Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-658/14-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-16
Teza: w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych dotyczących samochodów osobowych przeznaczonych do okazjonalnego wynajmu oraz do celów innych niż wynajem
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia-prawo do odliczenia; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 13 sierpnia 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych dotyczących samochodów osobowych przeznaczonych do okazjonalnego wynajmu oraz do celów innych niż wynajem jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie umowy leasingu nr 4,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie umowy leasingu 1, 2 i 3.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych dotyczących samochodów osobowych przeznaczonych do okazjonalnego wynajmu oraz do celów innych niż wynajem. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r., złożonym w dniu 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 13 sierpnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A., czynny podatnik podatku od towarów i usług, wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Spółka zawarła jako leasingobiorca cztery umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych:

1.  umowa nr 1 z dnia 11 października 2011 r.,
2.  umowa nr 2 z dnia 12 września 2013 r.,
3.  umowa nr 3 z dnia 29 sierpnia 2013 r.,
4.  umowa nr 4 z dnia 26 października 2012 r.

Samochód leasingowany na podstawie umowy nr 1 został następnie wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu z dnia 15 listopada 2011 r. od dnia 15 listopada 2011 r. Przedsiębiorstwu Import - Eksport (jednoosobowa działalność gospodarcza osoby fizycznej, podmiot niepowiązany ze Spółką). Umowa wykonywana jest do chwili obecnej.

Samochód leasingowany na podstawie umowy nr 2 został następnie wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu z dnia 25 września 2013 r. od dnia 01 października 2013 r. spółce C Sp. z o.o. 2 SKA (podmiot powiązany kapitałowo, C x Sp. z o.o. 2 SKA posiada 99,73% akcji Spółki). Umowa wykonywana jest do chwili obecnej.

Samochód leasingowany na podstawie umowy nr 3 został następnie wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu z dnia 25 września 2013 r. od dnia 01 października 2013 r., także spółce C x Sp. z o.o. 2 SKA. Umowa wykonywana jest do chwili obecnej.

Samochód leasingowany na podstawie umowy nr 4 został wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu z 26 listopada 2012 r. od dnia 01 stycznia 2013 r. do dnia 31 lipca 2013 r. spółce C x Sp. z o.o. 2 SKA. Następnie był używany przez Spółkę bezpośrednio do jej działalności gospodarczej. W dniu 01 maja 2014 r. został wynajęty na podstawie umowy najmu spółce C x Sp. z o.o. 2 SKA (spółka powiązana osobowo poprzez akcjonariusza, posiadającego 0,27% akcji G, sprawującego zarząd komplementariusza C. x SKA).

Z tytułu oddania samochodów w najem Spółka obciąża najemców czynszem, który jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Od grudnia 2012 r. Spółka posiada wpisane w przedmiocie działalności wynajem i dzierżawę samochodów osobowych, ale nie jest to główny przedmiot działalności Spółki. Wskazane w stanie faktycznym samochody na dzień 31 marca 2014 r. były wynajęte, oprócz samochodu objętego umową nr 4, który został wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu pierwotnie od dnia 01 stycznia 2013 r. do dnia 31 lipca 2013 r. (na okres ponad pół roczny), a następnie ponownie od dnia 1 maja 2014 r.

Umowy leasingu zawarte przez Spółkę zostały zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym stosownie do brzmienia art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z dnia 13 marca 2014 r.), z zachowaniem warunków wynikających z tego przepisu. Umowy leasingu nie były i nie będą zmieniane od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umów najmu opisanych samochodów będą one dalej wykorzystywane, w okresie trwania umowy leasingu, w bieżącej działalności gospodarczej Spółki, w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Spółka rozważa zaprzestanie wynajmowania opisanych wyżej samochodów i rozpoczęcie wykorzystywania ich w prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Samochody będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, ale Spółka nie będzie prowadziła dla tych samochodów ewidencji przebiegu. Będą również nadal przeznaczone do wynajmu okazjonalnego, ale w przypadku braku zainteresowania takim wynajmem, będą wykorzystywane na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W uzupełnieniu do wniosku, w odpowiedzi na pytanie Organu „czy na dzień 31 marca 2014 r. Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu i rat wynikających z opisanych we wniosku czterech umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych”, Spółka wskazała, że w jej ocenie na dzień 31 marca 2014 r. przysługiwało jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu i rat leasingowych wynikających z opisanych we wniosku czterech umów leasingu operacyjnego. Jednocześnie zdaniem Spółki treść wezwania narusza art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż w opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała obszernie do jakich celów wykorzystywane są przedmiotowe pojazdy oraz w jaki sposób, co pozwala na ocenę jej stanowiska w kontekście przepisów prawa podatkowego. Zdaniem Spółki, wniosek nie zawiera w tym zakresie braków formalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych wynikających z zawartych umów leasingu opisanych samochodów, w przypadku gdy Spółka przeznaczy samochody do okazjonalnego wynajmu i rozpocznie wykorzystywanie w prowadzonej działalności opodatkowanej do celów innych niż wynajem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych wynikających z zawartych umów leasingu opisanych samochodów także w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy najmu i wykorzystywania tych pojazdów w prowadzonej działalności.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Art. 86a ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Powyższe przepisy stanowią zatem, że w przypadku pojazdów, które na dzień 31 marca 2014 r. uprawniały podatnika do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynszu leasingowego, wprowadzone od dnia 1 kwietnia 2014 r. ograniczenie (50% kwoty podatku wynikającego z faktury dokumentującej czynsz leasingowy) nie ma zastosowania.

Art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej realizuje - w związku z nowelizacją od dnia 1 kwietnia ustawy o VAT - zasadę ochrony praw nabytych podatników, którzy wykorzystują samochód na podstawie umowy leasingu, w zakresie takim w jakim w stosunku do tego pojazdu, na dzień 31 marca 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług od rat leasingowych wykazanego na fakturze. Jak wskazano w uzasadnieniu do nowelizacji z dnia 7 lutego 2014 r. "Przepis art. 12 projektu zachowuje prawa nabyte w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy nieograniczone prawo do odliczenia od czynszu i rat wynikających z takiej umowy. Przedmiotowy przepis będzie miał zastosowanie w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie niniejszej ustawy. Warunkiem zachowania praw nabytych jest, aby pojazdy samochodowe będące przedmiotem tej umowy zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy".

Jak z powyższego wynika, aby prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę mogło być wykonywane (z tytułu czynszu leasingowego) bez ograniczenia, tj. w szczególności bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu poszczególnych pojazdów, Spółka musi spełnić następujące warunki:

1.  zarejestrować umowy leasingu w organie podatkowym (co miało miejsce),
2.  wykorzystywać samochody do wykonywania czynności opodatkowanych (co będzie miało miejsce),
3.  posiadać na dzień 31 marca 2014 r. pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zawartych umów leasingu.

W związku z powyższym istotna dla odpowiedzi na postawione pytanie prawne jest analiza zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zawartych umów leasingu na dzień 31 marca 2014 r., bo to warunkuje w pierwszej kolejności pozytywną odpowiedź na pytanie postawione w przedstawionym przyszłym stanie faktycznym.

Istotne znaczenie w sprawie ma zatem art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r, do dnia 31 marca 2014 r., zgodnie z którym w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych,
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony - kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowiło 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Zgodnie natomiast z ust. 8 art. 86a, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Przepisy te wprowadzały więc ograniczone prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie i leasing samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie jednak z ust. 3 art. 86a ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika. W przypadku więc przeznaczenia leasingowanego samochodu do wynajmu, dzierżawy itp. podobnie jak w przypadku zakupu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez leasingodawcę dotyczących rat leasingowych, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. Przepis art. 86a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, odwołujący się do samochodów o których mowa w art. 86a ust. 1 należy rozpatrywać w świetle art. 86a ust. 3 ustawy, który wymienia kategorie samochodów, do których ust. 1 nie ma zastosowania. W konsekwencji do tych pojazdów nie może mieć zastosowania także art. 86a ust. 8 dotyczący ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przez usługobiorców używających samochody m.in. na podstawie umowy leasingowej.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (tj. na gruncie art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, mającego analogiczne brzmienie co art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym) organy podatkowe potwierdzały powyższe stanowisko (por. interpretacja indywidualna z dnia 11 stycznia 2010 r., Izba Skarbowa w Warszawie, znak IPPP1/443-1026/09-2/IG: „Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca jako najemca będzie zawierała z wynajmującymi umowy najmu samochodów osobowych, które następnie będzie podnajmować innym podmiotom. Biorąc zatem pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż w opisanym przypadku nie znajdą zastosowania uregulowania zawarte w art. 86 ust. 3 i art. 86 ust. 7 ustawy, gdyż w świetle przytoczonej definicji słowa Wnioskodawca nie jest użytkownikiem przedmiotowych samochodów osobowych. W przedmiotowej sprawie będą miały więc zastosowanie przepisy art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b) ustawy, na mocy których Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu najmu samochodów, wynikającego z faktur VAT wystawionych przez wynajmującego. Warunkiem odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie jest jednakże, jak wyraźnie wynika z powyższych uregulowań, aby taki pojazd był przeznaczony wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umów wymienionych w tym przepisie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy".

Podobnie w interpretacji z dnia 19 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP2/443-901/13-4/PR, stwierdzono, na gruncie przepisów obowiązujących w okresie 1 styczeń 2011 – 31 grudzień 2013 r. „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotowy samochód osobowy przeznaczony jest do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, stanowiącego przedmiot działalności gospodarczej na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej. Na podstawie ww. przepisu Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100%, wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, w sytuacji, kiedy leasingowany samochód osobowy przeznaczony jest do dalszego wynajmu, ale jest również wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem samochodów. Podkreślić należy, iż w tej sytuacji istotne znaczenie ma fakt, iż przedmiotowy samochód po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy nadal przeznaczony będzie do dalszego wynajmu, pomimo, iż w okresie, gdy brak będzie zainteresowania usługą najmu, będzie wykorzystywany przez Spółkę do innej działalności opodatkowanej."

Wreszcie w interpretacji z dnia 28 stycznia 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP4/443-786/13-2/MK, w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., wskazano: „Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji gdy - jak wskazano we wniosku - ww. samochód osobowy zostanie oddany przez Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów, w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, to - zgodnie art. 86a ust. 3 ustawy o VAT - Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej "opłatę wstępną" i z faktur dokumentujących raty leasingowe w okresie, w którym samochód użytkowany na podstawie umowy leasingu operacyjnego, jest przeznaczony wyłącznie na wynajem, o ile nie zachodzą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni zachowa prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe również w sytuacji gdy po ustaniu bieżącej umowy najmu, samochód w dalszym ciągu przeznaczony będzie na wynajem, o ile w okresie oczekiwania na następnego najemcę będzie wykorzystywany przez Wnioskodawczynię do innych czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nie ma znaczenia na jak długi okres czasu samochód przeznaczony na wynajem w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej zostaje po raz pierwszy wynajęty. Z treści przywołanego wcześniej przepisu art. 86a ust. 3 ustawy o VAT wynika bowiem jednoznacznie, że przepis ust. 1 tego artykułu nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika. Przepis ten nie zawiera wymogu, aby te samochody (pojazdy) były przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, jak miało to miejsce w regulującym ww. kwestię, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.). Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz przedstawiony wyżej stan prawny stanowisko Wnioskodawczyni, że Firmie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej "opłatę wstępną" oraz z faktur wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego w okresie oddania pojazdu w odpłatne użytkowanie na okres powyżej sześciu miesięcy, jak również w przypadku gdy po tym okresie pojazd będzie nadal przeznaczony na wynajem, ale będzie wykorzystywany również do innych czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności - należało uznać za prawidłowe."

W związku z powyższym by skorzystać - w dniu 31 marca 2014 r. - z prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących rat leasingowych, w świetle obowiązujących przepisów, spełnione musiały być następujące przesłanki (o których mowa w 86a ust. 3), tj.

*   przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze,
*   te pojazdy są przez podatnika przeznaczone do wykorzystania na ww. cele.

Przy czym dla skorzystania z pełnego odliczenia podatku VAT nie ma znaczenia, komu dany pojazd zostanie wynajęty, ponieważ niezależnie od tego, czy będzie to osoba prywatna, czy prawna, podmiot powiązany czy niezależny, nie ma żadnych przepisów ograniczających prawo do odliczeń. Kluczowym jest fakt spełnienia przesłanki z art. 86 ust. 3 ustawy. Gdyby bowiem zamysłem ustawodawcy było uzależnienie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od przeznaczenia pojazdu wyłącznie na cele najmu, przez cały okres jego posiadania, to oczywistym jest, że taką przesłankę zawarto by w treści ustawy.

Należy zwrócić uwagę, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. regulacje miały na celu dostosowanie prawa krajowego do wymogów prawa UE, ukształtowanych również wyrokiem ETS w sprawie Magoora.

Tylko w okresie przejściowym, w jakim obowiązywała poprzednia decyzja derogacyjna Rady UE (od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku samochodów przeznaczonych do oddania do dalszego wynajmu, ustawa określała minimalny okres trwania najmu. Organy podatkowe przyjmowały również zgodnie, że w przypadku, gdy po upływie owego minimalnego okresu trwania najmu podatnik zaprzestaje wykorzystywania samochodu do najmu, jego prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ulega zmianie (może wykonać prawo do odliczenia w całości, mimo że np. od 7-ego miesiąca posiadania samochodu, nie jest on już wynajmowany).

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Minister Finansów wskazywał, że wykonanie prawa do odliczenia w pełnej wysokości nie jest uwarunkowane ani ilością posiadanych samochodów, ani tym, aby wynajem pojazdów stanowił główny przedmiot działalności podatnika. Dla przykładu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2013 r. sygn. IPTPP4/443-458/13-6/MK (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) wskazano, że "samo prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, dzierżawy, leasingu, itp. samochodów nie determinuje automatycznie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy leasingu samochodów na potrzeby działalności. Użyte bowiem w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze (\`(...)\`)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób.

Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem konkretnych samochodów w odpłatne używanie poprzez użycie wyrazu „tych". Tym samym, sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne oddanie danego, konkretnego samochodu do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnych na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z literalnego brzmienia przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej wynika bowiem, iż koniecznym warunkiem jego zastosowania jest przeznaczenie samochodu do działalności polegającej m.in. na jego wynajmie przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

(\`(...)\`) Przedmiotem działalności Zainteresowanego będzie m.in. wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek. W ramach tej działalności Wnioskodawca zamierza zawrzeć do końca roku 2013 umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego.

Pojazd zostanie wyleasingowany z przeznaczeniem na wynajem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na czas nie krótszy niż 6 miesięcy. W okresie przeznaczenia na wynajem samochód nie będzie wykorzystywany w inny sposób. Oddanie w najem samochodu będzie u Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotowy samochód osobowy przeznaczony będzie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu na okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktury dokumentującej raty leasingowe, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit, b) ustawy nowelizującej. Przy czym prawo do odliczenia nie zostało uwarunkowane okresem jaki upłynął od zawarcia umowy leasingu do dnia zawarcia umowy najmu przedmiotowego samochodu. Prawo do pełnego odliczenia VAT nie jest również uwarunkowane długością poszczególnych umów najmu zawieranych w czasie przeznaczenia przedmiotowego samochodu do wynajmowania na okres nie krótszy niż sześć miesięcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W rozpatrywanym przypadku w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT nie ma również znaczenia fakt, że Wnioskodawca będzie dysponował jednym samochodem przeznaczonym na wynajem w ramach działalności gospodarczej oraz fakt, że wynajem samochodów nie będzie przeważającym rodzajem działalności Wnioskodawcy. Należy przy tym zauważyć, że sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów osobowych, nie jest wystarczającą przesłanką pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku VAT od zakupu samochodu osobowego. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest przeznaczenie tych samochodów na wynajem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy przy czym konieczne jest również ich wykorzystywanie, tj. fizyczne używanie przez podmiot trzeci.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od dnia zawarcia umowy leasingu samochodu osobowego w przypadku oddania samochodu w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na nieprzerwany okres sześciu miesięcy. Wnioskodawca będzie miał również prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w przypadku oddania samochodu do odpłatnego używania na krótkie okresy czasu, przy założeniu, że będzie on przeznaczony wyłącznie do tego celu przez okres co najmniej sześciu miesięcy. Prawo do odliczenia nie jest uzależnione od ilości posiadanych samochodów oraz od tego czy najem samochodów będzie przeważającym rodzajem działalności gospodarczej Wnioskodawcy”.

Należy także podkreślić w powyższym kontekście, że od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86a ust. 3 ustawy o VAT stanowił, że przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika. Przepis ten wiązał zatem pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotem działalności, nie zaś nawet z przeznaczeniem konkretnych pojazdów lub innymi przesłankami. Przepis ten uzyskał również brzmienie zbieżne z treścią art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o VAT, obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Na gruncie tego przepisu (o analogicznej treści co art. 86a ust. 3) NSA stwierdził w wyroku z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. IFSK 1755/12, że "Rozstrzygając kwestię będącą przedmiotem sporu pomiędzy skarżącą spółką a organem podatkowym, Sąd I instancji zasadnie odwołał się do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartego w wyroku z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1875/09 (pub).: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Z wyroku tego wynika, że jedynym warunkiem określonym w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdów, o których mowa w ust. 3 jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odsprzedaż pojazdów określonych w ust. 3. Przepis ten nie określa - w przeciwieństwie do pkt 7b ust. 4 art. 86 ustawy o VAT - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołuje się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem, a jedynie odwołuje się do działalności podatnika.

Dalej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że z art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT nie wynika, by jakiekolwiek znaczenie dla prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego miało w tym przypadku zaliczenie przez podatnika, o którym mowa w tym przepisie, pojazdu samochodowego do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wykładnia zarówno gramatyczna, jak i systemowa wewnętrzna, powołanych wyżej przepisów wskazuje, że wprowadzając w ust. 3 art. 86 ustawy o VAT ograniczenie zasady określonej w art. 86 ust. 1 oraz stwierdzając w ust. 4 tego artykułu, że ograniczenie określone w ust. 3 nie ma zastosowania do pojazdów i przypadków wskazanych w ust. 4, ustawodawca chciał w ten sposób zagwarantować pełne odliczenie podatku VAT w odniesieniu do pojazdów związanych ściśle z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że do podatników określonych w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 tego artykułu, a ma zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystywane do działalności opodatkowanej".

Spółka zauważa również, że art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r, nie wprowadza - podobnie jak powyższe przepisy - żadnych dodatkowych warunków odliczenia, poza zarejestrowaniem umowy leasingu oraz posiadaniem prawa do pełnego odliczenia na dzień 31 marca 2014 r. W szczególności brak jest w tym przepisie warunku kontynuowania najmu.

Jak zaś stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2012 r. sygn. ILPP2/443-1663/11-2/AK "Zatem z przytoczonych regulacji wynika, że ograniczenie wskazane w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej oraz ustawy o transporcie drogowym, nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej). Ponadto, w przedmiotowej regulacji ustawodawca wskazuje, obok przeznaczenia samochodów na cele określone w tym przepisie, również na konieczność ich wykorzystywania, tj. fizycznego używania przez podmiot trzeci. Jednakże samochody przez ww. okres muszą być przeznaczone wyłącznie na ten cel. Powyższe oznacza, że po okresie 6 miesięcy podatnik może przeznaczyć pojazd oprócz najmu również na pozostałe cele prowadzonej działalności zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego nabyciem".

Wobec powyższego Spółce na dzień 31 marca 2014 r. przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych przedmiotowych samochodów, będących przedmiotem najmu. Zarejestrowanie umów leasingu przedmiotowych samochodów uprawnia Spółkę do odliczenia 100% podatku z rat leasingowych od dnia 1 kwietnia 2014 r., również w przypadku, gdy umowy najmu zostaną rozwiązane. Powyższe samochody były w dniu 31 marca 2014 r. oddane w najem, trwający już ponad pół roku. Wyjątkiem był samochód leasingowany na podstawie umowy nr 4, który został wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu pierwotnie od dnia 01 stycznia 2013 r. do dnia 31 lipca 2013 r. (na okres ponad pół roczny), a następnie ponownie od dnia 1 maja 2014 r. Jednak w sytuacji, gdy samochód użytkowany na podstawie umowy leasingu pierwotnie jest wynajmowany, a później, po ustaniu najmu, wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż wynajem, Spółka może skorzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe. Przepisy wymagały ponadto do dnia 31 grudnia 2013 r. aby samochód był przedmiotem najmu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy; warunek ten został przez wszystkie wymienione pojazdy spełniony, aczkolwiek powyższe nie jest relewantne prawnie w omawianym stanie faktycznym, bowiem przepisy w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 marca 2014 r., nie wymagają aby najem trwał co najmniej sześć miesięcy.

Tym samym Spółce przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku zawartego na fakturach wystawianych przez leasingodawcę, dokumentujących raty leasingu operacyjnego samochodów na dzień 31 marca 2014 r. Zarejestrowanie przedmiotowych umów leasingu na podstawie art. 13 ustawy nowelizującej daje Spółce prawo do pełnego odliczenia od dnia 1 kwietnia 2014 r., przez cały okres obowiązywania umowy leasingu, także po zakończeniu umowy najmu poszczególnych pojazdów, nawet w przypadku gdy pojazd z uwagi na brak zawarcia dalszych umów najmu wykorzystywany będzie do czynności opodatkowanych prowadzonych przez Spółkę innych niż wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych.

Wobec powyższego stanowisko Spółki winno być uznane za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe – w zakresie umowy leasingu nr 4, nieprawidłowe – w zakresie umowy leasingu 1, 2 i 3.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą” wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.), w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

W myśl art. 2 pkt 34 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy).

Natomiast w myśl art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

1.  odprzedaży,
2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Na podstawie art. 86a ust. 12 ustawy, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W myśl ust. 13 tegoż artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Zgodnie z art. 8 ww. ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

1.  ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
2.  informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

1.  bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
2.  pod warunkiem że:
    1.  pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
    2.  umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka czynny podatnik podatku od towarów i usług, wykonujący czynności opodatkowane, zawarła jako leasingobiorca cztery umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych:

1.  umowa nr 1 z dnia 11 października 2011 r. ,
2.  umowa nr 2 z dnia 12 września 2013 r. ,
3.  umowa nr 3 z dnia 29 sierpnia 2013 r. ,
4.  umowa nr 4 z dnia 26 października 2012 r.

Będące przedmiotem wskazanych umów samochody są przez Spółkę wynajmowane. Z tytułu oddania samochodów w najem Spółka obciąża najemców czynszem, który jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Od grudnia 2012 r. Spółka posiada wpisane w przedmiocie działalności wynajem i dzierżawę samochodów osobowych, ale nie jest to główny przedmiot działalności Spółki. Wskazane w stanie faktycznym samochody na dzień 31 marca 2014 r. były wynajęte i są wynajęte do chwili obecnej, oprócz samochodu objętego umową nr 4, który został wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu pierwotnie od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 lipca 2013 r. (na okres ponad pół roczny), następnie był używany przez Spółkę bezpośrednio do jej działalności gospodarczej i ponownie wynajęty od dnia 1 maja 2014 r.

Umowy leasingu zawarte przez Spółkę zostały zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym stosownie do brzmienia art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z dnia 13 marca 2014 r.), z zachowaniem warunków wynikających z tego przepisu. Umowy leasingu nie były i nie będą zmieniane od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umów najmu opisanych samochodów będą one dalej wykorzystywane, w okresie trwania umowy leasingu, w bieżącej działalności gospodarczej Spółki, w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Spółka rozważa zaprzestanie wynajmowania opisanych wyżej samochodów i rozpoczęcie wykorzystywania ich w prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Samochody będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, ale Spółka nie będzie prowadziła dla tych samochodów ewidencji przebiegu. Będą również nadal przeznaczone do wynajmu okazjonalnego, ale w przypadku braku zainteresowania takim wynajmem, będą wykorzystywane na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że w jej ocenie na dzień 31 marca 2014 r. przysługiwało jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu i rat leasingowych wynikających z opisanych we wniosku czterech umów leasingu operacyjnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych wynikających z zawartych umów leasingu opisanych samochodów, w przypadku gdy Spółka przeznaczy samochody do okazjonalnego wynajmu i rozpocznie wykorzystywanie w prowadzonej działalności opodatkowanej do celów innych niż wynajem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że samochody osobowe objęte umowami leasingu operacyjnego nr 1, 2 i 3 zostały następnie przez Wnioskodawcę wynajęte. Samochody te były wynajęte na dzień 31 marca 2014 r. i są wynajęte do chwili obecnej a w przedmiocie działalności Spółka posiada wpisany m.in. wynajem i dzierżawę samochodów osobowych. Zatem do wskazanych samochodów, które na dzień 1 kwietnia 2014 r. były przeznaczone wyłącznie na wynajem, Wnioskodawcy na dzień 1 kwietnia 2014 r. przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie bezpośrednio art. 86a ust. 5 pkt 1 lit c ustawy nowelizującej, który stanowi o tym, że jeżeli oddanie pojazdu w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika to pojazd taki uznawany jest za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, w związku z czym nie trzeba prowadzić do takich pojazdów ewidencji przebiegu. W związku z tym, do wskazanych samochodów przeznaczonych na dzień 1 kwietnia 2014 r. wyłącznie na wynajem nie znajdzie zastosowania art. 13 ustawy nowelizującej.

W odniesieniu do samochodu objętego umową leasingu nr 4, który został wynajęty przez Spółkę na podstawie umowy najmu pierwotnie od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 lipca 2013 r. (na okres ponad pół roczny), następnie był używany przez Spółkę bezpośrednio do jej działalności gospodarczej i ponownie wynajęty od dnia 1 maja 2014 r. wskazać należy, że skoro samochód ten na dzień 1 kwietnia 2014 r. nie był przeznaczony wyłącznie na wynajem to w sprawie nie może znaleźć zastosowania ww. art. 86a ust. 5 pkt 1 lit c ustawy nowelizującej. Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych, stwierdzić należy w omawianej sprawie zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej. Zgodnie z zapisem ww. przepisu w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień 31 marca 2014 r. podatnikowi przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od rat leasingowych pod pewnymi warunkami wynikającymi z art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej. W omawianej sytuacji warunki określone ww. przepisie zostały spełnione. Jak wynika z opisu sprawy umowa leasingu nr 4 została zarejestrowana przez Spółkę we właściwym urzędzie skarbowym, umowa ta nie była i nie będzie zmieniona od dnia 1 kwietnia 2014 r. a na dzień 31 marca 2014 r. Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu i rat leasingowych wynikających z tej umowy leasingu operacyjnego. Zatem na dzień 1 kwietnia 2014 r. stosownie do ww. art. 13 ustawy nowelizującej Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych z umowy nr 4.

Obecnie Spółka rozważa zaprzestanie wynajmowania opisanych wyżej samochodów i rozpoczęcie wykorzystywania ich w prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Samochody będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, ale Spółka nie będzie prowadziła dla tych samochodów ewidencji przebiegu. Będą one również nadal przeznaczone do wynajmu okazjonalnego, ale w przypadku braku zainteresowania takim wynajmem, będą wykorzystywane na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Rozpatrując kwestię czy Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych wskazanych samochodów, w przypadku gdy Spółka przeznaczy samochody do okazjonalnego wynajmu i rozpocznie wykorzystywanie w prowadzonej działalności wyjaśnić należy, że obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2014 r. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. rat leasingowych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych m.in. z leasingiem operacyjnym pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją (napraw, paliwa itp.) w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy samochód osobowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem, to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Natomiast, w sytuacji, gdy samochód osobowy zostaje przeznaczony również do celów innych niż najem (nie jest przeznaczony wyłącznie do wynajmu), ustalenie zasad używania oraz dodatkowo potwierdzone prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu są warunkami, których spełnienie jest wymagane w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji w zakresie samochodów osobowych objętych umowami leasingu operacyjnego nr 1, 2 i 3, które na dzień 1 kwietnia 2014 r. były przeznaczone wyłącznie na wynajem, Wnioskodawcy na dzień 1 kwietnia 2014 r. przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu rat leasingowych na podstawie art. 86a ust. 5 pkt 1 lit c ustawy nowelizującej. Jednakże w przypadku gdy Spółka przeznaczy ww. samochody do okazjonalnego wynajmu i jednocześnie rozpocznie wykorzystywanie ich w prowadzonej działalności, z uwagi na to, że zmieni się ich przeznaczenie - samochody te nie będą już przeznaczone wyłącznie na wynajem, a co wskazano w stanie faktycznym, Spółka nie będzie prowadziła dla tych samochodów ewidencji przebiegu, wykluczającej użycie ich do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych wynikających z umów leasingu operacyjnego nr 1, 2 i 3, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie mu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy najmu i wykorzystywania samochodów objętych umowami leasingu nr 1, 2 i 3 również w prowadzonej działalności Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji w zakresie samochodu osobowego objętego umową leasingu operacyjnego nr 4, który na dzień 1 kwietnia 2014 r. nie był przeznaczony wyłącznie na wynajem Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu i rat leasingowych wynikających z tej umowy na podstawie art. 13 ustawy nowelizującej. W przypadku gdy Spółka przeznaczy ww. samochód do okazjonalnego wynajmu i jednocześnie rozpocznie wykorzystywanie go w prowadzonej działalności, Spółka nie traci prawa prawa do pełnego odliczenia podatku od rat leasingowych, z uwagi na to, że nadal spełnia warunki wynikające z przepisu art. 13 ustawy nowelizującej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie mu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy najmu i wykorzystywania samochodu objętego umową leasingu nr 4 również w prowadzonej działalności Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.