Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.341.2024.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-08
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - zakup lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 6 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego oraz podatku od spadków i darowizn. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 3 czerwca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

W dniu 28 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz siostrą, …, zamieszkałą na stałe w …, podpisała umowę deweloperską oraz przedwstępną umowę sprzedaży na zakup samodzielnego lokalu mieszkalnego w … przy ul…, numer projektowy …, o powierzchni użytkowej … m2. Po dokonaniu niezbędnych opłat, w dniu 9 września 2020 r., stawiając się ponownie z siostrą … przed notariuszem, Wnioskodawczyni podpisała umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowę przenoszącą własność w wykonaniu umowy deweloperskiej, Rep. A nr … . Numer księgi wieczystej lokalu: … . Przedmiotowy lokal wolny jest od hipoteki. Do lokalu przynależy komórka lokatorska oraz zostało dokupione miejsce w garażu podziemnym. Udział finansowy Wnioskodawczyni i Jej siostry oraz udział w prawie własności wynosi 50/50.

Z powodów rodzinnych – trwające sądowe postępowanie o ograniczenie praw rodzicielskich dzieci Wnioskodawczyni oraz alimenty, aktualnie Wnioskodawczyni przebywa w innym mieszkaniu swojej siostry, stanowiącym jej całkowitą własność. Jest to kawalerka o metrażu … m2, co przy dwójce dzieci jest bardzo niekomfortowe i nie pozwala na zapewnienie im dogodnych warunków do nauki. W związku z tym faktem, Wnioskodawczyni chciałaby nabyć mieszkanie o większym metrażu.

W toku ustaleń ustnych z siostrą, …, wyraziła ona wstępna zgodę na wykonanie darowizny swoich udziałów (50%) we własności przedmiotowego mieszkania przy ul. … na rzecz Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni chciałaby to mieszkanie sprzedać, a całość kwoty przeznaczyć na cele mieszkaniowe – kupienie większego lokalu mieszkalnego dla siebie i dzieci. Ze względu na aktualne ceny mieszkań w …, prawdopodobnie będzie musiała dodatkowo zaciągnąć kredyt hipoteczny na jakąś część sfinansowania mieszkania.

Docelowo, po kupnie nieruchomości, w ramach wdzięczności, Wnioskodawczyni chciałaby dokonać nieodpłatnej darowizny części tego mieszkania na rzecz siostry, o ile będzie to możliwe w związku z ewentualnym kredytem, lub też dopiero po jego spłacie. Siostra Wnioskodawczyni na co dzień mieszka w … i nie planuje powrotu do Polski.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w zakupionym lokalu mieszkalnym będzie realizowała własne cele mieszkaniowe – planuje tam zamieszkać na stałe z dziećmi. Będzie miała prawo do użytkowania całej nowo zakupionej nieruchomości, nie będzie wydzielać pomieszczeń dla swojej siostry. Mieszkanie będzie użytkowane przez Wnioskodawczynię i dzieci.

**Pytania**

1) Czy przekazanie Wnioskodawczyni darowizny w formie aktu notarialnego na udział we wspólnej nieruchomości w udziale 1/2 przed upływem 5 lat od daty zakupu (9 września 2020 r.) podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, jeśli dokonane będzie przez siostrę? (pytanie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2) Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię (po uzyskaniu całkowitej własności po dokonaniu przez Jej siostrę darowizny na rzecz Wnioskodawczyni) z przeznaczeniem całości kwoty na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni – nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy skorzystaniu z ulgi mieszkaniowej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn (pytanie nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pani stanowisko w sprawie**

Ad 2.

Potrzeba zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od jego nabycia, umotywowana jest chęcią zapewnienia przez Wnioskodawczynię swoim dzieciom (ok. 4 i ok. 7 lat) godnych warunków, zapewniających im możliwość rozwoju i nauki, co związane jest z nabyciem lokalu mieszkalnego o większym metrażu, z możliwością wydzielenia odrębnych pokoi dla dzieci. Konieczność (lub też chęć) zmiany lokalu na większy, przed upływem pięcioletniego terminu, wynika również z gwałtownego wzrostu cen nieruchomości z każdym kwartałem.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości.

Natomiast, zgodnie z art. 21 ww. ustawy, wolne od podatku są dochody określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 z odpłatnego zbycia nieruchomości poniesione na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeśli w okresie do 3 lat od końca roku podatkowego, przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Celem Wnioskodawczyni jest najszybsze, zgodne z prawem nabycie nieruchomości na cele mieszkaniowe i przeprowadzenie się do niego, z wykorzystaniem środków otrzymanych z darowizny od siostry. Dlatego Wnioskodawczyni uważa, że może skorzystać z ulgi mieszkaniowej.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi fakt bycia współwłaścicielką mieszkania, w którym przebywa na stałe Jej i Jej siostry matka, a które to prawo Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłym w styczniu 2023 r. ojcu. Wnioskodawczyni i Jej siostra są stanu wolnego, siostra jest panną, a Wnioskodawczyni rozwiodła się w 2013 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

**Darowizna**

Przepis art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Tym samym, nabycie przez Panią udziałów w nieruchomości nastąpiło i nastąpi:

\- dla udziału 1/2 w dniu 9 września 2020 r., kiedy to podpisała Pani umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowę przenoszącą własność w wykonaniu umowy deweloperskiej,

\- w dacie dokonania darowizny przez Pani siostrę – udziału pozostałej 1/2 nieruchomości.

**Opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości**

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z kolei jak stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wedle art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

**Zwolnienie przedmiotowe**

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, i tak:

1) Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 28 czerwca 2019 r. wraz siostrą podpisała Pani umowę deweloperską oraz przedwstępną umowę sprzedaży na zakup samodzielnego lokalu mieszkalnego. Po dokonaniu niezbędnych opłat, w dniu 9 września 2020 r. stawiając się ponownie z siostrą przed notariuszem, podpisała Pani umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu przy ul. … i umowę przenoszącą własność w wykonaniu umowy deweloperskiej. Przedmiotowy lokal wolny jest od hipoteki. Do lokalu przynależy komórka lokatorska oraz zostało dokupione miejsce w garażu podziemnym. Udział finansowy Pani i siostry oraz udział w prawie własności wynosi 50/50. Z powodów rodzinnych, aktualnie przebywa Pani w innym mieszkaniu swojej siostry, stanowiącym jej całkowitą własność. Jest to kawalerka o metrażu … m2, co przy dwójce dzieci jest bardzo niekomfortowe i nie pozwala na zapewnienie im dogodnych warunków do nauki. W związku z tym faktem, chciałaby Pani nabyć mieszkanie o większym metrażu.

Siostra wyraziła wstępną zgodę na wykonanie darowizny swoich udziałów (50%) we własności przedmiotowego mieszkania przy ul. …, na Pani rzecz. Chciałaby Pani to mieszkanie sprzedać, a całość kwoty przeznaczyć na zakup większego lokalu mieszkalnego dla siebie i dzieci. W zakupionym lokalu mieszkalnym będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe – planuje tam zamieszkać na stałe z dziećmi oraz będzie miała prawo do użytkowania całej nowo zakupionej nieruchomości, nie będzie wydzielać pomieszczeń dla swojej siostry. Mieszkanie będzie użytkowane przez Panią i dzieci. Docelowo, po kupnie nieruchomości, w ramach wdzięczności chciałaby Pani dokonać nieodpłatnej darowizny części tego mieszkania na rzecz siostry, o ile będzie to możliwe w związku z ewentualnym kredytem, lub też dopiero po jego spłacie. Pani siostra na co dzień mieszka za granicą i nie planuje powrotu do Polski.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

Wskazując jako cel mieszkaniowy nabycie lokalu mieszkalnego ustawa nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, aby zrealizował cel mieszkaniowy. Podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego w sytuacji, gdy nabył go w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, że w lokalu mieszkalnym, który planuje Pani zakupić, będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe – planuje tam zamieszkać na stałe z dziećmi. Będzie miała prawo do użytkowania całej nowo zakupionej nieruchomości, nie będzie wydzielać pomieszczeń dla swojej siostry. Mieszkanie będzie użytkowane przez Panią i dzieci. Zatem, bez wpływu na przedmiotowe zwolnienie, pozostanie fakt przyszłej darowizny udziału w lokalu mieszkalnym siostrze.

W konsekwencji, wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na planowane nabycie lokalu mieszkalnego, w którym Pani zamieszka, będzie Panią uprawniało do zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a)-b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe oraz obowiązujące uregulowania prawne należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości przed 31 grudnia 2025 r., w części, którą Pani nabyła w dniu 9 września 2020 r., będzie stanowić dla Pani źródło przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, do dnia sprzedaży nie upłynie pięć lat, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

Sprzedaż nieruchomości w części, którą Pani nabędzie w drodze darowizny, będzie stanowić dla Pani źródło przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli od od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi zawarcie umowy darowizny, do dnia sprzedaży nie upłynie pięć lat, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

Jednocześnie, wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży ww. nieruchomości na nabycie w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, lokalu mieszkalnego (np. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość), który – jak Pani wskazuje – będzie zamieszkiwany przez Panią i Pani dzieci, a następnie w części darowany siostrze, uprawniać będzie Panią do zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, ustawodawca – regulując omawiane zwolnienie – nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych/budynków mieszkalnych) niż nabyta lub wybudowana. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innej nieruchomości, lokalu mieszkalnego (budynku mieszkalnego). Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych lub nabywanych nieruchomości (lokali mieszkalnych/budynków mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych/budynków mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości stanu faktycznego, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).