Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.161.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-16
Teza: Odprowadzenie podatku VAT w związku z przejęciem przez Wierzyciela nieruchomości zabudowanej Pałacem oraz budynkiem „A”.
Słowa kluczowe: dłużnik; grunty; grunty-grunt zabudowany; komornik; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odprowadzenia podatku VAT w związku z przejęciem przez Wierzyciela nieruchomości zabudowanej Pałacem oraz budynkiem „A” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odprowadzenia podatku VAT w związku z przejęciem przez Wierzyciela nieruchomości zabudowanej Pałacem oraz budynkiem „A”. Dnia 25 czerwca 2019 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Dłużnikowi „B” Spółka Jawna. Egzekucję skierowano m.in. do nieruchomości w użytkowaniu wieczystym położonej w granicach działek gruntu nr 28/4, 28/5, 28/6, 28/7, 28/8, 28/9, 28/10, 28/11 i 28/12 AM-1, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą. Właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest Agencja Nieruchomości Rolnych, natomiast użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionych na nim budynków jest „B” Spółka jawna.

Przedmiotowa nieruchomość zlokalizowana jest w północnej części gminy C., w południowo-zachodniej części obrębu D. Kompleks ograniczony jest drogami, a także Rzeką.

W skład wycenianej nieruchomości wchodzi dziewięć sąsiadujących ze sobą działek tworzących wspólnie teren zabytkowego zespołu pałacowo – parkowo – folwarcznego, o łącznej powierzchni przeszło 7 ha.

Na działce 28/4 AM-1 znajduje się zabytkowy Pałac wpisany do rejestru zabytków decyzją z dnia 27 października 1964 r. W skład założenia pałacowo-folwarcznego wchodziły również obiekty ujęte w ewidencji zabytków, tj.: oficyna mieszkalna I (obiekt nieistniejący), dawna stajnia I, oficyna II (poza granicami przedmiotowej nieruchomości), obora, obora – spichlerz, stodoła I, stodoła II (obiekt nieistniejący), oficyna mieszkalna III (poza granicami przedmiotowej nieruchomości), kuźnia – stolarnia, magazyn I, oficyna mieszkalna IV, stajnia II, magazyn II.

Za datę narodzin pałacu można uznać rok 17xx, kiedy to F G V S, nabył mienie w miejscowości R. (obecnie D) położonej około 16 kilometrów na zachód od E. Na zakupionym terenie, na jednym ze wzniesień znajdujących się przy rzece, zlecił wybudowanie pałacu. Prace budowlane zostały przeprowadzone na podstawie projektu oraz pod nadzorem znanego architekta C G L i trwały do roku 17xx. W pałacu często zmieniali się właściciele, aż w roku 18xx nabył go J F R. W rodzinie R Pałac pozostawał przez trzy pokolenia, aż do roku 19xx. W tym okresie wiele wolnego czasu spędzał w Pałacu M V R, zwany „F”. W latach 19xx/19xx Pałac został przebudowany przez architekta E.G. Następnie do roku 19xx Pałac był własnością rodziny J. Po II Wojnie Światowej stał się zaś częścią Akademii Rolniczej. W roku 19xx Pałac trafił w ręce prywatne, lecz nie dokonano żadnych prac remontowych.

W roku 2007 Pałac został odsprzedany i rozpoczęto prace zmierzające do przekształcenia go w obiekt hotelarsko-gastronomiczno-konferencyjny. W ramach prac remontowych elementów konstrukcyjnych budynku odbudowano m.in.: elementy stropu i konstrukcji dachu oraz położono nowe pokrycie. Stolarka okienna datowana na rok 1920, została poddana renowacji, natomiast stolarkę drzwiową w części udało się zachować, a w części wymieniono na nową. W Pałacu wymieniono instalację elektryczną oraz grzewczą, a także zainstalowano nowoczesny system przeciwpożarowy i teletechniczny. Kompleksowo odnowiono i wyposażono wnętrza. Obecnie „Pałac (…)”, posiada zabytkowe sale do przeprowadzenia imprez, bankietów, spotkań biznesowych oraz konferencji na ponad 200 osób.

Sale posiadają łącze internetowe i mogą być wyposażone w tv/sat oraz w flipcharty i ekrany.

Do dyspozycji gości są trzy połączone ze sobą sale:

*   sala owalna (pow. 62 m2 w układzie teatralnym sala pomieści do 60 osób, w układzie konferencyjno-seminaryjnym do około 35 osób),
*   salon (pow. 91 m2, w układzie teatralnym sala pomieści do 110 osób, w układzie konferencyjno-seminaryjnym do 40 osób) oraz
*   sala szczęścia i pokoju (pow. 62 m2, w układzie teatralnym sala pomieści do 60 osób, w układzie konferencyjno-seminaryjnym do około 30 osób).

Łącznie trzy sale bankietowe w Pałacu, pomieszczą do 140 osób oraz

*   jedną salę w budynku obok Pałacu – „Dom (…)” o wielkości 70 m2 w układzie teatralnym pomieści do 60 osób, w układzie konferencyjno-seminaryjnym do około 40 osób.

Istnieje możliwość oddzielnego wynajmu sal oraz terenu parku, łąk i folwarku. W otoczeniu Pałacu znajdują się miejsca na organizację imprez integracyjnych przy ognisku, albo garden party z potrawami z grilla. W obiekcie znajdują się również pokoje hotelowe. Na pierwszym piętrze Pałacu znajduje się 8 pokoi, w tym 6 pokoi typu komfort o wielkości 22-30 m2. Jeden przytulny i przestronny dwupokojowy apartament typu suite, o wielkości 40 m2 z widokiem na park i rzekę oraz junior suite z wielkim łożem baldachimowym. W „Domu (\`(...)\`)” znajduje się 14 pokoi typu classic lub standard o wielkości od 16 m2 do 24 m2 z jednym, albo dwoma pojedynczymi łóżkami albo z jednym dużym łożem. Wszystkie pokoje są wyposażone we własny węzeł sanitarny z prysznicem (w suite i junior suite w Pałacu są łazienki z wannami).

W pokojach znajduje się tv oraz bezpłatny dostęp do internetu. Pałac został zaprojektowany jako wszechstronna, wolnostojąca willa typu suburbana, budynek klasycystyczny, wzniesiony na planie prostokąta, murowany z cegły i otynkowany, dwutraktowy, trzykondygnacyjny, przykryty dachem mansardowym z lukarnami, kryty częściowo dachówką, częściowo papą.

1\. Pałac.

Opis budynku:

Budynek wolnostojący, dwukondygnacyjny, w części podpiwniczony. Wzniesiony na rzucie w kształcie prostokąta podzielonego na czworoboczne pomieszczenia w układzie dwutraktowym. Pomieszczenia nakryte stropami, za wyjątkiem sali balowej nakrytej sklepieniem zwierciadlanym na rzucie elipsy. Budynek wzniesiony w konstrukcji tradycyjnej, murowanej. Fundamenty z kamienia. Mury z cegły ceramicznej. Sklepienia ceglane kolebkowe żaglaste, stalowo – ceglane – odcinkowe (piwnica) oraz drewniane, lustrzane (sala balowa). Stropy drewniane kryte podsufitką oraz drewniane kryte z fasatą. Konstrukcja dachu drewniana, jętkowa. Dach mansardowy kryty gontem bitumicznym (górna partia) oraz dachówką ceramiczną zakładaną (dolna partia). Otwory okienne i drzwiowe czworokątne. Półokrągłe i zamknięte odcinkowo. Drzwi zewnętrzne dwuskrzydłowe częściowo przeszklone. Okna drewniane dwuskrzydłowe skrzynkowe. Posadzki kamienne - płytowe (marmur), ceramiczne- kaflowe, betonowe wylewane (piwnice). Podłogi drewniane, parkiet i deskowe. Kominy kamienne (piaskowiec) oraz ceglane otynkowane. Schody zewnętrzne kamienne, wewnętrzne drewniane, do piwnic lane, masywne. Lukarny drewniane kryte daszkami cylindrycznymi krytymi blachą ocynkowaną. Tynki wewnętrzne cementowo-wapienne. Tynk zewnętrzny cementowo-wapienny. Gładki pomalowany farbą emulsyjną. Nad otworami okiennymi i drzwiowymi płyciny z płaskorzeźbami. Od strony zachodniej elewacji budynku, dwukondygnacyjny portyk kolumnowy, wysunięty przed lico muru, zwieńczony trójkątnym frontonem. Budynek wyposażony w instalację elektryczną, wodociągową, kanalizację sanitarną, gaz bezprzewodowy z butli oraz ogrzewanie centralne z własnej kotłowni na ekogroszek. Funkcjonalne piwnice składają się z pomieszczeń zaplecza kuchennego części gastronomicznej, wc oraz kotłowni ze składem opału. Pierwsza kondygnacja mieści pomieszczenie biurowe, salony wielofunkcyjne zabytkowe w tym jeden owalny: bogaty wystrojem wewnętrznym i kominkiem. Hol wejściowy z kominkiem i dekoracyjnymi schodami prowadzącymi na piętro, rozdzielnię kelnerską oraz wc ogólnodostępne, w tym jedno dla niepełnosprawnych. Piętro obejmuje 7 pokoi dwuosobowych z łazienkami, 2-pokojowy apartament z łazienką, hol i pomieszczenia gospodarcze. Na poddaszu mieści się zaplecze szatniowo – socjalne dla pracowników hotelu oraz mieszkania dla właścicieli obiektu. Obecnie pałac wykorzystywany jest jako obiekt hotelarsko-gastronomiczno-konferencyjny.

Parametry techniczne budynku:

*   powierzchnia zabudowy – 550,50 m2
*   powierzchnia użytkowa:
    *   piwnica (przyziemie) 312,00 m2;
    *   parter 326,31 m2;
    *   piętro 337,34 m2;
    *   poddasze 297,10 m2,

kubatura 6941,55 m2.

Budynek objęty jest wpisem do rejestru zabytków decyzją z dnia 27 października 1964 r.

Ponadto na działce nr 28/4 znajduje się budynek „A”.

A.

Budynek współczesny, wykonany w konstrukcji drewnianej i wypełnieniem z cegły. Wzniesiony został jako obiekt wolnostojący, w kształcie prostopadłościanu nakrytego dachem dwuspadowym w konstrukcji drewnianej krytym gontem bitumicznym. Obiekt jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony. Fundamenty betonowe, konstrukcja ścian: belki drewniane z wypełnieniem z cegły ceramicznej. Strop z płyty OSB. Konstrukcja dachu drewniana. Dach dwuspadowy kryty gontem bitumicznym. Drzwi drewniane deskowe. Posadzka betonowo wylewana.

Parametry techniczne budynku:

*   powierzchnia zabudowy 24,29 m2;
*   kubatura 97,16 m2.

Dla przedmiotowego terenu istnieje obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wsi D (uchwała rady miejskiej z dnia 29 marca 1996 r. opublikowana w Dz. Urz. Woj. z dnia 17 czerwca 1996 r., poz. 721).

W dokumencie tym przedmiotowa nieruchomość oznaczona jest jako:

*   częściowo: tereny istniejących i projektowanych usług;
*   częściowo: tereny o przewadze trwałych użytków zielonych i częściowo lasów.

Przez teren przedmiotowej nieruchomości przebiega granica strefy „A” ścisłej ochrony konserwatorskiej, strefy „B” ochrony konserwatorskiej, strefy „K” ochrony krajobrazu, strefy „W” ochrony archeologicznej, obiektów i terenów wpisanych do rejestru zabytków oraz obiektów znajdujących się w ewidencji zabytków.

Z informacji uzyskanych od Dłużników wynika, że nieruchomość objęta księgą wieczystą położona w miejscowości D, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dłużnicy oświadczyli, że oboje są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, jako wspólnicy spółki jawnej, prowadzą działalność gospodarczą, jako wspólnicy spółki jawnej, a przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek Spółki i jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dnia 25 czerwca 2019 r. Zainteresowany – w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ – doprecyzował opis sprawy wskazując, że:

1.  kiedy Dłużnik nabył nieruchomość będącą przedmiotem zapytania, tj. działkę nr 28/4 zabudowaną budynkiem Pałacu oraz A? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika, Dłużnik nabył nieruchomość (Pałac oraz budynek „A”) w dniu xx lipca 2007 r.;
2.  czy nabycie przez Dłużnika budynków, będących przedmiotem zapytania, nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy czynność ta była udokumentowana fakturą VAT (należy wskazać, czy była to czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy zwolniona od tego podatku)? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika, nabycie nieruchomości (Pałacu oraz budynku „A”) nie było opodatkowane podatkiem VAT;
3.  czy w związku z nabyciem wskazanych wyżej obiektów, Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika – brak prawa do odliczenia podatku naliczonego;
4.  kiedy nastąpiło przyjęcie budynków (Pałacu oraz A) do używania przez Dłużnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (rozumianej szerzej niż oddanie w odpłatny najem/dzierżawę, obejmującej także, np. przekazanie nieruchomości do używania na potrzeby własnej działalności gospodarczej Dłużnika) po jego nabyciu? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika, przyjęcie budynku do używania przez Dłużników, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. w dniu xx lipca 2007 r.;
5.  czy nieruchomość będąca przedmiotem zapytania, była/jest udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy: najmu, dzierżawy, użyczenia itp.? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne, czy nieodpłatne? Jeżeli tak, to w jakim okresie? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika, nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy: najmu, dzierżawy, użyczenia itp.;
6.  czy w odniesieniu do budynków będących przedmiotem zapytania były kiedykolwiek ponoszone wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać odrębnie dla każdego budynku:
    1.  kiedy były ponoszone wydatki oraz kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszonego budynku? Należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
    2.  czy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku?
    3.  czy w stosunku do wydatków na ulepszenie, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    4.  czy po zakończonym ulepszeniu budynków były one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (np. oddane w najem, dzierżawę)? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy nastąpiło to oddanie do użytkowania odrębnie dla każdego obiektu oraz czy między oddaniem do użytkowania obiektów w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
    5.  czy w stanie ulepszonym budynki były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?Odpowiedź. z opinii doradcy podatkowego wynika, że nie doszło do zwiększenia wartości nieruchomości o co najmniej 30% jej wartości początkowej;
7.  czy ww. budynki, wykorzystywane były przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Odpowiedź. według informacji posiadanych przez Komornika, nieruchomość (Pałac oraz budynek „A”) była wykorzystywana do prowadzenia działalności hotelarsko-restauracyjnej i nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskutek przejęcia ww. nieruchomości (działki nr 28/4 zabudowanej budynkiem Pałacu oraz budynkiem „A”) przez wierzyciela, Komornik Sądowy obowiązany jest odprowadzić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie ww. nieruchomości jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług (stawka podatku 23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży egzekucyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Komornik sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Dłużnikowi, które skierowano m.in. do nieruchomości w użytkowaniu wieczystym, położonej w granicach działek gruntu nr 28/4, 28/5, 28/6, 28/7, 28/8, 28/9, 28/10, 28/11, 28/12. W skład wycenianej nieruchomości wchodzi dziewięć sąsiadujących ze sobą działek tworzących wspólnie teren zabytkowego zespołu pałacowo – parkowo – folwarcznego, o łącznej powierzchni przeszło 7 ha. Na działce nr 28/4 AM-1 znajduje się zabytkowy pałac oraz „A”. Dłużnik nabył nieruchomość (Pałac oraz budynek „A”) w dniu xx lipca 2007 r. Nabycie nieruchomości (Pałacu oraz budynku „A”) nie było opodatkowane podatkiem VAT i w związku z powyższym Dłużnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości. Przyjęcie budynku do używania przez Dłużników, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. w dniu 11 lipca 2007 r. Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy: najmu, dzierżawy, użyczenia itp. Ponadto, w odpowiedzi na pytanie Organu „czy w odniesieniu do budynków będących przedmiotem zapytania były kiedykolwiek ponoszone wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym?”, Wnioskodawca wskazał, że „nie doszło do zwiększenia wartości nieruchomości o co najmniej 30% jej wartości początkowej”. Nieruchomość (Pałac oraz budynek „A”) była wykorzystywana do prowadzenia działalności hotelarsko-restauracyjnej i nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wskutek przejęcia ww. nieruchomości (działki nr 28/4 zabudowanej budynkiem Pałacu oraz budynkiem „A”) przez wierzyciela, Komornik Sądowy obowiązany jest odprowadzić podatek od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków znajdujących się na tej nieruchomości (działce nr 28/4) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, należy stwierdzić, że w odniesieniu do znajdujących się na nieruchomości Pałacu oraz budynku „A”, doszło już do pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Pałac i „A” zostały nabyte przez Dłużnika w dniu xx maja 2007 r. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – przyjęcie budynku do używania przez Dłużnika, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. w dniu 11 lipca 2007 r. Jednocześnie, na przedmiotowe budynki – jak wskazał Wnioskodawca – nie poniesiono nakładów na ulepszenie zwiększających wartość nieruchomości o co najmniej 30%.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto na ww. nieruchomości nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej znajdujących się na nieruchomości budynków, to w odniesieniu do powyższych budynków będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęty będzie również grunt, na którym posadowione są powyższe budynki.

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Podsumowując, z tytułu przejęcia ww. nieruchomości (działka nr 28/4) zabudowanej budynkiem Pałacu oraz budynkiem „A” przez wierzyciela, Komornik Sądowy nie jest obowiązany odprowadzić podatek od towarów i usług, gdyż transakcja ta korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o informację wynikającą z uzupełnienia do wniosku, że w analizowanej sprawie nie doszło do zwiększenia wartości nieruchomości o co najmniej 30% jej wartości początkowej, wobec czego tut. Organ przyjął, iż w stosunku do znajdujących się na nieruchomości budynków nie ponoszono nakładów na ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.