Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.381.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-25
Teza: zwolnienia z podatku VAT sprzedaży działek nr: … stanowiących grunty pod rowami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; powiat; Skarb Państwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu 13 i 18 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży działek nr: … stanowiących grunty pod rowami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży działek nr: … stanowiących grunty pod rowami na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, ostateczne sformułowanie pytania oraz stanowiska Wnioskodawcy, skorygowanie przedmiotu wniosku, jak również uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę … na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.) jest właścicielem niezabudowanych działek gruntu nr … oraz …, położonych w granicach obrębu … - miasto na terenie gminy … , oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty pod rowami, które przeznaczył do sprzedaży w trybie przetargu pisemnego nieograniczonego.

Wojewoda … dnia 31 grudnia 2019 r. wydał zarządzenie nr … , w sprawie wyrażenia zgody na sprzedaż w drodze przetargu pisemnego nieograniczonego części nieruchomości gruntowej, stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w … , gmina … , stanowiącej ww. działki gruntu.

W ewidencji gruntów i budynków ww. działki gruntu zostały oznaczone jako - grunty pod rowami:

*   dz. nr … o pow. 0,0902 ha, (W-RIVa - 0,0526 ha, W-RIVb - 0,0376),

*   dz. nr … o pow. 0,1081 ha, (W-RIVb),

*   dz. nr … o pow. 0,0497 ha, (W-RIVb),

*   dz. nr … o pow. 0,1119 ha, (W-RIVa - 0,0373 ha, W-RIVb - 0,0076 ha, W-ŁV - 0,0670 ha).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, teren, na którym znajduje się przedmiotowa część nieruchomości, oznaczony jest symbolem D28PS - przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy.

Część terenu znajduje się w strefie „OW” obserwacji archeologicznej. Na terenie występuje udokumentowane stanowisko archeologiczne.

Sąd Rejonowy w … IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi dla ww. części nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży księgę wieczystą oznaczoną numerem … .

Skarb Państwa stał się z mocy prawa właścicielem przedmiotowych działek gruntu na podstawie przepisów prawa, tj. art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. nr 13, poz. 87) w związku z art. 7 i art. 7a dekretu z dnia 28 października 1947 r. o mocy prawnej ksiąg wieczystych na obszarze Ziem Odzyskanych i b. Wolnego Miasta … (Dz. U. nr 66, poz. 410, z późn. zm.).

Na zlecenie Starosty … zlecono rzeczoznawcy majątkowemu sporządzenie operatu szacunkowego określającego wartość rynkową ww. części nieruchomości na kwotę 71.400,00 zł netto (słownie: siedemdziesiąt jeden tysięcy czterysta złotych 00/100 gr. netto).

Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, tj.:

*   rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - (Dz. U. 1999 r. nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), rowy melioracyjne sklasyfikowane są w grupie 215 „Budowle wodne” klasa 2153 „Budowle inżynierskie służące do nawadniania i kultywacji ziemi jako otwarte rowy drenażowe”,

*   rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. 2019 r. poz. 393) grunty oznaczone symbolem W (grunty pod rowami) stanowią użytek rolny i należą do gruntów rolnych,

*   art. 16 pkt 65 lit a ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2020 r. poz. 310, z późn. zm.) do urządzeń wodnych należą urządzenia lub budowle służące do kształtowania zasobów wodnych lub korzystania z tych zasobów, w tym urządzenia lub budowle piętrzące, przeciwpowodziowe i regulacyjne, a także kanały i rowy.

Skarb Państwa mając powyższe na uwadze stoi na stanowisku, iż dokonując sprzedaży ww. działek gruntu nr … oraz …, położonych w granicach obrębu …- miasto na terenie gminy … , oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako grunty pod rowami, ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie według art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, tj.: sposób opodatkowania dostawy gruntu jest dokładnie taki sam jak opodatkowanie obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. W szczególności należy stosować tę samą stawkę podatkową, a jeśli dostawa obiektu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, będzie ono dotyczyć także nieruchomości gruntowej.

Ponadto w piśmie z dnia 12 sierpnia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano:

Ad 1.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad 2.

Przedmiotowe działki gruntu Wnioskodawca nabył:

1.  działkę gruntu nr … , obręb … - miasto z mocy prawa na podstawie art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. z 1946 r. nr 133, poz. 872, z późn. zm.), tj. z dniem 19 kwietnia 1946 r. - tj. dniem wejścia w życie ww. dekretu,
2.  działkę gruntu nr …, obręb … - miasto z mocy prawa na podstawie art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. z 1946 r. nr 133, poz. 872, z późn. zm.), tj. z dniem 19 kwietnia 1946 r. - tj. dniem wejścia w życie ww. dekretu,
3.  działkę gruntu nr …, obręb … - miasto z mocy prawa na podstawie art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. z 1946 r. nr 133, poz. 872, z późn. zm.), tj. z dniem 19 kwietnia 1946 r. - tj. dniem wejścia w życie ww. dekretu,
4.  działkę gruntu nr … , obręb … - miasto z mocy prawa na podstawie art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. z 1946 r. nr 133, poz. 872, z późn. zm.), tj. z dniem 19 kwietnia 1946 r. - tj. dniem wejścia w życie ww. dekretu.

Ad 3.

Przedmiotowe działki grunty nr … oraz … obręb … - miasto, były i są wykorzystywane jako urządzenia melioracyjne (rowy) służące do gromadzenia i odprowadzania wody opadowej. Prawdopodobnie będą w przyszłości również wykorzystywane jako urządzenia melioracyjne w innym przypadku wymagane jest uzyskanie pozwolenia wodnoprawnego.

Ad 4.

Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotowe działki gruntu nr … oraz nr … obręb … w 2020 r. w trybie przetargowym, w związku z czym, nie jest w stanie określić z dokładnością co do dnia terminu sprzedaży.

Ad 5.

Na pytanie tut. Organu: „W związku z informacją wynikającą z opisu sprawy, że: „(…) w ewidencji gruntów i budynków ww. działki gruntu zostały oznaczone jako - grunty pod rowami(…)”, należy jednoznacznie wskazać czy rowy melioracyjne, o których mowa we wniosku, znajdują się na każdej działce będącej przedmiotem sprzedaży?”, Wnioskodawca wskazał, że każda z przedmiotowych działek jest rowem melioracyjnym, co jest jednoznaczne z tym, że w jej granicach znajduje się rów melioracyjny. Stan faktyczny odzwierciedla aktualne zapisy ewidencji gruntów i budynków.

Ad 6.

W odpowiedzi na pytanie: „Ponadto w związku z informacją wskazaną w opisie sprawy: „(…) zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, teren, na którym znajduje się przedmiotowa część nieruchomości oznaczony jest symbolem D28PS - przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy. Część terenu znajduje się w strefie „OW” obserwacji archeologicznej. Na terenie występuje udokumentowane stanowisko archeologiczne(…)”, należy wskazać jakie jest przeznaczenie poszczególnej działki będącej przedmiotem sprzedaży według ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego?”, Zainteresowany odpowiedział, że przeznaczenie w planie miejscowym poszczególnych działek przedstawia się następująco:

1.  działka gruntu nr …, przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy (teren oznaczony symbolem - D 28 PS), w granicach strefy obserwacji archeologicznej „OW”,
2.  działka gruntu nr … , przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy (teren oznaczony symbolem - D 28 PS), w granicach strefy obserwacji archeologicznej „OW”,
3.  działka gruntu nr … , przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy (teren oznaczony symbolem - D 28 PS), w granicach strefy obserwacji archeologicznej „OW”,
4.  działka gruntu nr … , przeznaczenie terenu na przemysł, bazy i składy (teren oznaczony symbolem - D 28 PS), w granicach strefy obserwacji archeologicznej „OW”,

Ad 7.

Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W przypadku, gdy poszczególna działka będąca przedmiotem sprzedaży posiada różne przeznaczenia według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, to należy wskazać czy pomiędzy różnymi przeznaczeniami według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wytyczone są linie rozgraniczające?”, Wnioskodawca wskazał, że wszystkie przedmiotowe działki objęte planowaną sprzedażą posiadają to samo przeznaczenie w planie miejscowym co zostało przedstawione powyżej.

Ad 8.

Na pytanie: „Czy rowy melioracyjne, o których mowa we wniosku, stanowią budowle/urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.)? Proszę wskazać odrębnie dla każdego rowu melioracyjnego znajdującego się na poszczególnej działce będącej przedmiotem sprzedaży.”, Zainteresowany wskazał, że zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333), ilekroć w ustawie jest mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. \[Podkreślenie Wnioskodawcy\]

Tym samym należy wskazać, że rowy melioracyjne stanowią budowle w rozumieniu przepisów ww. ustawy - Prawa Budowlanego. Natomiast uszczegółowienie nastąpiło w odrębnych przepisach, tj.:

*   w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - (Dz. U. 1999 r. nr 112, poz. 1316, z późn, zm.), zgodnie z którym rowy melioracyjne sklasyfikowane są w grupie 215 „Budowle wodne” klasa 2153 „Budowle inżynierskie służące do nawadniania i kultywacji ziemi jako otwarte rowy drenażowe”,

*   w art. 16 pkt 65 lit a ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2020 r. poz. 310, z późn. zm.), zgodnie z którym do urządzeń wodnych należą urządzenia lub budowle służące do kształtowania zasobów wodnych lub korzystania z tych zasobów, w tym urządzenia lub budowle piętrzące, przeciwpowodziowe i regulacyjne a także kanały i rowy.

Zatem przedmiotowe rowy są budowlami.

Ad 9.

Rowy znajdujące się w granicach przedmiotowych działek gruntu nr:

*   … - są trwale związane z gruntem,

*   … - są trwale związane z gruntem,

*   … - są trwale związane z gruntem,

*   … - są trwale związane z gruntem,

Ad 10.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia przedmiotowych rowów melioracyjnych z uwagi, iż ich nabycie nastąpiło z mocy prawa.

Ad 11.

W odpowiedzi na pytanie: „Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. rowów melioracyjnych w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)? Proszę wskazać dzień, miesiąc i rok odrębnie dla każdego rowu melioracyjnego znajdującego się na poszczególnej działce będącej przedmiotem sprzedaży.”, Wnioskodawca wskazał, że wszystkie działki gruntu nr … , obręb … - miasto, zostały nabyte z mocy prawa z dniem 19 kwietnia 1946 r.

Ad 12.

Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. rowów melioracyjnych a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Proszę wskazać odrębnie dla każdego rowu melioracyjnego znajdującego się na poszczególnej działce będącej przedmiotem sprzedaży.”, Zainteresowany odpowiedział, że dla przedmiotowych rowów melioracyjnych znajdujących się w granicach niżej wymienionych działek gruntu upłynął okres dłuższy niż 2 lata liczony pomiędzy pierwszym zasiedleniem a jego dostawą:

*   działka gruntu nr … - upłynął,

*   działka gruntu nr … - upłynął,

*   działka gruntu nr … - upłynął,

*   działka gruntu nr … - upłynął,

Ad 13.

Na pytanie: „Czy Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – ww. rowów melioracyjnych? (…), Wnioskodawca odpowiedział, że nigdy nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. rowów znajdujących się w granicach przedmiotowych działek.

Ad 14.

Ponadto na pytanie: „Czy rowy melioracyjne, o których mowa we wniosku, były/są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Proszę wskazać odrębnie dla każdego rowu melioracyjnego znajdującego się na poszczególnej działce będącej przedmiotem sprzedaży.”, Zainteresowany odpowiedział, że wszystkie rowy znajdujące się w granicach niżej wymienionych działek gruntu nr:

*   …

*   …

*   …

*   …,

były i są wykorzystywane do zbierania i odprowadzania wód opadowych, a tym samym były i są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Zadania Starosty w tym zakresie realizowane są na podstawie Prawa wodnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 sierpnia 2020 r.).

Czy sprzedaż niezabudowanych działek gruntu nr … , obręb …- miasto, będących własnością Skarbu Państwa, stanowiących grunty pod rowami, będzie podległa opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 12 sierpnia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku), sprzedaż niezabudowanych działek gruntu oznaczonych geodezyjnie jako działki gruntu nr … i nr … , obręb … - miasto, będących własnością Skarbu Państwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca uważa, iż dokonując sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr:

*   … o pow. 0,0902 ha, (W-RIVa - 0,0526 ha, W-RIVb - 0,0376),

*   … o pow. 0,1081 ha, (W-RIVb),

*   … o pow. 0,0497 ha, (W-RIVb),

*   … o pow. 0,1119 ha, (W-RIVa - 0,0373 ha, W-RIVb - 0,0076 ha, W-ŁV - 0,0670 ha),

stanowiących grunty pod rowami, ma zastosowanie zwolnienie od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dokonując sprzedaży nieruchomości lub jej części, aby można było skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym Wnioskodawca przy sprzedaży gruntów pod rowami (rowów melioracyjnych), które to zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych stanowią – „Budowle wodne” klasa 2153 „Budowle inżynierskie służące do nawadniania i kultywacji ziemi jako otwarte rowy drenażowe”, będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż w stosunku do ww. budowli nie przysługiwało Skarbowi Państwa prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi, iż nabycie nastąpiło z mocy prawa, jak również Skarb Państwa nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych działek gruntu.

Należy wskazać również na przepis - art. 29a ust. 8 ustawy stosownie, do którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż do zbycia gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również zbycie gruntu, na którym obiekty te są posadowione. W związku z powyższym sprzedaż ww. gruntów stanowiących rowy melioracyjne, które to zgodnie z ww. PKOB stanowią „Budowle wodne” będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle ww. przepisów, nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza sprzedać działki nr: … stanowiące grunty pod rowami.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w analizowanej sprawie, stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), tym samym dla planowanej czynności sprzedaży ww. działek Powiat jako pełniący rolę podatnika w związku z gospodarowaniem nieruchomościami będącymi własnością Skarbu Państwa będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji przedmiotowa sprzedaż działek nr: … stanowiących grunty pod rowami będzie stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT u podatnika z tego tytułu, tj. Powiatu.

A zatem stwierdzić należy, że do przedmiotowej transakcji będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami spełniających określone w tych przepisach warunki. Zwolnienie od podatku przy sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności sprawy, z których wynika, że rowy melioracyjne znajdujące się na działkach nr: … - jak wskazał Wnioskodawca - stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawa budowlanego oraz są trwale związane z gruntem, stwierdzić należy, iż przedmiotowe nieruchomości są gruntami zabudowanymi.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla budowli posadowionych na działkach nr: … zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do przedmiotowych budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności sprawy wynika, że Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę … na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U z 2020 r., poz. 65, z późn. zm.) jest właścicielem działek gruntu nr … . Przedmiotowe działki gruntu Wnioskodawca nabył z mocy prawa na podstawie art. 2 dekretu z dnia 8 marca 1946 r. o majątkach opuszczonych poniemieckich (Dz. U. z 1946 r. nr 133, poz. 872, z późn. zm.), tj. z dniem 19 kwietnia 1946 r. - z dniem wejścia w życie ww. dekretu. Przedmiotowe działki grunty nr … były i są wykorzystywane jako urządzenia melioracyjne (rowy) służące do gromadzenia i odprowadzania wody opadowej. Prawdopodobnie będą w przyszłości również wykorzystywane jako urządzenia melioracyjne w innym przypadku wymagane jest uzyskanie pozwolenia wodnoprawnego. Dla przedmiotowych rowów melioracyjnych upłynął okres dłuższy niż 2 lata liczony pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą. Wnioskodawca nigdy nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. rowów melioracyjnych.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż ww. rowów melioracyjnych znajdujących się na działkach nr … nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budowle były i są wykorzystywane przez Wnioskodawcę jako urządzenia melioracyjne (rowy) służące do gromadzenia i odprowadzania wody opadowej oraz dla przedmiotowych rowów melioracyjnych upłynął okres dłuższy niż 2 lata liczony pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą.

Zatem skoro od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata oraz - jak wskazano w opisie sprawy - Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. rowów melioracyjnych, to należy uznać, że w odniesieniu do tych budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, dostawa rowów melioracyjnych znajdujących się na działkach nr … będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. W świetle powyższego dostawa gruntu, na którym znajdują się ww. budowle, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

W związku z powyższym, skoro sprzedaż przedmiotowych rowów melioracyjnych znajdujących się na działkach nr … będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest bezzasadne.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że sprzedaż działek nr … zabudowanych rowami melioracyjnymi będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem dostawa przedmiotowych działek będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.