Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-368/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-27
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia dodatniej wartości firmy z tytułu nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części w drodze kupna.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt; kredyt; nabycie; opłata-opłata notarialna; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; prowizje; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; usługi-usługi doradcze; wartość-wartość firmy; wydatek; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dodatniej wartości firmy z tytułu nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części w drodze kupna – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dodatniej wartości firmy z tytułu nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części w drodze kupna.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje nabycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 3 ustawy CIT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy CIT (dalej jako „Zespół”).

Zespół zostanie nabyty na podstawie umowy sprzedaży. Cena określona w umowie sprzedaży będzie wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych Zespołu, w rezultacie czego powstanie tzw. wartość firmy. Spółka nabędzie Zespół od podmiotu, który sam uprzednio nabył Zespół.

Spółka przewiduje, że oprócz ceny (rozumianej jako kwota należna zbywcy) może ponieść szereg wydatków związanych bezpośrednio z przedmiotową transakcją nabycia Zespołu. W szczególności Wnioskodawcę mogą obciążyć koszty wymienione poniżej.

1.  Koszty finansowania zewnętrznego (np. pożyczki lub kredytu). W związku z zaciągnięciem pożyczek lub kredytów na nabycie Zespołu Spółka może ponieść wydatki w postaci prowizji lub innych opłat ustalonych przez wierzycieli. Otrzymane finansowanie pozwoli na częściowe pokrycie ceny nabycia Zespołu przez Spółkę (pozostała część może zostać uregulowana w drodze potrącenia z należnością Wnioskodawcy wobec podmiotu sprzedającego Zespół w tym z tytułu planowanego podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce w zamian za wkład pieniężny).
2.  Opłaty notarialne. Spółka może ponieść koszt opłat notarialnych za czynności notarialne związane z transakcją sprzedaży Zespołu, tj. taksy notarialnej za sporządzenie aktu notarialnego (w przypadku, w którym umowa sprzedaży Zespołu zostanie sporządzona w tej formie) lub za poświadczenie własnoręczności podpisu (w przypadku, w którym umowa sprzedaży Zespołu zostanie sporządzona w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi).
3.  Podatek od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z uregulowaniami ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.; dalej jako „ustawa PCC”) umowa sprzedaży Zespołu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej jako „PCC”). Ustawa PCC przewiduje, że obowiązek podatkowy ciąży na kupującym.
4.  Koszty usług doradczych. Nabycie Zespołu może wiązać się z koniecznością poniesienia wydatków związanych np. z obsługą prawną tego procesu, doradztwem podatkowym lub wsparciem w zakresie rachunkowości. Usługi te zostaną wykonane przed zrealizowaniem transakcji zakupu Zespołu przez Spółkę. Jednocześnie należy zaznaczyć, że przedmiotowe usługi nie będą dotyczyć całokształtu działalności Spółki, a jedynie samej czynności nabycia Zespołu przez Wnioskodawcę.

Wszystkie ww. koszty zostaną naliczone do dnia przyjęcia do używania przez Spółkę Zespołu oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość początkowa firmy dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów powinna zostać ustalona przez Wnioskodawcę jako dodatnia różnica między wynikającą z umowy kwotą należną zbywcy Zespołu powiększoną o koszty bezpośrednio związane z nabyciem Zespołu (tj. wymienione w opisie zdarzenia przyszłego koszty finansowania zewnętrznego, opłat notarialnych, PCC oraz koszty usług doradczych) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Zespołu?

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa firmy dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów powinna zostać ustalona przez Wnioskodawcę jako dodatnia różnica między wynikającą z umowy kwotą należną zbywcy Zespołu powiększoną o koszty bezpośrednio związane z nabyciem Zespołu (tj. wymienione w opisie zdarzenia przyszłego koszty finansowania zewnętrznego, opłat notarialnych, PCC oraz koszty usług doradczych) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Zespołu.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT amortyzacji podlega niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna. Przepis art. 16g ust. 2 ustawy CIT przewiduje, że wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części z dnia kupna. Ustawa CIT definiuje składniki majątkowe jako aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 (przepis art. 4a pkt 2 ustawy CIT).

Przez cenę nabycia należy rozumieć m.in. „kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług” (art. 16g ust. 3 ustawy CIT).

Zatem, mając na uwadze przytoczoną powyżej definicję, w cenie nabycia Zespołu należy uwzględnić zarówno cenę rozumianą jako kwota należna zbywcy, jak i koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania Zespołu oraz środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład do używania.

W ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, że opłaty i prowizje od kredytu lub pożyczki na nabycie Zespołu oraz opłaty notarialne powinny zostać uwzględnione w cenie nabycia Zespołu. Na słuszność tej tezy wskazuje nie tylko ewidentny związek występujący między poniesieniem ww. wydatków a zakupem Zespołu, ale również bezpośrednie wskazanie tych kosztów w katalogu z art. 16g ust. 3 ustawy CIT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że również PCC oraz koszty usług doradczych powinny zostać ujęte w kalkulacji ceny nabycia Zespołu z uwagi na bezpośrednią relację między poniesieniem tych wydatków a zakupem Zespołu przez Spółkę. Należy podkreślić, że fakt niewymienienia ww. kosztów w przepisie art. 16g ust. 3 ustawy CIT pozostaje bez znaczenia, gdyż jest to katalog otwarty, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Innymi słowy wyliczenie wydatków związanych z zakupem nie ma charakteru enumeratywnego lecz jedynie przykładowy. W konsekwencji nieuwzględnienie PCC oraz kosztów usług doradczych w tym katalogu nie wyklucza możliwości ujęcia ich w cenie nabycia przy założeniu, że występuje bezpośredni związek między ich poniesieniem a zakupem Zespołu. W odniesieniu do usług doradczych Wnioskodawca pragnie ponadto powtórzyć, że usługi te nie będą dotyczyć całokształtu działalności Spółki, a jedynie samej czynności nabycia Zespołu. Zatem wydatki te będą miały na celu wyłącznie realizację transakcji zakupu Zespołu.

Na słuszność stanowiska Spółki wskazuje aktualna praktyka interpretacyjna organów podatkowych. W tym zakresie można nawiązać do:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 17 kwietnia 2014 r. sygn. ILPB4/423-39/14-2/MC, w której organ ocenił, że „wartość firmy (podlegającą amortyzacji podatkowej) stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia ZCP (tj. kwotą należną zbywcy powiększoną o koszty związane z nabyciem ZCP, takie jak podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty aktu notarialnego, opłata sądowa, koszty wypisu aktu, koszty związane z kredytem inwestycyjnym, tj. prowizja od kredytu, prowizja przygotowawcza i inne prowizje, wydatki na sporządzenie operatu dot. zabezpieczenia kredytu oraz wydatki dotyczące wyceny zakupionych w ramach ZCP środków trwałych) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład ZCP”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 12 grudnia 2013 r. sygn. IPPB3/423-734/13-4/MS1, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko podatnika przewidujące, iż „cena nabycia przedsiębiorstwa została prawidłowo powiększona o koszty związane z dokonaniem transakcji, tj. o koszty wynagrodzenia za czynność notarialną, koszt wypisu aktu, podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży, podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy rzeczy ruchomych i pozostałych praw majątkowych do dnia przekazania”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 28 czerwca 2013 r. sygn. IPPB5/423-206/13-4/IŚ, w której organ podzielił stanowisko podatnika przewidujące, że „koszty usług doradczych, opłat notarialnych, podatku od czynności cywilnoprawnych i inne koszty związane bezpośrednio z nabyciem przedsiębiorstwa powinny powiększyć cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym zwiększyć wartość początkową firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 tej ustawy”;
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 2 lutego 2011 r. sygn. ILPB4/423-284/10-3/MC, w której organ podzielił stanowisko podatnika przewidujące, że „cenę nabycia dla celów kalkulacji wartości firmy powinny powiększyć koszty związane z zakupem, w tym również zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych”.

Dodatkowo Spółka pragnie zauważyć, iż w przypadku nabycia przedsiębiorstwa na podstawie umowy sprzedaży nie będzie miała zastosowania tzw. zasada kontynuacji. Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy CIT w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. W art. 16g ust. 10a ustawy CIT przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Powyższe przepisy mają zastosowanie wyłącznie do przypadków przekształceń, podziałów, połączeń oraz nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego. Z kolei w przypadku nabycia przedsiębiorstwa na podstawie umowy sprzedaży zastosowanie znajduje art. 16g ust. 10, zgodnie z którym: w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi – w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Tym samym Spółka powinna sama ustalić wartość początkową poszczególnych składników majątkowych na podstawie art. 16g ust. 10 ustawy CIT oraz wartość firmy na podstawie 16g ust. 2 ustawy CIT, nie zaś poprzez przyjęcie wartości z ksiąg podmiotu, od którego Zespół nabywa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.