Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.147.2024.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-16
Teza: Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia jego aportu do Spółki z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka cywilna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 21 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia jego aportu do Spółki z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

### Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego odzieży, obuwia i artykułów sportowych.

Działalność gospodarcza prowadzona jest w formie wyspecjalizowanych sklepów stacjonarnych oraz w formie sprzedaży elektronicznej/ wysyłkowej.

Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: Podatnik VAT) posiadającym w Polsce siedzibę swojej działalności gospodarczej, prowadząc działalność gospodarczą również na terytorium całego kraju. Dla celów rozliczania podatku VAT na terytorium kraju. Dla celów rozliczania składa miesięczne deklaracje VAT - JPK\_V7M oraz inne informacje wymagane przez regulacje ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest również zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. posiada aktywny numer VAT-UE.

Wnioskodawca Celem realizacji strategii sukcesji rodzinnej zamierza dokonać wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa składającej się ze składników materialnych i niematerialnych i w ten sposób utworzyć nowy podmiot tj. spółkę cywilną wraz ze swoim synem (zstępny). W celu realizacji strategii sukcesji Wnioskodawca dokonał wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych ze sklepami (punktami sprzedaży) zlokalizowanymi w Rzeszowie oraz działem obsługi sprzedaży elektronicznej (e-commerce):

I. pkt sprzedaży:

a) Galeria \`(...)\` (umowa najmu z podmiotem \`(...)\`),

b) \`(...)\`. (umowa najmu z podmiotem \`(...)\` Sp. z o.o.),

c) \`(...)\`(umowa najmu z podmiotem \`(...)\`Sp. z o.o.).

II. dział obsługi sprzedaży elektronicznej:

a) dział e-commerce \`(...)\`, \`(...)\`

Wyodrębnienie organizacyjne:

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona działalność w zakresie sklepów sprzedaży została wyodrębniona na poziomie organizacyjnym i strukturalnym. Wnioskodawca podkreśla, że został wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz rzeczowo dział sprzedaży związany z obsługą ww. punktów sprzedaży. Na potrzeby świadczenia działalności we wskazanych lokalizacjach oraz realizacji sprzedaży internetowej Wnioskodawca dokonał przyporządkowania składników materialnych oraz niematerialnych, a także każdy punkt sprzedaży został wyodrębniony ewidencyjnie pod kątem ewidencji finansowej.

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie sprzedaży związanej z punktami sprzedaży została wyodrębniona funkcjonalnie. W zakresie prowadzenia tej działalności doszło do wytworzenia odrębnego zaplecza organizacyjnego w zakresie obsługi punktu sprzedaży.

Wyodrębnienie finansowe sprowadza się do prowadzenia wewnętrznych rozliczeń finansowych każdego z pkt sprzedaży pod względem:

\- kosztów;

\- przychodów;

\- zobowiązań.

Działalność:

Zgodnie z intencją Wnioskodawcy zamierza on kontynuować działalność w zakresie wyodrębnionej części działalności, wespół ze swoim synem, celem realizacji strategii sukcesji. Wnioskodawca w formie wkładu do spółki cywilnej (aportu), wniesienie zorganizowaną część przedsiębiorstwa związaną ze sprzedażą detaliczną realizowaną przez wskazane pkt sprzedaży. Syn wnioskodawcy wniesienie wkład pieniężny w kwocie ok 5000,00 zł. Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie prowadził działalność gospodarczą, nie tylko w formie spółki cywilnej, skupiając się na części handlu hurtowego.

Celem zobrazowania wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawca wskazuje na następujące elementy podlegające wyodrębnieniu:

1\. Programy do obsługi pkt sprzedaży - udzielenie sublicencji dla punktów handlowych oraz sklepu internetowego, miejsce na serwerze.

2\. Urządzenia - ruchomości wnoszone do spółki (wyposażenia sklepów, studia fotograficznego etc.)

3\. Środki transportu - Pojazd \`(...)\`

4\. Inwestycje w lokalach (koszty remontu i modernizacji sklepów)

5\. Licencje - prawo do korzystania ze znaku towarowego

6\. Wyposażenie działu graficznego

7\. Wyposażenie studia fotograficznego

8\. Wykaz umów, których prawa i obowiązki zostaną wniesione do spółki (w formie umów przelewu praw i obowiązków lub przejęcia długów (w przypadku jeśli będą wymagały zgody podmiotu trzeciego):

\- Umowy najmu lokali stanowiące pkt sprzedaży.

\- Umowy na dostawę energii zawarte pomiędzy Wnioskodawcą

\- Polskie e-Płatności

\- Powierzchnie biurowe w budynku stanowiącym siedzibę Wnioskodawcy

\- Dział wysyłki oraz obsługi mailowo-telefonicznej

\- Dostawcy Internetu

\- Umowy z firmami kurierskimi

9\. Określenie liczby pracowników i ich stanowisk, którzy to pracownicy przejdą w trybie art. 231 k. p. do spółki cywilnej:

Ilość stanowisk stanowisko

1 BRAND MANAGER

2 GRAFIK KOMPUTEROWY

1 KIEROWNIK DS.MARKETINGU

3 KIEROWNIK SKLEPU

3 SPRZEDAWCA

3 ZASTĘPCA KIEROWNIKA SKLEPU

1 KOORDYNATOR DZIAŁU E-COMERCE

1 ADMINISTRATOR SKLEPU INTERNETOWEGO

Ilość stanowisk Umowa Zlecenie Rodzaj zlecenia

10 Sprzedaż art. odzieżowych

Wykaz wartości niematerialnych

• know how:

\- wiedza z zakresu prowadzenia kampanii marketingowych;

\- wiedza z zakresu planowania strategii marketingowych;

\- wiedza z zakresu pozycjonowania sklepów internetowych (SEO);

Wnioskodawca wniesienie w związku z posiadanym doświadczeniem

• licencje, prawa autorskie w zakresie oprogramowania:

\- Udzielenie sublicencji na korzystanie z programu magazynowego \`(...)\`

\- licencja w zakresie domen:

\`(...)\`.

\- licencje i prawa do znaków towarowych.

Wnioskodawca dokona wkładu w umowie spółki cywilnej, która to umowa zostanie sporządzona w formie z podpisami notarialnie poświadczonymi lub w formie „wyższej” - aktu notarialnego. Tym samym wkład będzie przedmiotem umowy prawnie ważnej, więżącej i stanowiącej o wystąpieniu skutku zobowiązujące - rozporządzającego i przesunięciu praw i obowiązków z majątku Wnioskodawcy do majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej.

### Pytanie

### Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług tj. z dnia 7 lipca 2023 r. (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570)?

### Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania (poszczególnych pytań) przedstawionego w sekcji G: Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem pojęcie "przedsiębiorstwo" na potrzeby VATu należy rozumieć zgodnie z definicją przyjętą przez kodeks cywilny. Przedsiębiorstwo jest, zgodnie z art. 55(1) kodeksu cywilnego: „zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Uzupełniająco wskazać należy, że wyliczenie zawarte w art. 55(1) kodeksu cywilnego ma charakter przykładowy i oddaje jedynie intencję ustawodawcy uznania za przedsiębiorstwo składników funkcjonalnie i organizacyjnie powiązanych tak, aby przy ich wykorzystaniu można było prowadzić określoną działalność. Jest możliwe, że w skład danego przedsiębiorstwa nie będą wchodzić np. patenty czy znaki towarowe - w takich okolicznościach przyjęcie, iż nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem tylko dlatego, iż nie ma ono żadnych patentów, byłoby zupełnie bezzasadne.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, składniki majątkowe składające się na opisaną we wniosku jednostkę będą stanowić na dzień aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ:

*   jednostka będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo;
*   do wydzielanej jednostki będzie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych
*   nastąpi tzw. "przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę" w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy;
*   spółka cywilna (celowa pod kątem realizacji strategii sukcesji) do której wniesiona zostanie wyodrębniona jednostka będzie kontynuowała działalność (przez działalność spółki cywilnej należy rozumieć działalność wspólników spółki cywilnej ze względu na brak podmiotowości prawnej po stronie samej spółki) w takim zakresie w jakim realizował to Wnioskodawca;
*   zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
*   zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku wspólników spółki cywilnej.

W ocenie Wnioskodawcy wyodrębniona jednostka, na którą składają się opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne spełnia powyższe kryteria. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona w przedsiębiorstwie część stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych dedykowanych do realizacji konkretnego zadania inwestycyjnego w zakresie handlu detalicznego odzieży, obuwia i artykułów sportowych. Wyodrębniona w ten sposób jednostka stanowić będzie tworzyć niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których przeznaczona jest w obecnym przedsiębiorstwie. Mając na uwadze powyżej przedstawione zestawienie jednoznacznym jest, iż opisana struktura organizacyjna, w tym, zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozwala na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez wyodrębnioną w ten sposób jednostkę. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozwala na prowadzenie przedsiębiorstwa bez konieczności pozyskiwania kolejnych rzeczy materialnych i niematerialnych. Pozwala generować przychody w związku ze sprzedażą realizowaną w ramach prowadzonych sklepów, wykorzystując narzędzia stanowiące pozostałe elementy zespołu zorganizowanej części. Dzięki tym składnikom przedsiębiorstwo będzie się rozwijało i wnioskodawca będzie w stanie zrealizować zaplanowaną strategię sukcesji.

W ślad za ugruntowanym orzecznictwem sądowo-administracyjnym wskazać należy, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55(1) kodeksu cywilnego. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 dyrektywy 2006/112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 podatku od towarów i usług. Dlatego też należy przyjąć, że termin "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służący do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

W przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W tym miejscu wskazać należy, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego odzieży, obuwia i artykułów sportowych. Wnioskodawca dokonał wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych ze sklepami (punktami sprzedaży) zlokalizowanymi w Rzeszowie oraz działem obsługi sprzedaży elektronicznej (e-commerce). Wnioskodawca wskazał, że dział sprzedaży związany z obsługą punktów sprzedaży detalicznej został wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie. W zakresie prowadzenia tej działalności doszło do wytworzenia odrębnego zaplecza organizacyjnego w zakresie obsługi punktów sprzedaży detalicznej. Zgodnie z intencją Wnioskodawcy zamierza on kontynuować działalność w zakresie wyodrębnionej części działalności ze swoim synem. Wnioskodawca w formie wkładu do spółki cywilnej (aportu), wniesienie zorganizowaną część przedsiębiorstwa związaną ze sprzedażą detaliczną realizowaną przez punkty sprzedaży detalicznej. Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie prowadził działalność gospodarczą, nie tylko w formie spółki cywilnej, lecz także w części handlu hurtowego.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania wyodrębnionego w ramach Pana przedsiębiorstwa zespołu składników materialnych i niematerialnych, mającego być przedmiotem aportu do spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przedmiotowy zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony w ramach Pana przedsiębiorstwa, jak wynika z wniosku, będzie stanowił zespół składników, który będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie oraz będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto nabywca będzie nabyty zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywał do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie co Wnioskodawca.

Wobec powyższego, skoro w niniejszej sprawie zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem aportu, będzie charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz nabywca będzie kontynuował prowadzoną dotychczas przez Pana działalność gospodarczą, to przedmiotowa transakcja będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji przedmiotowa transakcja w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).