Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1094/09-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-15
Teza: podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług doradztwa w zakresie oprogramowania
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; podmiot-podmiot zagraniczny; usługi-usługi doradcze; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2009 r. (data wpływu 05 października 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług doradztwa w zakresie oprogramowania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług doradztwa w zakresie oprogramowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest podmiotem niemieckim (siedziba w Niemczech). Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, rozumianego jako stała obecność zarówno osób jak i zaplecza technicznego, koniecznych do realizowania i otrzymywania dostaw lub usług.

Zgodnie z kontraktem zawartym z klientem mającym siedzibę w Polsce (dalej: Klient) Spółka dostarcza profesjonalne usługi w zakresie informatyki (IT - z ang. information technology). Co do zasady, usługi świadczone przez Spółkę polegają na opracowaniu, implementacji oraz konserwacji oprogramowania zgodnie ze szczegółowymi zleceniami Klienta. Co więcej, usługi dostarczane przez Spółkę mają wyłącznie charakter niematerialny i nie obejmują dostawy towarów (np. wyposażenie, sprzęt IT). W opinii Spółki przedmiotowe usługi zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) należą do grupowania 72.2 „Usługi doradztwa w zakresie oprogramowania” (dalej: usługi IT).

W związku ze świadczeniem powyższych usług na rzecz polskiego Klienta Spółka zakupuje określone usługi od polskiego podwykonawcy mającego siedzibę w Polsce (dalej: Podwykonawca). Usługi nabywane od Podwykonawcy mają ten sam charakter co usługi świadczone na rzecz polskiego Klienta przez Spółkę (są identyczne). Spółka kupuje i sprzedaje (refakturuje) te same, raz wyświadczone usługi. Tym samym zdaniem Spółki usługi nabywane od podwykonawcy również powinny być objęte grupowaniem PKWiU 72.2 „Usługi doradztwa w zakresie oprogramowania” (dalej: usługi IT).

Poza powyżej opisanymi usługami Spółka nie wykonuje innych czynności opodatkowanych VAT na terytorium Polski.

Ze względu na powyższe zobowiązania biznesowe Spółka jest zarejestrowana w Polsce na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Spółka zarejestrowała się w Polsce dla potrzeb VAT w 1996 r., a obowiązek rejestracji wynikał z ówczesnych przepisów podatkowych (podobnie jak obecnie Spółka świadczyła wówczas w Polsce usługi informatyczne).

Klient oraz Podwykonawca także posiadają status czynnego podatnika VAT w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka powinna naliczać polski VAT na fakturach dokumentujących wykonanie usług IT na rzecz Klienta?
2.  Czy faktury otrzymywane przez Spółkę od Podwykonawcy z tytułu nabycia usług IT powinny zawierać polski VAT, a Spółka ma prawo odliczyć ten podatek jako podatek naliczony w składanej przez siebie polskiej deklaracji VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Adn. 1)

Faktury dokumentujące świadczenie usług IT na rzecz Klienta powinny zawierać polski podatek VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Z punktu widzenia powyższej definicji należy podkreślić, iż usługi IT świadczone przez Spółkę są w całości opracowywane i wykonywane na terytorium Polski, gdyż Spółka zakupuje je od polskiego Podwykonawcy. Następnie przedmiotowe usługi są sprzedawane do polskiego Klienta i są przez niego konsumowane na terytorium Polski. Tym samym Spółka występuje w przedstawionych transakcjach jako polski podatnik VAT i w związku z tym powinna naliczać podatek VAT na fakturach dokumentujących świadczenie usług IT na rzecz Klienta.

Ponadto, zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy VAT - w rozumieniu powyższej definicji - są zobligowani do dokonania rejestracji dla celów VAT przed wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej, natomiast stosownie do art. 96 ust. 11 ustawy o VAT podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni są zobowiązani do umieszczania swojego numeru identyfikacji podatkowej (dalej: NIP) na fakturach i ofertach. Brzmienie tego przepisu wskazuje, iż Spółka - będąc zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce - jest zobligowana do używania polskiego numeru VAT w transakcjach z polskimi podatnikami VAT. W konsekwencji Spółka powinna naliczać polski podatek VAT na fakturach wystawianych do Klienta z tytułu świadczenia usług IT, wykazywać ten podatek w polskiej deklaracji VAT-7 jako podatek należny oraz odprowadzać kwotę VAT stanowiącą zobowiązanie podatkowe za dany miesiąc (tj. po obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony) na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Adn. 2)

W opinii Spółki faktury otrzymywane od polskiego Podwykonawcy z tytułu nabycia usług IT powinny zawierać polski podatek VAT. VAT wykazany na tych fakturach powinien podlegać odliczeniu przez Spółkę jako podatek naliczony poprzez wykazanie go w polskiej deklaracji VAT-7 składanej przez Spółkę.

W oparciu o powyżej cytowaną definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka występuje w charakterze polskiego podatnika VAT świadcząc usługi IT na rzecz Klienta, podczas gdy usługi te są w całości opracowywane (wykonywane) i konsumowane na terytorium Polski. W rezultacie Spółka nalicza polski podatek VAT na fakturach dokumentujących wykonanie tych usług na rzecz Klienta. Jednocześnie, w celu świadczenia powyższych usług Spółka zakupuje od polskiego Podwykonawcy usługi o takim samym charakterze.

Nabywane od Podwykonawcy usługi są bezpośrednio związane ze sprzedażą realizowaną przez Spółkę jako podatnik VAT czynny w Polsce. Co więcej, usługi świadczone przez Podwykonawcę są w pełni wykonywane i konsumowane w Polsce w ramach świadczonych przez Spółkę usług, które są opodatkowane polskim VAT. Innymi słowy Spółka zakupuje przedmiotowe usługi od polskiego Podwykonawcy tylko poprzez swoją polską rejestrację VAT i wyłącznie dla jej potrzeb (dla potrzeb świadczenia usług rozliczanych przez polski numer VAT Spółki).

W konsekwencji faktury dokumentujące świadczenie usług IT przez Podwykonawcę na rzecz Spółki powinny zawierać polski podatek VAT.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w tym, że Spółka jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny i w efekcie - na podstawie wspomnianego art. 96 ust. 11 ustawy o VAT - jest zobligowana do posługiwania się polskim numerem VAT w transakcjach z polskimi podatnikami VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z takich nabyć. W konsekwencji, biorąc pod uwagę fakt, iż usługi nabywane od Podwykonawcy są bezpośrednio związane z dokonywaną przez Spółkę sprzedażą opodatkowaną polskim podatkiem VAT, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na tych zakupach poprzez wykazanie go w składanej przez siebie deklaracji VAT-7 i odpowiednie pomniejszenie wykazywanej w tej deklaracji kwoty podatku należnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy podkreślić, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w kraju podlegają tylko te czynności, które tu faktycznie zostały wykonane, a ściślej te czynności, które na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług uznane zostały za wykonane w kraju. W takich przypadkach określenie miejsca świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania. Ma to szczególnie istotne znaczenie w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia, w takiej sytuacji, wskazuje na państwo, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 27 ust. 1 cyt. ustawy, który stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od zasady wskazanej w powyższym przepisie wprowadzono szereg wyjątków, określających, z uwagi na charakter świadczonych usług, inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce ich świadczenia.

Zgodnie z art. 27 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku świadczenia usług niematerialnych, wymienionych w art. 27 ust. 4, na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Wskazany przepis dotyczy m.in. usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), o czym stanowi art. 27 ust. 4 pkt 3 b) cyt. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest Spółką z siedzibą w Niemczech, która jest również zarejestrowana w Polsce na potrzeby podatku VAT. Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Zgodnie z kontraktem zawartym z klientem mającym siedzibę w Polsce, Spółka dostarcza profesjonalne usługi doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2). W związku ze świadczeniem powyższych usług na rzecz polskiego Klienta Spółka zakupuje określone usługi od polskiego podwykonawcy mającego siedzibę w Polsce. Usługi nabywane od podwykonawcy mają ten sam charakter co usługi świadczone na rzecz polskiego Klienta.

Dla właściwego określenia miejsca świadczenia usług niematerialnych w zakresie usług doradztwa w zakresie oprogramowania zastosowanie znajdą przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 b) w związku z art. 27 ust. 3 cyt. ustawy. Z uwagi na fakt, iż miejsce świadczenia usług niematerialnych determinuje miejsce opodatkowania tych usług, miejscem opodatkowania wskazanych we wniosku usług niematerialnych, będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Należy podkreślić, iż art. 27 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy wymienia – jako znaczące dla miejsca świadczenia usługi – kolejno: siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, stały adres lub miejsce zamieszkania. Kolejność wymienienia tych miejsc ma znaczenie prawne. Należy bowiem ustalać miejsce świadczenia usługi najpierw odwołując się do miejsca siedziby, następnie do stałego miejsca prowadzenia działalności, a dopiero w ostateczności do stałego adresu lub miejsca zamieszkania świadczeniobiorcy. W konsekwencji w przeciwieństwie do art. 27 ust. 1 cyt. ustawy ustawodawca nie daje - w przypadku nabywców innych niż osoby fizyczne - priorytetu kryterium stałego miejsca prowadzenia działalności wobec kryterium miejsca siedziby.

Zatem dla właściwego określenia miejsca opodatkowania usług doradztwa w zakresie oprogramowania konieczne jest ustalenie, gdzie nabywca usługi posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności”. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L.06.347.1 z dnia 11 grudnia 2006r.). Bowiem polskie przepisy w zakresie miejsca świadczenia usług niematerialnych są odzwierciedleniem uregulowań wynikających z art. 56 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r., który w ust. 1 lit. c) stanowi, iż dla usług konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji miejscem świadczenia usług, wykonywanych na rzecz usługobiorców mających siedzibę poza Wspólnotą lub na rzecz podatników mających siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie niż usługodawca, jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Dlatego też w kwestii określenia, co należy uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte-Alstadt z dnia 4 lipca 1985r., ETS stwierdził, iż punktem odniesienia dla ustalania miejsca opodatkowania jest zasada, według której usługa podlega opodatkowaniu tam, gdzie jest siedziba świadczącego. Odniesienie do stałego miejsca prowadzenia działalności następuje dopiero wówczas, gdy pierwsza zasada prowadzi do nieracjonalnych rezultatów lub wywołuje rozbieżności między krajami Unii Europejskiej. W dalszej części orzeczenia ETS określił, co istotne dla niniejszej sprawy, warunki, które powinny być spełnione przez jednostkę organizacyjną, aby można było uznać iż w danym miejscu posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności. Zdaniem Trybunału aby miejsce, w którym Podmiot wykonuje czynności można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności muszą być łącznie spełnione następujące warunki: 1. posiadanie przez jednostkę minimalnego rozmiaru działalności; 2. ciągła obecność ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki; 3. ciągła obecność technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki. Zatem stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej zarówno ze stałej obecności osób, jak i zaplecza technicznego koniecznych do wykonywania danej usługi. Na tej podstawie można więc domniemywać, że przez stałe miejsce prowadzenia działalności, o którym mowa w przepisach art. 27 ust. 3 pkt 2, należy rozumieć miejsce, w którym Spółka ma swój personel oraz strukturę cechującą się odpowiednią stałością.

Natomiast w orzeczeniu C-231/94 ETS wskazał, iż stałe miejsce prowadzenia działalności to „określona minimalna skala działalności”, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który może samodzielnie świadczyć określone usługi.

Podobnie w wyroku w sprawie C-190/95 ARO Lease BV v. Inspecteur de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam z dnia 17 lipca 1997r., w której Spółka Skarżąca zajmowała się udostępnianiem pojazdów w formie leasingu, ETS orzekł, iż jeżeli spółka leasingowa nie posiada w Państwie Członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania i w ten sposób umożliwienia niezależnego świadczenia usług, nie można przyjąć, iż spółka ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Analogiczne rozstrzygnięcia zapadły w sprawie C-390/06 Lease Plan Luksemburg SA przeciwko Belgische Staat z dnia 7 maja 1998r. ETS orzekł bowiem, w odniesieniu do stanu faktycznego Skarżącej Spółki, która prowadziła działalność w zakresie leasingu pojazdów, iż spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani trwałej struktury organizacyjnej, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie. Tożsame wnioski można wyciągnąć z orzeczenia w sprawie C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007r. Planzer Luxemburg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, gdzie Trybunał powołując się na wyroki w sprawach C-168/84 i C-190/95 wskazał, iż pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. Owa minimalna trwałość oznacza, zdaniem ETS, wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenia danych usług w sposób niezależny. W dalszej części orzeczenia Trybunał wskazał, iż stałym przedsiębiorstwem nie jest trwałe urządzenie używane przez danego przedsiębiorcę do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, takiej jak rekrutacja pracowników lub zakup środków technicznych koniecznych dla wykonywania działalności przedsiębiorcy.

Zatem w oparciu o przywołane powyżej orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazać można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności. Jak wynika z samej nazwy „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny – stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Dla uznania więc, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Zatem biorąc pod uwagę wskazane orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w przedstawionym stanie faktycznym, należy stwierdzić, iż aby określić, iż w Polsce znajduje się stałe miejsce prowadzenia działalności, Wnioskodawca winien posiadać w Polsce zarówno personel jak i zasoby rzeczowe dla samodzielnego świadczenia usług. W przedmiotowej sprawie Spółka podaje, iż nie posiada w Polsce zarówno zaplecza osobowego jak i technicznego, koniecznych do realizowania i otrzymywania dostaw lub usług. A zatem, Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Z powyższych wyjaśnień wynika, iż nie jest miejscem stałego prowadzenia działalności miejsce, w którym usługa jest faktycznie wykonywana, o ile w miejscu tym nie istnieje żadna struktura rzeczowa oraz nie ma tam personelu świadczeniobiorcy. Z uwagi zatem na fakt, iż Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności to w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, w oparciu o przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług niematerialnych, tj. usług doradztwa w zakresie oprogramowania, będzie miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. Polska.

Ta sama reguła znajduje zastosowanie odnośnie transakcji związanych z zakupem przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług od polskiego świadczeniodawcy. Oznacza to, iż w związku z tym, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności to w oparciu o przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług doradztwa w zakresie oprogramowania, będzie miejsce gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. Niemcy.

Ustawa o VAT nie wymaga podania numeru, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej. W artykule tym ustawodawca powołuje się jedynie na siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania nabywcy. W zakresie obowiązku wystawiania faktur przez podatników świadczących usługi na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Wspólnoty ale innym niż terytorium kraju, obowiązują odpowiednio przepisy art. 106 ust. 1 i 2 cyt. ustawy oraz § 25 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4, 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. jak wskazuje ust. 2 art. 106 cyt. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Jak stanowi § 27 ust. 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów – w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi. Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zostały określone w rozdziale 3 cyt. rozporządzenia.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), tj. art. 27 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 27 ust. 3, należy stwierdzić, iż miejscem świadczenia usług niematerialnych (usług doradztwa w zakresie oprogramowania PKWiU 72.2) z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca w Polsce nie posiada siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności, jest miejsce gdzie nabywca usługi – posiada siedzibę. Zatem uprawnionym do opodatkowania powyższych usług jest usługobiorca (Wnioskodawca – w związku z nabyciem przedmiotowych usług, świadczeniobiorca – w związku z ich sprzedażą przez Wnioskodawcę).

Podkreślić należy, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych. Do określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności oraz prawidłowym zaklasyfikowaniem tych czynności do właściwych grupowań statystycznych, obowiązany jest podatnik. W związku z powyższym, tut. organ w wydanej interpretacji odniósł się wyłącznie do klasyfikacji statystycznych podanych przez Wnioskodawcę we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.