Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-142/16/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-31
Teza: Wnioskodawca, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej. Obowiązek obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku ustalania tzw. prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a,– **jest prawidłowe**

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki tylko i wyłącznie związane z działalnością gospodarczą wykonywaną zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego– **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ustalania tzw. prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a, prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki tylko i wyłącznie związane z działalnością gospodarczą wykonywaną zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka S.A. jest przedsiębiorstwem górniczym, o którym mowa w art. 8 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2007 r. nr 192 poz. 1379 z późn. zm.), którego podstawowym przedmiotem działalności jest prowadzenie likwidacji kopalni, zabezpieczenie kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenie nowych miejsc pracy, w szczególności dla pracowników likwidowanej kopalni, wykonuje te czynności z dotacji budżetowej oraz innych źródeł finansowania, jeżeli likwidację tej kopalni rozpoczęto przed dniem 1 stycznia 2019 roku.

Prowadzenie likwidacji kopalń, których likwidację rozpoczęto przed dniem 1 stycznia 2019 roku, zadania związane z zabezpieczeniem kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni oraz zadania związane z naprawianiem szkód wywołanych ruchem zlikwidowanego zakładu górniczego, w tym szkód powstałych w wyniku reaktywacji starych zrobów, są finansowane z dotacji budżetowej.

W ramach przedmiotu działalności gospodarczej, Spółka kupuje towary i usługi niezbędne do jej prowadzenia. Działalność gospodarcza Spółki określona jest przepisami ww. ustawy oraz w Statucie Spółki. Całość zakupionych towarów i usług służy działalności gospodarczej Spółki, lecz nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi ponieważ z tytułu prowadzenia tej działalności tj. np. likwidacji kopalń oraz zabezpieczania kopalń czynnych Spółka nie dokonuje odpłatnej sprzedaży usług.

Działalność Spółki prowadzona jest przez poszczególne Zakłady Spółki, tj.:

1.  KWK w całkowitej likwidacji,
2.  KWK C.,
3.  KWK B.,
4.  KWK M.,
5.  KWK K.,
6.  KWK B.,
7.  C. Zakład Odwadniania Kopalń,
8.  Administracja Zasobów Mieszkaniowych.

W ramach tej działalności, w poszczególnych Zakładach Spółki występuje niewielka sprzedaż opodatkowana, która dotyczy tylko np. odzyskanego podczas likwidacji złomu, sprzedaż działek prawa wieczystego użytkowania gruntów, sprzedaż nieruchomości zabudowanych, sprzedaż wody bądź dzierżawa lub najem lokali czy budynków.

Prace zabezpieczające przed zagrożeniem wodnym, gazowym i pożarowym prowadzone są przez C. Zakład Odwadniania Kopalń, którego działalność prowadzona jest w 16 rejonach. W niektórych rejonach prowadzona jest również działalność opodatkowana w postaci sprzedaży energii elektrycznej, sprzedaży wody czy też dzierżawy pomieszczeń.

Spółka dokonuje zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, oraz zakupu innych materiałów i usług, które służą głównie do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci likwidacji oraz zabezpieczania kopalń sąsiednich, w wyniku której Spółka nie uzyskuje żadnych przychodów ze sprzedaży. Zakupy towarów i usług, o których mowa wyżej służą także, w niewielkiej części, do uzyskiwania przychodów ze sprzedaży opodatkowanej, np. przychody z tytułu dzierżawy lokalu, przychody z tytułu sprzedaży złomu itp.

Dotychczas, w Spółce stosowane są niżej opisane zasady odliczania podatku VAT naliczonego:

1.  podatek VAT naliczony – z faktur za zakupione towary i usługi, które służą działalności gospodarczej (generują koszty finansowane z dotacji budżetowej) i nie wiążą się z żadnymi przychodami ze sprzedaży – nie podlega odliczeniu,
2.  podatek VAT naliczony – z faktur za zakupione towary i usługi, które Spółka potrafi przypisać do czynności opodatkowanych - odliczany jest w całości,
3.  podatek VAT naliczony – z faktur za zakupione towary i usługi, które służą do działalności gospodarczej lecz w nieznacznym stopniu związane są z czynnościami opodatkowanymi i Spółka nie potrafi przypisać ile do czynności opodatkowanych, ile do czynności nie związanych ze sprzedażą – odliczany jest według wskaźnika proporcji obliczonego zgodnie z art. 90 i 91 ustawy o podatku VAT,
4.  podatek VAT naliczony – z faktur za zakupione towary i usługi, które służą do działalności gospodarczej zwolnionej od podatku (działalność zasobami mieszkaniowymi w Zakładzie Administracja Zasobów Mieszkaniowych polegająca na wynajmie lokali mieszkalnych oraz sprzedaży lokali mieszkalnych) – nie podlega odliczeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, oraz nowelizację przepisu art. 86 ustawy o podatku VAT, a zwłaszcza w zakresie obowiązywania nowych ustępów 2a-2h, zwracamy się o interpretację:

1.  Czy Spółka powinna ustalać tzw. prewspółczynnik ?
2.  Czy Spółce , z wyłączeniem działalności Zakładu Administracja Zasobów Mieszkaniowych, od 1 stycznia 2016 roku przysługuje pełne prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od wszystkich zakupów związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

w zakresie pytania nr 1 – z uwagi na fakt, iż wszystkie nabycia towarów i usług, których dokonuje Spółka związane są z wyłącznie z działalnością gospodarczą, to w świetle przepisów art. 86 ust 2a Spółka nie ma obowiązku ustalania tzw. prewspółczynnika – czyli proporcji.

w przypadku pytania nr 2 – mając na uwadze przepisy art. 86 ust 2a i dalsze, Spółka, (z wyłączeniem działalności Zakładu Administracja Zasobów Mieszkaniowych gdzie prowadzona jest działalność zwolniona od podatku), ponosząca wydatki związane z czynnościami niepodlegającymi podatkowi VAT (likwidacja i zabezpieczanie kopalń przed zagrożeniami) oraz związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (sprzedaż złomu, dzierżawa lokali itp.), tj. dokonująca nabyć tylko i wyłącznie związanych z działalnością gospodarczą - ma prawo do pełnego odliczenia podatku.

Uzasadnieniem stanowiska Spółki jest uchwała NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, która stwierdza, ze w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej ustawy.

Zgodnie z ww. uchwałą NSA, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Katalog czynności niepodlegających opodatkowaniu jest nieograniczony i nie zawęża się jedynie do czynności określonych w art. 6 ustawy, a obejmuje wszystkie pozostałe czynności podatnika przedstawiające wartość ekonomiczną.

Z uwagi na fakt, iż od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono w art. 86 ust 2a-2h ustawy o VAT, przepisy regulujące podział nabycia towarów i usług w odniesieniu do wykonywanych czynności związanych z działalnością gospodarczą jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tak więc jeżeli wydatki służą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i pozostającym poza regulacjami ustawy o VAT, a związane z działalnością gospodarczą – zdaniem Spółki nie stosuje się odliczania proporcjonalnego lecz odliczanie pełne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   obowiązku ustalania tzw. prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a,

– **jest prawidłowe**

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki tylko i wyłącznie związane z działalnością gospodarczą wykonywaną zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego

– **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Według regulacji art. 8 ust. 2. ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pojęcie „świadczenie” – składające się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. W świetle przepisów ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również świadczenie usług na potrzeby osobiste. Świadczenie realizowane w ramach działalności gospodarczej w stosunku do którego nie występuje konsument (zewnętrzny odbiorca świadczenia) nie jest usługą w rozumieniu ww. regulacji prawnych.

O tym, że co do zasady nie podlega opodatkowaniu świadczenie usług do celów działalności przedsiębiorstwa (do celów działalności gospodarczej) świadczy również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347), zgodnie z którym aby zapobiec zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu.

Skoro nie ma takich wyjątkowych regulacji w ustawie, to nie stanowi usługi dokonywanie czynności, nie skierowanych do żadnego odbiorcy zewnętrznego a świadczonych w ramach działalności gospodarczej przedsiębiorstwa górniczego wykonywanej zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (likwidacja i zabezpieczenie kopalń przed zagrożeniami). Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste lub cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem górniczym, o którym mowa w art. 8 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2007 nr 192 poz. 1379 z późn. zm.), którego podstawowym przedmiotem działalności jest prowadzenie likwidacji kopalni, zabezpieczenie kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenie nowych miejsc pracy, w szczególności dla pracowników likwidowanej kopalni. Całość zakupionych towarów i usług służy działalności gospodarczej Spółki, lecz nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi ponieważ z tytułu prowadzenia tej działalności tj. np. likwidacji kopalń oraz zabezpieczania kopalń czynnych Spółka nie dokonuje odpłatnej sprzedaży usług. W ramach tej działalności, w poszczególnych Zakładach Spółki występuje niewielka sprzedaż opodatkowana, która dotyczy tylko np. odzyskanego podczas likwidacji złomu, sprzedaż działek prawa wieczystego użytkowania gruntów, sprzedaż nieruchomości zabudowanych, sprzedaż wody bądź dzierżawa lub najem lokali czy budynków.

Prace zabezpieczające przed zagrożeniem wodnym, gazowym i pożarowym prowadzone są przez C. Zakład Odwadniania Kopalń, którego działalność prowadzona jest w 16 rejonach. W niektórych rejonach prowadzona jest również działalność opodatkowana w postaci sprzedaży energii elektrycznej, sprzedaży wody czy też dzierżawy pomieszczeń.

Spółka dokonuje zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, oraz zakupu innych materiałów i usług, które służą głównie do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci likwidacji oraz zabezpieczania kopalń sąsiednich, w wyniku której Spółka nie uzyskuje żadnych przychodów ze sprzedaży. Zakupy towarów i usług, o których mowa wyżej służą także, w niewielkiej części, do uzyskiwania przychodów ze sprzedaży opodatkowanej, np. przychody z tytułu dzierżawy lokalu, przychody z tytułu sprzedaży złomu itp.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy spółka powinna ustalać tzw. „prewspółczynnik”.

Wskazać należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie jedynie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, obliczać się będzie zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, przedstawione we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, mieszczące się w granicach wyznaczonych przepisami ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (likwidacja i zabezpieczenie kopalń przed zagrożeniami), stanowią przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy wykonywanej zgodnie z tą ustawą.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku, w ramach swojej działalności wykonywanej zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego występuje u Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT np. sprzedaż odzyskanego podczas likwidacji złomu, sprzedaż działek prawa wieczystego użytkowania gruntów, sprzedaż nieruchomości zabudowanych, sprzedaż wody, dzierżawa lub najem lokali lub budynków, pomieszczeń oraz sprzedaż energii elektrycznej.

Wskazać należy, że czynności prowadzenia likwidacji kopalni, zabezpieczenia kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywania majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenia nowych miejsc pracy związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa, są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W omawianej sprawie, skoro – jak wynika z wniosku – całość zakupionych towarów i usług służy działalności gospodarczej Spółki, to nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawca, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Jak wynika z cytowanego na wstępie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycje te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny. Analiza przedmiotowej sprawy wskazuje, że odnośnie towarów i usług zakupionych w związku z prowadzoną działalnością związek taki występuje. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy wykonywanej zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego, z wyłączeniem – na co sam wskazuje Wnioskodawca – działalności Zakładu Administracja Zasobów Mieszkaniowych, występuje u niego sprzedaż opodatkowana (np. sprzedaż odzyskanego podczas likwidacji złomu, sprzedaż działek prawa wieczystego użytkowania gruntów, sprzedaż nieruchomości zabudowanych, sprzedaż wody, dzierżawa lub najem lokali lub budynków, pomieszczeń oraz sprzedaż energii elektrycznej).

Wskazać również należy, że art. 86 uzupełniają regulacje prawne art. 90 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%

Podsumowując, w przypadku spełnienia podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych Wnioskodawcy – będącemu jak wynika z treści wniosku czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w sytuacji wykonywania przez Wnioskodawcę tylko zadań będących działalnością gospodarczą – stosownie do zapisów art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 90, będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących te zakupy tylko w części dotyczącej wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego dokonując nabyć tylko i wyłącznie związanych z działalnością gospodarczą ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT jest nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   obowiązku ustalania tzw. prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a,

– jest prawidłowe

*   prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki tylko i wyłącznie związane z działalnością gospodarczą wykonywaną zgodnie z ustawą o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego

– jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie prawidłowości przyporządkowania całości zakupionych towarów i usług do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że stanowisko Organu przedstawione zostało w oparciu o informacje zawarte w opisie stanu faktycznego i nie rozstrzyga o charakterze dotacji budżetowej przeznaczanej na finansowanie działalności Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.