Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-557/07-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-10
Teza: Spółdzielnia nie ma obowiązku wykazania przychodu do opodatkowania w związku z zawarciem Umowy Zamiany na dzień zawarcia tej Umowy, t.j. 5 września 2007r., Spółdzielnia powinna wykazać przychód podatkowy za okres, w którym zostanie on przez Spółdzielnię uzyskany, t.j. w dacie ustanowienia odrębnej własności Lokali w Budynku przez NPU i przeniesienia prawa do Lokali na rzecz Spółdzielni.
Słowa kluczowe: budynek; lokal; opodatkowanie; przychód; spółdzielnie; umowa-umowa zamiany
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 13 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 06.12.2007 r. (data wpływu 10.12.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu w związku z umową zamiany - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu w związku z umową zamiany.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

W dniu 5 września 2007 r. Spółdzielnia (dalej: „Spółdzielnia") podjęła szereg działań prawnych zmierzających do sformalizowania wzajemnej współpracy oraz przeprowadzenia wspólnego przedsięwzięcia inwestycyjnego z następującymi podmiotami: spółką R…. Sp. z o.o. Projekt Developerski (dalej: „P") oraz utworzoną przez nią spółką zależną o nazwie X S.A. („N"). N została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców w dniu 22 sierpnia 2007 r. N powstała jako spółka z kapitałem zakładowym 10.000.000 zł, podzielonym na 10 min akcji o wartości nominalnej 1 zł każda. Wszystkie akcje w N objęła spółka P.

W związku z podjęciem wspólnego przedsięwzięcia, Spółdzielnia, P oraz N podpisały odpowiednie umowy w tym zakresie. W tym dniu zostały podpisane w szczególności:

*   Umowa Sprzedaży Akcji N - na jej podstawie, Spółdzielnia nabyła od P 8 mln akcji N, stanowiących 80% udziału w jej kapitale;
*   Umowa Cesji Praw i Obowiązków wynikających z Umowy o Wspólnym Przedsięwzięciu i Umowa Akcjonariuszy N (dalej: „Umowa o Wspólnym Przedsięwzięciu") - podsumowująca wcześniejsze ustalenia umowne i regulująca na nowo zasady współpracy pomiędzy Spółdzielnią, P oraz N;
*   Umowa Przeniesienia Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości i Prawa Własności Budynków na N oraz zobowiązującą do ustanowienia odrębnej własności Lokali (dalej: „Umowa Zamiany", „Umowa") - omówiona poniżej.

Umowa Zamiany została podpisana dnia 5 września 2007 r. Zgodnie z postanowieniami Umowy:

1.  Spółdzielnia przenosi na N prawo wieczystego użytkowania zabudowanej Nieruchomości (obejmującej działki ewidencyjne o numerach 33/3 oraz 36/1) oraz prawo własności posadowionych na Nieruchomości budynków o przeznaczeniu handlowo-produkcyjnym (dalej: „Obiekt"). Wartość rynkowa prawa użytkowania wieczystego powyższej zabudowanej Nieruchomości została wyceniona na 47.333.000 zł.
2.  N oświadcza, że powyższe prawa nabywa w zamian za swoje zobowiązanie co do tego, że:

*   wybuduje na Nieruchomości budynek wielofunkcyjny biurowo - handlowy („Budynek"), na warunkach i zasadach określonych w Umowie o Wspólnym Przedsięwzięciu. Budynek będzie stanowić odrębny od Nieruchomości przedmiot własności, a w jego skład będą wchodziły m.in. lokale użytkowe („Lokale"), przeznaczone dla Spółdzielni i odpowiednio dostosowane do jej potrzeb. Lokale będą stanowić 10% całkowitej powierzchni użytkowej Budynku, tj. około 5.000 m2 - przy czym Umowa przewiduje, że jeżeli powierzchnia Budynku będzie większa od wcześniej zakładanej w Umowie Zamiany, to powierzchnia Lokali przeznaczonych dla Spółdzielni ulegnie powiększeniu proporcjonalnie o odpowiedni procent przewyższający zakładaną powierzchnię Budynku.
*   po wybudowaniu Budynku ustanowi odrębną własność Lokali oraz przeniesie na Spółdzielnię własność tak wyodrębnionych Lokali (wraz z odpowiadającym udziałem w gruncie). Przeniesienie tego prawa na rzecz Spółdzielni nastąpi bez spłat, lub za zgodą Stron, z uwzględnieniem takich spłat.
*   W związku z powyższym zobowiązaniem, N zobowiązał się do zawarcia w formie aktu notarialnego w terminie 60 dni od dnia uzyskania pozwolenia na budowę Budynku Umowy Przedwstępnej, zobowiązującej N do podjęcia w/w czynności.
*   Ustanowienie odrębnej własności Lokali i przeniesienie prawa do nich na Spółdzielnię ma nastąpić nie później niż w terminie 30 miesięcy od dnia podpisania Umowy Przedwstępnej, niezwłocznie po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Budynku, po spełnieniu określonych warunków wynikających z Umów zawartych pomiędzy Stronami.

Dla celów Umowy Zamiany, wartość rynkową prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości Strony zgodnie określiły na kwotę 47.333.000 zł. Powyższa wycena została sporządzona przy udziale dwóch niezależnych rzeczoznawców majątkowych.

Dla celów rozliczeń stron, wartość wyceny prawa użytkowania wieczystego przysługującego Spółdzielni ma zostawać powiększona o 17%. Dodatkowo, wartość ta ma ulec podwyższeniu w okresie od dnia sporządzenia wyceny do dnia wydania pozwolenia na budowę - w pierwszym roku o 400% rocznego wskaźnika inflacji, w kolejnych latach o 500% tego wskaźnika, (ale co najmniej o 5% w skali roku).

Ponadto, dla celów rozliczeń z Miastem Stołecznym Warszawa Strony przyjęły wartość wyceny działki o numerze ewidencyjnym 36/1, przeprowadzonej przez dwóch niezależnych rzeczoznawców majątkowych, bez uwzględnienia powierzchni 125 m2 nie podlegających finansowemu rozliczeniu. Wartość różnicy w wycenie dokonanej przez wymienionych rzeczoznawców i wycenie dokonanej na zlecenie Miasta Stołecznego Warszawy, oraz koszty z tym związane zostały podzielone pomiędzy Spółdzielnię i P w proporcji 35% do 65%.

Co do wyceny wartości rynkowej przeznaczonej do przekazania Spółdzielni powierzchni Lokali, to Strony przewidziały, że zostanie ona dokonana bezzwłocznie po uzyskaniu pozwolenia na budowę Budynku i przed podpisaniem Umowy Przedwstępnej, na warunkach i zasadach określonych w Umowie o Wspólnym Przedsięwzięciu.

**W związku z powyższym Spółdzielnia wniosła o potwierdzenie, że:**

1.  Spółdzielnia nie ma obowiązku wykazania przychodu do opodatkowania w związku z zawarciem Umowy Zamiany na dzień zawarcia tej Umowy, t.j. 5 września 2007r.,
2.  Spółdzielnia powinna wykazać przychód podatkowy za okres, w którym zostanie on przez Spółdzielnię uzyskany, t.j. w dacie ustanowienia odrębnej własności Lokali w Budynku przez N i przeniesienia prawa do Lokali na rzecz Spółdzielni.

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z zawartą przez Spółdzielnię Umową Zamiany, Spółdzielnia powinna wykazać przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, t.j. w dacie jego otrzymania. Datą tą będzie, zgodnie z Umową Zamiany, data ustanowienia odrębnej własności Lokali w Budynku przez N i przeniesienia prawa do tych Lokali na rzecz Spółdzielni. Tym samym, Spółdzielnia nie ma obowiązku wykazywania jakiegokolwiek przychodu w związku z samym faktem zawarcia Umowy Zamiany i na dzień zawarcia tej Umowy, t.j. 5 września 2007r. - ponieważ na ten dzień, po stronie Spółdzielni nie powstaje żaden przychód należny.

W opinii Spółdzielni, z przepisów zawartych w art. 12 updop, wynika, że na dzień 5 września 2007 r. nie powstaje dla niej żaden przychód.

Na podstawie art. 12 ust. 3 updop, „Za przychody związane z działalnością gospodarczą \[\`(...)\`\], osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane \[\`(...)\`\]. Powyższy przepis określa więc zasady opodatkowania przychodów:

*   związanych z działalnością gospodarczą
*   i osiągniętych w roku podatkowym,

do których zalicza się także przychody należne w tym roku.

Cytowany przepis wprowadza więc zasadę, że przychodem podlegającym opodatkowaniu w danym roku jest wyłącznie przychód w tym roku należny (wymagalny).

Przychodem wymagalnym zaś jest taka należność, co do której Strony ustaliły, że powinna zostać zrealizowana w danym roku. Zdaniem Spółdzielni, Umowa Zamiany nie pozwala na uznanie, iż jakiekolwiek przychody wynikające z tej Umowy są należne Spółdzielni (wymagalne) w roku zawarcia Umowy, t.j 2007. Umowa Zamiany bowiem wyraźnie stanowi, że „wynagrodzenie" należne Spółdzielni od N z tytułu zawarcia Umowy Zamiany, ma zostać „przekazane" Spółdzielni dopiero w określonym momencie w przyszłości. Momentem tym będzie, zgodnie z wolą Stron Umowy, data ustanowienia odrębnej własności Lokali w Budynku przez N i przeniesienia prawa do tych Lokali na rzecz Spółdzielni. Uwzględniając długość trwania cyklu budowlanego, data ta z pewnością nie nastąpi w roku 2007 r. Innymi słowy, Strony zgodziły się, że świadczenie przyrzeczone Spółdzielni zostanie spełnione dopiero za pewien czas. W konsekwencji, na dzień podpisania Umowy, świadczenie ze strony N w żadnym wypadku nie jest wymagalne, a więc nie może prowadzić do powstania przychodu należnego po stronie Spółdzielni.

W szczególności, oczekiwanie Spółdzielni, co do uzyskania od N określonych świadczeń, opisanych w Umowie Zamiany, nie zostało w żaden sposób wycenione i wykazane w księgach rachunkowych Spółdzielni jako istniejąca wierzytelność od N Stąd, przepis art. 12 ust. 3 nie ma w opisanej sytuacji zastosowania.

Kolejne przepisy art. 12 updop precyzują sposób określenia daty powstania przychodu z działalności gospodarczej. Przepis art. 12 ust. 3a konkretyzuje moment uzyskania „przychodu należnego", o którym mowa w ust. 3, w sposób następujący: „Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Spółdzielnia zauważa jednak, że przepis ust. 3a powołuje się w swojej treści na „przychód, o którym mowa w ust. 3". Tymczasem, jak wykazano powyżej, w związku z zawartą przez Spółdzielnie Umową Zamiany, tego rodzaju przychód nie wystąpi. W konsekwencji, w omawianych tu okolicznościach, przepis ust. 3a uszczegóławiający normę z ust. 3, nie może mieć zastosowania. W takich okolicznościach ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga odwołania się do kolejnej normy szczególnej art. 12, zawartej w ust. 3e, na podstawie której: „w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3 \[przychód z działalności gospodarcze\], do którego nie stosuje się ust. 3a \[\`(...)\`\], za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty".

Konkludując, z analizy przepisów ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przychód dla Spółdzielni powstanie w momencie otrzymania przez nią „zapłaty"- czyli wynagrodzenia za przekazane N prawa, a więc, w praktyce, w momencie wyodrębnienia własności Lokali przez N i przeniesienia prawa do tych Lokali na rzecz Spółdzielni.

Spółdzielnia zauważa ponadto, że niemożność opodatkowania ewentualnego „przychodu" na dzień zawarcia Umowy Zamiany wynika także z niemożności określenia wysokości takiego potencjalnego przychodu. Mianowicie, na dzień zawarcia transakcji Zamiany, t.j. 5 września 2007 r., Strony nie znają wartości praw do Lokali, ani nie mają możliwości wyceny tych praw, stanowiących na ten dzień przyrzeczenie o charakterze przyszłym i niepewnym, uzależnione od fizycznych czynników, których wpływu Strony nie są w stanie ocenić ani oszacować.

Przede wszystkim, w momencie zawarcia Umowy Zamiany, Spółdzielni znana jest wartość rynkowa tylko jednego z przedmiotów podlegających transakcji Zamiany. O ile bowiem Strony określiły, przy pomocy wyspecjalizowanych rzeczoznawców, wartość praw do Nieruchomości i Obiektu zbywanych przez Spółdzielnię, to nie jest im znana wartość praw uzyskiwanych przez Spółdzielnię od N.

Podatnik podkreśla jednocześnie, że zobowiązanie N do wydzielenia i wydania Spółdzielni Lokali dotyczy przyrzeczenia w zakresie zdarzenia o charakterze przyszłym i niepewnym. W szczególności, w skrajnej sytuacji, przyrzeczenie to może nie zostać spełnione w ogóle - przykładowo, jeżeli z jakiegoś powodu, Budynek nie zostanie wybudowany (np. wskutek odmowy wydania pozwolenia na budowę, wprowadzenia zmian w prawie uniemożliwiających realizację projektu, ujawnienia praw osób trzecich do nieruchomości czy też protestów okolicznych mieszkańców).

Dodatkowo Spółdzielnia zauważa, że oceniając Umowę z perspektywy Spółdzielni jako nabywcy świadczenia należnego od N (oraz N, jako usługodawcy), Umowa Zamiany stanowi w istocie dopiero umowę przedwstępną dotyczącą nabycia Lokali. Innymi słowy, N zobowiązuje się do wybudowania Budynku, wyodrębnienia Lokali i przekazania praw do Lokali na rzecz Spółdzielni, zaś Spółdzielnia „rezerwuje" sobie powyższe prawa, uiszczając na rzecz N przedpłatę w wysokości 100% ustalonej przez Strony kwoty. Przedpłata realizowana jest przez Spółdzielnię w formie rzeczowej (t.j. w postaci przeniesienia praw do zabudowanej Nieruchomości). Tym samym, Spółdzielnia wypełnia swoje zobowiązanie wynikające dla niej, jako dla nabywcy Lokali, z Umowy Zamiany (tu: umowy przedwstępnej nabycia Lokali), jednakże samo świadczenie właściwe (t.j. prawo do Lokali przyrzeczone przez N) ma zostać spełnione dopiero w przyszłości.

Biorąc pod uwagę prawny charakter powyższej transakcji oraz jej sens ekonomiczny (wyrażający się w dokonaniu przez Spółdzielnię przedpłaty na poczet prawa, które - zgodnie z ustaleniami Stron - Spółdzielnia uzyska dopiero w przyszłości), Spółdzielnia uważa za oczywiste, iż opisane tu rozliczenie nie rodzi i nie może rodzić po stronie Spółdzielni żadnego bieżącego przychodu podatkowego. Trudno się tu bowiem doszukać jakiejkolwiek należności Spółdzielni posiadającej cechy wymagalności: na moment podpisania Umowy Zamiany, ani Spółdzielnia nie ma prawnej możliwości żądania od N spełnienia świadczenia, ani też N nie jest zobowiązany do jego spełnienia. Jak zaś potwierdza powszechnie akceptowana interpretacja przepisów, przychód nie może powstać przed datą, w której roszczenie o spełnienie świadczenia stało się wymagalne (t.j. możliwe do prawnie skutecznego dochodzenia). W ocenie wnioskodawcy, zarówno obowiązujące przepisy, jak też praktyka podatkowa i względy ekonomiczne jednoznacznie przemawiają za stwierdzeniem, że datą powstania przychodu dla Spółdzielni będzie data faktycznego otrzymania przychodów, czyli moment postawienia wyodrębnionych Lokali do jej dyspozycji w sposób umożliwiający ich wykorzystanie. Spółdzielnia w szczególności zauważa, że nie byłoby ekonomicznie ani prawnie uzasadnione wyznaczenie wartości jej „potencjalnego przychodu" na dzień zawarcia Umowy Zamiany na poziomie odpowiadającym wartości rynkowej praw zbywanych przez nią w dniu 5 września 2007r., t.j. w kwocie 47.333.000 zł. W praktyce trudno bowiem zakładać, że wartość praw przyrzeczonych Spółdzielni przez N będzie odpowiadać dokładnie wartości praw przenoszonych przez Spółdzielnię.

Na potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska wnioskodawca powołał się na postanowienia interpretacyjne organów podatkowych oraz orzecznictwo sądowe.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.**

W celu określenia skutków podatkowych umowy zamiany, należy przeanalizować treść umowy zawartej pomiędzy stronami w kontekście przepisów ustawy z 18 maja 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93, ze zm.) i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji przychodu. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności, m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Tak więc w art. 12 ust. 1 ustawodawca podaje przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie wiąże się z powstaniem przychodu podatkowego. Podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania przychodu stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo wykonania należności. W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie mają zastosowania regulacje zawarte w ust. 3a i 3c, zgodnie z ust. 3e - za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Należy zauważyć, iż art. 12 ust. 3e ww. ustawy reguluje moment powstania przychodu z działalności gospodarczej w przypadku pozostałych świadczeń, np. w przypadku otrzymanych kar umownych.

Jednocześnie na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z przepisu tego wynika, że pobrana wpłata (zaliczka) na poczet ceny sprzedaży, która ma być wykonana w następnym okresie sprawozdawczym staje się przychodem dopiero po realizacji umowy przez jej strony. Innymi słowy przepis powyższy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Uznać wobec powyższego zatem należy, iż tylko przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, czyli przysporzenie majątkowe pewne, nie podlegające żadnym zmianom, bez roszczenia zwrotnego i ostateczne, skutkuje przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającym daninie publicznoprawnej w postaci podatku dochodowego od osób prawnych.

Kwestie dotyczące umów zamiany zostały uregulowane w przepisach art. 603 – 604 ustawy z 18 maja 1964r. Kodeks cywilny. Pierwszy przepis stanowi, iż przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast w drugim z przepisów zaznaczono, że do zamiany stosuje się przepisy o sprzedaży. Charakterystyczne dla umowy zamiany jest to, że podstawowe obowiązki obu stron i treść ich świadczeń są identyczne, różny jest jedynie przedmiot świadczeń każdej z nich. Przedmiotem zamiany, podobnie jak sprzedaży, mogą być rzeczy i ich zbiory, a także inne prawa majątkowe, jednakże nie pieniądze.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki tej operacji na takich zasadach jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia. Oznacza to, że przedmiotowa zamiana praw majątkowych/nieruchomości stanowić będzie dla Spółdzielni jedynie formę odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości oraz prawa własności budynków oraz nabycia własności wyodrębnionych lokali w mającym postać budynku biurowo-hadlowym. Zarówno opisane wyżej odpłatne zbycie, jak i nabycie trzeba, pod względem skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, rozpatrywać rozdzielnie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Użycie przez ustawodawcę, w cytowanym przepisie, określenia „odpłatne zbycie” oznacza, że w zakresie obrotu rzeczami i prawami majątkowymi ustawodawca przewidział inne niż sprzedaż legalne formy odpłatnego przeniesienia własności, w tym miedzy innymi zamianę.

W związku z powyższym, z podatkowego punktu widzenia w wyniku sfinalizowania przedmiotowej transakcji zamiany, po stronie Spółki – zbywcy prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku powstanie przychód podatkowy, przy czym ustalając moment powstania tego przychodu, należy wziąć pod uwagę treść umowy zawartej pomiędzy stronami (Spółdzielnią i N). Z zawartej Umowy Zamiany, nie wynika by z tytułu przeniesienia prawa użytkowania wieczystego oraz budynku wnioskodawca otrzymał od N jakiegokolwiek świadczenie wzajemne na dzień zawarcia tej umowy, poza zobowiązaniem się N do wybudowania budynku i ustanowienia w nim na rzecz wnioskodawcy odrębnej własności lokali oraz przeniesienia na niego ich własności (wraz z udziałem w gruncie) wraz z ewentualnymi spłatami. Przy rozważaniu kwestii związanych z powstaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego należy mieć na uwadze szczególne wymagania Kodeksu cywilnego dotyczące przeniesienia własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego. Stosownie do treści art. 158 tej ustawy, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości (art. 237 KC).

Niewątpliwie więc przychód z odpłatnej sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego powstaje w wyniku zawarcia prawnie skutecznej umowy przenoszącej te prawa, co oznacza, że o przychodzie wyrażonym w ustalonej cenie sprzedaży można mówić dopiero od chwili zawarcia tej umowy. Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie upoważniają podatników do zaliczania do przychodów danego okresu rozliczeniowego przychodów, które powstaną dopiero w przyszłych okresach rozliczeniowych. Odnosząc powyższe uregulowania prawne do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy stwierdzić, iż Spółdzielnia nie ma obowiązku wykazania przychodu do opodatkowania w związku z zawarciem Umowy Zamiany na dzień zawarcia tej umowy, t.j. 5 września 2007r. Spółdzielnia prawidłowo uznała, iż powinna z tytułu tej umowy wykazać przychód podatkowy za okres, w którym zostanie on przez Spółdzielnię uzyskany, t.j. w dacie ustanowienia odrębnej własności Lokali w Budynku przez N i przeniesienia prawa do Lokali na rzecz Spółdzielni, biorąc pod uwagę uregulowania art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.