Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.392.2024.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-28
Teza: Termin rozliczenia waloryzacji wynagrodzenia (podwyższenia podstawy opodatkowania).
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; termin; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi budowlano-montażowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi budowlane lub budowlano-montażowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Zwiększenie podstawy opodatkowania 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 3-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 17

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy terminu rozliczenia waloryzacji wynagrodzenia (podwyższenia podstawy opodatkowania).

Opis stanu faktycznego
----------------------

A. spółka akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca, Wykonawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.); (dalej: Ustawa VAT).

Wnioskodawca to polska firma specjalizująca się w (\`(...)\`). Firma działa w takich obszarach (\`(...)\`)

Spółka 31 sierpnia 2021 r. w (…) zawarła Umowę numer (…) ze Skarbem Państwa - B. z siedzibą w (…) (dalej: Zamawiający) na „(…)” (dalej: „Umowa”).

Przedmiotem Umowy jest świadczenie usług dla Zamawiającego w zakresie budowy (…), realizowanego w ramach Regionalnego Projektu Wdrożeniowego (…) dla (KR) w obszarach opisanych szczegółowo w Umowie.

Zgodnie z zawartą Umową, ustalono, że wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy, z uwzględnieniem prawa opcji, nie przekroczy łącznie kwoty w wysokości (\`(...)\`) złotych netto, która to kwota zostanie powiększona o podatek od towarów i usług według obowiązującej stawki, która w stanie na dzień zawarcia Umowy wynosi 23%, co daje łączną kwotę wynagrodzenia w wysokości (\`(...)\`) złotych brutto. Wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy w jej podstawowym zakresie wynosi (\`(...)\`) złotych netto, tj. (\`(...)\`) złotych brutto.

Zgodnie z Umową wynagrodzenie obejmuje wszelkie koszty związane z realizacją przedmiotu Umowy oraz wynikające z przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz udzielenie licencji na określonych w Umowie polach eksploatacji, a także wszystkie inne, związane z realizacją Umowy koszty, opłaty, wydatki Wykonawcy oraz podatki. W celu wykluczenia wątpliwości, Strony (Wykonawca i Zamawiający) potwierdzają, że poza wynagrodzeniem przewidzianym Umową Wykonawca nie jest uprawniony do żądania zwrotu kosztów wynikających z jej wykonywania.

Termin zapłaty wynagrodzenia wynosi 30 dni od dnia otrzymania przez Zamawiającego prawidłowo wystawionej faktury z załącznikami. W przypadku wystawienia przez Wykonawcę faktury niezgodnej z Umową lub obowiązującymi przepisami prawa, Zamawiający niezwłocznie poinformuje o tym Wykonawcę, a ponadto ma prawo do wstrzymania płatności do czasu wyjaśnienia tej sytuacji oraz otrzymania faktury korygującej VAT, bez obowiązku płacenia odsetek z tytułu niedotrzymania terminu zapłaty.

Zgodnie z treścią zawartej Umowy Strony są uprawnione do dokonania zmiany Umowy w razie zaistnienia następujących okoliczności i w następującym zakresie: (\`(...)\`) w przypadku zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, ogłaszanego w formie obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” - zmiana wynagrodzenia Wykonawcy w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego danego roku.

Na podstawie postanowień Umowy, w przypadku zaistnienia okoliczności, które uzasadniają dokonanie zmiany Umowy, każda ze Stron zwróci się do drugiej Strony w formie pisemnej z wnioskiem o zmianę Umowy. Zmiana Umowy dokonuje się w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

16 listopada 2022 r. Wnioskodawca wraz z Zamawiającym podpisali aneks do Umowy numer (\`(...)\`) (dalej: Aneks nr 1).

W zawartym Aneksie nr 1 wskazano, że zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) w roku 2020 wynosiło: 5 410,45 zł (MP z 21 stycznia 2021 r. poz. 106), a w roku 2021 wynosiło: 5 888,80 zł (MP z 21 stycznia 2022 r. poz. 81). W związku z tym, wskaźnik wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni wynosi: 1,0884.

Dodatkowo, wskazano, że w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w Umowie w §22 ust. 3 pkt 7) - tj. zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, co stanowi przesłankę do zmiany Umowy, Wykonawca w trybie przewidzianym w Umowie w § 22 ust. 4 zwrócił się pismem do Zamawiającego z wnioskiem o zmianę Umowy. Zamawiający wyraża zgodę na zmianę wynagrodzenia Wykonawcy poprzez jego zwiększenie w zakresie świadczeń związanych z pracami wdrożeniowymi, co oznacza, że niniejszy aneks nie obejmuje Usług Utrzymania i Rozwoju Systemu oraz opcji (które nie są jeszcze świadczone), a waloryzacja nastąpi zgodnie z niżej wskazanymi zasadami.

W oparciu o zapisy Aneksu nr 1, zmiana wynagrodzenia następuje poprzez jego zwiększenie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika wskazanego w § 22 ust. 3 pkt 7 Umowy, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego, tj. dotyczy wynagrodzenia Wykonawcy należnego od 1 stycznia 2022 r. wliczając w to wynagrodzenie już zapłacone przez Zamawiającego od 1 stycznia 2022 r.

W związku z wyżej wskazanymi postanowieniami, Wynagrodzenie Wykonawcy, o którym mowa w Umowie w § 12 ust. 1 oraz § 12 ust. 2 ulega zmianie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni 2021, tj. o 1,0884.

Zważając na powyższe, zgodnie z zawartym Aneksem nr 1, wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy, z uwzględnieniem prawa opcji, nie przekroczy łącznie kwoty w wysokości (\`(...)\`) złotych netto, która to kwota zostanie powiększona o podatek od towarów i usług według obowiązującej stawki, która w stanie na dzień zawarcia Umowy wynosi 23%, co daje łączną kwotę wynagrodzenia w wysokości (\`(...)\`) złotych brutto. Wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy w jej podstawowym zakresie wynosi (\`(...)\`) złotych netto, tj. (\`(...)\`) złotych brutto.

Dodatkowo w Aneksie nr 1 wskazano, że w następstwie zmiany wskaźnika (\`(...)\`) zmianie ulegają ceny jednostkowe oraz wyliczone wartości w następujących formularzach cenowych, które w całości odpowiednio zastępują dotychczasowe formularze cenowe do Umowy (\`(...)\`). W Aneksie nr 1 wskazano również, że zmiana Umowy następuje ze skutkiem od 1 stycznia 2022 r.

Spółka 12 czerwca 2024 r. zawarła Aneks nr 2 do Umowy.

W Aneksie nr 2 wskazano, że zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) w roku 2021 wynosiło: 5 888,80 zł (MP z 24 stycznia 2022 r. poz. 81), a w roku 2022 wynosiło: 6 652,73 zł ( MP z 26 stycznia 2023 r. poz. 120).

W związku z tym, wskaźnik wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni wynosi: 1,1297.

W Aneksie nr 2, wskazano, iż w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w Umowie w § 22 ust. 3 pkt 7) - tj. zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, co stanowi przesłankę do zmiany Umowy, Wykonawca w trybie przewidzianym w Umowie w §22 ust. 4 zwrócił się pismem do Zamawiającego z wnioskiem o zmianę Umowy.

Na podstawie zawartego Aneksu nr 2, Zamawiający wyraził zgodę na zmianę wynagrodzenia Wykonawcy poprzez jego zwiększenie w zakresie świadczeń związanych z pracami wdrożeniowymi, co oznacza, że niniejszy aneks nie obejmuje usług utrzymania i rozwoju systemu oraz opcji (które nie są jeszcze świadczone), a waloryzacja nastąpi zgodnie z niżej wskazanymi zasadami.

W zgodzie z zapisami wskazanymi w Aneksie nr 2, zmiana wynagrodzenia następuje poprzez jego zwiększenie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika wskazanego w § 22 ust. 3 pkt 7 Umowy, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego, tj. dotyczy wynagrodzenia Wykonawcy należnego od 1 stycznia 2023 r. wliczając w to wynagrodzenie już zapłacone przez Zamawiającego od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z zawartym Aneksem nr 2, wynagrodzenie Wykonawcy, o którym mowa w Umowie w § 12 ust. 1 oraz § 12 ust. 2 ulega zmianie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni 2022, tj. o 1,1297 (\`(...)\`).

W związku z powyższym, wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy, z uwzględnieniem prawa opcji, nie przekroczy łącznie kwoty w wysokości (\`(...)\`) złotych netto, która to kwota zostanie powiększona o podatek od towarów i usług według obowiązującej stawki, która w stanie na dzień zawarcia Umowy wynosi 23%, co daje łączną kwotę wynagrodzenia w wysokości (\`(...)\`) złote brutto. Wynagrodzenie należne Wykonawcy z tytułu realizacji niniejszej Umowy w jej podstawowym zakresie wynosi (\`(...)\`) złotych netto, tj. (\`(...)\`) złotych brutto.

Zgodnie z postanowieniami Aneksu nr 2, w następstwie zmiany liczby modułów wdrożeniowych rozproszonych, o której mowa w § 1 niniejszego Aneksu w oraz zmiany wskaźnika, o którym mowa w § 2 ust. 1 niniejszego aneksu zmianie ulegają ceny jednostkowe oraz wyliczone wartości w następujących formularzach cenowych, które w całości odpowiednio zastępują dotychczasowe formularze cenowe do Umowy (\`(...)\`).

W Aneksie nr 2 wskazano również, że zmiana Umowy następuje ze skutkiem od 1 stycznia 2023 r.

W związku z powyższym należy wskazać, iż Umowa dopuszczała zmianę w zakresie wynagrodzenia z uwagi na zmianę wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, ogłaszanego w formie obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski”, jednakże w tym przypadku do zmiany wynagrodzenia wymagana była dodatkowo zmiana Umowy (poprzez jej aneksowanie) po uprzednim wniosku o jej zmianę (tu Umowy) przez którąkolwiek ze stron Umowy. Z takim wnioskiem o zmianę Umowy z uwagi na zmianę przedmiotowego wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (dalej: Wskaźnik GUS) zwrócił się Wnioskodawca do Zamawiającego.

Tym samym, należy wskazać, iż samo opublikowanie Wskaźnika GUS, jakie jest niezbędne do wyliczenia waloryzacji, nie jest zarazem wystarczające do uznania, że ta publikacja stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania. Zwiększenie podstawy opodatkowania było możliwe łącznie w sytuacji zmiany Wskaźnika GUS, wystąpienia z wnioskiem o zmianę Umowy i zawarciem aneksu do Umowy (Aneks nr 1 i Aneks nr 2). Dopiero po zawarciu Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2, Wnioskodawca może wystawić fakturę na wartość waloryzacji wynikającej z zawartego aneksu (Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2).

W związku z tym w praktyce Spółka na początku wystawia fakturę dokumentującą wykonanie usługi (pierwotną), bez uwzględnienia waloryzacji wynagrodzenia, zaś w momencie zawarcia odpowiedniego aneksu do Umowy wystawia drugą fakturę, odnoszącą się do kwoty waloryzacji. Druga faktura jest wystawiana w sytuacji, w której łącznie nastąpią po sobie czynności takie jak: publikacja Wskaźnika GUS, zwrócenie się Wnioskodawcy do Zamawiającego o zmianę Umowy, zawarcie aneksu do Umowy w którym zostanie zmienione wynagrodzenie przysługujące Spółce. Zmiany wynagrodzeń wskazanych w Aneksie nr 1 i Aneksie nr 2, nastąpiły ze skutkiem odpowiednio na dzień 1 stycznia 2022 r. i na dzień 1 stycznia 2023 r.

### Pytanie

### W którym okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług powinna zostać rozliczona waloryzacja wynagrodzenia dokonana zgodnie z zawartą Umową oraz Aneksem nr 1 i Aneksem nr 2 (podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług)?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, zmiana wynagrodzenia Spółki związana z waloryzacją wynagrodzenia dokonaną zgodnie z zawartą Umową oraz Aneksem nr 1 i Aneksem nr 2 powinna zostać rozliczona za okres, w którym Wnioskodawca, po opublikowaniu odpowiedniego Wskaźnika GUS i zawarciu aneksu do Umowy (tj. Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2), wystawi fakturę korygującą dokumentującą podwyższenie podstawy opodatkowania. Faktura ta zostanie wystawiona nie później niż w terminie płatności.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie.
-------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1 b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 i art. 138f.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a Ustawy o VAT: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 19a ust. 7 Ustawy o VAT: W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT: Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 106j ust. 1 Ustawy VAT:
--------------------------------------

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:
---------------------------------------

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,
-------------------------------------------------------------------------------

2) (uchylony)
-------------

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
--------------------------------------------------

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
----------------------------------------------------------------------------------------------

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury
------------------------------------------------------

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.
----------------------------------------

Z powyższego wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wskazać należy, iż w praktyce zdarzają się, jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z przytoczonymi przepisami, waloryzacja wynagrodzenia powinna zostać uwzględniona w rozliczeniu za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych, czyli za okres, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca potwierdzająca zmianę podstawy opodatkowania.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 29 ust. 17 Ustawy o VAT korektę podstawy opodatkowania dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. W związku z tym, obowiązek podatkowy dla zwaloryzowanego wynagrodzenia, nie powstaje w chwili wykonania usługi ani wystawienia przez Wnioskodawcę faktury pierwotnej dokumentującej wykonanie usługi. Przytoczony przepis wiąże możliwość rozliczenia waloryzacji wynagrodzenia z zaistnieniem przyczyny zwiększenia podstawy opodatkowania. Zwaloryzowana kwota powinna zostać rozliczona w okresie, w którym została wystawiona faktura korygująca.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na moment wystawienia faktury pierwotnej, Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie określić faktycznej wartości waloryzacji z uwagi na uzależnienie jej wysokości od publikacji Wskaźnika GUS. Dodatkowo, samo opublikowanie Wskaźnika GUS nie jest podstawą do waloryzacji wynagrodzenia przyjętego pierwotnie w Umowie. Publikacja Wskaźnika GUS jest zatem etapem wstępnym który prowadzi do zmiany Umowy i możliwości zmiany wynagrodzenia wskazanego w Umowie.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca dąży do wystawienia faktury pierwotnej dokumentującej wykonanie usługi bez uwzględnienia w niej waloryzacji wynagrodzenia, a następnie wystawienia faktury korygującej, której data wystawienia będzie stanowiła datę rozliczenia waloryzacji wynagrodzenia.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wystawienie faktury korygującej nastąpić powinno w momencie uzyskania odpowiednich danych opublikowanych przez Główny Urząd Statystyczny umożliwiających obliczenie wskaźnika niezbędnego do wskazania kwoty waloryzacji w fakturze korygującej oraz po zmianie Umowy (co jest warunkiem koniecznym do zmiany pierwotnie przyjętego wynagrodzenia). Przyczyna korekty powstaje w tym przypadku po dacie wystawienia faktury pierwotnej. Dopiero po zmianie Umowy (w formie aneksu do Umowy), możliwe jest wystawienie faktury korygującej na wartość waloryzacji wskazanej w Aneksie nr 1 i Aneksie nr 2.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

*   jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;
*   w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej;
*   późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna.

Należy zauważyć, że korekta zwiększająca („in plus”) dokonywana jest na bieżąco w przypadku, kiedy podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży, stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez zwiększenie należnego podatku.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wykazanej wcześniej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Korekta podstawy opodatkowania, stosownie do ww. art. 29a ust. 17 Ustawy VAT, powinna być ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny – w przypadku Spółki, w momencie zmiany przedmiotowej Umowy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przenosząc powyższe zasady na grunt przedmiotowej sprawy należy wskazać, że podatek należny z tytułu wykonanych przez Spółkę robót budowlanych, zarówno z faktur wystawionych przed dniem zawarcia aneksu do umowy (Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2), jak i po tej dacie, został przez Spółkę - na ww. moment - zadeklarowany w prawidłowej wysokości.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przyczyna wystawienia faktur korygujących nie istniała w dacie wystawienia faktur pierwotnych (nie zostały zawarte na ten moment aneksy do Umowy pozwalające Spółce na zmianę pierwotnie ustalonego wynagrodzenia).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem w ocenie Spółki mamy do czynienia z sytuacją, w której przyczyna korekty powstała po dacie wystawienia faktur pierwotnych.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponownie należy wskazać, iż opublikowanie Wskaźnika GUS, jaki jest niezbędny do wyliczenia waloryzacji, nie jest zarazem wystarczający do uznania, że ta publikacja stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zwiększenie podstawy opodatkowania było możliwe w sytuacji zmiany wskaźnika GUS, wystąpienia z wnioskiem o zmianę Umowy i zawarciem aneksu do Umowy (Aneks nr 1 i Aneks nr 2).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dopiero po zawarciu Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2, Wnioskodawca może wystawić fakturę na wartość waloryzacji wynikającej z zawartego aneksu (Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wobec powyższych, w ocenie Wnioskodawcy zmiana wynagrodzenia Spółki związana z waloryzacją wynagrodzenia dokonaną zgodnie z zawartą Umową oraz Aneksem nr 1 i Aneksem nr 2 powinna zostać rozliczona za okres, w którym Wnioskodawca, po opublikowaniu odpowiedniego wskaźnika przez GUS i zawarciu aneksu do Umowy (tj. Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2), wystawi fakturę korygującą dokumentującą podwyższenie podstawy opodatkowania.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2024 roku o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.38.2024.2.RMA, w której organ podatkowy wskazał, że:
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Ponadto, sama publikacja wskaźnika GUS, który jest niezbędny do wyliczenia waloryzacji, nie wystarcza do uznania, że zaistniało zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny wymagające uwzględnienia go w korekcie rozliczenia za ten okres. Umowa i aneks przewidują, że mają Państwo obowiązek dokonać wyliczenia waloryzacji zgodnie ze wzorem wskazanym w aneksie, a ponadto przedłożyć to wyliczenie usługobiorcy. Dopiero po przedstawieniu wyliczenia możliwe jest wystawienie faktury korygującej na wartość waloryzacji. Tym samym uwzględniając ww. art. 19a ust. 5 pkt 3 i ust. 7 ustawy, waloryzacja wynagrodzenia powinna zostać przez Państwa uwzględniona w rozliczeniu za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano- montażowych, tj. za okres, w którym wystawią Państwo fakturę korygującą dokumentującą podwyższenie podstawy opodatkowania (przy czym faktura ta powinna być wystawiona nie później niż w terminie płatności)”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 lutego 2018 r., sygn. I SA/Wr 1262/17 „W konsekwencji, za słuszne należy uznać stanowisko Strony skarżącej, zgodnie z którym przyczyną wystawienia faktur korygujących jest okoliczność niewynikająca z błędu podatnika, lecz ze zdarzeń powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, które nie dają się przewidzieć w chwili przyjęcia przez Stronę skarżącą zlecenia od Użytkownika. Wynika to bowiem z tego, że w momencie przyjęcia zlecenia Strona skarżąca nie jest w stanie sprawdzić prawidłowości wskazywanych przez Użytkownika danych dotyczących przesyłki. Wobec powyższego, Strona skarżąca ma możliwość rozliczenia przedmiotowych faktur korygujących „in plus” w bieżącym okresie rozliczeniowym, odpowiadającym miesiącowi, w którym następuje wykrycie nieprawidłowości”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe orzeczenie uzyskało również aprobatę przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w wyroku z 29 września 2021 r., sygn. I FSK 1145/18, w którym to sąd utrzymał w mocy wyrok WSA we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 1262/17), wskazując dodatkowo, że: „Zasadne więc było stanowisko Sądu pierwszej instancji uznające rację Spółki, że przyczyną wystawiania faktur korygujących są okoliczności niewynikające z jej błędu, lecz ze zdarzeń ujawnionych już po wystawieniu faktur pierwotnych, które nie dają się przewidzieć w momencie odbierania zlecenia od użytkownika serwisu. Wobec powyższego, w przyjętych do wyrokowania okolicznościach rozpatrywanego przypadku, Skarżąca ma możliwość rozliczenia faktur korygujących „in plus” w okresie rozliczeniowym, w którym następuje wykrycie nieprawidłowości”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.
----------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

16) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

a) obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub

b) w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

\- wyrazy "metoda kasowa";

(…).

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Na podstawie art. 106i ust. 3 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż:

1) 30 dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a;

2) 60 dnia od dnia wydania towarów - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, z zastrzeżeniem ust. 4;

3) 90 dnia od dnia wykonania czynności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. c;

4) z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 7 ustawy:

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Zgodnie z art. 106i ust. 8 ustawy:

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższego wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W myśl art. 29a ust. 17 ustawy:

W przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

We wniosku wskazali Państwo, że są podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka to polska firma specjalizująca się w (\`(...)\`). Spółka 31 sierpnia 2021 r. w (…) zawarła Umowę ze Skarbem Państwa – (B. ) z siedzibą w (…) na „(…)”. Przedmiotem Umowy jest świadczenie usług dla Zamawiającego w zakresie budowy (…), realizowanego w ramach Regionalnego Projektu Wdrożeniowego (…) dla (KR) w obszarach opisanych szczegółowo w Umowie.

Zgodnie z Umową wynagrodzenie obejmuje wszelkie koszty związane z realizacją przedmiotu Umowy oraz wynikające z przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz udzielenie licencji na określonych w Umowie polach eksploatacji, a także wszystkie inne, związane z realizacją Umowy koszty, opłaty, wydatki Wykonawcy oraz podatki. W celu wykluczenia wątpliwości, Strony (Wykonawca i Zamawiający) potwierdzają, że poza wynagrodzeniem przewidzianym Umową Wykonawca nie jest uprawniony do żądania zwrotu kosztów wynikających z jej wykonywania.

Termin zapłaty wynagrodzenia wynosi 30 dni od dnia otrzymania przez Zamawiającego prawidłowo wystawionej faktury z załącznikami. W przypadku wystawienia przez Wykonawcę faktury niezgodnej z Umową lub obowiązującymi przepisami prawa, Zamawiający niezwłocznie poinformuje o tym Wykonawcę, a ponadto ma prawo do wstrzymania płatności do czasu wyjaśnienia tej sytuacji oraz otrzymania faktury korygującej, bez obowiązku płacenia odsetek z tytułu niedotrzymania terminu zapłaty.

Zgodnie z treścią zawartej Umowy Strony są uprawnione do dokonania zmiany Umowy w razie zaistnienia następujących okoliczności i w następującym zakresie: (\`(...)\`) w przypadku zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, ogłaszanego w formie obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” - zmiana wynagrodzenia Wykonawcy w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego danego roku.

Na podstawie postanowień Umowy, w przypadku zaistnienia okoliczności, które uzasadniają dokonanie zmiany Umowy, każda ze Stron zwróci się do drugiej Strony w formie pisemnej z wnioskiem o zmianę Umowy. Zmiana Umowy dokonuje się w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

16 listopada 2022 r. Wnioskodawca wraz z Zamawiającym podpisali aneks do Umowy numer (…). W zawartym Aneksie nr 1 wskazano, że zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) w roku 2020 wynosiło: 5.410,45 zł (MP z 21 stycznia 2021 r. poz. 106), a w roku 2021 wynosiło: 5.888,80 zł (MP z 21 stycznia 2022 r. poz. 81). W związku z tym, wskaźnik wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni wynosi: 1,0884. Dodatkowo, wskazano, że w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w Umowie w §22 ust. 3 pkt 7) - tj. zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, co stanowi przesłankę do zmiany Umowy, Wykonawca w trybie przewidzianym w Umowie w § 22 ust. 4 zwrócił się pismem do Zamawiającego z wnioskiem o zmianę Umowy. Zamawiający wyraża zgodę na zmianę wynagrodzenia Wykonawcy poprzez jego zwiększenie w zakresie świadczeń związanych z pracami wdrożeniowymi, co oznacza, że niniejszy aneks nie obejmuje Usług Utrzymania i Rozwoju Systemu oraz opcji (które nie są jeszcze świadczone), a waloryzacja nastąpi zgodnie z niżej wskazanymi zasadami.

W oparciu o zapisy Aneksu nr 1, zmiana wynagrodzenia następuje poprzez jego zwiększenie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika wskazanego w § 22 ust. 3 pkt 7 Umowy, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego, tj. dotyczy wynagrodzenia Wykonawcy należnego od 1 stycznia 2022 r. wliczając w to wynagrodzenie już zapłacone przez Zamawiającego od 1 stycznia 2022 r.

W związku z wyżej wskazanymi postanowieniami, Wynagrodzenie Wykonawcy, o którym mowa w Umowie w § 12 ust. 1 oraz § 12 ust. 2 ulega zmianie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni 2021, tj. o 1,0884.

Dodatkowo w Aneksie nr 1 wskazano, że w następstwie zmiany wskaźnika (\`(...)\`) zmianie ulegają ceny jednostkowe oraz wyliczone wartości w następujących formularzach cenowych, które w całości odpowiednio zastępują dotychczasowe formularze cenowe do Umowy (\`(...)\`). W Aneksie nr 1 wskazano również, że zmiana Umowy następuje ze skutkiem od 1 stycznia 2022 r.

Spółka 12 czerwca 2024 r. zawarła Aneks nr 2 do Umowy. W Aneksie nr 2 wskazano, że zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) w roku 2021 wynosiło: 5.888,80 zł (MP z 24 stycznia 2022 r. poz. 81), a w roku 2022 wynosiło: 6.652,73 zł (MP z 26 stycznia 2023 r. poz. 120).

W związku z tym, wskaźnik wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni wynosi: 1,1297.

W Aneksie nr 2, wskazano, iż w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w Umowie w § 22 ust. 3 pkt 7) - tj. zmiany wskaźnika wzrostu przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni, co stanowi przesłankę do zmiany Umowy, Wykonawca w trybie przewidzianym w Umowie w §22 ust. 4 zwrócił się pismem do Zamawiającego z wnioskiem o zmianę Umowy.

Na podstawie zawartego Aneksu nr 2, Zamawiający wyraził zgodę na zmianę wynagrodzenia Wykonawcy poprzez jego zwiększenie w zakresie świadczeń związanych z pracami wdrożeniowymi, co oznacza, że niniejszy aneks nie obejmuje usług utrzymania i rozwoju systemu oraz opcji (które nie są jeszcze świadczone), a waloryzacja nastąpi zgodnie z niżej wskazanymi zasadami.

W zgodzie z zapisami wskazanymi w Aneksie nr 2, zmiana wynagrodzenia następuje poprzez jego zwiększenie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika wskazanego w § 22 ust. 3 pkt 7 Umowy, ze skutkiem od pierwszego kwartału kalendarzowego, tj. dotyczy wynagrodzenia Wykonawcy należnego od 1 stycznia 2023 r. wliczając w to wynagrodzenie już zapłacone przez Zamawiającego od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z zawartym Aneksem nr 2, wynagrodzenie Wykonawcy, o którym mowa w Umowie w § 12 ust. 1 oraz § 12 ust. 2 ulega zmianie w zakresie odpowiednim do zmiany wskaźnika przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw (bez wypłat z zysku) za rok poprzedni 2022, tj. o 1,1297 (\`(...)\`).

Zgodnie z postanowieniami Aneksu nr 2, w następstwie zmiany liczby modułów wdrożeniowych rozproszonych, o której mowa w § 1 niniejszego Aneksu w oraz zmiany wskaźnika, o którym mowa w § 2 ust. 1 niniejszego aneksu zmianie ulegają ceny jednostkowe oraz wyliczone wartości w następujących formularzach cenowych, które w całości odpowiednio zastępują dotychczasowe formularze cenowe do Umowy (\`(...)\`). W Aneksie nr 2 wskazano również, że zmiana Umowy następuje ze skutkiem od 1 stycznia 2023 r.

Państwa wątpliwości dotyczą okresu, w którym powinna zostać rozliczona waloryzacja wynagrodzenia dokonana zgodnie z zawartą Umową oraz Aneksem nr 1 i Aneksem nr 2 (podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług).

Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

*   jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;
*   w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej;
*   późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna.

Należy zauważyć, że korekta zwiększająca („in plus”) dokonywana jest na bieżąco w przypadku, kiedy podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży, stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez zwiększenie należnego podatku. Zatem dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wykazanej wcześniej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania, stosownie do ww. art. 29a ust. 17 ustawy, powinna być ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Mając na uwadze okoliczności sprawy należy wskazać, że mamy do czynienia z sytuacją, w której przyczyna korekty powstała po dacie wystawienia faktur pierwotnych.

Sama publikacja wskaźnika GUS, który jest niezbędny do wyliczenia waloryzacji, nie wystarcza do uznania, że zaistniało zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny wymagające uwzględnienia go w korekcie rozliczenia za ten okres. Zwiększenie podstawy opodatkowania było możliwe w sytuacji zmiany wskaźnika GUS, wystąpienia z wnioskiem o zmianę Umowy i zawarciem aneksu do Umowy (Aneks nr 1 i Aneks nr 2). Dopiero po zawarciu Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2, mogą Państwo wystawić fakturę korygującą na wartość waloryzacji wynikającej z zawartego aneksu (Aneksu nr 1 i Aneksu nr 2).

Tym samym uwzględniając ww. art. 19a ust. 5 pkt 3 i ust. 7 ustawy, zmiana wynagrodzenia Spółki w związku z waloryzacją wynagrodzenia dokonaną zgodnie z zawartą Umową oraz Aneksem nr 1 i Aneksem nr 2, powinna zostać przez Państwa uwzględniona w rozliczeniu za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych, tj. za okres, w którym wystawią Państwo fakturę korygującą dokumentującą podwyższenie podstawy opodatkowania (przy czym faktura ta powinna być wystawiona nie później niż w terminie płatności).

Stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).