Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.321.2023.2.AKS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Brak podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 27 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr 1, 2, 3. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 1 sierpnia 2023 r.) oraz z 2 sierpnia 2023 r. (wpływ 4 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w tym także działalności rolniczej, korzystającej ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

Wnioskodawczyni w 2011 r. otrzymała – w drodze darowizny od swoich rodziców – działkę o numerze 4 położoną w S.

Działka ta stanowiła teren niezabudowany, porośnięty zielenią. Wnioskodawczyni w żaden sposób nie użytkowała przedmiotowej działki – w szczególności nie była prowadzona na działce jakakolwiek działalność gospodarcza, ani rolnicza. Wnioskodawczyni nie korzystała z niej dla swoich celów osobistych.

Działka nie była przedmiotem najmu/dzierżawy na rzecz osób trzecich. Nie była udostępniana osobom trzecim – ani odpłatnie, ani nieodpłatnie.

Z uwagi na fakt, że od 2011 r. działka nie była użytkowana w żaden sposób przez Wnioskodawczynię, a wiele lat wcześniej – przez jej rodziców, Wnioskodawczyni w 2020 r. podjęła decyzję o wytyczeniu granic działki oraz jej podziale (w 2023 r. minęłoby bowiem 30 lat od czasu nabycia działki o numerze 4 przez rodziców Wnioskodawczyni, a w tym czasie ani rodzice Wnioskodawczyni, ani sama Wnioskodawczyni de facto nie użytkowali tej działki). Ta decyzja podyktowana była obawą przed zasiedzeniem nieruchomości przez osobę trzecią. W przeszłości zdarzyło się także, że ktoś bezprawnie wszedł na działkę nr 4 i dokonał na niej szkód, tj. powycinał drzewa.

Wnioskodawczyni mieszka ok. 100 km od miejsca, w którym znajduje się działka, toteż nie mogła Ona kontrolować co się z przedmiotową działką działo.

W wyniku podziału, który miał miejsce w 2020 r., powstało 6 działek o nr: 3, 2, 1, 5, 6, 7 (stanowiąca drogę dojazdową) – dalej łącznie: Działki.

W lipcu 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z partnerem nabyła działkę, celem wybudowania na niej domu – na własne cele mieszkalne. Zakupiona działka znajduje się ok. 100 km dalej od Działek.

Z uwagi na powyższą okoliczność, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży wybranych Działek, celem pozyskania środków na budowę oraz wykończenie domu.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni sprzedała 3 działki:

\- działkę o nr 1 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 12 grudnia 2022 r. za kwotę 59 900 zł;

\- działkę o nr 2 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 13 grudnia 2022 r. za kwotę 58 900 zł;

\- działkę o nr 3 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 30 stycznia 2023 r. za kwotę 46 900 zł.

Wnioskodawczyni nie ma zamiaru sprzedaży pozostałych Działek.

Wnioskodawczyni nie prowadziła żadnych działań, żeby uatrakcyjnić działki dla celów sprzedaży, ani żadnych działań, aby podnieść ich wartość. W szczególności Wnioskodawczyni nie uzbroiła tych nieruchomości, ani nie robiła jakichkolwiek inwestycji podwyższających wartość tych działek.

Trudno bowiem mówić o profesjonalnym charakterze sprzedaży – Wnioskodawczyni celem sprzedaży działek umieściła ogłoszenia w Internecie. Wnioskodawczyni nie korzystała z usług pośrednika nieruchomości. Ogłoszenia w Internecie Wnioskodawczyni umieściła w marcu 2022 r., a pierwsze 2 działki sprzedały się dopiero w grudniu 2022 r. Same ogłoszenia nie były „wyróżnione”, ani „promowane” w serwisie reklamowym. Wnioskodawczyni sama umieściła i sporządziła ogłoszenia.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
------------------------------------

W związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, nie zostały zawierane przedwstępne umowy kupna/sprzedaży.

Pytanie
-------

Czy sprzedaż działek nr 1, 2, 3 należy uznać za czynności podlegające ustawie o VAT?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaży działek nr 1, 2, 3 nie należy uznawać za czynności podlegające ustawie o VAT.

UZASADNIENIE:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie będzie zatem podatnikiem, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, osoba fizyczna, która dokonuje sprzedaży okazjonalnej/jednorazowej, tj. poza sferą wykonywanej działalności gospodarczej.

Sprzedaż działek podlegałaby opodatkowaniu wyłącznie w przypadku, gdy sprzedaż tych działek dokonywana byłaby przez podmiot będący podatnikiem.

Na gruncie wyżej wymienionych przepisów, zdaniem Wnioskodawczyni, nie działa Ona w przedmiotowej sprawie jako podatnik.

Nie jest bowiem podatnikiem osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych bądź okazjonalnych transakcji.

Wnioskodawczyni nie prowadzi zorganizowanej, ani zarejestrowanej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Dokonywanie przedmiotowych czynności poza sferą działalności gospodarczej wyklucza możliwość uznania Wnioskodawczyni za podatnika VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działek o nr 1, 2, 3, będzie czynnością niepodlegającą regulacjom ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2020 r., sygn. 0112-KDIL1 -2.4012.228.2020.3.PG, w której stwierdzono, że: „Sprzedaż niezabudowanej działki rolnej, w analizowanej sprawie, można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż działki opisanej we wniosku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, w związku z planowaną w przyszłości sprzedażą działki rolnej (gruntu rolnego) Wnioskodawca nie musi zapłacić podatku VAT, bowiem odnośnie tej transakcji nie będzie on występował jako podatnik podatku VAT, a sama transakcja będzie wyłączona spod działania przepisów ustawy”.

Powyższe znajdzie potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.583.2018.2.IP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą, że: „Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że sprzedaż działek o nr 1, 2, 3 należy uznać za czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w stosunku do sprzedaży działek nr 1, 2, 3, Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w tym także działalności rolniczej, korzystającej ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w 2011 r. otrzymała – w drodze darowizny od swoich rodziców – działkę o numerze 4 położoną (\`(...)\`). Działka ta stanowiła teren niezabudowany, porośnięty zielenią. Wnioskodawczyni w żaden sposób nie użytkowała przedmiotowej działki – w szczególności nie była prowadzona na działce jakakolwiek działalność gospodarcza, ani rolnicza. Wnioskodawczyni nie korzystała z niej dla swoich celów osobistych. Działka nie była przedmiotem najmu/dzierżawy na rzecz osób trzecich. Nie była udostępniana osobom trzecim – ani odpłatnie, ani nieodpłatnie. Z uwagi na fakt, że od 2011 r. działka nie była użytkowana w żaden sposób przez Wnioskodawczynię, a wiele lat wcześniej – przez jej rodziców, Wnioskodawczyni w 2020 r. podjęła decyzję o wytyczeniu granic działki oraz jej podziale (w 2023 r. minęłoby bowiem 30 lat od czasu nabycia działki o numerze 4 przez rodziców Wnioskodawczyni, a w tym czasie ani rodzice Wnioskodawczyni, ani sama Wnioskodawczyni de facto nie użytkowali tej działki). Ta decyzja podyktowana była obawą przed zasiedzeniem nieruchomości przez osobę trzecią. W przeszłości zdarzyło się także, że ktoś bezprawnie wszedł na działkę nr 4 i dokonał na niej szkód, tj. powycinał drzewa. Wnioskodawczyni mieszka ok. 100 km od miejsca, w którym znajduje się działka, toteż nie mogła Ona kontrolować co się z przedmiotową działką działo. W wyniku podziału, który miał miejsce w 2020 r., powstało 6 działek o nr: 3, 2, 1, 5, 6, 7 (stanowiąca drogę dojazdową). W lipcu 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z partnerem nabyła działkę, celem wybudowania na niej domu – na własne cele mieszkalne. Zakupiona działka znajduje się ok. 100 km dalej od Działek. Z uwagi na powyższą okoliczność, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży wybranych Działek, celem pozyskania środków na budowę oraz wykończenie domu. W konsekwencji, Wnioskodawczyni sprzedała 3 działki:

\- działkę o nr 1 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 12 grudnia 2022 r. za kwotę 59 900 zł;

\- działkę o nr 2 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 13 grudnia 2022 r. za kwotę 58 900 zł;

\- działkę o nr 3 wraz z udziałem w drodze – sprzedana 30 stycznia 2023 r. za kwotę 46 900 zł.

Wnioskodawczyni nie ma zamiaru sprzedaży pozostałych Działek. Wnioskodawczyni nie prowadziła żadnych działań, żeby uatrakcyjnić działki dla celów sprzedaży, ani żadnych działań, aby podnieść ich wartość. W szczególności Wnioskodawczyni nie uzbroiła tych nieruchomości, ani nie robiła jakichkolwiek inwestycji podwyższających wartość tych działek. Trudno bowiem mówić o profesjonalnym charakterze sprzedaży – Wnioskodawczyni celem sprzedaży działek umieściła ogłoszenia w Internecie. Wnioskodawczyni nie korzystała z usług pośrednika nieruchomości. Ogłoszenia w Internecie Wnioskodawczyni umieściła w marcu 2022 r., a pierwsze 2 działki sprzedały się dopiero w grudniu 2022 r. Same ogłoszenia nie były „wyróżnione”, ani „promowane” w serwisie reklamowym. Wnioskodawczyni sama umieściła i sporządziła ogłoszenia. Ponadto, w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3, nie zostały zawierane przedwstępne umowy kupna/sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy sprzedaż działek nr 1, 2, 3 należy uznać za czynności podlegające ustawie o VAT.

W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie sprzedaży działek nr 1, 2, 3, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3 wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie podjęła takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należały do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawczyni jedynie wytyczyła granice działki 4 i dokonała jej podziału. Oprócz tego, nie użytkowała przedmiotowych działek w żaden sposób, w szczególności nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej, ani rolniczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła żadnych działań, żeby uatrakcyjnić działki dla celów sprzedaży, nie uzbroiła ich, ani nie robiła jakichkolwiek inwestycji podwyższających wartość tych działek. Działki nie były udostępnianie osobom trzecim, podczas ich sprzedaży nie zostały zawierane umowy przedwstępne.

Zatem sprzedając działki nr 1, 2, 3, Wnioskodawczyni korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełnia przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą – w stosunku do tych transakcji. W konsekwencji, sprzedaż działek nr 1, 2, 3 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując,** **sprzedaż działek nr 1, 2, 3 należy uznać za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Tym samym Pani stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).