Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-363/15-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-19
Teza: wypełnienie obowiązków płatnika w związku z zawarciem przez Spółkę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej na rzecz Spółki, członków zarządu oraz pracowników Spółki
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; polisa ubezpieczeniowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika w związku z zawarciem przez Spółkę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej na rzecz Spółki, członków zarządu oraz pracowników Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika w związku z zawarciem przez Spółkę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej na rzecz Spółki, członków zarządu oraz pracowników Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

O. Sp. z o.o., zwana dalej Spółką, ma zamiar zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia Y. zgodnie z którą:

1.  Ubezpieczającym jest Spółka;
2.  Ubezpieczonymi są: byli, obecni i przyszli:
    *   członkowie zarządu,
    *   pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze,
    *   Spółka (z zakresu ochrony rozszerzonego o roszczenia wniesione przeciwko Spółce za szkody wynikające z uchybień Ubezpieczeniowych - osób fizycznych).

Ubezpieczeni w związku z wykonywaniem określonych funkcji w Spółce otrzymywać będą wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę. Ze względu na szeroki krąg podmiotowy oraz występujące w Spółce zmiany zarówno osobowe jak i struktury organizacyjnej, a także fakt, że dla wypłaty odszkodowania nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności za powstanie roszczenia konkretnej osobie, ubezpieczenie ma formułę bezimienną. Powyższe oznacza, że ubezpieczeniem są objęte wymienione powyżej kategorie osób, a nie imiennie wymienione osoby. Umowa ubezpieczenia ani wystawiona na jej potwierdzenie polisa nie zawierają imiennej listy osób Ubezpieczonych. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje wszelkie roszczenia, które wpłyną w okresie ubezpieczenia, niezależnie od tego kiedy się zdarzyły i czy dotyczą osób aktualnie pełniących określone funkcje (przy zachowaniu czasowego limitu czasu ustalonego z ubezpieczycielem). Ubezpieczeniem są więc objęte także te roszczenia, które wynikają z działań osób, które kiedyś pełniły określone funkcje, chociaż w okresie na który jest zawarta polisa, funkcji tych już nie pełnią. Umowa Y. ma na celu zminimalizowanie konsekwencji finansowych dla Spółki mogących wynikać z decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów Spółki oraz osoby pełniące funkcje kierownicze. Zgodnie z większością ogólnych warunków ww. ubezpieczenia stosowanych w Polsce ubezpieczenie Y. obejmuje szkody (roszczenia):

1.  spółki kierowanej przez członków jej organów (ubezpieczającego),
2.  udziałowców lub akcjonariuszy ww. spółki,
3.  udziałowców lub akcjonariuszy innych spółek,
4.  wierzycieli, Skarbu Państwa i innych osób,
5.  pozostałych osób trzecich.

Przez szkodę rozumie się między innymi: odszkodowania zasądzone na podstawie orzeczenia sądowego lub arbitrażowego wydanego przeciwko Spółce, odszkodowania wynikające z ugód, a także inne, do których pokrycia zobowiązana jest Spółka w związku z roszczeniem objętym zakresem ubezpieczenia.

Ubezpieczenie Y. nie pokrywa strat (szkód) poniesionych przez członków organów ubezpieczającej Spółki i pracowników, ponieważ występują oni w tej umowie ubezpieczenia jako Ubezpieczeni, bez wymienienia ich w polisie (forma bezimienna). Wynika to wprost z konstrukcji ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej - ubezpieczenia szkód osób trzecich, a nie szkód Ubezpieczonego.

Suma gwarancyjna jest stała, a składka ubezpieczeniowa ma charakter ryczałtowy, tj. niezależny od ilości osób Ubezpieczonych, ani też od okresu, w którym określona osoba znajduje się w danej grupie. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest ustalona na podstawie oceny ryzyka działalności prowadzonej przez Spółkę. Składka z tytułu ubezpieczenia Y. jest ponoszona przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana w jakiejkolwiek formie przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji, gdy Spółka podpisze opisaną w stanie faktycznym umowę ubezpieczenia, powstanie po stronie osób Ubezpieczonych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym osób fizycznych, z tytułu stosunku pracy ( art. 12 ust. 1 ustawy o PIT) lub z tytułu działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt . 7 ustawy o PIT), od którego Spółka byłaby zobowiązana na podstawie art. 31 i art. 41 ustawy o PIT wykonywać obowiązki płatnika?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, w jaki sposób Spółka powinna ustalać wysokość przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na rzecz osób Ubezpieczonych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zdaniem Spółki w związku ze sfinansowaniem przez Spółkę składki z tytułu polisy ubezpieczeniowej, w której jako Ubezpieczeni wskazani są obecni i przyszli członkowie zarządu oraz pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze w Spółce, nieokreśleni z imienia i nazwiska w umowie ubezpieczenia ani wystawionej polisie, nie powstał po stronie tych osób przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Spółka z tytułu zapłaconych składek ubezpieczeniowych nie jest zobowiązana wykonywać obowiązków płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zawartą w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicją, przychodami (z określonymi zastrzeżeniami, które nie mają znaczenia dla niniejszego wniosku) osób fizycznych są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Według regulacji zawartej w tym przepisie, ażeby pieniądze i wartości pieniężne stanowiły przychód podatkowy wystarczające jest ich postawienie do dyspozycji podatnika. Natomiast świadczenia pieniężne i inne nieodpłatne świadczenia stanowią przychód podatkowy pod warunkiem ich faktycznego otrzymania. Otrzymanie świadczenia, jako realne przysporzenie przejawia się w przyroście majątku podatnika. Przychód podatkowy stanowi zawsze wartość realną, określoną w wysokości oznaczonej sumy pieniężnej najpóźniej w momencie jego faktycznego uzyskania, powstającą wyłącznie po stronie konkretnego zindywidualizowanego podatnika, wykluczone jest zatem co do zasady ustalanie przychodu jako wartości statystycznej, obliczanej przy pomocy proporcji, udziałów lub w inny hipotetyczny sposób. W konsekwencji zatem, tak długo jak nie zostanie potwierdzony fakt otrzymania świadczenia, lub - jak w przedmiotowej sprawie - nie zostanie zidentyfikowana osoba podatnika, lub nie zostanie ustalona konkretna, pieniężna wartość świadczenia otrzymanego przez takiego zidentyfikowanego podatnika, tak długo nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 lub art. 13 pkt 7 w związku z art. 11 ust, 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe w konsekwencji decyduje o braku przychodu po stronie tych osób i braku obowiązku wykonywania przez Spółkę z tego tytułu obowiązków płatnika. Polisa ubezpieczeniowa dotyczy ubezpieczenia odpowiedzialności całego zarządu bez względu na zmiany zachodzące w składzie tego organu i bez względu na to jakie osoby pełnią te funkcje w dacie zawarcia umowy ubezpieczenia. Dla uzyskania odszkodowania istotny bowiem będzie moment zgłoszenia roszczenia, a nie data zdarzenia, które stanowi podstawę roszczenia. Należy także podkreślić, iż zgodnie z kodeksem spółek handlowych zarząd podejmuje decyzje in gremium i w przypadku, gdy członek zarządu przedstawia na zarządzie daną sprawę może zostać przegłosowany. Zatem, uzasadnione jest ubezpieczenie działalności całych organów a nie poszczególnych osób. Wskazać należy także na artykuły 808 i 822 kodeksu cywilnego, gdzie art. 808 pozwala na zawarcie umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek i ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie chyba, że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. W niniejszej sprawie brak imiennego wskazania ubezpieczonego jest korzystniejsze dla Spółki. Bezimienną formułę ubezpieczenia przewiduje art. 808 paragraf 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny: Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek, a Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie chyba, że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Z kolei art. 822 par. 1 mówi, co należy rozumieć przez umowę ubezpieczenia OC, zgodnie z którą ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi Ubezpieczający (Spółka) albo Ubezpieczony (byli, obecni, przyszli członkowie zarządu, dyrektorzy Spółki oraz Spółka).

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w judykaturze. W wyroku z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. II FSK 2984/14, NSA stwierdził, iż ryczałtowe opłacanie składek ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej na rzecz bezimiennie wyszczególnionych członków zarządu, rady nadzorczej i dyrektorów nie stanowi ich przychodu. W przytoczonym orzeczeniu NSA nawiązał do niedawnego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt: K 7/13. NSA zwrócił uwagę, że w ocenie Trybunału, za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Spółkę, trzeci warunek zawarty w przytoczonym wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie zostanie spełniony. Nie jest bowiem możliwe ustalenie, że korzyść w postaci objęcia ubezpieczeniem ma charakter wymierny i jest przypisana indywidualnemu pracownikowi. Jest ona bowiem dostępna w sposób ogólny dla wszystkich objętych ubezpieczeniem.

Trybunał Konstytucyjny wyraźnie podkreślił, że „jest oczywiste, że we wszystkich wypadkach chodzi o kwotę ściśle określoną i indywidualnie przypisaną konkretnemu pracownikowi, którą od momentu postawienia do dyspozycji podatnika - może on swobodnie rozporządzać, co istotne z wyłączeniem innych osób”.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym sytuacja taka nie ma miejsca - wykupione przez Spółkę ubezpieczenie obejmuje bowiem krąg osób i nie jest możliwe przypisanie świadczenia do konkretnej z nich. Skoro zaś nie można ustalić wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sposób obiektywny, nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania pracowników. W prawie podatkowym - podmiot, przedmiot i podstawa opodatkowania muszą być bowiem konkretne - są to elementarne założenia nakładania podatków na obywateli narzucone przez art. 217 Konstytucji RP.

Ponadto, na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje wydane w 2014 roku interpretacje prawa podatkowego m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 września 2014 r. nr ITPB2/415-645/14/MU oraz z dnia 20 stycznia 2014 r. nr ITPB2/415-976/13/KK, Dyrektora Izby Skarbowej z Warszawy z dnia 1 lipca 2014 r. Nr IPPB2/415-320/14-2/MK1, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 czerwca 2014 r. Nr IPTPB1/415-195/14-2/KO oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 maja 2014 r. Nr ILPB1/415-132/14-2/TW, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 kwietnia 2014 r. nr IBPB1I/2/415-312/14/AK oraz z dnia 17 kwietnia 2014 r. nr IBPBI1/1/415-56/14/ASz.

Ad. 2.

Nawet gdyby uznać, że przychód powstaje w momencie wykupienia polisy i zapłaty składki to powstaje pytanie jak ustalić wartość tego świadczenia. Z art . 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi nie wchodzące w zakres działalności gospodarczej płatnika, ustala się według zasad ustalonych w art . 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w przypadku usług zakupionych wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu.

Z kolei art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawa ta reguluje opodatkowanie dochodów osób fizycznych. Zatem, przychód z nieodpłatnego świadczenia winien być zidentyfikowany danymi określonej osoby. Przy ustaleniu wysokości nieodpłatnego świadczenia należałoby danej osobie doliczyć do przychodu wartość faktycznie uzyskanego przez nią świadczenia stosując cenę zakupu usługi.

Ceną zakupu jest zryczałtowana kwota składki, która obejmuje wszystkich wymienionych w polisie Ubezpieczonych. Skoro jednak na podstawie zapisów umowy ubezpieczenia i polisy Ubezpieczonymi będą niezidentyfikowania z imienia i nazwiska obecni, byli, przyszli członkowie organów zarządzających oraz pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze, bez względu na okres w którym wykonywali te obowiązki to określenie ich przychodów poprzez podzielenie wysokości składki ubezpieczeniowej opłacanej przez Spółkę (ubezpieczającego) przez ilość osób aktualnie pełniących te funkcje nie będzie odzwierciedlała realnej wartości świadczenia otrzymanego przez każdą z tych osób.

Po pierwsze brak jest podstaw do dokonywania podziału kwoty składki (ceny zakupu usługi) przez liczbę osób aktualnie pełniących określone w umowie ubezpieczenia funkcje właśnie z uwagi na brak imiennego ich wskazania w umowie oraz polisie. Po drugie natomiast podział taki dokonany w momencie zapłaty składki nie będzie uwzględniał osób Ubezpieczonych, które status ten uzyskają dopiero w trakcie obowiązywania umowy, na skutek zmian w składzie osobowym organów Spółki lub zmian na stanowiskach objętych ubezpieczeniem, przez co mogłoby dochodzić do zawyżania przychodów jednych podatników ponad wartość realnie otrzymanego przysporzenia oraz zaniżania analogicznych przychodów u podatników objętych ubezpieczeniem w trakcie obowiązywania umowy. W ocenie Spółki taki sposób ustalenia wysokości przychodu nie dawałby się pogodzić z brzmieniem art . 12 ust. 1 oraz art . 13 pkt 7 w związku z art . 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem skoro nie jest znana cena zakupu przypadająca na poszczególne osoby, to nie można określić przychodu z nieodpłatnego świadczenia, gdyż tylko skonkretyzowana wartość nieodpłatnego świadczenia może stać się przychodem podlegającym opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko potwierdził WSA w Warszawie w wyrokach z dnia:

*   20 sierpnia 2008 (sygn. akt III SA/Wa 625/08),
*   20 stycznia 2009 (sygn. akt III SA/Wa 1916/08),
*   22 czerwca 2009 (sygn. akt III SA/Wa 225/09),
*   26 lutego 2009 (sygn: akt III SA/Wa 2019/08),

a także Minister Finansów w wydanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2009 sygn. IPPB2/45-1650/08-4/AS, 17 października 2008 sygn. IPPB2/415-1082/08-2/SP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art . 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z póżn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art . 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zasady ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń zostały określone m.in. w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ustawy).

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny – ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorczej, pracownika wykonującego funkcje zarządcze). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje – co do zasady – powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Spółka poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo że otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Spółkę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Sp. z o.o., ma zamiar zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia Y., zgodnie z którą: Ubezpieczającym jest Spółka; Ubezpieczonymi są: byli, obecni i przyszli: członkowie zarządu; pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze; Spółka (z zakresu ochrony rozszerzonego o roszczenia wniesione przeciwko Spółce za szkody wynikające z uchybień Ubezpieczeniowych - osób fizycznych).

Ubezpieczeni w związku z wykonywaniem określonych funkcji w Spółce otrzymywać będą wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę. Ze względu na szeroki krąg podmiotowy oraz występujące w Spółce zmiany zarówno osobowe jak i struktury organizacyjnej, a także fakt, że dla wypłaty odszkodowania nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności za powstanie roszczenia konkretnej osobie, ubezpieczenie ma formułę bezimienną. Powyższe oznacza, że ubezpieczeniem są objęte wymienione powyżej kategorie osób, a nie imiennie wymienione osoby. Umowa ubezpieczenia ani wystawiona na jej potwierdzenie polisa nie zawierają imiennej listy osób Ubezpieczonych. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje wszelkie roszczenia, które wpłyną w okresie ubezpieczenia, niezależnie od tego kiedy się zdarzyły i czy dotyczą osób aktualnie pełniących określone funkcje (przy zachowaniu czasowego limitu czasu ustalonego z ubezpieczycielem). Ubezpieczeniem są więc objęte także te roszczenia, które wynikają z działań osób, które kiedyś pełniły określone funkcje, chociaż w okresie na który jest zawarta polisa, funkcji tych już nie pełnią. Umowa Y. ma na celu zminimalizowanie konsekwencji finansowych dla Spółki mogących wynikać z decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów Spółki oraz osoby pełniące funkcje kierownicze. Przez szkodę rozumie się między innymi: odszkodowania zasądzone na podstawie orzeczenia sądowego lub arbitrażowego wydanego przeciwko Spółce, odszkodowania wynikające z ugód, a także inne, do których pokrycia zobowiązana jest Spółka w związku z roszczeniem objętym zakresem ubezpieczenia. Ubezpieczenie Y. nie pokrywa strat (szkód) poniesionych przez członków organów ubezpieczającej Spółki i pracowników, ponieważ występują oni w tej umowie ubezpieczenia jako Ubezpieczeni, bez wymienienia ich w polisie (forma bezimienna). Wynika to wprost z konstrukcji ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej - ubezpieczenia szkód osób trzecich, a nie szkód Ubezpieczonego. Suma gwarancyjna jest stała, a składka ubezpieczeniowa ma charakter ryczałtowy, tj. niezależny od ilości osób Ubezpieczonych, ani też od okresu, w którym określona osoba znajduje się w danej grupie. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest ustalona na podstawie oceny ryzyka działalności prowadzonej przez Spółkę. Składka z tytułu ubezpieczenia Y. jest ponoszona przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana w jakiejkolwiek formie przez osoby fizyczne.

W świetle opisu zdarzenia przyszłego zaprezentowanego we wniosku należy przyjąć za Spółka, że ubezpieczony będzie nieograniczony krąg osób. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi natomiast okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Powyższe oznacza, że opłacona składka ubezpieczeniowa z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej byłych, obecnych i przyszłych członków zarządu, pracowników pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze oraz Spółki nie stanowi przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie członka zarządu lub pracownika, ponieważ nie będzie możliwym zidentyfikowanie kręgu osób objętych owym ubezpieczeniem Tym samym, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja indywidualna odnosi się do stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania Nr 1 złożonego wniosku, natomiast nie odnosi się do stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 2, ponieważ rozpatrzenie wniosku w zakresie tego pytania stało się bezprzedmiotowe w związku z ww. rozstrzygnięciem.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego i interpretacji indywidualnych - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.