Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-371/13/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-30
Teza: Obowiązek rejestracji dla celów VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; usługi-usługi budowlane; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 12-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2013 r. (data wpływu 6 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w Polsce w związku z wykonywaniem usług budowlanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2013 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w Polsce w związku z wykonywaniem usług budowlanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rozpoczął Pan działalność gospodarczą w dniu 4 października 2012 r. w zakresie usług budowlanych. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności są to: 43.31.Z (tynkowanie), 43.11.Z (burzenie i rozbiórka obiektów budowlanych), 43.32.Z (zakładanie stolarki budowlanej), 43.33.Z (posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian), 43.34.Z (malowanie i szklenie ), 43.39.Z (wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych), 43.91.Z (wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych). Usługi: prace remontowe, tynkowanie, prace ogólnoremontowe, szpachlowanie - wykonywane są w Polsce i na terenie Belgii.

W 2012 r. osiągnięty został obrót w wysokości … zł (cztery tysiące dziewięćset sześćdziesiąt osiem złotych). W całości przychód został uzyskany w Polsce, usługa wykonana na nieruchomościach znajdujących się w Polsce. Usługi wykonane zostały na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Od nowego roku (2013) prace wykonywane są na terenie Belgii. Obrót osiągnięty na terenie Belgii to kwota … zł (do 30 czerwca 2013 r.) - w całości wykonane prace ogólno-remontowe na nieruchomościach znajdujących się na terenie Belgii, na rzecz zarejestrowanego podatnika belgijskiego. Zleceniobiorca jest podmiotem zarejestrowanym do transakcji unijnych.

Będąc wykonawcą usług nie posiada Pan statusu czynnego podatnika VAT, rozpoczynając działalność gospodarczą nie zarejestrował się „dobrowolnie do VAT-u”, w okresie prowadzenia działalności gospodarczej także nie dokonał rejestracji VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej w poz. 68, podatnik (osoba fizyczna prowadząca działalność) miał obowiązek rejestracji dla potrzeb VAT i posiadania statusu czynnego podatnika VAT, w zakresie wykonywania wskazanych usług, w jakimkolwiek momencie prowadzenia tejże działalności gospodarczej?

Powołując się na treść art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, sądzi Pan, że usługi ogólnie określone jako budowlane, szczególnie w zakresie wykonywanym przez podatnika, nie podlegają w ogóle opodatkowaniu VAT w Polsce i znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo wartość uzyskanego w Belgii obrotu nie liczy się do wartości sprzedaży wskazanej w art. 113 tej ustawy – limitu, którego przekroczenie powoduje utratę zwolnienia od VAT.

Według Pana, zgodnie ze wskazanymi uregulowaniami, nie miał obowiązku od rozpoczęcia działalności gospodarczej w zakresie jej prowadzenia i nadal nie ma obowiązku rejestrowania się do podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Nadal korzysta ze zwolnienia od tego podatku do momentu przekroczenia wartości wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uważa Pan, że prawidłowo są dokumentowane przychody, za pomocą rachunków, bez wykazania stawki VAT i wartości VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z dniem 1 kwietnia 2013 r., przepis art. 5 pkt 3 uzyskała następujące brzmienie „(…) import towarów na terytorium kraju”.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zwarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”, działu V.

Jak wynika z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Powyższy przepis art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – art. 28b ust. 2 ustawy.

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n (art. 28c ust. 1 ustawy).

Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), fakturę wystawia:

1.  zarejestrowany podatnik VAT czynny;
2.  podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

Na podstawie art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Podatnicy wymienieni w § 1, od których zażądano rachunku przed wykonaniem usługi lub wydaniem towaru, wystawiają rachunek nie później niż w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi lub wydania towaru. Jeżeli jednak żądanie wystawienia rachunku zostało zgłoszone po wykonaniu usługi lub wydaniu towaru, wystawienie rachunku następuje w terminie 7 dni od dnia zgłoszenia żądania (art. 87 § 3 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 87 § 4 ww. ustawy, podatnik nie ma obowiązku wystawienia rachunku, jeżeli żądanie zostało zgłoszone po upływie 3 miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie do treści art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (art. 113 ust. 2 omawianej ustawy).

Jak stanowi art. 113 ust. 9 ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W myśl art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:

1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
3.  nowych środków transportu,
4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;

3.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
4.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3 ustawy).

W złożonym wniosku poinformowano, że rozpoczął Pan działalność gospodarczą w dniu 4 października 2012 r. w zakresie usług budowlanych. Usługi: prace remontowe, tynkowanie, prace ogólnoremontowe, szpachlowanie - wykonywane są w Polsce i na terenie Belgii. W 2012 r. osiągnięty został obrót w wysokości … zł. W całości przychód został uzyskany w Polsce, usługa wykonana na nieruchomościach znajdujących się w Polsce. Usługi wykonane zostały na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Od 2013 r. prace wykonywane są na terenie Belgii. Obrót osiągnięty na terenie Belgii to kwota … zł (do 30 czerwca 2013 r.) - w całości wykonane prace ogólno-remontowe na nieruchomościach znajdujących się na terenie Belgii, na rzecz zarejestrowanego podatnika belgijskiego. Zleceniobiorca jest podmiotem zarejestrowanym do transakcji unijnych. Nie posiada Pan statusu czynnego podatnika VAT, rozpoczynając działalność gospodarczą nie zarejestrował się „dobrowolnie do VAT-u”, w okresie prowadzenia działalności gospodarczej także nie dokonał rejestracji VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że pod warunkiem, że faktycznie osiągnięta w 2012 r. sprzedaż opodatkowana (w Polsce) nie przekroczyła, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym kwoty 150.000 zł, nie ciążył względem Wnioskodawcy obowiązek zarejestrowania się z tytułu opisanych transakcji na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce w tym okresie. Podkreślić należy dodatkowo, że skoro w przedstawionym stanie faktycznym czynności wykonywane w pierwszym półroczu 2013 r. przez Wnioskodawcę realizowane były wyłącznie na rzecz kontrahenta z Belgii i polegały one na świadczeniu usług budowlanych, związanych z nieruchomościami położonymi w Belgi, które niepodlegały opodatkowaniu na terenie kraju, zgodnie z art. 28e ustawy (na co wskazuje treść wniosku), tym samym również i w tym okresie nie istniała przesłanka do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb VAT. W rezultacie, wskazane czynności należało dokumentować za pomocą rachunków, bez wykazania stawki VAT i wartości VAT, uwzględniając jednakże treść art. 87 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Pomimo potwierdzenia poglądu Wnioskodawcy, że opisane we wniosku czynności nie obligowały we wskazanym okresie do rejestracji dla celów VAT w kraju, nie zasługuje na aprobatę pogląd Wnioskodawcy w tej części, w której sprowadza się do stwierdzenia, że usługi określone jako budowlane, szczególnie w zakresie wykonywanych przez podatnika, nie podlegają w ogóle opodatkowaniu VAT w Polsce i znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Zaznaczenia wymaga bowiem, że w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach faktycznych sprawy działalność gospodarcza została rozpoczęta, w dniu 4 października 2012 r. Z tego tytułu uzyskano w 2012 r. przychód w całości w Polsce w związku z wykonywaniem usług na nieruchomościach znajdujących się w Polsce. W tym więc zakresie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – znajdowały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, aczkolwiek, na co wskazuje treść wniosku, czynności te nie spowodowały konieczności zarejestrowania Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT. Miejsce wykonywania czynności zmieniło się dopiero od 2013 r., od tej pory bowiem Wnioskodawca wykonywał czynności wyłącznie na terenie Belgii (nieruchomości położone w Belgii). Zmieniło się zatem również miejsce opodatkowania tych czynności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.