Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-345/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Skoro sprzedaż budowli znajdujących się na działkach podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie to ma również zastosowanie w stosunku do sprzedaży gruntu, na którym budowle te są posadowione.
Słowa kluczowe: dzierżawa; garaż; nakłady; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10.04.2013 r. (data wpływu 17.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest właścicielem 17 działek gruntu 396/3-396/19 o łącznej pow. 0,0342 ha zabudowanych garażami oraz działki 396/20 o pow. 0,0415 ha (stanowiącej dojazd do garaży) położonych w P. przy ul. S. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. W dniu 27 czerwca 2012 r. Rada Powiatu podjęła uchwałę wyrażającą zgodę na sprzedaż 17 działek zabudowanych garażami na rzecz dzierżawców nieruchomości na podstawie umów zawartych co najmniej na 10 lat-w trybie bezprzetargowym. Powyższe nieruchomości zbywane będą za cenę gruntu i garażu z zaliczeniem na poczet tej ceny wartości nakładów poniesionych przez nabywcę na wybudowanie garażu. Mając na uwadze, że wartość nakładów równa jest wartości garażu, urząd otrzyma jedynie kwotę odpowiadającą cenie gruntu.

W dniu 12.05.1997 r. została wydana przez Kierownika Urzędu Rejonowego decyzja o pozwoleniu na budowę 9 boksów garażowych w zabudowie szeregowej na rzecz Zespołu Szkół Zawodowych. Ponadto w dniu 14.07.2000 r. została wydana przez Starostwo Powiatowe decyzja o pozwoleniu na budowę 8 boksów garażowych na rzecz Zespołu Szkół Zawodowych Nr 1 będącego trwałym zarządcą nieruchomości. Następnie na podstawie ww. pozwoleń budowlanych pracownicy Zespołu Szkół Zawodowych wybudowali garaże ponosząc koszty budowy. 9 boksów garażowych zostało oddanych do użytku w lutym 1998 roku, zaś 8 boksów garażowych zostało oddanych do użytku w dniu 29.09.2000 r.

Z osobami, które wybudowały garaże zostały zawarte w latach 1998-1999 umowy dzierżawy terenu pod garażami wraz z placem i drogą dojazdową. Umowy zostały zawarte na czas nieokreślony.

Dzierżawcy wystąpili do Zarządu Powiatu z wnioskiem o sprzedaż gruntu pod garażami w trybie art. 37 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowiącego, iż rada w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego w drodze uchwały może zwolnić z obowiązku zbycia w drodze przetargu (\`(...)\`), gdy sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz osoby, która dzierżawi nieruchomość na podstawie umowy zawartej co najmniej na 10 lat, jeżeli nieruchomość ta została zabudowana na podstawie zezwolenia na budowę.

W związku z powyższym następuje odpłatna dostawa gruntu oraz nieodpłatne przeniesienie prawa własności budynków garażowych. Jednakże zgodnie z obowiązującymi przepisami mamy do czynienia tylko z jedną dostawą zabudowanego gruntu, który jest opodatkowany wedle tej samej stawki co budynki na nim położone.

Działki te w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego miasta położone są w obszarze urbanistycznym oznaczonym symbolem B 13-MW/UC- Zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna z usługami centrotwórczymi. Powiatowi P, jako wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz w trakcie użytkowania nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków garażu. Garaż sklasyfikowano w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych:1242 - jako budynki garaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Powiat sprzedając przedmiotowe działki powinien doliczyć 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt l0a do kwoty sprzedaży nie należy doliczać podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, stosując stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Powiat jest właścicielem 17 działek gruntu 396/3-396/19 o łącznej pow. 0,0342 ha zabudowanych garażami oraz działki 396/20 o pow. 0,0415 ha (stanowiącej dojazd do garaży). W dniu 27 czerwca 2012 r. Rada Powiatu podjęła uchwałę wyrażającą zgodę na sprzedaż 17 działek zabudowanych garażami na rzecz dzierżawców nieruchomości na podstawie umów zawartych co najmniej na 10 lat-w trybie bezprzetargowym. Powyższe nieruchomości zbywane będą za cenę gruntu i garażu z zaliczeniem na poczet tej ceny wartości nakładów poniesionych przez nabywcę na wybudowanie garażu. Ponieważ wartość nakładów równa jest wartości garażu, Powiat otrzyma jedynie kwotę odpowiadającą cenie gruntu. 9 boksów garażowych zostało oddanych do użytku w lutym 1998 roku, zaś 8 boksów garażowych zostało oddanych do użytku w dniu 29.09.2000 r. Z osobami, które wybudowały garaże zostały zawarte w latach 1998-1999 umowy dzierżawy terenu pod garażami wraz z placem i drogą dojazdową. Umowy zostały zawarte na czas nieokreślony. Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz w trakcie użytkowania nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków garażu.

Analizując zaistniałe w sprawie okoliczności należy zauważyć, że choć Wnioskodawca otrzyma jedynie kwotę odpowiadającą cenie gruntu przedmiotem sprzedaży będą również budowle (garaże) posadowione na działkach, bez względu na to, że nakłady na budowę garaży poniosły inne osoby (dzierżawcy). Bowiem w świetle zapisów art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm. – zwanej dalej kc), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 3531kc.

Zgodnie z art. 693 § 1 kc przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do art. 694 kc – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.

W myśl art. 676 kc, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Na podstawie art. 705 kc po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 kc.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do ust. 4 powyższego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej cześć) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu, nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż w niniejszej sprawie przedmiotem dostawy, zgodnie z zapisem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT będzie grunt wraz z zabudowaniami wniesionymi przez dzierżawców – garażami. Pomimo, iż dzierżawcy wybudowali przedmiotowe budowle z całą pewnością nie władają nimi jak posiadacz samoistny, bowiem właścicielem nieruchomości gruntowej (choć zabudowanej budowlami wzniesionymi ze środków własnych dzierżawców) jest w dalszym ciągu Wnioskodawca. W efekcie powyższego przedmiotem opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu, o którym mowa we wniosku będzie wartość całej transakcji, mimo, że ekonomicznie odpowiadać będzie jedynie wartości gruntu.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą gruntu zabudowanego, w celu rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania sprzedaży przedmiotowych działek należy zastosować przepisy dotyczące nieruchomości zabudowanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym powyższe wykluczenie doznaje ograniczenia, gdyż dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia również może korzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i równocześnie dostawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powołaną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika więc, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać m.in. umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy.

Jak wynika z wniosku, w latach 1998-1999 Powiat zawarł z osobami, które wybudowały garaże umowy dzierżawy terenu pod garażami wraz z placem i drogą dojazdową. Ponieważ omawiane działki zabudowane są garażami należy uznać, że dzierżawa obejmuje również garaże.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia garaży. Zostały one bowiem oddane do użytkowania w ramach wykonania czynności opodatkowanych. Ponadto dostawa budowli będzie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie garaży nastąpiło bowiem z chwilą oddania garaży do użytkowania w ramach zawartych umów dzierżawy. Tym samym dostawa przedmiotowych garaży posadowionych na wymienionych działkach będących przedmiotem sprzedaży korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym odnosząc się do kwestii opodatkowania sprzedaży działek pod garażami należy stwierdzić, że skoro sprzedaż budowli znajdujących się na tych działkach podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie to ma również zastosowanie w stosunku do sprzedaży gruntu, na którym budowle te są posadowione.

Zatem dostawa przedmiotowych działek na rzecz dzierżawców objęta jest w całości zwolnieniem od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że powołany przez Wnioskodawcę przepis (art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy) stosuje się wyłącznie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10. Ponieważ przedmiotowa transakcja objęta jest w całości zwolnieniem od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, powołany przez Wnioskodawcę przepis ustawy nie ma w analizowanej sprawie zastosowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższej kwestii należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.