Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.710.2017.1.KBR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-23
Teza: Dostawa niezabudowanej działki nr 1142/5 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ działka ta jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy – obowiązuje dla niej miejscowy plan zagospodarowania terenu zgodnie z którym została przeznaczona pod zabudowę. Transakcja ta nie będzie także korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej, zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu, tym samym nie jest spełniony warunek określony w ww. przepisie.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) posiada nieruchomość przeznaczoną do sprzedaży, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działki nr 11421/5 o pow. 0,3546 ha i działki nr 11421/7 o pow. 0,2007 ha. Właścicielem działek jest Skarb Państwa, natomiast użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynków jest Wnioskodawca. Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

1.  Działka nr 11421/7 o pow. 0,2007 ha jest zabudowana:
    1.  budynkiem biurowym oraz warsztatem o powierzchni użytkowej 358,59 m2, który wykorzystywany był do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Od 2010 r. stanowi pustostan;
    2.  budynkiem gospodarczym - garaże o powierzchni użytkowej 119,70 m2 (siedem garaży), które wykorzystywane były do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Sześć garaży od 2003 r. stanowi pustostan, natomiast jeden garaż był przedmiotem najmu w okresie od 21 kwietnia 2008 r. do 20 listopada 2013 r. Od grudnia 2013 r. budynek stanowi pustostan;
    3.  budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej 98,10 m2, który był wykorzystywany do przechowywania mienia Spółki i jako komórki lokatorskie przynależne do lokali mieszkalnych. Lokale mieszkalne mieściły się w oddzielnym budynku mieszkalnym posadowionym na działce nr 11421/1 (powstałej z podziału działki nr 11421), która nie jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Od 2010 r. budynek gospodarczy stanowi pustostan.
2.  Działka nr 11421/5 o powierzchni 0,3546 ha jest niezabudowana.

Na przedmiotową nieruchomość nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca nabył z dniem 5 grudnia 1990 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 11421 (oznaczenie działki przed podziałem w skład, której wchodził również grunt obecnie oznaczony: działki nr 11421/5 i nr 11421/7) oraz własność budynków na podstawie decyzji uwłaszczeniowej Wojewody z dnia 20 kwietnia 1993 r. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna (a nie zawarta umowa cywilnoprawna).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nr 11421/5 i nr 11421/7, zawierają się w obszarach oznaczonych na rysunku planu symbolami:

*   6KD-D - linie rozgraniczające wyznaczające pas drogi publicznej klasy D-dojazdowa z zespołami parkingów, o szerokości w liniach rozgraniczających 38,0 m (część działki nr 11421/5),
*   32ZP-US - teren przestrzeni publicznej o charakterze sportowo - wypoczynkowym w zieleni parkowej (pozostała część działki nr 11421/5),
*   24MU - teren zabudowy mieszkalno-usługowej (działka nr 11421/7).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 11421/7 korzystała będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki niezabudowanej nr 11421/5 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 11421/7 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  Dostawa działki niezabudowanej nr 11421/5 podlegała będzie opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, bowiem nie może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

W zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Wskazać również należy, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowania wieczystym.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do nieruchomości nr 11421/7, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nieruchomość wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Budynek biurowy oraz warsztat wykorzystywany był do statutowej działalności gospodarczej Spółki. W odniesieniu do tego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży, minie okres dłuższy niż dwa lata.

Budynek gospodarczy - garaże wykorzystywany był do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Zatem w przypadku tego budynku doszło także do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata. Ponadto część tego budynku (jeden garaż) były przedmiotem najmu, a więc były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Z kolei budynek gospodarczy był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej oraz przez lokatorów, jako komórki lokatorskie przynależne do wynajmowanych lokali mieszkalnych w budynku mieszkalnym należącym do Wnioskodawcy. Zatem w odniesieniu do tego budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania przez najemców lokali mieszkalnych oraz Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży, minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co oznacza, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że Wnioskodawca otrzymała wiele interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych w podobnym stanie faktycznym - interpretacja z dnia 29 kwietnia 2016 r. (nr IPPP1/4512-123/16-2/JL).

Ponadto art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Jednocześnie Spółka zauważa, iż w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. o.o., TSUE stwierdził: „że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Oznacza to, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia” ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku, niezależnie od tego czy jest on nowy czy też przebudowany przez jego właściciela, nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT.

Należy zauważyć również, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku VAT transakcji zbycia przedmiotowej nieruchomości. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą jest dłuższy niż dwa lata.

W zakresie pytania 2.

Zdaniem Spółki, sprzedaż działki niezabudowanej nr 11421/5 podlegałaby zwolnieniu tylko w przypadku, gdy przedmiotem dostawy były tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przez „grunt przeznaczony pod zabudowę” o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego, jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu - grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl bowiem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów interpretacją ogólną z dnia 14 czerwca 2013 r. (nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639), w przypadku, gdy brak jest wyżej wymienionych dokumentów, nie należy kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. miały istotne znaczenie. Jednocześnie Strona wskazuje, iż w obecnym stanie prawnym studium uwarunkowań i kierunków gospodarowania przestrzennego gminy pozostaje bez znaczenia. Niniejsze potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2016 r., nr IPPP3/4512-112/16/APR.

W przedmiotowej sprawie, działka nr 11421/5 będąca przedmiotem sprzedaży, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarówno zwolnioną z opodatkowania, jak i podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że działka przeznaczona jest pod zabudowę, a więc jej zbycie nie będzie mogło skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w przywołany powyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a zatem będzie podlegało opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada nieruchomość przeznaczoną do sprzedaży, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działki nr 11421/5 o pow. 0,3546 ha i działki nr 11421/7 o pow. 0,2007 ha. Właścicielem działek jest Skarb Państwa, natomiast użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynków jest Wnioskodawca.

1.  Działka nr 11421/7 o pow. 0,2007 ha jest zabudowana:
    1.  budynkiem biurowym oraz warsztatem o powierzchni użytkowej 358,59 m2, który wykorzystywany był do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Od 2010 r. stanowi pustostan;
    2.  budynkiem gospodarczym - garaże o powierzchni użytkowej 119,70 m2 (siedem garaży), które wykorzystywane były do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Sześć garaży od 2003 r. stanowi pustostan, natomiast jeden garaż był przedmiotem najmu w okresie od 21 kwietnia 2008 r. do 20 listopada 2013 r. Od grudnia 2013 r. budynek stanowi pustostan;
    3.  budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej 98,10 m2, który był wykorzystywany do przechowywania mienia Spółki i jako komórki lokatorskie przynależne do lokali mieszkalnych. Lokale mieszkalne mieściły się w oddzielnym budynku mieszkalnym posadowionym na działce nr 11421/1 (powstałej z podziału działki nr 11421), która nie jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Od 2010 r. budynek gospodarczy stanowi pustostan.
2.  Działka nr 11421/5 o powierzchni 0,3546 ha jest niezabudowana.

Na przedmiotową nieruchomość nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca nabył z dniem 5 grudnia 1990 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 11421 (oznaczenie działki przed podziałem w skład, której wchodził również grunt obecnie oznaczony: działki nr 11421/5 i nr 11421/7) oraz własność budynków na podstawie decyzji uwłaszczeniowej Wojewody z dnia 20 kwietnia 1993 r. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna (a nie zawarta umowa cywilnoprawna).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nr 11421/5 i nr 11421/7, zawierają się w obszarach oznaczonych na rysunku planu symbolami:

*   6KD-D - linie rozgraniczające wyznaczające pas drogi publicznej klasy D-dojazdowa z zespołami parkingów, o szerokości w liniach rozgraniczających 38,0 m (część działki nr 11421/5),
*   32ZP-US - teren przestrzeni publicznej o charakterze sportowo - wypoczynkowym w zieleni parkowej (pozostała część działki nr 11421/5),
*   24MU - teren zabudowy mieszkalno-usługowej (działka nr 11421/7).

Ad. 1.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest określenie, czy sprzedaż działki gruntu nr 11421/7 zabudowanej budynkiem biurowym oraz warsztatem, garażem i budynkiem gospodarczym będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Decydujące dla ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że (…) „definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. (\`(...)\`) Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza informacji zawartych w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem – prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do opisanej przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym oraz warsztatem, budynkiem gospodarczym - garażem, budynkiem gospodarczym doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres przekraczający dwa lata.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem zbycia będzie prawo wieczystego użytkowania działki nr 11421/7 wraz z posadowionymi na niej budynkami.

Budynek biurowy z warsztatem był wykorzystywany do statutowej działalności gospodarczej Spółki. Od 2010 r. stanowi on pustostan.

Natomiast budynek gospodarczy, w którym znajduje się siedem garaży, wykorzystywanych do statutowej działalności gospodarczej Spółki w chwili obecnej stanowi pustostan. Jeden z garaży był w okresie od 21 kwietnia 2008 roku do 20 listopada 2013 roku był przedmiotem umowy najmu. Od grudnia 2013 roku budynek w całości stanowi pustostan.

Ponadto na tej nieruchomości znajduje się budynek gospodarczy wykorzystywany do przechowywania mienia Spółki oraz jako komórki lokatorskie przynależne do wynajmowanych przez Spółkę lokali mieszkalnych, znajdujących się na odrębnej działce, niebędącej przedmiotem sprzedaży. Od 2010 roku budynek ten stanowi pustostan.

W odniesieniu do ww. budynków nie były dokonywane wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczające 30% wartości początkowej tych budynków.

Zatem, w kontekście powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że do sprzedaży budynków posadowionych na działce nr 11421/7 zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający dwa lata.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało również zastosowanie dla dostawy gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, na którym budynki te są posadowione, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem sprzedaż budynków posadowionych na działce nr 11421/7 korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu od podatku VAT podlega również udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym ww. budynki są wybudowane, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Dodatkowo, w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy ww. budynków, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku lub jego części, zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków lub ich części.

Z uwagi na to, że do dostawy ww. zabudowań ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza zwolnienia ww. dostawy budynków na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Ad. 2.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki niezabudowanej nr 11421/5.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy pod pojęciem tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy terenów, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane są zwolnione od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że niezabudowana działka oznaczona numerem 11421/5 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczona symbolami:

*   6KD-D - linie rozgraniczające wyznaczające pas drogi publicznej klasy D-dojazdowa z zespołami parkingów, o szerokości w liniach rozgraniczających 38,0 m (część działki nr 11421/5),
*   32ZP-US - teren przestrzeni publicznej o charakterze sportowo - wypoczynkowym w zieleni parkowej (pozostała część działki nr 11421/5),
*   24MU - teren zabudowy mieszkalno-usługowej (działka nr 11421/7).

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa niezabudowanej działki nr 1142/5 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ działka ta jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy – obowiązuje dla niej miejscowy plan zagospodarowania terenu zgodnie z którym została przeznaczona pod zabudowę.

Transakcja ta nie będzie także korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej, zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu, tym samym nie jest spełniony warunek określony w ww. przepisie.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że dostawa niezabudowanej działki gruntu nr 11421/5 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.