Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.300.2025.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-16
Teza: Obowiązki płatnika związane z delegowaniem pracowników.
Słowa kluczowe: Rumunia
dojazdy
nocleg
obowiązek
obowiązek-obowiązek płatnika
oddelegowanie
oddelegowanie-oddelegowanie personelu
oddelegowanie-oddelegowanie pracownika
odpowiedzialność
płatnik
transport
zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-
Zakłady pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 19

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego
    Zainteresowany (dalej też jako: Pracodawca, czy Wnioskodawca) świadczy usługi (...). Na
    podstawie zawartych umów przez Wnioskodawcę – Projekty realizuje roboty budowlane w
    Rumunii (zadanie). Umowy na podstawie, których Wnioskodawca realizuje prace
    budowalne w Rumunii są zawarte z rumuńską spółką (...) - prowadzącą działalność na
    terenie Rumunii (tj. innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej).
    W celu realizacji przedmiotowego zadania na terenie Rumunii, Wnioskodawca deleguje
    czasowo część swoich pracowników (zatrudnionych na podstawie umów o pracę) do pracy
    w Rumunii, gdzie posiada swój zakład. Od pierwszego dnia pobytu pracownicy płacą
    podatek w Rumunii wg prawa krajowego Rumunii. Delegowanie pracowników
    Wnioskodawcy do pracy w Rumunii odbywa się na podstawie aneksów do umowy o pracę,
    zawartych między Wnioskodawcą a jego pracownikami (dwustronne porozumienia
    określające m.in. miejsce wykonywania pracy i okres delegowania). Delegowanie stanowi
    w istocie czasową zmianę miejsca wykonywania pracy.
    Wnioskodawca zapewnia ww. pracownikom nocleg w Rumunii - hotel bądź wynajęte
    mieszkanie i w całości pokrywa koszty związanie z ich zakwaterowaniem, na podstawie
    faktury wystawionej przez operatora hotelu lub właściciela wynajmowanego mieszkania.
    Pracownicy nie mają wyboru noclegu, odbywa się on w miejscu i na warunkach wybranych
    wyłącznie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca. zwraca pracownikom oddelegowanym do
    pracy w Rumunii też koszty podróży (bilety lotnicze) poniesione przez pracowników w
    związku z dojazdami do miejsca świadczenia pracy na terenie Rumunii oraz powrotem do
    miejsca zamieszkania w Polsce (Rzeczypospolita Polska).
    Pracownicy są polskimi rezydentami podatkowymi. Polska i Rumunia podpisały umowę o
    unikaniu podwójnego opodatkowania (umowa zawarta dnia 23 czerwca 1994 r. między
    Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i majątku). Od 2024 roku (w związku z modyfikacją wynikającą z przyjęcia
    wielostronnej konwencji implementującej środki traktatowego prawa podatkowego
    mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku,
    sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisanej w Paryżu dnia 7 czerwca
    2017 r., dalej: MLI) obowiązuje metoda proporcjonalnego odliczenia jako metoda unikania
    podwójnego opodatkowania, która polega na opodatkowaniu całości dochodów w kraju
    rezydencji podatkowej z możliwością odliczenia podatku zagranicznego proporcjonalnie
    do części dochodu osiągniętego za granicą.
    W takim przypadku całość dochodów podlega wykazaniu w druku PIT-11 jako dochody
    opodatkowane w Polsce, a podatnik w składanym rocznym zeznaniu podatkowym może
    od należnego podatku odliczyć zapłacony podatek zagraniczny. Z uwagi na fakt, że
    aktualna forma informacji PIT-11 nie daje możliwości odrębnego wykazania dochodów
    podlegających opodatkowaniu metodą proporcjonalnego odliczenia, Pracodawca
    przygotował dla każdego pracownika informację dodatkową do PIT-11, która umożliwi
    złożenie rocznego zeznania. Pracodawca w druku PIT-11 za 2024 rok w części E pozycja 29
    lub 36 lub 110 wykazał łącznie przychody osiągnięte zagranicą i przychody osiągnięte w
    kraju. Do wykazanego przychodu Pracodawca włączył koszty zakwaterowania powyżej 500
    złotych miesięcznie finansowane przez Pracodawcę, które na podstawie art. 21 ust. 19
    Ustawy PIT (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    dalej jako: PIT) są zwolnione z opodatkowania do wysokości nieprzekraczającej

    miesięcznie kwoty 500 złotych oraz koszty podróży (m.in. bilety lotnicze) poniesione przez
    pracowników w związku z dotarciem do miejsca świadczenia pracy na terenie Rumunii
    oraz powrotu do miejsca zamieszkania w Polsce, które zostały zwrócone pracownikom
    przez Pracodawcę (bilety lotnicze).
    Pytania
      1) Czy zwrot przez Państwa, na rzecz pracowników czasowo oddelegowanych do pracy
        na terenie innego kraju Unii Europejskiej - kosztów dotarcia (m.in. biletów
        lotniczych) na teren obcego państwa Unii Europejskiej i powrotu do kraju
        (Rzeczypospolitej Polskiej) oraz zapewnienie przez Państwa bezpłatnie swoim
        pracownikom, którzy czasowo świadczą pracę w określonym miejscu poza
        granicami kraju (poza terenem Rzeczypospolitej Polskiej) zakwaterowania przez
        okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z
        wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na Państwa rzecz, na
        warunkach opisanych w stanie faktycznym, stanowi dla pracowników przychód ze
        stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
        dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia?
      2) Jeżeli zwrot przez Państwa, na rzecz pracowników czasowo oddelegowanych do
        pracy na terenie innego kraju Unii Europejskiej - kosztów dotarcia (m.in. biletów
        lotniczych) na teren obcego państwa Unii Europejskiej i powrotu do kraju
        (Rzeczypospolitej Polskiej) oraz zapewnienie przez Państwa bezpłatnie swoim
        pracownikom, którzy czasowo świadczą pracę w określonym miejscu poza
        granicami kraju (poza terenem Rzeczypospolitej Polskiej) zakwaterowania przez
        okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z
        wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na Państwa rzecz, na
        warunkach opisanych w stanie faktycznym, nie stanowi dla pracowników przychodu
        ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
        podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia – to
        czy w związku z tym Pracodawca (Wnioskodawca) jest zobowiązany do złożenia
        korekty PIT-11 za rok 2024 poprzez wyłączenie kosztów zakwaterowania oraz
        podróży pracownika delegowanego do pracy zagranicą (pokrywanych przez
        pracodawcę) z przychodu wykazanego w PIT-11?
      3) Jeżeli zwrot przez Państwa, na rzecz pracowników czasowo oddelegowanych do
        pracy na terenie innego kraju Unii Europejskiej - kosztów dotarcia (m.in. biletów
        lotniczych) na teren obcego państwa Unii Europejskiej i powrotu do kraju
        (Rzeczypospolitej Polskiej) oraz zapewnienie przez Wnioskodawcę bezpłatnie swoim
        pracownikom, którzy czasowo świadczą pracę w określonym miejscu poza
        granicami kraju (poza terenem Rzeczypospolitej Polskiej) zakwaterowania przez
        okres ich oddelegowania, w miejscu do którego zostali oddelegowani, w związku z
        wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na Państwa rzecz, na
        warunkach opisanych w stanie faktycznym, nie stanowi dla pracowników przychodu
        ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
        podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia – to
        czy w związku z tym Pracodawca (Wnioskodawca) jest obowiązany do wskazywania
        w PIT-11 kosztów zakwaterowania oraz podróży pracownika delegowanego do
        pracy zagranicą (pokrywanych przez pracodawcę) jako przychodu pracownika?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie, dokonywanie zwrotu kosztów dotarcia (m.in. biletów lotniczych) z
    Rzeczypospolitej Polskiej do innego państwa oraz powrotu do kraju oraz bezpłatne
    zapewnienie swoim pracownikom, oddelegowanym czasowo do wykonywania pracy za
    granicą (poza teren Rzeczypospolitej Polskiej) zakwaterowania przez okres ich
    oddelegowania, w miejscu, do którego zostali oddelegowani w związku z wykonywaniem
    przez nich obowiązków służbowych na rzecz Wnioskodawcy, na warunkach opisanych w
    stanie faktycznym, nie spowoduje dla pracowników powstania po ich stronie przychodu ze
    stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia.

    W konsekwencji w Państwa ocenie – winni Państwo (Wnioskodawca) dokonać korekty PIT
    11 za rok 2024 – poprzez wyłączenie kosztów zakwaterowania oraz podróży pracownika
    delegowanego do pracy zagranicą (pokrywanych przez pracodawcę) z przychodu
    wykazanego w PIT-11 oraz nie wykazywać kosztów zakwaterowania oraz podróży
    pracownika delegowanego do pracy zagranicą (pokrywanych przez pracodawcę) jako
    przychodu w PIT 11.
    Jako uzasadnienie powyższego stanowiska wskazali Państwo, że zgodnie z treścią art. 12
    ust. 1 PIT: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
    spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
    wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
    finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty
    za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość
    została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak
    również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 PIT: Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń
    lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-
    2b.
    Na treść przepisów ustawy PIT należy jednak nałożyć specyfikę świadczenia pracy przez
    pracowników oddelegowanych do jej wykonywania w innych państwach Unii Europejskiej,
    jak również szczególne unormowania w tym zakresie - zawarte zwłaszcza w dyrektywie 96
    /71 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania
    pracowników w ramach świadczenia usług (Dz.Urz.UE.L 1997 Nr 18, dalej jako: dyrektywa
    96/71) oraz ustawie z dnia 10.06.2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach
    świadczenia usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 73, dalej też jako: ustawa).
    W przedmiotowej ustawie zawarto legalne definicje: pracodawcy delegującego pracownika
    z terytorium RP (art. 3 pkt 5), którym jest pracodawca mający siedzibę lub stałe miejsce
    wykonywania działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w niniejszej sprawie
    Wnioskodawca), kierujący tymczasowo pracownika do innego państwa w związku z
    realizacją umowy zawartej z podmiotem prowadzącym działalność na terytorium tego
    państwa (w przedstawionym stanie faktycznym - spółki (...) mające siedzibę i wykonujące
    działalność w Rumunii) oraz definicję pracownika delegowanego z terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 pkt 7), którym jest pracownik wykonujący pracę na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tymczasowo delegowany przez pracodawcę do pracy
    na terytorium innego państwa (w stanie faktycznym - na terytorium Rumunii). Co jednak
    najbardziej istotne - w art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 2 pkt. 3 ustawy wyraźnie wskazano, że
    do wynagrodzenia za pracę pracowników delegowanych (oddelegowanych) wlicza się
    dodatek z tytułu delegowania w części, w której nie stanowi zwrotu wydatków faktycznie
    poniesionych w związku z delegowaniem, takich, jak koszty podróży, wyżywienia i
    zakwaterowania.
    Przedmiotowy art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 2 pkt. 3 ustawy stanowi implementację
    dyrektywy 96/71 - która przewiduje obowiązek by pracodawca delegujący pracowników do
    innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej gwarantował pracownikom
    delegowanym warunki zatrudnienia obejmujące - między innymi - dodatki lub zwrot
    wydatków na koszty podróży, wyżywienie i zakwaterowanie. Rzeczona dyrektywa 96/71 w
    art. 3 ust. 7 przewiduje, że dodatki z tytułu delegowania uznaje się za część
    wynagrodzenia - chyba że są wypłacane jako zwrot wydatków faktycznie poniesionych w
    związku z delegowaniem, takich, jak koszty podróży, wyżywienia i zakwaterowania.
    Prowadzi to do wniosku, że zarówno wartość świadczeń (w tym rzeczowych) dla
    pracowników, jak i ewentualnie dokonywany zwrot wydatków czynionych samodzielnie
    przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w innym Państwie Członkowskim
    w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania, nie jest uważany za część
    wynagrodzenia. Wszelkie wydatki tego typu nie stanowią wobec tego przysporzenia
    pracowników i obciążają w całości pracodawcę delegującego pracownika.

    Zwrócić bowiem należy uwagę na okoliczność, że pracownicy oddelegowani do pracy w
    innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, powinni mieć zapewnione przez
    pracodawcę warunki bytowe (w tym odpowiednie mieszkanie - lokum, czy rekompensatę
    kosztów podróży z Rzeczypospolitej Polskiej do innego państwa członkowskiego Unii
    Europejskiej i z powrotem do kraju).
    Ze sformułowania przepisów ustawy i dyrektywy wynika, że pracodawca ma wręcz
    obowiązek ponosić koszty zakwaterowania, czy podróży pracowników oddelegowanych
    do pracy w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej. Wydatki te więc obciążają tylko
    pracodawcę i nie stanowią przysporzenia dla pracownika, które mogłoby by zostać
    opodatkowane.
    Zwrócić również uwagę należy na to, że pracownik oddelegowany do innego kraju
    członkowskiego Unii Europejskiej nie może swobodnie decydować o swoim miejscu
    zamieszkania na terenie kraju obcego (w opisanym stanie faktycznym w Rumunii). W
    konsekwencji świadczenia związane z zakwaterowaniem, czy rekompensatą kosztów
    podróży określonych w stanie faktycznym - nie są ponoszone w interesie pracownika, ale
    ponoszone wyłącznie w interesie pracodawcy (Wnioskodawcy). Organizacja wykonywania
    pracy należy wszak do pracodawcy, także w okresie i w warunkach oddelegowania
    pracownika. Skoro więc ze względu na oddalenie od miejsca zamieszkania pracownika w
    RP oraz miejsca świadczenia pracy w Rzeczypospolitej Polskiej właściwe wykonywanie
    obowiązków pracowniczych wymaga zakwaterowania za granicą, to koszty jego
    zorganizowania (oraz koszty przelotów z RP do Rumunii i z powrotem) obciążają wyłącznie
    pracodawcę, jako że w jego interesie leży należyte wykonywanie pracy przez pracownika
    oddelegowanego.
    Trudno przy tym byłoby przyjąć, że w takim przypadku realizowany jest również, nawet w
    sposób pośredni, interes pracownika przez zapewnienie mu m.in. warunków
    mieszkaniowych, skoro swoje potrzeby mieszkaniowe pracownik zasadniczo zaspokaja w
    inny sposób, w miejscu swego stałego zamieszkania, a konieczność tymczasowego
    zaspokajania tych potrzeb w miejscu oddelegowania wynika wyłącznie z charakteru
    świadczonej pracy oraz potrzeb pracodawcy, wykorzystującego oddelegowanych
    pracowników do wykonania własnych zobowiązań kontraktowych (określonych w stanie
    faktycznym).
    Z powyższych powodów - świadczenia zapewniane przez pracodawcę oddelegowującego
    pracowników do Rumunii (inne państwo członkowskie Unii Europejskiej) - nie spełniają też
    przesłanek uznania ich za przychód pracownika, wskazanych przez Trybunał
    Konstytucyjny (TK) w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt: K 7/13, Dz.U. 2014 poz. 947).
    TK w rzeczonym wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. wypracował trzy przesłanki uznania
    świadczenia za przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 PIT. Należy
    więc przyjąć (za TK), że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:
      · po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni
        dobrowolnie),
      · po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i
        przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku,
        który musiałby ponieść,
      · po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie
        jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
    Świadczenia opisane w stanie faktycznym (zapewnienie nieodpłatnego zakwaterowania
    oraz rekompensata kosztów podróży) - jak już sygnalizowano - są spełniane wyłącznie w
    interesie pracodawcy. Nie doszło więc do wypełnienia warunków określonych przez TK,
    aby przedmiotowe świadczenia (określone w stanie faktycznym) - mogły być
    zakwalifikowane jako przychód pracownika.
    Porządkowo tylko Państwo wskazali, że zgodnie z treścią art. 190 ust. 1 Konstytucji RP z
    dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. 1997 Nr 78, poz. 483) orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego
    mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne.

    Jak Państwo podali, powyżej przytoczone Państwa stanowisko znajduje poparcie
    chociażby w:
      1) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2024 r. (sygn. akt: II FSK
        609/21, SIP Legalis nr 3046250), gdzie wskazano, że: „Koszty zakwaterowania
        pracowników delegowanych za granicę powinny zostać uznane za świadczenia
        ponoszone w interesie pracodawcy”;
      2) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2024 r. (sygn. akt: II
        FSK 1332/21, SIP Legalis nr 3031749): „Skoro wydatki na zapewnienie
        zakwaterowania pracownikom delegowanym do pracy za granicą ponoszone są w
        interesie pracodawcy, a nie pracowników, pracownicy ci nie otrzymują
        nieodpłatnego świadczenia, nie uzyskują wobec tego z tego tytułu przychodów ze
        stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
        fizycznych”;
      3) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2024 r. (sygn. akt: II
        FSK 434/21, SIP Legalis nr 3031735): „Skoro wydatki na zapewnienie
        zakwaterowania pracownikom delegowanym ponoszone są w interesie
        pracodawcy, a nie pracowników, pracownicy ci nie otrzymują nieodpłatnego
        świadczenia, nie uzyskują wobec tego z tego tytułu przychodów ze stosunku pracy
        w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
      4) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2024 r. (sygn. akt: II FSK
        1154/21, SIP Legalis nr 3079979): „Wszystkie świadczenia związane z
        zakwaterowaniem pracowników w przypadku ich delegowania na obszar państwa
        niebędącego członkiem Unii Europejskiej należy uznać za ponoszone w interesie
        pracodawcy. Wobec tego nie rodzą one obowiązku podatkowego z tytułu
        nieodpłatnych świadczeń po stronie pracowników”;
      5) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lipca 2024 r.
        (sygn. akt: III SA/Wa 1122/24, SIP Legalis nr 3104166): „Świadczenia na rzecz
        delegowanego pracownika w postaci zapewnienia mu zakwaterowania w innym
        państwie UE nie może zostać uznane za jakikolwiek element wynagrodzenia, tak w
        rozumieniu przepisów prawa pracy, jak i w konsekwencji art. 12 ust. 1 ustawy o
        podatku dochodowym od osób fizycznych”;
      6) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 października
        2024 r. (sygn. akt: I SA/OL 310/24, SIP Legalis nr 3129994): „Świadczenia na rzecz
        pracowników delegowanych do pracy poza terytorium RP w postaci zapewnienia
        zakwaterowania w innym państwie UE nie mogą zostać uznane za jakikolwiek
        element wynagrodzenia, tak w rozumieniu przepisów prawa pracy, jak i w
        konsekwencji art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
      7) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2024 r. (sygn. akt: II FSK
        951/21, SIP Legalis nr 3079977): „Zarówno wartość świadczeń rzeczowych
        pracodawców jak i dokonywany przez nich zwrot ewentualnych wydatków
        czynionych samodzielnie przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w
        innym państwie członkowskim, w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i
        zakwaterowania, nie są uznawane za część wynagrodzenia. Wszelakie wydatki z
        tego tytułu nie stanowią wobec tego przysporzenia pracowników”.
    Na sam koniec Państwo podkreślili, że w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE
    podkreślano, że dyrektywy są elementem prawa wspólnotowego - a wręcz mogą odnosić
    bezpośredni skutek prawny - gdy ich przepisy są jasne, precyzyjne i bezwarunkowe (por.
    chociażby wyrok TS UE z dnia 4 lipca 2006 r., C-212/04, https://eur-lex.europa.eu/legal-
    content/pl/TXT/?uri=CELEX:62004CJ0212).
    Przepisy dyrektywy 96/71 - w zakresie wynagrodzenia pracowników oddelegowanych
    spełniają takie warunki - więc winny również odnosić się bezpośrednio do niniejszej
    sprawy.

    Podsumowując - przytoczona powyżej argumentacja winna przemawiać za
    prawidłowością Państwa stanowiska.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
      Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca
      osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do
      obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie
      organowi podatkowemu.
    Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada
    powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.
    Stosownie do jego treści:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z
    wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień
    przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru
    podatku.
    W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie
      realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art.
      19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji
      podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość
      otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
    Przy tym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła
    przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
    Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone
    w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo
      w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją
      rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy

      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Na podmiocie dokonującym świadczeń z ww. tytułu (pracodawcy) ciążą natomiast
    obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, zgodnie z którym:
      Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami
      organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy
      obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
      uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z
      pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
      nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
    Z kolei stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać
      podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu
      skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje
      zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi
      skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w
      sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne
      informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w
      zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty
      świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej
      wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o
      unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
    Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione
    kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku
    pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia
    skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło
    w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy
    praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od
    pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost
    wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody
    (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą
    się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika
    ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy
    świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.
    Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym
    przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia
    jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień, zawartych w
    art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie
      odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych
      odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w
      zakres działalności pracodawcy.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 tejże ustawy:

      Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo
      odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.
    Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy:
      Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-
      2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub
      prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich
      stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
        1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności
          gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec
          innych odbiorców;
        2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
        3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według
          równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu
          tego lokalu lub budynku;
        4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy
          świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i
          gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz
          czasu i miejsca udostępnienia.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji
    nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak
    wypracowane w orzecznictwie.
    W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn.
    akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o
    przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd
    Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma
    „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze
    i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego
    podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób
    prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą
    ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W
    uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko
    uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych,
    w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń
    pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w
    wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu
    „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy,
    mogą być uznane takie świadczenia, które:
      po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni
      dobrowolnie),

      po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i
      przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku,
      który musiałby ponieść,
      po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie
      jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
    W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne
    nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w
    rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że
    rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej
    okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez
    pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem
    ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej,
    rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku
    świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji,
    przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.
    Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy
    świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne
    przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku.
    Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że zakres nieodpłatnego
    świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia
    prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą
    ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.
    W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała
    opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść
    majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia
    aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia
    wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W
    wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny
    dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie
    wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.
    Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca
    zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju
    transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w
    konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena
    jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał,
    dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik
    decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który
    musiałby ponieść.
    Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że
    przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość
    pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał
    Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne
    świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które
    zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem
    ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.
    W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez
    pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem

    podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju
    świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty
    i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe
    enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń,
    które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny
    być przez ustawodawcę uwzględnione.
    Powyższe prowadzi do wniosku, że – w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom
    całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako wpół drogi
    między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element
    wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez
    odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu
    odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku – każda
    sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących
    wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy
    oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów
    prawa pracy.
    W tym miejscu warto przytoczyć chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z
    19 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3365/17, w którym wskazano:
      (...) w uzasadnieniu wyroku (pkt 3.4.3.) Trybunał stwierdził, że „sytuacja jest zupełnie
      oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które
      pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet
      miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.). Akceptując
      warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie
      traktując je jako – stanowiący część dochodu – element wynagrodzenia za pracę.
      Zdaniem Trybunału, kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie
      powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku
      służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika.
      Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że
      świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest
      celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze
      strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji: przyjęcie
      świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.
    Pogląd ten nie jest odosobniony, zarysowany problem był wielokrotnie przedmiotem
    analizy i oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z 29 listopada 2018 r. sygn.
    akt II FSK 799/18, wyrok z 6 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 800/18, wyrok z dnia 5 lutego
    2020 r. sygn. akt II FSK 677/18.
    W tym miejscu należy zauważyć, że instytucja delegowania ma swoje podstawy w unijnych
    regulacjach dotyczących swobody świadczenia usług. Przedsiębiorstwa świadczące usługi
    na terytorium innego państwa członkowskiego mają w określonych okolicznościach
    możliwość korzystania z własnego personelu. Kwestia ta została uregulowana w
    dyrektywie 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach swobody
    świadczenia usług.
    Jednocześnie całokształt przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.) wskazuje, że oddelegowanie nie ogranicza się wyłącznie do
    sytuacji, w których obowiązki służbowe wykonywane są poza granicami kraju. O
    ddelegowanie polega na czasowej zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika
    poprzez wypowiedzenie dotychczasowych warunków umowy o pracę i wskazanie nowego

    miejsca wykonywania pracy. Podkreślić należy, że w przypadku oddelegowania
    powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku
    zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży
                  5służbowej zgodnie z art. 77 ustawy Kodeks pracy.
    W rozpatrywanej sprawie miejscem wykonywania pracy przez Państwa pracowników
    będzie konkretne miejsce (w Rumunii), a wykonywania pracy w ramach oddelegowania nie
    można utożsamiać ani z podróżą służbową ani z pracą mobilną. Oddelegowanie, w
    przeciwieństwie do podróży służbowej, nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza
    stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie
    incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku
    pracy. Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy w innej
    miejscowości.
    W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie
    jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest
    związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym
    miejscu pracy (tu: w Rumunii) przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika (tu: poprzez
    zawarcie stosownego aneksu do umowy o pracę). To z kolei prowadzi do wniosku, że w
    sytuacji braku tych świadczeń ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść
    przedmiotowe wydatki. Zatem przyjęcie świadczeń oferowanych przez pracodawcę leży –
    wbrew Państwa twierdzeniu – w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z
    uniknięciem przez niego wydatków, jakie musiałby ponieść w celu wykonywania
    obowiązków pracowniczych.
    Z tych też względów uznać należy, że przyjęcie przez pracowników świadczeń w postaci
    zwrotu kosztów dotarcia do miejsca pracy w Rumunii (m.in. biletów lotniczych) i powrotu
    do kraju oraz zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania następuje za zgodą pracowników
    oraz przynosi im wymierną korzyść majątkową (w omawianym przypadku korzyść polega
    na uniknięciu wydatków). Tym samym, spełniony jest warunek dobrowolności świadczenia
    oraz jego udzielenia w interesie pracowników.
    Jednocześnie ww. korzyść jest przypisana indywidualnie do pracownika. Jako pracodawca
    oddelegowują bowiem Państwo do nowego miejsca pracy poszczególnych pracowników
    (wybranych stosownie do zakresu realizowanego zadania, znanych z imienia i nazwiska) i
    to im, a nie dla bliżej nieokreślonemu kręgowi osób, zwracają Państwo koszty transportu
    oraz finansują Państwo zakwaterowanie.
    Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca – mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego
    przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy – sfinansuje pracownikom
    transport oraz zakwaterowanie, przy uwzględnieniu przytoczonych przepisów ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, orzecznictwa sądowoadministracyjnego oraz
    wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdzić należy, że
    wartość tych świadczeń będzie stanowić dla pracowników przychód, o którym mowa w
    art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.
    Należy jednakże zauważyć, że świadczenie dotyczące zapewnienia pracownikom
    zakwaterowania może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu
    warunków określonych w tym przepisie.
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Wolna od podatku dochodowego wartość świadczeń ponoszonych przez
      pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do
      wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.
    Przy czym, jak wynika z art. 21 ust. 14 ww. ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników,
      których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje
      się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów
      określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.
    W tym miejscu warto podkreślić, że skoro ustawodawca w katalogu zwolnień zawarł
    przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który
    zwolnieniem od podatku obejmuje wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z
    tytułu zakwaterowania pracowników, ze wskazanym zastrzeżeniem – do wysokości
    nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, to niewątpliwie świadczenie takie zalicza do
    przychodu, zwolnionego z opodatkowania w konkretnej wysokości.
    Odnosząc się do wskazanych we wniosku przepisów Dyrektyw Parlamentu Europejskiego i
    Rady wyjaśnić należy, że wspomniane Dyrektywy nie są przepisami prawa podatkowego i
    mogą mieć jedynie pomocnicze znaczenie dla oceny wykładni i stosowania przepisów
    prawa podatkowego. Po drugie, należy wskazać, że tego typu akty prawne jak dyrektywa
    nie mają bezpośredniego zastosowania w obrocie prawnym na terytorium kraju. Są
    skierowane do państw członkowskich Unii Europejskich i stanowią zobowiązanie do
    implementacji norm wskazanych w dyrektywie do krajowego porządku prawnego.
    Zgodnie z art. 288 TFUE dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest
    kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak
    organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.
    Podkreślić należy, że przepisy regulujące zwolnienie od podatku są odstępstwem od
    generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od
    tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z
    literą prawa, tj. przy zastosowaniu wykładni językowej, która w odniesieniu do ulg
    podatkowych ma pierwszeństwo przed wykładnią systemową i celowościową.
    Zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje
    się, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować przy pomocy
    przede wszystkim reguł wykładni językowej, jako pozwalającej na interpretację normy w
    taki sposób, aby ustalona w niej ulga/zwolnienie podatkowe miały zastosowanie wyłącznie
    w sytuacjach w niej przewidzianych. Z brzmienia cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust.
    1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezsprzecznie wynika, że
    wartość świadczeń w postaci bezpłatnego zakwaterowania lub pokrycia kosztów
    związanych z zakwaterowaniem ww. pracowników, korzysta ze zwolnienia
    przedmiotowego do wysokości nieprzekraczającej 500 zł miesięcznie.
    W tejże kwestii na uwagę zasługuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w
    wyroku z 23 lipca 2020 r. II FSK 1094/18, w którym wyraźnie wskazano, że:
      Argumentów za zaakceptowaniem stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku
      nie dostarczają również powołane w odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz w piśmie z
      dnia 3 marca 2010 r. regulacje zawarte w Dyrektywie 96/71/WE Parlamentu
      Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r., jak i Dyrektywie Parlamentu
      Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z dnia 28 czerwca 2018 r. zmieniającej dyrektywę
      96/71/WE. Regulacje te dotyczą zasad "delegowania pracowników w ramach
      świadczenia usług", nie regulują natomiast zasad opodatkowania podatkami

      bezpośrednimi. Zdaje się to dostrzegać Skarżąca wskazując, że w krajach UE
      obowiązują zróżnicowane regulacje prawne, w tym w prawie niemieckim,
      stanowiąca, że wydatki związane z zapewnieniem pracownikowi noclegu nie
      stanowią jego przychodu. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. wartość
      świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z
      zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł
      jest wolna od opodatkowania. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma
      zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza
      miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów
      uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 u.p.d.o.f. (art. 21 ust. 14).
      Regulacje te jednoznacznie potwierdzają, że wartość świadczenia za nocleg
      uregulowana ze środków pracodawcy stanowi dla pracownika przychód ze stosunku
      pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Tym samym, wartość świadczenia
      otrzymanego przez pracownika niebędącego w podróży służbowej – ewentualnie
      nadwyżki ponad kwotę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. – pracodawca ma
      obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu.
    Ponadto zwrócić należy uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13
    listopada 2020 r. II FSK 43/20, w którym podkreślono:
      Jak trafnie wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
      Warszawie z 30 września 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2844/19, powołane wyżej
      "dyrektywy dotyczą bowiem materii niepodatkowej, lecz materii warunków
      delegowania pracowników w ramach świadczenia usług i określania ich
      wynagrodzenia. Podatki dochodowe nie są zharmonizowane na poziomie
      wspólnotowym, dlatego wymienione przepisy nie stoją na przeszkodzie wnioskowi,
      że o ile nawet, zgodnie m.in. z przywołanym wyrokiem Trybunału w Luksemburgu z
      12 lutego 2015 r., C 396/13, wartość noclegów pracowników delegowanych do pracy
      w innym państwie członkowskim nie jest wliczana do wysokości minimalnej płacy,
      jaką powinni otrzymywać pracownicy w kraju delegowania, to nie wykazuje to
      żadnego związku z zagadnieniem analizowanym w niniejszej sprawie, tj.
      zagadnieniem, czy z punktu widzenia krajowego prawa podatkowego wartość ta
      stanowi przychód pracownika, i czy jest to przychód/dochód opodatkowany. (...)
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest więc również
    pogląd, zgodnie z którym wskazane przez Państwa Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i
    Rady dotyczą materii niepodatkowej i nie regulują zasad opodatkowania podatkami
    bezpośrednimi.
    Co istotne, w orzecznictwie wskazuje się również, że przepisy Dyrektywy 96/71/WE nie
    przyznają pracownikowi prawa do zwrotu wydatków na zakwaterowanie, a jedynie
    zobowiązują Państwa członkowskie do tego, aby państwo na terenie którego praca
    oddelegowana jest wykonywana zapewniło wszystkim pracowników równe traktowanie w
    zakresie zwrotu tego rodzaju świadczenia. Są to więc nie tyle przepisy nadające
    pracownikom określone uprawnienia, ale przepisy przewidujące jednolite uprawnienia dla
    wszystkich pracowników podejmujących pracę w danym państwie członkowskim.
    Stanowisko takie zostało przedstawione w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie z 11 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Rz 292/24.
    Co również istotne, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 maja 2024 r. sygn. akt II
    FSK 951/21 wyjaśnił m.in., że zapisy polskiej ustawy o delegowaniu pracowników, pomimo
    ujęcia w jej art. 3 pkt 5 i 7 definicji legalnych pracodawcy delegującego pracownika z
    terytorium RP oraz pracownika delegowanego z terytorium RP, nie zawierają żadnych
    regulacji w zakresie warunków zatrudnienia polskich pracowników delegowanych w
    ramach świadczenia usług do innego Państwa Członkowskiego UE.

    Podsumowując, mając na uwadze powyższe, w okolicznościach zaprezentowanego we
    wniosku opisu sprawy, wartość zwrotu kosztów dotarcia (m.in. biletów lotniczych) na
    teren obcego państwa (Rumunii) i powrotu do Polski oraz sfinansowanego przez
    Państwa zakwaterowania stanowi – dla pracowników oddelegowanych do świadczenia
    pracy poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – przychód ze stosunku pracy, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający
    podatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie – jak już wyżej wskazano – zgodnie z art.
    21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, wartość świadczeń ponoszonych przez Państwo jako
    pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14,
    może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego do wysokości nieprzekraczającej 500 zł
    miesięcznie.
    Biorąc powyższe pod uwagę, jako płatnik, są Państwo z rzeczonego tytułu zobowiązani
    do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, z
    uwzględnieniem ww. zwolnienia przedmiotowego, a także do wykazania
    przedmiotowego przychodu w informacji PIT-11.
    W związku z powyższym, nie są Państwo również uprawnieni do złożenia korekty PIT-11
    za rok 2024 poprzez wyłączenie kosztów zakwaterowania oraz podróży pracownika
    delegowanego do pracy zagranicą (pokrywanych przez pracodawcę) z przychodu
    wykazanego w PIT-11.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa

    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.