Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.144.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-16
Teza: brak zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy dostawy urządzenia
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 26 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z 9 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy dostawy urządzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy dostawy urządzenia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.144.2020.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 9 marca 2020 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika w podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. dostawa oprogramowania dla agencji ochrony, a także urządzeń monitorujących. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie szeroko pojętych usług medycznych, ani też nie posiada statusu podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u.

Wnioskodawca wprowadził na rynek urządzenie o nazwie X, które stanowi nowoczesny system zdalnej opieki nad najbliższymi (tzw. teleopieka). Wnioskodawca jako dystrybutor urządzenia sprzedaje je na rzecz pośredników, którzy dalej odsprzedają je kolejnym nabywcom (w tym w ramach postępowań o zamówienia publiczne z zakresu świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób starszych).

Urządzenia dedykowane są przede wszystkim osobom starszym samotnie zamieszkującym, nad którymi nie sprawuje bezpośredniej opieki rodzina bądź pielęgniarka. Urządzenie przypomina wyglądem zegarek naręczny (bez cyfrowego wyświetlacza) i umieszczone jest na plastikowym pasku. Urządzenie jest w pełni mobilne. Urządzenie jest odporne na przypadkowe zalanie (posiada klasę odporności IP 67) i nie jest przeznaczone do kąpieli (np. pod prysznicem, w wannie lub na basenie czy otwartych akwenach wodnych). Do obsługi urządzenia stworzono dedykowaną aplikację na telefony komórkowe. Urządzenie przesyła dane mobilne w czasie rzeczywistym na telefon, na którym zainstalowana jest aplikacja, np. użytkownik aplikacji otrzymuje na bieżąco informacje, np. o położeniu użytkownika opaski. Dane przesyłane są za pośrednictwem sieci 2G do aplikacji. Czas pracy urządzenia na jednym ładowaniu wynosi około 108 h. Do urządzenia załączona jest ładowarka. Urządzenie wyposażone jest w system GPS, czujnik upadku oraz posiada przycisk SOS (po jego wciśnięciu przesyłana jest natychmiast informacja do aplikacji). System GPS pozwala na śledzenie pozycji urządzenia, a w przypadku braku sygnału GPS przesyła przybliżoną pozycję dzięki lokalizacji LBS/Wifi. Czujnik upadku wykrywa zmianę położenia urządzenia za pomocą wybudowanego akcelerometru (istnieje możliwość kalibracji akcelerometru) i automatycznie wysyła informację do aplikacji. Wezwanie pomocy użytkownik urządzenia może samodzielnie anulować korzystając z przycisku SOS. Urządzenie monitoruje na bieżąco również tętno i ciśnienie (są to dane poglądowe niemedyczne) i w razie wykrycia nieprawidłowości zagrażających życiu wzywa pomoc medyczną. Funkcje urządzenia umożliwiają również automatyczne odbieranie połączeń przychodzących w przypadku gdy stan zdrowia użytkownika nie pozwala mu samodzielnie odebrać połączenia, a także przypomni o np. konieczności zażycia leków bądź innym komunikatem głosowym o wykonaniu innej czynności. Urządzenie produkowane jest w Polsce przez firmę powiązaną z Wnioskodawcą. Wnioskodawca jest jedynym dystrybutorem urządzenia w Polsce i na świecie.

Wnioskodawca nie posiada ani też nie wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur o pomoc w zaklasyfikowaniu urządzenia do odpowiedniej klasy PKWiU.

W uzupełnieniu stanu faktycznego Wnioskodawca wyjaśnia, że Wnioskodawca nie świadczy usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku w miejscu ich zamieszkania. Wnioskodawca wyłącznie dokonuje dostawy urządzeń opisanych we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa urządzenia, opisanego w części G wniosku, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 u.p.t.u.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z powołanym przepisem zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31,32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22- 24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a u.p.t.u., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ustawa oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym słowniku języka polskiego PWN „opieka” oznacza:

1.  «dbanie o kogoś, o coś»
2.  «nadzór prawny ustanowiony przez sąd nad osobą małoletnią»
3.  pot. «człowiek lub ludzie opiekujący się kimś».

Mając na uwadze powyższe przepisy, a także opis stanu faktycznego, z którego wynika, że Wnioskodawca nie świadczy usług opieki, to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie uprawniony do zastosowania zwolnienia w podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. dostawa oprogramowania dla agencji ochrony, a także urządzeń monitorujących. Wnioskodawca wprowadził na rynek urządzenie o nazwie X, które stanowi nowoczesny system zdalnej opieki nad najbliższymi (tzw. teleopieka). Wnioskodawca jako dystrybutor urządzenia sprzedaje je na rzecz pośredników, którzy dalej odsprzedają je kolejnym nabywcom (w tym w ramach postępowań o zamówienia publiczne z zakresu świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób starszych). Urządzenia dedykowane są przede wszystkim osobom starszym samotnie zamieszkującym, nad którymi nie sprawuje bezpośredniej opieki rodzina bądź pielęgniarka. Urządzenie produkowane jest w Polsce przez firmę powiązaną z Wnioskodawcą. Wnioskodawca jest jedynym dystrybutorem urządzenia w Polsce i na świecie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy dostawy ww. urządzenia.

Wskazać należy, że analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ponieważ w przypadku zastosowania zwolnienia w oparciu o ww. przepis brak jest podstaw do dalszego badania spełnienia bądź nie warunków określonych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, ponieważ odnosi się on do usług świadczonych przez podmioty inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Analizując powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. (usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.

Co istotne, zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy objęta jest także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami pomocy społecznej oraz usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. Przy czym również w tym przypadku świadczenia te muszą być realizowane przez wskazany w przepisie podmiot i bezpośrednio na rzecz beneficjentów opieki społecznej. Co więcej, w odniesieniu do tych świadczeń nie mogą zaistnieć przesłanki wyłączające prawo do zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 17 ustawy.

W treści wniosku jednoznacznie wskazano, że Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, w związku z tym dokonywane przez niego dostawy urządzeń nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, ponieważ nie została spełniona przesłanka podmiotowa określona w tym przepisie, na podstawie której możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku.

Odnosząc się natomiast do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, należy wskazać, że powyższym zwolnieniem są objęte usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania. Ponadto uregulowania zawarte w przywołanym przepisie wskazują, że zwolnienie od podatku obejmuje również dostawę towarów ściśle związaną z usługami w zakresie opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczonymi w miejscu ich zamieszkania. Przy czym należy podkreślić, że w myśl cytowanego powyżej art. 43 ust. 17a ustawy zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy towarów ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanymi przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Oznacza to, że świadczenie usługi podstawowej objętej zwolnieniem (tj. usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania) łącznie z dostawą towarów niezbędną do świadczenia usługi podstawowej musi zostać dokonane przez jeden podmiot, czyli podmiot świadczący usługę podstawową.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, piecza, kuratela (…)”.

W przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że nie świadczy usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku w miejscu ich zamieszkania. Wnioskodawca wyłącznie dokonuje dostawy urządzeń opisanych we wniosku. Wnioskodawca jest dystrybutorem ww. urządzeń.

Zatem w przedmiotowej sprawie dostawa ww. urządzeń nie wypełnia przesłanek uprawniających do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawca nie jest podmiotem świadczącym usługi podstawowe, polegające na opiece nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku świadczonymi w miejscu zamieszkania tych osób.

Tym samym Wnioskodawca dokonując dostawy urządzeń opisanych we wniosku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.