Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.544.2018.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-18
Teza: Możliwość odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu mieszkania oraz sposób dokonania odliczenia podatku VAT z ww. tytułu.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 27 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu 18 grudnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 21 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.544.2018.1.ISK (doręczone Stronie w dniu 4 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu mieszkania – **jest prawidłowe;**

*   sposobu dokonania odliczenia podatku VAT z ww. tytułu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu 18 grudnia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 21 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.544.2018.1.ISK (skutecznie doręczonym w dniu 4 grudnia 2018 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu mieszkania oraz sposobu dokonania odliczenia podatku VAT z ww. tytułu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada dwa apartamenty w D. oraz w G., które wynajmowane są w modelu hotelowym. Oba apartamenty zostały zakupione wspólnie z żoną Wnioskodawcy jako współwłasność, co potwierdzają umowy w formie aktów notarialnych.

Mieszkanie w D. zostało zakupione z rynku pierwotnego bezpośrednio od Dewelopera w pełni wykończone w dniu 22 maja 2015 roku. Za zakup mieszkania Wnioskodawca otrzymał faktury bez numeru NIP. Następnie w dniu 31 maja 2015 r. Wnioskodawca wraz z żoną podpisał umowę najmu długoterminowego (10 lat) z firmą o profilu hotelowym, która obecnie zajmuje się najmem krótkoterminowym. Najem rozpoczął się od dnia 1 czerwca 2015 r. Rozliczenia Wnioskodawca wraz z żoną prowadził zryczałtowanym podatkiem dochodowym stawką 8,5%, z zerowym VAT-em na fakturach jako osoby fizyczne. Zatem w momencie zakupu mieszkania w D. Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT.

W dniu 22 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną podpisał umowę deweloperską na zakup drugiego mieszkania w G., również z rynku pierwotnego, ale w stanie deweloperskim. Za zakup mieszkania Wnioskodawca otrzymał faktury z numerem NIP. Mieszkanie zostało przez Zainteresowanego wykończone, a następnie w dniu 22 maja 2017 r. Wnioskodawca wraz z żoną podpisali umowę najmu długoterminowego (10 lat) z inną firmą o profilu hotelowym, która zajmuje się najmem krótkoterminowym. Najem rozpoczął się od 15 czerwca 2017 roku.

Przed realizacją ostatniej płatności dla dewelopera, tj. 3 listopada 2016 roku Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT składając deklarację VAT-R w Urzędzie Skarbowym w celu uzyskania zwrotu VAT za zakup i wykończenie mieszkania w G. Pod koniec 2017 roku Wnioskodawca uzyskał całkowity zwrot VAT od Urzędu Skarbowego. Wnioskodawca od momentu kiedy zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT w dniu 3 listopada 2016 r. wystawia faktury VAT 23% oraz rozlicza sprzedaż z wynajmu obu mieszkań w deklaracji podatkowej.

W dniu 9 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca założył jednoosobową działalność gospodarczą. Mieszkanie w D. i G. w całości (również część żony) zostało wprowadzone do majątku firmy od momentu, kiedy Wnioskodawca zaczął rozliczać najem i utrzymanie mieszkania zgodnie z jednoosobową działalnością gospodarczą. Wnioskodawca obecnie dokonuje również odliczeń podatku VAT z najmu i kosztów utrzymania mieszkania w D. i G. Umowa najmu mieszkania w D. jest podpisana przez Wnioskodawcę jak i jego żonę. Umowy zakupu mieszkań, jak również faktury za zakup mieszkań zostały wystawione na Wnioskodawcę i jego żonę, natomiast od momentu założenia jednoosobowej działalności gospodarczej, koszty uzyskania przychodu z najmu i utrzymania mieszkań Wnioskodawca zaczął rozliczać osobiście tj. bez żony.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca omyłkowo wskazał w opisie stanu faktycznego, że faktury dotyczące najmu za mieszkanie w D. (za okres od 1 czerwca 2015 r. do 2 listopada 2016 r.) były wystawiane ze stawką zwolnioną VAT.

W rzeczywistości faktury za ten najem były wystawiane bez podatku VAT, gdyż w okresie tym Wnioskodawca nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, nie prowadził jednoosobowej działalności gospodarczej i nie wprowadził mieszkania do ewidencji środków trwałych.

W związku z tym, że Wnioskodawca wynajmował to mieszkanie firmie w celu najmu na zasadach hotelowych, a kwota przychodu z tego najmu wyrażona w fakturach nie przekraczała progu z art. 113 ust. 1 w powiązaniu z ust. 9 ustawy o VAT, Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia podmiotowego w zakresie tego podatku i nie był zobligowany do składania deklaracji VAT-R.

Jednocześnie faktury za zakup mieszkania w D. zostały przez Wnioskodawcę zagubione, w związku z tym nie były nigdzie wykazywane i ewidencjonowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 grudnia 2018 r.):

1.  Czy Wnioskodawca może ubiegać się o proporcjonalny zwrot VAT-u tj. za zakup mieszkania w D. od momentu kiedy zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT, tj. po złożeniu deklaracji VAT-R w Urzędzie Skarbowym?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje odliczenie podatku VAT naliczonego od zakupu mieszkania w D. w dacie zarejestrowania jako czynny podatnik VAT, data rejestracji to 3 listopada 2016 r. ?
3.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w momencie otrzymania duplikatu faktury zakupu dotyczącego nabycia mieszkania i ujęcie tegoż duplikatu z datą jego otrzymania w deklaracji VAT-7 za dany okres ?
4.  Czy Wnioskodawcy przysługuje odliczenie podatku VAT naliczonego od zakupu mieszkania w D. w dacie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej tj. 9 kwietnia 2018 r. ?

Zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 grudnia 2018 r.):

Stanowisko w sprawie pytania 1.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przysługuje Wnioskodawcy prawo do uzyskania zwrotu podatku VAT za zakup mieszkania w D.

Stanowisko w sprawie pytania 2.

W rozumieniu ustawy o podatku VAT w art. 15 ust. 2 tej ustawy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą gdyż, spełnia wszelkie przesłanki określone w wyżej wymienionym przepisie, tj. mieszkanie w D. wykorzystywał w sposób ciągły, powtarzalny, zawarł umowę długoterminową z firmą na okres lat 10 i od 1 czerwca 2015 r. mieszkanie to jest wykorzystywane w celach zarobkowych. W związku z tym, przysługuje Wnioskodawcy prawo odliczenia podatku naliczonego od zakupu mieszkania w D. w momencie zarejestrowania jako czynny podatnik VAT.

Stanowisko w sprawie pytania 3.

Zdaniem Wnioskodawcy odliczenie podatku naliczonego z duplikatu faktury może nastąpić w deklaracji VAT obejmującej termin otrzymania (wystawienia duplikatu faktury) na mocy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W okresie rozliczeniowym obejmującym datę otrzymania duplikatu faktury lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych.

W związku tym, w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę duplikatu faktury za zakup mieszkania w D., będzie On miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na duplikacie faktury w okresie rozliczeniowym obejmującym datę otrzymania duplikatu faktury lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych podatku od towarów i usług.

Stanowisko w sprawie pytania 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabycia mieszkania w D., o ile wcześniej nie zostało ono zrealizowane przez Wnioskodawcę, gdyż wykorzystywane jest ono w zakresie czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu mieszkania w D. oraz nieprawidłowe w zakresie sposobu dokonania odliczenia podatku VAT z ww. tytułu.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Wskazać w tym miejscu należy, że najem nieruchomości (mieszkania) na gruncie ustawy VAT traktowany jest jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że dla celów podatku od towarów i usług małżeństwo nie stanowi podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wszelkie czynności dokonywane pomiędzy małżonkami prowadzącymi działalność gospodarczą są traktowane jako czynności wykonywane pomiędzy dwoma odrębnymi podatnikami podatku VAT.

Zatem z tytułu wynajmu nieruchomości (mieszkania) należącego do wspólności majątkowej, każde z małżonków traktowane jest jako odrębny podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił do ich majątku wspólnego mieszkanie w D., które wynajmowane jest w modelu hotelowym.

Mieszkanie w D. zostało zakupione z rynku pierwotnego bezpośrednio od Dewelopera w pełni wykończone w dniu 22 maja 2015 roku. Faktury zostały wystawione na oboje małżonków i nie zawierały numeru NIP. Następnie w dniu 31 maja 2015 r. Wnioskodawca wraz z żoną podpisał umowę najmu długoterminowego (10 lat) z firmą o profilu hotelowym, która obecnie zajmuje się najmem krótkoterminowym. Najem rozpoczął się od dnia 1 czerwca 2015 r., a rozliczenia z tytułu najmu w podatku dochodowym były realizowane przez oboje małżonków odrębnie. W momencie zakupu mieszkania w D. Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 w powiązaniu z ust. 9 ustawy o VAT.

Dnia 3 listopada 2016 roku Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT składając deklarację VAT-R w Urzędzie Skarbowym. Wnioskodawca od momentu kiedy zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT wystawia faktury VAT 23% oraz rozlicza sprzedaż z wynajmu mieszkania w deklaracji podatkowej.

W dniu 9 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca założył jednoosobową działalność gospodarczą. Mieszkanie w D. w całości (również część żony) zostało wprowadzone do majątku firmy od momentu, kiedy Wnioskodawca zaczął rozliczać najem w podatku VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że faktury za zakup mieszkania w D. zostały przez Wnioskodawcę zagubione i w związku z tym nie były nigdzie wykazywane i ewidencjonowane.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie w posiadaniu duplikatu faktury dokumentującej zakup mieszkania w D.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu dotyczą możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia mieszkania w D., oraz momentu w którym to odliczenie może nastąpić.

Zgodnie z 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że jednym z warunków dokonania odliczenia podatku VAT jest posiadanie faktury.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca otrzymał fakturę z tytułu zakupu mieszkania w D., jednakże zagubił ją. Wnioskodawca będzie w posiadaniu duplikatu faktury pierwotnej.

Należy wskazać, że duplikat faktury jest ponownie wystawioną fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem „duplikat”. Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze, co faktura „pierwotna” i stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Wskazać należy, iż otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa przez podatnika. Podkreślić należy, że decydujące znaczenie – dla powstania prawa do odliczenia i terminu jego realizacji – ma data otrzymania faktury. W przedmiotowej sprawie istotnym jest to, że – jak wynika z okoliczności sprawy – faktury zakupu mieszkania w D. zostały przez Wnioskodawcę otrzymane, jednak zostały zagubione i w związku z tym, nie zostały nigdzie wykazane i zaewidencjonowane.

Zatem gdy Wnioskodawca będzie w posiadaniu duplikatów faktur to zostanie spełniony warunek posiadania faktur niezbędny do odliczenia podatku VAT, przy spełnieniu innych przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy.

W związku z taką sytuacją, obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Wnioskodawca powinien dokonać – co do zasady – po otrzymaniu duplikatów faktur pierwotnych zakupu mieszkania w D., w rozliczeniu za okresy, w których nastąpił wpływ faktur pierwotnych przez złożenie korekty deklaracji podatkowych. Jednakże w tym okresie Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia podmiotowego wskazanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9, tym samym nie był uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie mieszkania w D.. W związku z tym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z duplikatów faktur, które otrzyma jako dowód zakupu mieszkania w D. w rozliczeniu za miesiąc otrzymania tych duplikatów lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi także termin dokonania odliczenia podatku VAT z faktury zakupu mieszkania w D.

Należy zauważyć, że w momencie zakupu mieszkania Wnioskodawca jako współwłaściciel tego mieszkania korzystał ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 ustawy. A zatem nie mógł ubiegać się o odliczenie podatku VAT z tytułu tego nabycia. Zgodnie bowiem z cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sprawie takiego związku nie było w momencie dokonania zakupu.

Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT nie ma w ogóle prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury. W takiej sytuacji należy uznać, że nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywanego mieszkania z czynności zwolnionych do czynności opodatkowanych. Zastosowanie znajdzie w takim przypadku art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Według art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Treść art. 91 ust. 7 ustawy, wskazuje, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis art. 91 ust. 7a ustawy, stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z powyższego wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się m.in. do takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Odnosząc powyższe przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy wskazać, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury poprzez dokonanie korekty, o której mowa w tych przepisach.

Dokonywana przez Wnioskodawcę korekta będzie miała charakter cząstkowy i wieloletni. Okres korekty w stosunku do nabytego lokalu, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, wynosi 10 lat, licząc od końca roku, w którym został oddany do użytkowania. Zmiana przeznaczenia przedmiotowego lokalu nastąpiła w miesiącu listopadzie 2016 r. Od roku, w którym nastąpiła zmiana nabytego mieszkania do końca okresu korekty pozostało więc 9 lat. W związku z tym, że oddanie do użytkowania lokalu w D. miało miejsce w 2015 r., natomiast zmiana jego przeznaczenia w 2016 r. (tj. w okresie korekty) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowego mieszkania w deklaracji podatkowej składanej za miesiąc styczeń 2017 r. i kolejno po 1/10 w następnych latach. Ostatnią zaś deklaracją, w której Wnioskodawca dokona odliczenia będzie deklaracja za miesiąc styczeń 2025 r.

Z uwagi jednak na fakt, iż najem przedmiotowego mieszkania w D. był początkowo rozliczany przez oboje małżonków odrębnie, to Wnioskodawcy za ten okres będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tego mieszkania na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy, w odniesieniu jedynie do jego połowy. Innymi słowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia 50% z kwoty 1/10 podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. mieszkania w ramach korekty składanej za rok 2016 w deklaracji za styczeń 2017 r. oraz korekty za rok 2017 w deklaracji za styczeń 2018 r.

Dopiero gdy Wnioskodawca w kwietniu 2018 r. wprowadził w całości przedmiotowe mieszkanie w D. do majątku jednoosobowej działalności gospodarczej, będzie mógł dokonywać korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego z tytułu zakupu tego mieszkania, czyli na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy w odniesieniu do całości mieszkania w D. Zatem pierwszej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego od zakupu mieszkania za rok 2018 Wnioskodawca dokona w deklaracji za styczeń 2019 r.

W związku z tym należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy co do prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu mieszkania w D. jest prawidłowe, natomiast w odniesieniu do sposobu realizacji tego prawa we wszystkich przedstawionych przez Wnioskodawcę sposobach jest nieprawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowanej przez Wnioskodawcę stawki podatku dla wynajmu mieszkań, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Tut. organ przyjął te informacje jako element przedstawionego opisu stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.