Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/304/CRS/14/RD-99331/14
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-29
Teza: Czy w związku z wypłatą wynagrodzenia (odszkodowania) na rzecz posiadaczy gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, nie prowadzących działalności gospodarczej, za ustanowienie służebności przesyłu na gruncie rolnym wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego, ciąży na Wnioskodawcy obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności czy Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C?
Słowa kluczowe: odszkodowania; przychód; służebność-służebność przesyłu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2012 r. Nr ITPB2/415-1053/11/TJ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko E. S.A. (Wnioskodawca), przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu oraz obowiązku wystawienia informacji PIT-8C, jest:

*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu oraz braku obowiązku wystawienia informacji PIT-8C,
*   **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2011 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

**We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:** Wnioskodawca jest spółką akcyjną prowadzącą pełną rachunkowość i będącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zajmuje się głównie wykonywaniem robót budowlanych, budowlano-montażowych w branży energetycznej, w tym kompleksową realizacją danej umowy, tj. zaprojektowaniem (opracowaniem dokumentacji projektowej budowlanej, wykonawczej, powykonawczej, inwetaryzacyjnej i eksploatacyjnej), zgłoszeniem prac w stosownych urzędach lub uzyskaniem pozwolenia na budowę i wykonaniem zadania, a następnie zinwentaryzowaniem go i uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie. Zleceniodawcą Wnioskodawcy są najczęściej zakłady energetyczne.

W ramach zawieranych z zakładami energetycznymi umów, często w imieniu inwestora, Wnioskodawca zmuszony jest do podpisania umowy z właścicielami gruntów, na których będą prowadzone prace, o umożliwienie wejścia na ich grunt w celu wybudowania na tych nieruchomościach urządzeń służących do doprowadzania energii elektrycznej np. słupów, napowietrznych linii energetycznych, jak i zapewnienie późniejszego dojścia w celu usunięcia awarii, dokonania remontu jak i bieżącej eksploatacji urządzeń właścicielowi, czyli zakładom energetycznym. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego odbywa się to w formie aktu notarialnego przez ustanowienie na nieruchomości służebności przesyłu w rozumieniu art. 3051 – 3054 i wypłaceniu stosownej rekompensaty finansowej za korzystanie w ten sposób z cudzego gruntu. Umowa o ustanowieniu służebności przesyłu zawierana jest pomiędzy właścicielami sieci energetycznej, Wnioskodawcą jako wykonawcą prac oraz właścicielem gruntu. Wypłaty za ustanowienie służebności przesyłu właścicielom gruntów dokonuje Wnioskodawca, przy czym jest to rekompensata jednorazowa – choć nie można wykluczać, iż ustalona może być wypłata okresowa – dokonywana później przez właściciela sieci. Ustalone odszkodowanie (wynagrodzenie) stanowi wyrównanie szkody powstałej w następstwie ustanowienia służebności przesyłu, w tym również z tytułu zajęcia gruntu pod pas technologiczny, ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości oraz zmniejszenia jej wartości. Właścicielami gruntów są rolnicy ryczałtowi, osoby prowadzące samodzielną działalność gospodarczą jak i inne osoby fizyczne (emeryci, renciści), a grunty te są zarówno gruntami rolnymi wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego jak i gruntami o innym charakterze.

**W związku z powyższym zadano następujące pytani:** Czy w związku z wypłatą wynagrodzenia (odszkodowania) na rzecz posiadaczy gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, nie prowadzących działalności gospodarczej, za ustanowienie służebności przesyłu na gruncie rolnym wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego, ciąży na Wnioskodawcy obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności czy Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku są kwoty odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

*   ustanowienia służebności gruntowej,
*   rekultywacji gruntów,
*   szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.).

Pod pojęciem budowy urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych (art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Budowa (modernizacja) linii energetycznej mieści się więc pod tym pojęciem. Wnioskodawca wskazuje, że o ile kwoty odszkodowań za wejście na grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego i za dokonane zniszczenia są zwolnione z opodatkowania na podstawie wskazanego wyżej przepisu, to wątpliwości budzi zwolnienie kwot wypłaconych w zamian za ustanowienie służebności przesyłu. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, jest to nowa instytucja wprowadzona do Kodeksu cywilnego. Do sierpnia 2008 r. służebność przesyłu nie była skodyfikowana i dlatego posługiwano się służebnością gruntową w odpowiedni sposób sformułowaną. Od 3 sierpnia 2008 r. weszła w życie nowelizacja Kodeksu cywilnego, która wprowadziła nowy, odrębny od służebności gruntowej typ służebności – przesyłu (art. 3051 - 3054). Jednak jest to instytucja analogiczna do służebności gruntowej, o której mowa w ppkt. a) będąca w zasadzie jej uściśleniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód za ustanowienie służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym Wnioskodawca zwolniony jest z obowiązku wystawienia i wysłania informacji PIT-8C. Jest bowiem bezsporne, w świetle art. 3054 Kodeksu cywilnego – że do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Powyższe wywodzi się z faktu, że zarówno służebności gruntowe (art. 285 Kodeksu cywilnego), jak i służebności przesyłu (art. 305) podstawę swoją mają w obciążeniu własnej nieruchomości gruntowej prawem przysługującym osobie trzeciej. System prawa w swoim założeniu jest systemem zwartym, jednolitym. Nie można więc zakładać niekonsekwencji ustawodawcy i przyjmować, iż zwalniając kwoty z tytułu ustanowienia służebności gruntowej ustawodawca pomija zwolnienie z tytułu instytucji służebności przesyłu – tym bardziej, że sam nakazuje stosować do tego rodzaju służebności przepisy dotyczące służebności gruntowych, a to odesłanie należy rozumieć jako odesłanie do wszelkich przepisów, w tym ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że ustawodawca podatkowy mógł, korzystając z autonomii prawa podatkowego, dopisać do art. 21 wyłączenie służebności przesyłu ze zwolnienia. Skoro tego nie uczynił, to w ocenie Wnioskodawcy, dał pierwszeństwo przepisowi prawa cywilnego, zrównującemu służebność przesyłu ze służebnością gruntową – co daje skutek zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10 oraz wyrok z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10, jak również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2493/10. Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, że wynagrodzenie (odszkodowanie) za ustanowienie służebności przesyłu nie stanowi dla podatnika, o którym mowa w pytaniu, przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, zgodnie z art. 42a ustawy Spółka nie ma obowiązku sporządzania informacji PIT-8C o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, przekazania jej podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Minister Finansów stwierdza co następuje.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Moment powstania przychodu określa art. 11 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami (…) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Wskazać należy, iż cytowane wyżej zwolnienie przedmiotowe zawiera kilka warunków, których jednoczesne spełnienie uprawnia do jego stosowania. Zwolnieniem objęte są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, m.in. z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w związku z budową na tych gruntach urządzeń infrastruktury technicznej, przez którą rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, a także budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów jej rafinacji.

Na tle stosowania art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy dochodziło do sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi, rozstrzyganych przez sądy administracyjne. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, w myśl którego zwolnienie, dotyczące odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10).

Mając na uwadze fakt, iż powyższe stanowisko odzwierciedla jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, Minister Finansów wydał w dniu 21 maja 2014 r. interpretację ogólną (pismo Nr DD3/033/126/CRS/14/RD-466264/14), w której zaakceptował przedstawioną w tym orzecznictwie wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy.

Stąd też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (służebności przesyłu) w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

W świetle przytoczonych przepisów za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu posiadaczowi gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy. Tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania PIT-8C w odniesieniu do dokonanych wypłat.

Jednakże nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy mówiące, iż wynagrodzenie (odszkodowanie) za ustanowienie służebności przesyłu nie stanowi dla podatnika, o którym mowa w pytaniu, przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uznanie tego poglądu oznaczałoby, że przedmiotowe wynagrodzenie nie mogłoby być zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit.a ustawy. Logicznym jest bowiem to, że aby dane świadczenie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku musi stanowić przychód w rozumieniu ustawy. Skoro zatem ustawodawca w katalogu zwolnień przedmiotowych zawarł zwolnienie z opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności gruntowej (przesyłu) to tym samym uznał, iż stanowi ono przychód w rozumieniu ustawy.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 21 lutego 2012 r. Nr ITPB2/415-1053/11/TJ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.