Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.56.2020.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-10
Teza: stawka 8% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku - jest nieprawidłowe, stawka 23% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi remontowo-budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2020r. (data wpływu 30 marca 2020r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania:

*   stawki 8% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku - **jest nieprawidłowe,**

*   stawki 23% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania:

*   stawki 8% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku,

*   stawki 23% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2020r. (data wpływu 30 marca 2020r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina Miasto (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy gospodarki nieruchomościami i gminnego budownictwa mieszkaniowego.

W ramach ww. zadań w maju 2017 r. Gmina dokonała zakupu budynku (dalej: ,,Budynek”), który obecnie jest zaklasyfikowany jako budynek niemieszkalny. Gmina planuje w 2020 r. przeprowadzenie inwestycji, w ramach której w Budynku zostaną przeprowadzone roboty remontowo-budowlane (dalej: ,,Inwestycja”). Dzięki powyższym robotom przeprowadzanym w ramach Inwestycji, Budynek zostanie przebudowany i będzie pełnił funkcję budynku mieszkalnego Wielorodzinnego, sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: ,,PKOB”) według PKOB 1122, tj. „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”.

W wyniku powyższych robót remontowo-budowlanych, Budynek będzie składał się wyłącznie z lokali mieszkalnych, a powierzchnia każdego z nich nie przekroczy 150 m2.

W celu realizacji Inwestycji, Gmina zamierza, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1843, ze zm.), zorganizować postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego, w wyniku którego wyłoniony ma zostać wykonawca prac remontowo-budowlanych (dalej: ,,Wykonawca”). Gmina będzie zobowiązana, by złożone w postępowaniu oferty zweryfikować, co obejmować powinno również zastosowaną przez oferentów stawkę podatku VAT dla usług będących przedmiotem postępowania. Z powyższych względów konieczne jest uzyskanie przez Gminę interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W ramach realizacji Inwestycji przeprowadzone zostaną liczne prace remontowo-budowlane, m. in.:

*   zamurowanie bądź zmniejszenie wymiarów części otworów okiennych,

*   wymiana zewnętrznej stolarki okiennej i drzwiowej,

*   docieplenie ścian zewnętrznych styropianem wraz z wykonaniem elewacji,

*   docieplenie cokołu,

*   rozbiórka istniejących i budowa nowych przewodów kominowych i wentylacyjnych,

*   wykonanie obróbek blacharskich i orynnowania,

*   montaż zadaszenia ochronnego nad wejściem głównym do Budynku,

*   budowa podjazdu dla niepełnosprawnych przed wejściem głównym do Budynku,

*   wykonanie opaski żwirowej wokół budynku,

*   utwardzenie terenu kostką betonową w tym wykonanie nowego dojścia do Budynku oraz miejsc parkingowych,

*   wykonanie przyłącza kanalizacyjnego, wodociągowego oraz gazowego,

*   wyrównanie i uporządkowanie terenu wokół budynku,

*   wykonanie miejsca do gromadzenia odpadów komunalnych,

*   przebudowa ścian wewnętrznych wraz z wykonaniem części wspólnych, tj. korytarze, wiatrołap i pomieszczenia gospodarcze,

*   remont klatki schodowej,

*   wykonanie nowych instalacji wewnętrznych, tj. elektrycznej, wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, gazowej, centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej wraz z montażem indywidualnych pieców gazowych w każdym lokalu mieszkalnym,

*   montaż wewnętrznej stolarki drzwiowej,

*   roboty wykończeniowe lokali wraz z zakupem i montażem wyposażenia.

Mając na uwadze wskazane rodzaje planowanych prac remontowo-budowlanych, Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że część prac budowlanych wykonywana będzie w bryle Budynku, a część poza jego bryłą.

Ponadto, Gmina pragnie wskazać, iż roboty remontowo-budowlane Budynku zostaną zrealizowane na podstawie umowy zawartej z wyłonionym w przetargu Wykonawcą. Faktury z tytułu wykonania Inwestycji będą wystawione na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W uzupełnieniu Wniosku Zainteresowany wskazał następujące odpowiedzi na n/w pytania:

1.  Należy wskazać, które z wymienionych we wniosku usług będą realizowane poza bryłą budynku?

Gmina pragnie wyjaśnić, iż poza bryłą Budynku będą wykonywane następujące roboty remontowo - budowlane:

*   budowa podjazdu dla niepełnosprawnych przed wejściem głównym do Budynku,

*   wykonanie opaski żwirowej wokół budynku,

*   utwardzenie terenu kostką betonową w tym wykonanie nowego dojścia do Budynku oraz miejsc parkingowych,

*   wykonanie przyłącza kanalizacyjnego, wodociągowego oraz gazowego,

*   wyrównanie i uporządkowanie terenu wokół budynku,

*   wykonanie miejsca do gromadzenia odpadów komunalnych.

Pozostałe roboty remontowo - budowlane wymienione we wniosku będą realizowane w bryle Budynku, tj.:

*   zamurowanie bądź zmniejszenie wymiarów części otworów okiennych,

*   wymiana zewnętrznej stolarki okiennej i drzwiowej,

*   docieplenie ścian zewnętrznych styropianem wraz z wykonaniem elewacji,

*   docieplenie cokołu,

*   rozbiórka istniejących i budowa nowych przewodów kominowych i wentylacyjnych,

*   wykonanie obróbek blacharskich i orynnowania,

*   montaż zadaszenia ochronnego nad wejściem głównym do Budynku,

*   przebudowa ścian wewnętrznych wraz z wykonaniem części wspólnych, tj. korytarze, wiatrołap i pomieszczenia gospodarcze,

*   remont klatki schodowej,

*   wykonanie nowych instalacji wewnętrznych, tj. elektrycznej, wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, gazowej, centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej wraz z montażem indywidualnych pieców gazowych w każdym lokalu mieszkalnym,

*   montaż wewnętrznej stolarki drzwiowej,

*   roboty wykończeniowe lokali wraz z zakupem i montażem wyposażenia.

1.  Z jakich dokumentów będzie wynikała zmiana przeznaczenia i klasyfikacji budynku, o którym mowa we wniosku?

Gmina pragnie wskazać, iż zmiana przeznaczenia i klasyfikacji Budynku będzie wynikała z pozwolenia na użytkowanie wydawanego przez Starostwo Powiatowe, które Gmina jest zobowiązana uzyskać po zakończeniu robót remontowo-budowlanych, a przed przystąpieniem do użytkowania Budynku.

1.  Czy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Gmina pragnie wyjaśnić, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

1.  Czy Wnioskodawca w zakresie realizacji zamówienia na ww. roboty remontowo-budowlane, jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1843 z późn. zm.)?

W zakresie realizacji zamówienia na ww. roboty remontowo-budowlane Gmina jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1843 z późn. zm.).

1.  Kiedy zostaną wykonane usługi, objęte zakresem pytań?
    1.  czy przed 31 marca 2020 r.?
    2.  czy po 31 marca 2020 r.?

Wszystkie roboty remontowo-budowlane, objęte zakresem pytań, zostaną wykonane po 31 marca 2020 roku.

1.  W sytuacji, gdy Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2020 roku należy wskazać, jaka jest klasyfikacja statystyczna (pełny siedmiocyfrowy symbol) usług objętych zakresem pytań, o których mowa we wniosku zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)?

Gmina wskazuje, iż jak wskazał w odpowiedzi na pytanie numer 5, roboty remontowo-budowlane zostaną wykonane po 31 marca 2020 roku. Również po tej dacie będą dokonywane wszelkie rozliczenia z wykonawcą robót remontowo-budowlanych.

1.  Czy budynek, o którym mowa we wniosku, będzie budynkiem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r., poz. 106) w wyniku przeprowadzonych prac remontowo-budowalnych?

Gmina wyjaśnia, iż Budynek po przeprowadzeniu prac remontowo-budowlanych będzie budynkiem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r., poz. 106).

1.  Czy usługi objęte zakresem pytania nr 1 są wykonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynku? Jeżeli tak, to której?

Usługi objęte zakresem pytania nr 1 we Wniosku są wykonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. termomodernizacji i przebudowy obiektu budowlanego celem wykorzystania go na potrzeby mieszkaniowe.

1.  W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, iż elementem usług będą m.in. roboty wykończeniowe lokali wraz z zakupem i montażem wyposażenia, należy wskazać: Jakie konkretnie elementy będą wchodziły w skład wyposażenia, w które Wnioskodawca zamierza wyposażyć sprzedawane lokale?

Gmina pragnie doprecyzować, iż każde mieszkanie znajdujące się w Budynku zostanie wyposażone w umywalkę, kabinę prysznicową, miskę ustępową, zlewozmywak i kuchenkę gazową czteropaleniskową.

1.  Czy montaż poszczególnych elementów wyposażenia, nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych lokalu?

W zakresie umywalki, kabiny prysznicowej, miski ustępowej, zlewozmywaka Gmina pragnie wyjaśnić, iż ich montaż nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych lokalu mieszkalnego, gdyż zostaną one podłączone trwale do nowo położonej instalacji wodociągowej i sanitarnej.

Natomiast w zakresie kuchenki gazowej czteropaleniskowej Gmina pragnie wyjaśnić, że zostanie ona podłączona do nowo położonej instalacji gazowej, przy czym jej montaż nie nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych lokalu mieszkalnego.

1.  Czy sposób zamocowania poszczególnych elementów wyposażenia umożliwia późniejszy ich demontaż bez uszkodzenia konstrukcji lokalu, tzn. czy elementy mogą być przeniesione bez zniszczenia tego lokalu (jeżeli nastąpią ewentualne zniszczenia, proszę wskazać jakie)?

Poniżej Gmina przedstawia odpowiedzi w zakresie poszczególnych elementów wyposażenia:

*   umywalka - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   kabina prysznicowa - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach i w podłodze);

*   miska ustępowa - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   zlewozmywak - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   kuchenka gazowa czteropaleniskowa - demontaż urządzenia nie spowoduje uszkodzenia konstrukcji lokalu.

1.  Czy Wnioskodawca w związku usługami objętymi zakresem pytań nr 1 i 2 wniosku ORD-IN występował z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to proszę wskazać datę złożenia wniosku oraz zakres tego wniosku.

Gmina pragnie wyjaśnić, iż nie występowała z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla robót remontowo-budowlanych, realizowanych w bryle Budynku, mających na celu przekształcenie Budynku w budynek mieszkalny sklasyfikowany w grupowaniu PKOB 1122, w oparciu o art. 41 ust. 12 pkt 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8%?
2.  Czy dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, dla robót remontowo-budowlanych, realizowanych w bryle Budynku, mających na celu przekształcenie Budynku w budynek mieszkalny sklasyfikowany w grupowaniu PKOB 1122, zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei, na podstawie art. 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. l46f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 7 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869 ze zm.), jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wynosi 8%.

Gmina pragnie również wskazać, iż zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak wskazała Gmina w opisie zdarzenia przyszłego, Wykonawca dokona niezbędnych robót remontowo- budowlanych, w wyniku których zmianie ulegnie przeznaczenie i klasyfikacja Budynku. Obecnie Budynek jest zaklasyfikowany jako budynek niemieszkalny. W wyniku przeprowadzenia przedmiotowych robót, Budynek zostanie zaklasyfikowany do PKOB 1122, tj. „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

W ocenie Gminy, stawka podatku VAT, jaką zobowiązany będzie zastosować Wykonawca dla usług realizowanych na rzecz Gminy w bryle Budynku, powinna wynieść 8%, gdyż efektem końcowym Inwestycji będzie budynek mieszkalny wielorodzinny sklasyfikowany do PKOB 1122.

Zajęcie innego stanowiska, tj. wykładni, w świetle której to obecna kwalifikacja budynku według PKOB miałaby decydować o zastosowaniu preferencyjnej stawki VAT, prowadziłaby do wniosków pozbawionych logiki z punktu widzenia wykładni celowościowej i funkcjonalnej polskiej ustawy o VAT, jak i ustawodawstwa Unii Europejskiej. W takiej sytuacji przebudowa budynku niemieszkalnego (np. kasyna) na budynek mieszkalny objęta byłaby stawką podstawową w wysokości 23%, natomiast w przypadku przebudowy budynku mieszkalnego na budynek niemieszkalny (np. kasyna) korzystałaby z preferencyjnej stawki w wysokości 8%. Powyższe stanowisko byłoby sprzeczne z punktu widzenia definicji „społecznego budownictwa”, która oznacza wsparcie poprzez zastosowanie stawki obniżonej inwestycji, które są ważne z ogólnospołecznego punktu widzenia.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (dalej: ,,Sąd”) z dnia 23 marca 2011 r. o sygn. I SA/Kr 1751/10, w którym Sąd wskazał, iż: „Stawka 7% (obecnie 8%) będzie miała zastosowanie wówczas, gdy w wyniku przebudowy obiekt budowlany (jego część) jej poddany będzie się kwaliﬁkował do objęcia społecznym programem mieszkaniowym. Przykładowo zatem przebudowa lokalu użytkowego na lokal mieszkalny będzie mogła być objęta stawką obniżoną, zaś przebudowa w kierunku odwrotnym (z lokalu mieszkalnego na lokal użytkowy) ze stawki obniżonej korzystać nie powinna”, a także w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w zmienionej przez Ministra Finansów:

*   w dniu 8 maja 2014 r. interpretacji indywidualnej, sygn. PT8/033/16/129/SBA/12/PT- 1024/RD43030,

*   w dniu 11 kwietnia 2014r. interpretacji indywidualnej, sygn. PT8/033/100/209/SBA/13/RD3496l,

*   w dniu 28 lutego 2013 r. interpretacji indywidualnej, sygn. PT8/033/18/131/SBA/11/PT-1024/RD-13934,

*   w dniu 26 lutego 2013r. interpretacji indywidualnej, sygn. PT8/033/89/195/SBA/13/RD-12031.

Reasumując, zdaniem Gminy, dla robót remontowo-budowlanych, realizowanych w bryle Budynku, mających na celu przekształcenie Budynku w budynek mieszkalny sklasyfikowany w grupowaniu PKOB 1122, zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Ad 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto, art. 2 pkt 12 ustawy o VAT zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą ww. obiektami są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zdaniem Gminy, W powyższej definicji nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, iż preferencyjna stawka, przewidziana przepisami art. 41 ust. 12 pkt 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy ww. czynności wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji do ww. usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r. o sygn. I FPS 7/12 oraz licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w zmienionej przez Ministra Finansów w dniu 8 maja 2014 r. interpretacji indywidualnej, sygn. PT8/033/16/129/SBA/12/PT-1024/RD43030, w której wskazał, iż: ,,(\`(...)\`) roboty związane z przebudową budynku głównego i garażowego po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z infrastrukturą techniczną - wykonywane poza budynkiem i rozbiórką przyległych budynków gospodarczych, będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%”.

Reasumując, zdaniem Gminy, dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku znajdzie zastosowanie podstawowa sprawka podatku VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe -** w zakresie zastosowania stawki 8% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku,

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania stawki 23% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej. ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnią literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do przepisu art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy w brzmieniu obowiązującym do 22 listopada 2019 r. – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 23 listopada 2019 r., przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m 2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 ustawy, poprzez podanie klasyfikacji ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma zatem fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), a także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Z uregulowań art. 3 pkt 6 zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.), wynika, iż przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że ze stawki preferencyjnej korzystają wyłącznie usługi w zakresie budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyła obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy.

W tym miejscu nadmienić należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich części bądź ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ponadto w przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dniem 31 grudnia 2007 r. spowodowała, iż do robót związanych z obiektami infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Należy zaznaczyć, iż ze stawki preferencyjnej korzysta wyłącznie budowa, a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy czynności dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc innych elementów infrastruktury budowlanej, wykonywanych na zewnątrz poza bryłą budynku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 7/12, zgodnie z którą obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm., w brzmieniu od 1 stycznia 2008 r.) oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina dokonała zakupu budynku, który obecnie jest zaklasyfikowany jako budynek niemieszkalny. Gmina planuje w 2020 r. przeprowadzenie inwestycji, w ramach której w Budynku zostaną przeprowadzone roboty remontowo-budowlane. Dzięki powyższym robotom przeprowadzanym w ramach Inwestycji, Budynek zostanie przebudowany i będzie pełnił funkcję budynku mieszkalnego Wielorodzinnego, sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: ,,PKOB”) według PKOB 1122, tj. „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. W wyniku powyższych robót remontowo-budowlanych, Budynek będzie składał się wyłącznie z lokali mieszkalnych, a powierzchnia każdego z nich nie przekroczy 150 m2.

Gmina pragnie wyjaśnić, iż poza bryłą Budynku będą wykonywane następujące roboty remontowo - budowlane:

*   budowa podjazdu dla niepełnosprawnych przed wejściem głównym do Budynku,

*   wykonanie opaski żwirowej wokół budynku,

*   utwardzenie terenu kostką betonową w tym wykonanie nowego dojścia do Budynku oraz miejsc parkingowych,

*   wykonanie przyłącza kanalizacyjnego, wodociągowego oraz gazowego,

*   wyrównanie i uporządkowanie terenu wokół budynku,

*   wykonanie miejsca do gromadzenia odpadów komunalnych,

Pozostałe roboty remontowo - budowlane wymienione we Wniosku będą realizowane w bryle Budynku, tj.:

*   zamurowanie bądź zmniejszenie wymiarów części otworów okiennych,

*   wymiana zewnętrznej stolarki okiennej i drzwiowej,

*   docieplenie ścian zewnętrznych styropianem wraz z wykonaniem elewacji,

*   docieplenie cokołu,

*   rozbiórka istniejących i budowa nowych przewodów kominowych i wentylacyjnych,

*   wykonanie obróbek blacharskich i orynnowania,

*   montaż zadaszenia ochronnego nad wejściem głównym do Budynku,

*   przebudowa ścian wewnętrznych wraz z wykonaniem części wspólnych, tj. korytarze, wiatrołap i pomieszczenia gospodarcze,

*   remont klatki schodowej,

*   wykonanie nowych instalacji wewnętrznych, tj. elektrycznej, wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, gazowej, centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej wraz z montażem indywidualnych pieców gazowych w każdym lokalu mieszkalnym,

*   montaż wewnętrznej stolarki drzwiowej,

*   roboty wykończeniowe lokali wraz z zakupem i montażem wyposażenia.

Wszystkie roboty remontowo-budowlane, objęte zakresem pytań, zostaną wykonane po 31 marca 2020 roku.

Gmina wyjaśnia, iż Budynek po przeprowadzeniu prac remontowo-budowlanych będzie budynkiem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r., poz. 106). Usługi objęte zakresem pytania nr 1 we wniosku są wykonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. termomodernizacji i przebudowy obiektu budowlanego celem wykorzystania go na potrzeby mieszkaniowe.

Każde mieszkanie znajdujące się w Budynku zostanie wyposażone w umywalkę, kabinę prysznicową, miskę ustępową, zlewozmywak i kuchenkę gazową czteropaleniskową. W zakresie umywalki, kabiny prysznicowej, miski ustępowej, zlewozmywaka Gmina pragnie wyjaśnić, iż ich montaż nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych lokalu mieszkalnego, gdyż zostaną one podłączone trwale do nowo położonej instalacji wodociągowej i sanitarnej. Natomiast w zakresie kuchenki gazowej czteropaleniskowej Gmina pragnie wyjaśnić, że zostanie ona podłączona do nowo położonej instalacji gazowej, przy czym jej montaż nie nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych lokalu mieszkalnego.

Poniżej Gmina przedstawia odpowiedzi w zakresie poszczególnych elementów wyposażenia:

*   umywalka - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   kabina prysznicowa - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach i w podłodze);

*   miska ustępowa - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   zlewozmywak - demontaż urządzenia spowoduje uszkodzenie konstrukcji lokalu (dziury w ścianach);

*   kuchenka gazowa czteropaleniskowa - demontaż urządzenia nie spowoduje uszkodzenia konstrukcji lokalu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy na tle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że dla usług remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku, który dzięki wymienionym w opisie sprawy robotom przeprowadzanym w ramach Inwestycji zostanie przebudowany i będzie pełnił funkcję budynku mieszkalnego wielorodzinnego, sklasyfikowanego w PKOB 1122 oraz będzie budynkiem zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, zastosowanie znajdzie preferencyjna 8% stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy czym należy podkreślić, że prace związane z termomodernizacją i przebudową budynku wraz z ww. instalacjami będą opodatkowane preferencyjną stawką podatku, tylko i wyłącznie, gdy prace będą wykonywane w bryle budynku.

Odnosząc się natomiast do kwestii zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT do wymienionego we wniosku wyposażenia, tj. umywalki, kabiny prysznicowej, miski ustępowej, zlewozmywaka i kuchenki gazowej czteropaleniskowej, w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem w tym celu należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) - dalej jako K.c., który w art. 47 § 1 określa, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do treści art. 47 § 2 K.c., częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Aby jednak uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku lokalu, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna oraz,

*   więź funkcjonalna (gospodarcza)

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji takiego połączenia elementy wyposażenia powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wyposażenia trwale związane z budynkiem (lokalem) nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z budynkiem jedną całość.

Stosownie jednak do art. 47 § 3 K.c., przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Według przepisu art. 51 § 1 K.c., przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 K.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą) a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności – do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną – pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkie elementy wyposażenia, które zostały połączone z budynkiem w sposób trwały, będąc jego częściami składowymi stanowią nierozerwalną część tego budynku. Czynność dostawy budynku (lokalu) i związanych z nim trwale elementów składowych będzie zatem jedną czynnością dostawy, o jakiej mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Takiego związku nie wykazują jednak te rzeczy, które nie są z budynkiem połączone w sposób trwały. Pojęcia dostawy budynku o jakiej mowa w art. 41 ust. 12 ustawy nie można zatem rozszerzać na dostawę elementów, które nie są nierozerwalnie związane z konstrukcją budynku, a jedynie umożliwiają czy ułatwiają prawidłowe (zgodnie z przeznaczeniem obiektu mieszkaniowego) funkcjonowanie osób w nim przebywających. Elementy wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych, które nie są w sposób trwały związane z bryłą budynku, jako mogące być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości stanowią wykończenie i wyposażenie niebędące częściami składowymi budynku i winny zostać opodatkowane odrębnie od dostawy budynku (lokali), według stawki właściwej dla dostawy danego towaru.

W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09, w którym stwierdził m.in. ,,jeśli chodzi o umeblowanie oraz sprzęt AGD i RTV, to z punktu widzenia prawnego są to ruchomości, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu i sam fakt wyposażenia nimi budynku (lokalu) mieszkalnego nie może decydować o staniu się częściami składowymi, gdyż musiałyby być na trwale połączone i to w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego”. Podkreślić należy, że do umeblowania, o którym mowa w powołanym wyroku NSA została również zaliczona trwała zabudowa w postaci zabudowy garderobianej „na wymiar”.

Podobnie do kwestii tej odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I FSK 614/12, w którym wskazał, że lodówka, pralka, zmywarka, czy też kuchnia nawet przeznaczona do zabudowy nie stanowi po jej zamontowaniu trwałego elementu konstrukcyjnego budynku. Powiązanie sprzętu AGD z zabudową meblową, a w konsekwencji również z obiektem budowlanym, nie jest trwałe. Usunięcie czy wymiana uszkodzonego lub przestarzałego sprzętu może nastąpić w każdej chwili i to bez wpływu na konstrukcję obiektu budowlanego, jak i powiązanej z nią zabudowy meblowej.

Tym samym stwierdzić należy, że wskazane we wniosku wyposażenie w postaci umywalki, kabiny prysznicowej, miski ustępowej, zlewozmywaka, o ile wyposażenie to stanowić będzie trwały element konstrukcyjny budynku, będzie podlegało opodatkowaniu według zasad właściwych dla termomodernizacji i przebudowy danego budynku, tj. 8% stawką podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy. Powyższe elementy w wyniku połączenia ich z budynkiem (lokalem) utracą byt prawny oraz gospodarczy – z uwagi na fakt, że nie mogą one stanowić odrębnych od budynku przedmiotów własności, oderwanie od budynku spowodowałoby utratę ich wartości ekonomicznej.

W odniesieniu natomiast do pozostałych elementów wyposażenia, tj. kuchenki gazowej czteropaleniskowej wyjaśnić należy, że są to elementy wyposażenia budynku, które nie będą w sposób trwały związane z bryłą budynku, jako mogące być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego, stanowiące wyposażenie niebędące częściami składowymi budynku (lokalu). Ponadto, ww. elementy wyposażenia w wyniku połączenia ich z lokalem nie utracą bytu prawnego oraz gospodarczego – z uwagi na fakt, że mogą one stanowić odrębne od budynku (lokalu) przedmioty własności, oderwanie od budynku nie spowoduje utraty ich wartości ekonomicznej. Tym samym ww. elementy wyposażenia winny zostać opodatkowane odrębnie od przebudowy budynku, według stawki właściwej dla dostawy danego rodzaju towaru.

W konsekwencji powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, uznano je za nieprawidłowe.

Nadto, należy zaznaczyć, że ze stawki preferencyjnej na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy korzysta wyłącznie budowa, a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy czynności dotyczące budynków, lub ich części rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc innych elementów infrastruktury budowlanej, wykonywanych na zewnątrz, poza bryłą budynku.

W konsekwencji powyższego stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy, nie znajdzie zastosowania do prac świadczonych poza bryłą budynku, tj. budowa podjazdu dla niepełnosprawnych przed wejściem głównym do Budynku, wykonanie opaski żwirowej wokół budynku, utwardzenie terenu kostką betonową w tym wykonanie nowego dojścia do Budynku oraz miejsc parkingowych, wykonanie przyłącza kanalizacyjnego, wodociągowego oraz gazowego, wyrównanie i uporządkowanie terenu wokół budynku, wykonanie miejsca do gromadzenia odpadów komunalnych. Do powyższych prac będzie miała zastosowanie podstawowa 23% stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019, poz. 1751, z pózn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., do wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, wydawanych przed dniem 1 lipca 2020 r.:

1.  nie stosuje się przepisów art. 83 ust. 1 pkt 2 oraz załącznika nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, a także przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 41 ust. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym,
2.  stosuje się przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3 i 4.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., WIS wydana przed dniem 1 lipca 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 30 czerwca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe już od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS będzie mógł dotyczyć stanu prawnego, który zacznie obowiązywać dopiero od 1 lipca 2020 r.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że niniejsza interpretacja w zakresie zastosowania:

*   stawki 8% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych w bryle Budynku

*   stawki 23% dla robót remontowo-budowlanych realizowanych poza bryłą Budynku

wywiera skutki prawne wyłącznie dla okoliczności przedstawionych w opisie sprawy oraz w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania interpretacji. Natomiast niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla czynności wykonanych po 30 czerwca 2020 r.

Końcowo należy wskazać, że na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751), art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i art. 41 ust. 12c, otrzymały następujące brzmienie (stosowane od 1 kwietnia 2020 r.):

*   art. 41 ust. 2 ustawy: dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1;

*   art. 41 ust. 12 ustawy: stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:
    

1.  dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym
2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1;

*   art. 41 ust. 12c ustawy: w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).