Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.264.2023.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-24
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, uczestnictwo stałego miejsca w dostawie towarów oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: produkcja; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 czerwca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 6 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, uczestnictwa tego stałego miejsca w dostawie towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

A. Limited (dalej „Wnioskodawca” „A.”) jest podmiotem posiadającym siedzibę w Zjednoczonym Królestwie (dalej potocznie również jako Wielka Brytania) i utworzonym zgodnie z prawem brytyjskim. Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Działalność A. polega na przetwarzaniu, produkcji i sprzedaży produktów (…) i produktów alternatywnych do (…), głównie w Wielkiej Brytanii, ale także dla niewielkiej liczby klientów w innych krajach.

A. jest częścią kanadyjskiej grupy (…), będącej jednym z (…) przetwórców (…) na świecie, (…). A. zatrudnia obecnie prawie (…) pracowników w (…) zakładach w Wielkiej Brytanii, a wszystkie decyzje dotyczące działalności są podejmowane w tym kraju. (…) zakładów w Wielkiej Brytanii obejmuje siedzibę główną, centrum innowacji (R&D), cztery zakłady produkcyjne oraz dwa centra pakowania i dystrybucji. Towary wytwarzane przez A. są również przechowywane w zakładach produkcyjnych i dystrybucyjnych przed ich sprzedażą do klientów.

Działalność gospodarcza wykonywana w Polsce

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A. dokonuje również określonych czynności w Polsce, polegających na sprzedaży towarów (składników do żywności i do żywności dla niemowląt) do klientów, a także nabywania usług składowania i suszenia od dwóch lokalnych dostawców usług.

Działania te są wykonywane w następujący sposób:

1\. Spółka dostarcza ze Zjednoczonego Królestwa do Unii Europejskiej (dalej: „UE”) określone surowce w postaci płynnej, wraz z odpowiednimi opakowaniami (dalej: „Materiały Płynne”). Materiały Płynne są importowane (dopuszczone do obrotu) we Francji i raportowane jako import towarów pod francuskim numerem VAT A.

2\. Materiały Płynne dostarczane są z Francji do Polski. Przemieszczanie Materiałów Płynnych należących do A. z Francji do Polski jest raportowane przez Spółkę dla celów VAT w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.

3\. Materiały Płynne są dostarczane do obiektu magazynowego zlokalizowanego w Polsce, obsługiwanego przez i będącego własnością zewnętrznego usługodawcy (dalej: „Dostawca Usług Składowania”), z którym Spółka podpisała umowę o świadczenie usług w zakresie logistyki i składowania. Materiały Płynne są składowane do czasu ich transportu w celu suszenia (pkt 5) - przez cały ten czas pozostają wyłączną własnością Spółki. W zależności od zapotrzebowania, Spółka może przed suszeniem posiadać kilkumiesięczne zapasy, np. na 3 miesiące.

4\. Spółka nabywa również jeszcze jeden materiał wykorzystywany w procesie suszenia od dostawcy unijnego - transakcje te są wykazywane dla celów VAT w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

5\. Materiały Płynne i inne materiały wykorzystywane w procesie suszenia są transportowane w celu suszenia i pakowania do innego zewnętrznego lokalnego usługodawcy (dalej: „Dostawca Usług Suszenia”). W wyniku usług suszenia Materiały Płynne są przekształcane w produkt końcowy w suszonej i sproszkowanej postaci oraz spakowane (dalej: „Sproszkowany Produkt”).

6\. Po zakończeniu usług świadczonych przez Dostawcę Usług Suszenia, Sproszkowany Produkt jest transportowany i ponownie składowany przez Dostawcę Usług Składowania, aż do jego sprzedaży. Sproszkowany Produkt jest zwykle przechowywany w Polsce do 2-3 miesięcy przed sprzedażą, jednakże okazjonalnie może to być 6-12 miesięcy. Zarówno Materiały Płynne, jak i Sproszkowany Produkt mają okres ważności wynoszący 2 lata każdy.

7\. Przez cały ten proces Spółka pozostaje właścicielem wszystkich towarów - Materiału Płynnego, Sproszkowanego Produktu oraz wszelkich innych materiałów zakupionych na potrzeby procesu suszenia.

8\. Sproszkowany Produkt sprzedawany jest innym podatnikom (sprzedaż B2B) zlokalizowanym w:

a. Polsce (sprzedaż wykazywana jako dostawa lokalna, wg. odpowiedniej stawki VAT), lub

b. innych państwach UE (sprzedaż wykazywana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów), lub

c. krajach spoza UE (sprzedaż wykazywana jako eksport towarów).

Sproszkowany Produkt jest sprzedawany bezpośrednio przez A. do klientów A, a proces sprzedaży jest prowadzony w Zjednoczonym Królestwie przez zespół sprzedażowy A.

W przypadku reklamacji lub zwrotów towarów, rozpatrywane są one przez A. Klienci wysyłają reklamacje bezpośrednio do A. W zależności od typu reklamacji, A. zwraca się do polskich usługodawców (odpowiednio Dostawcy Usług Składowania lub Dostawcy Usług Suszenia) z prośbą o dodatkowe informacje, np. o kontrole przeprowadzone w czasie pakowania danego zamówienia, itp.

A. zarządza wszelkimi zwrotami towarów. W przypadku uszkodzenia zapasów, A. stara się pozyskać alternatywnego nabywcę (np. towar zostaje sprzedany jako pasza dla zwierząt) lub towar zostaje przekazany innej firmie poza Polską w celu uzyskania produktu nadającego się do sprzedaży - wszystko to odbywa się poza Polską. Dostawca Usług Składowania i Dostawca Usług Suszenia nie biorą udziału w procesie zwrotów ani nie naprawiają uszkodzonych zapasów. Jeśli w Polsce znajdują się zapasy, których nie można sprzedać ze względu na kwestie jakościowe, towary są odbierane w Polsce przez podmiot trzeci zajmujący się odbiorem odpadów. Jest to nowe rozwiązanie, które jeszcze nie miało miejsca i prawdopodobnie następowałoby tylko raz na 12-18 miesięcy.

Usługi nabywane przez A.

Jak wspomniano powyżej, Spółka współpracuje z dwoma zewnętrznymi usługodawcami zlokalizowanymi w Polsce (łącznie również jako „Polscy Usługodawcy”):

*   Dostawcą Usług Suszenia, który suszy Materiały Płynne i pakuje Sproszkowany Produkt w odpowiednie opakowania.
*   Dostawcą Usług Składowania, który składuje Materiały Płynne, transportuje je do Dostawcy Usług Suszenia w celu suszenia, odbiera Sproszkowany Produkt od Dostawcy Usług Suszenia w celu składowania do czasu sprzedaży, a w razie sprzedaży Dostawca Usług Składowania zazwyczaj transportuje Sproszkowany Produkt do klientów A. (choć może on zostać przekazany innym spedytorom, którzy transportowaliby go do klientów A; do tej pory jednak taka sytuacja nie miała miejsca). W niektórych przypadkach klient organizuje transport od Dostawcy Usług Składowania.

W przypadku transakcji eksportu towarów, A. nabywa również od innego zewnętrznego usługodawcy usługi związane z dokonaniem odprawy celnej w Polsce.

Usługi suszenia i pakowania świadczone przez Dostawcę Usług Suszenia wykonywane są w następujący sposób:

*   Materiały Płynne są suszone w celu uzyskania Sproszkowanego Produktu zgodnie z odpowiednimi specyfikacjami jakościowymi i produktowymi uzgodnionymi z A,
*   Sproszkowany Produkt jest odpowiednio zapakowany, oznakowany i zabezpieczony w sposób pozwalający na dotarcie do miejsca przeznaczenia w dobrym stanie,
*   opakowania i Materiały Płynne zostają dostarczone do Dostawcy Usług Suszenia zgodnie z ilościami uzgodnionymi z A. w celu realizacji zamówień produkcyjnych Sproszkowanego Produktu.

Usługi suszenia i pakowania są świadczone na podstawie umowy zawartej na czas określony wynoszący 3 lata, podlegającej przedłużeniu na kolejne okresy (odnawialnej) do czasu rozwiązania, z 6- miesięcznym okresem wypowiedzenia.

Usługi składowania i transportu świadczone przez Dostawcę Usług Składowania polegają w szczególności na następujących działaniach:

*   rozładunku towarów,
*   składowaniu towarów,
*   obsłudze towarów przychodzących i wychodzących (handling in / handling out),
*   zapewnieniu dostępu do narzędzia on-line umożliwiającego A. administrowanie niektórymi elementami procesu logistycznego. Narzędzie służy do zlecania i śledzenia ruchów dokonywanych przez Dostawcę Usług Składowania do Dostawcy Usług Suszenia, przy czym to Dostawca Usług Składowania decyduje o sposobie rozmieszczenia i przemieszczania zapasów przechowywanych na jego terenie. Korzystanie z narzędzia jest opcjonalne, z reguły administracja odbywa się w ramach obsługi klienta za pośrednictwem poczty elektronicznej i programu Excel. Do tej pory, A. nie korzysta z narzędzia.

Odbierając Sproszkowany Produkt od Dostawcy Usług Suszenia, Dostawca Usług Składowania weryfikuje również jakość paczek i opakowań - jednakże Dostawca Usług Składowania nie weryfikuje w żaden sposób Sproszkowanego Produktu wewnątrz opakowań.

Dostawca Usług Składowania przechowuje Sproszkowany Produkt do momentu jego sprzedaży klientom. Jak wspomniano powyżej, Dostawca Usług Składowania zazwyczaj transportuje Sproszkowany Produkt do klientów A. (potencjalnie może on być również przekazany innym spedytorom, którzy transportują go do klientów A., ale do tej pory taka sytuacja nie miała miejsca). W niektórych przypadkach transport od Dostawcy Usług Składowania organizuje klient.

Usługi składowania i transportowe są świadczone na podstawie umowy podlegającej przedłużeniu na kolejne okresy (odnawialnej) do czasu rozwiązania, z 1-miesięcznym okresem wypowiedzenia.

Wszystkie powyższe usługi nabywane przez A. zwane są dalej łącznie „Usługami”.

W zamian za świadczone Usługi, Wnioskodawca wypłaca Polskim Usługodawcom uzgodnione wynagrodzenie.

Przez cały czas trwania procesu A. pozostaje właścicielem wszystkich Materiałów Płynnych, Sproszkowanego Produktu i wszelkich innych materiałów wykorzystywanych na potrzeby Usług. Polscy Usługodawcy nie mają prawa rozporządzać tymi towarami jak właściciel na żadnym etapie świadczenia Usług. Polscy Usługodawcy ponoszą jednak odpowiedzialność za szkody wynikłe z utraty, ubytku lub uszkodzenia Materiałów Płynnych i Sproszkowanego Produktu od momentu ich otrzymania do czasu ich wydania, chyba że Polscy Usługodawcy udowodnią, że szkoda powstała po stronie A.

Usługi wykonywane są z należytą starannością przez Polskich Usługodawców zgodnie z warunkami umów z A. oraz najlepszymi praktykami właściwymi dla świadczonych Usług (np. standardami ISO i standardami dla logistyki uznanymi przez GFSI) oraz odpowiednimi regulacjami prawnymi dotyczącymi żywności / produktów spożywczych dla niemowląt. W przypadku Sproszkowanego Produktu, A. dostarcza Dostawcy Usług Suszenia specyfikację oczekiwanych właściwości gotowego Sproszkowanego Produktu - jednak to Dostawca Usług Suszenia decyduje o odpowiednich procesach i metodologii (które wdraża i realizuje) oraz narzędziach potrzebnych do świadczenia usług zgodnie z odpowiednimi uzgodnionymi standardami jakości i specyfikacjami produktu, ponieważ to Dostawca Usług Suszenia jest zgodnie z umową obowiązany do świadczenia tych technicznych usług i posiada ekspertyzę techniczną do tego celu. A. nie wskazuje określonego procesu suszenia a jedynie rezultat, który powinien zostać osiągnięty. Jedyne wytyczne wydane przez A. mogą odnosić się do konkretnego oznakowania lub opakowania dla klientów końcowych (niezwiązanego z technicznymi usługami).

Każda partia Sproszkowanego Produktu jest testowana w laboratorium A. w Zjednoczonym Królestwie przed ich wysłaniem do klientów. Niektórzy klienci przeprowadzają również testy każdej partii we własnych laboratoriach. Proces testowania A. jest w całości przeprowadzany przez Wnioskodawcę poza Polską.

Zasoby techniczne

Spółka nie prowadzi (i nie zamierza prowadzić) w Polsce żadnej działalności gospodarczej poprzez oddział, przedstawicielstwo, fabrykę lub warsztat. A. nie wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej w Polsce żadnych lokali, tj. biur, budynków i innych pomieszczeń.

Jednakże w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu opisanych powyżej, na podstawie zawartych umów, nabywa Usługi od Polskich Usługodawców W ramach świadczonych Usług:

*   Spółka nie ma wyłączności na korzystanie z żadnego z obiektów Polskich Usługodawców (ani żadnej z ich części) i nie ma prawa decydować o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej lub innej (w magazynach Dostawcy Usług Składowania oraz w pomieszczeniach Dostawcy Usług Suszenia przechowywane są również towary będące własnością innych podmiotów).
*   Spółka nie instruuje Polskich Usługodawców w jaki dokładnie sposób Usługi mają być wykonywane. Polscy Usługodawcy mają w tym celu ustanowione własne istniejące procesy. Spółka informuje Polskich Usługodawców o wymaganiach technicznych dotyczących Materiałów Płynnych i Sproszkowanego Produktu oraz o oczekiwanych rezultatach świadczonych Usług (w tym np. kodeksie postępowania dostawcy, specyfikacji oczekiwanych parametrów jakościowych Sproszkowanego Produktu). Innymi słowy, Spółka wskazuje jedynie Polskim Usługodawcom, jakie są oczekiwania co do wyniku świadczonych Usług, ale to Polscy Usługodawcy powinni sami decydować o sposobie osiągnięcia tego celu.
*   Spółka jest uprawniona do kontroli pomieszczeń Polskich Usługodawców w celu weryfikacji warunków, standardów i poprawności świadczonych Usług. W ramach tej kontroli mogą również odbywać się wizyty pracowników A. i klientów A. Takie inspekcje/wizyty odbywają się zazwyczaj raz na kwartał.
*   Potencjalne kontrole są możliwe tylko po uprzednim powiadomieniu (zwykle z miesięcznym lub dłuższym wyprzedzeniem) i tylko pod nadzorem odpowiednich pracowników Polskich Usługodawców. Zwykle w kontroli bierze udział 2-3 pracowników A. (pracownicy działów sprzedaży i kontroli jakości).
*   Spółka nie ma swobodnego (nieograniczonego) dostępu do pomieszczeń Polskich Usługodawców - pracownicy Polskich Usługodawców wpuszczają pracowników A. wyłącznie do odpowiednich miejsc związanych ze świadczeniem usług na podstawie umowy z A.
*   Spółka nie ma prawa decydować o wykorzystaniu jakiejkolwiek powierzchni magazynowej i urządzeń, ani decydować o jakichkolwiek innych sprawach dotyczących funkcjonowania jakiegokolwiek z obiektów Polskich Usługodawców. Wszelkie wątpliwości operacyjne Spółka zgłasza do rozpatrzenia odpowiednio do Dostawcy Usług Składowania lub Dostawcy Usług Suszenia.
*   Spółka nie ma prawa do korzystania z obiektów lub sprzętu Polskich Usługodawców oraz nie udostępnia Polskim Usługodawcom żadnego sprzętu na potrzeby świadczonych Usług.
*   Polscy Usługodawcy posiadają również innych klientów poza Spółką (Usługi świadczone na rzecz A. stanowią jedynie niewielką część ich działalności gospodarczej), a zasady świadczenia Usług na rzecz Spółki nie odbiegają od standardów stosowanych wobec innych klientów. Jednocześnie Polscy Usługodawcy nie są jedynymi dostawcami mogącymi świadczyć ww. Usługi, a A. mogłoby je również pozyskiwać od innych podmiotów trzecich.

Ponadto, Spółka nie posiada w Polsce (i nie zamierza posiadać) własnej infrastruktury technicznej (np. środków trwałych, w tym pojazdów lub maszyn) oraz nie korzysta (i nie zamierza korzystać) z żadnej infrastruktury technicznej na podstawie umowy najmu lub innej umowy z jakimkolwiek lokalnym usługodawcą. A. nie sprawuje (i nie zamierza sprawować) kontroli nad zasobami technicznymi dostarczanymi przez jakikolwiek inny polski podmiot.

Zasoby ludzkie

W zakresie zasobów ludzkich wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka informuje, że:

*   Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka nie zatrudnia (i nie zamierza zatrudniać) w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę lub innego rodzaju umów obowiązujących na gruncie prawa polskiego (w tym przedstawicieli lub handlowców). Innymi słowy, personel A. nie jest (i nie zamierza być) fizycznie obecny w Polsce.
*   A. nie zamierza również delegować żadnych pracowników do Polski na stałe. Jedynym powodem, dla którego pracownicy przyjeżdżają do Polski, są prowadzone przez A. kontrole / wizyty Polskich Usługodawców oraz towarzyszenie klientom i ułatwienie im kontroli/wizyt.
*   A. nie ma (i nie zamierza mieć) dostępu do personelu Polskich Usługodawców w sposób porównywalny do posiadania własnego personelu. Polscy Usługodawcy ponoszą pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoimi pracownikami.
*   Spółka nie sprawuje (i nie zamierza sprawować) kontroli nad zasobami ludzkimi zapewnianymi przez jakiekolwiek polskie podmioty oraz nie ma (i nie zamierza mieć) wpływu na decyzje zarządcze i politykę kadrową Polskich Usługodawców. Nie istnieje relacja przełożony-podwładny pomiędzy A. lub pracownikami A. a Polskimi Usługodawcami lub pracownikami Polskich Usługodawców.
*   Pracownicy Polskich Usługodawców (ani żadnego innego podmiotu w Polsce) nie są upoważnieni do działania w imieniu Spółki i nie są uprawnieni do zawierania umów lub negocjowania ich w imieniu Spółki ani do reprezentowania Spółki na terytorium Polski.

**Pytania**

1\. Czy Spółka, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju?

2\. Czy w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, prawidłowe jest stanowisko, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów, dla których Spółka wystawia faktury?

3\. Czy w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1. Państwa zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Ad. 2. Państwa zdaniem, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie uczestniczyć w dostawie towarów, dla których Spółka wystawia faktury.

Ad. 3. Państwa zdaniem, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wskazane w opisie stanu faktycznego Usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostało zdefiniowane w przepisach Ustawy o VAT, w przepisach wykonawczych do tej ustawy, ani w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347/1 dalej: „Dyrektywa VAT”). Definicja ta wprowadzona została Rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77/1; dalej: „Rozporządzenie Wykonawcze”), będącym aktem bezpośrednio obowiązującym w Polsce, a jej brzmienie w istotnej mierze nawiązuje do linii orzeczniczej wypracowanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”).

Przepisy ustawy o VAT również odwołują się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4, zgodnie z którym fakt posiadania stałego miejsca działalności może determinować osobę podatnika VAT oraz w art. 28b ust. 2, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (jest to także odpowiednik art. 44 zd. 2. Dyrektywy VAT).

Art. 11 (na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT) oraz art. 53 (na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT) Rozporządzenia Wykonawczego definiują wprost pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Obydwa te przepisy wskazują, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej to takie miejsce, które nie jest miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika, przy czym charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by:

*   zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub umożliwić mu świadczenie określonych usług, które wykonuje;
*   na postawie art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego: umożliwić podatnikowi dokonanie dostawy towarów oraz świadczenie usług, w których uczestniczy.

Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego, posiadanie numeru identyfikacyjnego VAT w danym kraju samo w sobie nie statuuje stałego miejsca prowadzania działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że stałe miejsce prowadzenia działalności w innym państwie niż państwo siedziby podatnika występuje wyłącznie wówczas, gdy w odniesieniu do danej działalności gospodarczej łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   istnieje odpowiednie wyposażenie techniczne (infrastruktura),
*   istnieje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego,
*   dokonywane w tym miejscu czynności noszą znamiona stałości i samodzielności w takim stopniu, że możliwe jest w jej ramach podejmowanie decyzji dotyczących działalności gospodarczej oraz realizacja tej działalności w sposób podobny do działalności prowadzonej w kraju siedziby podatnika.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków powoduje brak możliwości zidentyfikowania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium danego kraju. Tym samym w celu określenia, czy dany podmiot zagraniczny posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, należy każdorazowo przeanalizować, czy działalność podejmowana przez ten podmiot na terytorium Polski charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

W Państwa ocenie, działalność podejmowana przez Spółkę na terytorium Polski nie charakteryzuje się ani odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, ani odpowiednią strukturą w zakresie technicznego, ani też odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

W kontekście zasobów technicznych, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, A. nie jest właścicielem żadnej powierzchni zlokalizowanej na terytorium Polski. A. jedynie nabywa Usługi od Polskich Dostawców, którzy realizują je z wykorzystaniem własnej infrastruktury w Polsce.

W ramach Usług świadczonych przez Polskich Usługodawców:

*   Spółka nie ma wyłączności na korzystanie z żadnego z obiektów Polskich Usługodawców (ani żadnej z ich części) i nie ma prawa decydować o zakresie wykorzystania powierzchni magazynowej lub innej (w magazynach Dostawcy Usług Składowania oraz w pomieszczeniach Dostawcy Usług Suszenia przechowywane są również towary będące własnością innych podmiotów).
*   Spółka nie instruuje Polskich Usługodawców w jaki dokładnie sposób Usługi mają być wykonywane. Polscy Usługodawcy mają w tym celu ustanowione własne istniejące procesy. Wnioskodawca informuje Polskich Usługodawców o wymaganiach technicznych dotyczących Materiałów Płynnych i Sproszkowanego Produktu oraz o oczekiwanych rezultatach świadczonych Usług (w tym np. kodeksie postępowania dostawcy, specyfikacji oczekiwanych parametrów jakościowych Sproszkowanego Produktu). Innymi słowy, Wnioskodawca wskazuje jedynie Polskim Usługodawcom, jakie są oczekiwania co do wyniku świadczonych Usług, ale to Polscy Usługodawcy powinni sami decydować o sposobie osiągnięcia tego celu.
*   Spółka jest uprawniona do kontroli pomieszczeń Polskich Usługodawców w celu weryfikacji warunków, standardów i poprawności świadczonych Usług. W ramach tej kontroli mogą również odbywać się wizyty pracowników A. i klientów A. Takie inspekcje/wizyty odbywają się zazwyczaj raz na kwartał.
*   Potencjalne kontrole są możliwe tylko po uprzednim powiadomieniu (zwykle z miesięcznym lub dłuższym wyprzedzeniem) i tylko pod nadzorem odpowiednich pracowników Polskich Usługodawców. Zwykle w kontroli bierze udział 2-3 pracowników A. (pracownicy działów sprzedaży i kontroli jakości).
*   Spółka nie ma swobodnego (nieograniczonego) dostępu do pomieszczeń Polskich Usługodawców - pracownicy dostawców wpuszczają pracowników A. wyłącznie do odpowiednich miejsc związanych ze świadczeniem usług na podstawie umowy z A.
*   Spółka nie ma prawa decydować o wykorzystaniu jakiejkolwiek powierzchni magazynowej i urządzeń, ani decydować o jakichkolwiek innych sprawach dotyczących funkcjonowania jakiegokolwiek z obiektów Polskich Usługodawców. Wszelkie wątpliwości operacyjne Wnioskodawca zgłasza do rozpatrzenia odpowiednio do Dostawcy Usług Składowania lub Dostawcy Usług Suszenia.
*   Spółka nie ma prawa do korzystania z obiektów lub sprzętu Polskich Usługodawców oraz nie udostępnia Polskim Usługodawcom żadnego sprzętu na potrzeby świadczonych Usług.
*   Polscy Usługodawcy posiadają również innych klientów poza Spółką (Usługi świadczone na rzecz A. stanowią jedynie niewielką część ich działalności gospodarczej), a zasady świadczenia Usług na rzecz Spółki nie odbiegają od standardów stosowanych wobec innych klientów. Jednocześnie Polscy Usługodawcy nie są wyłącznymi dostawcami Usług, a A. może je również pozyskiwać od innych podmiotów trzecich.

Ponadto, Spółka nie posiada w Polsce (i nie zamierza posiadać) własnej infrastruktury technicznej (np. środków trwałych, w tym pojazdów lub maszyn) oraz nie korzysta (i nie zamierza korzystać) z żadnej infrastruktury technicznej na podstawie umowy najmu lub innej umowy z jakimkolwiek lokalnym usługodawcą. A. nie sprawuje (i nie zamierza sprawować) kontroli nad zasobami technicznymi dostarczanymi przez jakikolwiek inny polski podmiot.

Odnosząc się do zasobów ludzkich, jak wcześniej wspomniano:

*   Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka nie zatrudnia (i nie zamierza zatrudniać) w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę lub innego rodzaju umów obowiązujących na gruncie prawa polskiego (w tym przedstawicieli lub handlowców). Innymi słowy, personel A. nie jest (i nie zamierza być) fizycznie obecny w Polsce.
*   A. nie zamierza również delegować żadnych pracowników do Polski na stałe. Jedynym powodem, dla którego pracownicy przyjeżdżają do Polski, są prowadzone przez A. kontrole / wizyty Polskich Usługodawców oraz towarzyszenie klientom i ułatwienie im kontroli/wizyt.
*   A. nie ma (i nie zamierza mieć) dostępu do personelu Polskich Usługodawców w sposób porównywalny do posiadania własnego personelu. Polscy Usługodawcy ponoszą pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoimi pracownikami.
*   Spółka nie sprawuje (i nie zamierza sprawować) kontroli nad zasobami ludzkimi zapewnianymi przez jakiekolwiek polskie podmioty oraz nie ma (i nie zamierza mieć) wpływu na decyzje zarządcze i politykę kadrową Polskich Usługodawców. Nie istnieje relacja przełożony-podwładny pomiędzy A. lub pracownikami A. a Polskimi Usługodawcami lub pracownikami Polskich Usługodawców.
*   Pracownicy Polskich Usługodawców (ani żadnego innego podmiotu w Polsce) nie są upoważnieni do działania w imieniu Spółki i nie są uprawnieni do zawierania umów lub negocjowania ich w imieniu Spółki ani do reprezentowania Spółki na terytorium Polski.

W Państwa w ocenie powyższe oznacza, że Spółka nie posiada (i nie będzie posiadać) odpowiedniego zaplecza technicznego i personalnego pozwalającego na uznanie, że działalność przez nią prowadzona w Polsce ma charakter zorganizowany i ciągły. Państwa zdaniem nie można uznać iż pracownicy Polskich Usługodawców, niepodlegający kontroli Spółki, mogą zostać uznani za zaplecze personalne A. A. nie posiada kontroli nad działaniem pracowników Polskich Usługodawców, w szczególności nie może wydawać im wiążących poleceń, czy też wpływać na ich bieżącą pracę. Państwa zdaniem żadne elementy działalności Spółki w Polsce nie wskazują, żeby działalność ta charakteryzowała się wystarczającą stałością oraz ciągłością, aby spowodować powstanie stałego miejsca działalności gospodarczej w Polsce.

W Opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott do wyroku w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o., powołując się na poprzednie rozstrzygnięcia i opinie rzeczników generalnych, Rzecznik zauważa, że zarówno udostępnienie zaplecza personalnego, jak i technicznego, może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności jednak taka sytuacja ma charakter wyjątkowy i może wystąpić jedynie w przypadku, w którym zapleczem personalnym i / lub technicznym podatnik może dysponować jak własnym, tj. tak jakby zatrudniał określone osoby bądź posiadał na własność infrastrukturę techniczną. Innymi słowy, dostępność zaplecza osoby trzeciej musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Z kolei w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 roku, sygn. C-333/20 w rumuńskiej sprawie Berlin Chemie, Trybunał odniósł się do kwestii tzw. zakupowego stałego miejsca prowadzenia działalności i uznał, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i zakupu tych samych usług. W przywołanej sprawie zaplecze techniczne i personalne spółki-córki, które miało stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności Berlin Chemie, było jednocześnie wykorzystywane przez rumuńską spółkę do świadczenia usług na rzecz spółki-matki.

Niewątpliwym jest, iż Spółka nie posiada kontroli nad zasobami ludzkimi i technicznymi Polskich Usługodawców. Spółka jest jedynie jednym z wielu klientów Polskich Usługodawców i nie ma prawa do swobodnego dysponowania ich zasobami. Stwierdzenie posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie kraju prowadziłoby do sytuacji, gdy to samo zaplecze personalne i techniczne mające skutkować istnieniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej stanowiłoby jednocześnie zaplecze, dzięki któremu Polscy Usługodawcy świadczą Usługi na rzecz Spółki. Zaś jak słusznie wskazał Trybunał w wyroku w sprawie Berlin Chemie (C-333/20) „to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług”.

Spółka pragnie przywołać również fragmenty z praktyki interpretacyjnej organów podatkowych oraz orzeczniczej sądów administracyjnych potwierdzające nieposiadanie przez podmiot zagraniczny stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce z uwagi na brak odpowiedniego zaplecza technicznego oraz personalnego.

Przykładowo:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Gliwicach w wyroku z dnia 21 czerwca 2022 r., sygn. I SA/Gl 172/22 nie zgodził się ze stanowiskiem spółki w sprawie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności i oddalił skargę. W uzasadnieniu WSA wskazał, że organ podatkowy prawidłowo określił warunki pozwalające na utworzenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz że nie został spełniony warunek posiadania przez spółkę zaplecza personalnego. Spółka posiadała bowiem nie miała kontroli nad zapleczem personalnym swojego kontrahenta.
*   WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16 podkreślił, że: „W ocenie Sądu należy bowiem podzielić stanowisko zaprezentowane w skardze, że choć personel taki nie musi być „własny” (jak wyżej wskazał Sąd, w pełni akceptowalny jest outsourcing), to jednak wymagane jest określone władztwo nad takim personelem. Usługi zawsze przecież wykonuje jakiś personel, toteż pominięcie tego wymogu władztwa oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione zawsze, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. (\`(...)\`) Odnośnie natomiast niezależności decyzyjnej - z wniosku wynikało, że decyzje dotyczące nabywanej w Polsce usługi podejmowane są przez zarząd w Niemczech, w Polsce nie rezyduje żadna osoba uprawniona w tej kwestii.”
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) wskazał w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2018 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.683.2017.2.MC iż do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „podatnikowi musi (\`(...)\`) przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.” Identyczna teza została sformułowana również np. w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.803.2017.3.RS.
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2020 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.635.2019.2.PG, DKIS stwierdził brak stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, pomimo nabywania przez podatnika usług magazynowo-logistycznych na terenie Polski, w sytuacji gdy usługodawca (spółka A): „świadczy dla Wnioskodawcy tylko i wyłącznie usługi magazynowo- logistyczne. Bowiem - jak oświadczył Wnioskodawca - A. dokonuje rozładunku towarów do magazynu, magazynuje towary oraz wysyła je do klientów, nie pośredniczy w sprzedaży towarów na terenie Polski, nie poszukuje/nie będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy, nie dokonuje/nie będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy, nie będzie wykonywać żadnych funkcji biznesowych. (\`(...)\`) W konsekwencji opierając się na przedstawionym opisie sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.496.2022.2.RST, DKIS wskazał iż istotna jest kontrola podatnika nad zasobami ludzkimi i technicznymi: „w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka nie będzie mogła korzystać z zasobów osobowych i technicznych Kontrahenta, bowiem Kontrahent nie posiada w Polsce żadnego zaplecza czy to technicznego czy personalnego. Usługi logistyczne w rzeczywistości świadczone będą przez podmiot trzeci (podwykonawcę Kontrahenta - C, a Spółka nie będzie posiadała jakiejkolwiek kontroli nad zasobami tego podmiotu. Również Kontrahent nie będzie posiadał żadnej kontroli nad zasobami technicznymi / materialnymi, jak również ludzkimi C. Ponadto nie będzie miał żadnego wpływu na to, jaka część zasobów technicznych / materialnych /ludzkich C. zostanie wykorzystana do świadczenia usług na jego rzecz. B nie będzie miał także wpływu na godziny pracy pracowników C. C. będzie działał niezależnie, zapewniając realizację usług zgodnie z zawartą umową.”
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2023 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.541.2022.2.JO, DKIS, odnosząc się do wyroku TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r., wskazuje, iż: „(\`(...)\`) zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i techniczne Spółki zależnej w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki ww. usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług - tym samym zgodnie z najnowszym wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.”
*   Podobnie również Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 11 października 2022 r., sygn. I FSK 396/21, wskazuje, że „nie można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej” zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 w zw. z art. 28b ust. 2 u.p.t.u., jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej - Skarżącej.”

W świetle powyższego, aby przypisać podatnikowi istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nie wystarcza samo korzystanie z cudzych zasobów personalnych i technicznych - wymagana jest równocześnie kontrola podatnika nad tymi cudzymi zasobami, jakby były to własne zasoby podatnika. Spółka nie posiada zaś kontroli nad pracownikami Polskich Usługodawców, ani realnego wpływu na sposób ich pracy.

Tym samym, Spółka nie posiada na terenie kraju wystarczającego zaplecza technicznego i personalnego aby uznać, iż Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Co więcej, działalność Spółki na terenie kraju nie spełnia również warunku stałości.

Stałe miejsce prowadzenia działalności musi charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Odnosząc się do sytuacji Spółki w związku z brakiem zaplecza technicznego oraz personalnego w Polsce trudno mówić o spełnieniu przesłanki stałości i ciągłości. We wspomnianym już wyroku Berlin Chemie A. Menarini SRL TSUE przypomniał, że istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. By móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, konieczne jest aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem, na przykład, na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie. Ten sam wniosek potwierdza również NSA w wyroku z dnia 19 maja 2022 r., sygn. I FSK 968/20.

Należy też zwrócić uwagę na interpretację indywidualną z dnia 24 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.294.2022.2.RD, w której DKIS wskazał, że „ (\`(...)\`) podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.”

Dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej konieczne jest, aby aktywa techniczne i personalne posiadane - z zamiarem stałości - w danym kraju, tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było permanentne prowadzenie działalności gospodarczej oraz podejmowanie decyzji zarządczych dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej w tym miejscu.

Należy więc stwierdzić, że również trzeci z warunków uzasadniających istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest spełniony w analizowanym przypadku. Wszelkie decyzje zarządcze A. podejmuje w Wielkiej Brytanii i nie posiada w Polsce zasobów technicznych i personalnych, które mogłyby stanowić niezależną i samodzielną strukturę, wystarczającą do prowadzenia permanentnej działalności.

Podsumowując, w opinii Spółki nie posiada ona na terenie Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT. Tym samym, miejsce świadczenia usług nabywanych przez Spółkę stanowi miejsce, w którym Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z zasadą ogólną, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Usługi nabywane od Polskich Usługodawców nie będą opodatkowane na terytorium Polski (stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT), a w Wielkiej Brytanii (stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT).

Ad 2

Jak wskazano powyżej, Państwa zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a tym samym pytanie 2 jest bezprzedmiotowe. Jednakże, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce, Spółka pragnie potwierdzić czy prawidłowe będzie stanowisko, że Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski.

Przepisy ustawy o VAT nie określają w jaki sposób należy interpretować czy stałe miejsce prowadzenia działalności „uczestniczy” w realizacji dostawy towarów, zatem w tym zakresie konieczne jest odwołanie się do przepisów Rozporządzenia Wykonawczego.

Zgodnie zaś z art. 53 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego: „W przypadku gdy podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, uznaje się, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług w rozumieniu art. 192a lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, chyba że zaplecze techniczne i personel tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są wykorzystywane przez tego podatnika do celów niezbędnych do realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług w tym państwie członkowskim - przed dostawą towarów lub świadczeniem usług lub w ich trakcie.” Ponadto, „W przypadku gdy podatnik wystawia jednak fakturę, posługując się numerem identyfikacyjnym VAT nadanym mu przez państwo członkowskie, w którym ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to uznaje się za uczestniczące w realizacji tej dostawy towarów lub świadczenia usług w tym państwie członkowskim, o ile nie udowodniono, że jest inaczej.”

Z powyższego wynika, że aby uznać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej za „uczestniczące” w realizacji dostawy towarów, jego zaplecze techniczne i personel powinno odpowiadać za czynności „niezbędne” do realizacji dostaw towarów. Jednocześnie, fakt wystawienia faktury, posługując się Polskim NIP może - choć nie musi - oznaczać, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdujące się na terytorium kraju uczestniczy w realizacji danej dostawy towarów.

W Państwa ocenie, za czynności „niezbędne” należy uznać czynności kluczowe dla dostawy towarów, mając na uwadze w szczególności perspektywę nabywcy danego towaru. Wniosek ten znajduje potwierdzenie np. w komentarzu do ustawy o VAT autorstwa Tomasza Michalika (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, Komentarz do Artykułu 17), który wskazuje, że „Sformułowanie „nie uczestniczy w transakcjach” może być odczytywane niezmiernie szeroko - jako brak jakiegokolwiek udziału w świadczeniu usług. Wydaje się jednak, iż właściwsze byłoby przyjęcie, że przepis art. 17 ust. 1a znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy istniejące stałe miejsce prowadzenia działalności nie bierze udziału w wykonywaniu czynności o charakterze kluczowym czy choćby istotnym z punktu widzenia samej usługi, jej rodzaju i znaczenia dla nabywcy. Biorąc to pod uwagę, wydaje się zasadne przyjęcie, że wykorzystanie przez zagranicznego usługodawcę jego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski dla wykonania jedynie czynności przygotowawczych lub pomocniczych nie będzie oznaczało, że owo stałe miejsce prowadzenia działalności uczestniczyło w transakcji.”

Państwa zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i powyższe rozważania są bezzasadne. Jednak mając na uwadze fakt, iż wszelkie czynności podejmowane przez Polskich Usługodawców w ramach świadczonych Usług stanowią jedynie czynności dodatkowe dla realizowanych przez Spółkę dostaw towarów, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku uznania, że posiada on stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce, należy stwierdzić, ze to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów, dla których Spółka wystawia faktury. Tym samym, w przypadku stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, fakt ten pozostanie bez wpływu na obowiązki Spółki w zakresie dokumentacji i opodatkowania realizowanych dostaw towarów.

Ad 3

Jak wskazano powyżej, Państwa zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a tym samym pytanie nr 3 jest bezprzedmiotowe. Jednakże, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce, Spółka pragnie potwierdzić czy prawidłowe będzie stanowisko, że Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Usługi nabywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem wyjątków wprost wskazanych w ustawie o VAT). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego - o którą obniżeniu ulega kwota podatku należnego, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 88 ustawy o VAT zawiera wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku, dotyczące w szczególności określonych usług noclegowych i gastronomicznych oraz sprzedaży udokumentowanej fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący, niepodlegającymi opodatkowaniu lub zwolnionymi z opodatkowania VAT, czy też stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Jednakże w omawianym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym żadne w wyjątków wskazanych w art. 88 nie znajdują zastosowania.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT stanowi podstawową zasadę systemu VAT. Celem tej zasady jest uwolnienie podatnika VAT od ciężaru VAT poniesionego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 tej ustawy. 

Tym samym dla przyznania Spółce prawa do odliczenia z tytułu nabycia Usług, istotne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy nabywane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W celu określenia czy dane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. W świetle art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, miejscem świadczenia usług realizowanych przez Polskich Usługodawców będzie Polska.

Państwa zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i powyższe rozważania są bezzasadne. Niemniej, w świetle przedstawionych okoliczności, w przypadku przyjęcia, że miejscem świadczenia Usług nabywanych przez A. w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju jest terytorium Polski, Państwa zdaniem zostaną spełnione wszystkie przesłanki uprawniające Spółkę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego faktur otrzymanych od Polskich Usługodawców.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Usługi świadczone przez Polskich Usługodawców są wykorzystywane przez A. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium kraju. Zatem w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, tj. uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - należy uznać, że A. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur dokumentujących transakcje dla których miejscem świadczenia usług (opodatkowania) będzie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Spółka („A.”) jest podmiotem posiadającym siedzibę w Zjednoczonym Królestwie i jest utworzona zgodnie z prawem brytyjskim. Spółka jest również zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Działalność A. polega na przetwarzaniu, produkcji i sprzedaży produktów (…) i produktów alternatywnych do (…), głównie w Wielkiej Brytanii, ale także dla niewielkiej liczby klientów w innych krajach. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A. dokonuje również określonych czynności w Polsce, polegających na sprzedaży towarów (składników do żywności i do żywności dla niemowląt) do klientów, a także nabywania Usług Składowania i Usług Suszenia od dwóch lokalnych dostawców Usług.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy Spółka, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (pytanie nr 1).

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada / nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka (A) nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku działalność Spółki polega na przetwarzaniu, produkcji i sprzedaży produktów (…) i produktów alternatywnych do (…), głównie w Wielkiej Brytanii, ale także dla niewielkiej liczby klientów w innych krajach. Spółka jest (…), zatrudnia obecnie prawie (…) pracowników w (…) zakładach w Wielkiej Brytanii. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje również określonych czynności w Polsce, polegających na sprzedaży towarów (składników do żywności i do żywności dla niemowląt) do klientów, a także nabywania Usług Składowania i Usług Suszenia od dwóch lokalnych dostawców usług. Spółka dostarcza ze Zjednoczonego Królestwa do UE określone Materiały Płynne. Materiały te są dostarczane do obiektu magazynowego zlokalizowanego w Polsce, obsługiwanego przez i będącego własnością Dostawcy Usług Składowania, z którym Spółka podpisała umowę o świadczenie usług w zakresie logistyki i składowania. Materiały Płynne są składowane do czasu ich transportu w celu suszenia. Materiały Płynne i inne materiały wykorzystywane w procesie suszenia są transportowane w celu suszenia i pakowania do Dostawcy Usług Suszenia. W wyniku Usług Suszenia Materiały Płynne są przekształcane w Sproszkowany Produkt. Po zakończeniu usług świadczonych przez Dostawcę Usług Suszenia, Sproszkowany Produkt jest transportowany i ponownie składowany przez Dostawcę Usług Składowania, aż do jego sprzedaży. Przez cały ten proces Spółka pozostaje właścicielem wszystkich towarów - Materiału Płynnego, Sproszkowanego Produktu oraz wszelkich innych materiałów zakupionych na potrzeby procesu suszenia. Sproszkowany Produkt sprzedawany jest innym podatnikom (sprzedaż B2B) zlokalizowanym w Polsce, w innych państwach UE lub w krajach spoza UE.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie spełnione zostaną warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie A. nie posiada w Polsce (i nie zamierza posiadać) własnej infrastruktury technicznej (np. środków trwałych, w tym pojazdów lub maszyn) oraz nie korzysta (i nie zamierza korzystać) z żadnej infrastruktury technicznej na podstawie umowy najmu lub innej umowy z jakimkolwiek lokalnym usługodawcą. A. nie udostępnia również Polskim Usługodawcom żadnego sprzętu na potrzeby świadczonych Usług. Ponadto Spółka nie zatrudnia (i nie zamierza zatrudniać) w Polsce pracowników na podstawie umowy o pracę lub innego rodzaju umów obowiązujących na gruncie prawa polskiego (w tym przedstawicieli lub handlowców). Personel A. nie jest (i nie zamierza być) fizycznie obecny w Polsce. Spółka nie zamierza również delegować żadnych pracowników do Polski na stałe. Co również istotne Spółka nie prowadzi (i nie zamierza prowadzić) w Polsce żadnej działalności gospodarczej poprzez oddział, przedstawicielstwo, fabrykę lub warsztat, natomiast wszelkie decyzje dotyczące działalności Spółki są podejmowane w Wielkiej Brytanii. Zatem Spółka nie posiada żadnych własnych zasobów osobowych ani technicznych na terytorium Polski.

Należy jednak zauważyć, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Spółka nie ma (i nie zamierza mieć) dostępu do personelu Polskich Usługodawców w sposób porównywalny do posiadania własnego personelu. Polscy Usługodawcy ponoszą pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoimi pracownikami. Spółka nie sprawuje (i nie zamierza sprawować) kontroli nad zasobami ludzkimi zapewnianymi przez jakiekolwiek polskie podmioty oraz nie ma (i nie zamierza mieć) wpływu na decyzje zarządcze i politykę kadrową Polskich Usługodawców. Nie istnieje relacja przełożony-podwładny pomiędzy A. lub pracownikami A. a Polskimi Usługodawcami lub pracownikami Polskich Usługodawców. Pracownicy Polskich Usługodawców (ani żadnego innego podmiotu w Polsce) nie są upoważnieni do działania w imieniu Wnioskodawcy i nie są uprawnieni do zawierania umów lub negocjowania ich w imieniu Wnioskodawcy ani do reprezentowania Wnioskodawcy na terytorium Polski. W konsekwencji Spółka nie posiada kontroli nad zapleczem osobowym Polskich Usługodawców. Ponadto Spółka nie sprawuje również kontroli nad zapleczem technicznym Polskich Usługodawców. A. nie ma prawa decydować o wykorzystaniu jakiejkolwiek powierzchni magazynowej i urządzeń, ani decydować o jakichkolwiek innych sprawach dotyczących funkcjonowania jakiegokolwiek z obiektów Polskich Usługodawców. Spółka także nie instruuje Polskich Usługodawców w jaki dokładnie sposób Usługi mają być wykonywane. Polscy Usługodawcy mają w tym celu ustanowione własne istniejące procesy. Spółka nie ma również swobodnego (nieograniczonego) dostępu do pomieszczeń Polskich Usługodawców - pracownicy Polskich Usługodawców wpuszczają pracowników A. wyłącznie do odpowiednich miejsc związanych ze świadczeniem usług na podstawie umowy z A.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka nie posiada własnych zasobów osobowych oraz technicznych na terytorium Polski oraz nie posiada kontroli nad zapleczem Polskich Usługodawców porównywalnej do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W związku z tym, że Spółka nie posiada żadnego zaplecza personalnego ani technicznego na terytorium Polski nie zostały również spełnione pozostałe kryteria konstytuujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tj. funkcjonowanie zaplecza w ramach odpowiedniej struktury umożliwiającej stałemu miejscu odbiór i wykorzystania nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz stałości zaplecza.

Podsumowując, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż Spółka nie posiada / nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytanie **nr 1** należało uznać za **prawidłowe.**

Zatem, skoro Organ uznał, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe tj. że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania nr 2 i 3, gdyż interpretacji w tym zakresie oczekiwaliście Państwo w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. uznania przez Organ, że Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).