Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-850/11/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-09-08
Teza: Czy drukowanie czasopism przez Spółkę, przy użyciu własnych materiałów i sprzętu, realizowanych na zlecenie wydawców, można uznać za dostawę towarów i podlega opodatkowaniu wg 8% stawki VAT?
Słowa kluczowe: czasopisma; druk; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy druk czasopism przy użyciu własnych materiałów i sprzętu jest dostawą towarów oraz zastosowania dla tej czynności właściwej stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy druk czasopism przy użyciu własnych materiałów i sprzętu jest dostawą towarów oraz zastosowania dla tej czynności właściwej stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej drukuje czasopisma na zlecenie wydawcy. Spółka zawiera umowę zlecenia na druk przekazanego przez wydawcę tekstu, wraz z przygotowaną szatą graficzną. W procesie drukowania, Drukarnia korzysta z własnych materiałów potrzebnych do wykonania czasopisma – papier, farba drukarska – i wykonuje je na swoich maszynach poligraficznych. W trakcie tworzenia czasopisma papierowego, zgodnie z dyspozycją wydawcy, treść czasopisma, która jest własnością wydawcy, zostaje naniesiona na papier, będący własnością drukarni, przy użyciu innych, niezbędnych własnych materiałów drukarskich i własnych maszyn. Po zakończeniu procesu produkcji, gotowy produkt, w postaci czasopisma, jest pakowany i wydawany nabywcy. Wydawca wprowadza wydrukowane czasopisma do obrotu. Czasopisma drukowane przez Spółkę, oznaczone są stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN. Usługi drukowania czasopism mieszczą się w grupowaniu PKWiU 18.12.13.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy drukowanie czasopism (oznaczonych stosowanymi, na podstawie odrębnych przepisów, symbolami ISSN) przez Spółkę, przy użyciu własnych materiałów i sprzętu, realizowanych na zlecenie wydawców, można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i stosować przy sprzedaży stawkę 8%, zgodnie z załącznikiem nr 3 do ustawy o VAT i odnośnymi przepisami – art. 146a i 146d?

Zdaniem Wnioskodawcy, do druku czasopism winna być stosowana stawka 8%, ponieważ Spółka nie świadczy usług, ale dokonuje dostawy towaru, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Proces tworzenia produktu finalnego – czasopisma (oznaczonego symbolem ISSN) odbywa się w drukarni Spółki, na materiałach i maszynach Spółki. Wydawca jest tylko właścicielem praw autorskich. Świadczenie usług miałoby miejsce, gdy wydawca dostarczałby Spółce wszystkie potrzebne materiały do druku, a Drukarnia dokonałaby jedynie usługi drukowania.

Według Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie tekst, czyli wartość niematerialna, stanowiąca własność zleceniodawcy, zostaje przez Drukarnię przeniesiona na stanowiący jej własność papier, przy zastosowaniu własnych maszyn i materiałów, potrzebnych w procesie produkcji. W końcowej fazie tego procesu powstaje nowy produkt – czasopismo. W momencie wydania wytworzonego w ten sposób towaru, Drukarnia przenosi na wydawcę własności materiału (papier, farba, itd.), wykorzystanego w procesie produkcji. Drukarnia dokonuje więc dostawy towaru, który został użyty do druku w procesie produkcji czasopisma.

Wskazując na przepis art. 41 ust. 1 i 2, a także art. 146a i art. 146d oraz poz. 74 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, Wnioskodawca podkreśla, że dla produktów o symbolu PKWiU 58.14.1, czyli także czasopism oznaczonych symbolem ISSN, stosuje się stawkę 8%.

W niniejszej sprawie, Wnioskodawca uważa, że występuje dostawa towaru w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Drukarnię jest drukowanie na zamówienie produktów w postaci czasopism (oznaczonych symbolami ISSN), z własnych materiałów i na własnych maszynach. Usługi drukowania czasopism mieszczą się w grupowaniu PKWiU 18.12.13.0. Sfinalizowanie procesu technologicznego, którego efektem są czasopisma, wiąże się z jednoczesnym przenoszeniem na zleceniodawcę prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Skoro więc, w wyniku wykonywanych przez Drukarnię czynności, wytworzone zostają z materiału własnego nowe towary, a następnie przeniesione zostaje na nabywcę (zamawiającego) prawo do rozporządzania tymi produktami (towarami) jak właściciel, to w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać te czynności za dostawę towarów. W związku z czym, czynności polegające na tworzeniu i dostawie czasopism (oznaczonych symbolem ISSN) przez Drukarnię (zgodnie z art. 41 ust. 1 i 2, a także art. 146a i 146d oraz poz. 74 załącznika numer 3 do ustawy o VAT), podlegają opodatkowaniu stawką 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl z art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W celu zastosowania właściwych regulacji prawnych należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy realizowana przez podatnika czynność stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, czy też uznać ją należy za świadczenie usług.

Zasady kwalifikacji danej czynności jako dostawy towaru doprecyzował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. – sprawa C-231/94 Faaborg – Gelting Linien, w którym uznał, że wytworzenie towaru z materiału własnego zleceniobiorcy i przekazanie zleceniodawcy należy traktować jako dostawę towarów. Nie mają przy tym znaczenia okoliczności, czy podatnik efekt swoich czynności osiągnął w wyniku realizacji własnej woli, czy też działał on na zlecenie zleceniodawcy. Definicje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług należy interpretować autonomicznie, nie należy dostawy towarów na gruncie tej ustawy utożsamiać z cywilnoprawną umową dostawy.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej regulacje, w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy dokonać oceny czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W złożonym wniosku Wnioskodawca poinformował, iż Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, drukuje czasopisma na zlecenie wydawcy. W procesie drukowania, Spółka korzysta z własnych materiałów potrzebnych do wykonania czasopisma – papier, farba drukarska – i wykonuje je na swoich maszynach poligraficznych. W trakcie tworzenia czasopisma papierowego, zgodnie z dyspozycją wydawcy, treść czasopisma, która jest własnością wydawcy, zostaje naniesiona na papier, będący własnością drukarni, przy użyciu innych, niezbędnych własnych materiałów drukarskich i przy użyciu własnych maszyn. Wydawca jest właścicielem praw autorskich. Czasopisma drukowane przez Spółkę, oznaczone są stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN.

Powyższe oznacza, że jeżeli w wyniku wykonanych przez Wnioskodawcę czynności wytworzony jest, z materiału własnego nowy produkt w postaci czasopisma, a następnie Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania tymi produktami na nabywcę (wydawca) jak właściciel, to należy uznać te czynności za dostawę towarów. Proces wydrukowania czasopisma w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka lub czasopismo. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym czasopisma są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, co do których Drukarnia – aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel – musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Zauważyć przy tym należy, że zwrotu: „przeniesieniu prawa do rozporządzania”, nie należy utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku niewątpliwie Drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, surowców i komponentów (papier, farby itp.), które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku – art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez Drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (…).

W załączniku nr 3 do ustawy, pod poz. 74 ustawodawca przyjął, iż dla czynności sklasyfikowanych jako ex PKWiU 58.14.1 - czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie czasopisma i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe.

Z kolei, na mocy dodanego z dniem 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku od towarów i usług art. 41 ust. 2a, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. załączniku nr 10 do ustawy, pod poz. 34 znajdują się czasopisma specjalistyczne.

Czasopismami specjalistycznymi, stosownie do treści dodanego do ustawy z dniem 1 stycznia 2011 r. art. 2 pkt 27f, są drukowane wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 58.14.1 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej lub twórczej, edukacyjnej, naukowej lub popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej lub lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

1.  periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło informacji bieżącej o aktualnych wydarzeniach krajowych lub zagranicznych, przeznaczonych dla szerokiego kręgu czytelników,
2.  publikacji zawierających treści pornograficzne, publikacji zawierających treści nawołujące do nienawiści na tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych, wyznaniowych albo ze względu na bezwyznaniowość lub znieważające z tych powodów grupę ludności lub poszczególne osoby oraz publikacji propagujących ustroje totalitarne,
3.  wydawnictw, w których co najmniej 33% powierzchni jest przeznaczone nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, w szczególności czasopism informacyjno-reklamowych, reklamowych, folderów i katalogów reklamowych,
4.  wydawnictw, które zawierają głównie kompletną powieść, opowiadanie lub inne dzieło w formie tekstu ilustrowanego lub nie, albo w formie rysunków opatrzonych opisem lub nie,
5.  publikacji, w których więcej niż 20% powierzchni jest przeznaczone na krzyżówki, kryptogramy, zagadki oraz inne gry słowne lub rysunkowe,
6.  publikacji zawierających informacje popularne, w szczególności porady, informacje o znanych i sławnych postaciach z życia publicznego,
7.  czasopism, na których nie zostanie uwidoczniona wysokość nakładu.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że o ile Wnioskodawca wytwarza czasopisma z własnych materiałów, a następnie przenosząc prawo do rozporządzania takimi towarami jak właściciel na wydawców, będzie dokonywał dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dostawa takich towarów podlega opodatkowaniu według 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 74 załącznika nr 3 do ustawy, o ile przedmiotem dostawy nie będą czasopisma specjalistyczne, o których mowa w art. 2 pkt 27f ustawy, korzystające z 5% stawki podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.