Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-258/16-4/OA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; nakłady; nieruchomości; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 20 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu 8 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony w dniu 8 lipca 2016 r. o brakujące elementy opisu sprawy oraz potwierdzenie uiszczenia dodatkowej, należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany wskazany jako strona postępowania — A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako Kupujący) jest dzierżawcą nieruchomości gruntowej będącej własnością B (dalej jako Sprzedający), Wnioskodawcy — Kupujący i Sprzedający łącznie zwani będą w dalszej części Zainteresowanymi.

Przedmiotem dzierżawy jest, wchodząca w skład nieruchomości KW nr (…), część działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1/9.

Umowa dzierżawy została pierwotnie zawarta w dniu 7 grudnia 2000 r. pomiędzy Sprzedającym a C działającym jako przedsiębiorca, prowadzący działalność gospodarczą na własne nazwisko na podstawie wpisu od ewidencji działalności gospodarczej. W związku z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa C, w trakcie trwania umowy dzierżawy — dzierżawca, za zgodą wydzierżawiającego (Sprzedającego), ponosił nakłady inwestycyjne, w wyniku których na nieruchomości wzniesione zostały salon i serwis samochodowy, budynek portierni, budynek magazynu, ogrodzenie, utwardzenie terenu, pylon, konstrukcja całoszklana wraz z infrastrukturą towarzyszącą (zwane dalej obiektami). Następnie przedsiębiorstwo C zostało wniesione aportem do spółki D sp. z o.o, w zamian za objęcie udziałów w jej kapitale zakładowym. Przedsiębiorstwo spółki D Sp z o.o. stanowiło z kolei wkład niepieniężny do spółki komandytowej — Kupującego. Kupujący stał się właścicielem nakładów inwestycyjnych poczynionych na gruncie Sprzedającego, Kupujący wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy, co potwierdzone zostało stosownymi zapisami porozumienia zawartego ze Sprzedającym. Kupujący wprowadził obiekty do ewidencji środków trwałych i dokonuje ich amortyzacji podatkowej i bilansowej.

W okresie następującym po wstąpieniu w prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy, Kupujący poczynił kolejne nakłady inwestycyjne dokonując remontu i rozbudowy salonu. Sprzedający w całym okresie trwania umowy dzierżawy w żaden sposób nie ponosił nakładów inwestycyjnych na wydzierżawiany grunt — nie finansował, ani nie współfinansował budowy wzniesionych na jego gruncie obiektów jak również nie dokonywał rozliczenia nakładów z dzierżawcą gruntu. Nieruchomość, zgodnie z zapisami umowy przez cały okres trwania umowy dzierżawy, wykorzystywana była na cele prowadzonej przez dzierżawcę działalności gospodarczej — działalności w charakterze dealera i serwisu pojazdów samochodowych marki F.

Zapisy umowy umożliwiają oddanie nieruchomości wraz z wzniesionymi na niej obiektami w poddzierżawę, udostępnienie na podstawie innego tytułu prawnego, jak również przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy na osoby trzecie, jedynie za zgodą wydzierżawiającego. Kupujący podejmował natomiast samodzielnie decyzje biznesowe dotyczące obiektów, przykładowo w zakresie ich ubezpieczenia, czy zawierania umów z dostawcami mediów. Umowa nakłada na dzierżawcę, w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy, obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedzającego nawiązanie stosunku dzierżawy. Wnioskodawcy — Kupującemu, zgodnie z umową dzierżawy, przysługuje prawo pierwokupu nieruchomości.

Obecnie Sprzedający zamierza sprzedać nieruchomość będącą przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz Kupującego. Przedmiotem sprzedaży ma być dzierżawiona część nieruchomości gruntowej, tj. działka gruntu o powierzchni ok. 8559 m2, która powstanie po podziale działki oznaczonej numerem geodezyjnym l/9. W dniu 24 marca 2016 r. Zainteresowani zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w treści której cena nieruchomości została skalkulowana wyłącznie w odniesieniu do wartości gruntu, tzn. ustalona cena sprzedaży nie obejmuje wartości budynku ani pozostałych nakładów poczynionych na przedmiotowym gruncie. Kupujący dokonał na rzecz Sprzedającego wpłaty zaliczki na poczet ceny sprzedaży nieruchomości. Przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości przewiduje wpłatę zaliczki na poczet umówionej ceny nieruchomości w trzech transzach. Dotychczas, zgodnie z przewidzianymi w przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości terminami, Kupujący uiścił pierwszą część zaliczki. Umowa sprzedaży zostanie zawarta najpóźniej w terminie 14 dni od dnia spełnienia warunków określonych w umowie przedwstępnej, w tym m.in. uzyskanie decyzji administracyjnej o poddziale działki, której część nabędzie Kupujący nie później niż do 31 grudnia 2016 r.

Zarówno Kupujący, jak i Sprzedający są podatnikami VAT czynnymi. Sprzedający obciążał Kupującego czynszem dzierżawnym wystawiając za odpowiednie miesiące rozliczeniowe faktury VAT. Wynikająca z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości zaliczka została przez Sprzedającego udokumentowana fakturą VAT ze stawką VAT 23%.

Przedmiotowy grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Obiekty zostały na nim wzniesione na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 lipca 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował, że nakłady nie zostały ani nie zostaną rozliczone pomiędzy Kupującym i Sprzedającym. Ekonomiczny ciężar nakładów poniósł Kupujący. Poniesione nakłady nie zostały ani nie zostaną zwrócone Kupującemu przez Sprzedającego. Przedmiot transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę (Kupującego) do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt (bez wzniesionych na nim obiektów)?
2.  Czy dostawa gruntu powinna zostać opodatkowana stawką VAT 23% i wykluczona jest możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 albo pkt l0a ustawy o VAT?
3.  Czy podstawą opodatkowania VAT będzie wartość gruntu — wartość wzniesionych na gruncie obiektów nie powinna zostać wliczona do podstawy opodatkowania VAT?
4.  Czy Sprzedający w prawidłowy sposób udokumentował otrzymaną zaliczkę fakturą VAT z 23% stawką VAT i kolejne transze zaliczki powinien udokumentować w taki sam sposób?
5.  Czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z analizowaną transakcją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanego, dla celów podatku VAT w zdarzeniu przyszłym będzie miała miejsce dostawa wyłącznie gruntu. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów (za towar, na gruncie ustawy o VAT, uważa się również nieruchomość), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel nie należy utożsamiać z przeniesieniem własności rzeczy. W orzecznictwie ETS (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) posługuje się w tym kontekście terminem własności ekonomicznej (np. orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B. V. v. Staatsecrataris van Financien. Własność ekonomiczna towaru, w przekonaniu Wnioskodawców, jest właśnie rezultatem przeniesienia przez sprzedawcę na nabywcę prawa do rozporządzania nim jak właściciel co należy rozpatrywać w oderwaniu od cywilnoprawnego pojęcia własności.

Na gruncie prawa cywilnego budynki i inne obiekty trwale z gruntem związane stanowią część składową gruntu. Nie oznacza to jednakie, że na gruncie ustawy o VAT, dostawę zabudowanego gruntu należy traktować jako jednorodną dostawę gruntu z budynkiem.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu co oznacza, że sposób opodatkowania dostawy budynku lub budowli determinuje zasady opodatkowania gruntu, a nie odwrotnie, można więc wywnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT, możliwa jest dostawa gruntu nieobejmująca dostawy usadowionego na nim budynku.

W odniesieniu do będącego przedmiotem wniosku, zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że wprawdzie cywilnoprawnie, wraz z przeniesieniem własności gruntów na Kupującego przejdzie prawo własności obiektów wzniesionych na gruncie Sprzedającego, to pod względem podatku VAT dostawa obejmie wyłącznie grunt.

Należy bowiem uznać, że Kupujący dysponował, w sensie ekonomicznym, wzniesionymi na gruncie niebędącym jego własnością obiektami jak właściciel. Należy przyjąć, że ekonomiczne władztwo nad obiektami przeszło na Kupującego z chwilą gdy stały się elementem składowym jego przedsiębiorstwa, w wyniku wniesienia do Kupującego przedsiębiorstwa przez spółkę Dealer Olszowiec Sp. z o.o. Inwestycje poczynione w póżnieszym okresie były finansowane wyłącznie przez Kupującego — jak wskazano powyżej - Sprzedający nie ponosił żadnych nakładów na nieruchomość oddaną w dzierżawę. Wobec powyższego ekonomiczna własność obiektów należy do Kupującego.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12 w którym stwierdził, że nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, będzie budynek nierozerwalnie związany z gruntem, jeżeli budynek został zbudowany przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku.

Tak stwierdził także WSA w Poznaniu, w wyroku z dnia 21 marca 2013 r., sygn I SA/Po 1034/12, jak również Organ w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego; przykładowo w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 stycznia 2015 r, sygn ITPP2/443-592/14/MD.

Wobec powyższego, na gruncie podatku VAT w przypadku sprzedaży wydzielonej części działki numer 1/9 objętej księgą wieczystą numer (…)Zainteresowani będą mieć do czynienia z dostawą towaru w postaci gruntu mimo, iż cywilnoprawnie Kupujący nabędzie również własność budynków wzniesionych na przedmiotowym gruncie.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, żadne ze wskazanych w ustawie zwolnień dotyczących dostawy nieruchomości nie znajdzie zastosowania. Ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 przewiduje zwolnienie odpowiednio w pkt 9 dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, w pkt 10 i l0a dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem spełnienia określonych w ustawie warunków.

Skoro przedmiotowa transakcja dla celów podatku VAT będzie traktowana jako dostawa gruntu, nie będzie mieć zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy o VAT. Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 9 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tym samym należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT są dostawy nieruchomości spełniające łącznie następujące warunki:

*   przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
*   teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Przez tereny budowlane zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedmiotowy grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W związku jednak z tym, iż na podstawie decyzji o warunkach zabudowy wzniesiono na nim wskazane w opisie stanu faktycznego obiekty, grunt ten spełnia definicję terenów budowlanych jak również nie można uznać go za niezabudowany.

Grunt ten nie stanowi więc terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, jego dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Podobnie wypowiedział się przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP4/4512-164/15 -4/UNR.

W związku z powyższym, przedmiotowa transakcja, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Ad. 3

W konsekwencji stanowiska przyjętego w odpowiedzi na pytanie nr 1, Sprzedający uważa, że podstawę opodatkowania VAT będzie stanowiła wyłącznie cena sprzedaży gruntu ustalona w umowie sprzedaży. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt, zatem jego cena określona w umowie pomiędzy stronami będzie stanowiła podstawę opodatkowania u Sprzedającego, nieuwzględniająca wartości wzniesionych na nim przez dzierżawcę obiektów. Podobnie, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2010 r., sygn ILPP1/443-264/07/10-S/AK (zaprezentowane wprawdzie na podstawie brzmienia art. 29 ustawy o VAT, jednakże, w przekonaniu Wnioskodawców, zachowujące aktualność w zakresie nieuwzględniania wartości nakładów inwestycyjnych w podstawie opodatkowania dostawy nieruchomości).

Ad. 4

Ze względu na okoliczność, że planowana transakcja będzie stanowiła transakcję opodatkowaną stawką VAT w wysokości 23%, Sprzedający prawidłowo udokumentował cześć wpłaty na poczet ceny nieruchomości fakturą zawierającą 23% podatku VAT od kwoty zaliczki. W taki też sposób powinny zostać udokumentowane pozostałe części umówionej zaliczki.

Ad. 5

Nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do celów prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej VAT. Wobec powyższego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej zapłatę zaliczki oraz będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości, w odniesieniu do pozostałej części ceny zakupu gruntu, tj. kolejnych faktur zaliczkowych i faktury końcowej w odniesieniu do ceny umniejszonej o wpłacone uprzednio zaliczki na jej poczet.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), zwany dalej k.c., rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H.Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Natomiast w myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt oraz znajdujące się na nim nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 k.c.).

Zgodnie z art. 47 § 3 k.c., przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 k.c., stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c., wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający, jako właściciel gruntu oddanego w dzierżawę, jest również właścicielem wzniesionego na nim budynku. Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z brzmienia art. 3531 k.c.

Zgodnie z treścią art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 k.c. – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

I tak, w myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 k.c., po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wydzierżawiającego poniesionych przez dzierżawcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy czy też zawarcia z dzierżawcą umowy sprzedaży nieruchomości. Dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy miałyby zastosowanie powołany wyżej przepis art. 705 k.c.

Jednocześnie należy zauważyć, że umowa dzierżawy wygasa z mocy prawa w sytuacji, gdy dochodzi do umowy kupna – sprzedaży dzierżawionego gruntu przez jego dzierżawcę. Zatem nie jest konieczne dla skuteczności nabycia gruntu uprzednie rozwiązanie czy zakończenie umowy dzierżawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest dzierżawcą nieruchomości gruntowej będącej własnością Sprzedającego. Przedmiotem dzierżawy jest, część działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1/9.

Umowa dzierżawy została pierwotnie zawarta w dniu 7 grudnia 2000 r. pomiędzy Sprzedającym a C działającym jako przedsiębiorca, prowadzący działalność gospodarczą na własne nazwisko na podstawie wpisu od ewidencji działalności gospodarczej. W związku z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa C, w trakcie trwania umowy dzierżawy — dzierżawca, za zgodą wydzierżawiającego (Sprzedającego), ponosił nakłady inwestycyjne, w wyniku których na nieruchomości wzniesione zostały salon i serwis samochodowy, budynek portierni, budynek magazynu, ogrodzenie, utwardzenie terenu, pylon, konstrukcja całoszklana wraz z infrastrukturą towarzyszącą (zwane dalej obiektami). Następnie przedsiębiorstwo C zostało wniesione aportem do spółki D sp. z o.o, w zamian za objęcie udziałów w jej kapitale zakładowym. Przedsiębiorstwo spółki D Sp z o.o. stanowiło z kolei wkład niepieniężny do spółki komandytowej — Kupującego. Kupujący stał się właścicielem nakładów inwestycyjnych poczynionych na gruncie Sprzedającego, Kupujący wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy, co potwierdzone zostało stosownymi zapisami porozumienia zawartego ze Sprzedającym. Kupujący wprowadził obiekty do ewidencji środków trwałych i dokonuje ich amortyzacji podatkowej i bilansowej.

W okresie następującym po wstąpieniu w prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy, Kupujący poczynił kolejne nakłady inwestycyjne dokonując remontu i rozbudowy salonu. Sprzedający w całym okresie trwania umowy dzierżawy w żaden sposób nie ponosił nakładów inwestycyjnych na wydzierżawiany grunt — nie finansował, ani nie współfinansował budowy wzniesionych na jego gruncie obiektów jak również nie dokonywał rozliczenia nakładów z dzierżawcą gruntu. Nieruchomość, zgodnie z zapisami umowy przez cały okres trwania umowy dzierżawy, wykorzystywana była na cele prowadzonej przez dzierżawcę działalności gospodarczej — działalności w charakterze dealera i serwisu pojazdów samochodowych marki F.

Zapisy umowy umożliwiają oddanie nieruchomości wraz z wzniesionymi na niej obiektami w poddzierżawę, udostępnienie na podstawie innego tytułu prawnego jak również przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy na osoby trzecie jedynie za zgodą wydzierżawiającego. Kupujący podejmował natomiast samodzielnie decyzje biznesowe dotyczące obiektów, przykładowo w zakresie ich ubezpieczenia, czy zawierania umów z dostawcami mediów. Umowa nakłada na dzierżawcę, w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy, obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedzającego nawiązanie stosunku dzierżawy. Wnioskodawcy — Kupującemu, zgodnie z umową dzierżawy, przysługuje prawo pierwokupu nieruchomości.

Obecnie Sprzedający zamierza sprzedać nieruchomość będącą przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz Kupującego. Przedmiotem sprzedaży ma być dzierżawiona część nieruchomości gruntowej tj. działka gruntu o powierzchni ok. 8559 m2, która powstanie po podziale działki oznaczonej numerem geodezyjnym l/9. W dniu 24 marca 2016 r. Zainteresowani zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w treści której cena nieruchomości została skalkulowana wyłącznie w odniesieniu do wartości gruntu, tzn. ustalona cena sprzedaży nie obejmuje wartości budynku ani pozostałych nakładów poczynionych na przedmiotowym gruncie.

Nakłady nie zostały ani nie zostaną rozliczone pomiędzy Kupującym i Sprzedającym. Ekonomiczny ciężar nakładów poniósł Kupujący. Poniesione nakłady nie zostały ani nie zostaną zwrócone Kupującemu przez Sprzedającego.

Uwzględniając zatem okoliczności sprawy należy stwierdzić, że nabycie gruntu przez dzierżawcę nie będzie związane z wcześniejszym zakończeniem umowy dzierżawy i zwrotem wydzierżawiającemu przedmiotu dzierżawy. Zatem sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionych przez dzierżawcę obiektów, nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem Sprzedawca nie przenosi prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel. Prawo to – do czasu rozliczenia nakładów – jest po stronie podmiotu, który za zgodą wydzierżawiającego – właściciela gruntu – wybudował obiekty trwale z gruntem związane. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów.

W odniesieniu do postawionego przez Wnioskodawcę pytania należy zauważyć, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc nawet jeśli doszło do przeniesienia własności np. budowli jako części składowej nieruchomości, nie zaistniała jednocześnie dostawa tego towaru na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo przysługiwało dzierżawcy, a nie Sprzedawcy. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście opisu sprawy stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (obiektów, o których mowa we wniosku) należało do dzierżawcy (Kupującego).

Skoro – w sprawie będącej przedmiotem wniosku – dzierżawca wzniósł obiekty na zbywanej nieruchomości i uczynił to z własnych środków bez udziału wydzierżawiającego grunt, to nie ma podstaw do przyjęcia, że wydzierżawiający dokona dostawy przedmiotowych obiektów, chociaż przeniesie ich własności – przenosząc na dzierżawcę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności obiektów z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie, nie wystąpi dostawa towaru, jakimi są te obiekty, gdyż już wcześniej dzierżawca mógł dysponować nimi jak właściciel. Co również istotne, Sprzedawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu obiektów przed dokonaniem sprzedaży gruntu.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy Sprzedawca przed dokonaniem dostawy nieruchomości nie będzie dokonywał rozliczenia i zwrotu poniesionych przez dzierżawcę nakładów na budowę wskazanych wyżej obiektów, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt.

Podsumowując, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru (obiektów posadowionych na nieruchomości) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z przeniesieniem na dzierżawcę własności gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Zatem przedmiotem dostawy będzie w tym przypadku wyłącznie grunt, na którym wydzierżawiający wybudował przedmiotowe obiekty.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednakże – skoro przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt – zasady opodatkowania właściwe dla budynków i budowli posadowionych na gruncie nie mają/nie będą miały zastosowania dla opodatkowania dostawy gruntu. W szczególności do dostawy gruntu nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zatem przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Tym samym ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Obiekty zostały wzniesione na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a więc nieruchomość nie stanowi terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym jej dostawa nie korzysta/nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości gruntowych może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający obciążał Kupującego czynszem dzierżawnym wystawiając za odpowiednie miesiące rozliczeniowe faktury VAT.

Zatem odnosząc się do okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że transakcja dostawy na rzecz dzierżawcy nieruchomości gruntowej, na której wydzierżawiający wybudował obiekty nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nie zostaną spełnione bowiem warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu, gdyż jak wynika z opisu sprawy, ww. nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości (gruntu) na rzecz dotychczasowego dzierżawcy, który na własny koszt wybudował na tej nieruchomości wymienione we wniosku obiekty – przy czym nie nastąpi rozliczenie nakładów pomiędzy stronami transakcji sprzedaży – stanowi/stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, która nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zatem, stosownie do treści art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, sprzedaż gruntu na rzecz dzierżawcy jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W myśl zapisów art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, z którego wynika, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że nakłady nie zostały ani nie zostaną rozliczone pomiędzy Kupującym i Sprzedającym. Ekonomiczny ciężar nakładów poniósł Kupujący. Poniesione nakłady nie zostały ani nie zostaną zwrócone Kupującemu przez Sprzedającego.

Zatem, w analizowanej sprawie, podstawą opodatkowania – wobec niedokonania zwrotu poniesionych przez dzierżawcę nakładów – będzie kwota należna obejmująca wyłącznie wartość gruntu, bowiem w odniesieniu do obiektów posadowionych na nieruchomości nie występuje dostawa towarów.

W związku ze sprzedażą gruntu zabudowanego Kupujący dokonał na rzecz Sprzedającego wpłaty zaliczki na poczet ceny sprzedaży nieruchomości. Przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości przewiduje wpłatę zaliczki na poczet umówionej ceny nieruchomości w trzech transzach.

Wątpliwości Sprzedającego dotyczą udokumentowania otrzymanej zaliczki fakturą VAT z 23% stawką podatku.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli przed wykonaniem usługi lub dostawą towarów podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy nie uzależniają powstania obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosowanie do art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Wskazać należy, że generalnie faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego sprzedaży. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej sytuacji gospodarczej). Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Wobec powyższego Sprzedający prawidłowo udokumentował otrzymaną zaliczkę fakturą VAT z 23% stawką podatku, kolejne transze powinien powinien udokumentować w taki sam sposób.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Kupujący jak i Sprzedający są podatnikami VAT czynnymi. Przedmiot transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę (Kupującego) do czynności opodatkowanych VAT.

Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę na interpretację indywidualną wydaną na podstawie art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej wnosi się do sądu administracyjnego właściwego ze względu na siedzibę organu wydającego interpretację, czyli w niniejszej sprawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.