Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-402/16-2/APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów odpłatnego zbycia udziałów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód-źródła przychodu; udział; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów odpłatnego zbycia udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów odpłatnego zbycia udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje osiągnąć dochód z udziału w zysku spółki osobowej innej niż spółka komandytowo - akcyjna (spółki niebędącej osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 ustawy o PDOP oraz art. 5a pkt 26 ustawy o PDOF), (dalej: Spółka osobowa).

W aktywach Spółki osobowej mogą znajdować się m.in. udziały lub akcje w innych spółkach (dalej: Udziały).

Przedmiot działalności Spółki osobowej wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: KRS), obejmuje m.in. obrót udziałami i papierami wartościowymi oraz inne rodzaje działalności sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej: PKD) m.in. jako:

*   pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (64.99.Z)
*   działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (70.10.Z);
*   pozostałe pośrednictwo pieniężne (64.19.Z), działalność holdingów finansowych (64.20Z);
*   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z).

Niewykluczone, że w przyszłości Spółka osobowa dokona zbycia posiadanych przez siebie Udziałów. Ponadto Spółka osobowa planuje dokonywać transakcji kupna/sprzedaży akcji na rynku giełdowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ewentualnego zbycia Udziałów przez Spółkę osobową, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki osobowej, powinien na gruncie przepisów ustawy o PDOF zostać zakwalifikowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy w udziale w zysku Spółki osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia Udziałów przez Spółkę osobową, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki osobowej powinien, na gruncie przepisów ustawy o PDOF, zostać zakwalifikowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy w udziale w zysku Spółki osobowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ustawa o PDOF wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o PDOF odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalności gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Przychody z działalności gospodarczej

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PDOF działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

− prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przychody z kapitałów pieniężnych

Za przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PDOF uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o PDOF od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Jednakże z ust. 4 przywołanego artykułu wynika, że przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy podatnik dokonuje zbycia akcji oraz udziałów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to uzyskany z tego tytułu przychód należy zakwalifikować jako przychód z wykonywanej pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF. Zdaniem Wnioskodawcy jednocześnie takie same zasady należy stosować do podatników, będących wspólnikami spółek nieposiadających osobowości prawnej jeśli zbycie akcji oraz udziałów następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (działalności spółki).

Przychody z udziału w spółce osobowej

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o PDOF, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Zgodnie art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przedmiot działalności – istotne kryterium

Organy podatkowe zwracają uwagę na fakt, że istotnym kryterium dla określenia źródła przychodu z tytułu zbycia udziałów lub papierów wartościowych jest to, czy podatnik dokonuje takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz to, czy określonym przez podatnika przedmiotem działalności są czynności tego typu.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2015 r., sygn. IPPB1/4511-1157/15-3/EC wskazał, że „W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi i podatnik dokonuje takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Pojęcie kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, do których odwołuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest definiowane odpowiednio w art. 17 ust. 1 oraz w art. 18 ustawy. Aczkolwiek nie wszystkie rodzaje dochodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy mogą stanowić przedmiot działalności gospodarczej, niemniej jednak przedmiotem takiej działalności może być nabywanie i zbywanie obligacji, akcji oraz innych papierów wartościowych.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 9 października 2015 r., sygn. IPPB1/4511-707/15-2/KS1 wskazał, że „(\`(...)\`) przyjmując za Wnioskodawcą, że przedmiotem działalności Spółki Osobowej będzie nabywanie i zbywanie akcji oraz udziałów i Spółka będzie dokonywała tych transakcji w ramach działalności gospodarczej, o której mowa art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to uzyskany przychód (dochód) z tego tytułu będzie podlegał u Wnioskodawcy jako jej wspólnika opodatkowaniu według zasad właściwych dla źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.”

Zatem w przypadku, gdy zgodnie z określonym przedmiotem działalności podatnik dokonuje obrotu udziałami, przychody z tytułu ewentualnego zbycia udziałów powinny zostać zakwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takie stanowisko jest zbieżne ze stanowiskiem organów podatkowych, które potwierdzają również a contrario istotność kryterium, jakim jest określony przez podatnika przedmiot działalności podatnika. Zakwalifikowanie przychodu do odpowiedniego źródła przychodu na gruncie przepisów ustawy o PDOF powinno następować z uwzględnieniem przedmiotu działalności.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 9 października 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-949/15-4/AG stwierdził, że „(\`(...)\`) Wnioskodawca podał, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej nie jest obrót udziałami. W takim zatem przypadku, jeżeli przedmiotem działalności spółki jawnej nie jest obrót udziałami, należy przytoczyć treść art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a powołanej ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Bowiem to do źródła o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy zaliczany będzie przychód osiągnięty ze sprzedaży wspomnianych udziałów.”

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku zbycia Udziałów przez Spółkę osobową, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki osobowej, powinien zostać zakwalifikowany zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy w udziale w zysku Spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

− prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną – w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3)
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Odrębne źródło przychodów stanowią kapitały pieniężne, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast z art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika, że przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót udziałami i papierami wartościowymi i podatnik dokonuje takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Pojęcie kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, do których odwołuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest definiowane odpowiednio w art. 17 ust. 1 oraz w art. 18 ustawy. Aczkolwiek nie wszystkie rodzaje dochodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy mogą stanowić przedmiot działalności gospodarczej, niemniej jednak przedmiotem takiej działalności może być nabywanie i zbywanie udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych.

Aby działalność ta mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto wskazać należy, że skutkiem wskazanego wcześniej przepisu art. 30b ust. 4 jest konieczność wyłączenia ze źródła przychodów, określonego jako kapitały pieniężne, przedmiotu związanego z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje osiągnąć dochód z udziału w zysku spółki osobowej innej niż spółka komandytowo – akcyjna. W aktywach spółki mogą znajdować się m.in. udziały lub akcje w innych spółkach. Wnioskodawca podał, że przedmiot działalności spółki obejmuje m.in. obrót udziałami i papierami wartościowymi.

W konsekwencji, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki osobowej w związku z odpłatnym zbyciem udziałów przez Spółkę osobową będzie stanowił przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie obrót udziałami, to uzyskany przychód z odpłatnego zbycia udziałów stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy w udziale w zysku Spółki osobowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.