Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-324/11-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-28
Teza: Czy w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenie (czyli rekonstrukcja, przebudowa dróg i placów wewnątrzzakładowych) zdefiniowane w piśmie Ministra Finansów z dnia 13.03.1995 r. zwiększa wartość środka trwałego, a kosztem podatkowym są z tytułu zużycia ulepszonego środka trwałego odpisy amortyzacyjne?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; drogi; drogi-droga wewnętrzna; koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania prac jako ulepszenie środka trwałego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania prac jako ulepszenie środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której produkuje i sprzedaje artykuły chemii gospodarczej i kosmetyki. W ubiegłym miesiącu podjęto prace związane z wymianą nawierzchni dróg i placów wewnątrzzakładowych w siedzibie firmy. Zmiana nawierzchni obejmuje drogi dojazdowe do magazynów surowców i wyrobów gotowych oraz komunikację między halami produkcyjnymi. Ponadto wykonywane są podjazdy dla samochodów ciężarowych przy magazynach w celu ułatwienia załadunków. Eksploatacja tego terenu jest bardzo intensywna, w związku z czym dotychczasowa nawierzchnia wykonana w 1983 r. wg starych technologii i z materiałów o niskiej wytrzymałości uległa całkowitemu zniszczeniu. Konieczne stało się zdjęcie pozostałości po dotychczasowej nawierzchni betonowo- asfaltowej oraz zastąpienie jej nową z mieszanek mineralno - bitumicznych. Ponadto wykonano podbudowę pod ciągami komunikacyjnymi na głębokość do 1m. Część nawierzchni ze względów technologicznych została wyłożona kostką brukową. Roboty objęły:

*   likwidację pozostałości starej nawierzchni;
*   wykonanie podbudowy zasypką cementową oraz tłuczniem;
*   wykonanie podbudowy warstwą podsypkową;
*   położenie nawierzchni mineralno - bitumicznej;
*   budowa podjazdów załadunkowych i wyłożenie ich kostką brukową;
*   wykopy, przekopy, okorytowanie ciągów komunikacyjnych do głębokości 1 m;
*   osadzenie studzienek ściekowych i podłączenie ich do sieci kanalizacyjnej;
*   ułożenie krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki;
*   założenie trawników na powierzchniach wyeliminowanych z użytkowania.

Wykonawca, który otrzymał zlecenie realizacji w/w robót wycenił je na kwotę 450.000 zł (słownie złotych: czterystapięćdziesiąttysięcy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ulepszenie (czyli rekonstrukcja i przebudowa dróg i placów wewnątrzzakładowych) zdefiniowane w piśmie Ministra Finansów z dnia 13.03.1995 r. zwiększa wartość środka trwałego, a kosztem podatkowym są z tytułu zużycia ulepszonego środka trwałego odpisy amortyzacyjne?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ponadto, w myśl wyjaśnienia zawartego w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 13.03.1995 r. (PO 3/722-160/94) przez ulepszenie rozumie się:

*   przebudowę - zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowę - powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   rekonstrukcję - odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
*   adaptację - przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
*   modernizację - unowocześnienie środka trwałego.

Uwzględniając powyższe definicje Spółka uważa, że dokonywane przez Nią prace związane z przebudową i rekonstrukcją dróg i placów wewnątrz zakładu są ulepszeniem środka trwałego, a koszty z tego tytułu poniesione, winny stanowić zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne.

W opinii Spółki, całkowite usunięcie pozostałości starych elementów nawierzchni oraz wykonanie od podstaw wszystkich warstw ciągów komunikacyjnych wraz z wykonaniem nowych studzienek ściekowych i odpływowych, okrawężnikowania i założenie trawników jest rekonstrukcją - tj. ulepszeniem w rozumieniu art. 16 ust. 1 w zw. z art. 16g ust. 13 oraz w/w wyjaśnienia Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).

Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont.

Remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) – jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając jego charakteru i funkcji, a przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Będą to zatem wszelkie działania mające na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji.

Natomiast z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Różnica między nakładami na remont, a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych. Nie można przy tym uznać, że każda wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe z zastosowaniem nowocześniejszych materiałów jest ulepszeniem. Przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont – należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka podjęła prace związane z wymianą nawierzchni dróg i placów wewnątrzzakładowych. Zmiana nawierzchni obejmuje drogi dojazdowe do magazynów surowców i wyrobów gotowych oraz komunikację między halami produkcyjnymi. Ponadto wykonywane są podjazdy dla samochodów ciężarowych przy magazynach w celu ułatwienia załadunków. Eksploatacja tego terenu jest bardzo intensywna, w związku z czym dotychczasowa nawierzchnia wykonana wg starych technologii i z materiałów o niskiej wytrzymałości uległa całkowitemu zniszczeniu. Konieczne stało się zdjęcie pozostałości po dotychczasowej nawierzchni betonowo- asfaltowej oraz zastąpienie jej nową z mieszanek mineralno - bitumicznych. Ponadto wykonano podbudowę pod ciągami komunikacyjnymi na głębokość do 1m. Część nawierzchni ze względów technologicznych została wyłożona kostką brukową.

Mając powyższe na uwadze, wymiana nawierzchni dróg i placów wewnątrzzakładowych na nową o większej wytrzymałości oraz wykonywanie podjazdów dla samochodów ciężarowych przy magazynach w celu ułatwienia załadunków będzie skutkować usprawnieniem komunikacji między halami produkcyjnymi Spółki. Tym samym, prace te będą miały charakter ulepszeniowy środka trwałego.

Reasumując, wartość dokonanych przez Spółkę prac stanowi ulepszenie środka trwałego, w związku z czym winna ona zwiększać jego wartość początkową. Wydatki wynikające z przeprowadzenia przedmiotowych prac będą zatem ujmowane w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.