Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-258/14-4/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-26
Teza: Czy utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku niespełnienia warunku osiągnięcia wskaźnika dochodowości na poziomie 3%) skutkuje koniecznością dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; korekta; koszt; podatnik; przychód; zeznania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2014 r. (data wpływu) uzupełnionego pismem z dnia 19 maja 2014 r. (data nadania 20 maja 2014 r., data wpływu 22 maja 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-258/14-2/RS z dnia 7 maja 2014 r. (data nadania 8 maja 2014 r., data doręczenia 13 maja 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy utrata przez Podatkową Grupę Kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie odniesie skutku wstecznego w postaci konieczności weryfikacji przychodów i kosztów poszczególnych spółek wchodzących w skład tej Grupy za okres jej funkcjonowania **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy utrata przez Podatkową Grupę Kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie odniesie skutku wstecznego w postaci konieczności weryfikacji przychodów i kosztów poszczególnych spółek wchodzących w skład tej Grupy za okres jej funkcjonowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

*   P. O. Sp. z o.o.,
*   P. T. S.A,
*   O. Sp. z o.o.,
*   P. Sp. z o.o,,
*   P. SPV 5 sp. z o.o,,
*   P. SPV 6 sp. z o.o.,
*   P. SPV 7 sp, zo.o.,

(dalej: „spółki zależne”) Podatkową Grupę Kapitałową (dalej: „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT.

PGK została utworzona na podstawie umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 20 grudnia 2013 r. (dalej: „umowa PGK”) i zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zgodnie z umową PGK, spółką dominującą w ramach PGK będzie P.. Jednocześnie, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 1 a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, P. zostanie wskazana w umowie PGK jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Spółka nie może wykluczyć, że w trakcie istnienia PGK naruszone zostaną warunki istnienia PGK. W szczególności, w związku ze specyfiką działalności prowadzonej przez spółki tworzące PGK, Spółka nie może wykluczyć, iż naruszony zostanie warunek posiadania przez PGK 3% wskaźnika dochodowości.

W związku z tym, że poniższe pytanie dotyczy utraty statusu podatnika przez PGK, z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej występuje P. (dalej: Wnioskodawca), jako Spółka reprezentująca PGK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku niespełnienia warunku osiągnięcia wskaźnika dochodowości na poziomie 3%) skutkuje koniecznością dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku nie uzyskania wskaźnika 3% dochodowości) nie spowoduje konieczności dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika.

Uzasadnienie

PGK jako podatnik CIT

Wskazano, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm. - dalej „ustawa o CIT”) , podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są m.in. spółki kapitałowe. Równocześnie, ustawa o CIT traktuje jako odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podatkową grupę kapitałową, tj. grupę co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną (tj. spółek akcyjnych bądź spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski, które zawarły umowę o utworzeniu PGK, zarejestrowaną we właściwym urzędzie skarbowym. W wyniku utworzenia PGK, która jest odrębnym podatnikiem CIT, spółki wchodzące w jej skład tracą swój status podatnika CIT na czas istnienia PGK.

Warunki utworzenia i istnienia PGK

Podniesiono, że zgodnie z ustawą o CIT, utworzenie i istnienie PGK wymaga spełnienia następujących warunków:

*   Uczestnicy PGK/forma prawna

W skład PGK muszą wchodzić co najmniej dwie spółki prawa handlowego mające osobowość prawną (tj. spółki akcyjne bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski.

*   Wymogi kapitałowe

Przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek wchodzących w skład PGK, nie może być niższy niż 1 000 000 PLN, bez uwzględnienia tej części kapitału, jaka nie została na kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek / kredytów, przysługującymi udziałowcom / akcjonariuszom wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

*   Struktura własnościowa

Jedna ze spółek, zwana spółką dominującą posiada bezpośredni 95% udział w kapitałę zakładowym spółek zależnych, natomiast spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących PGK.

W przypadku, gdy spółką zależną jest spółka, wobec której stosowano przepisy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, powyższa proporcja udziałów spółki dominującej odnosi się do tej części kapitału zakładowego spółki zależnej, która nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo nie stanowi rezerwy reprywatyzacyjnej mienia Skarbu Państwa.

*   Brak zaległości podatkowych

W spółkach tworzących PGK nie mogą występować zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa (CIT, PDOF, VAT oraz podatku akcyzowego). Z literalnego brzmienia przepisów ustawy o CIT wynika, że warunek ten dotyczy jedynie okresu przed utworzeniem PGK.

Dodatkowo, powyższy warunek uznaje się za spełniony także wtedy, gdy spółka po przystąpieniu do podatkowej grupy kapitałowej dokona korekty deklaracji podatkowej i ureguluje tę zaległość wraz z należnymi odsetkami w terminie 14 dni od dnia złożenia korekty deklaracji albo w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, określającej wysokość zobowiązania.

*   Zawarcie umowy PGK

Spółki planujące utworzyć PGK, muszą zawrzeć umowę o utworzeniu PGK na okres, co najmniej 3 lat podatkowych. Umowa powinna zostać zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z ustawą o CIT treść umowy powinna zawierać:

*   wykaz spółek tworzących PGK oraz wysokość ich kapitału zakładowego,
*   informacje o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale zakładowym w spółce dominującej i w spółkach zależnych tworzących PGK, posiadających co najmniej 5% udziałów (akcji) tych spółek,
*   określenie czasu trwania umowy,
*   wskazanie spółki reprezentującej PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji Podatkowej,
*   określenie przyjętego roku podatkowego.

*   Zarejestrowanie umowy PGK przez naczelnika urzędu skarbowego

Umowa PGK podlega zgłoszeniu przez spółkę reprezentującą PGK do właściwego według jej siedziby naczelnika urzędu skarbowego, co najmniej na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez PGK. Decyzja o rejestracji PGK powinna zostać wydana bez zbędnej zwłoki, tj, co do zasady, w czasie nie dłuższym niż 1 miesiąc, a w skomplikowanych przypadkach - 2 miesiące.

*   Zakaz przystąpienia kolejnych podmiotów do PGK

PGK nie mogą założyć spółki, które wcześniej wchodziły w skład innej PGK, a grupa ta utraciła status podatnika ze względu na naruszenie warunków ustawowych. W takim przypadku ponowne przystąpienie takiej spółki do innej grupy podatkowej możliwe jest dopiero po upływie roku podatkowego tej spółki następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła utrata statusu przez uprzednio funkcjonującą grupę podatkową.

*   Zwolnienia z CIT

Ustawa o CIT wprowadza warunek, iż po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące PGK nie mogą korzystać ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw.

*   Wskaźnik dochodowości PGK

Zgodnie z art. 1 a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT PGK jest podatnikiem, jeżeli PGK osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Podniesiono, że niespełnienie któregokolwiek z powyżej opisanych warunków skutkuje dla PGK utratą statusu podatnika CIT z dniem naruszenia danego warunku. Przy czym, w przypadku nie osiągnięcia 3% wskaźnika dochodowości przez PGK, za dzień utraty statusu podatnika przez PGK uznaje się ostatni dzień miesiąca, w którym złożono zeznanie podatkowe, nie później jednak niż dzień, na który, zgodnie ustawą o CIT przypada termin złożenia tego zeznania.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, utrata statusu podatnika przez PGK następuje:

*   w przypadku naruszenia warunku dotyczącego poziomu dochodowości - z ostatnim dniem miesiąca, w którym złożono zeznanie podatkowe, nie później jednak niż dzień, na który zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, przypada termin tego zeznania (art. 1 a ust. 12 ustawy o CIT),
*   na dzień naruszenia któregokolwiek z innych warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego (art. 1a ust. 10 ustawy o CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle zacytowanych przepisów art. 1a ust. 10 oraz art. 12 ustawy o CIT, nie ulega wątpliwości, że skutki prawne naruszenia warunków określonych w art. 1a ust. 2 ustawy o CIT, następują od momentu określonego w przepisie, a więc ex nunc.

Spółka stoi na stanowisku, że nie ma w związku z tym konieczności ponownego określania przychodów i kosztów spółek tworzących PGK za okres funkcjonowania takiej podatkowej grupy kapitałowej. W okresie tym Wnioskodawcy oraz spółce dominującej przysługują bowiem szczególne uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o CIT (wynikające np. z art. 11 ust. 8 czy art. 16 ust. 1 pkt 14). Jednocześnie ustawodawca nie uzależnił w żaden sposób korzystania z tych uprawnień od elementu zachowania przez PGK statusu podatnika CIT przez określony okres.

Wskazano również, że przepisy ustawy o CIT obowiązujące przed dniem 1 stycznia 1997 roku nakładały na spółki wchodzące w skład PGK, która utraciła ten status, obowiązek korekty rozliczenia podatku przez wszystkie spółki tworzące grupę za cały okres obowiązywania umowy. Przepis ustanawiający ten obowiązek (art. la ust. 14 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 01.01.1997 roku) został jednak zniesiony ustawą z dnia 21 listopada 1996 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1996 roku, Nr 137, poz. 639) i obecnie taka sankcja utraty statusu PGK nie istnieje w ustawie o CIT.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, jakakolwiek inna interpretacja analizowanych regulacji - w szczególności polegającej na przyjęciu, iż spółki, które wchodziły w skład PGK, wraz z utratą przez tę grupę statusu podatnika zobowiązane są do wstecznej korekty rozliczeń podatkowych - jest nie tylko sprzeczna z literalną wykładnią obecnie obowiązujących przepisów ustawy o CIT, lecz nie znajduje również uzasadnienia w świetle wspomnianej wcześniej nowelizacji tej ustawy.

Podniesiono, że przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 września 2011 r., sygn. ILPB3/423-262/11-4/MM,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 sierpnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-982/10/CzP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn, IBPBI/2/423-1078/09/SD,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2008 r., sygn. ITPB3/423-268c/08/MT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku nie uzyskania wskaźnika 3% dochodowości) nie skutkuje koniecznością dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** w zakresie ustalenia, czy utrata przez Podatkową Grupę Kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie odniesie skutku wstecznego w postaci konieczności weryfikacji przychodów i kosztów poszczególnych spółek wchodzących w skład tej Grupy za okres jej funkcjonowania **– jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w ww. zakresie.

Końcowo w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.