Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.496.2021.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-10
Teza: Zwolnienie przedmiotowe – cele mieszkaniowe
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 27 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 6 lipca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.496.2021.1.DA, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 6 lipca 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 lipca 2021 r.). W dniu 21 lipca 2021 r. (data nadania 19 lipca 2021 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana ….,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:

Panią ….

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W dniu 17 kwietnia 2015 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A nr …, Zainteresowani nabyli do majątku wspólnego w ramach ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, za środki pochodzące z majątku wspólnego, nieruchomość, tj. niezabudowaną działkę gruntu nr X, o powierzchni 0,10 ha, położoną w miejscowości K., za cenę 50 000 zł, zapłacono gotówką. Koszty aktu notarialnego wyniosły łącznie 1 815 zł.

Następnie w toku procesu budowlanego, na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia 3 kwietnia 2017 r., znak … Zainteresowani wybudowali na tej nieruchomości budynek mieszkalny jednorodzinny wolnostojący wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. PINB w K. przyjął zawiadomienie o zakończeniu budowy w dniu 16 sierpnia 2019 r., znak ….

W dniu 26 sierpnia 2019 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A nr …, Zainteresowani sprzedali ww. nieruchomość zabudowaną za cenę 400 000 zł. Koszty zawarcia umowy poniósł kupujący.

Przychód z tej transakcji wyniósł według Zainteresowanych: 348 185 zł (400 000 zł – 50 000 zł –1 815 zł) i nastąpił do majątku wspólnego małżonków.

Z racji tego, że zbycie tej nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat od zakończenia roku kalendarzowego, w którym dokonano jej nabycia, to przychód uzyskany z tej transakcji powinien podlegać opodatkowaniem podatkiem dochodowym w stawce ryczałtowej.

Jednak Zainteresowani skorzystali ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 30e ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przeznaczając w okresie trzech lat kalendarzowych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych.

W piśmie z dnia 19 lipca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowani wskazali:

*   celem nabycia w dnu 17 kwietnia 2015 r., niezabudowanej działki nr X, było wybudowanie na niej na własne potrzeby mieszkaniowe budynku mieszkalnego parterowego z niezbędną infrastrukturą techniczną. Budowa trwała od 2017 r. do 2019 r. W budynku wprowadzane były rozwiązania, które były dopasowane do potrzeb rodziny  instalacja ogrzewania podłogowego, studnia głębinowa, rozwiązania instalacji elektrycznej. Ostatecznie jednak nieruchomość nie została zamieszkana przez małżonków, nie spełniała wszystkich wymogów jakie mieli Zainteresowani  nie była wykonana droga dojazdowa (ulica);

*   Zainteresowani nie udostępniali tej nieruchomości nikomu i nie wynajmowali jej, nie czerpali korzyści z jej udostępnienia;

*   wartość będącej przedmiotem sprzedaży nieruchomości (działki nr X) zabudowanej budynkiem mieszkalnym w chwili sprzedaży została ustalona przez badanie porównawcze rynku (innych tego typu ofert)  samodzielnie;

*   Zainteresowani nie podejmowali działań zmierzających do uatrakcyjnienia nieruchomości przed jej sprzedażą  sprzedali tak jak stała, jak dla siebie;

*   Zainteresowani zamieścili ogłoszenie o sprzedaży w Internecie (OLX), ale prywatne, nie działali przez pośrednika, nie podejmowali działań marketingowych;

*   dokonane w dniu 26 sierpnia 2019 r. odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn zm.), tj. nie miało charakteru gospodarczego  tylko prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą;

*   przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości zostanie (w większej części już został) wydatkowany w całości na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat kalendarzowych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie;

*   Zainteresowani posiadają i będą posiadać rachunki imienne na całą kwotę przychodu w związku z wykończeniem nieruchomości na działce nr Y;

*   celem nabycia nieruchomości zabudowanej na działce nr Y nabytej w dniu 16 marca 2020 r. było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Budowa tego domu nie została jeszcze zakończona  nie odebrana. Po zakończeniu procesu budowlanego, Zainteresowani zamierzają się tam wprowadzić i mieszkać;

*   od chwili nabycia Zainteresowani nie udostępnili nikomu budynku na działce nr Y  trwa budowa, nie czerpali korzyści z udostępnienia, nie użyczali;

*   jeśli Zainteresowani będą sprzedawać tą nieruchomość, to nie zamierzają jej uatrakcyjniać  sprzedadzą tak jak jest, jak ją wykończą dla siebie;

*   Zainteresowani nie zamierzają podejmować działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości, pewnie wystawią prywatne ogłoszenie na OLX, sprzedaż bez pośrednika;

*   jeżeli nastąpi zbycie tej nieruchomości, to będzie ono prywatne, nie w ramach działalności gospodarczej, której Zainteresowani nie wykonują;

*   Zainteresowani nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami;

*   Zainteresowani posiadają inne nieruchomości oprócz wskazanej we wniosku, np. niezabudowaną działkę w Osusznicy (miejscowość pochodzenia);

*   Zainteresowani, poza sprzedażą działki nr X, nigdy nie sprzedawali żadnej innej nieruchomości, nigdy żadnej nieruchomości nie podnajmowali;

*   „przedmiotowej nieruchomości pozostało 194 840 zł 60 gr”. Zeznanie roczne PIT-39 z wykazaniem rozliczenia zwolnienia dochodu z podatku, Zainteresowany złoży w terminie do dnia 30 kwietnia 2022 r. Wcześniej dokona odbioru budowy obiektu i „dopełni obowiązków celu mieszkaniowego”.

*   w dniu 26 sierpnia 2019 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A nr …, Zainteresowani sprzedali nieruchomość zabudowaną za cenę 400 000 zł. Koszty zawarcia umowy poniósł kupujący.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 30e ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy Zainteresowani żeby skorzystać ze zwolnienia powinni rozliczyć do dnia 31 grudnia 2022 r. całą kwotę przychodu ze sprzedaży nieruchomości w dniu 26 sierpnia 2019 r. według wzoru: dochód × wydatki na cele mieszkaniowe / przychód z odpłatnego zbycia = dochód podlegający zwolnieniu? Czy tylko taki sposób rozliczenia zapewni Zainteresowanym zwolnienie całego dochodu ze sprzedaży?
2.  Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 30e ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy przewidziane prawem zwolnienie Zainteresowani mogą zastosować tylko jeden raz, czy też tyczy się ono każdej kolejnej sprzedaży kolejno nabytej nieruchomości przed upływem pięciu lat kalendarzowych od zakończenia roku, w którym ją nabyto, pod warunkiem przeznaczenia przychodu z jej sprzedaży na własne cele mieszkaniowe? Jeśli możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia tylko raz, to czy opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegała cała kwota przychodu ze sprzedaży działki nr Y, czy tylko kwota czystego dochodu, tj. przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania?

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania nr 1, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), tylko rozliczenie całego przychodu ze sprzedaży (a nie przychodu pomniejszonego o koszty jego uzyskania pozwoli na skorzystanie ze zwolnienia). Zastosowany wzór dla rozliczenia jest prawidłowy.

Jeśli imienne rachunki i potwierdzenia wydatków na nabycie nowej nieruchomości nr Y nie pokryją całości kwoty przychodu ze sprzedaży nieruchomości nr X to zwolnienie będzie niepełne i tylko proporcjonalne.

Zasada i sposób (wzór) takiego rozliczenia wynika z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 30e ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania nr 2, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), przewidziane prawem zwolnienie można stosować wielokrotnie, tzn. za każdym razem do każdej kolejnej sprzedaży kolejno nabytej nieruchomości przed upływem pięciu lat kalendarzowych od zakończenia roku, w którym ją nabyto. Jedynym warunkiem jest przeznaczenie przychodu z jej sprzedaży na własne cele mieszkaniowe. A jeśli nawet zwolnienie takie dopuszczalne byłoby tylko raz, to zdaniem Zainteresowanych opodatkowaniu podlegać powinna tylko kwota różnicy pomiędzy przychodem, a jego uzyskanie, tj. czystego dochodu, według wzoru: cena sprzedaży – cena zakupu – koszty notarialne = czysty dochód.

Zainteresowani nie zgadzają się z interpretacją, że opodatkowaniu powinna podlegać cała kwota przychodu, jako uzyskana w wyniku zwolnienia środków na nią przeznaczonych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Interpretacja taka byłaby sprzeczna z możliwością odliczenia kosztów uzyskania przychodu, wynikającą z art. 30e ust. 1 i 2 w zw. z art.. 21 ust 25 ww. ustawy. Nadto, kwota uzyskana ze sprzedaży, zdaniem Zainteresowanych, nadal mogłaby podlegać zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli zostałaby przeznaczona na własne potrzeby mieszkaniowe w okresie trzech lat od zakończenia roku kalendarzowego, w którym została uzyskana. Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie ma charakteru jednorazowego i może być wielokrotnie powtarzane, jeśli podatnik będzie przeznaczał nowo nabywane nieruchomości na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, nawet jeśli dokona ich zbycia przed okresem pięciu lat ich posiadania. Czyli dokonując ewentualnej przyszłej sprzedaży nieruchomości nr Y Zainteresowani będą mogli skorzystać z kolejnego zwolnienia pod warunkiem przeznaczenia środków uzyskanych z jej sprzedaży na własne potrzeby mieszkaniowe  o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i pod warunkiem spełnienia przesłanek tam wskazanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Art. 19 ww. ustawy, wskazuje, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Podkreślić przy tym należy, że zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego. Wskazać należy, że katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując ww. zwolnienie przedmiotowe,

w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że aby mogło przysługiwać zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym istotny jest nie tylko sam fakt wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, ale również przeznaczenie na ten cel przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, a nie z jakichkolwiek źródeł. Natomiast jeśli tylko część przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wydatkuje podatnik na własny cel mieszkaniowy, to dochód wolny od podatku należy obliczyć według poniższego wzoru: deklarowane wydatki na cele mieszkaniowe /przychód z odpłatnego zbycia × dochód = dochód wolny od podatku.

Zwolnienie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy każdej sprzedawanej nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli cały przychód zostanie wydatkowany na własny cel mieszkaniowy w okresie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.