Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-739/13-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-05
Teza: Czy wniesienie aportem przedmiotowego basenu do założonej gminnej kapitałowej spółki celowej uprawnia Gminę do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji wstecz (w przypadku wydatków już poniesionych) oraz na bieżąco (w przypadku wydatków podlegających rozliczeniu w aktualnym okresie rozliczeniowym oraz w okresach przyszłych)?
Słowa kluczowe: aport; basen; budowa; faktura; gmina; infrastruktura; inwestycje; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; wydatek; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z 30 lipca 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 23 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową basenu wnoszonego następnie aportem do gminnej spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową basenu wnoszonego następnie aportem do gminnej spółki kapitałowej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 23 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz potwierdzenie uiszczenia brakującej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina K. (dalej również jako Gmina) jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Gmina jest w trakcie budowy basenu w ramach Centrum Edukacyjno-Turystyczno-Sportowego w K., która została częściowo sfinansowana ze środków pochodzących z pomocy finansowej przyznanej w ramach Priorytetu 6 „Wykorzystanie i promocja potencjału turystycznego i kulturowego D. („Turystyka i kultura”)” Działania nr 6.2 „Turystyka aktywna” RPO dla Województwa X na lata 2007-2013, przy czym w związku z zawartym aneksem do ww. Umowy - podatek wykazany na fakturach dotyczący realizowanego projektu nie stanowił kosztu kwalifikowanego. Przedsięwzięcie to jest w fazie realizacji (nie oddano do użytkowania, brak przyjęcia środka trwałego do używania, tzw. OT).

Przeprowadzenie przedmiotowej inwestycji realizuje dyspozycję przepisu art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz.U. 2013, poz. 594), na podstawie którego do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadań własnych obejmujących sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Basen powstał jednak z myślą wykorzystywania go przez Gminę do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (zamiar ten istniał od samego początku, tj. od chwili podjęcia przez Gminę decyzji o przeprowadzeniu inwestycji), co zostanie uzewnętrznione poprzez zarządzenie wójta o opłatach za korzystanie z basenu oraz w formie cenników itd.

Aktualnie Gmina rozważa założenie gminnej kapitałowej spółki celowej, do której Gmina wniesie aportem basen będący przedmiotem wniosku. Na mocy art. 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn. Dz. U. 2011 Nr 45 poz. 236; dalej: u.g.k.) jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Instytucję takich spółek regulują z kolei przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 Nr 94 poz.1037 ze zm.). Gminna kapitałowa spółka posiada status odrębnego od Gminy podatnika VAT.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że przedmiotem aportu wnoszonego do gminnej spółki celowej będzie zakończona inwestycja, tj. pływalnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Całość stanowić będą składniki majątkowe. Wartość składników majątku wniesionych w formie aportu zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W związku z tym wnoszący aport obowiązany będzie do wystawienia faktury VAT. Podstawę opodatkowania stanowić będzie obrót, tj. wartość ceny aportu. Przedmiotowy aport dokonywany będzie w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem przedmiotowego basenu do założonej gminnej kapitałowej spółki celowej uprawnia Gminę do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji wstecz (w przypadku wydatków już poniesionych) oraz na bieżąco (w przypadku wydatków podlegających rozliczeniu w aktualnym okresie rozliczeniowym oraz w okresach przyszłych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe rozwiązanie uprawnia Gminę do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji wstecz (w przypadku wydatków już poniesionych) oraz na bieżąco (w przypadku wydatków przyszłych oraz podlegających rozliczeniu w aktualnym okresie rozliczeniowym).

Przepis art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) stanowi, że podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicję działalności gospodarczej wprowadza art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W jego świetle działalność gospodarcza to działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Regulację tą precyzuje art. 15 ust. 6 niniejszej ustawy, stanowiąc, że za podatnika nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Tak ukształtowana regulacja oznacza zatem, że każda gmina może występować zarówno jako podatnik podatku od towarów i usług oraz podmiot nie będący takim podatnikiem (a więc podmiot, do którego nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT), gdyż zgodnie z art. 2 ustawy o samorządzie gminnym, „Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym na własną odpowiedzialność”. W związku jednak z faktem, że w niniejszej sprawie Gmina realizuje przedmiotową inwestycję z myślą prowadzenia działalności gospodarczej, działać będzie ona w charakterze podatnika VAT. Potwierdza to interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1556/11-3/NS: „Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów, czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych nie korzystają ze zwolnienia od podatku, jak również sama czynność świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków nie korzysta z takiego zwolnienia. Tym samym usługi odprowadzania ścieków świadczone przez Gminę w ramach umów cywilnoprawnych będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług. Zatem przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zaś, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że dostawa towarów to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Tak określona dostawa towarów mieści w sobie także czynność „sprzedaży”, którą z kolei art. 2 pkt 22 ustawy o VAT definiuje jako „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.

Należy więc stwierdzić, że wniesienie aportu rzeczowego do spółki kapitałowej, o której mowa w niniejszym wniosku, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dochodzi w nim bowiem do odpłatnej dostawy towarów: z jednej strony występuje bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu (basenem) jak właściciel, z drugiej natomiast spełniony jest także warunek odpłatności (w zamian za aport basenu Gmina otrzymuje określoną liczbę udziałów w Spółce).

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (art. 88 ust. 4 ustawy o VAT). Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wniesienie aportem basenu do założonej gminnej kapitałowej spółki celowej uprawnia Gminę do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji.

Stosownie zaś do przepisu art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Możliwość odliczenia podatku naliczonego stanowi zatem uprawnienie podatnika, którego nie wykonanie nie skutkuje utratą tego prawa. Wręcz przeciwnie, w przypadku, w którym podatnik nie skorzystał tego prawa, może on skorzystać albo z regulacji zawartej w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, stanowiącej, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Podatnik może też dokonać odliczenia VAT wstecz poprzez korektę deklaracji VAT zgodnie z dyspozycją przepisu art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Oznacza to zatem, że w przypadku stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku, Gminie K. przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi kosztami realizowanej inwestycji wstecz, tj. poprzez korekty deklaracji VAT-7 za miesiące wpływu faktur zakupowych do Gminy oraz na bieżąco i w okresach przyszłych. Potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 lutego 2013 r., sygn. IPTPP1/443-898/12-4/RG: „Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług do realizacji Infrastruktury wod-kan, tj. sieci kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej w ramach zadania pn. ,,\`(...)\`”. Prawo do odliczenia przysługuje Wnioskodawcy na bieżąco, począwszy od otrzymania pierwszej faktury dokumentującej nabycie towarów i usług służących powstaniu ww. budowli, które będą wykorzystane do wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. bezpośrednio po wybudowaniu zostaną przekazane aportem”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wniesieniem wkładu a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

W konsekwencji, wniesienie do spółki prawa handlowego aportu niepieniężnego, któremu towarzyszy świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony - stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na mocy § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej również jako Gmina) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Gmina jest w trakcie budowy basenu w ramach Centrum Edukacyjno -Turystyczno-Sportowego w K., która została częściowo sfinansowana ze środków pochodzących z pomocy finansowej przyznanej w ramach Priorytetu 6 „Wykorzystanie i promocja potencjału turystycznego i kulturowego D. („Turystyka i kultura”)” Działania nr 6.2 „Turystyka aktywna” RPO dla Województwa X na lata 2007 -2013, przy czym w związku z zawartym aneksem do ww. Umowy - podatek wykazany na fakturach dotyczący realizowanego projektu nie stanowił kosztu kwalifikowanego. Przedsięwzięcie to jest w fazie realizacji (nie oddano do użytkowania, brak przyjęcia środka trwałego do używania, tzw. OT).

Przeprowadzenie przedmiotowej inwestycji realizuje dyspozycję przepisu art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz.U. 2013 poz. 594), na podstawie którego do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadań własnych obejmujących sprawy zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Basen powstał jednak z myślą wykorzystywania go przez Gminę do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (zamiar ten istniał od samego początku, tj. od chwili podjęcia przez Gminę decyzji o przeprowadzeniu inwestycji), co zostanie uzewnętrznione poprzez zarządzenie wójta o opłatach za korzystanie z basenu oraz w formie cenników itd.

Aktualnie Gmina rozważa założenie gminnej kapitałowej spółki celowej, do której Gmina wniesie aportem basen będący przedmiotem wniosku. Na mocy art. 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn. Dz. U. 2011 Nr 45 poz. 236; dalej: u.g.k.) jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Instytucję takich spółek regulują z kolei przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 Nr 94 poz.1037 ze zm.). Gminna kapitałowa spółka posiada status odrębnego od Gminy podatnika VAT.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że przedmiotem aportu wnoszonego do gminnej spółki celowej będzie zakończona inwestycja, tj. pływalnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Całość stanowić będą składniki majątkowe. Wartość składników majątku wniesionych w formie aportu zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W związku z tym wnoszący aport obowiązany będzie do wystawienia faktury VAT. Podstawę opodatkowania stanowić będzie obrót, tj. wartość ceny aportu. Przedmiotowy aport dokonywany będzie w ramach pierwszego zasiedlenia.

W przedmiotowej sprawie Gmina, wnosząc aport do spółki gminnej, nie realizuje zadań własnych, dokonuje jedynie przeniesienia prawa własności określonych towarów w zamian za udziały. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku bowiem czynności wniesienia przez Gminę aportu do spółki prawa handlowego – nie realizuje zadań, dla których została powołana.

Tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przypadku aportu wnoszonego przez Wnioskodawcę powyższe zwolnienie nie będzie miało miejsca, gdyż jak wynika z wniosku przedmiotowy aport dokonywany będzie w ramach pierwszego zasiedlenia.

Podsumowując, wniesienie aportem przedmiotowego basenu do utworzonej gminnej spółki kapitałowej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, a ponadto nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy wniesienie aportem przedmiotowego basenu do założonej gminnej kapitałowej spółki celowej uprawnia go do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji zarówno wstecz jak i na bieżąco.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak np. w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Odnosząc się do powyższego należy także wskazać, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT realizującym inwestycję polegającą na budowie basenu. Basen powstał z myślą wykorzystywania go przez Gminę do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (zamiar ten istniał od samego początku, tj. od chwili podjęcia przez Gminę decyzji o przeprowadzeniu inwestycji). Aktualnie Gmina rozważa założenie gminnej kapitałowej spółki celowej, do której Gmina wniesie aportem basen będący przedmiotem wniosku. Gminna kapitałowa spółka posiada status odrębnego od Gminy podatnika VAT. Przedmiotem aportu będzie zakończona inwestycja, tj. pływalnia wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Całość stanowić będą składniki majątkowe. Wartość składników majątku wniesionych w formie aportu zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W związku z tym wnoszący aport obowiązany będzie do wystawienia faktury VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a nabywane przez nią towary i usługi związane z realizacją inwestycji polegającej na budowie basenu będą miały związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. aportem basenu do spółki kapitałowej.

Zatem, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca miał/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina miała/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w fakturach dokumentujących wydatki związane z budową basenu wnoszonego następnie aportem do założonej gminnej spółki kapitałowej, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Przy czym prawo to przysługuje zarówno w przypadku wydatków już poniesionych, jak i ponoszonych na bieżąco (w przypadku wydatków podlegających rozliczeniu w aktualnym okresie rozliczeniowym oraz okresach przyszłych), zgodnie z terminami realizacji tego uprawnienia wskazanymi w przepisach art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie wniosku zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.