Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1027/15-2/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-02
Teza: Skutki podatkowe związane z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu rozwiązania spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: likwidacja; obligacje; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu rozwiązania spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu rozwiązania spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca”), Wnioskodawca jest obecnie akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”). SKA została zawiązana i zarejestrowana w KRS w 2013 r. SKA nie jest podatnikiem CIT. SKA stanie się podatnikiem CIT po zakończeniu obecnego roku obrotowego, który kończy się 30 września 2015 r. (SKA uzyskała potwierdzające to interpretacje indywidualne). Przedmiotem działalności SKA jest między innymi obrót udziałami lub papierami wartościowymi w tym obligacjami. SKA zamierza objąć obligacje (dalej: „Obligacje”) wyemitowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, polskiego rezydenta podatkowego (dalej: „Emitent”). W związku z objęciem Obligacji, SKA zobowiąże się do uiszczenia na rzecz Emitenta kwoty pieniężnej w wysokości wartości ceny emisyjnej Obligacji (dalej: „Wierzytelność Emitenta wobec SKA”). SKA za zgodą Emitenta w celu zwolnienia się z Wierzytelności Emitenta wobec SKA może spełnić inne świadczenie niepieniężne na rzecz Emitenta w wyniku czego Wierzytelność Emitenta wobec SKA wygaśnie. W takim przypadku dojdzie zatem do zastosowania instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j, Dz.U. z 2014 r. poz. 121; dalej: „KC”). Następnie w ramach restrukturyzacji planuje się, że SKA zostanie przekształcona w spółkę komandytową (dalej: „Spółka komandytowa”). Wpis przekształcenia do KRS nastąpi po zakończeniu roku obrotowego SKA, tj. po 30 września 2015 r. Przedmiotem działalności Spółki komandytowej będzie między innymi obrót udziałami lub papierami wartościowymi w tym obligacjami, W powstałej z przekształcenia Spółce komandytowej Wnioskodawca będzie posiadał status komandytariusza. Wspólnicy Spółki komandytowej, zgodnie z ogólnymi zasadami, będą na bieżąco wpłacać zaliczki na podatek dochodowy i opodatkowywać bieżący dochód z działalności gospodarczej. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości wspólnicy Spółki komandytowej mogą podjąć decyzję o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w Spółce komandytowej. W związku z tym podjęta zostanie decyzja o rozwiązaniu Spółki komandytowej bez przeprowadzenia formalnej likwidacji na podstawie art. 67 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz, 1037, ze zm„ dalej: „KSH”, dalej: „Likwidacja”). W ramach Likwidacji Wnioskodawca może otrzymać, w części przypadającej na jego wkład do Spółki komandytowej, między innymi przysługujące Spółce komandytowej papiery wartościowe w postaci Obligacji. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości dojdzie do wykupu Obligacji przez Emitenta lub odpłatnego zbycia Obligacji przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jakiej wysokości, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku wykupu Obligacji przez Emitenta lub odpłatnego zbycia Obligacji przez Wnioskodawcę, otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku Likwidacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku wykupu Obligacji przez Emitenta lub odpłatnego zbycia Obligacji przez Wnioskodawcę, otrzymanych w wyniku Likwidacji, w wysokości wydatków poniesionych przez SKA na nabycie (objęcie) Obligacji, niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub SKA. Zgodnie z art. 24 Ust. 3d Ustawy o PIT wydatki te będą równe wartości Wierzytelności Emitenta wobec SKA, która została uregulowana w wyniku spełnienia świadczenia niepieniężnego.

Uzasadnienie: Zgodnie z art. 551 § ł KSH spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 552 KSH z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej dorejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (jest to tzw. sukcesja uniwersalna, ujęta w art. 551 § 1 KSH). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej. Zasady sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: „OP”).

Zgodnie z art. 93 a § 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 93 a § 1 OP, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Wobec powyższego, przekształcenie SKA w Spółkę komandytową będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na nabycie składników majątku, jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich zbycia, które z chwilą przekształcenia przejdzie na wspólników spółki osobowej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki. Wynika to z przyjętej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasady transparentności podatkowej spółek osobowych - art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., dalej: „Ustawa o PIT”). Po likwidacji lub rozwiązaniu Spółki komandytowej (zasady ustalenia bytu prawnego spółki osobowej reguluje przepis art. 67 § 1 KSH) podmiotem praw i obowiązków z tytułu posiadanych Obligacji stanie się Wspólnik, który otrzymał je w wyniku tejże likwidacji lub rozwiązania Spółki komandytowej (w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym będzie to Wnioskodawca). Zasady opodatkowania przychodu z tytułu wykupu lub zbycia Obligacji otrzymanych w związku z likwidacją spółki mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy o PIT. Gdy podatnik dokonuje odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, przychód z tytułu odpłatnego zbycia tego majątku klasyfikowany jest jako przychód z działalności gospodarczej. Zatem nie jest możliwe uznanie takiego przychodu za przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, niezależnie od tego, jaki składnik majątku byłby zbywany. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) w zw. z art, 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy o PIT, w celu zastosowania zwolnienia z opodatkowania tak uzyskanego przychodu konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj. upływu 6 lat od dnia likwidacji spółki lub wystąpienia wspólnika oraz zbycia składników majątkowych nie w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zaznaczyć należy, że przepis art. 14 ust, 2 pkt 17 pkt lit b) Ustawy o PIT w żaden sposób nie różnicuje zbywanych składników majątku, ani nie odsyła do innych przepisów, z których można by wywieść takie zróżnicowanie. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie przez Wnioskodawcę lub wykup przez Emitenta Obligacji otrzymanych w związku z Likwidacją Spółki komandytowej będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółkiniebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki iub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio. W świetle powyższego, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę lub wykupu przez Emitenta Obligacji, które były uprzednio nabyte (objęte) przez SKA, która następnie przekształci się w Spółkę komandytową, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych przez SKA na nabycie (objęcie) Obligacji, niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub SKA. W związku z czym, zgodnie z art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT Wnioskodawca uzyskując przychód z tytułu zbycia lub wykupu Obligacji będzie go mógł obniżyć o koszty uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych przez SKA na objęcie Obligacji, które będą równe wartości Wierzytelności Emitenta wobec SKA, która została uregulowana w wyniku spełnienia świadczenia niepieniężnego. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2015 r. (sygn. IBPBI/1/4511-419/15/ESZ), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: „Natomiast w sytuacji gdy wykup Obligacji nastąpi przed upływem 6 lat kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawczynię lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku nabycia Obligacji w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia Obligacji będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie, W sytuacji zaś wykupu obligacji otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej (datio in solutum), kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tego wynagrodzenia przypadająca na wykupywane obligacje, odpowiadająca równowartości wierzytelności spółki jawnej lub jej poprzedniczki uregulowanej przez spełnienie świadczenia niepieniężnego.” Przedstawione powyżej stanowisko jest tożsame z dotychczasową interpretacją przedmiotowych przepisów przez organy podatkowe, co potwierdzają między innymi: • Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-6/15-4/AG, • Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1350/14/KB, • Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2014, sygn. IBPBI/1/415-1351/14/KB, \* Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2013 r„ sygn. ILPB1/415-1008/12-4/AMN, • Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2012 r., sygn. ILPB1/415-586/12-3/AA: Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, W świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku wykupu Obligacji przez Emitenta lub odpłatnego zbycia Obligacji przez Wnioskodawcę, otrzymanych w wyniku Likwidacji, w wysokości wydatków poniesionych przez SKA na nabycie (objęcie) Obligacji, niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub SKA.(objęcie) Obligacji będą natomiast równe wartości Wierzytelności Emitenta wobec SKA, która została uregulowana w wyniku spełnienia świadczenia niepieniężnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.