Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.94.2024.2.NR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-25
Teza: WIS USŁUGA – trening personalny metodą elektrostymulacji mięśni EMS.
Słowa kluczowe: sport; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 20 lutego 2024 r. (data wpływu 20 lutego 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 29 marca 2024 r. (data wpływu 29 marca 2024 r.) i 22 kwietnia 2024 r. (data wpływu 22 kwietnia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – trening personalny metodą elektrostymulacji mięśni EMS

**Opis usługi**:

Wnioskodawca prowadzi treningi personalne z elektrostymulacji mięśni metodą EMS. Trening wykonywany jest na sprzęcie medycznym. Oferta skierowana jest do osób powyżej (…) roku życia. (…) Do każdego klienta Wnioskodawca podchodzi indywidualnie i tworzy osobny plan treningowy. Usługa wykonywana jest (…) w tygodniu i trwa (…) minut. Klient indywidualnie umawia się z trenerem na daną godzinę. (…) Ćwiczenia mają na celu poprawę kondycji klientów, wzmocnienie mięśni, redukcję tkanki tłuszczowej, powrót do pełni sił po kontuzji lub operacji, utratę wagi.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 96.04

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 20 lutego 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 29 marca 2024 r. o doprecyzowanie opisu usługi i dokumenty oraz w dniu 22 kwietnia 2024 r. o wskazanie czynności wykonywanych w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi**

Wnioskodawca prowadzi treningi personalne z elektrostymulacji mięśni w skrócie EMS. Trening jest wykonywany na sprzęcie medycznym. (…)

W piśmie z dnia 29 marca 2024 r. – stanowiącym odpowiedź na wezwanie – Wnioskodawca wskazał, że występuje jako podmiot posiadający (…) oraz jest to pojedyncza usługa. Wnioskodawca udzielił również następujących odpowiedzi na pytania tutejszego organu.

1) Wskazanie wszystkich czynności jakie Wnioskodawca wykonuje w celu wyświadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku. Należy wymienić i dokładnie opisać wszystkie czynności wykonywane w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku. Opis usługi powinien zawierać m. in. zamknięty katalog czynności wykonywanych w jej ramach oraz nie może być on przykładowy i wielowariantowy.

Odp.

(…)

2) Gdzie/w jakim obiekcie świadczona jest usługa będąca przedmiotem wniosku?

Odp.

(…)

3) Czy w obiekcie, w którym Wnioskodawca świadczy usługę będącą przedmiotem wniosku, dostępne są również inne aktywności z zakresu poprawy sprawności fizycznej, rekreacji i/lub sportu? Jeżeli tak to jakie? Należy je enumeratywnie wymienić i opisać.

Odp.

(…)

4) Do jakich osób jest skierowana usługa będąca przedmiotem wniosku? Czy usługa ta świadczona jest na rzecz osób z jakimiś schorzeniami, problemami zdrowotnymi (jakimi)? Należy szczegółowo opisać.

Odp.

Oferta skierowana jest do osób powyżej (…) roku życia. Do treningu EMS występują również przeciwwskazania (…) Klienci przychodzą do Wnioskodawcy, aby wzmocnić swoje mięśnie, poprawić kondycję fizyczną, ale również wyleczyć się z kontuzji, gdyż jedynie ta forma aktywności pozwala im na ćwiczenia danego schorzenia.

5) Czy usługa będąca przedmiotem wniosku jest formą terapii? Jeżeli tak to jakiej? Jaki jest cel przeprowadzenia takiej terapii? Należy szczegółowo opisać.

Odp.

(…) Do każdego klienta Wnioskodawca podchodzi indywidualnie i każdemu tworzy osobny plan treningowy w zależności od jego potrzeb.

6) Czy usługa będąca przedmiotem wniosku jest jedną z metod medycyny alternatywnej/usługą paramedyczną?

Odp.

Jest to usługa paramedyczna. Potwierdzają to badania przeprowadzana na trenujących klientach na tej maszynie. Wnioskodawca odsyła do kilku artykułów na ten temat:

(…)

7) Jaki cel realizuje usługa? Co jest efektem jej wyświadczenia? Jakie są oczekiwania nabywcy w odniesieniu do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi?

Odp.

Cel jest taki jaki klient chce osiągnąć. Jest to utrata wagi, redukcja tkanki tłuszczowej, powrót do pełni sił po kontuzji/operacji, i wiele wiele innych.

8) Kiedy i w jakich konkretnie okolicznościach Wnioskodawca wykonuje opisane świadczenie?

Odp.

Świadczenie wykonywane jest (…) w tygodniu i trwa (…) minut. Klient indywidualnie umawia się na spotkanie na daną godzinę. Podczas usługi w lokalu znajduję się trener i klient.

9) Kto wykonuje usługę treningu personalnego metodą elektrostymulacji mięśni EMS, o którym mowa we wniosku (Wnioskodawca, czy zatrudniony przez Wnioskodawcę pracownik)? Czy trening personalny metodą elektrostymulacji mięśni EMS prowadzą wyspecjalizowane do tego osoby?

Odp.

Trening EMS wykonuje Wnioskodawca, a także Zleceniobiorcy, z którymi współpracuje w studio. (…)

10) Czy do wykonania usługi będącej przedmiotem wniosku wymagane jest posiadanie specjalistycznego wykształcenia, wiedzy, umiejętności, kwalifikacji? Jeśli tak, należy wskazać jakich.

Odp.

Wymagana jest wiedza z zakresu prowadzenia treningu EMS, umiejętności w wykonywaniu ćwiczeń. Od trenerów Wnioskodawca wymaga również udziału w szkoleniach przynajmniej raz w roku.

11) Wskazanie czy urządzenie, którym przeprowadzane są elektrostymulacje mięśni EMS, to wyrób medyczny w rozumieniu ustawy z dnia 7 kwietnia 2022 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 974) dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

Odp.

Produkt (…) jest produktem medycznym. (…)

12) Czy osoba wykonująca usługę będącą przedmiotem wniosku to podmiot wykonujący działalność leczniczą w rozumieniu ustawy a dnia 15 kwietnia 2011 r, o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r., poz. 991)? Należy wskazać jaka to działalność lecznicza.

Odp.

Nie jest to działalność lecznicza.

13) Z jakiego tytułu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie świadcząc usługę? W jaki sposób skalkulowane jest wynagrodzenie? Co obejmuje?

Odp.

Wynagrodzenie jest płatne przez klienta w zależności od wybranego wariantu (za trening, za miesiąc treningów lub za cały okres trwania umowy). Ustalona cena za trening jest ceną rynkową za daną usługę.

14) Wskazanie, jak jest opisana/oznaczona usługa będąca przedmiotem wniosku na dokumencie potwierdzającym jej wykonanie (np. na paragonie, fakturze)?

Odp.

W załączniku Wnioskodawca wysłał opisane pozycje na kasie fiskalnej. Od pozycji 1 do 11 są prowadzone treningi.

15) W jakim zakresie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą? Należy wskazać co wynika z Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD).

Odp.

(…)

16) Czy usługa opisana we wniosku jest świadczona w powiązaniu z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą – należy opisać na czym to powiązanie polega?

Odp.

Usługa jest w oparciu o działalność gospodarczą.

(…)

Pismem z dnia 22 kwietnia 2024 r. Wnioskodawca nawiązując do zapytania na temat wykonywanych czynności w ramach treningu EMS wskazał następujące informacje:

(…)

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji S Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „POZOSTAŁE USŁUGI”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), Sekcja S obejmuje:

\- usługi świadczone przez organizacje członkowskie,

\- usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,

\- usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,

\- usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,

\- usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,

\- usługi pogrzebowe i pokrewne,

\- usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,

\- pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług naprawy broni sportowej i rekreacyjnej, sklasyfikowanych w 33.11.14.0,

\- usług naprawy i konserwacji fotokopiarek, kalkulatorów, sklasyfikowanych w 33.12.16.0,

\- usług naprawy ręcznych narzędzi mechanicznych, sklasyfikowanych w 33.12.17.0,

\- usług naprawy i konserwacji profesjonalnych przyrządów i aparatów do pomiaru czasu, sklasyfikowanych w 33.13.11.0,

\- usług parkingowych, sklasyfikowanych w 52.21.24.0,

\- usług edukacyjnych świadczonych przez organizacje członkowskie, sklasyfikowanych w dziale 85,

\- usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w dziale 86,

\- usług renowacji prac artystycznych, sklasyfikowanych w 90.03.11.0.

W sekcji S zawarty jest m.in. dział 96 „POZOSTAŁE USŁUGI ŚWIADCZONE DLA LUDNOŚCI”. Dział ten obejmuje:

\- pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,

\- fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,

\- pogrzeby i działalność pokrewną,

\- pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

\- peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,

\- wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,

\- utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,

\- usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,

\- naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

W dziale tym mieści się klasa PKWiU 96.04 „USŁUGI ZWIĄZANE Z POPRAWĄ KONDYCJI FIZYCZNEJ”, w której pod pozycją PKWiU 96.04.10.0 mieszczą się „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”, które obejmują:

\- usługi świadczone przez łaźnie tureckie, sauny i łaźnie parowe, solaria, salony odchudzające, salony masażu (z wyłączeniem masażu leczniczego) i podobne usługi mające na celu poprawę samopoczucia.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- usług w zakresie masaży i terapii leczniczych, sklasyfikowanych w 86.90.13.0, 86.90.19.0,

\- usług obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (centra fitness) i kulturystyce, sklasyfikowanych w 93.13.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy - trening personalny metodą elektrostymulacji mięśni EMS - spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą 96.04 „USŁUGI ZWIĄZANE Z POPRAWĄ KONDYCJI FIZYCZNEJ”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w klasie 96.04 „USŁUGI ZWIĄZANE Z POPRAWĄ KONDYCJI FIZYCZNEJ”. Usługa ta nie została wymieniona, jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).