Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.282.2024.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-08
Teza: Czy podatkowi od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o PDOP podlegają budynki, stanowiące element infrastruktury naukowo - badawczej, oddane przez Uczelnię Operatorom w zarząd?
Słowa kluczowe: budynek; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy podatkowi od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o PDOP podlegają budynki, stanowiące element infrastruktury naukowo-badawczej, oddane przez Uczelnię Operatorom w zarząd?

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, (…) (zwany dalej także Uczelnią lub Uniwersytetem) jest uczelnią publiczną, działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz.U. z 2023 poz. 742, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą PSWiN”). Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 3 ustawy o PSWiN, do podstawowych zadań uczelni należy m.in. świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki.

Działając stosownie do art. 149 ust. 1 ustawy PSWiN, umożliwiającego uczelni komercjalizację pośrednią, polegającą na obejmowaniu lub nabywaniu udziałów lub akcji w spółkach lub obejmowaniu warrantów subskrypcyjnych uprawniających do zapisu lub objęcia akcji w spółkach, w celu wdrożenia lub przygotowania do wdrożenia wyników działalności naukowej lub know-how związanego z tymi wynikami, Uczelnia utworzyła jednoosobowe spółki kapitałowe (spółki celowe): (…) Sp. z o.o., (…) Sp. z o.o. oraz (…) sp. z o.o., zwane dalej także łącznie „Operatorami”.

Uniwersytet realizuje projekty (dalej łącznie „Projekty”), na które uzyskał dofinansowanie w ramach (…)

Należy do nich projekt p.n.: „(…) (dalej „Projekt …”).

Kolejnym ze wskazanych projektów jest projekt p.n.: „(…) (dalej „…”).

Trzeci projekt, p.n.: (…) (dalej „Projekt …”).

W wyniku realizacji Projektów powstała określona infrastruktura naukowo-badawcza, w skład której wchodzą zabudowane nieruchomości (w tym zabudowane budynkami), sprzęt, aparatura, wyposażanie, zlokalizowane na tych nieruchomościach, stanowiąca własność Uczelni, składająca się na przedsięwzięcia Uniwersytetu pod nazwą: (…) Realizacja wskazanych przedsięwzięć jest dokonywana we współpracy z Operatorami, którym powierzono infrastrukturę naukowo-badawczą w zarząd.

Na mocy umowy z (…) Sp. z o. o. (dalej także „…”), Uczelnia przekazała (…) w zarząd położone w (…) nieruchomości wraz z zabudową, infrastrukturą badawczą i wyposażeniem, składające się na (…), na czas nieokreślony. (…) zobowiązuje się wykorzystać nieruchomości (w tym budynki) i wyposażenie zgodnie z Projektem (…). (…) zobowiązuje się w szczególności do wykorzystania nabytego lub wytworzonego w ramach Projektu (…) majątku przekazanego do zarządzania do świadczenia usług przedsiębiorcom MŚP na warunkach preferencyjnych. Umowa z (…) powinna być wykonywana zgodnie z aktem założycielskim i regulaminem organizacyjnym (…), która zobowiązuje się, że nie będzie wykorzystywać nabytego lub wytworzonego w ramach Projektu (…) majątku na cele niezwiązane z projektem (zobowiązania Uczelni wynikające z Projektu (…) są (…) znane). Wraz z upływem trwałości projektu (…), (…) będzie wykorzystywała przekazaną przez Uczelnię infrastrukturę do własnych celów komercyjnych, zgodnie z celami Projektu (…).

Osiągane w tym zakresie przychody będą stanowić przychody (…). Dla przedmiotu zarządzania, (…) zobowiązana jest do wykonywania w sposób samodzielny czynności zwykłego zarządu, które obejmują między innymi utrzymanie nieruchomości w porządku i czystości, zapewnienie dla nieruchomości dostaw wszelkich mediów, usług serwisowych związanych z funkcjonowaniem urządzeń technicznych, planowanie i realizację konserwacji i napraw mienia, usuwanie szkód, awarii i ich skutków w mieniu powierzonym do zarządzania. (…) ponosi zasadniczo wszelkie koszty zapewnienia funkcjonowania oddanych w zarząd nieruchomości, jak m.in. koszty dostaw mediów, ubezpieczeń, podatków i innych opłat publicznoprawnych, usuwania wszelkich szkód, napraw, eksploatacji, wymaganych prawem kontroli i konserwacji, badań, serwisów, przeglądów, oraz koszty osobowe, wydatki na utrzymanie czystości i porządku oraz inne koszty rodzajowe.

Z tytułu realizacji zadań określonych zawartą umową, (…) otrzymuje od Uczelni zryczałtowane zaliczkowe wynagrodzenie miesięczne. W celu weryfikacji wysokości wynagrodzenia w stosunku do uzasadnionych kosztów działalności (…) niepokrytych uzyskanymi przychodami, (…) zobowiązana jest do przedstawienia stosownego pisemnego rozliczenia do dnia 30 czerwca oraz do dnia 31 grudnia każdego roku. Rzeczywiste uzasadnione koszty działalności (…) mogą stanowić podstawę do zmiany i dostosowania wysokości zryczałtowanego wynagrodzenia. Zmianę wynagrodzenia zatwierdza Uczelnia. Uczelnia używa nieruchomości wraz z wyposażeniem, infrastrukturą, w tym infrastrukturą badawczą, w wymiarze do 40 godzin miesięcznie na każdym z obiektów (budynków) - w tym czasie nieruchomości i wyposażenie nie są objęte umową z (…).

Umowa Uczelni z (…) Sp. z o. o. (dalej także „…”) reguluje prawa i obowiązki w zakresie zarządzania infrastrukturą naukowo-badawczą Uczelni, znajdującą się na nieruchomości położonej w (…), składającą się na przedsięwzięcie (…).

W skład infrastruktury naukowo-badawczej wchodzą: część zabudowana nieruchomości oraz sprzęt, aparatura, wyposażenie wraz z obiektami (w tym budynkami) i gruntem. Infrastruktura powstała w ramach Projektu (…). Uczelnia zleca (…) transfer korzyści ekonomicznych na kwotę zgodną z obowiązkami wynikającymi z umowy o dofinansowanie Projektu (…) (której postanowienia są (…) znane), w szczególności realizację zadań o charakterze gospodarczym na powierzonej w zarządzanie infrastrukturze, m.in.: usługi analiz, usługi doradcze, usługi udostępniania infrastruktury, usługi inżynieryjne - techniczne.

Ponadto do obowiązków (…) należy m.in. pozyskiwanie kontrahentów usług naukowo-badawczych i ich realizacja z uwzględnieniem dostępu na niedyskryminujących warunkach do usług świadczonych z wykorzystaniem infrastruktury, prowadzenie dokumentacji czynności związanych z zarządzaniem infrastrukturą naukowo-badawczą umożliwiających weryfikację trwałości projektu, w tym: utrzymania produktów i pomiaru rezultatów projektu czy organizacja szkoleń i kursów z wykorzystaniem infrastruktury naukowo-badawczej. (…) powierzono także czynności związane z prawidłową eksploatacją obiektu wraz z infrastrukturą, w tym: utrzymanie w należytym porządku i czystości pomieszczeń, urządzeń budynku i terenów przyobiektowych, udział w realizacji zawartych przez Uczelnię umów w zakresie zapewnienia dla nieruchomości dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu nieczystości stałych, Internetu, telefonów i innych mediów, zapewnienie niezbędnych usług związanych z funkcjonowaniem infrastruktury i urządzeń technicznych. (…) zobowiązana jest do zatrudnienia pracowników w wymiarze 4 etatów w ramach nowoutworzonych miejsc pracy wynikających z realizowanego Projektu (…). (…) pokrywa koszty bieżącego utrzymania infrastruktury (w tym zasadniczo opłaty za dostawę mediów, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, koszty napraw, eksploatacji i konserwacji infrastruktury, środków trwałych i wyposażenia, refakturowane na (…) przez Uczelnię) oraz koszty osobowe, wydatki na utrzymanie czystości i porządku oraz inne koszty rodzajowe. Przychodami (…) są wpłaty za usługi: analiz, doradcze, udostępniania infrastruktury, usługi inżynieryjno-techniczne oraz inne, które stanowią działalność będącą przedmiotem Projektu (…).

Uczelnia jest uprawniona do użytkowania infrastruktury, powierzonej w zarządzanie (…). Użytkowanie odbywa się w celu prowadzenia przez Uczelnię własnych prac badawczych, badawczo-rozwojowych oraz usług badawczych i edukacyjnych, przygotowania kompetentnej kadry inżynierskiej dla MŚP w zakresie projektowania, wytwarzania, wdrażania i serwisowania urządzeń OZE, oraz musi odpowiadać wymogom wynikającym z Projektu (…). Udostępnianie Uniwersytetowi infrastruktury zarządzanej przez (…) odbywa się w terminach uzgodnionych przez strony.

Z tytułu realizacji zadań wskazanych w umowie, (…) otrzymuje od Uczelni zryczałtowane zaliczkowe wynagrodzenie miesięczne. Wskazane wynagrodzenie nie może przekraczać wysokości uzasadnionych kosztów działalności (…) niepokrytych uzyskanymi przychodami. W celu weryfikacji wysokości wynagrodzenia w stosunku do uzasadnionych kosztów działalności (…) niepokrytych uzyskanymi przychodami, (…) zobowiązana jest do przedstawiania stosownego pisemnego rozliczenia do dnia 30 czerwca oraz do dnia 31 grudnia każdego roku. Rzeczywiste uzasadnione koszty działalności (…) stanowią podstawę do zmiany i dostosowania wysokości wynagrodzenia. Umowa z (…) została zawarta na czas nieokreślony.

Umowa Uniwersytetu z (…) Sp. z o.o. (dalej także „…”) reguluje prawa i obowiązki w zakresie zarządzania infrastrukturą naukowo-badawczą Uczelni znajdującą się na nieruchomości położonej w (…), składającą się na przedsięwzięcie (…) (…) w (…).

W skład infrastruktury naukowo-badawczej wchodzą część zabudowana nieruchomości oraz sprzęt, aparatura, wyposażenie wraz z obiektami (w tym budynkami) i gruntem.

Infrastruktura powstała w ramach Projektu (…). Uczelnia zleca (…) transfer korzyści ekonomicznych na kwotę zgodną z obowiązkami wynikającymi z umowy o dofinansowanie Projektu (…) (której postanowienia są (…) znane), w szczególności realizację zadań o charakterze gospodarczym na powierzonej w zarządzanie infrastrukturze, m.in.: usługi analiz, usługi doradcze, usługi udostępniania infrastruktury, usługi inżynieryjne - techniczne.

Ponadto do obowiązków (…) należy m.in. pozyskiwanie kontrahentów usług naukowo-badawczych i ich realizacja z uwzględnieniem dostępu na niedyskryminujących warunkach do usług świadczonych z wykorzystaniem infrastruktury, prowadzenie dokumentacji czynności związanych z zarządzaniem infrastrukturą naukowo - badawczą umożliwiających weryfikację trwałości projektu, w tym: utrzymania produktów i pomiaru rezultatów projektu czy organizacja szkoleń i kursów z wykorzystaniem infrastruktury naukowo-badawczej. (…) powierzono także czynności związane z prawidłową eksploatacją obiektu wraz z infrastrukturą, w tym: utrzymanie w należytym porządku i czystości pomieszczeń, urządzeń budynku i terenów przyobiektowych, udział w realizacji zawartych przez Uczelnię umów w zakresie zapewnienia dla nieruchomości dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu nieczystości stałych, Internetu, telefonów i innych mediów, zapewnienie niezbędnych usług związanych z funkcjonowaniem infrastruktury i urządzeń technicznych. (…) zobowiązana jest do zatrudnienia pracowników w wymiarze 7 etatów w ramach nowoutworzonych miejsc pracy wynikających z realizowanego Projektu (…). Na mocy umowy (…) pokrywa koszty bieżącego utrzymania infrastruktury (w tym zasadniczo opłaty za dostawę mediów, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, koszty napraw, eksploatacji i konserwacji infrastruktury, środków trwałych i wyposażenia) oraz koszty osobowe, wydatki na utrzymanie czystości i porządku oraz inne koszty rodzajowe. Przychodami (…) są wpłaty za usługi: analiz, doradcze, udostępniania infrastruktury, usługi inżynieryjno-techniczne oraz inne, które stanowią działalność będącą przedmiotem Projektu (…).

Uczelnia jest uprawniona do użytkowania infrastruktury, powierzonej w zarządzanie (…). Użytkowanie odbywa się w celu prowadzenia przez Uczelnię własnych prac badawczych, badawczo-rozwojowych oraz usług badawczych i edukacyjnych, przygotowania kompetentnej kadry inżynierskiej dla MŚP w zakresie szkółkarstwa, ogrodnictwa, produkcji materiału roślinnego oraz przetwórstwa spożywczego, a także musi odpowiadać wymogom wynikającym z Projektu (…). Udostępnianie Uniwersytetowi infrastruktury zarządzanej przez (…) odbywa się w terminach uzgodnionych z Uczelnią.

Z tytułu realizacji zadań wskazanych w umowie (…) otrzymuje od Uczelni zryczałtowane zaliczkowe wynagrodzenie miesięczne. Wskazane wynagrodzenie nie może przekraczać wysokości uzasadnionych kosztów działalności (…) niepokrytych uzyskanymi przychodami. W celu weryfikacji wysokości wynagrodzenia w stosunku do uzasadnionych kosztów działalności (…) niepokrytych uzyskanymi przychodami, (…) zobowiązana jest do przedstawiania stosownego pisemnego rozliczenia do dnia 30 czerwca oraz do dnia 31 grudnia każdego roku. Rzeczywiste uzasadnione koszty działalności (…) stanowić będą podstawę do zmiany i dostosowania wysokości wynagrodzenia. Umowa z (…) została zawarta na czas nieokreślony.

**Pytanie**

1\. Czy podatkowi od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o PDOP podlegają budynki, stanowiące element infrastruktury naukowo - badawczej, oddane przez Uczelnię Operatorom w zarząd?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, budynki, stanowiące element infrastruktury naukowo-badawczej, oddane przez Uczelnię w zarząd Operatorom, nie podlegają podatkowi od przychodów z budynków.

Podatek od przychodów z budynków został uregulowany w art. 24b ust. 1 ustawy o PDOP (winno być: t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa o CIT”) W myśl tej regulacji, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wskazane w powołanym przepisie warunki opodatkowania muszą być spełnione łącznie. Budynki oddane w zarząd Operatorom stanowią własność Uniwersytetu i są położone w Polsce. Zatem nie budzi wątpliwości spełnienie przesłanek wymienionych w pkt. 1 oraz 3. W opinii Wnioskodawcy nie jest natomiast wypełniony wymóg, określony w pkt 2. Stosunek prawny, nawiązany w ramach umów z Operatorami, nie jest bowiem umową najmu, dzierżawy, ani umową o podobnym charakterze.

Ustawodawca określając w art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP umowy, na podstawie których nastąpić ma oddanie do używania, wprost wskazał na dwie umowy nazwane (uregulowane w Kodeksie cywilnym). Umowa najmu zdefiniowana została w art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Analogicznie, w odniesieniu do umowy dzierżawy, art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Przedmiotowo istotny element, zarówno treści umowy najmu jak i dzierżawy, stanowi więc oddanie rzeczy będących przedmiotem umowy do używania oraz odpłatność (w postaci czynszu). W przytoczonych przepisach podkreślono, że czynsz powinien być „umówiony.” Jeśli zatem jakaś umowa miałaby być uznana za podobną do wskazanych umów nazwanych, na jej podstawie korzystający winien uzyskać prawo do używania budynku (w całości lub w części) w zamian za uzgodnione świadczenie wzajemne - czynsz (określony w pieniądzu, czy też w formie rzeczy lub usług).

Istotą umów Uniwersytetu z Operatorami jest oddanie Operatorom w zarząd określonej infrastruktury naukowo-badawczej, w skład której wchodzą także budynki, z precyzyjnie określonym sposobem korzystania z powierzonej infrastruktury. Jest on ukierunkowany na realizację zobowiązań, jakie spoczywają na Uczelni, w związku z zawartymi przez nią umowami o dofinansowanie Projektów (…, …, Projektu …).

Operatorzy nie mają więc dowolności w używaniu powierzonego majątku i wynika to zarówno z porozumienia z Uniwersytetem, jak i umów Uczelni z podmiotem udzielającym dofinansowania, które są Operatorom znane i do których odwołania zostały zawarte w umowach z Operatorami. Czynności zwykłego zarządu mieniem, jak utrzymanie go w należytym stanie i funkcjonalności, nie należą do podstawowych zadań Operatorów i są wykonywane jedynie w związku z kluczowymi aktywnościami, koncentrującymi się na realizacji Projektów.

Wymaga podkreślenia, że Operatorzy są spółkami celowymi Uniwersytetu, powołanymi w celu wdrożenia lub przygotowania do wdrożenia wyników działalności naukowej lub know-how związanego z tymi wynikami.

Jak wskazywano, do podstawowych zadań Uczelni należy m.in. świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki. Projekty, korzystające z dofinansowania w ramach (…), mają wspomagać wykonywanie tego rodzaju działalności przez Uczelnię, a oddanie infrastruktury w zarząd spółkom celowym stanowi formę organizacji realizacji tych zadań z wykorzystaniem odrębnego podmiotu (spółki celowej). W istocie zatem Operatorzy wykonują na rzecz Uniwersytetu świadczenie, polegające na zarządzaniu infrastrukturą w określony sposób, w interesie Uczelni. Przy tego typu rozwiązaniu Uniwersytet ma jednocześnie zapewnioną ściślejszą kontrolę sposobu wykorzystania infrastruktury, gdyż zadania wykonują jego spółki celowe.

Dodatkowo Wnioskodawca jest uprawniony do wykorzystania infrastruktury naukowo-badawczej, oddanej Operatorom w zarząd, w sposób i w wymiarze szczegółowo określonym umowami. O ile więc następuje oddanie Operatorom rzeczy do używania (czy też używania i pobierania pożytków), to są oni w swoim władztwie nad rzeczą w tak istotnym stopniu ograniczeni, że wykonywanie tego władztwa nie może zostać uznane za typowe dla najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym do tych umów nazwanych charakterze.

Co najistotniejsze, skoro Operatorzy wykonują na rzecz Uczelni świadczenie, należy się im od Uczelni wynagrodzenie z tego tytułu. Zatem wynagrodzenie jest wypłacane na rzecz podmiotu, któremu oddano infrastrukturę naukowo-badawczą w zarząd, a nie w kierunku odwrotnym. Brak więc elementu przedmiotowo - istotnego (essentialia negoti), jaki cechuje umowę najmu i dzierżawy, a także powinien cechować umowę o podobnym charakterze, a mianowicie odpłatności (w postaci czynszu) za oddanie budynków do używania.

Wykładnia art. 24b ustawy o PDOP prowadzi do wniosku, że skoro w treści tego przepisu wymieniono dwa typy umów o używanie rzeczy, których cechą jest odpłatność, to taki zabieg jasno wskazuje, że zamiarem ustawodawcy (a więc celem ustawy) było doprowadzenie do rzeczywistego opodatkowania tych podmiotów, które po prostu czerpią korzyści ekonomiczne z nieruchomości. Celem tym nie było zaś objęcie zakresem opodatkowania wykorzystywania nieruchomości w związku ze sprawowaniem nad nimi zarządu w takim sensie, jaki wynika z umów z Operatorami.

Mając na względzie wskazane okoliczności, zdaniem Uczelni, w przypadku oddania w zarząd infrastruktury naukowo-badawczej, w tym budynków, nie ma miejsce oddanie do używania Operatorom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jak podkreślają sądy administracyjne, w kontekście art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, „Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawa jest to, że przedmiot opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów w tym zakresie nie może być rozszerzająca. W tym konkretnym przypadku doprowadziłaby ona do rozszerzenia zakresu ustawy przez objęcie nią nowych tytułów opodatkowania. Oznaczałoby to przekroczenie za pomocą wykładni praktycznej i to dokonywanej przez organ administracji skarbowej, a zatem przez stronę sporu, granicy która w utrwalonej tradycji prawa europejskiego może być przekroczona tylko i wyłącznie przez ustawodawcę. Zasada niedopuszczalności rozszerzania zakresu opodatkowania w drodze wykładni jest w Polsce uznawana.” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 70/21). W odniesieniu do regulacji art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP ocena podobieństwa danej umowy do najmu lub dzierżawy dotyczy de facto sfery określenia przedmiotu opodatkowania. Jeśli więc w przypadku danej umowy występują pewne elementy podobne do umów najmu lub dzierżawy, nie można tylko z tego faktu wnioskować, że umowa ma charakter podobny do umowy najmu lub dzierżawy w rozumieniu powołanego przepisu, w sytuacji gdy jednocześnie zaobserwować można istotne odmienności (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 70/21, z dnia 12 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 372/23). W wyroku z dnia 19 września 2023 r., sygn. akt II FSK 2733/20, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na słownikową definicję określenia „charakter”, tj. zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju. W przypadku art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP \[\`(...)\`\] oznacza to, że „właściwy zespół cech odróżniających” musi wytyczać zakres konstytutywnych właściwości wymienionych w nim umów.

Przez podobieństwo zaś należy rozumieć dzielenie cech przez zestawiane pojęcia." Odnosząc wskazane rozważania do odpłatnego udostępniania w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych osobom uprawnionym domów letniskowych, sąd w powołanym wyroku zwrócił uwagę na różnice pomiędzy oddaniem do odpłatnego użytkowania domów letniskowych w stosunku do najmu i dzierżawy. Jego zdaniem odmienności te okazują się być na tyle istotne, że zdecydowanie przeważają nad podobieństwami.

Jako istotną cechę odróżniającą sąd uznał ograniczoną swobodę właściciela domów letniskowych w gospodarowaniu nimi oraz układaniu stosunków prawnych, na podstawie których oddaje je do użytkowania. W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, także istnieje wskazana okoliczność braku swobody w ukształtowaniu relacji z Operatorami (wynikająca z faktu, że infrastruktura naukowo- badawcza powstała w wyniku Projektów), co m.in. przesądza ojej odrębności od umów najmu czy dzierżawy.

W wyroku z dnia 6 września 2023 r., sygn. akt II FSK 2628/20, Naczelny Sąd Administracyjny, nawiązując do posłużenia się przez ustawodawcę w art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP nieostrym pojęciem "innej umowy o podobnym charakterze" (do umowy najmu bądź dzierżawy), podkreślił konieczność zachowania dużej ostrożności przy dokonywaniu wykładni tego pojęcia, zmierzającej do określenia zakresu opodatkowania. Jest to argument wywiedziony z wykładni systemowej, ale za jego słusznością przemawiają także względy wykładni funkcjonalnej, czyli celu w jakim przepis ten został wprowadzony.

Jak stwierdzono w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy 2291-A), tj. ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 1291), która wprowadziła regulację art. 24 ustawy o PDOP: „regulacje dotyczące, tzw. minimalnego podatku dochodowego skierowane są do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 min zł. Celem nowelizowanej regulacji jest natomiast przeciwdziałanie stosowaniu przez podatników optymalizacji podatkowej.” Nie ulega zatem wątpliwości, że wprowadzając podatek od przychodów z budynków ustawodawca chciał osiągnąć skutek w postaci opodatkowania przychodów z nieruchomości komercyjnych, które w innym przypadku mogłyby pozostać nieopodatkowane ze względu na korzystanie z metod optymalizacji podatkowej. Zamierzenie takie w żaden sposób nie przystaje do efektu w postaci opodatkowania infrastruktury naukowo - badawczej uczelni publicznej, oddanej w zarząd spółce celowej, która realizuje w ten sposób zadania tej uczelni i otrzymuje za to wynagrodzenie. W powołanym wyroku z dnia 6 września 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się do kwestii opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków przychodów uczelni z tytułu udostępniania studentom do zamieszkania miejsc w domu studenckim. Podkreślił m.in. misję uczelni, wynikającą z art. 2 ustawy PSWiN, którą jest prowadzenie najwyższej jakości kształcenia oraz działalności naukowej, kształtowanie postaw obywatelskich, a także uczestnictwo w rozwoju społecznym oraz tworzeniu gospodarki opartej na innowacjach. Misję tę uczelnie spełniają poprzez wykonywania podstawowych, ustawowych zadań określonych w art. 11 tej ustawy. Zdaniem sądu, cele wprowadzonych art. 24b ustawy o PDOP regulacji, którymi to uregulowaniami miałaby być objęta także uczelnia, nie przystają więc do funkcji pełnionych przez uczelnię publiczną i wykonywanych przez nią ustawowych zadań (do jakich należy m.in. prowadzenie domów studenckich). W opinii Wnioskodawcy, argumenty te odnieść można także do analizowanych umów z Operatorami, zawieranych przez Uczelnię celem realizacji działalności podstawowej.

Prawidłowa wykładnia ustawy art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, z uwzględnieniem całokształtu systemu prawnego, prowadzi zatem do wniosku, że zakresem tego przepisu nie jest objęty przypadek oddania budynków (jako elementu infrastruktury naukowo-badawczej) w zarząd Operatorom.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.