Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-930/08-5/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-22
Teza: opodatkowanie dochodu z tytułu Pracowniczego Planu Nabycia Akcji oraz Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego oferowanych przez pracodawcę
Słowa kluczowe: akcja; akcja-opcje na akcje; kapitał-kapitały pieniężne; przychód-źródła przychodu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11.06.2008 r. (data wpływu 13.06.2008 r.) oraz piśmie z dnia 01.09.2008 r. (data nadania 01.09.2008 r., data wpływu 03.09.2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/415-930/08-2/AS z dnia 26.08.2008 r. (data nadania 26.08.2008 r., data doręczenia 01.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu Pracowniczego Planu Nabycia Akcji oraz Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego oferowanych przez pracodawcę - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu Pracowniczego Planu Nabycia Akcji oraz Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego oferowanych przez pracodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zatrudniony przez firmę J., która to firma należy do międzynarodowej korporacji J. Nz siedzibą główną w w USA.

Pracodawca przyznał Wnioskodawcy jako pracownikowi firmy prawo do uczestnictwa w planach opcyjnych i akcyjnych prowadzonych przez tę spółkę, w ramach których Wnioskodawca jest upoważniony do nabycia po preferencyjnej cenie lub nieodpłatnie akcji amerykańskiej Spółki J. N . w następujących planach:

*   Pracowniczy Plan Nabycia Akcji (ESPP) pozwalający nabyć akcje po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia; nabycie akcji jest możliwe po upływie okresu oznaczonego w Planie,
*   Ogólnoświatowy Akcyjny Plan Motywacyjny – w ramach tego planu Wnioskodawca otrzyma opcje na akcje (prawo do nabycia po upływie określonego czasu akcji J. N. po cenie ustalonej na poziomie ich ceny rynkowej z daty przyznania opcji) oraz akcje o ograniczonych prawach (prawo do nieodpłatnego nabycia po upływie określonego czasu akcji J. N, pod warunkiem spełnienia określonych wymagań).

Wspólną cechą powyższych Planów jest to, że Wnioskodawca jako uczestnik otrzymuje niezbywalne warunkowe prawo zakupu (bądź nieodpłatnego nabycia) w przyszłości akcji amerykańskiej spółki J. N. Prawo to może zostać zrealizowane po upływie oznaczonego w Planach okresu.

Po nabyciu akcji Wnioskodawca ma prawo do swobodnego dysponowania nimi.

Polski pracodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w powyższych Planach.

Pismem z dnia 26.08.2008 r. Nr IPPB2/415-930/08-2/AS Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia tego wniosku poprzez sprecyzowanie pytania (pytań) do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 01.09.2008 r.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w terminie pismem z dnia 01.09.2008 r. (data wpływu 03.09.2008 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Według jakiej stawki podatkowej powinny zostać opodatkowane fundusze użyte na zakup Pracowniczy Plan Nabycia Akcji (ESPP)?
2.  Czy w momencie zakupu akcji według Pracowniczego Planu Nabycia Akcji (ESPP) podlegają one jakiemukolwiek opodatkowaniu (jeśli tak, to jakiemu) lub czy opodatkowanie zysków z nich może mieć miejsce tylko w chwili ich zbycia?
3.  Według jakiej stawki podatkowej powinny zostać opodatkowane zyski ze zbycia Pracowniczego Planu Nabycia Akcji (ESPP)?
4.  Według jakiej stawki podatkowej opodatkowane są zyski wynikające ze zbycia Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego (Stock Options) ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 9 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu w momencie nabycia akcji na preferencyjnych warunkach. Przychód, który będzie podlegał opodatkowaniu powstanie dopiero przy zbyciu akcji.

Zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z Pracowniczego Planu Nabycia Akcji, a także Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego jest dochodem ze zbycia papierów wartościowych oraz ich pochodnych i podlega liniowemu opodatkowaniu w wysokości 19%.

Dochodem będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w planach (programach) polegających na otrzymaniu uprawnienia do nieodpłatnego nabycia bądź nabycia na preferencyjnych warunkach akcji amerykańskiej spółki J. N. po spełnieniu określonych wymagań.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Pracodawca przyznał Wnioskodawcy jako pracownikowi firmy prawo do uczestnictwa w planach opcyjnych i akcyjnych prowadzonych przez tę spółkę, w ramach których Wnioskodawca jest upoważniony do nabycia po preferencyjnej cenie lub nieodpłatnie akcji amerykańskiej spółki J. N. w następujących planach:

*   Pracowniczy Plan Nabycia Akcji (ESPP) pozwalający nabyć akcje po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia; nabycie akcji jest możliwe po upływie okresu oznaczonego w Planie,
*   Ogólnoświatowy Akcyjny Plan Motywacyjny – w ramach tego planu Wnioskodawca otrzyma opcje na akcje (prawo do nabycia po upływie określonego czasu akcji J. N. po cenie ustalonej na poziomie ich ceny rynkowej z daty przyznania opcji) oraz akcje o ograniczonych prawach (prawo do nieodpłatnego nabycia po upływie określonego czasu akcji J. N, pod warunkiem spełnienia określonych wymagań).

Wspólną cechą powyższych Planów jest to, że Wnioskodawca jako uczestnik otrzymuje niezbywalne warunkowe prawo zakupu (bądź nieodpłatnego nabycia) w przyszłości akcji amerykańskiej spółki J. N Prawo to może zostać zrealizowane po upływie oznaczonego w Planach okresu.

Po nabyciu akcji Wnioskodawca ma prawo do swobodnego dysponowania nimi.

Polski pracodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w powyższych Planach.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie można zakwalifikować niezbywalnego warunkowego prawa zakupu w przyszłości akcji amerykańskiej spółki do pochodnych instrumentów finansowych zdefiniowanych w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz.1538 ze zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe,
4.  opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych, opcje na stopy procentowe, opcje walutowe, opcje na takie opcje, oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie,
5.  prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń (pochodne instrumenty towarowe),
6.  inne instrumenty, jeżeli zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym na terytorium państwa członkowskiego lub są przedmiotem ubiegania się o takie dopuszczenie.

Zgodnie z przyjętą w doktrynie definicją, umowa opcji (opcji, które w przepisach prawa podatkowego kwalifikuje się do pochodnych instrumentów finansowych) - to kontrakt, którego przedmiotem jest prawo (opcja) jednej ze stron (nabywcy, posiadacza opcji) do kupna albo sprzedaży pewnego instrumentu bazowego po ustalonej przez strony cenie wykonania w określonym momencie albo do określonego momentu w przyszłości. W zamian za zobowiązanie się drugiej strony (wystawcy opcji) do wykonania świadczenia na każde żądanie nabywcy opcji, ten ostatni płaci wystawcy cenę opcji, zwaną premią. Premia jest zapłatą za gotowość wystawcy do spełnienia świadczenia w przyszłości, nawet w sytuacji, gdy taka czynność będzie dla niego niekorzystna. Umowa opcji daje nabywcy dwie możliwości, bądź do skorzystania z przysługującej jemu opcji, a tym samym zakupu określonego w umowie instrumentu bazowego po określonej z góry cenie wykonania, bądź też nieskorzystania z niej. W drugim przypadku opcja (prawo) wygaśnie wraz z momentem zakończenia okresu, na jaki umowa opcji została zawarta. W takiej sytuacji cena wykonania stanie się ceną wygaśnięcia. Nabywca opcji zawierając przedmiotową umowę uzyskuje prawo bądź do kupna określonego instrumentu bazowego, bądź do jego sprzedaży. Odpowiednio wystawca zobowiązuje się w tych kontraktach do sprzedaży instrumentu finansowego albo do jego kupna.

A zatem, skoro nabycie w ramach Pracowniczego Planu Nabycia Akcji (ESPP) oraz Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego przez Wnioskodawcę przedmiotowych opcji następuje w sposób nieodpłatny (Wnioskodawca nie uiszcza premii za te opcje), opcje te nie są przedmiotem obrotu – nie mieszczą się w kategorii pochodnych instrumentów finansowych, tym samym w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania cytowany przepis art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarówno w przypadku nabycia akcji po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia, jak i w sposób nieodpłatny operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po stronie Wnioskodawcy nastąpi bowiem przysporzenie majątkowe w związku z faktem, iż Wnioskodawca na nabycie akcji nie poniesie wydatków lub poniesie wydatki tylko częściowe.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe akcje przekazane zostaną bezpośrednio przez amerykańską spółkę, należy zastosować odpowiednie zapisy umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W myśl art. 14 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

1.  zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
2.  osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
3.  osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

W przypadku zysków wymienionych w ww. ust. 1 lit. a) zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ust. 1 lit. b) zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy (art. 14 ust. 2 ww. umowy).

Przy tym, użyte w ww. umowie określenie „zyski kapitałowe” lub „walory kapitałowe” - stosownie do art. 3 ust. 2 umowy - jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony (\`(...)\`).

Z analizy zapisów umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wynika zatem, iż przychody z kapitałów pieniężnych otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające Państwo z tytułu dochodu ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej umowie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD, dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Zatem do opodatkowania dochodu z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowych akcji, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że polski pracodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w Pracowniczym Planie Nabycia Akcji (ESPP) oraz Ogólnoświatowym Akcyjnym Planie Motywacyjnym, a koszty powyższego nabycia ponosił będzie podmiot amerykański, J. N, to stwierdzić należy, iż w tej sytuacji powstanie przychód zaliczany do „innych źródeł”, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią tego przepisu za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie.

W niniejszym przypadku będą to przychody wynikające z nabycia przez Wnioskodawcę akcji amerykańskiej spółki J. N po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia, nabycia akcji po cenie ustalonej na poziomie ich ceny rynkowej z daty przyznania opcji oraz nabycia przez Wnioskodawcę akcji amerykańskiej spółki w sposób nieodpłatny.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te podatnik – a więc również i Wnioskodawca - sam musi wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

Natomiast zbycie akcji, które mają być nabyte w ramach opisanych we wniosku planów należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Generalną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia akcji, w sytuacji gdy akcje nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia akcji jest kwota, za którą zostały one zakupione.

W konsekwencji przy zbyciu akcji nabytych po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia, bądź w sposób nieodpłatny - koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zaliczymy przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód z innych źródeł. Kosztami nabycia akcji będą również inne wydatki poniesione na nabycie, takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust.1 ww. ustawy i na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem liniowym określonym w art. 30c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podsumowując, w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż nabycie nieodpłatnie lub po preferencyjnej cenie przez Wnioskodawcę akcji w ramach Pracowniczego Planu Nabycia Akcji (ESPP) oraz Ogólnoświatowego Akcyjnego Planu Motywacyjnego w każdym z tych przypadków skutkuje powstaniem przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanym na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Natomiast zbycie przedmiotowych akcji skutkuje powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód z tego zbycia podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowaną stawką podatkową.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.