Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.665.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-12
Teza: Powiat będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji obliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podatek-podatek naliczony; projekt; wyposażenie; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zespół Szkół Rolniczych jako jednostka organizacyjna Powiatu (…) realizuje projekt „\`(...)\`” numer projektu (…), w ramach działania 02.04.01 Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt jest w trakcie realizacji, a jego zakończenie planowane jest na wrzesień 2021.

Powiat (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) i jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność opodatkowaną i zwolnioną z ww. podatku. Zgodnie z Ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454 ze zm.) z początkiem roku podatkowego 2017 nastąpiła centralizacja rozliczeń podatku VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych, w wyniku której jednostki organizacyjne utraciły możliwość rozliczania podatku VAT. Od roku 2017 podmiotem zobowiązanym do rozliczeń podatku VAT stał się Powiat, który dokonuje rozliczeń VAT swoich jednostek organizacyjnych. Powiat stał się podmiotem odpowiedzialnym za prawidłowe rozliczenie i ewidencję czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w tym czynności realizowane przez jego jednostki budżetowe.

Projekt, w zakresie swojej realizacji, przewiduje wsparcie uczestników (tj. uczniów i jednego nauczyciela Zespołu Szkół) w formie kursów/szkoleń, staży oraz zakup środków trwałych stanowiących wyposażenie Zespołu Szkół, tj.: ciągnika rolniczego, kombajnu zbożowego, pługu obracanego, przyczepy rolniczej, zestawu uprawowo-siewnego oraz opryskiwacza polowego zawieszanego.

Zespół Szkół Rolniczych prowadzi przyszkolne gospodarstwo rolne, w którym to gospodarstwie uczniowie realizują praktyczną naukę zawodu zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu. Wchodzące w skład szkoły gospodarstwo rolne z uwagi na jego charakter, tj. produkcja rolna powoduje, że Zespół Szkół dokonuje również sprzedaży plonów rolnych oraz związanych z tą sprzedażą zakupów środków produkcji, amortyzacji sprzętu oraz kosztów obsługi gospodarstwa. Szkoła na potrzeby określenia należności i zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w zakresie prowadzenia gospodarstwa rolnego - w tym też rozliczeń VAT, prowadzi wyodrębnione analitycznie konta rachunkowe oraz oddzielną ewidencję środków trwałych przypisanych do gospodarstwa rolnego i odrębną ewidencję środków trwałych, w tym wyposażenia, związaną z działalnością statutową Zespołu Szkół, tj. edukacji zawodowej. Przewidywane w projekcie ww. zakupy pomocy naukowych i dydaktycznych będą służyć wyłącznie celom statutowym szkoły, tj. działaniom edukacyjnym, poprzez realizację praktycznej nauki zawodu, co jest zgodne z założeniami konkursu w ramach, którego Powiat (\`(...)\`) otrzymał dofinansowanie. Zakupione wyposażenie zostanie wyodrębnione w prowadzonych księgach inwentarzowych.

Zakupione w ramach projektu wyposażenie, jako pomoce naukowe i dydaktyczne, będą służyły uczniom wyłącznie do kształcenia i nie będą wykorzystywane na cele działalności opodatkowanej. Głównym celem projektu jest lepsze dostosowanie systemów kształcenia i szkolenia do potrzeb rynku pracy, ułatwienie przechodzenia z etapu kształcenia do etapu zatrudnienia oraz wzmacnianie jakości systemów kształcenia i szkolenia zawodowego, za pomocą mechanizmów prognozowania umiejętności, dostosowania programów nauczania oraz tworzenia i rozwoju systemów uczenia się poprzez praktyczną naukę zawodu realizowaną w ścisłej współpracy z pracodawcami.

Efekty projektu są wolne od zysków, korzystanie z projektu nie podlega opłatom. Projekt nie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i podatek VAT nie może być odzyskany.

Projekt realizowany jest przez Zespół Szkół Rolniczych. Faktury za zakupy dokonane w ramach projektu będą wystawione w następujący sposób: NABYWCA - Powiat (\`(...)\`), ODBIORCA - Zespół Szkół Rolniczych. Zakupiony w ramach projektu sprzęt będzie własnością Zespołu Szkół Rolniczych.

Wnioskodawca projektu, tj. Powiat (\`(...)\`) oświadczył, w podpisanej umowie o dofinansowanie projektu, iż z tytułu zakupu ww. środków trwałych nie przysługuje mu prawo do zwrotu całości lub części podatku VAT - tym samym uznał, iż w ramach realizacji projektu koszty podatku winny być sfinansowanie ze środków publicznych w ramach podpisanej umowy tzn. należy je uznać za koszty kwalifikowalne, gdyż nie przysługuje wnioskodawcy projektu, w świetle przedstawionych powyżej przesłanek, ich odliczenie. Jednocześnie beneficjent projektu zobowiązany jest do posiadania interpretacji indywidualnej w sprawie braku możliwości odzyskania VAT, wydanej przez uprawniony do tego organ, czego dotyczy niniejszy wniosek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Powiatowi (\`(...)\`) przysługuje prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu pn. „\`(...)\`”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z Ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 z poźn. zm.), art. 86 ust. 1, prawo do naliczenia podatku VAT będzie miało miejsce wyłącznie w przypadku, gdy: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których został naliczony podatek, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Z uwagi, iż w przypadku gdy jednostka budżetowa Powiatu (\`(...)\`), tj. Zespół Szkół prowadzi odrębną ewidencję działań gospodarczych oraz ewidencję środków trwałych związaną ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług oraz ewidencję środków trwałych wykorzystywanych wyłącznie jako środki dydaktyczne - związaną z działalnością statutową - nieopodatkowaną powyższym podatkiem, uznać należy zatem, iż zakup maszyn rolniczych będących wyłącznie środkami dydaktycznymi do nauki zawodu i związany z zakupem naliczony w fakturach dostawy podatek, nie będzie podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wobec powyższego uznać należy, iż nie ma możliwości odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu z powodu braku związku nabytych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną na podstawie art. 86 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 i ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Jak wynika z treści art. 6 ww. ustawy, jednostki organizacyjne, których sprzedaż na dzień 29 września 2015 r. korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 i 2491), zwanej dalej "ustawą o podatku od towarów i usług", mogą korzystać z tego zwolnienia na warunkach określonych w tym przepisie do dnia poprzedzającego dzień podjęcia wspólnego rozliczania podatku z jednostką samorządu terytorialnego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.

Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest przepis art. 86 ust. 2a tej ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b cyt. ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2h ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Należy podkreślić, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa. W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT. Przykładowo: otrzymanie odszkodowań umownych, czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów lub też otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT.

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 cyt. ustawy wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zatem w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Zespół Szkół Rolniczych jako jednostka organizacyjna Powiatu (\`(...)\`) realizuje projekt „\`(...)\`”, w ramach działania 02.04.01 Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt jest w trakcie realizacji, a jego zakończenie planowane jest na wrzesień 2021.

Powiat (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) i jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność opodatkowaną i zwolnioną z ww. podatku. Z początkiem roku podatkowego 2017 nastąpiła centralizacja rozliczeń podatku VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych, w wyniku której jednostki organizacyjne utraciły możliwość rozliczania podatku VAT.

Projekt, w zakresie swojej realizacji, przewiduje wsparcie uczestników (tj. uczniów i jednego nauczyciela Zespołu Szkół) w formie kursów/szkoleń, staży oraz zakup środków trwałych stanowiących wyposażenie Zespołu Szkół, tj.: ciągnika rolniczego, kombajnu zbożowego, pługu obracanego, przyczepy rolniczej, zestawu uprawowo-siewnego oraz opryskiwacza polowego zawieszanego.

Zespół Szkół Rolniczych prowadzi przyszkolne gospodarstwo rolne, w którym to gospodarstwie uczniowie realizują praktyczną naukę zawodu zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu. Wchodzące w skład szkoły gospodarstwo rolne z uwagi na jego charakter, tj. produkcja rolna powoduje, że Zespół Szkół dokonuje również sprzedaży plonów rolnych oraz związanych z tą sprzedażą zakupów środków produkcji, amortyzacji sprzętu oraz kosztów obsługi gospodarstwa. Szkoła na potrzeby określenia należności i zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w zakresie prowadzenia gospodarstwa rolnego - w tym też rozliczeń VAT, prowadzi wyodrębnione analitycznie konta rachunkowe oraz oddzielną ewidencję środków trwałych przypisanych do gospodarstwa rolnego i odrębną ewidencję środków trwałych, w tym wyposażenia, związaną z działalnością statutową Zespołu Szkół, tj. edukacji zawodowej.

Przewidywane w projekcie ww. zakupy pomocy naukowych i dydaktycznych będą służyć wyłącznie celom statutowym szkoły, tj. działaniom edukacyjnym, poprzez realizację praktycznej nauki zawodu, co jest zgodne z założeniami konkursu w ramach, którego Powiat (\`(...)\`) otrzymał dofinansowanie. Zakupione wyposażenie zostanie wyodrębnione w prowadzonych księgach inwentarzowych.

Zakupione w ramach projektu wyposażenie, jako pomoce naukowe i dydaktyczne, będą służyły uczniom wyłącznie do kształcenia i nie będą wykorzystywane na cele działalności opodatkowanej. Głównym celem projektu jest lepsze dostosowanie systemów kształcenia i szkolenia do potrzeb rynku pracy, ułatwienie przechodzenia z etapu kształcenia do etapu zatrudnienia oraz wzmacnianie jakości systemów kształcenia i szkolenia zawodowego, za pomocą mechanizmów prognozowania umiejętności, dostosowania programów nauczania oraz tworzenia i rozwoju systemów uczenia się poprzez praktyczną naukę zawodu realizowaną w ścisłej współpracy z pracodawcami.

Efekty projektu są wolne od zysków, korzystanie z projektu nie podlega opłatom. Projekt nie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i podatek VAT nie może być odzyskany.

Faktury za zakupy dokonane w ramach projektu będą wystawione w następujący sposób: NABYWCA - Powiat (\`(...)\`), ODBIORCA - Zespół Szkół Rolniczych. Zakupiony w ramach projektu sprzęt będzie własnością Zespołu Szkół Rolniczych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Powiatowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizowanym projektem.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje w całości bądź w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizacji projektu, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami a prowadzoną przez Powiat działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do okoliczności niniejszej sprawy, zauważyć należy, że zakupione w ramach realizacji projektu wyposażenie, tj.: ciągnik rolniczy, kombajn zbożowy, pług obracany, przyczepa rolnicza, zestaw uprawowo-siewny oraz opryskiwacz polowy zawieszany, będzie służyło zarówno czynnościom opodatkowanym, tj. dostawie plonów rolnych, jak i niepodlegającym opodatkowaniu (wykonywanym przez Powiat w ramach zadań własnych), tj. działaniom edukacyjnym. Jak bowiem wskazał Wnioskodawcy w opisie sprawy, wchodzące w skład Zespołu Szkół Rolniczych gospodarstwo rolne, z uwagi na jego charakter, tj. produkcję plonów rolnych, powoduje, że Zespół Szkół dokonuje również sprzedaży plonów rolnych i dokonuje rozliczeń podatku VAT.

Z uwagi na powyższe okoliczności należy zauważyć, że efekty realizacji projektu związane będą zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami wykonywanymi poza zakresem działalności gospodarczej (zadania własne Powiatu w zakresie edukacji publicznej). Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przewidywane w projekcie zakupy pomocy naukowych i dydaktycznych będą służyć wyłącznie celom statutowym szkoły, tj. działaniom edukacyjnym i nie będą wykorzystywane na cele działalności opodatkowanej.

Należy podkreślić, że przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług mają zastosowanie w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług – wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – nie jest możliwe w całości do działalności gospodarczej podatnika. Celem tych przepisów jest zagwarantowanie, że odliczenie podatku zostanie dokonane wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego, która proporcjonalnie przypada na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca, w zakresie realizacji ww. projektu polegającego na wsparciu uczestników (tj. uczniów i nauczyciela) w formie kursów/szkoleń, staży oraz zakupu wyposażenia, będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację ww. projektu w zakresie, w jakim nabywane usługi i towary (wyposażenie) będzie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W celu wyliczenia podatku naliczonego, który Powiat może odliczyć, Wnioskodawca będzie zobowiązany uwzględnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, Powiat będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem pn. „\`(...)\`” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji obliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.