Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-239/15-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-12
Teza: W zakresie uznania wyodrębnionej ze Spółki działalności za zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2015 r. (data wpływu 25 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 28 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionej ze Spółki Spreads Business (Działalność w zakresie Tłuszczów) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania wniesienia Spreads Business aportem do B. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionej ze Spółki Spreads Business (Działalność w zakresie Tłuszczów) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania wniesienia Spreads Business aportem do B.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 27 kwietnia 2015 r., (data wpływu 28 kwietnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest sprzedaż artykułów spożywczych, środków pielęgnacji ciała i środków czyszczących.

Planowane jest przeprowadzenie restrukturyzacji działalności Spółki (stanowiącej cześć i efekt globalnej restrukturyzacji grupy, do której Wnioskodawca należy) poprzez wyodrębnienie i przeniesienie do innej istniejącej spółki kapitałowej prawa polskiego (dalej: „B.”) działalności w zakresie marketingu i zakupów dotyczących produktów tłuszczowych przeznaczonych do smarowania, pieczenia oraz smażenia (dalej: „Spreads Business” - „Działalność w zakresie Tłuszczów”). Spreads Business obejmuje działania w zakresie produktów tłuszczowych tj.: przede wszystkim, określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych - Spreads Business zajmuje się również budowaniem i utrzymywaniem relacji z klientami (odbiorcami) produktów tłuszczowych.

Działalność w zakresie Spreads Business zostanie wniesiona przez Spółkę w drodze aportu (dalej: „Aport”) do B.. W zamian za wniesienie Aportu, B. wyemituje nowe udziały, które zostaną objęte przez Spółkę.

Po wyodrębnieniu i przeniesieniu Spreads Business, działalność Wnioskodawcy będzie koncentrowała się na działalności dystrybucyjnej i marketingowej pozostałych produktów (tj. z wyłączeniem produktów tłuszczowych). Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Wnioskodawcy skupienie się na jego pozostałej działalności i osiągnięcie efektywności poprzez odpowiednie zarządzanie kanałami sprzedaży.

W przyszłości, po dokonaniu Aportu, w Spółce może zostać podjęta decyzja o zbyciu udziałów w B.. Alternatywnie, B. może dokonać sprzedaży swojego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie Spreads Business

Aktualnie, Spreads Business stanowi w ramach struktury Wnioskodawcy odrębną działalność. W szczególności, Spreads Business jest wyodrębniona w strukturze Spółki w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny. Znajduje to odzwierciedlenie w wewnętrznych dokumentach organizacyjnych a także w opisach stanowisk. Co więcej przed Aportem w Spółce zostaną podjęte kolejne działania w celu wzmocnienia wyodrębnienia tej części działalności Wnioskodawcy. Działania te są aktualnie podejmowane, w związku z czym pełne wyodrębnienie Spreads Business zostanie osiągnięte przed dokonaniem Aportu.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Spreads Business jest wyposażony we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie produktów tłuszczowych tj.: określania planów marketingowych, wykorzystania kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenia strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzania lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażania, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowania promocji, badania trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowania kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych, obejmujące w szczególności:

*   dedykowany personel;
*   umowy handlowe z kontrahentami związane z marketingiem produktów;
*   kontakty biznesowe i specjalistyczną wiedzę związaną z marketingiem produktów oraz segmentem rynku obejmującego produkty tłuszczowe;
*   materiały marketingowe, w tym np. lodówki, które są udostępniane kontrahentom celem promocji produktów tłuszczowych;
*   zobowiązania (związane z zamawianymi kampaniami reklamowymi, promocjami, itp. jak również związane z pracownikami przypisanymi do tej części działalności Spółki).

Spreads Business korzysta przy tym z aktywów, usług i funkcji, takich jak zarządzanie, wyposażenie i usługi w zakresie IT, wsparcie finansowo-księgowe, obsługa prawna, kadry, ubezpieczenie, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy. Usługi te są wspólne dla Spreads Business i pozostałej działalności Spółki, która nie zostanie z niej wyodrębniona. W związku z tym, zidentyfikowano w jakim zakresie Spreads Business korzysta z tych aktywów, funkcji i usług. Na podstawie ustaleń i w oparciu o odpowiednie klucze alokacji, dokonano alokacji części kosztów związanych z w/w aktywami, funkcjami i usługami do Spreads Business.

Pod względem organizacyjnym w Spółce funkcjonują tzw. zespoły biznesowe (z ang. business teams) dedykowane do danego segmentu rynku, na którym działa Spółka. Spreads Business stanowi w schemacie organizacyjnym Spółki jeden z takich zespołów biznesowych. Taki zespół obejmuje określone funkcje, aktywa oraz grupę osób zatrudnionych w Spółce i dedykowanych do danej części biznesu (w omawianym przypadku do produktów tłuszczowych).

1.  Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe Spreads Business istnieje już obecnie, poprzez możliwość alokowania do niej związanych z nią przychodów i kosztów. Dane dotyczące Spreads Business możliwe są do zaprezentowania dla celów zarządczych oddzielnie od danych dotyczących działalności Spółki w pozostałym zakresie.

Przychody Spreads Business są identyfikowane przy pomocy narzędzi kontrolingowych w postaci centrów zysków, natomiast koszty związane z tą działalnością są identyfikowane na podstawie struktury centrów kosztowych dla celów zarządczych. Koszty ogólne (np. koszty ogólnego zarządu, IT, wsparcia finansowo-księgowego, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienia bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Spreads Business i pozostałej działalności gospodarczej Spółki, są odpowiednio alokowane na podstawie stosowanych kluczy alokacji (opartych o tą samą metodologię jak w przypadku takich kosztów, które są ponoszone przez Grupę na poziomie centralnym a dotyczą Spółki).

Dodatkowo, co wynika z docelowego modelu operacyjnego Spreads Business w strukturze Grupy, do której należy Spółka (patrz poniżej) celem ustalenia sytuacji majątkowej Spreads Business, Spółka identyfikuje i wydziela należności od klientów (z tytułu sprzedaży produktów tłuszczowych) w zakresie w jakim dotyczą one Spreads Business (zgodnie bowiem z docelowym modelem biznesowym Spreads Business będzie posiadało należności handlowe od Spółki a nie od klientów zewnętrznych stąd też już obecnie dla celów zarządczych Spreads Business wykazuje „wewnętrzne” należności od Spółki). Należności od klientów nie przejdą w ramach Aportu do B.. W podobny sposób do Spreads Business przypisane są również zobowiązania z tytułu zakupu produktów tłuszczowych. Do Spreads Business przypisywane są również inne zobowiązania jak np. z tytułu organizowanych kampanii reklamowych czy też zobowiązania pracownicze dotyczące pracowników dedykowanych do tej części działalności Spółki.

Należy również zaznaczyć, że przed planowanym Aportem, dla Spreads Business zostanie przydzielony odrębny rachunek bankowy. Rachunek też zostanie przeniesiony w ramach Aportu do B. jak również rachunek ten zostanie objęty Grupowym systemem rozliczeniowym cash-pooling na podstawie umowy o przystąpieniu przez B. do cash-pooling, która zostanie podpisana jeszcze przed Aportem ale efektywnie wejdzie w życie z dniem Aportu.

Księgowość i dokumentacja finansowa Spółki pozwala i prowadzona jest w sposób umożliwiający sporządzenie dla celów zarządczych odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Spreads Business.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Spreads Business dysponuje pracownikami, do których zadań należy określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych. Spreads Business posiada również zdolność pełnienia wszystkich funkcji biznesowych, które są potrzebne dla prowadzenia działalności w zakresie marketingu produktów tłuszczowych w oparciu bądź o aktywa i pracowników przypisanych do tej części biznesu bądź też w oparciu o pozostałe zasoby majątkowe i kadrowe Spółki. W tym miejscu należy zaznaczyć, że już od dnia Aportu na podstawie stosowanej umowy Spreads Business w spółce B. będzie miał zapewnione niezbędne wsparcie ze strony Spółki w zakresie w jakim już w chwili obecnej Spreads Business korzysta z zasobów Spółki (np. w zakresie utrzymywania relacji z klientami).

Spreads Business nie powinna być traktowana jako zbiór aktywów przeznaczonych do pełnienia specyficznych funkcji marketingowych, lecz organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, wystarczający do utworzenia odrębnego przedsiębiorstwa prowadzącego działalność operacyjną, z uwagi na fakt, iż swoim zakresem obejmuje:

*   dedykowany personel;
*   umowy handlowe z kontrahentami związane z marketingiem produktów;
*   kontakty biznesowe i specjalistyczną wiedzę związaną z marketingiem produktów oraz segmentem rynku obejmującego produkty tłuszczowe;
*   materiały marketingowe, w tym np. lodówki, które są udostępniane kontrahentom celem promocji produktów tłuszczowych;
*   zobowiązania (związane z zamawianymi kampaniami reklamowymi, promocjami, itp. jak również związane z pracownikami przypisanymi do tej części działalności Spółki).

Aport Spreads Business do B.

Spreads Business zostanie wniesiona przez Spółkę w drodze Aportu do B. w zamian za udziały w B. wyemitowane dla Spółki. Zobowiązania alokowane do Spreads Business zostaną wniesione do B. i zostaną przez nią przejęte.

W wyniku Aportu, część zakładu pracy przypisana do Spółki a związana ze Spreads Business w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. 2014 poz. 1502, ze zm., tekst jednolity) zostanie przeniesiona do B., a zatem pracownicy przypisani obecnie do Spreads Business przejdą do B..

Ponadto, Wnioskodawca zawrze z B. umowę na świadczenie usług obsługi klienta w zakresie planowania sprzedaży, kontaktu z klientem i dystrybucji produktów tłuszczowych, która wejdzie w życie od momentu Aportu Spreads Business do B..

Jednocześnie z dniem Aportu, wejdzie w życie umowa, na mocy której B. będzie kupowało od podmiotu z grupy towary wchodzące w skład kategorii tłuszczów a następnie na mocy osobnej umowy o charakterze zbliżonym do komisu zawartej z Wnioskodawcą, będzie odsprzedawało je do klientów zewnętrznych (patrz szerzej poniżej).

W ramach Aportu zostaną również przeniesione na B. umowy handlowe z kontrahentami (w zakresie, w jakim zostaną uzyskane zgody kontrahentów), w części dotyczącej marketingu produktów tłuszczowych, z wyłączeniem umów/postanowień umownych dotyczących sprzedaży tych produktów bezpośrednio do klientów. Wnioskodawca dołoży wszelkich starań w celu uzyskania zgody kontrahentów na przeniesienie zawartych z nimi umów do B. w ramach planowanego Aportu, jednakże, nie można wykluczyć, iż niektóre umowy nie zostaną przeniesione w ramach planowanego Aportu.

W dniu Aportu wejdzie również w życie umowa pomiędzy B. oraz Wnioskodawcą dotycząca wynajęcia przestrzeni biurowych Wnioskodawcy.

Przez pewien czas po dokonaniu Aportu niektóre usługi związane z zarządzaniem, IT, wsparciem finansowo-księgowym, obsługą prawną, kadrami, ubezpieczeniem, zapewnieniem bezpieczeństwa w miejscu pracy będą świadczone na rzecz B. przez Spółkę lub inny podmiot.

W dniu Aportu B. będzie również stroną grupowej umowy cash-poolingu.

Model biznesowy B. w strukturze Grupy Wnioskodawcy

W chwili obecnej Wnioskodawca jest dystrybutorem szerokiej gamy produktów spożywczych (w tym produktów tłuszczowych), kosmetycznych i chemicznych. Produkty nabywane są od spółki produkcyjnej z Grupy kapitałowej Spółki a następnie sprzedawane do klientów zewnętrznych (np. sieci handlowych).

W związku ze zmianą modelu biznesowego w Grupie, do której należy Spółka po Aporcie, produkty tłuszczowe będą nabywane nadal przez Spółkę ale następnie odsprzedawane do B. (jako podmiotu odpowiedzialnego finalnie za ten segment rynku). Jednocześnie sprzedaż do klientów zewnętrznych będzie odbywać się za pośrednictwem Spółki, która będzie w tym zakresie działać we własnym imieniu ale na rzecz i ryzyko B.. W praktyce zatem rola Spółki po zmianie modelu biznesowego zbliżona będzie do roli komisanta, natomiast B. będzie pełnić rolę komitenta i podmiotu całościowo odpowiedzialnego za sprzedaż produktów tłuszczowych na rynek Polski oraz krajów bałtyckich: Litwy, Łotwy i Estonii.

Z perspektywy przepływów finansowych Spółka będzie obciążana z tytułu nabywanych od producenta produktów. Jednocześnie mając na względzie, że będzie sprzedawać te produkty we własnym imieniu (ale na rzeczy i ryzyko B.) do klientów zewnętrznych będzie posiadać należności od klientów zewnętrznych. Z kolei B. będzie obciążać Spółkę z tytułu sprzedanych przez Spółkę produktów i tym samym będzie mogła zrealizować należną jej marżę.

Mając powyższe na uwadze ostatecznie B. jako podmiot odpowiedzialny za rynek produktów tłuszczowych i prawny właściciel produktów oferowanych i sprzedawanych do klientów zewnętrznych będzie osiągać należny jej zysk na sprzedaży.

Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawiony charakter obecnej działalności Spreads Business jak również docelowy model biznesowy spółki B., do której Spreads Business zostanie wniesione Aportem, Spreads Business w oparciu o wszystkie wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne przydzielone do niej, posiada zdolność pełnienia wszystkich funkcji biznesowych, które są potrzebne dla prowadzenia działalności w zakresie marketingu produktów tłuszczowych w sposób tożsamy jakby czynił to niezależny przedsiębiorca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wyodrębniona ze Spółki Spreads Business (tj. Działalność w zakresie Tłuszczów) będzie stanowić w dacie Aportu ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu wniesienie Spreads Business (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do B. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wyodrębniona ze Spółki Spreads Business (tj. Działalność w zakresie Tłuszczy) będzie stanowić w dacie Aportu ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu wniesienie Spreads Business (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do B. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwalifikacja Spreads Business w dacie Aportu jako ZCP na gruncie uptu

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e uptu, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych.
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych i sądów administracyjnych wielokrotnie zostało podkreślone, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zdaniem Wnioskodawcy, Spreads Business prowadzona w ramach Spółki obecnie i na moment dokonania Aportu będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełniać będzie ww. przesłanki.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Spreads Business, która będzie przedmiotem Aportu, zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega żadnej wątpliwości.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Spreads Business już obecnie jest wyposażona we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności obejmujące w szczególności:

*   dedykowany personel;
*   umowy handlowe z kontrahentami związane z marketingiem produktów;
*   kontakty biznesowe i specjalistyczną wiedzę związaną z marketingiem produktów oraz segmentem rynku obejmującego produkty tłuszczowe;
*   materiały marketingowe, w tym np. lodówki, które są udostępniane kontrahentom celem promocji produktów tłuszczowych;
*   zobowiązania (związane z zamawianymi kampaniami reklamowymi, promocjami, itp. jak również związane z pracownikami przypisanymi do tej części działalności Spółki).

Pracownicy Wnioskodawcy przydzieleni do Spreads Business realizują zadania związane z produktami tłuszczowymi tj.: określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami oraz zakupów produktów tłuszczowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca jest zdania, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniona. W oparciu o opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych Spreads Business może już teraz i będzie mogła kontynuować działalność w zakresie marketingu i zakupów produktów tłuszczowych.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, intencją stron umowy aportowej będzie przeniesienie wszystkich zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów przypisanych do Spreads Business. Spółka oraz B. podejmą niezbędne działania w celu uzyskania od kontrahentów zgody wymaganej przepisami prawa cywilnego oraz postanowieniami kontraktowymi. W chwili obecnej, ze względów niezależnych od Spółki, nie można przesądzić, czy wszystkie takie zobowiązania oraz kontrakty zostaną przeniesione wraz z Aportem. Tym niemniej, Spreads Business, a następnie po aporcie, B., będą wyposażone w zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzonym przez nie zakresem działalności tj. pochodzących z transakcji zawieranych z Wnioskodawcą, domami mediowymi, etc. Z uwagi na okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, takie sytuacje nie będą miały wpływu na możliwość kontynuacji przez B. działalności prowadzonej w ramach Spreads Business. W konsekwencji, Spółka jest zdania, że także w razie nieprzejścia na B. pojedynczych zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów, nie będzie to miało znaczącego wpływu na możliwość kontynuacji przez tą spółkę działalności prowadzonej przez Spreads Business, a przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie w dacie Aportu spełniona.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę docelowy model operacyjny Spreads Business w strukturze Grupy, do której należy Spółka, celem ustalenia sytuacji majątkowej Spreads Business, Wnioskodawca identyfikuje i wydziela należności od klientów (z tytułu sprzedaży produktów tłuszczowych) w zakresie w jakim dotyczą one Spreads Business (zgodnie bowiem z docelowym modelem biznesowym Spreads Business będzie posiadało należności handlowe od Spółki a nie od klientów zewnętrznych stąd też już obecnie dla celów zarządczych Spreads Business wykazuje „wewnętrzne” należności od Spółki). Same należności od klientów nie przejdą w ramach Aportu do B., gdyż w nowej strukturze operacyjnej, po Aporcie nie mogłyby one być wyegzekwowane przez B., która nie będzie stroną umów w rozliczeniach z ostatecznymi odbiorcami towarów.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Aportu nie zostaną przeniesione zawarte z klientami umowy/postanowienia umowne dotyczące marketingu i zakupów pozostałych produktów tj. dotyczące działalności, która pozostanie u Wnioskodawcy. Wyłączenie tych umów/postanowień umownych z Spreads Business nie będzie miało wpływu na możliwość kontynuacji prowadzania działalności przez B., z uwagi na fakt, iż w/w umowy/postanowienia umowne nie są immanentnie związane z marketingiem i zakupami produktów tłuszczowych i nie warunkują możliwości ich realizacji. Należy przy tym podkreślić, iż z przedmiotu Aportu nie zostaną wyłączone umowy/postanowienia umowne umów zawartych z kontrahentami, które dotyczą marketingu i zakupów produktów tłuszczowych (w zakresie, w którym Spółce uda się uzyskać zgody kontrahentów na przeniesienie umów do B.).

W świetle powyższych argumentów, należy stwierdzić, że brak przejścia na B. pojedynczych zobowiązań oraz niektórych umów (z uwagi na brak zgód kontrahentów), nie będzie miało znaczenia dla możliwości kontynuacji działalności prowadzonej przez Spreads Business w spółce B.. W konsekwencji, istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, będące przesłanką zakwalifikowania Spreads Business jako ZCP, nie powinno być kwestionowane.

Takie stanowisko zajął m.in. WSA w Warszawie, który w wyroku z 9 października 2009 r., sygn. III SA/WA 674/09, podkreślił, że „z definicja ZCP nie wymaga, aby dla uznania aportu za ZCP, w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania, jakie związane są z daną częścią przedsiębiorstwa”. NSA w wyroku z 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09 (utrzymującym w mocy ww. wyrok WSA), wskazał ponadto, iż „trudno przy tym nie zgodzić się z konstatacją sądu, iż gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań Spółki nie zgodziłby się na jej przeniesienie, pozbawiłby automatycznie dany zespół składników majątkowych statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. II FSK 1896/11, stwierdzając, że „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”. Analogiczne stanowisko zajął NSA również w wyroku z 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2014 r., sygn. IBPP4/443-605/13/LG, w której powołując się na ten wyrok stwierdził, że „nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza, to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Spreads Business, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniona.

Ad. 2 Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spreads Business cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym. Wnioskodawca podkreśla, że w Spółce już w chwili obecnej istnieją tzw. zespoły biznesowe dedykowane do danego segmentu rynku, na którym działa Spółka. Spreads Business stanowi w schemacie organizacyjnym jeden z takich zespołów biznesowych. Znajduje to odzwierciedlenie w wewnętrznych dokumentach organizacyjnych a także w opisach stanowisk. Jako taki zespół, Spreads Business obejmuje już w chwili obecnej określone funkcje, aktywa oraz grupę osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę i dedykowanych do tej części działalności tj. Działalność w zakresie Tłuszczów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 13 grudnia 2012 r., sygn. ILPP1/443-856/12-4/MD, wskazał, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”.

Spreads Business stanowi odrębną działalność w ramach Spółki, do której przypisane zostały określone zadania i funkcje, które realizowane są przez konkretnych pracowników przypisanych do tej działalności. W wyniku Aportu, część zakładu pracy przypisana do Spółki a związana z Spreads Business w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy zostanie przeniesiona do B., a zatem pracownicy przypisani do Spreads Business przejdą do B..

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, Spreads Business w dacie Aportu będzie wyodrębniona pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN, wskazał, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W Spółce wprowadzono odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, dzięki której istnieje możliwość alokowania do Spreads Business związanych z nią przychodów i kosztów. Dane dotyczące Spreads Business są prezentowane dla celów zarządczych oddzielnie od danych dotyczących działalności Spółki w pozostałym zakresie.

Przychody Spreads Business są identyfikowane przy pomocy narzędzi kontrolingowych w postaci centrów zysków, natomiast koszty związane z tą działalnością są identyfikowane na podstawie struktury centrów kosztowych dla celów zarządczych. W taki sam sposób identyfikowane są zobowiązania i należności.

W odniesieniu do kosztów dotyczących całokształtu działalności prowadzonej przez Spółkę ( np. koszty ogólnego zarządu, IT, wsparcia finansowo-księgowego, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienia bezpieczeństwa w miejscu pracy) Spółka przypisuje koszty do Spreads Business na podstawie stosownych kluczy alokacji analogicznie jak ma to miejsce w przypadku kosztów ponoszonych przez Grupę na poziomie centralnym a odnoszącym się do działalności Wnioskodawcy.

W konsekwencji, księgowość i dokumentacja finansowa Spreads Business są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzenie odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla tego działu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej okoliczności stanowią dowód na to, że Spreads Business spełnia wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia.

Ad. 3 Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Spółki Spreads Business i działalności prowadzonej przez Spółkę w pozostałym zakresie przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie prowadzonej działalności operacyjnej. Do Spreads Business należy przede wszystkim działalność w zakresie produktów tłuszczowych tj.: określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami oraz zakupy produktów tłuszczowych.

Pozostała działalność Spółki (która nie zostanie przeniesiona w drodze Aportu do B.) dotyczy marketingu i zakupów pozostałych produktów tj. np. artykułów spożywczych takich jak herbaty, środków pielęgnacji ciała, środków czyszczących, itp.

W rezultacie, warunek przeznaczenia Spreads Business do realizacji określonych zadań gospodarczych jest również spełniony.

Ad. 4 Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Spreads Business umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produktów tłuszczowych tj.: określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami oraz zakupów produktów tłuszczowych.

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych zorganizowanych jako Spreads Business umożliwia samodzielne prowadzenie opisanej wyżej działalności w zakresie marketingu i zakupów produktów tłuszczowych w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Przemawia za tym fakt, że działalność prowadzona jest poprzez jednostkę, która jest wyodrębniona w ramach Spółki. Działalność ta funkcjonuje niezależnie, posiada własnych pracowników alokowanych od wykonywania poszczególnych zadań związanych z marketingiem tych produktów oraz dysponuje zespołem składników materialnych i niematerialnych (wyposażenie, sprzęt itd.), a także posiada własne źródła przychodów. Po dokonaniu Aportu będzie w stanie samodzielnie kontynuować wymienioną wyżej działalność w zakresie marketingu i zakupów produktów tłuszczowych w oparciu o jej własną strukturę organizacyjną.

Na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt, że po dniu aportu Wnioskodawca lub inny podmiot może wykonywać (przez pewien okres po dokonaniu Aportu) na rzecz Spreads Business odpłatne usługi niezbędne do nieprzerwanej realizacji przez Spreads Business swoich zadań (w szczególności usługi związane z zarządzaniem, IT, wsparciem finansowo-księgowym, obsługą prawną, kadrami, ubezpieczeniem, zapewnieniem bezpieczeństwa w miejscu pracy, windykacją). Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że powyższe funkcje administracyjno-biurowe nie muszą być wykonywane wyłącznie i samodzielnie przez przedsiębiorcę, ale mogą być zlecane zewnętrznym usługodawcom (w tym przypadku Spółce lub innemu podmiotowi) - co jest zgodne z powszechną praktyką rynkową. Należy ponadto zauważyć, że w ramach wydzielenia Spreads Business, do tej działalności przydzielony został stosowny personel odpowiedzialny za poszczególne zadania, który zostanie przejęty przez B. w ramach aportu ZCP i będzie koordynował usługi świadczone przez Spółkę w poszczególnych zakresach.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 grudnia 2011, sygn. IPPB5/423-998/11-2/DG, w której organ podzielił argumentację wnioskodawcy, że „na klasyfikację transakcji nie ma wpływu fakt iż nie dochodzi do przeniesienia wszystkich funkcji wspierających z B. Oddział w Polsce do F. (takich jak np. pełna obsługa kadrowa czy księgowa). Okoliczność ta jest zdaniem Wnioskującego podyktowana dążeniem do uniknięcia powielania odpowiednich, istniejących już w F. funkcji. Ograniczenia w tym zakresie nie podważają, zdaniem B. Oddział w Polsce, zasadności twierdzenia o możliwości funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, między innymi z tego powodu, iż równocześnie w ramach transakcji dochodzi do transferu płynności finansowej (gotówki), która byłaby wystarczająca do potencjalnego zakupu usług outsourcingowych zapewniających realizację przedmiotowych funkcji.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2014 r., sygn. IPPB5/423-3/14-7/MK, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym „pozostałe funkcje pomocnicze do działalności wytwórczej, w szczególności w zakresie księgowości, służb sprzedażowych, obsługi administracyjnej itp. zostaną zapewnione przez Dzierżawcę, albowiem nie mogą być one w sposób bezpośredni przypisane części działalności Spółki związanej z wytwarzaniem energii elektrycznej. Należy jednak podkreślić, że powyższe nie pozbawia dzierżawionego zespołu składników cechy gospodarczej samodzielności, albowiem funkcje te nie są istotne z punktu widzenia możliwości prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i będą zapewnione po dokonaniu transakcji przez Dzierżawcę”. Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2014 r., sygn. IPPB5/423-910/13-2/MK.

Taki pogląd wyrażany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo wskazać należy na wyrok NSA z 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10, w którym sąd ten wyraził pogląd, iż „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/.”

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spreads Business jest zdolna do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo, w szczególności zaś Spreads Business:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  posiada organizacyjne i finansowe wyodrębnienie;
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębniona funkcjonalnie);
4.  posiada zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują zatem na to, że wydzielona Spreads Business już posiada i w dacie Aportu także będzie posiadała zdolność do samodzielnego, niezależnego funkcjonowania, a B. jako podmiot otrzymujący Aport będzie miała zamiar oraz możliwość kontynuowania działalności w zakresie marketingu i zakupów produktów tłuszczowych w oparciu o otrzymane składniki majątku. Fakty te, zdaniem Wnioskodawcy, mają kluczowe znaczenie dla kwalifikacji Spreads Business jako ZCP w rozumieniu uptu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 uptu. Na gruncie uptu jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części traktuje się również wniesienie takiego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

Takie stanowisko potwierdzone zostało m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-566/14/EJ, oraz
*   w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR.

Jak Wnioskodawca wykazał powyżej, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną przesłanki uznania Spreads Business jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca jest zdania, że wyodrębniona ze Spółki Spreads Business tj. Działalność w zakresie Tłuszczów stanowić będzie w dacie aportu ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e uptu, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 ust. 1 uptu wniesienie Spreads Business aportem do B. (wraz z przypisanymi do niego aktywami i zobowiązaniami) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Zatem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest sprzedaż artykułów spożywczych, środków pielęgnacji ciała i środków czyszczących. Planowane jest przeprowadzenie restrukturyzacji działalności Spółki poprzez wyodrębnienie i przeniesienie do innej istniejącej spółki kapitałowej prawa polskiego (B.) działalności w zakresie marketingu i zakupów dotyczących produktów tłuszczowych przeznaczonych do smarowania, pieczenia oraz smażenia (Spreads Business, Działalność w zakresie Tłuszczów). Spreads Business obejmuje działania w zakresie produktów tłuszczowych tj.: przede wszystkim, określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych - Spreads Business zajmuje się również budowaniem i utrzymywaniem relacji z klientami (odbiorcami) produktów tłuszczowych. Działalność w zakresie Spreads Business zostanie wniesiona przez Spółkę w drodze aportu do B.. W zamian za wniesienie Aportu, B. wyemituje nowe udziały, które zostaną objęte przez Spółkę. Po wyodrębnieniu i przeniesieniu Spreads Business, działalność Wnioskodawcy będzie koncentrowała się na działalności dystrybucyjnej i marketingowej pozostałych produktów (tj. z wyłączeniem produktów tłuszczowych). Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Wnioskodawcy skupienie się na jego pozostałej działalności i osiągnięcie efektywności poprzez odpowiednie zarządzanie kanałami sprzedaży. W przyszłości, po dokonaniu Aportu, w Spółce może zostać podjęta decyzja o zbyciu udziałów w B.. Alternatywnie, B. może dokonać sprzedaży swojego przedsiębiorstwa. Spreads Business stanowi w ramach struktury Wnioskodawcy odrębną działalność. W szczególności, Spreads Business jest wyodrębniona w strukturze Spółki w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny. Znajduje to odzwierciedlenie w wewnętrznych dokumentach organizacyjnych a także w opisach stanowisk. Przed Aportem w Spółce zostaną podjęte kolejne działania w celu wzmocnienia wyodrębnienia tej części działalności Wnioskodawcy. Działania te są aktualnie podejmowane, w związku z czym pełne wyodrębnienie Spreads Business zostanie osiągnięte przed dokonaniem Aportu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy wyodrębniona ze Spółki Spreads Business (tj. Działalność w zakresie Tłuszczów) będzie stanowić w dacie Aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy wniesienie Spreads Business (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do B. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego prowadzą do wniosku, że składniki majątkowe przyporządkowane do Spreads Business (Działalność w zakresie Tłuszczów), stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

O wyodrębnieniu organizacyjnym Spreads Business świadczy to, że Działalność w zakresie Tłuszczów jest wyposażona we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie produktów tłuszczowych tj.: określania planów marketingowych, wykorzystania kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenia strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzania lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażania, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowania promocji, badania trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowania kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych, obejmujące w szczególności dedykowany personel, umowy handlowe z kontrahentami związane z marketingiem produktów, kontakty biznesowe i specjalistyczną wiedzę związaną z marketingiem produktów oraz segmentem rynku obejmującego produkty tłuszczowe, materiały marketingowe, w tym np. lodówki, które są udostępniane kontrahentom celem promocji produktów tłuszczowych, zobowiązania (związane z zamawianymi kampaniami reklamowymi, promocjami, jak również związane z pracownikami przypisanymi do tej części działalności Spółki).

Spreads Business korzysta przy tym z aktywów, usług i funkcji, takich jak zarządzanie, wyposażenie i usługi w zakresie IT, wsparcie finansowo-księgowe, obsługa prawna, kadry, ubezpieczenie, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy. Usługi te są wspólne dla Spreads Business i pozostałej działalności Spółki, która nie zostanie z niej wyodrębniona. W związku z tym, zidentyfikowano w jakim zakresie Spreads Business korzysta z tych aktywów, funkcji i usług. Na podstawie ustaleń i w oparciu o odpowiednie klucze alokacji, dokonano alokacji części kosztów związanych z ww. aktywami, funkcjami i usługami do Spreads Business. Pod względem organizacyjnym w Spółce funkcjonują tzw. zespoły biznesowe dedykowane do danego segmentu rynku, na którym działa Spółka. Spreads Business stanowi w schemacie organizacyjnym Spółki jeden z takich zespołów biznesowych. Taki zespół obejmuje określone funkcje, aktywa oraz grupę osób zatrudnionych w Spółce i dedykowanych do danej części biznesu.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego Spreads Business jest również wyodrębniona finansowo. Obecnie istnieje możliwość alokowania do Spreads Business związanych z nią przychodów i kosztów. Dane dotyczące Spreads Business możliwe są do zaprezentowania dla celów zarządczych oddzielnie od danych dotyczących działalności Spółki w pozostałym zakresie. Przychody Spreads Business są identyfikowane przy pomocy narzędzi kontrolingowych w postaci centrów zysków, natomiast koszty związane z tą działalnością są identyfikowane na podstawie struktury centrów kosztowych dla celów zarządczych. Koszty ogólne (np. koszty ogólnego zarządu, IT, wsparcia finansowo-księgowego, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienia bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Spreads Business i pozostałej działalności gospodarczej Spółki, są odpowiednio alokowane na podstawie stosowanych kluczy alokacji (opartych o tą samą metodologię jak w przypadku takich kosztów, które są ponoszone przez Grupę na poziomie centralnym a dotyczą Spółki). Dodatkowo, co wynika z docelowego modelu operacyjnego Spreads Business w strukturze Grupy, do której należy Spółka celem ustalenia sytuacji majątkowej Spreads Business, Spółka identyfikuje i wydziela należności od klientów (z tytułu sprzedaży produktów tłuszczowych) w zakresie w jakim dotyczą one Spreads Business (zgodnie bowiem z docelowym modelem biznesowym Spreads Business będzie posiadało należności handlowe od Spółki a nie od klientów zewnętrznych stąd też już obecnie dla celów zarządczych Spreads Business wykazuje „wewnętrzne” należności od Spółki). Należności od klientów nie przejdą w ramach Aportu do B.. W podobny sposób do Spreads Business przypisane są również zobowiązania z tytułu zakupu produktów tłuszczowych. Do Spreads Business przypisywane są również inne zobowiązania jak np. z tytułu organizowanych kampanii reklamowych czy też zobowiązania pracownicze dotyczące pracowników dedykowanych do tej części działalności Spółki. Przed planowanym Aportem, dla Spreads Business zostanie przydzielony odrębny rachunek bankowy. Rachunek też zostanie przeniesiony w ramach Aportu do B. jak również rachunek ten zostanie objęty Grupowym systemem rozliczeniowym cash-pooling na podstawie umowy o przystąpieniu przez B. do cash-pooling, która zostanie podpisana jeszcze przed Aportem ale efektywnie wejdzie w życie z dniem Aportu. Księgowość i dokumentacja finansowa Spółki pozwala i prowadzona jest w sposób umożliwiający sporządzenie dla celów zarządczych odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Spreads Business.

Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy to, że Spreads Business dysponuje pracownikami, do których zadań należy określenie planów marketingowych, wykorzystanie kontraktów marketingowych zawartych na szczeblu centralnym, wdrożenie strategii reklamowych i promocyjnych w ramach uzgodnionego budżetu, zarządzanie lokalnymi wymogami prawnymi/regulacyjnymi, wdrażanie, zgodnie z ustalanymi parametrami, taktycznej reklamy, PR, sponsoringu, aktywacji marek, przygotowania i uzgodnieniu z domami mediowymi harmonogramu emisji reklam, organizowanie promocji, badanie trendów rynkowych i gustów konsumentów, przygotowanie kampanii reklamowych, komunikację z mediami i zakupy produktów tłuszczowych. Spreads Business posiada również zdolność pełnienia wszystkich funkcji biznesowych, które są potrzebne dla prowadzenia działalności w zakresie marketingu produktów tłuszczowych w oparciu bądź o aktywa i pracowników przypisanych do tej części biznesu bądź też w oparciu o pozostałe zasoby majątkowe i kadrowe Spółki. Od dnia Aportu na podstawie stosowanej umowy Spreads Business w spółce B. będzie miał zapewnione niezbędne wsparcie ze strony Spółki w zakresie w jakim już w chwili obecnej Spreads Business korzysta z zasobów Spółki (np. w zakresie utrzymywania relacji z klientami).

W konsekwencji, Spreads Business (Działalność w zakresie Tłuszczów) będzie posiadała cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy tj. będzie stanowiła organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem planowana czynność wniesienia Spreads Business aportem do B. będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na postawie art. 6 ust. 1 ustawy.

Tym samym wyodrębniona ze Spółki Spreads Business (Działalność w zakresie Tłuszczów) będzie stanowić w dacie Aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy wniesienie Spreads Business (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) aportem do B. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.