Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.766.2018.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-05
Teza: Brak konieczności obniżenia podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia budynków i zmianą stawki podatku.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; faktura-faktura korygująca; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; roboty-roboty budowlane; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 13 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności obniżenia podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia budynków i zmianą stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności obniżenia podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia budynków i zmianą stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (Deweloper) jest czynnym podatnikiem VAT i właścicielem nieruchomości, na której od sierpnia 2018 r. realizowana jest inwestycja „Budowa dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami oraz garażami…”. Po zakończeniu prac nastąpi odbiór budynków, wyodrębnienie lokali mieszkalnych i lokali usługowych, które zostaną sprzedane na rzecz podmiotów trzecich. Spółka (Deweloper) realizuje tę inwestycję za pomocą innych podmiotów gospodarczych – Wykonawców. Wykonawcy robót budowlanych wystawiają na Spółkę (Dewelopera) faktury za zakończony okres. Zazwyczaj na koniec każdego miesiąca Wykonawcy, np. na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych przedstawiają zakres wykonanych robót i prac na rzecz Spółki (Dewelopera), równocześnie wystawiając faktury za te roboty budowlane. Zgodnie z pierwotnie wydanym pozwoleniem na budowę przeważająca powierzchnia użytkowa inwestycji była powierzchnią lokali usługowych, w związku z powyższym inwestycję klasyfikowano do PKOB grupa 123 klasa 1230 jako „budynki handlowo-usługowe”, a Wykonawcy wystawiali faktury ze stawką podstawową 23%. Spółka (Deweloper) w trakcie prowadzenia prac budowlanych podjęła w grudniu 2018 r. decyzję o zmianach architektonicznych w inwestycji, które spowodowały, że przeważającą powierzchnią inwestycji jest powierzchnia mieszkalna. W związku z powyższym inwestycję należy klasyfikować do PKOB grupa 112 klasa 1122 jako „budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Efektem końcowym wprowadzonych zmian jest zwiększenie powierzchni mieszkalnej w inwestycji i zaliczenie jej do PKOB 11. W pozwoleniu na użytkowanie, które otrzyma Spółka (Deweloper) po zakończeniu inwestycji będzie dokładnie podana ilość metrów kwadratowych powierzchni zajętej na cele mieszkalne i będzie to przeważająca powierzchnia użytkowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zmianą przeznaczenia budynków jeszcze przed zrealizowaniem inwestycji (z komercyjnego na mieszkaniowy), a w konsekwencji zmiany stawki podatku w zakresie świadczonych przez Wykonawców robót budowlanych, ze stawki 23% na stawkę 8%, po stronie Wykonawców powstanie obowiązek wstecznej korekty faktur wystawionych ze stawką 23% w okresach rozliczeniowych sprzed zmiany przeznaczenia budynku (od sierpnia 2018 r. do listopada 2018 r.) i zastosowania stawki 8% (właściwej dla usług remontowych związanych z budynkiem mieszkalnym) od początku realizacji prac, a po stronie Spółki (Dewelopera) konieczność obniżenia kwoty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę 8%.

Zgodnie z art. 19a pkt 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z art. 19a pkt 5 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktur w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu: a) świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, od momentu zmiany przeznaczenia budynku, która to zmiana potwierdzona jest odpowiednią dokumentacją budowlaną (rysunkami projektu architektonicznego z wprowadzonymi zmianami, uchwałą wspólników o zmianie przeznaczenia inwestycji, oświadczeniem kierownika budowy), wszelkie dalsze prace budowlane powinny zostać opodatkowane według 8% i taka też stawka powinna być wykazywana na fakturach wystawianych przez Wykonawców w kolejnych okresach rozliczeniowych. W opinii Spółki, nie wpłynie to na rozliczenia wynikające z faktur wystawionych dotychczas, tj. przed zmianą przeznaczenia inwestycji budowanej (od sierpnia 2018 r. do listopada 2018 r.). Wynika to z zasad regulacji momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług budowlanych.

W przypadku usług budowlanych, wykonanych w obiektach mieszkalnych – usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek obowiązujących dla tych usług w momencie ich wykonania. Zdaniem Wnioskodawcy, Wykonawcy usług budowlanych prawidłowo stosowali stawkę VAT, która obowiązywała w momencie świadczenia usługi. Zmiana przeznaczenia budynku usługowego na mieszkalny nie powoduje obowiązku wystawienia przez tych Wykonawców faktur korygujących w odniesieniu do zakończonych usług budowlanych, udokumentowanych fakturami, które zostały wykonane w inwestycji, tj. przed zmianą jej przeznaczenia, a co za tym idzie, nie występuje obowiązek dokonania korekty deklaracji VAT. Zmiana przeznaczenia budynku (inwestycji) przez inwestora w tej sytuacji będzie skutkować zmianą stawki VAT, ale jedynie w odniesieniu do tych czynności, które będą świadczone w obiekcie budowlanym po zmianie jego przeznaczenia z użytkowego na mieszkalny.

Wnioskodawca uważa, że nie ma w tym przypadku podstaw do dokonania korekty stawki VAT przyjmując, że usługi budowlane wykonane przed zmianą przeznaczenia budynku podlegały opodatkowaniu według stawki, która na dzień ich wykonania była stawką właściwą. Zaś zmiana przeznaczenia budynku (nawet w tracie realizacji inwestycji) z użytkowego na mieszkalny skutkować będzie zmianą stawki podatkowej dla ww. usług budowlanych w odniesieniu do tych protokołów zdawczo-odbiorczych i tych robót, które będą dokumentowały częściowe wykonanie usług w obiekcie po zmianie jego przeznaczenia z użytkowego na mieszkalny. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 15 stycznia 2008 r. o numerach: IBPP3/443-166/07 i IBPP3/443-15/08. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 listopada 2008 r. nr IPPP1/443-1585/08-2/RK. Dodatkowo Wnioskodawca uzyskał taką samą odpowiedź w Krajowej Informacji Podatkowej, o braku konieczności korygowana faktur przez Wykonawców sprzed daty zmiany przeznaczenia budynku, oraz równocześnie o braku konieczności korygowania podatku VAT przez Spółkę (Dewelopera).

W świetle powyższego, po stronie Spółki (Dewelopera) nie powstanie zatem obowiązek odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego, a Wykonawcy nie mają podstaw do wystawiania korekt do faktur wystawionych w okresie poprzedzającym zmianę przeznaczenia inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy – stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy – w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na mocy art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług przy klasyfikowaniu obiektów, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wydanej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Na podstawie art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 19a ust. 2 ustawy – w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Faktury korygujące wystawia się więc w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i właścicielem nieruchomości, na której od sierpnia 2018 r. realizowana jest inwestycja „Budowa dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami oraz garażami…”. Po zakończeniu prac nastąpi odbiór budynków, wyodrębnienie lokali mieszkalnych i lokali usługowych, które zostaną sprzedane na rzecz podmiotów trzecich. Spółka realizuje tę inwestycję za pomocą innych podmiotów gospodarczych – Wykonawców. Wykonawcy robót budowlanych wystawiają na Spółkę faktury za zakończony okres. Zazwyczaj na koniec każdego miesiąca Wykonawcy, np. na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych przedstawiają zakres wykonanych robót i prac na rzecz Spółki równocześnie wystawiając faktury za te roboty budowlane. Zgodnie z pierwotnie wydanym pozwoleniem na budowę przeważająca powierzchnia użytkowa inwestycji była powierzchnią lokali usługowych, w związku z powyższym inwestycję klasyfikowano do PKOB grupa 123 klasa 1230 jako „budynki handlowo-usługowe”, a Wykonawcy wystawiali faktury ze stawką podstawową 23%. Spółka w trakcie prowadzenia prac budowlanych podjęła w grudniu 2018 r. decyzję o zmianach architektonicznych w inwestycji, które spowodowały, że przeważającą powierzchnią inwestycji jest powierzchnia mieszkalna. W związku z powyższym inwestycję należy klasyfikować do PKOB grupa 112 klasa 1122 jako „budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Efektem końcowym wprowadzonych zmian jest zwiększenie powierzchni mieszkalnej w inwestycji i zaliczenie jej do PKOB 11. W pozwoleniu na użytkowanie, które otrzyma Spółka po zakończeniu inwestycji będzie dokładnie podana ilość metrów kwadratowych powierzchni zajętej na cele mieszkalne i będzie to przeważająca powierzchnia użytkowa.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu sprawy wskazać należy, że w stosunku do robót budowlanych wykonanych w obiektach zaklasyfikowanych do PKOB grupa 123 klasa 1230 jako „budynki handlowo-usługowe” i zafakturowanych przed zmianą przeznaczenia budynków brak jest możliwości wystawienia korekt faktur zmniejszających stawkę podatku z 23% na 8%, ponieważ na moment ich wystawienia i powstania obowiązku podatkowego właściwą stawką podatku była stawka w wysokości 23%.

Zmiana przeznaczenia budynków na budynki sklasyfikowane do PKOB grupa 112 klasa 1122 jako „budynki o trzech i więcej mieszkaniach” w trakcie trwania inwestycji nie nakłada bowiem na Wykonawcę świadczącego usługi budowlane obowiązku skorygowania faktur wystawionych przed zmianą ich przeznaczenia ze stawką podstawową, właściwą dla świadczenia usług budowlanych związanych z budownictwem niezaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 19a ustawy – w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy – przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa m.in. w art. 29a ust. 14 ustawy, tj. w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał.

Jak wynika z niniejszego rozstrzygnięcia, Wykonawcy świadczący usługi budowlane na rzecz Spółki nie są zobowiązani do wystawienia faktur korygujących zmniejszających stawkę podatku z 23% na 8% w zakresie faktur wystawionych przed zmianą przeznaczenia budynków z niemieszkalnych na mieszkalne. W konsekwencji, na Spółce nie ciąży obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 19a ustawy.

Reasumując, w związku ze zmianą przeznaczenia budynków jeszcze przed zrealizowaniem inwestycji (z komercyjnego na mieszkaniowy), a w konsekwencji zmiany stawki podatku w zakresie świadczonych przez Wykonawców robót budowlanych, ze stawki 23% na stawkę 8%, po stronie Wykonawców nie powstał obowiązek wstecznej korekty faktur wystawionych ze stawką 23% w okresach rozliczeniowych sprzed zmiany przeznaczenia budynku (od sierpnia 2018 r. do listopada 2018 r.) i zastosowania stawki 8% (właściwej dla usług budowlanych związanych z budynkiem mieszkalnym) od początku realizacji prac, a Spółka nie ma konieczności obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.