Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-172/08-2/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-10
Teza: CIT - w zakresie rozliczania różnic kursowych
Słowa kluczowe: kredyt-zaciągnięcie kredytu; przewalutowanie; rozliczanie (rozliczenia); różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.01.2008r. (data wpływu 14.01.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.01.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 28 lipca 2005 r. B S.A. zawarło umowę pożyczki z Bankiem H z siedzibą w Szwajcarii (dalej: Bank). Przedmiotem umowy była „globalna linia kredytowa” w kwocie 37.000.000,00 USD (słownie: trzydzieści siedem milionów USD). Wszystkie transze ww. kredytu były zaciągnięte we frankach szwajcarskich – CHF, z wyjątkiem jednej transzy, która była zaciągnięta w USD.

Przedsiębiorstwo Handlu Zagranicznego X S.A. — dalej X S.A. zabezpieczył spłatę zobowiązania wynikającą z ww. umowy kredytu w drodze zastawu na wierzytelności z tytułu umowy rachunku bankowego, którego posiadaczem jest X S.A. w Banku H (akt zastawu z dnia 20 lipca 2005 r.). W dniu 4 września 2007 r. Bank wypowiedział umowę linii kredytowej spółce B S.A. W dniach 19 i 20 września 2007 r. Bank zaspokoił swoją wierzytelność względem B S.A. poprzez przejęcie przedmiotu zastawu ustanowionego na wierzytelności z tytułu umowy rachunku bankowego, którego posiadaczem jest X S.A. w Banku.

W dniu 24 września 2007 r. spółki X S.A. i B S.A. zawarły porozumienie, w którym potwierdziły prawo przysługujące spółce X S.A. wobec spółki B S.A. do żądania zwrotu kwoty w wysokości zaspokojenia Banku z przedmiotu zastawu ustanowionego na wierzytelności z tytułu umowy rachunku bankowego, którego posiadaczem jest X SA. w Banku.

Spółki postanowiły w ww. porozumieniu, iż X S.A. posiada regres (wierzytelność) wobec B S.A. w kwocie stanowiącej równowartość 18.659.073,36 USD i 13.392.452,08 EURO z ww. tytułu.

Wysokość wyżej wskazanej wierzytelności X S.A. wobec B S.A. po przeliczeniu na złote polskie wyniosła:

1.  18.658.000,00 USD według kursu średniego NBP z dnia 19.09.2007 r. i USD = 2,7008 zł;
2.  1.073,36 USD według kursu średniego NBP z dnia 20.09.2007 r. i USD = 2,6847 zł;
3.  13.392.452,08 EURO według kursu średniego NBP z dnia 19.09.2007 r. i EURO = 3,7730 zł; łącznie 100.924.12975 zł.

Na skutek zaspokojenia się Banku z przedmiotu zastawu należącego do spółki X S.A., który zabezpieczył spłatę zobowiązania z tytułu ww. umowy kredytu, nastąpiła sytuacja, w wyniku której, spółka X S.A. stała się wierzycielem B S.A. Kwota wierzytelności X S.A. wobec B S.A. jest to kwota w wysokości, do której zaspokoił się Bank z przedmiotu zastawu. Strony dokonały w wyżej wskazanych terminach przewalutowania przedmiotowej wierzytelności z waluty obcej na złote polskie. Ponadto Spółki umówiły się, że spłata tej wierzytelności nastąpi w złotych polskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisanymi w stanie faktycznym zdarzeniami, tj.:

1.  zaciągnięcia kredytu przez B S.A. w walucie obcej, który to kredyt zostaje spłacony w ten sposób, że Bank zaspokoił się z przedmiotu zastawu ustanowionego na prawach należących do X S.A.,
2.  powstania wierzytelności po stronie spółki X S.A., wobec spółki B S.A. na skutek zdarzenia opisanego w pkt 1, oraz
3.  przewalutowanie wierzytelności, o której mowa w pkt. 2, z waluty obcej na złote polskie oraz porozumienie Stron o tym, że spłata przedmiotowej wierzytelności nastąpi w złotych polskich w kwocie powstałej po przewalutowaniu wierzytelności z waluty obcej na złotówki, powstały różnice kursowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od ww. transakcji, stanowiące ewentualnie koszt lub przychód podatkowy?

Zdaniem Spółki :

1.  zaciągnięcie kredytu z Banku wyrażonego w walucie obcej przez B S.A.,
2.  zmiana wierzyciela B S.A. z tytułu ww. kredytu, którym staje się X S.A. oraz,
3.  przewalutowanie powstałej w ten sposób wierzytelności X S.A. wobec B S.A. wyrażonej w walucie obcej na złote polskie, a następnie spłata tej wierzytelności w walucie polskiej, nie będzie rodziło różnic kursowych w żadnej z operacji opisanych w stanie faktycznym, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem powstałe różnice nie będą mogły stanowić zarówno przychodu, jak i kosztu podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: updop), do przychodów nie zalicza się między innymi otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop wynika natomiast, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z literalnego brzmienia powołanych przepisów wynika, że kwota kredytu zarówno w dacie jego zaciągnięcia, jak i jego spłaty nie stanowi przychodów ani kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że zaciągnięcie kredytu oraz późniejszy jego zwrot na gruncie prawa podatkowego traktuje się jako zdarzenie podatkowo neutralne. Skutki w podatku dochodowym wywołują natomiast spłacone odsetki od kredytów, a w przypadku kredytu zaciągniętego i spłacanego w walucie obcej, także powstałe różnice kursowe od spłaconych rat kapitałowych kredytu, które są wynikiem wahań kursów walutowych w czasie. Różnice kursowe w rozumieniu podatkowym mogłyby powstać przy spłacie kredytu w walucie obcej, w sytuacji gdy wyniki przeliczeń na złote tej samej ilości waluty będą się różnić pomiędzy dniem zaciągnięcia kredytu, a dniem jego spłaty. Tylko do tak powstałych różnic kursowych mają zastosowanie przepisy dotyczące ustalania przychodów lub kosztów z tytułu różnic kursowych.

Zasady ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych począwszy od dnia 01.01.2007r. uregulowane zostały w art. 15a updop. Zgodnie z art. 15a ust. 1 upodp, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe, albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Dodatnie różnice kursowe, w myśl art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy, powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Z kolei ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, o czym stanowi ust. 3 pkt 5 cytowanego art. 15a.

Z powyższego wynika zatem, że warunkiem powstania różnic kursowych w rozumieniu powołanych powyżej przepisów jest zaciągnięcie kredytu (powstanie wierzytelności) w walucie obcej oraz jego spłata również w walucie obcej. W przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia tylko z zaciągnięciem kredytu (powstaniem wierzytelności) w walucie obcej, który następnie zostaje przewalutowany na złote polskie. Strony umówiły się, że również spłata tej wierzytelności nastąpi w walucie polskiej.

Okoliczność zawarcia umowy kredytu w walucie obcej, następnie zmiana wierzyciela i występujące w czasie wahania kursu waluty, w której ten kredyt (wierzytelność) został wyrażony (co skutkowało zmianą wartości tego kredytu - wierzytelności w dniu jego spłaty w stosunku do jego wartości z dnia jego zaciągnięcia), nie zmienia faktu, iż nadal jest to spłata kwoty głównej zobowiązania. Spłata kwoty głównej zobowiązania z tytułu kredytu (wierzytelności) na gruncie prawa podatkowego nie wywołuje skutków podatkowych (art. 12 ust. 1 pkt 4 i art. 16 ust. 1 pkt 10 updop).

Zatem należy wskazać, iż w wyniku przewalutowania wierzytelności walutowej, wierzytelność ta stała się wierzytelnością złotówkowa, wobec czego jej spłata nie następuje w walucie obcej lub w odniesieniu do waluty obcej. Sama operacja przewalutowania nie wywiera skutków podatkowych, gdyż sprowadza się jedynie do przeliczenia kwoty wierzytelności zaciągniętej w walucie obcej na złote polskie. Różnice kursowe jakie powstają na skutek przeliczenia wierzytelności walutowej na wierzytelność złotówkową w stosunku do waluty obcej mają co prawda wpływ na wysokość spłacanego zobowiązania, jednak nie powodują powstania i konieczności ustalania różnic kursowych w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Różnice kursowe powstają bowiem w dacie spłaty wierzytelności walutowej w sytuacji, gdy wyniki przeliczeń na złotówki tej samej ilości waluty obcej różnią się ze względu na wahania kursów walutowych w czasie między powstaniem wierzytelności, a jego faktyczną spłatą - co wynika z przepisu art. 15 ust. 1 updop.

Przewalutowanie zobowiązania walutowego na zobowiązanie wyrażone w walucie polskiej skutkuje tym, że od tego momentu spłata zobowiązania następuje w złotych, a więc nie dochodzi do realizacji różnic z tytułu różnych kursów walut na dzień powstania i spłaty zobowiązania. Powstałe w wyniku tej operacji różnice kursowe są obojętne podatkowo, tzn. dodatnie - nie stanowią przychodu podatkowego, a ujemne - nie obciążają kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z powyższym przewalutowanie kredytu (wierzytelności) nie powoduje powstania podatkowych różnic kursowych, zarówno w momencie przewalutowania jak i w momencie spłaty. Skoro w wyniku przewalutowania wierzytelności nie dochodzi do zrealizowania podatkowych różnic kursowych brak jest innych przepisów na podstawie których operacja ta miałaby wpłynąć na przychody lub koszty uzyskania przychodów Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz powołane wyżej przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 oraz art. 12 ust 4 pkt 1 updop, należy stwierdzić, iż w przypadku kredytu (wierzytelności) zaciągniętego w walucie obcej różnice występujące pomiędzy wartością kapitałową kredytu (wierzytelności) z dnia jego udzielenia, a jego wartością z dnia spłaty są obojętne podatkowo. Podobna sytuacja będzie miała miejsce z powstaniem wierzytelności walutowej, a następnie przewalutowanej na złote polskie. Różnice te nie stanowią różnic kursowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż spłata kredytu (spłata wierzytelności) nie następuje w walucie obcej, lecz w walucie krajowej, zatem nie powodują ani powstania przychodu, ani kosztów jego uzyskania.

Należy wskazać, iż takie samo stanowisko w podobnym stanie faktycznym zajął również m.in.:

*   Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 12 czerwca 2007 r. Nr 471 /DPR2/423-42/07/AB,
*   Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006 r. Nr 1472/ROPI /423-372/-06/MC,
*   Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z dnia 23 października 2006 r Nr ZD/4061-188/06, oraz w postanowieniu z dnia 28 lutego 2007 r. Nr ZD/4061-261/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).