Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3_4012_299_2020_MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-21
Teza: Stwierdzenie czy dokonując przeniesienia własności nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: aport; działki; nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 14 lipca 2020 r. (data wpływu 21 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy dokonując przeniesienia własności nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy dokonując przeniesienia własności nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 14 lipca 2020 r. (data wpływu 21 lipca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 8 lipca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.299.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest obywatelką Polską, prowadzi działalność na terenie RP i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w rozumieniu art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy PIT.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na prowadzeniu restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych (PKD 56.10.A) i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT od dnia 9 marca 2007 r.

Wnioskodawczyni w ramach swojej zgłoszonej działalności nie zajmuje się obrotem nieruchomościami.

Wnioskodawczyni, nabyła w drodze umowy sprzedaży w dniu 5 czerwca 2018 r. udział w wysokości ½ we współwłasności nieruchomości położonej w … oznaczonej księgą wieczystą nr … (dalej Nieruchomość). Następnie w dniu 27 sierpnia 2019 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze umowy sprzedaży od tej samej osoby pozostały udział w przedmiotowej nieruchomości, stając się jej jedynym współwłaścicielem. Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość jako osoba prywatna, nie wykorzystuje jej do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i nie wprowadziła jej jako środek trwały do prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Obie transakcje nie były opodatkowane podatkiem VAT. Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na te nieruchomość oprócz bieżących związanych z jej utrzymaniem (opłata podatku od nieruchomości), nie podejmowała na niej żadnych działań inwestycyjnych jak również nie uzyskiwała z niej przychodu.

Przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana i w miejscowym planie zagospodarowania miejscowego (uchwala Rady Miasta … z dnia 22 stycznia 2003 r. nr \`(...)\`) przeznaczona jest na teren budownictwa mieszkaniowego o niskiej intensywności zabudowy oraz usług nieuciążliwych.

X jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy ad.2 jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym budynków biurowych, mieszkalnych oraz sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych.

Wnioskodawczyni ad.1 jest jednym z komandytariuszy w X jak również Prezesem Zarządu w spółce będącej komplementariuszem X. Spółki te zostały zarejestrowane w KRS po nabyciu Nieruchomości (odpowiednio spółka z o.o. w dniu 27 września 2019 r. a spółka komandytowa w dniu 11 marca 2020 r.). Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawczyni ad.2 są roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Wnioskodawczyni planuje wniesienie przedmiotowej nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do X.

W piśmie z 14 lipca 2020 r. wskazano, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji budowlanej, i nie zamierza wykorzystywać jej na cele prywatne.

Spółki Y i X zostały utworzone w celu wykorzystania nabytej przez Wnioskodawczynię nieruchomości dla celów realizacji na niej działalności deweloperskiej m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Wnioskodawczyni jest już udziałowcem (komandytariuszem) spółki X natomiast w spółce komandytowej jako spółce osobowej nie można mówić o określonych udziałach poszczególnych wspólników w tym Wnioskodawczyni w majątku spółki. Natomiast zgodnie z postanowieniami umowy spółki w przypadku jej rozwiązania wspólnicy uczestniczą w podziale majątku spółki w proporcji do wartości wniesionego wkładu. Tym samym poprzez wniesienie wkładu w postaci aportu nieruchomości zwiększy się udział Wnioskodawczyni w majątku spółki.

Wnioskodawczyni w przeszłości nie dokonywała sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni posiada oprócz nieruchomości objętej wnioskiem lokal mieszkalny nabyty w 2012 r. oraz na zasadzie współwłasności z mężem, niezabudowaną działkę nabytą również w 2012 r., natomiast nie były one nabywane z zamiarem odsprzedaży, jak również w chwili obecnej Wnioskodawczyni nie ma takiego zamiaru. Obie ww. nieruchomości nie były nabywane w ramach ani w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Lokal mieszkalny aktualnie jest przedmiotem najmu natomiast niezabudowana działka nie jest w żaden sposób wykorzystywana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonując przeniesienia własności Nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT?v

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonując przeniesienia własności Nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

UZASADNIENIE WNIESIENIA nieruchomości aportem do spółki jako działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT.

1\. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśł przepisów rzeczonej ustawy, grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

2\. W mysi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak wynika natomiast z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT z kolei, przez sprzedaż rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

3\. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

4\. Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

5\. Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z pozn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

6\. Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonującą transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

7\. Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objecie pojęciem podatnika wyłącznie tych podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

8\. W konsekwencji uznanie, że dany podmiot zbywając nieruchomość podejmuje działania w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W każdym przypadku, gdy działalność takiej formy nie przybiera, zbycie nieruchomości pozostanie poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

9\. W powyższym zakresie istotne jest, czy dany podmiot w celu dokonania zbycia podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem tylko i wyłącznie podjęcie takich działań zbliżonych do tych podejmowanych przez podmioty profesjonalne skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

10\. W konsekwencji, za zawodową (profesjonalną) działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, należy uznać podjęcie szeregu czynności w sposób zorganizowany, stanowiących logiczny ciąg zdarzeń.

11\. Ponadto należy dokonać analizy czy sprzedawana nieruchomość stanowi majątek prywatny tj. stanowi cześć majątku danej osoby fizycznej, która nie stanowi towaru handlowego nabytego z zamiarem odsprzedaży w krótkim okresie czasu z zyskiem, czy też zbywana nieruchomość stanowi towar handlowy nabyty w ramach działalności gospodarczej z zamiarem jego odsprzedaży z zyskiem, a wszelkie działania związane z nabyciem gruntu oraz jego odsprzedażą stanowią logiczny ciąg zdarzeń potwierdzają pierwotny zamiar nabywcy. W takim przypadku znaczenie ma intensywność i liczba transakcji, czy działalność jest wykonana bez przerw z zamiarem powtarzalności, czy działania podejmowane są w celu podwyższenia wartości gruntu. Takie jak czynny udział przy opracowaniu MPZP lub podział gruntu na szereg działek w celu ich sprzedaży różnym odbiorcom.

ARGUMENTACJA WNIOSKODAWCZYNI.

1\. W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni wskazuje, że w jej ocenie wniesienie nieruchomości aportem do spółki osobowej będzie spełniało kryteria odpłatnej dostawy towarów. Spółka osobowa nie posiada co prawda osobowości prawnej, lecz jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która może być jednak podmiotem praw i obowiązków. W sytuacji wniesienia aportem nieruchomości przechodzi zatem na spółkę własności nieruchomości i władztwo nad nią. Natomiast wspólnik wnoszący taki wkład uzyskuje uprawnienie w postaci wstąpienia w ogół praw i obowiązków wspólnika spółki.

2\. Kwestia „odpłatności była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonana odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny miedzy usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuję świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

3\. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

4\. Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawa towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać rożne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest wiec także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierna korzyść.

5\. W odniesieniu do spółki osobowej nie można mówić o określonych udziałach poszczególnych wspólników w majątku spółki. Można mówić natomiast o potencjalnym udziale (wyrażonym procentowo) wspólnika w majątku spółki, rozumiejąc pod tym pojęciem jego uprawnienia do części majątku spółki aktualizujące się w razie ustąpienia wspólnika ze spółki, a także w razie likwidacji spółki.

6\. Zapłatę w powyższej sytuacji stanowić będzie tzw. ogół praw i obowiązków, zwany również udziałem spółkowym, który równy jest wkładowi wniesionemu przez wspólnika do spółki osobowej.

7\. Jeśli zatem w niniejszej sprawie przedmiotem aportu będzie nieruchomość, wówczas nie ulega wątpliwości, że czynność wniesienia tej nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego do innego podmiotu (spółki komandytowej) mieści się w definicji dostawy towaru sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

8\. W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, ze wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki komandytowej w postaci gruntu, spełnia definicje odpłatnej dostawy towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym czynność ta stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

9\. W przedmiocie natomiast wskazanych wyżej definicji, przyjąć należy, że to działalność gospodarcza wyznacza ramy nabycia, posiadania i zbycia (aportu) przedmiotowej nieruchomości. Dokonane przez Wnioskodawczynię nabycie ww. Nieruchomości (w innej miejscowości niż centrum jej działalności życiowej) stanowiło w istocie pierwszą czynność wykonaną w ramach przygotowań zmierzających do rozpoczęcia prowadzenia na niej działalności gospodarczej. W analizowanej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że przed planowanym aportem Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań zmierzających do uatrakcyjnienia nabytej działki takich jak podział, uzbrojenie, ogrodzenie czy uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decydujący jest sam zamiar wykorzystania nabytego gruntu dla celów zarobkowych istniejący w momencie zakupu. Przedstawione w sprawie okoliczności tj. nabycie całej niezabudowanej nieruchomości w terenie objętym już MPZP, brak podjęcia jakichkolwiek działań na nabytej nieruchomości, założenie w krótkim czasie kontrolowanych przez siebie spółek o charakterze deweloperskim, oraz planowanie wniesienie (po niecałym roku od nabycia nieruchomości) do spółki deweloperskiej, mogą sugerować że intencją Wnioskodawczyni od momentu zakupu działki było przeznaczenie jej do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…)

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wkład niepieniężny czyli aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów/akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 105 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki komandytowej powinna zawierać:

1.  firmę i siedzibę spółki;
2.  przedmiot działalności spółki;
3.  czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony;
4.  oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość;
5.  oznaczony kwotowo zakres odpowiedzialności każdego komandytariusza wobec wierzycieli (sumę komandytową).

W myśl art. 107 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, czy też wniesienie aportem do Spółki, jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest też przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z dnia 1 marca 2012 r., sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn, jak również wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r., sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie. W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – Van Deelen sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na prowadzeniu restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych (PKD 56.10.A) i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT od dnia 9 marca 2007 r.

Wnioskodawczyni, nabyła w drodze umowy sprzedaży w dniu 5 czerwca 2018 r. udział w wysokości ½ we współwłasności nieruchomości położonej w Oświęcimiu oznaczonej księgą wieczystą nr …. Następnie w dniu 27 sierpnia 2019 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze umowy sprzedaży od tej samej osoby pozostały udział w przedmiotowej nieruchomości, stajać się jej jedynym współwłaścicielem.

Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość z zamiarem realizacji na niej inwestycji budowlanej, nie zamierzając wykorzystywać jej na cele prywatne.

W celu wykorzystania nabytej przez Wnioskodawczynię nieruchomości dla celów realizacji na niej działalności deweloperskiej m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków utworzone zostały po nabyciu nieruchomości dwie Y i X odpowiednio spółka z o.o. w dniu 27 września 2019 r. a spółka komandytowa w dniu 11 marca 2020 r..

X jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawczyni jest jednym z komandytariuszy w X jak również Prezesem Zarządu w Spółce Y będącej komplementariuszem X

Obecnie Wnioskodawczyni planuje wniesienie wskazanej we wniosku nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do X.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą stwierdzenia czy wniesienie aportem do spółki komandytowej wskazanej we wniosku nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawczyni należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności wniesienia nieruchomości aportem do spółki komandytowej Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podejmowała w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres ich posiadania.

Wnioskodawczyni w opisie sprawy wskazała, że nabyta nieruchomość, nie miała zaspokajać jej potrzeb osobistych lecz została nabyta w celu realizacji na niej inwestycji budowlanej.

W konsekwencji dla realizacji zamiaru wykorzystania nabytej przez Wnioskodawczynię nieruchomości dla celów działalności deweloperskiej m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków zostały utworzone po nabyciu nieruchomości dwie Spółki Y i X.

Jednocześnie w związku z realizacją wskazanego zamierzenia gospodarczego Wnioskodawczyni nie wykorzystywała nabytej nieruchomości do celów osobistych jak również do prowadzonej przez siebie osobiście działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na tę nieruchomość oprócz bieżących związanych z jej utrzymaniem (oplata podatku od nieruchomości), oraz nie podejmowała na niej żadnych działań inwestycyjnych jak również nie uzyskiwała z niej przychodu.

Analizując wskazania podane w zdarzeniu przyszłym w kontekście przywołanych regulacji prawnych oraz wniosków płynących z wyroków TSUE nie można dojść do wniosku, że odnośnie do mającej być przedmiotem planowanego zbycia nieruchomości objętej księgą wieczystą nr … będzie występować czynność związana z majątkiem prywatnym dla której Wnioskodawczyni nie będzie działać w charakterze podatnika w rozumienia art. 15 ust. 1 ustawy. Opis przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazuje, że przedmiotowa nieruchomość nie stanowiła majątku prywatnego (osobistego) służącego Wnioskodawczyni do celów prywatnych lecz taką część majątku, która została przez nią przeznaczona do wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej przyszłej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wprost podaje, że nabyła nieruchomość w celu realizacji na niej inwestycji budowlanej i nie zamierzała wykorzystywać jej na cele prywatne. Wskazanie to prowadzi do wniosku, że podatnik w całym okresie posiadania przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nie wykazywała zamiaru wykorzystywania tej nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawczyni koncepcja wykorzystania nieruchomości (nabycie nieruchomości w celu realizacji na niej inwestycji budowlanej, założenie spółek deweloperskich) wskazuje, że zostały przez nią podjęte czynności, które świadczą o tym, że przyszłe wniesienie aportem nieruchomości do spółki komandytowej nie zostanie dokonane w ramach zbycia majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawczyni, czynność ta nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z powyższym należy wskazać, że istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanej przez Wnioskodawczynię transakcji wniesienia aportem nieruchomości do spółki za dostawę dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, są czynności, jakie poczynił Wnioskodawca, które to działania są charakterystyczne dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą nieruchomości.

Zakres podjętych przez Wnioskodawczynię działań wskazuje, że czynności te wyrażają wolę Wnioskodawczyni i jej zamiar wykorzystania nieruchomości nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu wykorzystywania w działalności gospodarczej poprzez wniesienie w formie aportu do spółki komandytowej z zamiarem realizacji na niej inwestycji budowlanych.

Należy bowiem podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa prowadzi do wniosku, że opisane przez Wnioskodawczynię działania były podjęte nie w celu wykorzystywania nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych Zainteresowanej (np. budowa domu), tylko w celach prowadzenia działalności gospodarczej. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym.

Zatem nie cele osobiste – w przypadku Wnioskodawczyni brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Wnioskodawczyni, wobec czego czynność wniesienia aportem wskazanej we wniosku nieruchomości, nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Planowany aport nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro wniesienie aportem będzie wykraczało poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiło działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawczyni dla planowanej czynności będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a planowana przez Wnioskodawczynię dostawa nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, transakcja wniesienia nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej i objęcia praw udziałowych w spółce komandytowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni, że dokonując przeniesienia własności nieruchomości w formie aportu do spółki będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.