Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.165.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-09
Teza: Przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu uzyskanego w 2016 r. przychodu z odpłatnego zbycia akcji w spółce akcyjnej, Wnioskodawca może w pierwszej kolejności pomniejszyć kwotę uzyskanego przychodu o poniesione w 2016 r. koszty Usług Prawnych, stanowiące koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie tak uzyskany przychód pomniejszyć o poniesione koszty Usług Doradczych, które jak wskazano powyżej stanowią koszty uzyskania przychodów z ogólnej definicji kosztów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; usługi-usługi doradcze; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2017 r. (data nadania 21 lipca 2017 r., data wpływu 24 lipca 2017 r.) na wezwanie organu z dnia 11 lipca 2017 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.165.2017.1.AK (data doręczenia 20 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji o poniesione wydatki związane z transakcją odpłatnego zbycia, tj. usługi doradcze i prawne **jest**:

*   **nieprawidłowe**– w części dotyczącej uznania wydatków związanych z usługami doradczymi za koszty odpłatnego zbycia,

*   **prawidłowe**– w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji o poniesione wydatki związane z transakcją odpłatnego zbycia, tj. usługi doradcze i prawne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 2016 r. uzyskał przychód z odpłatnego zbycia akcji w spółce akcyjnej (dalej „Spółka”). Przychód z tytułu udziałów w Spółce uzyskali również pozostali czterej wspólnicy Spółki, przy czym wszyscy wspólnicy Spółki, łącznie z Wnioskodawcą (dalej łącznie zwani „Wspólnikami”) dokonali zbycia akcji w Spółce na rzecz tego samego podmiotu, na podstawie jednej umowy sprzedaży. Każdy ze Wspólników dokonał zbycia takiej samej liczby akcji w Spółce i uzyskał z tego tytułu przychód w takiej samej wysokości.

Przed dokonaniem zbycia udziałów, w roku 2015 i 2016 Wspólnicy, działając łącznie, zawarli cztery umowy o świadczenie usług doradczych, z czterema różnymi firmami (dalej „Doradcy”), których przedmiotem było świadczenie przez nie na rzecz Wspólników usług doradztwa finansowego i negocjacyjnego związanych z planowaną sprzedażą akcji Spółki (dalej zwanych „Usługami Doradczymi”).

Na podstawie powyższych umów trzech z czterech ww. Doradców zobowiązanych było do świadczenia na rzecz Wspólników usług doradczych w zakresie:

1.  współpracy i współdziałania z pozostałymi doradcami Wspólników we wskazaniu im inwestora zainteresowanego przeprowadzeniem transakcji sprzedaży akcji Spółki (dalej „Transakcja”),
2.  współpracy i współdziałania z pozostałymi klientami Wspólników przy opracowaniu podejścia do powyższej Transakcji i dokumentów prezentujących Spółkę w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia Transakcji,
3.  współpracy i współdziałania z pozostałymi doradcami Wspólników w procesie negocjacyjnym.

W przypadku wszystkich trzech umów wynagrodzenie Doradcy było uzależnione od sukcesu i było płatne w momencie otrzymania przez Wspólników zapłaty przez nabywcę akcji ceny, bądź jej pierwszej transzy, w przypadku rozbicia płatności na transze.

Natomiast umowa czwarta z czwartym Doradcą zobowiązywała go do świadczenia na rzecz Wspólników usług doradczych w następującym zakresie:

1.  wskazania Wspólnikom inwestora zainteresowanego przeprowadzeniem Transakcji,
2.  wsparcia w opracowaniu podejścia do powyższej Transakcji i dokumentów prezentujących Spółkę w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia Transakcji,
3.  wsparcia Wspólników w wyborze i koordynacji zewnętrznych doradców, w tym doradców prawnych i podatkowych,wsparcia Wspólników w procesie negocjacyjnym,
4.  wydaniu rekomendacji dotyczącej wyboru inwestora i sposobu przeprowadzenia Transakcji.

Wynagrodzenie przewidziane w umowie z czwartym Doradcą składało się z dwóch części:

1.  wynagrodzenia stałego, ustalonego w sposób ryczałtowy, za pierwszy oraz za każdy z trzech kolejnych miesięcy świadczenia usług, płatne miesięcznie z góry, oraz
2.  wynagrodzenia za sukces, należnego w przypadku doprowadzenia do Transakcji, w wysokości określonego w umowie procenta ceny, jaką zapłaci nabywca akcji Spółki.

Wynagrodzenie za sukces płatne było w momencie otrzymania przez Wspólników zapłaty przez nabywcę akcji ceny, bądź jej pierwszej transzy, w przypadku rozbicia płatności na transze.

Z uwagi na ziszczenie się przewidzianych w umowach z Doradcami warunków otrzymania przez nich wynagrodzenia, każdy ze Wspólników, w tym Wnioskodawca, dokonał w 2016 r. zapłaty wynagrodzenia za opisane powyżej usługi na rzecz Doradców. Zapłata wynagrodzenia nastąpiła na podstawie faktur wystawionych przez każdego z Doradców.

Kwoty wynagrodzeń z tytułu Usług Doradczych zapłacone przez każdego Wspólników są równe.

Niezależnie od powyższego, Wspólnicy, działając wspólnie, zawarli przed dokonaniem sprzedaży akcji Spółki umowę o świadczenie usług prawnych z kancelarią prawniczą, na podstawie której zleceniobiorca świadczył na rzecz Wspólników usługi pomocy prawnej w zakresie zawarcia rozporządzającej umowy sprzedaży akcji Spółki oraz innych czynności niezbędnych do przeniesienia tych akcji zgodnie z umową (dalej zwane „Usługami Prawnymi”).

Z tytułu świadczenia tych usług Wspólnicy uiścili w 2016 r. na rzecz zleceniobiorcy zryczałtowane wynagrodzenie w kwocie określonej w umowie, przy czym każdy ze Wspólników uiścił wynagrodzenie w takiej samej kwocie.

Pismem z dnia 11 lipca 2017 r., znak: 0114-KDIP3-2.4011.165.2017.1.AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania poprzez:

*   Doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego o następujące informacje:
    1.  Czy na wystawionych przez Doradców fakturach za usługi doradcze widnieje tylko imię i nazwisko Wnioskodawcy, jako strony umowy o świadczenie tych usług?
    2.  Czy na wystawionych przez Doradców fakturach za usługi doradcze znajdują się także imiona i nazwiska wszystkich pozostałych Wspólników dokonujących łącznie z Wnioskodawcą sprzedaży przedmiotowych akcji, na podstawie jednej umowy sprzedaży?
    3.  Czy z tytułu zawartej wspólnie przez Wspólników umowy o oświadczenie usług prawnych, kancelaria prawna wystawiła jedną fakturę obejmującą łączny koszt usługi prawnej?
        1.  jeżeli tak to, czy na wystawionej przez kancelarię prawną fakturze za usługi prawne, widnieje tylko imię i nazwisko Wnioskodawcy, jako strony umowy o świadczenie usług prawnych?
        2.  czy na wystawionej przez kancelarię prawną fakturze za usługi prawne znajdują się także imiona i nazwiska wszystkich pozostałych Wspólników dokonujących łącznie z Wnioskodawcą sprzedaży przedmiotowych akcji, na podstawie jednej umowy sprzedaży?
*   Ze względu na treść sformułowanego przez Wnioskodawcę pytania, oraz stanowisko Wnioskodawcy do tego pytania organ podatkowy prosi o jednoznaczne przedstawienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie zadanego pytania, z którego będzie wynikać, czy w ocenie Wnioskodawcy koszty Usług Doradczych i Usług Prawnych stanowią „koszt odpłatnego zbycia” papierów wartościowych, czy też stanowią koszt uzyskania przychodów z ogólnej definicji kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z dnia 21 lipca 2017 r. (data wpływu 24 lipca 2017 r.). W nadesłanym uzupełnieniu wskazał, że:

1.  Na otrzymanych przez Wnioskodawcę, wystawionych przez Doradców fakturach za usługi doradcze widnieje tylko imię i nazwisko Wnioskodawcy, jako nabywcy tych usług.
2.  Każdy Doradca z tytułu świadczenia usług doradczych wystawił 5 odrębnych faktur, na rzecz każdego ze Wspólników, i na każdej z nich znajduje się wyłącznie imię i nazwisko jednego Wspólnika, natomiast nie są w niej uwidocznione imiona i nazwiska pozostałych Wspólników.
3.  Również kancelaria prawna z tytułu zawartej przez Wspólników umowy o świadczenie usług prawnych, wystawiła 5 odrębnych faktur na rzecz każdego ze Wspólników i na każdej z nich znajduje się wyłącznie imię i nazwisko jednego Wspólnika, natomiast nie są w niej uwidocznione imiona i nazwiska pozostałych Wspólników. Na otrzymanej przez Wnioskodawcę fakturze wystawionej przez kancelarię prawną widnieje zatem tylko imię i nazwisko Wnioskodawcy, jako nabywcy tych usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskania w 2016 r. przychodów z odpłatnego zbycia akcji w Spółce, Wnioskodawca może pomniejszyć kwotę przychodu z tego tytułu o poniesione w 2016 r. koszty Usług Doradczych i Usług Prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskania w 2016 r. przychodów z odpłatnego zbycia akcji w Spółce, Wnioskodawca może pomniejszyć kwotę przychodu z tego tytułu o poniesione w 2016 r. koszty Usług Doradczych i Usług Prawnych.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych ustala się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10 - a więc również przy ustalaniu przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych - stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że „Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.”

Z powyższych przepisów wynika, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (którymi są również akcje Spółki), przychody te, zgodnie z mającym odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na mocy odesłania zawartego w art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny być pomniejszone o koszty odpłatnego zbycia tych papierów wartościowych, poniesione przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „kosztów odpłatnego zbycia”, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże pojęcie to ma utrwalone znaczenie w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych. Zgodnie z nim, są to koszty, które zostały poniesione w związku z odpłatnym zbyciem i pozostające z nim w związku przyczynowym. Są to zatem wszelkie wydatki, które zostały poniesione przez podatnika po to, by transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku.

Jako wydatki stanowiące koszty odpłatnego zbycia kwalifikuje się przykładowo koszty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje biura pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości (tak m.in. wyroki NSA z dnia 27.08.2014 r. sygn. akt II FSK 2180/12 i WSA w Olsztynie z dnia 18.06.2015 r., sygn. akt I SA/Ol 277/15, interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1.08.2014 r. nr ILPB2/415-563/14-2/WM oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2.04.2010 r. nr IPPB2/415-223/10-4/AS).

W kontekście przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oznacza to, że „kosztami odpłatnego zbycia”, pomniejszającymi przychód uzyskany z tego tytułu są wszelkie celowe i racjonalnie koszty, które zostały poniesione przez podatnika po to, by transakcja ich sprzedaży doszła do skutku i pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z jej realizacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez niego koszty Usług Doradczych oraz Usług Prawnych spełniają powyższe przesłanki, co przemawia za uznanie ich za „koszty odpłatnego zbycia” papierów wartościowych, pomniejszające przychód uzyskany z tego tytułu, zgodnie z art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe koszty pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z transakcją odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji Spółki) i to w dwojakim znaczeniu:

Po pierwsze, jedyną przyczyną ich poniesienia była planowana transakcja sprzedaży akcji - gdyby nie ona koszty te niewątpliwie nie zostałyby poniesione przez Wspólników.

Po drugie, koszty Usług Doradczych oraz Usług Prawnych bezpośrednio służyły zrealizowaniu tej transakcji i uzyskaniu przez Wspólników przychodów z odpłatnego zbycia akcji.

Jeśli chodzi o Usługi Doradcze, to obejmowały one przede wszystkim:

*   wskazanie Wspólnikom inwestora zainteresowanego przeprowadzeniem Transakcji,

*   wsparcie w opracowaniu prezentujących Spółkę w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia Transakcji,

*   wsparcie w procesie negocjacyjnym z podmiotem zainteresowanym nabyciem akcji.

Nabywane przez Wspólników Usługi Doradcze służyły zatem bezpośrednio uzyskaniu przychodów ze sprzedaży akcji Spółki, poprzez pomoc w znalezieniu (lub wyborze) ich nabywcy oraz wynegocjowaniu dla Wspólników możliwie najlepszych warunków sprzedaży akcji. Pozostawały zatem w bezpośrednim związku przyczynowym z przychodami uzyskanymi z tego tytułu.

Dodatkową okolicznością świadczącą o tym związku jest fakt, iż w przypadku trzech Doradców zapłata całości wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Doradczych - a w przypadku czwartego Doradcy jego istotnej części - była uzależniona od zrealizowania transakcji, tj. zawarcia umowy sprzedaży akcji i otrzymania zapłaty co najmniej pierwszej transzy wynagrodzenia. W tym zakresie wynagrodzenie z tytułu Usług Doradczych zbliżone jest charakterem do prowizji z tytułu pośrednictwa w sprzedaży - a koszty te, jak wspomniano, bezspornie są kwalifikowane jako „koszty odpłatnego zbycia”.

Również Usługi Prawne nabywane przez Wspólników, obejmujące pomoc prawną w zakresie zawarcia rozporządzającej umowy sprzedaży akcji Spółki oraz innych czynności niezbędnych do przeniesienia tych akcji zgodnie z umową - a więc przede wszystkim pomocy w zakresie przygotowania tej umowy - służyły bezpośrednio zrealizowaniu Transakcji.

Powyższe okoliczności uzasadniają uznanie kosztów Usług Doradczych oraz Usług Prawnych za „koszty odpłatnego zbycia” papierów wartościowych, pomniejszające przychód uzyskany z tego tytułu, zgodnie z art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodać należy, że koszty usług doradczych związanych z zawarciem umów sprzedaży papierów wartościowych lub udziałów w spółce z o.o. są kwalifikowane jako koszty odpłatnego zbycia, pomniejszające przychody uzyskane z tego tytułu, również w interpretacjach indywidualnych wydawanych na organy podatkowego. Przykładowo można wskazać na interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr 1061-IPTPB3.4511.65.2017.1.MS z dnia 14 lutego 2017 r., w której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż kosztami odpłatnego zbycia udziałów w spółce, pomniejszającymi przychody z tego tytułu, są „koszty doradztwa i pośrednictwa w celu pozyskania/znalezienia podmiotu, który kupił udziały w Spółce w następującym zakresie (dalej łącznie jako: „Usługi”):
    1.  doradztwa finansowego i gospodarczego,
    2.  sporządzenia koncepcji transakcji,
    3.  przygotowania niezbędnych dokumentów transakcyjnych,
    4.  koordynacji podpisania ostatecznej umowy,
    5.  współpracy przy domknięciu transakcji,
    6.  świadczenia niezbędnych konsultacji finansowych i biznesowych we wszelkich sprawach,
    7.  związanych z procesem zbycia udziałów.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB2/415-1474/08-2/MK z dnia 15.01.2009 r., w której uznano za prawidłowe stanowisko, iż „W przedmiotowej sprawie przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów otrzymanych w drodze darowizny, Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty związane ze świadczeniem usług doradczych udzielonych przez firmę doradczą, polegających na wyszukaniu potencjalnych nabywców, wybrania najlepszej z ofert oraz przeprowadzenia wszelkich formalności związanych z transakcją, gdyż są to wydatki związane z odpłatnym zbyciem tych akcji.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB2/415-277/08-2/IŚ z dnia 12 maja 2008 r., w której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż może on obniżyć przychody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. o koszty usług świadczonych przez specjalistów w zakresie doradztwa transakcyjnego oraz prawników, które obejmowały, w szczególności:
    *   przygotowanie wyceny udziałów,
    *   pomoc w opracowaniu informacji o Spółce oraz oferty,
    *   opracowanie optymalnej strategii negocjacyjnej oraz
    *   wsparcie (konsultacje) w trakcie negocjacji z nabywcą oraz przy finalizacji umowy.”

Końcowo należy zastrzec, że w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego można również spotkać się ze stanowiskiem, zgodnie z którym koszty doradztwa związanego z transakcją sprzedaży udziałów w spółce z o.o. lub papierów wartościowych pomniejszają podstawę opodatkowania jako koszty uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia - tak m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPB1/415-449/08/MW z dnia 25.08.2008 r. oraz nr IBPBII/2/415-51/08/MM z dnia 5.02.2009 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle literalnego brzmienia art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi ściśle na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, trafniejsze wydaje się zakwalifikowanie kosztów usług doradczych jako kosztów odpłatnego zbycia papierów wartościowych, pomniejszających przychody na mocy art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - a nie jako kosztów uzyskania przychodów.

Niemniej jednak kwestia ta ma znaczenie jedynie porządkowe, tzn. decyduje o formalnym sposobie ujęcia tych wydatków w zeznaniu rocznym, natomiast nie ma wpływu na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tego tytułu.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskania w 2016 r. przychodów z odpłatnego zbycia akcji w Spółce, Wnioskodawca może pomniejszyć kwotę przychodu z tego tytułu o poniesione w 2016 r. koszty Usług Doradczych i Usług Prawnych.

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie organu Wnioskodawca doprecyzował, że w ocenie Wnioskodawcy poniesione w 2016 r. koszty Usług Doradczych i Usług Prawnych stanowią „koszt odpłatnego zbycia” papierów wartościowych, w rozumieniu art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania wydatków związanych z usługami doradczymi za koszty odpłatnego zbycia, natomiast prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy). W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia akcji zawarte zostały w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z zapisu powołanego przepisu wynika, że ustawodawca zrezygnował z enumeratywnego wyliczenia kosztów uzyskania przychodów z poszczególnego źródła na rzecz ogólnej definicji tego pojęcia, z określeniem tych wydatków, które kosztów uzyskania przychodów nie stanowią.

Zatem, aby określony wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów musi mieć on wpływ na osiągane przez podatnika przychody, inaczej - musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem z odpłatnego zbycia. Kosztami uzyskania przychodów są wydatki możliwe do powiązania z konkretnym przychodem, który powstał lub mógł powstać. Taka regulacja nie stoi w sprzeczności z faktem, że niektóre koszty ponoszone są przez podatnika w określonym przedziale czasowym, bez związku z konkretną transakcją. W takim przypadku wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie uzyskania jakiegokolwiek przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (np. roczne koszty opłaty za prowadzenie rachunku maklerskiego).

Tym samym, jeżeli poniesione przez podatnika wydatki nie są związane bezpośrednio z samym odpłatnym zbyciem, ale pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem i nie zostały wymienione w art. 23 ww. ustawy, to mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy.

Zatem jeżeli chodzi o wydatki z tytułu usług doradczych, nie sposób wskazać na ich bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy z samą czynnością sprzedaży akcji i obligatoryjny względem zbycia charakter. Nie można uznać, że zawarcie z czterema doradcami umów, których przedmiotem była współpraca i współdziałanie we wskazaniu inwestora zainteresowanego przeprowadzeniem transakcji, przy opracowaniu podejścia do transakcji i dokumentów prezentujących spółkę, w procesie negocjacyjnym, czy w przypadku czwartej umowy - również w zakresie wydania rekomendacji dotyczącej wyboru inwestora i sposobu przeprowadzenia transakcji było warunkiem niezbędnym zawarcia umowy sprzedaży akcji.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, można jednak uznać, że przedmiotowe wydatki pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem ze sprzedaży akcji i w konsekwencji stanowią koszty jego uzyskania, z ogólnej definicji kosztów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak twierdzi Wnioskodawca „koszty odpłatnego zbycia”.

Odnosząc się natomiast do pojęcia „kosztów odpłatnego zbycia”, o których mowa w art. 19 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że nie zostało ono również przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Stosować należy zatem językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszt prowizji, koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, notarialne o ile były ponoszone przez zbywcę. Przy tym, pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem również musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia - oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem - jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest więc, czy zbywca jest zobowiązany ponieść określony koszt w związku ze zbyciem i czy ten koszt był ze zbyciem bezpośrednio związany. Dopiero stwierdzenie, że zbycie wymaga poniesienia danego kosztu, i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie do kosztów odpłatnego zbycia zaliczyć należy uiszczone przez Wnioskodawcę w 2016 r. na rzecz kancelarii prawnej koszty usługi pomocy prawnej w zakresie zawarcia rozporządzającej umowy sprzedaży akcji spółki oraz innych czynności niezbędnych do przeniesienia tych akcji zgodnie z umową (Usługi Prawne), bowiem w istocie były konieczne, aby transakcja odpłatnego zbycia akcji mogła dojść do skutku i można je bezpośrednio do tej transakcji przypisać.

Reasumując, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu uzyskanego w 2016 r. przychodu z odpłatnego zbycia akcji w spółce akcyjnej, Wnioskodawca może w pierwszej kolejności pomniejszyć kwotę uzyskanego przychodu o poniesione w 2016 r. koszty Usług Prawnych, stanowiące koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie tak uzyskany przychód pomniejszyć o poniesione koszty Usług Doradczych, które jak wskazano powyżej stanowią koszty uzyskania przychodów z ogólnej definicji kosztów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.