Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.45.2019.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-16
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; majątek-majątek prywatny; opodatkowanie; podatnik; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; stawka; teren-teren niezabudowany; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2019 r. (data wpływu 5 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 26 lutego 2019 r. i 18 marca 2019 r. (data wpływu 1 i 21 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11, 383/20 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**

oraz

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12, 383/21 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniach: 1 i 21 marca 2019 r. poprzez przesłanie dowodu wpłaty opłaty do wniosku oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest właścicielem działek o nr: 383/20, 383/21, o łącznej powierzchni 0,0921 ha oraz jest współwłaścicielem 1/2(jedna druga) części działek o nr: 383/16, 383/17, 384/8, 384/9, 385/8, 385/9, 391/9, 391/10, 392/11, 392/12, 393/9, o łącznej powierzchni 0,5563 ha.

W oparciu o uchwałę Rady Miasta działki o nr ewidencyjnych 383/16, 383/17, 384/8, 384/9, 385/8, 385/9, 391/9, 391/10, 392/11, 392/12, 393/9, 386/10, 386/11, 387/10, 387/11, 388/8, 388/9, 389/10, 389/11, położone w miejscowości X, znajdują się w terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, oznaczonej na rysunku planu symbolem A4MW.

Decyzją z dnia 30 grudnia 2016 r. Starosta zatwierdził projekt budowalny i udzielił pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami na parterze dla działek o nr 383/12, nr 383/10, nr 384/4, nr 385/4, nr 386/4, nr 387/4, nr 388/4, nr 389/4, nr 390/10, nr 391/8, nr 392/9, nr 397/32.

Wszystkie działki są niezabudowane, a decyzją z dnia 24 kwietnia 2017 r. Burmistrz Gminy zatwierdził podział działek poprzez wydzielenie drogi wewnętrznej, tzn.:

*   z działki nr 383/10 powstały działki nr: 383/16, 383/17, 383/18 (projektowana droga) i 383/19,
*   z działki nr 384/4 powstały działki nr: 384/8, 384/9, 384/10 (projektowana droga) i 384/11,
*   z działki nr 385/4 powstały działki nr: 385/8, 385/9, 385/10 (projektowana droga) i 385/11,
*   z działki nr 386/4 powstały działki nr: 386/10, 386/11, 386/12 (projektowana droga) i 386/13,
*   z działki nr 387/4 powstały działki nr: 387/10, 387/11, 387/12 (projektowana droga) i 387/13,
*   z działki nr 388/4 powstały działki nr: 388/8, 388/9, 388/10 (projektowana droga) i 388/11,
*   z działki nr 389/4 powstały działki nr: 389/10, 389/11, 389/12 (projektowana droga) i 389/13,
*   z działki nr 390/10 powstały działki nr: 390/12, 390/22, 390/23 (projektowana droga) i 390/24,
*   z działki nr 391/8 powstały działki nr: 391/9, 391/10,
*   z działki nr 392/9 powstały działki nr: 392/11, 392/12.

W związku z dokonanym podziałem działek i wydzieleniem drogi wewnętrznej pozwolenie na budowę dotyczy działek nr 383/16 o pow. 0,0340 ha, nr 384/8 o pow. 0,0322 ha, nr 385/8 o pow. 0,0307 ha, nr 391/9 o pow. 0,0331 ha, nr 392/11 o pow. 0,0329 ha, nr 383/20 o pow. 0,0394 ha, łączna powierzchnia działek wynosi 0,2023 ha.

Działki o nr 383/17 o pow. 0,0523, nr 384/9 o pow. 0,0500 ha, nr 385/9 o pow. 0,0514 ha, nr 391/10 o pow. 0,1167 ha, nr 392/12 o pow. 0,0324 ha, nr 383/21 o pow. 0,0527 ha, łączna powierzchnia działek wynosi 0,3555 ha i po podziale nie jest objęta pozwoleniem na budowę.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowe działki zostały zakupione, dziedziczone i przyjęte w darowiźnie.

Na działkach będących przedmiotem sprzedaży, podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Z tytułu zakupu podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Na przedmiotowe działki w ciągu ostatnich pięciu lat nie zostały poniesione nakłady przekraczające 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działki wymienione we wniosku nie były wykorzystywane do działalności rolniczej. Podatnik nie dokonywał sprzedaży płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej. Przedmiotowe działki nie były przedmiotem najmu, czy dzierżawy.

Ponadto, w piśmie z dnia 26 lutego 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana na pytania zadane w wezwaniu z dnia 15 lutego 2019 r. udzieliła następujących odpowiedzi:

1.  Z tytułu jakiej działalności gospodarczej Zainteresowany jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny? Czy jest to działalność zwolniona od VAT? „Nie prowadzę działalności gospodarczej, zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT jest wykonane do przeprowadzenia czynności sprzedaży nieruchomości w postaci działek.”
2.  W jakim celu zostały nabyte przez Zainteresowanego opisane we wniosku działki? „Przedmiotowe działki nabyłam, otrzymałam w spadku, czy darowiźnie z zamiarem posiadania oraz nie wykluczałam budowy w przyszłości.”
3.  Czy dla powyższych działek sporządzono plan zagospodarowania przestrzennego lub wydano decyzję o warunkach zabudowy? Jeśli tak, to należy również wyjaśnić z czyjej inicjatywy został sporządzony taki plan lub na czyj wniosek wydano decyzję o warunkach zabudowy obejmujący przedmiotowe działki? „Do przedmiotowych działek została wydana decyzja pozwolenie na budowę, z inicjatywy Mojej i Mojego Męża jako współwłaściciela w związku z planowaną inwestycją w postaci budowy nieruchomości. Plan zagospodarowania przestrzennego już był uchwalony w chwili zakupu, darowizny, spadku.”
4.  Z czyjej inicjatywy dokonano podziału opisanych działek? „Podział działek nastąpił z Naszej inicjatywy, tzn. Mojej i Męża - współwłaściciela, w związku z planową inwestycją i potrzebą wydzielenia drogi wewnętrznej do poszczególnych budynków.”
5.  Kto wystąpił o pozwolenie na budowę na przedmiotowych działkach? „O pozwolenie na budowę wystąpiłam Ja wraz z Mężem współwłaścicielem.”
6.  Czy Wnioskodawca zamierza ponieść jakiekolwiek nakłady w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności nieruchomości? Jeśli tak, to jakie to będą nakłady? „Nie poczyniłam żadnych znaczących działań, żadnych nakładów finansowych w celu zwiększenia wartości sprzedawanych nieruchomości, uatrakcyjnienia gruntu. Tak jak pisałam wcześniej, działki zostały podzielone, wystąpiliśmy o wydanie warunków o przyłącza energii elektrycznej, gazu i wody w związku z planowaną inwestycją.”
7.  Czy Zainteresowany będzie zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży nieruchomości w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe, itp.? „Nie prowadziliśmy żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży. Kupiec zgłosił się do Mnie sam pytając o właścicieli gruntu.”
8.  W jaki sposób przedmiotowe działki były/są wykorzystywane od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży? „Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do żadnych celów, nie były uprawiane, nie były ponoszone żadne nakłady finansowe, poza podatkiem od gruntów.”
9.  Czy działki przeznaczone do sprzedaży były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? „Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do żadnych celów opodatkowanych, czy zwolnionych od podatku VAT.”

Natomiast, w piśmie z dnia 18 marca 2019 r., Wnioskodawczyni na pytania zadane w wezwaniu z dnia 7 marca 2019 r. udzieliła następujących odpowiedzi:

1.  Które z działek, będących przedmiotem zapytania, zostały nabyte w drodze spadku, darowizny? Należy wskazać nr tych działek. „Działki o nr 383/20 oraz nr 383/21 zostały przyjęte w darowiźnie w 3/4 wartości, a w 1/4 przyjęte w spadku.”
2.  Co wynika z uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, w stosunku do wszystkich działek objętych pytaniami Wnioskodawczyni? Należy wskazać odrębnie w stosunku do każdej z nich. „Z uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że:
    *   działka nr 383/16 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 383/17 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 384/8 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 384/9 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 385/8 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 385/9 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 391/9 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 391/10 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 392/11 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 392/12 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 383/20 - działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,
    *   działka nr 383/21- działka budowlana, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.”
3.  Czy w stosunku do działek o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21 Zainteresowana podjęła/podejmie jakiekolwiek działania mające na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności nieruchomości)? Jeśli tak, to jakie to były/będą czynności? „Do działek nr 383/17, nr 384/09, nr 385/9, nr 391/10, nr 392/12, nr 383/21 Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych znaczących działań w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży, zwiększenia wartości sprzedawanych, czy uatrakcyjnienia nieruchomości. Teren nie jest ogrodzony, nie ma utwardzanych dróg wewnętrznych.”
4.  Czy pozwolenie na budowę, o które Wnioskodawczyni wystąpiła wraz z mężem, dotyczy budowy jednego budynku, czy większej ilości? „Decyzja z dnia 30.12.2016 r. zatwierdza projekt budowlany i udziela pozwolenia na budowę: zamierzenia budowlanego pn.: „Budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego\`(...)\`”. Jest to jeden budynek wielorodzinny. O pozwolenie na budowę Zainteresowana wystąpiła wspólnie z mężem.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przeniesienie własności działek niezabudowanych nr 383/16, nr 384/8, nr 385/8, nr 391/9, 392/11, 383/20, położonych w X będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy przeniesienie własności działek niezabudowanych nr 383/17, nr 384/9, nr 385/9, nr 391/10, nr 392/12, nr 383/21, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z zapisami art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawa o podatku VAT „(\`(...)\`) zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Dla przedmiotowych działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz objęte są pozwoleniem na budowę. Zdaniem Wnioskodawcy, do przeniesienia własności działek nr 383/16, nr 384/8, nr 385/8, nr 391/9, 392/11, 383/20, położonych w X należy zastosować podatek VAT w stawce 23%.

Ad. 2.

Zgodnie z zapisami art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawa o podatku VAT „(\`(...)\`) zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Przedmiotowe działki nie są objęte pozwoleniem na budowę. Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie własności działek nr 383/17, nr 384/9, nr 385/9, nr 391/10, nr 392/12, nr 383/21, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11, 383/20;
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12, 383/21.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego przekazanie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towarów (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT jest wykonane do przeprowadzenia czynności sprzedaży nieruchomości w postaci działek. Przedmiotowe działki zostały zakupione, dziedziczone i przyjęte w darowiźnie. Zainteresowana jako osoba fizyczna jest właścicielem działek o nr: 383/20, 383/21, o łącznej powierzchni 0,0921 ha oraz jest współwłaścicielem 1/2 (jedna druga) części działek o nr: 383/16, 383/17, 384/8, 384/9, 385/8, 385/9, 391/9, 391/10, 392/11, 392/12, 393/9, o łącznej powierzchni 0,5563 ha. W oparciu o uchwałę Rady Miasta, działki o nr ewidencyjnych 383/16, 383/17, 384/8, 384/9, 385/8, 385/9, 391/9, 391/10, 392/11, 392/12, 393/9, 386/10, 386/11, 387/10, 387/11, 388/8, 388/9, 389/10, 389/11, znajdują się w terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, oznaczonej na rysunku planu symbolem A4MW. Decyzją z dnia 30 grudnia 2016 r. Starosta zatwierdził projekt budowalny i udzielił pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami na parterze dla działek o nr: 383/12, 383/10, 384/4, 385/4, 386/4, 387/4, 388/4, 389/4, 390/10, 391/8, 392/9 i 397/32. Wszystkie działki są niezabudowane, a decyzją z dnia 24 kwietnia 2017 r. Burmistrz Gminy zatwierdził podział działek poprzez wydzielenie drogi wewnętrznej, tzn.:

*   z działki nr 383/10 powstały działki nr: 383/16, 383/17, 383/18 (projektowana droga) i 383/19,
*   z działki nr 384/4 powstały działki nr: 384/8, 384/9, 384/10 (projektowana droga) i 384/11,
*   z działki nr 385/4 powstały działki nr: 385/8, 385/9, 385/10 (projektowana droga) i 385/11,
*   z działki nr 386/4 powstały działki nr: 386/10, 386/11, 386/12 (projektowana droga) i 386/13,
*   z działki nr 387/4 powstały działki nr: 387/10, 387/11, 387/12 (projektowana droga) i 387/13,
*   z działki nr 388/4 powstały działki nr: 388/8, 388/9, 388/10 (projektowana droga) i 388/11,
*   z działki nr 389/4 powstały działki nr: 389/10, 389/11, 389/12 (projektowana droga) i 389/13,
*   z działki nr 390/10 powstały działki nr: 390/12, 390/22, 390/23 (projektowana droga) i 390/24,
*   z działki nr 391/8 powstały działki nr: 391/9, 391/10,
*   z działki nr 392/9 powstały działki nr: 392/11, 392/12.

W związku z dokonanym podziałem działek i wydzieleniem drogi wewnętrznej pozwolenie na budowę dotyczy działek nr 383/16 o pow. 0,0340 ha, nr 384/8 o pow. 0,0322 ha, nr 385/8 o pow. 0,0307 ha, nr 391/9 o pow. 0,0331 ha, nr 392/11 o pow. 0,0329 ha, nr 383/20 o pow. 0,0394 ha, łączna powierzchnia działek wynosi 0,2023 ha.

Działki nr 383/17 o pow. 0,0523, nr 384/9 o pow. 0,0500 ha, nr 385/9 o pow. 0,0514 ha, nr 391/10 o pow. 0,1167 ha, nr 392/12 o pow. 0,0324 ha, nr 383/21 o pow. 0,0527 ha, łączna powierzchnia działek wynosi 0,3555 ha i po podziale nie są objęte pozwoleniem na budowę.

Na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Z tytułu zakupu podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Na przedmiotowe działki w ciągu ostatnich pięciu lat nie zostały poniesione nakłady przekraczające 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działki wymienione we wniosku nie były wykorzystywane do działalności rolniczej. Podatnik nie dokonywał sprzedaży płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej. Przedmiotowe działki nie były przedmiotem najmu, czy dzierżawy.

Do przedmiotowych działek została wydana decyzja pozwolenie na budowę, z inicjatywy Zainteresowanej i jej Męża jako współwłaściciela, w związku z planowaną inwestycją w postaci budowy nieruchomości. Plan zagospodarowania przestrzennego już był uchwalony w chwili zakupu, darowizny, spadku. Podział działek nastąpił z inicjatywy Wnioskodawczyni i jej Męża współwłaściciela, w związku z planową inwestycją i potrzebą wydzielenia drogi wewnętrznej do poszczególnych budynków. O pozwolenie na budowę wystąpiła również Zainteresowana wraz z Mężem współwłaścicielem. Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych znaczących działań, żadnych nakładów finansowych w celu zwiększenia wartości sprzedawanych nieruchomości, uatrakcyjnienia gruntu. Działki zostały podzielone, małżonkowie wystąpili o wydanie warunków o przyłącza energii elektrycznej, gazu i wody w związku z planowaną inwestycją. Nie prowadzili również żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży. Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do żadnych celów, nie były uprawiane, nie były ponoszone żadne nakłady finansowe, poza podatkiem od gruntów. Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do żadnych celów opodatkowanych, czy zwolnionych od podatku VAT.

Ponadto, działki o nr 383/20 oraz nr 383/21 zostały przyjęte w darowiźnie w 3/4 wartości, a w 1/4 w spadku. Z uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działki o nr: 383/16, 383/17, 384/8, 384/9, 385/8, 385/9, 391/9, 391/10, 392/11, 392/12, 383/20 i 383/21 to działki budowlane, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Do działek o nr: 383/17, 384/09, 385/9, 391/10, 392/12, 383/21 Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych znaczących działań w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży, zwiększenia wartości sprzedawanych, czy uatrakcyjnienia nieruchomości. Teren nie jest ogrodzony, nie ma utwardzanych dróg wewnętrznych. Decyzja z dnia 30.12.2016 r. zatwierdza projekt budowlany i udziela pozwolenia na budowę: zamierzenia budowlanego pn.: „Budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego\`(...)\`”. Jest to jeden budynek wielorodzinny. O pozwolenie na budowę Zainteresowana wystąpiła wspólnie z mężem.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy przeniesienie własności (sprzedaż) działek niezabudowanych o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11 i 383/20, będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do przedmiotowych działek w związku z planowaną sprzedażą. Opisane działki Wnioskodawczyni – jak sama wskazała – nabyła z zamiarem posiadania i nie wykluczała w przyszłości budowy. Ponadto, Wnioskodawczyni zarejestrowała się również jako czynny podatnik VAT w celu przeprowadzenia czynności sprzedaży działek. Wnioskodawczyni wskazała również, że w chwili zakupu, darowizny, spadku działek, plan zagospodarowania przestrzennego był już uchwalony, a wynika z niego, że opisane działki to działki budowlane, znajdujące się na terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. W rozpatrywanej sprawie Zainteresowana po nabyciu przedmiotowych działek, których jest właścicielem lub w ½ współwłaścicielem, w roku 2016 uzyskała wraz z mężem pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami na parterze. W roku 2017 z inicjatywy Wnioskodawczyni i jej męża podzielono przedmiotowe działki i wydzielono drogę wewnętrzną. Ponadto, w związku z planowaną inwestycją, Zainteresowana wraz z mężem wystąpiła o wydanie warunków o przyłącza energii elektrycznej, gazu i wody.

Wszystkie te czynności, zdaniem tut. Organu, jednoznacznie wskazują na zamiar sprzedaży przez Wnioskodawczynię opisanych działek w sposób profesjonalny i z zyskiem, bowiem Wnioskodawczyni podjęła i zamierza podejmować czynności (podział, pozwolenie na budowę w stosunku do niektórych działek, wydzielenie drogi wewnętrznej, wystąpienie o wykonanie przyłączy do sieci elektrycznych, gazu i wody), których celem będzie przygotowanie przedmiotowych działek do sprzedaży, w przeciwnym bowiem razie ponoszenie wskazanych w opisie sprawy nakładów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Zaznaczyć przy tym należy, że na ocenę dokonanych przez Wnioskodawczynię działań nie może mieć wpływu to, że nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Skala podjętych przez Wnioskodawczynię działań wskazuje, że czynności te wyrażają wolę Zainteresowanej i jej zamiar wykorzystania tej części majątku nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu odniesienia korzyści finansowej.

Mając na uwadze przywołane przepisy, orzecznictwo oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku wystąpią okoliczności, które łącznie przesądzają, że planowane przeniesienie własności opisanych działek (udziałów w działkach) należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Powyższe transakcje będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, przeniesienie własności działek (udziałów w działkach) niezabudowanych o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11 i 383/20 przez Wnioskodawczynię będzie wypełniało definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, sprzedaż ww. działek gruntu będzie na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.) – kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Dla sprzedaży działek, która nie spełnia przesłanek do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, można zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, opisane działki, mające być przedmiotem sprzedaży są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, tym samym dostawa tych działek, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W analizowanej sprawie nie będą również spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazała bowiem Wnioskodawczyni – przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do żadnych celów opodatkowanych, czy zwolnionych od podatku VAT, tym samym nie jest spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Podsumowując, czynność przeniesienia własności działek (udziałów w działkach) o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11 i 383/20 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla planowanych transakcji nie znajdzie zastosowanie ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż ww. działek (udziałów w działkach) – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Zainteresowanej dotyczą również kwestii ustalenia, czy czynność sprzedaży działek niezabudowanych o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynności podlegającej opodatkowaniu dokonuje podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Poza tym, działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Zatem, jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Tak więc, w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy podmiot w celu dokonania sprzedaży działek o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21, podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży ww. działek, Zainteresowana spełnia przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami w stosunku do sprzedaży przedmiotowych działek. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie w celu dokonania sprzedaży działek (udziałów w działkach) o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21, Zainteresowana nie będzie angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. Wnioskodawczyni – jak sama wskazała – nie poczyniła żadnych znaczących działań w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży, zwiększenia wartości sprzedawanych działek, czy uatrakcyjnienia nieruchomości. Teren nie jest ogrodzony, nie ma utwardzanych dróg wewnętrznych. Ponadto, Zainteresowana nie dokonywała sprzedaży płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej. Przedmiotowe działki nie były przedmiotem najmu, czy dzierżawy. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie prowadziła żadnych działań marketingowych w celu planowanej sprzedaży. Kupiec zgłosił się sam pytając o właścicieli gruntu. Ponadto – jak oświadczyła Wnioskodawczyni – ww. działki nie są objęte pozwoleniem na budowę, a podział działek, wydzielenie drogi i wydanie warunków o przyłącza energii elektrycznej, gazu i wody dotyczą działek (udziałów w działkach) przeznaczonych na planowaną i opisaną powyżej inwestycję, tj. budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego, na działkach o nr: 383/16, 384/8, 385/8, 391/9, 392/11 i 383/20.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia ww. działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż ww. opisanych działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie podjęła takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowana sprzedając przedmiotowe działki będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, w ocenie tutejszego Organu, planowaną sprzedaż działek (udziałów w działkach) o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21, można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, gdyż okoliczności sprawy nie przesądzają o wykorzystywaniu ich dla celów zarobkowych.

Podsumowując, mając na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działek (udziałów w działkach) o nr: 383/17, 384/9, 385/9, 391/10, 392/12 i 383/21, nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT i w konsekwencji nie będzie miała obowiązku opodatkować podatkiem VAT tych transakcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania nr 2, należało uznać za nieprawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innych przepisów prawa niż wskazane przez Stronę. Tut. Organ pragnie zaznaczyć, iż pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy przedmiotowych działek) – pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której przedmiotowa dostawa poszczególnych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu, przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Podkreślić zatem należy, że w rozpatrywanej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela nieruchomości, tj. męża Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.