Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-652/14-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-13
Teza: Podatek dochodow od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy.
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 20 listopada 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie zbierania, składowania, gospodarowania i przetwarzania odpadów. W ramach działalności Spółka nabywa również od innych podmiotów za wynagrodzeniem odpady, które następnie są wykorzystane w procesie produkcji.

Zapłata za dostarczone odpady jest dokonywana na podstawie faktury otrzymanej od kontrahenta.

Termin zapłaty jest ustalany w treści faktury.

Zdarza się, że Spółka pomimo otrzymania odpadów przez długi okres nie dostaje faktury od kontrahenta.

Spółka ujmuje wówczas w księgach koszt z tytułu zakupu odpadów na podstawie dowodu księgowego innego niż faktura.

Do czasu otrzymania faktury Spółka nie reguluje zobowiązania z tytułu nabycia odpadów.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Spółka doprecyzowała, że:

1.  Spółka ujmuje wydatki z tytułu nabycia odpadów jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z dnia 30 maja 2014 r., Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), zgodnie z którym zaksięgowanie wydatku następować może na podstawie faktury (rachunku) albo na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Spółka pragnie podkreślić, że prawidłowość stosowanej przez nią praktyki w tym zakresie nie była przedmiotem zapytania;
2.  wydatki z tytułu nabycia odpadów są kwalifikowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodami,
3.  Spółka reguluje zobowiązania w terminie:
    1.  30 dni od dnia upływu terminu płatności – dla terminów nie dłuższych niż 60 dni,
    2.  90 dni od dnia zaliczenia kwoty do kosztów uzyskania przychodów – dla terminów płatności dłuższych niż 60 dni.

Spółka podkreśla, że bieg terminu płatności rozpoczyna się w dniu wystawienia faktury przez kontrahenta, co następuje niekiedy ze znacznym opóźnieniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy Spółka jest zobowiązana do korekty kosztów uzyskania na podstawie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on zobowiązany do korekty kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że:

1.  kontrahent wystawi fakturę ze wskazanym terminem płatności i
2.  jeżeli termin ten:
    1.  nie jest dłuższy niż 60 - Spółka nie dokona zapłaty w terminie 30 dni od wskazanego na fakturze terminu płatności,
    2.  jest dłuższy niż 60 - Spółka nie dokona zapłaty w terminie 90 dni od daty zaliczenia kwoty zobowiązania z tytułu nabycia odpadów do kosztów uzyskania przychodów.

Niewystawienie faktury - wobec braku ustalenia terminu płatności - nie będzie rodzić po stronie Spółki obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z nieuregulowaniem zobowiązań został uregulowany w art. 15b ww. ustawy.

Zasady korekty kosztów są uzależnione od długości ustalonego terminu płatności.

Jeżeli termin płatności wynosi do 60 dni korekty kosztów uzyskania przychodów dokonuje się na zasadach określonych w art. 15b ust. 1 ustawy. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku), kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W świetle przytoczonego przepisu (z uwzględnieniem art. 15b ust. 2 ustawy) przesłanki korekty dokonywanej na jego podstawie przedstawiają się następująco:

1.  ustalenie terminu płatności do 60 dni (przesłanka ta wynika z art. 15b ust. 1 w zw. z art. 15b ust. 2 ustawy);
2.  zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury, rachunku, umowy lub innego dokumentu;
3.  nieuregulowanie tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że przepis art. 15b ust. 1 ustawy rodzi obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadkach opisanych w przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli:

1.  kontrahent Spółki wystawi fakturę z określonym terminem płatności wynoszącym do 60 dni,
2.  Spółka nie dokona zapłaty w terminie 30 dni od wskazanego na fakturze terminu płatności.

Należy podkreślić, że 30-dniowy termin, o którym mowa w art. 15b ust. 1 ustawy zaczyna swój bieg od daty upływu terminu płatności. Przepisy podatkowe nie regulują w jaki sposób ustalić termin płatności, a w szczególności jaki dzień uznać za początek biegu tego terminu. W konsekwencji uzasadnione zdaje się być twierdzenie, że kwestia ta pozostawiona jest uznaniu stron, które mogą ustalić początkowy dzień tego terminu w sposób swobodny, np. poprzez powiązanie go z datą wystawienia faktury przez sprzedawcę, czy też datą jej otrzymania przez nabywcę.

Powyższe stanowisko jest akceptowane przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor IS w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 28.05.2013 r., ITPB3/423-136c/13/PS zajął następujące stanowisko: „(\`(...)\`) przepis art. 15b uzależnia termin dokonania zmniejszenia (korekty) kosztów podatkowych od terminu płatności określonego w fakturze bądź umowie i to strony ustalają ten termin w ramach stosunku cywilnoprawnego. Przepisy prawa podatkowego nie ingerują w ustalenia pomiędzy stronami, co do określenia terminu płatności (sposobu jego liczenia). Przenosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów konieczne jest wyjaśnienie, iż termin płatności oznacza dzień, w którym należy spłacić zobowiązanie lub jest to okres między dniem powstania a dniem wymagalności wierzytelności. (\`(...)\`) Zatem odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, w świetle którego zdarzenie, od którego liczony jest okres 60 dni, o którym mowa w art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może być dowolnym zdarzeniem uzgodnionym przez dostawcę i odbiorcę, uznać należy co do zasady za prawidłowe”.

Należy także podkreślić, że w sytuacji gdy strony same nie określiły wprost terminu płatności jego ustalenie nie jest możliwe na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z art. 455 Kodeksu cywilnego, jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania.

Jeżeli termin płatności wynosi powyżej 60 dni korekty kosztów uzyskania przychodów dokonuje się na zasadach określonych w art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

W przytoczonym powyżej przepisie ustawodawca sfomułował następujące przesłanki, których łączne spełnienie zobowiązuje podatnika do korekty kosztów uzyskania przychodów:

1.  ustalenie terminu płatności dłuższego niż 60 dni;
2.  zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury, rachunku, umowy lub innego dokumentu;
3.  nieuregulowanie tej kwoty w terminie 90 dni od daty jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że przepis art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rodzi obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadkach przedstawionych przez Spółkę w stanie faktycznym, jeżeli:

1.  kontrahent Spółki wystawi fakturę z określonym terminem płatności wynoszącym powyżej 60 dni;
2.  Spółka nie dokona zapłaty w terminie 90 dni od zaliczenia zobowiązania z tytułu zakupu odpadów do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten, podobnie jak art. 15b ust. 1 ww. ustawy znajduje zastosowanie tylko w sytuacji, gdy strony transakcji ustalą termin płatności. Do czasu skonkretyzowania terminu płatności, co w sytuacjach przedstawionych w stanie faktycznym następuje w fakturze wystawianej przez kontrahenta, brak jest podstaw do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje ponadto potwierdzenie w celu, który przyświecał ustawodawcy przy tworzeniu przepisów dot. korekty kosztów uzyskania przychodów. W świetle uzasadnienia do ustawy z dnia 16.11.2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342), celem wprowadzenia regulacji zawartej obecnie w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było:

*   likwidacja zatorów płatniczych (cel ten realizują zarówno przepis art. 15b ust. 1, jak i art. 15b ust. 2),
*   uniknięcie sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje swoją dominującą pozycję wobec dostawcy usług lub towarów przez narzucanie długich terminów płatności (cel ten realizuje przepis art. 15b ust. 2).

Przy tak ustalonych celach nie ulega wątpliwości, że regulacje z art. 15b ustawy mają pełnić funkcje ochronne dla dostawcy (usługodawcy), tj. podmiotu, dla którego występowanie zatorów płatniczych oraz narzucanie długich terminów płatności odbija się niekorzystnie na sytuacji finansowej. Brak jest zatem uzasadnienia, żeby obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów powstawał w sytuacji, gdy brak zapłaty jest uzależniony od samego dostawcy (usługodawcy), który nie wystawia faktury, co pozbawia go możliwości otrzymania wynagrodzenia z tytułu dokonanej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W związku z powyższym, kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 15 ust. 1 nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów (zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione, ale i do lat następnych) jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2 ustawy, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy).

Mocą art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342), do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został wprowadzony z dniem 1 stycznia 2013 r. przepis art. 15b.

Z brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W myśl art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać:

*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest krótszy lub wynosi 60 dni - z upływem 30 dnia od daty upływu terminu wymagalności (płatności) zobowiązania, lub
*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest dłuższy niż 60 dni - z upływem 90 dnia od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 15b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Jak stanowi art. 15b ust. 5 cyt. ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów.

Wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2013 r. nowych przepisów w podatku dochodowym od osób prawnych ma na celu przeciwdziałanie zjawisku tzw. zatorów płatniczych, poprzez zwiększenie dyscypliny płatniczej między przedsiębiorcami, a tym samym poprawę ich płynności finansowej.

Konsekwentnie, regulacje art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają za zadanie niejako wymusić na dłużnikach terminowe regulowanie płatności (nie później niż w ciągu 30 dni od dnia upływu terminu płatności - art. 15b ust. 1 tej ustawy) oraz ograniczenie sytuacji, w których występuje dłuższy termin płatności (ponad 60 dni - art. 15b ust. 2 ustawy). Jeżeli jednak takie sytuacje występują, to dłużnik musi liczyć się z poniesieniem negatywnych konsekwencji w postaci obowiązku dokonania korekty odpowiednich kosztów uzyskania przychodów, co wpłynie na wysokość jego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto należy zauważyć, że wchodzące z dniem 1 stycznia 2013 r. regulacje dotyczące korekty kosztów podatkowych nie znajdą zastosowania do podatnika, który kwot wynikających z faktury lub innego dokumentu nie zaliczył do kosztów podatkowych; zatem nieuregulowanie kwoty wynikającej z ww. faktury lub innego dokumentu nie będzie powodowało obowiązku korygowania kosztów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa od kontrahentów odpady, które wykorzystuje w procesie produkcji. Zapłata za dostarczone odpady dokonywana jest na podstawie otrzymanej faktury od kontrahenta. Spółka wskazała, że zdarzają się sytuacje, gdy pomimo otrzymania odpadów przez długi okres nie otrzymuje faktury od kontrahenta. Termin płatności jest ustalany w treści faktury i rozpoczyna się w dniu jej wystawienia. Wydatki z tytułu nabyć odpadów są kwalifikowane przez Spółkę jako koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależnia termin dokonania zmniejszenia (korekty) kosztów podatkowych od terminu płatności określonego w fakturze bądź umowie i to strony ustalają ten termin w ramach stosunku cywilnoprawnego. Przepisy prawa podatkowego nie ingerują w ustalenia pomiędzy stronami, co do określenia terminu płatności (sposobu jego liczenia). Dokonując literalnej wykładni art. 15b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kluczową kwestią jest właściwe zdefiniowanie pojęcia „termin płatności”. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu płatności. Posługując się terminologią finansową „termin płatności” jest to dzień, w którym należy spłacić zobowiązanie, lub okres między dniem powstania a dniem wymagalności wierzytelności.

Wobec powyższego, termin płatności to okres, w którym dłużnik powinien uregulować swoje zobowiązanie w jakiejkolwiek formie (np. dokonać płatności), a wierzyciel może domagać się od dłużnika uregulowania takiego zobowiązania (np. na drodze sądowej) dopiero, gdy termin płatności minął.

Należy zauważyć, że swoboda zawierania umów to jedna z fundamentalnych zasad prawa. Zasada ta zapisana jest w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wobec powyższego, przy zawieraniu umów między przedsiębiorcami obowiązuje zasada swobody umów. Przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności.

Konsekwentnie, przedsiębiorcy zawierając umowy handlowe mogą dowolnie kształtować stosunek prawny (umowę) w zakresie „terminu płatności” - jako jednego z warunków umownych - byleby takie postanowienie umowne nie było sprzeczne z naturą danego stosunku prawnego, przepisami prawa ani zasadami współżycia społecznego.

Ważne jest, aby termin był wskazany w sposób konkretny. W przeciwnym razie znajdzie zastosowanie art. 455 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania.

W świetle powyższego, należy uznać, że zdarzeniem, od którego liczony jest termin płatności w kontekście przepisów art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może być dowolnym zdarzeniem uzgodnionym przez Strony.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, należy nadmienić, że ustawa nie definiuje własnego domniemanego momentu rozpoczęcia biegu terminu płatności i nie sprzeciwia się w związku z tym przyjęciu za ten moment zdarzenia określonego przez strony transakcji. Z braku odmiennych ustawowych regulacji, kluczowe stają się zatem umowne ustalenia poczynione przez strony.

Jak wynika z opisu sprawy – termin płatności ustalony przez strony transakcji wynika z faktury i rozpoczyna swój bieg w dniu jej wystawienia. Spółka wskazała, że reguluje zobowiązania w terminie 30 dni od dnia upływu terminu płatności – dla terminów płatności nie dłuższych niż 60 dni i 90 dni od dnia zaliczenia kwoty do kosztów uzyskania przychodów – dla terminów płatności dłuższych niż 60 dni.

Kwestią będącą przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest ustalenie, kiedy Spółka jest zobowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z cytowanych powyżej przepisów art. 15b ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać z upływem 30 dnia od daty upływu terminu wymagalności (płatności) zobowiązania jeżeli termin płatności zobowiązania jest krótszy lub wynosi 60 dni, natomiast jeżeli termin płatności zobowiązania jest dłuższy niż 60 dni - z upływem 90 dnia od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku kosztów uznanych przez podatnika za koszty bezpośrednie, sposób ujęcia kosztów jako kosztów uzyskania przychodów uzależniony jest od momentu rozpoznania przychodu, do którego koszt ten powinien być bezpośrednio przypisany.

I tak, w przypadku ustalenia przez Wnioskodawcę i kontrahenta płatności z tytułu nabycia odpadów z terminem płatności krótszym niż 60 dni i nieuregulowania kwoty należnej kontrahentowi w terminie 30 dni od daty upływu ustalonego terminu płatności, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym upłynie 30 dni od daty upływu terminu płatności.

Odnosząc się zatem do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, w sytuacji, gdy sprzedaż nabytych odpadów wykorzystanych w procesie produkcji przez podatnika nastąpi przed upływem 30 dni od daty upływu terminu płatności krótszego niż 60 dni, podatnik powinien zaliczyć koszt ich nabycia do kosztów podatkowych na dzień uzyskania przychodu z ich sprzedaży. W razie zaś niedokonania zapłaty w terminie 30 dni od upływu terminu płatności, wystąpi obowiązek dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych (w wysokości zaliczonej uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, tj. w wysokości w jakiej podatnik pomniejszył uzyskany przychód ze sprzedaży o koszt nabycia odpadów).

Natomiast w przypadku, gdy koszt z tytułu nabycia odpadów zostanie potrącony zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b, 4c ww. ustawy, dopiero po upływie terminu określonego w ust. 1 art. 15b (tj. terminu 30 dni od daty upływu terminu płatności), to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów nastąpić będzie mogło z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania (art. 15b ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie bowiem z art. 15b ust. 8 omawianej ustawy, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Natomiast jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni i Spółka zaliczy koszt nabycia odpadów do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie ureguluje zobowiązania w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, to będzie zobowiązana do dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wydatku zaliczonego do kosztów, niezależnie od tego czy na ten dzień upłynie już termin płatności ustalony pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem.

Wobec powyższego, w sytuacji zatem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i braku uregulowania zobowiązania - Wnioskodawca będzie zobowiązany pomniejszyć koszty uzyskania przychodów z upływem 30 dni od daty upływu terminu płatności (art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub 90 dni od daty zaliczenia kwoty zobowiązania do kosztów uzyskania przychodów (art. 15b ust. 2 ww. ustawy). Natomiast, jeżeli Spółka ureguluje zobowiązanie w ciągu 30 dni od dnia upływu terminu płatności lub 90 dni od momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, to brak będzie podstaw do korygowania tych kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.