Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.468.2020.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-13
Teza: Ulga termomodernizacyjna.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od dochodu; ulga; ulga-ulga termomodernizacyjna; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2020 r. (data wpływu 18 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od października 2018 r. Wnioskodawca wraz z małżonką buduje dom jednorodzinny.

Zgodnie z projektem dom miał być ogrzewany piecem na ekogroszek. Działając w dobrej wierze w związku z ustawą termomodernizacyjną w 2019 roku małżonkowie podjęli decyzję o modernizacji ogrzewania z pieca na maty i folie grzewcze. W związku z tym zamontowali instalację fotowoltaiczną o mocy 10 kw, licząc na możliwość skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

W gminie zamieszkiwanej przez Zainteresowanego, małżonkowie nie mają możliwości uzyskania dofinansowania na instalację fotowoltaiczną, więc skorzystanie z ulgi było dla małżonków jedynym atutem przy wyborze instalacji i zmianie sposobu ogrzewania domu.

Dom będzie oddany do użytku między czerwcem a lipcem br., a w dniu zamontowania instalacji fotowoltaicznej, tj. grudzień 2019 już był w stanie zamkniętym.

Wnioskodawca nadmienia, iż w momencie podjęcia decyzji i montażu fotowoltaiki małżonkowie nie byli świadomi, że mogą nie zostać objęci ustawą termomodernizacyjną.

Niepokój małżonków budzi fakt, że montaż fotowoltaiki po oddaniu domu do użytku czyli np. sierpień 2020 roku kwalifikuje się do zastosowania ulgi termomodernizacyjnej, modernizacja projektu w czasie budowy i przed oddaniem domu do użytku już nie. A przecież chodzi o ochronę środowiska, a nie fakt czy dom jest już oddany do użytku czy nie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy małżonkowie mają prawo skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, małżonkowie mają prawo skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej. Zainteresowany uważa, że jeśli w pierwotnym projekcie domu przewidziano piec węglowy na ekogroszek, a w trosce o ochronę środowiska dokonano zmian w projekcie na instalację fotowoltaiczną to małżonkowie spełnili warunek termomodernizacji domu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Wobec powyższego adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

W myśl art. 26h ust. 2 ww. ustawy, kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (art. 26h ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 26h ust. 4 ww. ustawy, jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Odliczeniu nie podlegają – zgodnie z treścią art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki w części, w jakiej zostały:

1.  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2.  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ww. ustawy).

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek (art. 26h ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26h ust. 8 cytowanej ustawy podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin (art. 26h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

Definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w ww. przepisach, zawiera natomiast art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem, pojęcie budynek mieszkalny jednorodzinny – oznacza budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186).

Stosownie zaś do art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r., poz. 1186), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei przepis art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przedsięwzięcie termomodernizacyjne to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Analiza wyżej przytoczonych norm prowadzi do wniosku, że ulga termomodernizacyjna przysługuje podatnikowi, który:

*   w roku podatkowym poniósł wydatki ściśle związane z termomodernizacją istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego,
*   posiada tytuł prawny do tej nieruchomości - odpowiednio pełne prawo własności, bądź prawo do określonej jej części na zasadzie współwłasności.

Dodatkowo zauważyć należy, że podatnik może skorzystać z odliczenia, m.in. wtedy, gdy wynikiem realizowanego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku, lub
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii, lub
3.  wykonanie przyłącza technicznego, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła, w tym również
4.  zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku jednorodzinnego. Z tego względu wydatki poniesione na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie nie mogą być przez podatników uwzględniane w ramach rzeczonej ulgi.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, do użytkowania obiektu budowlanego, na budowę którego wymagane jest pozwolenie na budowę albo zgłoszenie budowy, o której mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1a i 19a, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i art. 57, po zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Przepis art. 30 ust. 6a stosuje się.

Natomiast treść art. 55 ww. ustawy Prawo budowlane, określa wyjątkowe przypadki, gdy zakończenie budowy następuje wtedy, gdy inwestor uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie.

Tym samym przywołana wyżej ustawa Prawo budowalne ˗ „oddaniem do użytkowania” określa moment zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku. Zatem, utożsamia ten fakt z formalnym zakończeniem danej budowy (wybudowaniem określonego budynku). Pojęcia zakończenia budowy nie można rozumieć w oderwaniu od przepisów regulujących proces budowlany, przewidzianych w ustawie Prawo budowlane.

Z powyższych względów, dla celów zastosowania przedmiotowej ulgi konieczne jest powiązanie wydatku związanego z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z budynkiem, który już istnieje i służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiąc konstrukcyjnie samodzielną całość – stosownie do treści art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2019 r. w trakcie budowy domu jednorodzinnego – jeszcze przed formalnym oddaniem budynku do użytkowania – zmienił projekt domu poprzez zamianę ogrzewania z pieca na ekogroszek na ogrzewanie poprzez instalację fotowoltaiczną. Instalacja została zainstalowana w 2019 r., kiedy to budynek był w stanie zamkniętym. Dom zostanie oddany do użytkowania między czerwcem a lipcem 2020 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wymienione we wniosku wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznej nie mogą być przez Wnioskodawcę uwzględnione do odliczenia w ramach ulgi, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wskazano wyżej ulga, o której mowa rzeczonym przepisie przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 5a pkt 18b ww. ustawy. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Przy powyższej ocenie należy mieć na względzie, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym – jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie – wykładnia przepisów regulujących ulgi podatkowe powinna być ścisła, a nie rozszerzająca, gdyż mogłaby doprowadzić do zastosowania ulg wobec osób, które zdaniem ustawodawcy nie spełniają ustanowionych przez niego warunków. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, że wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od ww. zasady, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową (por. wyroki NSA: z 24 września 2009 r., sygn. akt II FSK 649/08; 24 września 2009 r., sygn. akt II FSK 650/08; 12 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 374/10; 28 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1781/10). Zatem skoro zgodnie z wykładnią językową ustawa pozwala na skorzystanie z ulgi termomodernizacyjnej właścicielowi lub współwłaścicielowi budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy – Prawo budowlane (a więc co dowiedziono wyżej budynku oddanego do użytku), to nieuprawnionym jest rozszerzanie prawa do ulgi na osoby będące właścicielami lokalu mieszkalnego w budynku nowobudowanym nawet jeżeli spełniają pozostałe warunki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi.

Końcowo wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wydana dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób (żony Wnioskodawcy – współwłaściciela domu). Żona Zainteresowanego chcąc uzyskać interpretację indywidualną w swojej sprawie może wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie, spełniającym wymogi, o których mowa w przepisach art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.