Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-392/14-2/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-03
Teza: Czy w przypadku uznania wyżej opisanych faktur, w których wartość netto i brutto są w takiej samej wysokości i zawierają w sobie wartość podatku VAT określoną w umowie i w ofercie (23%) – to dojdzie do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów Szpitala o kwotę podatku VAT zawartego w wartości netto i brutto wykazanej w ww. fakturach?
Słowa kluczowe: faktura; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2014 r. (data wpływu 4 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (SP ZOZ X w X) w dniu 6 grudnia 2013 r. zawarł Umowę nr …. z konsorcjum firm, tj. Spółdzielnią Inwalidów Naprzód w X, Naprzód Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i XX+ Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedmiotem umowy jest usługa sprzątania terenów wewnętrznych i zewnętrznych Szpitala oraz czynności pomocnicze przy pacjencie. W § 2 ww. umowy strony określiły należne wykonawcy wynagrodzenie, w tym całkowitą wartość usług (brutto) zawierającą wartość podatku VAT (23%) oraz wartość netto.

W ofercie złożonej przez konsorcjum firm, również podano wartość netto oraz wartość brutto zwiększoną o wartość podatku VAT. Stawka podatku VAT 23%.

Dnia 11 lutego 2014 r. zostały wystawione faktury za usługi wykonane w miesiącu styczniu 2014 r. Wartość miesięcznego wynagrodzenia została podzielona, bowiem Wykonawcy wystawili 23 faktury za ww. usługi. Sprzedawcami widniejącymi na otrzymanych fakturach są 23 spółki cywilne, w których wspólnikami są naprzemiennie Wykonawcy, którzy złożyli ofertę jako konsorcjum firm.

Istotnym jest, że Wykonawcy zawarli umowy spółek cywilnych w 2012 r. czyli długo przed wszczęciem przedmiotowego postępowania. Mieli zatem możliwość złożenia wspólnej oferty jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą w formie spółek cywilnych.

Ponadto, przedmiotowe spółki są odrębnymi – 23 podatnikami podatku od towarów i usług. Wartość netto oraz wartość brutto usługi została na fakturach wykazana w tej samej wysokości, tj. w wartości brutto zawierającej 23% podatek VAT.

Na fakturach jednak w pozycji VAT wpisano – NP, w uwagach: art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z wyjaśnień otrzymanych od Pełnomocnika Wykonawców, przedmiotowe Spółki cywilne korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – zatem faktury winny zostać wystawione przez wykonawców w wartości netto i brutto nie zwierającej wartości podatku VAT, czyli w wartości netto wynikającej ze złożonej w postępowaniu oferty, która jednocześnie stanowiłaby przychód ww. spółek cywilnych.

Informacje dodatkowe:

*   Umowa Nr 393/PN/ZP/U/1/2013

wartość netto z u mowy – 2 696 506 zł 72 gr

wartość brutto z umowy – 3 316 703 zł 26 gr

*   Oferta wykonawców

wartość netto – 2 696 506 zł 72 gr

stawka podatku VAT – 23%

wartość brutto – 3 316 703 zł 26 gr

*   Przykład faktury: FVS/W01/001/02/2014

wartość netto – 12 167 zł 12 gr

VAT% – NP.

wartość brutto – 12 167 zł 12 gr

Wartość netto i brutto 23 faktur wystawionych za miesiąc wykonanej usługi jest taka sama i jest równa wartości brutto wynikającej z zawartej umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania wyżej opisanych faktur, w których wartość netto i brutto są w takiej samej wysokości i zawierają w sobie wartość podatku VAT określoną w umowie i w ofercie (23%) – to dojdzie do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów Szpitala o kwotę podatku VAT zawartego w wartości netto i brutto wykazanej w ww. fakturach?

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ciężar kosztów Szpitala ujmowane są faktury w wartości brutto, z uwagi na nieprzekroczenie w roku 2013 oraz latach poprzednich 2% stosunku sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem. Szpital uznaje, że proporcja sprzedaży wynosi 0% w związku z czym nie odlicza podatku VAT.

W przypadku uznania i ujęcia w ciężar kosztów Szpitala faktur w wartościach opisanych powyżej, dojdzie do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów jednostki o wartość podatku VAT wliczoną w wartość netto i brutto faktur.

Faktury, które zostały wystawione przez przedsiębiorców prowadzących działalność w formie spółek cywilnych (23 spółki cywilne) są w ocenie Wnioskodawcy niezgodne z zawartą umową, gdyż do wyliczenia należności przyjęta została cena ryczałtowa brutto 1 m2 całkowitej powierzchni, a sprzedaż utworzonych spółek cywilnych jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Do wyliczenia należności winna zostać zatem przyjęta wartość netto 1 m2 wynikająca z oferty złożonej w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego.

Stanowisko Szpitala wynika również z przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach, gdzie cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ww. ustawy, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

1.  przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
2.  potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji określają przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.), gdzie w art. 22 ust. 1 wskazano, że dowody księgowe powinny być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują. Oznacza to, że dowód księgowy jest rzetelny, m.in. wtedy, gdy transakcji dokonały strony w nim wyszczególnione. W związku z powyższym, w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek jest ponoszony. Jeżeli podatnik zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zakup usługi, to winien wykazać, że usługa ta została faktycznie wykonana przez wskazanego kontrahenta, gdyż wtedy dopiero spełniony zostaje, określony w art. 15 ust. 1, warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tj. fakt, że służą one uzyskaniu przychodów. Dokonuje się to poprzez udokumentowanie faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego wydatek dotyczy. Poniesienie wydatku (w tym dokonanie zapłaty) na rzecz podmiotu, który nie uczestniczył w realizacji transakcji może stanowić o koszcie ekonomicznym, ale nie jest podstawą do uznania kosztu podatkowego.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z konsorcjum firm. Przedmiotem umowy jest usługa sprzątania terenów wewnętrznych i zewnętrznych Szpitala oraz czynności pomocnicze przy pacjencie. W § 2 ww. umowy strony określiły należne wykonawcy wynagrodzenie, w tym całkowitą wartość usług (brutto) zawierającą wartość podatku VAT (23%) oraz wartość netto. Dnia 11 lutego 2014 r. zostały wystawione faktury za usługi wykonane w miesiącu styczniu 2014 r. Wartość miesięcznego wynagrodzenia została podzielona, bowiem Wykonawcy wystawili 23 faktury za ww. usługi. Sprzedawcami widniejącymi na otrzymanych fakturach są 23 spółki cywilne, w których wspólnikami są naprzemiennie Wykonawcy, którzy złożyli ofertę jako konsorcjum firm. Wartość netto oraz wartość brutto usługi została na fakturach wykazana w tej samej wysokości, tj. w wartości brutto zawierającej 23% podatek VAT. Na fakturach jednak w pozycji VAT wpisano – NP, w uwagach: art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jak wynika z wyjaśnień otrzymanych od Pełnomocnika Wykonawców, przedmiotowe Spółki cywilne korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – zatem faktury winny zostać wystawione przez wykonawców w wartości netto i brutto nie zwierającej wartości podatku VAT, czyli w wartości netto wynikającej ze złożonej w postępowaniu oferty, która jednocześnie stanowiłaby przychód ww. spółek cywilnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przy tak wystawionych fakturach w ramach wewnętrznego rozliczenia pomiędzy uczestnikami konsorcjum firm a Wnioskodawcą nie dojdzie do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Poniesione przez Szpital „wydatki”, na podstawie faktur wystawionych przez Wykonawców spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zostały poniesione w celu uzyskania bądź zabezpieczenia źródeł przychodu.

Końcowo należy wskazać, że wykładni żądanego przepisu oraz oceny stanowiska Spółki w sprawie dokonuje się w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) w zakresie postawionego pytania. Dlatego niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku, natomiast dokumenty załączone do wniosku nie były przedmiotem analizy i oceny.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.