Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-690/16-1/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-18
Teza: Czy kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej, w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce.
Słowa kluczowe: abonament; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej, w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej, w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność bankową w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 128 ze zm., dalej: „Prawo Bankowe”).

W ramach prowadzonej działalności Bank, między innymi, udziela pożyczek oraz kredytów na rzecz osób fizycznych.

W związku z prowadzoną działalnością Bank posiada następujące portfele wierzytelności:

1.  niewymagalne wierzytelności wynikające z udzielonych przez Bank kredytów zabezpieczonych hipotecznie denominowanych w polskich złotych;
2.  niewymagalne wierzytelności wynikające z udzielonych przez Bank kredytów zabezpieczonych hipotecznie denominowanych w frankach szwajcarskich (spłata rat następuje w polskich złotych lub frankach szwajcarskich w zależności od zawartej umowy z klientem); oraz
3.  niewymagalne wierzytelności wynikające z udzielonych przez Bank kredytów gotówkowych denominowanych w polskich złotych (dalej: „Wierzytelności”).

Wierzytelności obejmują kwotę udzielonego i niespłaconego kapitału kredytów oraz naliczone odsetki, a także opłaty i prowizje wynikające z umów kredytów.

W celu poprawy wskaźników finansowych, obniżenia wymogów kapitałowych oraz ograniczenia ryzyka związanego z kredytami hipotecznymi denominowanymi we frankach szwajcarskich Bank zamierza przystąpić do procesu sekurytyzacji Wierzytelności na podstawie i zgodnie z art. 92a ustawy Prawo Bankowe.

W tym celu Bank, jako inicjator sekurytyzacji, zgodnie z art. 92a ust. 3 ustawy Prawo Bankowe, zamierza przenieść w drodze umowy Wierzytelności na spółkę kapitałową (dalej: „Podmiot emisyjny”) w celu emisji przez ten podmiot papierów wartościowych, których zabezpieczenie będą stanowić sekurytyzowane Wierzytelności.

Przedmiotem działalności Podmiotu emisyjnego będzie wyłącznie nabywanie wierzytelności i emisja papierów wartościowych, o której mowa w art. 92a ust. 3 ustawy Prawo Bankowe, a także wykonywanie czynności z tym związanych.

Podmiot emisyjny będzie miał siedzibę w Luksemburgu. Podmiot emisyjny nie będzie posiadać w Polsce zakładu w rozumieniu Konwencji polsko - luksemburskiej, czyli stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność Podmiotu emisyjnego. Podmiot emisyjny przekaże Wnioskodawcy Certyfikat rezydencji potwierdzający, że Podmiot emisyjny jest rezydentem podatkowym Luksemburga.

Wierzytelności będą przeniesione w formie przelewu (art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.)) na rzecz Podmiotu emisyjnego jeszcze przed terminem ich wymagalności. Nie będą to więc tzw. złe długi. Wierzytelności objęte procesem sekurytyzacji nie będą nosiły znamion zagrożenia nieściągalnością.

Po nabyciu Wierzytelności, Podmiot emisyjny będzie otrzymywał od Banku:

*   kwoty wynikające ze spłaty kwot głównych Wierzytelności objętych sekurytyzacją,
*   kwoty odsetek,
*   wszelkie opłaty i prowizje wynikających z umów kredytów wymagalne od dnia dokonania transakcji oraz
*   kwoty wynikające z realizacji zabezpieczeń Wierzytelności
*   dalej: „Kwoty przekazywane przez Bank”.

Kwoty przekazywane przez Bank będą należne nowemu wierzycielowi - Podmiotowi emisyjnemu, natomiast Bank będzie jedynie zobowiązany - na podstawie odrębnej umowy w zakresie obsługi Wierzytelności - do przekazywania tych kwot na rzecz Podmiotu emisyjnego. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca (pełniąc funkcję tzw. serwisera) będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz Podmiotu emisyjnego usług administrowania Wierzytelnościami, w tym, w szczególności, przyjmowania spłat Wierzytelności, identyfikowania uzyskiwanych płatności, wzywania do zapłaty w przypadku opóźnienia w zapłacie, wykorzystywania prawem przewidzianych środków zmierzających do wyegzekwowania Wierzytelności, w tym w drodze postępowań sądowych, prowadzenia rejestrów Wierzytelności w sposób odrębny od własnych wierzytelności Wnioskodawcy. Środki pieniężne uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu spłaty Wierzytelności przez dłużników będą następnie przekazywane przez Wnioskodawcę do Podmiotu Emisyjnego w wykonaniu obowiązków Wnioskodawcy, jako tzw. serwisera. W zamian za świadczone usługi obsługi (administrowania) Wierzytelności Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymywania stosownego wynagrodzenia należnego od Podmiotu emisyjnego.

Na proces sekurytyzacji będą składać się następujące kluczowe elementy:

*   W ramach umowy o sekurytyzację zawartej pomiędzy Bankiem a Podmiotem emisyjnym, Bank dokona przelewu Wierzytelności zgodnie z art. 509 Kodeksu Cywilnego oraz art. 92a ust. 3 Prawa Bankowego. Przelew Wierzytelności będzie dokonany z przeniesieniem ryzyka wypłacalności dłużników na Podmiot emisyjny.
*   Podmiot emisyjny wyemituje papiery dłużne, których zabezpieczeniem będą Wierzytelności nabyte od Banku. Zgromadzone z emisji tych papierów środki pieniężne Podmiot emisyjny przekaże Bankowi celem zapłaty ceny za Wierzytelności. Dodatkowo Podmiot emisyjny może zgromadzić środki na zapłatę ceny za Wierzytelności w drodze zaciągnięcia kredytu lub pożyczki. Uzyskanymi z sekurytyzacji środkami pieniężnymi Bank sfinansuje nową akcję kredytową lub spłaci swoje istniejące zobowiązania finansowe.
*   Podmiot emisyjny zapłaci Bankowi za Wierzytelności cenę równą niespłaconej do dnia przelewu kwoty głównej Wierzytelności pomniejszonej o dyskonto. Wynagrodzeniem Podmiotu emisyjnego będzie dyskonto oraz ewentualne prowizje należne Podmiotowi emisyjnemu od Wnioskodawcy za realizację procesu sekurytyzacji.
*   Oferta nabycia papierów dłużnych wyemitowanych przez Podmiot emisyjny może zostać skierowana do podmiotów polskich i/lub zagranicznych, w tym powiązanych z Wnioskodawcą.
*   Podmiot emisyjny zawrze z Bankiem umowę o odpłatną obsługę nabytych od Banku Wierzytelności, obejmującą m.in. przekazywanie przez Bank do Podmiotu emisyjnego kwot spłat Wierzytelności otrzymanych od dłużników (Kwot przekazywanych przez Bank).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej, w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce?

W ocenie Wnioskodawcy, kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 sporządzonej w Luksemburgu 14 czerwca 1995 r. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1996 r., nr 110, poz. 527 ze zm., dalej: „Konwencja polsko – luksemburska”), w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej. Z przepisów art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a i art. 22 ust. 1 updop wynika natomiast, iż określone kategorie dochodów (m.in. dywidendy, odsetki, należności licencyjne) podlegają opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym przy zastosowaniu odpowiedniej stawki podatkowej (19% lub 20%, w zależności od rodzaju uzyskiwanego dochodu).

W przypadku tych kategorii dochodów, uzyskiwanych przez nierezydentów, które opodatkowane są w sposób zryczałtowany, obowiązek zapłaty podatku realizowany jest za pośrednictwem płatnika. Stosownie bowiem do art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są, co do zasady, obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały jednak zastosowania, jeżeli właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską i krajem rezydencji podatkowej podmiotu uzyskującego określony dochód, przewiduje odmienne zasady opodatkowania tego dochodu.

Mając na uwadze fakt, iż Podmiot emisyjny, na rzecz którego Bank będzie wypłacał Kwoty przekazywane przez Bank ma rezydencję podatkową w Luksemburgu, zastosowanie w przedmiotowym zakresie znajdzie Konwencja polsko-luksemburska.

W świetle art. 7 ust. 1 Konwencji polsko – luksemburskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jak wynika jednak z art. 7 ust. 7 Konwencji polsko - luksemburskiej, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej konwencji, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.

Odrębne zasady opodatkowania zostały uregulowane, między innymi, w odniesieniu do dochodów z nieruchomości (art. 6 Konwencja polsko - luksemburskiej), dywidend (art. 10 Konwencji polsko - luksemburskiej), odsetek (art. 11 Konwencji polsko - luksemburskiej), należności licencyjnych (art. 12 Konwencji polsko - luksemburskiej), zysków kapitałowych (art. 13 Konwencji polsko - luksemburskiej).

W opinii Wnioskodawcy, Kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego nie mieszczą się w żadnej z kategorii dochodów przewidujących zasady opodatkowania odmienne od tych, które zostały wskazane w art. 7 Konwencji polsko - luksemburskiej. W konsekwencji - z uwagi na fakt, że Podmiot emisyjny nie będzie posiadał zakładu w Polsce - do opodatkowania tych dochodów zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej.

W przedmiotowym zakresie nie będzie natomiast miał zastosowania, w szczególności, art. 11 Konwencji polsko - luksemburskiej dotyczący opodatkowania odsetek. Zawarta w tym przepisie definicja odsetek (ust. 5) wskazuje bowiem, że określenie „odsetki” oznacza dochody od wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami.

Aby zatem można było mówić o płatności o charakterze odsetkowym, płatność taka musi być związana z istnieniem określonego długu pomiędzy podmiotem otrzymującym odsetki a podmiotem dokonującym ich płatności. Sytuacja taka nie wystąpi jednakże w relacji Wnioskodawca - Podmiot emisyjny, ponieważ ten ostatni przekaże do Wnioskodawcy (tytułem zapłaty ceny za nabyte od Banku Wierzytelności) środki pieniężne, które nie będą miały charakteru dłużnego i z tego tytułu Bank nie będzie miał obowiązku zapłaty odsetek, jako wynagrodzenia za korzystanie z kapitału. Wnioskodawca uzyska od Podmiotu emisyjnego środki pieniężne, jednakże nie będą to środki o charakterze zwrotnym, lecz definitywnym. Wnioskodawca przeniesie bowiem na Podmiot emisyjny Wierzytelności, w zamian za co Podmiot emisyjny zapłaci na rzecz Wnioskodawcy cenę. Otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za przeniesione Wierzytelności przejdzie zatem na własność Wnioskodawcy, bez obowiązku jego zwrotu na rzecz Podmiotu emisyjnego i bez obowiązku zapłaty jakichkolwiek odsetek.

W konsekwencji Kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego nie będą związane z jakimkolwiek długiem istniejącym po stronie Wnioskodawcy w stosunku do Podmiotu emisyjnego, lecz będą one przekazywane w związku z realizacją obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę w umowie o obsługę Wierzytelności. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca będzie miał obowiązek pobierać spłaty Wierzytelności od dłużników i przekazywać te należności do Podmiotu emisyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy Kwoty przekazywane przez Bank nie będą mogły być zakwalifikowane również do innych kategorii dochodów opodatkowanych w państwie źródła ich powstawania. W szczególności nie będą to dywidendy, należności licencyjne czy też dochody z nieruchomości.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Kwoty przekazywane przez Bank do Podmiotu emisyjnego w ramach świadczenia przez Bank usługi polegającej na obsłudze Wierzytelności stanowią zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - luksemburskiej, w konsekwencji czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz w związku z dokonywanymi wypłatami tych kwot nie będzie powstawał obowiązek poboru przez Bank, jako płatnika, podatku u źródła w Polsce.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu wskazać można między innymi interpretacje:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 czerwca 2015 r. Znak: IPPB5/4510-321/15-2/PS,
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 lipca 2013 r. Znak: ILPB4/423-132/13-2/ŁM,
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 października 2011 r. Znak: IPPB5/423-735/11-2/PS,
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2011 r. Znak: IPPB5/423-913/10-2/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.