Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1165/12/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-12-10
Teza: Zasady opodatkowania dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; działki; grunty; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.) uzupełnionym w dniach 5 i 30 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dostawy nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 5 i 30 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Decyzją z dnia 5 stycznia 2012 r. Wojewoda, na wniosek P. S.A. w X, ustalił lokalizację przedsięwzięcia. Na podstawie tej decyzji m.in. działki nr …….o pow. 619 m2 i nr ….. o pow. 213 m2, obręb ……., które powstaną, z podziału działki nr …(KW nr…..) objęte są ww. przedsięwzięciem. Zgodnie z protokołem do operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego w dniu 19 marca 2012 r. w celu ustalenia wartości nieruchomości dla określenia wysokości odszkodowania pod budowę Kolei na podstawie art. 24e ust. 3 ustawy (…), na działkach znajdują się m. in. krawężniki drogowe, kostka betonowa, ogrodzenie, studnia. Wartość nieruchomości została oszacowana na 474.253,00 zł, w tym wartość składników budowlanych w postaci ogrodzenia z siatki stalowej ocynkowanej na słupkach stalowych, parkingu niestrzeżonego dla samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych z kostki betonowej oraz studni z kręgów żelbetowych wyniosła 71.005,00 zł. Zgodnie z informacją Wojewódzkiego Biura Geodezji i Terenów Rolnych zawartą w załączniku nr 2 do pisma z dnia 2 lipca 2012 r. na działkach znajduje się budowla w postaci ogrodzenia oraz „beton”. Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o (…) decyzja o ustaleniu lokalizacji przedsięwzięcia zatwierdza podział nieruchomości.

Właścicielami działki nr …. i …. są osoby fizyczne, prowadzące działalność gospodarczą, będące czynnymi podatnikami VAT, jednakże na mocy wyżej wskazanej decyzji Wojewody, z dniem jej ostateczności, działki nr … i …. staną się własnością Województwa ……. Zgodnie z art. 24a ust. 3 ustawy (…) nieruchomości objęte decyzją o lokalizacji przedsięwzięcia, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji przedsięwzięcia stała się ostateczna. Wyżej wskazana decyzja Wojewody nie jest ostateczna, obecnie trwa postępowanie odwoławcze. Zgodnie z ww. decyzją Wojewody, działki nr …. i …., obręb ….w X przeznaczone są pod budowę Kolei, z przeznaczeniem pod infrastrukturę kolejową i usunięcie kolizji z istniejącą infrastrukturą.

Zdarzenie przyszłe 1:

Województwo, po wcześniejszym nabyciu z mocy prawa prawa własności nieruchomości na skutek wydania decyzji lokalizacyjnej, zamierza zabudowane działki nr … i …. położone w obrębie …, sprzedać na rzecz P. S.A., w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ustawy o gospodarce nieruchomościami. P. S.A. jest jednoosobową spółką Samorządu Województwa realizującą zadania w zakresie Kolei. W okresie od dnia nabycia z mocy prawa działek zabudowanych nr … i …… do dnia sprzedaży, Województwo nie będzie dokonywało żadnych nakładów na ulepszenie budowli znajdujących się na nieruchomości. W tym czasie również Województwo nie będzie wydzierżawiało, wynajmowało i dokonywało innych czynności o podobnym charakterze w stosunku do budowli znajdujących się na działce.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o (…) za nieruchomości objęte decyzją Wojewody z dnia 5 stycznia 2012 r. przysługuje odszkodowanie, którego wysokość może zostać ustalona w umowie cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a byłym właścicielem nieruchomości. Z kolei zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o (…), jeżeli w terminie dwóch miesięcy od dnia, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji przedsięwzięcia stała się ostateczna, nie dojdzie do uzgodnienia odszkodowania wysokość odszkodowania ustala wojewoda w drodze decyzji. Sprzedaż na rzecz P. S.A. budowli położonych na przedmiotowych nieruchomościach nastąpi przed upływem dwóch lat od dnia nabycia ich z mocy prawa.

Zdarzenie przyszłe 2:

Województwo po wcześniejszym nabyciu z mocy prawa prawa własności nieruchomości na skutek wydania decyzji lokalizacyjnej, zamierza zabudowane działki nr 63/4 i 63/5 położone w obrębie 0025 sprzedać na rzecz P. S.A. w trybie bezprzetargowym, na podstawie art. 37 ustawy o gospodarce nieruchomościami. W okresie od dnia nabycia z mocy prawa działek zabudowanych nr …. i …… do dnia sprzedaży, P. S.A. w ramach realizacji projektu wybierze generalnego wykonawcę, którego zadaniem będzie rozbiórka budynków i budowli istniejących na gruntach przeznaczonych pod realizację, a następnie rozpoczęcie robót bezpośrednio związanych z budową infrastruktury kolejowej. Zakończenie inwestycji zaplanowane jest na 2015 r. Zgodnie z informacją P. S.A, w ramach projektowanej inwestycji, na działce nr ….. powstanie nasyp kolejowy, dwa rowy odwadniające, ekran akustyczny oraz nastąpi przebudowa mediów, na działce nr ….. powstanie droga i nastąpi przebudowa mediów.

Sprzedaż ww. nieruchomości na rzecz P. S.A. nastąpi po faktycznym wybudowaniu ww. obiektów budowlanych a przed dniem zakończenia inwestycji objętej projektem. Nakłady na wybudowanie ww. obiektów poniesie P. S.A.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdarzenie przyszłe 1:

Czy sprzedaż spółce P. S.A. działek zabudowanych nr …. i …… położonych w obrębie ………, jest opodatkowana podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdarzenie przyszłe 2:

Czy sprzedaż spółce P. S.A. działek nr …. i ….. położonych w obrębie …….., zabudowanych budowlami wskazanymi w zdarzeniu przyszłym 2 jest opodatkowana podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdarzenie przyszłe 1:

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa (sprzedaż w trybie bezprzetargowym) działek zabudowanych nr ……. i ……… położonych w obrębie ………., będzie opodatkowana podatkiem VAT w stawce w wysokości 23% na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumieć należy m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z ww. przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie np. oddany w dzierżawę, najem. Zakładając, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą sprzedaży upłynie mniej niż dwa lata, sprzedaż budowli (ogrodzenia, placu utwardzonego - parkingu, drogi, studni) na ww. działkach nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

W przypadku braku podstaw do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, przepisy ustawy o podatku VAT przewidują dalsze zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, i tak zwalania się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w ust. 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary wykorzystywane są do dokonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Województwo „nabywając” ww. działki wraz z budowlami w drodze nakazu (decyzji administracyjnej), z uwagi na cywilnoprawny charakter umów o odszkodowanie zawieranych pomiędzy Województwem a właścicielami nieruchomości, występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, co oznacza, że „nabywanie” nieruchomości od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, będących czynnym podatnikiem VAT, które korzystały z możliwości odliczenia podatku VAT i nabyły nieruchomość na cele gospodarcze, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem Województwa, w tym przypadku przy sprzedaży budowli Województwu będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, i tym samym nie zostanie spełniona jedna z przesłanek zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt l0a, co oznacza, że sprzedaż budowli położonych na działce nr 63/4 i 63/5 będzie opodatkowana.

Stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 5 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków i budowli jest opodatkowana, również dostawa gruntu, na którym one są posadowione jest opodatkowana.

Biorąc pod uwagę fakt, że dostawa budowli położonych na działce nr …. i …….. jest opodatkowana podatkiem VAT stawką w wysokości 23%, dostawa gruntu tych działek jest również tą stawką opodatkowana.

W uzupełnieniu wniosku poinformowano, iż w stanie faktycznym opisanym w zdarzeniu przyszłym nr 1 przyjęto, że zawarcie umowy cywilnoprawnej o odszkodowanie stanowi czynność pierwszego zasiedlenia, o której mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zakładając, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą sprzedaży upłynie mniej niż dwa lata, sprzedaż budowli (ogrodzenia, placu utwardzonego - parkingu, drogi, studni) na działce nr ……… nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Zdarzenie przyszłe 2:

Zdaniem Województwa ., zawartym w uzupełnieniu do wniosku, dostawa (sprzedaż w trybie bezprzetargowym) działek zabudowanych nr położonych w obrębie , będzie zwolniona od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumieć należy m. in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z ww. przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie np. oddany w dzierżawę, najem.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż przez Województwo obiektów budowlanych: drogi (obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego) i nasypu kolejowego (budowla ziemna w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego), wybudowanych w ramach przedsięwzięcia „ I”, położonych na działce nr będzie dokonywana w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia ( po wcześniejszym nabyciu z mocy prawa prawa własności nieruchomości na skutek wydania decyzji lokalizacyjnej), tj. ww. obiekty budowlane nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze, stanowiącej czynności podlegające opodatkowaniu, sprzedaż ta nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

W przypadku braku podstaw do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, przepisy ustawy o podatku VAT przewidują dalsze zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, i tak zwalania się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w ust. 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na fakt, że Województwu w stosunku do nowowybudowanych budowli, mających być przedmiotem sprzedaży nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak również w trakcie użytkowania tych budowli Województwo nie będzie ponosiło żadnych nakładów na ich ulepszenie, sprzedaż budowli położonych na działkach nr 63/4 i 63/5 jest zwolniona z podatku VAT.

Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 5 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków i budowli jest opodatkowana, również dostawa gruntu, na którym one są posadowione jest opodatkowana.

Biorąc pod uwagę fakt, że dostawa budowli położonych na działce nr jest zwolniona od podatku VAT, dostawa gruntu tych działek jest również zwolniona od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 cytowanej ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższych przepisów przy sprzedaży budynków lub budowli grunt, na którym są położone, dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu, na którym posadowiony jest dany obiekt, stosuje się takie same zasady, jakie mają zastosowanie przy dostawie tego obiektu.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyty zwrot „czynności podlegające opodatkowaniu” powinien być rozumiany jako czynności wymienione w art. 5 ustawy, wykonane przez podatników VAT, niezależnie od tego czy były zwolnione od podatku czy też nie. Jeżeli podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z ust. 11 tegoż artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca po wcześniejszym nabyciu z mocy prawa prawa własności nieruchomości na skutek wydania decyzji lokalizacyjnej, zamierza zabudowane działki nr 63/4 i 63/5, sprzedać na rzecz P. S.A. w X, w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż - jak wskazano we wniosku w pierwszym zdarzeniu przyszłym – doszło (już wcześniej) do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą planowanej sprzedaży upłynie mniej niż dwa lata. Zatem skoro czynność wydania przedmiotowej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy w drodze nakazu (decyzji administracyjnej), wypełniająca definicję dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, dokonana zostanie w ramach pierwszego zasiedlenia, to przedmiotowa sprzedaż na rzecz spółki nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a także art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, bowiem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w tytułu nabycia dokumentowanego fakturą VAT. W konsekwencji planowana dostawa nieruchomości zabudowanej, tj. działek nr i wraz z posadowionymi na niej budowlami (ogrodzenie, plac utwardzony - parking, drogi, studnia), dokonywana po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ale przed upływem dwóch lat, będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei w drugim przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, po wybudowaniu przez nabywcę obiektów budowlanych: drogi i nasypu kolejowego, dokona sprzedaży tak zabudowanych działek nr i w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, zatem przedmiotowa dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika bowiem, iż ww. obiekty budowlane (powstałe po rozbiórce budynków i budowli istniejących na gruntach przeznaczonych pod realizację) nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze, stanowiącej czynności podlegające opodatkowaniu.

Natomiast z uwagi na to, iż w stosunku do tych obiektów Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to planowana dostawa nieruchomości zabudowanej wraz z posadowionymi na nim zabudowaniami, jak słusznie wskazano we wniosku, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że obiekty budowlane, o których mowa we wniosku, stanowią budowle w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 780-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.