Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1116/11/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-31
Teza: Czy przy wynajmie lokalu użytkowego w ramach tak zwanego prywatnego najmu – odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; grunty; hala-hala magazynowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; współwłasność; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 8 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, której podstawową działalnością jest produkcja urządzeń, instrumentów oraz wyrobów medycznych włączając dentystyczne. Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dochody z tytułu prowadzonej działalności opodatkowane są podatkiem liniowym. W dniu 27 sierpnia 2010 r. na podstawie aktu notarialnego nabyte zostało prawo własności nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr 107/4. Udział ½ części należy do Pana i małżonki (należy do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską), natomiast ½ część należy do osoby trzeciej - do jego majątku osobistego.

Drugim aktem notarialnym uzupełniono pierwotny akt notarialny o treść, że nabycie gruntu związane jest z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, oraz że Pan i małżonka oraz współwłaściciel oświadczają że wyrażają zgodę na prowadzenie przez Pana działalności gospodarczej na całej nieruchomości stanowiącej ich współwłasność, w tym między innymi na prowadzenie inwestycji polegającej na budowie hali magazynowo-produkcyjnej.

Ze środków pieniężnych uzyskanych z kredytu na działalność gospodarczą prowadzoną przez Pana, na gruncie należącym do osób fizycznych wybudowana została hala magazynowo-produkcyjna, która została warunkowo dopuszczona do prowadzenia działalności gospodarczej. Grunt, na którym posadowiono przedmiotowy budynek nie został wniesiony do Pana firmy, nadal jest własnością osób fizycznych. Wybudowany budynek (hala magazynowo-produkcyjna) jest więc budynkiem wybudowanym na cudzym gruncie, ponieważ grunt ten nie stanowi własności Pana firmy, której majątek jest odrębny od majątku osób fizycznych będących właścicielami gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jeśli hala magazynowo-produkcyjna wybudowana została przez Pana firmę na nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność prywatną, to czy będzie można ją amortyzować?
2.  Jaką należy przyjąć stawkę amortyzacyjną?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy budynek (hala magazynowo-produkcyjna) wybudowany, na nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność osób fizycznych, zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za budynek wybudowany na cudzym gruncie, podlegający amortyzacji - o ile spełni kryterium kompletności i zdatności do wykorzystania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie jest przy tym konieczne wniesienie do majątku osoby prowadzącej działalność gospodarczą gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek, gdyż zgodnie z treścią aktu notarialnego ma Pan prawo prowadzić działalność gospodarczą w wybudowanej hali magazynowo-produkcyjnej, posadowionej na gruncie będącym we współwłasności osób fizycznych.

Przedmiotową halę produkcyjną będzie można amortyzować w majątku Pana firmy jako budynek, budowlę wzniesioną na cudzym gruncie, z zastosowaniem zasad wynikających z art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy tj. z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów. W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy wynika, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a - 22c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Wobec powyższego wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej grunt podlega wpisowi do ewidencji środków trwałych. Wydatki na jego nabycie nie stanowią jednak kosztów uzyskania przychodów ani w momencie zakupu i oddania do używania, ani poprzez odpisy amortyzacyjne. Wydatki te będą kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tego gruntu.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W świetle objaśnień zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) w przypadku budynków o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje głównie jego przeznaczenie. W cytowanym rozporządzeniu podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne dokonany został w grupie 1 w oparciu o Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik Nr 1 do ww. ustawy dla budynków niemieszkalnych, zaliczonych do grupy 1, Klasyfikacji Środków Trwałych, stosuje się stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5%.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że stosownie do postanowień art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku.

Z przedstawionego przez Pana we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nabył Pan do majątku małżeńskiego udział (½) we współwłasności nieruchomości niezabudowanej działki.

Nabycie gruntu związane było z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Pan, żona oraz współwłaściciel oświadczyli że wyrażają zgodę na prowadzenie przez Pana działalności gospodarczej na całej nieruchomości stanowiącej ich współwłasność, w tym między innymi na prowadzenie inwestycji polegającej na budowie hali magazynowo-produkcyjnej. Na gruncie wybudowana została hala magazynowo-produkcyjna, która została warunkowo dopuszczona do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”. Częścią składową rzeczy - stosownie do przepisu art. 47 § 2 K.c. jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, jak stanowi art. 48 cyt. ustawy - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych (art. 47 § 3 -przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jego części składowych), do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili ich zasadzenia lub zasiania.

Z kolei z art. 191 Kodeksu cywilnego wynika, że własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Zgodnie z treścią art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W myśl natomiast art. 206 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Według art. 207 Kodeksu, pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Tak więc jednym z podstawowych praw związanych ze współwłasnością jest współposiadanie przedmiotu współwłasności oraz korzystanie z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Z powyższych zapisów wynika zatem, iż budynek posadowiony na gruncie jako część składowa tego gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Oznacza to, iż własność budynku przysługuje współwłaścicielom gruntu.

Należy zatem uznać, że nieruchomość, tj. zarówno grunt jak i budynek stanowią przedmiot współwłasności: Pana, Pańskiej żony oraz wspólnika. Są przy tym niewątpliwie składnikami majątku wykorzystywanymi w działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, iż hali wybudowanej na nieruchomości gruntowej, której jest Pan współwłaścicielem - w świetle powołanych przepisów kodeksu cywilnego nie można uznać za budynek wybudowany na cudzym gruncie. Nie może o tym przesądzać to, iż grunt nie „został wniesiony do firmy” i nadal jest własnością osób fizycznych. Grunt, którego jest Pan współwłaścicielem nie jest cudzym gruntem.

Mając na uwadze zaprezentowane uprzednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że jeżeli hala magazynowo-produkcyjna, spełnia przesłanki zawarte w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

*   stanowi Pana współwłasność,

*   jest kompletna i zdatna do użytku w dniu jej przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok, będzie wykorzystywana przez Pana na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, będzie stanowiła środek trwały a odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wartości początkowej środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym jego wartość początkową należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Hala magazynowo-produkcyjna jest budynkiem niemieszkalnym, więc zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych do budynków mieszkalnych ma zastosowanie stawka amortyzacyjna w wysokości 2,5%.

Stawka amortyzacji wskazana we wniosku jest więc prawidłowa.

Nieprawidłowość Pana stanowiska polega na błędnym stwierdzeniu, że hala magazynowo-produkcyjna stanowi budynek wybudowany na cudzym gruncie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.