Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.128.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-09
Teza: MożliwośC pomniejszenia zaliczek na podatek dochodowy o nadpłatę składek wynikającą z korekt deklaracji ZUS-DRA
Słowa kluczowe: deklaracje; informacja; korekta; obowiązek-obowiązek płatnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia zaliczek na podatek dochodowy o nadpłatę składek wynikającą z korekt deklaracji ZUS-DRA (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W związku z przeprowadzoną przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontrolą prawidłowości i rzetelności obliczania składek ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, obejmującej osoby realizujące na rzecz Wnioskodawcy w oparciu o zawarte umowy o dzieło prace wykonywane w latach 2014-2015, Wnioskodawca został zobligowany do przygotowania dokumentów korygujących, zgodnie z ustaleniami zawartymi w protokole po zakończeniu przedmiotowej kontroli. Zawarte przez Wnioskodawcę umowy o dzieło zostały przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych przekwalifikowane na umowy zlecenia. Wnioskodawca, występujący jako płatnik składek (przedsiębiorca), wykonał korekty deklaracji rozliczeniowych ZUS-DRA i imiennych raportów rozliczeniowych. Korekty były złożone za osoby, którym niewłaściwie ustalono podstawę wymiaru składek, a w konsekwencji odprowadzono kwotę składek w zaniżonej wysokości. Jednocześnie tak przeprowadzone działania korygujące zmieniły faktyczne obciążenia płatnika z tytułu pobranych od wykonawców zleceń zaliczek na podatek dochodowy osób fizycznych. Płatnik (Wnioskodawca), zgodnie ze stanem faktycznym i obowiązującymi w tym zakresie przepisami podatku dochodowego osób fizycznych, pobierał w latach 2014 i 2015 zaliczki na podatek dochodowy osób fizycznych i wykazywał je w deklaracjach PIT-4R oraz informacjach PIT-11, obejmujących rzeczywiście uzyskiwane przez wykonawców w tamtym okresie przychody. Natomiast wykonanie nakazów pokontrolnych spowodowało w dalszej kolejności u Wnioskodawcy (jako płatnika składek) znaczący wzrost obciążeń finansowych, które Wnioskodawca jest zobowiązany dodatkowo wpłacić na poczet ubezpieczenia zdrowotnego. Dokonywane przez Wnioskodawcę wpłaty przekraczają wielkości wykazane w deklaracjach PIT-4R oraz informacjach PIT-11 za lata 2014 i 2015.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zasadnym będzie sporządzenie korekt deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11 za lata 2014 i 2015?
2.  Czy można pomniejszać wpłaty miesięczne, dokonywane na poczet bieżących zaliczek z tytułu podatku dochodowego osób fizycznych w danym miesiącu i roku podatkowym o kwotę nadpłaty wynikającej z dokonanych korekt ZUS?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, tak, biorąc pod uwagę art. 27b, art. 31, art. 32 oraz art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz powstałą nadpłatę należnych zaliczek podatku dochodowego osób fizycznych odprowadzonych przez pracodawcę (występującego w roli płatnika) z każdej zakwestionowanej przez ZUS umowy o dzieło.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 13 pkt 8 ww. ustawy wynika, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1793, z późn. zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z takiego brzmienia art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy można wywieść, że tylko składki, które zostaną pobrane ze środków podatnika mogą pomniejszać należną zaliczkę na podatek dochodowy, przy czym składki te podlegają odliczeniu tylko za ten rok podatkowy, w którym zostały pobrane.

Z przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1a ww. ustawy, zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, w związku z przeprowadzoną przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontrolą prawidłowości i rzetelności obliczania składek ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, obejmującej osoby realizujące na rzecz firmy Wnioskodawcy w oparciu o zawarte umowy o dzieło, prace wykonywane w latach 2014-2015, Wnioskodawca został zobligowany do przygotowania dokumentów korygujących, zgodnie z ustaleniami zawartymi w protokole po zakończeniu przedmiotowej kontroli. Zawarte przez Wnioskodawcę umowy o dzieło zostały przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych przekwalifikowane na umowy zlecenia. Wnioskodawca, występujący jako płatnik składek (przedsiębiorca), wykonał korekty deklaracji rozliczeniowych ZUS-DRA i imiennych raportów rozliczeniowych. Korekty były złożone za osoby, którym niewłaściwie ustalono podstawę wymiaru składek, a w konsekwencji odprowadzono kwotę składek w zaniżonej wysokości. Płatnik (Wnioskodawca), zgodnie ze stanem faktycznym i obowiązującymi w tym zakresie przepisami podatku dochodowego osób fizycznych, pobierał w latach 2014 i 2015 zaliczki na podatek dochodowy osób fizycznych i wykazywał je w deklaracjach PIT-4 oraz PIT-11, obejmujących rzeczywiście uzyskiwane przez wykonawców w tamtym okresie przychody. Natomiast wykonanie nakazów pokontrolnych spowodowało w dalszej kolejności u Wnioskodawcy (jako płatnika składek) znaczący wzrost obciążeń finansowych, które jest On zobowiązany dodatkowo wpłacić na poczet ubezpieczenia zdrowotnego. Dokonywane przez Wnioskodawcę wpłaty przekraczają wielkości wykazane w deklaracjach PIT-4 oraz informacjach PIT-11 za lata 2014 i 2015.

Zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Należy wskazać więc, że ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji podatnika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że brak jest na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b i art. 41 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwości pomniejszenia wpłat miesięcznych dokonywanych na poczet bieżących zaliczek z tytułu podatku dochodowego osób fizycznych o kwotę nadpłaty wynikającej z dokonanych przez Wnioskodawcę korekt deklaracji ZUS. Z brzmienia ww. art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b i art. 41 ust. 1a ww. ustawy wynika, że tylko składki zdrowotne, które zostaną pobrane ze środków podatnika mogą pomniejszać należną zaliczkę na podatek dochodowy, przy czym składki te podlegają odliczeniu tylko za ten rok podatkowy, w którym zostały pobrane. Niewypełnienie tego warunku, tj. odprowadzenie składek ze środków innych niż pochodzące bezpośrednio ze środków podatnika powoduje, że składki te nie podlegają odliczeniu od podatku. W takim przypadku, nawet jeśli płatnik naliczy i odprowadzi składki zdrowotne do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wartość tych składek nie będzie mogła stanowić podstawy do dokonania odliczenia od podatku na podstawie art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują możliwości pomniejszenia przez Wnioskodawcę bieżących należnych zaliczek na podatek dochodowy w danym miesiącu i roku podatkowym o kwotę nadpłaty wynikającej z dokonanych korekt deklaracji ZUS.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ podatkowy wskazuje również, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 Wnioskodawca używając określenia „biorąc pod uwagę powstałą nadpłatę należnych zaliczek podatku dochodowego osób fizycznych” miał na względzie nadpłatę wynikającą z dokonanych korekt deklaracji ZUS, na co wskazuje merytoryczna treść przedmiotowego wniosku. Zatem, Organ podatkowy przyjął, że powyższy błąd stanowi oczywistą omyłkę pisarską.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.