Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.310.2019.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 15, na podstawie prewspółczynnika, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, właściwego dla Urzędu Gminy oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 16
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 15, na podstawie prewspółczynnika, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, właściwego dla Urzędu Gminy – **jest prawidłowe**,
*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 16 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 15, na podstawie prewspółczynnika, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, właściwego dla Urzędu Gminy oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budynkiem przy ul. S. 16. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.310.2019.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 14 czerwca 2019 r., przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Opis planowanej inwestycji.

Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na przebudowie i modernizacji dwóch budynków komunalnych, położonych przy ul. S. 15 oraz 16, na potrzeby utworzenia tzw. Centrum (dalej: „Inwestycja”). Łączna wartość projektu ma wynieść około … mln. zł. Gmina nadmienia, że zarządza (i będzie zarządzać) opisanymi obiektami w całości samodzielnie.

W związku z powyższym, Gmina ponosi/ponosić będzie wydatki inwestycyjne (np. na nabycie usług budowlanych), które dokumentowane są/będą fakturami VAT z podaniem danych Gminy.

Sposób wykorzystania ponoszonych wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z zamiarem Gminy, ponoszone wydatki na inwestycję (tj. nabywane usługi oraz materiały budowlane) wiążą się/będą wiązać się z wykonywaniem dwóch rodzajów działalności, którym służyć ma inwestycja. Są to:

*   działalność komercyjna w zakresie najmu i dzierżawy lokali na rzecz podmiotów gospodarczych (część budynku przy ul. S. 15); innymi słowy, w tym zakresie Gmina wykonywać będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; do działalności komercyjnej przeznaczona jest część powierzchni przebudowywanych i modernizowanych budynków;
*   działalność publicznoprawna polegająca na nieodpłatnym wykorzystywaniu budynków na inne cele, poprzez wykonywanie różnego rodzaju darmowych usług – np. warsztatów czy szkoleń – dla osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem społecznym, jak również poprzez nieodpłatne udostępnianie pomieszczeń dla lokalnych fundacji i stowarzyszeń – w konsekwencji w tym zakresie Gmina będzie wykorzystywać wydatki inwestycyjne do czynności jej zdaniem pozostających poza zakresem opodatkowania VAT (część budynku przy ul. S. 15 oraz cały budynek przy ul. S. 16); do działalności publicznoprawnej przeznaczona jest część powierzchni przebudowywanych i modernizowanych budynków.

Gmina zaznacza, że wskazany powyżej planowany sposób wykorzystania obiektów dotyczy okresu po zakończeniu realizacji inwestycji.

Dofinansowanie do inwestycji.

Na źródła finansowania inwestycji składają się środki własne Gminy, jak również dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 – Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego.

Gmina zobowiązana jest do przedstawienia instytucji finansującej stosownej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, rozstrzygającej jednoznacznie, czy w związku z takim wykorzystaniem inwestycji jak opisane wyżej przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na dofinansowaną inwestycję.

Należy również zaznaczyć, że w celu prawidłowego rozliczenia dofinansowania inwestycji (już na etapie sporządzania wniosku o dofinansowanie), Gmina była zobowiązana wobec instytucji finansującej do precyzyjnego podziału wydatków na wspomniane wyżej rodzaje działalności (komercyjną i publicznoprawną). Wiąże się to z faktem, iż finansowaniu mogą podlegać wyłącznie wydatki dotyczące inwestycji w takim zakresie, w jakim służyć będzie ona opisanym celom publicznoprawnym. Dlatego też Gmina dokonała takiego precyzyjnego podziału wydatków z zastosowaniem metody alokacji powierzchniowej (tj. wyodrębnienie powierzchni budynków wykorzystywanych do poszczególnych rodzajów działalności). Podział był szczegółowo wyjaśniany oraz został zaakceptowany przez instytucję finansującą (tj. Urząd Marszałkowski).

Opisana inwestycja służyć będzie dwóm rodzajom działalności – czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej oraz do celów działalności publicznoprawnej Gminy (poza VAT).

Tak jak Gmina wskazała wprost w treści wniosku, sam budynek przy ulicy S. 15 będzie wykorzystywany do następujących kategorii czynności:

*   do czynności opodatkowanych VAT z zastosowaniem stawki 23%, w postaci odpłatnego najmu lub dzierżawy niektórych lokali (użytkowych) na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Doprecyzowując natomiast informacje przedstawione w tym zakresie Gmina wskazuje, że według aktualnego stanu rzeczy będzie to najem na rzecz następujących podmiotów: salon fotograficzny, totalizator sportowy, kawiarnia; ponadto jeden lokal nie znalazł jeszcze najemcy – Gmina organizuje jednak przetarg z zamiarem udostępnienia go na rzecz podobnego do powyższych podmiotu gospodarczego, tj. świadczącego usługi o charakterze „nieuciążliwym”;

*   do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, wykonywanych przez Gminę w charakterze organu władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Doprecyzowując informacje przedstawione w tym zakresie Gmina wskazuje, że – według aktualnego stanu rzeczy – pozostałe pomieszczenia w budynku przy ulicy S. 15 będą wykorzystywane do następujących czynności: świadczenie bezpłatnej pomocy prawnej dla mieszkańców, nieodpłatne udostępnianie pomieszczeń dla lokalnych organizacji pozarządowych (fundacji/stowarzyszeń).

Brak będzie natomiast w wypadku wykorzystania tego budynku jakichkolwiek innych czynności, w szczególności podlegających zwolnieniu z VAT.

Tak jak Gmina wskazała wprost w treści wniosku, sam budynek przy ulicy S. 16 będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności publicznoprawnych, niepodlegających opodatkowaniu VAT – tj. do wykonywania przez Gminę różnego rodzaju darmowych usług – np. warsztatów czy szkoleń – dla osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem społecznym, jak również do wykonywania polegających na nieodpłatnym udostępnianiu pomieszczeń dla lokalnych fundacji i stowarzyszeń.

Doprecyzowując powyższą informację, Gmina informuje, że zgodnie z aktualnym stanem rzeczy w budynku przy ulicy S. 16 będą wykonywane czynności związane z funkcjonowaniem:

*   świetlicy środowiskowej,
*   punktu konsultacyjnego dla osób uzależnionych,
*   dziennego klubu seniora,
*   koła emerytów i rencistów,
*   koła gospodyń wiejskich,
*   lokalnych organizacji pozarządowych (fundacji/stowarzyszeń), którym nieodpłatnie udostępniane będą pomieszczenia.

Brak będzie natomiast w wypadku tego budynku jakichkolwiek innych czynności – w szczególności opodatkowanych VAT, lub podlegających zwolnieniu z VAT.

Na pytanie Organu „Proszę o jednoznaczne wskazanie, czy możliwe jest przypisanie nabywanych w ramach realizacji ww. inwestycji zakupów odrębnie do budynku komunalnego przy ul. S. 15 oraz odrębnie do budynku komunalnego przy ul. S. 16?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„W ocenie Wnioskodawcy możliwe jest przypisanie w ten sposób wydatków ponoszonych przez Gminę w ramach realizowanej inwestycji.

Wynika to z faktu, że mimo uznania całego zadania za jedną inwestycję dla celów uzyskania dofinansowania ze środków zewnętrznych, do zrealizowania samych robót Gmina zawarła umowy z różnymi wykonawcami – każdy z nich będzie odpowiedzialny za jeden z budynków.

Jednocześnie brak jest jakichkolwiek kosztów wspólnych dla całej inwestycji (ponoszonych w związku z przebudową i modernizacją obu budynków komunalnych).

Tym samym, Gmina jest w stanie odrębnie przyporządkować zakupy dokonywane w ramach inwestycji do budynku przy ul. S. 15 oraz budynku przy ul. S. 16.”

Brak jest możliwości przypisania dokonanych w ramach opisanej inwestycji zakupów w całości do działalności gospodarczej Gminy (do wykonywania odpłatnych czynności najmu lub dzierżawy). Wynika to w szczególności z faktu, że koszty ponoszone w zakresie budynku przy ulicy S. 15 dotyczą całości wskazanego obiektu.

Jedynym znanym Gminie sposobem wyodrębnienia opisanych wydatków i przypisania ich do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i nieopodatkowanej VAT), jest ustalenie proporcjonalnego ich udziału w całej inwestycji według klucza powierzchniowego (tę właśnie metodę Gmina zastosowała dla potrzeb dofinansowania inwestycji ze środków zewnętrznych – o czym była szerzej mowa w treści wniosku).

Tak jak Gmina wskazała we wniosku, zarządza (i będzie zarządzać) opisanymi obiektami w całości samodzielnie.

Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie tymi obiektami będzie Urząd Gminy – nie zostaną one przekazane innej jednostce organizacyjnej (jednostce budżetowej/zakładowi budżetowemu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym wyżej sposobem wykorzystania inwestycji Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z objętych wnioskiem wydatków inwestycyjnych w oparciu o zastosowanie prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia?

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 14 czerwca 2019 r.):

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z przedstawionym wyżej sposobem wykorzystania inwestycji Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z objętych wnioskiem wydatków inwestycyjnych w oparciu o zastosowanie prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

1\. Uwagi ogólne.

Ogólne zasady korzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Kluczowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podmiotowość Gminy na gruncie podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowy najmu czy dzierżawy), tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Z drugiej strony, w sytuacjach, w których Gmina działa na zasadach właściwych dla organów władzy publicznej, jej działalność nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Częściowe prawo do odliczenia VAT naliczonego w przypadku wydatków „mieszanych”.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (tzw. prewspółczynnik). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie zaś do art. 86 ust 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

*   zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT precyzuje, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w rozporządzeniu. Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozporządzenie w § 3 ust. 2 przewiduje sposób określenia proporcji według wzoru:

X = (A x 100)/(DUJST)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

2\. Prawo do odliczenia VAT od wydatków na inwestycje i jego zakres.

Przesłanka 1. – Gmina jako podatnik VAT.

Odnosząc powyższe uwagi ogólne do przedstawionego stanu faktycznego uznać należy, że Gmina wykonując swoje uprawnienia właścicielskie wobec przedmiotu inwestycji poprzez wynajem/dzierżawę obiektów objętych niniejszym wnioskiem w przedstawiony wyżej sposób działa w oparciu o umowy cywilnoprawne (najem i dzierżawa stanowią umowy nazwane uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego) oraz w okolicznościach właściwych również dla podmiotów stricte komercyjnych. Oznacza to, że Gmina działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Jednocześnie, zdaniem Gminy, statusu takiego Wnioskodawca nie posiada, częściowo udostępniając obiekty będące przedmiotem inwestycji nieodpłatnie w ramach działalności publicznoprawnej. Już ten fakt przesądza zatem, że prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych objętych wnioskiem może przysługiwać jedynie w odpowiednio ustalonej części.

Przesłanka 2. – związek wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Do rozważenia pozostaje druga z przesłanek prawa do odliczenia, tj. wykorzystanie zakupów do czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

Uzupełnieniem powyższych regulacji jest również art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania VAT i objęcia nim m.in. odpłatnych usług najmu i dzierżawy. Tego rodzaju czynności bezspornie stanowią bowiem usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie, jak już było wskazywane, są one umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi w przepisach Kodeksu cywilnego. Tym samym, wydatki inwestycyjne objęte niniejszym wnioskiem częściowo służą wykonywaniu działalności opodatkowanej w postaci najmu i dzierżawy pomieszczeń zlokalizowanych w objętych inwestycją obiektach.

Gmina zaznacza jednak, że inwestycja będzie wykorzystywana również na potrzeby działalności nieopodatkowanej w postaci udostępniania będących jej przedmiotem obiektów na cele społeczne. Jak Gmina już wspomniała powyżej w treści niniejszego wniosku, zarówno dotychczasowy, jak i planowany sposób wykorzystania „części niekomercyjnej” obiektów będących przedmiotem inwestycji miał i będzie mieć charakter nieodpłatny. Dotychczas bowiem budynek w tym zakresie stał „pusty”, a planowane wykorzystanie po przeprowadzeniu inwestycji polegać będzie w szczególności na nieodpłatnym wykorzystywaniu budynków na cele społeczne, poprzez wykonywanie różnego rodzaju darmowych usług – np. warsztatów czy szkoleń – dla osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem społecznym, jak również poprzez nieodpłatne udostępnianie pomieszczeń dla lokalnych fundacji i stowarzyszeń.

Gmina podkreśla, że wskazane nieodpłatne udostępnianie w jej ocenie nie mieści się w zakresie nieodpłatnego świadczenia usług (zrównanego z świadczeniem odpłatnym), o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT – aby powyższy przepis miał znaleźć zastosowanie, Gmina musiałaby działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, podczas gdy, jak już wyżej wskazano, udostępniając obiekt nieodpłatnie w ramach działalności publicznej Gmina w charakterze takiego podatnika nie działa. Jednocześnie, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT zrównuje wskazane w nim czynności z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane „do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”. W opinii Gminy nawet w ewentualnym przypadku uznania, że we wskazanej sytuacji działa ona w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym wspomniany przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe nieodpłatne wykorzystanie obiektu ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy. Nie budzi wątpliwości, iż są to zdarzenia z zakresu działalności Gminy (w ramach jej zadań własnych). W ocenie Gminy oznaczać to powinno, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu również w oparciu o art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zakres prawa do odliczenia VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż wydatki inwestycyjne objęte niniejszym wnioskiem wykazują/będą wykazywać związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT, jak również z działalnością publicznoprawną (nieopodatkowaną VAT). W takiej sytuacji aktualizują się wspomniane wyżej przesłanki wymienione w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, przesądzające o jedynie częściowym zakresie prawa do odliczenia VAT.

Jako że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, w jego przypadku zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia wyznaczające sposób określenia proporcji na cele odliczenia VAT.

Mając z kolei na uwadze, że przedmiotem inwestycji zarządzać będzie Urząd Gminy, w ocenie Wnioskodawcy za właściwą należy uznać metodologię obliczenia proporcji wskazaną w § 3 ust. 2 rozporządzenia.

3\. Stanowiska organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych.

Gmina pragnie końcowo również zauważyć, że stanowisko przedstawione powyżej znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych, która zaprezentowana została np. w następujących interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 lipca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.335.2018.2.SR: „W rozpatrywanej sprawie Gmina zarządza częścią budynku komunalnego (piętrem) będącym przedmiotem operacji. Gmina świadczy i będzie świadczyć usługi w zakresie najmu przebudowanej części budynku oraz będzie użyczać corocznie ww. część budynku Gminnemu Centrum Kultury poprzez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego. Zatem w przypadku nabycia towarów i usług związanych z ww. operacją obejmującą roboty budowlane w pomieszczeniach na piętrze budynku, kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz zawartych w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.”
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 marca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.60.2018.1.AK: „Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w związku z wykorzystywaniem przez Gminę Budynków komunalnych zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również do odpłatnego udostępniania powierzchni na rzecz podmiotów zewnętrznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego. Przy czym w okolicznościach analizowanej sprawy, w celu odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków Gmina będzie zobowiązana stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.”
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.314.2017.2.ASZ: „Budynek Domu Ludowego będzie wykorzystywany równocześnie do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz czynności pozostających poza działalnością gospodarczą. Nie jest możliwe przypisanie zakupów dokonywanych w związku z modernizacją budynku Domu Ludowego w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. (\`(...)\`) W sytuacji, gdy nie jest możliwe przypisanie zakupów dokonywanych w związku z modernizacją budynku Domu Ludowego w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.”

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych objętych niniejszym wnioskiem, Gminie przysługiwać będzie częściowe prawo do odliczenia VAT naliczonego w oparciu o prewspółczynnik obliczony zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia (tj. prewspółczynnik właściwy dla Urzędu Gminy).

W piśmie z 14 czerwca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stanowisko własne.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z przedstawionym wykorzystaniem inwestycji Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z objętych wnioskiem wydatków inwestycyjnych, w oparciu o zastosowanie prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia – lecz jedynie w zakresie wydatków przyporządkowanych do budynku przy ul. S. 15.

W powyższym zakresie w całości aktualne pozostaje uzasadnienie stanowiska Gminy, które przedstawione zostało w części H wniosku.

W zakresie natomiast wydatków, które przyporządkowane są do budynku przy ul. S. 16, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie przysługuje/nie będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z objętych wnioskiem wydatków inwestycyjnych w oparciu o zastosowanie prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Wynika to z faktu, że obiekt ten będzie wykorzystywany wyłącznie do (opisanych wyżej) czynności publicznoprawnych, niepodlegających opodatkowaniu VAT. Taki natomiast sposób wykorzystania inwestycji nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego, co było wielokrotnie potwierdzane w treści interpretacji wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (np. interpretacja z dnia 7 lutego 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.778.2018.2.ASZ).

Tym samym Wnioskodawcy – w jego ocenie – w ogóle nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w zakresie wydatków ponoszonych w związku z budynkiem przy ul. S. 16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia – ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 8 rozporządzenia, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Należy w tym miejscu wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na przebudowie i modernizacji dwóch budynków komunalnych, położonych przy ul. S. 15 oraz 16. W związku z powyższym, Gmina ponosi/ponosić będzie wydatki inwestycyjne, które dokumentowane są/będą fakturami VAT z podaniem danych Gminy. Gmina jest w stanie odrębnie przyporządkować zakupy dokonywane w ramach inwestycji do budynku przy ul. S. 15 oraz budynku przy ul. S. 16.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, na podstawie prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, obliczonego zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do zakupów towarów i usług związanych z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 15, należy zauważyć, że – jak wynika z treści wniosku – budynek ten będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT z zastosowaniem stawki 23%, w postaci odpłatnego najmu lub dzierżawy niektórych lokali (użytkowych) na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, wykonywanych przez Gminę w charakterze organu władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Dodatkowo Gmina wskazała, że brak jest możliwości przypisania dokonanych w ramach opisanej inwestycji zakupów w całości do działalności gospodarczej Gminy. Wynika to z faktu, że koszty ponoszone w zakresie budynku przy ulicy S. 15 dotyczą całości wskazanego obiektu.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związane z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 15 wyłącznie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia.

Natomiast w odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca rzeczywiście nie będzie w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Powołane przypisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. mają bowiem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W tym miejscu podkreślić raz jeszcze należy, że zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia – w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zauważyć zatem należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych uzasadnione jest – pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposób określenia proporcji, obliczony odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych.

W rozpatrywanej sprawie Gmina zarządza i będzie zarządzać ww. budynkiem samodzielnie. Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie tym obiektem będzie Urząd Gminy – nie zostanie on przekazany innej jednostce organizacyjnej (jednostce budżetowej/zakładowi budżetowemu). Zatem w przypadku nabycia towarów i usług związanych z ww. przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 15, kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (Urzędu Gminy).

Odnosząc się natomiast do zakupów towarów i usług związanych z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 16 powtórzyć należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 16 związek taki nie występuje. Jak jednoznacznie wynika z opisu sprawy, budynek ten będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności publicznoprawnych, niepodlegających opodatkowaniu VAT. Brak będzie natomiast w wypadku tego budynku jakichkolwiek innych czynności – w szczególności opodatkowanych VAT, lub podlegających zwolnieniu z VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji w części dotyczącej przebudowy i modernizacji budynku komunalnego przy ul. S 16.

Podsumowując:

*   w odniesieniu do zakupów związanych z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 15, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu wskaźnika proporcji obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego zgodnie z wzorem określonym § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników,
*   w odniesieniu do zakupów związanych z przebudową i modernizacją budynku komunalnego przy ul. S. 16, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.