Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.360.2025.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-08
Teza: Prawo do odliczenia całości kwot podatku naliczonego
wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług
niezbędnych do zrealizowania zadania pn.: „(…)” oraz uznanie,
że środki otrzymane z rezerwy subwencji ogólnej na realizację
inwestycji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług.
Słowa kluczowe: dzierżawa
gmina
kanalizacja
odliczenia-odliczenie pełne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 6

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:

    · prawa do odliczenia całości kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych
      z zakupem towarów i usług niezbędnych do zrealizowania zadania pn.: „(...)” oraz
    · uznania, że środki otrzymane z rezerwy subwencji ogólnej na realizację inwestycji nie
      podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 30 czerwca 2025 r. (wpływ 30 czerwca 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług
    (dalej: podatek lub VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.
    Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465). W związku z tym ponosi wydatki
    bieżące oraz wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją infrastruktury
    wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej: także jako Infrastruktura).
    Gmina realizuje inwestycję pn.: „(...)”.
    Inwestycja obejmuje wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej o długości ok. (...) m.b. i jedną
    pompownię ścieków. W szczególności obejmuje roboty pomiarowe wraz z inwentaryzacją
    powykonawczą, roboty rozbiórkowe, roboty ziemne wykopy, roboty ziemne deskowanie,
    wykonanie podsypek i obsypek, roboty montażowe sieci kanalizacyjnej, pompownia
    ścieków, oraz roboty odtworzeniowe.
    W przypadku realizacji inwestycji Gmina (...) nie będzie dokonywała budowy przyłączy,
    których obowiązek wykonania został nałożony na właścicieli nieruchomości zgodnie z art.
    15 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym
    odprowadzaniu ścieków i na ten cel gmina nie otrzymuje dofinansowania. Realizację
    budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do
    lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia we własnym
    zakresie i na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.
    Powstała infrastruktura nie będzie służyła do odprowadzenia ścieków z budynków
    jednostek organizacyjnych Gminy (...).
    Na terenie objętym zgłoszeniem budowy nie ma budynków użyteczności publicznej,
    których gmina byłaby właścicielem. Gmina (...) nie posiada oczyszczalni ścieków
    niezbędnej do odbierania ścieków z wybudowanej sieci kanalizacyjnej, w związku z
    powyższym po zakończeniu inwestycji wydzierżawi wybudowaną sieć Spółce, (której
    Gmina (...) jest udziałowcem) oraz upoważni Spółkę do zawarcia indywidualnych umów z
    dostawcami ścieków. Spółka zobowiąże się do odbioru i oczyszczania ścieków
    dostarczonych kanalizacją, do obliczania i wystawienia faktur za zrzut ścieków podmiotom
    podłączonym do sieci kanalizacyjnej wg obowiązujących na danym obszarze taryf.
    Towary i usługi zakupione w związku z budową sieci kanalizacji sanitarnej, a co za tym
    idzie efekty powstałe w wyniku realizacji tej inwestycji – mająca powstać infrastruktura,
    będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do świadczenia usług za odpłatnością. Gmina
    (...) otrzyma od Spółki czynsz dzierżawny. Kwota czynszu zostanie skalkulowana na kwotę
    2,5% wartości inwestycji rocznie.
    Nabyte przez Gminę towary i usługi w ramach realizowanego projektu, będą
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Gmina wyłoniła w drodze ustawy Prawo zamówień publicznych wykonawcę i podpisała z
    nim umowę.
    Termin zakończenia realizacji przedmiotu zamówienia ustalono na wrzesień 2025 r.

    Na dzień składania wniosku Gmina już dokonała odliczenia podatku VAT w całości od
    wydatków związanych z wykonaniem dokumentacji projektowej, programu funkcjonalno-
    użytkowego.
    Wydatki związane z realizacją Inwestycji zostaną udokumentowane wystawianymi przez
    dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których Gmina była oznaczona jako nabywca
    przedmiotowych towarów i usług
    Praktyka gospodarowania infrastrukturą kanalizacyjną w Gminie polega na tym, iż
    działalność w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, za
    pomocą majątku stanowiącego własność Gminy wykonuje Spółka, w której Gmina ma
    udziały (dalej: „Spółka”). Spółka, jako podmiot dysponujący odpowiednią wiedzą,
    doświadczeniem i zapleczem technicznym, realizuje zadania z zakresu zbiorowego
    odprowadzania ścieków. Celem Gminy jest bowiem skoncentrowanie gospodarki
    kanalizacyjnej w podmiocie, który odpowiada za prowadzenie tej działalności na terenie
    Gminy.
    Jednocześnie Gmina nie posiada w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do
    zarządzania wszystkimi sieciami kanalizacyjnymi, których Gmina (...) jest właścicielem, a
    zatem nie ma możliwości zarządzać wszystkimi samodzielnie z uwagi na brak
    odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej oraz odpowiednich zezwoleń.
    Powyższe posiada Spółka. Część sieci kanalizacyjnych, będących własnością Gminy jest
    dzierżawionych Spółce. Spółka jest również odpowiedzialna za zawieranie umów
    cywilnoprawnych z mieszkańcami i przedsiębiorcami w zakresie odbioru ścieków oraz
    wystawia z tego tytułu faktury VAT Powyższe rozwiązanie stosowane jest już w Gminie w
    stosunku do dwóch sieci kanalizacyjnych
    W związku z powyższym, Gmina wykorzysta infrastrukturę kanalizacyjną powstałą w
    ramach zadania „(...)”, do czynności opodatkowanych, w tym przypadku poprzez jej
    odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Majątek, który powstanie w ramach Inwestycji po jego
    wybudowaniu i oddaniu do użytkowania zostanie udostępniony Spółce na podstawie
    umowy dzierżawy.
    Na podstawie ww. umowy dzierżawy, Spółka zobowiązana będzie do wykorzystywania
    Infrastruktury zgodnie z jej społeczno-gospodarczym przeznaczeniem, tj. w celu
    świadczenia w sposób ciągły usług odbioru ścieków. Eksploatując przejęty majątek Spółka
    zobowiązana jest do utrzymania Infrastruktury w stanie zapewniającym ciągłość
    świadczenia usług. Jednocześnie Spółka zobowiązana jest do ponoszenia kosztów
    eksploatacji przedmiotu dzierżawy, dokonywania niezbędnych napraw i konserwacji
    wynikających z jego eksploatacji.
    Jak wskazano wyżej, właścicielem powstałej Infrastruktury jest Gmina, natomiast na mocy
    umowy dzierżawy zarządzać będzie nią Spółka, która z jej wykorzystaniem prowadzi
    działalność gospodarczą, z której uzyskuje dochody.
    Kwota czynszu zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy
    uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina oraz faktu, że koszty
    utrzymania Infrastruktury nie obciążają Gminy (pokrywa je Spółka), co również ma
    odzwierciedlenie w wysokości czynszu dzierżawnego. Zdaniem Gminy, ustalony przez
    strony czynsz uwzględnia specyfikę sytuacji, w jakiej funkcjonuje Gmina.
    Z tytułu dzierżawy Gmina wystawia na rzecz Spółki faktury VAT, zawierające VAT należny
    oraz dokumentujące sprzedaż opodatkowaną, wykazywaną w JPK składanych przez Gminę
    do Urzędu Skarbowego.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że w tym zakresie wykonuje zadanie własne o charakterze
    publicznym. Nie działa zatem z zamiarem osiągnięcia zysku, czy nawet zwrotu z Inwestycji
    w określonym czasie. Wręcz przeciwnie, Gmina jest obowiązana utrzymać poziom taryf za
    realizowane usługi na poziomie akceptowalnym dla swoich mieszkańców, a wysokość
    czynszu jest jednym z elementów wpływających na wysokość taryf za wodę oraz ścieki w

    sposób bezpośredni. Głównym celem realizacji Inwestycji jest realizacja zadań własnych
    Gminy, obejmujących m.in. zaopatrzenie w wodę i skanalizowanie kolejnych obszarów
    Gminy.
    Podsumowując zatem, Gmina wykorzystywać będzie powstałą Infrastrukturę w ramach
    zadania „(...)” do czynności opodatkowanych, poprzez jej odpłatną dzierżawę na rzecz
    Spółki.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    Gmina (...) posiada w Spółce (...) (...) udziałów o wartości (...) zł każdy, co stanowi 0,11%
    procent udziału w kapitale spółki.
    Organem stanowiącym Spółki (...) jest Zgromadzenie Wspólników, w skład którego
    wchodzi Gmina (...), której reprezentantem na posiedzeniach jest Wójt Gminy.
    Przewidywana wysokość nakładów poniesionych na realizację inwestycji pn.: „ (...)”
    wyniesie:
    - (...),
    - (...).
    Gmina (...) nie planuje przeznaczyć wkładu własnego na realizację inwestycji.
    Inwestycja w przewidywanej wartości będzie pokryta z subwencji ogólnej Ministerstwa
    Finansów z przeznaczeniem na wsparcie finansowe inwestycji w zakresie kanalizacji.
    Przewidywana wysokość dofinansowania wyniesie:
    - (...),
    - (...).
    Czynsz będzie oparty o stawki amortyzacji, Gmina szacuje, iż będzie to ok. 2,5% wartości
    całej Inwestycji.
    Umowa dzierżawy powstałej infrastruktury będzie zawarta na czas nieokreślony.
    Wynagrodzenie należne Gminie (...) z tytułu dzierżawy Infrastruktury będącej
    przedmiotem realizacji inwestycji nie odbiega od stawek czynszowych stosowanych w
    innych gminach, realizujących podobne inwestycje. Zatem wynagrodzenie należne Gminie
    z tytułu dzierżawy Infrastruktury będącej przedmiotem realizacji Inwestycji będzie
    odpowiadać wartości rynkowej.
    Roczna kwota czynszu dzierżawnego będzie stanowiła 2,5% wartości inwestycji rocznie.
    Odpisów amortyzacyjnych od majątku powstałego w ramach inwestycji dokonywać będzie
    Gmina (...).
    Kwota czynszu dzierżawnego będzie zmienna i będzie waloryzowana po zakończeniu
    każdego roku trwania umowy o roczny współczynnik wzrostu cen towarów i usług
    konsumpcyjnych ogłaszany przez Prezesa GUS.
    Proponowana wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot poniesionych w ramach
    Inwestycji wydatków w przeciągu 40 lat. Czynsz pobierany w ww. okresie pokryje w całości
    wydatki finansowane ze środków zewnętrznych.
    Obrót z tytułu dzierżawy infrastruktury będącej przedmiotem Inwestycji stanowić będzie:
    - 0,03 % dochodów ogółem Gminy (...),
    - 0,11 % dochodów własnych Gminy (...).
    Spółka (...) jest jedynym przedsiębiorstwem na naszym obszarze dysponującym
    odpowiednią wiedzą, doświadczeniem i zapleczem technicznym, realizującym zadania z
    zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, posiadającym oczyszczalnie ścieków
    zapewniające odbiór nieczystości od mieszkańców zamieszkujących na terenie Gminy (...).

    Od początku realizacji inwestycji, będącej przedmiotem wniosku, Gmina (...) planowała ją
    wykorzystać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Na
    obszarze objętym inwestycją nie ma budynków użyteczności publicznej których Gmina jest
    właścicielem.
    Otrzymane dofinansowanie stanowi dofinansowanie do kosztów ponoszonych przez
    Gminę w celu realizacji projektu polegającego na budowie sieci kanalizacyjnej. Nie stanowi
    ono dopłaty do ceny usług świadczonych przez Gminę.
    Gmina (...) powinna przekazać do właściwego wojewody, w terminie do końca marca 2026
    r. informację o wysokości wydatków w latach 2021-2025 przeznaczonych na inwestycje
    odpowiednio w zakresie kanalizacji. Planowany termin zakończenia inwestycji
    zaplanowano na wrzesień 2025 r., więc rozliczenie nastąpi po zakończeniu inwestycji.
    Otrzymane dofinansowanie Gmina (...) może przeznaczyć również na inne zadania
    inwestycyjne z zakresu kanalizacji, wodociągów i zaopatrzenia w wodę.
    W przypadku rezygnacji z realizacji ww. Inwestycji przyznane środki Gmina (...) może
    przeznaczyć na inne inwestycje z zakresu kanalizacji, wodociągów i zaopatrzenia w wodę
    pod warunkiem wydatkowania środków do 31 grudnia 2025 r.
    Pytania
    1. Czy Gminie (...) przysługuje prawo do odliczenia całości kwot podatku naliczonego
      wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług niezbędnych do
      zrealizowania zadania pn.: „(...)”?
    2. Czy środki otrzymane z rezerwy subwencji ogólnej na realizację inwestycji podlegają
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Gminie (...) przysługuje prawo do odliczenia całości kwot podatku naliczonego
      wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług niezbędnych do
      zrealizowania zadania pn.: „(...)”.
    2. Środki otrzymane z rezerwy subwencji ogólnej na realizację inwestycji nie podlegają
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art, 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
    · wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,
    · wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
      opodatkowanymi VAT,
    · nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Nie jest
    również możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z
    wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności
    pozostających poza zakresem ustawy o VAT, bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

    Gmina pragnie zaznaczyć, że Trybunał Sprawiedliwości unii Europejskiej (dalej: TSUE)
    wielokrotnie wskazywał, że w celu przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku
    naliczonego, co do zasady konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku
    pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku należnego, a transakcją
    lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym. które rodzą prawo do odliczenia.
    Jednocześnie, prawo do odliczenia VAT ma charakter niezwłoczny, tzn. że podatnik nie
    musi zwlekać z jego realizacją do momentu, w którym poniesione przez niego wydatki
    wygenerują podatek należny – wystarczający jest w tym zakresie zamiar przeznaczenia
    tych nakładów do celów działalności gospodarczej występujący na etapie ich ponoszenia.
    Gmina jako podatnik VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Nie uznaje się jednak za podatników organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT). Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być
    uznane za podatników VAT wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zatem mając na uwadze, że umowa dzierżawy, na podstawie której została udostępniona
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji, jest niewątpliwie umową cywilnoprawną, w
    opinii Gminy, wykonywanie czynności na podstawie umowy dzierżawy oznacza działanie
    Gminy w charakterze podatnika VAT.
    Wykonywanie czynności opodatkowanych.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów. o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie Się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
    Jak wskazano wyżej, warunkiem uzyskania prawa do odliczenia VAT jest związek
    ponoszonych przez podatnika wydatków z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
    opodatkowanymi VAT.
    Należy przy tym podkreślić, że w podatku VAT obowiązuje zasada niezwłocznego
    odliczenia podatku naliczonego. Polega ona na tym, że aby skorzystać z prawa do
    odliczenia, podatnik nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub
    efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej, czyli de facto
    wygenerują podatek należny.
    Wystarczający jest zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru
    lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną.
    Potwierdza to liczne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym np.
    wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman („Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku
    VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki
    inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za
    działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego
    wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej
    nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna

    interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w
    trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu
    odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie
    między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem
    nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”), czy też wyrok w
    sprawie C-110/94 INZO.
    Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowym stanie faktycznym
    przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będą spełnione, ponieważ wydatki
    realizowane w ramach Inwestycji Gmina poniosła z zamiarem świadczenia usług
    udostępniania na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki powstałego majątku po
    zakończeniu realizacji Inwestycji.
    Gmina świadczy tą usługę działając w charakterze podatnika VAT, a przedmiotowa
    czynność podlega opodatkowaniu VAT. Gmina dokumentuje ją wystawianymi fakturami
    VAT. Ponadto, przedmiotowa czynność nie jest również zwolniona z VAT, gdyż przepisy nie
    przewidują w takim przypadku zwolnienia.
    Skoro zatem Gmina występuje w charakterze podatnika VAT oraz wykorzystuje poniesione
    wydatki do czynności podlegających opodatkowaniu (dzierżawa), Gminie przysługuje
    prawo do odliczenia VAT od wydatków na Inwestycje.
    Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
    Związek pomiędzy zakupionymi przez Gminę towarami i usługami na potrzeby opisanej
    Infrastruktury, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być
    bezpośredni i oczywisty. Umowa dzierżawy powstałej w wyniku Inwestycji Infrastruktury
    zawarta ze Spółką, stanowi umowę cywilnoprawną. Istnieje zatem bezpośredni związek
    pomiędzy wydatkami na Infrastrukturę z wykonywaniem czynności opodatkowanych w
    postaci usługi jej dzierżawy. Gdyby Gmina nie ponosiła ww. wydatków, nie powstałby
    przedmiot transakcji i tym samym nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia ww. usług,
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Brak nadużycia prawa podatkowego.
    Na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie
    czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia
    warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu
    osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu
    służą te przepisy.
    W nawiązaniu do powyższego, Gmina zwraca uwagę, że w jej ocenie w przedmiotowym
    stanie faktycznym nie dojdzie do nadużycia prawa. Działania Gminy w tym zakresie nie
    mają charakteru sztucznego, a podyktowane są wieloma względami pozapodatkowymi.
    Dzierżawa Infrastruktury nie ma bowiem na celu osiągnięcia korzyści podatkowych, a jest
    uzasadnionym gospodarczo działaniem Gminy. Po pierwsze, Gmina pragnie zwrócić
    uwagę, iż nie posiada wystarczających zasobów ludzkich i technicznych do samodzielnej
    obsługi powstałej Infrastruktury. Z tego powodu, model dzierżawienia majątku wod.-kan.
    do Spółki funkcjonuje już od wielu lat.
    Trudno również mówić o sztuczności działań Gminy w kontekście ustalonego czynszu
    dzierżawnego. Kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych,
    przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że w tym zakresie wykonuje zadanie własne o charakterze
    publicznym, nałożone na niego art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym.
    Podstawowym celem działalności gospodarczej jednostki samorządu terytorialnego nie
    jest więc osiągnięcie jak największego zysku (w przeciwieństwie do prywatnych
    przedsiębiorstw). Gmina, będąc podmiotem ustawowo zobowiązanym do zaspokajania

    potrzeb wspólnoty, jest zobligowana do dbania o dobro lokalnej społeczności i realizację
    zadań z zakresu wodociągów i kanalizacji.
    Ponadto Gmina pragnie zaznaczyć, iż w ostatnim czasie nastąpił istotny wzrost kosztów
    utrzymania i eksploatacji Infrastruktury technicznej wod.-kan., w tym m.in. kosztów
    zakupu energii elektrycznej, które mogą spowodować wzrost cen taryfowych na terenie
    Gminy. W tej sytuacji dodatkowy koszt w postaci nadmiernie wysokiego czynszu
    spotęgowałby wzrost taryfy za wodę i ścieki.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy ustalona przez strony umowy dzierżawy
    wysokość czynszu dzierżawnego uwzględnia specyfikę sytuacji w jakiej funkcjonuje Gmina,
    okoliczności wskazane powyżej, oraz pozwoli utrzymać nieuchronny wzrost cen
    taryfowych na wciąż akceptowalnym przez mieszkańców poziomie. Ponadto, według
    wiedzy Wnioskodawcy, zaproponowana stawka czynszu nie odbiega od stawek
    czynszowych stosowanych w innych gminach, realizujących podobne wartościowo
    Inwestycje.
    W efekcie, Gmina stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie
    do nadużycia prawa. Działania Gminy są bowiem uzasadnione gospodarczo i społecznie, a
    tym samym nie mają na celu wyłącznie osiągnięcia korzyści podatkowych, których
    przyznanie byłoby sprzeczne z celem przepisów.
    W konsekwencji, w związku z dzierżawą Infrastruktury kanalizacyjnej powstałej w ramach
    Inwestycji na rzecz Spółki, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całego podatku
    naliczonego od wydatków związanych z realizacją tych inwestycji.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    DKIS z 10 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.233.2017.1 .MD, w której organ
    podatkowy stwierdził, że „zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Miastu w związku z dzierżawą
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki, będzie przysługiwać pełne prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupowych
    związanych z realizacją projektu, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek
    zawartych w art. 88 ustawy”.
    Również w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2017 r., o sygn. 0461-ITPP1.
    4512.54.2017. 1.MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, odniósł Się do wydatków
    ponoszonych na mającą być przedmiotem dzierżawy infrastrukturę, w następujący
    sposób: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów
    prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zostanie spełniony warunek, o którym
    mowa w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż – jak wynika z
    wniosku – towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji zadania będą wykorzystywane
    przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT dzierżawy. W konsekwencji,
    Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    poniesionych wydatków w pełnej wysokości, przy założeniu, że nie zajdą wyłączenia
    określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług”.
    Wskazać należy także na stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej DKIS z 5
    stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.586.2017.2.AR, w której wskazano: „Zamiarem
    Gminy jest bowiem to, aby cała infrastruktura kanalizacyjna na terenie Gminy była
    eksploatowana przez jeden podmiot, tj. przez Spółkę, zgodnie z umową zawartą ze Spółką
    przed rozpoczęciem realizacja Inwestycji. W tym celu Gmina podpisała ze Spółką list
    intencyjny wyrażający wolę dzierżawy Infrastruktury po jej ukończeniu na rzecz Spółki.
    Ponadto, zamiar dzierżawy znajduje również potwierdzenie w fakcie, iż Gmina uzyskała
    dofinasowanie do Inwestycji o charakterze netto. Na podstawie umowy dzierżawy Spółka
    będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do
    odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków. Wydatki inwestycyjne związane z
    Infrastrukturą są/będą dokumentowane wystawianymi przez kontrahentów Gminy
    fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest/będzie oznaczona jako nabywca
    przedmiotowych towarów i usług. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa

    należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy – na podstawie art 86 ust. 1
    ustawy – Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego
    wykazanego w fakturach zakupowych dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej”.
    Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach
    indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ostatnich
    latach. Jako przykład wskazać można interpretacje:
    · z 29 marca 2021 r., sygn. IBPP3/443-206/14-1/AR,
    · z 29 stycznia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.598.2017.12.TK,
    · z 10 kwietnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.224.2020.1.MSU,
    · z 27 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.767.2019.1 SR,
    · z 31 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.528.2019.3.ŻR,
    · z 29 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.31.2019.5.DC,
    · z 5 marca 2019 r, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.53.2019.1 .MWJ,
    · z 23 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.737.2018.2.ASZ,
    · z 19 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.498.2018.2.MR,
    · z 31 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.473.2018.1 AZ,
    · z 3 kwietnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.77.2018.2.AT,
    · z 15 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.63.2018.2.AZ,
    · z 7 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.239.2017.2.RSZ.
    Ponadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od
    przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą
    opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie
    w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów
    administracyjnych. Przykładowo, w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej w sprawie C-37/95 Ghent Coal stwierdzono, iż „Prawo do odliczenia zostało
    wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub
    podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku
    od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza,
    niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana
    w sposób całkowicie neutralny”.
    Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne
    podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w
    związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług
    niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Skoro bowiem Gmina,
    jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych
    na rzecz Spółki odpłatnych usług udostępniania majątku Inwestycji na podstawie umowy
    dzierżawy, Gmina powinna mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od
    wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.
    Ad 2.
    W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5,
    art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę,
    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

    1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
      podatku;
    2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,
      pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub
      usługobiorcy.
    Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług
    stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość
    rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są,
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem
    stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a
    ust. 1 ustawy o VAT. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja,
    inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą
    towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje
    dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie
    części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego
    świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia
    „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.
    W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej. I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że
    dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania,
    czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie
    zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom
    stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne
    włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy
    dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia
    konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje
    bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono
    jedyne dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy
    towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez
    stronę trzecią. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym
    wyroku.
    Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz
    pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje
    rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje)
    rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie
    ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności
    przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do
    konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej
    cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony).
    W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Istniał bezpośredni związek
    pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i
    wypłacano je tylko w razie ich świadczenia, również kwotowo zależały od liczby usług).
    Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę

    właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na
    działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego
    funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną.
    Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT. Jeżeli
    otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego
    świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub
    świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast
    związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem
    wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i
    należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
    Należy wskazać, że środki finansowe planowane do pozyskania przez Gminę, w tym
    przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na budowie
    sieci kanalizacyjnej wraz z przepompownią ścieków. Dotacja nie będzie przeznaczona na
    ogólną działalność Gminy. Celem przedmiotowej dotacji jest dotowanie konkretnych
    czynności. Otrzymana dotacja nie będzie w sposób zindywidualizowany i policzalny
    związana z ceną danego świadczenia.
    Środki pochodzące z rezerwy subwencji ogólnej na realizację zadań kanalizacyjnych na
    terenie Gminy (...), nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia

    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE
    L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, zgodnie
    z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.

      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują
    czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle
    szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania
    czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych
    czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również
    wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i
    rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika
    na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od
    uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług. Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym odpowiadają Państwo
    za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków. W związku z tym ponoszą Państwo wydatki bieżące oraz wydatki
    związane z budową, rozbudową i modernizacją infrastruktury wodociągowej i
    kanalizacyjnej. Działalność w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych, za pomocą majątku stanowiącego własność Gminy wykonuje Spółka.
    Posiadają Państwo w Spółce (...) udziałów o wartości (...) zł każdy, co stanowi 0,11%
    procent udziału w kapitale spółki. Realizują Państwo inwestycję pn.: „(...)”. Jak Państwo
    wskazali – powstała w ramach inwestycji infrastruktura nie będzie służyła do
    odprowadzenia ścieków z budynków jednostek organizacyjnych Gminy. Na terenie
    objętym zgłoszeniem budowy nie ma budynków użyteczności publicznej, których gmina
    byłaby właścicielem. Gmina nie posiada oczyszczalni ścieków niezbędnej do odbierania
    ścieków z wybudowanej sieci kanalizacyjnej, w związku z powyższym po zakończeniu
    inwestycji wydzierżawi wybudowaną sieć Spółce oraz upoważni Spółkę do zawarcia
    indywidualnych umów z dostawcami ścieków. Umowa dzierżawy powstałej infrastruktury
    będzie zawarta na czas nieokreślony. Spółka zobowiąże się do odbioru i oczyszczania
    ścieków dostarczonych kanalizacją, do obliczania i wystawienia faktur za zrzut ścieków
    podmiotom podłączonym do sieci kanalizacyjnej wg obowiązujących na danym obszarze
    taryf. Towary i usługi zakupione w związku z budową sieci kanalizacji sanitarnej, a co za
    tym idzie efekty powstałe w wyniku realizacji tej inwestycji – mająca powstać
    infrastruktura, będą wykorzystywane przez Państwa do świadczenia usług za
    odpłatnością. Gmina otrzyma od Spółki czynsz dzierżawny. Kwota czynszu zostanie
    skalkulowana na kwotę 2,5% wartości inwestycji rocznie. Czynsz będzie oparty o stawki
    amortyzacji. Kwota czynszu zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych,
    przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina oraz faktu, że koszty
    utrzymania Infrastruktury nie obciążają Gminy (pokrywa je Spółka), co również ma
    odzwierciedlenie w wysokości czynszu dzierżawnego. Państwa zdaniem, ustalony przez
    strony czynsz uwzględnia specyfikę sytuacji, w jakiej funkcjonuje Gmina. Kwota czynszu
    dzierżawnego będzie zmienna i będzie waloryzowana po zakończeniu każdego roku
    trwania umowy o roczny współczynnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych
    ogłaszany przez Prezesa GUS. Proponowana wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi
    zwrot poniesionych w ramach Inwestycji wydatków w przeciągu 40 lat. Czynsz pobierany
    w ww. okresie pokryje w całości wydatki finansowane ze środków zewnętrznych. Od
    początku realizacji inwestycji, będącej przedmiotem wniosku, planowali ją Państwo
    wykorzystać wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Wskazali Państwo również, że nabyte przez Gminę towary i usługi w ramach
    realizowanego projektu, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności prawa do odliczenia całości kwot
    podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług
    niezbędnych do zrealizowania zadania pn.: „(...)” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.

    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    W omawianej sprawie oba warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą
    spełnione. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, towary i usługi nabywane w ramach ww.
    inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego, będą mieli Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do
    odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z rozbudową sieci
    kanalizacji sanitarnej. Prawo to będzie przysługiwać Państwu pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.
    Podsumowując stwierdzam, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia całości
    kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług
    niezbędnych do zrealizowania zadania pn.: „(...)”, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, pod
    warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również uznania, że środki otrzymane z rezerwy subwencji
    ogólnej na realizację inwestycji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym
    usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone
    wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a
    przekazanym wynagrodzeniem. Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez
    świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na
    rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku
    zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą
    usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.
    Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie,

    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w
    ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za
    bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną
    płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter
    bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za
    to świadczenie.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że
    odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
    towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
    wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
    formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i
    usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została
    skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy
    została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy
    zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć
    postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi
    (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego
    wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
    świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze
    przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie
    podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje
    konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.
    Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o
    charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie
    będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników
    ” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Z cytowanych wcześniej przepisów art. 15 ust. 1-2 ustawy wynika, że warunkiem
    opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie
    dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być
    zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku
    od towarów i usług.
    Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym, jednostki
    samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie
    wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na
    podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te

    jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności
    sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa
    cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej, zgodnie z którym:
      Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub
      którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub
      świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
      subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;
      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi
    wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście
    otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania
    dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja
    dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią
    podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i
    innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja,
    subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą
    towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja
    (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika,
    niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy
    podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem
    usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z
    tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie
    zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie
    dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów

    lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje,
    dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy
    opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
    UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      (...) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub
      którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub
      świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
      subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest zatem wyjaśnienie pojęcia „dotacja
    bezpośrednio związana z ceną”.
    W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:
    · C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State),
    · C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w
      skrócie KNW).
    W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie
    subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące
    wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów
    lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do
    sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja
    stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie
    później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do
    zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo
    beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej
    opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny
    na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego
    wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź
    część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci
    nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji
    przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element
    ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem
    rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd
    krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub
    świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż
    musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała
    bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy
    zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.
    W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie
    od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie
    spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia
    (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług
    świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie
    zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek
    dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na
    ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym
    stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik,
    dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się
    sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W
    praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i
    wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych

    dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w
    ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.
    Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek
    pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i
    wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług).
    Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę
    właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na
    działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego
    funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było
    ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.
    Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i
    policzalny związany z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa
    dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za
    darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast
    związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem
    wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i
    należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
    Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca
    towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej,
    ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną
    konkretną dostawę.
    Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo zadanie pn.: „(...)”. Inwestycja obejmuje
    wykonanie sieci kanalizacji sanitarnej o długości ok. (...) m.b. i jedną pompownię ścieków.
    Przewidywana wysokość nakładów poniesionych na realizację inwestycji wyniesie:
    - (...),
    - (...).
    Gmina nie planuje przeznaczyć wkładu własnego na realizację inwestycji. Inwestycja w
    przewidywanej wartości będzie pokryta z subwencji ogólnej Ministerstwa Finansów z
    przeznaczeniem na wsparcie finansowe inwestycji w zakresie kanalizacji. Otrzymane
    dofinansowanie stanowi dofinansowanie do kosztów ponoszonych przez Państwa Gminę
    w celu realizacji projektu polegającego na budowie sieci kanalizacyjnej. Nie stanowi ono
    dopłaty do ceny usług świadczonych przez Gminę. Wskazali Państwo, że Gmina powinna
    przekazać do właściwego wojewody, w terminie do końca marca 2026 r. informację o
    wysokości wydatków w latach 2021-2025 przeznaczonych na inwestycje odpowiednio w
    zakresie kanalizacji. Otrzymane dofinansowanie Gmina może przeznaczyć również na inne
    zadania inwestycyjne z zakresu kanalizacji, wodociągów i zaopatrzenia w wodę. W
    przypadku rezygnacji z realizacji ww. Inwestycji przyznane środki Gmina może przeznaczyć
    na inny inwestycje z zakresu kanalizacji, wodociągów i zaopatrzenia w wodę pod
    warunkiem wydatkowania środków do 31 grudnia 2025 r.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności nie wynika, aby w odniesieniu do dotacji
    otrzymanej na realizacje inwestycji w zakresie realizacji projektu polegającego na budowie
    sieci kanalizacyjnej został spełniony warunek „bezpośredniego wpływu” dofinansowania
    na cenę świadczonych przez Państwa usług. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi
    sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone
    wynagrodzenie. Dotacja ma na celu dofinansowanie do kosztów realizacji projektu.
    Otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone na sfinansowanie konkretnych
    czynności wykonanych w ramach projektu.
    Skoro zatem otrzymana dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług
    świadczonych przez Państwa Gminę za pośrednictwem Spółki, to jest to dofinansowanie
    ogólne do Państwa działalności wodno-kanalizacyjnej, niezwiązane z konkretnymi
    dostawami towarów ani świadczeniem usług na rzecz mieszkańców.

    Zatem środki otrzymane z rezerwy subwencji ogólnej na realizację inwestycji będącej
    przedmiotem wniosku nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust.
    1 ustawy, a tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, uznałem za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności wskazaniu, iż
    towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji wykorzystywane będą wyłącznie
    do czynności opodatkowanych. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci
    swoją aktualność.
    Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych
    pytań. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.