dotyczyły m.in. konstrukcji balkonów w budynkach mieszkalnych, izolacji termicznej fundamentów, osadzeniu okien, szczelności ścian. Realizacja prowadzonej inwestycji, roboty budowlane i wykończeniowe były nadzorowane ze strony Dewelopera przez osoby mające odpowiednie kwalifikacje budowlane i wady te nie były widoczne na moment przekazywania Nieruchomości mieszkańcom Wspólnoty.

Przed upływem okresu rękojmi na prace budowlane, w 2010 r. Wspólnota zgłosiła Deweloperowi usterki w częściach wspólnych budynku i wezwała do ich usunięcia w ramach odpowiedzialności z tytułu rękojmi za wady rzeczy sprzedanej. Deweloper złożył zastrzeżenia co do roszczeń Wspólnoty. Wspólnota złożyła pozew do Sądu Okręgowego w Warszawie o wyegzekwowanie od Wnioskodawcy napraw usterek. W 2012 r. Sąd Okręgowy w Warszawie oddalił powództwo Wspólnoty, następnie na skutek apelacji Wspólnoty wyrokiem z 2012 r. Sąd Apelacyjny w Warszawie uchylił ww. wyrok Sądu Okręgowego w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Sąd Okręgowy. Postanowieniem z 2013 r. Sąd Najwyższy oddalił zażalenie Dewelopera na ww. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie. Stąd też sprawa wróciła do rozpatrywania przez Sąd Okręgowy w Warszawie. Spółka jako następca prawny Dewelopera wstąpiła w prawa i obowiązki strony toczącego się procesu sądowego.

Zlecone w toku procesu sądowego ekspertyzy, przeprowadzone przez biegłych sądowych specjalistów z danej dziedziny, potwierdziły wystąpienie wad w Nieruchomości. Ekspertyzy wskazywały też szacunkową wycenę prac naprawczych, które Spółka jako pozwana musiałaby ponieść w przypadku przegrania procesu. Stąd też spór sądowy oznaczał stan niepewności dla obu stron postępowania. Z punktu widzenia Spółki oznaczało to ryzyko zgłaszania kolejnych roszczeń ze strony Wspólnoty, gdzie nie można było wykluczyć, iż zostaną uznane przez sąd oraz konieczności poniesienia kosztów prac naprawczych wynikających z ekspertyz biegłych sądowych, a tym samym, z punktu widzenia Spółki, korzystniej było próbować zawrzeć ugodę w celu dokonania racjonalizacji zakresu prac naprawczych i ich kosztów. Mając na uwadze powyższe, w trakcie trwania procesu strony podjęły działania zmierzające do zawarcia ugody sądowej w celu zakończenia przedłużającego się sporu sądowego.

W dniu 13 lipca 2016 r. Spółka zawarta ze Wspólnotą ugodę sądową (dalej: „Ugoda”), w której zobowiązała się do pokrycia kosztów prac naprawczych w celu usunięcia zgłoszonych usterek Nieruchomości w terminie 3 lat od dnia zawarcia Ugody, do wysokości określonej w Ugodzie.

Koszty prac naprawczych, do pokrycia których zobowiązana będzie Spółka na mocy Ugody, będą niższe niż koszty wynikające z ekspertyz zlecanych w trakcie procesu sądowego. Zakres Prac naprawczych stanowi załącznik do Ugody (dalej: "Prace naprawcze").

Prace naprawcze realizowane będą na zlecenie i koszt Spółki przez wykonawców wskazanych przez Wspólnotę, do wysokości limitu kwotowego określonego w Ugodzie. Na podstawie Ugody stronami umów będą wykonawcy, Spółka, jako podmiot zlecający i finansujący Prace naprawcze, a także Wspólnota jako podmiot odpowiedzialny za nadzór nad wykonaniem Prac naprawczych i ich odbiory.

Wykonanie prac naprawczych będzie uznane za skuteczne z chwilą odbioru danych Prac naprawczych (danego etapu prac) pisemnym protokołem podpisanym przez przedstawiciela Wspólnoty oraz przedstawienia przez Spółkę potwierdzenia zapłaty wynagrodzenia należnego wykonawcy. Wspólnota wskaże inspektora nadzoru budowlanego do dokonywania odbioru Prac naprawczych oraz innych czynności.

Podpisanie Ugody oznacza polubowne zakończenie sporów między Spółką a Wspólnotą. Prace W szczególności Wspólnota zrzeka się względem Spółki wszelkich roszczeń dotyczących ujawnionych wad Nieruchomości (pod warunkiem prawidłowego wykonania Ugody).

W związku z powyższym, Spółka będzie ponosić koszty Prac naprawczych wskazane w Ugodzie. Koszty te będą ponoszone w związku z odpowiedzialnością z tytułu rękojmi za wady rzeczy sprzedanej w rozumieniu art. 556 i nast. kodeksu cywilnego. W wyniku zawarcia Ugody, Spółka nie będzie zobowiązana do spełnienia roszczeń odszkodowawczych na rzecz Wspólnoty, ani też nie będzie też zobowiązana do zapłaty kar umownych na rzecz Wspólnoty. Usunięcie wad nastąpi poprzez zapłatę przez Spółkę kosztów Prac naprawczych na rzecz wykonawców wskazanych przez Wspólnotę.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

1.  Czy, opisane w zdarzeniu przyszłym, koszty Prac naprawczych ponoszone przez Spółkę w wyniku zawarcia Ugody będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki?
2.  Czy koszty Prac naprawczych należy kwalifikować jako koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty Prac naprawczych ponoszone przez Spółkę w wyniku zawarcia Ugody będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej także: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Na podstawie powyższego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   koszt musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem, czyli musi zostać poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
*   koszt nie może znajdować się w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty Prac naprawczych w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku spełniają obydwaj powyższe warunki.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że powstawanie usterek jest normalnym elementem praktycznie każdego rodzaju działalności, w tym, działalności w zakresie prac budowlanych. Realizacja projektów budowlanych wymaga współpracy z wieloma podmiotami, korzystania z różnego rodzajów materiałów, co w praktyce wiąże się ze sporym ryzykiem wystąpienia wad i usterek. Występowanie wad i usterek, a następnie ich usuwanie, jest nieodzowną częścią działalności prowadzonej przez Spółkę. Powstanie wad nie jest zawinionym działaniem i nie jest konsekwencją zaniedbań Spółki, bowiem realizacja prowadzonej inwestycji, roboty budowlane i wykończeniowe były nadzorowane ze strony Dewelopera przez osoby mające odpowiednie kwalifikacje budowlane i wady te nie były widoczne ma moment przekazywania Nieruchomości Wspólnocie.

Wady te powstały w toku normalnego użytkowania Nieruchomości. Oznacza to, że wydatki ponoszone w związku z naprawą ujawnionych wad i usterek są związane z realizacją projektów budowlanych, z których Spółka czerpie przychody.

Zgodnie z art. 556 kodeksu cywilnego, sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia). Odpowiedzialność ta zatem spoczywa na Deweloperze jako sprzedawcy Nieruchomości. W związku z przejęciem Dewelopera przez Spółkę trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (łączenie się przez przejęcie) odpowiedzialność ta przeszła na Spółkę, a Spółka jako następca prawny Dewelopera wstąpiła w prawa i obowiązki strony toczącego się procesu sądowego. Zgodnie bowiem z art. 494 § 1 k.s.h. spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (zasada sukcesji).

Zatem do obowiązków Spółki należy wykonanie napraw z tytułu rękojmi. Przy czym, Ugoda przewiduje, że Prace naprawcze realizowane będą na zlecenie i koszt Spółki przez wykonawców wskazanych przez Wspólnotę, do wysokości limitu kwotowego określonego w Ugodzie. Z powyższego wynika więc, że koszty Prac naprawczych to koszty, które Wnioskodawca musi ponieść, aby dokonać odpowiednich Prac naprawczych w ramach usunięcia usterek. Za prawidłowością powyższego przemawia między innymi specyfikacja Prac zawarta w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.

Ponadto, poniesienie kosztów Prac naprawczych umożliwi Wnioskodawcy uniknięcie prowadzenia dalszego sporu sadowego, a co za tym idzie uniknięcie kosztów związanych z postępowaniem przed sądem. Co więcej, zawarta Ugoda chroni również przyszłe interesy Wnioskodawcy, ponieważ wyklucza możliwość dochodzenia w przyszłości wszelkich roszczeń dotyczących ujawnionych wad Nieruchomości, zabezpiecza więc przyszłe przychody Spółki. Dodatkowo, koszty prac naprawczych, do pokrycia których zobowiązana będzie Spółka na mocy Ugody, będą niższe niż koszty wynikające z ekspertyz zlecanych w trakcie procesu sądowego. Stąd też działania Spółki prowadzące do zawarcia Ugody okazały się racjonalnie uzasadnione.

Na podstawie powyższego należy więc stwierdzić, że koszty Prac naprawczych spełniają pierwszy z warunków uznania ich za koszty uzyskania przychodów, tj. są związane z osiąganymi przez Spółkę przychodami oraz mają charakter wydatków racjonalnych.

Analizując drugą z wymienionych przesłanek uznania wydatku za koszt podatkowy, należy wskazać, że koszty Prac naprawczych nie mogą zostać zakwalifikowane do żadnej z kategorii wydatków wymienionych w art. 16 Ustawy o CIT jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W szczególności, koszty Prac naprawczych nie stanowią kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót lub usług, które na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Poniesienie kosztów Prac naprawczych nie stanowi kary umownej ani odszkodowania. W szczególności wynika to z faktu, że Ugoda pomiędzy Spółką a Wspólnotą nie przewiduje kar, czy odszkodowań w związku z wystąpieniem wad Nieruchomości. Z Ugody wynika, że Spółka poniesie koszty Prac naprawczych w związku z odpowiedzialnością z tytułu rękojmi za wady rzeczy sprzedanej w rozumieniu art. 556 i nast. kodeksu cywilnego. Oznacza to, że powyższe nie stanowi ani kary umownej ani odszkodowania, lecz zobowiązanie do wykonania prac naprawczych z tytułu rękojmi.

Podsumowując, należy stwierdzić, że koszty Prac naprawczych są związane z przychodami Spółki oraz nie stanowią wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 Ustawy o CIT. W związku z powyższym, spełnione są warunki dla zaliczenia kosztów Prac naprawczych do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach, np.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2008r. (znak IBPB3/423-728/08/PC), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2011 r. (znak ITPB3/423-640a/10/AW), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2009 r. (znak IBPB1/2/423-1187/08/AM), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2014 r. (znak IPPB3/423-1114/14-2/GJ).

Ad. 2

Zdaniem Spółki koszty Prac naprawczych należy kwalifikować jako koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT.

Kwestia związana z momentem potrącałności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4e Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zdaniem Spółki, przedmiotowe koszty Prac naprawczych należy uznać za koszty pośrednie, wobec czego podlegają one potrąceniu zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e Ustawy o CIT.

Z treści art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT wynika, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego nok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część i dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330z późn.zm.), określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 45 ust. 4e Ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Spółki koszty Prac naprawczych należy kwalifikować jako koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2015 r. (znak IPTPB3/423-358/14-2/IR).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.