Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.38.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: Prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy nieruchomości zabudowanej w ramach transakcji zamiany.
Słowa kluczowe: drogi; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; powiat; Skarb Państwa; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy nieruchomości zabudowanej w ramach transakcji zamiany. Uzupełnili go Państwo pismem z 1 marca 2023 r. (wpływ 1 marca 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 8 marca 2023 r. (wpływ 9 marca 2023 r.), z 10 marca 2023 r. (wpływ 10 marca 2023 r.) oraz z 8 marca 2023 r. (wpływ 13 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w piśmie z 1 marca 2023 r.)

### Zdarzenie przyszłe dotyczy zamiany, bez obowiązku dokonywania dopłat, w trybie art. 14 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.) nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, położonych w obrębach:

### \- „A” i „B”

### na nieruchomość stanowiącą własność Powiatu (\`(...)\`) położoną w obrębie:

### \- „C”

### Formalnie na działkach nr „D”, „C” i „E”, położonych w obrębie (\`(...)\`) utworzona była droga powiatowa oznaczona nr 1 i przebiegała częściowo pomiędzy nieruchomościami, stanowiącymi własność Skarbu Państwa, pozostającymi w trwałym zarządzie Rejonowego Zarządu Infrastruktury w (…), stanowiącymi tereny zamknięte. Z powyższego względu, z ogólnego użytkowania wyłączona jest działka nr „C” o pow. 1,2111 ha, stanowiąca własność Powiatu, natomiast ruch kołowy ogólnodostępny odbywa się przez działki Skarbu Państwa, oznaczone numerami „A”.

### Uchwałą Nr (…) Rady Powiatu z 29 lipca 2020 r. w sprawie pozbawienia części drogi nr 1 (…), kategorii drogi powiatowej poprzez wyłączenie jej z użytkowania z dniem 1 stycznia 2021 r., część drogi 1 na odcinku obejmującym działkę nr „C” została pozbawiona kategorii drogi powiatowej.

### Przedmiotowa nieruchomość położona jest na zamkniętym terenie poligonu wojskowego. Działka według faktycznego sposobu użytkowania, stanowi drogę dojazdową. Teren ten częściowo utwardzony jest asfaltem w średnim stanie technicznym o znacznym stopniu zużycia. Utwardzenie asfaltem o szerokości 5 m znajduje się na długości ok. 290 m działki. Pozostała część działki nieutwardzona, w części porośnięta jest dziką roślinnością trawiastą, krzakami i drzewami. Na podstawie zaświadczenia wydanego przez Wójta Gminy (…) ustalono, iż dla terenu, na którym położona jest przedmiotowa działka, brak jest urządzonego planu zagospodarowania przestrzennego. Przeznaczenie terenu wynikające z zapisów w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), oznaczone jest symbolem A-II-4, co oznacza specjalne – poligon wojskowy obowiązujący przepisy szczególne dot. obronności państwa. W ciągu ostatnich dwóch lat Powiat (…) nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie bądź przebudowę.

### 17 lutego 2021 r. Zarząd Powiatu podjął Uchwałę Nr (…) w sprawie zamiany nieruchomości niezabudowanej działki nr „C” o pow. 1,2111 ha położonej w obr. (…), jednostka ewidencyjna (…), stanowiącej własność Powiatu (…) na nieruchomości, położone w obrębie (…), stanowiące własność Skarbu Państwa: działki „A” oraz działkę nr „B”, położoną w obrębie (…).

### (…)

### W celu dokonania zamiany nieruchomości, rzeczoznawca majątkowy (…) w sporządzonych operatach szacunkowych określił wartość nieruchomości Powiatu (…), oznaczonej jako działka nr „C”, położonej w obrębie (…), na kwotę (\`(...)\`) zł (słownie: (\`(...)\`) złote).

### Nieruchomość Powiatu (…), będąca przedmiotem wniosku wolna jest od obciążeń.

### Pozyskana przez Skarb Państwa w wyniku zamiany działka nr „C” w obrębie (…), przekazana zostanie w trwały zarząd na rzecz Rejonowego Zarządu Infrastruktury w (…) na cele obronności i bezpieczeństwa państwa. Pozwoli to na prawidłowe realizowanie zadań w tym zakresie przez państwową jednostkę organizacyjną Ministerstwa Obrony Narodowej.

### Po dacie skierowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Wnioskodawca powziął informację o wydaniu 30 stycznia 2023 r., na wniosek Rejonowego Zarządu Infrastruktury w (…), decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla inwestycji polegającej na budowie pięciu budynków koszarowo-biurowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą zlokalizowanych na działkach nr „(…)”, „C”, położonych w obrębie (…).

### Z informacji przekazanych przez Rejonowy Zarząd Infrastruktury w (…) wynika, że teren działki nr „C”, zgodnie z projektem, nie zostanie zabudowany żadnym budynkiem. Przez ww. działkę będą przebiegały przyłącza elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacja sanitarna i deszczowa, droga. Na części działki postawiony zostanie także płot.

### Powiat (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

### Doprecyzowanie opisu sprawy (przedstawione w piśmie z 10 marca 2023 r.)

### 1\. Powiat (…) stał się właścicielem działki nr „C” położonej w obrębie (…), zgodnie z decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 29 maja 2017 r., potwierdzającą, że z dniem 1 stycznia 1999 r. Powiat (…) z mocy samego prawa nabył własność nieruchomości. W związku z powyższym, Powiatowi (…) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

### 2\. Zabudowanie znajdujące się na działce, tj. droga częściowo utwardzona asfaltem, stanowi obiekt liniowy w myśl art. 3 pkt 3a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.). Zatem zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, spełnia definicję budowli.

### 3\. Od pierwszego zasiedlenia tejże budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

### 4\. Działka nr „C” przez cały czas użytkowania wykorzystywana była wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 marca 2023 r.)

### Czy dostawa działki nr „C”, położonej w miejscowości (\`(...)\`) korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 10 marca 2023 r.)

### Wnioskodawca uważa, że w związku z zamianą nieruchomości, od wskazanej działki nr „C” położonej w obrębie (\`(...)\`), gm. (\`(...)\`), nie powinien naliczać podatku VAT – zastosowanie będzie mieć zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.).

### Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

### a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

### b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

### W świetle art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

### a) wybudowaniu lub

### b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

### Z przytoczonej definicji pierwszego zasiedlenia wynika zatem, iż pierwsze zasiedlenie powinno być rozumiane możliwie szeroko, a więc jako rozpoczęcie użytkowania budynku, budowli lub ich części, bez względu na okoliczność, czy użytkownikiem tego obiektu stanie się nabywca, użytkownik czy też sam podmiot, który doprowadził do powstania tego obiektu.

### Przedmiotowa budowla (tj. droga częściowo utwardzona asfaltem) położona jest na zamkniętym terenie poligonu wojskowego. Działka według faktycznego sposobu użytkowania stanowi drogę dojazdową, której pierwsze zasiedlenie – oddanie do użytku nastąpiło w okresie dłuższym niż 2 lata. W ciągu ostatnich dwóch lat Powiat (\`(...)\`) nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenie, bądź przebudowę, a działka wykorzystywana była na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

### Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że zamiana działki nr „C”, położonej w obrębie (\`(...)\`), korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek/budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Według art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Wobec powyższego, umowa przeniesienia własności nieruchomości jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526):

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

### Z opisu sprawy wynika, że wniosek dotyczy zamiany nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, (…):

### \- „A”

### \- „B”

### na nieruchomość stanowiącą własność Powiatu (\`(...)\`):

### \- „C”

### Przedmiotowa nieruchomość położona jest na zamkniętym terenie poligonu wojskowego. Działka według faktycznego sposobu użytkowania, stanowi drogę dojazdową. Teren ten częściowo utwardzony jest asfaltem w średnim stanie technicznym o znacznym stopniu zużycia. Utwardzenie asfaltem o szerokości 5 m znajduje się na długości ok. 290 m działki. W ciągu ostatnich dwóch lat Powiat (…) nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie bądź przebudowę. Pozostała część działki nieutwardzona, w części porośnięta jest dziką roślinnością trawiastą, krzakami i drzewami. Na podstawie zaświadczenia wydanego przez Wójta Gminy (\`(...)\`) ustalono, iż dla terenu, na którym położona jest przedmiotowa działka, brak jest urządzonego planu zagospodarowania przestrzennego.

### 17 lutego 2021 r. Zarząd Powiatu w (…) podjął Uchwałę Nr (…) w sprawie zamiany nieruchomości niezabudowanej działki nr „C” o pow. 1,2111 ha położonej w obr. (\`(...)\`), jednostka ewidencyjna (\`(...)\`), stanowiącej własność Powiatu (…) na nieruchomości, położone w obrębie (\`(...)\`), stanowiące własność Skarbu Państwa: działki nr „A” oraz działkę nr „B”, położoną w obrębie (\`(...)\`).

### Nieruchomość Powiatu (\`(...)\`), będąca przedmiotem wniosku wolna jest od obciążeń.

### 30 stycznia 2023 r., na wniosek Rejonowego Zarządu Infrastruktury w (…), została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla inwestycji polegającej na budowie pięciu budynków koszarowo-biurowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą zlokalizowanych na działkach nr (…), „C”, położonych w obrębie (…).

### Z informacji przekazanych przez Rejonowy Zarząd Infrastruktury w (…) wynika, że teren działki nr „C”, zgodnie z projektem, nie zostanie zabudowany żadnym budynkiem. Przez ww. działkę będą przebiegały przyłącza elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacja sanitarna i deszczowa, droga. Na części działki postawiony zostanie także płot.

### Powiat (\`(...)\`) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

### Powiat (\`(...)\`) stał się właścicielem działki nr „C” położonej w obrębie (\`(...)\`), zgodnie z decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 29 maja 2017 r., potwierdzającą, że z dniem 1 stycznia 1999 r. Powiat (\`(...)\`) z mocy samego prawa nabył własność nieruchomości. W związku z powyższym, Powiatowi (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

### Zabudowanie znajdujące się na działce, tj. droga częściowo utwardzona asfaltem, stanowi obiekt liniowy w myśl art. 3 pkt 3a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Zatem zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, spełnia definicję budowli.

### Od pierwszego zasiedlenia tejże budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

### Działka nr „C” przez cały czas użytkowania wykorzystywana była wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dostawa działki nr „C”, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy Powiat dla planowanej czynności dostawy działki nr „C” zabudowanej budowlą, będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że planowana dostawa nieruchomości nastąpi w zakresie wykonywanych przez Powiat czynności cywilnoprawnych, a jej zbycie będzie dokonywane poza zadaniami własnymi Powiatu. W konsekwencji dostawa ww. nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu, bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budowli będącej przedmiotem wniosku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

### Analiza informacji zawartych w opisie sprawy, w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca:

### \- zabudowania znajdujące się na działce nr „C”, tj. droga częściowo utwardzona asfaltem, stanowi obiekt liniowy w myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, zatem zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, spełnia definicję budowli,

### \- od pierwszego zasiedlenia tej budowli minął okres dłuższy niż 2 lata,

\- w ciągu ostatnich dwóch lat Powiat nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie bądź przebudowę budowli,

### to w przedmiotowej sprawie dostawa budowli (drogi) znajdującej się na działce nr „C”, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem, dostawa budowli (drogi), znajdującej się na działce nr „C”, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, dostawa działki nr „C”, na której znajduje się wskazana przez Wnioskodawcę budowla (droga), na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

**Podsumowując, dostawa działki nr „C” zabudowanej budowlą (drogą), położonej w miejscowości (\`(...)\`), w ramach transakcji zamiany będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10** **w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest** **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).