Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-3/13-4/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-08
Teza: W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia Udziałów nabytych i Udziałów objętych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; nabycie; spółki-spółka osobowa; udział; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 marca 2013 r. nr IPPB3/423-3/13-2/DP (doręczone 25 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji lub wystąpienia ze spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji lub wystąpienia ze spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zwany dalej także jako „Wspólnik”) będzie komandytariuszem w spółce komandytowej (powoływana dalej jako „Spółka osobowa”). W przyszłości Wnioskodawca wystąpi ze Spółki osobowej (dalej „Wystąpienie”). Wnioskodawca przewiduje także takie zdarzenie przyszłe, iż Spółka osobowa zostanie zlikwidowana (dalej „Likwidacja”).

Wystąpienie może nastąpić albo przez zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika albo poprzez wypowiedzenie umowy spółki. W niniejszym przypadku Wystąpienie nie będzie polegało na zbyciu ogółu praw i obowiązków nowemu wspólnikowi, lecz na wypowiedzeniu przez Wnioskodawcę umowy Spółki osobowej i późniejszej zmianie umowy Spółki osobowej poprzez wykreślenie Wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki. Wystąpienie nastąpi za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej.

Spółka osobowa jest i będzie spółką większych rozmiarów i co się z tym wiąże będzie miała w swoich aktywach liczne składniki majątkowe wszystkich rodzajów. W ramach opisanych wyżej Wystąpienia oraz Likwidacji Wspólnik otrzyma wynagrodzenie w naturze w postaci następujących składników majątkowych:

1.  Udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością które zostały odpłatnie nabyte przez Spółkę osobową (dalej „Udziały nabyte”),
2.  Udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostały uprzednio objęte przez Spółkę osobową w zamian za wkład pieniężny (dalej „Udziały objęte”).

Wymienione wyżej składniki majątkowe otrzymane w wyniku Likwidacji oraz Wystąpienia nie będą Wnioskodawcy przydatne, gdyż jak obecnie zakłada nie będzie juz wówczas zainteresowany dalszym prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego względu Udziały nabyte, Udziały objęte zostaną przez Wnioskodawcę odpłatnie zbyte spółce w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia Udziałów nabytych i Udziałów objętych?

Zdaniem Spółki, w przypadku otrzymania przez niego Udziałów nabytych w ramach Likwidacji lub Wystąpienia koszt uzyskania przychodów przy ich umorzeniu dobrowolnym (ustalany analogicznie jak przy ich odpłatnym zbyciu), należy obliczyć w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę osobową na nabycie Udziałów nabytych.

Podstawę do takiego twierdzenia stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8f) Ustawy CIT, który wskazuje, że nie zalicza się do kosztów „wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, otrzymanego przez wspólnika w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie; wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego składnika majątku; przepis art. 15 ust 1t stosuje się odpowiednio.” Wydatki te należy ustalić stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8) Ustawy CIT, według którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Wydatki o których mowa w tym przepisie to:

(a) wydatki na zakup udziałów i akcji (lub wydatki na inne odpłatne nabycie tych udziałów i akcji),

(b) wydatki na objęcie akcji i udziałów w przypadku, gdy spółka kapitałowa dokonuje emisji pieniężnej, a udziałowiec lub akcjonariusz dokonuje wpłat na obejmowane akcje lub udziały. Dotyczy to także sytuacji, gdy wpłaty na udziały lub akcje są dokonywane przez potrącenie wzajemnych pieniężnych i wymagalnych roszczeń między spółką a jej wspólnikiem.

Są to zatem koszty poniesione przez Spółkę osobową, które byłyby potrącone, gdyby Spółka osobowa zbywała przedmiotowe udziały, a więc znajdą także zastosowanie do sytuacji odpłatnego zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych przez Wnioskodawcę, u którego realizowana jest zasada odroczenia opodatkowania. Tym samym są to koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8f) Ustawy CIT, tj. niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę wydatki poniesione na nabycie Udziałów nabytych i Udziałów objętych. Wydatki te Wnioskodawca zaliczy u siebie do kosztów uzyskania przychodów w dacie odpłatnego zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych.

W konsekwencji należy uznać, iż ustawodawca wprost wskazuje, iż kosztami uzyskania przychodów w przypadku zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych są wydatki poniesione na ich nabycie lub objęcie przez Spółkę osobową. Wprost wskazuje także, że wydatki poniesione przez Spółkę osobową nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do momentu zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych. Koszt ten nie może być bowiem rozliczony na moment nabycia udziałów, lecz dopiero w momencie ich sprzedaży. Jest on równy wysokości wydatków poniesionych na nabycie Udziałów nabytych i Udziałów objętych przez Spółkę osobową.

W konsekwencji skoro Spółka osobowa nigdy nie sprzeda tych udziałów (nie dokona odpłatnego zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych lecz zostaną one wydane w ramach Wystąpienia bądź Likwidacji) Wnioskodawca otrzymujący Udziały nabyte i Udziały objęte będzie kontynuował zasady ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów po Spółce osobowej. Jest to konsekwencją braku opodatkowania w momencie Wystąpienia bądź Likwidacji i odroczenia opodatkowania do momentu zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych otrzymanych w ramach Wystąpienia tub Likwidacji Spółki osobowej. Wskazuje na to także zasada racjonalności ustawodawcy. Skoro koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia Udziałów nabytych i Udziałów objętych nigdy nie wystąpi w Spółce osobowej powinien być on zastosowany u wspólnika otrzymującego Udziały nabyte i Udziały objęte który realizuje zasadę odroczenia opodatkowania dochodu ze zbycia składników majątku otrzymanych ze Spółki osobowej.

Transakcja wydania Udziałów nabytych i Udziałów objętych w ramach Wystąpienia lub Likwidacji nie będzie opodatkowana ponieważ zgodnie z modelem przyjętym przez ustawodawcę w momencie Wystąpienia bądź Likwidacji następuje odroczenie opodatkowania do momentu ich zbycia. Oznacza to, iż zasadami ustalania kosztów powinny rządzić te same zasady, które miałyby zastosowanie w Spółce osobowej. Opodatkowanie jest jedynie odroczone — nie następuje na zmienionych zasadach, lecz jedynie w późniejszym okresie.

Koszt który nie był kosztem uzyskania przychodu w Spółce osobowej powinien być kosztem uzyskania przychodów u jej byłego wspólnika w związku z realizacją zasady odroczenia opodatkowania na moment Wystąpienia/Likwidacji. Koszt ten tylko raz będzie zatem zaliczony do kosztów uzyskania przychodów i nastąpi to przy sprzedaży (dobrowolnym umorzeniu) omawianych udziałów przez Wnioskodawcę. Gdyby Wnioskodawca ww. wydatków Spółki osobowej na nabycie Udziałów nabytych i Udziałów objętych nie mógł i u siebie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w razie dobrowolnego umorzenia przez niego Udziałów nabytych i Udziałów objętych wówczas wydatki na nabycie tych udziałów nigdy i u nikogo nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów co prowadziłoby do opodatkowania całego przychodu z tytułu zbycia tych udziałów.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza także Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2011 r. sygn. ILPBI/415-1038/11-4/AMN (LexPolonica nr 2798771) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 października 2012 r. sygn. IBPBII/2/415-97l/12/HS oraz IBPBII/2/415-981/12/NG, IBPBII/2/415-982/12/NG, IBPBII/2/415-972/12/HS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.