Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1204.2022.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Kwalifikacja źródła przychodów uzyskiwanych z wynajmu magazynów.
Słowa kluczowe: magazyn; najem; przychód-źródła przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 22 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwalifikacji źródła przychodów uzyskiwanych z wynajmu magazynów.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą status rolnika i prowadzącą gospodarstwo rolne. Nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Posiada Pan polską rezydencję podatkową. Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, nie korzysta Pan ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jako rolnik ryczałtowy.

Aktualnie na terenie nieruchomości stanowiącej wyłączną Pana własność, postawione są dwa budynki mające funkcje magazynowe - oba o powierzchni 1.950 m2. Budynki są składnikami prowadzonego gospodarstwa rolnego. Budynki były stawiane na cele własne, składowane miały być tam płody rolne, materiały paszowe, maszyny i urządzenia. Jednak, jako że pojawiły się okazje do wynajmu budynków, oba magazyny oddane są aktualnie w najem, na rzecz firmy wykorzystującej je w swojej działalności gospodarczej, nie związanej w żaden sposób z Panem.

Do czynszu dolicza Pan podatek VAT, w wysokości 23%, dokumentując sprzedaż fakturami.

Uzyskiwane w ten sposób przychody rozliczane są na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jako tzw. „najem prywatny”.

Główne Pana przychody pochodzą jednak z działalności rolniczej w postaci produkcji trzody chlewnej oraz uprawy kukurydzy. Działalność w zakresie najmu nie stanowi działalności gospodarczej - jest działalnością okazjonalną, uboczną w stosunku do działalności rolniczej. Pozyskał Pan najemcę za pomocą portalu internetowego (\`(...)\`), nie stosując żadnego rodzaju działań marketingowych, przy zarządzaniu wynajmem nie korzysta Pan także z pomocy profesjonalnych pośredników/zarządców.

Możliwość kwalifikacji Pana przychodów do źródła „najem prywatny” potwierdzono w interpretacji indywidualnej, wydanej na rzecz Pana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2020 r. 0113-KDIPT2-1.4011.169.2020.2.MGR.

W celu optymalnego wykorzystania będących Pana własnością gruntów oraz optymalizacji procesów magazynowania, planuje Pan budowę trzeciego magazynu - o funkcji i powierzchni analogicznej do poprzednich (budynek magazynowy służący obsłudze produkcji rolnej około 1.950 m2). Zamierza Pan wykorzystywać magazyn na dwa sposoby, w zależności od potrzeb i sytuacji:

1\. na potrzeby własne, w prowadzonej działalności rolniczej jako magazyn pasz, nawozów oraz maszyn używanych w gospodarstwie;

2\. oddać go w najem, podobnie jak poprzednie dwa magazyny - pod warunkiem, iż znajdzie się chętny najemca. Do wynajmu przeznaczona będzie powierzchnia, która w danym czasie nie będzie konieczna do funkcjonowania gospodarstwa rolnego, a mogąca wygenerować dodatkowy przychód w postaci czynszu. Nie potrafi Pan oszacować, czy będzie to całość, czy część magazynu.

**Pytanie**

1\. Czy może Pan dokonać odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na zakup towarów i usług, które zostaną wykorzystane w celu budowy budynku magazynowego?

2\. Czy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przychód uzyskany z wynajmu ww. magazynów należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy jako przychód z najmu prywatnego (art 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, oznaczone we wniosku nr 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad. 2
-----

Zgodnie z art. 9 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do przepisów powołanej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

‒ pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

‒ najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Jednocześnie w przypadku obu źródeł, przepisy dopuszczają opodatkowanie przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - inna jest jednak podstawa prawna. W przypadku tzw. „najmu prywatnego" jest to art. 6 ust 1a ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku działalności gospodarczej - art. 6 ust. 1 tej ustawy. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1\. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności:

2\. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3\. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

‒ zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

‒ nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz,

‒ wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Zatem aby daną działalność uznać działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

‒ celu zarobkowego,

‒ ciągłości,

‒ zorganizowanego charakteru.

Nie ulega wątpliwości, iż wynajmując nieruchomość, prowadzi się działalność zarobkową we własnym imieniu. Do stwierdzenia, iż odbywa się to w ramach działalności gospodarczej, konieczne jest jednak stwierdzenie, czy odbywa się w to w sposób „zorganizowany i ciągły”.

Jeśli chodzi z kolei o element ciągłości prowadzenia działalności, to podkreślić trzeba, że celem wprowadzenia takiego wymogu było wyłączenie z definicji działalności gospodarczej czynności jednorazowych. Jednakże przesłanki tej nie należy utożsamiać z koniecznością wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu (wyrok NSA z 28 kwietnia 2011 r. II OSK 333/11).

Pojęcie "zorganizowanie" można z kolei rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego oraz zorganizowania faktycznego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 15 listopada 2017 r. o sygnaturze II FSK 2769/15, zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to. że aktywność koncentruje się na podejmowaniu czynności zmierzających zarówno do utrzymania źródła przychodu, jak i do rozszerzenia tego źródła przez planowanie nabycia kolejnych nieruchomości "w miarę możliwości pozyskania środków finansowych". O zorganizowanej działalności świadczy również konieczność pozyskiwania potencjalnego klienta (wynajmującego) poprzez udostępnianie informacji o posiadanych lokalach do wynajęcia, podejmowanie środków umożliwiających realizację przedmiotu umowy, czuwanie nad przestrzeganiem zasadach dokonywania płatności za wynajem.

Zatem zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły.

W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 2019 r. II FSK 1581/18, wskazano, iż trzeba dostrzec konieczność wypracowania kryteriów różnicowania kwalifikowania przychodów z najmu, do określonego źródła przychodów w postaci najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.) albo pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f). Wymaga bowiem podkreślenia, że o prowadzeniu działalności gospodarczej której przedmiotem jest wynajem nieruchomości nie może przesądzać sama cecha ciągłości działań, stanowiąca wszak istotę umów najmu, ani ukierunkowanie na zysk, bowiem podporządkowanie regułom gospodarności jest także cechą zarządzania majątkiem prywatnym, a elementem reguły gospodarności jest zasadniczo zarobkowy charakter oddawania w najem składników tego majątku. Kryterium różnicującym może być natomiast cecha zorganizowania wynajmu, co wiąże się z przedsiębraniem czynności zmierzających do kreowania i uatrakcyjnienia oferty rynkowej, jak przetwarzanie (przebudowa) przedmiotu najmu w celach dostosowania do popytu rynkowego czy prowadzenie akcji reklamowej w zakresie typowym dla działalności marketingowej (pot. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 sierpnia 2018 r., II FSK 2352/16, z 25 września 2018 r., II FSK 2577/16, czy z 5 marca 2019 r., II FSK 829/17). Podzielając ten kierunek rozumowania można dodać, że za gospodarowanie majątkiem prywatnym może być wprawdzie także poczytane nabywanie nieruchomości jako lokaty kapitału, nawet z przeznaczeniem na wynajem, jednak jeżeli nie będzie się wiązało z tworzeniem zorganizowanej struktury zarządzania takim majątkiem i jego eksploatacji, właściwej dla przedsiębiorstw o omawianym profilu.

Należy przywołać także uchwałę NSA z 24 maja 2021 r. sygn. akt - II FPS 1/21, gdzie wskazano, iż przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.), chyba, że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii "związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą" - do przychodów z działalności gospodarczej. Jak wskazał sąd w uzasadnieniu uchwały, to podatnik decyduje o tym czy "powiązać" określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. W niektórych przypadkach o tego rodzaju związaniu świadczyć będą obiektywne okoliczności, jak np. amortyzowanie danego składnika majątku jako środka trwałego w ramach działalności gospodarczej wskazuje, że przychody z najmu należy zaliczyć do źródła przychodów z działalności gospodarczej niezależnie od stanowiska samego podatnika (por. wyrok NSA z 23 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2832/11, CBOSA). Jak jednak wskazano w wyroku NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14 (CBOSA) w większości przypadków decydujące znaczenie co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu przypisać należy samemu podatnikowi, który może "powiązać" posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też "pozostawić" je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą Jeżeli podatnik:

1\. nie podejmuje czynności zmierzających do wyraźnego wyodrębnienia przedsiębiorstwa poprzez stworzenie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych mających służyć tej działalności,

2\. nie buduje struktury organizacyjnej pozwalającej mu na zarządzanie tą wydzieloną częścią majątku,

3\. nie wypracowuje strategii tej działalności (planów co do jej rozwoju, badania rynku pod kątem potrzeb potencjalnych najemców, dostosowywania składników majątków do tych potrzeb), a jedynie lokuje nadwyżki posiadanych środków (uzyskiwanych z różnych źródeł przychodu) w nieruchomości, które następnie wynajmuje, to nie można uznać, że składniki majątkowe związane są z działalnością gospodarczą.

Ponadto bez znaczenia dla kwalifikacji przychodu z najmu na gruncie podatku dochodowego, jest okoliczność odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na budowę nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawa VAT oraz ustawa PIT w inny sposób odnoszą się do kwestii opodatkowania działalności rolniczej. Otóż zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Oznacza to, że na gruncie podatku VAT rolnik jest traktowany jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, przepisów tejże ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej. To zaś powoduje, że przychody uzyskiwane przez rolnika z działalności rolniczej nie podlegają w ogóle opodatkowaniu podatkiem PIT.

Powyższe wskazuje zatem na zupełnie inny zakres podmiotowy obu ustaw. Podmiot, który prowadzi działalność na gruncie ustawy VAT nie jest automatycznie traktowany, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą na gruncie ustawy PIT. Praktyka obrotu gospodarczego zna wiele przypadków, gdzie osoba fizyczna wynajmująca prywatny składnik majątku jest podatnikiem podatku VAT (z uwagi na spełnienie przesłanki działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy VAT), jednak w zakresie podatku dochodowego przychód jest kwalifikowany jako prywatny najem, określony w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy VAT.

Pana zdaniem, podatek dochodowy oraz podatek od towarów i usług mają charakter autonomiczny względem siebie i skutków wywołanych na gruncie jednego nie można swobodnie przenosić na ten drugi podatek. Trzeba zauważyć, że również obecnie w zakresie prowadzonej działalności rolniczej, jest Pan podatnikiem podatku VAT, lecz nie podlega w tym zakresie opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Takie stanowisko potwierdza również orzecznictwo. W wyroku NSA z 11 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1940/15, wskazano, iż bez wpływu na możliwość zaliczenia uzyskiwanych przez podatnika przychodów do źródła, wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. pozostają:

1\. fakt równoległego prowadzenia działalności gospodarczej w innym zakresie niż wynajem,

2\. objęcie samego najmu podatkiem VAT,

3\. rozmiary wynajmu, a więc liczba wynajmowanych nieruchomości,

4\. realizacja inwestycji w postaci budowy budynku przeznaczonego na wynajem.

Przenosząc powyższe rozważania na opisaną sprawę i zadane pytanie - skoro główną Pana działalnością jest działalność rolnicza, która nie stanowi działalności gospodarczej, to oddanie w najem magazynu wybudowanego co do zasady na cele działalności rolniczej, nie stanowi jednocześnie działalności gospodarczej. Prowadzona inwestycja wynika przede wszystkim z potrzeb w zakresie działalności rolniczej, korzystając jednak z poprzednich doświadczeń bierze Pan pod uwagę wynajęcie magazynu w całości lub części na cele nierolnicze.

Przychód z najmu nie będzie stanowił dla Pana podstawowego źródła utrzymania, będzie to najem okazjonalny, natomiast okres wynajmu będzie uzależniony od potrzeb najemcy Pozyskując najemców nie zamierza Pan korzystać z profesjonalnych pośredników, zamieści Pan jedynie ogłoszenie na portalu internetowym. Nie będzie Pan również korzystał z usług profesjonalnych pośredników lub zarządczych w tym zakresie. Brak zatem przesłanki „zorganizowania" - nawet pomimo tego, iż będzie to trzeci Pana magazyn. Nie powstała bowiem żadna konkretna struktura, za pomocą której organizuje Pan najem i nim zarządza, stara się jedynie optymalnie wykorzystywać posiadany majątek.

W związku z tym przedmiotowy najem nie będzie nosić znamion prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym przychody uzyskane z wynajmu magazynów będą stanowić przychód z tzw. „najmu prywatnego”, który może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym, na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – zgodnie, z którym opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

miesiąc - w przypadku roślin,

16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący.

Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić treść definicji gospodarstwa rolnego, sformułowanej w ustawie o podatku rolnym.

Zgodnie bowiem z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Za gospodarstwo rolne – w myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy uważa się:

Obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Gospodarstwem rolnym, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym są więc wyłącznie wymienione wyżej grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, będące własnością lub znajdujące się w posiadaniu określonego podmiotu.

Definicja gospodarstwa rolnego nie obejmuje natomiast budynków i budowli położonych na użytkach rolnych. Nie obejmuje również wyposażenia, do którego w szczególności zalicza się maszyny i urządzenia rolnicze.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

3) pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Ustawa powyższa zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej, wyrażoną w art. 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

‒ zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

‒ nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy, oraz

‒ wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

‒ celu zarobkowego,

‒ ciągłości,

‒ zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

W tym miejscu wskazać należy na Uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie siedmiu sędziów z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21, w której wskazano:

To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (\`(...)\`)

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii "związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą" - do przychodów z działalności gospodarczej.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym skoro wynajem magazynów nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przysługuje Panu prawo do kwalifikowania osiąganych przez Pana przychodów z tytułu wynajmu magazynów, będących przedmiotem wniosku, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako tzw. najem prywatny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać także należy, że niniejsza interpretacja odnosi się jedynie do kwestii będących przedmiotem Pana zapytania – kwalifikacji źródła przychodów uzyskiwanych z wynajmu magazynów, a dokonując weryfikacji Pana stanowiska, tutejszy Organ nie odniósł się do innych kwestii poruszanych we wniosku – możliwości opodatkowania przychodów z najmu magazynów zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651).