Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.441.2018.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-19
Teza: Nieruchomość w darowiźnie – odpisy amortyzacyjne po dniu - 1 stycznia 2018 r.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt; najem; odpisy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 12 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w dniu 13 lipca 2016 roku otrzymała od Mamy w formie darowizny nieruchomości - lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość oraz dwa lokale niemieszkalne, stanowiące odrębne nieruchomości. Darowizny zostały dokonane w formie aktu notarialnego (…). Wartości darowizn zostały określone w akcie notarialnym i odpowiadały wartości rynkowej. Nabycie przedmiotowych nieruchomości przez Wnioskodawczynię w formie darowizny korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, ze względu na darczyńcę, którą jest Mama Wnioskodawczyni i znajduje się w pierwszej grupie podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości. Wnioskodawczyni w związku z rozpoczęciem wynajmu nieruchomości wybrała opodatkowanie tzw. ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne); przedmiotowe nieruchomości zostały ujęte zgodnie z powyższymi przepisami w ewidencji wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Od 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawczyni zmieniła zasady opodatkowaniu najmu prywatnego i rozlicza się na zasadach ogólnych, uwzględniając w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od ww. nieruchomości (z uwzględnieniem art. 22n ust. 5 ustawy o PIT).

W związku ze zmianą ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzoną z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175), obowiązującą od dnia 1 stycznia 2018 r., Wnioskodawczyni zaprzestała ujmowania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po dniu 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od Nieruchomości na takich samych zasadach, jakie obowiązywały do końca 2017 r., tj. bez ograniczeń wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, po dniu 1 stycznia 2018 r. ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od Nieruchomości w pełnej wysokości bez uwzględnienia ograniczeń wprowadzonych do Ustawy PIT od dnia 1 stycznia 2018 r.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22a ust. 1 Ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny,
*   urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Dodatkowo zgodnie art. 22 ust. 8 Ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem do końca 2017 r. Wnioskodawczyni miała prawo zaliczać odpisy amortyzacyjne od nieruchomości w całości do kosztów uzyskania przychodów (przepis art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT nie miał zastosowania do przypadków nabycia środka trwałego w wyniku darowizny).

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał zmiany treści art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT.

Zgodnie z jego brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przywołanym przepisem od początku 2018 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych nabytych nieodpłatnie, w tym w drodze spadku lub darowizny, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W wyniku nowelizacji nie przewidziano żadnych przepisów przejściowych mających określić skutki podatkowe dla środków trwałych nabytych przed dniem wejścia w życie nowelizacji.

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) ponownie dokonano zmiany art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT, dodając jednocześnie przepis art. 23 ust. 9 Ustawy PIT. Powyższa nowelizacja wprowadzała zmiany w powyższym zakresie do Ustawy PIT z mocą wsteczną obowiązującą od dnia 1 stycznia 2018 r.

Podsumowując, w wyniku wejścia w życie nowelizacji z dnia 15 czerwca 2018 r., od dnia 1 stycznia 2018 r. przepis art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. art. 23 ust. 9 Ustawy PIT, przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a) nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

Zdaniem Wnioskodawczyni przepisy Ustawy PIT w brzmieniu nadanym nowelizacjami w zakresie amortyzacji środków trwałych nabytych w wyniku darowizny należy stosować do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny po dniu 1 stycznia 2018 r. Natomiast do amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze darowizny do końca 2017 r. podatnicy powinni stosować zasady obowiązujące w Ustawie PIT w chwili otrzymania darowizny.

Przyjęcie innej interpretacji skutkowałyby całkowitym brakiem możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonanych od Nieruchomości.

Naruszeniu uległaby zasada praw nabytych wynikająca z zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikająca z art. 2 Konstytucji. Podatnik powinien móc przewidywać konsekwencje poszczególnych zachowań i zdarzeń na gruncie obowiązującego w danym momencie stanu prawnego oraz oczekiwać, że ustawodawca nie zmieni ich nagle oraz w sposób całkowicie arbitralny. Podatnicy powinni bowiem mieć prawo planować swoje działania w ten sposób, aby w sposób racjonalny móc przewidzieć ich konsekwencje. Zmiany zasad opodatkowania w trakcie trwania amortyzacji uniemożliwiają zatem racjonalne zaplanowanie podatnikom podejmowanych przez nich czynności.

Powyższe potwierdza także orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z 10 lutego 2015 r. (sygn. akt P 10/11) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, pozbawienie podatnika prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w czasie (\`(...)\`)”.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zasady amortyzacji Nieruchomości powinna Ona ustalić w oparciu o przepisy Ustawy PIT obowiązujące na dzień otrzymania Nieruchomości w drodze darowizny i kontynuować aż do całkowitego zamortyzowania Nieruchomości. W konsekwencji Wnioskodawczyni po dniu 1 stycznia 2018 r. ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości bez ograniczeń wprowadzonych do Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.