Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.159.2025.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-15
Teza: Dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o
CIT, mogą Państwo rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu
tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty
kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, zgodnie
z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, a więc koszty
kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich
latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.
W sytuacji gdy po spełnieniu określonych warunków mogli
Państwo skorzystać z ww. ulgi jednak za określone miesiące
danego roku z niej nie skorzystali to nie można mówić, że
wpłacone zaliczki na podatek od innowacyjnych pracowników
należy potraktować jako kwotę należnego podatku do zwrotu.
Pobrali Państwo bowiem zaliczki w prawidłowej wysokości.
Fakt, że nie skorzystali Państwo z przysługującego im
uprawnienia, o którym mowa w art. 18db updop, nie
upoważnia Państwa do wystąpienia z wnioskiem o
stwierdzenie nadpłaty.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa
nadpłata-stwierdzenie nadpłaty
nadpłata-zwrot nadpłaty
pracownik-wydatki na rzecz pracowników
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Podatnik będący płatnikiem podatku
dochodowego od osób fizycznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 8
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18db-ust. 1
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „X”) została założona (...). Jest (...) w
    międzynarodowej grupie Y (dalej: „Grupa”, „Grupa”). Jednostka dominująca Grupy jest (...).
    Obszarem działalności Grupy jest w szczególności rozwijanie najnowszych technologii
    cyfrowych z obszaru sztucznej inteligencji (AI), tworzenia nowoczesnych platform w
    szczególności eCommerce lub platform produktywności organizacji zajmujących się
    technologiami oprogramowania lub zarządzania wielkimi zbiorami danych (Big Data), czy
    też rozwijanie technologii chmurowych.
    Część działalności, a tym samym realizowanych przez Spółkę projektów zaliczana jest
    przez nią do Grupy Projektów badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy
    o PDOP (dalej: „Działalność B+R”), co zostało potwierdzone w drodze otrzymanej przez
    Spółkę interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”)
    z (...).
    W zakończonym właśnie roku podatkowym 2024 Spółka poniosła koszty kwalifikowane
    przewyższające kwotę uzyskanego dochodu, w związku z czym, w konsekwencji, część
    przysługującego Spółce odliczenia z tytułu Ulgi B+R pozostaje do odliczenia na podstawie
    art. 18db w formie pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu
    skarbowego zaliczek na podatek dochodowy (dalej: „Zaliczki PIT”) oraz zryczałtowanego
    podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej w
    danym roku podatkowym. Tym samym, nieodliczona nadwyżka kosztów kwalifikowanych
    wygenerowanych w ramach Ulgi B+R (dalej: „nadwyżka ulgi B+R” lub „aktywo B+R”),
    podlega odliczeniu przewidzianym w art. 18db Ustawy o PDOP (dalej: „ulga na
    innowacyjnych pracowników”), a więc Spółka jest uprawniona w myśl art. 18db ust. 4 do
    pomniejszania Zaliczek PIT począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po
    miesiącu, w którym złożyła zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOP
    (dalej: „Zeznanie CIT”) do końca roku podatkowego, w którym Zeznanie zostało złożone.
    Kluczowe zasady korzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników Spółka potwierdziła w
    drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS z (...).

    Spółka przewiduje jednak, że z uwagi na duży udział Projektów B+R w ogólnej działalności
    Spółki, aktywo B+R może być również przez nią generowane w latach kolejnych a z uwagi
    na niedostateczną wysokość Zaliczek PIT, które mogą korzystać z odliczenia w ramach ulgi
    na innowacyjnych pracowników, jego część pozostanie niewykorzystana nawet po
    zastosowaniu ulgi na innowacyjnych pracowników. Tym samym, nawet po zastosowaniu
    ulgi na innowacyjnych pracowników w roku 2025 prawdopodobnie pozostanie
    niewykorzystane aktywo B+R z roku 2024. Równocześnie może się zdarzyć, że w roku 2025
    Spółka wygeneruje kolejne aktywo B+R. Tym samym, Spółka będzie dysponować aktywem
    B+R z więcej niż jednego roku. W takiej sytuacji powstanie kwestia kolejności
    wykorzystania aktywa B+R z poszczególnych lat, którą Spółka chciałaby uporządkować.
    Dodatkowo, aktualnie Spółka prowadzi projekt zbierania dokumentacji uprawniającej do
    skorzystania z ulgi na B+R w odniesieniu do lat poprzednich, w stosunku do których nie
    upłynął termin przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wstępne kalkulacje wskazują na
    zgromadzenie w tych latach kosztów kwalifikowanych przewyższających odpowiednie
    podstawy opodatkowania. W związku z powyższym, Wnioskodawca chciałby potwierdzić,
    że wygenerowana nadwyżka ulgi B+R w roku 2022 i roku 2023 (tj. w okresie, gdy ulga na
    innowacyjnych pracowników była już wprowadzona do przepisów Ustawy o PDOP) będzie
    mogła zostać wykorzystana w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach
    wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych zaliczek PIT w związku z ich
    nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach za miesiące następujące po złożeniu
    pierwotnych rocznych Zeznań CIT dla wskazanych lat.
    Przyjęty w Spółce rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.
    Końcowo, Spółka wskazuje, iż nie przekazuje zaliczek na zasadach określonych w art. 38
    ust. 2-2c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PDOF”).
    Spółka bowiem nie jest zakładem pracy chronionej czy zakładem aktywności zawodowej.
    Spółka Zaliczki PIT opłaca na zasadach wskazanych w art. 38 ust. 1 Ustawy o PDOF, tj. w
    terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym je pobrano. Ponadto,
    Spółce nie przysługuje kwota zwrotu gotówkowego określona w art. 18da Ustawy o PDOP.
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka, dokonując
      odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R
      przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty
      kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art.
      18d ust. 8 ustawy o PDOP, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w
      poprzednich latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie miała
      prawo do rozliczenia ulgi na innowacyjnych pracowników w roku podatkowym
      następującym po roku, w odniesieniu do którego złożono korektę Zeznania CIT w
      drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji
      podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie potrąceniem ich we
      wpłaconych zaliczkach?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1
    ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w
    pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie
    najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP, a więc koszty
    kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust.
    1 ustawy o PDOP – przy zachowaniu terminu wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie
    ustawy o PDOP.

    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 18d ust. 8 podatnik ma prawo do dokonania odliczenia – odpowiednio w
    całej kwocie lub w pozostałej części – w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć
    lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub
    miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu
    drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, czyli w
    ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników. Powyższe oznacza, że przez sześć
    kolejnych lat podatkowych do wykorzystania przez podatnika prowadzącego Działalność
    B+R może pozostać niewykorzystane aktywo B+R.
    Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem przyjąć, że jeżeli w danym roku podatkowym
    podatnikowi przysługuje na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP prawo do odliczenia
    w ramach ulgi B+R kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych w różnych
    latach podatkowych, to może on zdecydować w jakiej kolejności - w odniesieniu do
    wydatków z którego roku - dokona odliczeń.
    Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają przedstawiciele doktryny prawa
    podatkowego: „Przepisy art. 18d PDOPrU nie zawierają przy tym żadnych ograniczeń ani
    nakazów, które regulowałyby sposób, w jaki podatnik powinien dokonywać odliczeń w 6
    kolejnych latach podatkowych następujących po roku, w którym nabył on prawo do
    skorzystania z ulgi B+R, ale nie mógł z niego skorzystać (w całości). Wobec braku
    odpowiedniej regulacji należy uznać, że podatnik dysponuje w tym zakresie swobodą -
    może on rozliczyć kwotę pozostałą do odliczenia w 6 kolejnych latach podatkowych
    proporcjonalnie, nierównomiernie albo w wybranej przez siebie wielkości i roku (np. w
    drugim i trzecim). Musi jednak przy tym pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do
    odliczenia w ciągu 6 kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to
    nabył, będzie oznaczało jego utratę.” (tak: „Podatek dochodowy od osób prawnych.
    Komentarz” pod red. K. Gila, A. Oborskiej, A. Wacławczyka i A. Walter, Warszawa 2019).
    Z powyższych względów wskazana w treści pytania Spółki metoda dokonywania odliczeń -
    począwszy od aktywa B+R wygenerowanego najwcześniej (na zasadzie FIFO tj. first in, first
    out, „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”) - pozostaje, zdaniem Wnioskodawcy, zgodna z
    art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP. Przedstawiona metoda pozwala w praktyce podatnikowi
    skorzystać z możliwości dokonania odliczenia w ramach ulgi B+R w sytuacji, gdy w roku
    poniesienia kosztów na Działalność B+R nie osiągnął dochodu w odpowiedniej wysokości.
    Prawidłowość stanowiska Spółki została potwierdzona przez DKIS w wielu interpretacjach
    indywidualnych prawa podatkowego.
    - Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 5 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-
      1.4010.23.2023.2.MR dotyczącej Ulgi na innowacyjnych pracowników DKIS w
      odpowiedzi na analogiczne pytanie zadane przez innego podatnika stwierdził: „(...)
      Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku
      dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii kolejności dokonywania odliczeń
      kosztów kwalifikowanych, które nie zostały odliczone w roku ich poniesienia z uwagi
      na wystąpienie straty albo nieosiągnięcie przez podatnika dochodów w wystarczającej
      wysokości. Zatem, ustawodawca pozostawił podatnikowi dowolność w powyższej
      kwestii, z zachowaniem warunku, że odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w
      pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata
      podatkowe lub sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym
      podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Zasadnym zatem jest
      przyjęcie, że jeżeli w danym roku podatkowym podatnikowi przysługuje na podstawie
      art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., prawo do odliczeń kosztów działalności badawczo-
      rozwojowej poniesionych zarówno w danym roku jak i latach poprzednich to może on
      podjąć decyzję o kolejności dokonywania tych odliczeń, przy spełnieniu wymagań, o
      których mowa w tym przepisie, w szczególności 3-letniego lub 6-letniego limitu
      czasowego, w zależności od brzmienia art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p. (...)”

    - Podobnie, DKIS zaprezentował taki pogląd w interpretacji indywidualnej z 28 listopada
      2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.801.2022.1.JKU: „(...) Spółka będzie miała prawo do
      dokonania odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT (przy spełnieniu wymagań
      określonych w tym artykule) Kosztów B+R poniesionych w latach poprzednich, tj. w
      latach 2018-2021, wskazanego odliczenia będzie mogła ona dokonać począwszy od
      kosztów poniesionych historycznie najwcześniej, tj. na zasadzie tzw. FIFO (first in, first
      out, „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”) (...).”
    - Prawidłowość stosowania metody FIFO przy dokonywaniu odliczeń w ramach ulgi B+R
      kosztów poniesionych w różnych latach podatkowych, które podlegały odliczeniu w
      ciągu następnych sześciu lat podatkowych na podstawie na podstawie art. 18d ust. 8
      zd. 2 ustawy o CIT, potwierdził również DKIS w interpretacji indywidualnej z 5 lutego
      2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.519.2020.1.APO.
    Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, dokonując odliczenia na podstawie art.
    18db ust. 1 ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody
    FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie
    najwcześniej, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich
    latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP – przy zachowaniu terminu
    wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o PDOP.
    Tym samym, w sytuacji Spółki, gdy w zakończonym właśnie roku podatkowym 2024
    wygenerowała ona aktywo B+R, którego cześć jedynie będzie mogła wykorzystać w roku
    2025 poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników, a równocześnie kolejne aktywo z
    tytułu ulgi B+R zostanie wygenereowane przez Spółkę w roku 2025, będzie ona mogła
    dokonywać odliczeń poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników w kolejnych latach (przy
    zachowaniu terminu wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o PDOP)
    począwszy od kosztów poniesionych historycznie najwcześniej, tj. na zasadzie FIFO.
    Ad. 2.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do rozliczenia ulgi na innowacyjnych
    pracowników w roku podatkowym następującym po roku, w odniesieniu do którego
    złożono korektę Zeznania CIT w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach
    wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie
    potrąceniem ich we wpłaconych zaliczkach.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnik może skorygować uprzednio złożoną
    deklarację, co następuje przez złożenie deklaracji korygującej (§ 2).
    Korekta deklaracji może mieć miejsce w przypadku stwierdzenia, że złożona deklaracja
    zawiera błędy, bądź gdy podatnik nie skorzystał z przysługujących mu instrumentów
    podatkowych, a nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. Korekta
    deklaracji może więc skutkować zmianą wysokości zobowiązania podatkowego.
    Pomimo więc niewykazania ulgi podatkowej w pierwotnie złożonym zeznaniu
    podatkowym podatnicy są uprawnieni do skorygowania zeznania podatkowego i
    wykazania należnej im ulgi podatkowej. Wówczas właściwy organ podatkowy, po
    pozytywnym rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty, dokonuje zwrotu
    nadpłaconego podatku lub zaliczenia go na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
    Zgodnie z art. 18d ust. 8, podatnik ma prawo do dokonania odliczenia kosztów
    kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – w
    zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących
    bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z
    odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty
    pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, czyli Zaliczek PIT w ramach tzw. ulgi na
    innowacyjnych pracowników.

    Na bazie art. 18db ust. 4 uprawnienie do pomniejszenia Zaliczek PIT, przysługuje
    począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik
    złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym
    zostało złożone to zeznanie.
    Tym samym, jeśli w stanie faktycznym Wnioskodawcy, w odniesieniu do lat 2022 i 2023,
    Spółka wykazałaby w korektach Zeznań CIT koszty kwalifikowane przewyższające
    odpowiednie podstawy opodatkowania, będzie ona uprawniona do wykorzystania
    wygenerowanej nadwyżki ulgi B+R w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach
    wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych zaliczek PIT w roku 2023 i
    2024 w związku z ich nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach za miesiące następujące
    po złożeniu pierwotnych rocznych Zeznań CIT dla wskazanych lat. Precyzując powyższe i
    obrazując przykładem, wykazując nadwyżkę ulgi B+R w Zeznaniu CIT za rok 2022, Spółka
    będzie uprawniona do uzyskania nadpłaty z tytułu Zaliczek PIT odprowadzonych od
    kwalifikowanych pracowników w roku 2023 (za czas od złożenia pierwotnego Zeznania CIT
    do końca roku 2023). Analogicznie, w odniesieniu do nadwyżki ulgi B+R wygenerowanej w
    roku 2023, będzie uprawniona do uzyskania nadpłaty z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT
    (w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników) w roku 2024.
    Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przywołanych regulacji, warunkiem koniecznym do
    skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników w danym miesiącu jest to, by wcześniej
    nastąpiło złożenie Zeznania CIT. Tym samym, w ocenie Spółki, złożenie przez podatnika
    Zeznania CIT skutkuje tym, że podatnik nabywa prawo do skorzystania z ulgi na
    innowacyjnych pracowników począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po
    miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie CIT(przy założeniu, że pozostałe warunki -
    niebędące przedmiotem niniejszego wniosku - wymagane do skorzystania z ulgi na
    innowacyjnych pracowników zostaną spełnione) do końca roku podatkowego, w którym
    zostanie złożone. W tym zakresie, zdaniem Spółki, obowiązujące przepisy nie nakładają na
    podatników dodatkowych obowiązków, jak chociażby takich by zeznanie obejmowało
    deklarację CIT-BR, czy by wykazane były koszty kwalifikowane do ulgi B+R. W przypadku,
    gdyby zamiarem ustawodawcy było nałożenie (na podatnika zamierzającego rozliczać ulgę
    na innowacyjnych pracowników) obowiązku rozliczenia Zaliczek PIT po uprzednim
    wypełnieniu deklaracji CIT-BR w ramach zeznania, taki zamiar zostałby wskazany w
    powołanym przepisie. Równocześnie, przepisy podatkowe nie nakładają żadnych
    ograniczeń związanych z występowaniem o nadpłaty w związku z przekazaniem Zaliczek
    PIT do organu podatkowego w zawyżonej wysokości. Takie działanie będzie zgodne z
    celem przepisu, tj. umożliwieniem wykorzystania ulgi B+R podatnikom ponoszącym za rok
    podatkowy stratę albo osiągającym dochód niższy od kwoty przysługującego w roku
    podatkowym odliczenia i nie spowoduje skorzystania z ulgi podatkowej w wysokości
    wyższej niż należna, ponieważ wciąż zastosowanie znajdą podstawowe ograniczenia, tj.
    odliczenie nie będzie mogło przekroczyć wysokości aktywa B+R oraz odliczenie nie będzie
    mogło przekroczyć Zaliczek PIT naliczonych dla Pracowników poświęcających co najmniej
    50% czasu na prowadzenie działań badawczo-rozwojowych, zgodnie z art. 18db ust. 3
    (tzw. innowacyjni pracownicy).
    W orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a
    także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa
    podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w
    sytuacjach niepewności co do ich znaczenia, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do
    jednoznaczności treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki
    sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak
    również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie
    była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Na poparcie powyższego, Spółka
    wskazuje w szczególności wyroki Sądu Najwyższego z dnia: 7 maja 1997 r., III RN 22/97 -
    POP 1999 nr 6 poz. 170, 9 listopada 2001 r., III RN 145/00 - OSNAPU 2002 nr 19 poz. 450
    oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2004 r. sygn. FSK 372/04
    oraz z 21 marca 2000 r. sygn. SA/Rz 595/99.

    Reasumując, gdyby zamiarem ustawodawcy było ustalenie dodatkowego wykluczenia dla
    dokonania przedmiotowego odliczenia Zaliczek PIT w odniesieniu do lat, które nie uległy
    przedawnieniu, to tego typu warunek byłby wskazany wprost w przepisach regulujących
    ulgę na innowacyjnych pracowników. Niemniej jednak, ani w art. 18db ustawy o PDOP ani
    w innych przepisach podatkowych ustawodawca nie zamieścił wspomnianego
    ograniczenia.
    Równocześnie, przepisy wprowadzające ulgę na innowacyjnych pracowników zostały do
    ustawy o PDOP wprowadzone od 1 stycznia 2022 r., a więc dla podatników mających rok
    podatkowy tożsamy z rokiem kalendarzowym, możliwość skorzystania z odliczeń Zaliczek
    PIT tzw. innowacyjnych pracowników pojawiła się począwszy od roku 2023.
    Tym samym, w stanie faktycznym Spółki, zdaniem Wnioskodawcy, wygenerowane w roku
    2022 i roku 2023 aktywa z tytułu ulgi B+R (tj. w okresie, gdy przepisy dotyczące możliwości
    wykorzystania nadwyżki poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników były już
    wprowadzone do ustawy o PDOP) będą mogły zostać wykorzystane w drodze wystąpienia
    przez Spółkę o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej. Zwrot
    będzie przysługiwać z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT od tzw. innowacyjnych
    pracowników w związku z ich nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach do organu
    podatkowego. Spółka będzie więc uprawniona w myśl art. 18db ust. 4 do wykazania
    nadpłaty z tytułu zaliczek PIT nadpłaconych w latach 2023 i 2024, w każdym roku
    począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik
    złożył Zeznanie CIT (następnie skorygowane) do końca roku podatkowego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),
    przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą
    badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu
    zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych
    zastosowań.
    Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,
    podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
    podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
    poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
    Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego
    przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.
    Katalog kosztów uznawanych za koszty kwalifikowane został przedstawiony w art. 18d ust.
    2- 3a updop.
    Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych
    ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: „Ustawa Nowelizująca”), która weszła w
    życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój
    gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na
    innowacyjnych pracowników”.
    Stosownie do art. 18db ust. 1 updop,
    podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący
    przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy
    stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym

    odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na
    rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego
    podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku
    obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.
    Zgodnie z art. 18db ust. 2 updop,
    przepis ust. 1 ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego
    podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26
    lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów
    (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:
        1) stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku
        pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia
        społecznego;
        2) wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;
        3) praw autorskich.
    Zgodnie z art. 18db ust. 3 updop,
    przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio
    zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:
        1) pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający
        w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub
        2) przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej
        na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,
        pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co
        najmniej 50%.
    Stosownie do treści art. 18db ust. 4 updop,
    uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od
    miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o
    którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to
    zeznanie.
    W myśl art. 18db ust. 5 updop,
    przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania do:
        1) zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy z
        dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;
        2) podatnika, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da.
    Zgodnie z art. 18db ust. 6 updop,
    jeżeli podatnik utracił prawo do odliczenia, o którym mowa w ust. 1, dolicza kwoty
    poprzednio odliczone w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym
    utracił to prawo.
    Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wskazuję, że z powyższych
    przepisów wynika, że ulga określona w art. 18db updop, jest adresowana do podatników
    podatku dochodowego (będących płatnikami), którzy prowadzą działalność badawczo-
    rozwojową i ze względu na stratę lub niski dochód nie mogli w całości lub w części odliczyć
    w ramach ulgi B+R wydatków kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 updop,
    poniesionych w danym roku.
    Ulga umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób
    fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń pracowników wskazanych w art. 18db ust. 3

    updop, o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych. Odliczeniu podlega kwota
    stanowiąca iloczyn nieodliczonych wydatków kwalifikowanych i obowiązującej danego
    podatnika stawki podatku dochodowego.
    W myśl art. 18d ust. 8 updop,
    odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
    kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość
    dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia -
    odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno
    następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w
    którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia,
    o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w
    art. 18db ust. 1.
    Zgodnie z art. 18d ust. 9 updop,
    przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu
    kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da.
    Zgodnie z art. 67 ust. 1 i 2 Ustawy Nowelizującej,
        1. Przepisy art. 26e ust. 3d-3fi 7-9, art. 26ga, art. 26gb, art. 26 ha-26hd i art. 30ca
        ust. 9a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, art.
        18d ust. 3d-3ji 7-9, art. 18ea-18efi, art. 24d ust. 9a ustawy zmienianej w art. 2, w
        brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, i art. 11 ust. 1-4 oraz art. 21 ust. 3 ustawy
        zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie
        do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r.
        2. Pomniejszenie, o którym mowa w art. 26eb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art.
        18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii kolejności
    dokonywania odliczeń kosztów kwalifikowanych, które nie zostały odliczone w roku ich
    poniesienia z uwagi na wystąpienie straty albo nieosiągnięcie przez podatnika dochodów
    w wystarczającej wysokości. Zatem, ustawodawca pozostawił podatnikowi dowolność w
    powyższej kwestii, z zachowaniem warunku, że odliczenia – odpowiednio w całej kwocie
    lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć
    lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub
    miał prawo skorzystać z odliczenia. Zasadnym zatem jest przyjęcie, że jeżeli w danym roku
    podatkowym podatnikowi przysługuje na podstawie art. 18d ust. 8 updop, prawo do
    odliczeń kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych zarówno w danym
    roku, jak i latach poprzednich, to może on podjąć decyzję o kolejności dokonywania tych
    odliczeń, przy spełnieniu wymagań, o których mowa w tym przepisie.
    Należy jednak pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia ulgi B+R w ciągu sześciu
    kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to zostało nabyte,
    będzie oznaczało utratę prawa do ulgi B+R. Będzie to miało miejsce np. w sytuacji, gdy
    podatnik będzie ponosił stratę podatkową przez cały okres posiadania prawa do ulgi B+R
    lub gdy osiągnie dochody jedynie z zysków kapitałowych, w przypadku których odliczenie
    ulgi B+R nie przysługuje.
    Zatem, zgadzam się z Państwem, że dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1
    ustawy o CIT, mogą Państwo rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj.
    w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie
    najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, a więc koszty
    kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust.
    1 ustawy o CIT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

    Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazuję, że zgodnie z art. 72 § 1
    pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
    111, dalej: „Ordynacja podatkowa”):
    za nadpłatę uważa się kwotę:
        1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
        2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od
        należnej.
    Na mocy art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej:
    jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość
    pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.
    Zgodnie z treścią powołanego art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji
    zakwestionowania zasadności pobrania, czy też wysokości zobowiązania podatkowego, to
    podatnik ma prawo złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty.
    Jak stanowi art. 81 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej,
    § 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą
    skorygować uprzednio złożoną deklarację.
    § 2. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.
    Ulga badawczo-rozwojowa rozliczana jest w zeznaniu CIT-8, CIT-8A i CIT-8B. Koszty
    poniesione na działalność badawczo-rozwojową (tzw. koszty kwalifikowane) wykazywane
    są w formularzu będącym „Informacją o odliczeniach od podstawy opodatkowania
    kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową”,
    oznaczonym symbolem CIT/BR, który jest załącznikiem do zeznań rocznych: CIT-8, CIT-8A i
    CIT-8B. W załączniku CIT/BR podatnik oblicza kwotę odliczenia przysługującego mu z tytułu
    poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, którą następnie
    przenosi do odpowiedniej rubryki zeznania CIT-8 lub CIT-8A (CIT-8B).
    Prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w
    którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności
    gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów
    kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR.
    W tym miejscu należy wskazać, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z możliwością
    skorzystania przez Państwa z tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników, z której mogą
    Państwo, ale nie muszą skorzystać. Tym samym, w sytuacji gdy po spełnieniu określonych
    warunków mogli Państwo skorzystać z ww. ulgi jednak za określone miesiące danego roku
    z niej nie skorzystali to nie można mówić, że wpłacone zaliczki na podatek od
    innowacyjnych pracowników należy potraktować jako kwotę należnego podatku do
    zwrotu. Pobrali Państwo bowiem zaliczki w prawidłowej wysokości. Fakt, że nie skorzystali
    Państwo z przysługującego im uprawnienia, o którym mowa w art. 18db updop, nie
    upoważnia Państwa do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.
    W omawianej sprawie, jako płatnik, nie będą zatem mogli Państwo skorzystać z
    uprawnienia uregulowanego w 75 § 1 Ordynacji podatkowej.
    Nie można zatem zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że w związku z posiadanym
    Aktywem B+R oraz występowaniem Specjalistów B+R, Spółka ma i będzie miała prawo - na
    podstawie art. 18db Ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na Innowacyjnych Pracowników za
    dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z
    Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie potrąceniem ich
    na bieżąco we wpłaconych Zaliczkach PIT, zgodnie z przedstawionym opisem stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Końcowo odnosząc się do powołanych orzeczeń administracyjnych oraz interpretacji
    indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnych i indywidualnych spraw
    podatnika w określonych stanach faktycznym (zdarzeniach przyszłych) i w tej danej
    sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie
      się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.