Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.349.2020.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-17
Teza: Zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej, ulepszenie zakupionego budynku.
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek; koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 9 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe**,
*   ulepszenia zakupionego budynku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 29 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 lipca 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej,
*   ulepszenia zakupionego budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni rozważa możliwość zakupu jako osoba prywatna (poza prowadzoną działalnością gospodarczą) oddanego już do użytku domu mieszkalnego w miejscowości turystycznej (…). Budynek, jaki zamierza nabyć Wnioskodawczyni, będzie budynkiem trwale związanym z gruntem (tj. posadowiony na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy przemieszczenie na inne miejsce). Budynek, jaki planuje nabyć Wnioskodawczyni, będzie to więc dom mieszkalny, który będzie gotowy do zamieszkania w świetle przepisów prawa budowlanego. Budynek, jaki zamierza nabyć Wnioskodawczyni, nie będzie wykorzystywany przed jego nabyciem przez poprzedniego właściciela przez okres co najmniej 60 miesięcy.

Po zakupie domu Wnioskodawczyni zamierza dostosować go do wynajmu turystom, wykonując w nim m.in. następujące ulepszenia:

*   wykonać kominek,
*   wyposażyć dom w panele i instalację fotowoltaniczną,
*   dokonać adaptacji na cele mieszkalne piętra budynku (m.in. zamontować schody oraz grzejniki na podczerwień, położyć panele podłogowe),
*   wykonać taras z zadaszeniem, który będzie stanowił integralną część budynku,
*   wykonać ocieplenie fundamentów.

Powyższe ulepszenia zostaną wykonane oczywiście w sytuacji, gdy zakupiony dom nie będzie posiadał opisanych powyżej elementów. Wydatki na opisane powyżej ulepszenia będą dokumentowane fakturami, rachunkami lub umowami, które będą potwierdzać wysokość poniesionych wydatków przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawczyni, jak wskazano powyżej, zamierza nabyć budynek jako osoba fizyczna, nie ujmując go początkowo w ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej. Prywatnie (poza działalnością gospodarczą) Wnioskodawczyni zamierza wykonać również opisane powyżej ulepszenia w budynku.

Tym samym wydatki, jakie zamierza ponieść na ulepszenie budynku Wnioskodawczyni, będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku i zostaną poniesione przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Po dokonaniu opisanych powyżej ulepszeń, których wartość będzie wynosiła co najmnej 30% wartości początkowej domu, Wnioskodawczyni zamierza rozszerzyć przedmiot prowadzonej obecnie działalności o wynajem krótkoterminowy i długoterminowy.

Następnie Wnioskodawczyni wprowadzi opisywany budynek do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i w ramach tej działalności rozpocznie jego wynajem. Obecnie Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą ‒ praktyka lekarska dentystyczna. Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza wynajmować dom turystom wypoczywającym w miejscowości (…). Dom będzie oferowany do wynajmu zarówno krótkoterminowego (np. na kilka dni), jak również długoterminowego (np. na miesiąc lub kilka miesięcy) w zależności od potrzeb potencjalnych Klientów.

Ponieważ budynek, jaki zamierza nabyć Wnioskodawczyni, będzie spełniał wymagania domu mieszkalnego, będzie on oferowany do wynajmu przez cały rok. Wnioskodawczyni ze względu na przewidywany sposób wykorzystania nabytego budynku (jego funkcję), tj. dom wypoczynkowy dla turystów, zamierza zakwalifikować nabyty budynek jako inny budynek niemieszkalny wymieniony w rodzaju 109 Klasyfikacji środków trwałych.

Po wprowadzeniu opisywanego domu do ewidencji środków trwałych rozważa możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem przewidzianego w art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 3-letniego okresu amortyzacji, przyjmując jako wartość początkową kwotę zakupu nieruchomości oraz wartość ulepszeń opisanych powyżej (wartość początkowa środka trwałego = cena zakupu wskazana w akcie notarialnym + wartość opisanych powyżej ulepszeń wykazana na fakturach lub rachunkach).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawczyni może zastosować 3-letni okres amortyzacji dla zakupionego budynku?
2.  Czy opisane powyżej prace, jakie Wnioskodawczyni zamierza wykonać w nabytym budynku, mogą zostać uznane za jego ulepszenia?

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawczyni zakwalifikuje zakupiony przez nią budynek według klasyfikacji środków trwałych (dalej: KŚT) do grupy 1, podgrupy 10, rodzaj 109 Pozostałe budynki niemieszkalne. Zgodnie z objaśnieniami szczegółowymi do KŚT rodzaj 109 obejmuje m.in. domy wypoczynkowe oraz pozostałe budynki zakwaterowania turystycznego.

Mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny, a w szczególności planowany sposób wykorzystania budynku oraz jego funkcję, należy uznać, że zakupiony przez Wnioskodawczynię budynek będzie domem wypoczynkowym przeznaczonym dla zakwaterowania turystów. Wnioskodawczyni nie będzie zamieszkiwać w zakupionym budynku. Ponadto również osoby wynajmujące dom nie będą zaspokajać w nim swoich potrzeb mieszkaniowych, a będzie on wykorzystywany przez te osoby w celach wypoczynkowych.

Przyjęta powyżej klasyfikacja danego środka trwałego będzie miała wpływ na możliwość ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 22j ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana: ustawą) „Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż (\`(...)\`): ust. 1 pkt 3 dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 ‒ 10 lat, z wyjątkiem: a) trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem, b) kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych ‒ dla których okres amortyzacji ‒ nie może być krótszy niż 3 lata”.

Mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny, należy uznać, że zakupiony budynek ze względu na sposób jego wykorzystania oraz funkcję będzie domem wypoczynkowym, o którym mowa w rodzaju 109 KŚT.

Dodatkowo, ponieważ zakupiony budynek będzie trwale związany z gruntem, należy uznać, że budynek zakupiony przez Wnioskodawczynię będzie spełniał wszystkie przesłanki opisane w art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy dla przyjęcia 3-letniego okresu amortyzacji tego budynku.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2.

Prace polegające na:

*   wykonaniu kominka (modernizacja),
*   wyposażeniu domu w panele i instalację fotowoltaniczną (modernizacja),
*   dokonaniu adaptacji na cele mieszkalne piętra budynku (m.in. zamontowanie schodów oraz grzejników na podczerwień, położenie paneli podłogowych) (adaptacja),
*   wykonaniu tarasu z zadaszeniem, który będzie stanowił integralną część budynku (rozbudowa),
*   wykonanie ocieplenia fundamentów (modernizacja)

mieszczą się w zakresie pojęcia ulepszenia środka trwałego.

Zgodnie z art. 22j ust. 3 środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za: pkt 2) ulepszone ‒ jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Za ulepszenia uznaje się wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację. Wszystkie wskazane powyżej prace, zdaniem Wnioskodawczyni, mieszczą się więc w zakresie pojęciowym „ulepszenia”. Za modernizację możemy bowiem uznać unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. Wszystkie opisane powyżej prace będą więc zmierzały do ulepszenia budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe**,
*   ulepszenia zakupionego budynku – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością ‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały, musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,
*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest m.in. od sposobu ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co do zasady środek trwały podlega amortyzacji według stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie bowiem do przepisu art. 22i ust. 1 tej ustawy: odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Istnieje jednak możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 tej ustawy: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 ‒ 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

‒ dla których okres amortyzacji ‒ nie może być krótszy niż 3 lata.

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% ‒ 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W myśl art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane ‒ jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone ‒ jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tą można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu.

Natomiast celem ustalenia zakresu pojęciowego „ulepszenia środka trwałego” posiłkować się należy kryteriami zawartymi w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią tego przepisu: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Środek trwały uznaje się za ulepszony ‒ w rozumieniu przepisów art. 22j ‒ wówczas, gdy podatnik poniósł wydatki na jego ulepszenie, a ich suma jest równa co najmniej określonemu procentowi wartości tego środka przed ulepszeniem.

Wydatki na ulepszenie środka trwałego to wydatki poniesione w danym roku podatkowym na jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, których suma przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wyliczenie zawarte w powyższym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudowa to rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, niepowodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa to wykonanie prac, które powodują powiększenie środka trwałego. Rekonstrukcja zaś to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego stanu poprzedniego, zazwyczaj dotyczy to elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia jego przyjęcia do używania.

Należy także zauważyć, że nie każdy rodzaj prac wykonywanych w danym środku trwałym będzie stanowił jego ulepszenie, ale tylko takie prace, które noszą cechy przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji. Tym samym, nie jest możliwe twierdzenie, że środek trwały uległ ulepszeniu, jeżeli poczyniony na środek trwały zakres prac nie będzie się mieścił w opisanym wyżej zakresie robót składających się na ulepszenie, a więc będzie poza ten zakres wykraczał. Dotyczy to np. prac o charakterze remontowym bądź działań przekraczających przetworzenie istniejącego środka trwałego, a polegających na wytworzeniu zupełnie nowego środka trwałego.

Za takim rozumieniem przepisów przemawia fakt, że art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy mówi o możliwości ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej m.in. dla budynków niemieszkalnych, które zostały ulepszone.

W świetle powyższego należy wskazać, że sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest również od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Zgodnie z objaśnieniami szczegółowymi Klasyfikacji Środków Trwałych ‒ przez budynek należy rozumieć obiekt budowlany, który jest na trwale powiązany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przy czym budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11): zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni rozważa możliwość zakupu, jako osoba prywatna, oddanego już do użytku domu mieszkalnego (dalej: Budynek) w miejscowości turystycznej. Budynek będzie budynkiem trwale związanym z gruntem, będzie gotowy do zamieszkania w świetle przepisów prawa budowlanego. Budynek nie będzie wykorzystywany przed jego nabyciem przez poprzedniego właściciela przez okres co najmniej 60 miesięcy. Po zakupie Budynku Wnioskodawczyni zamierza dostosować go do wynajmu turystom, wykonując w nim m.in. następujące ulepszenia: kominek, wyposażenie w panele i instalację fotowoltaniczną, dokonanie adaptacji na cele mieszkalne piętra budynku (m.in. zamontowanie schodów oraz grzejników na podczerwień, położenie paneli podłogowych), wykonanie tarasu z zadaszeniem, który będzie stanowił integralną część Budynku, ocieplenie fundamentów. Wydatki te będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego Budynku i zostaną poniesione przed wprowadzeniem Budynku do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Po dokonaniu opisanych prac Wnioskodawczyni wprowadzi Budynek do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i w ramach tej działalności rozpocznie jego wynajem. Budynek będzie oferowany do wynajmu zarówno krótkoterminowego, jak również długoterminowego w zależności od potrzeb potencjalnych klientów. Wnioskodawczyni ze względu na przewidywany sposób wykorzystania Budynku (jego funkcję), tj. dom wypoczynkowy dla turystów, zamierza zakwalifikować Budynek jako inny budynek niemieszkalny wymieniony w rodzaju 109 Klasyfikacji środków trwałych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że opisany Budynek spełni definicję uznania go za „ulepszony” środek trwały w rozumieniu art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wartość poniesionych nakładów przed wprowadzeniem go do ewidencji (wartość ulepszenia) przekroczy 30% jego wartości początkowej.

Tym samym, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku informacje oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w przypadku amortyzacji środka trwałego (Budynku) zaklasyfikowanego do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonego po dokonanym ulepszeniu po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będzie możliwe zastosowanie stawki amortyzacji ustalonej na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a w zw. z art. 22j ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że okres amortyzacji podatkowej nie może być krótszy niż 3 lata.

Reasumując ‒ w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawczyni może zastosować 3-letni okres amortyzacji dla zakupionego Budynku. Opisane powyżej prace, jakie Wnioskodawczyni zamierza wykonać w nabytym Budynku, mogą zostać uznane za jego ulepszenia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.