Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1159/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-15
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym, przedmiot aportu do Spółki Marketingowej (Oddział) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. W konsekwencji planowana transakcja nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2011r. (data wpływu do tut. BKIP 16 września 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydzielony majątek w postaci Biura Marketingu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji ustalenia, czy wniesienie aportem wydzielonego majątku w postaci Biura Marketingu do spółki z o. o. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/ – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydzielony majątek w postaci Biura Marketingu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji ustalenia, czy wniesienie aportem wydzielonego majątku w postaci Biura Marketingu do spółki z o. o. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie wytwarzania środków farmaceutycznych (produktów leczniczych, substancji farmaceutycznych), suplementów diety oraz kosmetyków. Spółka zajmuje się również obrotem hurtowym ww. produktami, importem i eksportem produktów leczniczych i parafarmaceutyków oraz działalnością usługową. Większość przychodów Spółki pochodzi jednak ze sprzedaży wytwarzanych środków farmaceutycznych. Spółka należy do międzynarodowego koncernu farmaceutycznego X. W ramach prowadzonych działań restrukturyzacyjnych związanych z połączeniem dwóch koncernów farmaceutycznych, tj. Y. i X. (dalej łącznie: Grupa), przeprowadzana jest konsolidacja wybranych funkcji biznesowych w konkretnych podmiotach należących do Grupy, dedykowanych właśnie do sprawowania tych funkcji. Na obecnym etapie restrukturyzacji konsolidacji podlega działalność związana z marketingiem i promocją wytwarzanych leków i parafarmaceutyków. Skupienie tego rodzaju działalności w jednym podmiocie ma ułatwić wprowadzenie jednolitej polityki promocyjnej w ramach Grupy w Polsce, która umożliwi prowadzenie skoordynowanych działań marketingowych. Spodziewanym skutkiem procesu jest zwiększenie efektywności polityki promocyjnej oraz zmniejszenie kosztów opracowywania i wdrażania działań promocyjnych dla poszczególnych spółek należących do Grupy. Konsolidacja działalności marketingowej i promocyjnej w jednym podmiocie pozwoli również na lepszą kontrolę tej działalności pod względem jej zgodności z przepisami prawa farmaceutycznego. W związku z powyższym planowane jest, że Spółka wyodrębni działalność marketingową i następnie w kolejnym kroku przeniesie ją do spółki zależnej X. Polska Sp. z o.o. („Spółka Marketingowa”). Ponieważ działalność marketingowa stanowi istotny element działalności Spółki, ważne jest, aby wyodrębnienie dokonane zostało w sposób, który będzie miał jak najmniejszy wpływ na bieżącą działalność Spółki. W związku z tym, w celu uporządkowania procesu wydzielenia działalności marketingowej i przeprowadzenia całej operacji w sposób niezakłócający działania całej Spółki, jeszcze przed przeniesieniem działalności do odrębnego podmiotu, dokonane zostało formalne wyodrębnienie organizacyjne wspomnianej działalności w strukturach Spółki, poprzez powołanie oddziału o nazwie Spółka SA Oddział w W. (dalej: „Oddział”). Dopiero w kolejnym kroku nastąpić ma przeniesienie Oddziału - zorganizowanego zespołu składników majątkowych - do Spółki Marketingowej. Uchwałą Zarządu (dalej: „Uchwała”), Spółka oddzieliła od działalności podstawowej (jaką jest wspomniana produkcja i obrót produktami i środkami farmaceutycznymi i parafarmaceutycznymi) działalność związaną z marketingiem, reklamą i promocją (dalej łącznie: „Działalność związana z marketingiem”) i przeniosła ją do Oddziału.

Zgodnie z Uchwałą, do zadań Oddziału należeć będzie:

1.  promocja i reklama produktów leczniczych kierowana do publicznej wiadomości, wspieranie sprzedaży produktów,
2.  gromadzenie informacji rynkowych, badanie rynku, kalkulacje cen produktów, organizowanie systemu dystrybucji, planowanie działań promocyjnych, kontrola i analiza wyników marketingu,
3.  bezpośrednia obsługa odbiorców, monitoring dostępności produktów Spółki w obrocie hurtowym i detalicznym, obsługa serwisowa nabywców, kontrola realizacji zawieranych umów,
4.  reklama produktu leczniczego kierowana do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
5.  odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept oraz osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych, w tym w szczególności:
    1.  dystrybucja materiałów reklamowych lub promocyjnych dotyczących produktów leczniczych,
    2.  dostarczanie ulotek informacyjnych o produktach do klientów,
    3.  dostarczanie próbek produktów leczniczych,
    4.  informowanie klientów o akcjach promocyjnych dotyczących produktów,
6.  monitorowanie rynku sprzedaży produktów z uwzględnieniem przepisów prawa farmaceutycznego,
7.  sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,
8.  sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi.

Należy zaznaczyć, że funkcje wynikające ze specyfiki działalności w branży farmaceutycznej nie będą przenoszone na Spółkę Marketingową. Oznacza to, że Spółka Marketingowa nie będzie pełniła roli podmiotu odpowiedzialnego w rozumieniu ustawy z dnia 6 września 2001r. Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.).

Spółka Marketingowa nie będzie również podmiotem posiadającym pozwolenie na dopuszczenie do obrotu produktu leczniczego. W zależności od potrzeb biznesowych zakres działania Spółki Marketingowej może ewoluować i objąć w przyszłości nowe obszary.

Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca także Oddział jako formalnie wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, została potwierdzona w dokumentacji wewnętrznej Spółki - jak wskazano wyżej, Oddział wydzielony został na mocy Uchwały. Wyodrębnienie Oddziału zostało także podkreślone poprzez uwidacznianie nazwy Oddziału w korespondencji firmowej. Spółka zgłosiła Oddział do Krajowego Rejestru Sądowego. Do Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) przeniesiona została realizacja zadań związanych z Działalnością związaną z marketingiem, wraz z niezbędną infrastrukturą i obsługą tej części działalności Spółki oraz składnikami majątkowymi, w odniesieniu do których Oddział uzyskał możliwość samodzielnego zarządzania. Oddział uzyskał także możliwość samodzielnego nabywania części towarów i usług na potrzeby Oddziału (co do zasady, w sposób niezależny od Spółki, w ramach budżetu przypisanego do Oddziału).

W szczególności, w skład Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) wchodzą: środki pieniężne przelane na rachunek bankowy Oddziału, aktywa trwałe Spółki ujawnione jak i nieujawnione w ewidencji bilansowej w postaci wartości niematerialnych i prawnych, środki trwałe Spółki ujawnione jak i nieujawnione w ewidencji bilansowej (np. telefony, komputery i pozostałe wyposażenie biura, samochody wykorzystywane w bieżącej działalności itp.), należności (np. z tytułu odsetek naliczonych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Oddziału) i zobowiązania handlowe wynikające z posiadanych praw własności, inne zobowiązania (np. z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom Oddziału), inne aktywa nieujawnione w ewidencji bilansowej Spółki, tj. wyposażenie biura wykorzystywane przez pracowników Oddziału, inne umowy związane z prowadzeniem bieżącej działalności (np. umowy z dostawcami mediów, umowy na obsługę administracyjną biura, umowy z biurami tłumaczeń, itp.), odrębny dla Oddziału biznes plan, strategia i cele biznesowe oraz plany finansowe, formalne procedury wewnętrzne regulujące sposób funkcjonowania Oddziału, itp. Do Oddziału przyporządkowany/alokowany został również wyodrębniony zespół pracowników Spółki, posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które są przedmiotem działalności Oddziału. Dla potrzeb funkcjonowania Oddziału, zatrudniane mogą być również nowe osoby, nie będące dotychczas pracownikami Spółki. Pracownicy ci m.in. zapewniają samodzielne funkcjonowanie Oddziału jako wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. W tym zakresie, w ramach Spółki została określona charakterystyczna hierarchiczna struktura podległości służbowej pomiędzy pracownikami Oddziału a pozostałymi pracownikami Spółki (tj. pracownicy alokowani do Oddziału nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem szczebla kierowniczego Spółki; ponadto, na szczeblu zarządu Spółki została wskazana osoba, w której zakresie obowiązków znalazł się także nadzór i odpowiedzialność za działalność Oddziału).

W ramach Oddziału wprowadzone zostały odrębne regulaminy wewnętrzne (np. regulamin pracy, regulamin premiowania, itp.), które odnoszą się wyłącznie do pracowników alokowanych do Oddziału. Oddział został także zgłoszony do odpowiedniego urzędu skarbowego jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne w odniesieniu do zatrudnionych przez Oddział pracowników.

W ramach Oddziału powołano działy odpowiedzialne za dany rodzaj produktów (dalej: „Działy"). Opracowana została hierarchiczna struktura zatrudnienia w ramach Oddziału:

*   działalnością Oddziału kieruje Dyrektor Oddziału, podporządkowany bezpośrednio Dyrektorowi Generalnemu Spółki,
*   Dyrektorowi Oddziału podlegają kierownicy poszczególnych działów (Leków Kardiologicznych, Leków Specjalistycznych, Leków Urologicznych i Szpitalno-Onkologicznych, Leków Centralnego Układu Nerwowego, Leków OTC i Dermatologicznych, Analiz M&S, Kluczowych Klientów),
*   do Kierownika Działu raportują opiekunowie produktu (Product Manager) oraz kierownicy grupy,
*   do Kierownika Grupy raportują przedstawiciele medyczni.

Dodatkowo wyodrębniono stanowiska specjalistyczne (m.in. Starszy Specjalista ds. Przetargów, Starszy Specjalista Analiz M&S, Starszy Specjalista ds. Koordynacji Działań Marketingowych, Starszy Specjalista ds. Kontrolingu czy też Specjalista ds. Infrastruktury IT) oraz stanowiska ściśle związane z zarządzaniem relacjami z kluczowymi klientami (Key Account Manager, Kierownik Handlowy (Trade Manager)).

Ponieważ Oddział zatrudniać będzie pracowników powołano również Dyrektora ds. Human Resources i Administracji.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, składniki Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) są też wyodrębnione finansowo. W szczególności, na potrzeby Oddziału są opracowywane odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa budżety i plany finansowe, a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, Oddział sporządza bilans oraz rachunek zysków i strat. Do Oddziału przyporządkowywane są przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. W planie kont Spółki wyodrębnione są konta przeznaczone do ewidencjonowania działalności Oddziału.

Proces wyodrębnienia Oddziału został tak przeprowadzony, aby zarówno działalność Oddziału, jak i działalność pozostała w Spółce były w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach niezależnych przedsiębiorstw i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze.

Jak wspomniano powyżej, w związku z dokonanym wyodrębnieniem Spółka planuje wnieść Oddział (wyodrębnioną część przedsiębiorstwa) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (a więc wyżej wspomnianej Spółki Marketingowej), która ma zajmować się Działalnością związaną z marketingiem.

Przedmiot aportu Spółki do Spółki Marketingowej zwiększy kapitał zakładowy Spółki Marketingowej, a udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Marketingowej, o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej Oddziału wnoszonego tytułem wkładu niepieniężnego, zostaną wydane Spółce. Wartość rynkowa Oddziału zostanie określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot (niezależnego od Spółki i Spółki Marketingowej rzeczoznawcę). Zgodnie z dokonanymi wstępnymi analizami, wniesienie Oddziału tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki Marketingowej wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o PDOP, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Oddziału.

Składniki majątku wchodzące w skład Oddziału wnoszonego jako wkład niepieniężny do Spółki Marketingowej obejmować będą m.in. składniki majątku, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę.

Niezależnie od powyższego, nie jest wykluczone, że (niektóre) otrzymane w dacie aportu składniki majątku nie będą stanowić w Spółce Marketingowej środków trwałych i/lub wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustawy o PDOP, np. należności w tym np. aktywa przeznaczone do sprzedaży/aktywa obrotowe. Po dokonaniu aportu, Spółka Marketingowa w oparciu o składniki majątku przejęte od Spółki (związane z Oddziałem), będzie kontynuować i rozwijać Działalność związaną z marketingiem. Dla Spółki Marketingowej Działalność związana z marketingiem będzie działalnością podstawową.

Jednocześnie, dla potrzeb prowadzonej działalności podstawowej, Spółka zawrze ze Spółką Marketingową umowę o świadczenie usług marketingowo-promocyjnych (umowa usługowa), na podstawie której Spółka Marketingowa będzie promowała produkty wytwarzane przez Spółkę. Za swoją działalność Spółka Marketingowa będzie otrzymywała wynagrodzenie ustalone na poziomie rynkowym. Planowane jest, że Spółka Marketingowa będzie świadczyła usługi marketingowe również na rzecz innych podmiotów z Grupy, jak również podmiotów spoza Grupy.

W związku z procesem restrukturyzacji w ramach Grupy, o którym mowa powyżej, nie jest wykluczone, że w przyszłości dojdzie do transferu Działalności związanej z marketingiem lub innych składników majątku Spółki Marketingowej ze Spółki Marketingowej do innego podmiotu z Grupy. Nie jest również wykluczone, że Spółka zbędzie udziały w Spółce Marketingowej lub nastąpi inna reorganizacja.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, przedmiot aportu do Spółki Marketingowej (Oddział) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o POP, a w konsekwencji planowana transakcja nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/

Zdaniem Spółki, przedmiot aportu do Spółki Marketingowej kwalifikować się będzie jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. W konsekwencji planowana transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Marketingowej w zamian za udziały Spółki Marketingowej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej ustawa o PDOP), w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej (lub spółdzielni) wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część przychodem podatkowym jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z przepisu tego wynika, że w przypadku, kiedy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowana część, przychód podatkowy u wnoszącego taki aport nie powstaje. W konsekwencji transakcja wniesienia Oddziału do Spółki Marketingowej nie będzie powodowała dla Spółki powstania przychodu, jeżeli Oddział - przedmiot aportu - stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z ustawą o PDOP, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP).

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Oddział będący zespołem składników majątkowych wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki, który ma stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego Spółki do Spółki Marketingowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP. Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są, aby:

1.  istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w Istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ad. a) Wyodrębnienie funkcjonalne.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008r. Znak IP-PB3-423-524/07-2/MB wskazał, że „Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa”.

W ocenie Spółki, pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wniesione w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Marketingowej istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Oddział funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone wyłącznie do niego składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi są w szczególności środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zapewniające zaplecze administracyjno-techniczne prowadzenia działalności. Oddział zatrudnia pracowników, a więc wyodrębnienie funkcjonalne obejmuje również funkcje kadry pracowniczej.

Zdaniem Spółki, zgodnie z opisem przedstawionym w stanie faktycznym, zespół składników majątkowych składających się na Oddział nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione jako odrębna jednostka w ramach Spółki i tworzą pewną całość. Wyodrębnienie to jest także potwierdzone rejestracją Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz rejestracją Oddziału jako odrębnego od Spółki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika ZUS. Należy także zauważyć, iż przedmiot działalności Oddziału jest odmienny od zasadniczego przedmiotu działalności Spółki (produkcji i sprzedaży leków i parafarmaceutyków) - samo wyodrębnienie miało bowiem miejsce przede wszystkim w celu ograniczenia działalności Spółki do samej jej istoty, z pominięciem działalności pomocniczej, jaką jest działalność związana z marketingiem.

Ad. b) Wyodrębnienie organizacyjne.

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ustawa o PDOP nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008r. Znak ILPB3/423-496/08-2/HS).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r. Znak IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008r. Znak IP-PB3-423-524/07-2/MB).

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Spółki zostały one spełnione poprzez zarejestrowanie Oddziału. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca także Oddział jako wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa, została potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. poprzez wydanie Uchwały, w regulaminie Spółki i innych wewnętrznych aktach Spółki o podobnym charakterze. Istnienie Oddziału zostało także uwzględnione w schemacie organizacyjnym Spółki oraz dokumentacji wewnętrznej Spółki. Wyodrębnienie Oddziału jest także podkreślane np. poprzez stosowanie odrębnej nazwy Oddziału w korespondencji firmowej. Do Oddziału zostały przydzielone niezbędne w jego działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których Oddział uzyskał możliwość samodzielnego zarządzania. Dodatkowo, w kontekście przesłanek potwierdzających organizacyjne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przytaczanych w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, Spółka pragnie podkreślić, iż Oddział ma możliwość nabywania, co do zasady w sposób niezależny, towarów i usług na własne potrzeby w zależności od zapotrzebowania oraz w ramach ustalonego na dany okres budżetu Oddziału. Ponadto, zgodnie z tym, co zostało wskazane w stanie faktycznym /winno być zdarzeniu przyszłym/ powyżej, Oddział został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, a także zgłoszony jako odrębny płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek z tytułu ubezpieczeń społecznych. Do Oddziału przyporządkowany/alokowany został także wyodrębniony zespół dotychczasowych pracowników Spółki, posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które są przedmiotem działalności Oddziału. Pracownicy ci zostali umieszczeni w hierarchicznej strukturze w ramach Oddziału, ale nie są oni służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem szczebla kierowniczego Spółki. Kadra pracownicza Oddziału podlega bezpośrednio Dyrektorowi Oddziału i zajmuje się działalnością niezależną od produkcyjnej i sprzedażowej działalności Spółki. Ponadto, w ramach Oddziału wprowadzone zostały odrębne regulaminy wewnętrzne (np. regulamin pracy, regulamin premiowania, itp.), które odnoszą się wyłącznie do pracowników alokowanych do Oddziału.

Wyodrębnienie organizacyjne realizowane jest także na innych płaszczyznach. W szczególności ściśle przypisano do Oddziału poszczególne składniki majątku, takie jak: środki trwałe (np. komputery, wyposażenie biura). W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę stan faktyczny zaprezentowany na wstępnie niniejszego wniosku, zdaniem Spółki, zespół składników majątkowych stanowiących Oddział został wyodrębniony organizacyjnie w ramach Spółki.

Stanowisko Spółki, w tym zakresie jest zgodne z podejściem prezentowanym przez organy podatkowe w przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego. W ocenie Spółki, składniki majątkowe przypisane do Oddziału spełniają zatem niezbędne dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad (c) Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Spółki, Oddział stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008r. Znak IBPB3/423-100/08/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe „Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006r. Znak PD/423-4/GC/2006). O wyodrębnieniu finansowym Oddziału świadczy m.in. to, że na potrzeby Oddziału opracowywane są odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa budżety i plany finansowe, prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa, a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, Oddział sporządza bilans oraz rachunek zysków i strat. Do Oddziału przyporządkowywano przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. W planie kont Spółki wyodrębnione zostały konta przeznaczone do ewidencjonowania działalności Oddziału. Spółka pragnie zaznaczyć, iż przesłankę wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, należy rozumieć jako możliwość oddzielenia finansów wydzielanego majątku od finansów Spółki poprzez np. prowadzenie wyodrębnionych kont, na których ewidencjonowany jest majątek, koszty itp. przynależne do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, Oddział należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Ad (d) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Spółki, zespół składników majątkowych stanowiący Oddział posiada także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008r. Znak IP-PB3-423-282/08-2/PS) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96). Jak wskazano powyżej, Oddział stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników majątkowych, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. Działalności związanej z marketingiem. Do dnia dokonania aportu Oddział jest integralną częścią Spółki, która niezależnie od niej będzie samodzielnie realizowała zadania z zakresu Działalności związanej z marketingiem. Po wniesieniu Oddziału do Spółki Marketingowej, zespół składników majątkowych, o którym mowa, będzie wykorzystywany do kontynuowania tej działalności. Z perspektywy oceny zdolności Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególnie istotne jest, że objęty w ramach aportu majątek Oddziału jest wystarczający do prowadzenia tego rodzaju działalności. Tak jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w celu ograniczenia ryzyka zakłóceń w ciągłości prowadzonej przez Oddział działalności, Spółka dokona aportu dopiero, kiedy Oddział będzie mógł faktycznie prowadzić działalność jak niezależne przedsiębiorstwo. A więc zdolność Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo będzie potwierdzona w praktyce. Oddział wyposażony jest we wszystkie składniki majątkowe niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. W ramach Oddziału zatrudnione są osoby niezbędne do prowadzenia działalności przez Oddział (Działalności związanej z marketingiem), a po aporcie działalność Oddziału będzie kontynuowana w tym samym zakresie przez Spółkę Marketingową. Z chwilą wniesienia Oddziału do Spółki Marketingowej nastąpi przeniesienie umów o pracę tych osób do Spółki Marketingowej na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, a więc zostanie zachowana ciągłość funkcji personelu.

Powyższe, zdaniem Spółki, oznacza, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych przypisanych do Oddziału może jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, Oddział spełnia wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego i jednocześnie może prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny, a zatem stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, że przedmiotem aportu do Spółki Marketingowej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci Oddziału, aport nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.