Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-892/11-3/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-11
Teza: Czy Spółka postąpi prawidłowo, jeśli podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do raty płatnej do 31 grudnia 2011 r. obliczy zgodnie z zasadami określonymi w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: akcja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 13 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) zawarł w dniu 18 marca 2009 r. z ówczesnym akcjonariuszem Spółki umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia (dalej: Umowa). Przedmiotem umowy było X akcji imiennych serii A oraz X akcji imiennych serii B. Wynagrodzenie za każdą ze zbywanych akcji zostało określone na podstawie paragrafu 9 ust. 12 Statutu Spółki. Zgodnie z paragrafem 2 ust. 5 Umowy, wynagrodzenie za umarzane akcje miało zostać wypłacone w dwóch ratach w terminie do 30 września 2009 r. i 30 września 2010 r. W 2009 i 2010 roku Spółka dokonała częściowej zapłaty wynagrodzenia. Ze względów płynnościowych terminy wypłacenia rat wynagrodzenia za umorzone akcje zostały zmodyfikowane w umowie z 23 marca 2010 r. zawartej pomiędzy Spółką a byłym akcjonariuszem. Strony postanowiły, że ostatnia rata zostanie wypłacona do 31 grudnia 2011 r.

Zgodnie z tymi postanowieniami Spółka planuje dokonać zapłaty ostatniej raty wynagrodzenia za umorzone akcje we wskazanym wyżej terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podstawy opodatkowania.

Czy Spółka postąpi prawidłowo, jeśli podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do raty płatnej do 31 grudnia 2011 r. obliczy zgodnie z zasadami określonymi w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu wypłaconej przez Spółkę raty wynagrodzenia za umarzane akcje (płatnej do 31 grudnia 2011 r.) decydujące znaczenie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z dnia zawarcia umowy zbycia akcji w celu ich umorzenia.

W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do raty płatnej do 31 grudnia 2011 r. podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinna ustalić zgodnie z zasadami określonymi w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb umarzania akcji reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia akcji przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody akcjonariusza – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia akcji przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia akcji przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia akcji przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie obejmuje swą dyspozycją zbycia akcji w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie akcji w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia akcji w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) zawarł w 2009 roku z ówczesnym akcjonariuszem Spółki umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia. Zgodnie z Umową, wynagrodzenie za umarzane akcje miało zostać wypłacone w dwóch ratach w terminie do 30 września 2009 r. i 30 września 2010 r. W 2009 i 2010 roku Spółka dokonała częściowej zapłaty wynagrodzenia. Ze względów płynnościowych terminy wypłacenia rat wynagrodzenia za umorzone akcje zostały zmodyfikowane w umowie z 23 marca 2010 r. zawartej pomiędzy Spółką a byłym akcjonariuszem. Strony postanowiły, że ostatnia rata zostanie wypłacona do 31 grudnia 2011 r.

W rozpatrywanej sprawie istotnym dla określenia sposobu opodatkowania otrzymanego przez akcjonariusza Spółki wynagrodzenia będzie moment przeniesienia prawa własności akcji na rzecz Spółki. Zbycie określonych akcji na rzecz Spółki jest czynnością prawną o charakterze jednorazowym. Stanowi konkretne zdarzenia prawne, które dokonane zostaje w jednym ściśle określonym momencie. Owe zbycie następuje w drodze jednej czynności prawnej, która determinuje moment zakwalifikowania przychodu do określonego źródła. Skoro zatem Spółka zawarła z ówczesnym akcjonariuszem umowę nabycia akcji w celu ich umorzenia w 2009 roku, to otrzymane wynagrodzenie stanowić będzie przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że dochód z udziału w zyskach osób prawnych powstaje w momencie faktycznego uzyskania wynagrodzenia z tytułu zbycia akcji w celu umorzenia.

Nie jest więc istotne, że wynagrodzenie zostanie wypłacone akcjonariuszowi Spółki w ratach przypadających na różne okresy podatkowe, bowiem jak wyjaśniono powyżej, moment przeniesienia prawa własności akcji rzutuje na kwalifikację powstałego źródła przychodu.

Stosownie do art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka, która występuje w roli płatnika. Stosownie bowiem do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym, jeżeli umowa nabycia akcji w celu ich umorzenia została zawarta w 2009 roku a jwynagrodzenie za umorzone akcje wypłacone będzie w ratach, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnej raty wynagrodzenia.

Zatem, bez wpływu na przedmiotową sprawę pozostaje zmiana przepisów, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2011 r. Ponieważ konsekwencje prawnopodatkowe wyznacza moment faktycznego przeniesienia prawa własności akcji na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, źródło przychodu określone zostanie według przepisów obowiązujących na dzień 31 grudnia 2010 r. i bez znaczenia będzie miała wypłata wynagrodzenia w terminie późniejszym. Akcjonariusz Spółki uzyska przychód z udziału w zyskach osób prawnych w momencie wypłaty poszczególnej raty, a wypłacająca Spółka będzie pełniła za każdym razem rolę płatnika, nawet pomimo zmiany przepisów.

Zatem, w związku z dokonaniem przez Spółkę w styczniu 2011 roku wypłat wynagrodzenia na rzecz akcjonariusza z tytułu nabytych w latach poprzednich przez Spółkę akcji w celu ich umorzenia, płatnik obowiązany jest obliczyć podstawę opodatkowania raty wynagrodzenia wypłaconej akcjonariuszowi, w oparciu o art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Spółka postąpi prawidłowo, jeśli podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do raty płatnej do 31 grudnia 2011 r. obliczy zgodnie z zasadami określonymi w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku zapytania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2011 r. nr ILPB1/415-892/11-2/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.