Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.311.2019.1.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-25
Teza: W zakresie ustalenia, czy dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej.
Słowa kluczowe: różnica-różnice kursowe; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lipca 2019 r. (data wpływu 26 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną z siedzibą w O. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „Ustawa o CIT”). Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”), w oparciu o zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 482 ze zm.; dalej: „Ustawa o SSE”). Spółka korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT, od dochodów uzyskanych z działalności objętej zezwoleniem, stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT. Spółka osiąga zarówno dochody w ramach działalności strefowej, korzystające z ww. zwolnienia, jak i dochody, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Spółka ponosi wydatki związane jednoznacznie z prowadzoną działalnością strefową, wydatki związane jednoznacznie z działalnością opodatkowaną, jak również wydatki, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej lub opodatkowanej. Część ponoszonych przez Spółkę wydatków wyrażonych jest w walucie obcej. W przypadku wyrażonych w walucie obcej wydatków, które spełniają warunki do zakwalifikowania ich jako koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, mogą powstawać dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT. Do ustalania różnic kursowych Spółka stosuje bowiem tzw. metodę podatkową, o której mowa w art. 15a Ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach,

a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku CIT, o czym jednoznacznie stanowi art. 12 Ustawy o SSE. Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE. Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 Ustawy o SSE).

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy. Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Zgodnie z zaprezentowanym wyżej opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE), w oparciu o zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE. Spółka korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT od dochodów uzyskanych z działalności objętej zezwoleniem, stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT. Spółka osiąga zarówno dochody w ramach działalności strefowej, korzystające z ww. zwolnienia, jak i dochody, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Spółka ponosi wydatki związane jednoznacznie z prowadzoną działalnością strefową, wydatki związane jednoznacznie z działalnością opodatkowaną, jak również wydatki, których nie można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej, ani opodatkowanej. Część ponoszonych przez Spółkę wydatków wyrażonych jest w walucie obcej. W przypadku wyrażonych w walucie obcej wydatków, które spełniają warunki do zakwalifikowania ich jako koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, mogą powstawać dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT. Do ustalania różnic kursowych Spółka stosuje bowiem tzw. metodę podatkową, o której mowa w art. 15a Ustawy o CIT.

Wątpliwość Spółki dotyczy ustalenia, czy prawidłowo kwalifikuje ona - jako przychód z działalności strefowej - dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej.

Różnice kursowe mogą powstawać w związku z działalnością strefową (tj. działalnością gospodarczą określoną w zezwoleniu korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), jak również z działalnością opodatkowaną (niezwiązaną z działalnością strefową). W przypadku, gdy podatnicy uzyskują jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązani są do prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów, tak aby możliwe było prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.). Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością strefową oraz działalnością poza strefową (opodatkowaną).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe zgodnie z art. 15a Ustawy o CIT, tj. według tzw. metody podatkowej. Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Przedstawiciele doktryny prawa podatkowego podkreślają w odniesieniu do różnic kursowych, iż: „Zgodnie z zasadą akcesoryjności różnice kursowe pozostają nierozerwalnie związane z przychodami i kosztami, których dotyczą i nie mogą funkcjonować samodzielnie. Tym samym, jeżeli powstają na działalności strefowej, powinny wpływać zatem na dochód przedsiębiorcy w strefie. Dochód w części, w której związany jest z działalnością objętą zezwoleniem, powinien natomiast korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.” (Dorota Białas, Michał Gosek, dr Marcin Jamroży, Marcin Kapera, Renata Papała, Mikołaj Przybył, Anna Smagowicz-Tokarz, Monika Spotowska, Tomasz Tuszyński, Paulina Wojszczyk, Funkcjonowanie przedsiębiorstw w specjalnej strefie ekonomicznej. Aspekty prawne i podatkowe, wyd. 1, Legalis C.H. Beck 2015).

W świetle przytoczonego wyżej stanowiska, aby określić, czy dodatnia różnica kursowa, o której mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, stanowi przychód z działalności strefowej czy opodatkowanej, należy w pierwszej kolejności określić, do której działalności należy przypisać koszt uzyskania przychodu, w związku z którego zapłatą dana różnica kursowa powstała. Jeżeli zatem określony koszt uzyskania przychodu (wyrażony w walucie obcej) można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej, dodatnie różnice kursowe, które mogą powstać w związku z zapłatą tego kosztu, również należy przypisać do działalności strefowej. W konsekwencji, stanowią one przychody z działalności strefowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy pogląd znajduje poparcie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych i organów podatkowych. Przykładowo, takie stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.113.2019.l.DP.

Reasumując, Spółka powinna kwalifikować jako przychód z działalności strefowej dodatnie różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, powstałe w związku z kosztami, które można jednoznacznie przypisać do działalności strefowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powoływanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, podkreślić należy, że wydana interpretacja indywidualna nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i jest wiążąca jedynie w sprawie, której bezpośrednio dotyczy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.