Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.333.2019.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: W zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż-sprzedaż części zamiennych; usługi-usługi naprawy i regeneracji-usługi naprawy pojazdów samochodowych; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej) w zakresie pośrednictwa w branży transportowej; reprezentuje interesy firm transportowych z Polski, krajów Unii Europejskiej oraz krajów tj. Białoruś, Rosja, Ukraina, Kazachstan; prowadzi akwizycję; prowadzi sprzedaż części zamiennych, usług serwisowych i innych na rzecz tych klientów oraz współpracuje z kilkoma firmami na terenie Polski wykonującymi dla Wnioskodawcy te działania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i rozlicza się z tego podatku w Urzędzie Skarbowym.

Obecnie Wnioskodawca rozważa rozszerzenie działalności poprzez nawiązanie umów o współpracy z kilkoma ubezpieczeniowymi firmami białoruskimi i rosyjskimi. Firmy te wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 28a ust. 1 lit. a Ustawy o VAT, a w konsekwencji spełniają definicję „podatnika”, o której mowa w tym przepisie.

W ramach tej przyszłej współpracy, w przypadku usterki, uszkodzenia lub awarii pojazdu samochodowego na terytorium UE (w tym także na terytorium Polski), który jest ubezpieczony w jednej z tych firm ubezpieczeniowych, Wnioskodawca będzie zajmował się obsługą i organizacją wszystkich spraw związanych z opisanym powyżej zdarzeniem drogowym, jakie miało miejsce na terenie UE, tj. po otrzymaniu informacji, że nastąpiło takie zdarzenie, będzie zajmował się: organizacją holowania, serwisu, naprawy danego pojazdu oraz wydania naprawionego samochodu upoważnionej osobie. Należy wskazać, że w ramach naprawy danego pojazdu może dojść do wymiany uszkodzonych części (np. układu jezdnego, opon, poduszek zawieszenia, łożysk i innych części najczęściej uszkodzonych awaryjnie) na nowe.

W praktyce, całość albo poszczególne części powyższych świadczeń będą nabywane od zewnętrznych, współpracujących z Wnioskodawcą podmiotów będących podatnikami VAT (np. podmioty świadczące usługi holowania, wyceny szkód, usługi napraw i serwisu samochodów). W ramach tej współpracy Wnioskodawca będzie otrzymywał i opłacał faktury za powyższe czynności holowania, serwisu, naprawy itd.

Następnie, Wnioskodawca będzie się zajmował wydaniem naprawionego pojazdu osobie, której samochód będzie ubezpieczony w jednej ze wspomnianych białoruskich i rosyjskich firm.

Na końcu Wnioskodawca wystawi fakturę za usługi (obejmującą wszystkie poniesione koszty związane z zakupionymi usługami holowania, serwisu, naprawy wraz z częściami zamiennymi oraz marżę zysku) na jedną z białoruskich lub rosyjskich firm, w której dany pojazd samochodowy jest ubezpieczony. Faktura będzie wymieniała wszystkie wyżej wymienione czynności jako jedno świadczenie (w jednej pozycji faktury), przy czym załącznik do faktury będzie zawierał wyszczególnienie poszczególnych elementów składowych świadczenia.

Może się też zdarzyć, że zamiast białoruskich lub rosyjskich firm ubezpieczeniowych klientami Wnioskodawcy będą bezpośrednio właściciele tych pojazdów samochodowych, np. rosyjskie lub białoruskie firmy transportowe, którym Wnioskodawca będzie świadczył takie same usługi, jak firmom ubezpieczeniowym z tych krajów, tj. holowanie, organizacja serwisu, naprawa pojazdu (która może obejmować wymianę uszkodzonych części samochodowych), przyjęcie i opłacenie faktur za te usługi, wydanie pojazdu samochodowego po dokonanej naprawie, serwisie. Również te firmy wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 28a ust. 1 lit. a Ustawy o VAT, a w konsekwencji spełniają definicję podatnika, o której mowa w tym przepisie.

Białoruskie oraz rosyjskie firmy ubezpieczeniowe/transportowe, które będą usługobiorcami świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie posiadają w Polsce tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (np. oddziału, stałej placówki lub innej infrastruktury ludzkiej i technicznej zdolnej do odbioru usług).

W ramach wykonywanych usług Wnioskodawca nie będzie udostępniał usługobiorcom własnej infrastruktury do ich dyspozycji. Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie podlegał kontroli lub nadzorowi usługobiorców w sposób porównywalny do kontroli/nadzoru nad własnym personelem (Wnioskodawca będzie pozostawał niezależnym przedsiębiorcą wykonującym usługi na rzecz opisanych firm).

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku z wykonywanym świadczeniem. W tym zakresie, Wnioskodawca będzie w stanie powiązać konkretne faktury zakupu usług od poszczególnych podwykonawców (np. usługę holowania, usługę naprawy samochodu) z wystawioną przez siebie fakturą sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym wniosku świadczenia wykonywanego na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli (lub na rzecz białoruskich lub rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych) będących podatnikami, które to świadczenie, oprócz holowania i serwisu może obejmować także - w ramach dokonywanej naprawy- wymianę uszkodzonych części, będą państwa, w których firmy te posiadają siedzibę tj. w Rosji i na Białorusi, a w konsekwencji nie będzie zobowiązany do naliczania podatku VAT na tym świadczeniu?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie upoważniony do odliczenia podatku VAT od zakupionych usług holowania, serwisu, naprawy pojazdów samochodowych, których koszty, po dodaniu marży zysku, będzie następnie uwzględniał w wynagrodzeniu za świadczone usługi na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli lub na rzecz białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym wniosku świadczenia wykonywanego na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli (lub na rzecz białoruskich lub rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych) będących podatnikami, które to świadczenie, oprócz holowania i serwisu może obejmować także - w ramach dokonywanej naprawy- wymianę uszkodzonych części, będą państwa, w których firmy te posiadają siedzibę tj. w Rosji i na Białorusi, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku VAT na tym świadczeniu.
2.  Wnioskodawca będzie upoważniony do odliczenia podatku VAT od zakupionych usług holowania, serwisu, naprawy pojazdów samochodowych, których koszty, po dodaniu marży zysku, będzie następnie uwzględniał w wynagrodzeniu za świadczone usługi na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli lub na rzecz białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych.

Odpowiedź na pytanie nr 1 wymaga osobnego, zwięzłego odniesienia się do trzech następujących kwestii:

*   po pierwsze, czy czynności takie jak opisane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, obejmujące organizację holowania, serwisu oraz naprawy danego pojazdu oraz wydania naprawionego samochodu upoważnionej osobie (przy czym w ramach naprawy danego pojazdu może dojść do wymiany uszkodzonych części np. układu jezdnego, opon, poduszek zawieszenia, łożysk i innych części najczęściej uszkodzonych awaryjnie na nowe) stanowią świadczenie usług (świadczenie jednolite);
*   po drugie, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pierwsze pytanie, czy kompleksowa usługa świadczona przez Wnioskodawcę powinna być opodatkowana w Państwie siedziby usługobiorcy (przy wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego założeniu, że usługobiorca nie posiada w Polsce tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej);
*   po trzecie, czy sam fakt nabycia usług od Wnioskodawcy przez opisanych w zdarzeniu przyszłym usługobiorców nie kreuje dla nich „stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce” w rozumieniu przepisów o VAT, co mogłoby wpłynąć na zasady opodatkowania tych usług.

Kwestie te zostaną zaadresowane w kolejnych punktach niniejszego uzasadnienia.

1.  Świadczenia opisane w zdarzeniu przyszłym jako jedno świadczenie kompleksowe będące „usługą” (nie zaś „dostawą towaru”).

Na gruncie podatku VAT, w sytuacji gdy ten sam wykonawca wykonuje na rzecz swojego kontrahenta szereg świadczeń/czynności których realizacja prowadzi do jednego wspólnego celu i czynności te nie są od siebie niezależne, to czynności takie mogą być - pod pewnymi warunkami - kwalifikowane jako świadczenie jednolite, które powinno podlegać jednolitym zasadom opodatkowania, właściwym dla świadczenia składającego się na jego istotę.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądowym, jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Świadczenie jednolite występuje również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (tak: wyrok Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo).

W opinii Wnioskodawcy w sytuacji, w której - w przypadku awarii lub uszkodzenia ubezpieczonego pojazdu - będzie wykonywał na rzecz ubezpieczyciela/właściciela usługę polegającą na holowaniu tego pojazdu do warsztatu, dokonaniu naprawy (co może się wiązać z wymianą części w pojeździe) i serwisu oraz wydaniu sprawnego pojazdu, to wszystkie te czynności będą składały się na jednolite świadczenie będące „usługą” w rozumieniu Ustawy o VAT. Kwalifikacji takiej nie zmienia okoliczność, że naprawa pojazdu może się wiązać z wymianą uszkodzonych części - stanowi to bowiem immanentny oraz nieodłączny element naprawy (nie zaś, oderwaną od tej naprawy, odrębną dostawę towaru).

Stanowisko w tym zakresie, a mianowicie, że naprawa pojazdu, w ramach której dochodzi do wymiany części - stanowi świadczenie będące usługą dla celów VAT (nie zaś dwa oddzielne świadczenia tj. usługę naprawy i dostawę towaru w postaci części samochodowych) jest podzielana w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W tym zakresie, dla przykładu:

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 lutego 2014 r. o nr IPTPP2/443-960/13-4/JN wskazano: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz kontrahentów świadczenie złożone, które składa się z usługi naprawy pojazdów samochodowych wraz z dostawą części, które zużywane są w ramach świadczonej usługi naprawy pojazdów samochodowych. Przy czym, usługa naprawy pojazdów ma charakter dominujący, zaś zastosowanie do naprawy samochodów wymienianych części ma charakter drugorzędny i nie stanowi celu samego w sobie. Celem głównym przedmiotowego świadczenia jest bowiem naprawa pojazdów samochodowych. Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz kontrahentów, mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Ukrainy, usługi polegające na naprawie pojazdów samochodowych.”

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 listopada 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-447/15-4/KK za prawidłowe uznano stanowisko podatnika, zgodnie z którym naprawa pojazdów samochodowych na rzecz podmiotów mających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju, z wymianą zużytych lub uszkodzonych części (układu jezdnego, opon, klocków i tarcz hamulcowych, siłowników, poduszek zawieszenia, amortyzatorów, łożysk i innych części najczęściej zużywających się lub uszkodzonych awaryjnie) na nowe, dostarczone przez podatnika stanowi świadczenie jednolite będące usługą, która opodatkowana jest poza Polską”.

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2010 r., sygn. IPPP3/443-762/10-4/MG wskazano: „skoro sprzedawane części są wykorzystywane do wykonania usługi naprawy pojazdu przez Wnioskodawcę to prawidłowym jest wykazanie jednej pozycji na fakturze zawierającej całość kompleksowej usługi naprawy wraz ze zużytymi częściami samochodu. Wnioskodawca winien na wystawionej przez siebie fakturze wykazać tylko usługę naprawy samochodu”.

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2014 r., sygn. IBPP4/443-310/14/EK wskazano, że świadczenie polegające na usłudze serwisowej polegającej na montażu podpór hydraulicznych w samochodach campingowych (gdzie wartość podpory hydraulicznej wynosi 3000 EUR natomiast wartość montażu wynosi 1000 EUR) stanowi świadczenie usług dla celów VAT).

1.  Określenie miejsca świadczenia usługi usunięcia awarii pojazdu

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 28a ust. 1 Ustawy o VAT, „na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału, ilekroć jest mowa o podatniku - rozumienie się przez to podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6”.

W opinii Wnioskodawcy, na podstawie powyższej regulacji, miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym kompleksowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz ubezpieczycieli/właścicieli pojazdów będzie Państwo siedziby usługobiorcy (przy wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego założeniu, że usługobiorca ten nie ma w Polsce tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności).

Skoro siedziba ta znajduje się poza terytorium Polski, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku naliczania podatku VAT na wykonanym świadczeniu.

1.  Nabycie usług od Wnioskodawcy jako niekreujące „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” dla zagranicznych usługobiorców

Jak wskazano powyżej, wyjątkiem od zasady opodatkowania usług świadczonych na rzecz usługobiorcy będącego podatnikiem (w rozumieniu art. 28a Ustawy o VAT) w państwie jego siedziby jest sytuacja, w której usługi są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Aby podatnik posiadający siedzibę poza terytorium kraju był uważany za posiadającego w Polsce „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu powyższego przepisu muszą być łącznie spełnione określone warunki. Przede wszystkim, na terytorium Polski musi znajdować się zarówno zaplecze techniczne jak również zaplecze personalne tego podmiotu. W tym zakresie, choć - jak wynika z orzecznictwa Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej - zaplecze personalne oraz techniczne nie musi być koniecznie zapleczem „prawnie” należącym do tego usługobiorcy, to jednak (jak wskazano w opinii Rzecznika Generalnego w sprawie Welmory oraz jak podkreśla się w polskim orzecznictwie sądowym) dostępność tego zaplecza powinna być porównywalna do dostępności zaplecza własnego (sytuacja taka ma miejsce np. w przypadku oddelegowania personelu, najęcia powierzchni biurowej itp.). Co więcej, zaplecze to musi charakteryzować się określonym stopniem stałości.

Tymczasem, jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach wykonywanych usług nie będzie udostępniał usługobiorcom własnej infrastruktury do ich dyspozycji. Jednocześnie, nie będzie podlegał ich kontroli lub nadzorowi w sposób porównywalny do kontroli/nadzoru nad własnym personelem (będzie pozostawał niezależnym przedsiębiorcą wykonującym usługi na rzecz opisanych firm). Działalność Wnioskodawcy nie będzie także prowadziła do zaistnienia dla tych podmiotów infrastruktury cechującej się „stałością” w Polsce.

W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie wykreują tym podmiotom „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w Polce. Miejsce opodatkowania tych usług będzie więc państwo siedziby usługobiorców.

1.  Podsumowanie

Miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym wniosku świadczenia wykonywanego na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli (lub na rzecz białoruskich lub rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych) będących podatnikami, które to świadczenie, oprócz holowania i serwisu może obejmować także - w ramach dokonywanej naprawy- wymianę uszkodzonych części, będą państwa, w których firmy te posiadają siedzibę tj. w Rosji i na Białorusi, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku VAT na tym świadczeniu.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT: „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy o VAT, „Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą: dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;”

W świetle powyższych przepisów kluczową dla odpowiedzi na pytanie nr 2 zadane we wniosku jest kwestia, czy gdyby - teoretycznie - miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę była Polska, usługi te dawałyby Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT.

W tym zakresie, opisane w zdarzeniu przyszłym usługi polegające na obsłudze oraz usuwaniu skutków awarii, świadczone na rzecz zakładów ubezpieczeń (lub firm transportowych) posiadających siedzibę poza terytorium kraju, niewątpliwie dawałyby prawo do odliczenia, gdyby ich miejscem opodatkowania była Polska. Do usług tych nie miałoby bowiem żadne zastosowanie przewidziane w przepisach Ustawy o VAT. W szczególności, usługi te nie byłyby kwalifikowane jako „usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT.

W tym zakresie, jak wskazano w sentencji wyroku TSUE w polskiej sprawie C-40/15 Aspiro S.A. dotyczącej podobnego zagadnienia, a mianowicie opodatkowania usług likwidacji szkód na rzecz zakładu ubezpieczeń: przepisy prawa unijnego w zakresie podatku VAT „należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód, takie jak będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.”

Jednocześnie, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku z wykonywanym świadczeniem (w tym zakresie, Wnioskodawca będzie w stanie powiązać konkretne faktury zakupu usług od poszczególnych podwykonawców (np. usługę holowania, usługę naprawy samochodu) z wystawioną przez Wnioskodawcę fakturą sprzedaży).

W konsekwencji należy przyjąć, że Wnioskodawca będzie upoważniony do odliczenia podatku VAT od zakupionych przez Wnioskodawcę usług holowania, serwisu, naprawy pojazdów samochodowych, których koszty, po dodaniu marży zysku, Wnioskodawca będzie następnie uwzględniał w wynagrodzeniu za świadczone usługi na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli lub na rzecz białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Zaś towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w branży transportowej; reprezentuje interesy firm transportowych z Polski, krajów Unii Europejskiej oraz krajów tj. Białoruś, Rosja, Ukraina, Kazachstan; prowadzi akwizycję; prowadzi sprzedaż części zamiennych, usług serwisowych i innych na rzecz tych klientów oraz współpracuje z kilkoma firmami na terenie Polski wykonującymi dla Wnioskodawcy te działania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Obecnie Wnioskodawca rozważa rozszerzenie działalności poprzez nawiązanie umów o współpracy z kilkoma ubezpieczeniowymi firmami białoruskimi i rosyjskimi. Firmy te wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 28a ust. 1 lit. a ustawy, a w konsekwencji spełniają definicję „podatnika”, o której mowa w tym przepisie. W ramach przyszłej współpracy, w przypadku usterki, uszkodzenia lub awarii pojazdu samochodowego na terytorium UE (w tym także na terytorium Polski), który jest ubezpieczony w jednej z tych firm ubezpieczeniowych, Wnioskodawca będzie zajmował się obsługą i organizacją wszystkich spraw związanych z opisanym powyżej zdarzeniem drogowym, jakie miało miejsce na terenie UE, tj. po otrzymaniu informacji, że nastąpiło takie zdarzenie, będzie zajmował się organizacją holowania, serwisu, naprawy danego pojazdu oraz wydania naprawionego samochodu upoważnionej osobie. W ramach naprawy danego pojazdu może dojść do wymiany uszkodzonych części (np. układu jezdnego, opon, poduszek zawieszenia, łożysk i innych części najczęściej uszkodzonych awaryjnie) na nowe. W praktyce, całość albo poszczególne części powyższych świadczeń będą nabywane od zewnętrznych, współpracujących z Wnioskodawcą podmiotów będących podatnikami VAT (np. podmioty świadczące usługi holowania, wyceny szkód, usługi napraw i serwisu samochodów). W ramach tej współpracy Wnioskodawca będzie otrzymywał i opłacał faktury za powyższe czynności holowania, serwisu, naprawy itd. Następnie, Wnioskodawca będzie się zajmował wydaniem naprawionego pojazdu osobie, której samochód będzie ubezpieczony w jednej ze wspomnianych białoruskich i rosyjskich firm. Na końcu Wnioskodawca wystawi fakturę za usługi (obejmującą wszystkie poniesione koszty związane z zakupionymi usługami holowania, serwisu, naprawy wraz z częściami zamiennymi oraz marżę zysku) na jedną z białoruskich lub rosyjskich firm, w której dany pojazd samochodowy jest ubezpieczony. Faktura będzie wymieniała wszystkie wyżej wymienione czynności jako jedno świadczenie (w jednej pozycji faktury), przy czym załącznik do faktury będzie zawierał wyszczególnienie poszczególnych elementów składowych świadczenia.

Może się też zdarzyć, że zamiast białoruskich lub rosyjskich firm ubezpieczeniowych klientami Wnioskodawcy będą bezpośrednio właściciele tych pojazdów samochodowych, np. rosyjskie lub białoruskie firmy transportowe, którym Wnioskodawca będzie świadczył takie same usługi, jak firmom ubezpieczeniowym z tych krajów, tj. holowanie, organizacja serwisu, naprawa pojazdu (która może obejmować wymianę uszkodzonych części samochodowych), przyjęcie i opłacenie faktur za te usługi, wydanie pojazdu samochodowego po dokonanej naprawie, serwisie. Również te firmy wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 28a ust. 1 lit. a ustawy, a w konsekwencji spełniają definicję podatnika, o której w tym przepisie.

Białoruskie oraz rosyjskie firmy ubezpieczeniowe/transportowe, które będą usługobiorcami świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie posiadają w Polsce tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (np. oddziału, stałej placówki lub innej infrastruktury ludzkiej i technicznej zdolnej do odbioru usług).

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku z wykonywanym świadczeniem. W tym zakresie, Wnioskodawca będzie w stanie powiązać konkretne faktury zakupu usług od poszczególnych podwykonawców (np. usługę holowania, usługę naprawy samochodu) z wystawioną przez siebie fakturą sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą kwestii czy miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym świadczenia wykonywanego na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli (lub na rzecz białoruskich lub rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych) będących podatnikami, które to świadczenie, oprócz holowania i serwisu może obejmować także - w ramach dokonywanej naprawy- wymianę uszkodzonych części, będą państwa, w których firmy te posiadają siedzibę tj. w Rosji i na Białorusi.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna transakcja obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, nie powinna być sztucznie dzielona dla celów określenia jej opodatkowania. Jednak, gdy w skład świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności zasadniczej.

Jednocześnie wskazać należy, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, iż świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. Na podstawie tej tezy można zatem uznać, że wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów, jako osobnych czynności, nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. W przypadku świadczeń złożonych należy ustalić, w kontekście wszystkich okoliczności, które ze świadczeń ma charakter zasadniczy, a które jedynie są czynnościami pomocniczymi, ułatwiającymi lub umożliwiającymi korzystanie ze świadczenia zasadniczego w ogóle lub w pełniejszym zakresie. Konsekwentnie, skutki podatkowe dla całej czynności złożonej należy określać w odniesieniu do świadczenia o charakterze zasadniczym.

W analizowanym przypadku należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz białoruskich i rosyjskich firm ubezpieczeniowych lub na rzecz białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych świadczenie złożone, polegające na holowaniu pojazdu do warsztatu, dokonaniu naprawy (co może wiązać się z wymianą części w pojeździe) oraz wydaniu naprawionego samochodu upoważnionej osobie. Przy czym, usługa naprawy pojazdów ma charakter dominujący, zaś zastosowanie do naprawy samochodów wymienianych części ma charakter drugorzędny i nie stanowi celu samego w sobie. Celem głównym przedmiotowego świadczenia jest bowiem naprawa pojazdów samochodowych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać trzeba, iż w aspekcie gospodarczym przedmiotowa transakcja nie powinna być sztucznie rozdzielana. Jest to bowiem świadczenie jednolite, które występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W świetle powyższego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz białoruskich i rosyjskich firm ubezpieczeniowych lub na rzecz białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych kompleksową usługę naprawy pojazdów.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarcza odpowiadająca tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z generalną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług określoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa usługa świadczona jest przez Wnioskodawcę dla firm ubezpieczeniowych lub firm transportowych posiadających siedzibę poza terytorium kraju, na terytorium Białorusi lub Rosji, spełniających definicję podatnika, zawartą w art. 28a ustawy. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że białoruskie oraz rosyjskie firmy ubezpieczeniowe/firmy transportowe nie posiadają na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przy tym należy stwierdzić, że względem realizowanych przez Wnioskodawcę usług szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie mają zastosowania. Zatem skoro firmy ubezpieczeniowe/firmy transportowe posiadają siedzibę poza terytorium kraju (na terenie Białorusi lub Rosji) a jednocześnie nie posiadają na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług, świadczonych przez Wnioskodawcę, stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy, jest miejsce w którym firmy ubezpieczeniowe/firmy transportowe posiadają siedzibę działalności gospodarczej, tj. odpowiednio na Białorusi oraz Rosji. W konsekwencji usługi świadczone na rzecz firm ubezpieczeniowych/firm transportowych z siedzibą na Białorusi lub Rosji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Zatem miejscem opodatkowania opisanego w zdarzeniu przyszłym świadczenia wykonywanego na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli (lub na rzecz białoruskich lub rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych) będących podatnikami, które to świadczenie, oprócz holowania i serwisu może obejmować także - w ramach dokonywanej naprawy - wymianę uszkodzonych części, będą państwa, w których firmy te posiadają siedzibę tj. w Rosji i na Białorusi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

W pytaniu nr 2 wątpliwości dotyczą tego, czy Wnioskodawca będzie upoważniony do odliczenia podatku VAT od zakupionych usług holowania, serwisu, naprawy pojazdów samochodowych, których koszty, po dodaniu marży zysku, Wnioskodawca będzie następnie uwzględniał w wynagrodzeniu za świadczone usługi na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli lub na białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych.

Należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zatem na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z dokonywaną dostawą towarów bądź świadczeniem usług opodatkowanych poza terytorium kraju. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Natomiast nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi będące przedmiotem pytania służą wykonaniu usług, których Wnioskodawca nie opodatkowuje na terytorium kraju. Przy czym gdyby usługi świadczone przez Wnioskodawcę były opodatkowane na terytorium kraju nie korzystałyby ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikał związek nabywanych usług i towarów (usługi holowania, serwisu, naprawy samochodów) z usługami świadczonymi na rzecz firm ubezpieczeniowych/firm transportowych. Zatem skoro nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi służą wykonaniu usług, których Wnioskodawca nie opodatkowuje na terytorium kraju ale gdyby podlegały opodatkowaniu przez Wnioskodawcę na terytorium kraju nie korzystałyby ze zwolnienia od opodatkowania znajduje zastosowanie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego Wnioskodawca będzie upoważniony do odliczenia podatku VAT od zakupionych usług holowania, serwisu, naprawy pojazdów samochodowych, których koszty, po dodaniu marży zysku, Wnioskodawca będzie następnie uwzględniał w wynagrodzeniu za świadczone usługi na rzecz białoruskich i rosyjskich ubezpieczycieli lub na białoruskich i rosyjskich właścicieli pojazdów samochodowych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W niniejszej sprawie, w oparciu o informacje przedstawione przez Wnioskodawcę jako element zdarzenia przyszłego przyjęto, że firmy ubezpieczeniowe/firmy transportowe posiadają siedzibę poza terytorium kraju (na terenie Białorusi lub Rosji) nie posiadają na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym wydana interpretacja nie rozstrzyga, czy faktycznie firmy ubezpieczeniowe/firmy transportowe posiadają siedzibę poza terytorium kraju (na terenie Białorusi lub Rosji) nie posiadają na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.