Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-374/15-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-19
Teza: Nieuznania transakcji za dostawę towarów, a w konsekwencji nie powstania obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od tej transakcji.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; kradzież
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania transakcji za dostawę towarów, a w konsekwencji nie powstania obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od tej transakcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania transakcji za dostawę towarów, a w konsekwencji nie powstania obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od tej transakcji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka) jest producentem materiałów ściernych i prowadzi sprzedaż wyrobów m.in. do odbiorców z innych krajów Unii Europejskiej. W 2015 r. miało miejsce następujące zdarzenie:

Spółka skompletowała dostawę wyrobów (tj. towarów w rozumieniu ustawy o VAT) zgodnie z zamówieniem złożonym przez odbiorcę posiadającego siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Zamawiający towar podał na potrzeby tej transakcji numer podatnika podatku od wartości dodanej nadany mu przez władze podatkowe Republiki Federalnej Niemiec (dalej jako: zagraniczny kontrahent lub odbiorca). Strony uzgodniły, że towar miał zostać przetransportowany z zakładu Wnioskodawcy do miejsca przeznaczenia w Austrii. Zgodnie z zawartą umową korzyści i ryzyka związane z towarem przechodzą na kupującego z chwilą wydania z zakładu sprzedającego (wysyłka). Spółka udokumentowała transakcję fakturą VAT ze stawką 0%, uznając że będzie miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odbiór i transport towaru zostały zlecone przewoźnikowi (zewnętrzny podmiot), który przy świadczeniu usług transportowych korzysta również z usług podwykonawców. W analizowanym przypadku towar faktycznie został odebrany z zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski, przez podwykonawcę, tj. przez kierowcę, który stawił się w umówionym terminie i powołał się na zlecenie transportowe udzielone przewoźnikowi. Spółka otrzymała dokument CMR podpisany przez kierowcę podwykonawcy oraz zaopatrzony w pieczęć podwykonawcy, w którym wpisane są numery rejestracyjne samochodu i naczepy, ilość opakowań towaru oraz oświadczenie, że towar został załadowany i zabezpieczony. W rzeczywistości jednak towar nie został faktycznie dostarczony do miejsca przeznaczenia. Wnioskodawca ustalił, że najprawdopodobniej towar został przywłaszczony przez podwykonawcę. Utrata towaru została niezwłocznie zgłoszona Policji. Do dnia złożenia niniejszej sprawy towar nie został odnaleziony ani nie został zidentyfikowany sprawca przywłaszczenia towaru. Po kilku miesiącach śledztwa organ ścigania zadecydował o zawieszeniu śledztwa na czas nieoznaczony z powodu konieczności wystąpienia o pomoc prawną do organów ścigania z Ukrainy. Kierując się zasadą ostrożności, wobec braku dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Polski, Wnioskodawca ujął pierwotnie powyżej opisaną transakcję jako dostawę towarów opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 23% i wykazał podatek należny obliczony od wartości netto towarów określonych w zamówieniu i fakturze sprzedaży. Zagraniczny odbiorca zgłosił wypadek ubezpieczeniowy polegający na zaginięciu towaru u swojego zagranicznego ubezpieczyciela i otrzymał odszkodowanie, następnie zagraniczny odbiorca zdecydował o wypłacie Spółce odszkodowania równego wartości netto zamówionych towarów, co było w ocenie strony uzasadnione tym, że utrata towarów nie nastąpiła z winy Wnioskodawcy, a na skutek przestępczego działania (przywłaszczenia) osoby trzeciej, natomiast Spółka poniosła koszty produkcji i przygotowania towaru do wysyłki. Strony dopuściły również możliwości skompensowania kwoty odszkodowania z bieżącymi zobowiązaniami Wnioskodawcy wobec zagranicznego odbiorcy.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że nie posiada dowodów w postaci dokumentów urzędowych potwierdzających fakt kradzieży, w szczególności nie posiada protokołów policyjnych ani innych dowodów jednoznacznie stwierdzających, że towar został skradziony poza granicami Polski. Wnioskodawca niezwłocznie po zdarzeniu, tj. w dniu 4 marca 2015 r., złożył zawiadomienie o przestępstwie na komisariacie Policji. Policja wszczęła śledztwo w sprawie o popełnienie przestępstwa z art. 286 § 1 w zw. z art. 294 § 1 kodeksu karnego na szkodę Spółki. Następnie na mocy postanowienia prokuratora nadzorującego postępowanie z dnia 26 lipca 2015 r. śledztwo zostało zawieszone na podstawie art. 22 § 1 kodeksu postępowania karnego. W uzasadnieniu postanowienia prokurator podaje, że w sprawie wykonano wszystkie możliwe czynności na terenie Polski oraz że organ wystąpił z wnioskiem o pomoc prawną do organów ścigania Ukrainy.

Podsumowując, na dzień złożenia uzupełnienia Wnioskodawca posiada wyłącznie pisemny protokół przyjęcia zawiadomienia o przestępstwie, protokoły przesłuchania pracowników Spółki na okoliczność zdarzenia oraz wspomniane postanowienie o zawieszeniu śledztwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w opisanym stanie faktycznym nie została dokonana dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji nie powstał obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług od tej transakcji przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a także m.in. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zdaniem Spółki, w zaistniałym stanie faktycznym nie doszło do dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie zaistniała czynność opodatkowana, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności nie miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (czyli nie stosuje się art. 13 ust. 1 ustawy o VAT).

Wnioskodawca uważa, że w opisanymi stanie faktycznym nie zaistniały przesłanki świadczące o dokonaniu dostawy określone w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ustawowa definicja dostawy towarów dla celów VAT opiera się na pojęciu „rozporządzenia towarem jak właściciel”, które należy rozumieć jako przekazanie szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nią rozporządzać jak właściciel. W zaistniałym stanie faktycznym Spółka jako sprzedający nie dokonała skutecznego przekazania praw do towaru na rzecz odbiorcy, gdyż na skutek przestępczego działania towar ten został przywłaszczony na szkodę Wnioskodawcy przez nieuprawnioną osobę trzecią (podwykonawcę), bez woli i zgody Spółki. Z drugiej strony nabywca (zagraniczny odbiorca) nie nabył kontroli nad towarem – ani w sensie prawnym ani faktycznym, a w szczególności nie wszedł w jego posiadanie i nie mógł rozpocząć korzystania z niego, co jest równoznaczne z brakiem przejścia na nabywcę prawa rozporządzania towarem.

Powyższe rozumienie pojęcia „przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem” jako przekazania kontroli ekonomicznej nad towarem wynika z orzecznictwa Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE, d. Europejski Trybunał Sprawiedliwości – dalej jako: Trybunał; orzecznictwo powołane w tym wniosku przytoczone za http://curia.europa.eu) w zakresie art. 5 VI Dyrektywy Rady UE nr 77/338/EWG z dnia 17 maja 1977 r., który jest równobrzmiący z aktualnie obowiązującym art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz.U.UE.L.2006.347.1, ze zm.).

Trybunał zdefiniował pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” jako przeniesienie własności w sensie ekonomicznym, przesądzając tym samym, że dostawa w rozumieniu VAT nie jest tożsama z przeniesieniem prawa własności towarów w sensie cywilistycznym (sprawa C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W ocenie Trybunału, dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów kluczowe jest stwierdzenie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje faktycznie możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel. Oznacza to więc, że kluczowym elementem jest przeniesienie, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Kolejne, kluczowe dla niniejszej sprawy pytanie, czy w przypadku kradzieży towaru w transporcie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem i w czy w konsekwencji czynność taka może zostać uznana za czynność opodatkowaną, było również rozstrzygane przez Trybunał. Trybunał potwierdził, że kradzież towarów nie stanowi „dostawy towarów dokonywanej odpłatnie”, w związku z tym nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (teza 1 zdanie 1 orzeczenia w sprawie C-435/03 British American Tobacco International i Newman Shipping). W orzeczeniu tym Trybunał wyjaśnia, że „Kradzież towarów czyni podmiot, który się jej dopuszcza, jedynie ich dzierżycielem. Jej skutkiem nie jest uzyskanie przez sprawcę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel. A zatem kradzież nie może być uznana za zdarzenie powodujące przeniesienie praw pomiędzy poszkodowanym a sprawcą (\`(...)\`)” (pkt 36 wyroku). W ocenie Trybunału, kradzież towarów nie może być więc traktowana jako „dostawa towarów” w rozumieniu dyrektywy i w związku z tym nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (pkt 34 i pkt 42 wyroku).

Powyższe stanowisko potwierdzają również krajowe organy podatkowe między innymi w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 stycznia 2012 r., sygn. IPPP3/443-1360/11-2/KB, pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 maja 2011 r., sygn. IBPP1/443-257/11/A.

Jako argument przemawiający za brakiem czynności opodatkowanej Wnioskodawca podnosi, że co do zasady czynnościami opodatkowanymi VAT są czynności odpłatne (art. 5 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast Spółka nie otrzyma od odbiorcy wynagrodzenia za dostawę towarów. To definitywnie wyklucza element odpłatności w tym zdarzeniu. Wnioskodawca otrzymuje natomiast od odbiorcy na mocy odszkodowanie tytułem poniesionych przez Spółkę kosztów produkcji oraz przygotowania do wysyłki towarów. Nie można zatem przyjmować, że transakcja miała charakter dostawy ani tym bardziej dostawy odpłatnej, gdyż wskutek kradzieży towaru przez osobę trzecią nie doszło do dostawy towarów, a wypłacane odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem (płatnością) za dostawę towarów, lecz rekompensatą za poniesioną szkodę. Analogiczne stanowisko wynika z orzeczeń wydanych przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach odszkodowań pobieranych za nielegalny pobór energii (wyrok z dnia 28 maja 2010 r. FSK 918/09 i powołane w nim orzecznictwo), w których NSA wskazuje wyraźnie, że przedmiotem opodatkowania w podatku od towarów i usług jest czynność dostawy towarów, a nie sama zapłata, czy też rekompensata za towar, z tego powodu bez znaczenia jest fakt, że podmiotowi, który został okradziony z energii elektrycznej przysługuje z tego tytułu świadczenie pieniężne mające charakter odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie jest to odpłatność za dostawę, ale świadczenie odszkodowawcze nie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Spółki, kradzież towaru po jego wydaniu przewoźnikowi przerywa łańcuch dostawy, w ten sposób że następstwem jest brak faktycznego prawa do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel przez dostawcę na nabywcę. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W tej sytuacji Spółka nie ma obowiązku wykazania podatku należnego VAT od tego zdarzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą  opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest producentem materiałów ściernych i prowadzi sprzedaż wyrobów m.in. do odbiorców z innych krajów Unii Europejskiej. W 2015 r. miało miejsce następujące zdarzenie: Wnioskodawca skompletował dostawę wyrobów (tj. towarów w rozumieniu ustawy o VAT) zgodnie z zamówieniem złożonym przez odbiorcę posiadającego siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Zamawiający towar podał na potrzeby tej transakcji numer podatnika podatku od wartości dodanej nadany mu przez władze podatkowe Republiki Federalnej Niemiec (dalej jako: zagraniczny kontrahent lub odbiorca). Strony uzgodniły, że towar miał zostać przetransportowany z zakładu Spółki do miejsca przeznaczenia w Austrii. Zgodnie z zawartą umową korzyści i ryzyka związane z towarem przechodzą na kupującego z chwilą wydania z zakładu sprzedającego (wysyłka). Wnioskodawca udokumentował transakcję fakturą VAT ze stawką 0%, uznając że będzie miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Odbiór i transport towaru zostały zlecone przewoźnikowi (zewnętrzny podmiot), który przy świadczeniu usług transportowych korzysta również z usług podwykonawców. W analizowanym przypadku towar faktycznie został odebrany z zakładu Spółki na terytorium Polski, przez podwykonawcę, tj. przez kierowcę, który stawił się w umówionym terminie i powołał się na zlecenie transportowe udzielone przewoźnikowi. Wnioskodawca otrzymał dokument CMR podpisany przez kierowcę podwykonawcy oraz zaopatrzony w pieczęć podwykonawcy, w którym wpisane są numery rejestracyjne samochodu i naczepy, ilość opakowań towaru oraz oświadczenie, że towar został załadowany i zabezpieczony. W rzeczywistości jednak towar nie został faktycznie dostarczony do miejsca przeznaczenia. Spółka ustaliła, że najprawdopodobniej towar został przywłaszczony przez podwykonawcę. Utrata towaru została niezwłocznie zgłoszona Policji. Do dnia złożenia niniejszej sprawy towar nie został odnaleziony ani nie został zidentyfikowany sprawca przywłaszczenia towaru. Po kilku miesiącach śledztwa organ ścigania zadecydował o zawieszeniu śledztwa na czas nieoznaczony z powodu konieczności wystąpienia o pomoc prawną do organów ścigania z Ukrainy. Kierując się zasadą ostrożności, wobec braku dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Polski Wnioskodawca ujął opisaną powyżej transakcję jako dostawę towarów opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 23% i wykazał podatek należny obliczony od wartości netto towarów określonych w zamówieniu i fakturze sprzedaży. Spółka nie posiada dowodów w postaci dokumentów urzędowych potwierdzających fakt kradzieży, w szczególności nie posiada protokołów policyjnych ani innych dowodów jednoznacznie stwierdzających, że towar został skradziony poza granicami Polski.

W związku z wątpliwościami Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy została dokonana dostawa towarów w rozumieniu ustawy i czy w konsekwencji po stronie Spółki powstanie obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku VAT.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – art. 7 ust. 1 ustawy – należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Potwierdza to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” TSUE określił w wyroku w sprawie C-320/88 stwierdzając, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że w istocie rzeczy kluczowym elementem jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej jego utraty lub uszkodzenia. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru, jest – co do zasady – wydanie towaru.

Odnośnie wydania rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego obszernie wypowiedział się Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 23 maja 1997 r. sygn. III CZP 18/97 wskazując, że: „Sposób dokonania »wydania« zależy od okoliczności i woli stron, przykładowo poza wydaniem w rozumieniu art. 348 k.c. (traditio brevi manu i traditio longa manu) może także polegać na powierzeniu rzeczy osobie trzeciej (np. przechowawcy)”.

Natomiast w broszurze informacyjnej Ministra Finansów opublikowanej na stronie finanse.mf.gov.pl w dniu 28 stycznia 2014 r. wskazano, że „Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, przykładowo:

*   towar jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej – dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą jego wydania;
*   towar jest dostarczany transportem własnym dostawcy, lub najętym przez niego, do miejsca wskazanego zgodnie z umową przez nabywcę dokonanie dostawy towaru następuje, co do zasady, z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę;
*   towar jest pozostawiony w miejscu wskazanym przez nabywcę (np. nabywca prosi o pozostawienie – odpłatnie lub nieodpłatnie – towaru na określony czas w magazynie dostawcy) – dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy;
*   towar jest wysyłany przez dostawcę nabywcy za pośrednictwem przewoźnika, kuriera, poczty itp. (ryzyko utraty towaru ponosi nabywca) – dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania jak właściciel.

Generalnie moment »dokonania dostawy towarów« odpowiada dotychczasowemu momentowi wydania towarów”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że transakcja, będąca przedmiotem sprawy, spełnia warunki do uznania jej za dostawę towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Doszło bowiem do dostawy towarów na terytorium kraju w wykonaniu czynności określonej w art. 7 (dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel). Zgodnie z umową zawartą pomiędzy stronami, korzyści i ryzyka związane z towarem przeszły na kupującego z chwilą wydania z zakładu sprzedającego (wysyłka) – w tym momencie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na zagranicznego kontrahenta. Zatem, zgodnie z wolą stron wyrażoną w ww. umowie, w momencie wydania towaru z zakładu Wnioskodawcy, podatnik niemiecki uzyskał możliwość korzystania (rozporządzania) tym towarem.

Ponadto – wbrew twierdzeniu Spółki – doszło do odpłatnej dostawy towarów. Zaznaczyć należy, że odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została dokonana w formie pieniężnej (może przyjąć formę np. kompensaty).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zapłata musi być wyrażona w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być świadczenie usługi lub dostawa towarów) – m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80.

Jak wynika z opisu sprawy, zagraniczny kontrahent zapłacił Spółce wartość netto towaru (ewentualnie nastąpi również kompensata zobowiązań). Tym samym dokonał on zapłaty wynagrodzenia w związku z dokonaną dostawą towaru.

Wobec powyższego, została dokonana odpłatna dostawa towarów, która na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że podatnik niemiecki wypłacił mu odszkodowanie w związku z utratą towaru, która nie nastąpiła z winy Spółki.

Jak wynika z udzielonych informacji, odszkodowanie z tytułu utraty towaru otrzymał kontrahent zagraniczny – jako właściciel tego towaru. Natomiast wartość netto (i ewentualną kompensatę) otrzymaną przez Wnioskodawcę, na gruncie przepisów podatku od towarów i usług należy traktować jako zapłatę za sprzedany przez niego towar na rzecz podatnika niemieckiego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Analiza powyższego przepisu wskazuje, że dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania odpłatnej dostawy tych towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy – w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Art. 42 ust. 1 ustawy stanowi, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy ‒ dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju ‒ w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w myśl z art. 42 ust. 11 ustawy ‒ w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny ‒ dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, która korzystać może z opodatkowania preferencyjną stawką podatku w wysokości 0%, uzależnione jest od spełnienia dwóch podstawowych warunków. Pierwszy z nich dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego dostarczenie do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków – o którym mowa wyżej – od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej opodatkowanej stawką podatku w wysokości 0%, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru z terytorium kraju oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cytowanym wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest zatem w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska.

W przypadku kradzieży towarów będących przedmiotem sprzedaży, gdy ze zgromadzonych przez dostawcę dokumentów jednoznacznie nie wynika, że towar został doręczony nabywcy na terytorium innego państwa Unii Europejskiej (co jest w przypadku kradzieży towaru warunkiem niemożliwym do spełnienia), dostawca może udowodnić fakt wywozu towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju za pomocą dowodów, z których jednoznacznie wynika, że towar został skradziony poza terytorium kraju (takimi dowodami mogą być protokoły/raporty policyjne).

Jak wskazał Wnioskodawca, towar nie został faktycznie dostarczony do miejsca przeznaczenia. Nie posiada on dokumentów, które potwierdzałyby wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Ponadto Spółka nie posiada dowodów w postaci dokumentów urzędowych potwierdzających fakt kradzieży towarów poza granicami Polski – w szczególności nie posiada protokołów policyjnych ani innych dowodów jednoznacznie stwierdzających, że towar został tam skradziony.

Zatem, przedmiotowej transakcji nie można uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką podatku w wysokości 0%. Transakcję tą należało zakwalifikować natomiast jako odpłatną dostawę towaru dokonaną przez Wnioskodawcę na terytorium kraju i opodatkować według właściwej stawki podatku dla dostawy tego towaru.

Podsumowując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe, ponieważ w opisanym stanie faktycznym została dokonana odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji powstał obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług od tej transakcji przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo należy wskazać, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.