Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-970/11/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-25
Teza: „Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011r. (data wpływu 30 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

S.A. jest przedsiębiorstwem energetycznym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006r., nr 89, poz. 625 ze zm.) prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym na podstawie koncesji na obrót energią elektryczną, udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki decyzją z dnia 3 grudnia 2009r. (dalej: „Koncesja OEE"). Oprócz podstawowej działalności polegającej na obrocie energią elektryczną Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, na podstawie koncesji udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki decyzją z dnia 31 sierpnia 2010r. (dalej: „Koncesja WEE").

Wnioskodawca, w związku z projektowanymi zmianami organizacyjnymi w ramach grupy kapitałowej, do której należy spółka Wnioskodawcy, planuje dokonać zbycia zorganizowanego zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, związanego z wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

W następstwie dokonanej transakcji, Wnioskodawca całkowicie zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i po dniu transakcji sprzedaży będzie prowadził działalność wyłącznie w zakresie obrotu energią elektryczną na podstawie posiadanej Koncesji OEE.

W zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności związanej z wytwarzaniem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, Wnioskodawca jest właścicielem szeregu urządzeń wytwórczych (hydrozespołów), tj. zespołów obiektów budowlanych i urządzeń technicznych służących faktycznemu wytwarzaniu energii elektrycznej, przypisanych, odpowiednio do ich lokalizacji następującym jednostkom:

*   Elektrownia Wodna A,
*   Elektrownia Wodna B,
*   Elektrownia Wodna C,
*   Elektrownia Wodna D,
*   Elektrownia Wodna E,
*   Elektrownia Wodna F, (zwanych dalej łącznie „Elektrownie wodne").

Ponadto w skład majątku Wnioskodawcy przypisanego poszczególnym Elektrowniom wodnym wchodzą nieruchomości gruntowe, budynki, budowle oraz urządzenia techniczne stanowiące środki trwałe, jak również wyposażenie i inne niskocenne składniki majątku wykorzystywane przy prowadzeniu działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.

W części Elektrowni wodnych Wnioskodawca posiada niezbędny kapitał ludzki do wykonywania czynności eksploatacyjnych urządzeń i obiektów energetycznych będących własnością Wnioskodawcy. Ponadto w celu zapewnienia realizacji produkcji energii elektrycznej w należących do Wnioskodawcy Elektrowniach wodnych, Wnioskodawca zawarł szereg umów niezbędnych lub przydatnych do prawidłowego prowadzenia działalności związanej z eksploatacją urządzeń i obiektów energetycznych Elektrowni wodnych, a także umowy dystrybucyjne dotyczące energii wytwarzanej w Elektrowniach wodnych, który to wymóg wynika z przepisów Prawa energetycznego oraz Koncesji WEE. Umowy te zawierają w swoim zakresie prowadzenie ruchu urządzeń energetycznych oraz prowadzenie gospodarki wodnej na zbiornikach wodnych związanych z Elektrowniami wodnymi, zgodnie z posiadanymi pozwoleniami wodno-prawnymi. Z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w elektrowniach wodnych związane są także umowy, których przedmiotem jest rozbudowa i modernizacje Infrastruktury Elektrowni wodnych oraz porozumienia dotyczące partycypacji w kosztach utrzymania stopni wodnych i użytkowania zbiorników wodnych.

Wnioskodawca wskazuje, że zbyciem ze Spółki objęte zostaną wszystkie składniki majątku Wnioskodawcy związane z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, tj. w szczególności:

1.  nieruchomości gruntowe,
2.  budynki,
3.  urządzenia techniczne,
4.  wyposażenie oraz inne składniki majątkowe, niematerialne składniki majątku,

a w szczególności:

1.  koncesja WEE,
2.  pozwolenia wodno prawne
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez wnioskodawcę związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, tj. w szczególności wynikające z:
    *   umów eksploatacyjnych,
    *   umów o pracę z pracownikami zatrudnionymi w Elektrowniach wodnych,
    *   umów najmu i dzierżawy nieruchomości,
    *   umów inwestycyjnych dotyczących obiektów Elektrowni wodnych itp.

W skład zespołu składników majątkowych objętych transakcją sprzedaży wchodzić będą ponadto wszystkie zobowiązania Wnioskodawcy związane z prowadzeniem działalności polegającej na produkcji energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych, w szczególności wynikające z zawartych umów, które wskazane zostały powyżej. Działalność związana z wytwarzaniem energii elektrycznej podlega u Wnioskodawcy formalnemu wyodrębnieniu w formie wewnętrznych jednostek organizacyjnych. Do obowiązków pracowników zatrudnionych w elektrowniach wodnych należą w szczególności prace związane z:

*   generowaniem danych dotyczących wolumenu wytworzonej energii elektrycznej i raportowaniem danych,
*   prowadzeniem pomiarów stanu wody górnej oraz dolnej, dokumentowaniem pomiarów oraz ich analizowanie, pod względem bezpieczeństwa elektrowni i zapewnienia ich prawidłowej pracy,
*   dokonywaniem bieżących okresowych przeglądów budynków i urządzeń elektrowni,
*   organizowaniem i nadzorowaniem prac związanych z prawidłowym prowadzeniem eksploatacji elektrowni wodnych oraz zapewnienie prawidłowego nadzoru technicznego podczas remontów i usuwania usterek,
*   organizowaniem zabezpieczenia obiektu elektrowni wodnych przed dostępem osób postronnych oraz ich uszkodzeniem lub zniszczeniem,
*   prowadzeniem i bieżącym aktualizowaniem dokumentacji związanej z funkcjonowaniem elektrowni wodnych,
*   bieżącą i ścisłą współpracą z lokalnym Operatorem Systemu Dystrybucyjnego.

W części Elektrowni wodnych zatrudnieni są pracownicy odpowiedzialni za wykonywanie wskazanych wyżej zadań, którzy w wyniku planowanej transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejdą do nowego pracodawcy.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa zapewnia możliwość wyodrębnienia kosztów związanych z działalnością w zakresie produkcji energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych.

Koszty działalności wytwórczej, takie jak w szczególności:

*   koszty amortyzacji środków trwałych,
*   koszty podatku od nieruchomości,
*   koszty remontów,
*   koszty eksploatacji,
*   koszty wynagrodzeń pracowników,
*   inne koszty

są ewidencjonowane przez Wnioskodawcę na osobnych kontach księgowych w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym.

Wnioskodawca będąc podmiotem prowadzącym działalność podstawową w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom sprzedaje swoim klientom energię elektryczną pochodzącą od dostawców zewnętrznych jak i produkowaną w Elektrowniach wodnych. Tym samym w celu ustalenia wysokości przychodów z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wyprodukowanej Elektrowniach wodnych dla celów sprawozdawczości zarządczej dokonuje jej wyceny w cenach rynkowych (średnie ceny sprzedaży energii elektrycznej stosowane przez elektrownie wodne na rynku energii). Ponadto na wielkość przychodów ze sprzedaży realizowanych przez Elektrownie wodne, poza sprzedażą wytworzonej energii elektrycznej, wpływają przychody z tytułu wyceny świadectw pochodzenia dokumentujących wytworzenie tejże energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii. Wycena świadectwa odbywa się według ceny rynkowej z ostatniego dnia miesiąca, w którym zostały wyprodukowane. Wyodrębnione w ten sposób dane umożliwiają Wnioskodawcy ustalenie wyniku na działalności wytwórczej dla potrzeb sprawozdawczości zarządczej. Ponadto do przychodów związanych ze składnikami majątku podlegającymi sprzedaży Wnioskodawca zalicza przychody z tytułu czynszu najmu i dzierżawy nieruchomości.

Wnioskodawca uważa, że opisany powyżej zorganizowany zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związanych z Elektrowniami wodnymi stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT.

Po dokonaniu sprzedaży przez Wnioskodawcę zorganizowanego zespołu składników majątkowych związanych z produkcją energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych, Spółka będzie nadal prowadziła swoją podstawową działalność w zakresie obrotu energią elektryczną w oparciu o posiadane materialne i niematerialne składniki majątku, na podstawie Koncesji OEE, a ponadto zachowana zostanie jej struktura organizacyjna oraz realizowane będą wszystkie funkcje (z wyłączeniem podlegającej sprzedaży części zajmującej się produkcją energii elektrycznej).

Wnioskodawca po sprzedaży zorganizowanego zespołu składników majątku związanych z działalnością wytwórczą energii elektrycznej posiadać będzie także wszelkie zobowiązania, funkcjonalnie związane z dotychczas prowadzoną działalnością w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, jak również dotyczące jej przychody i koszty. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, pozostała po sprzedaży zorganizowanego zespołu składników majątkowych związanych z produkcją energii elektrycznej część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany zespół składników majątkowych związanych z produkcją energii elektrycznej w elektrowniach wodnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT?
2.  Czy opisana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym transakcja zbycia wywoła skutki w zakresie wcześniejszych odliczeń podatku VAT dokonanych przez Wnioskodawcę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W zakresie pytania 1:

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze brzmienie wskazanych wyżej przepisów Ustawy VAT, a także wnioski płynące z wydawanych przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych prawa podatkowego oraz orzecznictwa Sądów Administracyjnych można stwierdzić, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa mówić można w sytuacji, gdy zespół składników majątkowych będący przedmiotem określonej w Ustawie VAT czynności prawnej posiada następujące cechy:

*   w skład zespołu składników majątkowych związanych z działalnością Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania energii elektrycznej wchodzą składniki materialne tj. nieruchomości gruntowe, budynki, budowle, urządzenia techniczne, wyposażenia oraz inne niskocenne składniki majątku; prawa niematerialne wynikające z Koncesji WEE i pozwoleń wodno prawnych, a także prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawcę w związku z działalnością w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, które służą realizacji zadań związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych, w szczególności wynikające z umów związanych z eksploatacją urządzeń i obiektów energetycznych. W skład wskazanego zespołu składników majątkowych wchodzą także zobowiązania związane z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej. Wszystkie wskazane składniki majątku, materialne i niematerialne, a także zobowiązania pomimo zróżnicowanej lokalizacji geograficznej (w miejscach umożliwiających lokalizację elektrowni opartych o energię wody), pozostają w ścisłym funkcjonalnym związku, służąc prowadzeniu działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej w elektrowniach wodnych. W konsekwencji stwierdzić można w ocenie Wnioskodawcy, że pomiędzy składnikami podlegającego sprzedaży zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań zachodzą ścisłe powiązania o charakterze funkcjonalnym i służą one wykonywaniu określonych zadań gospodarczych, tj. wywarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w Elektrowniach wodnych;
*   działalność Wnioskodawcy podlega wyodrębnieniu w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy w formie wewnętrznych jednostek organizacyjnych określonych w regulaminie organizacyjnym oraz schemacie organizacyjnym. Działalność ta wyodrębniona jest z pozostałej działalności Wnioskodawcy także pod względem formalno - prawnym, albowiem prowadzona jest na podstawie Koncesji WEE udzielonej Wnioskodawcy przez Prezesa Urzędu Energetyki. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy spełniony jest warunek organizacyjnego wyodrębnienia podlegającej sprzedaży części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy;
*   ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę do celów zarządczych umożliwia w każdym czasie identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, a także ustalenie wyniku tej działalności. Majątek wytwórczy przypisany jest do wyodrębnionej jednostki organizacyjnej. Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie przewiduje wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w czasie, gdy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa podatnika, co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 marca 2008r. sygn. IBPB3/423-100/08/MS stwierdzając iż wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy podlegająca sprzedaży część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy spełnia wymóg jej finansowego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy;
*   ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie majątkowe, organizacyjne i finansowe, a także wyposażenie w odpowiedni do realizowanego celu majątek, dokumenty oraz pracowników i podwykonawców realizujących zadania i funkcje związane z wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, zespół składników majątkowych podlegających sprzedaży mógłby w ocenie Wnioskodawcy stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji powierzonych zadań. W szczególności majątek oraz prawa niematerialne wynikające z Koncesji WEE, pozwoleń wodno-prawnych oraz umów związanych z eksploatacją urządzeń energetycznych Elektrowni wodnych stanowią łącznie całość pod względem prawnym, gospodarczym i ekonomicznym, która w świetle wymogów Prawa energetycznego, wodnego oraz zasad prawidłowej gospodarki zdolna jest samodzielnie wykonywać funkcje związane z wytwarzaniem energii elektrycznej. Pozostałe funkcje pomocnicze do działalności wytwórczej, w szczególności w zakresie księgowości, służb sprzedażowych, obsługi administracyjnej itp. zostaną zapewnione przez Spółkę nabywającą, albowiem nie mogą być one w sposób bezpośredni przypisane części działalności Wnioskodawcy związanej z wytwarzaniem energii elektrycznej.

Należy jednak podkreślić, że powyższe nie pozbawia sprzedawanego zespołu składników cechy gospodarczej samodzielności, albowiem funkcje te nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i będą zapewnione po dokonaniu transakcji przez nabywcę.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związany z wytwarzaniem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, mający podlegać wydzieleniu ze spółki Wnioskodawcy w drodze transakcji sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W zakresie pytania 2:

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy mający podlegać zbyciu zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związany z wytwarzaniem energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro zatem zbywana część działalności polegająca na wytwarzaniu energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to w ocenie Wnioskodawcy nie stosuje się do jej zbycia przepisów ustawy o VAT. Tym samym nie jest to transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a na jej udokumentowanie wystarczające będzie sporządzenie umowy w formie aktu notarialnego i ewentualnie rachunku lub rachunków zgodnie z art. 871 następne Ordynacji podatkowej lub innych dowodów zewnętrznych w rozumieniu ustawy o rachunkowości (nie będzie możliwości wystawiania faktury VAT).

W zakresie pytania 3:

W ocenie Wnioskodawcy zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku naliczonego dokonanych przez SA, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej. Ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy o VAT został nałożony na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami w rozumieniu ww. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ww. przepisie ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że o tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, iż doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Z opisu przedstawionego zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem energetycznym prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym na podstawie koncesji na obrót energią elektryczną. Oprócz podstawowej działalności polegającej na obrocie energią elektryczną Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, na podstawie koncesji udzielonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wnioskodawca, w związku z projektowanymi zmianami organizacyjnymi w ramach grupy kapitałowej, do której należy spółka Wnioskodawcy, planuje dokonać zbycia zorganizowanego zespołu składników majątkowych, materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, związanego z wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. W następstwie dokonanej transakcji, Wnioskodawca całkowicie zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i po dniu transakcji sprzedaży będzie prowadził działalność wyłącznie w zakresie obrotu energią elektryczną na podstawie posiadanej Koncesji OEE.

Składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa energetycznego Wnioskodawcy zostały szczegółowo opisane we wniosku.

Po dokonaniu sprzedaży przez Wnioskodawcę zorganizowanego zespołu składników majątkowych związanych z produkcją energii elektrycznej w Elektrowniach wodnych, Spółka będzie nadal prowadziła swoją podstawową działalność w zakresie obrotu energią elektryczną w oparciu o posiadane materialne i niematerialne składniki majątku, na podstawie Koncesji OEE, a ponadto zachowana zostanie jej struktura organizacyjna oraz realizowane będą wszystkie funkcje (z wyłączeniem podlegającej sprzedaży części zajmującej się produkcją energii elektrycznej).

Wnioskodawca po sprzedaży zorganizowanego zespołu składników majątku związanych z działalnością wytwórczą energii elektrycznej posiadać będzie także wszelkie zobowiązania, funkcjonalnie związane z dotychczas prowadzoną działalnością w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, jak również dotyczące jej przychody i koszty. Przenosząc przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że zbywany zespół składników majątkowych związany z produkcją energii elektrycznej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, którego zbycie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym transakcja ta nie podlega obowiązkom udokumentowania jej fakturą VAT, gdyż fakturą VAT dokumentuje się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W kwestii natomiast obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, stwierdza się co nastepuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (ust. 3). W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu (ust. 6).

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (ust. 7).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (ust. 8).

W świetle art. 91 ust. 9, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem z powołanych powyżej przepisów wynika, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego spoczywa na nabywcy. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wyłączone zostało spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla sprzedającego (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.