Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.795.2016.1.KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-04
Teza: Podział przez wydzielenie ZCP.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; udziałowiec; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku złożonym w dniu 8 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie wspólnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie wspólnika.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) prowadzącej działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych oraz pełniącej funkcję spółki holdingowej (posiada udziały w spółkach zależnych).

Tym samym w przedsiębiorstwie Spółki można wyróżnić dwa działy:

*   dział nieruchomości (dalej: „Dział Nieruchomości”) - zajmujący się działalnością zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych;
*   dział holdingowy (dalej: „Dział Holding”) - zajmujący się zarządzaniem spółkami zależnymi.

Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem zamierzają dokonać podziału Spółki poprzez wydzielenie do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „SPV”) Działu Nieruchomości w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.).

W następstwie podziału przez wydzielenie Wnioskodawca otrzyma udziały SPV.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie Dział Nieruchomości będzie pełnił następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. nieruchomości) oraz składniki niematerialne (np. umowy najmu związane z nieruchomościami);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego;
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   w związku z podziałem przez wydzielenie Działu Nieruchomości do SPV przejdą pracownicy w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Nieruchomości będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie najem nieruchomości komercyjnych;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Nieruchomości mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Nieruchomości przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie Dział Holding będzie pełnił następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. wyposażenie działu księgowego, administracji) oraz składniki niematerialne (np. udziały w spółkach zależnych);
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego;
*   będą zatrudnieni pracownicy przypisani do Działu Holding;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie działalność holdingowa;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Holding mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Holding przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydzielany ze Spółki do SPV Dział Nieruchomości na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT?
2.  Czy pozostający w Spółce Dział Holding na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT?
3.  W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, czy podział Spółki polegający na wydzieleniu do SPV Działu Nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu PIT po stronie Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 i 2

Wydzielany ze Spółki do SPV Dział Nieruchomości na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Pozostający w Spółce Dział Holding na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z powyższym na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odwołanie się do stanowisk organów podatkowych w tym zakresie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2013 r., sygn. IPPPl/443-1076/12-2/MPe: (\`(...)\`)zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-450/15/ZuK uznał: Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń i gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanowisk organów w indywidualnych interpretacjach przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, taką interpretację przedstawił przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07.

Na dodatkową przesłankę odrębności finansowej zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. IPPB3-423-418/07-2/MB, w której wskazał, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko informacyjny.

Organy podatkowe precyzują również, jak należy rozumieć zdolność ZCP do działania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-262/15/HS uznał, iż: odnośnie do wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o PIT powinny być spełnione następujące przesłanki:

*   finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na istnieniu odrębnych kont dotyczących działalności ZCP;
*   organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp.; przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZCP;
*   możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot;
*   istnienie w ramach ZCP składników materialnych i niematerialnych.

Reasumując należy stwierdzić, że na moment podziału Spółki przez wydzielenie Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy PIT. Należy bowiem uznać, iż:

A. będzie istniał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań: 1. Dział Nieruchomości będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. nieruchomości) oraz składniki niematerialne (np. umowy najmu związane z nieruchomościami); 2. Dział Holding będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. wyposażenie działu księgowego, administracji) oraz składniki niematerialne (np. udziały w spółkach zależnych); B. zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie: 1. Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego Spółki; 2. Spółka będzie prowadzić rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) Działu Nieruchomości i Działu Holding; 3. W związku z podziałem przez wydzielenie Działu Nieruchomości do SPV przejdą pracownicy w trybie art. 231 Kodeksu pracy; 4. Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą posiadać wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z ich działalnością. C. Składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Nieruchomości oraz Dział Holding będą służyć realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie: 1. w przypadku Działu Nieruchomości: najem nieruchomości komercyjnych; 2. w przypadku Działu Holding: działalność holdingowa; D. Zespół składników składających się na poszczególne ZCP mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą prowadzić samodzielnie ww. działalność, jak również samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez dział przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W konsekwencji, jak wynika z analizowanego stanu faktycznego, wyodrębnione Dział Nieruchomości i Dział Holding będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3

W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, podział Spółki polegający na wydzieleniu do SPV Działu Nieruchomości stanowiącego ZCP nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT po stronie Wnioskodawcy, albowiem w Spółce pozostanie Dział Holding stanowiący ZCP.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o CIT (powinno być PIT – dopisek organu), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

A contrario, w przypadku gdy wydzielany ze spółki majątek jak i majątek pozostający w spółce stanowi ZCP nie powstanie przychód podatkowy po stronie wspólnika spółki podlegającej podziałowi.

W konsekwencji, w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, tzn. w przypadku uznania, że Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą stanowić dwa odrębne ZCP, podział Spółki poprzez wydzielenie Działu Nieruchomości i przeniesienie go do SPV nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

Powyższe stanowisko poparte również zostało przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2016 r., sygn. IPPB2/4511-230/16-2/MK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 listopada 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-450/15/ZUK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-262/15/HS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu). W przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu.

Przy rozpatrywaniu skutków podatkowych podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej (spółki z o.o.) po stronie udziałowców tej spółki będących osobami fizycznymi, odnieść się należy do przepisów art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7 oraz ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032).

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f  jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38  jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 24 ust. 8d ww. ustawy przepisy ust. 5 pkt 6 i 7 oraz ust. 8 stosuje się także do przychodów uzyskiwanych ze spółek wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy. W myśl tego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa  ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 8e unicestwienie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 5 pkt 7 oraz ust. 8 pkt 3, obejmuje również zmniejszenie wartości nominalnej udziałów (akcji).

Oznacza to, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek kapitałowych uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółki, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

Na podstawie art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Innymi słowy zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Z treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedstawione zespoły składników majątkowych (wydzielany w postaci Działu Nieruchomości oraz pozostający w spółce w postaci Działu Holding) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał bowiem, że oba opisane działy będą m.in.:

*   funkcjonowały w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne oraz składniki niematerialne;
*   prowadziły rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego;
*   posiadały wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład działów mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

Skoro zatem w wyniku podziału przez wydzielenie zarówno majątek przypisany do Działu Nieruchomości  przeniesiony do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na skutek podziału  a także majątek pozostający w Spółce podlegającej podziałowi (Dział Holding) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy, to dochód z tytułu podziału Spółki nie będzie podlegał u Wnioskodawcy jako jej wspólnika opodatkowaniu w momencie tego podziału.

Ponieważ z wniosku nie wynika, aby oprócz udziałów w nowo powstałej spółce Wnioskodawca miał otrzymać dopłaty w gotówce, w związku z tym, u Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywaną we wniosku spółkę przesłanek określonych w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników. Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób powinna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tutejszego organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

Należy również zastrzec, że zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.