Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.597.2019.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: w zakresie skuteczności zmiany roku podatkowego
Słowa kluczowe: rok-rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2019 r. (data wpływu do Organu 24 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skuteczności zmiany roku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skuteczności zmiany roku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników sporządzoną w formie aktu notarialnego z 10 lipca 2018 r. dokonano zmiany roku podatkowego i obrotowego poprzez zmianę umowy Spółki. Dotychczasowy rok podatkowy Spółki trwał od 1 stycznia danego roku do 31 grudnia i był zgodny z rokiem kalendarzowym. Zmieniony rok podatkowy Spółki trwa dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych licząc od 1 października do 30 września roku następnego.

Spółka postanowiła, że pierwszy rok podatkowy po zmianie rozpocznie się 1 stycznia 2019 r., a zakończy 30 września 2020 r. Wniosek o zmianę wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „KRS”) został wniesiony przez Spółkę 11 lipca 2018 r. W dniu 30 lipca 2018 Sąd rejestrowy wydał postanowienie o zmianie wpisu w KRS dotyczącego roku podatkowego Spółki. Zawiadomienie o zmianie roku podatkowego zostało złożone osobiście do Urzędu Skarbowego w dniu 3 grudnia 2018 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym (…) prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym pierwszy po zmianie rok podatkowy będzie trwać od 1 stycznia 2019 r. do 30 września 2020 r. a kolejne lata podatkowe będą obejmować odpowiednio okres od 1 października do 30 września następnego roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym (…) doszło do skutecznej zmiany roku podatkowego Spółki, a tym samym pierwszy po zmianie rok podatkowy rozpoczął się 1 stycznia 2019 r. i będzie trwał do 30 września 2020 r., natomiast każdy kolejny rok podatkowy Wnioskodawcy będzie trwał od 1 października do 30 września następnego roku.

Uzasadniając powyższe twierdzenie, Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.; dalej: „ustawa o CIT”), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Natomiast, jak stanowi art. 8 ust. 3 ustawy o CIT, w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe. Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy o CIT, zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, należy dokonać najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego.

Tym samym z powyższych przepisów wynika, iż istnieje możliwość zmiany roku podatkowego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, pod warunkiem spełnienia następujących przesłanek:

*   przyjęcie roku podatkowego innego niż kalendarzowy musi wynikać z postanowienia zamieszczonego w statucie, albo w umowie spółki, albo innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników,
*   o zmianie umowy spółki dotyczącej zmiany roku podatkowego trzeba powiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego (termin określony w art. 8 ust. 4 ustawy o CIT jest terminem prawa materialnego i nie podlega przywróceniu art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa),
*   pierwszy rok podatkowy po zmianie („rok przejściowy”) nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe,
*   początkiem pierwszego roku podatkowego po zmianie będzie pierwszy dzień miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego i rok ten kończy się w ostatnim dniu nowo przyjętego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 430 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.), zmiana statutu wymaga uchwały walnego zgromadzenia i wpisu do rejestru. Natomiast jak stanowi art. 430 § 2 KSH, zmianę statutu zarząd zgłasza do sądu rejestrowego. Zgłoszenie zmiany statutu nie może nastąpić po upływie trzech miesięcy od dnia powzięcia uchwały przez walne zgromadzenie.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego (…) Wnioskodawca stwierdza, że wszystkie przesłanki wynikające z przywołanych wyżej przepisów zostały w przedmiotowej sprawie spełnione.

Wynika to przede wszystkim z następujących faktów:

*   zmiana roku została dokonana przez zmianę umowy Spółki, co zostało zarejestrowane w KRS w dniu 30 lipca 2018 r.,
*   właściwy naczelnik urzędu skarbowego został poinformowany o zmianie roku podatkowego
*   w dniu 3 grudnia 2018 r., a więc w terminie nie przekraczającym 30 dni licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego, tj. do dnia 30 stycznia 2019 r.,
*   pierwszy rok podatkowy po zmianie („rok przejściowy”) trwać będzie dwadzieścia jeden kolejnych miesięcy kalendarzowych, tj. od 1 stycznia 2019 r. do 30 września 2020 r„
*   początkiem pierwszego roku podatkowego po zmianie będzie pierwszy dzień miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego i rok ten kończy się w ostatnim dniu nowo przyjętego roku podatkowego.

W świetle powyższych rozważań Wnioskodawca podkreśla, iż ustawodawca nie wprowadził w ustawie o CIT dodatkowych warunków formalnych niezbędnych do zmiany roku podatkowego podatnika. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi jedynie fakt, że powiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku nastąpiło przed zakończeniem ostatniego roku podatkowego, a w warunkach roku 2019 nastąpiła zmiana powołanego art. 8 ust. 4 ustawy o CIT, nakładając na podatnika obowiązek poinformowania o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy, czego Wnioskodawca nie dopełnił. Niemniej zgodnie z regułą wykładni przepisów wyrażoną łacińską paremie Lege non distinguente nec nostrum est distinguere (tam, gdzie ustawa nie rozróżnia, nie naszą jest rzeczą wprowadzać rozróżnianie) brak jest podstaw do tego, aby stosować wykładnię rozszerzającą i uzależniać możliwość dokonania skutecznej zmiany roku podatkowego od dodatkowego warunku w postaci zawiadomienia w ściśle określonych granicach 30 dni po zakończeniu ostatniego roku przed zmianą. Ustawodawca bowiem użył określenia „najpóźniej w terminie 30 dni” co oznacza, że wcześniejsze zawiadomienie jest skuteczne. Zmiana przepisów i formy zawiadomienia obowiązująca od roku 2019 nie wpływa na skuteczność dokonanego powiadomienia z dnia 3 grudnia 2018 r.

Reasumując, zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym (…) doszło do skutecznej zmiany roku podatkowego, a tym samym pierwszy po zmianie rok podatkowy rozpoczął się 1 stycznia 2019 r. i będzie trwał do 30 września 2020 r., natomiast każdy kolejny rok podatkowy Wnioskodawcy będzie trwał od 1 października do 30 września następnego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351 z późn. zm.), przez rok obrotowy rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z powyższego przepisu wynika, że rok obrotowy stosowany jest również dla celów podatkowych. Ogólną definicję roku podatkowego zawiera art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), który stanowi, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Zasady określania roku podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostały szczegółowo uregulowane w treści art. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”).

W związku z tym, że w zakresie przedłożonej Organowi do rozstrzygnięcia kwestii w ustawie o CIT nastąpiły zmiany w brzmieniu normujących tę sprawę przepisów, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć przepisy w jakim brzmieniu (przed, czy po nowelizacji) znajdą w sprawie zastosowanie.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. nadanym ustawą z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz.U. z 2018 r. poz. 2244), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Z kolei art. 8 ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe. Brzmienie tego artykułu w obecnym stanie prawnym się nie zmieniło.

Art. 8 ust. 4 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. wskazywał, że zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, należy dokonać najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego.

Z art. 8 ust. 4 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wynika natomiast, że o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy.

Z powołanego wcześniej art. 8 ust. 3 ustawy o CIT, wynika że skutki prawne zmiany dokonanej w dokumencie regulującym ustrój podatnika nastąpią dopiero po zakończeniu trwającego roku podatkowego. Aby więc skutecznie przeprowadzić zmiany w statucie muszą one być dokonane (uchwalone) przed rozpoczęciem roku podatkowego którego dotyczą.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., albowiem podjęta przez Spółkę w dniu 10 lipca 2018 r. uchwała o zmianie roku podatkowego jest prawnie skuteczna (została podjęta przed zakończeniem obowiązującego roku podatkowego). Jak wcześniej wskazano art. 8 ust. 4 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. nakazywał o zmianie roku podatkowego powiadomić naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego. Skoro ostatni rok podatkowy Spółki zakończył się 31 grudnia 2018 r. oznacza to, że zawiadomienie o jakim mowa w tym przepisie (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) Wnioskodawca winien złożyć do właściwego organu podatkowego do 30 stycznia 2019 r. Wskazane powyżej ograniczenie czasowe odnosi się jednakże wyłącznie do ostatecznego (nieprzekraczalnego) terminu do którego podmiot chcący skorzystać ze zmienionego roku podatkowego winien zawiadomić właściwy organ podatkowy. Jednocześnie ww. przepisy nie wskazują terminu od którego zawiadomienie to może zostać dokonane. Z tego też względu w sytuacji, gdy zawiadomienie takie zostało dokonane po uchwale, lecz przed zakończeniem roku podatkowego Spółki, należy przyjąć, że Wnioskodawca dokonał skutecznej zmiany roku podatkowego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym doszło do skutecznej zmiany roku podatkowego Spółki, a tym samym pierwszy po zmianie rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się 1 stycznia 2019 r. i będzie trwał do 30 września 2020 r. a kolejne lata podatkowe obejmują okresy od 1 października do 30 września roku następnego – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.