Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-919/11-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-24
Teza: Korekta podatku naliczonego odnoszącego się do powyższej nieruchomości powinna być dokonana w oparciu o uregulowania art. 91 ustawy o VAT. Korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy w którym nastąpi sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 01.06.2011 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 06.06.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2011 r. do Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej korekty podatku naliczonego

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka „P. ” spółka jawna, zwana dalej „Spółką”. zakupiła od Miasta (na podst. Aktu Notarialnego, sporządzonego dn. 29 kwietnia 2010 r. w Kancelarii Notarialnej w W.) lokal użytkowy o powierzchni użytkowej 829,51 m2, usytuowany na kilku kondygnacjach budynku położonego przy ul. M. w W. oraz objęła w użytkowanie wieczyste udział wynoszący 2726/10000 części składających się na nieruchomość w postaci działki gruntu o łącznym obszarze 647,00 m2, na której budynek ten został posadowiony.

Cena sprzedaży lokalu została określona w wysokości 7.015.949,- PLN, przy czym sprzedaż ta została zwolniona z podatku VAT na podst. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dn. 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej „Ustawą o podatku VAT”.

Wartość ułamkowej części gruntu, odpowiadającej objętemu przez Spółkę udziałowi w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której został posadowiony budynek, w którym znajduje się ten lokal, została określona w wysokości 1.001.265,- PLN. Zgodnie z § 9 ust. 2 Aktu Notarialnego, o którym mowa powyżej, obliczone od powyższej ceny opłaty z tytułu współużytkowania wieczystego tej działki gruntu zostały ustalone następująco:

1.  pierwsza opłata z tytułu użytkowania wieczystego części ułamkowej działki gruntu zostaje ustalona na kwotę brutto 305.385,52 zł (trzysta pięć tysięcy trzysta osiemdziesiąt pięć złotych pięćdziesiąt dwa grosze), co stanowi 25% (dwadzieścia pięć procent) ceny ułamkowej części gruntu w wysokości 250.316,00 zł (dwieście pięćdziesiąt tysięcy trzysta szesnaście złotych) oraz należny podatek od towarów i usług według stawki 22% (dwadzieścia dwa procent) w kwocie 55.069,52 zł (pięćdziesiąt pięć tysięcy sześćdziesiąt dziewięć złotych pięćdziesiąt dwa grosze); pierwszą opłatę z tytułu użytkowania wieczystego części ułamkowej gruntu Kupujący zapłacili przed podpisaniem niniejszej umowy, co Przedstawiciele Miasta potwierdzają,
2.  dalsze opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego części ułamkowej działki gruntu płatne do dnia 31 (trzydziestego pierwszego) marca każdego roku wynoszą 3% (trzy procent) ceny ułamkowej części gruntu, o której mowa w ustępie 1 niniejszego paragrafu - co na dzień zawarcia umowy stanowi kwotę 36.646,30 zł (trzydzieści sześć tysięcy sześćset czterdzieści sześć złotych trzydzieści groszy), to jest kwotę 30.037,95 zł (trzydzieści tysięcy trzydzieści siedem złotych dziewięćdziesiąt pięć groszy) powiększoną o kwotę podatku VAT według stawki 22% (dwadzieścia dwa procent) w kwocie 6.608,35 zł (sześć tysięcy sześćset osiem złotych trzydzieści pięć groszy).

Dalsze zapisy § 9 Aktu Notarialnego stanowią dodatkowo, że: (1) ustalana opłata roczna każdorazowo będzie zawierała należny podatek VAT wg stawki obowiązującej w terminie jej zapłaty oraz (2) ustalone opłaty roczne za użytkowanie wieczyste mogą być zmieniane, o ile ulegnie zmianie wartość działki gruntu, a zarazem zapłacenie opłat rocznych z góry za jakikolwiek okres nie zwalnia Spółki z obowiązku rozliczenia różnicy wynikającej ze zmiany opłat.

Obecnie, tj. w roku 2011, Spółka zamierza dokonać sprzedaży nabytego w 2010 r. lokalu gastronomicznego wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu, na której posadowiony został budynek, w którym ten lokal znajduje się. Sprzedaż tego lokalu (tak samo jak jego uprzednie nabycie w 2010 r.) będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podst. art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku VAT. Jednocześnie, na podst. § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011, Nr 73, poz. 392): „zwalnia się od podatku VAT zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku”. Oznacza to, że cała zamierzona transakcja, tzn. sprzedaż lokalu gastronomicznego wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, będzie zwolniona z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej powyżej sytuacji, Spółka będzie miała obowiązek (w miesiącu, w którym dokona sprzedaży lokalu wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek, w którym ten lokal znajduje się) skorygować podatek VAT naliczony, odliczony w 2010 r. przy zapłaceniu pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego części ułamkowej działki gruntu, zgodnie z dyspozycją art. 91 ust. 2 Ustawy o podatku VAT, czy też będzie zwolniona z tego obowiązku na podst. art. 91 ust. 2a Ustawy o podatku VAT?

Zdaniem Spółki, w przypadku gdyby podatnik którego cała sprzedaż jest opodatkowana podatkiem VAT dokonał jednorazowego zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntu (który to zakup zostałby opodatkowany podatkiem VAT a podatnik podatek ten odliczył), a następnie dokonał zwolnionej z podatku VAT sprzedaży tego prawa wieczystego użytkowania gruntu, to powinien dokonać korekty odliczonego przy zakupie podatku VAT naliczonego.

Podstawę do dokonania takiej korekty stanowiłby zapis art. 91 ust. 2 Ustawy o podatku VAT („W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000,- zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania; roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu”) w powiązaniu z art. 91 ust. 4 („w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2 (\`(...)\`) uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty) oraz art. 91 ust. 6 pkt 2 („w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu”).

Dokonanie zwolnionej z podatku VAT sprzedaży lokalu wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek, w którym ten lokal znajduje się, może pociągnąć za sobą konieczność dokonania - na podst. art. 91 ust. 4, ust. 5 i ust. 6 pkt 2 Ustawy o podatku VAT - odpowiedniej korekty podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Spółkę przy zakupie tej nieruchomości, w deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc, w którym Spółka dokona sprzedaży nieruchomości. Ponieważ jednak zakup lokalu przez Spółkę nastąpił jako transakcja zwolniona z podatku VAT, a objęcie w użytkowanie wieczyste udziału w gruncie, na którym posadowiony jest budynek obejmujący ten lokal - jako transakcja opodatkowana podatkiem VAT wg stawki podstawowej, więc konieczność dokonania ewentualnej korekty podatku VAT naliczonego może odnosić się jedynie do podatku VAT naliczonego, odliczonego przy objęciu udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Jednakże w przypadku dotyczącym Spółki mamy do czynienia z sytuacją odmienną. Spółka nie zakupiła jednorazowo udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu, tylko w zamian za objęcie tego udziału wniosła najpierw w 2010 r. „pierwszą opłatę” (o której mowa w § 9 ust. 2 pkt a) Aktu Notarialnego), a następnie od 2011 r. ma wnosić „dalsze opłaty roczne” (o których mowa w § 9 ust. 2 pkt b) Aktu Notarialnego). Podatek VAT naliczony od pierwszej opłaty wniesionej w 2010 r., odliczony przez Spółkę, wynosił 55.069,25 PLN. Podatek VAT naliczony od opłaty rocznej wniesionej w 2011 r., odliczony przez Spółkę, wynosił 6.908,73 PLN.

Ponieważ art. 91 ust. 2a Ustawy o podatku VAT stanowi, że „obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio”, więc Spółka nie będzie zobowiązania do pomniejszenia - w przypadku dokonania sprzedaży w 2011 r. - podatku VAT naliczonego w deklaracji VAT-7 za miesiąc dokonania sprzedaży, o kwotę stanowiącą równowartość 9/10 \* 55.069,25 PLN ( tj. o 49.562,- PLN). Spółka będzie natomiast musiała pomniejszyć podatek VAT naliczony o kwotę 6.909,- PLN, stanowiącą równowartość podatku VAT naliczonego od wniesionej do końca marca 2011 r. rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, w przypadku zmiany ich przeznaczenia wynika z uregulowań zawartych w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Ustawodawca ustalił też zasady postępowania w sytuacji gdy w okresie korekty, nastąpi sprzedaż towaru. Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 powyższej ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 tej ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Na podstawie art. 91 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c powołanej ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d tej ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie art. 91 ust. 8 ww. ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 19 ust. 16b ustawy, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy - Kodeks cywilny oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z treścią art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. W wypadkach przewidzianych w przepisach szczególnych przedmiotem użytkowania wieczystego mogą być także inne grunty Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków.

Użytkowanie wieczyste jest prawem ustanowionym na rzeczy cudzej, jednak pozwala uznać oddanie gruntu za czynność dającą prawo rozporządzania tym gruntem jak właściciel. W świetle art. 233 § 1 ww. ustawy - Kodeks cywilny, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Z przepisów art. 234, 235 i 237 Kodeksu cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Wskazać także należy, że z regulacji zawartych w art. 71 ust. 1-4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.), wynika, że za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Natomiast w przypadku oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej, pierwszą opłatę można rozłożyć na oprocentowane raty. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

W myśl art. 27 ww. ustawy, ustanowienie użytkowania wieczystego następuje w momencie dokonania wpisu tego prawa do księgi wieczystej, na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o jego ustanowieniu.

Ponieważ dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu na gruncie przepisów ustawy o VAT zrównana została z dostawą towarów, moment powstania obowiązku podatkowego należy ustalić tak, jak przy sprzedaży towarów. Podstawą opodatkowania jest łączna kwota opłat tj. suma pierwszej opłaty i opłat rocznych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w kwietniu 2010 r., zakupił od Miasta Stołecznego Warszawy lokal użytkowy usytuowany na kilku kondygnacjach budynku oraz objął w użytkowanie wieczyste udział wynoszący 2726/10000 części składających się na nieruchomość w postaci działki gruntu o łącznym obszarze 647,00 m2, na której budynek został posadowiony. Cena sprzedaży lokalu została określona w wysokości 7.015.949 zł. przy czym sprzedaż ta została zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wartość ułamkowej części gruntu odpowiadającej objętemu przez Wnioskodawcę udziałowi w użytkowaniu wieczystym została określona w wysokości 1.001.265 zł. Od powyższej ceny ustalone zostały następujące opłaty :

1.  pierwsza opłata z tytułu użytkowania wieczystego w wysokości 250.316,00 zł oraz należny podatek od towarów i usług naliczony według stawki 22% w kwocie 55.069,52 zł;
2.  opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego płatne do dnia 31 marca każdego roku stanowiące na dzień zawarcia umowy kwotę 30.037,95 zł powiększoną o kwotę podatku VAT 22% w kwocie 6.608,35 zł.

Obecnie, tj. w roku 2011 Spółka zamierza dokonać sprzedaży nabytego lokalu wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu, na której posadowiony został budynek. Sprzedaż lokalu ( tak jak jego uprzednie nabycie) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. jednocześnie, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonanie niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnione będzie z podatku VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego przy zapłaceniu pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego części ułamkowej działki gruntu oraz podatku naliczonego od wniesionej do końca marca 2011 r. rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste.

W opisanej powyżej sytuacji należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że prawo do odliczenia jest uzależnione od istnienia związku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Zakupiona przez Wnioskodawcę nieruchomość w konsekwencji posłuży do czynności zwolnionej z podatku VAT, zatem do czynności, w stosunku do której nie przysługuje prawo do odliczeń.

Tym samym, podlegające zwolnieniu od podatku zbycie nieruchomości zakupionej do wykonywania czynności opodatkowanych, skutkuje koniecznością dokonania korekty kwoty odliczonego podatku naliczonego. Ponieważ zakup przez Wnioskodawcę lokalu stanowił transakcję zwolnioną z podatku VAT, natomiast objęcie w użytkowanie wieczyste udziału w ułamkowej części gruntu transakcję opodatkowaną wg stawki podstawowej, obowiązek dokonania korekty będzie dotyczył wyłącznie podatku odliczonego przez Wnioskodawcę z tytułu objęcia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Korekta podatku naliczonego odnoszącego się do powyższej nieruchomości powinna być dokonana w oparciu o uregulowania art. 91 ustawy o VAT. Korekty podatku naliczonego należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy w którym nastąpi sprzedaż przedmiotowej nieruchomości poprzez pomniejszenie kwoty podatku naliczonego :

*   o kwotę stanowiącą równowartość 9/10 z kwoty 55.069,25 zł, (o ile sprzedaż nastąpi – tak jak Wnioskodawca podał – w 2011r.) - w części dotyczącej pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu z uwzględnieniem 10 - letniego okresu korekty (art. 91 ust. 2 ustawy);
*   o kwotę 6.908,35 zł - w części dotyczącej wniesionej do końca marca 2011 r. opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste (art. 91 ust. 2a ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.