Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.194.2021.2.IS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-10
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace; prace-prace badawczo-rozwojowe; preferencje; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; wskaźnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych **jest prawidłowe** **w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4, 6 .**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 22 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (ta sama data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Podatnik będący osobą fizyczną, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i rezydencję podatkową w Polsce, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwoju programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części, które są utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2018.1191, z późn. zm.). Usługi programistyczne, świadczone są przez podatnika na rzecz (…) na podstawie umowy o współpracę („Umowa”) i obejmują w szczególności: projektowanie programów wedle zamówień, przygotowywanie (tworzenie) programów, przygotowywanie dokumentacji związanej z dostarczonymi programami, testowanie programów, wykonywanie konsultacji, analiz, raportów i innych usług informatycznych. Podatnik nie korzysta z usług podwykonawców, jak również nie nabywa i nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy ani praw autorskich innych firm. Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik prowadzi ewidencję podatkową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W efekcie realizacji Umowy powstają nowe, odrębne programy komputerowe (oprogramowanie) lub ich części. Podatnik w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej tworzy, modyfikuje, ulepsza i rozwija programy komputerowe (oprogramowanie) będące rezultatem jego własnej pracy twórczej, albo modyfikuje, ulepsza i rozwija istniejące już programy komputerowe (oprogramowanie) autorstwa innych osób. W tym drugim przypadku, efekt modyfikacji, ulepszenia i rozwinięcia programów komputerowych (oprogramowania) autorstwa innych osób stanowi odrębny program komputerowy (oprogramowanie) objęty prawem autorskim do programu komputerowego (oprogramowania). Podatnik przenosi całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) na Spółkę i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw. Ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez podatnika w toku wykonywania usług przewidzianych Umową, przechodzi na Spółkę w momencie dostarczenia programu komputerowego (oprogramowania) będącego utworem lub jego umieszczenia na serwerze należącym do Spółki, jej klienta lub jakimkolwiek nośniku lub komputerze należącym do Spółki. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca Spółkę do rozporządzania takim prawem na wszelkich polach eksploatacji. Wytworzenie, modyfikacja, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych (oprogramowania) ma miejsce w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Podatnik podkreśla przy tym, że nie zaklasyfikował swojej działalności jako badawczo-rozwojowej, gdyż możliwość takiej klasyfikacji jest przedmiotem zadawanego przez niego pytania. W ramach działalności gospodarczej podatnik prowadzi w sposób systematyczny prace, które są zaplanowane i metodyczne oraz mają na celu tworzenie nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działania podatnika polegające na modyfikacji, ulepszeniu i rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania) zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych programów komputerowych (oprogramowania). Działalność podatnika nie ma przy tym charakteru rutynowego ale wymaga unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Działalność podatnika polega na tworzeniu nowych zastosowań, gdyż programy komputerowe (oprogramowanie) stworzone przez podatnika modyfikują, ulepszają lub rozwijają działanie starych programów lub też działalność podatnika skutkuje stworzeniem zupełnie nowych funkcjonalności. Jej efekty przejawiają się w opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się one od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. W przypadku modyfikowania, ulepszania i rozwijania programów komputerowych (oprogramowania) autorstwa innych osób właścicielem modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych programów komputerowych (oprogramowania) są te inne osoby, a podatnik dokonuje jedynieich modyfikacji, ulepszenia i rozwoju. W związku z powyższym podatnik nie jest użytkownikiem prawa do tych programów komputerowych (oprogramowania) na podstawie licencji wyłącznej lub niewyłącznej.

Modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie tych programów komputerowych (oprogramowania), często tych samych, które podatnik sam wcześniej stworzył, powoduje jednak powstanie części programów komputerowych (oprogramowania), które są osobnym utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie jest więc właścicielem programów komputerowych (oprogramowania) modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych, ale czasowo właścicielem składowych części programu komputerowego (oprogramowania), które powodują finalnie ulepszenie owych programów komputerowych (oprogramowania), które są modyfikowane, ulepszane i rozwijane. Nowe programy komputerowe (oprogramowanie), które powodują modyfikację, ulepszanie i rozwinięcie starych to nowe funkcjonalności, które są osobnymi programami komputerowymi (oprogramowaniem). Z chwilą przekazania wytworzonego w ten sposób programu komputerowego (oprogramowania) podatnik przekazuje wszelkie prawa autorskie do niego. Podatnikowi nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do programów komputerowych (oprogramowania), do których prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku ich dalszego modyfikowania, ulepszania i rozwijania. Do momentu przeniesienia prawa, podatnikowi przysługują jednak autorskie prawa majątkowe do składowych części programu komputerowego (oprogramowania), które to części mają na celu zmodyfikowanie, ulepszanie i rozwinięcie danych programów komputerowych (oprogramowania). W efekcie prac podatnika powstają zatem autorskie prawa do programu komputerowego (oprogramowania), podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Także bowiem elementy tworzone przez podatnika na etapie przed ich połączeniem z pozostałymi częściami oprogramowania modyfikowanego stanowią elementy podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jako że mogą one być uznane za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o: i. zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym programie komputerowym (oprogramowaniu) scharakteryzowanym poprzez dokładny opis; ii. przychodach uzyskiwanych w danym okresie ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania), tj. wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do danego programu komputerowego (oprogramowania); iii. kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie bezpośrednio na prowadzoną działalność związaną z wytworzeniem konkretnego programu komputerowego (oprogramowania); iv. dochodzie ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej. Podatnik prowadzi tę odrębną ewidencję na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych programów komputerowych (oprogramowania) oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowanie).

Ewidencja prowadzona jest w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowania), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z tego programu komputerowego (oprogramowania). Ewidencja ma postać komputerowych arkuszy kalkulacyjnych i kumulatywnych comiesięcznych zestawień dokumentów potwierdzających poniesione wydatki na koniec danego miesiąca. Zestawienia te obejmują wydatki od początku realizacji danego projektu do końca danego miesiąca kalendarzowego, w układzie narastającym, w odniesieniu do poszczególnych zadań i są potwierdzone dokumentami stwierdzającymi ich poniesienie. Wersja elektroniczna ewidencji zostaje zarchiwizowana. Konstrukcja arkusza kalkulacyjnego umożliwia natomiast uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych miesięcy kalendarzowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik ponosi następujące koszty: koszty zakupu i użytkowania sprzętu elektronicznego; koszty użytkowania auta, telefonu i internetu, księgowości, literatury branżowej i materiałów edukacyjnych. Powyższe wydatki ponoszone przez podatnika są kosztami w rozumieniu art. 22 UPDOF i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty te przekładają się na tworzenie, modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych (oprogramowania), tj. istnieje bezpośredni związek pomiędzy nimi a tworzeniem, modyfikowaniem, ulepszaniem i rozwijaniem przez podatnika programów komputerowych (oprogramowania). Koszty sprzętu elektronicznego, Internetu, księgowości, literatury branżowej i materiałów edukacyjnych to bowiem koszty stałe, konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej programisty jakim jest podatnik. Tworzenie kodu, tj. tworzenie, modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych (oprogramowania), wymaga bowiem zarówno sprzętu elektronicznego jak i łącza Internetowego. Z kolei księgowość jest podatnikowi niezbędna do prowadzenia działalności w sposób zgodny z obwiązującymi przepisami prawa. Koszty samochodu i telefonu umożliwiają podatnikowi natomiast konsultację ze Spółką oraz jej klientami odnośnie specyfikacji parametrów tworzonych, modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych programów komputerowych (oprogramowania), tj. umożliwiają one personalizację programów komputerowych (oprogramowania) i dostosowanie ich do indywidualnych potrzeb i oczekiwań. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnych kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania), podatnik przyporządkowuje wydatki do przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) według proporcji. Proporcja ustalana jest jako stosunek przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) do przychodów podatnika ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesięcznym okresie. Powyższe koszty, jakie ponosi podatnik, są zatem związane albo wprost z tworzeniem, modyfikowaniem, ulepszaniem i rozwijaniem programów komputerowych (oprogramowania) jak koszty sprzętu czy oprogramowania, albo z jego działalnością gospodarczą sensu largo, tak jak Internet, księgowość, literatura branżowa i materiały edukacyjne, użytkowanie samochodu. Podatnik ponosi te koszty w związku z prowadzoną przez siebie działalnością, która polega na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania). Jednocześnie podatnik nie wie, czy w związku z tym może uznać rzeczone koszty za koszty kwalifikowane, związane bezpośrednio z wytwarzanymi programami komputerowymi (oprogramowaniem), a jeżeli tak to czy stosowana przez niego metoda ich alokacji jest właściwa. Kwestia kwalifikacji tychże kosztów oraz oceny stosowanej proporcji stanowi przedmiot pytania ze strony podatnika. Podatnik sprzedaje prawa autorskie do wytworzonych, zmodyfikowanych, ulepszonych lub rozwiniętych programów komputerowych (oprogramowania) jako osobne utwory podlegające ochronie prawa autorskiego w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. W zamian za wykonane usługi podatnik otrzymuje od Spółki uzgodnione w umowie o współpracę comiesięczne wynagrodzenie. Strony umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest na podstawie prawidłowo wystawionej faktury oraz pod warunkiem zatwierdzenia raportu odbioru usług najpierw przez Klienta Spółki, dla którego Podatnik bezpośrednio wykonuje usługi a potem przez Spółkę czyli zaakceptowania godzin poświęconych świadczeniu konkretnych zleconych przez Klienta Spółki usług w systemie informatycznym Klienta Spółki przez wyznaczoną w tym celu osobę. Wynagrodzenie podatnika przewidziane umową zostało określone bowiem stawką godzinową i ewidencjonowanie jest w podziale na konkretne zadania zlecone przez Klienta Spółki. Należne podatnikowi od Spółki wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi świadczone przez podatnika. Podatnik osiąga zatem dochód ze sprzedaży praw własności intelektualnej, także gdy prawa te uwzględnione są w cenie sprzedaży usług. Programy komputerowe (oprogramowanie) tworzone, modyfikowane, ulepszane i rozwijane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej umożliwiają kontakt na odległość lub wprowadzają automatyzację procesów skutkujące brakiem potrzeby gromadzenia się ludzi.

Wniosek doprecyzował Pan o następujące informacje:

Zgodnie z zawartą Umową usługi świadczone przez podatnika nie są wykonywane pod kierownictwem (nadzorem) zlecającego. Zlecający nie wyznacza Podatnikowi czasu i miejsca ich wykonania. Podatnik sam decyduje o sposobie wykonania zleconych prac. Świadcząc usługi Podatnik ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzona działalnością gospodarczą. Podatnik ponosi również odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat podejmowanych przez siebie czynności oraz za ich wykonanie. Podatnik nie korzysta z usług podwykonawców, jak również nie nabywa i nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy ani praw autorskich innych firm. Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik prowadzi ewidencję podatkową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Działalność podatnika jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W efekcie realizacji prac podatnik nabywa nową wiedzę i umiejętności, pozwalające mu opracować nowe, odrębne programy komputerowe (oprogramowanie) lub ich części lub wprowadzić do już istniejących programów znacznych ulepszeń. Podatnik w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej projektuje, tworzy, modyfikuje, ulepsza i rozwija programy komputerowe (oprogramowanie) będące rezultatem jego własnej pracy twórczej, albo modyfikuje, ulepsza i rozwija istniejące już programy komputerowe (oprogramowanie) autorstwa innych osób. W tym drugim przypadku, efekt modyfikacji, ulepszenia i rozwinięcia programów komputerowych (oprogramowania) autorstwa innych osób stanowi odrębny program komputerowy (oprogramowanie) objęty prawem autorskim do programu komputerowego (oprogramowania). W ramach działalności gospodarczej podatnik prowadzi w sposób systematyczny prace, które są zaplanowane i metodyczne oraz mają na celu tworzenie nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działania podatnika polegające na modyfikacji, ulepszeniu i rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania) zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych programów komputerowych (oprogramowania). Działalność podatnika nie ma przy tym charakteru rutynowego ale wymaga unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Działalność podatnika polega na tworzeniu nowych zastosowań, gdyż programy komputerowe (oprogramowanie) stworzone przez podatnika modyfikują, ulepszają lub rozwijają działanie starych programów lub też działalność podatnika skutkuje stworzeniem zupełnie nowych funkcjonalności. Jej efekty przejawiają się w opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się one od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Podatnik przenosi całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) na Spółkę i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw. Ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez podatnika w toku wykonywania usług przewidzianych Umową, przechodzi na Spółkę w momencie dostarczenia programu komputerowego (oprogramowania) będącego utworem lub jego umieszczenia na serwerze należącym do Spółki, jej klienta lub jakimkolwiek nośniku lub komputerze należącym do Spółki. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca Spółkę do rozporządzania takim prawem na wszelkich polach eksploatacji. Wytworzenie, modyfikacja, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych (oprogramowania) ma miejsce w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Podatnik podkreśla przy tym, że nie zaklasyfikował swojej działalności jako badawczo-rozwojowej, gdyż możliwość takiej klasyfikacji jest przedmiotem zadawanego przez niego pytania. W przypadku modyfikowania, ulepszania i rozwijania programów komputerowych (oprogramowania) autorstwa innych osób właścicielem modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych programów komputerowych (oprogramowania) są te inne osoby, a podatnik dokonuje jedynie ich modyfikacji, ulepszenia i rozwoju. W związku z powyższym podatnik nie jest użytkownikiem prawa do tych programów komputerowych (oprogramowania) na podstawie licencji wyłącznej lub niewyłącznej. Modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie tych programów komputerowych (oprogramowania), często tych samych, które podatnik sam wcześniej stworzył, powoduje jednak powstanie części programów komputerowych (oprogramowania), które są osobnym utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie jest więc właścicielem programów komputerowych (oprogramowania) modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych, ale czasowo właścicielem składowych części programu komputerowego (oprogramowania), które powodują finalnie ulepszenie owych programów komputerowych (oprogramowania), które są modyfikowane, ulepszane i rozwijane. Nowe programy komputerowe (oprogramowanie), które powodują modyfikację, ulepszanie i rozwinięcie starych to nowe funkcjonalności, które są osobnymi programami komputerowymi (oprogramowaniem). Z chwilą przekazania wytworzonego w ten sposób programu komputerowego (oprogramowania) podatnik przekazuje wszelkie prawa autorskie do niego. Podatnikowi nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do programów komputerowych (oprogramowania), do których prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku ich dalszego modyfikowania, ulepszania i rozwijania. Do momentu przeniesienia prawa, podatnikowi przysługują jednak autorskie prawa majątkowe do składowych części programu komputerowego (oprogramowania), które to części mają na celu zmodyfikowanie, ulepszanie i rozwinięcie danych programów komputerowych (oprogramowania). W efekcie prac podatnika powstają zatem autorskie prawa do programu komputerowego (oprogramowania), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Także bowiem elementy tworzone przez podatnika na etapie przed ich połączeniem z pozostałymi częściami oprogramowania modyfikowanego stanowią elementy podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jako że mogą one być uznane za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz prowadzi na bieżąco odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

i. zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym programie komputerowym (oprogramowaniu) scharakteryzowanym poprzez dokładny opis;

ii. przychodach uzyskiwanych w danym okresie ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania), tj. wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw

majątkowych do danego programu komputerowego (oprogramowania);

iii. kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie bezpośrednio na prowadzoną działalność związaną z wytworzeniem konkretnego programu komputerowego

(oprogramowania);

iv. dochodzie ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej.

Podatnik prowadzi tę odrębną ewidencję na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych programów komputerowych (oprogramowania) oraz ustalenie

przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowanie).

Ewidencja prowadzona jest w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, przypadających na każdy program komputerowy

(oprogramowania), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z tego programu komputerowego (oprogramowania). Ewidencja ma postać komputerowych

arkuszy kalkulacyjnych i kumulatywnych comiesięcznych zestawień dokumentów potwierdzających poniesione wydatki na koniec danego miesiąca. Zestawienia te obejmują

wydatki od początku realizacji danego projektu do końca danego miesiąca kalendarzowego, w układzie narastającym, w odniesieniu do poszczególnych zadań i są

potwierdzone dokumentami stwierdzającymi ich poniesienie. Wersja elektroniczna ewidencji zostaje zarchiwizowana. Konstrukcja arkusza kalkulacyjnego umożliwia natomiast

uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych miesięcy kalendarzowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik ponosi następujące koszty:

\- zakupu i użytkowania sprzętu elektronicznego - zakup komputera, drukarki i materiałów eksploatacyjnych, niszczarki itp.

\- użytkowania auta - rata leasingu auta, zakup paliwa, przeglądy, ubezpieczenie auta

\- telefonu - zakup telefonu oraz opłaty za połączenia telefoniczne (abonament)

\- internetu - opłaty za dostęp do internetu

\- księgowości - opłaty za obsługę księgową

\- literatury branżowej i materiałów edukacyjnych - zakup książek, szkolenia.

Żadne ze wskazanych wyżej wydatków nie stanowi wydatków na zakup składników majątkowych stanowiących środek trwały oraz nie podlegają one amortyzacji. Powyższe

wydatki ponoszone przez podatnika są kosztami w rozumieniu art. 22 UPDOF i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty te przekładają się na tworzenie, modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie programów

komputerowych (oprogramowania), tj. istnieje bezpośredni związek pomiędzy nimi a tworzeniem, modyfikowaniem, ulepszaniem i rozwijaniem przez podatnika programów

komputerowych (oprogramowania). Koszty sprzętu elektronicznego, Internetu, księgowości, literatury branżowej i materiałów edukacyjnych to bowiem koszty stałe, konieczne

do prowadzenia działalności gospodarczej programisty jakim jest podatnik. Tworzenie kodu, tj. tworzenie, modyfikowanie, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych

(oprogramowania), wymaga bowiem zarówno sprzętu elektronicznego jak i łącza internetowego. Z kolei księgowość jest podatnikowi niezbędna do prowadzenia działalności w

sposób zgodny z obwiązującymi przepisami prawa. Koszty samochodu i telefonu umożliwiają podatnikowi natomiast konsultację ze Spółką oraz jej klientami odnośnie

specyfikacji parametrów tworzonych, modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych programów komputerowych (oprogramowania), tj. umożliwiają one personalizację programów

komputerowych (oprogramowania) i dostosowanie ich do indywidualnych potrzeb i oczekiwań. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnych kosztów ponoszonych

przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania), podatnik przyporządkowuje wydatki do

przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) według proporcji. Proporcja ustalana jest jako stosunek przychodów ze zbycia danego programu

komputerowego (oprogramowania) do przychodów podatnika ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesięcznym okresie. Powyższe koszty, jakie ponosi

podatnik, są zatem związane albo wprost z tworzeniem, modyfikowaniem, ulepszaniem i rozwijaniem programów komputerowych (oprogramowania) jak koszty sprzętu czy

oprogramowania, albo z jego działalnością gospodarczą sensu largo, tak jak Internet, księgowość, literatura branżowa i materiały edukacyjne, użytkowanie samochodu.

Podatnik ponosi te koszty w związku z prowadzoną przez siebie działalnością, która polega na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu programów komputerowych

(oprogramowania). Jednocześnie podatnik nie wie, czy w związku z tym może uznać rzeczone koszty za koszty kwalifikowane, związane bezpośrednio z wytwarzanymi

programami komputerowymi (oprogramowaniem), a jeżeli tak to czy stosowana przez niego metoda ich alokacji jest właściwa. Kwestia kwalifikacji tychże kosztów oraz oceny

stosowanej proporcji stanowi przedmiot pytania ze strony podatnika. Podatnik sprzedaje prawa autorskie do wytworzonych, zmodyfikowanych, ulepszonych lub rozwiniętych

programów komputerowych (oprogramowania) jako osobne utwory podlegające ochronie prawa autorskiego w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności

gospodarczej, która jest pozarolniczą działalnością gospodarczą. W zamian za wykonane usługi podatnik otrzymuje od Spółki uzgodnione w umowie o współpracę

comiesięczne wynagrodzenie. Strony umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest na podstawie prawidłowo wystawionej faktury oraz pod warunkiem

zatwierdzenia raportu odbioru usług najpierw przez Klienta Spółki, dla którego Podatnik bezpośrednio wykonuje usługi a potem przez Spółkę czyli zaakceptowania godzin

poświęconych świadczeniu konkretnych zleconych przez Klienta Spółki usług w systemie informatycznym Klienta Spółki przez wyznaczoną w tym celu osobę. Wynagrodzenie

podatnika przewidziane umową zostało określone bowiem stawką godzinową i ewidencjonowanie jest w podziale na konkretne zadania zlecone przez Klienta Spółki. Należne

podatnikowi od Spółki wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi świadczone przez podatnika. Podatnik

osiąga zatem dochód ze sprzedaży praw własności intelektualnej, także gdy prawa te uwzględnione są w cenie sprzedaży usług. Programy komputerowe (oprogramowanie)

tworzone, modyfikowane, ulepszane i rozwijane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej umożliwiają kontakt na odległość lub

wprowadzają automatyzację procesów skutkujące brakiem potrzeby gromadzenia się ludzi.

Od 01.01.2020 r. do chwili obecnej podatnik prowadzi na bieżąco, odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych programów komputerowych

(oprogramowania) oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowanie) oraz w

sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny, przypadających na każdy program

komputerowy (oprogramowanie) w sposób zapewniający określenie dochodu kwalifikowanego z tego programu komputerowego (oprogramowania). Wskazana ewidencja

prowadzona jest w formie komputerowych arkuszy kalkulacyjnych i kumulatywnych comiesięcznych zestawień dokumentów potwierdzających poniesione wydatki na koniec

danego miesiąca. Zestawienia te obejmują wydatki od początku realizacji danego projektu do końca danego miesiąca kalendarzowego, w układzie narastającym, w odniesieniu

do poszczególnych zadań i są potwierdzone dokumentami potwierdzającymi ich poniesienie. Wersja elektroniczna ewidencji zostaje zarchiwizowana. Konstrukcja arkusza

kalkulacyjnego umożliwia natomiast uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych miesięcy kalendarzowych.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy prawo autorskie do programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części wytwarzanych, modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych przez podatnika jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 UPDOF?

2\. Czy podejmowana przez podatnika działalność polegająca na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 UPDOF?

3\. Czy wydatki podatnika na: zakup i użytkowanie sprzętu elektronicznego, użytkowanie auta, Internet, telefon, księgowość, literaturę branżową i materiały edukacyjne, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia programu komputerowego (oprogramowania), gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia programu komputerowego (oprogramowana) do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo - rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 UPDOF?

4\. Czy dochód podatnika ze zbycia praw autorskich do programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 UPDOF?

6\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie przez podatnika stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca i art. 30cb UPDOF?

**Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformuowane w uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1

Prawo autorskie do programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części wytwarzanych, modyfikowanych, ulepszanych i rozwijanych przez podatnika jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej jako „UPDOF”). Rzeczony przepis wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Aby uznać dane prawo autorskie do programu komputerowego (oprogramowania) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, prawo to musi być jednak wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Konieczne jest także, aby jego przedmiot podlegał ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowania) stanowi jedno z praw własności intelektualnej wskazanych w art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF. Wytwarzane, modyfikowane, ulepszane i rozwijane przez podatnika programy komputerowe (oprogramowanie) kwalifikować należy jako utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2018.1191, z późn. zm.). Są one zatem objęte ochroną z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek dalej idących wymogów formalnych odnośnie ich rejestracji. Z uwagi, że rzeczone programy komputerowe (oprogramowanie) zostają wytworzone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej należy uznać, że spełnione zostają wszystkie przesłanki uznania ich za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 UPDOF.

Ad 2

Działalność podatnika polegająca na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 UPDOF. Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z art. 5a pkt 38 i 39 UPDOF badania naukowe zostały zdefiniowane jako badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne albo jako badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Przez prace rozwojowe w myśl art. 5a pkt 40 UPDOF rozumie się zaś działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie cech świadczących o możliwości zakwalifikowania jako prac badawczo-rozwojowych, prac podatnika nad programami komputerowymi (oprogramowaniem) polegających na ich tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu. Działalność badawczo-rozwojowa powinna charakteryzować się twórczym charakterem, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność badawczo- rozwojowa charakteryzowana jest również jako nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez podatnika polega na tworzeniu nowych oraz modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwijaniu starych programów komputerowych (oprogramowania) w odpowiedzi na zapotrzebowanie ze strony Spółki. Działalność ta stanowi prace rozwojowe w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów. Prace podatnika polegają bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku. Działalność podatnika scharakteryzować można zatem jako nowatorską i twórczą, gdyż w jej ramach tworzy on programy komputerowe (oprogramowanie) od podstaw, jak i modyfikuje, ulepsza lub rozwija poprzez dodawanie nowych funkcjonalności stare programy komputerowe (oprogramowanie). Działalność ta ma charakter nieprzewidywalny w tym sensie, że jej skutek co prawda jest określony, jednak proces tworzenia danego programu komputerowego (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację, ulepszenie lub rozwój rozwiązań zastanego programu komputerowego (oprogramowania). Działalność podatnika jest ponadto metodyczna, gdyż na podstawie umowy o współpracę zawartej ze Spółką zobowiązany jest on do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy wymagającej należytego udokumentowania i działania w porozumieniu ze Spółką i jej klientami. Z uwagi, że efektem prac podatnika jest przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych (oprogramowania) na Spółkę, jego działalność wiąże się z koniecznością odtworzenia przez Spółkę efektów jego prac, tj. występuje tu możliwość odtworzenia (uruchomienia) przez Spółkę programów komputerowych (oprogramowania) do których prawa zostały przeniesione. Tworzenie przez podatnika programów komputerowych (oprogramowania) oraz modyfikacje, ulepszenia i rozwój innych programów komputerowych (oprogramowania) wykonywane w ramach tak scharakteryzowanej działalności gospodarczej podatnika pozwala uznać, że spełnione zostają kryteria uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 UPDOF w ramach której wytwarzane, modyfikowane, ulepszane i rozwijane są kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Ad 3

Wydatki ponoszone przez podatnika na zakup i użytkowanie sprzętu elektronicznego, koszty pomieszczeń, użytkowania auta, Internet, telefon, księgowość, literaturę branżową i materiały edukacyjne w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania), gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowania) do przychodów podatnika ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić kwalifikowane koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, jako koszty związane z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 UPDOF, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika NEXUS obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3 a+b+c+d Poszczególne litery przedstawionego wzoru oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b - nabycie wyników prac badawczo - rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c - nabycie wyników prac badawczo - rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości: dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym oraz wskaźnika NEXUS, którym zostanie przemnożony powyższy dochód. Wskaźnik NEXUS jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo- rozwojową związaną z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej powinny być zatem ustalane odrębnie. Koszty ponoszone przez podatnika, alokowane przy zachowaniu wskazanej przez podatnika proporcji, tj. proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia danego programu komputerowego (oprogramowana) do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wskazane koszty w tej części mogą stanowić wówczas koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad 4

Dochód podatnika ze zbycia praw autorskich do programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 UPDOF. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 UPDOF dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

(i) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

(ii) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

(iii) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

(iv) odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym

postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się przy tym jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności

intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika NEXUS wyliczonego według wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 UPDOF. Jak wskazano w opisie stanu

faktycznego, w zamian za wykonane usługi podatnik otrzymuje od Spółki umówione wynagrodzenie płatne w okresach miesięcznych określone stawką godzinową.

Wynagrodzenie podatnika obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych, zmodyfikowanych, ulepszonych i rozwiniętych

programów komputerowych (oprogramowania), czyli kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowiących efekty prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez

podatnika. Dochód otrzymany ze zbycia programów komputerowych (oprogramowania) w ramach świadczenia usług informatycznych stanowi wobec tego dochód podatnika

ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Oznacza to, że kwalifikowanym dochodem podatnika będzie iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności

intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika NEXUS wyliczonego według wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 UPDOF dla tego kwalifikowanego prawa

własności intelektualnej.

Ad 6

Podatnik spełnia wszystkie przewidziane art. 30ca i art. 30cb UPDOF wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wytwarzane, modyfikowane, ulepszane i rozwijane programy komputerowe (oprogramowanie) stanowią bowiem przedmiot kwalifikowanych praw własności intelektualnej jako utwory wytworzone, lub powstałe w wyniku zmodyfikowania, ulepszenia lub rozwinięcia dokonanego przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, znamionującej się cechami pozwalającymi uznać ją za działalność badawczo-rozwojową. Kwalifikowany dochód podatnika jest zaś iloczynem dochodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika NEXUS wyliczonego według wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 UPDOF dla tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan w uzupełnieniu wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4, 6 jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

38) działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu

zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

39) badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

40) pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

2\. Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

3\. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu, modyfikowaniu, ulepszaniu i rozwoju programów komputerowych (oprogramowania) lub ich części. Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prowadzi Pan w sposób systematyczny prace, które są zaplanowane i metodyczne oraz mają na celu tworzenie nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Pana działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności programów komputerowych. Ponadto Pana działalność nie ma przy tym charakteru rutynowego, ale wymaga unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Pana działalność polega na tworzeniu nowych zastosowań, gdyż programy komputerowe (oprogramowanie) stworzone przez Pana modyfikują, ulepszają lub rozwijają działanie starych programów lub też Pana działalność skutkuje stworzeniem zupełnie nowych funkcjonalności. Jej efekty przejawiają się w opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się one od rozwiązań już u Pana funkcjonujących. W efekcie Pana prac powstają autorskie prawa do programu komputerowego (oprogramowania) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,zia czniah dyfikowaniu, ulepszaniu i rozwoju program

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu, modyfikowaniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za **prawidłowe.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2021 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1\. Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi

5% podstawy opodatkowania.

2\. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

3\. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie do art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

4\. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5\. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6\. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

7\. Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym

postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z kolei w myśl art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1\. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane

prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie

kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej –

w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe

spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do

tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą

liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których

mowa w pkt 2-4.

2\. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

3\. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności

intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, modyfikuje, rozwija oraz ulepsza Pan programy komputerowe;

2) wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) w wyniku prowadzonych przez Pana prac powstaje nowe prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) osiąga Pan dochód z wytworzonego, modyfikowanego i rozwijanego (ulepszanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

5) prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2020 r. odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych programów komputerowych (oprogramowania) oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowanie) oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny, przypadających na każdy program komputerowy (oprogramowanie) w sposób zapewniający określenie dochodu kwalifikowanego z tego programu komputerowego (oprogramowania).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak stanowi art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (części oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/modyfikowane/ulepszane/rozwijane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 osiąga Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Może Pan zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które ewidencjonowane są przez Pana „na bieżąco” w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Tym samym może Pan zastosować stawkę 5% do dochodów uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Zatem, w przypadku uzyskania dochodu, o którym mowa w treści art. 30ca ust. 7 pkt 2 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 oraz art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie Pan mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu, od 1 stycznia 2020 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według 5% stawki podatku dochodowego.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 4 oraz 6, należało uznać za **prawidłowe**.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia zaliczenia następujących wydatków:

a) zakup i użytkowanie sprzętu elektronicznego (komputera, drukarki, materiałów eksploatacyjnych, niszczarki),

b) użytkowanie auta (rata leasingu auta, zakup paliwa, przeglądy, ubezpieczenie auta),

c) internet - opłata za dostęp do internetu,

d) telefon (zakup telefonu oraz opłaty za połączenia telefoniczne – abonament),

e) księgowość – opłata za obsługę księgową,

f) literaturę branżową i materiały edukacyjne (zakup książek, szkolenia),

do kosztów do obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powołanym wcześniej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskaźnik Nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że _Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP._

Tym samym kosztami wydatki ponoszone przez Pana na :

g) zakup i użytkowanie sprzętu elektronicznego (komputera, drukarki, materiałów eksploatacyjnych, niszczarki),

h) użytkowanie auta (rata leasingu auta, zakup paliwa, przeglądy, ubezpieczenie auta),

i) internet - opłata za dostęp do internetu ,

j) telefon (zakup telefonu oraz opłaty za połączenia telefoniczne – abonament),

k) księgowość– opłata za obsługę księgową ,

l) literaturę branżową i materiały edukacyjne (zakup książek, szkolenia),

mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy również podkreślić, że przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje Pan także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Zatem wydatki te ponoszone przez Pana, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W odniesieniu do kosztów eksploatacji auta należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wydatki ponoszone przez Pana na:

a) zakup i użytkowanie sprzętu elektronicznego (komputera, drukarki, materiałów eksploatacyjnych, niszczarki),

b) użytkowanie auta (rata leasingu auta, zakup paliwa, przeglądy, ubezpieczenie auta),

c) internet - opłata za dostęp do internetu,

d) telefon (zakup telefonu oraz opłaty za połączenia telefoniczne – abonament),

e) księgowość – opłata za obsługę księgową,

f) literaturę branżową i materiały edukacyjne (zakup książek, szkolenia),

stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Pana na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznano za **prawidłowe.**

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Ponadto, wskazać należy, że interpretacja indywidualna odnosi się do konkretnych kosztów, które wskazał Pan we wniosku oraz uzupełnieniu.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie wniosku, tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 5 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).