Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1045/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-14
Teza: Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskanego przez osobę będącą czeskim rezydentem z tytułu umowy o dzieło.
Słowa kluczowe: Czechy; nierezydent; prawa-prawa autorskie; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskanego przez osobę będącą czeskim rezydentem z tytułu umowy o dzieło – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskanego przez osobę będącą czeskim rezydentem z tytułu umowy o dzieło.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Teatr zawarł umowę cywilnoprawną (umowę o dzieło wraz z przeniesieniem praw autorskich majątkowych) z artystą – obywatelem Czech na organizację widowiska teatralnego na deskach teatru. Artysta nie prowadzi działalności gospodarczej. Umowa obejmuje opracowanie scenariusza, koncepcji inscenizacyjnej, projektu scenograficznego dekoracji, projektu scenograficznego kostiumów, projektu plakatu i programu widowiska. Termin wykonania umowy ustalono na koniec listopada br. Strony umówiły się na wypłatę wynagrodzenia (honorarium) po zakończeniu wystawiania spektakli (harmonogram szczegółowo określa terminy spektakli). Artysta ma stałe miejsce zamieszkania w Czechach, co potwierdza przedłożony przez niego certyfikat rezydencji. Podstawą wypłaty wynagrodzenia będzie rachunek, płatny w ciągu 14 dni od dnia jego wystawienia przez artystę. Przedsięwzięcie artystyczne jest okazjonalnie wykonywane przez tego artystę poza terytorium Czech.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy na artyście – obywatelu Czech ciąży ograniczony obowiązek podatkowy od wynagrodzenia otrzymanego w Polsce?
2.  Czy płatnik ma obowiązek potrącić od wynagrodzenia artysty – obywatela Czech – podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu?
3.  Czy umowa dwustronna z dnia 13 września 2011 r. zawarta pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. 2012 r. poz. 991) w art. 16 modyfikuje ograniczony obowiązek podatkowy w ten sposób, że od należnego wynagrodzenia artyście można lecz nie trzeba w Polsce potrącać podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Za dochody (przychody) osiągane w Polsce uważa się m.in. dochody z działalności wykonywanej osobiście (art. 3 ust. 2b). Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów m.in. z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9, z praw autorskich lub z praw pokrewnych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. Ust. 2 ww. przepisu stanowi, że powyższe uregulowanie stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. W niniejszej sprawie podatnik (czeski artysta) przedłożył Wnioskodawcy certyfikat rezydencji właściwego urzędu skarbowego w Czechach. Zgodnie z art. 16 umowy dwustronnej z dnia 13 września 2011 r. zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu bez względu na postanowienia art. 7 i 14, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie uzyskany z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, osobiście wykonywanej w tym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Wnioskodawca zakwalifikował charakter wykonywanej pracy przez czeskiego artystę na terytorium Polski (Torunia) do działalności artystycznej, o której mowa w ww. przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy, art. 16 ww. umowy międzynarodowej daje podstawę do potrącenia z należnego artyście wynagrodzenia podatku dochodowego w formie ryczałtu w wysokości 20% mimo nie wyrażenia przez artystę zgody na potrącenie.

Wnioskodawca uważa, że art. 16 umowy dwustronnej z Republiką Czech nie modyfikuje zasady ograniczonego obowiązku podatkowego, o której mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ten sposób, że w przypadku udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, płatnik w Polsce nie ma obowiązku potrącać od należnego wynagrodzenia podatku w formie ryczałtu w wysokości 20%. Sformułowanie „może być opodatkowany” nie daje podatnikowi swobody w zakresie wyboru państwa, w którym dochody osiągnięte w Polsce mają być opodatkowane. W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten należy interpretować łącznie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym sformułowano tzw. zasadę źródła, w myśl której - niezależnie od miejsca zamieszkania podatnika, opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w danym państwie mają źródło. Skoro polski ustawodawca zdecydował się na stosowanie wobec nierezydentów zasady ograniczonego obowiązku podatkowego, to umowa dwustronna z Czechami skonkretyzowała jedynie ten obowiązek, nie dając swobody wyboru pomiędzy „zasadą rezydencji” i „zasadą u źródła”. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają na celu zapobieganie konieczności dwukrotnego płacenia podatku. Celem tych umów nie jest natomiast pozostawienie swobody podatnikom w zakresie dokonania wyboru Państwa, w którym mają być opodatkowane dochody osiągnięte za granicą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) podlegają w Polsce osoby fizyczne jeśli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z analizy przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, teatr (Wnioskodawca) zawarł umowę cywilnoprawną (umowę o dzieło wraz z przeniesieniem praw autorskich majątkowych) z artystą – obywatelem Czech na organizację widowiska teatralnego. Artysta nie prowadzi działalności gospodarczej. Umowa obejmuje opracowanie scenariusza, koncepcji inscenizacyjnej, projektu scenograficznego dekoracji, projektu scenograficznego kostiumów, projektu plakatu i programu widowiska. Termin wykonania umowy ustalono na koniec listopada br. Strony umówiły się na wypłatę wynagrodzenia (honorarium) po zakończeniu wystawiania spektakli (harmonogram szczegółowo określa terminy spektakli). Artysta ma stałe miejsce zamieszkania w Czechach, co potwierdza przedłożony przez niego certyfikat rezydencji. Podstawą wypłaty wynagrodzenia będzie rachunek, płatny w ciągu 14 dni od dnia jego wystawienia przez artystę. Przedsięwzięcie artystyczne jest okazjonalnie wykonywane przez tego artystę poza terytorium Czech.

W myśl art. 16 ust. 1 umowy z dnia 13 września 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2012 r., poz. 991), bez względu na postanowienia artykułów 7 i 14, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie uzyskany z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, osobiście wykonywanej w tym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Jeżeli dochód mający związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty lub sportowca, nie przypada na rzecz tego artysty lub sportowca lecz innej osobie, wówczas dochód ten, bez względu na postanowienia artykułów 7 i 14, może być opodatkowany w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana (art. 16 ust. 2 ww. umowy).

Należy stwierdzić, iż umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jak i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień. Nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 17, regulującego kwestię opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez artystów i sportowców, Konwencja Modelowa nie zawiera definicji artysty lub sportowca, wskazuje jednak na to, że pojęcie artysty w rozumieniu tego przepisu obejmuje artystę scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego oraz muzyka. Podnosi się, że pojęcie artysty użyte w art. 17 nie pokrywa się z jego potocznym rozumieniem, gdyż dotyczy tylko tych osób, których działalność wiąże się z publicznymi występami mającymi charakter widowiska rozrywkowego w szerokim tego słowa znaczeniu.

W stosunku do należności wskazanej we wniosku, a związanej z wykonaniem dzieła i przeniesieniem praw autorskich do tego dzieła nie znajdzie zatem zastosowania art. 16 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu ale art. 13 tej umowy.

Na podstawie art. 13 ust. 1 umowy, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 8 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z tytułu przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, łącznie z tymi zyskami, które pochodzą z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 umowy).

Zgodnie z ust. 3 tegoż przepisu, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności statków morskich, statków żeglugi śródlądowej, statków powietrznych, pojazdów drogowych lub kolejowych, eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, lub z majątku ruchomego związanego z eksploatowaniem takich statków morskich, statków żeglugi śródlądowej, statków powietrznych, pojazdów drogowych lub kolejowych, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Natomiast w myśl art. 13 ust. 4 ww. umowy, zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku, innego niż wymieniony w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać zatem należy, że osoba nie posiadająca miejsca zamieszkania w Polsce, w niniejszej sprawie artysta - obywatel Czech mający stałe miejsce zamieszkania w Czechach, podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, mającą miejsce zamieszkania w Czechach z tytułu wykonania dzieła i jednoczesnego odpłatnego zbycia autorskich praw majątkowych do tego dzieła na rzecz Wnioskodawcy, mieszczą się natomiast w kategorii przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody ze sprzedaży praw autorskich. Jednakże biorąc pod uwagę, że osoba wskazana we wniosku przedstawiła certyfikat rezydencji wydany przez właściwy czeski urząd podatkowy, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 4 umowy, co oznacza, że należności wskazane we wniosku będą podlegały opodatkowaniu tylko w kraju, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania, tj. w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w Czechach. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.