Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.168.2019.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-08
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup Lokali, które następnie będą wynajmowane Najemcy
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup Lokali, które następnie będą wynajmowane Najemcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup Lokali, które następnie będą wynajmowane Najemcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawczyni zamierza zakupić dwa lokale apartamentowe o powierzchni 33,57 m2 oraz 42,93 m2 (dalej: „Lokale” lub „Apartamenty”) wraz z miejscami postojowymi w garażu podziemnym przypisanymi do poszczególnych Lokali. Nieruchomość ta jest obecnie w budowie. Po wybudowaniu i oddaniu nieruchomości do użytkowania zostałby podpisany akt notarialny przenoszący własność Lokali na rzecz Wnioskodawczyni.

Po wybudowaniu i oddaniu nieruchomości do użytkowania Wnioskodawczyni zamierza wynajmować Lokale innemu podmiotowi gospodarczemu (dalej: „Najemca”). W tym celu Wnioskodawczyni oraz Najemca (osoba prawna) zawarli dwie Umowy najmu (dalej: „Umowa”), na podstawie których Wynajmująca zobowiązała się wynająć Najemcy Lokale (jeden o powierzchni 33.57 m2 a drugi o powierzchni 42,93 m2) wraz z wykończeniem i wyposażeniem oraz miejscami postojowymi (dalej łącznie: „Przedmiot Najmu”). Przedmiot Najmu ma być wykorzystywany przez Najemcę do świadczenia usług związanych z podnajmem na rzecz osób trzecich, z prawem do używania i pobierania pożytków, a Najemca w zamian za powyższe zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Wynajmującego czynszu najmu oraz do ponoszenia określonych kosztów. W szczególności, na bazie tych Umów, Najemca będzie miał możliwość udostępniania Lokali w ramach umów o różnym charakterze a więc zarówno na cele mieszkaniowe, jak i na cele inne niż mieszkaniowe według swobodnego uznania Najemcy.

Przedmiotowe Umowy zostały podpisane na czas oznaczony wynoszący 10 (słownie: dziesięć) lat od dnia wydania Przedmiotu Najmu. Po upływie okresu obowiązywania Umowy (każdej z dwóch) zostanie ona przedłużona na kolejne 10 (słownie: dziesięć) lat na tych samych warunkach, o ile żadna ze stron nie złoży pisemnego oświadczenia wyrażającego brak chęci jej przedłużenia najpóźniej na 6 (słownie: sześć) miesięcy przed upływem okresu obowiązywania Umowy.

Zakup Apartamentów udokumentowany będzie fakturą (fakturami).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni zgodnie z którym, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury (faktur) dokumentujących zakup Apartamentów, które następnie będą wynajmowane Najemcy?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Będzie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury (faktur) dokumentujących zakup Apartamentów, które następnie będą wynajmowane Najemcy.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei, na mocy ww. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści zacytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn. (1) odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, oraz (2) gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W przypadku Wnioskodawczyni ww. warunki niewątpliwie zostały spełnione.

Po pierwsze, Wnioskodawczyni dokonując zakupu Lokali (a następnie wynajmując je Najemcy) będzie działała w charakterze podatnika VAT, a czynności te będą nosiły znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Wnioskodawczyni będzie dokonywała odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu Wnioskodawczyni zauważa, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym, której celem jest cel zarobkowy. Stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawczyni, wykorzystanie zakupionych przez Wynajmującą Lokali stanowi bezsprzecznie działalność gospodarczą. Powyższe wynika z tego, że Lokale nabyte zostały i faktycznie wykorzystane z przeznaczeniem do działalności gospodarczej (najem długoterminowy). Ponadto, działalność Wnioskodawczyni przybrała formę zawodową (profesjonalną) i stałą, na co wskazuje fakt zakupu Lokali z zamiarem wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej (a więc przede wszystkim w celach zarobkowych) oraz rodzaj podjętych przez Wnioskodawczynię działań (zarejestrowanie się jako czynny podatnik podatku VAT, podpisanie Umów z Najemcą na okres 10 lat z możliwością przedłużenia Umowy na kolejne 10 lat).

W konsekwencji, pierwszy warunek uprawniający Wnioskodawczynię do odliczenia podatku naliczonego został spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zakupione przez Wnioskodawczynię Lokale bezsprzecznie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Lokale będą wykorzystywane dla celów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (najem), z tytułu której Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe - w związku z tym, że przesłanki pozytywne uprawniające do odliczenia podatku naliczonego zostały przez Wnioskodawczynię spełnione - będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze (fakturach) dokumentujących zakup przedmiotowych Lokali.

Jednocześnie Wnioskodawczyni pragnie zwrócić uwagę, że w jej przypadku nie zaistniała żadna przesłanka negatywna, określona w art. 88 ustawy VAT, która pozbawiłaby Wynajmującą prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Powyższe zatem wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. W rozpatrywanej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię nie wypełniają dyspozycji ww. przepisu. Powyższe wynika z tego, że Wnioskodawczyni nie będzie wynajmować Lokali na cele mieszkaniowe Najemcy, lecz na cele prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej. Wynajem ten nie będzie służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Najmującego podmiotu, lecz prowadzeniu działalności gospodarczej przez Najemcę z wykorzystaniem najmowanych Lokali.

Powyższego (a więc prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Wnioskodawczynię), nie zmienia fakt, że w ramach swojej działalności Najemca będzie następnie (przykładowo) wynajmował Lokale na cele mieszkaniowe. Cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmie Lokale, nie będzie miał bowiem wpływu na prawo Wynajmującej do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Lokali, istotny pozostaje cel realizowany przez podmiot bezpośrednio uczestniczący w świadczeniu usługi. W tym miejscu Wnioskodawczyni wskazuje, że cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty niebędące stroną stosunku prawnego.

W związku z powyższym, Lokale zakupione przez Wnioskodawczynię niewątpliwie będą służyły czynnościom opodatkowanym, co będzie uprawniać Wynajmującą do odliczenia podatku naliczonego (zwrotu VAT).

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 3 września 2013 r., (I FSK 1012/12), w którym to orzeczeniu stwierdzono: „W spornym przypadku wynajem lokalu na rzecz podmiotu gospodarczego (osoby prawnej) nie jest dokonywany na cele mieszkaniowe, lecz na cele prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej. Wynajem ten nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, np. pracowników najmującego podmiotu, lecz prowadzeniu działalności gospodarczej z wykorzystaniem najmowanego lokalu. Fakt, że taki lokal przez najemcę ma być wynajmowany w ramach jego działalności na cele mieszkaniowe, a usługa ta będzie objęta zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., nie powoduje, że taki sam cel realizuje usługa strony skarżącej, gdyż usługi te należy oceniać w sposób niezależny od siebie.”

Podobny pogląd wyraził także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 11 lutego 2016 r. (III SA/Wa 473/15), stwierdzając, że wynajem mieszkania spółce nie korzysta ze zwolnienia, nawet jeśli spółka wynajmuje je w celu umieszczenia tam swoich pracowników. Powyższe wynika z tego, że cele mieszkaniowe mogą być realizowane wyłącznie przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Tym samym, Wnioskodawczyni pragnie zwrócić uwagę, że najem Lokalu na rzecz Najemcy będącego osobą prawną nie może być nigdy dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż osoba prawna, w odróżnieniu od osoby fizycznej, nie ma potrzeb mieszkaniowych (tak m.in. interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r., nr IPPP3/443-173/11-2/JF).

Biorąc pod uwagę powyższe, nie ulega wątpliwości, że czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię nie wypełniają dyspozycji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, a więc są czynnościami opodatkowanymi (Lokale będą służyły czynnościom opodatkowanym), co daje Wynajmującej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury (faktur) dokumentujących zakup przedmiotowych Lokali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma więc charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponadto, sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższych przepisów najem, jest umową dwustronną obowiązującą i wzajemną. Oddanie rzeczy innej osobie do używania na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę. Wskazać w tym miejscu należy, że świadczeniem usług są także usługi mające cechy najmu nieruchomości mieszkalnych, a zatem również świadczenie usług o podobnym do najmu charakterze (np. oddanie nieruchomości w odpłatne użytkowanie).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, przy czym wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku, może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%

Ponadto ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Na mocy art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Podatnik będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.U. UE L 2006.347.1 z poźn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (\`(...)\`) dzierżawę i wynajem nieruchomości.”. Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawczyni zamierza zakupić dwa lokale apartamentowe o powierzchni 33,57 m2 oraz 42,93 m2 (Lokale lub Apartamenty) wraz z miejscami postojowymi w garażu podziemnym przypisanymi do poszczególnych Lokali. Nieruchomość ta jest obecnie w budowie. Po wybudowaniu i oddaniu nieruchomości do użytkowania zostałby podpisany akt notarialny przenoszący własność Lokali na rzecz Wnioskodawczyni.

Po wybudowaniu i oddaniu nieruchomości do użytkowania Wnioskodawczyni zamierza wynajmować Lokale innemu podmiotowi gospodarczemu (dalej: Najemca). W tym celu Wnioskodawczyni oraz Najemca (osoba prawna) zawarli dwie Umowy najmu (dalej: „Umowa”), na podstawie których Wynajmująca zobowiązała się wynająć Najemcy Lokale wraz z wykończeniem i wyposażeniem oraz miejscami postojowymi (dalej łącznie: „Przedmiot Najmu”). Przedmiot Najmu ma być wykorzystywany przez Najemcę do świadczenia usług związanych z podnajmem na rzecz osób trzecich, z prawem do używania i pobierania pożytków, a Najemca w zamian za powyższe zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Wynajmującego czynszu najmu oraz do ponoszenia określonych kosztów. W szczególności, na bazie tych Umów, Najemca będzie miał możliwość udostępniania Lokali w ramach umów o różnym charakterze a więc zarówno na cele mieszkaniowe, jak i na cele inne niż mieszkaniowe według swobodnego uznania Najemcy.

Przedmiotowe Umowy zostały podpisane na czas oznaczony wynoszący 10 (słownie: dziesięć) lat od dnia wydania Przedmiotu Najmu. Po upływie okresu obowiązywania Umowy (każdej z dwóch) zostanie ona przedłużona na kolejne 10 (słownie: dziesięć) lat na tych samych warunkach, o ile żadna ze stron nie złoży pisemnego oświadczenia wyrażającego brak chęci jej przedłużenia najpóźniej na 6 (słownie: sześć) miesięcy przed upływem okresu obowiązywania Umowy.

Zakup Apartamentów udokumentowany będzie fakturą (fakturami).

Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury (faktur) dokumentujących zakup Apartamentów (Lokali), które następnie będą wynajmowane Najemcy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawczyni planuje zakup Lokali do wykonywania działalności zarobkowej w sposób ciągły tj. najmu na rzecz przedsiębiorcy (osoby prawnej) na okres 10 lat, który to okres będzie podlegał przedłużeniu, niewątpliwie planuje prowadzenie działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawczyni w ramach prowadzenia tej działalności będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto należy uznać, że usługa wynajmu Lokali przez Wnioskodawczynię przedsiębiorcy (innemu podatnikowi VAT- osobie prawnej), który następnie będzie podnajmował te lokale innym podmiotom, zarówno na cele mieszkaniowe lub inne według uznania Najemcy, nie realizuje celu mieszkaniowego u Wnioskodawczyni, lecz ma na celu realizację celu gospodarczego, w tym celu zarobkowego. W tej sytuacji wynajem nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, lecz prowadzeniu działalności gospodarczej z wykorzystaniem wynajmowanych Lokali. Należy bowiem wskazać, że Wnioskodawczyni jako właściciel Lokali mieszkalnych wynajmując je innemu przedsiębiorcy, by ten wykorzystywał te lokale do świadczenia usług najmu w tym m.in. wyłącznie na cele mieszkaniowe, nie stanie się przez to podmiotem świadczącym tego typu usługi (tj. najmu na cele mieszkaniowe). Dopiero osoby fizyczne, którym przedsiębiorca (Najemca) będzie wynajmował lokale wyłącznie w celach mieszkalnych będą realizowały cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym, usługi najmu przedmiotowych Lokali na podstawie umów zawartych pomiędzy Wnioskodawczynią (Właścicielką Lokali) a Najemcą nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Zatem, jak wynika z opisu sprawy zakupione Lokale będą wykorzystywane po ich zakupie przez Wnioskodawczynię do wykonywania usług, dla których ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług oraz wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy, nie przewidział zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika VAT do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT czynnym. Lokale zostaną zakupione w celu ich wynajmu Najemcy (osobie prawnej).

Usługa najem Lokali będzie zatem wykonywana przez Wnioskodawczynię będącą czynnym podatnikiem podatku VAT w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni z tytułu zakupu Lokali przeznaczonych do wynajmu będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego faktur dokumentujących ich nabycie. Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jaką jest związek dokonanego nabycia towarów (Lokali) z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zawartego w opisie sprawy przedstawionym we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.