Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-130/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-23
Teza: w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaniem inwestycji na skutek okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013r. (data wpływu 15 lutego 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2013r. (data wpływu 16 maja 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaniem inwestycji na skutek okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca jest obowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaniem inwestycji na skutek okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 maja 2013r. (data wpływu 16 maja 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 2 maja 2013r. znak: IBPP1/443-130/13/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 2001r. do chwili obecnej prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. naprawa wagonów kolejowych.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dnia 18 grudnia 2007r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego (akt notarialny Repetytorium \`(...)\`) przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli. Przy sporządzeniu aktu notarialnego sprzedający oświadczył, że złożony został wniosek o ujawnienie podziału działki, w wyniku którego powstanie nowa działka, która następnie zostanie podzielona na siedem kolejnych działek.

Zakup przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę miał na celu wykonywanie czynności opodatkowanych przy jej udziale.

Nieruchomość będąca przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży była obciążona hipoteką umowną na rzecz Banku, hipoteką przymusową kaucyjną na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w \`(...)\` Inspektorat w \`(...)\` (dalej: ZUS), a w księdze wieczystej znajdowało się ostrzeżenie o wszczęciu egzekucji z nieruchomości.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży sprzedający zobowiązał się do uzyskania zgody ZUS oraz Banku na odłączenie przedmiotowych działek z księgi wieczystej bez obciążania ich hipoteką lub do uzyskania zgody na wykreślenie tych hipotek, do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Wnioskodawca i sprzedający w umowie przedwstępnej ustalili również, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta niezwłocznie po wykreśleniu ostrzeżenia o egzekucji komorniczej i ujawnieniu w księdze wieczystej wnioskowanego podziału działki, zgodnie ze złożonymi wnioskami, ale nie później niż do dnia 30 czerwca 2008r.

W dniu zawarcia umowy przedwstępnej Wnioskodawca dokonał na konto sprzedającego wpłaty zadatku oraz zaliczek w określonych w umowie przedwstępnej wysokościach. Pozostała kwota ceny miała zostać wpłacona w dniu podpisania umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z umową przedwstępną wydanie nieruchomości miało nastąpić najpóźniej w dniu podpisania umowy przyrzeczonej i z tym dniem miały przejść na Wnioskodawcę wszelkie korzyści i ciężary związane z nabywaną nieruchomością.

W dniu następnym po dniu podpisania umowy przedwstępnej tj. w dniu 19 grudnia 2007r. nieruchomość została Wnioskodawcy wydana. Po wydaniu nieruchomości Wnioskodawca mógł nią dysponować w pełnym zakresie, z wyłączeniem jedynie prawa sprzedaży. Wnioskodawca dysponuje prowadzoną ze sprzedającym korespondencją potwierdzającą wydanie nieruchomości oraz zezwoleniem na przeprowadzenie na niej remontu.

Po wydaniu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy przez sprzedającego, w celu dostosowania jej do przedmiotu działalności Wnioskodawcy tj. działalności polegającej m.in. na naprawie wagonów kolejowych, Wnioskodawca w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. poniósł szereg wydatków inwestycyjnych z nią związanych. Wnioskodawca poniósł m.in. wydatki na:

*   wyremontowanie pomieszczeń socjalnych i sanitarnych hali oraz budynku biurowego;
*   ocieplenie budynku biurowego;
*   zainstalowanie zamków oraz kłódek w drzwiach i bramach;
*   wykonanie bram wjazdowych;
*   wykonanie posadzki betonowych w halach;
*   przeprowadzenie remontu dachu w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie gruntowego remontu instalacji elektrycznej w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie bocznicy kolejowej (doprowadzenie torów oraz utwardzenie podłoża kamieniem).

Ponieważ proces dostosowania nieruchomości był czasochłonny i technicznie trudny Wnioskodawca podjął się jej remontu, aby z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej niezwłocznie rozpocząć działalność polegającą na naprawie wagonów kolejowych.

Powyższe wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT. Wydatki inwestycyjne Wnioskodawca ewidencjonował jako inwestycje w obcym środku trwałym, a ponieważ inwestycja na nieruchomości nie została zakończona tj. przekazana do używania wydatki inwestycyjne nie były przez Wnioskodawcę zaliczane do jego kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.Dz. U z 2011r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) (dalej: ustawa o CIT).

W odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego.

W terminie do dnia 30 czerwca 2008r. z księgi wieczystej będącej przedmiotem sprzedaży nieruchomości nie zostało wykreślone ostrzeżenie o egzekucji komorniczej, w księdze tej nie ujawniono nowego podziału działki, a także sprzedający nie przekazał na rzecz ZUS wpłaconych mu przez Wnioskodawcę kwot i tym samym nie uzyskał on zgody ZUS na odłączenie działek z księgi wieczystej bez obciążania ich hipoteką lub zgody na wykreślenie tych hipotek. Ponieważ dodatkowo sprzedający uchylał się od zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawca wystąpił do Sądu Okręgowego w \`(...)\` z powództwem o nakazanie sprzedającemu złożenia oświadczenia woli odnośnie zawarcia umowy przyrzeczonej zgodnie z umową przedwstępną. Ze względu jednakże na fakt obciążenia nieruchomości powództwo Wnioskodawcy zostało przez Sąd Okręgowy w Katowicach w wyroku z dnia 3 grudnia 2009r. oddalone.

W związku z powyższym dnia 29 kwietnia 2010r. Wnioskodawca odstąpił od umowy przedwstępnej i następnie wystąpił do Sądu Okręgowego w \`(...)\` o zwrot wpłaconego sprzedającemu na podstawie umowy przedwstępnej zadatku w podwójnej wysokości oraz wpłaconych zaliczek.

Od momentu wystąpienia przez Wnioskodawcę z powództwem przeciwko sprzedającemu o zwrot wpłaconych kwot, Wnioskodawca zaprzestał ponoszenia wydatków inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości i podjął decyzję o zaniechaniu inwestycji.

Wnioskodawca dysponuje korzystnymi dla niego wyrokami: Sądu Okręgowego \`(...)\` z dnia 26 stycznia 2012r. oraz Sądu Apelacyjnego w \`(...)\` z dnia 31 października 2012r. nakazującymi zwrot Wnioskodawcy wpłaconego zadatku w podwójnej wysokości oraz wpłaconych zaliczek. Powyższym wyrokom nadana została klauzula wykonalności postanowieniem Sądu Apelacyjnego w \`(...)\` z dnia 3 grudnia 2012r.

Z powyższych wyroków wynika, że niewykreślenie hipotek z księgi wieczystej było zawinione przez sprzedającego. Co więcej sprzedający uchylał się od zawarcia umowy przyrzeczonej co niewątpliwie stanowiło zawinione niewykonanie obowiązku wynikającego z umowy przedwstępnej.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki inwestycyjne nie mogą być przez niego odzyskane tj. ze względu na ich charakter nie mogą zostać przez Wnioskodawcę usunięte z nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowa sprzedaży nie została podpisana w wyznaczonym terminie, ponieważ sprzedający nie wywiązał się z obowiązków, które zostały przewidziane w przedwstępnej umowie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli zawartej w formie aktu notarialnego z 18 grudnia 2007 roku. Jak przewiduje § 7 niniejszej umowy - sprzedający jest zobowiązany do uzyskania zgody ZUS oraz ING Banku Śląskiego SA na odłączenie przedmiotowych działek z księgi wieczystej bez obciążania ich w dziale IV hipoteką lub uzyskania zgody na wykreślenie opisanych hipotek-do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. W przypadku gdyby zgody nie udało się uzyskać, sprzedający miał przedłożyć przy zawieraniu umowy przyrzeczonej aktualne zaświadczenia wierzycieli hipotecznych, określające wysokość wpłaty, której należy dokonać na ich rzecz w celu uzyskania takiej zgody.

Sprzedający nie wywiązał się ze swoich zobowiązań, choć Wnioskodawca spełnił wszystkie warunki wynikające z tej umowy. Sprzedający wprawdzie otrzymał zgodę banku na wykreślenie hipoteki ustanowionej na rzecz ING Banku Śląskiego, jednak zwlekał ze złożeniem stosownego wniosku o wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej. Dlatego też umowa sprzedaży nie została podpisana w wyznaczonym terminie (tj. do 30 czerwca 2008r.).

W okresie od 26 lutego 2009r. do dnia 5 lutego 2010r. sprzedający nie dopełnił obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dotyczących wykreślenia ostrzeżenia o egzekucji komorniczej oraz ujawnienia w księdze wieczystej podziału działki. Brak stosownych wykreśleń był spowodowany zamierzonym działaniem sprzedającego, ponieważ dokonanie opisywanych zmian skutkowałoby przeniesieniem przez Sąd prawa własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, o co Wnioskodawca wystąpił do Sądu. Przeniesienie prawa własności nie doszło jednak do skutku, ponieważ księgi wieczyste obarczone były zadłużeniami, które sprzedający zobowiązany był spłacić do 30 czerwca 2008r.

Wnioskodawca był zainteresowany zakupem działki bez obciążeń hipotecznych. Dopiero w przypadku gdyby powyższe okazało się niemożliwe, Wnioskodawca był skłonny zakupić nieruchomość z istniejącymi obciążeniami i spłacić je z ostatniej transzy przysługującej sprzedającemu z tytułu umowy przedwstępnej. Wnioskodawca chciał dokończyć rozpoczęte na nieruchomości inwestycje, które miały służyć wykonywaniu przez niego działalności gospodarczej. O powyższym świadczą postanowienia umowy (przytoczone powyżej), które przewidywały również możliwość nabycia działki w przypadku niewykreślenia tych obciążeń które zostały, jak również działania Wnioskodawcy zmierzające do zawarcia tej umowy (np. wystąpienie w dniu 30 czerwca 2009r. z pozwem o złożenie oświadczenia woli, którego treścią miało być przeniesienie w stanie wolnym od wszelkich obciążeń na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz znajdującymi się na niej budynkami i budowlami).

Zgodnie z powyższymi postanowieniami umowy przedwstępnej, niewykonanie wskazanych w niej obowiązków przez sprzedającego oraz niepodpisanie umowy przyrzeczonej do dnia 30 czerwca 2008r. nie skutkowało jej wygaśnięciem. Umowa w dalszym ciągu była ważna.

Należy w tym miejscu przytoczyć fragment uzasadnienia Sądu Okręgowego w \`(...)\` z dnia 26 stycznia 2012r. (sygn. akt \`(...)\`) wydanego w niniejszej sprawie:

„(\`(...)\`) W ocenie Sądu przedmiotowa umowa przedwstępna nie była umową warunkową. Żadne z jej postanowień nie zawiera wyszczególnienia okoliczności, od których wystąpienia zależne jest zawarcie umowy przyrzeczonej. W szczególności warunku takiego nie stanowią postanowienia zawarte w § 8 umowy, zgodnie z którym przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta niezwłocznie po wykreśleniu ostrzeżenia o egzekucji komorniczej i ujawnieniu w księdze wieczystej wnioskowanego podziału działki, zgodnie ze złożonymi wnioskami, ale najpóźniej do dnia 30 czerwca 2008 roku. Zatem wskazane wyżej okoliczności wpływały jedynie na bliższe określenie terminu zawarcia umowy, a ich zaistnienie nie było niezbędnym warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej. Powyższą interpretację tego zapisu umowy potwierdziła także sama powódka (tj. Wnioskodawca – przyp. Wnioskodawcy), która wzywała pozwanego do zawarcia umowy przyrzeczonej pomimo, iż ostrzeżenie o egzekucji komorniczej nie zostało wykreślone. Podkreślenia wymaga fakt, iż określony w umowie przedwstępnej termin zawarcia umowy przyrzeczonej nie jest terminem końcowym, a jedynie terminem spełnienia świadczenia, którego upływ nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania do zawarcia umowy przyrzeczonej. Przeciwnie, upływ tego terminu skutkuje wymagalnością roszczenia o zawarcie umowy (por. wyrok SN z 16 grudnia 2005 r., III CK 344/05, LEX nr 172178). Zatem upływ określonego w umowie przedwstępnej terminu wyznaczonego na dzień 30 czerwca 2008 roku nie oznaczał, iż strony nie są były już związane obowiązkami wynikającymi z zawartej umowy przedwstępnej. Wręcz przeciwnie, dopiero od tej daty roszczenie stron o zawarcie umowy stało się wymagalne, a zatem roszczenie w tym zakresie złożone przed 30 czerwca 2008 roku byłoby przedwczesne. W konsekwencji należało uznać, iż po 30 czerwca 2008 roku stronom przysługiwało roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. (\`(...)\`) Obciążenie nieruchomości hipotekami nie stanowiło przeszkody w zawarciu umowy przyrzeczonej, bowiem strony przewidziały mechanizm zabezpieczenia interesów kupującego w razie nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką."

Z tytułu opóźnień w podpisaniu umowy przyrzeczonej sprzedający nie był zobowiązany do zapłacenia kar umownych. Z tego względu Wnioskodawca w kolejnych miesiącach nie był w stanie skutecznie przymusić sprzedającego do podpisania umowy przyrzeczonej. Kary umowne przysługiwałyby Wnioskodawcy tylko w przypadku niedojścia umowy do skutku.

Wnioskodawca kontynuował ponoszenie wydatków inwestycyjnych w okresie od dnia 26 lutego 2009r. do dnia 5 lutego 2010r., ponieważ w dalszym ciągu oczekiwał, że sprzedający wywiąże się (mimo, że z opóźnieniem) z obowiązków wynikających z treści umowy przedwstępnej, o czym zapewniał w rozmowach między stronami. Wnioskodawca, zgodnie z przywołanymi powyżej postanowieniami umowy przedwstępnej zdawał sobie sprawę, że niezawarcie umowy przyrzeczonej do dnia 30 czerwca 2008r. nie powodowało automatycznie braku możliwości zawarcia takiej umowy w przyszłości. Wnioskodawca aktywnie działał, by przedmiotowa nieruchomość przeszła na jego własność, a przez to mogła stać się przedmiotem wykonywania przez niego działalności gospodarczej. Świadczy o tym pozew o złożenie oświadczenia woli, którego treścią miało być przeniesienie w stanie wolnym od wszelkich obciążeń na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej budynkami i budowlami, który Wnioskodawca złożył w czerwcu 2009r., tj. w momencie gdy okazało się, że sprzedający nie zamierza dobrowolnie wykonać zobowiązań wynikających z treści pierwotnej umowy. Sąd w tym przypadku wyraźnie potwierdził rację Wnioskodawcy w sporze. Sąd nie mógł jednak dokonać przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości z powodu niewykreślenia obciążeń w hipotece, czego sprzedający, jak już wspomniano, celowo nie uczynił.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT?
2.  Czy Wnioskodawca jest obowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z faktem niezawarcia umowy przyrzeczonej (zaniechanej inwestycji).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) (dalej: ustawa o VAT z 2009 i 2010), w brzmieniu obowiązującym w 2009r. i 2010r., w zakresie w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów ustawy o VAT z 2009r. i 2010r. wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje w przypadku posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz w przypadku wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle powyższego przepisu zatem, dla realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego niezbędne jest istnienie związku pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną, przy czym związek ten może mieć charakter pośredni bądź bezpośredni. Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 2009r. i 2010r. wynika zatem, że można odliczyć w całości podatek VAT naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, a równocześnie wykluczonym jest dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że przewidziane powyższymi przepisami ustawy o VAT z 2009r. i 2010r. prawo do odliczenia podatku jest fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z zasady neutralności podatku VAT.

Zasada neutralności podatku VAT wynika z postanowień Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 z późn. zm.) (dalej: Dyrektywa VAT) i jest realizowana poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT jako podstawowe prawo podatnika, co zostało potwierdzone w szeregu orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (od 2009r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) (dalej: ETS).

W orzecznictwie ETS podkreśla się bowiem, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej. Przykładowo, z wyroku ETS z dnia 14 lutego 1985r., w sprawie C-268/83 pomiędzy D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen a Minister van Financiën wynika, iż system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi. Natomiast w treści uzasadnienia orzeczenia ETS z dnia 8 marca 1988r., w sprawie C-165/86 pomiędzy Leesportefeuille Intiem CV a Staatssecretaris van Financiën ETS twierdził, iż „system odliczeń powinien być stosowany w taki sposób, by jego zakres w możliwie największym stopniu odpowiadał działalności gospodarczej podatnika”.

Na gruncie podatku VAT obowiązuje zasada tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej, a istotna jest intencja nabycia -jeżeli intencją podatnika nabywającego towary bądź usługi jest wykorzystanie ich do wykonywania czynności opodatkowanych, odliczenie podatku VAT naliczonego jest prawnie dozwolone, o ile nie wyłączają go przepisy art. 88 ustawy o VAT z 2009r. i 2010r.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym w okresie, w którym ponoszone były wydatki inwestycyjne (tj. w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r.) wyłączenia w zakresie obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego określone w art. 88 ustawy o VAT z 2009r. i 2010r. nie miały zastosowania.

Na prawo niezwłocznego odliczenia podatku VAT naliczonego uwagę zwracał również ETS w przytoczonym powyżej wyroku w sprawie C-268/83, z którego wynika, że z prawa do odliczenia podatnik powinien skorzystać niezwłocznie w odniesieniu do całej kwoty podatku naliczonego przy zakupach.

Biorąc zatem pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia tego prawa ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej). Dla odliczenia podatku VAT naliczonego wystarczającym jest zatem aby z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynikało, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2010r., sygn. ILPP2/443-1410/10-7/BA oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 maja 2012r., sygn. IBPP1/443-255/12/AW.

W przedstawionym stanie faktycznym zakup nieruchomości przez Wnioskodawcę miał na celu wykorzystywanie jej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Po zawarciu umowy przedwstępnej (jednakże przed podpisaniem umowy przyrzeczonej) nieruchomość została Wnioskodawcy wydana i tym samym Wnioskodawca za zgodą sprzedającego rozpoczął przystosowywanie jej do przedmiotu swojej działalności polegającej na naprawie wagonów kolejowych. W tym celu w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. Wnioskodawca ponosił określone wydatki inwestycyjne i w odniesieniu do nich dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego

W ocenie Wnioskodawcy można uznać, że w momencie ponoszenia przez niego określonych nakładów inwestycyjnych na nieruchomości Wnioskodawca miał zamiar wykorzystywania ich do działalności opodatkowanej. Celem zakupu przez Wnioskodawcę nieruchomości było bowiem wykorzystywanie nieruchomości do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, a wydatki inwestycyjne były przez Wnioskodawcę ponoszone w celu przystosowania jej do przedmiotu działalności gospodarczej polegającej na naprawie wagonów kolejowych. Bez znaczenie pozostaje zatem okoliczność że nieruchomość w związku z którą Wnioskodawca poniósł wydatki inwestycyjne ostatecznie nie służyła do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych.

W konsekwencji zatem Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesienie przez niego wydatków inwestycyjnych w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. miało związek z jego działalnością opodatkowaną i tym samym w odniesieniu do tych wydatków w tym czasie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy nie jest on obowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaną inwestycją na nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W świetle art. 91 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) korekty kwoty podatku VAT odliczonego dokonuje się w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty, o której mowa powyżej dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Ust. 2 powyższego artykułu odnosi się do towaru, który na podstawie przepisów o podatku dochodowym jest zaliczany przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł.

Wskazane powyżej przepisy dotyczą konieczności dokonania korekty podatku VAT naliczonego w przypadku towarów i usług nabytych do wytworzenia towaru będącego środkiem trwałym, jednakże jedynie w przypadku gdy zostały one zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem towaru (który miał być środkiem trwałym) do użytkowania.

W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca zawarł ze sprzedającym przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, a nieruchomość ta została Wnioskodawcy przez sprzedającego wydana przed zawarciem umowy przyrzeczonej. Po wydaniu nieruchomości, Wnioskodawca za zgodą sprzedającego rozpoczął przystosowywanie jej do przedmiotu swojej działalności i w tym celu poniósł szereg wydatków inwestycyjnych. Jednakże na skutek nie dojścia umowy przyrzeczonej do skutku z winy sprzedającego, Wnioskodawca został zmuszony do podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji i w konsekwencji poniesione wydatki inwestycyjne ostatecznie nie zostały wykorzystane do jego działalności opodatkowanej.

W ocenie Wnioskodawcy pojęcie „zaniechania inwestycji” nie mieści się w dyspozycji normy art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Czynności zaniechania inwestycji, a więc niewykorzystanie nabytych dla jej celów towarów i usług, nie można utożsamiać ze zbyciem, czy też zmianą ich przeznaczenia, o których mowa w powyższym przepisie. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy przepisy dotyczące konieczności dokonania korekty odliczonego podatku VAT naliczonego w odniesieniu do poniesionych przez niego wydatków inwestycyjnych nie mają zastosowania, jeżeli inwestycja została przez niego zaniechana na skutek okoliczności od niego niezależnych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że konieczność dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do poniesionych przez niego wydatków inwestycyjnych pozostaje w sprzeczności z zasadą neutralności podatku VAT.

Zasada neutralności podatku VAT jest fundamentalną cechą podatku od wartości dodanej, wynikającą z postanowień Dyrektywy VAT, która realizowana jest poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Realizacja zasady neutralności wyraża się zatem w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do poniesionych przez niego wydatków inwestycyjnych na nieruchomości, na skutek zaniechania inwestycji z przyczyn od niego niezależnych, pozbawiłoby go prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów, które miały związek z jego działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Pozbawienie Wnioskodawcy tego prawa stałoby w sprzeczności z zasadą neutralności podatku VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że orzecznictwo ETS bezpośrednio wskazuje na brak obowiązku korekty podatku VAT naliczonego w przypadku zaniechanych inwestycji w sytuacji, gdy zaniechanie inwestycji nastąpiło z uwagi na okoliczności pozostające poza kontrolą podatnika.

Przykładowo ETS w wyroku z dnia 15 stycznia 1998r. w sprawie C-37/95 pomiędzy Belgische Staat a Ghent Coal Terminal NV wskazał, że „podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Jeśli w okresie, w którym jest możliwa korekta, odbywa się dostawa towarów związanych z inwestycją, może być na tej podstawie dokonana korekta odliczenia". Również z wyroku ETS z dnia z 29 lutego 1996r. w sprawie C-110/94 pomiędzy Intercommunale voor Zeewaterontzilting (INZO) a Belgian State, wynika, że sam fakt zaniechania inwestycji nie może sam z siebie powodować uznania, że prawo do odliczenia zmieniło się i już nie przysługuje podatnikowi. W wyroku tym ETS stwierdził, że prawo do odliczenia, jeśli już powstało, pozostaje w mocy, nawet jeśli planowana działalność gospodarcza nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu.

Z powyższym stanowiskiem zgadzają się również sądy administracyjne wskazując, że korekta podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z zaniechaną inwestycją nie jest konieczna w przypadku, gdy zachodzą okoliczności niezależne od woli podatnika (pozostające poza jego kontrolą).

Przykładowo w wyroku z dnia 29 czerwca 2009r. sygn. I SA/Gd 459/09 WSA w Gdańsku stwierdził, że „w przypadku gdy doszło do zaniechania inwestycji, w związku z którą podatnik dokonywał stosownych odliczeń podatku, niewykorzystanie niezakończonej inwestycji do żadnych celów, jeżeli do zaniechania inwestycyjnego doszło w wyniku niezależnych od podatnika okoliczności - nie powinno powodować korekty podatku naliczonego od towarów i usług, które zostały nabyte dla celów tej inwestycji”. Natomiast NSA w wyroku z dnia 5 czerwca 2012r. sygn. I FSK 1352/11 stwierdził, że „istotne z punktu widzenia obowiązku dokonywania odpowiednich korekt podatku naliczonego jest wystąpienie obiektywnych czynników skutkujących zmianą przeznaczenia wykorzystywania danego towaru (usługi), w tym przypadku wykorzystywania inwestycji w obcym środku trwałym".

Prezentowane stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 grudnia 2011r., sygn. ITPP1/443-1252/11/KM. W interpretacji tej organ stwierdził, że „nawet niepodjęcie w sposób niezawiniony planowanej inwestycji (realizacji zadania) związanej z czynnościami opodatkowanymi nie powoduje utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego. Należy przy tym zauważyć, iż konieczne staje się udowodnienie przez podatnika takiego związku. (\`(...)\`) skoro zakup danego surowca był dokonany z zamiarem wykorzystania go do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, a następnie z powodów od podatnika niezależnych nie wykorzystał tych towarów do prowadzenia działalności opodatkowanej prawo do odliczenia jest zachowane".

W przedstawionym stanie faktycznym zaniechanie inwestycji związanej z nieruchomością nastąpiło z winy sprzedającego. Do zawarcia umowy przyrzeczonej nie doszło bowiem ze względu na zawinione przez niego niewykreślenie hipotek z księgi wieczystej oraz uchylanie się od zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości. Z wyroków Sądu Okręgowego w \`(...)\` oraz Sądu Apelacyjnego w \`(...)\`, którymi dysponuje Wnioskodawca wynika bowiem, że niezawarcie umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości na Wnioskodawcę stanowiło zawinione przez sprzedającego niewykonanie obowiązku wynikającego z umowy przedwstępnej. Co więcej poniesione przez Wnioskodawcę wydatki inwestycyjne nie mogą być przez niego odzyskane tj. ze względu na ich charakter nie mogą zostać przez Wnioskodawcę usunięte z nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że zaniechanie inwestycji związanej z nieruchomością na którą poniesiono wydatki inwestycyjne zostało spowodowane okolicznościami na które nie miał on wpływu. Wnioskodawca dążył bowiem do zawarcia umowy przyrzeczonej na drodze sądowej, co jednak nie było możliwe ze względu na fakt obciążenia nieruchomości. W konsekwencji zatem należy uznać, że Wnioskodawca był zmuszony do podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji na nieruchomości z przyczyn od niego niezależnych.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że zaniechanie przez Wnioskodawcę inwestycji na nieruchomości nastąpiło na skutek okoliczności od niego niezależnych i tym samym w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych na tą nieruchomość w celu przystosowania jej do przedmiotu działalności Wnioskodawcy, nie jest on obowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo – prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik podatku od towarów i usług, w dniu 18 grudnia 2007r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli. Zakup przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę miał służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Nieruchomość będąca przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży była obciążona hipoteką umowną na rzecz Banku, hipoteką przymusową kaucyjną na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a w księdze wieczystej znajdowało się ostrzeżenie o wszczęciu egzekucji z nieruchomości.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży sprzedający zobowiązał się do uzyskania zgody ZUS oraz Banku na odłączenie przedmiotowych działek z księgi wieczystej bez obciążania ich hipoteką lub do uzyskania zgody na wykreślenie tych hipotek, do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W umowie przedwstępnej ustalono, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta niezwłocznie po wykreśleniu ostrzeżenia o egzekucji komorniczej i ujawnieniu w księdze wieczystej wnioskowanego podziału działki, zgodnie ze złożonymi wnioskami, ale nie później niż do dnia 30 czerwca 2008r.

W dniu zawarcia umowy przedwstępnej Wnioskodawca dokonał na konto sprzedającego wpłaty zadatku oraz zaliczek w określonych w umowie przedwstępnej wysokościach. Pozostała kwota ceny miała zostać wpłacona w dniu podpisania umowy przyrzeczonej.

W dniu 19 grudnia 2007r. nieruchomość została wydana Wnioskodawcy, a Wnioskodawca w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. poniósł wydatki inwestycyjne (podjął się remontu, aby z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej niezwłocznie rozpocząć działalność polegającą na naprawie wagonów kolejowych).

W okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. Wnioskodawca poniósł m.in. wydatki na:

*   wyremontowanie pomieszczeń socjalnych i sanitarnych hali oraz budynku biurowego;
*   ocieplenie budynku biurowego;
*   zainstalowanie zamków oraz kłódek w drzwiach i bramach;
*   wykonanie bram wjazdowych;
*   wykonanie posadzki betonowych w halach;
*   przeprowadzenie remontu dachu w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie gruntowego remontu instalacji elektrycznej w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie bocznicy kolejowej (doprowadzenie torów oraz utwardzenie podłoża kamieniem).

Powyższe wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT. W odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego.

W terminie do dnia 30 czerwca 2008r. z księgi wieczystej będącej przedmiotem sprzedaży nieruchomości nie zostało wykreślone ostrzeżenie o egzekucji komorniczej, w księdze tej nie ujawniono nowego podziału działki, a także sprzedający nie przekazał na rzecz ZUS wpłaconych mu przez Wnioskodawcę kwot i tym samym nie uzyskał on zgody ZUS na odłączenie działek z księgi wieczystej bez obciążania ich hipoteką lub zgody na wykreślenie tych hipotek. Dodatkowo sprzedający uchylał się od zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca wystąpił do Sądu z powództwem o nakazanie sprzedającemu złożenia oświadczenia woli odnośnie zawarcia umowy przyrzeczonej zgodnie z umową przedwstępną. W dniu 29 kwietnia 2010r. Wnioskodawca odstąpił od umowy przedwstępnej i wystąpił do Sądu o zwrot wpłaconego sprzedającemu na podstawie umowy przedwstępnej zadatku w podwójnej wysokości oraz wpłaconych zaliczek.

Od momentu wystąpienia przez Wnioskodawcę z powództwem przeciwko sprzedającemu o zwrot wpłaconych kwot, Wnioskodawca zaprzestał ponoszenia wydatków inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości i podjął decyzję o zaniechaniu inwestycji.

Wnioskodawca dysponuje korzystnymi dla niego wyrokami nakazującymi zwrot Wnioskodawcy wpłaconego zadatku w podwójnej wysokości oraz wpłaconych zaliczek. Z powyższych wyroków wynika, że niewykreślenie hipotek z księgi wieczystej było zawinione przez sprzedającego. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki inwestycyjne nie mogą być przez niego odzyskane tj. ze względu na ich charakter nie mogą zostać przez Wnioskodawcę usunięte z nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w okresie od 26 lutego 2009r. do dnia 5 lutego 2010r. sprzedający nie dopełnił obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dotyczących wykreślenia ostrzeżenia o egzekucji komorniczej oraz ujawnienia w księdze wieczystej podziału działki. Brak stosownych wykreśleń był spowodowany zamierzonym działaniem sprzedającego, ponieważ dokonanie opisywanych zmian skutkowałoby przeniesieniem przez Sąd prawa własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, o co Wnioskodawca wystąpił do Sądu. Przeniesienie prawa własności nie doszło jednak do skutku, ponieważ księgi wieczyste obarczone były zadłużeniami, które sprzedający zobowiązany był spłacić do 30 czerwca 2008r.

Wnioskodawca był zainteresowany zakupem działki bez obciążeń hipotecznych. Dopiero w przypadku gdyby powyższe okazało się niemożliwe, Wnioskodawca był skłonny zakupić nieruchomość z istniejącymi obciążeniami i spłacić je z ostatniej transzy przysługującej sprzedającemu z tytułu umowy przedwstępnej.

Wnioskodawca chciał dokończyć rozpoczęte na nieruchomości inwestycje, które miały służyć wykonywaniu przez niego działalności gospodarczej. O powyższym świadczą postanowienia umowy, które przewidywały również możliwość nabycia działki w przypadku niewykreślenia tych obciążeń które zostały, jak również działania Wnioskodawcy zmierzające do zawarcia tej umowy (np. wystąpienie w dniu 30 czerwca 2009r. z pozwem o złożenie oświadczenia woli, którego treścią miało być przeniesienie w stanie wolnym od wszelkich obciążeń na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz znajdującymi się na niej budynkami i budowlami).

Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej, niewykonanie wskazanych w niej obowiązków przez sprzedającego oraz niepodpisanie umowy przyrzeczonej do dnia 30 czerwca 2008r. nie skutkowało jej wygaśnięciem. Umowa w dalszym ciągu była ważna.

Z tytułu opóźnień w podpisaniu umowy przyrzeczonej sprzedający nie był zobowiązany do zapłacenia kar umownych. Z tego względu Wnioskodawca w kolejnych miesiącach nie był w stanie skutecznie przymusić sprzedającego do podpisania umowy przyrzeczonej. Kary umowne przysługiwałyby Wnioskodawcy tylko w przypadku niedojścia umowy do skutku.

Wnioskodawca kontynuował ponoszenie wydatków inwestycyjnych w okresie od dnia 26 lutego 2009r. do dnia 5 lutego 2010r., ponieważ w dalszym ciągu oczekiwał, że sprzedający wywiąże się (mimo, że z opóźnieniem) z obowiązków wynikających z treści umowy przedwstępnej, o czym zapewniał w rozmowach między stronami. Wnioskodawca, zgodnie z przywołanymi powyżej postanowieniami umowy przedwstępnej zdawał sobie sprawę, że niezawarcie umowy przyrzeczonej do dnia 30 czerwca 2008r. nie powodowało automatycznie braku możliwości zawarcia takiej umowy w przyszłości. Wnioskodawca aktywnie działał, by przedmiotowa nieruchomość przeszła na jego własność, a przez to mogła stać się przedmiotem wykonywania przez niego działalności gospodarczej. Świadczy o tym pozew o złożenie oświadczenia woli, którego treścią miało być przeniesienie w stanie wolnym od wszelkich obciążeń na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz znajdującymi się na niej budynkami i budowlami, który Wnioskodawca złożył w czerwcu 2009r., tj. w momencie gdy okazało się, że sprzedający nie zamierza dobrowolnie wykonać zobowiązań wynikających z treści pierwotnej umowy. Sąd w tym przypadku potwierdził rację Wnioskodawcy w sporze.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego oraz korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, a więc dotyczą następujących wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku wydatków poniesionych na:

*   wyremontowanie pomieszczeń socjalnych i sanitarnych hali oraz budynku biurowego;
*   ocieplenie budynku biurowego;
*   zainstalowanie zamków oraz kłódek w drzwiach i bramach;
*   wykonanie bram wjazdowych;
*   wykonanie posadzki betonowych w halach;
*   przeprowadzenie remontu dachu w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie gruntowego remontu instalacji elektrycznej w hali oraz budynku biurowym;
*   wykonanie bocznicy kolejowej (doprowadzenie torów oraz utwardzenie podłoża kamieniem).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy jeszcze raz należy podkreślić, iż dla określenia prawa do odliczenia, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia.

Z wniosku wynika, że nabycie przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli miało służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Należy również zauważyć, że stosowne inwestycje przeprowadzane przez Wnioskodawcę w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. tj. po wydaniu Wnioskodawcy tej nieruchomości na podstawie umowy przedwstępnej, podjęte były przez Wnioskodawcę z zamiarem niezwłocznego (z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej) rozpoczęcia prowadzenia na niej działalności gospodarczej polegającej na naprawie wagonów kolejowych.

Tak więc zgodnie z opisem zawartym we wniosku, wszystkie wydatki ponoszone po wydaniu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy miały na celu dostosowanie tej nieruchomości do przedmiotu działalności Wnioskodawcy – zatem mają związek z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Należy również wskazać, iż bez względu na fakt, czy realizacja przez Wnioskodawcę inwestycji w przedmiotowej nieruchomości odniesie zamierzony cel (skutek), to w momencie nabycia towarów i usług związanych z tą inwestycja zachowana została pierwotna intencja ich nabycia – zostały one nabyte celem wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji jeżeli Wnioskodawca z tytułu realizacji tej inwestycji w przedmiotowej nieruchomości nie osiągnie żadnych przychodów z powodów od niego niezależnych (tzn. w związku z zawinionym niewykonaniem przez sprzedającego obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej tj. niewykreśleniem hipotek z księgi wieczystej tej nieruchomości, uchylaniem się od zawarcia umowy przyrzeczonej), to czynność opodatkowana nie wystąpi nie dlatego, że Wnioskodawca świadomie zmienił pierwotne przeznaczenie nabytych towarów i usług, lecz dlatego, że wskutek niezależnych od niego czynników, wykorzystanie ich do czynności opodatkowanych stało się niemożliwe.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie została spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższe wynika z faktu, iż założeniem Wnioskodawcy od momentu wydania mu przedmiotowej nieruchomości było dostosowania tej nieruchomości do przedmiotu działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących poniesione przez Wnioskodawcę w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. wydatki inwestycyjne w celu dostosowania nieruchomości do przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 7 ww. ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ww. ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ww. ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy o VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy o VAT).

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do wątpliwości Wnioskodawcy czy jest on zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaniem inwestycji na skutek okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 91 ustawy o VAT, bowiem na moment ponoszenia wydatków inwestycyjnych w przedmiotowej nieruchomości (tj. w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r.) zamiarem Wnioskodawcy było dostosowania tej nieruchomości do przedmiotu działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że z powodów od Wnioskodawcy niezależnych (tj. na skutek niedojścia do zawarcia umowy przyrzeczonej z winy sprzedającego) Wnioskodawca został zmuszony do zaniechania inwestycji w przedmiotowej nieruchomości a poniesione przez Wnioskodawcę wydatki inwestycyjne nie mogą być przez niego odzyskane (ze względu na ich charakter nie mogą zostać przez Wnioskodawcę usunięte z nieruchomości) – sytuacja taka nie powoduje jednak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego uprzednio odliczonego w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. dotyczącego wydatków inwestycyjnych poniesionych przez Wnioskodawcę w celu dostosowania nieruchomości do przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez niego w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. w celu dostosowania nieruchomości do jego przedmiotu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz, że nie jest on obowiązany do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z zaniechaną inwestycją na nieruchomości, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego oraz korekty podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Wnioskodawcę w okresie od 26 lutego 2009r. do 5 lutego 2010r. w celu dostosowania nieruchomości do przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.