Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.778.2016.1.JŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-19
Teza: Czy wartość wniesionych w ramach aportów zorganizowanych części przedsiębiorstwa towarów handlowych i materiałów oraz wyrobów gotowych stanowić będzie koszt uzyskania przychodów wpływający na dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółek jawnych?
Słowa kluczowe: aport; dochód; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; materiały; przedsiębiorstwa; spółki-spółka jawna; towar-towar handlowy; wyroby-wyroby gotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2016 roku (data wpływu 23 września 2016 roku), uzupełnionym w dniach 1 oraz 5 grudnia 2016 roku, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia towarów handlowych i materiałów oraz wyrobów gotowych wniesionych w ramach aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do kosztów uzyskania przychodu w powstałych spółkach jawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016 roku został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia towarów handlowych i materiałów oraz wyrobów gotowych wniesionych w ramach aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do kosztów uzyskania przychodu w powstałych spółkach jawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą na części nieruchomości gruntowej położonej przy ul. L. w miejscowości X zabudowanej budynkiem handlowym z zapleczem magazynowym oraz na części nieruchomości położonej przy ul N. w miejscowości X zabudowanej budynkiem hali produkcyjnej z zapleczem magazynowym oraz pomieszczeniami biurowymi. Ponadto na nieruchomości przy ul N. wyodrębnione zostały lokale (garaże), które nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni. Jest Ona współwłaścicielem przedmiotowych nieruchomości. Firma Wnioskodawczyni wykorzystuje do prowadzonej działalności gospodarczej w części budynek znajdujący się na działce przy ul. L. prowadząc tam działalność handlową i usługową w zakresie armatury grzewczej, kotłów, grzejników itp. Natomiast przy ul. N. w miejscowości X firma Wnioskodawczyni wykorzystuje do prowadzonej działalności budynek hali produkcyjnej z zapleczem magazynowym i pomieszczeniami biurowymi prowadząc tam działalność w zakresie produkcji armatury dla niepełnosprawnych i balustrad. Wskazać należy, że:

1.  I rodzaj prowadzonej działalności zawiera się w następujących kodach PKD:
    1.  46.73.Z - Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego;
    2.  43.22.Z - Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych;
    3.  46.74.Z - Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego;
    4.  47.52.Z - Sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;
    5.  47.79.Z - Sprzedaż detaliczna artykułów używanych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.
2.  II rodzaj prowadzonej działalności zawiera się w następujących kodach PKD:
    1.  22.23.Z - Produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych;
    2.  25.50.Z - Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali, metalurgia proszków;
    3.  25.61.Z - Obróbka metali i nakładanie powłok na metale;
    4.  25.99.Z - Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana;
    5.  26.11.Z - Produkcja elementów elektronicznych.

Podatnik posiada status czynnego podatnika VAT.

Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję księgową (PKPiR) w sposób umożliwiający szczegółową identyfikację operacji gospodarczych dotyczących poszczególnych rodzajów działalności gospodarczej. Identyfikowane są zarówno przychody, jak i koszty dotyczące poszczególnych działalności a także dotyczące ich należności i zobowiązania. W celu przejrzystej ewidencji prowadzone są pomocnicze PKPiR dla poszczególnych działalności, jak i pomocnicze ewidencje środków trwałych i wyposażenia.

Zarówno I, jak i II rodzaj działalności są w pełni wyodrębnionymi i niezależnymi od siebie przedsięwzięciami prowadzonymi w ramach jednej działalności gospodarczej podatnika przy użyciu odrębnych składników majątkowych.

W 2017 roku Wnioskodawczyni zamierza kontynuować prowadzoną działalność gospodarczą jednak w zmienionej formie prawnej. Jej zamiarem jest utworzenie dwóch spółek jawnych wraz ze swoimi córkami. I Spółka, która będzie kontynuowała działalność Wnioskodawczyni w zakresie I rodzaju prowadzonej działalności rozszerzoną dodatkowo o działalność prowadzoną obecnie przez Panią R. J. (córkę Wnioskodawczyni, która wniesie aportem do I spółki całe prowadzone obecnie przedsiębiorstwo) w zakresie handlu artykułami sanitarno-instalacyjnymi, prowadzona docelowo będzie z Panią R. J., Panią B. P. oraz z Panią M. S. Wszystkie wymienione Panie są dziećmi Wnioskodawczyni. II Spółka, w ramach której Wnioskodawczyni będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w II zakresie zawarta zostanie z Panią R. J. – Jej córką. Spółki zostaną utworzone z końcem roku 2016, przy czym Wnioskodawczyni przystąpi do Spółki I oraz wniesie do niej aportem na początku roku 2017, (przed dokonaniem pierwszej operacji gospodarczej w roku 2017), zorganizowaną część prowadzonego przedsiębiorstwa dotyczącą I rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast do II Spółki wniesie Ona aportem (także przed dokonaniem pierwszej operacji gospodarczej w roku 2017), zorganizowaną część prowadzonego przedsiębiorstwa dotyczącą II rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

Utworzone Spółki od pierwszego dnia prowadzenia działalności gospodarczej będą zgłoszone jako czynni podatnicy podatku VAT. Spółki zostaną utworzone z końcem roku 2016 z uwagi na konieczność zachowania ciągłości działalności, gdyż zgodnie z zapisami art. 251 KSH spółka jawna powstaje z chwilą wpisu do rejestru i trudno określić ten termin z góry. I spółka zostanie utworzona przez Panią M. S. i Panią B. P., a dołączą do niej jako wspólnicy z początkiem roku 2017 Pani A. K. i Pani R. J. II Spółka zostanie utworzona przez Panią A. K. i Panią R. J. Przedmiotem aportów będą zestawy składników majątkowych materialnych i niematerialnych służących poszczególnym rodzajom prowadzonych działalności gospodarczych. Każdy z aportów zapewni utworzonym spółkom możliwość natychmiastowego prowadzenia tożsamej przedmiotowo działalności.

Na aport obejmujący składniki majątkowe dotyczące I rodzaju działalności składać będą się w szczególności:

1.  prawo własności do nieruchomości na której prowadzony jest dany rodzaj działalności;
2.  środki trwałe oraz niskocenne składniki majątkowe;
3.  towary handlowe;
4.  materiały i narzędzia;
5.  wierzytelności i środki pieniężne;
6.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na aport obejmujący składniki majątkowe dotyczące II rodzaju działalności składać będą się w szczególności:

1.  prawo własności do nieruchomości na której prowadzony jest dany rodzaj działalności;
2.  środki trwałe oraz niskocenne składniki majątkowe;
3.  towary handlowe;
4.  wyroby gotowe;
5.  materiały i narzędzia;
6.  wierzytelności i środki pieniężne;
7.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto dokonane zostaną również cesje obowiązujących umów zawartych przez Wnioskodawczynię, powodujących powstanie konieczności zapłaty, a dotyczących I i II rodzaju działalności z uwagi na powyższe przed dokonaniem aportu Wnioskodawczyni wystąpi do wierzycieli o wyrażenie zgody na przejęcie zobowiązań przez powstałe spółki.

Pracownicy zatrudnieni w ramach poszczególnych rodzajów działalności będą kontynuować pracę w utworzonych spółkach.

Po wniesieniu zorganizowanych części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawczynię do spółek kontynuowała Ona będzie działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie dodatkowo rozszerzonym o działalność prowadzoną przez przedsiębiorstwo Pani R. J., która przystąpi jako wspólnik do I spółki. Podatnikowi nie pozostaną żadne składniki majątkowe wykorzystywane do obecnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Po wniesieniu aportów Wnioskodawczyni dokona formalno-prawnej czynności wykreślenia działalności prowadzonej dotychczas indywidualnie z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Dodatkowo Wnioskodawczyni w kolejnych latach prowadzenia działalności gospodarczych w formie spółki jawnej planuje w przypadku rezygnacji ze wspólnego prowadzenia działalności objęcie w formie darowizny całości lub części praw i obowiązków, w tym wkładów kapitałowych, wniesionych przez pozostałych wspólników, tj. przez swoje córki – Panią M. S., Panią B. P., Panią R. J.

Aporty zorganizowanych części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zostaną wniesione do przedmiotowych spółek w tym samym dniu z zachowaniem notarialnej formy tej czynności prawnej.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano następujące pytania:

1.  Czy wartość wniesionych w ramach aportów zorganizowanych części przedsiębiorstwa towarów handlowych i materiałów oraz wyrobów gotowych stanowić będzie koszt uzyskania przychodów wpływający na dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółek jawnych?
2.  Czy transakcja wniesienia opisanych we wniosku aportów zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółek jest opodatkowana podatkiem VAT?
3.  Czy podatnik lub spółki będą miały obowiązek dokonać jakichkolwiek korekt VAT w związku z wniesionymi aportami oraz czy wystąpi konieczność zapłaty podatku VAT wynikająca z remanentu likwidacyjnego?
4.  Czy wniesienie aportów obejmujących zorganizowane części przedsiębiorstwa do spółek stanowi przychód opodatkowany podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawczyni lub wspólników spółek?
5.  Czy ewentualna późniejsza darowizna całości lub części praw i obowiązków, w tym wkładu kapitałowego dokonana przez jednego ze wspólników powstałych spółek, tj. przez Panią M. S., Panią B. P. lub Panią R. J. (będących córkami Wnioskodawczyni) na rzecz Wnioskodawczyni podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy wspólnik jako „obdarowany” jest zwolniony z podatku od spadków i darowizn?
6.  Czy spółki mają prawo do kontynuowania i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych stanowiących elementy aportów, które przez Wnioskodawczynię nie zostały w pełni zamortyzowane?
7.  Czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawczynię aportów zorganizowanych części przedsiębiorstwa w trakcie roku wystąpi obowiązek sporządzenia spisu z natury, ustalenia dochodu oraz sporządzenia wykazu składników majątku na dzień dokonania aportów w sposób przewidziany dla likwidacji działalności?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania oznaczonego nr 1. W zakresie pytań oznaczonych nr 2, 3, 4, 5, 6 i 7 oraz podatku od spadków i darowizn wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wspólnicy spółek do których wniesione zostaną w postaci aportów zorganizowane części Jej przedsiębiorstwa zachowają prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wartości towarów handlowych, materiałów i wyrobów gotowych stanowiące część aportów, natomiast samo ujęcie w kosztach podatkowych nastąpi z chwilą ustalania dochodu w sposób określony w pkt 22 załącznika nr 1 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, tj. po uwzględnieniu różnic inwentaryzacyjnych. Wnioskodawczyni prowadząc dotychczasową działalność gospodarczą poniosła koszty na nabycie bądź wytworzenie ww. elementów aportów w celu osiągnięcia przychodów z ich sprzedaży, tym samym wypełnione zostały ustawowe przesłanki uznania tych kosztów za koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmieniając formę prawną prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej i wnosząc przedmiotowe aporty do spółek Wnioskodawczyni nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości składników majątkowych w postaci towarów, materiałów i wyrobów gotowych, z uwagi na wykazanie ich w remanencie sporządzanym na koniec roku obrotowego. Będzie mogła jednak tego dokonać jeżeli zostaną zbyte w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółek jawnych na zasadach opisanych w cytowanych wyżej przepisach, tj. z chwilą ustalenia dochodu za cały rok obrotowy zgodnie z metodyką określoną w obowiązujących przepisach.

Zgodnie z § 2 ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia spółki jawne osób fizycznych są obowiązane do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zapisy § 10 ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia wskazują, że podatnicy obowiązani są założyć księgę na dzień 1 stycznia roku podatkowego lub na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego.

Ponadto przepis § 27 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia określa obowiązek sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Z uwagi na powyższe na dzień wniesienia aportów do istniejących już spółek jawnych powstanie obowiązek sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury obejmującego towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady.

Wyceny składników majątkowych objętych spisem dokonuje się zgodnie z zasadami określonymi w § 29 przedmiotowego rozporządzenia.

W świetle powyższego oraz w związku z faktem, iż spółki rozpoczną prowadzenie działalności gospodarczej w dniu wniesienia aportów przez Wnioskodawczynię, wartość wniesionych w ramach aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa towarów handlowych i materiałów oraz wyrobów gotowych stanowić będzie element, ewentualnie całość remanentu początkowego spółek, a tym samym będzie jednym z elementów wpływających na ustalenie wyniku finansowego z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię i Jej wspólników w formie spółek jawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do art. 8 § 1 ww. ustawy, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Powyższe oznacza, że w momencie wniesienia przez wspólnika aportu do spółki jawnej, następuje zbycie składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi bowiem do zmiany ich właściciela.

Jednocześnie jednak pamiętać należy, że spółka jawna nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanych przepisów spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

*   wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
*   wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Zasady sporządzania spisu z natury, przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, zostały szczegółowo uregulowane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037, z późn. zm.).

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga użyte pojęcie „towary”, przez które § 3 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów rozumie: towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

*   towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej;
*   materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone;
*   wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo – badawcze, prace projektowe, geodezyjno – kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane.

W myśl § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Zgodnie natomiast z § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zamierza Ona wyodrębnić dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa i wprowadzić je aportem na początku 2017 roku do powstałych pod koniec 2016 roku dwóch spółek. Wnioskodawczyni zamierza kontynuować prowadzoną do tej pory działalność gospodarczą w założonych w przyszłości spółkach jawnych. Nie pozostaną Jej żadne składniki majątkowe wykorzystywane obecnie do prowadzonej działalności gospodarczej. Po dokonaniu aportów Wnioskodawczyni wykreśli jednoosobową działalność gospodarczą prowadzoną do tej pory z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do sporządzenia spisów z natury towarów handlowych, materiałów i wyrobów gotowych na dzień wniesienia aportów osobno dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa (na dzień wniesienia aportem), które jednocześnie będą elementami remanentów początkowych w powstałych spółkach jawnych. Wówczas towary handlowe i materiały oraz wyroby gotowe wymienione w remanencie będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodu w indywidualnej działalności gospodarczej wniesionej do spółki, a staną się elementem uwzględnionym w wyliczeniu dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółek jawnych.

W sporządzonym remanencie towary handlowe oraz materiały podatnik obowiązany jest ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów co do zasady w cenie zakupu lub nabycia, natomiast wyroby gotowe – według kosztów wytworzenia.

Mając na względzie opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wniesionych w ramach aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa towarów handlowych i materiałów – poprzez różnice remanentowe – w roku dokonania ich sprzedaży.

Wskazać należy, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 maja 2016 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 846), przepis art. 14na ustawy zmienianej w art. 1 ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Końcowo tut. organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. Tut. organ nie zajmuje zatem stanowiska w zakresie kwestii powstania przychodu po stronie wspólników spółek jawnych, lecz jedynie w doniesieniu do Wnioskodawczyni. Zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych oraz nie ma zastosowania do pozostałych wspólników powstałych spółek jawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.