Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-390/16-2/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-25
Teza: opodatkowanie przekazania prezentów
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z póżn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieodpłatnego przekazania towarów/gadżetów Spółki w celach promocyjno-reklamowych – **jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów/gadżetów Spółki w celach promocyjno-reklamowych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się dystrybucją słodyczy (m.in.: żelki, pianki, gumy rozpuszczalne). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega w całości opodatkowaniu VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka podejmuje szereg działań promocyjnych i marketingowych, mających na celu budowanie relacji z kontrahentami, siły marki na rynku oraz zwiększenie wolumenu sprzedaży. Działania takie obejmują m.in. nieodpłatne wydania towarów handlowych Spółki, a także gadżetów (np. plecaków, kubków oznaczonych logo Spółki). Ponadto Spółka dokonuje darowizn swoich produktów w ramach akcji charytatywnych, a także przekazuje swoje produkty nieodpłatnie pracownikom. Jednak przekazania te nie są przedmiotem niniejszego zapytania.

Nieodpłatne wydania towarów handlowych/gadżetów na cele promocyjne/reklamowe, realizowane są przede wszystkim przez przedstawicieli handlowych Spółki. Proces wydawania towarów handlowych został określony w regulaminie wewnętrznym Spółki („Regulamin”). Przedstawiciele dokonują pobrania towarów z magazynu Spółki – pobranie jest dokumentowane przez Spółkę dokumentem wydania.

W tym zakresie w Spółce występują różne rozwiązania (na podstawie Regulaminu):

1.  przedstawiciele mają prawo każdego miesiąca pobrać i rozdystrybuować u kontrahenta Spółki towary o wartości nieprzekraczającej określonego procentu obrotu netto zrealizowanego u danego kontrahenta w miesiącu poprzednim; w praktyce przedstawiciele dokonują np. przekazania towarów w formie gratisów dla kontrahentów Spółki w związku z promocją marki Spółki, w celu zachęcenia do poszerzenia asortymentu oferowanego przez kontrahenta o nowe produkty Spółki czy też dla utrzymania dobrych relacji w przypadku dostawy do sklepu wadliwego towaru; pobranie towaru z magazynu następuje na podstawie wniosku przedstawiciela (wniosek jest zatwierdzany przez Spółkę);
2.  przedstawiciele pobierają towary na potrzeby dodatkowych ekspozycji/przebudowy istniejących ekspozycji u kontrahentów Spółki (np. „zatowarowanie” stojaka (standu) towarami Spółki), w celu uzyskania lepszej widoczności towarów Spółki w danym sklepie sprzedającym towary Spółki; pobranie towaru z magazynu przez przedstawiciela następuje na podstawie wniosku przedstawiciela zawierającego wskazanie jakiego kontrahenta i jakiej ekspozycji dotyczy zapotrzebowanie (wniosek jest zatwierdzany przez Spółkę).

Zgodnie z Regulaminem towary pobrane przez przedstawicieli, przeznaczone są dla kontrahentów Spółki. Wydanie towarów gratisowych na cele inne niż wskazane w Regulaminie, wymagałoby pisemnej zgody zarządu Spółki.

Na podstawie Regulaminu przedstawiciel handlowy, który dokonuje u kontrahentów dystrybucji towarów gratisowych, ma obowiązek składania zestawienia wskazującego dane kontrahenta, któremu towary zostały dostarczone, rodzaj przekazanych towarów, wskazanie ich ilości oraz wartości w odniesieniu do konkretnego kontrahenta.

W praktyce Spółka nie dokonuje w każdym przypadku (z uwagi przede wszystkim na trudności o charakterze administracyjnym w tym zakresie) rozliczenia przedstawicieli z pobranych przez nich towarów. Odbiór nieodpłatnych towarów nie jest kwitowany przez kontrahentów i Spółka nie posiada szczegółowej dokumentacji potwierdzającej, jaka konkretnie ilość towarów została dostarczona danemu kontrahentowi. Wyjątkiem są niektóre akcje marketingowe (dodatkowe ekspozycje/przebudowy istniejących ekspozycji u kontrahentów Spółki - wskazane w pkt „b” powyżej), które związane są z pobraniem i przekazaniem większej ilości towarów. W takich przypadkach, przedstawiciel jest zobowiązany dodatkowo do przedstawienia dokumentacji fotograficznej z przeprowadzonej akcji.

W przypadku gadżetów, ich przekazania nie są określane pisemnym regulaminem. Z uwagi na ich charakter (np. oznaczenie logo Spółki), ich wydanie następuję wyłącznie na cele związane z promocją/reklamą Spółki.

Przedmiotem omawianych nieodpłatnych wydań są towary/gadżety Spółki, których jednostkowa cena nabycia przez Spółkę, określona w momencie przekazywania zarówno przekracza, jak i nie przekracza 10 zł (netto). Przedmiotem niniejszego zapytania są jednak wyłącznie te towary/gadżety, których jednostkowa cena nabycia przez Spółkę, określona w momencie przekazywania nie przekracza 10 zł (netto).

Towary/gadżety Spółki mogą być przekazywane jednemu odbiorcy w ilości większej niż jedna sztuka. Przy tym przez jedną sztukę Spółka rozumie standardowe opakowanie towaru, w którym towar oferowany jest do sprzedaży detalicznej (np. opakowanie 100g żelków) lub też jeden określony gadżet (np. plecak, kubek).

Spółka, m.in. ze względów logistycznych, wydaje więc często nieodpłatnie towary w opakowaniach zbiorczych np. kartonach (łączna wartość towarów wydawanych jednemu odbiorcy może przekraczać 100 zł). Niemniej, cena nabycia jednej sztuki towaru, umieszczonego w opakowaniu zbiorczym, nie przekracza 10 zł.

Spółka odlicza VAT od wydatków poniesionych na nabycie przekazywanych towarów/gadżetów. Począwszy od dnia 1 kwietnia 2011 r., na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT Spółka, opodatkowuje VAT nieodpłatne wydania jej towarów handlowych/gadżetów – także w przypadku gdy ich jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazywania, nie przekracza 10 zł netto.

W celu udokumentowania nieodpłatnych wydań Spółka sporządza dokument wydania oraz fakturę wewnętrzną. Faktura wewnętrzna stanowi dokument będący podstawą do rozliczenia podatku VAT od nieodpłatnych wydań zrealizowanych przez Spółkę. Spółka nie prowadzi szczegółowej ewidencji wydań towarów/gadżetów (w szczególności, ewidencji, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT).

Spółka obecnie zamierza skorygować dotychczasowe rozliczenia i wystawić faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne wydania towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania, nie przekraczała 10 zł netto. Ponadto, Spółka nie będzie w przyszłości naliczać VAT od nieodpłatnych wydań towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania, nie przekracza 10 zł netto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r., nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów zbiorczych jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych)?
2.  Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych) ?
3.  Czy w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających podstawę opodatkowania i VAT należny, w okolicznościach opisanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przYszłego, Spółka uprawniona będzie do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostaną faktury korygujące ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym, obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r. nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).
2.  Nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym, obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).
3.  W przypadku, gdy podstawa opodatkowania i/lub VAT należny z tytułu nieodpłatnego wydania towarów/gadżetów została zawyżona lub opodatkowane zostały wydania, które na mocy ustawy o VAT wyłączone są z opodatkowania, wówczas korektę VAT z tego tytułu należy ująć w deklaracji VAT za okres, w którym Spółka wystawi wewnętrzne faktury korygujące.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w punkcie 1

Począwszy od 1 kwietnia 2011 r., zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatną dostawę towarów uznaje się również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

*   wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. również importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych).

Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca wyłączył z opodatkowania nieodpłatne przekazania prezentów o małej wartości i próbek (przy czym w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. ustawodawca określił dodatkowo iż przekazania te mają następować na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika).

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., pod pojęciem prezentów o małej wartości należy rozumieć przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

W ocenie Spółki, dla uznania towaru przekazywanego nieodpłatnie za prezent o małej wartości, warunki przytoczone w art. 7 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o VAT należy traktować w sposób niezależny. Spełnienie któregokolwiek z wymienionych warunków pozwala na nieopodatkowanie nieodpłatnie przekazywanych towarów.

Nie należy zatem interpretować przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT w sposób prowadzący do konkluzji, że dopiero kumulatywne spełnienie dwóch ww. przesłanek pozwoli uznać, że przekazywane towary są prezentami o małej wartości. Ustawodawca bowiem konstruując powyższy przepis nie posłużył się żadnym pojęciem sugerującym, że podatnik musi spełnić łącznie dwie przesłanki aby uznać jego nieodpłatne wydania za prezenty o małej wartości.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie tylko druga sytuacja. Każde przekazanie, gdy jednostkowa cena nabycia towaru określona w momencie przekazania nie przekracza 10 zł netto, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona, przykładowo, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-494/12-2/AP), w której organ stwierdził, iż: ,,konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu’’.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również interpretacja indywidualna z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-161/15-2/EK), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 stycznia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-72/12-2/KAN), a także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2012 r. (sygn. ILPP1/443-384/12-4/MS).

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że nieodpłatne przekazania towarów, których jednostkowa cena nabycia nie przekracza 10 zł netto, stanowią przekazanie prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. W ocenie Spółki, powyższa reguła ma zastosowanie niezależnie od ilości przekazywanych towarów tak długo, jak cena jednostkowa każdego z nich nie przekracza kwoty 10 zł netto.

W ocenie Spółki, z perspektywy definicji prezentów o małej wartości zawartej w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, dla zasad opodatkowania podatkiem VAT bez znaczenia pozostaje fakt, iż Spółka przekazuje jednemu podmiotowi znaczne ilości takich samych towarów (np. w opakowaniach zbiorczych).

Wykładnia gramatyczna powyższego przepisu, prowadzi do wniosku, iż w analizowanym przepisie jest wyraźna mowa o towarze w liczbie pojedynczej, a nie o towarach: „(\`(...)\`) jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł”. Chodzi więc o jednostkową cenę danego, pojedynczego towaru, a nie o łączną wartość wszystkich przekazywanych towarów.

Zdaniem Spółki, przekazanie towarów w znacznej ilości (np. opakowaniach zbiorczych), ponieważ nie wpływa na jednostkową cenę nabycia, pozostaje bez wpływu na zasady opodatkowania VAT. Fakt umieszczenia towarów w opakowaniu zbiorczym nie prowadzi do powstania nowego produktu, który należałoby rozpatrywać jako osobny towar jednostkowy. Co więcej, pomimo, iż przekazane towary mogą znajdować się w opakowaniach zbiorczych, docelowo są one przekazywane jako pojedyncze towary (np. gratisy) – tylko, że w większej ilości, co wiąże się z celem samego przekazania. W konsekwencji, jednostkowa cena nabycia powinna być ustalana w odniesieniu do pojedynczej sztuki przekazywanego towaru (np. umieszczonego w opakowaniu zbiorczym), a nie wszystkich towarów przekazanych łączenie danemu odbiorcy.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPP1/4512-999/15/AW), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że „(…) bez względu na ilość przekazywanych przez Wnioskodawcę jednemu podmiotowi (pracownikowi kontrahenta) towarów, których cena nabycia nie przekracza 10 zł – ich nieodpłatne wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-213/ 12-2/OS) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, iż „nie jest opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia określony w momencie przekazywania towaru nie przekracza 10 zł nawet wówczas, gdy w ramach jednego wydania danemu odbiorcy przekazywana jest większa liczba Gratisów tego samego rodzaju’’.

Tożsame stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2012 r. (sygn. ILPP1/443-384/12-4/MS).

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2015 r. (sygn. IPPP3/ 4512-772/15-2/JF), interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-135/ 15-2/RD), interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2013 r. (sygn. IPPP2/443-697/ 13-3/KG), interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-559/12-2/AP) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1706/11-2/ISZ).

Podsumowując, brzmienie analizowanego przepisu prowadzi do konkluzji, że jednostkową cenę nabycia towaru będącego przedmiotem nieodpłatnego przekazania, należy określać w odniesieniu do jednej sztuki towaru, w postaci, w jakiej występuje w obrocie detalicznym. W przypadku, gdy tak wyznaczona cena nabycia nie przekracza 10 PLN, podatnik nie jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania tych towarów.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, nieodpłatne przekazania towarów, których jednostkowa cena nabycia jest niższa niż 10 PLN netto w każdym przypadku, również towarów przekazywanych0 w opakowaniach zbiorczych, należy zakwalifikować jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Ponadto Spółka zauważa, że ustawodawca nie określił wprost, jak należy definiować pojęcie „osoby” będącej beneficjentem prezentów o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. W szczególności zaś przepisy ustawy o VAT nie wskazują, czy do grona odbiorców nieodpłatnych przekazań prezentów o małej wartości niepodlegających opodatkowaniu, można zaliczyć zarówno osoby fizyczne (prowadzące i nieprowadzące działalności gospodarczej), jak i osoby prawne.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki brak obowiązku opodatkowywania nieodpłatnych przekazań prezentów o małej wartości dotyczy wydań zarówno dla osób fizycznych, osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, jak i dla osób prawnych.

Teza powyższa znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2013 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-444/13-3/MN): ,,(\`(...)\`) na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opisanego we wniosku nieodpłatnego przekazania nie ma wpływu ilość przekazanych towarów jednemu podmiotowi, ani status tego podmiotu. Stanowisko to zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2013 r. (sygn. IPPP3/443-776/13-2/IG): „nieodpłatne przekazania towarów o jednostkowym koszcie wytworzenia nieprzekraczającym wartości 10 zł netto nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT bez względu na status kontrahenta (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca, nieprowadząca działalności gospodarczej, posiadająca siedzibę w Polsce lub za granicą), ilość przekazywanych towarów w opakowaniach zbiorczych kontrahentowi oraz fakt, że Spółka będzie ewidencjonować wszystkie nieodpłatne wydania”.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r. nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).

Uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w punkcie 2

Spółka pragnie wskazać, że zmiany wprowadzone do ustawy o VAT od 1 kwietnia 2013 r. nie wpłynęły na treść definicji prezentów o małej wartości, określonej w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT. W związku z powyższym argumentacja przedstawiona przez Spółkę w odniesieniu do pytania nr 1 znajdzie także zastosowanie w odniesieniu do pytania nr 2.

Należy jednak wskazać, że z dniem 1 kwietnia 2013 r., zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w znowelizowanym brzmieniu, warunkiem koniecznym, aby przekazanie prezentów o małej wartości nie podlegało opodatkowaniu, jest dokonanie tego przekazania „na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika”.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przekazania towarów realizowane są przez Spółkę w celach promocyjnych lub reklamowych. Niewątpliwie są to cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, bowiem działalność promocyjna i reklamowa jest istotną sferą działalności Spółki. Poprzez działania zmierzające do budowania relacji z kontrahentami oraz siły marki Spółka motywuje podmioty, z którymi współpracuje, do nabywania jak największej ilości jej towarów. To z kolei przyczynia się do wzrostu podlegającego opodatkowaniu VAT obrotu z tytułu sprzedaży tych towarów.

Należy podkreślić, że przekazania realizowane są przede wszystkim przez przedstawicieli handlowych Spółki, a proces wydawania towarów handlowych określa Regulamin. Co istotne, zgodnie z Regulaminem, towary pobrane przez przedstawicieli, przeznaczone są dla kontrahentów Spółki. Wydanie towarów gratisowych na cele inne niż wskazane w Regulaminie, wymagałoby pisemnej zgody zarządu Spółki.

Również w odniesieniu do gadżetów, (których proces przekazania nie jest określony pisemnym regulaminem), z uwagi na ich charakter (np. oznaczenie logo Spółki), ich wydanie następuję wyłącznie na cele związane z promocją/reklamą Spółki.

Tym samym, niewątpliwie wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego cele przekazań należy uznać za związane z działalnością gospodarczą Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi więc na stanowisku, iż nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).

Uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w punkcie 3

Do 31 grudnia 2012 r., podatnicy dokonujący nieodpłatnych wydań towarów byli zobligowani do dokumentowania tych czynności poprzez wystawienie faktur VAT wewnętrznych zawierających niezbędne elementy wskazane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług („rozporządzenie fakturowe”). Jednocześnie, w przypadku stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury wewnętrznej, byli oni zobowiązani do wystawienia faktury wewnętrznej korygującej ( § 14 i § 24 rozporządzenia fakturowego).

Z dniem 1 stycznia 2013 r. powyższy obowiązek został zniesiony. Ustawodawca pozostawił jednak podatnikom możliwość wystawiania faktur wewnętrznych dla udokumentowania m.in. czynności o charakterze nieodpłatnym. W konsekwencji, do decyzji podatnika pozostawało, w jaki sposób udokumentuje na potrzeby rozliczeń VAT nieodpłatne przekazania towarów – poprzez wystawienie faktury wewnętrznej spełniającej wymogi określone w ustawie o VAT oraz rozporządzeniu fakturowym, czy za pomocą innego dokumentu, np. księgowego. Decyzja w tym zakresie determinowała jednocześnie sposób dokonywania korekt dotyczących tego typu czynności. W przypadku, gdy podatnik zdecydował się na dokumentowanie nieodpłatnych wydań towarów przy pomocy faktur wewnętrznych, ewentualnych korekt w tym zakresie dokonywał poprzez wystawienie faktur wewnętrznych korygujących. Jeśli natomiast wybrał dokumentowanie tego rodzaju czynności w inny sposób (np. za pomocą innych dokumentów księgowych), w przypadku zaistnienia konieczności korekty, powinien stosować analogiczne dokumenty korygujące.

Począwszy od 1 stycznia 2014 r., ustawa o VAT ani żaden z aktów wykonawczych do tej ustawy, nie reguluje już w ogóle kwestii faktur wewnętrznych. W związku z tym transakcje, w stosunku do których uprzednio istniał obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych, po wejściu w życie nowelizacji ustawy o VAT mogą obecnie być ujmowane w rozliczeniach VAT podatników także na podstawie innych dokumentów.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dotychczas Spółka opodatkowywała nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów, w tym także tych stanowiących prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT. Jednocześnie Spółka wystawiała faktury wewnętrzne w celu naliczenia VAT od nieodpłatnych wydań. Należy wskazać, że pomimo likwidacji instytucji faktur wewnętrznych od dnia 1 stycznia 2014 r. – nic nie stoi na przeszkodzie w dalszych posługiwaniu się taką formą dokumentacji.

Prawidłowość takiego podejścia potwierdzają również interpretacje indywidualne Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2014 r. (sygn. IBPP2/ 443-1064/13/WN), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając z upoważnienia Ministra Finansów wskazał, iż: „\[z\] uwagi na fakt, że od 1 stycznia 2014 r. uchylono art. 106 ust. 7 ustawy o VAT umożliwiający podatnikom dokumentowanie określonych nim czynności za pomocą faktur wewnętrznych, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2, taką podstawą może być odpowiedni dowód księgowy wystawiony przez Wnioskodawcę, który będzie potwierdzał dokonanie tej transakcji. Odejście od obowiązku dokumentowania wskazanych w uchylonym przepisie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT czynności fakturami wewnętrznymi, oznacza możliwość prowadzenia przez podatnika dowolnej dokumentacji, która takie czynności będzie odzwierciedlać. Podatnicy nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeśli taka będzie ich wola. Brak jest zatem przeszkód, aby Wnioskodawca wystawił fakturę wewnętrzną lub inny dokument, który będzie zawierał wszystkie dane, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. zawierała faktura wewnętrzna ”.

W sytuacji Spółki, jeżeli zostanie podjęta decyzja o skorygowaniu rozliczeń VAT w zakresie nieodpłatnych przekazań towarów/gadżetów (jeśli takie przekazania nie powinny były podlegać opodatkowaniu VAT), korekta taka zostanie przeprowadzona poprzez wystawienie korygujących faktur wewnętrznych. Faktury te zostaną wystawione celem obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego dotyczących nieodpłatnych przekazań towarów/gadżetów.

Ustawa o VAT nie podaje jednoznacznych wytycznych dotyczących momentu rozliczenia korekt zmniejszających podstawę opodatkowania i VAT należny od nieodpłatnych przekazań towarów.

Zgodnie jednak z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Powyższy przepis stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy o VAT).

Zdaniem Spółki, ww. przepisy należy odpowiednio stosować do przypadku obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego na podstawie korygującej faktury wewnętrznej.

Zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej jednak do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem również otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. W rezultacie w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej dokumentującej nieodpłatnie wydanie towaru, wystawca korekty faktury wewnętrznej jest równocześnie jej odbiorcą. W związku z tym, że data wystawienia korekty faktury wewnętrznej jest jednocześnie datą potwierdzenia jej odbioru.

W konsekwencji, wystawienie faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazanie towarów, zmniejszających podstawę opodatkowania i kwotę VAT należnego, będzie stanowić dla Spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres, w którym zostaną wystawione wewnętrzne faktury korygujące.

Powyższe stanowisko jest jednolicie potwierdzane przez organy podatkowe m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2015 r. sygn. IPPP3/4512-566/15-2/ISZ oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-813/15-2/KP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r, do dnia 31 marca 2013 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z treści art. 7 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Natomiast od dnia 1 kwietnia 2013 r. przepis ten zmienił treść i stanowi, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Na podstawie art. 7 ust. 4 ww. ustawy przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z powołanych wyżej uregulowań prawa wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Wyjątkiem jest przekazanie towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka posiada siedzibę w Warszawie i zajmuje się dystrybucją słodyczy .Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega w całości opodatkowaniu VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka podejmuje szereg działań promocyjnych i marketingowych, mających na celu budowanie relacji z kontrahentami, siły marki na rynku oraz zwiększenie wolumenu sprzedaży. Działania takie obejmują m.in. nieodpłatne wydania towarów handlowych Spółki, a także gadżetów (np. plecaków, kubków oznaczonych logo Spółki). Nieodpłatne wydania towarów handlowych/gadżetów na cele promocyjne/reklamowe, realizowane są przede wszystkim przez przedstawicieli handlowych Spółki. Przedstawiciele dokonują pobrania towarów z magazynu Spółki – pobranie jest dokumentowane przez Spółkę dokumentem wydania. Zgodnie z Regulaminem towary pobrane przez przedstawicieli, przeznaczone są dla kontrahentów Spółki. Wydanie towarów gratisowych na cele inne niż wskazane w Regulaminie, wymagałoby pisemnej zgody zarządu Spółki. Na podstawie Regulaminu przedstawiciel handlowy, który dokonuje u kontrahentów dystrybucji towarów gratisowych, ma obowiązek składania zestawienia wskazującego dane kontrahenta, któremu towary zostały dostarczone, rodzaj przekazanych towarów, wskazanie ich ilości oraz wartości w odniesieniu do konkretnego kontrahenta. W praktyce Spółka nie dokonuje w każdym przypadku (z uwagi przede wszystkim na trudności o charakterze administracyjnym w tym zakresie) rozliczenia przedstawicieli z pobranych przez nich towarów. Odbiór nieodpłatnych towarów nie jest kwitowany przez kontrahentów i Spółka nie posiada szczegółowej dokumentacji potwierdzającej, jaka konkretnie ilość towarów została dostarczona danemu kontrahentowi. W przypadku gadżetów, ich przekazania nie są określane pisemnym regulaminem. Z uwagi na ich charakter (np. oznaczenie logo Spółki), ich wydanie następuję wyłącznie na cele związane z promocją/reklamą Spółki. Przedmiotem niniejszego zapytania są jednak wyłącznie te towary/gadżety, których jednostkowa cena nabycia przez Spółkę, określona w momencie przekazywania nie przekracza 10 zł (netto). Towary/gadżety Spółki mogą być przekazywane jednemu odbiorcy w ilości większej niż jedna sztuka. Przy tym przez jedną sztukę Spółka rozumie standardowe opakowanie towaru, w którym towar oferowany jest do sprzedaży detalicznej (np. opakowanie 100g żelków) lub też jeden określony gadżet (np. plecak, kubek). Spółka, m.in. ze względów logistycznych, wydaje więc często nieodpłatnie towary w opakowaniach zbiorczych np. kartonach (łączna wartość towarów wydawanych jednemu odbiorcy może przekraczać 100 zł). Niemniej, cena nabycia jednej sztuki towaru, umieszczonego w opakowaniu zbiorczym, nie przekracza 10 zł. Spółka odlicza VAT od wydatków poniesionych na nabycie przekazywanych towarów/gadżetów. Począwszy od dnia 1 kwietnia 2011 r., na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT Spółka, opodatkowuje VAT nieodpłatne wydania jej towarów handlowych/gadżetów – także w przypadku gdy ich jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazywania, nie przekracza 10 zł netto. W celu udokumentowania nieodpłatnych wydań Spółka sporządza dokument wydania oraz fakturę wewnętrzną. Faktura wewnętrzna stanowi dokument będący podstawą do rozliczenia podatku VAT od nieodpłatnych wydań zrealizowanych przez Spółkę. Spółka nie prowadzi szczegółowej ewidencji wydań towarów/gadżetów. Spółka obecnie zamierza skorygować dotychczasowe rozliczenia i wystawić faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne wydania towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania, nie przekraczała 10 zł netto. Ponadto, Spółka nie będzie w przyszłości naliczać VAT od nieodpłatnych wydań towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania, nie przekracza 10 zł netto.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy wobec przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nieodpłatne przekazania towarów/gadżetów Spółki, o jednostkowej cenie nabycia (określonej w momencie przekazania) nieprzekraczającej 10 zł netto, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., nie podlegają opodatkowaniu VAT, jako przekazania prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, bez względu na: prowadzenie przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą), ilość przekazywanych towarów/gadżetów zbiorczych jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy należy wskazać, że zarówno w stanie prawym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 marca 2013 r., jak i od 1 kwietnia 2013 r., nieodpłatne przekazanie towarów będących przedmiotem wniosku, których jednostkowa cena nabycia netto lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 10 zł, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że towary te stanowią prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, nieodpłatne przekazywanie prezentów następuję wyłącznie na cele związane z promocją/reklamą Spółki.

Ponadto, na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opisanego we wniosku nieodpłatnego przekazania nie ma wpływu okoliczność, że Spółka prowadzi ewidencję nieodpłatnych wydań, status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą) a także ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych). Istotne znaczenie ma, że jednostkowy koszt wytworzenia (ewentualnie cena nabycia) pojedynczego przekazywanego towaru nie przekracza 10 zł netto.

Wobec tego, powyższe nieodpłatne przekazanie towarów/gadżetów w celach promocyjnych/reklamowych nie stanowi dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 7 ust. 2 oraz art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

Tym samym, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, zarówno w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., towary/gadżety Spółki przekazywane nieodpłatnie przez Spółkę (których jednostkowa cena nabycia (bez podatku)/jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazania nie przekraczają 10 złotych) nie podlegają opodatkowaniu VAT, bez względu na fakt prowadzenia przez Spółkę ewidencji nieodpłatnych wydań, na status podmiotu (osoba prawna, osoba fizyczna prowadząca/nieprowadząca działalność gospodarczą) a także ilość przekazywanych towarów/gadżetów jednemu podmiotowi (również w opakowaniach zbiorczych).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przekazania towarów/gadżetów w celach promocyjnych/reklamowych stanowiących prezenty o małej wartości należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających podstawę opodatkowania i VAT należny, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka uprawniona będzie do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostaną faktury korygujące.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy należy wskazać, że nieodpłatne przekazanie towarów/gadżetów będących przedmiotem wniosku, których jednostkowa cena nabycia netto lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 10 zł, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że towary te stanowią prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, nieodpłatne przekazywanie towarów/gadżetów służy promocji/reklamie, która ma na celu m.in. zwiększenie wolumenu sprzedaży.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że począwszy od dnia 1 kwietnia 2011 r., na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT Spółka, opodatkowuje VAT nieodpłatne wydania jej towarów handlowych/gadżetów – także w przypadku gdy ich jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazywania, nie przekracza 10 zł netto. W celu udokumentowania nieodpłatnych wydań Spółka sporządza dokument wydania oraz fakturę wewnętrzną. Faktura wewnętrzna stanowi dokument będący podstawą do rozliczenia podatku VAT od nieodpłatnych wydań zrealizowanych przez Spółkę. Spółka obecnie zamierza skorygować dotychczasowe rozliczenia i wystawić faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne wydania towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania nie przekraczała 10 zł netto.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z art. 106 ust. 7 cyt. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Natomiast stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Kwestię wystawiania faktur korygujących od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. określały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

Stosownie do § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak z kolei wskazuje § 24 ust. 1 ww. rozporządzenia, przepis § 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych. Zgodnie z brzmieniem § 24 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 rozporządzenia mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z przepisów tych wynika, że korekta czynności dokumentowanych fakturą wewnętrzną która dotyczy czynności dokonanych w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., powinna mieć miejsce w drodze wystawienia faktury korygującej do faktury wewnętrznej.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r., ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.), artykuł 106 został uchylony.

Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 ww. przepisu przejściowego (tj. art. 12 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zatem, na gruncie obecnie obowiązującego stanu prawnego, w zakresie korygowania faktur wewnętrznych wystawionych do końca roku 2013 należy stosować przepisy dotyczące korygowania faktur obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r.

Stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani rozporządzeń wydanych do tej ustawy nie zawierają przepisów wskazujących wprost, w którym okresie rozliczeniowym należy uwzględnić korektę faktury wewnętrznej u jej wystawcy. Powyższą kwestię należy zatem rozstrzygnąć w oparciu o przepisy art. 29a ust. 14 w związku z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, bowiem dotyczą one sytuacji, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej stwierdzono pomyłkę w kwocie podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (art. 29a ust. 2 ustawy).

W myśl art. 29a ust. 13 ww. ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29a ust. 14 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej, wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Z analizy przedstawionych okoliczności w kontekście powołanych przepisów wynika, że wystawca faktury korygującej do faktury wewnętrznej może na jej podstawie dokonać obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawi faktury korygujące do faktur wewnętrznych. W tym momencie bowiem Spółka dysponuje odpowiednimi danymi niezbędnymi do właściwego rozliczenia korekty, tj. dokumentem, w którym Wnioskodawca wskazał, że do czynności opodatkowanych (które dokumentował poprzez wystawienie pierwotnej faktury wewnętrznej) w ogóle nie doszło.

Wobec tego korekty zmniejszające podstawę opodatkowania i VAT należny z tytułu nieodpłatnych przekazań towarów należy ująć w rozliczeniu VAT za okres, w którym Wnioskodawca wystawi odpowiedni dokument korygujący.

Zatem w związku z wystawieniem obecnie wewnętrznych faktur korygujących celem skorygowania (pomniejszenia) VAT wykazanego nienależnie na fakturach wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne wydania towarów/gadżetów przez Spółkę których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania nie przekracza 10 zł netto, dokonane w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty VAT należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostaną korekty tych faktur wewnętrznych.

Zauważyć należy, że od dnia 1 stycznia 2014 r., przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie regulują kwestii wystawiania faktur wewnętrznych, z wyjątkiem sytuacji, gdy dokumentowały będą one czynności dokonane przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Z uwagi na fakt, że od 1 stycznia 2014r. uchylono art. 106 ust. 7 ustawy umożliwiający podatnikom dokumentowanie określonych nim czynności za pomocą faktur wewnętrznych, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2, taką podstawą może być odpowiedni dowód księgowy wystawiony przez Wnioskodawcę, który będzie potwierdzał dokonanie tej transakcji. Odejście od obowiązku dokumentowania wskazanych w uchylonym przepisie art. 106 ust. 7 ustawy czynności fakturami wewnętrznymi, oznacza możliwość prowadzenia przez podatnika dowolnej dokumentacji, która takie czynności będzie odzwierciedlać. Podatnicy nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeśli taka będzie ich wola.

Stosownie do cyt. art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Pomimo, że od dnia 1 stycznia 2014 r., przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie regulują kwestii wystawiania faktur wewnętrznych należy stwierdzić, że cytowany wyżej art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT ma odpowiednie zastosowanie do wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących czynności dokonane po 1 stycznia 2014 r.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, w sytuacji, gdy Wnioskodawca wystawił faktury wewnętrzne (dokumentujące nieodpłatne przekazanie towarów/gadżetów, których jednostkowa cena nabycia, określona w momencie przekazania nie przekraczała 10 zł netto, dokonane po 1 stycznia 2014 r.) i naliczył podatek należny od przekazania towarów/gadżetów, przez co zawyżył podatek należny, to rozliczenie korekty VAT powinno nastąpić poprzez wystawienie odpowiednich korygujących faktur wewnętrznych, w których podatek należny zostanie skorygowany in minus.

Odnosząc się do kwestii ujęcia przedmiotowej korekty za okres, w którym wystawione zostały pierwotne faktury wewnętrzne dokumentujące nieodpłatne wydania towarów/gadżetów przez Spółkę, dokonane od 1 stycznia 2014 r., należy zauważyć, że ustawa o VAT nie zawiera przepisów wskazujących wprost, w którym okresie rozliczeniowym należy uwzględnić korektę faktury wewnętrznej u jej wystawcy.

Jednakże, z uwagi na powołane wyżej przepisy art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania VAT pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. W przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej, wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych, jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru. Zatem kwota podatku powinna być pomniejszona w rozliczeniu za okres wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.

Podkreślić należy, że dopiero w momencie wystawienia korekt do tych faktur wewnętrznych Spółka będzie dysponować odpowiednimi danymi do pomniejszenia podatku należnego, który uprzednio został zawyżony. Wnioskodawca bowiem dopiero w tym momencie wskaże, że do czynności opodatkowanych w ogóle nie doszło.

Wobec tego, Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego na podstawie wystawionych wewnętrznych faktur korygujących w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostały korygujące faktury wewnętrzne do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne wydania towarów/gadżetów przez Spółkę, dokonane od 1 stycznia 2014 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.