Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-148/13/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-25
Teza: Opodatkowanie cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2013 r. (data wpływu 1 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Spółka Akcyjna – (dalej również jako Spółka) wraz z innymi podmiotami z grupy kapitałowej zamierza zawrzeć umowę o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Usługa świadczona będzie przez bank na rzecz podmiotów powiązanych z grupy kapitałowej (dalej jako „Grupa kapitałowa"), w której skład wchodzi Spółka.

Umowa o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową zostanie zawarta pomiędzy podmiotami wchodzącymi w skład Grupy kapitałowej, a bankiem mającym siedzibę w Danii lub też oddziałem tego banku zlokalizowanym w Polsce (dalej jako "Bank"). Możliwe jest również zawarcie umowy z oddziałem Banku w innym kraju, w takim przypadku, w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce, umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział Banku zlokalizowany w Polsce.

Umowa cash poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka jest umową cash poolingu typu rzeczywistego.

Umowa cash poolingu jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z perspektywy Spółki oraz podmiotów tworzących Grupę kapitałową, zasadniczym elementem umowy cash poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy – Rachunek Główny („Rachunek Rozliczeniowy") dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej. Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych – Rachunków Szczegółowych („Rachunki Dodatkowe"), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Posiadaczami Rachunków Dodatkowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, z którymi Bank zawrze umowę o zarządzanie płynnością finansową, w tym Spółka. Wskazane rachunki prowadzone będą w EUR, przy czym Rachunki Dodatkowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych krajach niż ten, w którym otwarty jest Rachunek Rozliczeniowy.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Dodatkowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Dodatkowego Spółki na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Dodatkowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Saldo na Rachunku Rozliczeniowym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a właścicielem tego rachunku, natomiast saldo na Rachunku Dodatkowym Spółki będzie zawsze wynosiło zero. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Dodatkowego ograniczona będzie wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Rozliczeniowym, a następnie saldo odsetek należnych Spółce od właściciela Rachunku Rozliczeniowego lub płatnych przez Spółkę na rzecz właściciela Rachunku Rozliczeniowego, obliczonych na podstawie środków pieniężnych wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Dodatkowy i przekazywanych na Rachunek Rozliczeniowy (wpłata) lub wypłacanych przez nią z Rachunku Dodatkowego, w ciężar Rachunku Rozliczeniowego, w trakcie trwania Umowy o zarządzanie płynnością finansową. W zależności od tego, czy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek czy uprawniona do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane przez Bank z Rachunku Dodatkowego Spółki i przekazywane na Rachunek Rozliczeniowy lub będą pobierane przez Bank z Rachunku Rozliczeniowego i przekazywane na Rachunek Dodatkowy Spółki. W konsekwencji, w przypadku, gdy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek, odsetki te będą płatne na rzecz posiadacza Rachunku Rozliczeniowego, Bank będzie natomiast jedynie wyliczał i pobierał kwotę odsetek z Rachunku Dodatkowego Spółki i przekazywał posiadaczowi Rachunku Rozliczeniowego.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Rozliczeniowy.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy, w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności realizowane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartej z Bankiem umowy o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa o zarządzanie płynnością finansową ani żadna z czynności wykonywanych w ramach tej usługi (w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy Rachunkiem Dodatkowym należącym do Spółki a Rachunkiem Rozliczeniowym należącym do innego podmiotu z Grupy) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową jest umową nienazwaną i jako taka nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zdefiniowanym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako „ustawa o PCC").

Zgodnie z art. 1 ustawy o PCC podatkowi podlegają następujące czynności:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową, jako umowa nienazwana, nie została natomiast wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Spółki, na żadnym etapie funkcjonowania umowy o zarządzanie płynnością finansową nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem PCC. Czynności wykonywane przez Spółkę lub spółki z Grupy kapitałowej w wykonaniu umowy o zarządzanie płynnością finansową nie spełniają bowiem definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy Kodeks cywilny (dalej „Kodeks cywilny").

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu (zarządzania płynnością finansową) jest natomiast, w ocenie Wnioskodawcy, umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez banki. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. Ogólnie usługa świadczona na rzecz Spółki i pozostałych spółek z Grupy kapitałowej polega na koncentrowaniu środków z Rachunków Dodatkowych na Rachunku Rozliczeniowym i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku bankowym.

Wnioskodawca wyjaśnia, że system zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów Grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z Grupy kapitałowej.

Konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje zatem – zdaniem Wnioskodawcy – istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektóre spółki Grupy kapitałowej mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy kapitałowej powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Spółka jako uczestnik systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazuje je na swój Rachunek Dodatkowy. Następnie środki te są transferowane przez Bank na Rachunek Rozliczeniowy i na tej podstawie wyliczane jest w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Rozliczeniowym, a następnie saldo odsetek należnych Spółce.

W przypadku natomiast, gdy w Spółce wystąpią chwilowe niedobory środków finansowych, Spółka może skorzystać, do wysokości określonego limitu, ze środków innych uczestników zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym lub w przypadku braku nadwyżek na Rachunku Rozliczeniowym, z limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego dla wszystkich podmiotów z grupy kapitałowej uczestniczących w umowie cash poolingu. Na podstawie wypłat dokonanych przez Wnioskodawcę z Rachunku Dodatkowego (do wysokości ustalonych limitów) wyliczane będzie saldo odsetek płatnych przez Spółkę.

W ocenie Spółki, wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku Dodatkowego zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku Rozliczeniowym nie można łączyć z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy posiadającym Rachunek Rozliczeniowy. Podkreśla, że elementem analizowanej struktury nie jest umowa pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy będącym właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, lecz umowa pomiędzy Bankiem a wszystkimi podmiotami wchodzącymi w skład Grupy kapitałowej, w tym Spółki, uczestniczącymi w procesie konsolidacji sald.

Ponadto, według Spółki, umowa o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie spełnia wskazanych w art. 720 Kodeksu cywilnego warunków niezbędnych dla uznania jej za umowę pożyczki. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę. Umowa ta nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład Grupy kapitałowej do przeniesienia na własność innego podmiotu wchodzącego w skład Grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, wraz z innymi podmiotami z grupy kapitałowej, zamierza zawrzeć z Bankiem umowę o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Umowa cash poolingu, do której zamierza przystąpić Spółka, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego. Zasadniczym elementem umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny Rachunek Rozliczeniowy – Rachunek Główny, dla jednego z podmiotów z grupy oraz szereg rachunków dodatkowych – Rachunków Szczegółowych, związanych funkcjonalnie z Rachunkiem Rozliczeniowy, posiadaczami których będą wszystkie podmioty z grupy. Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Dodatkowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Dodatkowego Spółki na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Dodatkowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Saldo na Rachunku Rozliczeniowym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a właścicielem tego rachunku, natomiast saldo na Rachunku Dodatkowym Spółki będzie zawsze wynosiło zero. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Dodatkowego ograniczona będzie wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że umowa cash poolingu, w ramach której dokonywane będą czynności, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy, to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie. Cash poolingu pozostaje jednak na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną, co oznacza, że Kodeks cywilny nie zawiera w części zobowiązaniowej przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W rezultacie wskazać należy, że przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że prezentowana konstrukcja cash poolingu wyczerpuje wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki, określone w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z tytułu uczestnictwa w opisanych we wniosku transakcjach dla wszystkich podmiotów biorących w nich udział powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki. W przedmiotowej sytuacji brak jest bowiem zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić więc należy, iż czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.