Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.653.2018.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Stawka podatku dla wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym.
Słowa kluczowe: lokal; stawka; stawka-stawki podatku; usługi-usługi wynajmu; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2018 r. (data wpływu 10 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 25 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lutego 2019 r. o oryginał pełnomocnictwa szczególnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2018 r., małżonkowie X (strona sprzedająca) zobowiązali się do dnia 30 listopada 2019 r., do wybudowania na działce gruntu o powierzchni 0,1321 ha, wydzielonej z działki oznaczonej obecnie numerem 343, budynku usług turystycznych o funkcji mieszkalnej z garażem podziemnym oraz infrastrukturą towarzyszącą – zgodnie z ostateczną decyzją zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę, z dnia 2 marca 2018 r., a następnie, po zakończeniu budowy do:

*   ustanowienia odrębnej własności samodzielnego lokalu (apartamentu) oznaczonego w projekcie budowlanym i niniejszym akcie notarialnym numerem „A” (A) mogącego stanowić odrębną nieruchomość, położonego na trzeciej (3) kondygnacji nadziemnej (drugim (II) piętrze) w budynku usług turystycznych o funkcji mieszkalnej z garażem podziemnym, oraz
*   ustanowienia odrębnej własności samodzielnego lokalu (podziemnego garażu) „B” (B), mogącego stanowić odrębną nieruchomość, tj. lokalu położonego na pierwszej (1) kondygnacji podziemnej (piwnicy), w lokalu (podziemnym garażu) znajdować się będzie czternaście (14) miejsc postojowych oraz komunikacja, w tym miejsce postojowe oznaczone numerem „C” (C), które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w prawie współwłasności działki gruntu o powierzchni 0,1321 ha, oznaczonej obecnie numerem 343, a następnie sprzedaży lokalu (apartamentu) A i praw z jego własnością związanych oraz sprzedaży udziału wynoszącego jedną czternastą 1/14 część w lokalu (podziemnym garażu), w ramach którego Nabywcom przysługiwało będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego numer C, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym hipotek, na rzecz małżonków Y, za łączną cenę brutto dwustu dziewięćdziesięciu ośmiu tysięcy czterdziestu siedmiu złotych osiemdziesięciu groszy (298.047,80 zł) (w tym cena brutto za lokal (apartament) nr A w kwocie dwustu sześćdziesięciu trzech tysięcy czterdziestu siedmiu złotych osiemdziesięciu groszy (263.047,80 zł), w tym VAT w stawce 23% i cena brutto za udział wynoszący 1/14 część w lokalu (podziemnym garażu) w kwocie trzydziestu pięciu tysięcy złotych (35.000,00 zł), w tym VAT w stawce 23%), a małżonkowie Y prawa wyżej opisane, wyżej wskazanym, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym hipotek, za wyżej podaną łączną cenę brutto zobowiązują się kupić, oświadczając, że zobowiązanie z niniejszej umowy zaciągają w ramach majątku wspólnego, do majątku wspólnego.

Strony oświadczyły, że cena brutto w łącznej kwocie 298.047,80 złotych zapłacona zostanie w częściach przelewami na rachunek bankowy wskazany przez Sprzedających do określonego dnia wskazanego w ww. akcie notarialnym.

Pierwsza faktura zaliczkowa została wystawiona dnia 27 lipca 2018 r. przez Przedsiębiorstwo Usługowo Handlowe (…) na kwotę 60.578,82 zł netto; VAT 13.933,13 zł. W fakturze wskazano jako nabywcę obojga małżonków.

Wnioskodawca wraz z małżonką zamierzają nieruchomości wskazane w umowie przedwstępnej (akt notarialny z dnia 27 lipca 2018 r.), które w przyszłości nabędą do majątku wspólnego, od Strony sprzedającej, wynajmować osobom na krótkie okresy a świadczone usługi wynajmu przez Wnioskodawcę i jego małżonkę będą opodatkowane podatkiem VAT. Małżonkowie Y nie będą świadczyć usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług na nieruchomościach określonych w ww. akcie notarialnym.

Pan Y dokonał rejestracji własnej osoby na druku (VAT-R) (Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług) we właściwym Urzędzie Skarbowym, wskazując, iż rezygnuje ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT od dnia 4 lipca 2018 r. oraz, że pierwsza deklaracja dotycząca podatku od towarów i usług zostanie złożona za miesiąc lipiec 2018 r. Data złożenia w Urzędzie Skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) to 3 lipca 2018 r.

Lokal niemieszkalny wraz miejscem postojowym będą w przyszłości wynajmowane za pośrednictwem Operatora (firma z którym Wnioskodawca podpisze umowę celem wynajmu lokali za jej pośrednictwem). Wynajem miejsca postojowego wliczone będzie w cenę wynajmowanego w przyszłości lokalu niemieszkalnego co czynić ma atrakcyjniejszym ofertę Wnioskodawcy. Nieruchomości będą przystosowane do świadczenia usług polegających na krótkotrwałym zakwaterowaniu. Lokal i miejsce postojowe w garażu podziemnym zostaną na podstawie zawartych umów Wnioskodawca – Operator (umowa na długi okres czasu) i dalej Operator – rożne osoby/podmioty (umowy na krótkie okresy), wynajęte celem wyświadczenia usługi krótkotrwałego zakwaterowania. Z dniem ich przekazania Operatorowi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, lokale zostaną przekazane na cele prowadzonej działalności gospodarczej Operatora, to jest na cele ich dalszego podnajmu polegającego na wykonywaniu usług związanych wyłącznie z najmem Lokalu i miejsca postojowego na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (symbol PKWiU 55.2). Właściciel zezwoli na oddanie nieruchomości do odpłatnego używania osobom trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przyszłe czynności wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym wliczonym w cenę wynajmowanego lokalu niemieszkalnego, na rzecz osoby prawnej, bądź innego przedsiębiorcy na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej dotyczącej świadczenia usług związanych wyłącznie z najmem nieruchomości Wnioskodawcy na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 5.2), zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług będą podlegały opodatkowaniu stawką 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zwolnienia od podatku ustawodawca uregulował w art. 43 ustawy. I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W następstwie art. 43 ust. 20 ustawy postanowiono, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usług związanych z zakwaterowaniem PKWiU – 55).

Z ww. przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze inny niż mieszkalny, na cel inny niż mieszkaniowy. Jednocześnie należy zauważyć, że celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

Jak powyżej wskazano, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano „Usługi związane z zakwaterowaniem” sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 55.

W przypadku braku możliwości skorzystania z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, związanych ze świadczeniem usług najmu nieruchomości ustawodawca przewidział dwie inne stawki podatku od towarów i usług, tj. stawkę podstawową 23% oraz stawkę obniżoną 8%.

Wnioskodawca zgodnie z zawartym aktem notarialnym nabędzie wraz z małżonką lokal niemieszkalny wraz z miejscem postojowym. Zgodnie z zapisami przyszłych umów najmu Właściciel przekaże lokal niemieszkalny wraz z miejscem postojowym zlokalizowanym w garażu podziemnym na cele prowadzonej działalności gospodarczej Operatora, tj. na cele ich dalszego podnajmu polegającego na wykonywaniu usług związanych wyłącznie z najmem lokali na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (symbol PKWiU 55.2).

Skoro zatem przedmiotem najmu jest umeblowany lokal niemieszkalny wraz z miejscem postojowym, gotowy do zakwaterowania, przy czym celem najmu nie jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, ale potrzeb związanych z pobytem, np. w celach turystycznych, biznesowych oraz usługi te będą zaklasyfikowane do PKWiU 55 – jako „Usługi związane z zakwaterowaniem”, to ich świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu wg stawki VAT 8%, a stawka podstawowa nie znajduje zastosowania z uwagi, iż usługa świadczona przez Operatora, tj. firmę z którą Wnioskodawca zawrze umowę, związana będzie z krótkotrwałym zakwaterowaniem na rzecz osób trzecich.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym dla spółki posiadającej osobowość prawną bądź innego przedsiębiorcy na cele związane z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług dalszego podnajmu, tj. na wykonywaniu usług związanych z najmem lokali na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (symbol PKWiU 55.2) Wnioskodawca miałby prawo stosować obniżoną stawką podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm.) wynosi 8%. W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z ww. przepisem, w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, należy zastosować odpowiednio stawkę podatku VAT 8%. W pozycji tej zostały wymienione usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” opodatkowane podatkiem VAT 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f :

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Wymienioną wyżej stawkę podstawową należy stosować jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak też przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że na podstawie aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2018 r., małżonkowie X (strona sprzedająca) zobowiązali się do dnia 30 listopada 2019 r., do wybudowania na działce gruntu o powierzchni 0,1321 ha, wydzielonej z działki oznaczonej obecnie numerem 343, budynku usług turystycznych o funkcji mieszkalnej z garażem podziemnym oraz infrastrukturą towarzyszącą – zgodnie z ostateczną decyzją zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę, z dnia 2 marca 2018 r., a następnie, po zakończeniu budowy do:

*   ustanowienia odrębnej własności samodzielnego lokalu (apartamentu) oznaczonego w projekcie budowlanym i niniejszym akcie notarialnym numerem „A” (A) mogącego stanowić odrębną nieruchomość, położonego na trzeciej (3) kondygnacji nadziemnej (drugim (II) piętrze) w budynku usług turystycznych o funkcji mieszkalnej z garażem podziemnym oraz
*   ustanowienia odrębnej własności samodzielnego lokalu (podziemnego garażu) nr „B” (B), mogącego stanowić odrębną nieruchomość, tj. lokalu położonego na pierwszej (1) kondygnacji podziemnej (piwnicy), (w lokalu (podziemnym garażu) znajdować się będzie czternaście (14) miejsc postojowych oraz komunikacja, w tym miejsce postojowe oznaczone numerem „C” (C), które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w prawie współwłasności działki gruntu o powierzchni 0,1321 ha, oznaczonej obecnie numerem 343, a następnie sprzedaży lokalu (apartamentu) nr A i praw z jego własnością związanych oraz sprzedaży udziału wynoszącego jedną czternastą 1/14 (część w lokalu (podziemnym garażu), w ramach którego Nabywcom przysługiwało będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego numer C, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym hipotek, na rzecz małżonków Y, za łączną cenę brutto dwustu dziewięćdziesięciu ośmiu tysięcy czterdziestu siedmiu złotych osiemdziesięciu groszy (298.047,80 zł) (w tym cena brutto za lokal (apartament) nr A w kwocie dwustu sześćdziesięciu trzech tysięcy czterdziestu siedmiu złotych osiemdziesięciu groszy (263.047,80 zł), w tym VAT w stawce 23% i cena brutto za udział wynoszący 1/14 część w lokalu (podziemnym garażu) w kwocie trzydziestu pięciu tysięcy złotych (35.000,00 zł), w tym VAT w stawce 23%), a małżonkowie Y prawa wyżej opisane, wyżej wskazanym, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w tym hipotek, za wyżej podaną łączną cenę brutto zobowiązują się kupić, oświadczając, że zobowiązanie z niniejszej umowy zaciągają w ramach majątku wspólnego, do majątku wspólnego.

Pierwsza faktura zaliczkowa została wystawiona dnia 27 lipca 2018 r. W fakturze wskazano jako nabywcę obojga małżonków.

Wnioskodawca wraz z małżonką zamierzają nieruchomości wskazane w umowie przedwstępnej (akt notarialny z dnia 27 lipca 2018 r.), które w przyszłości nabędą do majątku wspólnego, od Strony sprzedającej, wynajmować osobom na krótkie okresy a świadczone usługi wynajmu przez Wnioskodawcę i jego małżonkę będą opodatkowane podatkiem VAT. Małżonkowie nie będą świadczyć usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług na nieruchomościach określonych w ww. akcie notarialnym.

Wnioskodawca dokonał rejestracji własnej osoby na druku (VAT-R) (Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług) we właściwym Urzędzie Skarbowym, wskazując, że rezygnuje ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy od dnia 4 lipca 2018 r. oraz, że pierwsza deklaracja dotycząca podatku od towarów i usług zostanie złożona za miesiąc lipiec 2018 r.

Lokal niemieszkalny wraz miejscem postojowym będą w przyszłości wynajmowane za pośrednictwem Operatora (firma z którą Wnioskodawca podpisze umowę celem wynajmu lokali za jej pośrednictwem). Wynajem miejsca postojowego wliczone będzie w cenę wynajmowanego w przyszłości lokalu niemieszkalnego, co czynić ma atrakcyjniejszym ofertę Wnioskodawcy. Nieruchomości będą przystosowane do świadczenia usług polegających na krótkotrwałym zakwaterowaniu. Lokal i miejsce postojowe w garażu podziemnym zostaną na podstawie zawartych umów Wnioskodawca – Operator (umowa na długi okres czasu) i dalej Operator – rożne osoby/podmioty (umowy na krótkie okresy), wynajęte celem wyświadczenia usługi krótkotrwałego zakwaterowania. Z dniem ich przekazania Operatorowi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, lokale zostaną przekazane na cele prowadzonej działalności gospodarczej Operatora, to jest na cele ich dalszego podnajmu polegającego na wykonywaniu usług związanych wyłącznie z najmem Lokalu i miejsca postojowego na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (symbol PKWiU 55.2). Właściciel zezwoli na oddanie nieruchomości do odpłatnego używania osobom trzecim.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przyszłe czynności wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym wliczonym w cenę wynajmowanego lokalu niemieszkalnego, na rzecz osoby prawnej bądź innego przedsiębiorcy na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej dotyczącej świadczenia usług związanych wyłącznie z najmem nieruchomości Wnioskodawcy na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 55.2), zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy będą opodatkowane stawką 8%.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak podmiotu nabywającego tę usługę.

To wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich ww. przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Z uwagi na fakt, że w rozpatrywanej sprawie wynajmowany lokal nie będzie miał charakteru mieszkalnego – jak wskazał Wnioskodawca – będzie przeznaczony na cele inne niż mieszkalne, najem tego lokalu nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Ponadto wskazać trzeba, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmuje lokal, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez wynajmującego bezpośrednio na rzecz najemcy podnajmującego tenże lokal. Ma natomiast bezpośredni wpływ na sposób opodatkowania usługi świadczonej przez najemcę na rzecz konsumenta. W ocenie tut. Organu, cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego.

Zasadniczą kwestią dla opodatkowania właściwą stawką podatku czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku, kiedy najemcą jest osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca lokale w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania), cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

W świetle powołanych przepisów prawa oraz powyższych wyjaśnień nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedstawionych okolicznościach dla świadczonej usługi wynajmu lokalu o przeznaczeniu innym niż cele mieszkalne, na rzecz Operatora znajdzie zastosowanie preferencyjna stawka podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, przewidziana dla usług związanych z zakwaterowaniem, gdyż Wnioskodawca (właściciel lokalu o przeznaczeniu innym niż cele mieszkalne) wynajmując ten lokal na cele prowadzonej działalności gospodarczej Operatora, to jest na cele ich dalszego podnajmu polegającego na wykonywaniu usług związanych wyłącznie z najmem lokali na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania, nie staje się przez to podmiotem świadczącym usługi zakwaterowania.

Tak więc usługa wynajmu lokalu niemieszkalnego wraz z miejscem postojowym wliczonym w cenę wynajmowanego lokalu o przeznaczeniu innym niż cele mieszkalne, przez Wnioskodawcę, który nie świadczy osobiście usług związanych z zakwaterowaniem, lecz świadczy usługi najmu ww. lokalu na rzecz osoby prawnej, bądź innego przedsiębiorcy na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej dotyczącej świadczenia usług związanych wyłącznie z podnajmem nieruchomości Wnioskodawcy na potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania (PKWiU 55.2), będzie opodatkowana według stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy, a nie jak twierdzi Wnioskodawca – stawki 8%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Wnioskodawcę, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonki Zainteresowanego. Małżonka Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznaczyć należy również, że Wnioskodawca w treści pytania wskazał grupowanie PKWiU 5.2. Ponieważ jednak w treści wniosku (opisie sprawy i własnym stanowisku w sprawie) wskazany został symbol PKWiU 55.2, tutejszy organ przyjął, że wskazany w pytaniu symbol PKWiU 5.2, stanowi omyłkę pisarską.

Ponadto należy zauważyć, że wskazany we wniosku przez Wnioskodawcę publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opublikowany został w Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.

Również, publikator ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny wskazany we wniosku przez Wnioskodawcę, tj. (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.), jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.