Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-739/13/17-S/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej oraz w zakresie opodatkowania innych składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; likwidacja; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 35/14 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2165/14 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2013 r. (data wpływu 24 czerwca 2013 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania innych składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniach: 1 lipca 2013 r. i 23 września 2013 r. – o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej oraz w zakresie opodatkowania innych składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna, wraz z rzeczoną spółką oraz innymi podmiotami, zamierza utworzyć spółkę komandytową. W spółce komandytowej zarówno Wnioskodawca, jak i spółka komandytowo-akcyjna obejmą funkcję komandytariuszy. Wkładem spółki komandytowo-akcyjnej do powstającej spółki komandytowej będzie jej przedsiębiorstwo (aport przedsiębiorstwa). W przyszłości wspólnicy zawiązywanej spółki komandytowej planują dokonać jej rozwiązania bez konieczności prowadzenia likwidacji, na co pozwala art. 67 par. 1 w związku z art. 107 kodeksu spółek handlowych i co zostanie przewidziane w umowie spółki komandytowej. Majątek pozostały po spłacie zobowiązań spółki komandytowej zostanie podzielony pomiędzy wspólników proporcjonalnie do przysługującego im udziału w zyskach tej spółki.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, że zarówno środki pieniężne, jak i inne składniki majątku o charakterze niepieniężnym, które Wnioskodawca otrzyma w wyniku rozwiązania spółki komandytowej mogą „pochodzić z zysków wypracowanych przez spółkę komandytowo-akcyjną”, które nie będą podlegały do dnia rozwiązania spółki komandytowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy. Ścisła odpowiedź na zadane pytanie w wezwaniu do uzupełnienia wniosku nie jest możliwa, z uwagi na to, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, a więc Wnioskodawca nie może mieć pewności, czy pozostałe w spółce komandytowej na dzień jej rozwiązania środki pieniężne i inne składniki majątku będą w jakiejś części „pochodziły” z zysków wypracowanych jeszcze w spółce komandytowo-akcyjnej. Nie można takiej sytuacji wykluczyć i trzeba w związku z tym przyjąć, dla potrzeb interpretacji i opisu zdarzenia przyszłego, że wystąpi również taka sytuacja, o jaką pyta Organ w wezwaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku rozwiązania spółki komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem – komandytariuszem powstającej spółki komandytowej, powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nabycia własności środków pieniężnych oraz innych składników majątku rozwiązywanej spółki komandytowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, z punktu widzenia powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, rozróżnić należy sytuację po pierwsze, nabycia własności środków pieniężnych, po drugie, nabycia innych składników majątku likwidowanej spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), zwanej dalej PdofU, nabycie własności środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki komandytowej z tytułu jej likwidacji nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU. Innymi słowy, z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki komandytowej (tak zob. J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, komentarz do art. 14 PdofU, Legalis).

Inaczej przedstawia się zagadnienie powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nabycia własności innych niż środki pieniężne składników majątku likwidowanej spółki komandytowej. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b PdofU, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku nabytych w związku z likwidacją spółki komandytowej. Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU przychody z odpłatnego zbycia składników majątku nabytych w związku z likwidacją spółki komandytowej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki komandytowej do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W oparciu o przywołane przepisy PdofU należy stwierdzić, że przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki komandytowej niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Innymi słowy, ich wartość będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU u Wnioskodawcy dopiero w momencie i pod warunkiem odpłatnego zbycia niepieniężnego składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki komandytowej (tak zob. J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, komentarz do art. 14 PdofU, Legalis). Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o wszystkie dotychczas powołane przepisy PdofU, dla prawnopodatkowych skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych bez znaczenia pozostają takie okoliczności jak wartość otrzymanych przez wspólnika spółki komandytowej pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątku likwidowanej spółki komandytowej, czy też sposób, w jaki określony składnik znalazł się wcześniej w majątku spółki komandytowej. Z punktu widzenia omawianych regulacji, prawnie doniosła jest wyłącznie okoliczność transferu poszczególnych składników z majątku likwidowanej spółki komandytowej do majątku jej wspólnika.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja opisana w zdarzeniu przyszłym, w której formalnie nie będzie prowadzone postępowanie likwidacyjne, na gruncie ustawy podatkowej wywołuje skutki identyczne, jak w przypadku prowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki komandytowej.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że nabycie własności środków pieniężnych przez wspólnika z majątku rozwiązywanej spółki komandytowej nigdy nie będzie stanowić przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU. Natomiast nabycie własności niepieniężnych składników przez Wnioskodawcę z majątku rozwiązywanej spółki komandytowej nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU, jeśli spełnione zostaną przesłanki z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b PdofU (tak zob. J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, uwagi do art. 14 PdofU, Legalis).

Powyższe przemawia za uznaniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, że brak jest przepisów, które regulowałyby takie zdarzenie jak „przejście zysku” pomiędzy podmiotami, w związku z dokonywanym aportem przedsiębiorstwa. Zysk, w tym również zysk niepodzielony i nieprzeznaczony na dywidendę w spółce komandytowo-akcyjnej, nie jest osobnym składnikiem przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem planowanego aportu. Wniesienie aportu nie powoduje przeniesienia do spółki komandytowej zysku spółki komandytowo-akcyjnej, a co najwyżej środków pieniężnych i majątku w innej postaci. Zysk nie jest składnikiem przedsiębiorstwa. Zysk wypracowany w spółce komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w tej spółce, zgodnie ze stosownymi regulacjami prawnopodatkowymi i nie wpływa na skutki podatkowe rozwiązania spółki komandytowej, do której wniesione zostanie przedsiębiorstwo spółki komandytowo-akcyjnej. Wniesienie aportem przedsiębiorstwa spółki komandytowo-akcyjnej do spółki komandytowej nie oznacza zakończenia bytu pierwszej z nich.

Ponadto należy wskazać, że w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2013 r. o sygn. akt II FPS 6/12 okoliczność uzyskiwania przychodów i zysku przez spółkę komandytowo-akcyjną jest podatkowo obojętna z perspektywy akcjonariusza, albowiem osiąga on przychód dopiero w chwili faktycznej wypłaty dywidendy. Istnienie zatem w spółce komandytowo-akcyjnej zysku (jako pojęcia rachunkowego – jednej z pozycji bilansowych) jest zupełnie obojętne dla obowiązków podatkowych akcjonariusza, jeżeli nie doszło do podjęcia stosownej uchwały (o podziale zysku i przeznaczeniu go na dywidendy) oraz faktycznej wypłaty dywidendy. Jeżeli okoliczność istnienia niewypłaconego zysku (nieprzeznaczonego na dywidendę) nie ma skutków podatkowych w spółce komandytowo-akcyjnej, to tym bardziej nie sposób wywodzić z niej skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w związku z wniesieniem przez spółkę komandytowo-akcyjną swego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, która będzie w przyszłości rozwiązywana.

W dniu 3 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-739/13-5/TW, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej w odniesieniu do środków pieniężnych pochodzących ze spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe, a w odniesieniu do pozostałych środków pieniężnych – jest prawidłowe. Ponadto Organ uznał, że stanowisko Zainteresowanego w zakresie opodatkowania innych składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej w odniesieniu do składników majątku pochodzących ze spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe, a w odniesieniu do pozostałych składników majątku – jest prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej wskazano, że w przypadku rozwiązania spółki komandytowej, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych i innych składników majątku pochodzących ze spółki komandytowo-akcyjnej, które nie podlegały opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy (akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej), nie będzie podlegać wyłączeniu z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym otrzymanie ww. środków pieniężnych i składników majątku skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki komandytowej środków pieniężnych i składników majątku wypracowanych w toku działalności gospodarczej spółki komandytowej po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w odniesieniu do tej części środków pieniężnych i składników majątku zastosowanie znajdzie wyłączenie wskazane w art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 14 października 2013 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2013 r. nr ILPB1/415-739/13-5/TW. W wyniku ponownej analizy sprawy, Organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 14 listopada 2013 r. nr ILPB1/415W-99/13-2/AP).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 9 grudnia 2013 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. nr ILPB1/4160-104/13-2/AP.

Wyrokiem z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 35/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. nr ILRP-007-97/14-2/EŚ Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2165/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Dnia 21 listopada 2016 r. do Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 35/14 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na gruncie u.p.d.o.f. sytuację wspólnika likwidowanej spółki osobowej (niebędącej osobą prawną) kształtują m.in. przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b u.p.d.o.f.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b u.p.d.o.f., do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki ani przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie oraz otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki (jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej).

Ww. regulacje pozwalają przyjąć, że w przypadku otrzymania przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną:

1.  środków pieniężnych – ich wartość nie będzie stanowiła u niego przychodu;
2.  innych składników majątku – ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki (z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b u.p.d.o.f.).

W ocenie Sądu, wyartykułowana w powołanych przepisach wola ustawodawcy w zakresie wyłączenia spod opodatkowania otrzymania ww. składników majątku likwidowanej spółki osobowej na podanych zasadach, jest wyrażona precyzyjnie i jasno – nie ma zatem potrzeby jej wykładania. Tłumacząc tę wolę w sposób odmienny, organ podatkowy wyprowadził z ww. przepisów normę oczywiście sprzeczną z literalnym i nieskomplikowanym w swej treści brzmieniem tych przepisów, co jest nieprawidłowe. Zadaniem interpretatora jest bowiem wykładanie (odkodowywanie) normy prawnej, a nie jej modyfikowanie.

W opinii Sądu, wykładnia językowa przepisów art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b u.p.d.o.f. prowadzi do jednoznacznego i nie budzącego wątpliwości wniosku, że przepisy te znajdują zastosowanie do wszystkich wspólników spółek niebędących osobami prawnymi, otrzymujących środki pieniężne i inne składniki majątku z tytułu likwidacji takich spółek. Z treści tych przepisów nie można w żaden sposób wyprowadzić wniosku o wyłączeniu z zakresu ich oddziaływania dawnych akcjonariuszy S.K.A., teraz zaś wspólników sp.k. (utworzonej przez S.K.A. i jej akcjonariuszy).

Zdaniem Sądu, środki pieniężne i inne składniki majątku, które Skarżący otrzyma po rozwiązaniu sp.k., stanowić będą majątek pozyskany w wyniku likwidacji spółki osobowej, który w momencie jego otrzymywania przez Skarżącego – bez względu na jego wartość – nie wygeneruje u niego przychodu podatkowego. Przychód taki, odnośnie innych – niepieniężnych – składników majątku może się pojawić w terminie późniejszym, gdyby ten otrzymany majątek był zbywany. Mamy tu więc do czynienia z odroczeniem opodatkowania przychodu do dnia zbycia takich składników majątku.

Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny wskazując, że ustawodawca w żaden sposób nie zróżnicował na gruncie u.p.d.o.f. sposobu opodatkowania majątku po rozwiązaniu spółki osobowej (komandytowej – którego to wydarzenia dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej) w zależności od tego, z jakiego źródła pochodzi majątek spółki. Nawet jeżeli jest to błąd konstrukcyjny ze strony ustawodawcy, nie można dokonywać wykładni contra legem mając na uwadze wyłącznie ratio legis przepisu i jego uzasadnienie zawarte w druku sejmowym, a uzupełniając w ten sposób rzekome luki w prawie. Organ zarówno w interpretacji indywidualnej, jak i w skardze kasacyjnej faktycznie usiłuje stworzyć konstrukcję myślową, odwołującą się do czegoś na kształt zasad słuszności. Z tego faktu wywodzi, że działanie opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej powinno podlegać opodatkowaniu, a stanowisko zaprezentowane przez sąd w orzeczeniu będącym przedmiotem skargi kasacyjnej, naruszyło konstytucyjne zasady powszechności oraz równości opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 35/14 oraz rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2165/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania innych składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę, stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej (w tym akcjonariuszem) jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Przy czym w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wskazane w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższe przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Istota ww. regulacji prawnej tkwi w opodatkowaniu tzw. majątku likwidacyjnego (innego niż środki pieniężne) dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia, a nie w momencie ich otrzymania.

Jednocześnie Organ zwraca uwagę, że przytoczone przepisy mają zastosowanie do otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki komandytowej środków pieniężnych i innych składników majątku pochodzących zarówno z tej spółki, jak i ze spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej. W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

W konsekwencji powyższego – biorąc pod uwagę ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 35/14 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2165/14, zgodnie z którą przepisy art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz pkt 12 lit. b) znajdują zastosowanie do wszystkich wspólników spółek niebędących osobami prawnymi (bez wyłączania z zakresu ich oddziaływania dawnych akcjonariuszy S.K.A., teraz zaś wspólników sp.k.) – należy stwierdzić, że otrzymanie środków pieniężnych i innych składników majątku rozwiązywanej spółki komandytowej – na mocy ww. przepisów nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując – w przypadku rozwiązania spółki komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem – komandytariuszem powstającej spółki komandytowej, nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nabycia własności środków pieniężnych oraz innych składników majątku rozwiązywanej spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. na dzień 3 października 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.