Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.49.2024.1.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-15
Teza: Przeniesienie własności udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-kredyt hipoteczny; nieruchomości-nabycie nieruchomości; prawa-przeniesienie prawa; udział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6c

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 16 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

W 2021 r. Wnioskodawca, zawarł wspólnie z p. R.Ś., jako współkredytobiorcy, umowę o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych z Bankiem (dalej jako „Umowa Kredytu”). Kwota kredytu wynosiła (…) zł. Umowa Kredytu została zawarta na zaspokojenie celu mieszkaniowego - celem finansowania zakupu prawa własności:

1) w wysokości (…) oraz finansowanie prac remontowych Lokalu Mieszkalnego w wysokości (…) zł.;

2) wraz z prawem korzystania z miejsca postojowego (…).

Umowa Kredytu została zawarta na okres 360 miesięcy od 2021 r. Kredytobiorcy nie korzystali z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie. W 2021 r. Wnioskodawca wraz z p. R.Ś., z pozyskanego finansowania na podstawie Umowy Kredytu oraz wkładu własnego jako kupujący, nabyli na podstawie umowy sprzedaży, zawartej w formie aktu notarialnego, nieruchomość finansowaną w drodze kredytu hipotecznego.

Każde z nich nabyło: (…) części, związanym z odrębną własnością lokalu, w nieruchomości wspólnej - dalej łącznie jako „Udziały we Współwłasności”.

Lokal Mieszkalny został nabyty za kwotę (…). W 2023 r. (zmienionej aneksem z dnia (…) 2023 r.) Wnioskodawca i p. R.Ś. zawarli umowę przedwstępną przeniesienia własności nieruchomości (udziału) w zamian za przejście długu.

Na jej podstawie jej strony zobowiązały się zawrzeć umowę mocą której Wnioskodawca w zamian za zwolnienie go z długu wynikającego z tytułu Umowy Kredytu wskutek jego przejęcia przez p. R.Ś., przeniesie Udziały we Współwłasności na p. R.Ś. (dalej jako „Umowa Przyrzeczona”). Pani R.Ś. w zamian za przeniesienie Udziałów we Współwłasności zobowiązała się z kolei do dokonania całkowitej spłaty kredytu wynikającego z Umowy Kredytu na rachunek w (…) w celu całkowitej spłaty Długu.

Na dzień (…) 2023 r. do spłaty tytułem Umowy Kredytu pozostała kwota (…) zł, w tym (…) zł tytułem kapitału oraz (…) zł tytułem odsetek. W 2023 r. p. R.Ś. celem wywiązania się z umowy przedwstępnej i przejęcia długu zawarła z Bankiem umowę kredytu – kredyt mieszkaniowy z oprocentowaniem zmiennym (dalej jako „Umowa …”). Kwota udzielonego kredytu, stanowiąca całkowitą kwotę kredytu wynosi (…) zł. Kredyt jest przeznaczony na potrzeby mieszkaniowe, tj. nabycie Udziałów we Współwłasności. Zgodnie z treścią (…) jednym z warunków wypłaty kredytu jest zawarcie Umowy Przyrzeczonej w terminie do (…) 2024 r.

Realny wzrost wartości nieruchomości w zakresie lokali mieszkalnych od grudnia 2021 r. do momentu planowanej transakcji umowy przeniesienia udziały w zamian za przejęcie długu wynosi ok. 20%. Przy czym, są to ceny ofertowe, a nie domknięte transakcje, a zatem realny wzrost wartości nieruchomości jest nawet niższy. Tym niemniej, podatnik przyjmuje wzrost wartości nieruchomości o 20%, a w konsekwencji cenę rynkową Lokalu Mieszkalnego w kwocie (…) zł oraz Garażu w kwocie (…) zł (łącznie … zł). Taką kwotę podatnik zamierza wskazać w Umowie Przyrzeczonej.

### Pytania

Czy przeniesienie własności nieruchomości (Udziału we Współwłasności) w zamian za zwolnienie Wnioskodawcy z długu tytułem Umowy Kredytu, jako nieodpłatne przeniesienie własności, jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych i stanowi jej odpłatne zbycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.?

W przypadku uznania, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu stanowi jej odpłatne zbycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. (tj. w przypadku odpowiedzi niepotwierdzającej stanowiska Wnioskodawcy) czy podstawę opodatkowania dla obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawcy stanowi wartość rynkowa Lokalu Mieszkalnego i Garażu (odpowiednio do udziału Wnioskodawcy) pomniejszona o wartość zwolnienia z długu (tj. połowę długu stosownie do udziału Wnioskodawcy) oraz nakłady poczynione na Lokal Mieszkalny (w tym koszty aktu notarialnego, koszty poniesione tytułem wynagrodzenia pośrednika od nieruchomości itp.)?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, przeniesienie Udziału we Współwłasności (prawa własności nieruchomości) w celu zwolnienia go z długu wynikającego z Umowy Kredytu, tj. innego zobowiązania, nie powoduje żadnego przysporzenia po jego stronie jako dłużnika, a tym samym nie stanowi źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza aktualna linia orzecznicza sądów administracyjnych, w tym: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2023 r., sygn. akt: II FSK 2798/20; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 marca 2023 r., sygn. akt: II FSK 2373/20; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 214/20; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 grudnia 2016 r., sygn. akt: III SA/Wa 3231/15. W art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. zawarta jest ogólna zasada, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wśród szeregu źródeł przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. wskazano odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W ocenie Wnioskodawcy Umowa Przyrzeczona będzie stanowić umowę zwalniającą Wnioskodawcę z długu (Umowy Kredytu) w zamian za przeniesienie Udziału we Współwłasności i nie będzie skutkować powstaniem jakiegokolwiek przychodu po stronie Wnioskodawcy. Przychód mógłby wystąpić jedynie, gdy u podatnika powstałoby przysporzenie (przyrost) majątku wskutek darowania długu poprzez zwolnienie z niego. Zgodnie z treścią zdania pierwszego art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Czyli spełnienie za zgodą wierzyciela przez dłużnika innego świadczenia w miejsce tego, do którego dłużnik był pierwotnie zobowiązany, powoduje wygaśnięcie zobowiązania.

Powyższy przepis znajduje się w Dziale I Tytułu VII, Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego zatytułowanym „wykonanie zobowiązań”. Wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum) o jakim mowa w art. 453 Kodeksu cywilnego jest formą jego zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Powiększenie to może mieć cechy zwiększenia zasobów majątkowych lub zmniejszenia zobowiązań. Rzeczowa forma zwolnienia się z określonego zobowiązania przez przeniesienie własności nieruchomości stanowi tylko substytut świadczenia pieniężnego, które nie powoduje powstania przychodu po stronie skarżącej.

Zagadnienie prawnopodatkowej kwalifikacji czynności prawnej świadczenia w miejsce wykonania jako niestanowiącej odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., a zatem niepowodującej powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, było już przedmiotem wielu wypowiedzi orzeczniczych. Zagadnienie prawnopodatkowych skutków przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu, czyli świadczenia rzeczowego w zamian za przyrzeczone świadczenie pieniężne (datio in solutum) zostało już wszechstronnie rozważone w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Zasadniczo jednolicie przyjmowany jest pogląd, że przeniesienie własności nieruchomości w takich warunkach nie stanowi jej odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., ponieważ przenoszący własność nie uzyskuje żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., to jest nie uzyskuje przyrostu majątku powiększającego jego aktywa.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 10 listopada 2022 r. (II FSK 597/20), z dnia 8 lutego 2012 r. (II FSK 1384/10), z dnia 12 czerwca 2012 r. (II FSK 1260/11), z dnia 9 lipca 2013 r. (II FSK 2312/11), z dnia 21 marca 2014 r. (II FSK 835/12), z dnia 20 kwietnia 2016 r. (II FSK669/14), z dnia 5 maja 2017 r. (II FSK 3144/15), z dnia 27 marca 2019 r. (II FSK 699/17), z dnia 4 marca 2020 r. (II FSK 884/18), czy z dnia 9 lipca 2020 r. (II FSK 1196/18). Można w tym kontekście wymienić również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2012 r. (II FSK 1673/10), czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2019 r. (II FSK 699/17).

Wymienione wyroki (za wyjątkiem ostatniego) zapadły na tle wypłaty wspólnikowi zysku spółki w formie niepieniężnej, a to w postaci przeniesienia na niego prawa własności nieruchomości, względnie wypłaty wspólnikowi w takiej formie wynagrodzenia za umorzone udziały i dotyczyły rozliczeń podlegających podatkowej kwalifikacji zarówno w podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i podatku dochodowym od osób prawnych. Zawarto w nich zgodną ocenę, że w żadnym z wymienionych przypadków nie dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem w rezultacie przeprowadzonej czynności po stronie podmiotu wyzbywającego się prawa własności nieruchomości nie wzrasta wartość aktywów, a jedynie ulega zmianie ich rodzaj i struktura. Świadczeniu przenoszącego prawo własności nieruchomości nie odpowiada bowiem jakiekolwiek świadczenie wzajemne podmiotu nabywającego własność nieruchomości, co oznacza, że czynność ta jest nieekwiwalentna, a zatem nieodpłatna. Jakkolwiek zmiana pierwotnego przedmiotu świadczenia ma znaczenie na gruncie cywilnoprawnym, nie może jednak modyfikować obowiązku podatkowego, który ma charakter administracyjnoprawny.

W ostatnim z wymienionych orzeczeń przedstawioną zasadę odniesiono do przeniesienia własności nieruchomości celem zaspokojenia roszczenia o zachowek, również w tym przypadku akcentując nieekwiwalentność tego świadczenia wobec braku przysporzenia majątkowego po stronie przenoszącego własność nieruchomości. Koncepcja, w myśl której każde przeniesienie prawa własności nieruchomości przed upływem pięciu lat od jej nabycia powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych wywodzi się i opiera na dawnej obowiązującej regulacji, przewidującej ryczałtowe opodatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (obowiązujący do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f.), zastąpionej jednak regulacją przewidującą w takim wypadku opodatkowanie dochodu, rozumianego jako różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami jego uzyskania (obowiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 30e ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f.).

Według Wnioskodawcy przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu nie ma odpłatnego charakteru, gdyż przenoszący to prawo nie uzyskuje przysporzenia majątkowego - nie powiększają się jego aktywa majątkowe, a jedynie zmienia się ich struktura. Należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w celu zwolnienia z innego zobowiązania nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie dłużnika, a tym samym nie stanowi źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., gdyż w takiej sytuacji przepis ten rzeczywiście nie ma zastosowania.

Powyższe w sposób jednoznaczny potwierdza teza wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 marca 2023 r., sygn. akt: II FSK 2373/20, zgodnie z którym przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu (datio in solutum) nie stanowi jej odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.

Gdyby jednak Organ uznał, że przedstawione zdarzenie powoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy, to powstaje pytanie o sposób ustalenia podstawy opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy podstawę opodatkowania powinno się określić odejmując od wartości rynkowej Lokalu Mieszkalnego i Garażu (odpowiednio do udziału Wnioskodawcy) wartość zwolnienia z długu (tj. połowę długu stosownie do udziału Wnioskodawcy) oraz nakłady poczynione na Lokal Mieszkalny (w tym koszty aktu notarialnego, koszty poniesione tytułem wynagrodzenia pośrednika od nieruchomości itp.).

W myśl art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy - wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z kolei koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że w omawianej sprawie dochodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na podstawie umowy o zniesienie współwłasności będzie różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Skoro zwolnienie z długu jest formą odpłatnego zbycia, to wartość długu, z którego Wnioskodawca został zwolniony jest wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności udziału w lokalu mieszkalnym – odpowiednikiem ceny. Z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość wyrażona w cenie określonej w umowie jest przychodem z odpłatnego zbycia.

Wartość rynkowa udziału Wnioskodawcy wynosi (…) zł. Podatek w wysokości 19% wynosi w tej sytuacji (…) zł. Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia zeznania PIT-39.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rozważając wystąpienie obowiązku podatkowego w opisanym zdarzeniu przyszłym należy dokonać analizy, czy planowana przez Pana czynność polegająca na zbyciu udziału w nieruchomości nabytej na zasadzie współwłasności w 2021 r. będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Nawiązując do pojęcia „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy) oznacza ono każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin ten obejmuje zatem szeroki zakres umów i pozostaje bez znaczenia, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze zniesienia współwłasności, działu spadku, umowy zamiany lub sprzedaży, czy też – jak to ma miejsce w omawianym przypadku – w drodze przeniesienia na rzecz pożyczkodawców prawa własności udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z obowiązku zwrotu długu. „Płatność” bowiem nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może oznaczać także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty w pieniądzu, płatnością może także być zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Zatem, do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Wskazać należy w tym miejscu na definicję przywołaną w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wywiedzioną przez Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako:

przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego.

(A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II).

Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia.

Podkreślenia wymaga zatem, że przeniesienie na rzecz jednego ze współwłaścicieli udziału w nieruchomości w zamian za przejęcie całkowitej spłaty kredytu wskazuje bezsprzecznie, że czynność taka ma charakter odpłatny.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzam, że Pan w zamian za przeniesienie na rzecz drugiego współkredytobiorcy udziału w ww. nieruchomości otrzyma świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z ciążącego na nim długu. Innymi słowy, dokona Pan zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości w zamian za przejęcie przez drugiego współkredytobiorcę kredytu (zwolnienie z długu), w wyniku czego przestanie Pan być zobowiązany wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Nie sposób uznać, iż na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowić będzie to czynność nieodpłatną.

Podsumowując stwierdzam, że przeniesienie udziału w nieruchomości z jednoczesnym przejęciem obciążeń kredytowych stanowi formę odpłatnego zbycia, i w sytuacji gdy zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości będzie wyczerpywało dyspozycję art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

W rozpatrywanej sprawie konsekwencją zbycia udziału w nieruchomości, będzie przejęcie przez drugiego współkredytobiorcę w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie Pana z przypadającej na Pana części długu wobec banku. Przejęcie kredytu przez drugiego współwłaściciela stanowi formę odpłatności za przeniesienie własności udziału w nieruchomości. Zatem wartość kredytu jaki pozostał do spłaty będzie stanowił Pana przychód.

Natomiast określając podstawę opodatkowania należy mieć na uwadze przepisy art. 30e ust. 1 i 2.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychód w przedmiotowej sprawie – jak wskazano powyżej – stanowi wartość kredytu jaki pozostał do spłaty.

Określając zaś koszty uzyskania przychodu należy kierować się art. 22 ust. 6c i 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Jak wynika z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania.

Jednocześnie za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości poczynione w czasie jej posiadania. Nakładem zwiększającym wartość rzeczy i praw majątkowych nie są natomiast różnego rodzaju opłaty, związane z nabyciem nieruchomości, jak na przykład wskazane przez Pana koszty aktu notarialnego i poniesione tytułem wynagrodzenia pośrednika od nieruchomości.

Zatem w przedmiotowej sprawie, koszty aktu notarialnego i poniesione tytułem wynagrodzenia pośrednika od nieruchomości, o ile zostały rzeczywiście przez Pana poniesione mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu jako wydatki związane z nabyciem udziału w nieruchomości, nie natomiast jako nakłady na nieruchomość.

**W konsekwencji przeniesienie własności udziału w nieruchomości (Lokalu Mieszkalnym i Garażu) w drodze zniesienia współwłasności w zamian za zwolnienie z długu, który to udział nabył Pan w 2021 r., dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, będzie stanowiło dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zbycie to będzie miało charakter odpłatny. Podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia (czyli wartość długu jaki pozostał do spłaty i z którego został Pan zwolniony, pomniejszoną o ewentualnie poniesione przez Pana koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzeń przyszłych, Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku i jego uzupełnienia opisie sprawy. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).