Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-847/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-10
Teza: opodatkowanie sprzedaży zabudowanej działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 26 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 24 listopada 2014 r. (data wpływu 27 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej (działki nr 311/1) należącej do dłużnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej (działki nr 311/1) należącej do dłużnika.

Wniosek został uzupełniony pismem z 24 listopada 2014 r. (data wpływu 27 listopada 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-847/14/ES z 12 listopada 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 11 lipca 2013 r. zgodnie z wnioskiem wierzyciela oraz art. 923 kodeksu postępowania cywilnego komornik dokonał zajęcia nieruchomości położonej w S., oznaczonej działką ewidencyjną nr 311/1, dla której w Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego założona jest księga wieczysta nr KW(…). Nieruchomość powyższa stanowi wspólność majątkową dłużnika i jego żony. W dniu 10 czerwca 2014 r. organ egzekucyjny w oparciu o sporządzony operat szacunkowy rozpoczął szacowanie przedmiotowej nieruchomości, komornik ustalił, że na działce 311/1 znajduje się budynek stacji paliw oraz budynek handlowy, które wykorzystywane były przez dłużnika do prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Dłużnik w działalności gospodarczej odliczył podatek VAT z tytułu przeprowadzonych inwestycji na przedmiotowych budynkach. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od Naczelnika Urzędu Skarbowego do kwietnia 2014 r. Dłużnik był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, który do marca 2014 r. składał miesięczne deklaracje VAT-7. W dniu 16 kwietnia 2014 r. dłużnik zlikwidował działalność gospodarczą jednak nie złożył deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2014 r. Na skutek złożenia do organu w dniu 30 kwietnia 2014 r. VAT-Z został wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT. Komornik uzyskał informację, że dłużnik w chwili obecnej przebywa poza granicami kraju, natomiast budynek stacji paliw wraz z zabudową towarzyszącą wynajmowany jest jako prywatny majątek dłużnika. Dłużnik nie zgłosił do Urzędu Skarbowego wyboru formy opodatkowania ryczałtem 8,5% z tytułu uzyskiwanych przychodów z najmu prywatnego i nie wystawia faktur VAT z tytułu wynajmu. Przedmiotowa nieruchomość zostanie wylicytowana i sprzedana przez komornika.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że dłużnik był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwem, motoryzacji i transportu, rozrywki i rekreacji. Dłużnik był czynnym podatnikiem podatku VAT od 2003 r.

Dłużnik nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 6 kwietnia 2004 r. do majątku wspólnego z małżonką.

Dostawa przedmiotowej nieruchomości na rzecz dłużnika jako dostawa nieruchomości rolnej niezabudowanej była czynnością niepodlegajacą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakup nieruchomości nie był udokumentowany fakturą, ponieważ zakup nastąpił na licytacji komorniczej na podstawie orzeczenia Sądu Rejonowego - postanowienie o przysądzeniu własności z dnia 6 kwietnia 2004 r.

Przedmiotowa nieruchomość stanowiła środek trwały przedsiębiorstwa dłużnika.

Na działce nr 311/1 w momencie jej sprzedaży będzie znajdować się stacja paliw, w skład której wchodzą:

1.Budynek stacji paliw o funkcji handlowej, murowany, niepodpiwniczony, zadaszony, pokryty dachówką.

2.Część dystrybucyjna, zadaszona wiatą konstrukcji stalowej, na którą składają się:

*   bezciśnieniowy, poziomy, cylindryczny, dwupłaszczowy, dwukomorowy zbiornik do magazynowania cieczy palnych i niepalnych o pojemności 40 m3,
*   stały zbiornik ciśnieniowy magazynowy na gaz płynny wraz z osprzętem zabezpieczającym pojemności 4800 litrów,
*   stały zbiornik ciśnieniowy na gaz płynny składowany naziemnie, pół naziemnie i podziemnie o pojemności 4800 litrów,
*   rurociąg technologiczny ssawny stacji Propan Butan, przeznaczony do transportowania gazów propan-butan.

Stacja paliw jako całość sklasyfikowana jest w PKOB 1230 - budynki usługowo-handlowe. Wymienione powyżej składniki stanowią elementy stacji paliw jako całości o symbolu PKOB 1230.

Budynek stacji paliw i część dystrybucyjna są trwale związane z gruntem.

Budynek stacji paliw i część dystrybucyjna zostały wybudowane przez dłużnika od podstaw w latach 2005-2006.

Budynek stacji paliw i część dystrybucyjna zostały oddane do użytkowania w 2006 r.

Pierwsze zasiedlenie stacji paliw miało miejsce w dniu 15 kwietnia 2013 r. Pierwsze zasiedlenie stanowiła czynność zawarcia umowy dzierżawy stacji paliw pomiędzy dłużnikiem a spółką jawną prowadzącą działalność w zakresie obrotu i dystrybucji paliw.

Pierwsze zasiedlenie polegało na tym, że dłużnik oddał w dzierżawę przedmiotową nieruchomość spółce jawnej w ramach zawartej w dniu 15 kwietnia 2013 r. umowy dzierżawy.

Między pierwszym zasiedleniem a sprzedażą budynków nie upłyną 2 lata, sprzedaż nieruchomości nastąpi w lutym lub w marcu 2015 r.

Dłużnik nabył działkę niezabudowaną, budynek stacji paliw z częścią dystrybucyjną wybudował od podstaw w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej, z prawa tego dłużnik skorzystał.

Dłużnik nie poniósł wydatków na ulepszenie stacji paliw, która byłaby wyższa niż 30% wartości początkowej. Stacja paliw nie została ulepszona.

Działka i stacja paliw były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez dłużnika, od momentu nabycia do dnia likwidacji działalności gospodarczej w kwietniu 2013 r. Od tej daty do chwili obecnej nieruchomość jest przedmiotem wynajmu prywatnego.

Stacja paliw wraz z gruntem była wykorzystywana przez dłużnika do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na sprzedaży i dystrybucji paliw w okresie od 2006 r. do 15 kwietnia 2013 r. tj. daty zawarcia umowy dzierżawy

Stacja paliw wraz z gruntem wydzierżawiana jest od 15 kwietnia 2013 r. do chwili obecnej, za co dłużnik zgodnie z umową otrzymuje wynagrodzenie pieniężne.

Przedmiotowa nieruchomość do chwili obecnej nie została sprzedana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż licytacyjna nieruchomości zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionego stanu faktycznego, działając w oparciu o art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) komornik dokonując sprzedaży licytacyjnej nieruchomości w imieniu dłużnika powinien czynność, o której mowa powyżej opodatkować podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Dłużnik, pomimo iż został wykreślony z rejestru czynnych podatników podatku VAT, na skutek wynajmu stacji paliw wraz z zabudową towarzyszącą nadal jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zaprzestanie przez dłużnika wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wyniku likwidacji działalności gospodarczej przez osobę fizyczną a następnie ponowne rozpoczęcie ich wykonywania, bez względu na profil, powoduje, że mamy do czynienia z tym samym podatnikiem. W przedmiotowej sprawie dłużnik wynajmując nieruchomość ponownie podjął działalność gospodarczą (najem jako usługa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług definicje działalności gospodarczej) w tym samym roku podatkowym i jest podmiotem kontynuującym a nie rozpoczynającym działalność gospodarczą. W związku z tym komornik dokonuje sprzedaży w imieniu podatnika podatku od towarów i usług i jako płatnik ma obowiązek naliczyć podatek VAT i w imieniu dłużnika wystawić fakturę VAT ze stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie, stosownie do art. 694 K.c.

Z powyższego wynika, iż dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług dzierżawy wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych. Umowy dzierżawy mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać należącą do dłużnika nieruchomość składającą się z działki nr 311/1, na której znajduje się stacja paliw. Stacja paliw wraz z gruntem była wykorzystywana przez dłużnika do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na sprzedaży i dystrybucji paliw w okresie od 2006 r. do 15 kwietnia 2013 r. tj. daty zawarcia umowy dzierżawy. Stacja paliw wraz z gruntem wydzierżawiana jest od 15 kwietnia 2013 r. do chwili obecnej, za co dłużnik zgodnie z umową otrzymuje wynagrodzenie pieniężne.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne stwierdzić należy, że skoro mające być przedmiotem sprzedaży nieruchomości były wykorzystywane do działalności dłużnika opodatkowanej podatkiem VAT w zakresie sprzedaży i dystrybucji paliw a następnie do odpłatnej dzierżawy, to sprzedaż tej nieruchomości zostanie dokonana w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle powyższego przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dłużnik będzie występował w charakterze podatnika, gdyż przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie do działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży będzie więc majątek przedsiębiorstwa dłużnika, nie można zatem tu mówić o sprzedaży majątku prywatnego.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że na jego podstawie korzysta ze zwolnienia dostawa gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

*   dostawa dotyczy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do dostawy działki nr 311/1 z posadowioną na niej stacją paliw nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż nieruchomość ta nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT lecz służyła dłużnikowi do działalności opodatkowanej podatkiem VAT w zakresie sprzedaży i dystrybucji paliw a następnie odpłatnej dzierżawy. Ponadto dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ponadto zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W konsekwencji należy uznać, że wszelkie rzeczy ruchome tracą swoją odrębność prawną, jeżeli zostają połączone z nieruchomością w sposób trwały, tak że stają się jej częściami składowymi.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy w trybie egzekucji komorniczej będzie działka 311/1 zabudowana stacją paliw, w skład której wchodzą:

1.Budynek stacji paliw o funkcji handlowej, murowany, niepodpiwniczony, zadaszony, pokryty dachówką.

2.Część dystrybucyjna, zadaszona wiatą konstrukcji stalowej, na którą składają się:

*   bezciśnieniowy, poziomy, cylindryczny, dwupłaszczowy, dwukomorowy zbiornik do magazynowania cieczy palnych i niepalnych o pojemności 40 m3,
*   stały zbiornik ciśnieniowy magazynowy na gaz płynny wraz z osprzętem zabezpieczającym pojemności 4800 litrów,
*   stały zbiornik ciśnieniowy na gaz płynny składowany naziemnie, pół naziemnie i podziemnie o pojemności 4800 litrów,
*   rurociąg technologiczny ssawny stacji Propan Butan, przeznaczony do transportowania gazów propan-butan.

Stacja paliw jako całość sklasyfikowana jest w PKOB 1230 - budynki usługowo-handlowe. Wymienione powyżej składniki stanowią elementy stacji paliw jako całości o symbolu PKOB 1230. Budynek stacji paliw i część dystrybucyjna są trwale związane z gruntem i zostały wybudowane przez dłużnika od podstaw w latach 2005-2006 i oddane do użytkowania w 2006 r.

Pierwsze zasiedlenie stacji paliw miało miejsce w dniu 15 kwietnia 2013 r., a była nim czynność zawarcia umowy dzierżawy stacji paliw pomiędzy dłużnikiem a spółką jawną prowadzącą działalność w zakresie obrotu i dystrybucji paliw. Między pierwszym zasiedleniem a sprzedażą budynków nie upłyną 2 lata, sprzedaż nieruchomości nastąpi w lutym lub w marcu 2015 r.

Dłużnik był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwem, motoryzacji i transportu, rozrywki i rekreacji od 2003 r.

Dłużnik nabył przedmiotową nieruchomość (działkę niezabudowaną) w dniu 6 kwietnia 2004 r. do majątku wspólnego z małżonką. Dostawa przedmiotowej nieruchomości na rzecz dłużnika była czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i nie była udokumentowana fakturą.

Dłużnik nabył działkę niezabudowaną, budynek stacji paliw z częścią dystrybucyjną wybudował od podstaw w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła środek trwały przedsiębiorstwa dłużnika. Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej, z prawa tego dłużnik skorzystał.

Dłużnik nie poniósł wydatków na ulepszenie stacji paliw, która byłaby wyższa niż 30% wartości początkowej. Stacja paliw nie została ulepszona.

Stacja paliw wraz z gruntem była wykorzystywana przez dłużnika do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na sprzedaży i dystrybucji paliw w okresie od 2006 r. do 15 kwietnia 2013 r. tj. daty zawarcia umowy dzierżawy

Stacja paliw wraz z gruntem wydzierżawiana jest od 15 kwietnia 2013 r. do chwili obecnej, za co dłużnik zgodnie z umową otrzymuje wynagrodzenie pieniężne.

Dłużnik był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, który do marca 2014 r. składał miesięczne deklaracje VAT-7. W dniu 16 kwietnia 2014 r. dłużnik zlikwidował działalność gospodarczą jednak nie złożył deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2014 r. Na skutek złożenia do organu w dniu 30 kwietnia 2014 r. VAT-Z został wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania dostawy opisanej powyżej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do dostawy budynku stacji paliw z częścią dystrybucyjną (sklasyfikowanych jako całość pod symbolem PKOB 1230), trwale związanych z gruntem, nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, który zwalnia od podatku VAT dostawę budynków z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata,

ponieważ, pomimo że w omawianym przypadku planowana przez Wnioskodawcę dostawa budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej, które nie zostały ulepszone w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a które były przedmiotem dzierżawy od 15 kwietnia 2013 r., nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż do ich pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania ich w dzierżawę to jednak pomiędzy pierwszym zasiedleniem (czyli pierwszym oddaniem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu) a ich dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata, ponieważ planowana dostawa nieruchomości nastąpi w lutym lub marcu 2015 r.

Przy braku zatem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dostawy budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z wniosku wynika, że przy budowie budynku stacji paliw i części dystrybucyjnej (sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę jako całość pod symbolem PKOB 1230), dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i dłużnik z prawa tego skorzystał, natomiast nie zostały one ulepszone w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, tym samym ich zbycie przez Wnioskodawcę nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawca nie spełni łącznie przesłanek wymienionych w lit. a i b tego przepisu.

Ponieważ dostawa stacji paliw z częścią dystrybucyjną nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, tym samym, dostawa gruntu tj. działki, na której te budynki są posadowione nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

Tym samym dostawa przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.

Zgodnie z przepisem art. 18 ustawy o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy o VAT wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106c tej ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

W świetle art. 106e ust. 1 pkt 20 cyt. ustawy, faktura powinna zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106c – nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika – imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres.

Według art. 106g ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 106c, faktura jest wystawiana w trzech egzemplarzach, z których jeden jest wydawany nabywcy, drugi – podmiot ją wystawiający pozostawia w swojej dokumentacji, a trzeci – przekazuje dłużnikowi.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku jest zobowiązany dłużnik, tzn. w przypadku gdy dłużnik – właściciel towarów – występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem VAT z tytułu dostawy tego towaru.

Z niniejszej interpretacji wynika, że przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dłużnik będzie występował w charakterze podatnika, gdyż przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie do działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży będzie więc majątek przedsiębiorstwa dłużnika, nie można zatem tu mówić o sprzedaży majątku prywatnego. Po stronie dłużnika spełnione zostaną zatem przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ustawy o VAT i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Tym samym dostawa przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako komornik sądowy dokonujący w trybie egzekucji sprzedaży nieruchomości (działki nr 311/1 zabudowanej stacją paliw), będącej własnością dłużnika, winien tę sprzedaż zgodnie z art. 106c ustawy o VAT udokumentować fakturą i opodatkować zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 tej ustawy 23% stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż komornik dokonuje sprzedaży w imieniu podatnika podatku od towarów i usług i jako płatnik ma obowiązek naliczyć podatek VAT i w imieniu dłużnika wystawić fakturę VAT ze stawką 23%, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.