Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.447.2018.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności opodatkowane; gmina; inwestycje; odliczenia-odliczenie częściowe; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2018 r. (data wpływu 14 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje czynności opodatkowane, jak i zwolnione od podatku od towarów i usług.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „Budowa świetlicy wiejskiej” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”) w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW), działanie Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich.

Zakresem projektu jest budowa świetlicy wiejskiej Będzie to budynek jednokondygnacyjny z nieużytkowym poddaszem. Układ funkcjonalny dzieli budynek na salę główną i pozostałe pomieszczenia pomocnicze. Świetlica zostanie wyposażona w nowoczesny sprzęt multimedialny, który będzie wykorzystywany do organizacji innowacyjnych zajęć dla różnych grup wiekowych. Zadanie obejmuje także zagospodarowanie terenu wokół obiektu, tj. budowę zjazdu z drogi gminnej, budowę utwardzenia pod dojazd i miejsca postojowe, budowę chodników, budowę zadaszonego miejsca na odpady stałe, montaż bezodpływowego zbiornika na ścieki sanitarne, montaż elementów małej architektury, budowa przyłącza i wewnętrznej linii zasilającej wodnokanalizacyjnej oraz energetycznej. Budynek będzie przystosowany dla osób niepełnosprawnych. Obecnie, w miejscowości X brak jest świetlicy wiejskiej.

Celem przedsięwzięcia jest rozwój oferty kulturalnej oraz aktywizacja i integracja społeczności lokalnej. Głównymi odbiorcami planowanego przedsięwzięcia są wszyscy mieszkańcy miejscowości, w tym m.in. seniorzy, dzieci i młodzież. Realizacja projektu przypada na lata 2019-2020, a jego całkowita wartość to (…) zł brutto, w tym dotacja z Unii Europejskiej wynosi (…) zł. Faktury dokumentujące wydatki inwestycyjne związane z ww. projektem będą wystawiane na Gminę. Realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do stworzenia dogodnych warunków do organizacji imprez okolicznościowych i kulturalnych. W świetlicy społeczność wiejska będzie mogła spotykać się, uczestniczyć w zajęciach i zabawach, które urozmaicą czas wolny. Będzie to także miejsce kultywowania lokalnych tradycji i organizacji imprez. Odbywały się będą tu zebrania wiejskie, szkolenia, imprezy rozrywkowe i artystyczne, tj. dzień seniora, zajęcia sportowe, zabawy taneczne, występy zespołów muzycznych, festyny, dożynki, wigilie. Gmina będzie właścicielem wybudowanego obiektu. Po zakończeniu inwestycji świetlica będzie:

1.  wynajmowana odpłatnie na imprezy okolicznościowe w celach prywatnych (wesela, chrzciny, komunie, stypy, szkolenia itp.),
2.  udostępniana nieodpłatnie na zebrania wiejskie, spotkania organizowane przez sołtysów, rady sołeckie, szkoły, organizacje społeczne działające w środowisku wiejskim.

W związku z powyższym, infrastruktura powstała w efekcie realizacji projektu będzie częściowo służyła świadczeniu odpłatnych usług takich, jak m.in. wynajem, odpłatne udostępnianie powierzchni. Wybudowany obiekt będzie częściowo wykorzystywany do działalności opodatkowanej gminy, a środki uzyskane z wynajęcia obiektów będą stanowiły dochód Gminy. Stawki opłat będą określone w Regulaminie wynajmowania świetlicy.

Na etapie złożenia wniosku o dofinansowanie ze środków PROW Gmina określiła, że ma możliwość odzyskania podatku od towarów i usług zapłaconego w związku ze zrealizowaną inwestycją, stąd podatek VAT został uznany we wniosku o dofinansowanie w kategorii wydatki niekwalifikowalne.

Po zakończeniu Inwestycji, świetlica wiejska zarządzana będzie przez Gminę. Efekt projektu wykorzystany będzie do zadań publicznoprawnych (nieodpłatne udostępnienie) oraz działalności gospodarczej (odpłatne udostępnianie w celu organizowania spotkań).

Możliwość odzyskania podatku VAT wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., w zakresie, jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 września 2018 r. o poniższe informacje, będące doprecyzowaniem opisu sprawy:

1.  Nieodpłatne udostępnianie wiejskich centrów aktywności społecznych na zebrania wiejskie, spotkania organizowane przez sołtysów, rady sołeckie, szkoły, szkolenia, organizacje społeczne działające w środowisku wiejskim np. Koło Gospodyń Wiejskich stanowi zadanie publicznoprawne wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Realizacja projektu pn. „Budowa świetlicy wiejskiej”, należy do zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.).
2.  Gmina ponosząc wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, które będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie będzie w stanie przypisać ponoszonych wydatków inwestycyjnych odrębnie do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicy wiejskiej, tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych. Przyporządkowanie wydatków polega bowiem na zidentyfikowaniu konkretnej sprzedaży lub zdarzeń po stronie Gminy, dla których zostały one poniesione. W przypadku wydatków inwestycyjnych na budowę świetlicy wiejskiej, każdy wydatek służy jednocześnie czynnościom odpłatnym i nieodpłatnym, a zatem Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w świetlicy wiejskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy i w jakim zakresie Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu, (w sytuacji, gdy inwestycja będzie udostępniania nieodpłatnie oraz odpłatnie w celu organizacji spotkań) z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych (udokumentowanych fakturami) poniesionych w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 119 oraz art. 124.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust 2. oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności dokonywanych przez niego nabyć.

Gmina po zakończeniu inwestycji, udostępniać będzie świetlicę w dwojaki sposób:

*   nieodpłatnie – udostępnianie mieszkańcom na potrzeby codziennych spotkań zajęć,
*   odpłatnie – na potrzeby organizowania spotkań, zgodnie z zarządzeniem wójta Gminy.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina realizując przedmiotowy projekt nabywa towary i usługi, które będą wykorzystywane do:

*   celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej (działalności opodatkowanej na gruncie ustawy o VAT),
*   jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego jest związane z działalnością opodatkowaną, w celu odliczenia podatku VAT konkretnych towarów i usług konieczne jest, aby były one związane z czynnościami opodatkowanymi (mającymi służyć czynnościom opodatkowanym).

W przypadku, gdy przypisanie zakupionych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, Wnioskodawca oblicza zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w przepisach art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, czyli przy wykorzystaniu proporcji (tzw. prewspółczynnika).

Tym samym Wnioskodawcy z tytułu realizacji projektu przysługiwało będzie prawo do zwrotu części różnicy podatku VAT, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in.: kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rozpatrując zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.

Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Należy podkreślić, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa. W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT. Przykładowo: otrzymanie odszkodowań umownych, czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów lub też otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT.

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje czynności opodatkowane, jak i zwolnione od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie projektu pn. „Budowa świetlicy wiejskiej” w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW).

Zakresem projektu jest budowa świetlicy wiejskiej. Będzie to budynek jednokondygnacyjny z nieużytkowym poddaszem. Układ funkcjonalny dzieli budynek na salę główną i pozostałe pomieszczenia pomocnicze. Świetlica zostanie wyposażona w nowoczesny sprzęt multimedialny, który będzie wykorzystywany do organizacji innowacyjnych zajęć dla różnych grup wiekowych. Zadanie obejmuje, także zagospodarowanie terenu wokół obiektu, tj. budowę zjazdu z drogi gminnej, budowę utwardzenia pod dojazd i miejsca postojowe, budowę chodników, budowę zadaszonego miejsca na odpady stałe, montaż bezodpływowego zbiornika na ścieki sanitarne, montaż elementów małej architektury, budowa przyłącza i wewnętrznej linii zasilającej wodnokanalizacyjnej oraz energetycznej. Budynek będzie przystosowany dla osób niepełnosprawnych. Celem przedsięwzięcia jest rozwój oferty kulturalnej oraz aktywizacja i integracja społeczności lokalnej. Głównymi odbiorcami planowanego przedsięwzięcia są wszyscy mieszkańcy miejscowości, w tym m.in. seniorzy, dzieci i młodzież. Realizacja projektu przypada na lata 2019-2020. Faktury dokumentujące wydatki inwestycyjne związane z ww. projektem będą wystawiane na Gminę. Realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do stworzenia dogodnych warunków do organizacji imprez okolicznościowych i kulturalnych. W świetlicy społeczność wiejska będzie mogła spotykać się, uczestniczyć w zajęciach i zabawach, które urozmaicą czas wolny. Będzie to także miejsce kultywowania lokalnych tradycji i organizacji imprez. Odbywały się będą tu zebrania wiejskie, szkolenia, imprezy rozrywkowe i artystyczne, tj. dzień seniora, zajęcia sportowe, zabawy taneczne, występy zespołów muzycznych, festyny, dożynki, wigilie. Gmina będzie właścicielem wybudowanego obiektu. Po zakończeniu inwestycji świetlica będzie wynajmowana odpłatnie na imprezy okolicznościowe w celach prywatnych (wesela, chrzciny, komunie, stypy, szkolenia itp.) oraz udostępniana nieodpłatnie na zebrania wiejskie, spotkania organizowane przez sołtysów, rady sołeckie, szkoły, organizacje społeczne działające w środowisku wiejskim. W związku z powyższym, infrastruktura powstała w efekcie realizacji projektu będzie częściowo służyła świadczeniu odpłatnych usług takich, jak m.in. wynajem, odpłatne udostępnianie powierzchni. Wybudowany obiekt będzie częściowo wykorzystywany do działalności opodatkowanej Wnioskodawcy, a środki uzyskane z wynajęcia obiektów będą stanowiły dochód Gminy.

Po zakończeniu Projektu, świetlica wiejska zarządzana będzie przez Wnioskodawcę. Efekt projektu wykorzystany będzie do zadań publicznoprawnych (nieodpłatne udostępnienie) oraz działalności gospodarczej (odpłatne udostępnianie w celu organizowania spotkań).

Nieodpłatne udostępnianie wiejskich centrów aktywności społecznych na zebrania wiejskie, spotkania organizowane przez sołtysów, rady sołeckie, szkoły, szkolenia, organizacje społeczne działające w środowisku wiejskim np. Koło Gospodyń Wiejskich stanowi zadanie publicznoprawne wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja Projektu, należy do zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.)

Gmina ponosząc wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, które będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie będzie w stanie przypisać ponoszonych wydatków inwestycyjnych odrębnie do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicy wiejskiej, tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych.

Przyporządkowanie wydatków polega bowiem na zidentyfikowaniu konkretnej sprzedaży lub zdarzeń po stronie Gminy, dla których zostały one poniesione. W przypadku wydatków inwestycyjnych na budowę świetlicy wiejskiej, każdy wydatek służy jednocześnie czynnościom odpłatnym i nieodpłatnym, a zatem Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w świetlicy wiejskiej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy i w jakim zakresie Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu, (w sytuacji, gdy inwestycja będzie udostępniania nieodpłatnie oraz odpłatnie w celu organizacji spotkań) z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje chociaż w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizacji projektu, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do przedmiotowego budynku świetlicy należy stwierdzić, że – jak wynika z opisu sprawy – po zakończeniu inwestycji świetlica będzie „wynajmowana odpłatnie na imprezy okolicznościowe (…) (wesela, chrzciny, komunie, stypy, szkolenia itp.)” oraz „udostępniana nieodpłatnie na zebrania wiejskie (…)”. Tym samym – jak wskazał Wnioskodawca – „Efekt projektu wykorzystany będzie do zadań publicznoprawnych (nieodpłatne udostępnienie) oraz działalności gospodarczej (odpłatne udostępnianie w celu organizowania spotkań)”. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – „Gmina ponosząc wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, które będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie będzie w stanie przypisać ponoszonych wydatków inwestycyjnych odrębnie do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicy wiejskiej, tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych”.

Ponownie należy podkreślić, że przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług – wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – nie jest możliwe w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca – w zakresie realizacji przedmiotowego Projektu – będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację ww. Inwestycji w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W celu wyliczenia podatku naliczonego, który Gmina może odliczyć, Wnioskodawca będzie zobowiązany uwzględnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Podsumowując, Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska w odniesieniu do zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii prawa do zwrotu różnicy podatku VAT, stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r., poz. 1307, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.