Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-724/10-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-02
Teza: Sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości w części nabytej w spadku po matce, zwróconej na podstawie decyzji Prezydenta m.st. Warszawy w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu z dnia 26 października 1945 roku, nie stanowi źródła przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również wówczas, gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot. Dlatego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od sprzedaży tej części udziału w nieruchomości. Natomiast dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży 1/3 części udziałów nabytej w 2010 r. od Skarbu Państwa podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym, w sposób omówiony jak powyżej, chyba że Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy.
Słowa kluczowe: dekret; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; przychód-źródła przychodu; udział-sprzedaż udziałów; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; współwłasność; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 09.09.2010 r. (data wpływu 15.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości przyznanych, na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z dnia 26 października 1945 r., spadkobiercy oraz w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i udziału we współwłasności posadowionego na tym gruncie budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze nieruchomości przyznanych, na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z dnia 26 października 1945 r., spadkobiercy oraz w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i udziału we współwłasności posadowionego na tym gruncie budynku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dziadek Wnioskodawcy nabył dnia 26.10.1931 r. nieruchomość położoną w Warszawie przy ul. L., zabudowaną budynkiem mieszkalnym. Nieruchomość objęta jest działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta st. Warszawy (Dz. Nr 50, poz. 279). Z dniem 21.11.1945 r. tj. z dniem wejścia w życie dekretu nieruchomości, w tym grunt przedmiotowej nieruchomości przeszły na własność gminy miasta, a od 1950 roku z chwilą likwidacji gmin na własność Skarbu Państwa. Następnie grunt przedmiotowej nieruchomości z dniem 27.05.1990 roku stał się własnością Dzielnicy - Gminy. Potem na mocy art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 marca 2002 roku o ustroju miasta st. Warszawy (Dz. U. Nr 41, poz. 361 ze zm.) grunt przedmiotowej nieruchomości stał się własnością miasta. W dniu 22.06.1965 roku dziadek Wnioskodawcy (dawny właściciel) złożył wniosek w trybie Uchwały Nr 11 RM z dnia 27 01 1965 r. w sprawie oddania niektórych terenów na obszarze miasta w wieczyste użytkowanie (M.P. Nr 6 poz. 18) o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego do gruntu położonego w Warszawie przy ul. L. Dziadek Wnioskodawcy zmarł w dniu 07.07.1976 r. w W. Jego żona zmarła w dniu 29.07.2000 r. W dniu 17.08.2000 r. córki dziadka Wnioskodawcy: Irena Z, Danuta B i matka Wnioskodawcy Janina O ponowiły wniosek o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego do gruntu położonego w Warszawie przy ul. L. Sąd Rejonowy Wydział Cywilny Postanowieniem z dnia 20 lutego 2001 r. z wniosku Janiny O - matki Wnioskodawcy i innych o stwierdzenie nabycia spadku po dziadku Wnioskodawcy postanowił, że spadek po dziadku na podstawie ustawy nabyły żona Elżbieta W. i córki Janina O, Danuta B, Irena Z po 1/4 części spadku. Sąd Rejonowy Wydział Cywilny Postanowieniem z dnia 13.09.2002 r. z wniosku Janiny O – matki Wnoskodawcy, Ireny Z. i Danuty B o stwierdzenie nabycia spadku po Elżbiecie W postanowił, że spadek po Elżbiecie W. na podstawie ustawy nabył Skarb Państwa z dobrodziejstwem inwentarza. W dniu 03.12.2003 r. zmarła matka Wnioskodawcy. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał Decyzję z dnia 07.08.2002 r. o zakazie użytkowania budynku posadowionego na terenie nieruchomości przy ul. L. ze względu na zagrożenie bezpieczeństwa ludzi i mienia. Sąd Rejonowy Wydział Cywilny Postanowieniem z dnia 08.07.2004 r. z wniosku Wnioskodawcy z udziałem brata Wnioskodawcy postanowił, że spadek po Janinie O. – matce Wnioskodawcy na podstawie testamentu nabyli Bogdan O. i – Wnioskodawca i Włodzimierz O po 1/2 części spadku. W dniu 31.10.2006 r. Prezydent miasta wydał Decyzję, w której po rozpatrzeniu sprawy orzekł ustanowić na lat 99 prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w W przy ul. L na rzecz Ireny Z. wynoszącym 1/4 części, Danuty B w udziale wynoszącym 1/4 części, Bogdana O. w udziale wynoszącym 1/8 części, Włodzimierza O. w udziale wynoszącym 1/8 części oraz Skarb Państwa w udziale wynoszącym 1/4 części oraz zwrócić własność znajdującego się na ww. gruncie budynku mieszkalnego i gospodarskiego na rzecz ww. osób. Przed Notariuszem w dniu 19.11.2007 r. został podpisany Akt Notarialny Umowa o oddanie gruntu we współużytkowanie wieczyste oraz przeniesienie własności budynków. Zbywający Miasto oddają w użytkowanie wieczyste przedmiotową nieruchomość na rzecz ww. osób i Skarb Państwa w częściach jw. oraz przenoszą prawo własności budynków. W dniu 26.11.2007 r. Danuta B, Irena Z, Bogdan O – Wnioskodawca złożyli w Wydziale Nieruchomości Skarbu Państwa Biura Gospodarki Nieruchomościami Urzędu miasta wniosek w sprawie zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu położonego w W przy ul. L oraz współwłasności budynków posadowionych na nim poprzez zbycie udziału Skarbu Państwa w wysokości 1/4 na rzecz współwłaściciela. Przed notariuszem w dniu 10.02.2010 r. podpisany został Akt Notarialny Umowa Sprzedaży Irenie Z., Danucie B. oraz Bogdanowi Romanowi O – Wnioskodawcy udziały wynoszące po 1/12 części na rzecz każdego z nich w prawie do użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasności budynków za cenę brutto po 30.100,00 zł każdemu z nich. Przed notariuszem w dniu 24.08.2010 r. został podpisany Akt Notarialny Umowa sprzedaży przedmiotowej nieruchomości prywatnemu nabywcy. Udziały w sprzedaży wynosiły: Irena Z. 8/24, Danuta B. 8/24, Bogdan O. 5/24, Włodzimierz O. 3/24.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży 1/8 części nieruchomości nabytej w spadku po matce Janinie O, która zmarła w 2003 roku, a która to część wchodzi w 5/24 części z całej nieruchomości podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem od dochodu?
2.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży 1/3 części nabytej w roku 2010 od Skarbu Państwa, a która to część wchodzi w skład 5/24 części całości nieruchomości podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem od dochodu?

Zdaniem Wnioskodawcy zryczałtowany podatek od dochodu ze sprzedaży 1/8 części nieruchomości, którą nabył w spadku po matce jest nienależny. Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od dochodu ze sprzedaży 1/3 części nieruchomości, którą nabył od Skarbu Państwa w 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu), leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców. Jeśli przejęta w drodze przymusu nieruchomość jest zwracana spadkobiercy osoby, którą pozbawiono tej nieruchomości, to prawo do zwrotu ma swe źródło w nabyciu spadku.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Niezależnie od powyższego, na stan prawny nieruchomości istotny wpływ mogą wywierać, wydawane zarówno na gruncie prawa cywilnego, sądowo – administracyjnego, jak i karnego – orzeczenia sądowe jako dokumenty o szczególnym znaczeniu. Szczególność ta wynika z pozycji, jaką zajmują sądy będące organami wymiaru sprawiedliwości oraz z zagwarantowanej konstytucyjnie odrębności władzy sądowniczej od innych rodzajów władz, niezawisłości sędziowskiej.

Zaś prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

W rozpatrywanej sprawie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako spadkobierca nabył udział w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości oraz własność budynku aktem notarialnym z dnia 19.11.2007 r. Ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz przeniesienie własności budynków nastąpiło w wyniku decyzji wydanej przez Prezydenta Miasta.

Wnioskodawca dokonał zbycia swojego udziału w prawie użytkowania wieczystego oraz udział w prawie własności budynku postawionego na nieruchomości w dniu 24.08.2010 r. Oddanie w użytkowanie wieczyste „gruntu warszawskiego" skomunalizowanego Dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 Dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną; - gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w „miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy miasta gruntów oraz budynku wybudowanego na tym gruncie stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 Dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być taktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika także, iż Wnioskodawca wraz z innymi współwłaścicielami w dniu 10.02.2010 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego, nabył udziały w wysokości 1/3 części w prawie do użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasności budynków. Przedmiotowe udziały Wnioskodawca nabył od Skarbu Państwa. W dniu 24.08.2010 r. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami dokonali sprzedaży przedmiotowej nieruchomości prywatnemu nabywcy.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W przypadku odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz udziału w budynku posadowionym na tym gruncie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment nabycia przedmiotowych udziałów, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu wskazanego w cytowanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 46 § 1 powołanej powyżej ustawy Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny przedmiot własności. Budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu i na mocy art. 47 § 1 nie mogą być odrębnymi przedmiotami własności. Z powyższego wynika jednak, że budynek tylko wówczas nie stanowi odrębnego przedmiotu własności, jeżeli posiadaczowi gruntu, na którym jest wzniesiony przysługuje prawo własności tego gruntu. Zgodnie natomiast z art. 235 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Paragraf 2 cytowanego przepisu stanowi jednak, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynku i urządzeń na wieczystym gruncie jest prawem związanym z wieczystym użytkowaniem. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

W przypadku zatem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego, źródłem przychodu jest odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i odrębnie sprzedaż budynku jako nieruchomości, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu, bądź wybudowanie, nabycie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy jest zatem liczony odrębnie – od daty nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i od daty nabycia budynku.

W przedmiotowej sprawie udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku istniejącym na tym gruncie Wnioskodawca nabył od Skarbu Państwa w dniu 10.02.2010 r., zatem okres pięcioletni, o którym mowa powyżej należy liczyć od tego samego dnia.

Ponieważ Wnioskodawca udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku nabył wraz z pozostałymi współwłaścicielami na podstawie podpisanego w dniu 10.02.2010 r. aktu notarialnego i w tym też roku, tj. w dniu 24.08.2010 r. dokonał zbycia przedmiotowych udziałów nabytych od Skarbu Państwa, oznacza to, iż z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży przedmiotowych udziałów, bowiem sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zatem osiągnięty przychód w wysokości uzyskanej na podstawie aktu notarialnego ceny sprzedaży przedmiotowych udziałów stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić w tym miejscu raz jeszcze należy, iż ocena skutków podatkowych sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku będzie dokonywana w niniejszej sprawie w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. I tak, zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c omawianej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c, stosownie do treści art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych opodatkowaniu podlega dochód, czyli przychód pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,
3.  wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
    1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
    3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
    4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Ponadto organ podatkowy wyjaśnia, iż wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi, m. in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejście prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia. Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia.

Zatem oddanie w dniu 19 listopada 2007 r. w użytkowanie wieczyste grunty wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem odebranych wcześniej właścicielom na podstawie Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy na mocy sporządzonego akt notarialnego odnosi się tylko do spadkobierców i ich następców prawnych właścicieli wywłaszczonych nieruchomości. Wyżej wymienione uregulowania prawne mają jednak zastosowanie tylko w odniesieniu do Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, któremu na mocy powołanego powyżej aktu notarialnego z dnia 19 listopada 2007 r. zwrócono 1/8 części udziałów.

Natomiast nabycie w dniu 10.02.2010 r., w wyniku zawartej umowy sprzedaży, potwierdzonej aktem notarialnym przez Wnioskodawcę od Skarbu Państwa udziałów w wysokości 1/3 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie, nie podlega wyżej wymienionym uregulowaniom prawnym. Należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie nabył udziału w wysokości 1/3 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie, jako spadkobierca byłych właścicieli.

Reasumując, sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości w części nabytej w spadku po matce, zwróconej na podstawie decyzji Prezydenta m.st. Warszawy w związku z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu z dnia 26 października 1945 roku, nie stanowi źródła przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również wówczas, gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot. Dlatego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od sprzedaży tej części udziału w nieruchomości.

Natomiast dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży 1/3 części udziałów nabytej w 2010 r. od Skarbu Państwa podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym, w sposób omówiony jak powyżej, chyba że Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.