Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-753/15-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na brak powstania przychodu po stronie Członków Rady Nadzorczej oraz w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na to, że powstały po stronie Członków Rady nadzorczej przychód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; koszt-zwrot kosztów; nocleg; podróż; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na brak powstania przychodu po stronie Członków Rady Nadzorczej,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na to, że powstały po stronie Członków Rady nadzorczej przychód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Jednym z organów Spółki (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest Rada Nadzorcza. Rada Nadzorcza sprawuje w Spółce obowiązki, o których mowa w art. 219 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), tj. m.in. ocenia sprawozdania zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowe, ocenia wnioski zarządu dotyczące podziału zysku albo pokrycia straty, a także składa zgromadzeniu wspólników coroczne pisemne sprawozdanie z wyników ww. ocen. Członkowie Rady Nadzorczej pełnią swoje funkcje na podstawie powołania (Spółki i Członków Rady Nadzorczej nie łączą umowy o pracę). W związku z pełnieniem swoich obowiązków Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w posiedzeniach. Na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami oraz zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej. Pokrywanie kosztów polegać może bądź na bezpośrednim finansowaniu przez Spółkę bądź na ich zwrocie Członkom Rady Nadzorczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej (ponoszonych przez Spółkę w związku z posiedzeniami Rady Nadzorczej) skutkować powinno rozpoznaniem po stronie Członków Rady Nadzorczej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, a w konsekwencji czy Spółka zobowiązana jest do pobierania z tego tytułu zaliczek na PIT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej (ponoszonych przez Spółkę w związku z posiedzeniami Rady Nadzorczej) nie powinno skutkować rozpoznaniem po stronie Członków Rady Nadzorczej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie będzie uzasadnionym stosowanie mogącego znaleźć w tym stanie faktycznym zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobierania z tego tytułu zaliczek na PIT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”. Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychód podlegający opodatkowaniu uznać tym samym należy każdą formę przysporzenia w majątku osoby fizycznej - mającą zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną (w tym nieodpłatne świadczenia).

Za wyrokiem Trybunał Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13), stwierdzić jednak należy, że „mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów (\`(...)\`) nie każde świadczenie (\`(...)\`) jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Za „świadczenie podlegające podatkowi dochodowemu” zdaniem Trybunału, uznać bowiem można jedynie te zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, które obiektywnie leżą w interesie osoby otrzymującej świadczenie, tj. te zjawiska, które pozostają uchwytne w majątku podatnika i wyrażają się w konkretnej korzyści majątkowej.

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, o świadczeniu leżącym w interesie osoby otrzymującej można mówić wyłącznie wówczas, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku osoby otrzymującej. Świadczenia, aby podlegały opodatkowaniu, muszą tym samym prowadzić do pojawienia się po stronie osób otrzymujących dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.

W kontekście powyższego na szczególną uwagę zasługuje fakt, że - jak zostało podniesione w stanie faktycznym - Rada Nadzorcza sprawuje w Spółce kodeksowe obowiązki, o których mowa w art. 219 KSH, a wydatki związane z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej ponoszone są przez Spółkę w związku z potrzebą zapewnienia sprawnego funkcjonowania jednego z kluczowych organów Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy stwierdzić tym samym należy, że skoro w Spółce istnieje organ w postaci Rady Nadzorczej, a przepisy KSH nakładają w związku z tym na Spółkę obowiązki związane z zapewnieniem sprawnego jego funkcjonowania, to też wszelkie działania Wnioskodawcy zmierzające do osiągnięcia ww. celu leżą w interesie Spółki. Stanowią przy tym przejaw realizacji kodeksowych obowiązków ciążących na Spółce.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, nie sposób uznać, że wskutek zapewnienia zakwaterowania i transportu Członkom Rady Nadzorczej osoby te otrzymują jakąkolwiek realną korzyść stanowiącą przysporzenie w ich majątku osobistym. Bezpośrednim beneficjentem zadań realizowanych przez Członków Rady Nadzorczej nie są bowiem oni sami, ale Spółka - ponoszenie przez Wnioskodawcę przedmiotowych wydatków umożliwia tym samym sprawne i niezakłócone funkcjonowanie Spółki.

Ponieważ pokrywanie przez Spółkę kosztów przejazdów i zakwaterowania służy osiąganiu celów Spółki, a nie zaspokajaniu prywatnych interesów Członków Rady Nadzorczej, to też uznać należy, że Członkowie Rady Nadzorczej nie uzyskują żadnych wymiernych korzyści finansowych, które zwiększałyby ich majątek osobisty. O ewentualnej korzyści po stronie Członków Rady Nadzorczej można by mówić jedynie wówczas, gdyby Spółka pokrywała Członkom Rady Nadzorczej koszty przejazdów i zakwaterowania związane z realizacją przez nich własnych celów osobistych.

Wniosek o braku przysporzenia po stronie Członków Rady Nadzorczej, zdaniem Wnioskodawcy, jest tym bardziej uzasadniony, że zapewnienie przez Spółkę przedmiotowych świadczeń nie zwalania Członków Rady Nadzorczej z obowiązku poniesienia tego rodzaju wydatku - żaden przepis prawa nie zobowiązuje bowiem członków Rady Nadzorczej do samodzielnego nabycia/zapewnienia sobie podobnych świadczeń. Po stronie Członków Rady Nadzorczej nie występuje tym samym korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatków, które musieliby ponieść gdyby Spółka przedmiotowych świadczeń nie zapewniła.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej (ponoszonych przez Spółkę w związku z posiedzeniami Rady Nadzorczej) nie powinno skutkować rozpoznaniem po stronie Członków Rady Nadzorczej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako że świadczenia te nie stanowią świadczenia obiektywnie leżącego w interesie Członków Rady Nadzorczej (wiodącym beneficjentem świadczeń jest Spółka).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, tak długo jak koszty pokrywane przez Spółkę nie będą służyły realizacji celów prywatnych Członków Rady Nadzorczej, Spółka nie będzie zobowiązana do działania w tym zakresie jako płatnik PIT.

Jedocześnie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, że nawet, gdyby uznano, iż w powyższym zakresie powstaje u Członków Rady Nadzorczej przychód w rozumieniu ustawy o PIT, na Spółce i tak nie ciążyłyby obowiązki płatnika, jako że przedmiotowy przychód korzystałby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT.

Jak bowiem stanowi art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy o PIT.

Zgodnie natomiast z ust. 13, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeśli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Z zestawienia powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, wywieść tym samym należy wniosek, że otrzymywane przez osoby niebędące pracownikami świadczenia, o ile stanowią przychód w rozumieniu ustawy o PIT, korzystają jednak z preferencji w zakresie PIT pod warunkiem łącznego spełniania następujących warunków:

*   osoba niebędąca pracownikiem odbywa podróż,
*   dany rodzaj świadczenia przewidziany jest przepisami dotyczącymi podróży służbowych,
*   wartość otrzymanych świadczeń nie przekracza limitów wskazanych w ww. przepisach,
*   wydatki na dane świadczenia zostały poniesione przez zapewniającego świadczenie w celu osiągnięcia przez niego przychodu oraz
*   wartość otrzymanych świadczeń nie została zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodu po stronie osób otrzymujących świadczenia.

W ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że uczestnictwo Członków Rady Nadzorczej w posiedzeniach rady wiąże się z podróżami (pojawienie się na obradach rady nadzorczej za każdym razem stanowi przemieszczenie się z i do określonego miejsca). Ponieważ art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT nie wymaga przy tym (tak jak to czyni w przypadku pracowników) by podróże te nosiły ściśle określone cechy, to też uznać należy, że pierwszy z ww. warunków został spełniony.

W zakresie drugiego z warunków wskazać należy, że przepisami dotyczącymi podróży służbowych są regulacje rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, dalej: rozporządzenie o podróżach).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

*   diety,
*   zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

§ 8 ust. 3 rozporządzenia o podróżach służbowych stanowi z kolei wprost, że osobie, której nie zapewniono bezpłatnego noclegu i która nie przedłożyła rachunku za nocleg, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Z zestawienia powyższych przepisów bezsprzecznie wynika zatem, że osobie znajdującej się w podróży podmiot zlecający podróż (wedle swojego uznania) może zapewnić albo bezpłatny nocleg, albo zwrócić jej poniesione w tym zakresie koszty. Świadczeniem przewidzianym w rozporządzeniu o podróżach służbowych jest tym samym nie tylko zwrot kosztów, ale także świadczenie w postaci zapewnienia bezpłatnego noclegu.

Odnosząc się natomiast do kwestii limitów wartości świadczeń związanych z noclegami, wskazać należy, że zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia o podróżach służbowych „za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety”. Jednocześnie zgodnie z ust. 2 ww. przepisu w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że w przypadku uznania zakwaterowania Członka Rady Nadzorczej za przychód w rozumieniu ustawy o PIT, zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT znajdzie zastosowanie w stosunku do pełnej kwoty przedmiotowego wydatku - o ile zostanie on uprzednio zaakceptowany przez Spółkę.

W zakresie przejazdów zwrócić natomiast należy uwagę na § 3 ust. 1 oraz ust. 2 rozporządzenia o podróżach, w myśl którego środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca, pracownikowi przysługuje natomiast zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje. Co więcej, jak stanowi ust. 3 ww. przepisu, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku, zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia o podróżach, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy Spółka wskazuje środek transportu właściwy do podróżowania dla Członków Rady Nadzorczej i pokrywa ten koszt z własnych środków, czyli wybiera środek transportu oraz akceptuje poziom kosztów wybranego środka transportu, całkowita wartość świadczenia w postaci pokrycia kosztów podróży, jeżeli stanowi przychód Członka Rady Nadzorczej, powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Poza ww. zwolnieniem z opodatkowania PIT pozostawałyby jedynie ewentualne dodatkowe świadczenia związane z transportem, niemieszczące się w cenie biletu wraz ze związanymi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

Należy równocześnie zauważyć, że możliwe jest odbywanie podróży przez Członków Rady Nadzorczej samochodem osobowym niebędącym własnością Spółki. W takiej sytuacji Członkowi Rady Nadzorczej przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21) - tzw. kilometrówka.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy uznać, że ewentualny zwrot przez Spółkę Członkom Rady Nadzorczej wydatków na dojazd samochodem prywatnym na zebrania Rady Nadzorczej według stawki kilometrowej stosowanej przy rozliczaniu podróży służbowych, jeżeli stanowi przychód w rozumieniu ustawy o PIT, to również korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT w całości (przy założeniu, że stawka stosowana przez Spółkę przy rozliczaniu podróży służbowych jest tożsama ze stawką wskazaną w rozporządzeniu o podróżach służbowych oraz że pozostałe warunki zwolnienia są spełnione).

Przechodząc do kwestii związku pomiędzy wydatkami ponoszonymi przez Spółkę na pokrycie kosztów przejazdów i noclegów a przychodami Spółki, należy zauważyć, że, jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, Spółka ponosi koszty przejazdów i zakwaterowania Członków Rady Nadzorczej w związku z udziałem ww. osób w posiedzeniach organu kluczowego dla sprawnego działania Spółki. Tak więc ponoszenie przedmiotowych wydatków umożliwia sprawne i niezakłócone funkcjonowanie Spółki. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kwestia związku otrzymywanych przez Członków Rady Nadzorczej świadczeń z przychodami Spółki nie powinna budzić wątpliwości.

Ponadto, należy także wskazać, że Członkowie Rady Nadzorczej realizują swoje zadania wynikające z faktu członkostwa w Radzie Nadzorczej na podstawie stosunku powołania. W szczególności nie wykonują więc tych funkcji w ramach prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych. Tym samym, nie jest możliwe, aby koszty zakwaterowania i przejazdów w związku z ich uczestnictwem w zebraniach Rady Nadzorczej zostały przez nich zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, w ocenie Spółki, gdyby uznać, iż pokrywane przez Spółkę koszty przejazdów i noclegów Członków Rady Nadzorczej powodują powstanie po stronie Członków Rady Nadzorczej przychodu w rozumieniu ustawy o PIT, przychód ten korzystałby ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, jako że wszystkie warunki ww. zwolnienia zostały spełnione.

Powyższa argumentacja znajduje poparcie w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji podatkowej z 27 stycznia 2015 r. (sygn. IBPBII/1/415-891/MK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: (\`(...)\`) należy stwierdzić, iż należności związane z udziałem w pracach rady nadzorczej (np. zwrot kosztów dojazdów) wypłacane członkowi rady nadzorczej będą stanowiły dla niego przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy, bez względu na to jakie skutki z tego tytułu powstają na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (należy bowiem nadmienić, że wg uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - podatnikiem jest Spółka - Wnioskodawca, a wg uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nim członek rady). Przychód ten jednak w oparciu o art. 21 ust 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy będzie wolny od podatku dochodowego do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż jeżeli należności wypłacone przez Spółkę Akcyjną będą z tego tytułu wyższe od limitów określonych w ww. rozporządzeniu, to nadwyżki ponad te limity podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym(…)”.
*   interpretacji podatkowej z 12 lutego 2009 r. (sygn. ILPB1/415-958/08-4/AG) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.: (\`(...)\`) Reasumując stwierdza się, iż zwroty kosztów dojazdów na posiedzenia Rady Nadzorczej otrzymywane przez członków Rady Nadzorczej Spółki korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wysokości limitów określonych w wyżej wymienionych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz pod warunkiem, iż otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu uzyskiwania przychodów, w związku z czym od zwrotu tych kosztów nie należy pobierać podatku dochodowego od osób fizycznych (\`(...)\`)”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na brak powstania przychodu po stronie Członków Rady Nadzorczej,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na to, że powstały po stronie Członków Rady nadzorczej przychód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z przepisu art. 11 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka zarządu, rady nadzorczej lub innego organu stanowiącego osoby prawnej, niezależnie od sposobu powołania.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W związku z tym należy zauważyć, że w rozpatrywanej, pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej skutkuje powstaniem po ich stronie przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 7 cyt. ustawy podatkowej, tj. z działalności wykonywanej osobiście.

Jednakże należy podkreślić, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z treści art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika, że przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, że w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki w art. 21 ust. 13 ww. ustawy, tj. wypłacone diety i inne należności (np. za dojazdy na posiedzenia rady nadzorczej) nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów członka rady nadzorczej oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167). Zwolnienie odnosi się także do osób niebędących pracownikami, zatem może mieć zastosowanie również do diet i zwrotu kosztów podróży otrzymywanych przez członka rady nadzorczej, o ile wydatki z tego tytułu nie zostały zaliczone do jego kosztów uzyskania przychodów powodując zmniejszenie podstawy opodatkowania o ich wartość.

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

Pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety (§ 8 ust. 3 rozporządzenia).

Zatem, co do zasady, przychód związany z finansowaniem kosztów noclegów – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości limitu określonego w przepisach cyt. rozporządzenia.

Jeżeli jednak Wnioskodawca wyrazi zgodę na zwrot kosztów noclegu, stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w § 8 ust. 1 cyt. rozporządzenia, uznając taki przypadek jako uzasadniony, to wówczas otrzymany przez Członka Rady Nadzorczej zwrot kosztów noclegu (potwierdzony rachunkiem) w wysokości przekraczającej limit określony w rozporządzeniu będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto tut. Organ zauważa, że w myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Jak stanowi § 3 ust. 3 powoływanego rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Zgodnie z § 3 ust. 4 tego rozporządzenia, w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

Z treści wniosku wynika, że na potrzeby sprawnego funkcjonowania organu Spółki, jakim jest Rada Nadzorcza, Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej. Pokrywanie kosztów polegać może bądź na bezpośrednim finansowaniu przez Spółkę bądź na ich zwrocie Członkom Rady Nadzorczej.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa, jak i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że finansowanie/zwrot kosztów przejazdu i zakwaterowania na rzecz Członków Rady Nadzorczej stanowi dla nich przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten jednak – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy – jest wolny od podatku dochodowego do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej (ponoszonych przez Spółkę w związku z posiedzeniami Rady Nadzorczej) skutkuje rozpoznaniem po stronie Członków Rady Nadzorczej przychodu kwalifikowanego jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Jednakże przychód ten - do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji powyższego Spółka nie jest zobowiązana do pobierania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z tym nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w myśl którego pokrywanie przez Spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem Członków Rady Nadzorczej nie powinno skutkować rozpoznaniem po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie będzie uzasadnione stosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobierania z tego tytułu zaliczek na podatek zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy przychód po stronie Członków Rady Nadzorczej powstaje, jednakże korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b). Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy dotyczące braku pełnienia obowiązków płatnika w sytuacji wskazania przez organ podatkowy, że w niniejszej sprawie przychód powstaje, jest prawidłowe, ponieważ zastosowanie znajduje wskazane przez Wnioskodawcę zwolnienie przedmiotowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na brak powstania przychodu po stronie Członków Rady Nadzorczej jest nieprawidłowe. Natomiast prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku pełnienia obowiązków płatnika z uwagi na to, że powstały po stronie Członków Rady nadzorczej przychód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.