Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-458/15-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-10-27
Teza: Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka osobowa; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 30 września 2015 r., Nr IPTPB1/4511-458/15-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 30 września 2015 r. (data doręczenia 9 października 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 16 października 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy). W przyszłości Wnioskodawca zostanie jednym, ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”).

Na majątek Spółki składać się będą między innymi:

1.  wierzytelności pieniężne wobec innych podmiotów, w tym wierzytelność o wypłatę środków z rachunku bankowego (dalej: „Wierzytelność”),
2.  środki pieniężne,
3.  jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub inne papiery wartościowe (dalej: „Papiery Wartościowe”).

Wierzytelność nie zostanie zarachowana jako przychód należny.

W następnej kolejności nastąpi przekształcenie Spółki w spółkę jawną albo w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca uzyska status wspólnika. Na majątek spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki będzie się składać cały majątek Spółki, w skład którego wchodzić będzie Wierzytelność, środki pieniężne oraz Papiery Wartościowe.

W następnej kolejności planowane jest powzięcie przez wspólników spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki (w tym przez Wnioskodawcę), uchwały o jej rozwiązaniu, w której następstwie nastąpi likwidacja spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki (ewentualnie postępowanie likwidacyjne nie będzie przeprowadzane, jeśli wspólnicy uzgodnią inny sposób zakończenia działalności spółki). W ramach podziału majątku likwidacyjnego spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki, Wnioskodawcy przypadnie całość lub część Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkie lub część Papierów Wartościowych.

W piśmie z dnia 15 października 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej;

*   przedmiotem działalności gospodarczej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie w szczególności obrót papierami wartościowymi, obrót wierzytelnościami, udzielanie pożyczek;

*   spółka osobowa będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie zbliżonym do działalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością;

*   spółka osobowa będzie miała siedzibę w wojewódzki X lub w województwie Y, konkretna miejscowość nie została jeszcze wybrana;

*   spółka osobowa co do zasady zostanie powołana do prowadzenia działalności zarobkowej, ciągłej i zorganizowanej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   środki pieniężne będą pochodzić z przychodów opodatkowanych lub z przychodów zwolnionych, lub z przychodów wyłączonych z opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

*   środki pieniężne będą pochodzić z działalności gospodarczej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki osobowej; możliwa jest sytuacja, gdy część środków pieniężnych będzie opodatkowana u wspólników, a część środków opodatkowana w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Możliwa jest również sytuacja, że część środków będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako zatrzymane zyski, na dzień przekształcenia;

*   otrzymane wierzytelności mogą stanowić wierzytelności ze sprzedaży lub wierzytelności pożyczkowe;

*   będzie miał większościowy udział w zyskach spółki osobowej – ok. 99%;

*   będzie posiadał również większościowy udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – ok. 99%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki, całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki, całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”), osobowe spółki prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej. Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej (stosowane odpowiednio również do spółki komandytowej) zawarte zostały w Rozdziale 5 przepisów KSH.

Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 KSH, rozwiązanie spółki powodują między innymi:

*   przyczyny przewidziane w umowie spółki,

*   jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Zgodnie z art. 82 § 2 KSH, majątek spółki jawnej pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki.

Zgodnie z art. 103 KSH, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. W związku z powyższym, przedstawione przepisy znajdują zastosowanie również w przypadku spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”), jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT). Jednocześnie, stosownie do art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednakże z przychodów z działalności gospodarczej, na mocy art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, w sposób wyraźny wyłączono środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe należy dojść do wniosku, że ustawodawca postanowił, że otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT, przy czym przez środki pieniężne należy rozumieć również – stosownie do art. 14 ust. 8 Ustawy PIT – wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Jako że Wierzytelność nie została zarachowana jako przychód należny, nie znajdzie do niej zastosowania art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy dojść do wniosku, że ustawodawca przewidział dychotomiczny podział majątku likwidacyjnego spółki osobowej, otrzymanego przez osobę fizyczną z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majątku. Otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT. Podobnie otrzymanie innych składników majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT. Jednocześnie jednak odpłatne zbycie tych składników majątku skutkować będzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiędzy likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie czas określony w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki, całości lub części Wierzytelności, środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy może powstać dopiero w momencie odpłatnego zbycia całości lub części Wierzytelności oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych otrzymanych w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT).

Wnioskodawca podkreśla, że za poprawnością Jego stanowiska przemawia nie tylko literalne brzmienie przepisów Ustawy PIT, ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r.

W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej można przeczytać, co następuje: „W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany – tj. w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1.  środków pieniężnych – ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączano przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki,
2.  innych składników majątku – ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji, np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.”

W ocenie Wnioskodawcy, poprawność powyżej zaprezentowanego stanowiska znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2015 r., Nr IBPBI/1/415-1529/14/ŚS, uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „otrzymanie (\`(...)\`) aktywów Spółki osobowej (tj. środków pieniężnych, Wierzytelności, Wierzytelności 2, udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków komandytariusza w spółkach osobowych) w związku z zakończeniem działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie, bez przeprowadzenia procedury likwidacji, nie będzie skutkować powstaniem po jej stronie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT zarówno przed, jak i po dniu 1 stycznia 2015 r.” Podobny wniosek wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2014 r., Nr IPTPB1/415-655/13-4/MD.

Reasumując, zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT prowadzą do wniosku, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki, całości lub części Wierzytelności oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Poprawność tego wniosku znajduje dodatkowe potwierdzenie w jednoznacznych w tym zakresie interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.