Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-169/13-5/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-05
Teza: Czy w przypadku opodatkowania podatkiem VAT dostawy w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 8, podstawa do opodatkowania dostawy zostanie określona jako udział powierzchni niebędącej przedmiotem najmu w całkowitej powierzchni użytkowej nieruchomości, zgodnie z definicją tej powierzchni zawartą Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych?
Słowa kluczowe: aport; budowle; budynek; budynek-sprzedaż budynków; dostawa; grunty; grunty-grunt zabudowany; najem; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; proporcja; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, wykazanych szczegółowo poniżej:

1\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy F o pow. użytkowej 2.015,45 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

2 .Przedmiot aportu: Budynek biurowy A i B o pow. użytkowej 1.500,37 m2;

Położenie: Działka 33/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

3\. Przedmiot aportu: Budynek „N…” o pow. użytkowej 672,9 m2;

Położenie: Działka 33/1

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

4\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy D i E o pow. użytkowej 2.278,89 m2;

Położenie: Działka 33/2

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

5\. Przedmiot aportu: Budynek „P…” o pow. użytkowej 46 m2;

Położenie: Działka 33/3;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

6.Przedmiot aportu: Budynek biurowy C o pow. użytkowej 137,45 m2;

Położenie: Działka 33/1, 33/2;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Przed wniesieniem aportu nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynku.

7\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowy „G…” o pow. użytkowej 2.626 m2;

Położenie: Działka 13/7;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Czynność nabycia aportem nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością zwolnioną od podatku VAT.

8\. Przedmiot aportu: Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 6.221,5 m2;

Położenie: Działka 13/9;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Po wybudowaniu budynku w części, w której nie była ona wynajmowana, budynek ten był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

9\. Przedmiot aportu: Droga;

Położenie: Działka 13/8;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu; Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

10\. Przedmiot aportu: Parking;

Położenie: Działka 13/5;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę budynkiem magazynowym, który po jej nabyciu został wyburzony;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

11\. Przedmiot aportu: Brama wjazdowa, parking;

Położenie: Działka 13/1;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Brak najmu;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Obiekt jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego;

Ponoszone nakłady nie były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu;

Czynność nabycia aportem nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT;

Nieruchomość była zabudowana w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę;

W stosunku do obiektu posadowionego na nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Przed nabyciem nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia obiektu znajdującego się na tej nieruchomości.

Nieruchomości wykazane w pkt 1-7 to 7 budynków biurowo-magazynowych wraz z portiernią, parkingiem, drogami, bramą i ogrodzeniem stalowym posadowionych na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste, których właścicielem jest Skarb Państwa. Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa.

Budynek biurowo-magazynowy wykazany w poz. 8. został wybudowany przez Wnioskodawcę w roku 2002 po wyburzeniu poprzednich budynków otrzymanych aportem. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomości wykazane w pkt 9-11 Wnioskodawca nabył wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r. (25 kwietnia 2000 r.) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków w formie aportu od Skarbu Państwa.

Wszystkie działki związane z przedmiotem aportu są zabudowane.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości należy wskazać, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły ich wartości początkowej o min. 30%.

Opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich.

Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowopowstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA.

Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport.

W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

Rozważania Prawne

W ocenie Wnioskodawcy, wstępne rozważania nad przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, należy rozpocząć od analizy stanu prawnego wynikającego z ustawy o VAT, a dotyczącego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in.: odpłatna dostawa towarów – przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy i ich części (a więc również nieruchomości). Wniesienie towaru jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej stanowi jego odpłatną dostawę, następuje „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) pod tytułem odpłatnym.

Z kolei z treści przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika zaś, że ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 wynosi 23%.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa nieruchomości może podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, może podlegać obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania, bądź też podatnik może mieć prawo wyboru w przedmiotowej kwestii. Przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zawarte zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Analizując poszczególne przesłanki zwolnienia dostawy nieruchomości z podatku VAT należy zauważyć, ze zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A contrario, dostawa terenów niezabudowanych, które mają charakter budowlany, bądź też przeznaczone są pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy.

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, ze wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca w art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT przewidział również możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT niektórych nieruchomości, które nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak charakteru fakultatywnego, a obligatoryjny. Innymi słowy, podatnik nie ma możliwości wyboru opodatkowania nieruchomości zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dodatkowo, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.; dalej: „rozporządzenie ministra finansów”), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Również istotnym, w ocenie Wnioskodawcy, jest zwrócenie uwagi na fakt, że zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.; dalej „Prawo budowlane”) przez pojęcie budowla należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a takie części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Odnosząc powyższą analizę stanu prawnego, do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy zauważyć, że:

1.  w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami – nieruchomością, jak właściciel pod tytułem odpłatnym, tzn. w zamian za akcje obejmowane w SKA (w przypadku sprzedaży za określoną kwotę pieniężną);
2.  przedmiot aportu (sprzedaży) z uwagi na opisany w stanie faktycznym charakter nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym można stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja podlega regulacjom ustawy o VAT, a nadto nie znajduje do niej zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza stosowanie przedmiotowej ustawy do zbycia przedsiębiorstwa, bądź jego zorganizowanej części.

Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o VAT dla przedmiotu aportu (sprzedaży) zastosowanie będzie miała stawka podstawowa w wysokości określonej w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, brak w opisanym stanie faktycznym wyjątków pozwalających na przyjęcie stawki podatku VAT równej 8%. Przedmiotem aportu są nieruchomości, które są zabudowane budynkami bądź budowlami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku opodatkowania podatkiem VAT dostawy w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 8, podstawa do opodatkowania dostawy zostanie określona jako udział powierzchni niebędącej przedmiotem najmu w całkowitej powierzchni użytkowej nieruchomości, zgodnie z definicją tej powierzchni zawartą Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opodatkowania podatkiem VAT dostawy w postaci aportu, bądź sprzedaży nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, opisanej w stanie faktycznym pod pozycją 8, podstawa do opodatkowania dostawy zostanie określona jako udział powierzchni niebędącej przedmiotem najmu w całkowitej powierzchni użytkowej nieruchomości, zgodnie z definicją zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (dalej PKOB) całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Ustawodawca definiując w przepisach art. 41 ust. 12 i 12c Ustawy o VAT pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, więc w przypadku pojęcia całkowitej powierzchni użytkowej należy odwołać się do tej klasyfikacji (analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2 grudnia 2008 r., sygn. akt ILPP2/443-810/08-2/MR; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 29 lutego 2008 r., sygn. akt IBPP2/443 -294a/07/LŻ i Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 stycznia 2010 r., sygn. akt IBPP4/443-1535/09/AZ).

Zatem, jeżeli Ustawa o VAT, w przypadku obiektów budownictwa mieszkaniowego, precyzyjnie określa źródło definicji takich obiektów jako PKOB, oraz jeśli interpretacje Izb Skarbowych wymienionych powyżej jako źródło definicji całkowitej powierzchni użytkowej również wskazują PKOB, i jednocześnie Ustawa o VAT nie określa jednoznacznie źródła definicji całkowitej powierzchni użytkowej dla innych obiektów niż obiekty budownictwa mieszkaniowego, to dla takich obiektów źródłem definicji całkowitej powierzchni użytkowej powinna być Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu majątkiem spółki. Następuje przeniesienie na spółkę praw do rozporządzania przedmiotem wkładu.

Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem niezależnie od tego, czy dostawa nieruchomości będzie miała postać aportu, czy też sprzedaży w odniesieniu do podatku od towarów i usług będzie rodziła te same konsekwencje.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z innymi spółkami kapitałowymi wchodzącymi w skład jednej Grupy Kapitałowej, w związku z planowaną reorganizacją majątkową, planuje powołanie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”), na której majątek będą się składały m.in. składniki majątkowe wniesione przez Wnioskodawcę w drodze aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży). Działalność powołanej SKA sprowadzać się będzie do zarządu otrzymanym majątkiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza to jednak późniejszego dalszego zbycia otrzymanych składników majątkowych na rzecz podmiotów trzecich.

Alternatywnie, w celu przeprowadzenia opisanej wyżej reorganizacji majątkowej wykorzystana może zostać jedna z już funkcjonujących w Grupie SKA. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca zostałby akcjonariuszem nowopowstałej SKA, ewentualnie akcjonariuszem już funkcjonującej SKA. Z tym, że w drugim przypadku obejmowałby akcje w podwyższanym kapitale zakładowym SKA.

Objęcie akcji miałoby nastąpić w zamian za aport.

W ramach aportu (alternatywnie transakcji sprzedaży) przeniesiona ma być własność budynków i budowli oraz prawo użytkowania wieczystego do gruntów, na których są posadowione.

Wnioskodawca jest właścicielem m.in. nieruchomości, wykazanej szczegółowo poniżej:

*   Przedmiot aportu: Budynek magazynowo-biurowy o pow. użytkowej 6.221,5 m2;

Położenie: Działka 13/9;

Nr księgi wieczystej: W…;

Przedmiot najmu: Najem częściowy, wynajmowany przed 30 listopada 2010 r.;

Własność gruntu: Skarb Państwa (użytkowanie wieczyste);

Dla potrzeb ustawy VAT: Nieruchomość zabudowana;

Po wybudowaniu budynku w części, w której nie była ona wynajmowana, budynek ten był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Budynek biurowo-magazynowy o którym mowa powyżej został wybudowany przez Wnioskodawcę w roku 2002 po wyburzeniu poprzednich budynków otrzymanych aportem. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnośnie ewentualnych ulepszeń ww. nieruchomości Zainteresowany wskazał, że jeżeli takowe wystąpiły, to nie zwiększyły wartości początkowej o min. 30%.

Jak wskazano w interpretacji z dnia 5 czerwca 2013 r. nr ILPP2/443-169/13-4/AD aport (sprzedaż) przedmiotowej nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Z kolei aport, bądź sprzedaż ww. nieruchomości w części będącej przedmiotem najmu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku opodatkowania podatkiem VAT dostawy w postaci aportu, bądź sprzedaży ww. nieruchomości w części niebędącej przedmiotem najmu, podstawa do opodatkowania dostawy winna zostać określona jako udział powierzchni niebędącej przedmiotem najmu w całkowitej powierzchni użytkowej nieruchomości, zgodnie z definicją tej powierzchni zawartą Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy częściowo nieruchomości opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo nieruchomości korzystającej ze zwolnienia od tego podatku. Zatem w tej sytuacji można przyjąć różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości zastosować do nich właściwe stawki, lub według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części – opodatkowane VAT i korzystające ze zwolnienia od podatku. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny, jest właściwa.

Wskazać także należy, iż przepisy ustawy o VAT, m.in. w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a odwołują się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Natomiast budynki niemieszkalne – to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane uregulowania – podstawę opodatkowania w przedmiotowej sytuacji należy określić zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, tj. jako kwotę należną z tytułu aportu/sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku, przy czym podziału tej podstawy na przypadającą na sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną Wnioskodawca powinien dokonać w oparciu o metodę w maksymalnym stopniu odzwierciedlającą stan faktyczny. W rezultacie, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy dotyczące sposobu obliczania podstawy opodatkowania według kryterium powierzchniowego – odwołującego się do sposobu określenia powierzchni całkowitej budynku, zgodnie z przepisami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w przypadku, gdy metoda ta odzwierciedla rzeczywisty udział sprzedaży opodatkowanej w całej kwocie należnej z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo, tut. Organ informuje, że w zakresie wniosku Spółki dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.