Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-610/16-1/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-04
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W 2001 r. mąż Wnioskodawczyni dokonał nabycia działki wraz z dwiema innymi osobami, a następnie w 2003 r. dokonano podziału nabytej działki pomiędzy współwłaścicielami. W 2002 r. doszło do zawarcia małżeństwa pomiędzy Wnioskodawczynią i Jej mężem. W małżeństwie Wnioskodawczyni obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. W 2006 r. zakończona została budowa domu przez Wnioskodawczynię i męża na działce, która należała wyłącznie do męża Wnioskodawczyni. Nakłady na budowę domu ponoszone były z majątku wspólnego małżonków. Jednakże w związku z tym, że budynek był posadowiony na działce należącej do męża Wnioskodawczyni, wchodził w skład jego majątku odrębnego.

W grudniu 2015 r. zawarto umowę pomiędzy małżonkami, w wyniku której rozszerzono wspólność majątkową o przedmiotowy grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym.

Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zbycia gruntu wraz z budynkiem.

Dodatkowo część środków ze zbycia tej nieruchomości – 45% - małżonkowie planują przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła działkę, na której zamierza wybudować dom. Działka ta została nabyta do majątku wspólnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób Wnioskodawczyni powinna ustalić podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu ze zbycia nieruchomości?
2.  Czy Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, a jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć wysokość zwolnienia?
3.  Czy dokumentując wydatki mieszkaniowe Wnioskodawczyni „biorąc” faktury i rachunki od wykonawców oraz za zakupy materiałów powinna wskazywać jako nabywcę wyłącznie siebie, a w związku z tym czy wydatki te będą w pełni stanowić wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy?
4.  Czy koszt nabycia działki przez oboje małżonków będzie w pełnej wysokości (cała wartość nabycia działki) stanowiła wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

*   w odniesieniu do pytania nr 1 – w sytuacji, gdy od momentu nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości do chwili jej zbycia nie upłynął okres pięcioletni, wówczas, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) (odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. W związku z tym Wnioskodawczyni uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości wejdzie w skład majątku wspólnego małżonków, w którym wspólność jest bezudziałowa. Tym samym nie jest możliwe określenie w jakim udziale każdy z małżonków uczestniczy w zyskach. A zatem nie można określić jaka część dochodu przypada na jednego z małżonków. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską ma charakter prawnej czynności rozporządzającej nieodpłatnej. Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w niej, zaś cały przychód wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. W orzecznictwie podkreśla się również, że umowa taka stanowi w swej istocie darowiznę dokonaną w ramach małżeńskiej umowy majątkowej. Objęcie przedmiotów wspólnością ustawową i założenie, że wobec braku odmiennych postanowień, każdy z małżonków posiada 1/2 udziału jest czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowo-prawnych stosunków małżonków. Nie oznacza to, że od momentu zawarcia umowy majątkowej małżonek, który dotychczas władał całą nieruchomością, będzie miał prawo władania tylko połową i tylko w tej części będzie mógł nią rozporządzać, zaś druga połową będzie rozporządzał drugi małżonek. Takie rozumowanie pozostawałoby w sprzeczności z zasadą wspólności ustawowej. Udział we współwłasności ustawowej nie może być przedmiotem obrotu. Ponadto Sąd Najwyższy wskazał, że w przypadku sprzedaży nieruchomości każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w niej, zaś przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Zatem zysk przypada zarówno na jednego jak i drugiego z małżonków. A zatem dopóki nie dojdzie do zniesienia współwłasności łącznej, dopóty brak jest możliwości wyliczenia udziału przypadającego na małżonka. Przemawia za tym także istota instytucji współwłasności łącznej, w której żaden z małżonków nie może rozporządzać swoją częścią, nie może jej zbyć ani darować. W sytuacji gdyby oboje małżonkowie podlegali opodatkowaniu z tytułu zbycia nieruchomości, wówczas to, w jakiej proporcji rozpoznają swój udział w zysku nie miałoby znaczenia, bowiem łącznie wykazywaliby 100% własności, a zatem podstawą byłaby całość dochodu z tytułu zbycia nieruchomości. Inaczej dzieje się w sytuacji gdy jeden z małżonków nie podlega opodatkowaniu, drugi natomiast jest zobowiązany do zapłaty podatku od swojego udziału w zysku. Brak jest normy prawnej, która w sposób jednoznaczny reguluje jaki udział powinien wykazać małżonek zbywający nieruchomość, która wchodzi w skład wspólności bezudziałowej. Tym samym – zdaniem Wnioskodawczyni – staje się ona udziałowcem w zysku, jednakże nie jest w stanie określić swojego udziału w zysku, co z kolei powoduje, że niemożliwe staje się określenie podstawy opodatkowania.
*   w odniesieniu do pytania nr 2 – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że mąż nie podlega opodatkowaniu, ponieważ nabył nieruchomość w 2001 r., a budynek był wybudowany w 2006 r., niewątpliwie upłynął pięcioletni okres, od którego zależne jest opodatkowanie podatkiem dochodowym. Jednocześnie zakładając, że w przypadku Wnioskodawczyni nie upłynął pięcioletni okres wymagany do tego, by nie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, należy uznać, że część dochodu przypadająca na Wnioskodawczynię będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ustawy. Jednocześnie Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Wnioskodawczyni planuje wydatkować ok. 45% kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Jej zdaniem, w sytuacji gdyby uznać, że połowa przychodu ze zbycia nieruchomości przypada na Nią (co zdaniem Wnioskodawczyni jest nieuprawnione ze względu na bezudziałowy charakter współwłasności małżeńskiej) to wówczas należy, że od połowy dochodu jest zobowiązana zapłacić zryczałtowany podatek dochodowy, jednakże jeżeli w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego wydatkuje na własne cele mieszkaniowe, wówczas dochód ten będzie wolny od podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Dla ustalenia dochodu zwolnionego przeprowadzić należy działanie według następującego wzoru: dochód zwolniony = dochód x wydatki na cele mieszkaniowe / przychód ze sprzedaży. Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli przychód ze zbycia nieruchomości wynosi 100 jp, a Jej udział wynosi 50%, wówczas przyjmując, że koszty uzyskania przychodu wynoszą 0 jp., to podstawą opodatkowania (dochodem) jest 50 jp. Jeżeli Wnioskodawczyni w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym zbyła nieruchomość wydatkuje na własne cele mieszkaniowe 45% przychodu uzyskanego ze sprzedaży, a zatem 45 jp. Wówczas będzie zobowiązana do zapłaty podatku od różnicy, która nie została wydana na własne cele mieszkaniowe, a zatem opodatkowaniu będzie podlegało 5 jp. Zdaniem Wnioskodawczyni taki sposób wyliczenia jest prawidłowy ze względu na bezudziałowy charakter współwłasności małżeńskiej, a także brzmienie przepisów, w połączeniu z generalną zasadą prawa podatkowego in dubio pro tributario wyrażoną w art. 2a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.
*   w odniesieniu do pytania nr 3 – nabywając usługi oraz materiały jako nabywcę na fakturach i rachunkach powinna wykazywać wyłącznie siebie. Wnioskodawczyni jako osoba, która musi udokumentować koszty uzyskania przychodu musi przedstawić rachunki oraz faktury, które będą dokumentować poniesienie przez Nią kosztów mieszkaniowych, co z kolei skutkować będzie obniżeniem dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samy wydatki, jakie Wnioskodawczyni poniesie na nabycie materiałów oraz usług potrzebnych do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Wnioskodawczyni uważa również, że poniesione przez Nią wydatki będą w pełnej wysokości stanowiły wydatki, które będą pomniejszać przychód zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.
*   w odniesieniu do pytania nr 4 – nabycie wraz z mężem działki do majątku wspólnego nie będzie miało wpływu na rozpoznanie przez Nią pełnej wartości działki jako wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Tym samym wydatki, jakie Wnioskodawczyni poniosła na nabycie działki należy uznać w pełnej wysokości za wydatki poniesione na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W 2001 r. mąż Wnioskodawczyni dokonał nabycia działki wraz z dwiema innymi osobami, a następnie w 2003 r. dokonano podziału nabytej działki pomiędzy współwłaścicielami. W 2002 r. doszło do zawarcia małżeństwa pomiędzy Wnioskodawczynią i Jej mężem. W małżeństwie Wnioskodawczyni obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. W 2006 r. zakończona została budowa domu przez Wnioskodawczynię i męża na działce, która należała wyłącznie do męża Wnioskodawczyni. Nakłady na budowę domu ponoszone były z majątku wspólnego małżonków. Jednakże w związku z tym, że budynek był posadowiony na działce należącej do męża Wnioskodawczyni, wchodził w skład jego majątku odrębnego.

W grudniu 2015 r. zawarto umowę pomiędzy małżonkami, w wyniku której rozszerzono wspólność majątkową o przedmiotowy grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym.

Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zbycia gruntu wraz z budynkiem.

Dodatkowo część środków ze zbycia tej nieruchomości – 45% - małżonkowie planują przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła działkę, na której zamierza wybudować dom. Działka ta została nabyta do majątku wspólnego.

Zatem dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie nieruchomości stanowiącej majątek osobisty małżonka Wnioskodawczyni do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu ww. przepisu.

W związku z powyższym, należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48).

Niezależnie od powyższego, w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma również komentarz doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: „Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa - na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa - na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 Kodeksu cywilnego). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku.” (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Należy również podkreślić, że w myśl art. 29 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26 Ordynacji podatkowej – stanowiąca zasadę odpowiedzialności podatnika za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki całym jego majątkiem - obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Należy zatem rozróżnić przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową w rozumieniu art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, które należą do majątku osobistego podatnika, który odpowiada nimi za wynikające z zobowiązań podatkowych podatki na zasadzie art. 26 Ordynacji podatkowej oraz przedmioty majątkowe wchodzące w skład majątku wspólnego (dorobkowego) podatnika i jego małżonka, którymi wraz z podatnikiem odpowiada małżonek podatnika. Należy podkreślić, że współmałżonek podatnika nie jest podatnikiem, a jedynie odpowiada majątkiem wspólnym za wynikające z zobowiązań podatkowych podatki. Jego odpowiedzialność wynika z długu małżonka - podatnika i ograniczona jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. W znaczeniu materialnym wymieniony przepis art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej nie tworzy statusu małżonka jako podatnika, lecz jedynie wyznacza zakres jego odpowiedzialności, ograniczając go do majątku wspólnego małżonków, co ma wyraźne przełożenie na przedmiot egzekucji administracyjnej, która w przypadku istnienia pomiędzy podatnikiem i jego małżonkiem wspólności majątkowej, poza majątkiem odrębnym podatnika, może być skierowana wyłącznie do przedmiotów majątkowych objętych tą wspólnością.

W konsekwencji, w przypadku rozszerzenia wspólności majątkowej na przedmiot majątkowy, który uprzednio znajdował się w majątku osobistym podatnika lub jego małżonka, a w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej wszedł w skład majątku dorobkowego, odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmie ten przedmiot, lecz dopiero od momentu, kiedy wszedł on do majątku wspólnego. Według tego też momentu należy dokonywać oceny prawnej tego zdarzenia. Innymi słowy, datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową. Powyższe stanowisko zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 456/12.

Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła prawo do nieruchomości (nabytej przez męża w 2001 r.) w dniu zawarcia wraz z mężem umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Z tą datą Wnioskodawczyni uzyskała prawo do nieruchomości. Podobnie należy zaakcentować, że skoro odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmuje nieruchomość, ale dopiero od momentu, kiedy weszła do majątku wspólnego, to wszelkie uprawnienia jakie Wnioskodawczyni chciałby czerpać z nabycia nieruchomości datować się będą dopiero od grudnia 2015 r.

W rezultacie stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym stanowiło źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak stanowi art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z ust. 6e wynika, że wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast z art. 22 ust. 6f wynika, że koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Z kolei, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy wynika, że wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe są wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie zaś do jej art. 21 ust. 25 pkt 2 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b).

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Z ust. 26 ww. przepisu wynika, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 tejże ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Wobec opisanego stanu faktycznego, mając na uwadze wątpliwości Wnioskodawczyni, wskazać również należy, że stosownie do art. 6 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Z przepisu tego wynika więc, że co do zasady każdy z małżonków stanowi odrębnego podatnika i to bez względu na to, czy w jego majątku obowiązuje ustrój wspólności majątkowej czy też rozdzielności majątkowej. Nie można bowiem zapominać, że prawo podatkowe stanowi odrębną i samodzielną gałąź prawa, a ustawodawcy przysługuje konstytucyjnie jedynie ograniczona swoboda kształtowania jego treści. Dlatego też w prawie podatkowym dopuszczalne są odrębne rozwiązania niż funkcjonujące w innych dziedzinach prawa, jak prawo cywilne czy rodzinne.

Jak natomiast stanowi art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Z zacytowanych przepisów wynika, że skoro każdy z małżonków stanowi odrębnego i samodzielnego podatnika, w przypadku braku odmiennych ustaleń pomiędzy małżonkami, w sytuacji takiej jak opisana w niniejszej sprawie, każdy z małżonków osiąga przychód ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości w wysokości 1/2 ogólnego przychodu uzyskanego ze sprzedaży.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychodem Wnioskodawczyni uzyskanym ze sprzedaży wspólnie z mężem nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym będzie połowa uzyskanego z tej sprzedaży przychodu. Przychód ten – w celu ustalenia dochodu do opodatkowania – Wnioskodawczyni pomniejszyć może o poniesione przez siebie i w odpowiedni sposób udokumentowane koszty uzyskania przychodu, wskazane w art. 22 ust. 6d.

Ustalony w powyższy sposób dochód może jednak korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży na jeden z celów wskazanych w ustawie w terminie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia, w tym – tak jak w analizowanym przypadku – na nabycie działki przeznaczonej pod budowę domu oraz na budowę domu mieszkalnego (zakup materiałów i usług). Przy czym ze zwolnienia korzystać może cały uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód.

Natomiast dowodem dokumentującym poniesienie określonego wydatku może być – wobec braku szczególnego rozwiązania w tym zakresie w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – każdy dokument, z którego treści wynikać będzie fakt poniesienia przez Wnioskodawczynię określonego wydatku, w tym faktury VAT wystawione na Wnioskodawczynię.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.