Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-497/15/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-24
Teza: stawka podatku VAT dla sprzedaży karnetów i biletów na wstęp do siłowni
Słowa kluczowe: obiekt-obiekt sportowy; stawka-stawki podatku; usługi-usługi rozrywkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) i § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1853/14 uchylającego interpretację indywidualną z 8 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-451/14/AB Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i biletów wstępu do siłowni dla klientów którzy mają możliwość aktywnego uczestniczenia i korzystania samodzielnie ze znajdujących się tam urządzeń służących rekreacji bez pomocy instruktora, jak również z pomocą instruktora niebędącego trenerem lub instruktorem personalnym oraz sprzedaży karnetów i biletów dla zbiorowych grup uczestniczących w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod nadzorem instruktora, jak również korzystających z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni pod jego nadzorem,
*   **nieprawidłowe** - zakresie stawki podatku dla usług polegających na odpłatnym treningu indywidualnym z instruktorem lub trenerem personalnym.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług opisanych we wniosku.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 29 lipca 2014 r. znak IBPP2/4512-497/15/AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Podatnik od dnia 19 czerwca 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą o symbolu PKD 93.13.Z Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (siłownia, fitness klub). W ramach tej działalności świadczy usługi wstępu do odpowiednio przystosowanych obiektów, wyposażonych w specjalnie przygotowaną infrastrukturę techniczną, między innymi, siłownię zlokalizowaną na jednym poziomie oraz salę do aerobiku zlokalizowaną na drugim poziomie. W zakres usług podatnika wchodzą między innymi usługi wstępu na siłownię, udziału w zajęciach aerobowych, sprzedaje karnety pojedyncze i miesięczne. Sprzedawane karnety uprawniają klienta do wstępu do określonego pomieszczenia i korzystania ze znajdującej się w nim infrastruktury. Klienci mają możliwość aktywnego uczestniczenia i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń służących rekreacji samodzielnie bez pomocy zatrudnionego w firmie instruktora. Niektórzy klienci którzy chcą skorzystać z pomocy instruktora zakupują oddzielnie bilety gdzie w ramach usługi korzystają z jego pomocy przy korzystaniu z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni. Klienci (zbiorowe grupy) mają również możliwość uczestnictwa w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod kierunkiem wykwalifikowanego instruktora oraz korzystania pod jego nadzorem z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z zaistniałymi stanami faktycznymi przedstawionymi w poz. 68 zadaje pytanie: czy sprzedaż karnetów i biletów na wstęp do siłowni, dla klientów którzy mają możliwość aktywnego uczestniczenia i korzystania samodzielnie ze znajdujących się tam urządzeń służących rekreacji bez pomocy instruktora jak również z pomocą instruktora oraz sprzedaż karnetów i biletów dla zbiorowych grup uczestniczących w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod nadzorem instruktora jak również korzystających z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni pod jego nadzorem uprawniają podatnika do zastosowania obniżonej stawki VAT 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Jest on uprawniony do zastosowania obniżonej stawki VAT 8% związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakres której wchodzą m.in. opisane powyżej usługi, bowiem pojęcie "usługi związane z rekreacją-wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu i biletów na siłownię i udziału w zajęciach aerobowych, które upoważniają klientów do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących, ponieważ związane są z normalnym typowym jej użytkowaniem.

W dniu 8 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla pana Michała C interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPP2/443-451/14/AB dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży karnetów i biletów na wstęp do siłowni, uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 26 sierpnia 2014 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), pan Y wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 8 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-451/14/AB.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z 19 września 2014 r., znak: IBPP2/4432-72/14/AB podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z 8 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-451/14/AB.

Pan Y na interpretację indywidualną z 8 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-451/14/AB złożył skargę z 20 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.), w której wnosi o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej interpretacji stosowanie do art. 146 § 1 ppsa oraz o zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego kosztów sądowych według norm przepisanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1853/14 uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazał, że kwestią sporną jest, jak należy rozumieć użyte w poz. 186 tegoż załącznika sformułowanie "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu". Organ nie zgadza się bowiem ze stanowiskiem skarżącego, by pozycja ta obejmowała możliwość korzystania z urządzeń, w które wyposażony jest jego obiekt. W ocenie Sądu stanowisko takie jest błędne. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r., I FSK 311/13 dokonując wykładni tej regulacji utożsamianie pojęcia "wstęp" użytego w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. wyłącznie do wejścia do obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących stanowi zawężenie tego pojęcia. Sformułowanie "usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu do klubu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się tam. Użyte w tym przepisie sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" oznacza, że wszystkie pozostałe usługi nie związane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem nie są objęte stawką preferencyjną. W tym ostatnim przypadku chodzi więc o takie usługi, jak na przykład restauracyjne, czy instruktora, zakupu napojów, odżywek.

W poz. 183 załącznika nr 3 do u.p.t.u. ujęte zostały usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne. W pozycji tej ustawodawca zawarł też sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu", określając przy tym, o jakie obiekty w tym przypadku chodzi. Uwzględniając charakter obiektów ujętych w poz. 183 trudno przyjąć, by chodziło o bierne uczestnictwo osób korzystających z tych usług. Nie ma więc żadnego uzasadnienia, by inaczej rozumieć użyte w poz. 183 i poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu".

Zdaniem Sądu, za prawidłowością wykładni wskazanych wyżej przepisów dokonanej przez skarżącego przemawia także wykładnia celowościowa. Wprowadzając stawki obniżone na tego typu usługi można preferować okresowe zachowania konsumentów. Jak to trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku, wprowadzenie stawek obniżonych na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnianiu zdrowego trybu życia. Nieracjonalne też w tej sytuacji byłoby preferowanie, poprzez stawki obniżone, wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów, w którym znajdują się urządzenia rekreacyjne czy sportowe. W sytuacji gdy potoczne rozumienie pojęcia rekreacja obejmuje również obiekty i ośrodki rekreacyjne, a pozostałe wskazane wcześniej, rodzaje wykładni poz. 186 załączniki nr 3 do u.p.t.u. potwierdzają wyniki wykładni gramatycznej, to nie ma uzasadnienia wykładnia proponowana przez organ. Stanowi ona bowiem nieuzasadnioną wykładnię zawężającą, a w przypadku ulg nie powinna mieć miejsca ani wykładnia rozszerzająca, ani zawężająca.

W dalszej części Sąd stwierdził, że art. 32 Rozporządzenia, w tym ust. 3 tego przepisu, nie może być stosowany dla potrzeb rozstrzygnięcia problemu zaistniałego w niniejszej sprawie, tj. problemu określenia stawki podatkowej dla sprzedaży karnetów uprawniających do wstępu do prowadzonego przez skarżącego klubu. Trafnie zwrócił na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny między innymi we wskazanym wcześniej wyroku z dnia 15 października 2014 r. I FSK 1506/13.

Na podstawie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 28 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1853/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 21 maja 2015 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 29 lipca 2015 r. znak: IBPP2/4512-497/15/AB, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego.

Pismem z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku opis zaistniałego stanu faktycznego w następującym zakresie:

1.  W firmie jest zatrudniony instruktor fitness oraz instruktor kulturystyki. Instruktorzy ci wykonują prace na recepcji oraz w razie potrzeby prowadzą zajęcia fitness dla grup i zajęcia z indywidualnym klientem na siłowni spełniając rolę trenera personalnego.
2.  Część biletów i karnetów wstępu do siłowni oraz część karnetów i biletów dla zbiorowych grup uczestniczących w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) obejmują również świadczenie usług indywidualnego instruktora lub trenera personalnego. Bilety te i karnety posiadają oddzielne kody i są opodatkowane stawką 23%. Natomiast pozostała część biletów oraz karnetów, które nie obejmują usług instruktora lub trenera personalnego opodatkowane są stawką 8%.
3.  Zatrudnieni instruktorzy (fitness i kulturystyki) prowadzą zajęcia fitness dla grup oraz prowadzą indywidualne treningi personalne. Instruktor fitness dba o bezpieczeństwo ćwiczących na sali, pokazuje prawidłowe wykonywanie ćwiczeń i nadzoruje ćwicząca grupę. Instruktor fitness nie prowadzi treningów personalnych z indywidualnymi klientami fitness, tylko z grupami osób. Natomiast instruktor kulturystyki prowadzi tylko indywidualne zajęcia z wybranymi klientami pełniąc funkcję indywidualnego trenera. Odbywa się to w ciągu jednej godziny z danym klientem, gdzie przebywa przez cały czas przy nim pokazując ćwiczenia oraz nadzoruje go przy wykonywaniu ćwiczeń na urządzeniach. Zarówno zajęcia fitness jak i zajęcia kulturystyczne w których uczestniczą przez cały czas instruktorzy opodatkowane są stawką 23%.
4.  Wynagrodzenie za usługi instruktora fitness lub kulturystyki (trenera) wkalkulowane są w cenę biletu (karnetu). Klienci, którzy korzystają z ich usług płacą inne stawki za usługę niż klienci, którzy nie korzystają z ich usług, gdyż wykonują ćwiczenia kulturystyki lub fitness samodzielnie. Wynoszą one 70,00zł za 1 godzinę z VAT 23%, natomiast klienci, którzy nie korzystają z ich usług płacą 15,00zł za 1 godzinę z VAT 8%. Wydawane karnety, bilety (karty wstępu) posiadają oddzielne kody, na podstawie których klienci płacą VAT 23% lub 8% w zależności od tego czy korzystają czy nie korzystają z ich pomocy instruktorów, o czym mowa wyżej.
5.  W ramach wykupionego karnetu, biletu na zajęcia na siłowni, zajęcia sportowo-rekreacyjne (aerobik) jest możliwe w dowolnym czasie korzystanie z przyrządów znajdujących się na siłowni służących poprawie kondycji fizycznej związanej ż rekreacją. Istnieją jednak ograniczenia czasowe, które polegają na tym, że wykupiony karnet na zajęcia fitness musi być zrealizowany w okresie 30 dni z limitem 10 wejść. Natomiast przy wykupionym karnecie na siłownię klient nie posiada limitu wejść, natomiast obowiązuje go również limit czasowy 30 dni.

Mając na uwadze ww. rozstrzygnięcie WSA w Krakowie z 28 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1853/14 oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, jest:

*   **prawidłowe - w zakresie stawki podatku dla usług obejmujących sprzedaż karnetów i biletów wstępu na siłownię i fitness bez pomocy instruktora jak również z pomocą instruktora oraz sprzedaż karnetów i biletów dla zbiorowych grup uczestniczących w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod nadzorem instruktora jak również korzystających z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni pod jego nadzorem,**
*   **nieprawidłowe - zakresie stawki podatku dla usług polegających na odpłatnym treningu indywidualnym z instruktorem lub trenerem personalnym.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

*   poz. 179 – usług związanych z działalnością obiektów sportowych – PKWiU 93.11.10.0;
*   poz. 182 – usług kulturalnych i rozrywkowych – wyłącznie w zakresie wstępu:
    *   na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    *   do obiektów kulturalnych
*   bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 183 – usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 184 – usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 185 – wstępu na imprezy sportowe – bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy – uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu np. na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

Należy jednakże zaznaczyć, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: „(\`(...)\`) sformułowanie »usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową” (pkt 4.5 uzasadnienia).

Odnosząc opisane we wniosku okoliczności sprawy do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że w sytuacji kiedy świadczona przez Wnioskodawcę usługa uprawnia klienta do wstępu na siłownię i fitness i korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni bez pomocy instruktora, jak również z pomocą instruktora (przy czym zajęcia nie mają charakteru indywidualnego) oraz do zajęć sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod nadzorem instruktora, wówczas wpisuje się ona w definicję usług wstępu związanych z rekreacją, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, która korzysta z preferencyjnej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług na podstawie poz. 186 w związku z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast, w sytuacji kiedy usługa, którą świadczy Wnioskodawca, uprawnia klienta do treningu indywidualnego z instruktorem lub trenerem personalnym, wówczas nie jest ona usługą objętą stawką obniżoną. Usługa ta opodatkowana jest stawką podstawową zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe - w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i biletów wstępu do siłowni dla klientów którzy mają możliwość aktywnego uczestniczenia i korzystania samodzielnie ze znajdujących się tam urządzeń służących rekreacji bez pomocy instruktora, jak również z pomocą instruktora niebędącego trenerem lub instruktorem personalnym oraz sprzedaży karnetów i biletów dla zbiorowych grup uczestniczących w zajęciach sportowo-rekreacyjnych (aerobik) pod nadzorem instruktora, jak również korzystających z urządzeń i przyrządów znajdujących się na siłowni pod jego nadzorem,
*   nieprawidłowe - zakresie stawki podatku dla usług polegających na odpłatnym treningu indywidualnym z instruktorem lub trenerem personalnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.