Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-422/12-6/15-S/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-11
Teza: Opodatkowanie akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1302/13 oraz z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 702/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 czerwca 2015 r.), stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 14 września 2012 r., Nr IPTPB1/415-422/12-2/MG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 17 września 2012 r., następnie w dniu 24 września 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 20 września 2012 r.). Ponadto w dniu 20 września 2012 r. uiszczono brakującą opłatę od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) w ciągu najbliższych tygodni stanie się akcjonariuszem spółki komandytowo - akcyjnej, która powstanie przez przekształcenie spółki jawnej, której obecnie Wnioskodawca jest wspólnikiem. W najbliższym czasie Wnioskodawca zostanie akcjonariuszem kolejnych spółek komandytowo - akcyjnych („SKA”).

Akcjonariusz będzie posiadał w tych spółkach akcje imienne oraz na okaziciela. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w jej zyskach, który otrzyma faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda”).

SKA będzie osiągała dochody z podstawowej działalności operacyjnej, tj. ze sprzedaży towarów i usług oraz ze sprzedaży praw majątkowych. Zaistnieją także wszelkie inne zdarzenia gospodarcze skutkujące powstaniem zysków w SKA i zwiększeniem jej majątku, opisane w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody te będą w dalszej części wniosku określane jako „Działalność operacyjna”.

Zyski z Działalności operacyjnej SKA będzie inwestowała w poniżej wskazanych formach.

W trakcie działalności SKA, w ramach inwestycji zysków osiągniętych z Działalności operacyjnej, będzie nabywała oraz zbywała:

1.  akcje i udziały w spółkach kapitałowych („Akcje i udziały”),
2.  prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, tj. papiery wartościowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, do którego odsyła art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Papiery wartościowe”),
3.  zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, tj. papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, do którego odsyła art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Prawa pochodne”),
4.  pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia o obrocie instrumentami finansowymi, do którego odsyła art. 5a pkt 13 ww. ustawy („Pochodne instrumenty finansowe”).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przez pochodne instrumenty finansowe należy rozumieć:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
6.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
7.  kontrakty na różnicę,
8.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Dodano, że w związku z tym, SKA dokonywać będzie odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych, a także realizacji praw wynikających z Praw pochodnych i Pochodnych instrumentów finansowych. A zatem SKA uzyskiwać będzie przychody, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niektórych SKA obrót instrumentami finansowymi jako przedmiot działalności będzie ujawniony w KRS. W innych zaś taki przedmiot działalności gospodarczej nie będzie ujawniony w KRS. Wnioskodawca na etapie składnia wniosku nie może w sposób precyzyjny określić, co dokładnie będzie wpisane w przedmiocie działalności SKA, według klasyfikacji PKD, tym bardziej, że po nabyciu akcji jako Akcjonariusz nie będzie miał wpływu na treść statutu oraz jego ewentualną zmianę.

W dalszej części niniejszego wniosku transakcje odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych, a także realizacja praw wynikających z Praw pochodnych i Pochodnych instrumentów finansowych będą łącznie określane jako „Inwestycje”.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą prowadzi spółka komandytowo-akcyjna, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem. Powołując się na przepis art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdził, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, „przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą”. W myśl ust. 2 tego artykułu, „za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej”. Zatem tylko wspólnik spółki cywilnej może być uważany za prowadzącego działalność gospodarczą. Na moment składania uzupełnienia wniosku Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną.

Jeśli Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, to należy dodatkowo wskazać:

1.  czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza związana będzie wyłącznie z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych?
2.  formę opodatkowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę?
3.  w jakiej formie Wnioskodawca będzie uiszczał zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Wnioskodawca podniósł, że nie jest obiektywnie możliwe aby „prowadzona przez Niego działalność gospodarcza związana była wyłącznie z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych”. Wnioskodawca będzie posiadał akcje spółek komandytowo-akcyjnych, które będą prowadziły działalność gospodarczą i otrzyma z nich dywidendę, która stanowi dla Niego dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że odpowiedzi na powyższe pytania nie są elementem zdarzenia przyszłego, ale stanowią one element jego oceny prawnej, tym samym podlegają one ocenie Organu w zakresie wskazanym we wniosku. Podkreślenia wymaga fakt, że jedno z pytań Wnioskodawcy dotyczy wskazania źródła przychodów, do którego zostanie zakwalifikowana dywidenda ze spółki komandytowo-akcyjnej. Z powyższych względów, w Jego ocenie, Organ nie powinien żądać uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego o wskazanie przez Niego jaką formę opodatkowania przyjmie On w stosunku do prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Taką działalność prowadzi spółka komandytowo-akcyjna. Przychody uzyskiwane z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, w ocenie Wnioskodawcy, będą opodatkowane jako przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Wnioskodawca prawdopodobnie wybierze opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej na zasadach wskazanych w przepisie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie podjął decyzji w jakiej formie będzie uiszczał zaliczki na podatek dochodowy (miesięczne czy kwartalne). Wnioskodawca podkreślił, że zaliczkę na podatek dochodowy zapłaci On tylko wówczas, gdy otrzyma dywidendę ze SKA.

Obecnie Wnioskodawca jako wspólnik w spółce jawnej jest opodatkowany na zasadach wskazanych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy odpowiedzi na powyższe pytania w żaden sposób nie wpływają na uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego. Stanowią one część oceny prawnej dokonywanej przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca stwierdził następnie, że dla oceny źródła przychodu, momentu powstania przychodu, momentu obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy oraz podstawy opodatkowania w związku z otrzymaniem dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej nie ma znaczenia:

*   forma, w jakiej te przychody są opodatkowane (progresja, stawka liniowa, zryczałtowany podatek dochodowy), ani

*   forma, w jakiej będą uiszczane zaliczki na podatek dochodowy.

Zauważył dalej, że spółka jawna to spółka, która jest przekształcana w spółkę komandytowo-akcyjną, w związku z czym Wnioskodawca jako dotychczasowy wspólnik obejmie w niej określoną ilość akcji.

Wnioskodawca wskazał również, że PKD Sp. j. to:

*   26.51:(PKD 2007) Produkcja instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych,

*   27.11:(PKD 2007) Produkcja elektrycznych silników, prądnic i transformatorów,

*   27.12:(PKD 2007) Produkcja aparatury rozdzielczej i sterowniczej energii elektrycznej,

*   27.33:(PKD 2007) Produkcja sprzętu instalacyjnego,

*   28.11:(PKD 2007) Produkcja silników i turbin, z wyłączeniem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych,

*   28.12:(PKD 2007) Produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego,

*   28.13:(PKD 2007) Produkcja pozostałych pomp i sprężarek,

*   28.14:(PKD 2007) Produkcja pozostałych kurków i zaworów,

*   28.15:(PKD 2007) Produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych,

*   28.21:(PKD 2007) Produkcja pieców, palenisk i palników piecowych,

*   28.22:(PKD 2007) Produkcja urządzeń dźwigowych i chwytaków,

*   28.24:(PKD 2007) Produkcja narządzi ręcznych mechanicznych,

*   28.29 (PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   28.41:(PKD 2007) Produkcja maszyn do obróbki metalu,

*   28.49:(PKD 2007) Produkcja pozostałych narzędzi mechanicznych,

*   28.91:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla metalurgii,

*   28.92:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla górnictwa i do wydobywania oraz budownictwa,

*   28.93:(PKD 2007) Produkcja maszyn stosowanych w przetwórstwie żywności, tytoniu i produkcji napojów,

*   28.94:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu tekstylnego, odzieżowego i skórzanego,

*   28.95:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu papierniczego,

*   28.96:(PKD 2007) Produkcja maszyn do obróbki gumy lub tworzyw sztucznych oraz wytwarzania wyrobów z tych materiałów,

*   28.99:(PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   33.11:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja metalowych wyrobów gotowych,

*   33.12:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja maszyn,

*   33.13:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych,

*   33.14:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,

*   33.2:(PKD 2007) Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,

*   41.1:(PKD 2007) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

*   41.2:(PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

*   42.99:(PKD 2007) Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   43.11:(PKD 2007) Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

*   43.12:(PKD 2007) Przygotowanie terenu pod budowę,

*   55.1:(PKD 2007) Hotele i podobne obiekty zakwaterowania,

*   55.9:(PKD 2007) Pozostałe zakwaterowanie,

*   56.10.A (PKD 2007) Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,

*   56.21:(PKD 2007) Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

*   56.29: (PKD 2007) Pozostała usługowa działalność gastronomiczna,

*   64.2:(PKD 2007) Działalność holdingów finansowych,

*   66.19:(PKD 2007) Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem

*   ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,

*   68.1:(PKD 2007) Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

*   68.2:(PKD 2007) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

*   68.32:(PKD 2007) Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

*   70.1:(PKD 2007) Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,

*   70.22:(PKD 2007) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

*   71.11:(PKD 2007) Działalność w zakresie architektury,

*   71.12:(PKD 2007) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

*   71.20.B:(PKD 2007) Pozostałe badania i analizy techniczne,

*   74.1:(PKD 2007) Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

*   74.9:(PKD 2007) Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   77.39:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   77.4:(PKD 2007) Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim.

W związku z faktem, że spółka komandytowo-akcyjna powstanie w wyniku przekształcenia spółki jawnej, to PKD spółki komandytowo-akcyjnej będzie takie samo. Spółka jawna posiada siedzibę w P.

Z kolei w pozostałych spółkach prawa handlowego (spółce z o.o. oraz spółce akcyjnej) Wnioskodawca, po dokonaniu ich przekształceń, planuje nabyć ich akcje.

PKD pozostałych spółek prawa handlowego, które zostaną przekształcone w spółki komandytowo-akcyjne to:

*   22.19:(PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z gumy,

*   22.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych,

*   24.31:(PKD 2007) Produkcja prętów ciągnionych na zimno,

*   24.32:(PKD 2007) Produkcja wyrobów płaskich walcowanych na zimno,

*   24.33:(PKD 2007) Produkcja wyrobów formowanych na zimno,

*   24.34:(PKD 2007) Produkcja drutu,

*   25.11:(PKD 2007) Produkcja konstrukcji metalowych i ich części,

*   25.12:(PKD 2007) Produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej,

*   25.21:(PKD 2007) Produkcja grzejników i kotłów centralnego ogrzewania,

*   25.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych zbiorników, cystern i pojemników metalowych,

*   25.5:(PKD 2007) Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali; metalurgia proszków,

*   25.61:(PKD 2007) Obróbka metali i nakładanie powłok na metale,

*   25.62:(PKD 2007) Obróbka mechaniczna elementów metalowych,

*   25.73:(PKD 2007) Produkcja narzędzi,

*   25.91:(PKD 2007) Produkcja pojemników metalowych,

*   25.92:(PKD 2007) Produkcja opakowań z metali,

*   25.93:(PKD 2007) Produkcja wyrobów z drutu, łańcuchów i sprężyn,

*   25.94:(PKD 2007) Produkcja złączy i śrub,

*   25.99:(PKD 2007) Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   28.12:(PKD 2007) Produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego,

*   28.13:(PKD 2007) Produkcja pozostałych pomp i sprężarek,

*   28.14: (PKD 2007) Produkcja pozostałych kurków i zaworów,

*   28.15:(PKD 2007) Produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych,

*   28.21:(PKD 2007) Produkcja pieców, palenisk i palników piecowych,

*   28.22:(PKD 2007) Produkcja urządzeń dźwigowych i chwytaków,

*   28.24:(PKD 2007) Produkcja narzędzi ręcznych mechanicznych,

*   28.25:(PKD 2007) Produkcja przemysłowych urządzeń chłodniczych i wentylacyjnych,

*   28.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej

*   niesklasyfikowana,

*   28.3:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla rolnictwa i leśnictwa,

*   28.41:(PKD 2007) Produkcja maszyn do obróbki metalu,

*   28.49:(PKD 2007) Produkcja pozostałych narzędzi mechanicznych,

*   28.92:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla górnictwa i do wydobywania oraz budownictwa,

*   28.93:(PKD 2007) Produkcja maszyn stosowanych w przetwórstwie żywności, tytoniu i produkcji napojów,

*   28.94:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu tekstylnego, odzieżowego i skórzanego,

*   28.95:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu papierniczego,

*   28.96:(PKD 2007) Produkcja maszyn do obróbki gumy lub tworzyw sztucznych oraz wytwarzania wyrobów z tych materiałów,

*   28.99:(PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   33.11:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja metalowych wyrobów gotowych,

*   33.2:(PKD 2007) Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,

*   36:(PKD 2007) Pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,

*   38.31:(PKD 2007) Demontaż wyrobów zużytych,

*   38.32:(PKD 2007) Odzysk surowców z materiałów segregowanych,

*   41.2:(PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

*   42.21:(PKD 2007) Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych,

*   42.22:(PKD 2007) Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,

*   42.99:(PKD 2007) Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   43.29:(PKD 2007) Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

*   43.32:(PKD 2007) Zakładanie stolarki budowlanej,

*   43.99:(PKD 2007) Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   46.12:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą paliw, rud, metali i chemikaliów przemysłowych,

*   46.13:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą drewna i materiałów budowlanych,

*   46.14:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów,

*   46.18:(PKD 2007) Działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów,

*   46.19:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju,

*   46.63:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa maszyn wykorzystywanych w górnictwie, budownictwie oraz inżynierii lądowej i wodnej,

*   46.72:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa metali i rud metali,

*   46.73:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,

*   46.74:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego,

*   46.77:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu,

*   52.10.B:(PKD 2007) Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,

*   52.24.C:(PKD 2007) Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych,

*   64.2:(PKD 2007) Działalność holdingów finansowych,

*   70.22:(PKD 2007) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

*   71.11:(PKD 2007) Działalność w zakresie architektury,

*   71.12:(PKD 2007) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

*   71.20.B:(PKD 2007) Pozostałe badania i analizy techniczne,

*   72.11:(PKD 2007) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,

*   72.19:(PKD 2007) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

*   73.11:(PKD 2007) Działalność agencji reklamowych,

*   73.2:(PKD 2007) Badanie rynku i opinii publicznej,

*   74.3:(PKD 2004) Badania i analizy techniczne,

*   74.9:(PKD 2007) Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   77.39:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   78.1:(PKD 2007) Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników,

*   78.2:(PKD 2007) Działalność agencji pracy tymczasowej,

*   78.3:(PKD 2007) Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników,

*   05.1:(PKD 2007) Wydobywanie węgla kamiennego,

*   08.11:(PKD 2007) Wydobywanie kamieni ozdobnych oraz kamienia dla potrzeb budownictwa, skał wapiennych, gipsu, kredy i łupków,

*   08.12:(PKD 2007) Wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu,

*   08.99:(PKD 2007) Pozostałe górnictwo i wydobywanie, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   09.9:(PKD 2007) Działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie,

*   13.92:(PKD 2007) Produkcja gotowych wyrobów tekstylnych,

*   13.93:(PKD 2007) Produkcja dywanów i chodników,

*   14.12:(PKD 2007) Produkcja odzieży roboczej,

*   14.13:(PKD 2007) Produkcja pozostałej odzieży wierzchniej,

*   14.14:(PKD 2007) Produkcja bielizny,

*   14.19:(PKD 2007) Produkcja pozostałej odzieży i dodatków do odzieży,

*   20.12:(PKD 2007) Produkcja barwników i pigmentów,

*   20.13:(PKD 2007) Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów nieorganicznych,

*   20.14:(PKD 2007) Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych,

*   20.16:(PKD 2007) Produkcja tworzyw sztucznych w formach podstawowych,

*   22.19:(PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z gumy,

*   22.21:(PKD 2007) Produkcja płyt, arkuszy, rur i kształtowników z tworzyw sztucznych,

*   22.23:(PKD 2007) Produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych,

*   22.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych,

*   23.51:(PKD 2007) Produkcja cementu,

*   23.52:(PKD 2007) Produkcja wapna i gipsu,

*   23.61:(PKD 2007) Produkcja wyrobów budowlanych z betonu,

*   23 62:(PKD 2007) Produkcja wyrobów budowlanych z gipsu,

*   23.63:(PKD 2007) Produkcja masy betonowej prefabrykowanej,

*   23.64:(PKD 2007) Produkcja zaprawy murarskiej,

*   23.69:(PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z betonu, gipsu i cementu,

*   23.7:(PKD 2007) Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia,

*   25.11:(PKD 2007) Produkcja konstrukcji metalowych i ich części,

*   25.12:(PKD 2007) Produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej,

*   25.21:(PKD 2007) Produkcja grzejników i kotłów centralnego ogrzewania,

*   25.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych zbiorników, cystern i pojemników metalowych,

*   25.61:(PKD 2007) Obróbka metali i nakładanie powłok na metale,

*   25.62:(PKD 20071 Obróbka mechaniczna elementów metalowych,

*   25.91:(PKD 2007) Produkcja pojemników metalowych,

*   25.93:(PKD 2007) Produkcja wyrobów z drutu, łańcuchów i sprężyn,

*   25.99:(PKD 2007) Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   28.12:(PKD 2007) Produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego,

*   28.13:(PKD 2007) Produkcja pozostałych pomp i sprężarek,

*   28.29:(PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   28.3:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla rolnictwa i leśnictwa,

*   28.91:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla metalurgii,

*   28.92:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla górnictwa i do wydobywania oraz budownictwa,

*   28.93:(PKD 2007) Produkcja maszyn stosowanych w przetwórstwie żywności, tytoniu i produkcji napojów,

*   28.94:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu tekstylnego, odzieżowego i skórzanego,

*   28.95:(PKD 2007) Produkcja maszyn dla przemysłu papierniczego,

*   28.99:(PKD 2007) Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   33:(PKD 2007) Naprawa, konserwacja i instalowanie maszyn i urządzeń,

*   33.12:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja maszyn,

*   33.19:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu i wyposażenia,

*   33.2:(PKD 2007) Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,

*   38.31:(PKD 2007) Demontaż wyrobów zużytych,

*   38.32:(PKD 2007) Odzysk surowców z materiałów segregowanych,

*   41.1:(PKD 2007) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

*   41.2:(PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

*   42.99:(PKD 2007) Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   43.11:(PKD 2007) Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

*   43.12:(PKD 2007) Przygotowanie terenu pod budowę,

*   43.13:(PKD 2007) Wykonywanie wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich,

*   43.22:(PKD 2007) Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

*   43.39:(PKD 2007) Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

*   43.91:(PKD 2007) Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych,

*   43.99:(PKD 2007) Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   46.14:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów,

*   46.18:(PKD 2007) Działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów,

*   46.19:(PKD 2007) Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju,

*   46.63:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa maszyn wykorzystywanych w górnictwie, budownictwie oraz inżynierii lądowej i wodnej,

*   46.69:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń,

*   46.74:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego,

*   46.76:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów,

*   46.77:(PKD 2007) Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu,

*   47.78:(PKD 2007) Sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

*   47.99:(PKD 2007) Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,

*   49.41:(PKD 2007) Transport drogowy towarów,

*   52.10.B:(PKD 2007) Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,

*   52.24.C:(PKD 2007) Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych,

*   62.03:(PKD 2007) Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

*   62.09:(PKD 2007) Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

*   63.11:(PKD 2007) Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

*   68.2:(PKD 2007) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

*   68.32:(PKD 2007) Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

*   69.2:(PKD 2007) Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe,

*   70.1:(PKD 2007) Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,

*   70.22:(PKD 2007) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

*   71.11:(PKD 2007) Działalność w zakresie architektury,

*   71.12:(PKD 2007) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

*   71.20.B:(PKD 2007) Pozostałe badania i analizy techniczne,

*   72.19:(PKD 2007) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

*   74.1:(PKD 2007) Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

*   74.9:(PKD 2007) Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   77.11:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,

*   77.12:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

*   77.32:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych,

*   77.33:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery,

*   77.39:(PKD 2007) Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   77.4:(PKD 2007) Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

*   78.3:(PKD 2007) Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników,

*   81.1:(PKD 2007) Działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach,

*   81.21:(PKD 2007) Niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych,

*   81.22:(PKD 2007) Specjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych,

*   82.11:(PKD 2007) Działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,

*   82.99:(PKD 2007) Pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana,

*   95.11:(PKD 2007) Naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych,

*   70.11: Zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

*   68.31: Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

*   64.92: Pozostałe formy udzielania kredytów.

Po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjnej w SKA, będą one miały te same PKD uzupełnione o dodatkowe pozycje. Spółki te mają siedzibę w W. (P S z o.o.) i D… (P…. SA).

Wnioskodawca nie podjął jeszcze decyzji co do wysokości Jego udziału w zysku w poszczególnych spółkach komandytowo-akcyjnych, ze względu na trwający proces przekształcenia spółek prawa handlowego w spółki komandytowo-akcyjne.

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na te pytania pozostaje zupełnie bez wpływu na opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, gdyż niezależnie od ilości akcji, jakie Wnioskodawca będzie posiadał w poszczególnych spółkach komandytowo-akcyjnych, oraz ilości samych spółek komandytowo-akcyjnych, to zasady opodatkowania przychodów z tego tytułu pozostaną takie same. Jedynym przychodem jest tylko i wyłącznie dywidenda, która jest opodatkowana tak samo, gdy została otrzymana od jednej SKA lub dwóch lub kilkunastu SKA. Skutek podatkowy dla Wnioskodawcy ma tylko uchwała o wypłacie dywidendy oraz wypłata.

Wnioskodawca wskazał też, że nie doszło do przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną. Zdarzeniem przyszłym wspólnym dla wszystkich spółek jest posiadanie statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W ocenie Wnioskodawcy, z punktu widzenia prawa podatkowego istotne jest wyłącznie posiadanie danego statusu, np. akcjonariusza spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej), akcjonariusza spółki kapitałowej (spółki akcyjnej) oraz zdarzenie polegające na otrzymaniu dywidendy ze SKA. Zdaniem Wnioskodawcy analiza nie tylko powyżej wskazanego zdarzenia przyszłego, ale także wielu innych wniosków o wydanie indywidualnych interpretacji wskazuje, że nie ma znaczenia liczba, np. spółek, a wskazanie zdarzeń, które podatkowo mogą mieć istotne konsekwencje.

Jedynym zdarzeniem, które wywołuje skutek podatkowy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest otrzymanie dywidendy ze SKA.W przypadku obu spółek komandytowo-akcyjnych nie ma znaczenia, która część opisu odnosi się do spółki komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej, a która do pozostałych spółek komandytowo-akcyjnych, gdyż jedynym zdarzeniem wywołującym skutki podatkowe jest otrzymanie przez Wnioskodawcę dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej, niezależnie od sposobu w jaki spółka ta powstała. Dywidenda bowiem dotyczy wyłącznie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki komandytowo-akcyjnej, a nie w formie przed powstaniem spółki komandytowo-akcyjnej. Innymi słowy, wniosek dotyczy zdarzeń, które mogą powstać wyłącznie od momentu powstania spółki komandytowo-akcyjnej bez względu na sposób jej powstania.

Skoro jedynym zdarzeniem, które wywołuje skutek podatkowy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest otrzymanie dywidendy ze SKA to tylko to zdarzenie powinno podlegać opłacie. Inne zdarzenia stanowią jedynie opis zdarzenia przyszłego, a Wnioskodawca opłacił je dodatkowo z ostrożności procesowej. Zdaniem Wnioskodawcy opłacie „powinno podlegać jedynie otrzymanie” dywidendy, gdyż tylko to zdarzenie ma skutek podatkowy.

Poszczególne transakcje dokonywane przez SKA nie mają dla Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych. Jest to zgodne z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 11 maja 2012 r., który stwierdził, że akcjonariusz nie ma obowiązku wykazywania przychodów i kosztów.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że we wniosku został przedstawiony następujący opis:

*   Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca lub Akcjonariusz") w ciągu najbliższych tygodni stanie się akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”), która powstanie przez przekształcenie spółki jawnej, której obecnie Wnioskodawca jest wspólnikiem. W najbliższym czasie Wnioskodawca zostanie akcjonariuszem w kolejnych spółkach komandytowo-akcyjnych („SKA”).

*   Akcjonariusz będzie posiadał w tych spółkach akcje imienne oraz na okaziciela. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w jej zyskach, który otrzyma faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda”).

*   SKA będzie osiągała dochody z podstawowej działalności operacyjnej, tj. ze sprzedaży towarów i usług oraz ze sprzedaży praw majątkowych. Zaistnieją także wszelkie inne zdarzenia gospodarcze skutkujące powstaniem zysków w SKA i zwiększeniem jej majątku, opisane w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody te będą w dalszej części wniosku określane jako „Działalność operacyjna”.

*   Zyski z Działalności operacyjnej SKA będzie inwestowała w poniżej wskazanych formach (\`(...)\`).”

*   (\`(...)\`) W dalszej części wniosku (\`(...)\`) będą określane jako „Inwestycje”.

Doprecyzowując, zdarzeniami przyszłymi jest posiadanie przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza oraz uzyskiwanie przez Niego dywidendy w trakcie działalności spółek komandytowo-akcyjnych. Do zdarzeń przyszłych oraz stanów faktycznych Wnioskodawca nie zaliczał przekształceń, wniesienia aportu oraz nabywania akcji, gdyż są to tylko sposoby, dzięki którym Wnioskodawca uzyska w przyszłości status akcjonariusza w spółkach komandytowo-akcyjnych i tym samym - dywidendę, której dotyczą wszystkie pytania Wnioskodawcy.

Ponadto wskazano, że Wnioskodawca planuje być akcjonariuszem niebędącym komplementariuszem.

Odnośnie natomiast kwestii z jakiego źródła przychodów Wnioskodawca będzie opłacał podatek dochodowy stwierdzono, że odpowiedź na to pytanie jest uzupełnieniem oceny prawnej dokonywanej przez Wnioskodawcę w Jego stanowisku. Zwłaszcza, że pierwsze pytanie Wnioskodawcy dotyczy prawidłowej kwalifikacji dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej do określonego źródła przychodu.

To właśnie odpowiedzi na to pytanie oczekuje Wnioskodawca, tj. Wnioskodawca chce wiedzieć „z jakiego źródła przychodów Wnioskodawca będzie opłacał podatek dochodowy”, jeśli otrzyma dywidendę z SKA, a wcześniej będzie posiadał jej akcje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniach przyszłych przychód z udziału w zysku SKA, otrzymany jako Dywidenda z SKA, stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - niezależnie od tego z jakich rodzajów transakcji i rodzajów działalności SKA osiągnęła roczny zysk, w tym z Działalności operacyjnej oraz Inwestycji – a tym samym, w zależności od wyboru Akcjonariusza, czy taki dochód może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy?
2.  Mając na uwadze, że SKA uzyskiwać będzie opisane w powyższym stanie faktycznym i zdarzeniach przyszłych przychody z Działalności operacyjnej oraz Inwestycji, czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach, w których wskazane przychody powstaną po stronie SKA? Innymi słowy, czy przychód u Wnioskodawcy, w razie zaistnienia opisanych stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych, nie powstanie w momencie, gdy przychody z odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych oraz przychody z realizacji praw wynikających z Praw pochodnych oraz Pochodnych instrumentów finansowych będą przez SKA faktycznie otrzymane, pozostawione do jej dyspozycji bądź należne lub w momencie, gdy SKA dokona realizacji praw wynikających z Pochodnych instrumentów finansowych?
3.  Czy zatem w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza w SKA, w razie zaistnienia opisanych stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych, w tym otrzymania przez SKA dochodów z Działalności operacyjnej oraz Inwestycji, przychód po Jego stronie, zgodnie z art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez Niego Dywidendy z SKA?
4.  Czy w związku z tym, w opisanych stanie faktycznym oraz zdarzeniach przyszłych, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym faktycznie otrzyma On wypłatę Dywidendy z SKA, a tym samym moment osiągnięcia przychodów przez samą SKA, w tym z Działalności operacyjnej oraz Inwestycji nie będzie miał wpływu na moment powstania obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy przez Wnioskodawcę?
5.  Co stanowi podstawę opodatkowania dla faktycznie otrzymanych dochodów Akcjonariusza z SKA i czy dochodem w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest faktycznie otrzymana cała kwota Dywidendy z SKA?
6.  Czy w związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie SKA, ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w tym z tytułu Inwestycji, w celu ich odrębnego wyłączenia z opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Przychody uzyskane przez Niego jako Dywidenda, z tytułu uczestnictwa w zysku SKA, należy zakwalifikować do przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Klasyfikacja ta jest niezależna od tego z jakich rodzajów transakcji i działalności SKA osiągnęła roczny zysk, w tym od tego, czy był to zysk z Działalności operacyjnej, czy Inwestycji, którego część jako Dywidenda będzie wypłacona Wnioskodawcy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy.

Stanowisko takie wynika wprost z brzmienia przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym: „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawę art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3”.

Wnioskodawca otrzyma na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia należną Mu część rocznego zysku, jako Dywidendę, przy czym na roczny zysk SKA składają się wszystkie dokonane przez tą spółkę operacje gospodarcze, tj. wszystkie koszty, jak i wszystkie przychody. Zysk zaś stanowi nadwyżkę sumy przychodów nad sumą kosztów. Zostanie on wykazany w sprawozdaniu finansowym za dany rok. Natomiast przed jego podziałem między akcjonariuszy sprawozdanie, z którego ów zysk wynika, musi zostać zbadane przez biegłego rewidenta.

Na tak wyliczony zysk składają się więc nie tylko przychody z działalności operacyjnej, tj. ze sprzedaży towarów i usług, ze sprzedaży praw majątkowych oraz z wszelkich innych zdarzeń gospodarczych skutkujących powstaniem zysków w SKA i zwiększeniem jej majątku. Na ten zysk składają się również zyski z inwestowania nadwyżek finansowych w formie Inwestycji wskazanych w opisie zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób w stanie wyodrębnić, ile w otrzymanej przez Niego Dywidendzie kwotowo pochodzi z cząstkowych zysków z poszczególnych transakcji dokonanych przez SKA. Nie ma też ku temu żadnej podstawy prawnej, ani przewidzianych przez prawo mechanizmów. Nie istnieją też metody liczenia, które pozwalałyby Dywidendę otrzymaną z SKA dzielić na jakiekolwiek części i odrębnie opodatkowywać. Nie jest możliwe uznanie części Dywidendy jako niestanowiącą dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź wyłączenie innej części takiej Dywidendy z opodatkowania uznając, że przychód Akcjonariusza nie powstaje w związku z otrzymaniem tej części Dywidendy, lecz w innym momencie. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, cała otrzymana przez Niego Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, i cała otrzymana Dywidenda stanowi podstawę opodatkowania. Zysk SKA jest kategorią roczną i jednolitą, i tylko taki zysk jest dzielony między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe”.

Natomiast w myśl ust. 1a cytowanego artykułu: „przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1”.

Zgodnie zaś z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Nie ma zatem wątpliwości, że Akcjonariusz ma możliwość wyboru opodatkowania na zasadach określonych w przepisie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady te będą miały zastosowanie do całej otrzymanej Dywidendy z SKA, niezależnie od tego jak powstały zyski, z których ta dywidenda została Wnioskodawcy wypłacona.

Pogląd taki jest akceptowany przez Ministra Finansów w ogólnej interpretacji z dnia 11 maja 2012 r. oraz popiera go także orzecznictwo (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK1070/10, z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1326/10, z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09, z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09, II FSK 2149/09).

W wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 295/12) stwierdził, że „wynika z tego, że niezależnie od sposobu generowania zysków przez SKA, w której osoba fizyczna jest akcjonariuszem, przychody otrzymane przez niego z tytułu uczestnictwa w SKA będą kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej”. Wyrok ten uchylał interpretację, która dotyczyła sytuacji nabywania przez SKA jednostek uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, uzyskiwania przez SKA odsetek od udzielonych pożyczek, czy środków przechowywanych na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania. Były to więc dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwalifikowane do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza. Ten sam Sąd potwierdził wyrażone wyżej stanowisko w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 265/12, gdzie wskazano, że „należy zgodzić się ze skarżącą że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, czy transakcji występujących w ramach „prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej”. Wyrok ten dotyczył sytuacji osiągania przez SKA m.in. przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. niepodzielonych zysków przy przekształceniu spółek kapitałowych w osobowe, dywidend z innych spółek komandytowo-akcyjnych, wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego, przymusowego oraz automatycznego umorzenia akcji innych SKA oraz majątku w związku z likwidacją innych SKA.

Analogiczne zdanie przedstawił WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 498/12, gdzie wskazano, że „dochód osoby fizycznej z udziału w spółce komandytowo – akcyjnej, tj. dywidenda (względnie zaliczki na poczet dywidendy) winien być zaliczany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutkiem tego dywidenda powinna być opodatkowana u akcjonariusza stosownie do wybranej przez niego formy opodatkowania, tj. bądź wg skali podatkowej, bądź też podatkiem liniowym, w dacie jej faktycznego otrzymania następującego po podjęciu stosownej uchwały przez organy korporacyjne spółki komandytowo - akcyjnej, a nie w trakcie roku podatkowego”. Sprawa rozpatrywana przez WSA w Łodzi dotyczyła sytuacji uzyskiwania dochodów ze zbycia akcji i udziałów, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych a także realizacji praw wynikających z praw pochodnych i pochodnych instrumentów finansowych. Były to więc przychody wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pogląd taki jest także prezentowany, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 maja 2012 r., Nr ILPB1/415-199/12-2/TW, gdzie stwierdzono, że „Mając powyższe na uwadze, tut. organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż dochód z udziału w zysku spółki komandytowo - akcyjnej w postaci dywidendy, stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (\`(...)\`). Przychód ten (\`(...)\`) może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 (\`(...)\`)”.

Także w cytowanych w następnej części wniosku wyrokach z 2012 r. Wojewódzkie Sądy Administracyjne zgodnie twierdzą, że cała otrzymana Dywidenda z SKA stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, także wówczas, gdy zyski SKA wypłacane w formie dywidendy pochodzą z takich transakcji, jak sprzedaż przez SKA akcji w spółkach akcyjnych, otrzymanie dywidendy ze spółek kapitałowych, otrzymanie odsetek od lokatach bankowych, otrzymanie dyskonta od obligacji, czy też wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

Otrzymana Dywidenda składa się wówczas z części zysków osiągniętych przez SKA z ww. transakcji i cała otrzymana Dywidenda podlega opodatkowaniu jako dochód akcjonariusza z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazano również, że NSA w uchwale z 16 stycznia 2012 r. wskazał, że „Jednocześnie dla podatkowej kwalifikacji źródła przychodu akcjonariusza nie ma żadnego znaczenia, czy spółka komandytowo-akcyjna osiągała przychody z działalności gospodarczej, czy jakiejkolwiek innej.”

Ad. 2 i 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z posiadaniem przez Niego statusu akcjonariusza, przychód po Jego stronie - niezależnie od rodzajów dochodów otrzymywanych przez SKA, czy typów transakcji przez nią dokonywanych, w tym z Inwestycji - powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez Niego Dywidendy z SKA.

Przychód po Jego stronie nie powstanie w momentach, w których powstaną po stronie SKA przychody z Działalności operacyjnej i Inwestycji.

Innymi słowy przychód u Wnioskodawcy nie powstanie, gdy przychody z odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych oraz przychody z realizacji praw wynikających z Praw pochodnych oraz Pochodnych instrumentów finansowych będą przez SKA faktycznie otrzymane, pozostawione do jej dyspozycji bądź należne oraz nie powstanie w momencie, gdy SKA dokona realizacji praw wynikających z Pochodnych instrumentów finansowych. Przychód powstanie jedynie w momencie otrzymania przez Akcjonariusza dywidendy z SKA.

Podniesiono następnie, że nie ulega wątpliwości, że spółka komandytowo - akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są zaś jej wspólnicy. Należy podkreślić, że w spółkach komandytowo - akcyjnych występują dwa rodzaje wspólników, posiadających różny status prawny, tj. komplementariusz i akcjonariusz (art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, ze zm.; „KSH”).

Komplementariusze są tzw. wspólnikami osobowymi, którzy za zobowiązania spółki odpowiadają bez ograniczenia. Sposób ich opodatkowania określa przepis art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Akcjonariusze natomiast są wspólnikami kapitałowymi, którzy nie odpowiadają osobiście wobec wierzycieli za zobowiązania spółki. Sytuacja prawna akcjonariuszy takich spółek jest niezwykle podobna do pozycji akcjonariuszy spółki akcyjnej, co wynika bezpośrednio z treści art. 126 § 1 pkt 2 KSH. Odmienne uregulowania pozycji prawnej obu rodzajów wspólników w konsekwencji prowadzą do zastosowania w stosunku do ich przychodów ze spółki komandytowo - akcyjnej różnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W spółce komandytowo - akcyjnej akcje mogą mieć charakter zarówno akcji imiennych, jak i akcji na okaziciela (art. 334 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH), mogą one być przedmiotem publicznego obrotu zgodnie z przepisami o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Akcje te mogą więc bez wiedzy spółki zmieniać właściciela bardzo szybko. Nie jest zatem możliwe comiesięczne ustalanie dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika, celem odprowadzenia stosownych zaliczek na podatek dochodowy, zwłaszcza w sytuacji, gdy liczba akcjonariuszy jest liczna. Przyjęcie takiego rozwiązania byłoby sprzeczne z zasadą impossibile nulla obligatlo est, wypracowaną w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych.

Prawo do zysku (dywidendy) otrzymują jedynie ci wspólnicy - akcjonariusze, którzy posiadają akcje na dzień podjęcia uchwały o podziale zysku lub na dzień dywidendy ustalany stosownie do art. 348 § 2 KSH w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH. Nielogicznym i nieracjonalnym, a także sprzecznym z zasadami państwa prawa, byłoby nałożenie na podatników obowiązków podatkowych oderwanych całkowicie od faktu wystąpienia dochodu, czy nawet przychodu z dywidendy spółki komandytowo - akcyjnej. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma bowiem jakichkolwiek przepisów, które by określały, czy wszyscy akcjonariusze posiadanych akcji w danym roku zobowiązani są i na jakich zasadach do wzajemnego rozliczenia pomiędzy sobą zapłaconego przez nich podatku, w jaki sposób uczestniczy w tych rozliczeniach organ podatkowy, jakie są zasady odpowiedzialności za błędne wyliczenia kosztów i przychodów spółki komandytowo - akcyjnej i wpływu nierzetelnych lub błędnych wyliczeń na odpowiedzialność podatkową i karno - skarbową poszczególnych podatników. Nie może być bowiem tak, że ustawodawca nakłada na podatników ciężary publicznoprawne, nie dając jednocześnie instrumentów prawnych pozwalających na rzetelne wypełnienie nałożonych obowiązków. Państwo prawa, jakim jest zgodnie z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolita Polska, nie może kierować do obywateli norm prawnych, które w praktyce, zobowiązując do zaliczkowego wpłacania podatku z tytułu zysków spółek komandytowo - akcyjnych, odrywałyby obowiązek podatkowy od zdarzenia powodującego powstawanie przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wszyscy wspólnicy osobowi, co do zasady, posiadają zagwarantowane prawo do zysku w spółce za okres, w którym byli wspólnikami. Natomiast akcjonariusze spółek komandytowo - akcyjnych, jako jedyni w grupie wspólników spółek osobowych uprawnieni są do zysku (dywidendy) jedynie w zależności od daty jego podziału.

Odmiennie uregulowana jest również możliwość osiągania przychodów przez wspólników spółek komandytowo - akcyjnych. Zysk w takiej spółce oraz prawo akcjonariusza do objęcia tego zysku określa się na zasadach identycznych, jak w spółce akcyjnej, tj. zysk ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które następnie jest zatwierdzane przez walne zgromadzenie. Udział w zysku przysługiwać będzie akcjonariuszowi jedynie w przypadku, gdy będzie on w posiadaniu akcji spółki w określonym momencie - w dniu podjęcia uchwały przez wspólników o podziale zysku, bądź w innym momencie (dniu dywidendy), jeśli statut spółki tak stanowi (art. 348 § 2 zd. 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH).

Natomiast akcjonariusz, który dokonał zbycia akcji przed datą podjęcia uchwały o podziale zysku (lub przed dniem dywidendy) nie będzie miał prawa do dywidendy, gdyż uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są wyłącznie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (lub w dniu dywidendy). Akcjonariusz nie otrzyma również żadnego dochodu ze spółki w sytuacji, gdy spółka w danym miesiącu wygeneruje zysk, ale za cały rok obrachunkowy może zrealizować stratę. Dodatkowo, nieotrzymanie zysku ze spółki może być spowodowane także brakiem zgody wszystkich komplementariuszy na wypłatę dywidendy (zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 KSH).

Zatem, przyjęcie odmiennego niż prezentowany przez Wnioskodawcę poglądu na sposób opodatkowania dochodu z tytułu posiadania akcji spółki komandytowo - akcyjnej, u takiego akcjonariusza prowadziłoby do opodatkowywania dochodu, którego faktycznie on nie otrzymał. Co więcej, skutkowałoby wielokrotnym opodatkowaniem tego samego dochodu, skoro raz dochód ten byłby zaliczkowo opodatkowywany u aktualnych, w momencie wpłacania zaliczki podatkowej, akcjonariuszy, a po podjęciu uchwały o podziale zysku, byłby powtórnie opodatkowywany u akcjonariusza uprawnionego do dywidendy.

Należy zaznaczyć, że regulacje zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają w sposób bezpośredni zasad opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, zatem nie można interpretować ich na niekorzyść podatnika. Byłoby to niezgodne z zasadą in dubio pro tributario, ugruntowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którą nie jest możliwe dowolne interpretowanie wątpliwości wynikających z przepisów na niekorzyść podatnika. Zasada ta wypływa m.in. z przepisu art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Akcjonariusz SKA nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu w momencie, gdy przychód taki pojawia się po stronie SKA.

W przedmiotowej sprawie, tj. w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie akcjonariuszem SKA, która dokonywała poszczególnych transakcji w ramach Działalności operacyjnej oraz Inwestycji, to wówczas nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód. Zdarzenia te nie mają wpływu na powstanie u Akcjonariusza SKA przychodu.

Stanowisko takie potwierdza, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2012 r., Nr ILPB1/415-199/12-2/TW, gdzie wskazano, że „Przychód, jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni, nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku i osiągnięciem przez nią zysków”.

W indywidualnej interpretacji z 11 czerwca 2012 r., Nr IPPB5/423-247/12-6/AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji w stanie faktycznym, gdzie SKA wniesie aporty do spółek kapitałowych stwierdził, że: „W rezultacie mając na względzie, iż spółka komandytowo - akcyjna obejmie akcje lub udziały w spółkach kapitałowych w zamian za wkład niepieniężny, inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w momencie, o którym mowa w art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, że „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług, to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty zyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy”. W sprawie, którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo - akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko faktycznie otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

WSA w Krakowie na takim samym stanowisku stanął w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 293/12, w sytuacji, gdy SKA uzyskuje dochody z odsetek od lokat bankowych, dyskonta obligacji, czy z funduszy kapitałowych. Przychodem, zdaniem Sądu, nie są odsetki otrzymane przez SKA, w części przypadającej na akcjonariusza, lecz faktycznie otrzymana przez niego dywidenda z SKA.

Podobnie wskazywał WSA w Gliwicach w wyrokach z 13 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 21/12 oraz I SA/Gl 22/12, gdzie stwierdzono, że „Oznacza to, że prawo do dywidendy (w rozumieniu K.s.h.) powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Należy więc przyjąć, że w świetle przepisów K.s.h. „akcjonariuszami spółki komandytowo - akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w K.s.h. przesłanek), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy) – tak wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09).” W sprawach rozpatrywanych przez WSA w Gliwicach przedmiotem sporu były dywidendy otrzymywane przez SKA z innych SKA.

Analogiczny pogląd wyraził WSA w Warszawie w cytowanych wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2838/11, III SA/Wa 2831/11 oraz z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11. W sprawach tych stan faktyczny polegał na tym, że SKA obok zwykłej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych w zamian za co obejmowała udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro tylko dywidenda może być przychodem akcjonariusza to transakcje dokonywane przez SKA, w tym aporty do spółek kapitałowych, są dla niego neutralne podatkowo. Podobne zdanie przedstawił także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 498/12, cytowanym powyżej. Sprawa rozpatrywana przez WSA w Łodzi dotyczyła m.in. sytuacji uzyskiwania przez SKA dochodów ze zbycia akcji i udziałów oraz papierów wartościowych.

Przychód po stronie Akcjonariusza powstanie dopiero w momencie wypłaty mu przez SKA Dywidendy, tj. w dniu przelania na jego rachunek bankowy kwoty Dywidendy, bądź pobrania jej w gotówce w kasie SKA. Pogląd taki podziela Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09), Sąd ten wskazał, że „(\`(...)\`) w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r. (I SA/Wr 1063/09, https://cbois.nsa.gov.pl), że skoro u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f.”. Stanowisko takie Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził także w wyrokach z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09 oraz II FSK 2149/09, zapadłych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd taki Sąd ten wyraził także w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1097/08), zgodnie z którym: „Dla celów podatkowych powołane wyżej przepisy (art. 147 § 1, art. 126 § 1 pkt 1 i pkt 2, art. 146 § 2, art. 347 § 1 i § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 oraz art. 348 § 2 KSH) mają to znaczenie, iż pozwalają na stwierdzenie, że przychodem akcjonariusza SKA z tytułu udziału w tego rodzaju spółce są otrzymane pieniądze, a więc przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Momentem powstania przychodu jest moment wypłaty tych środków podatnikowi (\`(...)\`). W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem będą otrzymane pieniądze, co znajduje swą podstawę prawną w art. 14 ust. 1 tej ustawy. Podatnik będący akcjonariuszem SKA nie ma zatem na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku uwzględniania (proporcjonalnie do udziału w spółce) przy obliczaniu podstawy opodatkowania przychodów SKA i kosztów uzyskania przychodów przez tę spółkę, z tytułu udziału w niej przysługuje mu bowiem tylko część zysku netto. Zgodzić się należy ze stroną skarżącą iż z uwagi na związanie prawa do dywidendy z akcją i możliwością wydawania akcji imiennych i na okaziciela (art. 334 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.) nałożenie na niego takiego obowiązku byłoby niewykonalne i zbędne. Wysokość dochodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce, aczkolwiek w pewien sposób (poprzez powiązanie z zyskiem netto) jest powiązana z przychodami spółki i kosztami ich uzyskania, nie musi być bowiem różnicą między tymi dwoma ostatnio wymienionymi wielkościami (art. 348 § 1 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.)”. Analogiczny pogląd zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1459/09). Sąd w tym wyroku wskazał, że dochód akcjonariusza SKA powstaje w dacie otrzymania dywidendy z SKA.

Ostatecznie przedmiotowa kwestia została przesądzona w uchwale NSA z 16 stycznia 2012 r. (II FPS 1/11).

Najważniejsze tezy tej uchwały wskazują że:

*   „Treść wskazanych przepisów prawa handlowego prowadzi do wniosku, iż przyznanie akcjonariuszom prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie tylko nie może go otrzymać, lecz również nie ma roszczenia do spółki o jego wypłatę.”

*   „Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku.”

*   „Jednocześnie dla podatkowej kwalifikacji źródła przychodu akcjonariusza nie ma żadnego znaczenia, czy spółka komandytowo - akcyjna osiągała przychody z działalności gospodarczej, czy jakiejkolwiek innej.”

*   „Przy wypłacie z zysku na rzecz akcjonariusza, zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodu podatkowego należy więc zaliczyć, zgodnie z ogólną zasadą obowiązującą w tym podatku, faktycznie otrzymane pieniądze lub wartości pieniężne.”

*   „W przypadku zatem otrzymania przez akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej przychodu z dywidendy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, akcjonariusz powinien uiścić sporadyczną zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu otrzymanego przychodu z zysku spółki za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. W takim wypadku, zgodnie z art. 5 ust. 1 tej samej ustawy, przychody z udziału w spółce komandytowo - akcyjnej łączy się z innymi przychodami akcjonariusza.”

*   „Jeżeli natomiast akcjonariusz partycypował w zyskach spółki w trakcie roku obrotowego, ponieważ wypłacono mu zaliczkę na poczet udziału w zysku, u akcjonariusza powstanie przychód w ujęciu kasowym.”

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko wyrażone przez Niego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest zgodne z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (Nr …..). W interpretacji tej Minister Finansów przedstawił zalecaną interpretację przepisów w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej. Interpretacja ogólna Ministra Finansów dotyczy zagadnień będących przedmiotem złożonego przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Minister Finansów podkreślił, że „kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano”.

Minister Finansów wskazał także, że „już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, że uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjna przychodów oraz ponoszenie przez taka spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów”.

Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług, ani też w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków. Minister zgadza się z przedstawionym w orzecznictwie stanowiskiem, że „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów (\`(...)\`) nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów (\`(...)\`)”.

Akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, zatem przychody te są dla niego podatkowo neutralne.

Przychód Akcjonariusza powstaje wyłącznie w momencie uzyskania przez Akcjonariusza SKA dywidendy, która stanowi przychód z działalności gospodarczej, niezależnie od rodzaju działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo – akcyjną, czy też poszczególnych transakcji przez nią dokonywanych. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów rozumianych jako otrzymane przez Akcjonariusza pieniądze.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest On zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, w momentach gdy opisane we wniosku zdarzenia będą miały miejsce w SKA, w tym gdy SKA osiągnie zyski z Inwestycji.

Obowiązek taki ciąży na Nim jedynie za miesiąc, w którym otrzyma On faktycznie wypłatę Dywidendy z SKA, tj. za miesiąc, w którym nastąpi przelanie na Jego rachunek bankowy kwoty Dywidendy, bądź pobranie jej w gotówce w kasie SKA. Zaliczkę na podatek Wnioskodawca jest obowiązany zapłacić od całej kwoty Dywidendy, tj. niezależnie jakie typy transakcji w tym Inwestycji dokonane przez SKA wygenerowały zysk roczny, którego część otrzyma Akcjonariusz jako Dywidendę. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku wyodrębnienia z otrzymanej Dywidendy żadnych cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane.

Zgodnie z przepisem art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f - 3h. W myśl zaś ust. 3 powyższego przepisu, obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku.

Jak już wskazano powyżej, w trakcie roku podatkowego akcjonariusze SKA nie uzyskują przychodu należnego.

Zatem nie są oni zobowiązani do uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy. W konsekwencji, otrzymanie przez SKA zysków z Inwestycji, czy Działalności operacyjnej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy.

Pogląd taki potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09), w którym uznał, że: „Ponieważ zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, to w sytuacji, gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie. Natomiast uzyskanie przychodu rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym. Analogiczny pogląd, jakkolwiek na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypowiedział Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 grudnia 2009 r. (II FSK 1097/08, https://cbois.nsa.gov.pl)”.

Ad. 5 i 6.

W przekonaniu Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.

Podstawę opodatkowania, tj. dochód w rozumieniu art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Akcjonariusza część Dywidendy wypłaconej Mu w danym roku przez SKA.

W kwestii ustalenia podstawy opodatkowania oraz kosztów uzyskania przychodów należy przyjąć, że w analizowanej sytuacji nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Wnioskodawcę część zysku wypłaconego w danym roku przez SKA jako Dywidenda. Cała kwota Dywidendy będzie stanowiła dochód w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie SKA, ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot w celu ich nieopodatkowania, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w tym z tytułu Inwestycji.

Akcjonariusz nie ma bowiem możliwości określania wysokości swojego dochodu poprzez różnicę między przychodami SKA a kosztami ich uzyskania, proporcjonalnie do jego udziału w zysku. Wprost wypowiedział się w tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym poniżej wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1097/08), w którym stanął na stanowisku, że „wysokość dochodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce, aczkolwiek w pewien sposób (poprzez powiązanie z zyskiem netto) jest powiązana z przychodami spółki i kosztami ich uzyskania, nie musi być bowiem różnicą między tymi dwoma ostatnio wymienionymi wielkościami”.

Odnośnie różnych rodzajów transakcji dokonywanych przez SKA (sprzedaż towarów, usług, praw majątkowych, powstanie wszelkich innych zdarzeń gospodarczych skutkujących powstaniem zysków i zwiększeniem majątku SKA), w tym opisanych w niniejszym wniosku różnych form Inwestycji, Wnioskodawca podkreślił, że nie będzie w żaden sposób w stanie wyodrębnić, ile w otrzymanej przez Niego Dywidendzie kwotowo zawiera się cząstkowych zysków z poszczególnych transakcji dokonanych przez SKA. Nie ma też ku temu żadnej podstawy prawnej, ani przewidzianych przez prawo mechanizmów, czy metod liczenia aby Dywidendę otrzymaną z SKA, dzielić na jakiekolwiek części i odrębnie opodatkowywać, np. część Dywidendy traktować jako niestanowiącą dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź inną część takiej Dywidendy wyłączać z opodatkowania uznając, że przychód Akcjonariusza nie powstaje w związku z otrzymaniem tej części Dywidendy, lecz w innym momencie. Z tego względu zdaniem Wnioskodawcy cała otrzymana przez Niego Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, i cała otrzymana Dywidenda stanowi podstawę opodatkowania. Od całej Dywidendy Wnioskodawca jest zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzyma zaliczkę na poczet Dywidendy.

Również w ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. wskazano, że już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, że uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów”.

Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług, ani też w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków, ani też w dniu osiągnięcia dochodów z Inwestycji. Zdarzenia te nie wpływają na podstawę opodatkowania Wnioskodawcy, w dacie ich zaistnienia. Minister zgadza się z przedstawionym w orzecznictwie stanowiskiem, że „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów (\`(...)\`) nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki obowiązku wykazywania tych przychodów (\`(...)\`)”.

Skoro zatem akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, to przychody te są dla niego podatkowo neutralne.

Takie stanowisko podzielają też sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (I SA/Kr 239/12) stwierdził, że „Sąd podzielił stanowisko skarżącego, zgodnie z którym bezzasadne jest wyodrębnianie przez organ podatkowy jedynie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych jako odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów SKA (interpretacja z dnia 18 listopada 2011 r., znak: \[\`(...)\`\]). Uzyskiwane przez skarżącego - akcjonariusza SKA przychody nie będą pochodziły z obrotu ww. udziałami, akcjami, prawami pochodnymi, prawami poboru i innymi papierami wartościowymi, prawami pochodnymi, czy pochodnymi instrumentami finansowymi, lecz z dywidendy przyznanej mu z tytułu uczestnictwa w SKA. Słusznie podniósł skarżący, że nie można spółce przypisywać poszczególnych przychodów uzyskiwanych w zakresie jej działalności gospodarczej albowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a skarżący jedynie uzyskuje wynagrodzenie w formie dywidendy z tytułu prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej w formie SKA.”

W innym wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (I SA/Kr 295/12) stwierdził, że „Wynika z tego, że niezależnie od sposobu generowania zysków przez SKA, w której osoba fizyczna jest akcjonariuszem, przychody otrzymane przez niego z tytułu uczestnictwa w SKA będą kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.”

Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, że „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. la u.p.d.o.f. w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (\`(...)\`). Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty zyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy”. W sprawie którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo - akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko faktycznie otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zatem akcjonariusz powinien zapłacić podatek od całej kwoty otrzymanej dywidendy, tj. także w tej części w jakiej w Dywidendzie zawarte są zyski, które SKA uzyskała w wyniku aportów do spółek kapitałowych, a także innych transakcji niż zwykła sprzedaż towarów i usług.

W identycznej do w/w sprawy, gdzie SKA obok podstawowej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r., (sygn. akt III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11). Zdaniem Sądu akcjonariusz nie wykazuje u siebie żadnych przychodów z tytułu transakcji dokonywanych przez SKA, a jedynym jego przychodem jest otrzymana dywidenda z SKA. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyrokach z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11.

Nie jest zresztą w ogóle możliwa inna interpretacja, gdyż prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania niektórych dochodów. Inwestycje byłyby raz opodatkowane na bieżąco u akcjonariuszy w dacie powstania przychodu na poziomie SKA, a drugi raz w dacie wypłaty zysków z Inwestycji w formie Dywidendy z SKA. Nie można zatem przyjąć takiej interpretacji, że część zysków (dochodów) SKA jest opodatkowana u akcjonariuszy na bieżąco, np. Inwestycje, w dacie ich powstania w SKA, a inna część nie jest opodatkowana na bieżąco, lecz w dacie otrzymania Dywidendy przez akcjonariusza. Gdyby przyjąć taką interpretację to nie można by jednocześnie twierdzić iż akcjonariusz jest opodatkowany od całej otrzymanej dywidendy.

Dodać też należy, że tym samym Wnioskodawca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie ma obowiązku szczegółowego wykazywania jakie przychody lub zdarzenia gospodarcze będą miały miejsce w SKA.

Wnioskodawca może jedynie informacyjnie pisać o całokształcie planowanych przez siebie działań lub o całokształcie typowej, czy też modelowej działalności SKA, która jest typowym przedsiębiorcą, który dokonuje niezliczonych i różnych rodzajowo transakcji na wolnym rynku jak typowy przedsiębiorca, lecz tylko otrzymana Dywidenda ma skutek podatkowy.

Celem zaś interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe.

W świetle powyższego ewentualne wzywanie przez Dyrektora do doprecyzowania przez Wnioskodawcę opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych nie ma żadnego uzasadnienia, gdyż przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów, usług, czy praw majątkowych, bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA, jak również dokładne rodzaje Inwestycji, nie mają najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy. Dla Niego jako akcjonariusza SKA jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla Niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy faktycznie przez Niego otrzymana.

W związku z powyższym Wnioskodawca poinformował, że wniósł opłatę z tytułu stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych również neutralnych dla Niego podatkowo, gdyż obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA. Lecz jak zostało to już wielokrotnie wskazane, wszelkie zdarzenia gospodarcze na poziomie SKA nie mają wpływu na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca opłacił jedno rodzajowo zdarzenie przyszłe, tj. otrzymanie Dywidendy z SKA. Jest to jedyne Jego zdaniem zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości, np. 11 wypłat Dywidendy to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna, np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę, bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii, czy też wystawiania faktur VAT, bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy, np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury, czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub otrzymania jednej Dywidendy, a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji. Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania kosztów, czy zasad opodatkowania Dywidendy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że doprecyzowanie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego nastąpiło równocześnie albo wyłącznie w treści odpowiedzi na pytania znajdujące się powyżej.

Zdaniem Wnioskodawcy ocena prawna jest bardzo prosta i jednoznaczna. Dla Wnioskodawcy jedynym zdarzeniem skutkującym obowiązkiem zapłaty podatku jest otrzymanie dywidendy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, cała dywidenda (bez wyłączeń) jest opodatkowana. Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a poszczególne transakcje dokonywane przez SKA nie mają dla Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest więcej stanów zdarzeń przyszłych niż te, które zostały wzięte pod uwagę przy uiszczaniu należnej opłaty za wydanie interpretacji, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Należy wręcz przyjąć, że Wnioskodawca z ostrożności procesowej nadpłacił opłatę, gdyż opłata powinna być uiszczona tylko od zdarzenia przyszłego rodzącego skutek podatkowy, tj. od otrzymania dywidendy z SKA na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Inne zdarzenia opisane we wniosku nie rodzą skutków podatkowych dla Wnioskodawcy i nie powinny podlegać opłacie.

Wnioskodawca zauważył też, że celem interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe. W świetle powyższego nie ma żadnego znaczenia jaki jest przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów, usług, czy praw majątkowych, bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA, jak również dokładne rodzaje inwestycji. Nie mają one najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy. Dla Niego jako akcjonariusza SKA jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla Niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy faktycznie przez Niego otrzymana.

Wniesiona przez Wnioskodawcę opłata z tytułu wniosku obejmuje pięć zdarzeń przyszłych, w tym również neutralnych dla Niego podatkowo, gdyż obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA i zdaniem Wnioskodawcy, nie mają one jednak wpływu na Jego obowiązki podatkowe.

W ocenie Wnioskodawcy wyłącznie otrzymanie dywidendy z SKA jest zdarzeniem przyszłym, którego dotyczą wszystkie pytania postawione we wniosku. Jest to jedyne Jego zdaniem zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości, np. 11 wypłat dywidendy to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna, np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę, bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii, czy też wystawiania faktur VAT, bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy, np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury, czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub otrzymania jednej dywidendy a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji.

Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania kosztów, czy zasad opodatkowania dywidendy.

Pomimo, że Wnioskodawca nie zgodził się z wyliczeniem przez Organ zdarzeń przyszłych, to z ostrożności procesowej w celu uniknięcia wydania postanowienia o odmowie rozpatrzenia wniosku wniósł On dodatkową opłatę od wniosku, której Organ zażądał w wezwaniu.

W dniu 12 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną Nr IPTPB1/415-422/12-4/MG, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji wskazano, że Wnioskodawca, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej będzie uzyskiwał przychód z tytułu prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w wysokości dywidendy przyznanej Mu przez walne zgromadzenie na podstawie uchwały, pod warunkiem, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie kwalifikują konkretny przychód uzyskany przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem ww. spółki, do innego źródła przychodów. Przychód ten, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, za moment uzyskania tego przychodu uznać należy dzień podjęcia ww. uchwały, bądź określony w tej uchwale dzień dywidendy. W konsekwencji, za miesiąc w którym zostanie podjęta ww. uchwała, bądź określony dzień dywidendy, Wnioskodawca zobowiązany będzie uiścić zaliczkę na podatek dochodowy, a przyznaną dywidendę wykazać w składanym rocznym zeznaniu podatkowym. Podstawą opodatkowania jest kwota dywidendy przyznanej uchwałą walnego zgromadzenia spółki.

Natomiast przychody, które są zaliczane do odrębnego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów (kapitały pieniężne i prawa majątkowe), nie łączy się z przychodami z działalności gospodarczej. Zatem, w przypadku uzyskiwania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną przychodów z inwestycji kapitałowych, stanowiących majątek tej spółki – przychód (dochód) z tego tytułu określa się proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku spółki.

Interpretację indywidualną z dnia 12 października 2012 r., Nr IPTPB1/415-422/12-4/MG, doręczono Wnioskodawcy w dniu 15 października 2012 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Pełnomocnik Wnioskodawcy pismem z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), wezwał tutejszy Organ do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 27 listopada 2012 r., Nr IPTPB1/415W-51/12-2/MAP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w dniu 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.), złożono za pośrednictwem tutejszego Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, w której wniesiono o uchylenie w całości przedmiotowej interpretacji.

Pismem z dnia 11 grudnia 2012 r., Nr IPTPB1/4160-44/12-2/MAP, tutejszy Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 702/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 12 października 2012 r., Nr IPTPB1/415-422/12-4/MG.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd stwierdził, że Organ negując poprawności stanowiska Wnioskodawcy stwierdził, że akcjonariusz Spółki będzie uzyskiwał przychód z tytułu prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w wysokości dywidendy przyznanej Mu przez walne zgromadzenie na podstawie uchwały, tylko wówczas, gdy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie kwalifikują konkretnego przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem ww. spółki, do innego źródła przychodów. Organ zacytował treść przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodu, jak i definicji działalności gospodarczej. Natomiast Organ nie dokonał żadnej oceny zdarzeń faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku. Organ zajmując jedynie ogólne stanowisko, nie przeprowadził analizy, czy wskazywane przez Wnioskodawcę źródła przychodu Spółki w postaci odpłatnego zbycia akcji i udziałów, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz przychody z realizacji praw wynikających z praw pochodnych oraz pochodnych instrumentów finansowych należy kwalifikować jako przychód z działalności gospodarczej Spółki, czy też nie. A więc, czy biorąc pod uwagę zajęte przez Organ stanowisko co do warunkowości kwalifikacji dywidendy jako przychodu z działalności gospodarczej, wskazywane przez Wnioskodawcę działania spółki, wypełniają warunek czy też nie. Organ nie zajął w tym zakresie stanowiska, do czego w ocenie Sądu był zobowiązany. Nie stwierdził, czy wskazywane przez Wnioskodawcę działania spółki skutkują uznaniem, że dywidenda winna być uznana za przychód akcjonariusza ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też nie.

Sąd podkreślił, że w sytuacji, gdy z zaskarżonej interpretacji nie wynika, czy opisywane we wniosku przyszłe zdarzenia dotyczące działań spółki, mają wpływ na ocenę trafności stanowiska skarżącego, co do kwalifikacji dywidendy do źródła przychodu, czy nie. Organ nie wskazał czy te konkretne zachowania spółki, w jego ocenie uniemożliwiają zakwalifikowanie dywidendy do przychodu ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym interpretacja taka nie spełniła wymogów określonych w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd wskazał również, że trafny jest zarzut Wnioskodawcy co do naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, (który zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej ma również zastosowanie do postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej) w szczególności poprzez nie odniesienie się przez Dyrektora przy wydaniu interpretacji do korzystnego dla skarżącego orzecznictwa sądów.

Powyżej powoływane przepisy Ordynacji podatkowej wskazują, że wydając interpretację, Organ obowiązany jest uzasadnić ocenę stanowiska wyrażonego we wniosku. Oznacza to, że przywołanie przez Wnioskodawcę na potwierdzenie swojego poglądu, orzecznictwa sądu, nakłada na organ obowiązek oceny twierdzeń sądu wyrażonych w uzasadnieniu powołanego wyroku. W przypadku takiego powołania twierdzenia zawarte w uzasadnieniach rozstrzygnięć są bowiem argumentacją Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazywał na szereg rozstrzygnięć zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Organ w wydanej interpretacji stwierdził jedynie, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie są wiążące dla Organu wydającego interpretację. Tym samym brak jest szerszego uzasadnienia tego, dlaczego w sprawie odrzucono argumentację wyroków NSA i WSA, co narusza art. 14c ust. 1 oraz art. 14a ust. 1 Ordynacji podatkowej.

W opinii Sądu, Organ podatkowy zasadnie stwierdził natomiast, że powołana we wniosku uchwała NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/11, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Mimo wielu podobieństw przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym osób prawnych i osób fizycznych występują istotne różnice, zwłaszcza w zakresie źródeł przychodów.

Jak wskazano w postanowieniu NSA z dnia 18 grudnia 2012 r. II FSK 754/11, powołana uchwała, z uwagi na różnice w regulacjach dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych i od osób prawnych, nie rozwiązuje problemów związanych z opodatkowaniem dywidendy akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej, będącego osobą fizyczną. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia źródła przychodów i wymaga, dla właściwego określenia wysokości dochodu, przypisania przychodu do jednego z nich. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka przychodów z danego źródła nad kosztami ich uzyskania. Gdy podatnik osiąga dochód z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Ponadto, od 1 stycznia 2007 r., zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody wspólnika z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera analogicznego uregulowania.

Dodano również, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 18 grudnia 2012 r. II FSK 754/11, przedstawić składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, tj.:

1.  Czy przychód (dochód) osoby fizycznej będącej akcjonariuszem spółki komandytowo – akcyjnej jest, stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, z późn. zm.) przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej?
2.  Czy w świetle art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w trakcie roku podatkowego, poprzez ustalanie co miesiąc przychodów i kosztów ich uzyskania przypadających na niego jako wspólnika, czy też obowiązek zapłaty zaliczki z tego tytułu powstanie dopiero w momencie podjęcia uchwały o podziale dywidendy albo w momencie wypłaty dywidendy?

Pismem z dnia 14 marca 2013 r., Nr IPTRP-4160-26/13-1, tutejszy Organ wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 702/12.

Na wniosek tutejszego Organu z dnia 23 kwietnia 2015 r., Nr IPTRP-4160-26/13-3, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 12 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1302/13, umorzył postępowanie kasacyjne.

W dniu 15 czerwca 2015 r. do tutejszego Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 702/12.

Z uwagi na powyższe ponownemu rozpatrzeniu podlega złożony w dniu 4 lipca 2012 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, uzupełniony pismem z dnia 20 września 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 702/12  stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych w zakresie opodatkowania przychodów akcjonariusza spółki komandytowo – akcyjnej – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej wskazać należy, że w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Natomiast stosownie do art. 14 ust. 1e powyższej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W świetle zaś art. 14 ust. 1h ww. ustawy, przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

W przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 14 ust. 1i ww. ustawy).

Natomiast w art. 14 ust. 2 ww. ustawy wymienione zostały przykładowe oraz szczególne kategorie przychodów, zaliczanych przez ustawodawcę do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej.

Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych, uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Statut może upoważnić zarząd do wypłaty akcjonariuszom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy na koniec roku obrotowego, jeżeli spółka posiada środki wystarczające na wypłatę. Wypłata zaliczki wymaga zgody rady nadzorczej (art. 349 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, należy mieć na uwadze uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2013 r., sygn. akt II FPS 6/12. W uchwale tej Sąd wyraził pogląd, że przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej (teza I) oraz że w świetle art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy (teza II).

Mając na uwadze powyższe przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest zawsze przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od rodzaju działalności prowadzonej przez spółkę, a więc niezależnie od źródeł, z których spółka komandytowo-akcyjna uzyskuje przychody. Wynika to z treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykładnia językowa art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i systemowa całego art. 14 tej ustawy prowadzi bowiem do wniosku, że należy utożsamić z sobą „zapłatę”, o której literalnie stanowi ten przepis w ustępie 1i, z „wypłatą” dywidendy w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych. Dywidenda jest niewątpliwie w sensie ekonomicznym przysporzeniem majątkowym dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, stąd jej wypłata może być na gruncie języka potocznego traktowana jako „zapłata”, która zawsze prowadzi do wzbogacenia danej osoby. Moment powstania przychodu w przypadku dywidendy akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest bowiem możliwy do wyznaczenia w oparciu o normę zawartą w art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, skoro przychodem należnym z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej w przypadku akcjonariusza, będącego osobą fizyczną, będzie dywidenda (przyznawana w stosunku odpowiednim do jego wkładu do spółki), to stanowić ona będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, ale należny dopiero w momencie jej faktycznego otrzymania.

Wskazać również należy, że z uwagi na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, do ustalania wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w jego przypadku nie mają zastosowania cyt. art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, powinien ustalić na podstawie art. 9 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Brak jest jednak podstaw do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty związane z prowadzoną w formie spółki komandytowo-akcyjnej działalnością gospodarczą zostały już bowiem uwzględnione, przy obliczaniu dzielonego zysku spółki, którego część otrzymuje akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej w postaci dywidendy.

Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy tylko za miesiąc, w którym otrzymał on dywidendę.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Przy czym, w myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy).

Przy czym, dochód (przychód) uzyskany z ww. źródła przychodu, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, może być opodatkowany przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, zgodnie z dokonanym przez niego wyborem, według skali podatkowej, bądź tzw. podatkiem liniowym. W myśl bowiem art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30c ust. 6 ustawy, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (tj. według skali podatkowej) oraz art. 30b i 30e.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że przychód (dochód) z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej w postaci dywidendy stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (niezależnie od tego z jakiej działalności operacyjnej spółka osiągnęła zysk). Przychód ten może podlegać opodatkowaniu według zasad obowiązujących przy opodatkowaniu przychodów z tego źródła, tj. według progresywnej skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ww. ustawy, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 19% podatkiem. Przy czym, za moment uzyskania tego przychodu uznać należy dzień wypłaty przez spółkę komandytowo-akcyjną dywidendy na rzecz akcjonariusza (nieistotnym jest więc moment kiedy przychody powstaną w spółce komandytowo-akcyjnej). W konsekwencji, za miesiąc, w którym dokonano wypłaty dywidendy, akcjonariusz zobowiązany będzie uiścić zaliczkę na podatek dochodowy.

Reasumując, kwota dywidendy przyznanej Wnioskodawcy jako akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, będącemu osobą fizyczną, na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki komandytowo-akcyjnej o podziale zysku tej spółki, stanowi, niezależnie od sposobu generowania zysku przez tą spółkę, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc, w którym go uzyskano, według zasad określonych w ww. ustawie, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na fakt, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w 2012 r. oraz że wyrok w przedmiotowej sprawie został wydany w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – niniejsza interpretacja dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), tj. przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.