Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.82.2025.1.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Spółka uprawniona jest do zaliczenia do kosztów uzyskania
przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kwot
stanowiących Saldo dodatnie w dacie ujęcia w księgach
rachunkowych.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
koszt-koszty uzyskania przychodów
koszt-moment zarachowania kosztów
saldo
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z
przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    a. Informacje o Spółce.
    Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym
    podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów.
    Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest wytwarzanie energii elektrycznej
    wytwarzanej w posiadanych przez Spółkę elektrowniach (...):
      - o nazwie „A.” („Projekt”) o łącznej mocy zainstalowanej (...) MW, zlokalizowany w (...).
      - o nazwie „B. I” („Projekt I”) o łącznej mocy zainstalowanej (...) MW, zlokalizowany w (...).
      - o nazwie „C. II” („Projekt II”) o łącznej mocy zainstalowanej (...) MW, zlokalizowany w
        (...).
    W związku ze zrealizowaniem Projektów: Projekt, Projekt I, Projekt II (dalej razem:
    „Projekty”) Spółka uzyskała koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej na okres od (...) r.
    (nr koncesji: (...)). Po przyjęciu do użytkowania Projektów Spółka rozpoczęła produkcję
    energii elektrycznej z wykorzystaniem instalacji elektrowni (...). Aktualnie Spółka osiąga w
    głównej mierze przychody ze sprzedaży energii elektrycznej.
    b. Aukcja mocy – informacje ogólne.
    Spółka w (...) r., wzięła udział w tzw. aukcji mocy, (dalej: „Aukcja”), która związana jest z tzw.
    aukcyjnym systemem wsparcia (dalej: „ASW” lub „Wsparcie”) o którym mowa w art. 69a
    pkt 4 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1361 z późn. zm.), (dalej: „Ustawa o OZE”).
    ASW zakłada, że podmioty działające na rynku energii mogą wziąć udział w aukcjach
    organizowanych przez Urząd Regulacji Energetyki, które polegają na składaniu ofert przez
    ww. podmioty. W ofercie dany wytwórca energii zobowiązuje się do sprzedaży określonej
    ilości energii elektrycznej mierzonej w MWh, po określonej cenie. Zwycięzcami aukcji, są te
    podmioty, które zaoferują najniższą cenę. Zwycięzcy aukcji mogą następnie skorzystać z
    ASW, uregulowanego w ustawie o OZE.
    Należy podkreślić, że zgodnie z ustawą o OZE, w przypadku instalacji o mocy minimum
    200kW (...) wytwórcy nie są zobligowani do sprzedaży energii po cenie aukcyjnej
    specjalnemu podmiotowi, tj. sprzedawcy zobowiązanemu, lecz są uprawnieni do
    sprzedaży tej energii podmiotom niepowiązanym w oparciu o bieżące ceny giełdowe. W
    związku z powyższym, Wnioskodawca dokonuje transakcji sprzedaży energii do
    podmiotów niepowiązanych, bazując na cenach giełdowych.
    Celem ASW jest zapewnienie, by uprawniony podmiot będący zwycięzcą aukcji, uzyskiwał
    w praktyce stałą cenę ze sprzedaży energii elektrycznej do podmiotów niepowiązanych. W

    przypadku, gdy rynkowa cena energii jest niższa niż cena wskazana w ofercie, podmiot ten
    otrzymuje rekompensatę na pokrycie różnicy pomiędzy ceną ofertową a ceną sprzedaży.
    Jest to tzw. „saldo ujemne”. Pokrycie salda ujemnego dokonywane jest przez spółkę
    Skarbu Państwa – Zarządcę Rozliczeń S.A. (dalej: „Zarządca Rozliczeń”).
    Natomiast w przypadku gdy wartość sprzedaży po cenie rynkowej będzie wyższa od ceny
    określonej w zwycięskiej ofercie danego wytwórcy energii, jej nadwyżka ponad tę cenę
    rynkową określana jest jako „saldo dodatnie”. Przeznaczana jest ona na pokrycie
    mogących pojawić się w przyszłości sald ujemnych. W przypadku, w którym doszło do
    nadwyżki sald dodatnich nad saldami ujemnymi, Wytwórca energii zobowiązany jest do
    zapłaty różnicy do Zarządcy Rozliczeń.
    Reasumując, w przypadku, gdy Wnioskodawca sprzedaje energię do podmiotów
    niepowiązanych i cena tej energii, bazująca na cenie giełdowej jest niższa niż cena
    określona w ofercie, otrzymuje on rekompensatę. W przypadku natomiast gdy cena ta jest
    wyższa, Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu różnicy pomiędzy ceną giełdową a
    ceną ofertową do Zarządcy Rozliczeń lub skompensowania jej z saldami ujemnymi
    występującymi w przyszłych okresach.
    c. Czas trwania wsparcia, okresy rozliczeniowe i obowiązki informacyjne.
    Czas trwania AWS wynosi maksymalnie 15 lat.
    Jednocześnie, w ustawie o OZE wskazano stosowne okresy rozliczeniowe. Zgodnie z art.
    93 ust. 11 ustawy o OZE, w przypadku gdy w danym miesiącu saldo, (...), jest dodatnie, jest
    ono rozliczane z przyszłym ujemnym saldem (...).
    Powyższy przepis wskazuje na fakt, że salda dodatnie i ujemne powstają i są
    identyfikowane w ujęciu miesięcznym.
    Jak wskazano w art. 93 ust. 12 ustawy o OZE, dodatnie saldo (...), które z uwzględnieniem
    ust. 11 nie zostało całkowicie rozliczone do końca danego okresu każdych pełnych trzech
    lat kalendarzowych, (...) oraz dodatnie saldo pozostałe na koniec okresu (...) lub w okresie
    określonym (...) jest zwracane w terminie 6 miesięcy od dnia zakończenia danego okresu,
    operatorowi rozliczeń energii odnawialnej (...).
    Powyższy przepis, statuuje zobowiązanie Wnioskodawcy do zapłaty do Zarządcy rozliczeń
    kwoty salda dodatniego, nieskompensowanej dotychczas z saldem ujemnym na koniec
    okresu rozliczeniowego trwającego 3 lata.
    Jak jednak wskazano powyżej, ustawa o OZE wymaga, by identyfikacja powstania Salda
    dodatniego lub ujemnego następowała w okresach miesięcznych. W związku z
    powyższym, Wnioskodawca po zakończeniu każdego miesiąca posiada informację o
    wysokości oraz rodzaju salda – tj. Spółka wie, czy w danym miesiącu wystąpiło saldo
    dodatnie bądź saldo ujemne. Informacje te następnie podlegają stosownemu
    raportowaniu. Wnioskodawca zobowiązany jest sporządzać i przekazywać Zarządcy
    Rozliczeń w terminie 15 dni po zakończeniu miesiąca. Wymóg ten wynika bezpośrednio z
    art. 93 ust. 2 pkt 3 ustawy o OZE. Z kolei dane, jakie muszą zawierać te raporty zostały
    wskazane w art. 93 ust. 2 pkt 1-2 ustawy o OZE. Zgodnie z nimi, raporty obejmują
    wszystkie następujące po sobie doby, dotyczącej ilości, wyrażonej w kWh, (...) energii
    elektrycznej objętej ofertą, (...) oraz podlegającej sprzedaży, (...) wytworzonych z
    odnawialnych źródeł energii w instalacji odnawialnego źródła energii, sprzedanych w
    danym miesiącu, oraz ich cen, wyrażonych w złotych z dokładnością do jednego grosza za
    1 MWh, z uwzględnieniem wskazania daty pierwszego wprowadzenia tej energii
    elektrycznej albo tego biometanu do sieci dystrybucyjnej lub sieci przesyłowej.
    Ponadto, raport ten zawiera obliczenia wartości energii elektrycznej wytworzonej z
    odnawialnych źródeł energii w instalacji odnawialnego źródła energii sprzedanej w danym
    miesiącu, jako iloczyn ilości energii elektrycznej, o których mowa powyżej i średniej
    dziennej ceny energii elektrycznej, stanowiącej średnią arytmetyczną obliczoną ze
    średnich ważonych wolumenem transakcji sesyjnych giełdowych cen energii elektrycznej

    we wszystkich godzinach dnia dostawy tej energii, zawartych na rynku, na którym są
    zawierane transakcje sesyjne giełdowe z dostawą energii elektrycznej w dniu następnym i
    dwa dni po dniu zawarcia transakcji sesyjnych giełdowych, niezawierającej kwot podatku
    od towarów i usług, wyrażonej w złotych z dokładnością do jednego grosza za 1 MWh,
    obliczanej i publikowanej przez podmiot, o którym mowa w art. 64 ust. 1 pkt 1 ustawy o
    OZE, tj. giełdę towarową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych, zgodnie z
    przyjętymi przez ten podmiot zasadami.
    W przypadku wystąpienia salda dodatniego Podatnik składa wniosek do Zarządcy
    rozliczeń o jego pokrycie. Wniosek następnie podlega akceptacji lub odrzuceniu za
    pośrednictwem portalu internetowego. Podatnik otrzymuje potwierdzenie statusu pocztą
    elektroniczną oraz otrzymuje stosowną informację na tym portalu. Zgodnie z ustawą o
    OZE, Zarządca Rozliczeń jest uprawniony do weryfikacji ww. raportu w terminie 30 dni.
    Oznacza to, że najpóźniej po tym terminie Spółka otrzymuje ostatecznie zaakceptowane i
    zatwierdzone kwoty dodatniego salda (w wysokości wynikającej z raportu złożonego przez
    Spółkę lub w zweryfikowanej przez Zarządcę Rozliczeń wysokości).
    W przypadku zatwierdzenia raportu, Wnioskodawca w celu określenia wysokości salda
    dodatniego bazuje na danych wskazanych w przygotowanym raporcie (z uwagi na jego
    zatwierdzenie przez Zarządcę Rozliczeń) natomiast w przypadku zastrzeżeń, bazuje na
    informacjach przesłanych przez Zarządcę Rozliczeń.
    Po zatwierdzeniu raportu lub otrzymaniu informacji o zweryfikowanej wartości salda od
    Zarządcy Rozliczeń, wysokość salda dodatniego za dany miesiąc jest znana Wnioskodawcy
    i nie podlega następczym zmianom. Wnioskodawca nie otrzymuje od Zarządcy Rozliczeń
    żadnych dokumentów księgowych takich jak faktury, lecz sam dokumentuje
    przedmiotowe wydatki za pomocą wewnętrznych dokumentów księgowych, które to
    sporządzane są na podstawie raportów sporządzanych przez Wnioskodawcę i
    weryfikowanych przez Zarządcę Rozliczeń.
    d. Rachunek Zastrzeżony.
    Z uwagi na kapitałochłonny charakter prowadzonej działalności, Wnioskodawca posiada
    umowę dot. dostępu do stałej linii kredytowej zawartej z bankiem komercyjnym.
    Zgodnie z postanowieniami tej umowy, Spółka jest zobowiązana do posiadania tzw.
    rachunku zastrzeżonego, którego saldo musi być co najmniej równe zagregowanej kwocie
    Salda dodatniego w danym okresie. Powyższy warunek wynika z charakterystyki rozliczeń
    występujących w ramach ASW.
    Skutkiem powyższego jest obowiązek przelewania na Rachunek Zastrzeżony kwot
    odpowiadających powstałych na transakcjach sprzedaży energii sald dodatnich (w ujęciu
    miesięcznym) i utrzymywania wysokości środków nie mniejszych niż zagregowane saldo
    dodatnie. Wnioskodawca nie ma możliwości swobodnego dysponowania środkami
    zgromadzonymi na Rachunku Zastrzeżonym. Ewentualne doprowadzenie do sytuacji, w
    której saldo Rachunku Zastrzeżonego nie byłoby co najmniej równe zagregowanej kwocie
    Salda dodatniego w danym okresie stanowiłoby naruszenie umowy kredytowej (Event of
    Default).
    Pytania
      1. Czy Spółka uprawniona jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w
        rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT [ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
        dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”)
        - przyp. organu] kwot stanowiących Saldo dodatnie?
      2. W przypadku, gdyby odpowiedź na pyt. 1 była pozytywna – w którym momencie
        Spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu Salda dodatniego?

    Państwa stanowisko w sprawie
      1. W ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania
        przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kwot stanowiących saldo
        dodatnie. Wysokość kosztów uzyskania przychodu odpowiada kwocie salda
        dodatniego, wynikającego ze sprzedaży energii elektrycznej w danym miesiącu, w
        wysokości stanowiącej nadwyżkę wartości sprzedaży po cenie bazującej na
        notowaniach giełdowych cen energii nad wartością sprzedaży, przy uwzględnieniu
        ceny określonej w ofercie.
      2. W ocenie Wnioskodawcy powinien on rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu
        salda dodatniego w dacie ujęcia w księgach rachunkowych zobowiązania wobec
        Zarządcy Rozliczeń na podstawie stosownego dowodu dokumentującego kwotę
        salda dodatniego.
    Skutkiem powyższego jest rozpoznanie jako kosztu uzyskania przychodu po ostatecznym
    potwierdzeniu wysokości Salda dodatniego powstałego w danym miesiącu Okresu
    rozliczeniowego (na podstawie sporządzonego i zweryfikowanego przez Operatora
    miesięcznego raportu odnoszącego się do zakończonego miesiąca Okresu
    rozliczeniowego).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.
    Jak wskazano w art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, Kosztami uzyskania
    przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów
    lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
    wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Jak wynika z powyższego przepisu oraz ugruntowanego orzecznictwa, żeby dany wydatek
    mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać następujące
    warunki:
    a. zostać rzeczywiście poniesiony przez podatnika (tj. być pokryty z zasobów
      majątkowych podatnika),
    b. być definitywny (nie podlegać zwrotowi w jakikolwiek sposób),
    c. pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    d. zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów bądź zachowania lub zabezpieczenia
      źródła przychodów,
    e. zostać właściwie udokumentowany,
    f. nie podlegać wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    Ad a.
    Ponoszenie przez Wnioskodawcę wydatków związanych z powstaniem dodatniego salda
    jest nierozerwalnie związane z dokonywaniem rozliczeń w ramach ASW. Wnioskodawca
    najpierw otrzymuje od kontrahenta zapłatę, a następnie, w przypadku gdy cena
    otrzymana od kontrahenta przewyższa cenę z oferty aukcyjnej, musi pewną jej część
    przeznaczyć na pokrycie dodatniego salda. Przekazanie środków następuje albo w drodze
    potrącenia z saldem ujemnym w czasie trwania okresu rozliczeniowego, albo poprzez
    zapłatę, jeżeli Saldo ujemne występuje na koniec okresu rozliczeniowego.
    W związku z powyższym, saldo dodatnie jest realnie ponoszone przez Wnioskodawcę a
    jego przekazanie dokonuje się przez pomniejszenie jego majątku.
    W związku z powyższym, warunek faktycznego poniesienia wydatku przez podatnika
    należy uznać za spełniony.
    Ad b.
    Fakt, że przedmiotowy wydatek ma charakter definitywny, tj. bezzwrotny, znajduje swoje
    odzwierciedlenie wprost w przepisach ustawy o OZE. Jak wskazano w art. 93 ust. 11
    ustawy o OZE, w przypadku gdy w danym miesiącu saldo, (...), jest dodatnie, jest ono

    rozliczane z przyszłym ujemnym saldem (...). Z powyższego przepisu wynika, że co do
    zasady (wyłączając rozliczenie na koniec Okresu rozliczeniowego) zapłata zobowiązania z
    tytułu salda dodatniego dokonywana jest poprzez kompensatę z saldem ujemnym za
    kolejne miesiące w ramach Okresu rozliczeniowego. Natomiast jak wskazano w art. 93 ust.
    12 ustawy o OZE, Dodatnie saldo (...), które z uwzględnieniem ust. 11 nie zostało
    całkowicie rozliczone do końca danego okresu każdych pełnych trzech lat kalendarzowych,
    (...) oraz dodatnie saldo pozostałe na koniec okresu (...) lub w okresie określonym (...) jest
    zwracane w terminie 6 miesięcy od dnia zakończenia danego okresu, operatorowi
    rozliczeń energii odnawialnej (...). Powyższy przepis, statuuje zobowiązanie Wnioskodawcy
    do zapłaty do Zarządcy rozliczeń kwoty Salda dodatniego, nieskompensowanej dotychczas
    z saldem ujemnym na koniec Okresu rozliczeniowego. Z uwagi na to, że kwoty te są
    bezzwrotne, należy uznać, że przedmiotowy wydatek ma charakter definitywny.
    Ad c.
    Jak wskazano w stanie faktycznym, model i koncepcja Wsparcia z którego korzysta
    Wnioskodawca, został zaprojektowany przez ustawodawcę dla przedsiębiorców
    działających w branży produkcji energii z odnawialnych źródeł energii. Korzystanie z
    opisanego modelu wsparcia i rozliczeń z Zarządcą rozliczeń, wynika więc z przedmiotu
    działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, polegającej na produkcji energii
    elektrycznej oraz chęci Wnioskodawcy do minimalizacji ryzyka związanego z wahaniami
    cen. Przedmiotowe Wsparcie umożliwia Wnioskodawcy uzyskiwanie stałych i
    przewidywalnych zysków z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. W praktyce, dzięki
    skorzystaniu z systemu wsparcia, Wnioskodawca „sprzedaje” energię elektryczną po stałej
    cenie. Sprzedaż po wyższej lub niższej cenie, jest kompensowana powstaniem salda
    dodatniego lub ujemnego. Wydatki ponoszone na zapłatę z tytułu salda dodatniego, są
    więc związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.
    Ad d.
    W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowy wydatek został poniesiony w celu uzyskania
    przychodów i zabezpieczenia źródła przychodów.
    Celem skorzystania z przedmiotowego Wsparcia, którego elementem składowym jest
    konieczność ponoszenia wydatków z tytułu salda dodatniego, jest minimalizacja ryzyka
    ponoszonego z tytułu wahań cen na rynku energii. W przypadku, w którym doszłoby do
    znaczącego spadku poziomu cen, po jakich Wnioskodawca sprzedawałby energię
    elektryczną, mogłoby wiązać się to ze znacznym spadkiem rentowności Wnioskodawcy, a
    w najgorszym wypadku, brakiem środków na dalsze funkcjonowanie. Ryzyko to jest o tyle
    istotne, że Wnioskodawca funkcjonując w branży odnawialnych źródeł energii, prowadzi
    działalność cechującą się wysokim poziomem kosztów stałych. Zastosowanie
    przedmiotowego modelu umożliwia Wnioskodawcy zabezpieczenie akceptowalnego
    poziomu rentowności, tj. w praktyce, osiąganie przychodów na określonym, relatywnie
    stałym poziomie.
    Uczestnictwo w AWS jest również znaczącym czynnikiem wpływającym na tzw.
    „bankowalność” inwestycji w projekty OZE. Farmy (...) wymagają wysokich nakładów
    inwestycyjnych, które zazwyczaj (tak jak w przypadku Spółki) finansowane są przez banki.
    Uczestnictwo w AWS stanowi z perspektywy banku okoliczność ograniczającą ryzyko
    niewypłacalności z uwagi na załamanie rynkowych cen energii. Ponoszenie kosztu
    dodatniego salda, nierozerwalnie związane z uczestnictwem w AWS, jest zatem
    elementem zabezpieczenia źródła przychodów – uzyskania finansowania farmy (...).
    Ad e.
    W zakresie kwestii prawidłowego dokumentowania wydatku, warto zwrócić uwagę na
    treść art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, zgodnie z którym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania
    przychodów, uważa się dzień, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych
    (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto
    koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem

    sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
    międzyokresowych kosztów. Przepis ten w swojej dyspozycji wskazuje na to, jakie
    dokumenty mogą być podstawą ujęcia danego wydatku w księgach rachunkowych, a co za
    tym idzie, rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z nim, podstawą
    dokumentowania tych wydatków mogą być nie tylko faktury i rachunki, ale również inne
    dowody, w przypadku braku stosownej faktury lub rachunku.
    W przypadku dokumentowania wydatku za pomocą innego dowodu niż faktura lub
    rachunek, kluczowe jest, to, czy podatnik jest w stanie rzetelnie i wiarygodnie (tj. na
    podstawie stosownych źródeł) określić wysokość kosztów.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w przypadku powstania salda dodatniego w
    danym miesiącu okresu rozliczeniowego, jest ono ujmowane w księgach rachunkowych
    Spółki poprzez zmniejszenie aktywów (zmniejszenie należności od Zarządcy Rozliczeń) lub
    zwiększenie pasywów (zwiększenie zobowiązań wobec Zarządcy Rozliczeń) w oparciu o
    wewnętrzne dokumenty księgowe. Wyżej wymienione dokumenty księgowe, sporządzane
    są na podstawie miesięcznych raportów, które Wnioskodawca zobowiązany jest
    sporządzać i przekazywać Zarządcy Rozliczeń w terminie 15 dni po zakończeniu miesiąca.
    Wymóg ten wynika bezpośrednio z art. 93 ust. 2 pkt 3 ustawy o OZE. Jak zostało wskazane
    w stanie faktycznym, raporty te zawierają szczegółowe zestawienie danych dotyczących
    transakcji sprzedaży energii elektrycznej dokonywanych przez Wnioskodawcę. Warto
    nadmienić, że informacje wykazane w raporcie podlegają weryfikacji przez Zarządcę
    rozliczeń, pod kątem ich prawdziwości, rzetelności i poprawności. W przypadku
    stwierdzenia niezgodności pomiędzy danymi wskazanymi w raporcie, Wnioskodawca
    otrzymuje od Zarządcy rozliczeń stosowne informacje o prawidłowej wysokości.
    W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy warunek prawidłowego
    udokumentowania przedmiotowego wydatku został spełniony w odniesieniu do
    przedmiotowego wydatku. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca nie otrzymuje od Zarządcy
    Rozliczeń żadnych dokumentów księgowych takich jak faktury, jednocześnie sam
    dokumentuje przedmiotowe wydatki za pomocą wewnętrznych dokumentów księgowych,
    które to sporządzane są na podstawie raportów sporządzanych przez Wnioskodawcę,
    których zawartość określa ustawa o OZE, a które to raporty są weryfikowane przez
    Zarządcę Rozliczeń, lub informacji przekazanych przez Zarządcę rozliczeń.
    Ad f.
    Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowy wydatek nie znajduje się w katalogu wydatków
    wyłączonych z KUP na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatek związany z pokryciem Salda dodatniego
    stanowi KUP dla Spółki. Wydatek ten jest ponoszony w związku z działalnością Spółki
    polegającą na produkcji i sprzedaży energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii i
    korzystania ze Wsparcia. Wsparcie to pozwala uzyskiwać przychody na określonym,
    relatywnie stałym poziomie i minimalizuje ryzyko zmian sytuacji rynkowej na rentowność
    Spółki.
    W tym kontekście należy zwrócić uwagę na fakt, że przedmiotowy system wsparcia jest
    mechanizmem zaprojektowanym przez ustawodawcę w celu promocji i zachęty do
    produkcji energii z odnawialnych źródeł energii, co w założeniu ma przełożyć się na
    realizację celów klimatycznych oraz odejście od energetyki opartej na paliwach kopalnych.
    W swoim założeniu, system ten ma oferować stabilność i przewidywalność zysków
    producentów energii ze źródeł odnawialnych przez zapewnienie producentów, że cena
    sprzedawanej przez nich energii nie będzie niższa niż cena określona w ofercie aukcyjnej.
    Należy ponadto podkreślić, że przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym wydatki ponoszone
    z tytułu Salda ujemnego nie są kosztami uzyskania przychodu, skutkowałoby osłabieniem
    wpływu mechanizmu Wsparcia na rynek energetyki odnawialnej. W najgorszym wypadku,

    tj. w przypadku utrzymywania się wysokich cen prądu, brak możliwości zaliczenia
    wydatków z tytułu dodatniego salda do KUP, skutkowałby radykalnym spadkiem
    opłacalności funkcjonowania w ramach systemu Wsparcia.
    Warto nadmienić, że stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w szeregu
    stanowisk Dyrektora KIS, m.in. w :
      - Interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 31 maja 2024r., sygn. 0111-KDIB1-
        3.4010.139.2024.2.JMS;
      - Interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 1 marca 2023 r. sygn. 0114-KDIP2-
        2.4010.262.2022.3.ASK;
      - interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 16 lipca 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-
        2.4010.142.2024.3.KW.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    Z kolei jak wskazano w art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów
    bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku
    podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:
    1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później
    jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są
    obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
    2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia
    tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do
    sporządzania sprawozdania finansowego
    - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im
    przychody.
    Natomiast jak wskazano w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne
    niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
    Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe
    określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią
    koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Z powyższego wynika, że koszty uzyskania przychodu zasadniczo dzielą się na dwie
    kategorie:
    - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (dalej: „koszty
      bezpośrednie”) – co do zasady potrącane w roku, w którym osiągnięty został
      odpowiadający im przychód;
    - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami
      (dalej: „koszty pośrednie”) – potrącane w dacie ich poniesienia.
    W związku z powyższym, w celu określenia momentu, w którym Wnioskodawca powinien
    rozpoznać koszt z tytułu Salda dodatniego, konieczne jest określenie, czy wydatek ten
    stanowi koszt pośredni czy koszty bezpośredni.
    Przyjmuje się, że bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodu są takie wydatki, które
    mogą być powiązane z konkretnymi przychodami danego podatnika. Przepisy ustawy o
    CIT nie określają warunków, jakie muszą być spełnione w celu uznania, że dany wydatek
    jest bezpośrednio związany z danymi przychodami. Przyjmuje się jednak, że w celu
    zbadania tego konieczne jest wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego oraz związku
    kwotowego.
    Przez związek przyczynowo-skutkowy należy rozumieć sytuację, gdy wystąpienie danego
    wydatku warunkuje wystąpienie przychodu (np. wydatek związany z nabyciem towaru
    warunkuje uzyskanie w przyszłości przychodu z jego sprzedaży).

    Z kolei przez związek kwotowy należy rozumieć możliwość przypisania danej jednostki
    kosztu do danej jednostki przychodu.
    W opinii Wnioskodawcy, wydatek z tytułu Salda dodatniego, stanowi koszt pośredni.
    Należy podkreślić, że ponoszenie wydatków z tytułu Salda dodatniego wynika z
    uczestnictwa Wnioskodawcy w systemie Wsparcia. Jak zostało wcześniej wspomniane,
    Saldo dodatnie powstaje w momencie w którym cena sprzedaży energii na rynku, jest
    wyższa niż cena określona w ofercie aukcyjnej.
    Nie zmienia to jednak faktu, że brak jest przychodu, do którego saldo dodatnie mogłoby
    zostać bezpośrednio przypisane. Takim przychodem z pewnością nie jest przychód z
    tytułu sprzedaży energii, w związku z którym powstało saldo dodatnie. Wynika to z faktu,
    że powstanie przychodu z tytułu sprzedaży energii, nie jest uzależnione od ponoszenia
    kosztu z tytułu salda dodatniego. Przychód ten powstałby niezależnie od tego, czy Spółka
    funkcjonowałaby w ramach Systemu Wsparcia czy też nie. Należy podkreślić, że zapłata
    ceny przez odbiorcę energii, która skutkowałaby powstaniem salda, tj. w wypadku, gdy
    cena ta byłaby wyższa od ceny wskazanej w ofercie, nie jest warunkowana wcześniejszą
    lub późniejszą zapłatą dodatniego salda.
    Jednocześnie, wydatku z tytułu salda dodatniego nie można przyporządkować do
    przychodu z tytułu salda ujemnego. Jak wskazano w stanie faktycznym, w przypadku, gdy
    Spółka dokona sprzedaży energii elektrycznej po cenie niższej niż cena z oferty, otrzyma
    stosowną rekompensatę od Zarządcy Rozliczeń. W opinii Wnioskodawcy, rekompensata ta
    w postaci Salda ujemnego, stanowi przychód podatkowy Spółki (co jednak nie jest
    przedmiotem wniosku). Jednocześnie, saldo ujemne jest kompensowane z saldem
    dodatnim. Nie oznacza to jednak, że saldo dodatnie jest kosztem, który jest niezbędny, do
    powstania salda ujemnego, lub, że można przypisać konkretne saldo dodatnie do
    konkretnego salda ujemnego. Teoretycznie może wystąpić sytuacja, w ramach których
    przez cały okres wsparcia występować będzie jedynie saldo ujemne, lub jedynie saldo
    dodatnie. Ich związek polega wyłącznie na wzajemnej kompensacie, powstanie salda
    ujemnego nie warunkuje powstania salda dodatniego i vice versa.
    Reasumując, przedmiotowy wydatek z tytułu zapłaty Salda dodatniego, powinien zostać
    uznany za koszt pośredni. Jak zostało wskazane powyżej, brak jest możliwości
    przyporządkowania wydatku z tytułu salda ujemnego do jakiegokolwiek przychodu
    osiąganego przez Spółkę. Wydatek ten jest racjonalny i ponoszony przez Spółkę w związku
    z ponoszoną przez nią działalnością oraz związany z osiąganiem przychodów, jednak bez
    możliwości dokładnego określenia, których konkretnie.
    Jak zostało wskazane w przytoczonym powyżej art. 15 ust. 4d, koszty uzyskania
    przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie
    ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest
    możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku
    stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego
    dotyczą.
    Z powyższego przepisu wynika, że co do zasady, koszty pośrednie powinny być
    rozpoznawane w dacie ich poniesienia. Definicja poniesienia kosztu została wskazana w
    art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Zgodnie z nim, za dzień poniesienia kosztu uzyskania
    przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
    dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
    (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
    biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    Jak wynika z powyższego przepisu, za datę poniesienia kosztu należy rozumieć dzień, w
    którym doszło do zaewidencjonowania danego wydatku w księgach podatnika.
    Ewidencjonowanie to co do zasady powinno odbyć się za pomocą otrzymanej faktury, lub
    w przypadku jej braku (np. z uwag na charakter transakcji jak ma to miejsce w

    omawianym przypadku) za pomocą innego dowodu. Co istotne, powyższy przepis nie
    wskazuje na to, by wydatek ten musiał być ujęty na konkretnym koncie rachunkowym.
    Liczy się w zasadzie data i fakt ujęcia go przez podatnika, na podstawie odpowiednich
    dowodów księgowych. Jedynym wyjątkiem od tej zasady są koszty rezerw oraz biernych
    rozliczeń międzyokresowych kosztów, przy czym Saldo dodatnie nie stanowi żadnego z
    nich.
    Powyższe znajduje swoje potwierdzenie przykładowo w:
      - Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27
        sierpnia 2021 r., nr 1462-IPPB3.4510.949.2016.11.S/KK/JS, gdzie organ zgodził się z
        następującą tezą podatnika: "(...) samo zaksięgowanie tj. zaewidencjonowanie w
        księgach przez niego faktur (lub innych dowodów księgowych), niezależnie od faktu,
        że wydatki te kosztami księgowymi stawałyby się sukcesywnie, pozwala na uznanie
        ich za koszty uzyskania przychodu. Nie ma przy tym znaczenia na jakim koncie ta
        operacja zostanie dokonana. Rodzaj konta, na którym dokonuje się zapisu
        określonego wydatku, nie może determinować bowiem charakteru wydatku jako
        kosztu uzyskania przychodu. (...) Zdaniem Wnioskodawcy, należy więc uznać, iż
        Wydatki są pozatracane w dacie ich poniesienia, rozumianej jako dzień, na który
        zewidencjonowano odpowiednią fakturę lub inny dowód księgowy dotyczący
        danego wydatku w ewidencji księgowej, niezależnie od sposobu rozliczenia
        księgowego tego wydatku jako koszt”;
      - Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 maja
        2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.47.2020.1.PB, gdzie organ podatkowy potwierdził
        następujące stanowisko Wnioskodawcy: „(...) rozpatrywane koszty Prowizji
        Bankowej, Cash Contribution oraz Prowizji Pośrednika należy uznać za poniesione
        w momencie ich zaksięgowania na jakimkolwiek koncie w księgach rachunkowych
        Spółki, innym niż konta rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów,
        także wtedy gdy nie będzie to konto kosztowe. W szczególności, rozpoznaniu
        przedmiotowych kosztów jako poniesionych w rozumieniu art. 15 ust. 4e
        jednorazowo w momencie ich zaksięgowania nie powinno stać rozliczanie
        przedmiotowych kosztów w czasie dla celów rachunkowych”.
    W ocenie Wnioskodawcy powinien on rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu salda
    dodatniego w dacie ujęcia w księgach rachunkowych zobowiązania wobec Zarządcy
    Rozliczeń na podstawie stosownego dowodu dokumentującego kwotę salda dodatniego.
    Skutkiem powyższego jest rozpoznanie jako kosztu uzyskania przychodu innego niż koszt
    uzyskania przychodu bezpośrednio związany z osiągniętym przychodem, tj. jako koszt
    pośredni – w miesiącu następującym po miesiącu którego dotyczy rozliczenie sprzedaży
    energii – jeżeli Wnioskodawca otrzyma w tym miesiącu akceptację raportu przesłanego do
    Zarządcy rozliczeń lub informację o wysokości Salda dodatniego, lub w miesiącu kolejnym
    jeżeli to w tym miesiącu dojdzie do akceptacji lub przekazania informacji.
    Warto podkreślić, że po akceptacji raportu przez Zarządcę rozliczeń lub przekazaniu przez
    niego stosownych informacji, wysokość Salda dodatniego w ujęciu miesięcznym nie może
    już ulec zmianie. Należy ponadto podkreślić, że uznanie, próba określenia innego
    momentu rozpoznania przedmiotowego wydatku w oparciu o przepisy ustawy o OZE (np.
    uznając jako właściwy moment koniec okresu rozliczeniowego lub po zakończeniu
    Wsparcia) nie znajduje swojego uzasadnienia nie tylko w przepisach ustawy o CIT, ale
    również zasadach ogólnych prawa podatkowego. Warto podkreślić, że prawo podatkowe
    cechuje się znaczną autonomią względem innych gałęzi prawa i co do zasady, zdarzenia
    regulowane przez inne gałęzi prawa nie powinny przekładać się automatycznie na
    zdarzenia występujące na gruncie prawa podatkowego. Potwierdzeniem powyższego jest
    przykładowo wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2023 r. sygn. II FSK 1563/23 - „Prawo
    podatkowe stanowi odrębną, autonomiczną gałąź prawa publicznego wywodzącą się z
    prawa finansów publicznych. W orzecznictwie sądowo administracyjnym również przyjęło
    się wyodrębniać prawo podatkowe w odniesieniu do pozostałych gałęzi prawa w obrębie
    systemu prawa ze względu na swoiste dla tego prawa instytucje prawne, siatkę pojęciową

    oraz metodę regulacji (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2015
    r., I FSK 390/14, Legalis nr 1331767). Rzeczona odrębność spowodowana jest
    odmiennością stosunków społecznych regulowanych przez prawo administracyjne oraz
    przez prawo podatkowe. Skoro bowiem podatek jest przejawem udziału państwa albo
    jednostki samorządu terytorialnego, w efektach procesów ekonomicznych, nawiązuje do
    strumieni pieniężnych w gospodarce, to konstrukcje podatkowo-prawne w swojej treści
    mogą „odrywać się” od ich odpowiedników terminologicznych funkcjonujących w innych
    dziedzinach prawa, w szczególności w prawie cywilnym, czy w prawie administracyjnym.
    Tak rozumiana autonomia prawa podatkowego to sui generis kompromis między
    zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy,
    a jego niezależnością w obrębie tego systemu, głównie zaś w stosunku innych dziedzin
    prawa, również należących do systemu prawa publicznego sensu largo (zob. uchwała
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2017 r., I FPS 8/16; uchwała Naczelnego
    Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2012 r., II FPS 3/11)”.
    Warto podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Saldo dodatnie
    powinno być rozpoznawane jako KUP w miesiącu następującym po miesiącu w którym
    powstało i zostało ujęte w księgach rachunkowych podatnika, zostało potwierdzone w
    szeregu stanowisk organów podatkowych, przykładowo:
      - Interpretacji Indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 31 maja 2024 r. zn. 0111-KDIB1-
        3.4010.139.2024.2.JM, gdzie wskazano, że: „Zatem, skoro jak wskazali Państwo w
        uzupełnieniu wniosku, dokumenty wewnętrzne sporządzone na podstawie
        comiesięcznych sprawozdań przekazywanych do Operatora należy uznać za
        wiarygodne dowody księgowe w świetle przepisów ustawy o rachunkowości
        (kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji i została przyjęta jako
        niepodlegający ocenie element stanu faktycznego), i w momencie ujęcia ww.
        wydatków w księgach mają one charakter definitywny, to kwota Salda dodatniego,
        zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, powinna zostać uznana za koszt
        uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. na dzień, na który ujęto koszt w
        księgach rachunkowych na podstawie ww. dowodu księgowego dokumentującego
        wysokość powstałego Salda dodatniego”.
      - Interpretacji Indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 16 lipca 2024 r. Zn. 0114-KDIP2-
        2.4010.142.2024.3.KW, gdzie zasadniczo przytoczono analogiczne uzasadnienie;
      - Interpretacji Dyrektora KIS z dnia 9 lutego 2024 r. zn. 0111-KDIB1-1.4010.736.2023.2.
        KM, wskazano „W uzupełnieniu opisu sprawy wskazali Państwo, że dokumenty
        wewnętrzne sporządzone na podstawie raportów przekazywanych co miesiąc
        Zarządcy Rozliczeń stanowią wiarygodne dowody księgowe w świetle przepisów
        ustawy o rachunkowości, uprawniające Spółkę do ujęcia ich w księgach
        rachunkowych na koncie zobowiązań. Spółka ujmuje w księgach rachunkowych na
        koncie zobowiązań wartość salda na podstawie dokumentu „polecenie
        księgowania” („PK”). Dokument PK jest wiarygodnym dowodem księgowym w
        świetle przepisów Ustawy o rachunkowości - jest on sporządzany przez Spółkę na
        podstawie raportów wewnętrznych przekazywanych co miesiąc Zarządcy Rozliczeń
        (raporty wewnętrzne stanowią załącznik do dokumentu PK). W momencie ujęcia w
        księgach ww. wydatków w księgach rachunkowych na podstawie ww. dowodów
        mają one charakter definitywny. Wartość ww. wydatków na moment ujęcia przez
        Spółkę w księgach jest skalkulowana na podstawie rzetelnego i wiarygodnego
        dokumentu wewnętrznego przygotowanego przez Spółkę na podstawie raportów
        przesłanych do Zarządy Rozliczeń. Charakter ww. wydatków jest bezzwrotny.
        Zatem, skoro jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, że Spółka ujmuje w
        księgach rachunkowych na koncie zobowiązań wartość salda na podstawie
        dokumentu „polecenie księgowania” („PK”), a dokument PK jest wiarygodnym
        dowodem księgowym w świetle przepisów ustawy o rachunkowości (kwestia ta nie
        jest przedmiotem niniejszej interpretacji i została przyjęta jako niepodlegający
        ocenie element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) i w momencie ujęcia ww.
        wydatków w księgach mają one charakter definitywny, to kwota Salda Dodatniego,

        zgodnie z cytowanym art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, powinna zostać uznana za
        koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. na dzień, na który ujęto koszt w
        księgach rachunkowych na podstawie ww. dowodu księgowego dokumentującego
        wysokość powstałego Salda Dodatniego.”

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać
    należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani
    konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też
    zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw
    podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania
    ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.