Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-699/14-4/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-12
Teza: Czy Spółka postępuje prawidłowo odliczając 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do ww. samochodów na podstawie dokumentów, którymi dysponuje?
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do pojazdów samochodowych– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do pojazdów samochodowych oraz w podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego oraz przedstawienia stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Spółka posiada na stanie kilkanaście samochodów, z których część stanowi jej własność, a część jest w leasingu. Są one wykorzystywane do celów „mieszanych”. Każdy z samochodów posiada dopuszczalną ładowność większą niż 500kg (ale mniejszą niż 3500kg) oraz liczbę miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy większą lub równą 3 (są to odpowiednio 3, 5,6,7 i 9). Informacje te wynikają z wydanych dowodów rejestracyjnych, którymi legitymują się ww. pojazdy. Z opisu w dowodach rejestracyjnych wynika także, że są to samochody ciężarowe, na co wskazuje wpis w rubryce „rodzaj pojazdu”. Spółka nie dysponuje żadnymi innymi dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym dotyczącymi wymienionych pojazdów. Samochody te nie spełniają wymagań technicznych dla pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej (ze względu na swoja konstrukcję nie zostały poddane dodatkowemu badaniu technicznemu w okręgowej stacji kontroli). W związku z powyższym Spółka nie ma prawa do odliczania 100% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa. Wobec powyższego, Spółka odlicza 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do ww. samochodów, a nieodliczony podatek traktuje jako koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Spośród wymienionych samochodów, jeden to samochód ciężarowy wykorzystywany do celów „mieszanych” - o dopuszczalnej ładowności większej niż 500kg oraz liczbie miejsc większej niż 3. Informacje te wynikają z dowodu rejestracyjnego, a także wyciągu ze świadectwa homologacji ww. samochodu którym Spółka dysponuje. W związku z tym, Spółka odlicza 50% podatku VAT nauczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do ww. samochodu, a niedoliczony podatek traktuje jako koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W piśmie z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 1 grudnia 2014 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

1a) Spółka oświadcza, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

1b) Wydatki na paliwo dotyczą następujących samochodów objętych zakresem pytania:

1.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca
2.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Faey Transit, rodzaj-samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford Faey Transit Furgon 230S, rodzaj - ciężarowy
3.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Faey Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford Faey Transit Furgon 300S, rodzaj - ciężarowy
4.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit Furgon 300L, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford Transit Furgon 300L, rodzaj - ciężarowy
5.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford Faey Transit Furgon 280S, rodzaj - ciężarowy
6.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Fiat 223 - Doblo, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Fiat Doblo 223, rodzaj - ciężarowy
7.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit Connect, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford PU2 Transit Connect, rodzaj - ciężarowy
8.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford F6/FP6VTransit Van 350L, rodzaj - ciężarowy
9.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: FS- 3372, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: karty nie wydano (wpis w dowodzie rejestracyjnym)
10.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford Transit, rodzaj - ciężarowy
11.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca
12.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Kia, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: KIA, rodzaj - podwozie samochodu ciężarowego
13.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: Ford, rodzaj - ciężarowy
14.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca
15.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Tourneo Connect, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca
16.  „\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: Ford Transit, rodzaj - samochód ciężarowy wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca

1c) Faktury dotyczące wydatków na paliwo związane z wszystkimi pojazdami samochodowymi wymienionymi w pkt 1b) są wystawione na Spółkę.

1d) Pojazdy samochodowe (wszystkie wymienione w pkt 1b), w związku z którymi ponoszone są wydatki na paliwo objęte zakresem pytania są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

1e) wezwania tj. w przypadku gdy wydatki na paliwo objęte zakresem pytania są związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi bądź niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to należy wskazać czy Wnioskodawca ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionymi z opodatkowania lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca odpowiedział, że odpowiedź na to pytanie jest niezasadna, ze względu na odpowiedź na pytanie 1d).

1f) Przedmiotowe pojazdy samochodowe, o których mowa we wniosku - wszystkie wymienione w pkt 1b, nie są pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy.

1g) wezwanie, tj. jeżeli pojazdy samochodowe, w związku z którymi Wnioskodawca ponosi wydatki na paliwo objęte zakresem pytania, są pojazdami o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, to czy spełnienie wymagań określonych w tym przepisie zostało stwierdzone na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz adnotacją w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań (dotyczy pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy o VAT) lub na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (dotyczy pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o VAT); należało wskazać odrębnie dla każdego pojazdu samochodowego, w związku z którym Wnioskodawca ponosi wydatki na paliwo objęte zakresem pytania, Wnioskodawca wskazał, że odpowiedź na to pytanie jest niezasadna, ze względu na odpowiedź na pytanie 1f).

1 h) Dopuszczalna ładowność, liczba miejsc oraz dopuszczalna masa całkowita samochodów:

„\`(...)\`”: wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 1354 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 3300 kg

wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 791 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 2640 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność - 791 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 2640 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1129 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 2880 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność -1129 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 2880 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1100 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 3000 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność -1100 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 3000 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1000 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 2640 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność - 889 kg, liczba miejsc - 9, dopuszczalna masa całkowita - 2640 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 690 kg, liczba miejsc - 5, dopuszczalna masa całkowita - 2115 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność - 690 kg, liczba miejsc - 5, dopuszczalna masa całkowita - 2115 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 772 kg, liczba miejsc - 5, dopuszczalna masa całkowita - 2340 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność - 772 kg, liczba miejsc - 5, dopuszczalna masa całkowita - 2340 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1482 kg, liczba miejsc - 7, dopuszczalna masa całkowita - 3490 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność -1482 kg, liczba miejsc - 7, dopuszczalna masa całkowita - 3490 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 900 kg, liczba miejsc - 3, dopuszczalna masa całkowita - 2900 kg

wg karty pojazdu: karty nie wydano (wpis w dowodzie rejestracyjnym) „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 1000 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3500 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność -1000 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3500 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1590 kg, liczba miejsc - 7, dopuszczalna masa całkowita - 3490 kg

wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1435 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3360 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność - brak wpisu, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3360 kg „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1482 kg, liczba miejsc - 7, dopuszczalna masa całkowita - 3490 kg

wg karty pojazdu: dopuszczalna ładowność- 1482 kg, liczba miejsc - 7, dopuszczalna masa całkowita -3490ka „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1010 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3000 kg

wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność - 650 kg, liczba miejsc - 5, dopuszczalna masa całkowita - 2110 kg

wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca „\`(...)\`”:

wg dowodu rejestracyjnego: dopuszczalna ładowność -1150 kg, liczba miejsc - 6, dopuszczalna masa całkowita - 3000 kg

wg karty pojazdu: brak karty w Spółce, dysponentem karty jest leasingodawca

1i) W związku z nabyciem 5 samochodów spośród wymienionych we wniosku zawarto umowę leasingu (nazwy wg umów):

„\`(...)\`”- Ford Transit 2,2

“…” - Ford Transit 2,2 TDCI

„\`(...)\`” - Ford Transit 2,2 115 KM

„\`(...)\`”- Ford Connect Trend Van 1,8 90 KM

„\`(...)\`” - Ford Transit Van 2,2 115 KM

1j) Umowy leasingu zostały zawarte w następujących terminach:

„\`(...)\`”-16.09.2013

„\`(...)\`” -16.092013

„\`(...)\`”-28.11.2013

„\`(...)\`”-24.03.2014

„…”- 13.06.2014

1k) Cztery spośród pięciu umów leasingu wymienionych pojazdów zostały zarejestrowane w urzędzie skarbowym w następujących terminach:

„\`(...)\`”-30.04.2014

„…”- 30.04.2014

„\`(...)\`”-30.04.2014

„…”- 30.04.2014

„\`(...)\`”- brak rejestracji w urzędzie skarbowym.

ll) Pojazdy objęte umową leasingu zostały wydane w następujących terminach:

„\`(...)\`”-14.10.2013

„\`(...)\`”-26.09.2013

„\`(...)\`”-13.12.2013

„\`(...)\`”-02.04.2014

„\`(...)\`”-24.06.2014

1 m) Nie były dokonywane żadne zmiany w umowach leasingu samochodów wymienionych w opisie stanu faktycznego po dniu 31.03.2014. Odpowiedź dotyczy wszystkich 5-ciu pojazdów wymienionych w pkt 1i).

In) W stanie prawnym obowiązującym do 31.03.2014 od wymienionych pojazdów będących przedmiotem leasingu operacyjnego przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych w następujących wysokościach:

„\`(...)\`” - 60%

„\`(...)\`”- 100%

„\`(...)\`”- 100%

„\`(...)\`” - brak, pierwsza faktura w kwietniu (data dostawy/wykonania usługi i wystawienia fv kwietniowa)

„\`(...)\`” - brak, pierwsza faktura w czerwcu (data dostawy/wykonania usługi i wystawienia fv czerwcowa).

2a) Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest zgodnie z PKD2007 - 4221Z Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych.

2b) Wszystkie samochody (pkt 1 b), o których mowa we wniosku zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

2c) Wszystkie samochody wymienione we wniosku (pkt 1b) są wykorzystywane przez pracowników Spółki wyłącznie do realizacji zadań związanych z działalnością gospodarczą.

2d) Użytkowanie wszystkich samochodów wskazanych we wniosku (pkt 1 b) nie jest udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu.

2e) Spółka posiada „Instrukcję Transportu Wewnętrznego”, która zawiera następujące informacje: cel, opis, definicje, dokumenty związane, postępowanie (określenie potrzeb i sposobów w zakresie transportowania, nadzorowanie uprawnień do obsługi środków transportowych, przekazywanie samochodowi sprzętu, eksploatacja, przeglądy i naprawy, kradzieże, szkody i naprawy powypadkowe, paliwo, ewidencja przebiegu i rozliczanie paliw, nadzorowanie eksploatacji i efektywności wykorzystania środków transportu, nadzorowanie i eksploatacja urządzeń dźwigowych). Wspomniana powyżej ewidencja przebiegu jednak nie zawiera wszystkich niezbędnych danych zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(pytanie oznaczone we wniosku jako Ad. 1)

Czy Spółka postępuje prawidłowo odliczając 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do ww. samochodów na podstawie dokumentów, którymi dysponuje?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku):

Na podstawie art. 12 ustawy 2 dnia 7 lutego 2014 o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312) Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do wszystkich wymienionych we wniosku pojazdów na podstawie informacji uzyskanych z dowodów rejestracyjnych wskazanych pojazdów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

1.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ponadto, jak wynika z art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
2.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności – art. 86a ust. 6 ustawy.

Elementy jakie powinna zawierać ewidencja zostały wskazane w art. 86a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd – dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

1.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada na stanie kilkanaście samochodów, z których część stanowi jej własność, a część jest w leasingu. Są one wykorzystywane do celów „mieszanych”. Spółka oświadcza, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dotyczące wydatków na paliwo są wystawione na Spółkę. Wszystkie pojazdy samochodowe, w związku z którymi ponoszone są wydatki na paliwo objęte zakresem pytania są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe pojazdy samochodowe, o których mowa we wniosku nie są pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy.

Każdy z samochodów posiada dopuszczalną ładowność większą niż 500kg (ale mniejszą niż 3500kg) oraz liczbę miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy większą lub równą 3 (są to odpowiednio 3, 5,6,7 i 9). Informacje te wynikają z wydanych dowodów rejestracyjnych, którymi legitymują się ww. pojazdy. Z opisu w dowodach rejestracyjnych wynika także, że są to samochody ciężarowe, na co wskazuje wpis w rubryce „rodzaj pojazdu”. Spółka nie dysponuje żadnymi innymi dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym dotyczącymi wymienionych pojazdów.

Z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym dla wszystkich pojazdów samochodowych będących przedmiotem wniosku wynika, że są to pojazdy samochodowe o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, posiadające liczbę miejsc łącznie z miejscem dla kierowcy 3 lub więcej i o dopuszczalnej ładowności większej niż 500 kg.

Użytkowanie wszystkich samochodów wskazanych we wniosku nie jest udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu. Spółka posiada „Instrukcję Transportu Wewnętrznego”, która zawiera następujące informacje: cel, opis, definicje, dokumenty związane, postępowanie (określenie potrzeb i sposobów w zakresie transportowania, nadzorowanie uprawnień do obsługi środków transportowych, przekazywanie samochodowi sprzętu, eksploatacja, przeglądy i naprawy, kradzieże, szkody i naprawy powypadkowe, paliwo, ewidencja przebiegu i rozliczanie paliw, nadzorowanie eksploatacji i efektywności wykorzystania środków transportu, nadzorowanie i eksploatacja urządzeń dźwigowych). Wspomniana powyżej ewidencja przebiegu jednak nie zawiera wszystkich niezbędnych danych zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Z analizy wskazanych wyżej przepisów wynika, że zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. Ustawodawca przyjął założenie, że pojazdy te – co do zasady – wykorzystywane są zarówno do działalności gospodarczej podatnika jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością (mieszanych). Konstrukcja pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony sprawia, że są one co do zasady wykorzystywane nie tylko do działalności gospodarczej lecz również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą tzw. mieszanych. Oznacza to, że podatek naliczony w odniesieniu do wydatków związanych z tymi pojazdami przysługuje do odliczenia jedynie w wysokości 50% kwoty podatku.

Odliczenie VAT w pełnej wysokości przysługuje m.in. w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca posiadane pojazdy samochodowe wykorzystuje do celów „mieszanych”. Wnioskodawca nie prowadzi w odniesieniu do tych pojazdów samochodowych ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka posiada „Instrukcję Transportu Wewnętrznego”, która zawiera następujące informacje: cel, opis, definicje, dokumenty związane, postępowanie (określenie potrzeb i sposobów w zakresie transportowania, nadzorowanie uprawnień do obsługi środków transportowych, przekazywanie samochodowi sprzętu, eksploatacja, przeglądy i naprawy, kradzieże, szkody i naprawy powypadkowe, paliwo, ewidencja przebiegu i rozliczanie paliw, nadzorowanie eksploatacji i efektywności wykorzystania środków transportu, nadzorowanie i eksploatacja urządzeń dźwigowych), która – jak wskazał Wnioskodawca - nie zawiera wszystkich niezbędnych danych zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że pojazdy samochodowe będące przedmiotem zapytania nie są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że do pojazdów samochodowych innych niż wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, nie ma zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, obowiązujący do dnia 30 czerwca 2015 r., bowiem dotyczy on tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, wskazanych w cyt. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej. Przy czym należy zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania do pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie, nie znajdzie zastosowania obowiązujący do dnia 30 czerwca 2015 r. zakaz odliczenia podatku od nabywanego paliwa służącego do napędu samochodów, będących przedmiotem wniosku, wynikający z art. 12 ustawy nowelizującej, ponieważ w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z pojazdami samochodowymi o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, posiadającymi liczbę miejsc łącznie z miejscem dla kierowcy wynoszących 3 lub więcej i dopuszczalnej ładowności większej niż 500 kg.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50% kwoty podatku z faktur dokumentujących zakup paliwa do pojazdów samochodowych będących przedmiotem wniosku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do pojazdów samochodowych. Odrębnym rozstrzygnięciem zostanie załatwiony wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.