Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.309.2025.2.BR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-15
Teza: Możliwość odliczenia wydatków poniesionych na zakup bramy
wjazdowej, która będzie stanowić element ogrodzenia posesji
oraz podjazd w ramach ulgi mieszkaniowej.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
mieszkanie-sprzedaż mieszkania
obowiązek-obowiązek podatkowy
opodatkowanie
ulga-ulga mieszkaniowa
wydatek-wydatki mieszkaniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 16 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 14 czerwca 2025 r. (wpływ 18 czerwca 2025 r.)
    – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

W 2023 r. wraz z mężem sprzedała Pani mieszkanie przed upływem 5 lat od jego zakupu,
    jednakże pieniądze ze sprzedaży przeznaczacie Państwo cały czas na budowę i
    wykończenie wcześniej rozpoczętej budowy domu.
    W piśmie z 14 czerwca 2025 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani
    następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:
    1. Czy zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
      dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) ma Pani
      nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce?
    Odp. Zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ma Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
    2. Czy prowadziła/prowadzi Pani działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w zakresie
      obrotu nieruchomościami? W przypadku odpowiedzi twierdzącej proszę wyjaśnić, czy
      sprzedaż mieszkania w 2023 r. nastąpiła w ramach wykonywania tej działalności?
    Odp. Nie prowadziła i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a
    pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w zakresie
    obrotu nieruchomościami.
    3. W jaki sposób było wykorzystywane przez Panią mieszkanie sprzedane w 2023 r. od
      momentu jego nabycia do chwili sprzedaży?
    Odp. Od momentu nabycia, mieszkała Pani z rodziną w zakupionym mieszkaniu, a gdy
    dom który wybudowała Pani z mężem, był już częściowo zdatny do zamieszkania,
    przeprowadziła się Pani wraz z rodziną do niego, a mieszkanie zostało wynajęte.
    4. Kiedy zakupiła Pani mieszkanie, o którym mowa we wniosku?
    Odp. Mieszanie zostało zakupione (...) lutego 2019 r.
    5. Czy mieszkanie, które Pani sprzedała w 2023 r. nabyła Pani wraz z mężem do majątku
      wspólnego?
    Odp. Mieszkanie sprzedane w 2023 r, nabyła Pani z mężem do majątku wspólnego.
    6. Czy między Panią i Pani mężem istnieje ustawowa wspólność małżeńska?
    Odp. Między Panią i mężem istnieje ustawowa wspólność małżeńska.
    7. Czy Pani dom, który Pani buduje i wykańcza jest położony w Polsce, innym państwie
      członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?
    Odp. Dom, który Pani buduje i wykańcza jest położony w Polsce.
    8. Czy dom, który Pani buduje i wykańcza będzie służył zaspokojeniu Pani własnych celów
      mieszkaniowych, tj. czy będzie mieszkała Pani w tym domu? Jeśli tak, proszę wskazać
      czy będzie Pani w nim mieszkała: stale, okresowo – jak często, w jakich okresach.
    Odp. Dom, który Pani buduje i wykańcza będzie służył zaspokojeniu własnych celów
    mieszkaniowych, będzie w nim Pani mieszkała na stałe wraz z rodziną.

    9. Czy dom, który Pani buduje i wykańcza będzie udostępniany przez Panią osobom
      trzecim nieodpłatnie lub odpłatnie na podstawie umowy najmu, użyczenia lub innych
      umów o podobnych charakterze?
    Odp. Dom, w którym będzie Pani mieszkała, nie będzie udostępniany osobom trzecim.
    10. Czy będzie Pani właścicielem albo współwłaścicielem domu, który Pani buduje i
      wykańcza?
    Odp. Jest Pani współwłaścicielem domu, gdyż buduje go Pani wraz z mężem.
    11. Czy brama wjazdowa znajduje się w bryle domu, w którym Pani będzie mieszkać, czy
      też brama wjazdowa stanowi element ogrodzenia Pani posesji?
    Odp. Brama wjazdowa nie znajduje się w bryle domu, stanowić będzie element
    ogrodzenia posesji.
    12. W jaki sposób wydatki poniesione na bramę wjazdową i podjazd zostały/zostaną
      udokumentowane? Czy posiada/będzie Pani posiadała wystawione na siebie rachunki,
      faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody potwierdzające
      wydatkowanie przychodu pochodzącego ze sprzedaży w 2023 r. mieszkania? Jeśli tak –
      to jakie to są/będą dokumenty?
    Odp. Wydatki poniesione na bramę wjazdową oraz podjazd, będą udokumentowane
    fakturami.
    13. Czy powyższe dokumenty (wymienione w odpowiedzi na część I pkt 11 niniejszego
      wezwania) na zakup bramy wjazdowej i podjazdu są/będą wystawione imiennie na
      Pani osobę? Jeżeli nie, proszę, żeby Pani podała na kogo?
    Odp. Dokumenty wystawione na zakup bramy wjazdowej, oraz podjazdu będą
    wystawione na Panią i Pani męża.
    14. Kiedy poniosła/poniesie Pani wydatki na własne cele mieszkaniowe (bramę wjazdową i
      podjazd) – proszę o wskazanie dat poniesienia poszczególnych wydatków (rodzaj
      wydatku oraz data jego poniesienia)?
    Odp. Wydatków na bramę wjazdową oraz na podjazd jeszcze nie poniosła Pani gdyż
    czynnikiem, który Panią powstrzymuje z podjęciem tej inwestycji jest fakt, czy będzie Pani
    mogła poniesione koszty odliczyć z podatku ze sprzedaży mieszkania.
    Pytanie (sformułowane w uzupełnieniu z 14 czerwca 2025 r.)
    Czy będzie Pani mogła odliczyć wydatki poniesione na zakup bramy wjazdowej, która
    będzie stanowić element ogrodzenia posesji oraz podjazd w ramach ulgi mieszkaniowej?
    Pani stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu z 14 czerwca 2025 r.)
    Uważa Pani, że za wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego należy
    uznać również te, które dotyczą zagospodarowania terenu wokół tego budynku, o ile
    zlokalizowane są w obrębie działki, na której jest on posadowiony. Odnosząc się do
    definicji zawartych w przepisach Prawa budowlanego, wynika, że ogrodzenie i brukowanie
    podjazdu oraz chodnika w znaczeniu normatywnym tego aktu prawa ma zapewnić
    możliwość użytkowania m.in. budynku mieszkalnego. Niezależnie od tego, czy ogrodzenie
    jest budowane jako część obiektu budowlanego, czy też jako odrębny obiekt budowlany,
    mieści się zawsze w definicji obiektu budowlanego lub jego części, gdyż ogrodzenie i
    podjazd po ich wykonaniu na danej działce nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu
    własności. Wobec tego wydatki na wykonanie urządzeń budowlanych związanych z
    budynkiem mieszkalnym, jak ogrodzenie i podjazdy, zapewniające bezpieczeństwo i
    poprawiające estetykę działki budowlanej, a przede wszystkim zapewniające możliwość jej
    użytkowania zgodnie z przeznaczeniem uznać należy, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw.
    z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za
    poniesione na własne cele mieszkaniowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
        dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
        określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
        kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie
    nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c
    cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie
    dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w
    wykonaniu działalności gospodarczej.
    Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub ww. praw majątkowych
    decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób ich nabycia.
    Jak wynika z wniosku i uzupełnienia, 20 lutego 2019 r. nabyła Pani wraz z mężem
    mieszkanie do majątku wspólnego. Między Panią i mężem istnieje ustawowa wspólność
    małżeńska.
    Z uwagi na fakt, że nabycie mieszkania odbyło się w ramach wspólności ustawowej
    małżeńskiej Pani i Pani męża, należy odnieść się do przepisów regulujących stosunki
    majątkowe małżeńskie zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i
    opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).
    Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy:
      Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
      wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
      nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek
      wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do
      majątku osobistego każdego z małżonków.
    Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany
    został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.
    Stosownie do art. 35 cyt. ustawy:
      W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału
      majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do
      rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w
      majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

    Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany
    został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta
    charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych
    udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą
    żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i
    opiekuńczego). Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku
    wspólnego.
    W świetle natomiast art. 43 § 1 powołanej ustawy:
      Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
    Konstrukcja prawna cytowanego art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nazywana
    jest wspólnością łączną. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie
    nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym. Małżonkowie nie nabywają więc
    nieruchomości w częściach ułamkowych lecz oboje są właścicielami całości.
    W sytuacji gdy, składniki majątkowe (nieruchomości) zostały nabyte w czasie trwania
    wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który
    z małżonków, w jakim procencie, poniósł wydatki na ich nabycie. Wspólność małżeńska
    (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą
    rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2023 r. sprzedała Pani wraz z
    mężem mieszkanie, które zostało nabyte (...) lutego 2019 r. do majątku wspólnego Pani i
    Pani męża. Zatem sprzedaż mieszkania – z uwagi na fakt, że nie minął pięcioletni okres, o
    którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych – stanowi dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na
    podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie dokonanej przez Panią sprzedaży
    mieszkania należy wskazać, co następuje:
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie
    określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty
    odpłatnego zbycia.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie. Należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym
    za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do

    skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do
    takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty
    sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
    zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
    zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
    nieodpłatnie.
    Na gruncie art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
      1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia
      lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane
      nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie
      ich posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
    art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania
    przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym
    od osób fizycznych.
    Jak stanowi art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik
      jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i
      do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego
      dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia
      zapłaty podatku włącznie.
    Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy:
      W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom
      skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego
      w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości
      i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

    Z opisu zdarzenia wynika, że dom, który Pani buduje i wykańcza jest położony w Polsce i
    będzie służył zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych, będzie w nim Pani mieszkać
    na stałe. Środki otrzymane ze sprzedaży mieszkania chce Pani przeznaczyć na zakup
    bramy wjazdowej, która nie znajduje się w bryle domu, a będzie stanowić element
    ogrodzenia posesji, oraz podjazd. W związku z tym powzięła Pani wątpliwość, czy wydatki
    te można uznać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w ramach ulgi
    mieszkaniowej.
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu
    warunków określonych w tym przepisie.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi,
    że:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu
    odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi
    poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z
    odpłatnego zbycia.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D x (W/P)
    gdzie:
    D – dochód ze sprzedaży,
    W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P – przychód ze sprzedaży.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione
    zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
        gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
        udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
        również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
        lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
        prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
        przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej.
    Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków
    mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w
    wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku
    dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1
    pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i
      e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

    Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności
    opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r.
    Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:
      Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym
      podatków, określonych w ustawie.
    Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z
    przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia
    wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych
    przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania,
    skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień
    zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
    W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt
    131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest
    zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.
    Wyjaśnienia wymaga również, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe”
    przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do
    zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik,
    przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu
    zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na
    zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1
    pkt 131 cyt. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego, w zamierzeniach ustawodawcy
    realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska
    prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby
    zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie
    musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie
    czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów
    opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma
    charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy: wydatkowanie środków na określony
    przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy –
    zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.
    Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w
    przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w
    sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym,
    spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na
    zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.
    W przypadku skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z wykończeniem
    wybudowanego budynku mieszkalnego, w którym podatnik zamierza realizować własne
    cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób
    fizycznych nie zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych wydatków na
    wykończenie budynku, ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt
    1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują
    pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego
    zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie
    stosowanym w zakresie inwestycji.
    Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r.
    poz. 418) ilekroć w ustawie jest mowa o:

      budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w
      określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu
      budowlanego.
    Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą
    zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu
    budowlanego.
    Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:
      ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych – należy przez to rozumieć
      budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce
      obiektu budowlanego.
    Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót
    budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z
    przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego
    istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale
    z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media
    (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).
    Natomiast stosownie do art. 3 pkt 7a tej ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie
      robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych
      lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem
      charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość,
      długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne
      zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic
      pasa drogowego (...).
    W świetle natomiast przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane, przez „remont”
    należy rozumieć:
      (...) wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających
      na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy
      czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie
      pierwotnym.
    Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do
    tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa
    budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej.
    Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia
    pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.
    Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego
    budynku, służące jego utrzymaniu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej
    zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w
    rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego,
    a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego
    budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc
    jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje:
    wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale
    połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.
    Ponadto podkreślić należy, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo
    budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418):

      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt
      budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za
      pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
    Należy zauważyć, że elementem budynku może być np. garaż, kotłownia czy też taras.
    Wszelkie elementy przynależne do budynku mieszkalnego, muszą stanowić część
    budynku, muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem i wyłącznie pod takim
    warunkiem można wydatek na budowę czy wykończenie tych elementów zaliczyć do
    wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Natomiast wydatkami niemieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe są
    wydatki poniesione przez Panią na bramę wjazdową, która będzie stanowić element
    ogrodzenia posesji oraz podjazd, ponieważ nie są związane z budową, rozbudową,
    nadbudową, przebudową czy remontem własnego budynku mieszkalnego, lecz
    zagospodarowaniem terenu wokół budynku.
    Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy bramą wjazdową i podjazdem a inwestycją
    prowadzoną na działce, lecz omawianego zwolnienia podatkowego ustawodawca nie
    przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy, wykończenia czy remontu
    budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki na bramę wjazdową, która będzie
    stanowić element ogrodzenia posesji oraz podjazd (czyli związane z zagospodarowaniem
    terenu), nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia.
    Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji,
    zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma
    charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w
    nim wskazanych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Wobec
    powyższego, wydatki poniesione na te cele nie mieszczą się w katalogu wydatków
    wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, a zatem nie będą uprawniały do zastosowania ww. zwolnienia.
    Powyższe potwierdza prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Bydgoszczy z 19 września 2017 r. I SA/Bd 768/17, z którego wynika, że:
      W ocenie Sądu, w konsekwencji organy trafnie uznały, że wydatki na wykonanie
      podjazdu i ogrodzenia i związany z tym zakup kostki brukowej, cementu i betonu
      oraz napędu do bramy, nie stanowią wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe, ponieważ nie są to wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 25 lit.
      d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany
      przez skarżącego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na
      wymienione usługi i towary, nie korzysta ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1
      pkt 131 u.p.d.o.f.
    W związku z powyższym, wydatki, które Pani poniesie na bramę wjazdową, która będzie
    stanowić element ogrodzenia posesji oraz podjazd, nie mieszczą się w katalogu wydatków
    wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zatem nie będą uprawniały do zastosowania zwolnienia z opodatkowania uzyskanego
    dochodu ze sprzedaży w 2023 r. mieszkania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany

    przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponosi Pan ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia
    przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o
    ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Końcowo należy wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku
    do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna
    jest wiążąca dla Pani jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje
    skutków prawnych dla innych osób (Pani męża).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do

    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.