Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.680.2018.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-28
Teza: Brak opodatkowania pobieranych od pracowników i przekazywanych ubezpieczycielowi składek.
Słowa kluczowe: pracownik; składki; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 17 września 2018 r.), uzupełnionym w dniu 20 listopada 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego pracownika dotyczącej świadczeń z zakresu medycyny pracy – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego pracownika w części niedotyczącej medycyny pracy oraz ubezpieczenia grupowego pracownika, za które płaci pracodawca – **jest nieprawidłowe,**
*   obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin, przekazywanych odpłatnie pracownikowi (członkom jego rodziny) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego pracownika dotyczącej świadczeń z zakresu medycyny pracy, wartości pakietu medycznego pracownika w części niedotyczącej medycyny pracy oraz ubezpieczenia grupowego pracownika, za które płaci pracodawca, obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin, przekazywanych odpłatnie pracownikowi (członkom jego rodziny).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest firmą produkcyjno-handlową, która prowadzi działalność na terenie Polski. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Pracownicy Spółki, zatrudnieni na umowę o pracę, otrzymują świadczenia nieodpłatne, finansowane ze środków obrotowych Spółki, w postaci ubezpieczenia grupowego oraz pakietu medycznego. Zakres świadczeń zdrowotnych, których dotyczy pakiet medyczny zawiera w sobie świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz świadczenia spoza tego zakresu. Ta część pakietu medycznego, która przekracza zakres medycyny pracy oraz wartość składki ubezpieczenia grupowego doliczana jest do przychodu pracownika. Dodatkowo, pracownicy Spółki mogą objąć ubezpieczeniem grupowym lub wykupić pakiet medyczny dla członków rodzin. W takiej sytuacji wartość ubezpieczenia/pakietu medycznego dla członka rodziny jest potrącana z wynagrodzenia za zgodą pracownika.

Nabycie pakietów medycznych oraz ubezpieczenia grupowego przez Spółkę odbywa się na podstawie wystawionych polis ubezpieczeniowych przez Towarzystwa Ubezpieczeń, gdzie Spółka występuje jako „ubezpieczający”.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Spółka zarówno w zakresie pakietów medycznych, jak i ubezpieczenia grupowego zawarła umowy ubezpieczenia z towarzystwami ubezpieczeń. Zawarcie umów zostało w obu przypadkach potwierdzone polisami ubezpieczeniowymi, w obu umowach Spółka jest ubezpieczającym, natomiast zgłoszeni pracownicy (i ewentualnie członkowie ich rodzin) są osobami ubezpieczonymi. W ocenie Spółki powyższe oznacza, że zawarła ona umowy ubezpieczenia we własnym imieniu, ale na rzecz pracowników (członków ich rodzin).

Z tytułu zawartych umów ubezpieczenia, Spółka nie otrzymuje faktury VAT. Miesięczne płatności składek dokonywane są na podstawie polis ubezpieczeniowych oraz aktualnej listy pracowników (członków rodzin) zgłoszonych do ubezpieczenia. W ocenie Spółki usługi te są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość pakietu medycznego pracownika dotycząca świadczeń z zakresu medycyny pracy powinna być wykazywana w deklaracji VAT-7 w polu 10 „dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku”?
2.  Czy wartość pakietu medycznego pracownika w części niedotyczącej medycyny pracy oraz ubezpieczenia grupowego pracownika, za które płaci pracodawca, powinny być wykazywane w deklaracji VAT-7 w polu 10?
3.  Czy wartość pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin, przekazywane odpłatnie pracownikowi (członkom jego rodziny) powinny być wykazywane w deklaracji VAT-7 w polu 10?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wartość pakietu medycznego w części dotyczącej medycyny pracy nie powinna być ujęta w deklaracji VAT-7 w poz. 10.

Zgodnie z art. 229 Kodeksu Pracy obowiązkiem pracodawcy jest przeprowadzanie pracownikom badań lekarskich z zakresu medycyny pracy. Zapewnienie pracownikowi wymaganych prawem świadczeń z zakresu medycyny pracy nie jest świadczeniem jakiejkolwiek usługi na rzecz pracownika, w szczególności nie jest to nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste pracowników, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zrównane z czynnościami odpłatnymi.

Ad. 2.

Nieodpłatne przekazanie pracownikom ubezpieczenia grupowego oraz pakietów medycznych w części niedotyczącej medycyny pracy powinno być ujęte w deklaracji VAT-7 w poz. 10. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Spółka nabywa pakiety medyczne i ubezpieczenie grupowe we własnym imieniu, działając jednakże w imieniu pracowników. W związku z tym, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT należy przyjąć, że Spółka świadczy usługi na rzecz pracowników. Równocześnie zakupione i przekazane nieodpłatnie pracownikom ubezpieczenie grupowe i pakiety medyczne w części niedotyczącej medycyny pracy są użytkowane przez pracowników w sferze ich życia osobistego, co pozostaje bez bezpośredniego związku z ich pracą na rzecz Spółki. Oznacza to, że takie nieodpłatnie świadczone usługi wypełniają dyspozycję art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT i w związku z tym należy je ująć w deklaracji VAT-7 w poz. 10 jako zwolnione od podatku.

Ad. 3.

Wartość pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin, za które płaci pracownik, powinny być, zdaniem Spółki, wykazywane w deklaracji VAT-7 w polu 10.

Zgodnie z art. 8 ust. 2b ustawy o VAT należy przyjąć, że w tym wypadku Spółka świadczy usługę na rzecz pracowników. Usługa ta ma charakter odpłatny (odpłatność potrącana z wynagrodzenia za zgodą pracownika). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i powinno jako takie zostać ujęte w deklaracji VAT-7 w poz. 10 (czynności zwolnione od podatku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   prawidłowe – w zakresie braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego pracownika dotycząca świadczeń z zakresu medycyny pracy,
*   nieprawidłowe – w zakresie obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego pracownika w części nie dotyczącej medycyny pracy oraz ubezpieczenia grupowego pracownika, za które płaci pracodawca,
*   nieprawidłowe – w zakresie obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin, przekazywanych odpłatnie pracownikowi (członkom jego rodziny).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług lub dostawy towarów, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepis ten stanowi implementację do polskiego systemu prawnego art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.). Zgodnie z tą regulacją za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności:

*   użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu;
*   nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą odstąpić od stosowania przepisów ust. 1, pod warunkiem że takie odstępstwo nie będzie prowadzić do zakłóceń konkurencji.

Analiza powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE prowadzi zatem do wniosku, że ratio legis tych regulacji stanowi zapobieżenie sytuacji, w której nieodpłatne świadczenie usług bądź dostawa towarów z uwagi na swój charakter – bez wynagrodzenia – stanowiłoby czynność pociągającą za sobą skutek w postaci naruszenia konkurencji, naruszenia zasady neutralności, naruszenia wynikającej z konstrukcji podatku VAT zasady faktycznego opodatkowania konsumpcji (podatek od wartości dodanej obciąża konsumpcję) oraz zasady powszechności opodatkowania.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Z art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jak stanowi art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

I tak, zgodnie z objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług, zawartymi w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 856) w części C deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K) (Rozliczenie podatku należnego) wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wskazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Ponadto, w poz. 10 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku na podstawie art. 43 lub art. 82 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że pracownicy Spółki, zatrudnieni na umowę o pracę, otrzymują świadczenia nieodpłatne, finansowane ze środków obrotowych Spółki, w postaci ubezpieczenia grupowego oraz pakietu medycznego.

Spółka zarówno w zakresie pakietów medycznych, jak i ubezpieczenia grupowego zawarła umowy ubezpieczenia z towarzystwami ubezpieczeń. Zawarcie umów zostało w obu przypadkach potwierdzone polisami ubezpieczeniowymi, w obu umowach Spółka jest ubezpieczającym, natomiast zgłoszeni pracownicy (i ewentualnie członkowie ich rodzin) są osobami ubezpieczonymi. W ocenie Spółki powyższe oznacza, że zawarła ona umowy ubezpieczenia we własnym imieniu ale na rzecz pracowników (członków ich rodzin).

Z tytułu zawartych umów ubezpieczenia, Spółka nie otrzymuje faktury VAT. Miesięczne płatności składek dokonywane są na podstawie polis ubezpieczeniowych oraz aktualnej listy pracowników (członków rodzin) zgłoszonych do ubezpieczenia. W ocenie Spółki usługi te są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku VAT.

Nabycie pakietów medycznych oraz ubezpieczenia grupowego przez Spółkę odbywa się na podstawie wystawionych polis ubezpieczeniowych przez Towarzystwa Ubezpieczeń, gdzie Spółka występuje jako „ubezpieczający”.

Zakres świadczeń zdrowotnych, których dotyczy pakiet medyczny zawiera w sobie świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz świadczenia spoza tego zakresu. Ta część pakietu medycznego, która przekracza zakres medycyny pracy oraz wartość składki ubezpieczenia grupowego doliczana jest do przychodu pracownika.

Odnosząc się do kwestii obowiązku wykazywania w deklaracjach podatkowych pakietów medycznych z zakresu medycyny pracy należy wskazać, że kwestie obowiązków przeprowadzania badań profilaktycznych z zakresu medycyny pracy (wstępnych, okresowych i kontrolnych) regulują przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917z późn. zm.). Zgodnie z art. 229 § 6 ww. ustawy, badania, o których mowa w § 1, 2 i 5, są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki.

Z powołanych przepisów wynika, że za przeprowadzenie i finansowanie profilaktycznych badań z zakresu medycyny pracy odpowiedzialny jest pracodawca.

W świetle powyższego, na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że zawierając z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę dotyczącą pakietów medycznych, na podstawie których pracownicy korzystają ze świadczeń zdrowotnych w ramach medycyny pracy, Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług na rzecz pracowników. Zatem należy zgodzić się z zawartym we wniosku stanowiskiem Wnioskodawcy, że wartości pakietu medycznego odpowiadającej wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy nie należy wykazywać w deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii obowiązku wykazywania w deklaracjach podatkowych pakietu medycznego w części, która przekracza zakres medycyny pracy oraz wartość składki ubezpieczenia grupowego, za którą płaci Wnioskodawca (doliczanych do przychodu pracownika), należy wskazać, że Wnioskodawca dokonuje w tym przypadku nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz pracowników. We wniosku wskazano, że nabywane od towarzystw ubezpieczeniowych świadczenia korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37. Świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę nie wiąże się zatem z obowiązkiem uiszczenia kwoty podatku należnego z tego tytułu.

Należy wskazać, że przepis art. 8 ust. 2 ustawy, odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę pakietu medycznego w części, przekraczającej zakres medycyny pracy oraz wartość składki ubezpieczenia grupowego, która doliczana jest do przychodu pracownika nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Skoro zatem świadczenia na rzecz pracowników, za które – jako pracodawca – płaci Wnioskodawca, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji brak jest obowiązku wykazywania takich świadczeń w deklaracjach podatkowych składanych dla podatku od towarów i usług (VAT-7).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za nieprawidłowe.

Z wniosku wynika również, że dodatkowo, pracownicy Wnioskodawcy mogą objąć ubezpieczeniem grupowym lub wykupić pakiet medyczny dla członków rodzin. W takiej sytuacji wartość ubezpieczenia/pakietu medycznego dla członka rodziny jest potrącana z wynagrodzenia za zgodą pracownika.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.

Z kolei „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia okoliczności objętych umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

W akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku, tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

W rozpatrywanej sprawie znaczenie ma ustalenie, czy Spółka jest podmiotem zawierającym umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek, a zatem czy spełni kryterium podmiotowe wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, zatem w celu dokładnego zdefiniowania tego pojęcia należy sięgnąć do regulacji prawa cywilnego.

Co prawda prawo podatkowe stanowi osobną od prawa cywilnego gałąź prawa, jednak przy stosowaniu prawa podatkowego należy posiłkować się prawem cywilnym, o ile nie stoi w sprzeczności z przepisami prawa podatkowego. W szczególności w celu określenia natury stosunków cywilnoprawnych łączących podmioty cywilnoprawne (osoby fizyczne, prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej).

Ponadto, w przypadku gdy ustawy podatkowe posługują się pewnymi pojęciami bez ich zdefiniowania (jak np. własność, zdolność prawna), należy nadawać tym pojęciom znaczenie ustalone w prawie cywilnym, jako gałęzi prawa regulującej stosunki prywatne pomiędzy podmiotami cywilnoprawnymi. Inne stanowisko prowadziłoby do powstania niespójności w ramach systemu prawa, jak również do dowolności interpretacyjnej, umożliwiając różne rozumienie tych samych pojęć, takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00, w którym stwierdzone zostało, że „Uznając samodzielność regulacji Ordynacji podatkowej nie sposób zanegować faktu, iż prawo cywilne spełnia rolę tzw. prawa powszechnego, co usprawiedliwia odwołanie się do wykształconych w nim pojęć podstawowych”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 k.c., ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

W takim przypadku ubezpieczający nie jest jednocześnie ubezpieczonym.

Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać, by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków.

Z treści powołanego już wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy jasno wynika, że zwolnieniem objęte są m.in. – co należy podkreślić – usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Z zapisu tego wynika zatem, że aby zwolnione były usługi świadczone przez ubezpieczającego, nie ma wymogu, aby ubezpieczającym był agent, pośrednik, czy też broker ubezpieczeniowy, w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Powołane regulacje wskazują, że umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek jest konstrukcją prawną, w której ubezpieczający zawiera z ubezpieczycielem umowę w celu ochrony interesu osoby trzeciej – ubezpieczonego, przy czym ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz ww. osoby trzeciej, na której rachunek została zawarta umowa. Osoba trzecia nie musi być jednoznacznie wskazana w zawartej z ubezpieczycielem umowie ubezpieczenia.

Zatem należy uznać, że ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia odmienną od jego typowych form. Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich.

Powyższe zatem wskazuje, że wartość ubezpieczenia/pakietu medycznego pobrana przez Wnioskodawcę od pracownika (potrącona za jego zgodą z wynagrodzenia), dotyczy kosztów ubezpieczenia członków rodzin pracownika w związku tą polisą. W rzeczywistości to członkowie rodziny pracownik, a nie Wnioskodawca, jest podmiotem będącym stroną umowy zawartej z towarzystwem ubezpieczeniowym, zobowiązanym do zapłaty składki ubezpieczeniowej do ubezpieczyciela. Nie ma więc wątpliwości, że kwota składki ubezpieczeniowej stanowi wynagrodzenie należne ubezpieczycielowi od ubezpieczonego, czyli korzystającego z usługi ubezpieczenia. Składki te należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez pracowników (dla członków swoich rodzin) usługi ubezpieczeniowe. Dlatego też kwoty wynikające z sumy przekazywanych ubezpieczycielowi środków finansowych przekazywane są do niego jako zapłata za jego usługi. Wnioskodawca uiszcza składkę ubezpieczeniową do ubezpieczyciela w imieniu i na rzecz pracownika, którego rodzina korzysta z ubezpieczenia. Skoro kwoty potrącanych składek ubezpieczeniowych są zapłatą dla ubezpieczyciela, to suma potrąconych składek ubezpieczeniowych nie stanowi należności Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie dysponuje wartością pobranych składek ubezpieczeniowych, ponieważ są one wynagrodzeniem należnym ubezpieczycielowi. Nie jest to również płatność za usługi odsprzedawane przez Wnioskodawcę. W rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca jest bowiem podmiotem zawierającym polisę na cudzy rachunek. Zawarł we własnym imieniu umowę w zakresie pakietów medycznych, jak i grupowego ubezpieczenia członków rodzin pracowników. Uprawnionymi do odbioru świadczeń, czyli ubezpieczonymi są członkowie rodzin pracowników Wnioskodawcy, którzy wyrazili chęć przystąpienia do grupowego ubezpieczenia. Ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia, odmienną od innych form. Odmienność ubezpieczenia, na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich. Tak więc wobec zawartych umów na cudzy rachunek, Wnioskodawca nie korzysta z ochrony ubezpieczeniowej oraz pakietów medycznych zapewnionych od ubezpieczyciela. Do odbioru świadczeń ubezpieczeniowych i korzystania z pakietów medycznych udostępnionych w ramach zawartych polis od towarzystwa ubezpieczeniowego uprawnieni są wyłącznie członkowie rodzin pracowników (ubezpieczeni), którzy na mocy zawartej przez Wnioskodawcę polisy mogą z nich skorzystać (są konsumentami usługi świadczonej przez ubezpieczyciela). Skoro zatem Wnioskodawca nie jest podmiotem, który nabywa usługę, to nie może dokonać odsprzedaży usługi w tym samym, nabytym od ubezpieczyciela, zakresie. W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie nie dochodzi do kupna usług we własnym imieniu i na własny rachunek, a następnie ich odsprzedaży na rzecz pracownika (członków jego rodziny) jako konsumenta usługi ubezpieczeniowej.

Zatem w przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy w zakresie pakietów medycznych, jak i ubezpieczenia grupowego w imieniu własnym, lecz na rzecz członków rodzin pracowników, nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy.

W opisanych okolicznościach nie będzie również mieć zastosowania ww. wskazany art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w niniejszej sytuacji Wnioskodawca nie uczestniczy w świadczeniu przedmiotowych usług, tj. nie nabywa ich od Ubezpieczyciela, ani też ich nie świadczy.

Jak już wskazano, z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie nabywa we własnym imieniu i na rzecz osób trzecich przedmiotowych świadczeń od towarzystw ubezpieczeniowych. Wnioskodawca jedynie umożliwiła pracownikom – członkom ich rodzin, przystąpienie do grupowego ubezpieczenia/skorzystania z pakietów medycznych, które oferuje towarzystwo ubezpieczeniowe.

W świetle powyższego, w opisanej sytuacji Wnioskodawca nie świadczy zatem żadnych usług na rzecz pracowników. Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca otrzymywał jakiekolwiek wynagrodzenie w związku z umożliwieniem pracownikom (członkom ich rodzin) przystąpienia do ubezpieczenia grupowego, bądź skorzystania z pakietów medycznych udostępnianych przez towarzystwo ubezpieczeniowe. Zatem w odniesieniu do potrącanych za zgodą pracownika z jego wynagrodzenia kwot należnych dla towarzystwa ubezpieczeniowego za jego świadczenia stwierdzić należy, że samo pobranie i przekazanie tych opłat nie mieści się w definicji dostawy towaru bądź świadczenia usług, a tym samym nie podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, brak jest podstaw do wykazywania w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług, jako czynności zwolnionych od podatku wartości pakietu medycznego i ubezpieczenia grupowego dla członków rodzin pracowników.

Mając na względzie powyższe, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.