Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.521.2024.1.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-05
Teza: Powstanie przychodu w ostatnim dniu cyklu fakturowania z tytułu usług kurierskich zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: fakturowanie; okres-okres rozliczeniowy; przychód; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Usługa rozliczana w okresach rozliczeniowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Usługi ciągłe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3c

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania czy przychód z tytułu usług kurierskich powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: „A” lub „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowego koncernu A. skupiającego działające w poszczególnych krajach odrębne podmioty, świadczące usługi logistyczne, kurierskie i pocztowe na rzecz klientów na całym świecie (dalej: „Grupa Kurierska”). W ramach Grupy Kurierskiej, Spółka prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług kurierskich i usług celnych, głównie na rzecz klientów z Polski. Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są świadczone przez Wnioskodawcę usługi kurierskie.

Usługi kurierskie świadczone przez A, sp. z o.o. mogą polegać na:

1) przyjęciu od nadawcy (klienta Spółki) przesyłki w Polsce, przewozie i dostarczeniu jej poprzez transport z Polski do innego kraju należącego do Unii Europejskiej (dalej: „UE”) lub spoza UE, gdzie inny podmiot z Grupy Kurierskiej, działający w kraju przeznaczenia przesyłki, przejmuje tę przesyłkę w ramach jednego transportu i dostarcza do odbiorcy w danym kraju,

2) przewozie i dostarczeniu do odbiorcy w Polsce przesyłki nadanej w innym kraju należącym do UE lub spoza UE, poprzez jej transport z tego kraju do Polski, przejętej przez Wnioskodawcę w ramach jednego transportu od podmiotu z Grupy Kurierskiej działającego w kraju nadania, realizacji części przewozu kurierskiego w Grupie Kurierskiej, w której działa Wnioskodawca, polegające na przewozie przesyłki przez terytorium Polski, kiedy ta usługa jest częścią jednego transportu w ramach UE, jak również poza UE - w tym przypadku, usługa kurierska jest rozliczana w ramach Grupy Kurierskiej, a nie bezpośrednio z klientem nabywającym całość usługi kurierskiej; usługi kurierskie tego rodzaju nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Spółka świadczy usługi kurierskie głównie dla klientów będących podmiotami gospodarczymi (B2B), głównie podatników podatku od towarów i usług w Polsce. Podstawą dla świadczenia niniejszych usług przez A, sp. z o.o. jest umowa zawarta z klientem w formie oferty zaakceptowanej przez tego klienta.

Umowa odzwierciedla ustalenia z klientem co do jego zapotrzebowania na usługi kurierskie, w tym m.in. rodzaj tych usług, deklarację klienta co do przewidywanej liczby i wagi przesyłek, które planuje on nadać lub odebrać w danym okresie, prognozowane średnie obroty, które determinują wysokość stawek z tytułu usług kurierskich zaproponowanych danemu klientowi przez Wnioskodawcę. Spółka zawiera umowy z klientami na czas nieokreślony, z wyłączeniem postanowień dotyczących stawek, które podlegają aktualizacji i akceptacji przez klienta z każdym nowym rokiem kalendarzowym.

W tym miejscu Spółka zwraca uwagę, że klienci pomimo deklaracji co do przewidywanej liczby i wagi przesyłek w ramach umowy, w zależności od swoich potrzeb, mogą w danym okresie nadać lub odebrać większą lub mniejszą liczbę przesyłek niż zadeklarowana. Świadczenie usług kurierskich odbywa się na podstawie indywidualnych zleceń transportu, które klient składa w ramach aplikacji udostępnionej przez Spółkę. Tym samym, Spółka pozostaje nieprzerwanie w gotowości i dyspozycji do wykonywania usług kurierskich na rzecz klientów.

Umowa zawierana z klientem przez Spółkę dodatkowo określa cykle fakturowania dla przesyłek nadawanych i odbieranych w Polsce. W zależności od ustaleń z danym klientem, cykl fakturowania może być dzienny, tygodniowy, dwutygodniowy lub miesięczny. Zgodnie z postanowieniami umów zawieranych z klientami, Spółka jest zobowiązania do wystawiania faktur w umówionych cyklach. Jednocześnie, klient jest zobowiązany do płatności w terminie ustalonym z A. sp. z o.o., który wyrażony jest w dniach i liczony jest od daty otrzymania faktury.

Cykle fakturowania stanowią zdaniem Spółki okresy rozliczeniowe, które ustalane są jako okresy dzienne, tygodniowe, dwutygodniowe lub miesięczne.

W ramach jednego cyklu fakturowania Wnioskodawca uwzględnia wszystkie zlecenia usługi kurierskiej otrzymane od klienta, których przedmiotem są przesyłki „uznane za doręczone”.

W tym miejscu, A. sp. z o.o. wyjaśnia, że ze specyfiki działalności kurierskiej wynika, że w praktyce „doręczenie przesyłki” rozumiane jako faktyczne wykonanie usługi kurierskiej, nie zawsze jest tożsame z fizycznym przekazaniem przesyłki do adresata. W praktyce zdarzają się sytuacje, w których, np. z uwagi na błąd po stronie nadawcy przesyłki, konieczność podjęcia dodatkowych czynności w ramach odprawy celnej, decyzję adresata (odbiorcy) danej przesyłki, o jej przekazaniu do odprawy celnej, która ma zostać zrealizowana przez podmiot inny niż A. sp. z o.o., nieskuteczne próby doręczenia przesyłki do adresata, moment faktycznego doręczenia przesyłki do adresata opóźnia się w czasie lub jest wręcz niemożliwy.

Tym samym, Spółka wprowadziła do swojego systemu możliwość nadawania przez siebie zleceniom transportu specjalnych statusów - obok statusu „doręczona” w rozumieniu „faktycznie przekazana do adresata”, których rezultatem jest to, że po upływie 24h od ich nadania, A, sp. z o.o. uznaje daną przesyłkę za doręczoną. W konsekwencji, dane zlecenie transportu zostaje automatycznie dodane przez system do zleceń, które mają zostać zafakturowane przez Spółkę z upływem bieżącego cyklu fakturowania.

**Pytanie**

Czy w określonym powyżej stanie faktycznym, przychód Wnioskodawcy z tytułu usług kurierskich powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w określonym stanie faktycznym, przychód Wnioskodawcy z tytułu usług kurierskich powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT: „Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, (\`(...)\`) uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (\`(...)\`)”.

Zasadę ogólną dla określania momentu powstania przychodu reguluje art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, zgodnie z którym: „Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się (\`(...)\`) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności”.

Jednocześnie, ustawa o CIT przewiduje szereg odstępstw od powyższej zasady ogólnej, w tym art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, który stanowi, że: „Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku”.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy należy skonkludować, że aby uznać daną usługę za rozliczaną w okresach rozliczeniowych, powinny zostać spełnione następujące warunki:

1) strony danej transakcji ustaliły, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych,

2) okres rozliczeniowy jest określony w umowie lub na fakturze,

3) rozliczenie następuje nie rzadziej niż raz w roku.

W przypadku, gdy powyższe warunki są spełnione, przychód należy rozpoznać w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na fakturze, niezależnie od daty wykonania usługi, wystawienia faktury czy uregulowania należności.

Ustawodawca w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT nie zawęził stosowania tej regulacji poprzez wskazanie katalogu rodzajowego usług, do których może być stosowana, lub czasowo, poprzez określenie okresu rozliczeniowego w konkretnej jednostce czasu (np. tydzień lub miesiąc). Dodatkowo, ustawodawca nie wskazał minimalnego zakresu informacji, jakie powinny się zawierać w danej umowie lub na fakturze, aby uznać postanowienia za wystarczające i skuteczne w tym zakresie.

W ocenie A. sp. z o.o., należy zatem uznać, że istotną okolicznością w tej sytuacji, świadczącą o momencie powstania przychodu jest uzgodnienie między stronami transakcji rozliczania usługi w okresach rozliczeniowych i ustalenie długości okresu rozliczeniowego przy założeniu, że ów okres rozliczeniowy będzie krótszy niż rok. Ustalenia te powinny znaleźć odzwierciedlenie w umowie lub na fakturze. Decyzja w tym zakresie należy do woli stron, które łączy stosunek cywilnoprawny.

Odnosząc niniejsze rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, usługi kurierskie świadczone przez A, sp. z o.o. mieszczą się w dyspozycji art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W konsekwencji, przychód Wnioskodawcy z tytułu usług kurierskich powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania.

W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie warunki wynikające z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT należy uznać za spełnione w odniesieniu do jego sytuacji, tj.:

1) Wnioskodawca razem z klientem każdorazowo ustalają, że usługi kurierskie będą rozliczane w cyklach fakturowania, które na gruncie CIT powinny zostać uznane za okresy rozliczeniowe.

2) Podstawą dla świadczenia usług kurierskich przez A. sp. z o.o. na rzecz klienta jest umowa zawarta z klientem, która określa cykle fakturowania (okresy rozliczeniowe).

3) Jak wspominano, cykl fakturowania może być dzienny, tygodniowy, dwutygodniowy lub miesięczny - zatem warunek, aby rozliczenie między Spółką a klientem miało następować nie rzadziej niż raz w roku również należy uznać za spełniony.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższy opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zadane pytanie i stanowisko Wnioskodawcy wraz z jego uzasadnieniem były już przedmiotem rozważań Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”).

Postępowanie zakończyło wydaniem postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych bez rozpatrzenia - znak pisma: 0111-KDIB1-1.4010.307.2024.5.BS, UNP: 2345427.

Jednocześnie, w przedmiocie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług, Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną, w której DKIS zgodził się z przedstawionym stanowiskiem, wg którego:

1) przedmiotowe usługi kurierskie stanowią usługi wykonywane w sposób ciągły, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy rozliczeń;

2) zatem z perspektywy podatku od towarów i usług, momentem powstania obowiązku podatkowego dla tych usług jest data upływu każdego okresu do którego odnoszą się rozliczenia (wystawiona faktura) – znak pisma: 0111-KDIB3-1.4012.323.2024.4.IK, UNP: 2341403.

W związku z powyższym, Spółka składa ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w którym doprecyzowano opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zgodnie ze wskazaniem DKIS zawartym w wezwaniu otrzymanym przez Spółkę – znak pisma: 0111-KDIB1-1.4010.307.2024.3.BS, UNP: (\`(...)\`).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być więc następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy o CIT przysporzenia, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy o CIT, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę przysporzeń – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Dla ustalenia przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1\. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Analizując przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT należy zauważyć, że:

*   dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;
*   strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;
*   wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;
*   okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT;
*   okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;
*   w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia usług ciągłych. W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług ciągłych rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) – co powinno wynikać z ustaleń między stronami – za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Przepisy podatkowe nie zawierają również definicji pojęcia okresu rozliczeniowego. Zatem należy odwołać się do wykładni literalnej przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Zgodnie z definicją słownikową (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN):

*   „okres” to m.in. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”;
*   „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”;
*   „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”.

Tym samym, pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Odpowiednie rozumienie „okresu rozliczeniowego”, o którym mowa w art. 12 ust. 3c musi uwzględniać także okresy, za jakie można żądać zapłaty. Potwierdza to systematyka ustawy, która za moment graniczny rozpoznawania przychodu wskazuje dzień uregulowania należności, nawet w odniesieniu do, co do zasady, memoriałowo wykazywanych przychodów należnych (art. 12 ust. 3a pkt 2 i art. 12 ust. 3e ustawy o CIT). Nie może być tak, że sam zapis na fakturze podważa faktycznie występujący okres rozliczeniowy. W przeciwnym wypadku doszłoby do sytuacji, że niezależnie od okoliczności, że np. w okresach miesięcznych powstaje u kontrahenta zobowiązanie do zapłaty, a u wykonawcy usługi powstaje wierzytelność wobec kontrahenta, której prawnie może dochodzić, podatnik mógłby wykazywać przychód w ujęciu podatkowym, np. raz w roku, bo taki okres rozliczeniowy wskazywałby na fakturze. W konsekwencji, „okres rozliczeniowy”, o którym mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT musi być odzwierciedleniem faktycznego okresu rozliczeniowego opartego na obligacyjnym stosunku zakładającym z jednej strony świadczenie z drugiej zaś zapłatę (cenę, wynagrodzenie) za to świadczenie. W przypadku, gdy modyfikacja wynikająca z faktury nie uwzględnia istoty tego stosunku i wynikającego z niego roszczenia o zapłatę, nie można przyjąć, że mamy do czynienia z okresem rozliczeniowym wskazanym na fakturze.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, rozpoznanie przychodu winno następować nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie „nie rzadziej niż raz w roku” odnosi się do okresu w jakim świadczona usługa jest rozliczana. Oznacza to, że okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów. Wystąpienie więc tej sytuacji – zależnej wyłącznie od woli stron – skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu.

Gramatyczna wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku, gdy umowa lub wystawiona faktura zawiera postanowienia wskazujące okres rozliczeniowy, zasadą jest, że za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Jeszcze raz należy podkreślić, że do uznania, że okres rozliczeniowy wynosi taki a nie inny przedział czasowy nie wystarczy sam zapis na fakturze. Istotne są także postanowienia co do terminu, w którym należność ma być uregulowana.

Jak wynika z wniosku świadczą Państwo usługi kurierskie głównie dla klientów będących podmiotami gospodarczymi (B2B), głównie podatników podatku od towarów i usług w Polsce. Podstawą dla świadczenia niniejszych usług przez A. sp. z o.o. jest umowa zawarta z klientem w formie oferty zaakceptowanej przez tego klienta. Umowa odzwierciedla ustalenia z klientem co do jego zapotrzebowania na usługi kurierskie, w tym m.in. rodzaj tych usług, deklarację klienta co do przewidywanej liczby i wagi przesyłek, które planuje on nadać lub odebrać w danym okresie, prognozowane średnie obroty, które determinują wysokość stawek z tytułu usług kurierskich zaproponowanych danemu klientowi przez Państwa. Spółka zawiera umowy z klientami na czas nieokreślony, z wyłączeniem postanowień dotyczących stawek, które podlegają aktualizacji i akceptacji przez klienta z każdym nowym rokiem kalendarzowym. Klienci pomimo deklaracji co do przewidywanej liczby i wagi przesyłek w ramach umowy, w zależności od swoich potrzeb, mogą w danym okresie nadać lub odebrać większą lub mniejszą liczbę przesyłek niż zadeklarowana. Świadczenie usług kurierskich odbywa się na podstawie indywidualnych zleceń transportu, które klient składa w ramach aplikacji udostępnionej przez Spółkę. Tym samym, Spółka pozostaje nieprzerwanie w gotowości i dyspozycji do wykonywania usług kurierskich na rzecz klientów.

Umowa zawierana z klientem przez Spółkę dodatkowo określa cykle fakturowania dla przesyłek nadawanych i odbieranych w Polsce. W zależności od ustaleń z danym klientem, cykl fakturowania może być dzienny, tygodniowy, dwutygodniowy lub miesięczny. Zgodnie z postanowieniami umów zawieranych z klientami, Spółka jest zobowiązania do wystawiania faktur w umówionych cyklach. Jednocześnie, klient jest zobowiązany do płatności w terminie ustalonym z A. sp. z o.o., który wyrażony jest w dniach i liczony jest od daty otrzymania faktury. Cykle fakturowania stanowią zdaniem Spółki okresy rozliczeniowe, które ustalane są jako okresy dzienne, tygodniowe, dwutygodniowe lub miesięczne. W ramach jednego cyklu fakturowania uwzględniają Państwo wszystkie zlecenia usługi kurierskiej otrzymane od klienta, których przedmiotem są przesyłki „uznane za doręczone”. Ze specyfiki działalności kurierskiej wynika, że w praktyce „doręczenie przesyłki” rozumiane jako faktyczne wykonanie usługi kurierskiej, nie zawsze jest tożsame z fizycznym przekazaniem przesyłki do adresata. W praktyce zdarzają się sytuacje, w których, np. z uwagi na błąd po stronie nadawcy przesyłki, konieczność podjęcia dodatkowych czynności w ramach odprawy celnej, decyzję adresata (odbiorcy) danej przesyłki, o jej przekazaniu do odprawy celnej, która ma zostać zrealizowana przez podmiot inny niż A. sp. z o.o., nieskuteczne próby doręczenia przesyłki do adresata, moment faktycznego doręczenia przesyłki do adresata opóźnia się w czasie lub jest wręcz niemożliwy. Spółka wprowadziła do swojego systemu możliwość nadawania przez siebie zleceniom transportu specjalnych statusów – obok statusu „doręczona” w rozumieniu „faktycznie przekazana do adresata”, których rezultatem jest to, że po upływie 24h od ich nadania, A, sp. z o.o. uznaje daną przesyłkę za doręczoną. W konsekwencji, dane zlecenie transportu zostaje automatycznie dodane przez system do zleceń, które mają zostać zafakturowane przez Spółkę z upływem bieżącego cyklu fakturowania.

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy przychód po stronie Spółki z tytułu usług kurierskich powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym świadczone przez Państwa usługi kurierskie mogą zostać zaklasyfikowane do usług o charakterze ciągłym. Jak wskazali Państwo, umowy z klientami o świadczenie usług kurierskich zawierane są na czas nieokreślony. Świadczenie usług kurierskich odbywa się na podstawie indywidualnych zleceń transportu, które klient składa w ramach udostępnionej przez Spółkę aplikacji. Podstawą świadczenia usług kurierskich przez Państwa na rzecz klienta jest umowa zawarta z klientem, która określa cykle fakturowania (okresy rozliczeniowe). W zależności od ustaleń z danym klientem, cykl fakturowania może być dzienny, tygodniowy, dwutygodniowy lub miesięczny. Zgodnie z postanowieniami umów zawieranych z klientami są Państwo zobowiązani do wystawiania faktur w umówionych cyklach.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przychód z tytułu świadczonych przez Państwa usług kurierskich powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. w ostatnim dniu cyklu fakturowania.

**Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).