Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-89/11-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-04
Teza: Czy wydatki na spłatę odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę od innej spółki z Grupy w celu nabycia udziałów w Spółce Holdingowej stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; udział-nabycie udziałów; wydatek; zapłata; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 01 marca 2011 r. (data wpływu 03.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

„A” Sp. z o.o. (dalej: Spółka) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej „B” (dalej: Grupa). W ramach restrukturyzacji Grupy planowane jest nabycie (zakup za gotówkę) przez Spółkę udziałów w spółce holdingowej, posiadającej udziały w kilku innych spółkach Grupy (dalej: Spółka Holdingowa).

W celu nabycia udziałów w Spółce Holdingowej, Spółka zamierza zaciągnąć pożyczkę od innej spółki z Grupy. Zaciągnięta pożyczka zostanie w całość przeznaczona na nabycie udziałów w Spółce Holdingowej. Między Spółką a podmiotem udzielającym finansowania nie będą zachodzić warunki skutkujące powstaniem ograniczeń w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy wydatki na spłatę odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę od innej spółki z Grupy w celu nabycia udziałów w Spółce Holdingowej stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od pożyczki zaciągniętej od innej spółki z Grupy celem nabycia udziałów w Spółce Holdingowej, będą dla Spółki kosztem uzyskania przychodów w momencie ich spłaty, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 i art. 16 ust. 1 pkt 11 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

1\. Ogólne reguły ujmowania odsetek jako kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, regulacja art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek, które są naliczone, lecz niezapłacone, a także wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle literalnej wykładni powyższych przepisów, aby odsetki od zaciągniętego zobowiązania kredytowego przeznaczonego na objęcie udziałów stanowiły dla podatnika koszt uzyskania przychodów, co do zasady muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki:

1.  istnienie związku (pośredniego lub bezpośredniego) pomiędzy poniesieniem takiego kosztu a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu podatnika;
2.  poniesienie kosztu połączone ze spłatą odsetek (ewentualnie ich kapitalizacją);
3.  brak wskazania takich wydatków w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem regulacji art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dotyczącym uznawania za koszt podatkowy wydatków na objęcie udziałów.

Zdaniem Spółki, wydatki na spłatę odsetek od pożyczki zaciągniętej od spółki należącej do Grupy spełniają wszystkie wyżej wymienione przesłanki, w związku z tym powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów Spółki.

2\. Związek poniesionych wydatków z przychodami Spółki.

Wnioskodawca podkreśla, że wydatki na spłatę odsetek od pożyczki zaciągniętej na objęcie udziałów w Spółce Holdingowej są związane z osiąganymi przez Spółkę przychodami, zgodnie z normą prawną określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przede wszystkim, Spółka będzie mogła w przyszłości dokonać odpłatnego zbycia nabytych udziałów w Spółce Holdingowej, w wyniku czego może osiągnąć przychód, który w części pomniejszonej o koszty nabycia udziałów w Spółce Holdingowej, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podobny efekt podatkowy może przynieść również np. likwidacja Spółki Holdingowej, w wyniku czego Spółka otrzyma posiadany przez nią majątek, którego wartość, obniżona o koszty nabycia udziałów (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), stanowić będzie dla Spółki przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód ten będzie również podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, zdaniem Spółki, wydatki na spłatę odsetek będą bez wątpienia stanowić koszt uzyskania przychodu, jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów.

3\. Poniesienie wydatku jako warunek uznania go za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej, jednym z elementów podatkowej definicji kosztów uzyskania przychodów jest fakt poniesienia kosztu. Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu „poniesienie kosztu”, a jedynie wskazuje na dzień, który uznaje się za dzień poniesienia kosztu. Zasadne wydaje się zatem przyjęcie definicji powyższego terminu wypracowanej w orzecznictwie oraz w doktrynie prawa podatkowego.

Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 23 maja 2007 r., „Kierując się wykładnią językową i systemową art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p – za koszt poniesiony należy uznać:

*   koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym /rozchód pieniężny/ oraz
*   każdy faktyczny dokonany odpis niebędący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej, w tym również stanu środków pieniężnych na rachunkach bankowych /kontach lub subkontach/ przedsiębiorstwa. Wydatki i odpisy faktycznie poniesione to wydatki i odpisy niewątpliwe, rzeczywiście zrealizowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zauważyć również należy, iż ustawodawca nie zdefiniował użytego w nim pojęcia „koszty poniesione”. W przepisie tym postanowiono jedynie, że warunkiem uznania kosztu za koszt podatkowy jest jego poniesienie przez podatnika. Przez „poniesienie” kosztu należy w takim wypadku rozumieć zarówno poniesienie wydatku jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat”. Opierając się na gramatycznej wykładni przytoczonych przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że warunkiem uznania odsetek za koszty uzyskania przychodu jest obciążenie w sensie ekonomicznym majątku pożyczkobiorcy, połączone z udostępnieniem odsetek wierzycielowi poprzez ich spłatę.

Reasumując, w przypadku dokonania przez Spółkę wydatku na zapłatę odsetek, przedmiotowy wydatek stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Spółki. Jednocześnie, w opinii Spółki, wydatki na spłatę odsetek z tytułu pożyczki zaciągniętej na objęcie udziałów w Spółce Holdingowej spełniają pozostałe wyżej wskazane kryteria uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

4\. Ujęcie odsetek od pożyczki zaciągniętej od innej spółki należącej do Grupy na objęcie udziałów jako kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy podkreślić, że odsetki od kredytu zaciągniętego na objęcie udziałów w Spółce Holdingowej nie stanowią tzw. wydatków na objęcie udziałów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl tego przepisu, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów.

Stosownie do wypracowanej linii interpretacyjnej, sformułowanie „wydatki na objęcie lub nabycie” oznacza wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące objęcie lub nabycie udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne objęcie lub nabycie. Do kosztów warunkujących nabycie udziałów zalicza się zapłaconą cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, opłatę skarbową itp. Natomiast odsetki od zaciągniętej pożyczki na nabycie udziałów nie są wydatkiem, który warunkuje nabycie udziałów. Wydatek ten nie pozostaje w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów. Odsetki są związane ze źródłem finansowania nabycia udziałów, wydatkiem warunkującym pozyskanie funduszy na pokrycie odpowiedniego podwyższenia kapitału. Wobec tego, odsetki od zaciągniętej pożyczki na finansowanie nabycia udziałów nie stanowią wydatków na nabycie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będących kosztami uzyskania przychodów dopiero w momencie odpłatnego zbycia nabytych udziałów. Wydatki związane ze spłatą przedmiotowych odsetek stanowią, zatem koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Spółka podkreśla, iż pogląd ten zaprezentował Minister Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego o sygn. ILPB3/423-791/08-4/MC z dnia 23 lutego 2009 r., w którym stwierdził, że „W odniesieniu natomiast do odsetek od kredytu zaciągniętego i wydatkowanego przez Spółkę na nabycie akcji, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że stanowią wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy”.

Jak podkreśla Wnioskodawca, kwestia kosztów finansowych związanych z zaciągnięciem kredytu na objęcie i nabycie udziałów była także przedmiotem wielu pism organów podatkowych (przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2010 r. o sygn. ILPB3/423-69/10-2/AP, w którym organ przychylił się do stanowiska wnioskodawcy stwierdzając analogicznie, iż: „W odniesieniu natomiast do odsetek od kredytu zaciągniętego i wydatkowanego przez Spółkę na nabycie akcji, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że stanowią wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy”.

Dodatkowo, powyższe stanowisko zostało utrwalone przez linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku z dnia 7 kwietnia 2005 r. o sygn. II FSK 508/05, NSA wyraźnie stwierdził, iż: „(\`(...)\`) w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powyższego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”. Podobnie w wyroku z dnia 8 listopada 2004 r. o sygn. FSK 325/04, NSA stwierdził, iż: „Przechodząc zatem na grunt przepisów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki należy rozumieć nakłady podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą więc być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji. Nie pozostają one bowiem w bezpośrednim związku z ich nabyciem”.

Konkludując, w przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie przedstawionej wyżej argumentacji, wydatki na zapłatę odsetek z tytułu pożyczki przeznaczonej na objęcie udziałów będą kosztem uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Również wskazane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że przedstawiając stan faktyczny sprawy podano, iż: Między Spółką a podmiotem udzielającym finansowania nie będą zachodzić warunki skutkujące powstaniem ograniczeń w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uwzględniając jednak merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, tut. Organ przyjął, iż Wnioskodawca miał na uwadze treść art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.