Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.292.2020.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-21
Teza: Opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz wykonawcy kontraktowego mającego podpisaną umowę z Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; Stany Zjednoczone; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; towar; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 21 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz wykonawcy kontraktowego mającego podpisaną umowę z Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz wykonawcy kontraktowego mającego podpisaną umowę z Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i dzierżawa maszyn oraz urządzeń. W ramach swojej działalności Spółka zajmuje się również naprawą i konserwacją maszyn i urządzeń elektrycznych oraz sprzedażą paliwa.

Spółka zawarła z A. INC. (dalej: „Wykonawca” „A” ), podmiotem mającym siedzibę w Stanach Zjednoczonych, długoletnią umowę związaną z projektem (…) prowadzonym m.in. w Polsce.

(…) to projekt prowadzony w celu zapewnienia wsparcia awaryjnego dla powiększenia struktury sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (dalej: „Armia USA”), o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 66, poz. 422; dalej: Umowa).

Kontrakt na obsługę projektu (…) został zawarty z Armią USA przez A., który jest wykonawcą kontraktowym. Spółka jest natomiast podwykonawcą A. w ramach projektu (…). W ramach tego projektu, Spółka świadczy dla A. usługi polegające na wynajmie maszyn niezbędnych do odbioru, transportu i dystrybucji paliwa (jak np. zbiorników paliwa czy cystern do przewozu paliwa) oraz na dostarczaniu paliwa do poszczególnych lokalizacji położonych na terytorium Polski wykorzystywanych na potrzeby projektu (…).

Usługi świadczone przez Spółkę przeznaczone są do wyłącznego użytku Armii USA lub też do zaopatrzenia ich wojskowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 Umowy, tj. działalności do użytku członków sił zbrojnych i innych upoważnionych osób.

Kontrakt zawarty przez Spółkę z A. składa się z umowy głównej (dalej: „M A”), która zawiera ogólne warunki współpracy pomiędzy stronami, wskazuje zakres zamawianych usług i towarów oraz ich ostateczną cenę. Z uwagi na to, że podpisany kontrakt dotyczy lat 2019 - 2025, M A zawiera klauzulę urynkowienia cen, w przypadku, kiedy ceny w niej ustalone odbiegną od rynkowych o więcej niż 5%.

Na podstawie M A podpisywane są dodatkowe dokumenty nazwane W R (dalej: „dokumenty WR”) określające w sposób bardziej szczegółowy zakres prac, lokalizację, czas trwania, warunki płatności i wszelkie specjalne warunki związane z usługami i towarami, które mają być wykonane i dostarczone A. (jeśli występują). Dokumentom tym nadawane są indywidualne numery (np. W R 001). Przy czym, poszczególne dokumenty WR określają maksymalny zakres usług bądź towarów (w tym również maksymalne ich ilości), jakie mogą zostać zamówione przez A. na potrzeby Armii USA. W praktyce może się zdarzyć, że A. zamówi mniej towarów lub usług objętych poszczególnym dokumentem WR, natomiast nie może zdarzyć się tak, że A. zamówi więcej towarów lub usług objętych dokumentem WR. W przypadku, gdy zapotrzebowanie Armii USA na towary lub usługi oferowane przez Spółkę przekroczy ilości określone w podpisanych dokumentach WR, wystawiane są oraz podpisywane nowe dokumenty WR lub też mogą być podpisywane dokumenty zmieniające dokumenty WR nazywane WRCO Zasadniczo WRCO jest podpisywany, kiedy strony zamierzają zmienić wartość zamawianych świadczeń. Natomiast w przypadku zmiany innych postanowień umownych dotyczących np. zakresu świadczeń, podpisywany będzie raczej nowy dokument WR. Dokumenty WRCO są numerowane w ten sposób, że są one oznaczane kolejnymi numerami np. WRCO 01 do WR 001.

Cena usługi lub towaru określona w dokumencie WR lub w WRCO ma charakter ostateczny. W praktyce, pełni on rolę formalnego zamówienia.

Poszczególne dokumenty WR wraz z ewentualnym WRCO tworzą wraz z MA całość umowy / stosunku kontraktowego pomiędzy A. a Spółką. Oprócz MA , dokumentów WR i WRCO, nie są podpisywane żadne inne formalne dokumenty. Zapotrzebowanie na poszczególną ilość usług lub towarów objętych dokumentem WR lub WRCO jest zgłaszane w trakcie działań operacyjnych, w nieformalny sposób, np. w drodze korespondencji e-mail, a dostawy odbywają się partiami w zależności od zapotrzebowania. Dostawa poszczególnej partii towarów i usług jest dokumentowana fakturą, która zawiera numer dokumentu WR (lub ewentualnie WRCO), na podstawie którego jest wystawiona. Ilość i rodzaj towarów i usług określanych w korespondencji e-mail nigdy nie przekracza maksymalnych ilości określonych w dokumentach WR lub WRCO.

Dotychczas Spółka posiadała świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego (dalej: „świadectwo zwolnienia”), o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2020 r. poz. 527; dalej: „Rozporządzenie VAT”, poprzednio obowiązywało rozporządzenie z dnia 23 grudnia 2013 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2350) zawierające analogiczne rozwiązania) dla każdej faktury wystawionej na A. na podstawie MA i odpowiedniego dokumentu WR / WRCO.

Z uwagi na fakt, że proces uzyskiwania świadectw zwolnienia dla każdej faktury jest bardzo czasochłonny i pracochłonny, Spółka zamierza zmienić proces uzyskiwania świadectw zwolnienia.

W tym celu, do upoważnionego przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej został złożony wniosek o wydanie pojedynczego poświadczenia dla umowy długoterminowej zawartej pomiędzy Spółką i A. na podstawie art. 2 ust. 2 pkt b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych z dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818; dalej: „Porozumienie”). Na dzień składania niniejszego wniosku pojedyncze poświadczenie zostało wydane dla MA.

Ponadto, Spółka, dokonując analizy Porozumienia oraz Rozporządzenia VAT, uznała że nie ma konieczności uzyskiwania świadectwa zwolnienia dla każdej faktury wystawionej na rzecz A. W ocenie Spółki, z uwagi na to, że MA oraz dokumenty WR / WRCO stanowią całość stosunku kontraktowego pomiędzy A. a Spółką, mogą one stanowić zamówienie w rozumieniu Rozporządzenia VAT i Porozumienia i mogą być samodzielną podstawą do uzyskania świadectwa zwolnienia dla dostaw realizowanych na potrzeby Armii USA. Przy czym, intencją Spółki jest uzyskiwanie odrębnego świadectwa zwolnienia dla dostaw dokonywanych na podstawie poszczególnych dokumentów WR. Jeśli A. będzie zamawiał dodatkowe ilości towarów i usług na podstawie WRCO, odrębne świadectwo zwolnienia będzie uzyskiwane również dla WRCO.

W konsekwencji, planowane jest, aby świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawierało następujące wpisy:

*   w polu 1 wpisany będzie A. jako wykonawca kontraktowy,

*   w polu 2 znajdował się będzie podpis upoważnionego przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych,

*   w polu 3 w części A będzie podana nazwa i adres Spółka, i jej numer NIP,

*   w polu 3 w części B będzie podana: w polu „szczegółowy opis towarów lub usług” będzie wskazany numer MA oraz numer poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, do którego będzie odnosić się świadectwo zwolnienia (szczegółowy opis towarów i usług będzie zawarty w treści MA oraz dokumencie WR lub WRCO), w polu „ilość” będzie wpisana liczna 1, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość jednostkowa” będzie podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość całkowita” oraz w polu „kwota całkowita” będzie również podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, (do świadectwa zwolnienia będzie dołączony dokument WR wraz z ewentualnym WRCO, który będzie szczegółowo wskazywać wszystkie ceny jednostkowe nabywanych towarów i usług oraz ich zamawianą ilość),

*   pole 4 zostanie przekreślone co oznacza, że podpis przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej Rzeczpospolitej Polskiej nie będzie wymagany z uwagi na to, że będzie on zastąpiony przez pojedyncze poświadczenie i w konsekwencji jedyny podpis jaki będzie wymagany po uzyskaniu pojedynczego poświadczenia to podpis przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych w polu nr 2,

*   pole 5 zostanie wypełnione poprzez wskazanie daty i numeru pojedynczego poświadczenia.

Spółka posiada kopię pojedynczego poświadczenia uzyskanego dla MA.

A. nie jest polskim podatnikiem podatku VAT.

Wystawiane przez Wnioskodawcę faktury dotyczą usług opodatkowanych w Polsce lub towarów, których miejscem dostawy jest Polska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 w związku z § 8 ust. 2 Rozporządzenia VAT posiadając następujące dokumenty:

1.  dokument WR lub WRCO (pełniący rolę zamówienia i zawierający szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług wraz z ich cenami) wraz MA, oraz
2.  kopię pojedynczego poświadczenia i
3.  świadectwo zwolnienia odnoszące się do poszczególnych dokumentów WR lub WRCO jako do zamówień i zawierające w polu 3 części B zbiorczą kwotę z poszczególnego zamówienia, tj. dokumentu WR lub WRCO?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wystarczające do zastosowania obniżonej stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 w związku z § 8 ust. 2 Rozporządzenia VAT są następujące dokumenty:

1.  dokument WR lub WRCO (pełniący rolę zamówienia i zawierający szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług wraz z ich cenami) wraz MA , oraz
2.  kopia pojedynczego poświadczenia i
3.  świadectwo zwolnienia odnoszące się do poszczególnych dokumentów WR lub WRCO jako do zamówień i zawierające w polu 3 części B zbiorczą kwotę z poszczególnego zamówienia, tj. dokumentu WR lub WRCO

Przepisy ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku, w którym zostaną przekroczone określone kryteria stawka podstawowa podatku VAT wynosi 23%. Z kolei w myśl art. 41 ust. 16 oraz art. 146d ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżyć stawki podatku do wysokości 0% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Stosownie do brzmienia § 8 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia VAT, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy, przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej Umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Pojęcie „siły zbrojne Stanów Zjednoczonych”, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy, oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z § 8 ust. 2 Rozporządzenia VAT, przepis § 8 ust. 1 Rozporządzenia VAT stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1.  wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, dla tych towarów i usług;
2.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo zwolnienia określone w pkt 1 powyżej (§ 8 ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia VAT).

Umowa zawierana przez Spółkę jako zamówienie

Rozporządzenie VAT ani Porozumienie nie wskazują, jaką formę powinno mieć zamówienie.

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów opublikowanymi na stronie internetowej: (https://finansearch.mf.gov.pl/documents/766655/1402295/Broszura+dot.+swiadectwa+dla+USA.pdf) „przepisy nie precyzują formy, w jakiej zamówienie powinno być sporządzone. Zatem zamówieniem towarów i usług (wraz ze specyfikacją) jest taki dokument, na podstawie którego możliwe jest ustalenie rodzaju i ilości towarów mających być przedmiotem dostawy oraz rodzaju usług świadczonych na rzecz sił zbrojnych USA. Oznacza to, że zamawiane towary lub usługi muszą być wyszczególnione w posiadanym przez podatnika dokumencie pochodzącym od sił zbrojnych USA lub podmiotu dokonującego na ich rzecz”.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, stosunek zobowiązaniowy istniejący pomiędzy Spółka i A. oparty został na dokumentach następującego rodzaju:

*   MA będący ogólną umową, zawierający ogólne warunki współpracy pomiędzy stronami i wskazujący zakres zamawianych usług i towarów oraz ich ostateczną cenę, oraz

*   dokumentach WR zawieranych na podstawie MA i określających w sposób bardziej szczegółowy zakres prac, lokalizacje, czas trwania, warunki płatności i wszelkie specjalne warunki związane z usługami i towarami, które mają być wykonane i dostarczone na rzecz Armii USA w Polsce zgodnie z zamówieniem złożonym przez A.,

*   WRCO, na podstawie których A. może zamówić dodatkowe ilości towarów lub usług wyspecyfikowanych w dokumentach WR.

Co istotne, poszczególne dokumenty WR i WRCO określają maksymalny zakres usług bądź towarów, jakie mogą zostać zamówione przez A. W praktyce może się zdarzyć, że A. zamówi mniej towarów lub usług objętych poszczególnym dokumentem WR, natomiast nie może zdarzyć się tak, że A. zamówi więcej towarów lub usług objętych dokumentem WR (w takim przypadku wystawiany i podpisywany jest nowy dokument WR lub WRCO).

A zatem poszczególne dokumenty WR tworzą wraz z MA całość stosunku zobowiązaniowego (tj. całość umowy) istniejącego pomiędzy A. a Spółką. Innymi słowy, poza MA i dokumentami WR nie są podpisywane żadne inne formalne dokumenty.

W konsekwencji, Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów i wykonuje swoje usługi wyłącznie w oparciu o MA , dokumenty WR i ewentualnie WRCO, które zawierają stosowne szczegółowe specyfikacje dotyczące zleconych usług lub nabytych towarów.

Podsumowując, dokumenty te należy traktować jako zamówienia, bowiem:

*   zawierają szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług i ich maksymalną ilość,

*   wskazują ostateczną cenę zamawianych towarów i usług,

*   nie ma żadnych innych formalnych dokumentów zawieranych pomiędzy Spółkami.

Pozostałe dokumenty niezbędne do zastosowania stawki 0%

W myśl § 8 ust. 3 Rozporządzenia VAT, świadectwo zwolnienia wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tym że pole nr 4 w świadectwie zwolnienia wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Jak stanowi § 8 ust. 4 Rozporządzenia VAT, wypełnienie pola nr 4 w świadectwie zwolnienia nie jest wymagane w przypadku, gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia.

Zgodnie z § 8 ust. 5 Rozporządzenia VAT, w przypadku, o którym mowa w § 8 ust. 3a Rozporządzenia VAT, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy wraz z dokumentami wskazanymi w § 8 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia VAT (tj. świadectwem zwolnienia i zamówieniem).

Mając na uwadze treść § 8 ust. 5 oraz § 8 ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia VAT, należy więc uznać, że do zastosowania stawki 0% niezbędne jest posiadanie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres, przez dokonującego dostawy na rzecz Armii USA następujących dokumentów:

*   świadectwa zwolnienia,

*   zamówienia,

*   kopii pojedynczego poświadczenia (w przypadku, gdy jest wydane, a świadectwo zwolnienia nie jest wypełnione w polu nr 4).

Mając na uwadze, że Spółka będzie posiadała wszystkie wymienione dokumenty, należy uznać, że warunki przewidziane w Rozporządzeniu VAT warunkujące zastosowanie stawki 0% do dostaw na rzecz Armii USA zostały przez nią spełnione.

Sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia

Zgodnie z przedstawionym powyżej § 8 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia VAT, stawkę 0% stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi na rzecz Armii USA przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT.

Przepisy Rozporządzenia VAT nie zwierają żadnych dodatkowych wymogów czy wskazówek - oprócz specyficznych przepisów dotyczących sposobu wypełnienia pola nr 4 - jak świadectwo powinno zostać wypełnione.

W ocenie Spółki, świadectwo zwolnienia wprowadzone Porozumieniem ma być instrumentem umożliwiającym państwom, w którym stacjonuje Armia USA, zachowanie formalnej kontroli nad rodzajem i ilością towarów oraz usług korzystających ze stawki obniżonej.

Stąd, dyspozycja „odpowiedniego” wypełnienia świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia VAT, powinna zostać odczytana jako nakazująca wypełnienie świadectwa zwolnienia w ten sposób, aby możliwa była weryfikacja przez dane państwo zakresu świadczeń na rzecz Armii USA, i w konsekwencji, zakresu odstępstw od stosowania stawki podstawowej.

Planowany sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia przez Spółkę spełnia powyższą dyspozycję.

Jak Spółka wskazywała w opisie zdarzenia przyszłego, dokumenty WR zawierają szczegółowy opis zamawianych towarów i usług na potrzeby projektu L, ich maksymalną ilość oraz cenę. WR CO wskazuje również dodatkową ilość zamawianych towarów.

Co istotne, poszczególne dokumenty WR / WRCO określają maksymalny zakres usług bądź towarów, jakie mogą zostać zamówione przez A. W praktyce może się zdarzyć, że A. zamówi mniej towarów lub usług objętych poszczególnym dokumentem WR / WRCO, natomiast nie może zdarzyć się tak, że A. zamówi więcej towarów lub usług objętych danym dokumentem WR/ WRCO.

W tym kontekście, sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia opisany w zdarzeniu przyszłym nie może prowadzić do jakichkolwiek nadużyć, w tym sensie, że nie będzie występować sytuacja, że stawka 0% będzie miała zastosowanie do większej ilości towarów lub usług, niż ta, która została objęta świadectwem zwolnienia. W konsekwencji, sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia planowany przez Spółkę powinien być akceptowalny przez organy podatkowe.

Jak zostało to zaprezentowane w opisie zdarzenia przyszłego, dostawy realizowane przez Spółkę oraz świadczone przez nią usługi są kontraktowane przez A. na potrzeby projektu (\`(...)\`). Projekt ten prowadzony jest przez Armię USA w Polsce w celu zapewnienia wsparcia awaryjnego dla powiększenia struktury sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Kontrakt na obsługę projektu (…) został zawarty z Armią USA przez A. będącym wykonawcą kontraktowym, a Spółka jest podwykonawcą A. w ramach tego projektu (…). W ramach tego projektu, Spółka świadczy dla A. usługi oraz dostarcza towary do poszczególnych lokalizacji położonych na terytorium Polski wykorzystywanych na potrzeby projektu (…), których rzeczywistym beneficjentem jest Armia USA.

Warto podkreślić, że zastosowanie stawki 0% określone Rozporządzeniu VAT zdeterminowane jest w głównej mierze statusem nabywcy i przeznaczeniem przez niego przedmiotowych towarów i usług. W praktyce oznacza to, że dostawy wszelkich towarów i świadczenie wszelkich usług na rzecz wymienionych w Rozporządzeniu VAT szczególnych nabywców podlega opodatkowaniu stawką 0%.

Skoro więc spełnione są przesłanki związane ze specjalnym statusem nabywcy, bowiem Armia USA jest rzeczywistym beneficjentem dostaw towarów oraz usług świadczonych przez Spółkę, to stawka 0% powinna mieć zastosowanie niezależnie od tego, jaki techniczny sposób został zastosowany do wypełnienia świadectwa zwolnienia, o ile sposób ten zapewnia kontrolę nad ilością towarów lub usług korzystających z preferencyjnej stawki.

Objęcie jednym świadectwem zwolnienia jednego dokumentu WR lub WRCO będzie miało ten sam efekt - w razie potencjalnej kontroli podatkowej rozliczeń Spółki, organy podatkowe będą miały możliwość efektywnego sprawdzenia, czy dana dostawa (towarów lub usług) udokumentowana poszczególną fakturą została objęta danym świadectwem zwolnienia. Dla Spółki natomiast uzyskiwanie jednego świadectwa zwolnienia dla wszystkich dostaw objętych dokumentami WR / WRCO będzie o wiele mniej czasochłonne i zagwarantuje większą pewność, że wymagane przez Rozporządzenie VAT i Porozumienie dokumenty Spółka będzie posiadała na czas, a tym samym nie dojdzie do opóźnień w realizacji dostaw dla Armii USA.

Podsumowując, z uwagi na przedstawione powyżej wyjaśnienia, w omawianym zdarzeniu przyszłym jedno świadectwo zwolnienia, o którym mowa w art. § 8 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia VAT może być wydane w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług dokonanych przez Spółkę na podstawie poszczególnych dokumentów WR lub WRCO.

Pojedyncze poświadczenie

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wystąpiono do upoważnionego przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej o wydanie pojedynczego poświadczenia dla umowy długoterminowej (złożonej z MA oraz dokumentów WR i WRCO) na podstawie art. 2 ust. 2 pkt b Porozumienia i taki dokument został uzyskany.

W konsekwencji, z uwagi na argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania 2, Spółka będzie uzyskiwać jedno świadectwo zwolnienia dla dostaw towarów i usług świadczonych na podstawie MA i poszczególnych dokumentów WR lub WRCO.

W konsekwencji, planowane jest, aby świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawierało następujące wpisy:

*   w polu 1 wpisany będzie A. jako wykonawca kontraktowy,

*   w polu 2 znajdował się będzie podpis upoważnionego przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych,

*   w polu 3 w części A będzie podana nazwa i adres Spółka, i jej numer NIP,

*   w polu 3 w części B będzie podana: w polu „szczegółowy opis towarów lub usług” będzie wskazany numer MA oraz numer dokumentu WR lub WRCO (szczegółowy opis będzie zawarty w treści MA oraz dokumentu WR i WRCO), w polu „ilość” będzie wpisana liczna 1, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość jednostkowa” będzie podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość całkowita” oraz w polu „kwota całkowita” będzie również podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, (dokumenty WR i ewentualne WR CO dołączony do świadectwa zwolnienia w sposób szczegółowy wskazuje wszystkie ceny jednostkowe nabywanych towarów i usług oraz ich zamawianą ilość),

*   pole 4 zostanie przekreślone, co oznacza, że podpis przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej nie będzie wymagany z uwagi na to, że będzie on zastąpiony przez pojedyncze poświadczenie i w konsekwencji jedyny podpis jaki będzie wymagany po uzyskaniu pojedynczego poświadczenia to podpis przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych w polu nr 2,

*   pole 5 zostanie wypełnione poprzez wskazanie daty i numeru pojedynczego poświadczenia.

Należy jeszcze raz podkreślić, że dokumenty WR i ewentualne WRCO, które będą załączone do świadectwa zwolnienia, posiadają swoje specyficzne numery. Z uwagi na to, w łatwy sposób można przyporządkować daną dostawę do poszczególnego dokumentu WR / WRCO i co za tym idzie, do poszczególnego świadectwa zwolnienia.

Spółka podkreśla, że zgodnie z załącznikiem do Porozumienia zawierającym wzór świadectwa zwolnienia dopuszczalne jest, w zakresie szczegółów dostaw, odwołanie się do załączonego formularza zamówienia.

Stąd, w ocenie Spółki, odwołanie się do formularza zamówienia w zakresie opisów towarów jak i kwot wynikających z niego jest działaniem prawidłowym. Wystawione przez Spółkę faktury będą pokrywać się z umową długoterminową zawartą pomiędzy Spółką a A. (tj. MA oraz dokumentami WR / WRCO), a zatem również z wystawionym świadectwem zwolnienia. Można będzie więc w prosty sposób skontrolować, czy dana faktura (i dostawa) jest objęta danym świadectwem zwolnienia, tym bardziej, że na fakturach znajduje się numer dokumentu WR (lub ewentualnie WRCO), na podstawie którego jest wystawiona dana faktura.

Co istotne, Wnioskodawca nie ma fizycznej i praktycznej możliwości dostarczania do A. żadnych innych towarów i usług, których miejscem opodatkowania jest Polska, niż te wymienione w umowie długoterminowej (tj. MA i dokumentach WR / WRCO). Jak już było wielokrotnie podkreślane, w przypadku konieczności zamówienia dodatkowej ilości towarów lub usług, Spółka i A. podpiszą nowy dokument WR lub WRCO który będzie objęty nowym świadectwem zwolnienia. Stąd, w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie możliwości dokonywania żadnych nadużyć związanych z przekroczeniem ilości towarów objętych świadectwem zwolnienia.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że tak wypełnione świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 Rozporządzenia VAT, będzie uprawniało go do zastosowania obniżonej stawki podatku do towarów i usług, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia VAT.

Spółka zwraca uwagę, że projekt (…) jest prowadzony na terenie kilku państw Unii Europejskiej przez podmioty z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Zgodnie z posiadanymi przez Wnioskodawcę informacjami, w innych Państwach Członkowskich istnieje podobna praktyka w zakresie wypełniania świadectw zwolnienia, tzn. inne kraje akceptują sytuację, w której w świadectwie zwolnienia podana jest zbiorcza kwota wynikająca z dokumentu WR, a specyfikacja zamawianych towarów i usług, pozwalająca na przypisanie ceny do konkretnego towaru lub usługi oraz ich ilość, znajduje się dokumentach WR / WR CO załączanych do świadectwa zwolnienia. Taka praktyka, w ocenie Spółki, w pełni pozwala realizować cele kontrolne przypisane do świadectwa zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`).

W myśl art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), zwanej dalej "Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej" siły zbrojne Stanów Zjednoczonych - oznaczają podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej.

Zaś stosownie do art. 2 lit. e Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wykonawca kontraktowy oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.

Natomiast stosownie do § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U z 2020 r., poz. 527 z późn. zm.) – zwanego dalej „rozporządzeniem” – obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 422), zwanej dalej "Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej", przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Przy czym zgodnie z § 8 ust. 2 rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 - wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej "świadectwem", dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-4 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo;
2.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
3.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

W myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Jak stanowi § 8 ust. 4 rozporządzenia wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.

Zgodnie z § 8 ust. 5 rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 4, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 2 pkt 3.

Zatem z powołanych przepisów wynika, że preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko wtedy, gdy towary lub usługi, poza tym, że mają być nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Ponadto podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy zobowiązany jest posiadać wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego będące załącznikiem do Porozumienia oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług wraz z ich specyfikacją.

Artykuł 2 Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 817), zwanego dalej Porozumieniem, stanowi, że zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług (…).

Z artykułu 2 ust. 2 Porozumienia wynika, że świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:

1.  Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo w dwóch egzemplarzach.
2.  Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie („poświadczenie”). W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:
    1.  wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy,
    2.  zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym, dokonywanych przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem przypisanej jej karty.
3.  Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i dzierżawa maszyn oraz urządzeń. W ramach swojej działalności Spółka zajmuje się również naprawą i konserwacją maszyn i urządzeń elektrycznych oraz sprzedażą paliwa. Spółka zawarła z A. (Wykonawca) podmiotem mającym siedzibę w Stanach Zjednoczonych, długoletnią umowę związaną z projektem (…) prowadzonym m.in. w Polsce. Kontrakt na obsługę projektu (…) został zawarty z Armią USA przez A., który jest wykonawcą kontraktowym. Spółka jest natomiast podwykonawcą A. w ramach projektu (…). (…) to projekt prowadzony w celu zapewnienia wsparcia awaryjnego dla powiększenia struktury sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych („Armia USA”), o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. W ramach tego projektu, Spółka świadczy dla A. usługi polegające na wynajmie maszyn niezbędnych do odbioru, transportu i dystrybucji paliwa (jak np. zbiorników paliwa czy cystern do przewozu paliwa) oraz na dostarczaniu paliwa do poszczególnych lokalizacji położonych na terytorium Polski wykorzystywanych na potrzeby projektu (…). Usługi świadczone przez Spółkę przeznaczone są do wyłącznego użytku Armii USA lub też do zaopatrzenia ich wojskowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 Umowy, tj. działalności do użytku członków sił zbrojnych i innych upoważnionych osób. Kontrakt zawarty przez Spółkę z A. składa się z umowy głównej (MA ), która zawiera ogólne warunki współpracy pomiędzy stronami, wskazuje zakres zamawianych usług i towarów oraz ich ostateczną cenę. Na podstawie MA podpisywane są dodatkowe dokumenty nazwane WR (dokumenty WR) określające w sposób bardziej szczegółowy zakres prac, lokalizację, czas trwania, warunki płatności i wszelkie specjalne warunki związane z usługami i towarami, które mają być wykonane i dostarczone A. (jeśli występują). Dokumentom tym nadawane są indywidualne numery. Poszczególne dokumenty WR określają maksymalny zakres usług bądź towarów (w tym również maksymalne ich ilości), jakie mogą zostać zamówione przez A. na potrzeby Armii USA. W praktyce może się zdarzyć, że A. zamówi mniej towarów lub usług objętych poszczególnym dokumentem WR, natomiast nie może zdarzyć się tak, że A. zamówi więcej towarów lub usług objętych dokumentem WR. W przypadku, gdy zapotrzebowanie Armii USA na towary lub usługi oferowane przez Wnioskodawcę przekroczy ilości określone w podpisanych dokumentach WR, wystawiane są oraz podpisywane nowe dokumenty WR lub też mogą być podpisywane dokumenty zmieniające dokumenty WR nazywane WRCO. Zasadniczo WRCO jest podpisywany, kiedy strony zamierzają zmienić wartość zamawianych świadczeń. Natomiast w przypadku zmiany innych postanowień umownych dotyczących np. zakresu świadczeń, podpisywany będzie raczej nowy dokument WR. Dokumenty WRCO są numerowane w ten sposób, że są one oznaczane kolejnymi numerami np. CO01 do WR001. Cena usługi lub towaru określona w dokumencie WR lub w WRCO ma charakter ostateczny. W praktyce, pełni on rolę formalnego zamówienia. Poszczególne dokumenty WR wraz z ewentualnym WRCO tworzą wraz z MA całość umowy / stosunku kontraktowego pomiędzy A. a Spółką. Oprócz MA , dokumentów WR i WRCO, nie są podpisywane żadne inne formalne dokumenty. Zapotrzebowanie na poszczególną ilość usług lub towarów objętych dokumentem WR lub WRCO jest zgłaszane w trakcie działań operacyjnych, w nieformalny sposób, np. w drodze korespondencji e-mail, a dostawy odbywają się partiami w zależności od zapotrzebowania. Dostawa poszczególnej partii towarów i usług jest dokumentowana fakturą, która zawiera numer dokumentu WR (lub ewentualnie WRCO), na podstawie którego jest wystawiona. Ilość i rodzaj towarów i usług określanych w korespondencji e-mail nigdy nie przekracza maksymalnych ilości określonych w dokumentach WR lub WRCO. Jednocześnie do upoważnionego przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej został złożony wniosek o wydanie pojedynczego poświadczenia dla umowy długoterminowej zawartej pomiędzy Spółką i A. na podstawie art. 2 ust. 2 pkt b Porozumienia (pojedyncze poświadczenie zostało wydane ). Intencją Spółki jest uzyskiwanie odrębnego świadectwa zwolnienia dla dostaw dokonywanych na podstawie poszczególnych dokumentów WR. Jeśli A. będzie zamawiał dodatkowe ilości towarów i usług na podstawie WRCO, odrębne świadectwo zwolnienia będzie uzyskiwane również dla WRCO. W konsekwencji, planowane jest, aby świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawierało następujące wpisy:

*   w polu 1 wpisany będzie A. jako wykonawca kontraktowy,

*   w polu 2 znajdował się będzie podpis upoważnionego przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych,

*   w polu 3 w części A będzie podana nazwa i adres Spółka, i jej numer NIP,

*   w polu 3 w części B będzie podana: w polu „szczegółowy opis towarów lub usług” będzie wskazany numer MA oraz numer poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, do którego będzie odnosić się świadectwo zwolnienia (szczegółowy opis towarów i usług będzie zawarty w treści MA oraz dokumencie WR lub WRCO), w polu „ilość” będzie wpisana liczba 1, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość jednostkowa” będzie podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość całkowita” oraz w polu „kwota całkowita” będzie również podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WR CO, (do świadectwa zwolnienia będzie dołączony dokument WR wraz z ewentualnym WRCO, który będzie szczegółowo wskazywać wszystkie ceny jednostkowe nabywanych towarów i usług oraz ich zamawianą ilość),

*   pole 4 zostanie przekreślone co oznacza, że podpis przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej Rzeczpospolitej Polskiej nie będzie wymagany z uwagi na to, że będzie on zastąpiony przez pojedyncze poświadczenie i w konsekwencji jedyny podpis jaki będzie wymagany po uzyskaniu pojedynczego poświadczenia to podpis przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych w polu nr 2,

*   pole 5 zostanie wypełnione poprzez wskazanie daty i numeru pojedynczego poświadczenia.

Spółka posiada kopię pojedynczego poświadczenia uzyskanego dla MA.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania stawki 0% VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w związku dostawą towarów i usług na rzecz (wykonawcy kontraktowego) w sytuacji posiadania dokumentów w postaci dokumentu WR lub WRCO (pełniący rolę zamówienia i zawierający szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług wraz z ich cenami) wraz MA , kopi pojedynczego poświadczenia i świadectwa zwolnienia odnoszące się do poszczególnych dokumentów WR lub WRCO jako do zamówień i zawierające w polu 3 części B zbiorczą kwotę z poszczególnego zamówienia, tj. dokumentu WR lub WRCO.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie dokonywane na rzecz A. będącego wykonawcą kontraktowym, o którym mowa w art. 2 lit. e Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej realizującego świadczenia Siłom Zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Jak wskazano dostawa towarów i świadczenie usług przeznaczone są do wyłącznego użytku Armii USA lub też do zaopatrzenia ich wojskowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 Umowy, tj. działalności do użytku członków sił zbrojnych i innych upoważnionych osób. Projekt (…) prowadzony jest w celu zapewnienia wsparcia dla powiększania struktury sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (Armii USA) i został zawarty przez Armię USA z wykonawcą kontraktowym (A.) zaś Wnioskodawca w ramach tego projektu świadczy usługi na rzecz wykonawcy kontraktowego (A.) polegające na wynajmie maszyn niezbędnych do odbioru, transportu i dystrybucji paliwa (np. zbiorników paliwa) oraz na dostarczeniu paliwa do poszczególnych lokalizacji. Ponadto Wnioskodawca w związku z realizacją świadczeń na rzecz wykonawcy kontraktowego (A.) będzie w posiadaniu dokumentu WR lub WRCO (pełniących rolę zamówienia i zawierających szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług wraz z ich cenami) wraz z MA jak również będzie posiadał kopię pojedynczego poświadczenia i świadectwo zwolnienia odnoszące się do poszczególnych dokumentów WR lub WRCO jako do zamówień i zawierające w polu 3 części B zbiorczą kwotę z poszczególnego zamówienia tj. dokumentu WR lub WRCO. Jak wskazano MA jest umową główną, która zawiera ogólne warunki współpracy pomiędzy stronami, wskazuje zakres zamawianych usług i towarów oraz ich ostateczną cenę. Dokumenty WR podpisywane są na podstawie MA i określają w sposób bardziej szczegółowy zakres prac, lokalizację, czas trwania, warunki płatności i wszelkie specjalne warunki związane z usługami i towarami, które mają być wykonane i dostarczone A. Poszczególne dokumenty WR posiadają indywidualne numery i określają maksymalny zakres usług bądź towarów (w tym również maksymalne ich ilości), jakie mogą zostać zamówione przez A. na potrzeby Armii USA (nie może zdarzyć się tak, że A. zamówi więcej towarów lub usług niż objętych dokumentem WR). WRCO są oznaczane kolejnymi numerami i są wystawiane oraz podpisywane w przypadku, gdy zapotrzebowanie Armii USA na towary lub usługi oferowane przez Wnioskodawcę przekroczy ilości określone w podpisanych dokumentach WR (zasadniczo WRCO jest podpisywany, kiedy strony zamierzają zmienić wartość zamawianych świadczeń). Jak wskazano poszczególne dokumenty WR wraz z ewentualnym WR CO tworzą wraz z MA całość umowy / stosunku kontraktowego pomiędzy A. a Spółką (rolę formalnego zamówienia). Cena usługi lub towaru określona w dokumencie WR lub w WRCO ma charakter ostateczny a dostawa poszczególnej partii towarów i usług jest dokumentowana fakturą, która zawiera numer dokumentu WR (lub ewentualnie WRCO), na podstawie którego jest wystawiona. Natomiast świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia będzie uzyskiwane odrębnie dla danego dokumentu WR ewentualnie dla WRCO. W świadectwie zwolnienia w polu 1 wpisany będzie A. jako wykonawca kontraktowy; w polu 2 znajdował się będzie podpis upoważnionego przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych; w polu 3 w części A będzie podana nazwa i adres Spółki, i jej numer NIP; w polu 3 w części B będzie podana: w polu „szczegółowy opis towarów lub usług” będzie wskazany numer MA oraz numer poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, do którego będzie odnosić się świadectwo zwolnienia (szczegółowy opis towarów i usług będzie zawarty w treści MA oraz dokumencie WR lub WRCO), w polu „ilość” będzie wpisana liczna 1, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość jednostkowa” będzie podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, w polu „wartość podatku VAT i / lub podatku akcyzowego, wartość całkowita” oraz w polu „kwota całkowita” będzie również podana kwota wynikająca z poszczególnego dokumentu WR lub WRCO, (do świadectwa zwolnienia będzie dołączony dokument WR wraz z ewentualnym WR CO, który będzie szczegółowo wskazywać wszystkie ceny jednostkowe nabywanych towarów i usług oraz ich zamawianą ilość); pole 4 zostanie przekreślone (podpis przedstawiciela Ministra Obrony Narodowej Rzeczpospolitej Polskiej nie będzie wymagany z uwagi na to, że będzie on zastąpiony przez pojedyncze poświadczenie i w konsekwencji jedyny podpis jaki będzie wymagany po uzyskaniu pojedynczego poświadczenia to podpis przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych w polu nr 2); pole 5 zostanie wypełnione poprzez wskazanie daty i numeru pojedynczego poświadczenia. Zatem należy uznać, że Wnioskodawca dokonując dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz A. będącego wykonawcą kontraktowym Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych ma prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0%.

Tym samym Wnioskodawca do dostawy towarów i usług na rzecz wykonawcy kontraktowego (A.) będąc w posiadaniu dokumentu WR lub WRCO (pełniącego rolę zamówienia i zawierającego szczegółową specyfikację zamawianych towarów i usług wraz z ich cenami) wraz MA , kopi pojedynczego poświadczenia i świadectwa zwolnienia odnoszące się do poszczególnych dokumentów WR lub WRCO jako do zamówień i zawierającego w polu 3 części B zbiorczą kwotę z poszczególnego zamówienia, tj. dokumentu WR lub WR CO będzie miał prawo do zastosowania stawki 0% podatku w myśl § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego informację że wystawiane przez Spółkę faktury dotyczą usług opodatkowanych w Polsce lub towarów, którem miejscem dostawy jest Polska przyjęto jako element zdarzenia przyszłego.

Ponadto wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.