Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-137/14-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży samochodów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; samochód-sprzedaż samochodu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży samochodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży samochodów. Wniosek uzupełniono w dniu 2 maja 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: „A” Sp. z o.o.. Przedmiotem działalności Zainteresowanego jest głównie sprzedaż samochodów.

Wnioskodawca będzie zawierał z nabywcami umowy sprzedaży samochodów. Umowy dot. sprzedaży samochodów nie będą wskazywały danych identyfikujących poszczególne pojazdy, takich jak: numer VIN czy numer podwozia.

W konsekwencji, treść umów zawieranych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami będzie uniemożliwiała indywidualne oznaczenie ww. rzeczy.

Następnie w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem pytania będą miały miejsce chronologicznie następujące zdarzenia:

1.  wystawienie faktury oraz udostępnienie nabywcy faktury i karty pojazdu nabywcy; dokumenty będą indywidualizowały pojazd - np. karta pojazdu będzie zawierała numer VIN odnoszący się do konkretnego pojazdu znajdującego się w tym momencie w magazynie, dokumenty będą umożliwiały rejestrację pojazdu na klienta;
2.  udzielenie przez nabywcę pełnomocnictwa pracownikowi Wnioskodawcy do rejestracji pojazdu na rzecz nabywcy i równocześnie przekazanie mu faktury i karty pojazdu. Rejestracja będzie odbywała się bądź za zwrotem kosztów, bądź za niewielkim wynagrodzeniem płaconym Wnioskodawcy przez nabywcę;
3.  rejestracja pojazdu na rzecz nabywcy w urzędzie komunikacji – jako właściciel w dowodzie rejestracyjnym wskazywany będzie nabywca; czynności związane z rejestracją będzie wykonywał pełnomocnik Wnioskodawcy – pracownik Spółki;
4.  zapłata za samochód oraz wydanie pojazdu nabywcy.

Powyższe będzie odpowiadało postanowieniom Umowy sprzedaży. Ponadto Umowy sprzedaży będą zawierały zastrzeżenie własności pojazdu do dnia zapłaty.

W piśmie z dnia 29 kwietnia 2014 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  określona w punkcie nr 4 opisu zdarzenia przyszłego zapłata za pojazd następuje w pełnej kwocie jednorazowo;
2.  zapłata za samochód oraz jego wydanie nie następują w tym samym momencie. Uiszczenie ceny następuje po wydaniu pojazdu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udostępnienie nabywcy faktury VAT oraz karty pojazdu, które następnie zostaną przekazane pełnomocnikowi, stanowi moment powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19a ust. 1 u.p.t.u.?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej jako: u.p.t.u.) powstaje z chwilą udostępnienia nabywcy faktury VAT oraz karty pojazdu, ponieważ ww. dokumenty, uprawniają klienta do rozporządzania rzeczą jak właściciel, w szczególności może on dokonać rejestracji samochodu objętego zawartą umową oraz uzyskać dowód rejestracyjny pojazdu (także działając za pośrednictwem swojego pełnomocnika).

Udostępnienie faktury VAT oraz karty pojazdu nabywcy stanowi moment powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a u.p.t.u. Nie ma znaczenia fakt, że dokumenty te zostaną następnie przekazane pełnomocnikowi, ponieważ ta upoważniona osoba będzie działać w imieniu i na rzecz klienta.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów.

Wyrażenie dostawa towarów posiada legalną definicję zawartą w u.p.t.u., art. 7 ust. 1 u.p.t.u. wskazuje, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6”.

Wskazany katalog nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy przede wszystkim użycie przez ustawodawcę sformułowania „w tym również”.

Zgodnie z powyżej wskazaną definicją legalną dostawa towarów jest to: przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Na gruncie niniejszej sprawy należy przyjąć, że udostępnienie dokumentów takich jak: karta pojazdu, faktura VAT jest wystarczające do tego, aby uznać podmiot za rozporządzający samochodem jak właściciel. Przede wszystkim dlatego, że klient dysponujący ww. dokumentami jest uprawniony do dokonania rejestracji pojazdu (także przez pełnomocnika), do której uprawniony jest jedynie właściciel pojazdu.

Na trafność powyższego poglądu wskazuje przede wszystkim regulacja zawarta w ustawie – Prawo o ruchu drogowym z dnia 20 czerwca 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.; dalej jako: p.r.d.).

Zgodnie z art. 73 ust. 1 p.r.d., rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na miejsce jego zamieszkania (siedzibę), wydając dowód rejestracyjny i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne oraz nalepkę kontrolną, jeżeli jest wymagana, z zastrzeżeniem ust. 2-5.

Nadto art. 71 ust. 2 p.r.d. wskazuje, że rejestracji dokonuje się na podstawie dowodu własności pojazdu oraz karty pojazdu, a także innych dokumentów wskazanych w tym przepisie.

W przedmiotowej sprawie wystarczające jest przedstawienie dowodu własności pojazdu oraz karty pojazdu. W związku z okolicznością, że ww. dokumenty uprawniają klienta do rozporządzania rzeczą jak właściciel, w szczególności uprawniony jest on do rejestracji pojazdu (także przez pełnomocnika).

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy uzasadnia również ugruntowana linia orzecznicza Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z nią: Należy stwierdzić, że art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy przewiduje: „dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel”. Z brzmienia tego przepisu wynika, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownych przepisach krajowych, ale obejmuje każde przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tym majątkiem, tak jak gdyby była ona jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, który określa się m.in. jako zapewnienie we wspólnym systemie VAT jednolitej definicji czynności opodatkowanych. Cel ten mógłby nie zostać zrealizowany, gdyby warunki wstępne dostawy towarów, która jest jedną z trzech transakcji opodatkowanych, były różne w poszczególnych państwach członkowskich, tak jak to występuje w przypadku warunków dotyczących przeniesienia własności na podstawie prawa cywilnego. W związku z powyższym, na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć w następujący sposób: przez „dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy, należy rozumieć przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeśli nie doszło do przeniesienia własności tej rzeczy (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 sprawa Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w innych orzeczeniach wydanych przez Trybunał, jedynie tytułem przykładu: wyrok TSUE z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie C-435/03 British American Tobacco i Newman Shipping, pkt 35; wyroki TSUE z dnia 3 czerwca 2010 r. w sprawie C-237/09 De Fruytier, pkt 24; wyrok TSUE z dnia 18 lipca 2013 r. w sprawie C-78/12 Evita-K, pkt 33).

Zainteresowany wskazał, że ww. orzeczenie zapadło na tle nieobowiązującej już Szóstej Dyrektywy, jednakże obowiązująca Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1) wskazuje, że „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (art. 14 ust. 1). Definicje legalne zawarte w obu dyrektywach mają w istocie treść tożsamą.

Powyższe stanowisko znajduje również uzasadnienie na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 2 ustawy – Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121; dalej w skrócie: k.c.), jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy. To samo dotyczy wypadku, gdy przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy przyszłe. W przedmiotowej sprawie oznacza to, że aby przenieść własność pojazdu niezbędne jest przeniesienie jego posiadania.

Nie bez znaczenia na gruncie niniejszej sprawy pozostaje regulacja art. 348 K.c., zgodnie z którą: przeniesienie posiadania następuje przez wydanie rzeczy. Wydanie dokumentów, które umożliwiają rozporządzanie rzeczą, jak również wydanie środków, które dają faktyczną władzę nad rzeczą, jest jednoznaczne z wydaniem samej rzeczy. Na gruncie niniejszej sprawy uzasadnione jest wskazanie, że dokumenty takie jak: karta pojazdu oraz faktura VAT (umowa) są wystarczającymi przesłankami, aby otrzymać dowód rejestracyjny, a w konsekwencji rozporządzać przedmiotowym pojazdem.v

Fakt, że strony w zawieranych umowach zastrzegają, że własność przedmiotowych pojazdów zostanie przeniesiona na Klienta dopiero z momentem zapłaty ceny za samochód (pactum reservati domini) jest indyferentny prawnie na gruncie momentu powstania obowiązku podatkowego (por. instrukcja – „Powstanie obowiązku podatkowego” www.finanse.mf.gov.pl). Zastrzeżenie własności do momentu zapłaty ceny zostało uregulowane w art. 589 k.c., zgodnie z nim: Jeżeli sprzedawca zastrzegł sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, poczytuje się w razie wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym.

Wskazane przez ustawodawcę wyrażenie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć możliwie szeroko. Sformułowanie to winno się odnosić nie tylko do prawnego dysponowania towarem. Takie rozumowanie wynika z zastosowanej formuły „jak właściciel”, ponieważ wskazuje ono na możliwość uznania za dostawę towarów również faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym (vide interpretacja indywidualna z dnia 29 lipca 2008 r., sygn. IPPP1/443-1157/08-2/SM).

Podsumowując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towarów, którą jest również udostępnienie klientowi dokumentów upoważniających do dysponowania rzeczą, tj. faktura VAT oraz karta pojazdu. Na podstawie tych dokumentów klient może dokonać bowiem rejestracji pojazdu (w tym przez pełnomocnika). Nie ma znaczenia fakt zastrzeżenia własności pojazdu do momentu zapłaty ceny, ponieważ przepisy podatkowe wymagają, aby podmiot rozporządzał rzeczą jak właściciel, tj. nie wymaga się od niego bycia właścicielem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast świadczenie usług to – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Kwestię obowiązku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r. reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Ponadto należy wskazać, że regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE.L. Nr 347, str. 1 ze zm.), który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego w kontekście wskazanego opisu sprawy stwierdzić należy, że w przypadku dostawy samochodów, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy. W ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie.

W tym miejscu należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). v

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Na podstawie art. 106a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie w ust. 7 ww. artykułu wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powyższe oznacza, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, że wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed ww. czynnościami.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Zainteresowanego jest głównie sprzedaż samochodów. Wnioskodawca będzie zawierał z nabywcami umowy sprzedaży samochodów. Umowy dot. sprzedaży samochodów nie będą wskazywały danych identyfikujących poszczególne pojazdy, takich jak: numer VIN czy numer podwozia. W konsekwencji treść umów zawieranych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami będzie uniemożliwiała indywidualne oznaczenie ww. rzeczy. Następnie w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem pytania będą miały miejsce chronologicznie następujące zdarzenia:

1.  wystawienie faktury oraz udostępnienie nabywcy faktury i karty pojazdu nabywcy; dokumenty będą indywidualizowały pojazd - np. karta pojazdu będzie zawierała numer VIN odnoszący się do konkretnego pojazdu znajdującego się w tym momencie w magazynie, dokumenty będą umożliwiały rejestrację pojazdu na klienta;
2.  udzielenie przez nabywcę pełnomocnictwa pracownikowi Wnioskodawcy do rejestracji pojazdu na rzecz nabywcy i równocześnie przekazanie mu faktury i karty pojazdu. Rejestracja będzie odbywała się bądź za zwrotem kosztów, bądź za niewielkim wynagrodzeniem płaconym Wnioskodawcy przez nabywcę;
3.  rejestracja pojazdu na rzecz nabywcy w urzędzie komunikacji – jako właściciel w dowodzie rejestracyjnym wskazywany będzie nabywca; czynności związane z rejestracją będzie wykonywał pełnomocnik Wnioskodawcy – pracownik Spółki;
4.  zapłata za samochód oraz wydanie pojazdu nabywcy.

Powyższe będzie odpowiadało postanowieniom Umowy sprzedaży. Ponadto Umowy sprzedaży będą zawierały zastrzeżenie własności pojazdu do dnia zapłaty.

Określona w punkcie nr 4 opisu zdarzenia przyszłego zapłata za pojazd następuje w pełnej kwocie jednorazowo. Zapłata za samochód oraz jego wydanie nie następują w tym samym momencie. Uiszczenie ceny następuje po wydaniu pojazdu.

Odnosząc się do powyższych rozważań wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Wystawienie faktury potwierdzającej zawarcie umowy sprzedaży towarów należy rozumieć jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem dopiero okoliczności faktyczne towarzyszące wystawieniu faktury potwierdzają dokonanie dostawy. Wystawieniu faktury, nie mogą towarzyszyć jakiekolwiek ograniczenia nabywcy do swobodnego dysponowania towarem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy (mając na uwadze ściśle opis zdarzenia przyszłego) należy stwierdzić, że skoro z opisu sprawy wynika, że planowane wystawienie faktury daje nabywcy możliwość zarejestrowania samochodu, tym samym daje kupującemu prawo do dysponowania tym towarem jak właściciel, to w konsekwencji dzień wystawienia faktury będzie dniem dokonania dostawy, w którym powstanie obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wystawienie faktury jest dokonaniem dostawy towaru, w związku z tym stanowi moment powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy.

Zatem za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „Udostępnienie faktury VAT oraz karty pojazdu nabywcy stanowi moment powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a u.p.t.u. Nie ma znaczenia fakt, że dokumenty te zostaną następnie przekazane pełnomocnikowi, ponieważ ta upoważniona osoba będzie działać w imieniu i na rzecz klienta”. Wskazać bowiem należy, że tylko w sytuacji, gdy udostępnienie nabywcy faktury następuje w dniu wystawienia faktury, wówczas w tym momencie powstaje obowiązek podatkowy i tylko w takim przypadku stanowisko Zainteresowanego jest prawidłowe.

W przedmiocie powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tj. C-435/03 w sprawie British American Tobacco i Newman Shipping, C-78/12 w sprawie Evita-K a także C-237/09 w sprawie De Fruytier, tut. Organ wyjaśnia, że nie mają one w sprawie Wnioskodawcy zastosowania. Powyższe wynika z faktu, że:

*   wyrok C-435/09 dotyczy zapłaty podatku od wartości dodanej od wyrobów tytoniowych umieszczonych w składzie podatkowym, zadeklarowanych jako brakujące w następstwie kradzieży,
*   wyrok C-78/12 dotyczy odmowy prawa do odliczenia w formie zaliczki podatku od wartości dodanej wykazanego na fakturach dotyczących dostaw cieląt rzeźnych,
*   wyrok C-237/09 dotyczy natomiast opodatkowania podatkiem od wartości dodanej działalności polegającej na przewozie organów i próbek pochodzących od ludzi do szpitali i laboratoriów, którą zainteresowana wykonuje samodzielnie.

Jak wynika z powyższego, żaden z przytoczonych przez Wnioskodawcę wyroków nie odnosi się do momentu powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży samochodów (pojazdów mechanicznych). Orzeczenia te zatem nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Z kolei rozstrzygnięcie organu podatkowego nie jest sprzeczne ze wskazanym przez Wnioskodawcę wyrokiem C-320/88 w sprawie Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV. Organ podatkowy również jest bowiem zdania, że „przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeśli nie doszło do przeniesienia własności tej rzeczy”. Jak wyjaśniono bowiem wyżej istotą dostawą towarów jest możliwość faktycznego dysponowania towarem jak właściciel, skutkiem czego stanowisko organu podatkowego z rozstrzygnięciem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie jest zgodne.

Natomiast powołana przez Wnioskodawcę w stanie sprawy interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-1157/08-2/SM z dnia 29 lipca 2008 r. dotyczy kwestii terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia środka trwałego na podstawie otrzymanej faktury, czyli nie odnosi się do problemu będącego przedmiotem rozpatrywanej sprawy opisanej we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.