Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.493.2019.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-08
Teza: zwrot pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych oraz zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do dojazdów do i z pracy
Słowa kluczowe: jazda-jazda miejscowa; przychód; samochód-samochód prywatny; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2019 r. (data wpływu 10 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz zwrotem kosztów używania samochodu prywatnego do dojazdów do i z pracy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest osobą prawną z siedzibą w…\`(...)\` Spółka jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.) oraz płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Wnioskodawca planuje zawrzeć z pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie pojazdów, będących własnością pracowników, do celów służbowych. Umowa zakładać będzie zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych oraz w celu odbycia podróży służbowych samochodów osobowych będących własnością pracowników według faktycznego przebiegu pojazdu i stawki za kilometr wynikającej z § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271; dalej jako „Rozporządzenie”).

Pracownicy wykorzystujący swoje samochody prywatne w jazdach lokalnych i podróżach służbowych zobowiązani będą do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka zakłada sytuację, w której Jej pracownicy w celu odbycia jazd lokalnych na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki (w celu załatwienia spraw służbowych przykładowo w urzędach czy u kontrahentów), będą wykorzystywać swoje prywatne samochody. Może się również zdarzyć, że zwrot kosztów używania przez pracowników w celach służbowych samochodów osobowych będących własnością pracowników będzie następował z tytułu dojazdów prywatnymi samochodami pracowników do i z pracy w celu realizacji zadań służbowych, wynikających z zakresu obowiązków danego pracownika Spółki. Zwrot będzie dotyczył pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki. W takim przypadku, pracownicy zobowiązani będą złożyć Spółce oświadczenie o miejscu zamieszkania i ilości kilometrów dzielących miejsce zamieszkania pracownika od miejsca pracy. Wysokość zwrotu ustalana będzie w oparciu o faktyczny przebieg samochodu i stawki wynikające z Rozporządzenia.

Ponadto Wnioskodawca zakłada sytuację, w której pracownicy, za Jego zgodą, będą wykorzystywać swoje prywatne samochody w celu odbycia podróży służbowej. W takiej sytuacji rozliczenie podróży służbowej oraz zwrot kosztów przejazdu ustalany będzie na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, dalej jako: „Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej”).

Powyższe sytuacje związane będą z realizowaniem interesów Wnioskodawcy i prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy w przypadku otrzymania przez pracownika kwoty, wypłacanej tytułem zwrotu kosztów poniesionych w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych oraz do dojazdów do i z pracy, a także w celu odbycia podróży służbowej, jeśli przejazd samochodem prywatnym przez pracownika będzie bezpośrednio związany z wykonywaniem zadań służbowych zleconych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymywany przez pracowników zwrot kosztów używania w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych stanowiących własność pracowników, ustalany w oparciu o Rozporządzenie, będzie prowadził do powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym będzie bezpośrednio związany z wykonywaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę?
2.  Czy otrzymywany przez pracowników zwrot kosztów używania w celach służbowych do dojazdów do i z pracy samochodów osobowych stanowiących własność pracowników, ustalany w oparciu o Rozporządzenie, będzie prowadził do powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym będzie bezpośrednio związany z wykonywaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę?
3.  Czy otrzymywany przez pracowników zwrot kosztów używania samochodów osobowych stanowiących własność pracowników, w celu odbycia podróży służbowych, ustalany w oparciu o Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z Rozporządzeniem, będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 2. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Otrzymywany przez pracowników zwrot kosztów używania w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych stanowiących własność pracowników, ustalany w oparciu o Rozporządzenie, nie będzie prowadził do powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym będzie bezpośrednio związany z wykonywaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przedmiotowy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty w powyższym przepisie ustawy zwrot ,,w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy. Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy o PIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych nie będzie prowadziła do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym będzie związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę i Spółka wyraziła zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym. Powyższe wynika z faktu, że nie można uznać za przychód pracownika świadczenia, które zostało spełnione w interesie pracodawcy i nie przyniosło pracownikowi jakiejkolwiek korzyści.

Powyższe potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt: K 7/13, w którym stwierdził, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zatem, Trybunał Konstytucyjny wskazał kryteria prawidłowego, zgodnego z Konstytucją RP, rozumienia ustawowego sformułowania „inne nieodpłatne świadczenie”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy, jak już wskazano powyżej, w przypadku otrzymywania przez pracownika kwoty wypłacanej tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych, nie można uznać, że spełniony został warunek wskazany przez Trybunał Konstytucyjny w punkcie 2, gdyż świadczenie polegające na wykorzystywaniu przez pracownika własnego samochodu do celów służbowych nie jest spełniane w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, a ponadto sam zwrot poniesionych przez pracownika kosztów nie przynosi mu żadnej korzyści, lecz stanowi rekompensatę wydatków, które w zastępstwie pracodawcy ponosił pracownik. Gdyby pracodawca nie zwrócił tych wydatków pracownikowi, stanowiłyby one dla pracodawcy przychód do opodatkowania. Pracownik kosztem swojego majątku, zużywając i eksploatując swój prywatny samochód, wypełnia obowiązki pracownicze, tymczasem to obowiązkiem pracodawcy jest zapewnienie warunków do realizacji tych obowiązków. Ponadto wskazać należy, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka bądź materiałów biurowych. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika użycia prywatnego samochodu, to sfinansowanie ww. kosztów przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaś, jako płatnik nie powinna doliczać do przychodów pracownika kwoty wypłacanego świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdził w szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 29 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1393/17, w którym Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) koncepcja uznania wypłat, których dotyczy wniosek, w całości za przychód ze stosunku pracy – jest nie do obrony w kontekście przepisów dotyczących zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy (art. 22 ust. 2 i 11 ustawy o PIT). W praktyce bowiem, całość kwoty uzyskiwanej przez pracownika musiałaby de facto być uznana jego dochód, gdyż nie byłoby podstaw do odliczenia jako kosztu uzyskania przychodów choćby wydatków na paliwo, nie mówiąc o innego rodzaju kosztach, które właściciel samochodu ponosi w związku z jego używaniem. Spostrzeżenie powyższe zdaniem Sądu wykazuje ekonomiczną nieracjonalność stanowiska Organu i jest argumentem podważającym prawidłowość wykładni zaprezentowanej przez organ w zaskarżonej interpretacji. Skoro pracownik zużywa kupione na swój koszt paliwo w interesie pracodawcy, a nie własnym – to nie powinien płacić podatku dochodowego od kwoty, którą pracodawca mu wypłaca w szczególności jako refundację wydatków poniesionych na paliwo”.

Ad 2.

Otrzymywany przez pracowników zwrot kosztów używania w celach służbowych do dojazdów do i z pracy samochodów osobowych stanowiących własność pracowników, ustalany w oparciu o Rozporządzenie, nie będzie prowadził do powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym będzie bezpośrednio związany z wykonywaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę. W ocenie Wnioskodawcy, również w przypadku dokonywania przez Spółkę zwrotu kosztów używania w celach służbowych do dojazdów do i z pracy, w celu realizacji zadań wynikających z zakresu obowiązków danego pracownika, samochodów osobowych będących własnością pracowników, po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy, gdyż świadczenie polegające na wykorzystywaniu przez pracownika własnego samochodu do celów służbowych nie będzie spełniane w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, a ponadto sam zwrot poniesionych przez pracownika kosztów nie przyniesie mu żadnej korzyści, lecz przyniesie korzyść pracodawcy w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Uzasadnienie prawne stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 jest analogiczne jak w przypadku stanowiska odnoszącego się do pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przywołanego przepisu wynika, że płatnicy składek, a więc osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej obowiązane są do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym czasie organowi podatkowemu.

Mając na uwadze wyżej powołane uregulowania prawne, zaznaczyć należy, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną oraz płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Planuje zawrzeć z pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie pojazdów, będących własnością pracowników, do celów służbowych. Umowa zakładać będzie zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych oraz w celu odbycia podróży służbowych samochodów osobowych będących własnością pracowników według faktycznego przebiegu pojazdu i stawki za kilometr wynikającej z § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Pracownicy wykorzystujący swoje samochody prywatne w jazdach lokalnych i podróżach służbowych zobowiązani będą do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka zakłada sytuację, w której Jej pracownicy w celu odbycia jazd lokalnych na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki (w celu załatwienia spraw służbowych przykładowo w urzędach czy u kontrahentów), będą wykorzystywać swoje prywatne samochody. Może się również zdarzyć, że zwrot kosztów używania przez pracowników w celach służbowych samochodów osobowych będących własnością pracowników będzie następował z tytułu dojazdów prywatnymi samochodami pracowników do i z pracy w celu realizacji zadań służbowych, wynikających z zakresu obowiązków danego pracownika Spółki. Zwrot będzie dotyczył pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki. W takim przypadku, pracownicy zobowiązani będą złożyć Spółce oświadczenie o miejscu zamieszkania i ilości kilometrów dzielących miejsce zamieszkania pracownika od miejsca pracy. Wysokość zwrotu ustalana będzie w oparciu o faktyczny przebieg samochodu i stawki wynikające z rozporządzenia.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy, dokonał rozróżnienia składników przychodu, wyodrębniając pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Wyrok ten dotyczył zatem, wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek …. o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

1.  które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy,
2.  które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę,
3.  których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracowników, a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy oraz używania samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie jest uzasadnione.

Zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Wnioskodawcy otrzymują środki pieniężne.

Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych dla celów służbowych, jak również zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy w przypadku pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki, powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się, do kwestii czy otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (tj. na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki) dla celów służbowych, jak również zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy w przypadku pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu należy sięgnąć do wykładni historycznej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwrócić uwagę na zmianę dokonaną przez ustawodawcę dotyczącą świadczenia w postaci zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych. Wskazać należy, że do końca 2003 r. funkcjonowała norma zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten, stanowił podstawę prawną zwolnienia od podatku kwot otrzymywanych przez pracowników z tytułu kosztów używania pojazdów samochodowych dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych.

Regulacja ta z dniem 1 stycznia 2004 r. została uchylona w wyniku wejścia w życie ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956, z późn. zm.).

Likwidacja zwolnienia przedmiotowego spowodowała, że od dnia 1 stycznia 2004 r. otrzymywane przez pracownika kwoty z tytułu używania pojazdu samochodowego dla potrzeb pracodawcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na ogólnych zasadach. Natomiast ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 93, poz. 894) częściowo „przywrócono” omawiane zwolnienie poprzez dodanie do art. 21 ust. 1 punktu 23b.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Obecnie obowiązująca regulacja ogranicza zatem krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. z 2017 r., poz. 2164, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r., poz. 788, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.).

Zatem, powyższe zwolnienie dotyczy tylko niektórych pracowników, tj. tych, którym prawo do zwrotu przyznane zostało na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot kosztów z tytułu używania samochodu prywatnego do jazd lokalnych w postaci miesięcznego ryczałtu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Należy dodatkowo wskazać, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie daje podstaw do zastosowania innego ze zwolnień przedmiotowych związanych z możliwością uniknięcia opodatkowania przychodów wypłaconych pracownikowi w ramach zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (tj. na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki) dla celów służbowych, jak również zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy w przypadku pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji podróży służbowej, ponadto w powołanym przepisie odwołuje się do odrębnych ustaw lub w przepisów wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Kwestie związane z podróżami służbowymi pracowników reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.) określająca prawa i obowiązki pracowników i pracodawców oraz akty wykonawcze wydane na jej podstawie. Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że pod pojęciem podróży służbowej rozumie się podróż pracownika w celu wykonania na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Bezsprzecznie zatem w opisanym zdarzeniu przyszłym zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (tj. na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki) dla celów służbowych, jak również zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy w przypadku pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki, nie stanowi podróży służbowej. Kwota zwrotu wydatków, o których mowa we wniosku nie może więc zostać zakwalifikowana również do świadczeń objętych zwolnieniem, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi bowiem ona zwrotu kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (tj. na terenie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki) dla celów służbowych, jak również zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy w przypadku pracowników, których miejscem zamieszkania jest miasto będące siedzibą Spółki, stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, będą ciążyć obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do przytoczonego we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1393/17, tutejszy Organ podatkowy, po dokonaniu analizy wyroku, z uwagi na odmienność stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego rozpatrywanego we wskazanym wyroku od przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stwierdza, że wyrażony w nim pogląd, wbrew opinii Wnioskodawcy, nie może mieć bezpośredniego zastosowania w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym, przywołane w treści wniosku orzeczenie nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii rozpatrywanej niniejszą interpretacją.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.