Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.57.2019.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-16
Teza: ustalenie czy opłaty za przyłączenie do sieci gazowej/energetycznej stanowią koszt pośrednio związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a tym samym wydatki poniesione na przyłączenie do sieci powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie dokonania końcowego odbioru przyłączenia Spółki do sieci
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przyłączenie do sieci
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy opłaty za przyłączenie do sieci gazowej/energetycznej stanowią koszt pośrednio związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a tym samym wydatki poniesione na przyłączenie do sieci powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie dokonania końcowego odbioru przyłączenia Spółki do sieci – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy opłaty za przyłączenie do sieci gazowej/energetycznej stanowią koszt pośrednio związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a tym samym wydatki poniesione na przyłączenie do sieci winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie dokonania końcowego odbioru przyłączenia Spółki do sieci.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A. S.A. oraz określone spółki od niej zależne (dalej łącznie: Spółki), na podstawie zawartej Umowy, tworzą podatkową grupę kapitałową PGK (w rozumieniu przepisów ustawy o CIT). Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, zaś spółką reprezentującą PGK jest A. S.A. (jako spółka dominująca).

Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1¬3 ustawy o CIT.

Spółki wchodzące w skład PGK prowadzą zadania inwestycyjne polegające na budowie/nabyciu docelowo środków trwałych, które po ich oddaniu do użytkowania wykorzystywane będą w działalności gospodarczej danej Spółki dla celów generowania dochodów (które podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym). W przypadku niektórych inwestycji, ich użytkowanie jest uzależnione od ich podłączenia do odpowiedniej sieci energetycznej. Stąd też Spółka (wchodząca w skład PGK) zawiera umowy z przedsiębiorstwami energetycznymi o przyłączenie w/w inwestycji do sieci energetycznych (gazowych/elektrycznych). Z treści tych umów wynika, że Spółka zobowiązuje się ¬ w związku z wykonaniem niezbędnych przyłączy przez przedsiębiorstwo energetyczne ¬ m.in. ponieść opłatę za przyłączenie do sieci, tzw. opłata za przyłączenie. Obowiązek poniesienia powyższej opłaty za przyłączenie, zasady jej ustalania oraz jej wysokość wynikają z przepisów art. 7 ustawy Prawo energetyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 755 ze zm.).

Zgodnie z umową zawartą z przedsiębiorstwem energetycznym, Spółka jest zobowiązana – przed podjęciem prac przez przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem paliw gazowych/energii – do wpłaty zaliczek na poczet opłaty za przyłączenie Spółki do sieci dystrybucyjnej. Wysokość zaliczek ustalona jest na poziomie wartości szacunkowej wykonania przyłącza, do którego ma być przyłączona inwestycja Spółki. Ostateczne rozliczenie z tytułu opłat za przyłączenie następuje, zgodnie z treścią umów, po końcowym odbiorze przyłączenia Spółki do sieci. Stąd też po odbiorze przyłączenia może wystąpić sytuacja, w której:

*   Zapłacona zaliczka w całości pokrywa koszt opłaty – wówczas przedsiębiorstwo energetyczne nie dokonuje korekty faktury dokumentującej płatność zaliczki;

*   Opłata za przyłączenie jest różna od zapłaconej zaliczki – wówczas przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje korekty faktury/fakturuje ostateczne rozliczenie opłaty.

Faktury otrzymywane przez Spółkę dokumentujące w/w rozliczenia opłaty (zaliczka bądź ostateczne rozliczenie) są na bieżąco ujmowane (księgowane) w księgach rachunkowych Spółki.

Wydatki na przyłączenie ponoszone są przez daną Spółkę PGK w związku osiąganiem dochodów/strat ze źródła przychodów innego niż z zysków kapitałowych.

Wnioskodawca ponadto informuje, że w latach ubiegłych, tj. 2016 – 2018 A. wraz z określonymi spółkami zależnymi, tworzył podatkową grupę kapitałową PGK A.; podatnik ten stracił byt w wyniku upływu terminu, na jaki została utworzona ówczesna PGK A. (tj. lata 2016–2018).

PGK A., jako odrębny podatnik podatku CIT, otrzymał interpretację znak IBPB-1-3/4510-173/16/TS z 25.03.2016 r., którą Organ w sprawie identycznej jak będąca przedmiotem niniejszego Wniosku, uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Z uwagi na fakt, iż od dnia 01.01.2019 r. podatnikiem podatku CIT jest nowe PGK, ponowne wystąpienie z niniejszym wnioskiem jest uzasadnione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy opłaty za przyłączenie do sieci gazowej/energetycznej stanowią koszt pośrednio związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a tym samym wydatki poniesione na przyłączenie do sieci winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie dokonania końcowego odbioru przyłączenia Spółki do sieci?

Stanowisko Wnioskodawcy

Wydatki ponoszone przez Spółkę wchodzą w skład PGK stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. zaksięgowania w księgach rachunkowych, nie wcześniej niż w okresie zrealizowanego przyłączenia Spółki do sieci.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że aby dane wydatki można było zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, muszą one pozostawać w związku przyczynowym z osiąganymi przez niego przychodami. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodów będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Kwestia ponoszenia wydatków związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy gazowych (jak i energetycznych) została uregulowana przepisami ustawy Prawo energetyczne. Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem lub dystrybucją paliw gazowych lub energii jest obowiązane do zawarcia umowy o przyłączenie do sieci z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci, na zasadzie równoprawnego traktowania, jeżeli istnieją techniczne i ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci i dostarczania tych paliw lub energii, a żądający zawarcia umowy spełnia warunki przyłączenia do sieci i odbioru (\`(...)\`).

Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem lub dystrybucją paliw gazowych lub energii jest obowiązane zapewnić realizację i finansowanie budowy i rozbudowy sieci, w tym na potrzeby przyłączania podmiotów ubiegających się o przyłączenie. Budowę i rozbudowę odcinków sieci służących do przyłączenia instalacji należących do podmiotów ubiegających się o przyłączenie do sieci zapewnia przedsiębiorstwo energetyczne, o którym mowa w ust. 1, umożliwiając ich wykonanie zgodnie z zasadami konkurencji także innym przedsiębiorcom zatrudniającym pracowników o odpowiednich kwalifikacjach i doświadczeniu w tym zakresie (art. 7 ust. 5 i 6 Prawa energetycznego). Przy czym za przyłączenie do sieci pobiera się stosowną opłatę ustaloną na podstawie art. 7 ust. 8 Prawa energetycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki w postaci opłat za przyłączenie, jako niezbędne dla uzyskania dostaw gazu/energii wymaganych dla funkcjonowania urządzeń (wchodzących w skład realizowanej inwestycji), mają związek z bieżącą działalnością Spółki. Z tego też względu charakter przedmiotowej opłaty za przyłączenie nie zezwala jej zaliczyć do wartości wytworzenia środka trwałego, gdyż jej poniesienie nie jest niezbędne do zakończenia realizowanej przez Spółkę inwestycji, lecz przede wszystkim jest niezbędne do uzyskania podłączenia do sieci dystrybucyjnej w celu dostaw gazu/energii. Ponadto, opłata ta nie stanowi nakładów na nabycie przyłącza, lecz ma charakter kosztu operacyjnego pośrednio związanego z uzyskiwanymi przychodami. W związku z czym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na opłaty za przyłączenie instalacji gazowej/energetycznej, stosownie do art. 15 ust. 4d i ust. 4e UPDOP, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów o charakterze pośrednim.

Prezentowane powyżej stanowisko jest zgodne ze wskazaną w niniejszym wniosku interpretacją wydaną dla PGK A. znak IBPB-1-3/4510-173/16/TS, jak również z ugruntowaną już w tym temacie linią orzeczniczą, której przykładem jest pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w prawomocnym orzeczeniu z 13 listopada 2009 r. sygn. II FSK 957/08. W orzeczeniu tym NSA nie zgodził się z zarzutem skargi kasacyjnej, że „wydatki z tytułu opłaty za przyłączenie do sieci są innymi kosztami dającymi się (\`(...)\`) zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (\`(...)\`), w rozumieniu poddanego wykładni art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p.”. W tej kwestii Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., że wydatki związane z przedmiotowymi opłatami mogą być zaliczone w całości do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Jak wskazano powyżej ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP. Z treści tych przepisów nie wynika wprost zakaz zaliczenia przez podatników do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych świadczonych usług. Niemniej jednak należy mieć na uwadze, że na moment zapłaty zaliczki, wydatek ten nie jest ponoszony definitywnie, co wyklucza zaliczanie wpłat zaliczek do kosztów podatkowych. Jednocześnie artykuł 16 ust. 1 pkt 56 UPDOP wymienia jedynie, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Stąd też uznać należy, że wydatek z tytułu zaliczki wpłaconej kontrahentowi niewątpliwie wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jednak kwoty zaliczek na poczet usług (przyłączenia), które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych, nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich wpłaty. Zatem dopiero gdy zaliczka stanowić będzie zapłatę za wykonane świadczenie, powstanie możliwość ujęcia tej kwoty w ciężar kosztów podatkowych.

Reasumując z chwilą zakończenia realizacji umowy o przyłączenie do sieci poniesione wydatki, w tym zaliczki winny być rozpoznane jako bieżący koszty uzyskania przychodów, po pomniejszeniu o ewentualne korekty zmniejszające wartość opłaty (udokumentowane fakturami korygującymi wystawionymi przez przedsiębiorstwo energetyczne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny w sprawie będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.