Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.83.2020.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-30
Teza: Zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy do nabycia wewnątrzwspólnotowego i dostawy wewnątrzwspólnotowej płynu do papierosów elektronicznych
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; dokumentowanie; dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; skład-skład podatkowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2020 r. (data wpływu 10 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 20 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do nabycia wewnątrzwspólnotowego i dostawy wewnątrzwspólnotowej płynu do papierosów elektronicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do nabycia wewnątrzwspólnotowego i dostawy wewnątrzwspólnotowej płynu do papierosów elektronicznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 20 kwietnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem akcyzy („Wnioskodawca” lub „Spółka”). Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja i sprzedaż wyrobów akcyzowych, tj. płynu do papierosów elektronicznych i bazy do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym („Płyn do papierosów elektronicznych”). Spółka świadczy również usługi polegające na wytwarzaniu płynu do papierosów elektronicznych z materiałów powierzonych jej przez inne podmioty.

Działalność Spółki jest realizowana w dwóch zakładach tj. zakładzie, w którym odbywa się wytwarzanie, rozlew, konfekcjonowanie i magazynowanie płynu do papierosów elektronicznych („Zakład Produkcyjny” lub „ZP”) oraz zakład, w którym odbywa się konfekcjonowanie i magazynowanie płynu do papierosów elektronicznych („Zakład Magazynowy” lub „ZM”).

W Zakładzie Produkcyjnym Spółka prowadzi obecnie i po 30 czerwca 2020 roku nadal będzie prowadzić produkcję płynu do papierosów elektronicznych przy użyciu czterech linii produkcyjnych.

W Zakładzie Magazynowym Spółka przeprowadza i po 30 czerwca 2020 roku nadal będzie przeprowadzać proces konfekcjonowania wyrobów gotowych dostarczonych z Zakładu Produkcyjnego. Na proces konfekcjonowania w zależności od potrzeb może składać się w szczególności naklejenie etykiet produktowych, łączenie w zestawy, pakowanie gotowych produktów do pudełek i zabezpieczenie do transportu.

W ramach procesu konfekcjonowania nie dochodzi do przetworzenia ani rozlania płynu do papierosów elektronicznych.

Spółka zamierza od 1 lipca 2020 roku w miejscu Zakładu produkcyjnego i Zakładu magazynowego (dalej razem „Zakłady”) utworzyć dwa składy podatkowe. W tym celu Spółka wystąpiła o wydanie zezwolenia na prowadzenie dwóch składów podatkowych.

W składach podatkowych Spółka będzie produkować i magazynować wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Spółka ponadto z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy będzie wprowadzać i wyprowadzać ze składów podatkowych wyroby akcyzowe.

Spółka produkuje płyn do papierosów elektronicznych m.in. z nabywanych we własnym imieniu od podmiotów z innych krajów Unii Europejskiej surowców i płynu do papierosów elektronicznych. W tym celu Spółka nabywa towary w drodze transakcji wewnątrzunijnych. Spółka nabywa zarówno towary spełniające definicje wyrobów akcyzowych wynikające z ustawy o podatku akcyzowym („Towary zakupione”), jak również inne towary, m.in. służące jako surowce wykorzystywane do produkcji płynu do papierosów elektronicznych.

Spółka produkuje także płyn do papierosów elektronicznych z powierzonych jej m.in. przez podmioty z innych krajów Unii Europejskiej surowców i płynu do papierosów elektronicznych. Towary powierzone Spółce w celu przetworzenia mogą być towarami spełniającymi definicje wyrobów akcyzowych wynikające z ustawy o podatku akcyzowym („Towary powierzone”), jak również innymi towarami, m.in. służącymi jako surowce wykorzystywane do produkcji płynu do papierosów elektronicznych (nie będącymi jeszcze wyrobami akcyzowymi). W stosunku do Towarów powierzonych Spółka wykorzystuje je w ramach usługi produkcyjnej, polegającej na ich przetworzeniu wedle potrzeb kontrahenta.

Towary zakupione przez Spółkę i Towary powierzone („Towary przychodzące”) są przywożone do Zakładu produkcyjnego w szczególności od podmiotów z innych krajów UE. Towary przychodzące Spółka obecnie odbiera i magazynuje, i tak również będzie postępować po 30 czerwca 2020 roku, w Zakładzie Produkcyjnym.

Przyjęcie Towarów zakupionych do Zakładu jest obecnie i po 30 czerwca 2020 roku nadal będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz fakturą zakupową.

Przyjęcie Towarów powierzonych do Zakładu jest obecnie i po 30 czerwca 2020 roku nadal będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz umową z kontrahentem dotyczącą powierzenia towaru.

W stosunku do Towarów przychodzących Spółka od 1 lipca 2020 roku będzie stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

W przypadku Towarów przychodzących Spółka po 30 czerwca 2020 roku będzie zgłaszać do właściwego naczelnika urzędu skarbowego planowane nabycia wewnątrzwspólnotowe. Zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym będzie dokonywane zgodnie z właściwymi przepisami. Zgłoszenia dokonywane przez Spółkę będą zawierać w szczególności informacje dotyczące ilości nabywanych przez Spółkę wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu. Ponadto Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe, przed wprowadzeniem Towarów przychodzących na terytorium Polski.

Do przemieszczanych Towarów zakupionych będą także załączone dokumenty handlowe w postaci faktury oraz listu przewozowego. Natomiast do przemieszczanych Towarów powierzonych będzie załączony dokument handlowy w postaci listu przewozowego. Ponadto Spółka udokumentuje dokumentem wewnętrznym zakończenie przemieszczenia Towarów zakupionych i ich odbiór w Zakładzie produkcyjnym. Dokument wewnętrzny nie będzie zatem załączony do przemieszczanych Towarów zakupionych, niemniej na jego podstawie będzie możliwe ustalenie daty odbioru oraz ilości i rodzaju towaru, który został dostarczony do Zakładu.

Spółka dostarcza płyn do papierosów elektronicznych do kontrahentów z innych państw Unii Europejskiej.

Dostawy wewnątrzwspólnotowe dokonywane przez Spółkę obejmują przemieszczenie z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego płynu do papierosów elektronicznych, będącego własnością Spółki oraz Towarów powierzonych.

Dostawa płynu do papierosów elektronicznych, będącego własnością Spółki jest realizowana jako dostawa wewnątrzwspólnotowa („Dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów własnych” lub „DWTW”).

Dostawa płynu do papierosów elektronicznych, powierzonych Spółce również jest realizowana jako dostawa wewnątrzwspólnotowa („Dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów powierzonych” lub „DWTP”).

W wyniku DWTW i DWTP („Transakcje wywozowe”), płyn do papierosów elektronicznych jest obecnie dostarczany i po 30 czerwca 2020 roku będzie nadal dostarczany z Zakładu produkcyjnego lub Zakładu Magazynowego do innych państw Unii Europejskiej. W niektórych spośród tych krajów płyn do papierosów elektronicznych nie jest objęty podatkiem akcyzowym.

Transakcje DWTW są obecnie i po 30 czerwca 2020 roku nadal będą dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi wydania towaru, fakturą oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającymi wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. List przewozowy lub informacja z systemu teleinformatycznego przewoźnika zawierają oświadczenie kontrahenta lub podmiotu dokonującego przewozu, że wyrób akcyzowy dostarczany w ramach danego transportu został dostarczony we wskazane miejsce i odebrany przez odbiorcę.

Transakcje DWTP są obecnie i po 30 czerwca 2020 roku nadal będą dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi wydania towaru, oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającym wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. List przewozowy lub informacja z systemu teleinformatycznego przewoźnika zawierają oświadczenie kontrahenta lub podmiotu dokonującego przewozu, że wyrób akcyzowy dostarczany w ramach danego transportu został dostarczony we wskazane miejsce i odebrany przez odbiorcę.

W stosunku do Transakcji wywozowych Spółka od 1 lipca 2020 roku będzie stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy (w stosunku do tej części przemieszczenia, która będzie mieć miejsce na terytorium Polski).

Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe przed rozpoczęciem przemieszczania wyrobów w ramach Transakcji wywozowych. Ponadto do przemieszczanych w ramach Transakcji wywozowych wyrobów będą także załączone wyżej wymienione dokumenty handlowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów zakupionych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci faktury oraz listu przewozowego?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów powierzonych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentem handlowym w postaci listu przewozowego?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku Dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów własnych dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów, faktury oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzających wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do kontrahenta?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku Dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów powierzonych dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającego wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do kontrahenta?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów zakupionych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci faktury oraz listu przewozowego.
2.  Prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów powierzonych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentem handlowym w postaci listu przewozowego.
3.  Prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku Dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów własnych dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów, faktury sprzedażowej oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzających wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do kontrahenta.
4.  Prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku Dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów powierzonych dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającego wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do kontrahenta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Stosownie z art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym, przez płyn do papierosów elektronicznych należy rozumieć roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym przez dostawę wewnątrzwspólnotową należy rozumieć przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Zaś zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku akcyzowym przez procedurę zawieszenia poboru akcyzy należy rozumieć procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku akcyzowym przez sprzedaż należy rozumieć czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. produkcja wyrobów akcyzowych; 2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; 3. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; 4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło; 5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 40 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy dotyczy wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6, warunkiem zastosowania tej procedury jest w przypadku wyrobów:

1.  przemieszczanych wyłącznie na terytorium kraju – spełnienie warunków, o których mowa w ust. 1;
2.  przemieszczanych na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, w celu wprowadzenia ich do składu podatkowego:
    1.  dokonanie przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym obejmującego w szczególności dane dotyczące ilości nabywanych wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu, oraz złożenie zabezpieczenia akcyzowego, przed wprowadzeniem wyrobów na terytorium kraju, oraz
    2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych;
3.  przemieszczanych na terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej:
    1.  złożenie we właściwym urzędzie skarbowym zabezpieczenia akcyzowego przed rozpoczęciem przemieszczania oraz
    2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6 - z dniem otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych wyrobów, dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego dostawę tych wyrobów na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenie ich poza terytorium Unii Europejskiej; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego tego dokumentu, w części objętej potwierdzeniem.

Przy czym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, przez podmiot wysyłający należy rozumieć podmiot prowadzący skład podatkowy lub zarejestrowanego wysyłającego, którzy wysyłają wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Natomiast w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego procedura zawieszenia poboru akcyzy rozpoczęta w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest kontynuowana po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Zgodnie z art. 99b ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach.

Zgodnie z ustawą o zmianie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 12 grudnia 2017 r., stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych została określona w wysokości 0,5 zł za każdy mililitr, przy czym zgodnie z art. 2 tejże ustawy do dnia 31 grudnia 2018 r. do płynu do papierosów elektronicznych należało stosować zerową stawkę akcyzy.

Na podstawie ustawy zmieniającej ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 22 listopada 2018 r., z dniem 31 grudnia 2018 r., okres stosowania zerowej stawki akcyzy do płynu do papierosów elektronicznych został przedłużony do dnia 30 czerwca 2020 r.

Ponadto na podstawie ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 21 listopada 2019 r., z dniem 1 stycznia 2020 r., stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych została podwyższona do kwoty 0,55 zł za każdy mililitr.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji dokumentu handlowego. Z tego względu stwierdzić należy, że dokumentem handlowym, o którym mowa w art. 41 ust. 4 pkt 2 lit. b i art. 41 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy o podatku akcyzowym może być każdy dokument jaki jest stosowany w obrocie handlowym.

Ustawa o podatku akcyzowym definiuje dostawę wewnątrzwspólnotową jako przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, natomiast nabycie wewnątrzwspólnotowe zostało zdefiniowane jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Stwierdzenie czy dane zdarzenie spełnia przesłanki uznania za dostawę wewnątrzwspólnotową lub za nabycie wewnątrzwspólnotowe wymaga ustalenia trzech okoliczności, tj. co, skąd i dokąd jest przemieszczane.

Ustawa o podatku akcyzowym zawęża zakres przedmiotowy towarów, które mogą stać się przedmiotem dostawy lub nabycia wewnątrzwspólnotowego do wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych.

W odniesieniu do przemieszczenia towaru, ustawa o podatku akcyzowym wymaga, aby został on przemieszczony z jednego państwa członkowskiego do drugiego państwa członkowskiego, przy czym jednym z tych państw musi być Polska.

Ustawa o podatku akcyzowym nie wymaga, aby dany wywóz lub przywóz towaru z lub do Polski w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowej odbywał się np. w związku ze sprzedażą. W związku z powyższym w ocenie Spółki przemieszczenie Towarów zakupionych lub Towarów powierzonych z lub do Polski może zostać uznane za dostawę lub nabycie wewnątrzwspólnotowe realizowane przez Spółkę.

Ad. 1 i 2

Dokumenty handlowe sporządzone w związku z przemieszczeniem wyrobów na terytorium Polski w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, w celu wprowadzenia ich do składu podatkowego powinny potwierdzać dokonanie nabycia wewnątrzwspólnotowego i wprowadzenie towarów do składu podatkowego.

Zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy jest możliwe pod warunkiem dołączenia do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentów handlowych potwierdzających dokonanie nabycia wewnątrzwspólnotowego i wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego.

Z dokumentu handlowego powinny zatem wynikać informacje dotyczące m.in.:

*   rodzaju i ilość towarów, które są przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia,
*   dostawcy/nadawcy towarów i ich nabywcy/odbiorcy, tj. Spółki,
*   odbioru przez Spółkę nabywanych towarów i ich wprowadzenia do składu podatkowego,
*   daty dostawy, sposobu transportu, w tym także informacje na temat środków transportu, którymi towary zostały dostarczone.

Za dokument handlowy, o którym mowa w art. 41 ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o podatku akcyzowym, może być uznany każdy dokumenty stosowany w obrocie handlowym, w tym także np. faktura lub list przewozowy i dokument wewnętrzny Spółki dotyczący odbioru towaru w Zakładzie, o ile wynika z nich fakt dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego przez Spółkę.

Zatem w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów zakupionych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci faktury, listu przewozowego oraz dokumentu wewnętrznego Spółki dotyczącego odbioru towaru w Zakładzie.

Natomiast w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do przywozu Towarów powierzonych dokonywanego po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jego udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci listu przewozowego, dokumentu wewnętrznego Spółki dotyczącego odbioru towaru w Zakładzie oraz umową z kontrahentem dotyczącą powierzenia towaru.

Ad. 3 i 4

Dokumenty handlowe sporządzone w związku z przemieszczeniem wyrobów z terytorium Polski do innego państwa członkowskiego w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, powinny potwierdzać dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, tj. wywiezienie towaru z Polski do innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy.

Zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy jest zatem możliwe pod warunkiem dołączenia do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Z dokumentu handlowego powinny zatem wynikać informacje dotyczące m.in.:

*   rodzaju i ilość towarów, które są przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej,
*   nabywcy/odbiorcy towarów i ich dostawcy/nadawcy, tj. Spółki,
*   wywozu towaru poza terytorium Polski,
*   odbioru przez nabywcę towarów, będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej,
*   daty dostawy, sposobu transportu, w tym także informacje na temat środków transportu, którymi towary zostały dostarczone.

Za dokument handlowy, o którym mowa w art. 41 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy o podatku akcyzowym, może być zatem uznany każdy dokumenty stosowany w obrocie handlowym, w tym także np. dokument wewnętrzny wystawiony przez Spółkę, dotyczący wydania towaru z jednego z Zakładów, faktura dokumentująca sprzedaż lub list przewozowy, o ile wynika z nich fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przez Spółkę.

Zatem w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku DWTW dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów, faktury potwierdzającej sprzedaż oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzających wywóz towaru z Polski dostarczenie go do kontrahenta.

Natomiast w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku DWTP dokonywanej po 30 czerwca 2020 roku wystarczające będzie jej udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę, dotyczących wydania towaru z jednego z Zakładów oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzających wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 722) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Płyn do papierosów elektronicznych, bez względu na kod CN, został wymieniony w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy.

Papierosy elektroniczne to urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki – art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, płyn do papierosów elektronicznych to roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy, dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

Z kolei nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Stosownie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 11, podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe – art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy.

Co do zasady, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Równocześnie, zgodnie z art. 40 ust. 6 ustawy, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy dotyczy wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6, warunkiem zastosowania tej procedury jest w przypadku wyrobów:

1.  przemieszczanych wyłącznie na terytorium kraju - spełnienie warunków, o których mowa w ust. 1;
2.  przemieszczanych na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, w celu wprowadzenia ich do składu podatkowego:
    1.  dokonanie przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym obejmującego w szczególności dane dotyczące ilości nabywanych wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu, oraz złożenie zabezpieczenia akcyzowego, przed wprowadzeniem wyrobów na terytorium kraju, oraz
    2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych;
3.  przemieszczanych na terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej:
    1.  złożenie we właściwym urzędzie skarbowym zabezpieczenia akcyzowego przed rozpoczęciem przemieszczania oraz
    2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych.

Stosownie do art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6 – z dniem otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych wyrobów, dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego dostawę tych wyrobów na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenie ich poza terytorium Unii Europejskiej; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego tego dokumentu, w części objętej potwierdzeniem.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym, w postaci płynu do papierosów elektronicznych i bazy do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Spółka świadczy również usługi polegające na wytwarzaniu płynu do papierosów elektronicznych z materiałów powierzonych jej przez inne podmioty. Działalność jest realizowana w dwóch zakładach, w miejscu których po 30 czerwca 2020 r. Spółka zamierza utworzyć dwa składy podatkowe. W składach podatkowych Spółka będzie produkować i magazynować wyroby akcyzowe z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a także będzie wprowadzać i wyprowadzać wyroby z zastosowaniem tej procedury ze składów podatkowych. Wnioskodawca produkuje płyn do papierosów elektronicznych m.in. z zakupionych we własnym imieniu od podmiotów z innych krajów Unii Europejskiej surowców i płynu do papierosów elektronicznych. Towary zakupione na drodze transakcji wewnątrzunijnych stanowią zarówno produkty spełniające definicje wyrobów akcyzowych wynikającą z ustawy o podatku akcyzowym, jak i inne surowce.

Spółka produkuje również płyn do papierosów elektronicznych z towarów powierzonych jej m.in. przez podmioty z innych krajów Unii Europejskiej surowców i płynu do papierosów elektronicznych. Towary powierzone Spółce w celu przetworzenia mogą być towarami spełniającymi definicję wyrobów akcyzowych wynikające z ustawy o podatku akcyzowym, jak również innymi towarami. Spółka wykorzystuje towary powierzone w ramach usługi produkcyjnej, polegającej na ich przetworzeniu wedle potrzeb kontrahenta.

Towary zakupione przez Spółkę oraz towary powierzone są przywożone do zakładu produkcyjnego Spółki od podmiotów z innych krajów UE, a Spółka odbiera je i magazynuje i tak również będzie postępować po dniu 30 czerwca 2020 r. Przyjęcie towarów zakupionych do zakładu jest obecnie i po 30 czerwca 2020 r. nadal będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz fakturą zakupową, natomiast przyjęcie towarów powierzonych jest obecnie i po 30 czerwca 2020 r. nadal będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz umową z kontrahentem dotyczącą powierzenia towaru. W stosunku do towarów zakupionych i powierzonych Spółka od 1 lipca 2020 roku będzie stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy. Spółka po 30 czerwca 2020 r. będzie zgłaszać do właściwego naczelnika urzędu skarbowego planowane nabycia wewnątrzwspólnotowe. Zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym będzie dokonywane zgodnie z właściwymi przepisami. Zgłoszenia dokonywane przez Spółkę będą zawierać w szczególności informacje dotyczące ilości nabywanych przez Spółkę wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu. Ponadto, Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe przed wprowadzeniem towarów przychodzących na terytorium Polski. Do przemieszczanych towarów zakupionych będą także załączone dokumenty handlowe w postaci faktury oraz listu przewozowego. Natomiast do przemieszczanych towarów powierzonych będzie załączony dokument handlowy w postaci listu przewozowego. Ponadto, Spółka udokumentuje dokumentem wewnętrznym zakończenie przemieszczenia towarów zakupionych i ich odbiór w zakładzie produkcyjnym. Dokument wewnętrzny nie będzie zatem załączony do przemieszczanych towarów zakupionych, niemniej na jego podstawie będzie możliwe ustalenie daty odbioru oraz ilości i rodzaju towaru, który został dostarczony do zakładu.

Spółka dostarcza również wewnątrzwspólnotowo płyn do papierosów elektronicznych do kontrahentów z innych państw Unii Europejskiej. W niektórych spośród tych krajów płyn do papierosów elektronicznych nie jest objęty podatkiem akcyzowym.

Dostawy wewnątrzwspólnotowe dokonywane przez Spółkę obejmują przemieszczenie z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego płynu do papierosów elektronicznych będącego własnością Spółki oraz przemieszczenie towarów powierzonych. W wyniku tych dostaw, wyroby akcyzowe w postaci płynu do papierosów elektronicznych są i będą dostarczane z zakładów Spółki. Transakcje dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów własnych są obecnie i po 30 czerwca 2020 r. nadal będą dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi wydania towaru, fakturą oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającymi wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. Natomiast transakcje dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów powierzonych są obecnie i po 30 czerwca 2020 r. nadal będą dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi wydania towaru, oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającym wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. W obu przypadkach list przewozowy lub informacja z systemu teleinformatycznego przewoźnika zawierają oświadczenie kontrahenta lub podmiotu dokonującego przewozu, że wyrób akcyzowy dostarczany w ramach danego transportu został dostarczony we wskazane miejsce i odebrany przez odbiorcę. W stosunku do ww. dostaw wewnątrzwspólnotowych Spółka od 1 lipca 2020 r. będzie stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w stosunku do tej części przemieszczenia, która będzie mieć miejsce na terytorium Polski. Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe przed rozpoczęciem przemieszczania wyrobów w ramach tych transakcji. Ponadto, do przemieszczanych w ramach transakcji wywozowych wyrobów akcyzowych będą także załączone wyżej wymienione dokumenty handlowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy do nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych (towarów zakupionych) po 30 czerwca 2020 r. wystarczające będzie udokumentowanie przemieszczenia dokumentami handlowymi w postaci faktury oraz listu przewozowego, natomiast w stosunku do towarów powierzonych – wyłącznie dokumentem handlowym w postaci listu przewozowego. Zaznaczyć przy tym należy, że Spółka nie ma wątpliwości w zakresie spełnienia innych niż odnoszących się do dokumentowania warunków zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym. Wnioskodawca wskazuje bowiem we wniosku, że będzie zgłaszać do właściwego naczelnika urzędu skarbowego planowane nabycie wewnątrzwspólnotowe zgodnie z właściwymi przepisami oraz złoży zabezpieczenie akcyzowe przed wprowadzeniem towarów na terytorium kraju – lub odpowiednio, złoży zabezpieczenie przed rozpoczęciem przemieszczania towarów w przypadku ich dostawy wewnątrzwspólnotowej, spełniając tym samym powyższe warunki.

Mając powyższe na uwadze, na wstępie należy wskazać, że na mocy ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 137 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca”), od 1 lutego 2018 r. płyn do papierosów elektronicznych wraz z wyrobami nowatorskimi stał się wyrobem akcyzowymi podlegającym opodatkowaniu akcyzą, który nie został przy tym wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy (Wykazie wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG).

Równocześnie, na podstawie art. 2 ww. ustawy zmieniającej, a także w związku z ustawą z dnia 22 listopada 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2404) – do dnia 30 czerwca 2020 r. zamiast stawek akcyzy, o których mowa w art. 99b ust. 4 i art. 99c ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, do wyrobów akcyzowych określonych w tych przepisach stosuje się zerową stawkę akcyzy. Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 78 ust. 1 pkt 3 i art. 116 ust. 3 i 5 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wprowadził okres przejściowy, w trakcie którego płyn do papierosów elektronicznych i wyroby nowatorskie opodatkowane są zerową stawką akcyzy, a działalność polegająca na produkcji płynu do papierosów elektronicznych nie musi odbywać się w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłat akcyzy. Ustawodawca dał bowiem podmiotom prowadzącym działalność w zakresie m.in. produkcji oraz dystrybucji płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich czas na dostosowanie się do nowych regulacji prawnych. Natomiast z dniem 1 lipca 2020 r. płyn do papierosów elektronicznych będzie opodatkowany efektywną stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, w wysokości 0,55 zł za każdy mililitr – zgodnie z zapisem art. 99b ust. 4 ustawy.

Należy również wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy - płyn do papierosów elektronicznych - uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest przy tym katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płyn do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie.

Płyn do papierosów elektronicznych nie został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, od dnia 1 lipca 2020 r. wyrób ten będzie opodatkowany stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, tj. w wysokości 0,55 zł za każdy mililitr.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w stosunku do płynu do papierosów elektronicznych od dnia 1 lipca 2020 r. możliwe będzie zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy w przypadku przemieszczania tego wyrobu na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego w celu wprowadzenia do składu podatkowego, a także w przypadku przemieszczania tego wyrobu na terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej – pod warunkiem spełnienia wymogów określonych odpowiednio w pkt 2 i 3 tego przepisu.

Wskazać należy, że warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy dla wyrobów przemieszczanych na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego w celu wprowadzenia do składu podatkowego, jest dokonanie przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, obejmującego w szczególności dane dotyczące ilości nabywanych wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu, oraz złożenie zabezpieczenia akcyzowego, przed wprowadzeniem wyrobów na terytorium kraju, a także dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych.

Z kolei w odniesieniu do wyrobów akcyzowych przemieszczanych na terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, warunkami tymi będą złożenie we właściwym urzędzie skarbowym zabezpieczenia akcyzowego przed rozpoczęciem przemieszczania oraz dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych.

Wprowadzenie normy prawnej wyrażonej w art. 41 ust. 4 ustawy spowodowane było faktem, że na terenie innych państw członkowskich UE wyroby akcyzowe niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, objęte stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, nie podlegają zharmonizowanym przepisom akcyzowym. W konsekwencji, w przypadku przemieszczania na terytorium kraju wyrobów opodatkowanych jedynie w Polsce, nie ma zastosowania system elektroniczny EMCS, jak również dokument e-AD lub dokument go zastępujący. Przemieszczenie to odbywa się zatem na podstawie dokumentów handlowych.

Zaznaczyć należy, że cytowane powyżej brzmienie przepisu art. 41 ust. 4 ustawy weszło w życie od dnia 1 listopada 2019 r., w związku z art. 6 ust. 2 lit. a ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1520 ze zm.).

Jak wynika z uzasadnienia do tej ustawy z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, nowy przepis art. 41 ust. 4 pkt 2 dotyczy wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, które są nabywane wewnątrzwspólnotowo w celu wprowadzenia ich do składu podatkowego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W takim przypadku, warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy będzie dokonanie przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, złożenie zabezpieczenia akcyzowego przed wprowadzeniem wyrobów na terytorium kraju oraz dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca zamierza dokonywać przemieszczenia w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia (przemieszczenia z terytorium państw członkowskich do składów podatkowych w kraju) nie tylko wyrobów własnych, ale i wyrobów powierzonych, których nie będzie właścicielem (na podstawie umowy z kontrahentami z krajów UE) po 30 czerwca 2020 r., stosując na terytorium kraju procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

Należy w tym miejscu nadmienić, że prawo własności wyrobów nie jest elementem kluczowym przy zastosowaniu procedury zawieszenia poboru akcyzy. W przypadku stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy najistotniejsze znaczenie ma bowiem dochowanie warunków do jej stosowania przez uprawnione podmioty. Za dochowanie warunków stosowania tej procedury odpowiada zatem podmiot, który objął wyroby akcyzowe tą procedurą i który stosuje ją wobec tych wyrobów, niekoniecznie będący przy tym ich właścicielem – jak Spółka w przypadku opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Jak wskazano powyżej, warunkiem zastosowania na terytorium kraju procedury zawieszenia poboru akcyzy dla opisanego nabycia wewnątrzwspólnotowego będzie zatem, zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 4 pkt 2 ustawy, dokonanie przez Wnioskodawcę do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym obejmującego w szczególności dane dotyczące ilości nabywanych wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu, złożenie zabezpieczenia akcyzowego przed wprowadzeniem wyrobów na terytorium kraju oraz dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych. Jednocześnie, ustawa nie precyzuje, jakie warunki musi spełnić dany dokument, aby mógł być traktowany jako dokument handlowy w rozumieniu art. 41 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Przez dokumenty handlowe rozumieć należy dokumenty powszechnie stosowane w obrocie handlowym, które pozwalają na określenie ilości i rodzaju dostarczonych wyrobów, a także określenie stron i przedmiotu transakcji. W szczególności, dokumentami takimi mogą być faktura VAT, list przewozowy (CMR) i inne dokumenty, zawierające m.in. informacje o nadawcy, odbiorcy, miejscu odbioru, środku transportu oraz informacje o przemieszczanych wyrobach.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka będzie dokonywać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, zawierającego informacje dotyczące ilości nabywanych przez Wnioskodawcę wyrobów akcyzowych i kwotę akcyzy podlegającej zawieszeniu. Przyjęcie towarów zakupionych do składu podatkowego będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz fakturą zakupową. Przyjęcie towarów powierzonych będzie dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę, dotyczącymi przyjęcia towaru oraz umową z kontrahentem dotyczącą powierzenia towaru. Do przemieszczanych towarów zakupionych będą zatem załączone dokumenty handlowe w postaci faktury, a także listu przewozowego. Natomiast do nabywanych towarów powierzonych będzie załączony dokument handlowy w postaci listu przewozowego. Ponadto Spółka udokumentuje dokumentem wewnętrznym zakończenie przemieszczenia towarów zakupionych i ich odbiór w zakładzie (będącym od 1 lipca 2020 r. składem podatkowym). Dokument wewnętrzny nie będzie zatem załączony do przemieszczanych towarów zakupionych, niemniej na jego podstawie będzie możliwe ustalenie daty odbioru oraz ilości i rodzaju towaru, który został dostarczony do zakładu.

Biorąc pod uwagę powyższy opis stwierdzić należy, że w celu zastosowania na terytorium kraju procedury zawieszenia poboru akcyzy dla nabycia wewnątrzwspólnotowego płynu do papierosów elektronicznych po 30 czerwca 2020 r. do składu podatkowego Wnioskodawcy, po dokonaniu przez Spółkę zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym obejmującego dane wskazane w przepisach ustawy, wystarczające będzie posiadanie przez Spółkę wyżej wskazanych dokumentów handlowych w postaci faktury, listu przewozowego oraz dokumentu wewnętrznego Spółki dotyczącego odbioru wyrobów w zakładzie (składzie podatkowym) dla towarów zakupionych, natomiast w przypadku towarów powierzonych – umowy z kontrahentem dotyczącej powierzenia towaru, listu przewozowego oraz dokumentu wewnętrznego Spółki dotyczącego odbioru wyrobów w składzie podatkowym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Spółka rozważa również, czy w odniesieniu do dokonywanych przez nią dostaw wewnątrzwspólnotowych wystarczające dla zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy będzie udokumentowanie przemieszczenia towarów należących do Spółki dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych dotyczących wydania towaru z jednego z zakładów, faktury oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzających wywóz do Polski i dostarczenie do klienta, a w stosunku do towarów powierzonych – dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę dotyczącymi wydania towaru oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającym wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy.

Wskazać należy, że warunek dołączenia do wyrobów akcyzowych przemieszczanych na terytorium kraju dokumentów handlowych znajduje zastosowanie również w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa. Przepis art. 41 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z cyt. regulacjami ustawy zmieniającej umożliwia bowiem zastosowanie procedury zawieszenia akcyzy w stosunku do płynu do papierosów elektronicznych w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej po dniu 30 czerwca 2020 r. (po upływie okresu przejściowego), pod warunkiem dołączenia do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych oraz złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zabezpieczenia akcyzowego przed rozpoczęciem przemieszczania.

Jak wynika z treści wniosku, w odniesieniu do dostaw wewnątrzwspólnotowych Spółka złoży zabezpieczenie akcyzowe przed rozpoczęciem przemieszczania wyrobów. Ponadto, do przemieszczanych wyrobów akcyzowych będą załączone dokumenty handlowe. Transakcje dostaw towarów własnych będą po 30 czerwca 2020 r. nadal dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę dotyczącymi wydania towaru, fakturą oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającymi wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. List przewozowy lub informacja z systemu teleinformatycznego przewoźnika zawierając będą oświadczenie kontrahenta lub podmiotu dokonującego przewozu, że wyrób akcyzowy dostarczany w ramach danego transportu został dostarczony we wskazane miejsce i odebrany przez odbiorcę. Z kolei transakcje dostaw towarów powierzonych będą nadal dokumentowane dokumentami wewnętrznymi wystawionymi przez Spółkę dotyczącymi wydania towaru oraz listem przewozowym lub informacją z systemu teleinformatycznego przewoźnika potwierdzającym wywóz towaru z Polski i dostarczenie go do odbiorcy. Podobnie jak w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów własnych, list przewozowy lub informacja z systemu teleinformatycznego przewoźnika będą zawierać oświadczenie kontrahenta lub podmiotu dokonującego przewozu, że wyrób akcyzowy dostarczany w ramach danego transportu został dostarczony we wskazane miejsce i odebrany przez odbiorcę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy na terytorium kraju dla dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów własnych po 30 czerwca 2020 r., po złożeniu zabezpieczenia akcyzowego, wystarczające będzie udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę dotyczących wydania towaru z jednego z zakładów, faktury sprzedażowej oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika, potwierdzających wywóz towaru z Polski i dostarczenie go we wskazane miejsce i odbiór przez kontrahenta.

Podobnie, dla towarów powierzonych Wnioskodawcy na podstawie umów zawartych z kontrahentami z UE, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym w celu zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy dla dostawy wewnątrzwspólnotowej po 30 czerwca 2020 r. wystarczające będzie, po złożeniu zabezpieczenia akcyzowego, udokumentowanie dokumentami handlowymi w postaci dokumentów wewnętrznych wystawionych przez Spółkę dotyczących wydania towaru z jednego z zakładów oraz listu przewozowego lub informacji z systemu teleinformatycznego przewoźnika, potwierdzającego wywóz towaru z Polski, dostarczenie go we wskazane miejsce i odbiór przez kontrahenta.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że ostateczna ocena, czy konkretne posiadane przez Spółkę dokumenty spełniają jednoznacznie warunek dokumentowania dokonanych transakcji, tj. danego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz danej dostawy wewnątrzwspólnotowej, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawcy w danej sprawie i ma miejsce w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny materiału dowodowego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi ściśle w zakresie zadanych przez Wnioskodawcę pytań i przedstawionych okoliczności stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego, interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji oraz od 1 lipca 2020 r. (w zakresie stosowania stawki akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych innej niż stawka zerowa), o ile przepisy te do daty obowiązywania nie ulegną zmianie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.