Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-424/14-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-03
Teza: Czy skorzystanie przez Bank w pierwszych okresach rozliczeniowych umów długoterminowych z oferowanych przez kontrahentów (podmiotów niepowiązanych) upustów, w tym upustów w wysokości 100% wynagrodzenia za poszczególne okresy rozliczeniowe, nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Banku z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia?
Słowa kluczowe: banki; kontrahent; okres-okres rozliczeniowy; przychód-powstanie przychodu; umowa; upust; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014r. (data wpływu 14 kwietnia 2014r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie przychodów podatkowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, że skorzystanie przez Bank w pierwszych okresach rozliczeniowych umów długoterminowych z oferowanych przez kontrahentów (podmiotów niepowiązanych) upustów, w tym upustów w wysokości 100% wynagrodzenia za poszczególne okresy rozliczeniowe, nie wiąże się dla Banku z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. Na potrzeby prowadzonej działalności Bank zawiera i zamierza zawierać w przyszłości z podmiotem/podmiotami niepowiązanymi wieloletnie umowy o świadczenie usług, w tym najmu powierzchni, czy innych usług takich itp. jak konserwacji urządzeń biurowych, personalizacji kart (dalej: „umowy z kontrahentami”).

Bank zwraca uwagę, iż podjęcie współpracy z nowym kontrahentem, w tym wynajmującym, wiąże się po jego stronie z koniecznością wykonania dodatkowych czynności np. poszukiwanie kontrahenta o danym przedmiocie działania, zbadanie wiarygodności tego kontrahenta oraz wyższy monitoring jakości świadczonych przez niego usług. W odniesieniu natomiast do umów najmu w pierwszym okresie ich obowiązywania niezbędne jest zazwyczaj przeprowadzenie prac adaptacyjnych do wymogów biznesowych (takich jak np. zamontowanie systemów bezpieczeństwa i logotypów, remont wnętrz w celu dostosowania do polityki wizerunkowej) itp. Powyższe działania powodują co do zasady konieczność poniesienia dodatkowych kosztów przez Bank.

Niektóre umowy zawarte przez Bank przewidują, że wysokość wynagrodzenia płaconego przez Bank, w szczególności czynszu za najem powierzchni jest zmienna w okresie trwania umowy, tj. wysokość wynagrodzenia w początkowych okresach rozliczeniowych obowiązywania umowy jest niższa niż w pozostałych okresach. Z uwagi na istniejącą praktykę rynkową Bank rozważa zawieranie umów, w których płatności z tytułu wynagrodzenia, w szczególności czynszu najmu ustalone będą w taki sposób, że za początkowe okresy rozliczeniowe nie będzie istniała konieczność zapłaty wynagrodzenia, tj. wynagrodzenie w początkowym okresie umowy będzie wynosiło zero.

Przedstawiony powyżej mechanizm polegający na udzieleniu upustu, w tym upustu 100% w pierwszych okresach trwania umowy jest powszechną praktyką stosowaną przez kontrahentów, np. na rynku nieruchomości znany pod nazwą „wakacji czynszowych”. Taki sposób ustalenia wynagrodzenia ma na celu przede wszystkim zachęcenie potencjalnych zleceniodawców/najemców do zawarcia umów wieloletnich. Ponadto opisane obniżenie wynagrodzenia jest także elementem kalkulacji wynagrodzenia w dalszych okresach rozliczeniowych umowy, które jest brane pod uwagę przez kontrahentów przy obliczeniu zakładanego przez nich zysku w całym okresie trwania umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy skorzystanie przez Bank w pierwszych okresach rozliczeniowych umów długoterminowych z oferowanych przez kontrahentów (podmiotów niepowiązanych) upustów, w tym upustów w wysokości 100% wynagrodzenia za poszczególne okresy rozliczeniowe, nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Banku z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, skorzystanie przez niego z oferowanych upustów, w tym upustu 100%, w związku z zawarciem z kontrahentami (podmiotami niepowiązanymi) długoterminowych umów nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Banku z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia.

W myśl przepisu art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem dla podatnika co do zasady jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w analizowanym przypadku). Przepisy podatkowe nie definiują jednak jak, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia” czy też „świadczenia częściowo odpłatnego”.

W doktrynie oraz orzecznictwie wskazuje się, iż pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, lecz w jego zakres wchodzą wszystkie te zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku po stronie podmiotu otrzymującego świadczenie. Przez korzyść z kolei uznaje się takie przysporzenie, które nie jest związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu ze strony podatnika, tj. przysporzenie takie nie może być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym pomiędzy dającym i otrzymującym świadczenie. Co równie istotne, przysporzenie to musi mieć charakter majątkowy (stanowić korzyść o charakter ze majątkowym).

W tym świetle, aby można było mówić o otrzymaniu przez Bank nieodpłatnego świadczenia (lub świadczenia częściowo odpłatnego) w wyniku skorzystania z oferowanych przez kontrahentów upustów, w tym w odniesieniu do czynszu z tzw. wakacji czynszowych, musiałoby dojść do przysporzenia majątku Banku kosztem majątku kontrahentów.

Powyższa sytuacja jednak nie ma (nie będzie miała) miejsca w analizowanej sytuacji, bowiem nie dochodzi w jej ramach do świadczenia nieekwiwalentnego, a tym samym do bezpłatnego (bądź częściowo odpłatnego) świadczenia usług na rzecz Banku. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż w opisanym stanie faktycznym zaangażowanie w umowę z nowym kontrahentem, w tym w szczególności z nowym wynajmującym, ma dla Banku w pierwszym okresie trwania umowy mniejszą użyteczność, bowiem wymagają od Banku wykonywania dodatkowych czynności i wielokrotnie powoduje konieczność poniesienia dodatkowych kosztów. Co więcej, kontrahenci Banku nie są zainteresowani nieodpłatnym świadczeniem usług (np. najmu). Długoterminowy charakter umów pozwała kontrahentom na zastosowanej zredukowanej, nawet do zera, stawki wynagrodzenia w oczekiwaniu na przychody docelowo uzyskiwane w wyniku podpisanej z Bankiem umowy i tym samym na zrekompensowanie sobie kosztów niższego (lub nawet zerowego) wynagrodzenia w pierwszych okresach wyższymi przychodami w przyszłości. Kontrahent, jako wynajmujący kalkuluje bowiem wynagrodzenie za cały okres najmu zawarty z Bankiem.

Bank zaznacza także, że warunki umowy, w tym te dotyczące wysokości wynagrodzenia i upustów, są przedmiotem negocjacji pomiędzy kontrahentami a Bankiem, tj. między dwoma niezależnymi podmiotami. Ponadto, okres na jaki udzielane są upusty odpowiada praktykom panującym na rynku, w tym na nieruchomości.

Kontrahenci działając w otoczeniu konkurencyjnym stosują rozwiązania mające na celu pozyskanie nowych zleceniodawców/najemców, a tym samym do skorzystania właśnie z ich oferty. W tym celu kontrahenci oferują atrakcyjne warunki świadczenia usług, udzielając upustów lub obniżając wynagrodzenie w pierwszym okresie trwania umów (nawet do zera). Przy czym należne im wynagrodzenie jest zasadniczo kalkulowane w ten sposób, aby strumień przychodów w całym okresie obowiązywania umowy zapewniał im zakładany zysk.

W rezultacie, w opinii Banku, należy uznać, że udzielenie upustów/obniżenie wynagrodzenia (nawet do zera), w tym przyznanie tzw. wakacji czynszowych w przypadku najmu, w pierwszych okresach trwania umowy nie stanowi nieodpłatnego świadczenia łub świadczenia częściowo odpłatnego, gdyż nie ma zasadniczo charakteru świadczenia nieekwiwalentnego (darmowego) ale jest elementem przyjętej praktyki rynkowej nastawionej na pozyskanie nowego klienta i osiągnięcie przychodów ze współpracy z nim.

O otrzymaniu przez Bank nieodpłatnego świadczenia (świadczenia częściowo odpłatnego) można by wyłącznie mówić w sytuacji, gdyby w okresie trwania umowy nie doszło do płatności na jej podstawie albo gdyby płatności z tego tytułu były ustalone poniżej wartości rynkowych. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca. Bank jest bowiem zobowiązany płacić kontrahentom (podmiotom niepowiązanym) wynagrodzenie wynikające z umowy, którego łączna wysokość została ustalona na warunkach rynkowych.

Wnioskodawca zwraca również uwagę na fakt, iż przedstawiona wyżej argumentacja, znajduje potwierdzenie w ugruntowanym już stanowisku organów podatkowych, opartym na obowiązującym obecnie stanie prawnym. Stanowisko prezentowane przez Bank zostało potwierdzone między innymi w następujących interpretacjach organów podatkowych:

*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 14 marca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-10/13-2/KS),
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 sierpnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-493/11-2/GJ),
*   interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 31 grudnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-743/09-2/PD).

Reasumując, zdaniem Banku, skorzystanie z obniżki wynagrodzenia/czynszu, nawet do zera w związku z zawarciem z kontrahentem (podmiotem niepowiązanym) wieloletniej umowy o świadczenie usług, w tym najmu powierzchni, czy innych usług takich np. jak konserwacji urządzeń biurowych, personalizacji kart, nie wiąże się (nie będzie się wiązać) dla Banku z powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności z tytułu otrzymania nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż skorzystanie przez Bank z opisanych obniżek upustów nie ma charakteru nieekwiwalentnego i nie skutkuje trwałym przysporzeniem majątku po stronie Banku, nie zwalnia bowiem Banku z obowiązku zapłaty wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy. Przeciwnie, Bank jest cały czas zobowiązany do zapłaty z tytułu zawartej umowy na określonych w niej warunkach. Ponadto, kontrahenci są podmiotami niepowiązanymi z Bankiem, działającymi na zasadach rynkowych, którzy przy kalkulacji wysokości przysługującego im wynagrodzenia w poszczególnych okresach obowiązywania danej umowy uwzględniają fakt udzielenia upustu/obniżenia stawki wynagrodzenia (nawet do zera) oraz długoterminowy charakter takich umów, a także związane z tym przychody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.