Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.600.2021.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-06
Teza: Możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej - lekarz.
Słowa kluczowe: karta-karta podatkowa; lekarze; ochrona-ochrona zdrowia; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 3 Karta podatkowa
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 3-art. 25

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2021 r. (data wpływu 7 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania w formie karty podatkowej – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z datą wpływu 29 września 2021 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania w formie karty podatkowej.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest lekarzem (umowa cywilno-prawna w dwóch szpitalach), jego żona jest również lekarzem zatrudnionym na umowę o pracę (w innym szpitalu), a Wnioskodawca ponadto ma umowę o pracę na (…) (zajęcia ze studentami) oraz czerpie zyski z wynajmu mieszkania (ryczałt 8,5%).

Pytanie Wnioskodawcy wynika z niejasnego brzmienia przepisów ustawy o ryczałcie ewidencjonowanym: Art. 25. 1. Podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli: \`(...)\` 4) nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej; 5) małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Nie wyłącza opodatkowania w formie karty podatkowej: \`(...)\` 2) osiąganie przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze – z których przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza będzie polegać na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego?_

TAK, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza będzie polegać na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (lekarz Oddziału (\`(...)\`)).

_Czy w ramach działalności gospodarczej będzie Pan wykonywał usługi na rzecz dwóch szpitali, które obecnie wykonuje Pan na podstawie umów cywilnoprawnych, czy też prowadzona przez Pana działalność będzie odrębną od pracy wykonywanej na rzecz dwóch szpitali na podstawie umów cywilnoprawnych?_

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie wykonywał tylko i wyłącznie pracę na rzecz dwóch szpitali POPRZEZ zawarcie z nimi umów cywilnoprawnych. Ponadto będzie zatrudniony na pół etatu jako nauczyciel akademicki w trzeciej jednostce ((…)).

_Czy będzie Pan wykonywał działalność gospodarczą osobiście, tj. bez zatrudniania na_ _podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze_ _osób__, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu (pomoc fachowa lub przyuczona)?_

TAK, Wnioskodawca będzie wykonywał działalność gospodarczą osobiście, tj. bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu (pomoc fachowa lub przyuczona).

_Jeśli będzie Pan zatrudniał_ _pomoc fachową lub przyuczoną – prosimy o wskazanie, ile osób będzie Pan zatrudniał?_

Nie dotyczy.

_Czy_ _przy wykonywaniu przez Pana ww. działalności gospodarczej będzie korzystać Pan z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów; jeśli tak – należy wskazać czy usługi świadczone przez te podmioty będą usługami specjalistycznymi w rozumieniu art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?_

NIE, Wnioskodawca nie będzie korzystał z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów.

_Czy wynajem przez Pana mieszkania odbywa się/będzie odbywać się w ramach:_

\- _tzw. najmu prywatnego określonego w art. 6 ust. 1a_ _ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;_

\- _prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na_ _świadczeniu usług wynajmu i obsługi nieruchomości własnych lub dzierżawionych (PKWiU 68.20.1)?_

Wynajem mieszkania będzie odbywać się w ramach tzw. najmu prywatnego określonego w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy Wnioskodawca może ubiegać się o opodatkowanie w formie karty podatkowej?

**Zdaniem Wnioskodawcy** tak, może być opodatkowany w formie karty podatkowej w roku 2022.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1095 ze zm.): ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy: osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy: użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że:zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Sformułowana w art. 4 ust. 1 pkt 11, na potrzeby ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, definicja wolnego zawodu stanowi, że: pod pojęciem wolnego zawodu rozumiana jest pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana osobiście przez lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów, tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, architektów, inżynierów budownictwa, rzeczoznawców budowlanych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych, rzeczników patentowych, oraz nauczycieli w zakresie świadczenia usług edukacyjnych polegających na udzielaniu lekcji na godziny, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stosownie natomiast do art. 25 ust. 1 ww. ustawy: podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1) złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;

2) we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;

3) przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;

4) nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej;

5) małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych;

6) nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;

7) pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 25 ust. 2 omawianej ustawy: nie wyłącza opodatkowania w formie karty podatkowej:

1) prowadzenie przez podatnika działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej, w elektrowniach wodnych i wiatrowych, o mocy oddawanej do 5000 kilowatów, oraz wytwarzanie biogazu,

2) osiąganie przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze

– z których przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach.

Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: podatek dochodowy na ogólnych zasadach, to podatek dochodowy od osób fizycznych opłacany przy zastosowaniu podstawy obliczania podatku, o której mowa w art. 26 ustawy o podatku dochodowym, i skali, o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym.

Natomiast art. 25 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że: za usługi specjalistyczne w rozumieniu ust. 1 pkt 3 uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, nie złożył oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych albo oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym albo nie zawiadomił na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w tej formie; zawiadomienie to podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa jeden ze wspólników. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Naczelnik urzędu skarbowego, uwzględniając wniosek o zastosowanie karty podatkowej, wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, odrębnie na każdy rok podatkowy. Jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w decyzji tej wymienia się wszystkich jej wspólników (art. 30 ust. 1 ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest lekarzem (umowa cywilno-prawna w dwóch szpitalach). Jego żona jest również lekarzem zatrudnionym na umowę o pracę (w innym szpitalu). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza będzie polegać na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego (lekarz Oddziału (\`(...)\`)). W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie wykonywał tylko i wyłącznie pracę na rzecz dwóch szpitali przez zawarcie z nimi umów cywilnoprawnych. Ponadto Wnioskodawca jest/będzie zatrudniony na pół etatu jako nauczyciel akademicki na (…) (zajęcia ze studentami) oraz czerpie/będzie czerpał zyski z wynajmu mieszkania (ryczałt 8,5%). Jest to tzw. najem prywatny. Wnioskodawca będzie wykonywał działalność gospodarczą osobiście, tj. bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu (pomoc fachowa lub przyuczona). Przy wykonywaniu działalności Wnioskodawca nie będzie korzystał z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skorzystanie z możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej jest uzależnione od spełnienia warunków określonych w cytowanym art. 25 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w tym warunku, że przy prowadzeniu działalności nie podatnik nie korzysta z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne oraz że małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Należy również podkreślić, że z przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie wynika, aby podjęcie pracy na podstawie umowy o pracę pozbawiło podatnika prawa do opodatkowania działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

Ponadto należy wskazać, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a tej ustawy: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 6 ust. 1b ww. ustawy wynika, że: przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

W art. 8 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wymienia się, z zastrzeżeniem ww. art. 6 ust. 1b, opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika zatem, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą i opłacającego podatek dochodowy w formie karty podatkowej, przychodów z najmu składników majątku nienależącego do jego przedsiębiorstwa (tj. przychodów zaliczanych do odrębnego źródła przychodów wskazanego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na mocy art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), nie pozbawia go prawa do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że Wnioskodawca dla opodatkowania przychodów osiąganych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie mógł skorzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej, przy spełnieniu w roku 2022 wszystkich warunków określonych w art. 25 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (o ile nie zmieni się stan prawny w tym zakresie).

**Reasumując – działalność gospodarcza Wnioskodawcy obejmująca usługi opisane we wniosku będzie mogła podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej w roku 2022, o której mowa w** **art.** **2 ust. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.