Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-479/14-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi przygotowania produkcji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi przygotowania produkcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi przygotowania produkcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

„A”. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji (wyciskania) profili aluminiowych. Wyciskanie profili dokonywane jest z wykorzystaniem pras tłoczących. Spółka obecnie posiada dwie takie prasy.

W prasach tłoczących wykorzystywane są specjalne matryce. Matryce są narzędziami o kształcie zewnętrznym koła, w którego środku znajduje się otwór, odpowiadający pożądanemu przekrojowi profilu, który ma być wyciśnięty.

Matryce można w szczególności podzielić na:

*   standardowe – wykorzystywane do wyciskania kształtów profili wskazanych w katalogu w ramach standardowej oferty Spółki lub
*   niestandardowe – przygotowane specjalnie na zamówienie klienta, pozwalające na wyciskanie profili o wskazanym przez klienta kształcie (przekroju).

Wskazane matryce stanowią własność Spółki: są przez nią nabywane lub wytwarzane we własnym zakresie. Dotyczy to także matryc niestandardowych, które są projektowane i wykonywane w oparciu o szczegółowe informacje techniczne przygotowywane na podstawie dostarczonych przez kontrahenta Spółki (przyszłego odbiorcę profili) informacji, co do zamawianego kształtu. Uruchomienie produkcji wymaga każdorazowo zaakceptowania przez kontrahenta próbnej partii profili.

Wprowadzenie wynagrodzenia za przygotowanie produkcji (przypadek 1)

Zgodnie z planami Spółki w zakresie wprowadzenia nowego modelu rozliczeń z kontrahentami w ramach produkcji profili niestandardowych, Ogólne Warunki Sprzedaży i Dostaw (dalej „OWSiD”) stosowane w relacjach z kontrahentami przewidywać będą, że w przypadku gdy produkcja danego rodzaju profili (przedmiotu umowy) wymaga zaprojektowania i wykonania matryc, Spółka wykona lub zamówi takie matryce, zaś kontrahent poniesie koszt uruchomienia produkcji w ustalonej pomiędzy stronami wartości, w zależności od zakresu czynności wykonanych przez Spółkę na rzecz kontrahenta (mogą to być w szczególności opracowanie dokumentacji, wykonanie lub zamówienie matrycy, przeprowadzenie produkcji próbnej etc.).

Kwota wynagrodzenia za przygotowanie produkcji nie będzie uzależniona od ilości profili zamówionych w przyszłości przez klienta, w szczególności nie będzie ona wzrastać wraz ze wzrostem zamówień lub też klient nie będzie obciążany innymi kosztami związanymi z produkcją (w tym przygotowaniem kolejnych matryc lub konserwacją matryc).

Rozliczenie kosztów produkcji dla dużych wolumenów zamówień (przypadek 2)

Dodatkowo, mogą zdarzyć się przypadki, gdy Spółka będzie nabywała lub pokrywała koszty matryc niestandardowych, a klient nie będzie zobowiązany do zapłaty jakiejkolwiek kwoty z tego tytułu, niemniej pod warunkiem zrealizowania przez niego określonego wolumenu zamówień profili w danym okresie czasu.

W takim przypadku Spółka zawierać będzie z kontrahentem umowę (porozumienie) na podstawie którego, w razie braku osiągnięcia minimalnego wolumenu zamówień, kontrahent zobowiązany będzie do pokrycia części lub całości kosztów przygotowania produkcji.

Przy czym, podobnie jak w pierwszym przypadku wynagrodzenie na rzecz Spółki nie będzie wzrastać wraz ze wzrostem zamówień lub też klient nie będzie obciążany innymi kosztami związanymi z produkcją (w tym przygotowaniem kolejnych matryc lub konserwacją matryc).

Własność matryc

We wszystkich wskazanych przypadkach same matryce będą stanowiły własność Spółki i nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania matrycami jak właściciel na kontrahenta. Jednocześnie jednak Spółka zobowiąże się, że nie będzie dokonywać sprzedaży osobom trzecim profili wykonanych na tych matrycach, jeżeli nie uzyska na to zgody kontrahenta.

Klient nie jest uprawiony do żądania, w jakimkolwiek czasie (w tym po zakończeniu produkcji) wydania mu matryc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że:

1.  Wynagrodzenie należne od kontrahenta za przygotowanie produkcji profili, zgodnie ze wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego przypadkiem 1 oraz przypadkiem 2, powinno być uznane za wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług gdy miejscem świadczenia jest terytorium kraju?
2.  W przypadku gdy świadczenie dokonywane jest na rzecz klienta, będącego podatnikiem, który posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju lub usługa świadczona jest dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tego podatnika, które również znajduje się poza terytorium kraju to należy uznać, że miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, a zatem usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wynagrodzenie należne od kontrahenta za przygotowanie produkcji profili, zgodnie ze wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego przypadkiem 1 oraz przypadkiem 2 powinno być uznane za wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług gdy miejscem świadczenia jest terytorium kraju.
2.  W przypadku gdy świadczenie dokonywane jest na rzecz klienta, będącego podatnikiem, który posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju lub usługa świadczona jest dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tego podatnika, które również znajduje się poza terytorium kraju to należy uznać, że miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, a zatem usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W zakresie ustalenia charakteru wynagrodzenia za przygotowanie produkcji

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, z późn. zm.): „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Definicja dostawy towarów została zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”.

Specyficznie natomiast ustawodawca zdefiniował świadczenie usług wskazując, w art. 8 ust. 1 ustawy, że: „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7”.

Oznacza to, że elementem niezbędnym do uznania transakcji za odpłatną dostawę towarów jest to, żeby jej przedmiotem był właśnie towar (rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii) oraz, aby doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na nabywcę.

Natomiast wszystkie te świadczenia, które nie będą spełniały definicji dostawy towarów, z uwagi na dopełniającą definicję zawartą we wspomnianym art. 8 ust. 1 ustawy, będą klasyfikowane jako „świadczenie usług”, które w sytuacji jego wykonania za wynagrodzeniem, będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Dotyczy to zarówno aktywnych działań, wykonywanych przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale także zaniechań (nieczynienia bądź też tolerowania określonego stanu rzeczy).

Zob. także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1371/09): „Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji”.

Powyżej opisana konstrukcja zapewnia zachowanie powszechności opodatkowania, jednej z najistotniejszych podstaw funkcjonowania podatku od wartości dodanej.

Jak wskazano w treści opisu zdarzenia przyszłego Spółka podejmuje szereg działań na rzecz jej kontrahenta, począwszy od zaprojektowania matrycy, sporządzenia stosownej dokumentacji, wytworzenia lub zamówienia matrycy, aż do przeprowadzenia próbnej produkcji. Są to działania niewątpliwie wykonywane na rzecz klienta, gdyż dotyczą one matryc do produkcji profili niestandardowych, a zatem tych których Spółka nie sprzedaje innym swoim klientom.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca jest zdania, że opisane działania polegające na przygotowaniu produkcji profilu o danym przekroju, wykonywane na rzecz kontrahenta (klienta), jako że nie mogą zostać uznane za dostawę towarów powinny być uznane za odpłatne świadczenie usług. Skoro bowiem nie dochodzi do odpłatnej dostawy matrycy nie można mówić, że miała miejsce odpłatna dostawa jakiegokolwiek towaru. Oczywiście z wyjątkiem dostawy samych profili, stanowiących odrębną – od przygotowania produkcji – czynność wykonywaną na rzecz kontrahenta.

Analogiczne konkluzje będą miały zastosowanie do przypadku 2, w ramach którego Spółka świadczy taki sam (lub istotnie podobny) zakres czynności, przy czym kwestia płatności wynagrodzenia (ustalenia, że jest ono należne) uzależniona jest od innych czynników (w tym osiągniecia lub nie, określonego wolumenu zamówienia). W szczególności nie można przyjąć, że kwota uiszczana przez kontrahenta stanowi odszkodowanie lub swego rodzaju karę umowną, która nie podlegałaby VAT, gdyż w rzeczywistości dochodzi do uzyskania świadczenia wzajemnego od kontrahenta za czynności podjęte w ramach przygotowania produkcji.

Przedstawione powyżej tezy znajdują potwierdzenie m.in. w stanowiskach prezentowanych przez Ministra Finansów w treści wydawanych interpretacji indywidualnych. Spółka przykładowo pragnie wskazać na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 maja 2012 r. (sygn. ILPP4/443-94/12-2/ISN), gdzie w podobnym stanie faktycznym organ wskazał, że: „Podkreślić należy, że aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W niniejszej sprawie będziemy mieli zatem do czynienia z umową zawartą pomiędzy Zainteresowanym a kontrahentem szwedzkim, w wyniku której Spółka świadczyć będzie na jego rzecz usługę przygotowania nowej produkcji, w zamian za co otrzymywać będzie ona określone wynagrodzenie, w skład którego będą wchodzić wszelkie koszty związane z poniesionymi nakładami powiększonymi o odpowiednio skalkulowaną marżę oraz o wartość formy wtryskowej”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 grudnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-1113/09-2/ASZ), w ramach następującego stanu faktycznego:

„Firmy zagraniczne aby wyprodukować Spółce te materiały obciążają ją za przygotowanie do produkcji. Faktury są wystawione przez kontrahentów zagranicznych za prace, których celem jest przygotowanie wzoru materiału oraz przygotowanie oprzyrządowania i procesu wyprodukowania danego wzoru” wskazał, że:

„W przypadku, gdy kontrahent zagraniczny obciąża Wnioskodawcę za rzecz np. matryce, formę, kliszę (\`(...)\`) to zdaniem tut. organu koszt tych poszczególnych rzeczy (które zapewne stanowią pojedyncze egzemplarze) jako efekt finalny wytworzenia wzoru materiału powinien zostać zaliczony na rzecz świadczonej usługi całościowej polegającej na wytworzeniu wzoru materiału”.

W zakresie ustalenia miejsca świadczenia

Jak wskazano we wstępie odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywane na terytorium kraju, przy czym aby określić miejsce świadczenia danej usługi należy odnieść się do treści przepisów znajdujących się w Dziale V – Miejsce świadczenia, a w szczególności w art. 28b ustawy o VAT.

I tak, zgodnie z ust. 1 wskazanego przepisu: „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i ust. 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”.

Natomiast stosownie do treści ust. 2: „W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Oznacza to, że zasadą jest przyjęcie, że miejscem świadczenia w transakcjach pomiędzy podatnikami jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy siedziba ta będzie znajdowała się poza terytorium kraju (Polski) miejsce świadczenia także będzie poza terytorium kraju.

Zasada ta ograniczona jest jednak kilkoma wyjątkami, przy czym zdaniem Spółki zastosowanie może mieć – w ramach opisanej sytuacji – jedynie ust. 2 art. 28b, tj. wyjątek dla usług świadczonych dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika.

W takim wypadku miejscem świadczenia będzie to stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. I podobnie, jak w przypadku siedziby działalności, gdy to stałe miejsce będzie znajdowało się poza terytorium kraju, usługę należy uznać za świadczoną poza terytorium kraju.

Wobec tego wystawiane przez Spółkę faktury z tytułu świadczenia usług na rzecz kontrahentów zagranicznych nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie powinny zdaniem Wnioskodawcy zawierać kwoty podatku VAT, bowiem do jego rozliczenia zobowiązany będzie w kraju swojej siedziby zagraniczny kontrahent nabywający usługę.

Podobnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w cytowanej interpretacji z dnia 31 maja 2012 r., że: „Prawidłowe jest stanowisko Spółki, że przygotowanie nowej produkcji na rzecz klienta, w tym opracowanie dokumentacji, wykonanie (zamówienie) formy wtryskowej oraz wykonanie próbek będzie w rozumieniu przepisów ustawy usługą wykonaną na rzecz klienta ze Szwecji, opodatkowaną w miejscu siedziby usługobiorcy”.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy:

1.  Wynagrodzenie należne od kontrahenta za przygotowanie produkcji profili, zgodnie ze wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego przypadkiem 1 oraz przypadkiem 2, powinno być uznane za wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług gdy miejscem świadczenia jest terytorium kraju.
2.  W przypadku gdy świadczenie dokonywane jest na rzecz klienta, będącego podatnikiem, który posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju lub usługa świadczona jest dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tego podatnika, które również znajduje się poza terytorium kraju to należy uznać, że miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, a zatem usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.