Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-817/10/12-8/S/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-23
Teza: Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego oraz diety za oficjalne wyjazdy, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dotacja; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-pomoc zagraniczna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1708/11 (data wpływu 23.04.2012 r.) - stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.10.2010 r. (data wpływu 18.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń, diet za oficjalne wyjazdy pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy oraz opodatkowania zwróconych kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń, diet za oficjalne wyjazdy pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy oraz opodatkowania zwróconych kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 02.12.2010 r. Nr IPPB4/415-817/10-2/MP (data nadania 03.12.2010 r., data doręczenia 22.12.2010 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 28.12.2010 r. (data nadania 28.12.2010 r., data wpływu 30.12.2010 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł ze stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (dalej jako: UNDP) umowę dotyczącą wykonywania pracy polegającej na realizacji programu Social lnnovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) na stanowisku Koordynator Projektu (dalej jako: Umowa).

Program ten realizowany jest ze środków Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (UNDP). Zgodnie z postanowieniami zawartej z UNDP umowy z dnia 1 czerwca 2010 r. zadania Programu Wnioskodawca realizuje na terenie Rzeczypospolitej Polski. Środki finansowe na realizację Programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji UNDP.

Status prawny UNDP powoduje, iż w stosunku do Umowy nie stosuje się postanowień polskiego prawa pracy. Umowa nie może być, zatem uzupełniania innymi przepisami bądź uregulowaniami prawa krajowego. W konsekwencji Umowa samodzielnie określa warunki jej realizacji przez strony. Obowiązki Wnioskodawcy ograniczają się wyłącznie do wykonywania szczegółowo wymienionych w Umowie obowiązków. Realizowane zadania związane są z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu pomocowego Social lnnovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy (dalej jako: Program). Celem Programu jest wzrost zaangażowania obywatelskiego w sprawy Rozwoju społecznego w tym inicjatywy przeciwdziałania wykluczeniu społecznemu w regionie oraz transfer wiedzy z krajów rozwiniętych do krajów uboższych i nisko rozwiniętych w regionie. Jest on realizowany poprzez wdrażanie programów pomocowych w obszarach priorytetowych dla Systemu ONZ: rozwój demokratycznych rządów, redukcje ubóstwa, przeciwdziałanie sytuacjom kryzysowym i odbudowa po kryzysach zrównoważony rozwój i energia przeciwdziałania HIV/AIDS.

Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania zadań wskazanych w załączniku do Umowy. Obejmują one w szczególności:

*   koordynacja merytoryczna implementacji projektu ekonomia społeczna,
*   budowanie wiedzy i wymiana doświadczeń poprzez sieci z partnerami projektu i budowanie strategicznego partnerstwa w obszarze projektu,
*   koordynacja pracy zespołu rozwoju projektu.

Umowa zawarta została na czas określony, wyznaczony w oparciu o zakres realizowanych przez Wnioskodawcę czynności. Umowa została zawarta przez Wnioskodawcę z UNDP w dniu 01 czerwca 2010 r. i nie podlega polskiemu prawu pracy, a co za tym idzie nie może być uważana za umowę o pracę w rozumieniu Kodeksu pracy. Konstrukcja Umowy powoduje jednak, iż może być ona porównywana do umowy o pracę.

Wynagrodzenie za usługi wykonywane przez Wnioskodawcę wypłacane jest bezpośrednio przez UNDP jako część środków bezzwrotnej pomocy przeznaczonych do realizacji Programu. Należności otrzymywane przez Wnioskodawcę obejmują zryczałtowaną kwotę należną za każdy miesiąc realizacji Umowy. Kwota ta nie obejmuje jednak żadnych świadczeń dodatkowych, płatności, subsydiów ani rekompensat. UNDP nie jest płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne. Na podstawie dokumentów poświadczających rejestrację Wnioskodawcy w systemie ubezpieczeń społecznych UNDP wpłaca jedynie zwrot kosztów dobrowolnego ubezpieczenia Wnioskodawcy.

Środki wypłacane przez UNDP ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywane są na podstawie umowy z dnia 1 czerwca 2010 r. Środki pieniężne uiszczane są za każdy miesiąc realizacji umowy do 5 dnia każdego miesiąca. Zgodnie z postanowieniami umowy wypłaty środków winny następować w okresie od 1 czerwca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. Ponadto na pokrycie kosztów oficjalnych wyjazdów wypłacana jest specjalna dieta, której wysokość została ustalona w oparciu o wyznaczone do tego celu stawki. Stawki diety i zasady jej przyznawania nie zostały określone w oparciu o polskie przepisy dotyczące wynagrodzeń za podróże służbowe. Do przedmiotowych świadczeń nie odnoszą się postanowienia art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm. ) oraz wskazanych w nim aktów wykonawczych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego oraz diety za oficjalne wyjazdy, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowych od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako: UPDOF), wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako: podatek dochodowy), są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli spełnione zostaną wskazane w tym przepisie przesłanki.

W myśl lit. a) powołanego przepisu, otrzymane środki winny pochodzić od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) UPDOF stanowi z kolei, iż aby uzyskać prawo do zwolnienia podatnik winien bezpośrednio realizować cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy. Jednakże przedmiotowy przepis stanowi również, że zwolnienie przewidziane nie znajduje zastosowania w stosunku do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ocenie Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, iż spełniona została przesłanka wskazana w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) UPDOF. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy w ramach Programu. Uzyskiwane przez Niego środki pochodzą z funduszu Programu i wypłacane są przez UNDP z zagranicy bez pośrednictwa podmiotów trzecich.

Wnioskodawca podkreślił, iż w opisanym stanie faktycznym nie znajdzie również zastosowania wyłączenie od zwolnienia dotyczące dochodów podmiotów realizujących cel programu nie w oparciu o stosunek prawny łączący je bezpośrednio z fundatorem lub podmiotem upoważnionym do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, lecz działających na podstawie zlecenia otrzymanego od podatnika podatku dochodowego realizującego bezpośrednio cel programu. Wnioskodawca otrzymuje, bowiem wskazane w umowie świadczenia pieniężne bezpośrednio ze środków programu pomocowego. UNDP jest przy tym organem organizacji międzynarodowej wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) UPDOF, a nie podatnikiem podatku dochodowego, o jakim mowa jest w ostatnim zdaniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) UPDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy spełniona została przesłanka bezpośredniej realizacji celów programu. Wykonuje On zadania merytoryczne związane z realizacją Programu. Wykonywane czynności pomocnicze i organizacyjne nie wchodzą w zakres Jego zasadniczych obowiązków. Interpretacja zakładająca zwolnienie z opodatkowania dochodów Wnioskodawcy związanych z bezpośrednią realizacją zadań o charakterze merytorycznym służących realizacji celu Programu odpowiada powszechnie przyjętej wykładni zakładającej, iż, jak to stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2008 r., Nr IPPB1/415-1038/08-5/IF, zwolnieniu podlegają dochody otrzymane w związku z realizacją umowy, która: „(\`(...)\`) służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego, co ma miejsce w przypadku, gdy określona osoba wykonuje w ramach programu czynności o charakterze merytorycznym (\`(...)\`)”.

Ścisły związek wykonywanej przez Wnioskodawcę pracy z Programem wynika również z konstrukcji Umowy. Zarówno okres wykonywania pracy jak i zakres obowiązków Wnioskodawcy wskazany w załączniku do Umowy są ściśle powiązane z procesem realizacji Programu.

Na zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF nie ma przy tym wpływu charakter stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę i UNDP. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy i jej ścisłe powiązanie z realizowanym Programem nie sposób twierdzić, iż Umowa dotyczy świadczenia usług na rzecz UNDP w całym zakresie działalności tego podmiotu. Należy przy tym zwrócić uwagę, iż nawet w wypadku typowych stosunków pracy dopuszcza się zastosowania przedmiotowego zwolnienia, o ile wykonywana praca polega wyłącznie na realizacji celu programu, z którego finansowane jest wynagrodzenie podatnika, a umowa o pracę nie została zawarta z osobą fizyczną bezpośrednio realizującą cel programu. Dyrektor Departamentu Polityki Podatkowej Ministerstwa Finansów w piśmie z dnia 30 kwietnia 2009 r., Nr PK3/033/132/LKA/MMI9-1731/2009, jednoznacznie stwierdził: „(\`(...)\`) zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną (\`(...)\`), korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu”.

Zwolnienie dotyczyć będzie zarówno zasadniczej części wynagrodzenia otrzymywanej w związku z wykonywaniem zadań przewidzianych w Umowie, jak i diet wypłacanych z tytułu oficjalnych wyjazdów oraz zwrotu kosztów ubezpieczenia. Należności wypłacane są w formie diet w związku z czynnościami zmierzającymi do realizacji Programu a wykonywanymi poza miejscem przewidzianym, jako miejsce wykonywania usług przez Wnioskodawcę. Także zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego winien być w ocenie Wnioskodawcy uznany za dochód związany realizacją programu. Kwoty składek na ubezpieczenie społeczne stanowią bowiem koszt, jaki musi ponieść Wnioskodawca realizujący postanowienia Umowy. Są zatem niezbędne dla zgodnej z prawem realizacji celów Programu. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż całość dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w wyniku realizacji Umowy otrzymywana jest w związku z bezpośrednią realizacją celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż przedstawiona powyżej wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF została zastosowana w odnoszących się do analogicznych stanów faktycznych w postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa – Wola z dnia 6 czerwca 2006 r., sygn. US40-DF2/415-35//II/2006 oraz z dnia 16 września 2006 r., sygn. US40-DF2/415-52/VII/2006.

W ocenie Wnioskodawcy, zważywszy na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF, biorąc pod uwagę charakter Umowy, a także przedstawione powyżej wypowiedzi organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, Dyrektor Izby Skarbowej powinien odpowiedzieć twierdząco na pytania Wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-817/10-4/MP z dnia 28.01.2011 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, iż dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego oraz diety za oficjalne wyjazdy nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została doręczona Wnioskodawczyni w dniu 03.02.2011 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca pismem z dnia 07.02.2011 r. (data wpływu 10.02.2011 r.) wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 17.03.2011 r. Nr IPPB4/415-817/W/10-6/MP (skutecznie doręczonym w dniu 09.04.2011 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Wnioskodawca w dniu 09.05.2011 r. (data wpływu 12.05.2011 r.) złożył za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-817/10-4/MP z dnia 28.01.2011 r.

Wyrokiem z dnia 24.01.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1708/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi na interpretację Ministra Finansów z dnia 28.01.2011 r. Nr IPPB4/415-817/10-4/MP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż w niniejszej sprawie Skarżący przedstawiając stan faktyczny wskazał wyraźnie, że zawarł z Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (UNDP) umowę dotyczącą wykonywania pracy polegającej na realizacji programu Social Innovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) na stanowisku Koordynator Projektu. Środki na realizację umowy przyznane zostały na podstawie jednostronnej deklaracji Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (UNDP).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Analiza punktu a) powyższego przepisu wskazuje, że zwolnieniu podlegają dochody podatników pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych przez rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe, międzynarodowe instytucje finansowe w tym z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej jak również z programów NATO.

Wobec powyższego, w opinii Sądu, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym warunkiem skorzystania przez Skarżącego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. jest by środki te pochodziły od rządu Stanów Zjednoczonych, stanowi wadliwą wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. Środki, o którym mowa w powołanym przepisie pochodzić mogą również od organizacji międzynarodowych a za taką uznać należy Organizację Narodów Zjednoczonych. Od tej organizacji, jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, pochodzą środki, z których finansowane jest wynagrodzenie Skarżącego.

Zdaniem Sądu, z zacytowanego przepisu wynika również, że zwolnieniu podlegają dochody podatników pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych zarówno na podstawie umów jak i na podstawie jednostronnych deklaracji podmiotów wymienionych w punkcie a) powołanego przepisu. Oznacza to, że przyznania środków na podstawie jednostronnej deklaracji przez jeden z podmiotów wymienionych w punkcie a) umożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wprowadzić odróżnienie pomiędzy przyznaniem środków na realizację określonego programu na podstawie jednostronnej deklaracji a zawarciem umowy dotyczącej realizacji tego programu. Stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji wskazuje, że w ocenie organu, zawarcie przez podatnika umowy o wykonanie programu bezpośrednio z podmiotem, który na podstawie jednostronnej deklaracji przyznał określone środki w ramach bezzwrotnej pomocy eliminuje możliwość skorzystania ze zwolnienia. W ocenie Sądu, stanowisko to jest nieprawidłowe. Jak słusznie wskazał Skarżący w skardze, z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wynika, że czym innym jest przyznanie środków, a czym innym ich rozdzielenie. Z treści powołanego przepisu wynika, że zwolnienie przysługuje również, gdy środki te są przekazywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego. Nie oznacza to jednak, że dochody, o których mowa w powołanym przepisie podlegają zwolnieniu wyłącznie w sytuacji, gdy przekazuje je podmiot upoważniony. Fakt, że Skarżący otrzymuje dochody na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z organizacją międzynarodową, która na podstawie jednostronnej deklaracji przyznała określone środki w ramach bezzwrotnej pomocy finansowej nie oznacza, że wyłączone jest zastosowanie do tych dochodów zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Sąd zwraca uwagę na fakt, iż Skarżący wskazał również we wniosku, że bezpośrednio realizuje zadania związane są z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu pomocowego Social lnnovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy. Oznacza to, że spełniona została w jego przypadków również przesłanka, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f. Okoliczności tej nie kwestionuje również Minister Finansów.

Postępowanie w sprawie udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem szczególnym. W jego toku organ nie tylko nie dokonuje ustalenia stanu faktycznego, ale związany jest stanem faktycznym przedstawionym we wniosku (art. 14 b § 3 Op.). Jeżeli elementy stanu faktycznego przedstawione we wniosku zgodne są ze stanem faktycznym określonym w danej normie prawnej, która w ocenie podatnika ma zastosowanie w danej sprawie. organ wydając interpretację zobowiązany jest uznać prawidłowość stanowiska wnioskodawcy.

Sąd podkreślił, że w niniejszej sprawie Skarżący wskazał we wniosku o udzielenie interpretacji, że:

1.  realizuje, na podstawie umowy zawartej z organizacją międzynarodową, program pomocowy Social Innovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS,
2.  w ramach powyższej umowy realizuje zadania związane z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu,
3.  środki na realizację tego programu przyznane zostały przez organizację międzynarodową, z którą zawarł umowę,
4.  środki te przyznane zostały na podstawie jednostronnej deklaracji organizacji międzynarodowej, z którą następnie Skarżący zawarł umowę.

Zdaniem Sądu, oznacza to, że spełnione zostały przesłanki, od których zaistnienia uzależnione jest zastosowanie art. 21 ust. pkt 46 u.p.d.o.f. Wobec powyższego, stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji uznać należy za wadliwe, przy czym wadliwość ta wynika z niewłaściwej wykładni art. 21 ust. pkt 46 u.p.d.o.f. polegającej na przyjęciu, że zwolnienie o którym mowa w cytowanym artykule nie przysługuje, gdy umowa, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody, została zawarta bezpośrednio pomiędzy podatnikiem a podmiotem prawa międzynarodowego, który uprzednio, na podstawie jednostronnej deklaracji, przyznał środki w ramach bezzwrotnej pomocy.

Końcowo Sąd wskazał, że wniosek o interpretację wpłynął do organu 18 października 2010 r., interpretacja zaś wydana została 28 stycznia 2011 r. W ocenie sądu nie doszło jednak do wydania tzw. milczącej interpretacji w trybie art. 14d Op. Pismem z 02 grudnia 2010 r. organ wezwał Skarżącego do uzupełnienia wniosku, wezwanie doręczone zostało 22 grudnia 2010 r., a odpowiedź na nie wystosowania 28 grudnia 2010 r. wpłynęła do organu 30 grudnia 2010 r. Z uwagi na brzmienie art. 14d zdanie drugie Op. Sąd uznał, że interpretacja indywidualna wydana została z zachowaniem trzymiesięcznego terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym art. 14d Op.

Mając powyższe na uwadze Sąd wskazał, iż wydając ponownie interpretację Minister Finansów powinien uwzględnić stanowisko przedstawione w niniejszym wyroku.

Wobec powyższego, uznając podniesione w skardze zarzuty za uzasadnione, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O wstrzymaniu jej wykonania Sąd orzekł na podstawie art. 152 P.p.s.a. Podstawą rozstrzygnięcia w zakresie kosztów postępowania był art. 200 i 205 P.p.s.a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24.01.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1708/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego wolny od podatku jest dochód, który podatnik otrzymał:

*   od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO – zwolnienie bowiem służy także w przypadkach, gdy pomoc została przekazana za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania pomocy, oraz
*   tytułem pomocy o charakterze bezzwrotnym oraz
*   na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe, a od 01 stycznia 2010 r. – również agencje wykonawcze; w praktyce pomoc, o której mowa, musi być przyznana albo na podstawie umów międzynarodowych, albo na mocy decyzji – będącej jednostronnym aktem.
*   podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

By móc skorzystać z przedmiotowego zwolnienia wszystkie przesłanki określone w tym przepisie powinny być spełnione. Niezrealizowanie jednej z nich wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania. Analiza punktu a) powyższego przepisu wskazuje, że zwolnieniu podlegają dochody podatników pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych przez rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe, międzynarodowe instytucje finansowe w tym z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej jak również z programów NATO.

Z zacytowanego przepisu wynika również, że zwolnieniu podlegają dochody podatników pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych zarówno na podstawie umów jak i na podstawie jednostronnych deklaracji podmiotów wymienionych w punkcie a) powołanego przepisu. Oznacza to, że przyznania środków na podstawie jednostronnej deklaracji przez jeden z podmiotów wymienionych w punkcie a) umożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca:

1.  realizuje, na podstawie umowy zawartej z organizacją międzynarodową, program pomocowy Social Innovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS,
2.  w ramach powyższej umowy realizuje zadania związane z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu,
3.  środki na realizację tego programu przyznane zostały przez organizację międzynarodową, z którą zawarł umowę,
4.  środki te przyznane zostały na podstawie jednostronnej deklaracji organizacji międzynarodowej, z którą następnie Skarżący zawarł umowę.

W niniejszej sprawie uznać zatem należy, iż zostały spełnione przesłanki, od których zaistnienia uzależnione jest zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.