Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.268.2024.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: - nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT - uznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT - określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług parkingowych - prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych oraz - nieuznania pobieranych opłat dodatkowych za wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; drogi-pas drogowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi parkingowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe** w części dotyczącej nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), uznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) **oraz nieprawidłowe** w części dotyczącej nieuznania pobieranych opłat dodatkowych za wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· uznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· nieuznania pobieranych opłat dodatkowych za wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

· prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 19 czerwca 2024 r. (wpływ 20 czerwca 2024 r.) oraz z 21 czerwca 2024 r. (wpływ 21 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT lub podatek) jako podatnik czynny.

Na terenie Gminy znajdują się miejsca parkingowe zlokalizowane przy drogach publicznych (w pasach dróg gminnych i powiatowych na podstawie odrębnych porozumień) oraz parkingi wyznaczone na specjalnie przeznaczonych do tego miejscach (poza pasami dróg publicznych na terenach gminnych oraz na terenie prywatnym – umowa dzierżawy). Na terenie Gminy zostały wyznaczone: Strefa Płatnego Parkowania (SPP) i Miejskie Buforowe Parkingi Płatne (MBPP). Gmina pobiera opłaty za korzystanie z parkingów i miejsc parkingowych do niej należących. Obszar strefy płatnego parkowania niestrzeżonego obejmuje kilkaset miejsc postojowych w centrum miasta.

Zasady i wysokość pobieranych opłat określa Uchwała Rady Miejskiej w sprawie ustalenia Strefy Płatnego Parkowania, wprowadzenia opłat za parkowanie pojazdów samochodowych w Strefie Płatnego Parkowania, wysokości stawek za parkowanie, wysokości opłat dodatkowych i sposobu ich pobierania oraz uchwała Rady Miejskiej w sprawie ustalenia Miejskich Buforowych Parkingów Płatnych położonych poza drogami publicznymi, zasad korzystania z miejskich buforowych parkingów płatnych położonych poza drogami publicznymi, określenia wysokości opłat za parkowanie wysokości opłat dodatkowych i sposobu ich pobierania oraz uchwała Rady Miejskiej zmieniająca ww. uchwałę w zakresie MBPP.

Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na zorganizowaniu SPP i BPP. W tym Gmina powierzyła podmiotowi zewnętrznemu, tj. spółce prawa handlowego zadanie polegające na organizacji oraz administrowaniu w imieniu Gminy parkingami. Do zadań spółki należy wyznaczenie miejsc parkingowych, zamontowanie i obsługa parkometrów, kontrola dokonywania opłat przez parkujących.

Wysokość opłat pobieranych przez spółkę w imieniu i na rzecz Gminy ustalana jest przez Gminę. Opłaty za parkowanie oraz opłaty dodatkowe (w tym za brak biletu, nieprawidłowe parkowanie, etc.) stanowią dochód Gminy. Spółka za usługi świadczone na rzecz Gminy pobiera wynagrodzenie.

Opłaty parkingowe pobierane są przez Gminę poprzez parkometry, aplikację mobilną bądź w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową (jednorazowa opłata za dłuższy okres czasu – nie jednorazowe parkowanie).

Gmina obecnie ponosi wydatki na ww. zadanie oraz będzie ponosiła je w przyszłości. Wydatki poniesione przez Gminę są/będą dokumentowane fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku.

Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach VAT, jako nabywca, będzie widniał Wnioskodawca.

Gmina tworzy miejsca parkingowe na terenie będącym własnością gmin, powiatu oraz podmiotu prywatnego w ramach realizacji zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym.

### Pytania

1\. Czy wykonywane przez Gminę odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych stanowią usługi opodatkowane VAT?

2\. Czy wykonywane przez Gminę odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych stanowią usługi opodatkowane VAT?

3\. Czy pobierane opłaty dodatkowe stanowią wynagrodzenie Gminy za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT?

4\. Czy obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług parkingowych powstaje z chwilą wykonania usługi?

5\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Wykonywane przez Gminę odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych nie stanowią usług opodatkowanych VAT.

2\. Wykonywane przez Gminę odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych stanowią usługi opodatkowane VAT.

3\. Pobierane opłaty dodatkowe nie stanowią wynagrodzenia Gminy za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT.

4\. Obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług parkingowych powstaje z chwilą wykonania usługi.

5\. Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Ad 1 i 2.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 w/w ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Zasadniczo zatem, za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Jednakże zauważyć należy również, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, za świadczenie usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika zasadniczo z dwustronnego stosunku o charakterze zobowiązaniowym. Innymi słowy, konieczne jest istnienie podmiotu będącego odbiorcą (tj. nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego przedmiotową usługę.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż samo spełnienie ww. przesłanek nie przesądza jednoznacznie, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Taka sytuacja ma bowiem miejsce wyłącznie wówczas, gdy czynności wykonywane w ramach świadczonej usługi dokonywane będą przez podmiot:

· mający status podatnika oraz

· działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza zatem, iż jednostka samorządu terytorialnego (dalej: JST), będąca organem władzy publicznej, będzie uznana za podatnika podatku VAT wówczas, gdy:

· wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych lub

· wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż JST są podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. W tym bowiem zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu jej zadań należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Wykonując te zadania gmina jest zarządcą drogi, zgodnie z ustawą o drogach publicznych, a korzystający z dróg publicznych są obowiązani do ponoszenia opłat za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania na jej rzecz. Opłata parkingowa za parkowanie na drogach publicznych stanowi obrót gminy i mieści się w jej dochodach własnych, o których jest mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych.

Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw. Pobierane przez gminę opłaty za parkowanie na zasadach określonych w ustawie o drogach publicznych mają więc wówczas charakter danin publicznych, co potwierdził również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 10 grudnia 2002 roku (sygn. akt P 6/02).

Także ETS (obecnie: TSUE) w wyroku w sprawie C-446/98 uznał, że najem miejsc parkingowych dla pojazdów jest działalnością władzy publicznej w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy Szóstej Dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, jeżeli jest ona wykonywana według szczególnego reżimu prawnego mającego zastosowanie do podmiotów prawa publicznego.

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na art. 19 ust. 1 i 2 pkt 4 ustawy o drogach publicznych, który stanowi, że organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi, czyli, w przypadku dróg gminnych, jest to wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, korzystający z dróg publicznych są obowiązani do ponoszenia opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe wykonywane przez Gminę odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych stanowią usługi nieopodatkowane VAT. Gmina w tym zakresie bowiem nie działa w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej w ramach swojego władztwa.

W odmienny sposób należy analizować jednak usługi parkingowe świadczone na miejscach znajdujących się poza pasami dróg publicznych.

W przypadku parkingów, które znajdują się poza pasem drogowym drogi publicznej, nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o drogach publicznych. Opłaty za korzystanie z takich parkingów nie stanowią więc opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania, o którym mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych.

Gmina pragnie wskazać, iż do podobnych wniosków doszedł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor” lub „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 9 lipca 2018 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.328.2018.2.MC. Dyrektor odnosząc się do analogicznych świadczeń na rzecz korzystających, stwierdził on, iż: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych osobom korzystającym z parkingu, który zostanie w całości wybudowany poza obszarem pasa drogowego drogi publicznej, stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Przy czym z uwagi na fakt, że ustawodawca dla ww. usług nie przewidział opodatkowania według stawek obniżonych oraz zwolnienia z opodatkowania, to w konsekwencji ww. usługi są opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy”.

Podobne stanowisko wyraził DKIS w interpretacji indywidualnej z 26 stycznia 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.795.2017.2.JM, w której wskazał, że: „W przedmiotowej sprawie podmiot Gmina zezwala innym osobom na korzystanie z gruntu przez czasowe pozostawienie pojazdu. W takich przypadkach pomiędzy prowadzącym parking a osobą pozostawiającą pojazd dochodzi do zawarcia umowy, na mocy której świadczący usługę »parkingową«, pobiera opłatę za umożliwienie korzystania z wyznaczonego miejsca. Czynność taka – jako usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług – niewątpliwie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W świetle powyższego udostępnianie miejsc parkingowych – na parkingach niestanowiących pasa drogowego – za wynagrodzeniem jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z tego, że parkowanie pojazdów odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej i podmiot prowadzący parking świadczy usługę parkingową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych (znajdujących się poza pasami dróg publicznych), należy potraktować dla celów VAT jako usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Ad 3.

Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Z kolei, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Wnioskodawca świadczy usługi parkingowe, z tytułu których otrzymuje opłaty parkingowe. Opłaty parkingowe są należne w każdym przypadku. Ponadto w przypadku naruszenia regulaminu Gmina pobiera również opłaty dodatkowe.

Nałożenie opłaty dodatkowej jest wynikiem nieprzestrzegania regulaminu parkingu, a nie zajęcia miejsca parkingowego. Tym samym, opłata dodatkowa stanowi karę umowną – zryczałtowane odszkodowanie.

Określona należność stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług wówczas, gdy przysługuje podatnikowi w zamian za określone zachowanie, uzgodnione przez podatnika z usługobiorcą. Tym samym, pomiędzy stronami musi istnieć stosunek cywilnoprawny, określający treść zobowiązań każdej ze stron – tj. zobowiązania niepieniężnego usługodawcy i zobowiązania pieniężnego usługobiorcy.

Przesłanki opodatkowania danej należności podatkiem od towarów i usług trafnie wyliczył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 maja 2021 r., o sygn. I FSK 1047/18: „1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia; 2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie)”.

W tym samym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny kontynuuje wywód, stwierdzając, co następuje: „Określone świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako usługa wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, ponieważ aby usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia (\`(...)\`)”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, pomiędzy Wnioskodawcą a osobą korzystającą z parkingu powstaje stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego Wnioskodawcy przysługuje opłata parkingowa, stanowiąca odpłatność będącą w bezpośrednim związku z udostępnieniem miejsca postojowego.

Treść wyżej wskazanego stosunku zobowiązaniowego wynika również z regulaminu danego parkingu, który zawiera określone nakazy i zakazy, zabezpieczające interes prawny Wnioskodawcy, właściciela terenu, jak również pozostałych użytkowników parkingu. Sankcją za naruszenie poszczególnych postanowień regulaminu jest opłata dodatkowa. Tak więc Wnioskodawca ustanawiając określony regulamin nie godzi się na konkretne zachowania osób parkujących pojazdy, a w przypadku ich wykrycia i udokumentowania żąda od właścicieli pojazdów zapłaty odszkodowania w postaci opłaty dodatkowej.

W przeciwieństwie do opłaty parkingowej opłata dodatkowa jest wynikiem zachowań użytkowników parkingu naruszających regulamin, czyli stosunek zobowiązaniowy. Opłata dodatkowa ma charakter zryczałtowany, gdyż rzeczywista wysokość szkody ponoszonej przez Wnioskodawcę nie jest możliwa do obliczenia.

Podsumowując, otrzymana kara umowna nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Wnioskodawcy (brak jest chociażby związku między wysokością nałożonej kary umownej a czasem w jakim pozostaje pojazd na miejscu parkingowym bez opłaty postojowej). Nie można zatem traktować ww. opłat za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Nałożone opłaty sankcyjne nie są związane z opłatą za korzystanie z miejsca parkingowego, lecz z niewywiązaniem się klienta z obowiązków zapisanych w regulaminie. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

· z 31 maja 2022 r., o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.279.2022.1.ABU;

· z 20 lipca 2022 r., o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.278.2022.1.MJ.

Ad 4.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W podanym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że opłaty parkingowe będą uiszczane jednorazowo w parkometrach lub przez aplikację lub poprzez wykupienie abonamentu/ryczałtu. Płatność za usługę następuje przed wyjazdem z parkingu.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ww. ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia.

Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy trzeba stwierdzić, że sprzedaż biletu jest sprzedażą usługi (prawa skorzystania z usługi parkingowej).

Udostępnienie parkingu za opłatą stanowi umowę wzajemną, gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W przedmiotowej sytuacji jedna ze stron zobowiązała się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie parkingu), a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę.

W konsekwencji, analizując opis sprawy oraz brzmienie ww. przepisów stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy dla usługi parkingowej będzie powstawał z chwilą wykonania usługi w myśl art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 5.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…)”.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT: W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na parkingi. W przypadku parkingów umiejscowionych poza pasami dróg publicznych – z uwagi na związek wydatków z działalnością opodatkowaną VAT Gminy – będzie jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT.

W przypadku wydatków na parkingi zlokalizowane w pasach dróg publicznych – Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W sytuacji gdy wydatki będą związane ze wszystkimi parkingami, i Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkować ich do konkretnych rodzajów działalności – Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe** w części dotyczącej nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), uznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) **oraz nieprawidłowe** w części dotyczącej nieuznania pobieranych opłat dodatkowych za wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

· jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

· odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik czynny. Na terenie Gminy znajdują się miejsca parkingowe zlokalizowane przy drogach publicznych (w pasach dróg gminnych i powiatowych na podstawie odrębnych porozumień) oraz parkingi wyznaczone na specjalnie przeznaczonych do tego miejscach (poza pasami dróg publicznych na terenach gminnych oraz na terenie prywatnym – umowa dzierżawy). Na terenie Gminy zostały wyznaczone: Strefa Płatnego Parkowania i Miejskie Buforowe Parkingi Płatne. Pobierają Państwo opłaty za korzystanie z parkingów i miejsc parkingowych. Zasady i wysokość pobieranych opłat określa Uchwała Rady Miejskiej w sprawie ustalenia Strefy Płatnego Parkowania, wprowadzenia opłat za parkowanie pojazdów samochodowych w Strefie Płatnego Parkowania, wysokości stawek za parkowanie, wysokości opłat dodatkowych i sposobu ich pobierania oraz uchwała Rady Miejskiej w sprawie ustalenia Miejskich Buforowych Parkingów Płatnych położonych poza drogami publicznymi, zasad korzystania z miejskich buforowych parkingów płatnych położonych poza drogami publicznymi, określenia wysokości opłat za parkowanie wysokości opłat dodatkowych i sposobu ich pobierania oraz uchwała Rady Miejskiej zmieniająca ww. uchwałę w zakresie MBPP. Są Państwo w trakcie realizacji inwestycji polegającej na zorganizowaniu SPP i BPP. Powierzyli Państwo podmiotowi zewnętrznemu zadanie polegające na organizacji oraz administrowaniu w Państwa imieniu parkingami. Do zadań spółki należy wyznaczenie miejsc parkingowych, zamontowanie i obsługa parkometrów, kontrola dokonywania opłat przez parkujących. Wysokość opłat pobieranych przez spółkę w imieniu i na Państwa rzecz ustalana jest przez Państwa. Opłaty za parkowanie oraz opłaty dodatkowe (w tym za brak biletu, nieprawidłowe parkowanie, etc.) stanowią Państwa dochód. Spółka za świadczone usługi pobiera wynagrodzenie. Opłaty parkingowe pobierane są przez Państwa poprzez parkometry, aplikację mobilną bądź w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową. Ponoszą Państwo obecnie wydatki na ww. zadanie oraz będą ponosili je w przyszłości. Poniesione wydatki są/będą dokumentowane fakturami VAT. Na fakturach VAT, jako nabywca, będą widnieli Państwo. Tworzą Państwo miejsca parkingowe na terenie będącym własnością gmin, powiatu oraz podmiotu prywatnego w ramach realizacji zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz uznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym wynika, że zadania własne gminy obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Ponadto do właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach. Z kolei na podstawie upoważnień ustawowych gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązujących na obszarze gminy.

W odniesieniu do zadań w zakresie wyznaczenia strefy płatnego parkowania na drogach publicznych należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określa ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 320), zwana dalej ustawą o drogach publicznych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak stanowi art. 19 ust. 2 ww. ustawy:

Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

1) krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

2) wojewódzkich – zarząd województwa;

3) powiatowych – zarząd powiatu;

4) gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o drogach publicznych:

Korzystający z dróg publicznych są obowiązani do ponoszenia opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania.

Zgodnie z art. 4 pkt 1, 2 i 3 powołanej ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) pas drogowy – wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą;

2) droga – budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym;

3) ulica – drogę na terenie zabudowy lub przeznaczonym do zabudowy zgodnie z przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w której ciągu może być zlokalizowane torowisko tramwajowe.

Na podstawie art. 13b ust. 3 ww. ustawy:

Rada gminy (rada miasta) na wniosek wójta (burmistrza, prezydenta miasta), zaopiniowany przez organy zarządzające drogami i ruchem na drogach, może ustalić strefę płatnego parkowania lub śródmiejską strefę płatnego parkowania.

W myśl art. 13b ust. 4 ustawy o drogach publicznych:

Rada gminy (rada miasta), ustalając strefę płatnego parkowania lub śródmiejską strefę płatnego parkowania:

1) ustala wysokość opłaty, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 lit. a lub b, z tym że opłata za pierwszą godzinę postoju pojazdu samochodowego nie może przekraczać:

a) w strefie płatnego parkowania – 0,15% minimalnego wynagrodzenia, w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz.U. z 2020 r. poz. 2207 oraz z 2023 r. poz. 1667),

b) w śródmiejskiej strefie płatnego parkowania – 0,45% minimalnego wynagrodzenia, o którym mowa w lit. a;

2) może wprowadzić opłaty abonamentowe lub zryczałtowane oraz zerową stawkę opłaty dla niektórych użytkowników drogi;

3) określa sposób pobierania opłat, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 13b ust. 4a ww. ustawy:

Ustalając wysokość opłaty, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 lit. b, rada gminy (rada miasta) bierze pod uwagę wyniki analizy, o której mowa w ust. 2b.

Jak stanowi art. 13b ust. 5 ww. ustawy:

Stawki opłat, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1, mogą być zróżnicowane w zależności od miejsca postoju. Przy ustalaniu stawek uwzględnia się progresywne narastanie opłaty przez pierwsze trzy godziny postoju, przy czym progresja nie może przekraczać powiększenia stawki opłaty o 20% za kolejne godziny w stosunku do stawki za poprzednią godzinę postoju. Stawka opłaty za czwartą godzinę i za kolejne godziny postoju nie może przekraczać stawki opłaty za pierwszą godzinę postoju.

W myśl art. 13b ust. 7 ww. ustawy

Opłaty, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1, pobiera zarząd drogi, a w przypadku jego braku – zarządca drogi.

Zgodnie z art. 13f ust. 1 ww. ustawy:

Za nieuiszczenie opłat, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1, pobiera się opłatę dodatkową.

Stosownie do art. 13f ust. 2 ww. ustawy:

Rada gminy (rada miasta) określa wysokość opłaty dodatkowej, o której mowa w ust. 1, oraz sposób jej pobierania. Wysokość opłaty dodatkowej nie może przekroczyć 10% minimalnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę.

Z powyższych przepisów wynika, że wyznaczenie strefy płatnego parkowania, ustalenie wysokości i pobór opłat w strefach płatnego parkowania wyznaczonych na drogach publicznych, jest zadaniem Gminy nałożonym przez ustawę o drogach publicznych.

Na podstawie cyt. art. 13b ust. 3 i ust. 4 ustawy o drogach publicznych, wyznaczenie strefy płatnego parkowania i ustalenie wysokości opłat należy do kompetencji rady gminy.

Istotnym jest także, że gmina nie ma dowolności w kwestii ustalania wysokości pobieranych opłat – ich wysokość określana jest w przypadku opłat jednorazowych, abonamentowych na podstawie art. 13b ust. 4, ust. 4a, ust. 5 ustawy o drogach publicznych, a opłat dodatkowych na podstawie art. 13f ust. 1 i ust. 2 wskazanej ustawy.

Odnosząc się zatem do kwestii nieuznania odpłatnych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych za usługi opodatkowane podatkiem VAT należy wskazać, że działają Państwo w tym przypadku w roli organu władzy publicznej, a nie usługodawcy oferującego świadczenia w zamian za ustaloną cenę. Wysokość opłat nie jest ustalana na podstawie kryteriów rynkowych, lecz wynika wprost z przepisów prawa – ustawy o drogach publicznych oraz aktów prawa miejscowego – wskazanych we wniosku Uchwał Rady Gminy. Zatem pobór opłat odbywa się w reżimie administracyjno-prawnym.

Zatem świadczenie usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych odbiega od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze. Pobierane opłaty ustalane są w oparciu o przepisy prawne regulujące kwestie ich poboru, zatem nie mogą być uznane za rzeczywistą wartość wykonywanego świadczenia.

Ponadto, opłata parkingowa za parkowanie na drogach publicznych stanowi dochód gminy i mieści się w dochodach własnych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.).

Na podstawie ww. artykułu:

Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.

Wskazać również należy, że opłaty na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania były przedmiotem orzeczeń sądowych. W wyroku z 10 grudnia 2002 r. sygn. akt P 6/02 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że opłata za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania będąc dochodem publicznym, jest świadczeniem o charakterze publicznoprawnym, czyli ma charakter daniny publicznej, co w konsekwencji wyklucza opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług.

W podobnej kwestii wypowiedział się TSUE w sprawie C-446/98, w którym wyjaśnił, że:

Najem miejsc parkingowych dla pojazdów jest działalnością władzy publicznej w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, jeżeli jest ona wykonywana według szczególnego reżimu prawnego mającego zastosowanie do podmiotów prawa publicznego. Następuje to w przypadku, gdy prowadzenie tej działalności pociąga za sobą wykorzystanie uprawnień publicznych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że działania Państwa w zakresie świadczenia usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych mieszczą się w zakresie wykonywania zadań własnych. Stanowią czynności nałożone odrębnymi przepisami prawa i wynikają z wykonywania władztwa publicznoprawnego.

Zatem, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie działają/nie będą Państwo działali w tym zakresie jako podatnik VAT i czynności poboru ww. opłat nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do wykonywanych przez Państwa usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych należy wskazać, że pobierana przez Państwa opłata w związku z tymi usługami ma inny charakter niż danina, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych.

W przedmiotowej sprawie świadcząc usługi parkingowe zezwalają/będą Państwo zezwalali osobom zainteresowanym na korzystanie z parkingów poprzez czasowe pozostawienie pojazdu. W takich przypadkach pomiędzy prowadzącym parkingi, a osobą pozostawiającą pojazd dochodzi/będzie dochodziło do zawarcia umowy, na mocy której świadczący usługę parkingową, pobiera/będzie pobierał opłatę za umożliwienie korzystania z wyznaczonego miejsca.

Wskazać w tym miejscu należy, że z uwagi na fakt, iż świadczone usługi parkingowe na rzecz osób zainteresowanych są/będą przez Państwa wykonywane odpłatnie, w ramach czynności o charakterze cywilnoprawnym, to – w odniesieniu do ww. usług – nie działają/ nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Czynność taka – jako usługa w rozumieniu ustawy – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych stanowi/będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy odpłatne świadczenie usług parkingowych, nie zostało wymienione wśród usług zwolnionych od podatku.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie przez Państwa odpłatnych usług parkingowych stanowi/będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

**Podsumowując, stwierdzam, że wykonywane przez Państwa odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych nie stanowią/nie będą stanowiły usług opodatkowanych podatkiem VAT.**

**Natomiast wykonywane przez Państwa odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych stanowią/będą stanowiły usługi opodatkowane podatkiem VAT.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 oraz nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii nieuznania pobieranych opłat dodatkowych za wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Z treści powołanego na wstępie art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów.

Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz świadczącego usługę, oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie tego ostatniego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) zwanym dalej: Kodeks cywilny, rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).

I tak, stosownie do art. 415 Kodeksu cywilnego:

Kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

Natomiast w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej powołanych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II Kodeksu cywilnego – „Skutki niewykonania zobowiązań”.

Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Z treści wniosku wynika, że w ramach świadczenia usług parkingowych pobierają Państwo opłaty za parkowanie oraz opłaty dodatkowe, w tym za brak biletu, nieprawidłowe parkowanie itd., które mają charakter opłat sankcyjnych.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy stwierdzić, że opłata sankcyjna w postaci opłaty dodatkowej nakładana m.in. w przypadku stwierdzenia braku biletu lub nieprawidłowego parkowania stanowi w istocie wynagrodzenie za świadczenie usług. Otrzymana przez Państwa opłata dodatkowa jest ściśle związana z korzystaniem z miejsca parkingowego (usługą parkingową) i wiąże się z niewywiązaniem się kierowcy pojazdu z obowiązków przewidzianych w regulaminie podczas korzystania z miejsca parkingowego.

Powyższe zostało potwierdzone w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. 20 stycznia 2022 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-90/20 Apcoa Parking Danmark.

W wyroku w sprawie C-90/20 Trybunał orzekł, że:

Art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa VAT) należy interpretować w ten sposób, że opłaty kontrolne pobierane przez spółkę prawa prywatnego prowadzącą prywatne parkingi w razie nieprzestrzegania przez kierowców ogólnych warunków użytkowania tych parkingów należy uznać za wynagrodzenie za odpłatne usługi w rozumieniu tego przepisu, które jako takie podlegają podatkowi od wartości dodanej (podatek VAT).

Uzasadniając swoje stanowisko Trybunał przypomniał, że:

(…) zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, podatkowi VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze (pkt 26).

W rozumieniu tego przepisu świadczenie usług dokonywane jest «odpłatnie» tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 16 września 2021 r., Balgarska natsionalna televizia, C-21/20, EU:C:2021:743, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 27).

Po przeanalizowaniu sprawy, Trybunał stwierdził, że:

W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu, główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych, wydaje się, że jest spełniony.

I wskazał, że:

Uiszczenie opłat za parkowanie oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłatom kontrolnym za nieprawidłowe parkowanie stanowi bowiem wynagrodzenie za udostępnienie miejsca parkingowego (pkt 30).

W odniesieniu do warunku, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy, Trybunał zauważył, że:

(…) kierowca, który uiszcza te opłaty kontrolne, skorzystał z miejsca parkingowego lub strefy parkowania, a wysokość tych opłat kontrolnych wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego kierowcę zostały spełnione (tak w pkt 31).

W związku z tym łączna kwota, jaką kierowcy zobowiązali się zapłacić w zamian za świadczoną przez Apcoa usługę parkingową – w stosownych przypadkach wraz z opłatami kontrolnymi za nieprawidłowe parkowanie – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzystali oni z miejsca parkingowego, i to nawet jeśli zdecydowali się oni na nieprawidłowe jego użytkowanie, przekraczając dozwolony czas postoju, nie uzasadniając prawidłowo swojego prawa postoju czy też parkując na miejscu zastrzeżonym, nieoznaczonym lub w sposób utrudniający ruch, z naruszeniem ogólnych warunków użytkowania odnośnych parkingów (pkt 32).

W rezultacie Trybunał doszedł do wniosku, że te opłaty kontrolne mają bezpośredni związek z usługą parkingową i w konsekwencji można je uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą kierowcy zobowiązali się zapłacić Spółce, decydując się na zaparkowanie swojego pojazdu na jednym z parkingów, którymi Spółka ta zarządza.

Zdaniem Trybunału pobranie opłat dodatkowych nie byłoby możliwe, gdyby wcześniej nie została wykonana usługa udostępnienia miejsca parkingowego, zatem obowiązek zapłaty opłaty kontrolnej za nieprzestrzeganie regulaminu stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi. W konsekwencji, TSUE doszedł do przekonania, że opłaty kontrolne oraz opłaty za parkowanie są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Z powołanego orzeczenia wynika także, że:

Trybunał przyznał jednak, że bezpośredni związek istnieje wówczas, gdy dwa świadczenia są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego – i odwrotnie (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 41).

Otóż jest tak w niniejszym przypadku, ponieważ, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 66 opinii, pobieranie przez Apcoa opłat kontrolnych za nieprawidłowe parkowanie i parkowanie przez danego kierowcę w szczególnych okolicznościach, które określiła ta spółka, a które pociągają za sobą takie podwyższone opłaty za parkowanie, są ze sobą powiązane. Konieczność przeprowadzenia kontroli nieprawidłowego parkowania i w konsekwencji nałożenie takich opłat kontrolnych nie może bowiem mieć miejsca, jeżeli usługa udostępnienia miejsca parkingowego nie została wcześniej wykonana (pkt 42).

Zdaniem Trybunału, wniosku tego nie podważa okoliczność, że kwota opłaty kontrolnej jest z góry określona i pozostaje bez konkretnego gospodarczego związku z wartością świadczonej usługi parkingowej oraz to, że opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawana w prawie krajowym za karę.

(…) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji dokonanej odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT bez znaczenia jest wysokość świadczenia wzajemnego, w szczególności okoliczność, czy jest ona równa kosztom poniesionym przez podatnika w związku ze świadczeniem usługi, czy też od nich wyższa lub niższa. Taka okoliczność nie może mieć bowiem wpływu na bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z dnia 11 marca 2020 r., San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 45).

Ponadto Trybunał zauważył, że:

(…) dla celów wykładni przepisów dyrektywy VAT ocena tego, czy płatność dokonywana jest w zamian za świadczenie usługi, jest kwestią z zakresu prawa Unii, którą należy rozstrzygać odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (wyrok z dnia 22 listopada 2018 r., MEO – Serviços de Comunicaçoes e Multimédia, C-295/17, EU:C:2018:942, pkt 69, 70) (pkt 46).

Z powyższego wynika, że okoliczność, iż opłata kontrolna za nieprawidłowe parkowanie jest uznawania w prawie krajowym za karę, nie ma decydującego znaczenia dla kwalifikacji kwoty określonej z góry w umowie o świadczenie usług.

Przy ocenie skutków podatkowych konkretnej opłaty dodatkowej należy w szczególności zwracać uwagę na fakt, czy usługa została rzeczywiście wykonana czy też nie. Fakt ten ma bowiem istotne znaczenie dla skutków podatkowych pobieranych opłat dodatkowych mających charakter sankcyjny.

Jak podkreślił Trybunał w pkt 43 wyroku C-90/20, w sprawie zakończonej wyrokiem z 18 lipca 2007 r., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C-277/05), rozpatrywana usługa nie została wyświadczona. Tymczasem w sprawie rozstrzyganej w postępowaniu głównym (C-90/20) usługa udostępnienia miejsca parkingowego została rzeczywiście wykonana.

Odnosząc stwierdzenia wynikające z powołanego powyżej orzeczenia TSUE do przedmiotowej sprawy, zauważyć należy, iż jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy, opłata dodatkowa jest/będzie przez Państwa nakładana w przypadku stwierdzenia m.in. braku biletu oraz nieprawidłowego parkowania. Zatem, w rozpatrywanej sprawie istnieje bezpośredni związek pomiędzy nałożeniem opłaty dodatkowej (opłaty sankcyjnej) ze skorzystaniem z usługi parkowania (najem miejsca parkingowego).

Te dwa świadczenia – najem miejsca parkingowego oraz nałożenie opłaty dodatkowej – są od siebie wzajemnie zależne, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego i odwrotnie.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nałożenie opłaty sankcyjnej (w postaci opłaty dodatkowej) możliwe jest jedynie w przypadku nieregulaminowego skorzystania z parkingu (najmu miejsca parkingowego) i odwrotnie – nieregulaminowe skorzystanie z parkingu skutkuje nałożeniem opłaty sankcyjnej.

Tym samym, spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą przez korzystającego z parkingu określonej kwoty pieniężnej, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że zapłata tej kwoty może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, biorąc pod uwagę orzeczenie Trybunału w sprawie C-90/20, opłaty dodatkowe nakładane w przypadku m.in. stwierdzenia braku biletu parkingowego lub nieprawidłowego parkowania stanowią w istocie wynagrodzenie za świadczenie usług parkingowych. Przedmiotowe opłaty są należnościami wynikającymi z łączącego strony stosunku zobowiązaniowego polegającego na tym, że usługodawca udostępnia do korzystania miejsca parkingowe, a usługobiorca w zamian za to zobowiązuje się do uiszczenia określonych opłat za parkowanie, w tym opłat dodatkowych w razie nieprzestrzegania zasad korzystania z parkingu. Istotne znaczenie ma również to, że usługa udostępnienia miejsca parkingowego została rzeczywiście wykonana na rzecz kierowcy pojazdu.

**Podsumowując, stwierdzam, że w przypadku świadczenia usługi parkingowej na miejscach postojowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych pobierane opłaty dodatkowe stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za usługi parkingowe podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.**

**W stosunku do opłat dodatkowych pobieranych w związku ze świadczeniem usług parkingowych na miejscach postojowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych należy wskazać, że opłaty te, jako związane z czynnościami pozostającymi poza zakresem stosowania ustawy, stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie za usługi parkingowe, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać całościowo za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w powyższym przypadku, istotne jest określenie momentu wykonania przez Państwa usługi. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Należy wskazać, że dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie usługi następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, z wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

Obowiązek podatkowy rodzi również otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie więc z definicją słownikową (http://sjp.pwn.pl), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie. Zatem, zaliczkę oraz przedpłatę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. i Goldsborough Developments Ltd. przeciwko Commisioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że:

(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone.

Należy wskazać, że powyższy wyrok TSUE zachowuje swoją aktualność na gruncie obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.).

Zatem na podstawie powyższego wyroku TSUE można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych transakcji uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

· zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

· konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

· w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z następującymi sytuacjami, tj.

· pobieraniem jednorazowych opłat parkingowych poprzez parkometry i aplikację mobilną;

· pobieraniem opłat parkingowych w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową (jednorazowa opłata za dłuższy okres czasu – nie jednorazowe parkowanie).

Ponadto z treści wniosku wynika, że płatność za usługę następuje przed wyjazdem z parkingu.

W konsekwencji, występują dwa przypadki:

· opłata jest pobierana przed wyjazdem z parkingu;

· opłata jest pobierana w formie ryczałtu/abonamentu za możliwość skorzystania z parkingu.

W sytuacji gdy klient uiszcza opłatę parkingową po skorzystaniu z usługi, czyli przed wyjazdem z parkingu – to zapłata dokonywana jest z momentem wykonania usługi. W konsekwencji obowiązek podatkowy dla usługi parkingowej gdzie opłata jest pobierana przed wyjazdem z parkingu, będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z chwilą wykonania usługi, co jest równoznaczne z momentem uiszczenia opłaty.

Natomiast przy dokonywaniu opłaty w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową mamy do czynienia z sytuacją gdzie po uiszczeniu opłaty klient nabiera uprawnienie do skorzystania z określonej usługi, na podstawie już zapłaconego biletu.

Bilet jest dokumentem potwierdzającym uprawnienie do skorzystania z danej usługi. Bilet jest znakiem legitymacyjnym potwierdzającym, że okaziciel posiada uprawnienie do skorzystania z oferowanej usługi. Bilet (wydrukowany, elektroniczny) jest dokumentem stwierdzającym istnienie określonego stosunku prawnego. Udostępnienie parkingu za opłatą stanowi umowę wzajemną, gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W opisanej sytuacji jedna ze stron zobowiązuje się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie parkingu), a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy trzeba stwierdzić, że dokonanie opłaty w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową jest nabyciem usługi (tj. prawa do skorzystania z usługi parkingowej). Nabywca usługi już w momencie zapłaty nabywa pewne prawa, zatem w tym momencie wszelkie korzyści wynikające z dokonania zapłaty przechodzą na nabywcę.

Tym samym, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przy dokonywaniu opłaty w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową powstaje w momencie zapłaty za bilet i wydania tego biletu (tj. sprzedaży praw) na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy, gdyż w tym momencie następuje sprzedaż usługi, a nabywca nabywa określone prawo, z którego może skorzystać lub nie.

Natomiast jeżeli chodzi o opłaty dodatkowe, to trzeba mieć na uwadze, że jak wskazano wyżej, opłaty te stanowią integralną część całkowitej kwoty, którą kierowcy zobowiązali się zapłacić, korzystając z usług parkingowych, a zatem stanowią element wynagrodzenia należnego Państwu za udostępnienie miejsc parkingowych. Tym samym, podlegają one opodatkowaniu na zasadach właściwych dla usługi parkingowej. W konsekwencji obowiązek podatkowy z tytułu tych opłat powstaje na zasadach ogólnych, które wyrażone zostały w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi parkingowej.

Jednak z uwagi na charakter opłaty dodatkowej pobieranej za brak biletu należałoby przyjąć, że do wykonania usługi dochodzi z chwilą wystawienia zawiadomienia o opłacie dodatkowej (nałożenia opłaty sankcyjnej). Z tą bowiem chwilą okazuje się, że kierowca pojazdu korzysta z miejsca parkingowego z naruszeniem warunków udostępniania miejsca parkingowego. Taka opłata w całości stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi parkingowej.

**Podsumowując, stwierdzam, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług parkingowych na miejscach parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych powstaje/będzie powstawał:**

· **w przypadku pobierania jednorazowych opłat parkingowych poprzez parkometry i aplikację mobilną – z chwilą wykonania usługi, co jest równoznaczne z momentem uiszczenia opłaty;**

· **w przypadku pobierania opłat parkingowych w formie ryczałtowej lub kartą abonamentową – w momencie zapłaty za bilet i wydania tego biletu (tj. sprzedaży prawa do skorzystania z usług parkingowych);**

· **w przypadku opłat dodatkowych – w momencie określonym dla usługi parkingowej, wobec której opłata dodatkowa została nałożona, za wyjątkiem opłaty za brak biletu, gdyż w tym wypadku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nałożenia tej opłaty dodatkowej;**

**zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na bazie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Art. 86 ust. 22 ustawy stanowi:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W oparciu o § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o: jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

· urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

· samorządowej jednostki budżetowej,

· samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz w przypadku zakładu budżetowego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wskazano w przedmiotowej sprawie, wykonywane przez Państwa odpłatne usługi parkingowe na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych nie stanowią/nie będą stanowiły usług opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym, warunek uprawniający do odliczenia nie jest spełniony, bowiem usługi parkingowe świadczone na miejscach parkingowych zlokalizowanych w pasach dróg publicznych nie stanowią usług opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji nie mają/nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia w związku z wydatkami związanymi z parkingami zlokalizowanymi w pasach dróg publicznych.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych należy wskazać, że – jak rozstrzygnięto powyżej – świadczenie usług parkingowych poza pasami dróg publicznych stanowi świadczenie usług opodatkowanych.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz że poniesione wydatki są/będą dokumentowane fakturami VAT, na których jako nabywca, będą widnieli Państwo.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w związku ponoszeniem wydatków na stworzenie oraz obsługę miejsc parkingowych zlokalizowanych poza pasami dróg publicznych mają/będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku VAT.

**Podsumowując, stwierdzam, że nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na miejsca parkingowe zlokalizowane w pasach dróg publicznych.**

**Z kolei w stosunku do wydatków ponoszonych na miejsca parkingowe zlokalizowane poza pasami dróg publicznych przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.**

**Natomiast w przypadku gdy ponoszą/będą Państwo ponosili wydatki na oba rodzaje parkingów i nie mają/nie będą Państwo mieli możliwości przypisania ponoszonych przez Państwa wydatków w całości do działalności gospodarczej lub do celów innych niż działalność gospodarcza, wówczas mają/będą Państwo mieli prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy uwzględnieniu przepisów określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz przepisów rozporządzenia.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).