Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.347.2020.4.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-03
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca w ramach 6-cio miesięcznego okresu rozliczeniowego badań nieinterwencyjnych prowadzonych na przełomie roku 2020 i 2021 (wrzesień 2020 - luty 2021) może rozliczyć przychód w momencie wystawienia faktury za powyższy okres, czyli w roku 2021
Słowa kluczowe: badanie-badanie kliniczne; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2020 r. (data wpływu 25 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym 20 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca w ramach 6-cio miesięcznego okresu rozliczeniowego badań nieinterwencyjnych prowadzonych na przełomie roku 2020 i 2021 (wrzesień 2020 - luty 2021) może rozliczyć przychód w momencie wystawienia faktury za powyższy okres, czyli w roku 2021 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca w ramach 6-cio miesięcznego okresu rozliczeniowego badań nieinterwencyjnych prowadzonych na przełomie roku 2020 i 2021 (wrzesień 2020 - luty 2021) może rozliczyć przychód w momencie wystawienia faktury za powyższy okres, czyli w roku 2021. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 października 2020 r., Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.642.2020.3.MSU, 0111-KDIB1-1.4010.347.2020.3.SG, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Szpitalem publicznym, którego celem statutowym jest prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, w zakresie lecznictwa stacjonarnego, ambulatoryjnego. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł w miesiącu sierpniu 2020 r. umowę trójstronną na przeprowadzenie badania nieinterwencyjnego. Stronami zawartej umowy jest Spółka, dla której badania nieinterwencyjne będą prowadzone, Badacz oraz Ośrodek, czyli Wnioskodawca.

Na mocy Umowy Ośrodek (Wnioskodawca) zobowiązuje się do współpracy ze Spółką i Badaczem w zakresie związanym z przeprowadzaniem Badania, a w szczególności zobowiązuje się do umożliwienia przeprowadzenia Badania, udostępnienia pomieszczeń, urządzeń i materiałów szpitalnych oraz zapewnienia opieki pacjentom biorącym udział w Badaniu.

Badacz zobowiązuje się przeprowadzić rekrutację pacjentów do Badania. Badaniem prowadzonym przez Badacza w Ośrodku objętych będzie 7 pacjentów. W przypadku zwiększenia liczby pacjentów zgoda Stron na zmianę w tym zakresie oznacza również zgodę na kontynuację prowadzenia Badania na warunkach przewidzianych w Umowie, bez konieczności sporządzenia pisemnego aneksu do Umowy odnoszącego się do liczby pacjentów. Włączenie pierwszego pacjenta do Badania (rozpoczęcie obserwacji w odniesieniu do pierwszego pacjenta) nastąpi po pisemnym powiadomieniu Ośrodka i Badacza przez Spółkę. Badacz zakończy rekrutację pacjentów po otrzymaniu dyspozycji od Spółki w tym zakresie, niezależnie od tego, czy do tego momentu Badacz włączył do Badania wskazaną w liczbę pacjentów, czy też nie. Badacz zobowiązuje się wpisywać na bieżąco wyniki obserwacji prowadzonych w ramach Badania do elektronicznych Kart Obserwacji Pacjenta („e-CRF”) (dla każdego pacjenta wypełniony zostanie odrębny formularz e-CRF, udostępniony Badaczowi przez Spółkę przed rozpoczęciem Badania).

Badania nieinterwencyjne nie stanowią eksperymentu medycznego w rozumieniu ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, nie wymagają Opinii Komisji Bioetycznej oraz nie stanowią badań klinicznych. Badania nieinterwencyjne są badaniami obserwacyjnymi, obejmują zbieranie danych naukowych, mają na celu odpowiedź na istotne pytania badawcze. Badanie nieinterwencyjne to nie badanie kliniczne. Regulacje dotyczące badań klinicznych nie znajdują zastosowania do badań nieinterwencyjnych, wymogi Dobrej Praktyki Klinicznej (GCP) nie obejmują tych badań, nie ma obowiązku uzyskiwania pozwolenia Ministra Zdrowia i pozytywnej opinii Komisji Bioetycznej.

Wysokość należnego Ośrodkowi (Wnioskodawcy) wynagrodzenia z tytułu wykonania Umowy jest określona w odniesieniu do 1 pacjenta i będzie ustalana w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF. Na wynagrodzenie Ośrodka (Wnioskodawcy) w ramach badania nieinterwencyjnego składają się: wizyta kwalifikująca i cykl 1, cykl 2-10, wizyta Survival Follow-up.

Wynagrodzenie będzie ustalane i płatne z dołu za okresy 6-cio miesięczne kalendarzowe. Wynagrodzenie należy się za każdy zakończony, nadający się do oceny zestaw danych dotyczących pacjenta, dostarczony Spółce w formie prawidłowo i terminowo wypełnionych e-CRF, co weryfikowane będzie przez monitora Badania. Wynagrodzenie będzie płatne przelewem w terminie 30-dni od daty dostarczenia Spółce faktury wystawionej przez Ośrodek.

Nadmieniamy, iż 6-cio miesięczne okresy rozliczeniowe w ramach umowy na prowadzenie badania nieinterwencyjnego wynikają z konstrukcji badania mającej uzasadnienie w schemacie prowadzenia obserwowanej terapii i oceny jej skuteczności. Obserwacja pacjenta rozpoczyna się w momencie podania 1 dawki leku i prowadzona może być w zależności od efektów leczenia przez wiele lat aż do czasu zakończenia badania. Pacjenci mają zaplanowane wizyty co 3 tygodnie w celu podania leku i zaś ocena skuteczności leczenia w badaniach obrazowych zaplanowana jest co 3 miesiące. W przypadku zakończenia podawania leku planowane są kolejne wizyty kontrolne w odstępach kilku miesięcznych aż do zakończenia badania.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jeżeli chodzi o podatek dochodowy od osób prawnych to korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 16 listopada 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  W umowie trójstronnej jest mowa jedynie o tym, iż wynagrodzenie będzie ustalane i płatne z dołu za okresy 6-cio miesięczne kalendarzowe. Nie ma mowy o usłudze. Jeszcze jest mowa w umowie o tym, iż wysokość wynagrodzenia będzie ustalana w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF.
2.  Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2020 r. poz. 259).
3.  Badania nieinterwencyjne objęte zakresem wniosku są pośrednio powiązane z usługą w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, gdyż w § 1 Przedmiot umowy w ust. 2 jest mowa o tym, iż Ośrodek (Wnioskodawca) zobowiązuje się do współpracy z Firmą farmaceutyczną i Badaczem w zakresie związanym z przeprowadzeniem Badania, udostępnienia pomieszczeń, urządzeń materiałów szpitalnych oraz zapewnienia opieki pacjentom biorącym w Badaniu Ośrodek (Wnioskodawca) oświadcza, że prowadzona przez niego statutowa działalność lecznicza objęta jest ochroną ubezpieczeniową od odpowiedzialności cywilnej zgodnie z wymogami polskiego prawa.
4.  Wnioskodawca w ramach zawartej umowy trójstronnej na badania nieinterwencyjne nie świadczy usług w zakresie opieki medycznej jest on stroną w przeprowadzonym badaniu, czyli Ośrodkiem.
5.  Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są pośrednio powiązane z usługami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia:
    *   badanie pośrednio wpłynie na profilaktykę gdyż pacjent jest obserwowany po podaniu 1 dawki leku. Obserwacja prowadzona może być w zależności od efektów leczenia przez wiele lat aż do czasu zakończenia badania,
    *   czynności realizowane w ramach badania nieinterwencyjnego, Wnioskodawca świadczy jako podmiot leczniczy w ramach wykonywanej działalności leczniczej.
6.  Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są pośrednio związane z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
7.  Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego nie są niezbędne do wykonywania usług podstawowych Wnioskodawcy, w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu ratowaniu przywracaniu i poprawie zdrowia.
8.  Celem Wnioskodawcy (Ośrodka) jest możliwość przeprowadzenie badania przez Badacza (strona umowy), który będzie obserwował pacjentów biorących udział w badaniu. Natomiast Ośrodek (Wnioskodawca) będzie otrzymywał wynagrodzenie w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF. W wyniku zawartej umowy o przeprowadzenie badania nieinterwencyjnego i przeprowadzenia badania dla Ośrodka będzie to dodatkowy dochód.
9.  Wnioskodawca będzie dokonywał czynności objętych zakresem wniosku na rzecz Firmy farmaceutycznej, która jest stroną umowy trójstronnej. W umowie jest mowa o wynagrodzeniu należnym Ośrodkowi (Wnioskodawcy) z tytułu wykonania umowy.
10.  Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Firmy farmaceutycznej, a nie podmiotu leczniczego. Siedziba Firmy farmaceutycznej nie mieści się na terenie Wnioskodawcy. Czynności realizowane przez Wnioskodawcę są świadczone na jego terenie, w siedzibie Wnioskodawcy gdyż badanie prowadzone jest przez Badacza (strona umowy trójstronnej) w Ośrodku (u Wnioskodawcy).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym, za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (por. art. 12 ust. 3a updop). Z przepisów tych wynika, iż powstanie przychodu ze sprzedaży towarów lub usług następuje, co do zasady, w dniu wydania rzeczy bądź wykonania usługi, chyba że przed tym dniem zostanie wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż lub zostanie uregulowana należność. Przychód powstaje wówczas odpowiednio w dniu wystawienia faktury lub otrzymania należności. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu wykonania badania nieinterwencyjnego powstanie w momencie wystawienia faktury i wykonania całkowitej usługi, tj. w roku 2021 (luty), pomimo tego, że rozpoczęło się w roku 2020 (wrzesień).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c updop, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Dokonując analizy przytoczonego przepisu art. 12 ust. 3c updop, wskazać należy, że ustawodawca określił następujące możliwe daty powstania przychodu:

*   ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub
*   ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego na wystawionej fakturze.

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) znaczenia przymiotnika „ciągły” zostało zdefiniowane jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nieoznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej).

Natomiast, zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego (pod red. prof. S. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003) termin „okres” jest rozumiany jako „wyodrębniony przedział czasowy, w którym coś jest wykonywane lub coś się dzieje, czas trwania czegoś”, a także „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”. Z kolei pojęcie „rozliczeniowy” jest definiowane jako „dotyczący rozliczenia – uregulowania wzajemnych należności”. W świetle powyższego, przez okres rozliczeniowy należy więc rozumieć wyodrębniony przedział czasu, za który należy dokonać uregulowania wzajemnych należności i zobowiązań.

Do usług o charakterze ciągłym można bowiem zaliczyć wszelkie usługi świadczone stale, nieprzerwanie i w dłuższym okresie czasu albo bezterminowo, rozliczane okresowo, nie rzadziej niż raz w roku. Analizując wspomniany przepis należy zauważyć, że:

*   dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie, ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług,
*   strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie,
*   wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma on charakter ciągły,
*   okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT,
*   okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok,
*   w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Podkreślić również należy, że niemożność jednorazowego wykonania czynności o charakterze ciągłym powinna wynikać z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy jednej umowy zawartej na określony czas dokonanych zostanie wiele świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo. Samo zawarcie więc pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałego świadczenia usług nie przesądza o uznaniu danej usługi za usługę o charakterze ciągłym. W celu określenia momentu powstania przychodu w opisanym zdarzeniu przyszłym należy rozstrzygnąć, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie odnośnie do przedstawionej w nim sytuacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest Szpitalem publicznym, którego celem statutowym jest prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, w zakresie lecznictwa stacjonarnego, ambulatoryjnego. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł w miesiącu sierpniu 2020 r. umowę trójstronną na przeprowadzenie badania nieinterwencyjnego. Stronami zawartej umowy jest Spółka, dla której badania nieinterwencyjne będą prowadzone, Badacz oraz Ośrodek, czyli Wnioskodawca.

Na mocy Umowy Ośrodek (Wnioskodawca) zobowiązuje się do współpracy ze Spółką i Badaczem w zakresie związanym z przeprowadzaniem Badania, a w szczególności zobowiązuje się do umożliwienia przeprowadzenia Badania, udostępnienia pomieszczeń, urządzeń i materiałów szpitalnych oraz zapewnienia opieki pacjentom biorącym udział w Badaniu.

Badacz zobowiązuje się przeprowadzić rekrutację pacjentów do Badania. Badaniem prowadzonym przez Badacza w Ośrodku objętych będzie 7 pacjentów. W przypadku zwiększenia liczby pacjentów zgoda Stron na zmianę w tym zakresie oznacza również zgodę na kontynuację prowadzenia Badania na warunkach przewidzianych w Umowie, bez konieczności sporządzenia pisemnego aneksu do Umowy odnoszącego się do liczby pacjentów. Włączenie pierwszego pacjenta do Badania (rozpoczęcie obserwacji w odniesieniu do pierwszego pacjenta) nastąpi po pisemnym powiadomieniu Ośrodka i Badacza przez Spółkę. Badacz zakończy rekrutację pacjentów po otrzymaniu dyspozycji od Spółki w tym zakresie, niezależnie od tego, czy do tego momentu Badacz włączył do Badania wskazaną w liczbę pacjentów, czy też nie. Badacz zobowiązuje się wpisywać na bieżąco wyniki obserwacji prowadzonych w ramach Badania do elektronicznych Kart Obserwacji Pacjenta („e-CRF”) (dla każdego pacjenta wypełniony zostanie odrębny formularz e-CRF, udostępniony Badaczowi przez Spółkę przed rozpoczęciem Badania).

Badania nieinterwencyjne nie stanowią eksperymentu medycznego w rozumieniu ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, nie wymagają Opinii Komisji Bioetycznej oraz nie stanowią badań klinicznych. Badania nieinterwencyjne są badaniami obserwacyjnymi, obejmują zbieranie danych naukowych, mają na celu odpowiedź na istotne pytania badawcze. Badanie nieinterwencyjne to nie badanie kliniczne. Regulacje dotyczące badań klinicznych nie znajdują zastosowania do badań nieinterwencyjnych, wymogi Dobrej Praktyki Klinicznej (GCP) nie obejmują tych badań, nie ma obowiązku uzyskiwania pozwolenia Ministra Zdrowia i pozytywnej opinii Komisji Bioetycznej.

Wysokość należnego Ośrodkowi (Wnioskodawcy) wynagrodzenia z tytułu wykonania Umowy jest określona w odniesieniu do 1 pacjenta i będzie ustalana w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF. Na wynagrodzenie Ośrodka (Wnioskodawcy) w ramach badania nieinterwencyjnego składają się: wizyta kwalifikująca i cykl 1, cykl 2-10, wizyta Survival Follow-up.

Wynagrodzenie będzie ustalane i płatne z dołu za okresy 6-cio miesięczne kalendarzowe. Wynagrodzenie należy się za każdy zakończony, nadający się do oceny zestaw danych dotyczących pacjenta, dostarczony Spółce w formie prawidłowo i terminowo wypełnionych e-CRF, co weryfikowane będzie przez monitora Badania. Wynagrodzenie będzie płatne przelewem w terminie 30-dni od daty dostarczenia Spółce faktury wystawionej przez Ośrodek.

Nadmieniamy, iż 6-cio miesięczne okresy rozliczeniowe w ramach umowy na prowadzenie badania nieinterwencyjnego wynikają z konstrukcji badania mającej uzasadnienie w schemacie prowadzenia obserwowanej terapii i oceny jej skuteczności. Obserwacja pacjenta rozpoczyna się w momencie podania 1 dawki leku i prowadzona może być w zależności od efektów leczenia przez wiele lat aż do czasu zakończenia badania. Pacjenci mają zaplanowane wizyty co 3 tygodnie w celu podania leku i zaś ocena skuteczności leczenia w badaniach obrazowych zaplanowana jest co 3 miesiące. W przypadku zakończenia podawania leku planowane są kolejne wizyty kontrolne w odstępach kilku miesięcznych aż do zakończenia badania.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jeżeli chodzi o podatek dochodowy od osób prawnych to korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W umowie trójstronnej jest mowa jedynie o tym, iż wynagrodzenie będzie ustalane i płatne z dołu za okresy 6-cio miesięczne kalendarzowe. Nie ma mowa o usłudze. Jeszcze jest mowa w umowie o tym, iż wysokość wynagrodzenia będzie ustalana w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF.

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2020 r. poz. 259).

Badania nieinterwencyjne objęte zakresem wniosku są pośrednio powiązane z usługą w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, gdyż w § 1 Przedmiot umowy w ust. 2 jest mowa o tym, iż Ośrodek (Wnioskodawca) zobowiązuje się do współpracy z Firmą farmaceutyczną i Badaczem w zakresie związanym z przeprowadzeniem Badania, udostępnienia pomieszczeń, urządzeń materiałów szpitalnych oraz zapewnienia opieki pacjentom biorącym w Badaniu Ośrodek (Wnioskodawca) oświadcza ze prowadzona przez niego statutowa działalność lecznicza objęta jest ochroną ubezpieczeniową od odpowiedzialności cywilnej zgodnie z wymogami polskiego prawa.

Wnioskodawca w ramach zawartej umowy trójstronnej na badania nieinterwencyjne nie świadczy usług w zakresie opieki medycznej jest on stroną w przeprowadzonym badaniu, czyli Ośrodkiem.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są pośrednio powiązane z usługami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia:

*   badanie pośrednio wpłynie na profilaktykę gdyż pacjent jest obserwowany po podaniu 1 dawki leku. Obserwacja prowadzona może być w zależności od efektów leczenia przez wiele lat aż do czasu zakończenia badania,
*   czynności realizowane w ramach badania nieinterwencyjnego, Wnioskodawca świadczy jako podmiot leczniczy w ramach wykonywanej działalności leczniczej.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są pośrednio związane z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego nie są niezbędne do wykonywania usług podstawowych Wnioskodawcy, w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu ratowaniu przywracaniu i poprawie zdrowia.

Celem Wnioskodawcy (Ośrodka) jest możliwość przeprowadzenie badania przez Badacza (strona umowy), który będzie obserwował pacjentów biorących udział w badaniu. Natomiast Ośrodek (Wnioskodawca) będzie otrzymywał wynagrodzenie w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF. W wyniku zawartej umowy o przeprowadzenie badania nieinterwencyjnego i przeprowadzenia badania dla Ośrodka będzie to dodatkowy dochód.

Wnioskodawca będzie dokonywał czynności objętych zakresem wniosku na rzecz Firmy farmaceutycznej, która jest stroną umowy trójstronnej. W umowie jest mowa o wynagrodzeniu należnym Ośrodkowi (Wnioskodawcy) z tytułu wykonania umowy.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach badania nieinterwencyjnego są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Firmy farmaceutycznej, a nie podmiotu leczniczego. Siedziba Firmy farmaceutycznej nie mieści się na terenie Wnioskodawcy. Czynności realizowane przez Wnioskodawcę są świadczone na jego terenie, w siedzibie Wnioskodawcy gdyż badanie prowadzone jest przez Badacza (strona umowy trójstronnej) w Ośrodku (u Wnioskodawcy).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca w ramach 6-cio miesięcznego okresu rozliczeniowego badań nieinterwencyjnych prowadzonych na przełomie roku 2020 i 2021 (wrzesień 2020 - luty 2021) może rozliczyć przychód w momencie wystawienia faktury za powyższy okres, czyli w roku 2021.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione uwagi odnośnie rozumienia treści art. 12 ust. 3c updop, przychód należny z tytułu opisanych we wniosku usług, powinien być określany, na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ust. 3a updop, czyli z chwilą zaistnienia najwcześniejszego zdarzenia wymienionego w tym przepisie.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Spółki jest przeprowadzenie badań nieinterwencyjnych dla, których wysokość należnego wynagrodzenie będzie ustalana w odniesieniu do 1 pacjenta i będzie ustalana w oparciu o ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF.

Tym samym należy przyjąć, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wykonaniem usługi – płatność jest otrzymywana po spełnieniu określonych warunków, a więc za wykonanie usługi. Otrzymane wynagrodzenie ponadto będzie w pełni odpowiadało wykonanym czynnościom. Świadczy o tym fakt, że jego wysokość uzależniona jest od ilości prawidłowo przeprowadzonych wizyt, tj. obserwacji dokonanych przez Badacza w odniesieniu do pacjentów biorących udział w Badaniu, w odniesieniu do których to wizyt wypełniono prawidłowo e-CRF. Tym samym wynagrodzenie należy się za każdy zakończony, nadający się do oceny zestaw danych dotyczących pacjenta, dostarczony Spółce w formie prawidłowo i terminowo wypełnionych e-CRF.

Wobec powyższego w analizowanej sprawie, stosownie do powołanego wyżej przepisu, momentem powstania przychodu z tytułu wykonania badania nieinterwencyjnego będzie dzień, w którym usługa dla której określono zapłatę, zostanie wykonana, nie później niż w dniu wystawienia faktury.

Jeżeli w istocie wykonanie badania nieinterwencyjnego i wystawienie faktury nastąpi (w tym samym czasie) w lutym 2021 r., to stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że przychód z tytułu wykonania badania nieinterwencyjnego powstanie w momencie wystawienia faktury i wykonania całkowitej usługi, tj. w roku 2021 (luty) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia zdarzenia przyszłego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. dotyczącym podatku od towarów i usług, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.