Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.497.2024.3.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-09
Teza: Uznanie świadczonych usług za usługi transportu sanitarnego oraz zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy dla świadczonych usług.
Słowa kluczowe: transport-transport towarów; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi transportu sanitarnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 20

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania świadczonych usług za usługi transportu sanitarnego oraz zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy dla świadczonych usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 26 sierpnia 2024 r. (wpływ 26 sierpnia 2024 r.) oraz pismem z 26 sierpnia 2024 r. (wpływ 29 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka cywilna (\`(...)\`) (dalej jako „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT.

W swojej działalności Wnioskodawca zajmuje się głównie usługami transportu. Wnioskodawca wziął udział w przetargu (…). Dnia (…) roku ogłoszono, że Wnioskodawca wygrał ten przetarg i podpisał umowę ze szpitalem.

Wnioskodawca transportuje żywność podawaną dojelitowo dla pacjentów leczonych w warunkach domowych. Żywienie dojelitowe to integralna część procesu leczenia w sytuacji, gdy dostarczanie składników odżywczych do organizmu drogą doustną jest niemożliwe lub niewystarczające. Wówczas zarówno w warunkach szpitalnych, jak i domowych, stosuje się wybrany rodzaj żywienia dojelitowego i pozajelitowego. Leczenie żywieniowe to procedura, która ma znaczący wpływ na zdrowie i życie pacjentów, którzy opuszczają szpital i wychodzą do domu. Dla wielu chorych jest jedynym ratunkiem i szansą na życie.

W ramach tej umowy Wnioskodawca transportuje produkty z apteki szpitalnej do miejsca zamieszkania pacjenta objętego leczeniem. Żywienie dojelitowe, leki i elektrolity są wydawane zgodnie z receptami wystawianymi przez lekarza prowadzącego z poradni żywieniowej. Usługi transportu wykonywane są jedynie ze względów medycznych.

Transport odbywa się z wykorzystaniem samochodów chłodni, wyposażonych w specjalistyczną zabudowę, która utrzymuje stałą temperaturę w czasie transportu żywienia, leków oraz sprzętu medycznego koniecznego dla leczenia pacjenta. Każdy z samochodów posiada monitoring temperatury. Wnioskodawca jest zobligowany umową do dostarczania raportów temperatur. Przestrzeń załadunkowa samochodów, która umożliwia transport produktów leczniczych dla pacjentów spełnia polskie normy PN-EN 12830. Powyższe okoliczności i cechy pojazdów warunkują udzielanie odpowiedniej opieki medycznej pacjentom.

### Zleceniodawcą usług jest szpital. Wnioskodawca zastanawia się czy może stosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, 852) (dalej jako: ustawa o VAT).

Pismem z dnia 26 sierpnia 2024 r. (wpływ 29 sierpnia 2024 r.) doprecyzowali Państwo opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1) Czy są Państwo właścicielem samochodu, którym transportują Państwo żywność podawaną dojelitowo dla pacjentów leczonych w warunkach domowych?

Samochody, którymi Wnioskodawcy transportują żywność dzielą się na:

a) posiadane przez wspólników spółki cywilnej (\`(...)\`)

b) wynajmowane przez wspólników spółki cywilnej (\`(...)\`).

2) Czy transport żywności podawanej dojelitowo, o której mowa we wniosku jest transportem sanitarnym w rozumieniu art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, okoliczności wykonywania przez Niego transportu żywności podawanej dojelitowo pozwalają twierdzić, że usługa jest transportem sanitarnym w rozumieniu art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Niemniej jednak, z uwagi na brak praktyki interpretacyjnej oraz szerokie definicje zwrócił się z wnioskiem o interpretację indywidualną, aby potwierdzić, że organy skarbowe jednakowo rozumieją powyższe definicje.

Wnioskodawca przewozi materiały wykorzystywane do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagające specjalnych warunków transportu. Żywienie dojelitowe jest częścią terapii prowadzonej przez lekarza. Wnioskodawca wozi materiały jedynie do określonych przez lekarzy pacjentów zgodnie ze ścisłymi zaleceniami i w ustalonej ilości oraz częstotliwości. Jednocześnie pojazdy, którymi Wnioskodawca wykonuje swoje usługi muszą spełniać warunku określone przez szpital. Te warunki przewozu (m.in. temperatura przewozu produktów) są fundamentalne dla prawidłowego przebiegu leczenia, czyli świadczenia zdrowotnego.

Na potwierdzenie zasadności swoich twierdzeń Wnioskodawca wskazuje krótki opis usługi zamieszczony w dokumentach przetargowych: (\`(...)\`)

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca zadał pytanie zbieżne z treścią pytania organu, a także opisał jakie jest jego stanowisko w zakresie oceny prawnej sprawy:

Pytanie: 1. Czy Wnioskodawca wykonuje usługi transportu sanitarnego i jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT?

Stanowisko: Wnioskodawca prowadzi usługi transportu sanitarnego. Jest tak, ponieważ przewozi materiały wykorzystywane do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagające specjalnych warunków transportu. Materiałami wykorzystywanymi do udzielania świadczeń zdrowotnych są produkty do żywienia pozajelitowego (świadczenia zdrowotne rzeczowe), które muszą być przewożone w ściśle określonych temperaturach i warunkach. Wnioskodawca transportuje produkty żywieniowe na zlecenie lekarzy w oznaczonych przez nich ilościach dla konkretnych pacjentów w ich indywidualnych terapiach.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On warunki określone w art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach zdrowotnych i wykonuje usługi transportu sanitarnego.

Jeżeli Wnioskodawca jednoznacznie wskazałby w stanie faktycznym, że świadczone przez Niego usługi to transport sanitarny, składanie wniosku o interpretację indywidualną stałoby się bezprzedmiotowe. Dlatego też zwrócił się z wnioskiem do Krajowej Informacji Skarbowej, aby zweryfikować czy Jego rozumienie przepisów prawnych w odniesieniu do okoliczności sprawy jest właściwe i może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Definicja zawarta w ustawie o świadczeniach zdrowotnych i wykonuje usługi transportu sanitarnego jednoznacznie wpływa na prawnopodatkową kwalifikację sytuacji Wnioskodawcy i dlatego powinna ona podlegać ocenie przez Organ.

Szeroka linia orzecznicza sądów administracyjnych wskazuje, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w toku wydawania interpretacji indywidualnej powinien ocenić również przepisy niemieszczące się bezpośrednio w treści art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja Podatkowa. Jedynie w taki sposób można zrealizować cel jakiemu służą interpretacje podatkowe (Wyrok NSA z 5.11.2019 r., II FSK 1122/19, LEX nr 2743247).

W powyższym wyroku skład orzekający wskazał szereg orzeczeń, w których stwierdzono, że organ interpretacyjny powinien analizować przepisy, które nie mieszczą się w ustawach z terminem „podatek” w nazwie:

W pierwszym z tych wyroków wskazano, że nie tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość; skoro zatem przedstawione przez zainteresowanego zagadnienie sposobu obliczania wykorzystanej wartości pomocy publicznej w odniesieniu do jednorazowej amortyzacji środków trwałych oraz obowiązków z tym związanych wymaga dokonania interpretacji także przepisów dotyczących pomocy publicznej, w ramach interpretacji przeprowadzona powinna być również ich wykładnia. W drugim z wymienionych wyroków uznano obowiązek organu interpretacyjnego do wypowiedzenia się na temat podatkowych skutków zawarcia przez dłużnika układu z wierzycielami, modyfikującego treść umów, z uwzględnieniem przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. W trzecim z ww. wyroków sformułowano tezę, że jeżeli przedmiotem indywidualnej interpretacji jest regulacja prawa podatkowego, która odwołuje się do przepisów prawa pracy, ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej, przepisy te powinna uwzględniać i obejmować. Wreszcie w czwartym z tych wyroków wskazano, że pod pojęciem prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podobnie jak NSA w przywołanym wcześniej wyroku z dnia 15 marca 2017 r. sygn. akt IIFSK 475/15, podziela ostatnio omówiony pogląd prawny.

Podobne wnioski zawarto w wyrokach:

1) Wyrok WSA w Bydgoszczy w wyroku z 16 kwietnia 2024 r., I SA/Bd 202/24, LEX nr 3714857:

Istota opodatkowania ryczałtem polega na dostosowaniu wyniku podatkowego do wyniku księgowego, co powoduje konieczność posiłkowego stosowania ustawy o rachunkowości. Skoro podstawa opodatkowania wynika z prawa bilansowego, to organ jest zobligowany do interpretowania także przepisów ustawy o rachunkowości.

2) Wyrok WSA w Gdańsku z 17 października 2023 r., I SA/Gd 773/23, LEX nr 3618536.

Nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygał, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.

3) Wyrok WSA w Gdańsku z 16 sierpnia 2023 r., I SA/Gd 371/23, LEX nr 3595221.

Wezwanie do sprecyzowania wniosku nie może prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca przesądził kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że spełnia warunki do uznania jego usług za transport sanitarny, lecz oczekuje, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oceni zasadność stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT.

4) Czy samochód, którym transportowana jest żywność podawana dojelitowo jest samochodem, o którym mowa w art. 161ba ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych?

Zdaniem Wnioskodawcy samochody, którymi wykonuje swoje usługi spełniają warunki z art. 161ba ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Niestety w ustawie, orzecznictwie czy literaturze brak szerszej definicji „specjalistycznych środków transportu lądowego, wodnego i lotniczego”. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, że właściwy transport produktów leczniczych do pacjentów nie mógłby się odbywać zwykłymi samochodami. Szpital, który organizował przetarg na usługi transportowe wypisał szereg warunków, które muszą spełniać pojazdy do transportu produktów leczniczych, a także zobowiązał Wnioskodawcę do kontrolowania stanu sprzętu. Co więcej, Wnioskodawca startując do przetargu oświadczył, że spełnia wymagania NFZ i poddadzą się kontroli z ich strony w zakresie realizacji usługi. Co więcej, Wnioskodawca musiał zgłosić realizację umowy do NFZ.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe zagadnienie zostało przez Niego przeanalizowane w ramach stanowiska we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca w dalszym ciągu podkreśla, że Jego celem była weryfikacja prawidłowości przedstawionej oceny prawnej, również w zakresie spełniania warunków do uznania świadczonej przez Niego usługi za transport sanitarny.

5) Czy samochód, którym transportowana jest żywność podawana dojelitowo spełnia normy, o których mowa w art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych?

Zdaniem Wnioskodawcy samochody, którymi wykonuje usługi spełniają warunki z art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Samochody, którymi wykonywane są usługi transportowe spełniają warunki norm PN-EN 12830. Warto dodać, że powyższy warunek powinien być rozumiany szeroko, zgodnie z wyrokiem NSA z 13.04.2023 r., I FSK 430/19, LEX nr 3587817:

Możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 20 uptu nie stoi na przeszkodzie, że usługi transportu sanitarnego są świadczone przez podmiot zagraniczny za pomocą środków, które nie spełniają cech technicznych i jakościowych określonych w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane, lecz spełniają same te europejskie normy zharmonizowane lub odpowiednie wymogi nakładane przez dane państwo. Istotne jest, w świetle art. 132 ust. 1 lit. p dyrektywy VAT, aby transport chorych lub rannych osób odbywał się pojazdami, które są do tego celu przeznaczone i przez upoważnione do podejmowania takiej działalności podmioty.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe zagadnienie zostało przez Niego przeanalizowane w ramach stanowiska we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca w dalszym ciągu podkreśla, że ich celem była weryfikacja prawidłowości przedstawionej oceny prawnej, również w zakresie spełniania warunków do uznania świadczonej przez Niego usługi za transport sanitarny.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca wykonuje usługi transportu sanitarnego i jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi transportu sanitarnego. Definicja transportu sanitarnego znajduje się w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 146 dalej jako: ustawa o świadczeniach opieki zdrowotnej). Zgodnie z art. 5 pkt 33a tej ustawy: transport sanitarny to przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu.

Jednocześnie w art. 161ba ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej opisano dodatkowe warunki, które musi spełniać transport sanitarny:

1) Transport sanitarny wykonywany jest specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego.

2) Środki transportu sanitarnego, o których mowa w ust. 1, muszą spełniać cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane.

Na podstawie art. 5 pkt 38 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej transport sanitarny zakwalifikowano jako świadczenia towarzyszące. Świadczenia towarzyszące to świadczenie opieki zdrowotnej zgodnie z art. 5 pkt 34 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej. Świadczeniami opieki zdrowotnej są również świadczenie zdrowotne oraz świadczenie zdrowotne rzeczowe.

Do świadczeń zdrowotnych rzeczowych zalicza się związane z procesem leczenia leki, środki spożywcze specjalnego przeznaczenia żywieniowego i wyroby medyczne (art. 5 pkt 37 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej), czyli produkty, które transportuje Wnioskodawca.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje i stan faktyczny analizowanej sprawy można wyciągnąć następujące wnioski:

1) Wnioskodawca prowadzi usługi transportu sanitarnego. Jest tak, ponieważ przewozi materiały wykorzystywane do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagające specjalnych warunków transportu. Materiałami wykorzystywanymi do udzielania świadczeń zdrowotnych są produkty do żywienia pozajelitowego (świadczenia zdrowotne rzeczowe), które muszą być przewożone w ściśle określonych temperaturach i warunkach. Wnioskodawca transportuje produkty żywieniowe na zlecenie lekarzy w oznaczonych przez nich ilościach dla konkretnych pacjentów w ich indywidualnych terapiach.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy spełnia On warunki określone w art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach zdrowotnych i wykonuje usługi transportu sanitarnego.

2) Dodatkowo, zgodnie z art. 161ba ustawy o świadczeniach zdrowotnych transport sanitarny musi być wykonywany specjalistycznymi środkami transportu lądowego, które spełniają cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane. Jak wskazano w stanie faktycznym pojazdy, którymi Wnioskodawca wykonuje usługę spełniają normę PN-EN 12830. Należy zaznaczyć, że jest to właściwa norma do przewozu produktów wykorzystywanych do wykonywania świadczeń zdrowotnych związanych z żywieniem.

3) W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszelkie warunki dla korzystania ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Aby jednak czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, muszą być wykonane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. W swojej działalności zajmują się Państwo głównie usługami transportu. Wzięli Państwo udział w przetargu (\`(...)\`). Dnia (\`(...)\`) roku ogłoszono, że wygrali Państwo ten przetarg i podpisali Państwo umowę ze szpitalem. Transportują Państwo żywność podawaną dojelitowo dla pacjentów leczonych w warunkach domowych. Żywienie dojelitowe to integralna część procesu leczenia w sytuacji, gdy dostarczanie składników odżywczych do organizmu drogą doustną jest niemożliwe lub niewystarczające. Wówczas zarówno w warunkach szpitalnych, jak i domowych, stosuje się wybrany rodzaj żywienia dojelitowego i pozajelitowego. Leczenie żywieniowe to procedura, która ma znaczący wpływ na zdrowie i życie pacjentów, którzy opuszczają szpital i wychodzą do domu. Dla wielu chorych jest jedynym ratunkiem i szansą na życie. W ramach tej umowy transportują Państwo produkty z apteki szpitalnej do miejsca zamieszkania pacjenta objętego leczeniem. Żywienie dojelitowe, leki i elektrolity są wydawane zgodnie z receptami wystawianymi przez lekarza prowadzącego z poradni żywieniowej. Usługi transportu wykonywane są jedynie ze względów medycznych. Transport odbywa się z wykorzystaniem samochodów chłodni, wyposażonych w specjalistyczną zabudowę, która utrzymuje stałą temperaturę w czasie transportu żywienia, leków oraz sprzętu medycznego koniecznego dla leczenia pacjenta. Każdy z samochodów posiada monitoring temperatury. Są Państwo zobligowani umową do dostarczania raportów temperatur. Przestrzeń załadunkowa samochodów, która umożliwia transport produktów leczniczych dla pacjentów spełnia polskie normy PN-EN 12830. Powyższe okoliczności i cechy pojazdów warunkują udzielanie odpowiedniej opieki medycznej pacjentom. Zleceniodawcą usług jest szpital. Usługa, Państwa zdaniem jest transportem sanitarnym w rozumieniu art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Przewożą Państwo materiały wykorzystywane do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagające specjalnych warunków transportu. Żywienie dojelitowe jest częścią terapii prowadzonej przez lekarza. Wożą Państwo materiały jedynie do określonych przez lekarzy pacjentów zgodnie ze ścisłymi zaleceniami i w ustalonej ilości oraz częstotliwości. Jednocześnie pojazdy, którymi wykonują Państwo swoje usługi muszą spełniać warunku określone przez szpital. Te warunki przewozu (m.in. temperatura przewozu produktów) są fundamentalne dla prawidłowego przebiegu leczenia, czyli świadczenia zdrowotnego. Prowadzą Państwo usługi transportu sanitarnego. Materiałami wykorzystywanymi do udzielania świadczeń zdrowotnych są produkty do żywienia pozajelitowego (świadczenia zdrowotne rzeczowe), które muszą być przewożone w ściśle określonych temperaturach i warunkach. Transportują Państwo produkty żywieniowe na zlecenie lekarzy w oznaczonych przez nich ilościach dla konkretnych pacjentów w ich indywidualnych terapiach. Samochody, którymi wykonują Państwo swoje usługi spełniają warunki z art. 161ba ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Właściwy transport produktów leczniczych do pacjentów nie mógłby się odbywać zwykłymi samochodami. Szpital, który organizował przetarg na usługi transportowe wypisał szereg warunków, które muszą spełniać pojazdy do transportu produktów leczniczych, a także zobowiązał Państwa do kontrolowania stanu sprzętu. Startując do przetargu oświadczyli Państwo, że spełniają wymagania NFZ i poddadzą się kontroli z ich strony w zakresie realizacji usługi. Musieli Państwo zgłosić realizację umowy do NFZ. Samochody, którymi wykonują Państwo usługi spełniają warunki z art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, spełniają warunki norm PN-EN 12830.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy świadczą Państwo usługi transportu sanitarnego i w konsekwencji korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy dla świadczonych przez Państwa usług.

Podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, w myśl art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia od podatku stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi transportu sanitarnego.

Ponieważ ustawodawca na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia transportu sanitarnego – zasadne jest odwołanie się do legalnej definicji tego pojęcia sformułowanej w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 146 zm.) oraz pomocniczo do regulacji zawartych w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1 ze zm.).

Należy bowiem zauważyć, że w świetle art. 132 ust. 1 lit. p Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

Świadczenie usług transportu dla chorych lub rannych osób pojazdami do tego celu przeznaczonymi, przez odpowiednio upoważnione podmioty.

Stosownie do art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: Transport sanitarny – przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu.

Zgodnie z art. 5 pkt 34 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: Świadczenie opieki zdrowotnej – świadczenie zdrowotne, świadczenie zdrowotne rzeczowe i świadczenie towarzyszące.

W myśl art. 5 pkt 37 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: Świadczenie zdrowotne rzeczowe – związane z procesem leczenia leki, środki spożywcze specjalnego przeznaczenia żywieniowego i wyroby medyczne.

Stosownie do art. 5 pkt 38 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: Świadczenie towarzyszące – zakwaterowanie i adekwatne do stanu zdrowia wyżywienie w szpitalu lub w innym zakładzie leczniczym podmiotu leczniczego wykonującego działalność leczniczą w rodzaju stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, usługi transportu oraz transportu sanitarnego, a także zakwaterowanie poza zakładem leczniczym podmiotu leczniczego, jeżeli konieczność jego zapewnienia wynika z warunków określonych dla danego świadczenia gwarantowanego.

Art. 5 pkt 40 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych stanowi:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: Świadczenie zdrowotne – działanie służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania.

Zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 686):

W rozumieniu ustawy produktem leczniczym – jest substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne.

W myśl art. 161ba ust. 1 ww. ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Transport sanitarny wykonywany jest specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego.

Art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych stanowi, że:

Środki transportu sanitarnego, o których mowa w ust. 1, muszą spełniać cechy techniczne i jakościowe określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane.

Zgodnie z art. 161c ust. 1 i 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

Fundusz oraz podmiot leczniczy, zawierają umowy o wykonywanie transportu sanitarnego z podmiotami dysponującymi środkami transportu.

Do umów, o których mowa w ust. 1, zawieranych przez Fundusz stosuje się odpowiednio przepisy działu VI.

Stosownie do **§** **6** pkt 6 i 7 zarządzenia Nr 167/2019/DSOZ Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 29 listopada 2019 r. w sprawie określenia warunków zawierania i realizacji umów w rodzaju świadczenia zdrowotne kontraktowane odrębnie (Biuletyn Informacyjny NFZ z 2022 r. poz. 167 ze zm.):

W świadczeniach zdrowotnych kontraktowanych odrębnie wyodrębnia się następujące zakresy: żywienie pozajelitowe w warunkach domowych i żywienie dojelitowe w warunkach domowych.

Powołane przepisy obligują zatem NFZ i podmioty lecznicze do zawierania umów o wykonywanie usług transportu sanitarnego, usługi te są bowiem elementem świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – na zasadach określonych w dziale VI ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Zgodnie z zarządzeniem Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia w świadczeniach zdrowotnych wyodrębnia się także żywienie dojelitowe. Jednakże warunkiem wskazanym w art. 161c ust. 1 i 2 tej ustawy jest, aby podmioty, z którymi zawierane są te umowy, dysponowały środkami transportu, o których mowa powyżej.

A zatem, dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku świadczenia usług transportu sanitarnego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy, podstawowe znaczenie ma jednoznaczne stwierdzenie, że są to faktycznie usługi transportu sanitarnego, tj. przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu. Jedynie do tych czynności bowiem odnosi się zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisie.

Jak wynika z opisu sprawy, zawarli Państwo umowę ze szpitalem i transportują Państwo żywność podawaną dojelitowo dla pacjentów leczonych w warunkach domowych. Transport odbywa się z wykorzystaniem samochodów chłodni, wyposażonych w specjalistyczną zabudowę, która utrzymuje stałą temperaturę w czasie transportu żywienia, leków oraz sprzętu medycznego koniecznego dla leczenia pacjenta. Każdy z samochodów posiada monitoring temperatury. Są Państwo zobligowani umową do dostarczania raportów temperatur. Przestrzeń załadunkowa samochodów, która umożliwia transport produktów leczniczych dla pacjentów spełnia polskie normy PN-EN 12830 i jak Państwo wskazali, samochody te spełniają warunki z art. 161ba ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz art. 161ba ust. 1 ww. ustawy.

**W konsekwencji, analiza wskazanych okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że wykonują Państwo na rzecz Szpitala usługi transportu sanitarnego. Tym samym, świadczone przez Państwa usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy.**

Zatem, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).