Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.82.2022.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-27
Teza: Zwolnienie od podatku prowizji za udzielenie pożyczki oraz wynagrodzenia za czynności związane z zarządzaniem pożyczką.
Słowa kluczowe: pożyczka; umowa-umowa pożyczki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII-art. 38

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku prowizji za udzielenie pożyczki oraz wynagrodzenia za czynności związane z zarządzaniem pożyczką. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lutego 2022 r. (wpływ 12 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: Pożyczkodawca) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której przeważającym przedmiotem jest udzielanie pożyczek. Poza udzielaniem pożyczek przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in.:

\- zakup i sprzedaż nieruchomości;

\- wynajem nieruchomości.

27 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze spółką X, realizującą Inwestycję polegającą na zakupie zabudowanej nieruchomości w celu jej wyremontowania i dalszej odsprzedaży. Zgodnie z postanowieniami umowy pożyczki, Wnioskodawca udzielił spółce X pożyczki w łącznej kwocie 2 660 000 zł. Wypłata pożyczki następuje w transzach uzależnionych od postępów prac remontowo-budowlanych. Na dzień złożenia wniosku do wypłaty pozostała ostatnia transza pożyczki w kwocie 243 478,90 zł.

Pożyczkobiorca, każdorazowo po zakończeniu danego etapu prac remontowo-budowlanych nieruchomości, stosownie do postanowień harmonogramu, zgłasza Wnioskodawcy przedmiotową okoliczność i wzywa Pożyczkodawcę do weryfikacji stanu zaawansowania prac, której wynik stanowi podstawę do uruchomienia przez Pożyczkodawcę kolejnej transzy Pożyczki.

W ramach wyżej opisanego procesu weryfikacji, spółka X jest zobowiązana udzielić Wnioskodawcy lub jego przedstawicielowi, pełnego wglądu do dokumentacji dotyczącej Inwestycji, w szczególności dokumentacji budowlanej, oraz dostępu do Nieruchomości. Z weryfikacji sporządzany jest protokół. W przypadku opóźnienia zaawansowania prac remontowo-budowlanych w stosunku do harmonogramu, Wnioskodawca jest uprawniony do wstrzymania się z wypłatą kolejnej transzy pożyczki.

W przypadku gdyby w wyniku czynności weryfikacyjnych okazało się, że Wnioskodawca z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje prawidłowość postępowania Pożyczkobiorcy w odniesieniu do czynności podejmowanych w związku z remontem Nieruchomości, upoważnia to Wnioskodawcę do wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym oraz skorzystania z zabezpieczeń zwrotu pożyczki.

Oprocentowanie pożyczki jest stałe i równe ustawowym odsetkom maksymalnym w skali roku od wypłaconej kwoty Pożyczki, a zapłata odsetek należna jest proporcjonalnie za czas trwania Pożyczki.

Dodatkowo z tytułu czynności weryfikacji, o których mowa powyżej, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie, Wnioskodawcy przysługuje ryczałtowe wynagrodzenie w wysokości 950 000,00 zł (dalej Wynagrodzenie).

Spłata pożyczki, odsetek i Wynagrodzenia odbywa się w ten sposób, że z ceny sprzedaży przez Pożyczkobiorcę nieruchomości/lokali bądź udziału w nich, równowartość 95% ceny sprzedaży przeznaczana będzie na spłatę Wynagrodzenia, aż do jego pełnego zaspokojenia. Pozostała część ceny sprzedaży przeznaczana będzie na spłatę pożyczki oraz odsetek, aż do pełnego zaspokojenia. Jednocześnie strony zastrzegły, że suma Wynagrodzenia oraz odsetek kapitałowych od pożyczki, nie może przekroczyć kwoty 1 000.000 zł. W takim przypadku Wnioskodawca zaprzestanie naliczania Wynagrodzenia, a Pożyczkobiorca nie będzie zobowiązany do jego zapłaty.

### Pytanie

Czy zryczałtowane Wynagrodzenie za czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, do przedmiotowego Wynagrodzenia będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług (dalej: VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT).

Uzasadnienie:

Czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, jak również nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę są, w ocenie Wnioskodawcy, elementem usługi udzielenia pożyczki świadczonej przez Wnioskodawcę. Powyższe czynności z perspektywy Pożyczkobiorcy są elementem realizacji usługi udzielenia pożyczki, umożliwiają one otrzymanie kolejnych transz pożyczki oraz zabezpieczają Pożyczkobiorcę przed przedterminowym wypowiedzeniem umowy ze strony Wnioskodawcy. Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, czynności te są faktycznie ściśle powiązane z usługą udzielenia pożyczki, mają one dla Pożyczkobiorcy znaczenie jedynie w związku z usługą udzielenia pożyczki. Bez umowy pożyczki czynności te nie miałyby żadnej wartości dla Pożyczkobiorcy.

Czynności weryfikacyjne i nadzór nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki są zatem elementem usługi złożonej, polegającej na udzieleniu pożyczki.

Powyższe wnioski są zgodne z przyjętą wykładnią przepisów o podatku VAT, ukształtowaną w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), dot. świadczeń złożonych (kompleksowych). Funkcjonalność systemu podatku od wartości dodanej sprzeciwia się temu, aby transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym była sztucznie rozdzielana (wyroki TSUE z 10 listopada 2016 r., C-432/15, Bastova; z 4 października 2017 r., C-273/16, Federal Express Europe Inc.). Jedno świadczenie kompleksowe występuje zatem wówczas, gdy co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyroki TSUE z 16 lipca 2015 r., C-584/13 Mapfre; z 13 marca 2014 r., C-464/12, ATP PensionService A/S; z 27 września 2012 r., C-392/11, Field Fisher Waterhause).

Z orzecznictwa TSUE wynika ponadto, że w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu elementów i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana, w celu określenia, czy do celów podatku od wartości dodanej transakcja prowadzi do co najmniej dwóch odrębnych świadczeń lub jednego świadczenia. Świadczenie złożone z dwóch odrębnych elementów, jednego będącego głównym i drugiego dodatkowego, dla których to elementów – gdyby były one świadczone odrębnie – obowiązywałyby różne stawki podatku od wartości dodanej, należy opodatkować według jednej stawki podatku od wartości dodanej mającej zastosowanie do tego jednego świadczenia, określonej w zależności od głównego elementu, i to nawet gdy można zidentyfikować cenę za każdy element składającą się na całkowitą cenę zapłaconą przez konsumenta w celu skorzystania z tego świadczenia (wyrok TSUE z 18 stycznia 2018 r., C-463/16, Stadion Amsterdam CV). Jednolite lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (wyrok TSUE z 27 września 2012 r., C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP).

Tak jak wspomniano wyżej w przypadku czynności weryfikacji oraz nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki ta cecha jest szczególnie widoczna, ponieważ czynności te są ściśle powiązane z realizacją umowy pożyczki (np. wypłatą kolejnych transz pożyczki), a dla Pożyczkobiorcy czynności te nie stanowią celu samego w sobie, lecz służą skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego, czyli pożyczki.

W wyroku z 17 stycznia 2013 r., C-224/11, BGŻ Leasing TSUE wskazał natomiast, że z orzecznictwa Trybunału wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. Kryteriami do uznania za czynność pomocniczą są więc w szczególności:

\- brak niezależności (świadczenia muszą być ze sobą powiązane),

\- tworzenie obiektywnie jednego, niepodzielnego świadczenia z punktu widzenia ekonomicznego,

\- fakt, że rozdzielenie tych świadczeń miałoby charakter sztuczny,

\- okoliczność, zgodnie z którą jedno ze świadczeń może zostać uznane za świadczenie główne, podczas gdy pozostałe stanowią wobec niego świadczenia pomocnicze, które w szczególności nie stanowią z punktu widzenia klienta celu same w sobie, a służą skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Z punktu widzenia Pożyczkobiorcy, czynności weryfikacyjne dokonywane przez Wnioskodawcę w oderwaniu od usługi udzielenia pożyczki nie miałyby żadnego sensu ekonomicznego. Czynności te nie mają racji bytu bez usługi głównej, tj. bez istnienia usługi udzielenia pożyczki.

Wątpliwości nie ulega również fakt, że opłaty z tytułu prowizji za udzielenie pożyczki podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Należy wskazać, że zgodnie z umową Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest określone ryczałtowo i obejmuje zarówno czynności weryfikacyjne, nadzoru nad prawidłowym wykonaniem umowy oraz prowizję z tytułu udzielenia pożyczki. Umowa nie rozdziela wartości tego wynagrodzenia na poszczególne elementy. To zdaniem Wnioskodawcy wskazuje także na to, że opłaty uiszczane przez Pożyczkobiorcę z tytułu weryfikacji stanu zaawansowania prac, jak również nadzoru na prawidłowym wykorzystaniem pożyczki oraz prowizji za udzielenie pożyczki stanowią obok oprocentowania pożyczki łączne wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczenie usługi polegającej na udzieleniu pożyczki. Z tego względu wszystkie elementy składające się na to wynagrodzenie są zdaniem Wnioskodawcy zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Pożyczkodawca) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której przeważającym przedmiotem jest udzielanie pożyczek. Poza udzielaniem pożyczek przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. zakup i sprzedaż nieruchomości oraz wynajem nieruchomości. 27 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze spółką X realizującą Inwestycję polegającą na zakupie zabudowanej nieruchomości w celu jej wyremontowania i dalszej odsprzedaży. Zgodnie z postanowieniami umowy pożyczki Wnioskodawca udzielił spółce X pożyczki w łącznej kwocie 2 660 000 zł. Wypłata pożyczki następuje w transzach uzależnionych od postępów prac remontowo-budowlanych. Na dzień złożenia wniosku do wypłaty pozostała ostatnia transza pożyczki w kwocie 243 478,90 zł. Pożyczkobiorca, każdorazowo po zakończeniu danego etapu prac remontowo-budowlanych nieruchomości, stosownie do postanowień harmonogramu, zgłasza Wnioskodawcy przedmiotową okoliczność i wzywa Pożyczkodawcę do weryfikacji stanu zaawansowania prac, której wynik stanowi podstawę do uruchomienia przez Pożyczkodawcę kolejnej transzy Pożyczki. W ramach wyżej opisanego procesu weryfikacji spółka X jest zobowiązana udzielić Wnioskodawcy lub jego przedstawicielowi, pełnego wglądu do dokumentacji dotyczącej Inwestycji, w szczególności dokumentacji budowlanej, oraz dostępu do Nieruchomości. Z weryfikacji sporządzany jest protokół. W przypadku opóźnienia zaawansowania prac remontowo-budowlanych w stosunku do harmonogramu, Wnioskodawca jest uprawniony do wstrzymania się z wypłatą kolejnej transzy pożyczki. W przypadku gdyby w wyniku czynności weryfikacyjnych okazało się, że Wnioskodawca z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje prawidłowość postępowania Pożyczkobiorcy w odniesieniu do czynności podejmowanych w związku z remontem Nieruchomości upoważnia to Wnioskodawcę do wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym oraz skorzystania z zabezpieczeń zwrotu pożyczki. Oprocentowanie pożyczki jest stałe i równe ustawowym odsetkom maksymalnym w skali roku od wypłaconej kwoty Pożyczki, a zapłata odsetek należna jest proporcjonalnie za czas trwania Pożyczki. Dodatkowo z tytułu czynności weryfikacji, o których mowa powyżej, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie, Wnioskodawcy przysługuje ryczałtowe wynagrodzenie w wysokości 950 000,00 zł (Wynagrodzenie). Spłata pożyczki, odsetek i Wynagrodzenia odbywa się w ten sposób, że z ceny sprzedaży przez Pożyczkobiorcę nieruchomości/lokali bądź udziału w nich, równowartość 95% ceny sprzedaży przeznaczana będzie na spłatę Wynagrodzenia, aż do jego pełnego zaspokojenia. Pozostała część ceny sprzedaży przeznaczana będzie na spłatę pożyczki oraz odsetek, aż do pełnego zaspokojenia. Jednocześnie strony zastrzegły, że suma Wynagrodzenia oraz odsetek kapitałowych od pożyczki, nie może przekroczyć kwoty 1 000.000 zł. W takim przypadku Wnioskodawca zaprzestanie naliczania Wynagrodzenia, a Pożyczkobiorca nie będzie zobowiązany do jego zapłaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy zryczałtowane Wynagrodzenie za czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Przytoczony przepis Dyrektywy dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z § 1 ww. przepisu:

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynność udzielenia pożyczki przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. Udzielenie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wskazana we wniosku czynność udzielenia przez Wnioskodawcę odpłatnej pożyczki, na rzecz pożyczkobiorcy, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy również wskazać, że czynność udzielenia odpłatnej pożyczki przez Wnioskodawcę stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, jednak z uwagi na to, że usługa ta mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymienione wprost w tym przepisie – usługa udzielenia pożyczki przez Spółkę na rzecz pożyczkobiorcy korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Warto w tym miejscu przywołać np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 kwietnia 2012 r. sygn. I SA/Wr 189/12, w którym Sąd wskazał: „Usługa udzielania pożyczek (kredytów) stanowi proces złożony, który rozpoczyna się od poszukiwania osób zainteresowanych ich zaciągnięciem, następnie przechodzi przez fazę negocjacji, gromadzenia stosownej dokumentacji, dochodząc do fazy przyznania pożyczki (podpisania umowy). Przy czym, usługa ta nie kończy się z dniem podpisania umowy pożyczkowej i przekazania na rzecz klienta środków pieniężnych. Jest ona kontynuowana do czasu, kiedy wygasną wzajemne roszczenia (zobowiązania) stron umowy pożyczkowej. Zazwyczaj relacje na linii instytucja finansowa – klient kończą się w momencie całkowitej spłaty pożyczki (niejednokrotnie potwierdzonej dokumentem potwierdzającym ten fakt)”.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany, np. w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W odniesieniu do zasad kwalifikacji usług jako jednolitego świadczenia należy uznać, że usługę udzielenia pożyczki/kredytu można uznać za kompleksową składającą się z kombinacji różnych czynności. Do takich zaliczyć należy czynności wykonywane przed faktycznym udzieleniem pożyczki/kredytu, których celem jest tylko i wyłącznie zrealizowanie usługi zasadniczej. Usługa zasadnicza w postaci udzielenia pożyczki/kredytu nie mogłaby być wykonana bez czynności „przygotowawczych”. Działania przygotowawcze nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego i należytego wykonania usługi zasadniczej. Zatem można w przypadku świadczeń, które wykonywane są przed faktycznym udzieleniem pożyczki/kredytu mówić o jednym świadczeniu głównym – udzielaniu pożyczki/kredytu, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, które uznać można za usługi „przygotowawcze”. Przygotowawcze usługi jako usługi pomocnicze mają ścisły związek z udzieleniem pożyczki/kredytu i ich funkcjonowanie samoistne, w oderwaniu od usługi udzielenia pożyczki/kredytu pozbawione byłoby sensu. Ponadto oddzielenie świadczeń „przygotowawczych” od usługi zasadniczej (udzielenia pożyczki/kredytu) miałoby charakter sztuczny.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, że usługę udzielenia pożyczki/kredytu można uznać za usługę kompleksową składającą się z kombinacji różnych czynności.

Z okoliczności sprawy wynika, że oprocentowanie przedmiotowej pożyczki jest stałe i równe ustawowym odsetkom maksymalnym w skali roku od wypłaconej kwoty Pożyczki, a zapłata odsetek należna jest proporcjonalnie za czas trwania pożyczki. Dodatkowo, z tytułu czynności weryfikacji, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie Wnioskodawcy przysługuje ryczałtowe wynagrodzenie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmujące prowizję za udzielenie pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi wynagrodzenie za udzielenie pożyczki i korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, odnosi się nie tylko do usług udzielania pożyczek czy kredytów, ale także do zarządzania nimi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wyjaśniają, co należy rozumieć pod pojęciem zarządzania pożyczką. Zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (por. B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

W tym miejscu należy powołać wyrok WSA w Warszawie z 28 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2180/12, w którym Sąd wskazał, że: „W ocenie Sądu, jeśli wziąć pod uwagę, iż na podstawowe i kluczowe etapy zarządzania składają się: planowanie, organizowanie zasobów, wdrażanie tego, co zaplanowane oraz monitoring, ewaluacja i kontrola przeprowadzonych działań, to opłaty za restrukturyzację mieszczą się w pojęciu zarządzania pożyczką. Wyjaśnić należy, że restrukturyzacja pożyczki jest ustaleniem nowych warunków spłaty pożyczki w celu dostosowania zobowiązania z tytułu umowy pożyczki do obecnej sytuacji finansowej klienta (wydłużenie okresu spłat, zmiana wysokości rat itp.). Zatem bez wątpienia pojęcie restrukturyzacji pożyczki mieści się w pojęciu zarządzania pożyczką”. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku WSA w Poznaniu z 2 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 312/15.

Zatem jeśli wziąć pod uwagę, że na podstawowe i kluczowe etapy zarządzania składają się: planowanie, organizowanie zasobów, wdrażanie tego co zaplanowane oraz monitoring, ewaluacja i kontrola przeprowadzonych działań to należy uznać, że Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, których wynik stanowi podstawę do uruchomienia przez Wnioskodawcę kolejnej transzy pożyczki oraz za czynności nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki, wpisuje się w zakres usług zarządzania pożyczką. Wskazane wyżej usługi nie są usługami w zakresie udzielania pożyczki/kredytu, jednakże wpisują się w zakres pojęcia zarządzania pożyczką/kredytem przez Wnioskodawcę, a tym samym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W konsekwencji, Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, których wynik stanowi podstawę do uruchomienia przez Wnioskodawcę kolejnej transzy pożyczki oraz wynagrodzenie za czynności nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki, wpisuje się w zakres usług zarządzania pożyczką i korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

**W związku z powyższym, zryczałtowane Wynagrodzenie za czynności weryfikacji stanu zaawansowania prac, jak również z tytułu nadzoru nad prawidłowym wykorzystaniem pożyczki przez Pożyczkobiorcę oraz z tytułu prowizji za jej udzielenie, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).