Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.273.2024.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-17
Teza: Ustalenie, czy otrzymywane w przyszłości wynagrodzenie należy traktować jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego.
Słowa kluczowe: finansowanie-finansowanie dłużne; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Pojęcie kosztów finansowania dłużnego-Wydatki uznawane za koszty finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 13

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko prawidłowe
========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych **jest prawidłowe,**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczący ustalenia, czy otrzymywane w przyszłości wynagrodzenie należy traktować jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka działająca pod firmą A. Sp. z o.o. \[dalej: „Wnioskodawca” lub „Poręczyciel”\] jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej \[dalej: „Grupa Kapitałowa”\] świadczącej usługi w obszarze IT. W ramach swojej działalności Grupa Kapitałowa, wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie. Generalnie rzecz ujmując, Grupa Kapitałowa prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. real-time bidding technology w cyfrowych sieciach reklamowych. Co więcej, Grupa Kapitałowa oferuje swoje usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów.

Wnioskodawca pełni w Grupie Kapitałowej rolę centrum usług wspólnych. Główną działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług wsparcia m.in. administracyjnych, technicznych i innych dla spółek z Grupy Kapitałowej.

Ponadto, w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze social media marketingu i obsługi klienta, a także wsparciu działalności dot. content marketingu oraz influencer marketingu.

Spółka będąca jedynym udziałowcem Wnioskodawcy \[dalej: „Spółka”\] zaciągnęła kredyt wielowalutowy w rachunku bieżącym \[dalej: „Kredyt”\], który pozwala na realizację założeń biznesowych Spółki. Przed uruchomieniem Kredytu i umożliwieniem dysponowania środkami pieniężnymi przyznanymi w ramach Kredytu, Bank wymagał, aby jego spłata wraz z wszelkimi innymi kosztami została zabezpieczona przez inny podmiot. W związku z tym Spółka zawarła z Wnioskodawcą umowę poręczenia.

W ramach zabezpieczenia Kredytu Poręczyciel jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku, który udzieli Kredytu wszelkich kwot, w tym kapitału i odsetek umownych, odsetek za opóźnienie, opłat, prowizji, przyznanych kosztów postępowania, obciążeń, wydatków oraz świadczeń ubocznych w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Spółka została zobowiązana w ramach umowy Kredytu.

W związku powyższym, w zamian za udzielenie przez Poręczyciela gwarancji spłaty Kredytu Spółka jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia, które jest regulowane w ramach oddzielnej umowy pomiędzy Spółką a Poręczycielem. Zatem Wnioskodawca otrzymuje stosowne wynagrodzenie w zamian za udzieloną gwarancję spłaty Kredytu (dalej: „Wynagrodzenie”).

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca powinien traktować otrzymywane od Spółki Wynagrodzenie jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 3 w związku z art. 15c ust. 13 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane od Spółki Wynagrodzenie powinno być traktowane jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 3 w związku z art. 15c ust. 13 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

\[(P - Po) - (K - Am - Kfd)\] X 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów.

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym jest mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, a więc jest objęty dyspozycją art. 15c, gdyż:

a) ma siedzibę na terytorium Polski,

b) podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w tym od dochodów uzyskiwanych z tytułu otrzymywanych odsetek.

Warunkiem koniecznym stosowania ograniczenia wynikającego z art. 15c ustawy o CIT jest wystąpienie u danego podatnika nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nad osiągniętymi przez podatnika w danym roku podatkowym, podlegającymi opodatkowaniu, przychodami o charakterze odsetkowym.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 15c ust. 3 ustawy o CIT, przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Obliczając wartość nadwyżki, uwzględnia się jedynie odsetki stanowiące koszt uzyskania przychodu jak i przychody podlegające opodatkowaniu Nie będą więc brane pod uwagę odsetki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (naliczone, lecz niezapłacone bądź wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ustawy o CIT).

Co do zasady, w celu obliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego należy zsumować wszystkie poniesione w danym okresie i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (w tym poprzez odpisy amortyzacyjne) koszty finansowania dłużnego oraz wszystkie uzyskane w tym samym okresie przychody o charakterze odsetkowym.

W myśl art. 15c ust. 7 ustawy o CIT, kwotę kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie ust. 1 tego artykułu uwzględnia się w danym źródle przychodów proporcjonalnie do wysokości kosztów, o których mowa w ust. 1, poniesionych w ramach danego źródła przychodów. W celu określenia co stanowi nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego, należy ustalić, jakie kategorie kosztów obejmują koszty finansowania dłużnego oraz jakie przychody są przychodami o charakterze odsetkowym.

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT, przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów, finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Warto zauważyć, że zawarte w ustawie o CIT ograniczenia w zakresie możliwości uwzględniania kosztów podatkowych stanowią efekt implementacji do polskiego porządku prawnego Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „Dyrektywa” lub „ATAD”). Stosownie do zgodnie z art. 2 pkt 1 Dyrektywy: „koszty finansowania zewnętrznego” obejmują m. in. „opłaty gwarancyjne związane z uzgodnieniami dotyczącymi finansowania”. Ma to istotne znaczenie w kontekście interpretacji pojęć zawartych w polskiej regulacji.

Interpretując przepisy regulujące zakres wydatków stanowiących koszty finansowania dłużnego należy zatem wykorzystać zarówno zasady interpretacji językowej, jak i uwzględniać zapisy Dyrektywy. Prowadzi to do wniosku, że pojęcie kosztów finansowania dłużnego jest szerokie. Obejmuje wszelkiego rodzaju wydatki związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych oraz korzystaniem z tych środków. Tym samym do kosztów finansowania dłużnego powinny zostać zaliczone nie tylko odsetki, wszelkie opłaty, premie i prowizje, ale również „koszty zabezpieczenia zobowiązań”. Przy czym - zgodnie z interpretacją językową oraz przy uwzględnieniu zapisów ATAD - za koszty zabezpieczeń zobowiązań należy uznać wydatki poniesione na w celu zapewnienia realizacja ciążących na podatniku zobowiązań, w szczególności koszty gwarancji (które zostały bezpośrednio wymienione w Dyrektywie), poręczeń, a także inne wydatki o zbliżonym charakterze.

Powyższy wniosek ma istotne znaczenia również dla ustalenia zakresu pojęcia „przychodów o charakterze odsetkowym”. Zgodnie z art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego. Szczególną uwagę zwraca ostatnia część definicji odwołująca się do przychodów równoważnych ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego. Należy tutaj przyjąć, że prawidłowa wykładnia przepisu nakazuje traktować jako przychody o charakterze odsetkowym każdy rodzaj przychodu, który - upraszczając - gdyby podlegał wypłacie - stanowiłby koszt finansowania dłużnego. A zatem nie chodzi tylko o ekonomiczne odpowiedniki odsetek, lecz każdy rodzaj przychodu, stanowiący odpowiednik katalogu kosztów finansowania dłużnego. Tak przyjęta konstrukcja oznacza, że ograniczeniu podlega jedynie „wartość netto” kosztów finansowania dłużnego. Innymi słowy wartość kosztów finansowania dłużnego odpowiadająca przychodom o charakterze odsetkowym zawsze będzie stanowić koszt podatkowy, a ograniczenia dotyczyć będą tylko dodatniej różnicy pomiędzy kosztami a przychodami (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, red. dr Krzysztof Gil, Aleksandra Obońska, Adam Wacławczyk, Agnieszka Walter, 2019).

Biorąc pod uwagę definicję określoną w art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, należy więc przyjąć, że do przychodów o charakterze odsetkowym kwalifikują się, poza odsetkami, przychody, które są ekonomicznie równoważne odsetkom oraz odpowiadają kosztom finansowania dłużnego. W ocenie Wnioskodawcy, przez przychody równoważne ekonomicznie odsetkom w rozumieniu ustawy o CIT należy rozumieć wszelkie przychody, które stanowią wynagrodzenie należne podatnikowi za udzielenie finansowania oraz korzystanie z finansowania przez podmiot, któremu udzielone zostało finansowanie. Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego sprawy, jest to Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawca z tytułu zabezpieczenia Kredytu zaciągniętego przez Spółkę.

Zatem do przychodów o charakterze odsetkowym określonych w art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, należy zaliczyć wszelkie przychody, które stanowią wynagrodzenie za udzielenie i korzystanie z finansowania oraz kwalifikują się jako przychody odpowiadające kosztom finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT. Będą to więc kwoty należne podatnikowi z tytułu udzielenia finansowania, które analogicznie stanowiłyby koszty finansowania dłużnego u podmiotu korzystającego z finansowania (tu: Spółki). W przedmiotowej sprawie Poręczyciel zabezpiecza roszczenie, które może wyniknąć w przyszłości w przypadku niespłacenia Kredytu przez Spółkę. W takiej sytuacji Poręczyciel gwarantuję dokonanie spłaty zaciągniętego (i nie spłacanego przez Spółkę) Kredytu i jednocześnie przyjmuje ryzyko powstania w przyszłości po jego stronie zobowiązania z tytułu nieuregulowanej należności Kredytu. W związku z tym należy uznać, że Wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w przyszłości z tytułu gwarancji (zabezpieczenia) spłaty Kredytu należy uznać za przychód o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m. in.:

1) w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.314.2018.1.KK: „Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów o charakterze odsetkowym określonych w art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, należy zaliczyć wszelkie przychody, które stanowią wynagrodzenie za udzielenie i korzystanie z finansowania oraz kwalifikują się jako przychody odpowiadające kosztom finansowania dłużnego, o którym mowa w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT.”;

2) w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.175.2018.1.AM: „Skoro zatem przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w tym m.in. kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań, to za równoważne ekonomicznie tym kosztom przychody uznać należy wszelkiego rodzaju przychody związane z przekazaniem innym podmiotom środków finansowych oraz należności uzyskane za korzystanie przez te inne podmioty z tych środków, w tym również m.in. otrzymane od kontrahentów kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań, a także otrzymane odsetki. (\`(...)\`) Pełnią one funkcję wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za udzielenie Pożyczki, a zatem związane z przekazaniem innym podmiotom środków finansowych oraz należności uzyskane za korzystanie przez te inne podmioty z tych środków.”;

3) w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.68.2018.2.BJ: „Natomiast przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego (art. 15c ust. 13). Prawodawca nakazuje do takiej kategorii zaliczyć zatem również przychody inne niż odsetki, a definiuje je w sposób otwarty i przez to szeroki. To oznacza, że identyfikując tego rodzaju przychody, podatnik musi zastosować dokładnie takie same kryteria, jak przy wyznaczaniu kosztów finansowania dłużnego.”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, w tym np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 215/21: „Zgodnie z tym przepisem przychody odsetkowe są to przychody odpowiadające kosztom finansowania dłużnego. Sąd pierwszej instancji ujął to obrazowo, że przychody o charakterze odsetkowym mają być lustrzanym odbiciem kosztów finansowania dłużnego. To bowiem, co stanowi koszt finansowania dłużnego po stronie jednego podmiotu, dla jego kontrahenta stanowi przychód o charakterze odsetkowym”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane Wynagrodzenie spełnia przesłanki do uznania za inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, gdyż niewątpliwie pełni funkcję wynagrodzenia należnego Poręczycielowi w zamian za udzielenie gwarancji spłaty Kredytu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe,**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że zadane we wniosku pytanie wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy lub własnego stanowiska, których nie objęto pytaniem, nie podlegały rozpatrzeniu w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z treścią art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop” lub „ustawa o CIT”),

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru: \[(P - Po) - (K - Am - Kfd)\] x 30%

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

W myśl art. 15c ust. 3 updop,

Przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Zgodnie z art. 15c ust. 13 ustawy o CIT,

Przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Użycie sformułowania: „odpowiadające kosztom finansowania dłużnego” oznacza, że dla prawidłowego odczytania normy z art. 15c ust. 13 niezbędne jest w pierwszej kolejności przeanalizowanie pojęcia „kosztów finansowania dłużnego”, znajdujące się w art. 15c ust. 12 ustawy o CIT.

W myśl art. 15c ust. 12 updop,

Przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Przytoczony ww. przepis - poprzez użyte sformułowanie „w szczególności” - nie zawiera katalogu zamkniętego wydatków uznawanych za koszty finansowania dłużnego, lecz wymogiem łączącym te wydatki jest to, aby koszty były związane z uzyskaniem od innych podmiotów (w tym niepowiązanych) środków finansowych i korzystaniem z tych środków.

W konsekwencji, skoro za przychody o charakterze odsetkowym uznaje się odsetki (w tym skapitalizowane) oraz inne równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego, to przychody o charakterze odsetkowym muszą być „lustrzanym odbiciem” kosztów finansowania dłużnego. To bowiem co stanowi koszt finansowania dłużnego po stronie jednego podmiotu, dla drugiej strony transakcji stanowi przychód o charakterze odsetkowym (patrz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 lipca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2255/19).

Wątpliwość przedstawiona przez Państwa dotyczy ustalenia, czy otrzymywane wynagrodzenie należy traktować jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego.

Jak wskazano w treści wniosku, Spółka posiadająca 100% Państwa udziałów zaciągnęła kredyt wielowalutowy w rachunku bieżącym, który pozwoli na realizację jej założeń biznesowych. Bank udzielający kredytu wymagał, aby jego spłata wraz z wszelkimi innymi kosztami została zabezpieczenia przez inny podmiot. Spółka podpisała z Państwem umowę poręczenia. W ramach zabezpieczenia Kredytu Poręczyciel jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku wszelkich kwot, w tym kapitału i odsetek umownych, odsetek za opóźnienie, opłat, prowizji, przyznanych kosztów postępowania, obciążeń, wydatków oraz świadczeń ubocznych w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Spółka została zobowiązana w ramach umowy kredytowej. W zamian za udzielenie poręczenia przysługuje Państwu wynagrodzenie, regulowane w ramach oddzielnej umowy, zawartej pomiędzy Państwem a Spółką.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego („dyrektywa ATAD”), która stworzyła podstawy do wprowadzenia w ustawie CIT przepisów ograniczających koszty finansowania dłużnego:

„koszty finansowania zewnętrznego” oznaczają wydatki z tytułu odsetek od wszystkich form zadłużenia, inne koszty ekonomicznie równoważne odsetkom i wydatki poniesione w związku z pozyskiwaniem finansowania, zgodnie z definicją w prawie krajowym, w tym - choć nie tylko - płatności w ramach pożyczek partycypacyjnych, odsetki kalkulacyjne z tytułu takich instrumentów jak obligacje zamienne i obligacje zerokuponowe, kwoty w ramach alternatywnych uzgodnień dotyczących finansowania, takich jak finansowanie typu islamskiego, element odsetkowy finansowania w przypadku płatności z tytułu leasingu finansowego, odsetki skapitalizowane ujęte w wartości bilansowej danego składnika aktywów, lub amortyzacja skapitalizowanych odsetek, kwoty określane przez odniesienie do zwrotu z finansowania w ramach zasad dotyczących ustalania cen transferowych, w stosownych przypadkach, kwoty odsetek nominalnych w ramach instrumentów pochodnych lub uzgodnień dotyczących zabezpieczenia związanych z finansowaniem zewnętrznym, z którego korzysta dany podmiot, określone zyski i straty z tytułu różnic kursowych wynikające z zaciągniętych pożyczek i instrumentów związanych z pozyskiwaniem finansowania, opłaty gwarancyjne związane z uzgodnieniami dotyczącymi finansowania, opłaty związane z uzgodnieniami i podobne koszty związane z zaciąganiem pożyczek;

Wynikający z powyższej dyrektywy zakres pojęcia „finansowanie zewnętrzne” jest bardzo szeroki.

Treść przywołanego art. 15c ust. 12 updop wskazuje, że katalog kosztów ujętych w definicji „kosztów finansowania dłużnego” ma charakter przykładowy (nie enumeratywny), o czym świadczy użycie przez ustawodawcę sformułowań „wszelkiego rodzaju koszty” oraz „w szczególności”. Nie budzi zatem wątpliwości, że definicja kosztów finansowania dłużnego została nakreślona zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i w dyrektywie bardzo szeroko. Każdorazowo o tym, czy dany koszt stanowi „koszt finansowania dłużnego” decydować będzie, czy jest to „koszt związany z uzyskaniem środków finansowych i z korzystaniem z nich”.

Odnosząc się do kosztów poręczeń związanych z zaciągniętym kredytem należy stwierdzić, że będą one spełniać przesłanki uznania ich za koszty finansowania dłużnego. Niewątpliwie koszty te będą związane z pozyskaniem finansowania dłużnego - warunkują otrzymanie kredytu - a zatem stanowią koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków. Zatem równoważne ekonomicznie powyższym kosztom przychody z tytułu otrzymanego przez Państwa wynagrodzenia za poręczenie kredytu opisanego we wniosku, należy uznać za przychody odsetkowe w rozumieniu art. 15c ust. 13 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko, zgodnie z którym otrzymywane od Spółki wynagrodzenie powinno być traktowane jako inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom, które odpowiadają kosztom finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 3 w związku z art. 15c ust. 13 ustawy o CIT - **jest prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego, podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Informacja o zwrocie nadpłaty**

W związku z tym, że dokonali Państwo opłaty wyższej od kwoty należnej, nadpłatę w wysokości 40 zł zwrócimy Państwu na rachunek bankowy, z którego dokonano wpłaty.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).