Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/52/MZB/14/RWPD-8081/14
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-11-21
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup artykułów spożywczych oraz drobnego poczęstunku oferowanego podczas spotkań służbowych z pracownikami, współpracownikami i kontrahentami w siedzibie spółki
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; poczęstunki; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25 września 2013 r. Nr IPPB5/423-487/13-2/AS w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup artykułów spożywczych oraz drobnego poczęstunku oferowanego podczas spotkań służbowych z pracownikami, współpracownikami i kontrahentami w siedzibie spółki - **za prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 26 czerwca 2013 r. Spółka (dalej: Wnioskodawca, Spółka) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną i postprodukcyjną w szczególności w zakresie filmów reklamowych oraz tworzenia animacji komputerowej 3D i innych animowanych form filmowych. Spółka jest podatnikiem podatku VAT i jej podstawowa działalność gospodarcza podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka na potrzeby spotkań i narad z udziałem pracowników Spółki, jej współpracowników i/lub kontrahentów dokonuje zakupów takich jak:

*   artykuły spożywcze: kawa, herbata, soki, słodycze, mleko, śmietanka do kawy,
*   inne artykuły spożywcze służące do przygotowania drobnego poczęstunku np. kanapki,
*   obiady i kanapki przywożone przez firmę cateringową.

Produkty spożywcze są serwowane zarówno pracownikom, współpracownikom, jak i kontrahentom podczas spotkań, narad i szkoleń w siedzibie Spółki.

Spotkania wewnętrzne, jak i spotkania z kontrahentami są niezmiernie istotnym elementem projektów realizowanych przez Spółkę. Kontrahenci są zapraszani do siedziby Spółki na spotkania w celu omówienia współpracy, przedstawienia ofert, warunków sprzedaży usług, kolaudacji projektów. Na tych spotkaniach, na różnych etapach omawiane są najróżniejsze zagadnienia realizacji spotów reklamowych i innych produktów Spółki, zarówno pod kątem merytorycznym, jak i animacyjnym.

Na początkowych etapach produkcji omawianych jest wiele elementów dotyczących realizacji projektów: animacja, muzyka, reżyseria, miejsca zdjęć, kostiumy, pozostałe elementy.

W spotkaniach takich najczęściej uczestniczą osoby odpowiedzialne za projekt od strony artystycznej i merytorycznej. Są to np.: klient, agencja obsługująca klienta, reżyser kreacji, dom produkcyjny (jeśli jest zaangażowany), prowadzący i producentka Spółki.

Czas trwania spotkań jest różny i zależy od skomplikowania projektu i ilości elementów do omówienia. Czas ten zazwyczaj nie jest krótszy niż jedna godzina, często znacznie dłużej. Spotkania takie wymagają miłej atmosfery i spokoju, a drobne przekąski i napoje orzeźwiające sprzyjają budowaniu takiej atmosfery. Natomiast obiady czy kanapki są serwowane w sytuacji, gdy spotkanie lub zebranie się przedłuża i jego przerwanie mogłoby zakłócić jego przebieg.

Każde zebranie, szkolenie, narada czy spotkanie z kontrahentem są rejestrowane w systemie, gdzie określone jest jego miejsce i czas trwania. Jednak z oczywistych względów nie jest możliwe określenie, która z osób uczestniczących w spotkaniach skorzystała z poczęstunku, i w jakim zakresie, a które z osób uczestniczących w spotkaniach nie skorzystały z poczęstunku mimo, że miały taką możliwość, ale nie miały chęci.

W związku z powyższym zadano m.in. pytanie.

Czy wydatki na nabycie herbaty, kawy, cukru, mleka, śmietany, słodyczy i drobnego poczęstunku w postaci kanapek czy obiadu w trakcie spotkań w siedzibie Spółki ponoszone przez Spółkę stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: updop)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie herbaty, kawy, cukru, mleka, śmietany, słodyczy i drobnego poczęstunku w postaci kanapek czy obiadu w trakcie spotkań w siedzibie Spółki ponoszone przez Spółkę stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Spółka uważa, że zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, a w szczególności z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, stanowiącym, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu „kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych”.

Artykuł 15 ust. 1 updop wyraźnie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu są wydatki, które łącznie spełniają warunki:

*   pozostają w związku przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodu,
*   nie zostały wymienione w treści art. 16 ust. 1 updop i ich poniesienie udokumentowane jest w sposób nie budzący wątpliwości.

Przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie poniesione wydatki, związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodu. Mogą to być zarówno koszty bezpośrednio jak pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. W tej sytuacji trudno jest bezpośrednio połączyć poniesione koszty z osiągnięciem przychodu. Niemniej Spółka wskazuje pośredni związek:

*   zakup kawy, herbaty, mleczka do kawy, cukru, słodyczy, soków oraz pozostałych artykułów spożywczych wpływa korzystnie na atmosferę spotkań, poprawia tym samym ich wydajność, która w istotny sposób sprzyja zwiększeniu przychodu z działalności gospodarczej Spółki,
*   ponadto zakup artykułów spożywczych służących do przygotowania drobnego poczęstunku w postaci kanapek oraz obiadów zaoferowanych kontrahentom podczas wizyt w siedzibie spółki stanowi zwyczajowy poczęstunek i należy do powszechnie obowiązujących kanonów. Szczególnie jest to zwyczajowo przyjęte w branży filmowej i reklamowej.

Brak zaproponowania takiego poczęstunku może zatem zostać uznany za zachowanie poniżej obowiązujących standardów, pozostawi negatywne wrażenie u drugiej strony. Spółka uważa, że w obydwu przypadkach zakupu ww. artykułów spożywczych w żaden sposób nie można uznać za „reprezentację”, ponieważ reprezentację definiuje się jako: „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem lub pozycją społeczną”. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to występowanie w imieniu spółki wiążące się z okazałością, wytwornością, a więc z przekroczeniem obowiązujących standardów, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy.

Na konieczność wąskiego rozumienia terminu „reprezentacja” zwrócił też uwagę w jednym ze swoich ostatnich orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny, który w składzie siedmiu sędziów orzekł, że nie tylko poczęstunek w siedzibie firmy, ale i obiad w restauracji będzie kosztem uzyskania przychodu, jeśli tylko wydatek taki ma związek z prowadzoną działalnością, a jego wyłącznym celem nie jest jedynie poprawa wizerunku firmy (sygn. akt II FSK 702/11).

Spółka przeznacza na ww. zakupy miesięcznie kwotę około 15.000 zł (w tym na obiady kwotę ok. 2.000 zł). Kwoty te, biorąc pod uwagę liczbę spotkań (dziennie średnio 2-15), jak i liczbę osób w nich uczestniczących (2-25), są kwotami nieznacznymi, gdyż wynoszącymi dziennie średnio ok. 714 zł. Kwota ta w przeliczeniu na każde spotkanie średnio wynosi najprawdopodobniej około 50 zł, a w przeliczeniu na 1 uczestnika spotkań jest to kwota nie przekraczająca najprawdopodobniej 10 zł. Kwoty te nie powinny wzbudzać uczucia okazałości, czy wystawności.

Ponadto Spółka ze wszystkich zakupów wyodrębnia zakupy artykułów i usług, które uznaje według art. 16 ust. 1 pkt 28 jako koszty reprezentacyjne nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów w takich wypadkach, jak np. usługi gastronomiczne świadczone przez restauracje.

W związku z powyższym Spółka uważa, że koszty związane z zakupem ww. artykułów oraz obiadów może uznać jako koszt podatkowy zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 25 września 2013 r. interpretację indywidualną Nr IPPB5/423-487/13-2/AS, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie wydatków ponoszonych na zakup artykułów spożywczych zużywanych podczas spotkań ze współpracownikami i kontrahentami. Natomiast w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup artykułów spożywczych zużywanych przez pracowników podczas spotkań służbowych, uznał za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2013 r. Nr IPPB5/423-487/13-2/AS w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup drobnego poczęstunku (kanapki, obiad) oraz artykułów spożywczych zużywanych podczas spotkań z kontrahentami i współpracownikami nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści powyżej przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

W świetle powyższego wydatki na nabycie symbolicznego (niewystawnego) poczęstunku, tj. herbaty, kawy, cukru, mleka, śmietany, słodyczy, kanapek czy obiadu, które są serwowane w trakcie spotkań służbowych w siedzibie Spółki na rzecz współpracowników i kontrahentów nie stanowią wydatków na reprezentację. Skoro jednocześnie wydatki te pozostają w związku z działalnością firmy, to mogą być one uznane za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto odnosząc się do wydatków na zakup produktów spożywczych zużywanych w trakcie pracowniczych spotkań służbowych, wskazać należy, że nie mieszczą się one w negatywnym katalogu wydatków nieuznawanych przez ustawodawcę za koszty uzyskania przychodów i jako takie spełniają przesłanki zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Jednakże pamiętać należy, że z faktu niezaliczenia danej kategorii wydatku do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie wyłączenia zawartego w art. 16 updop, nie wynika automatyczny wniosek, że wydatek ten może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wydatek ten musi bowiem spełniać przesłanki zawarte w ogólnej zasadzie zawartej w art. 15 ust. 1 updop, tj. być poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym, jeśli spotkanie pracowników nie służy np. omówieniu spraw związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a jedynie np. wspólnej konsumpcji nabywanych posiłków, to również tego typu wydatki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, bowiem wydatki takie nie mają związku z uzyskiwanymi przychodami.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup kawy, herbaty, mleczka do kawy, cukru, słodyczy, soków oraz drobnego poczęstunku w postaci kanapek oraz obiadów oferowanych przez Wnioskodawcę swoim pracownikom podczas wewnętrznych spotkań służbowych oraz kontrahentom i współpracownikom w trakcie spotkań, których głównym celem jest omawianie współpracy, przedstawienie ofert, warunków sprzedaży usług, kolaudacja projektów, będą stanowić koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na drobny poczęstunek podawany w trakcie spotkań z pracownikami, współpracownikami i kontrahentami należy uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).