Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.360.2020.3.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-04
Teza: Opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku VAT od tej transakcji.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; działki; grunty; nabycie; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 sierpnia 2020 r. (data wpływu 25 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji. Wniosek został uzupełniony w dniu 26 października 2020 r. w zakresie podatku od towarów i usług o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz przedstawienie własnego stanowiska w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Pana P.**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Spółka obecnie zmienia profil swojej działalności i planuje rozpocząć działalność polegającą na komercyjnym najmie nieruchomości. Spółka planuje w oparciu o posiadany już grunt oraz grunt, który planuje nabyć przeprowadzić inwestycję w postaci budowy budynku z przeznaczeniem na wynajem pod sklepy i biura.

Spółka jest obecnie właścicielem niezabudowanej działki gruntu na terenie (…) (Działka). Wobec tej nieruchomości jest wydana decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą można na niej wybudować budynek magazynowo-biurowy.

Spółka zamierza obecnie nabyć niezabudowaną nieruchomość położoną (…), składającą się z jednej działki ewidencyjnej o numerze 1 obręb (…) o powierzchni (…) m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: Nieruchomość).

Właścicielem Nieruchomości jest Pan P. (dalej Sprzedający).

Sprzedający jest (w chwili składania wniosku, planowane są zmiany w tym zakresie) Prezesem Zarządu Spółki oraz jej większościowym udziałowcem Spółki.

Sprzedający nabył Nieruchomość w listopadzie 2018 r. od dwóch osób fizycznych, które nabyły przysługujące im udziały we własności Nieruchomości w ramach darowizny. Transakcja nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Sprzedający w związku z nabyciem Nieruchomości zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych.

W chwili nabywania Nieruchomości przez Sprzedającego dla Nieruchomości były wydane warunki zabudowy przewidujące na Nieruchomości budowę budynku usługowo-magazynowego. Wnioskodawca ma zamiar wykorzystać Nieruchomość oraz Działkę w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez przeprowadzenie na nich inwestycji w postaci budowy budynku biurowo-magazynowego. Po zakończeniu inwestycji budynek będzie wynajmowany na rzecz spółki z grupy (podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą), która w tym budynku będzie prowadziła sklep z artykułami oświetleniowymi; potencjalnie powierzchnia w budynku może być również wynajmowana na rzecz innych najemców.

W związku z planowaną inwestycją, Sprzedawca – przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości – udzieli Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji planowanej inwestycji. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte będzie w cenie sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, w ramach prowadzonych postępowań administracyjnych Spółka zasadniczo będzie działać we własnym imieniu, ale na rzecz Sprzedającego bądź jako pełnomocnik Sprzedającego. Ponadto, Sprzedający zezwoli Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań. Sprzedający udzieli Wnioskodawcy upoważnienia do podejmowania wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Sprzedający jest osobą fizyczną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia złożonego wniosku, mającą status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazaną w załączniku do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Sprzedający prowadzi przede wszystkim działalność w zakresie sprzedaży hurtowej towarów związanych z wyposażeniem wnętrz (PKD 46.47.Z) oraz działalność usługową związaną z obsługą sprzedaży oświetlenia, ale również m.in. działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Nieruchomość nie była i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna ani leśna. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego ani w żaden inny sposób używana.

Obecnie Sprzedający – poza nieruchomościami wykorzystywanymi prywatnie (dom mieszkalny i mieszkanie) i Nieruchomością – jest właścicielem lokalu biurowego w Poznaniu, który jest wynajmowany (lokal wynajmowany z VAT przez Sprzedawcę) oraz dwóch niezabudowanych działek gruntu.

W przeciągu ostatnich lat Sprzedający dokonał następujących transakcji dotyczących nieruchomości: sprzedaż i kupno domu prywatnego, kupno dwóch niezabudowanych działek, kupno lokalu użytkowego na wynajem, kupno Nieruchomości.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedający powzięli wątpliwości co do opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony w dniu 26 października 2020 r. przez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca uzyska od Sprzedającego pełnomocnictwo do uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji w postaci budynku biurowo-magazynowego. W związku z tym, że Wnioskodawca planuje prowadzić inwestycję nie tylko na działce będącej przedmiotem nabycia od Sprzedawcy, ale również na sąsiedniej działce należącej do Wnioskodawcy konieczne jest uzyskanie nowej decyzji – obejmującej obie działki.
2.  Celem nadrzędnym Wnioskodawcy jest uzyskanie decyzji – pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. W związku z tym, w szczególności Wnioskodawca będzie składał wniosek o wydanie pozwolenia na budowę, będzie działał w ramach prowadzonego postępowania – w tym składał wszelkie niezbędne oświadczenia, przygotowywał dokumenty, czy dokonywał niezbędnych w toku postępowania uzgodnień.
3.  Celem działań Wnioskodawcy jest uzyskanie decyzji – pozwolenia na budowę planowanej inwestycji, która ma obejmować działkę będącą przedmiotem transakcji. Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie przewidzieć wszystkich działań, jakie będą niezbędne do uzyskania pozwolenia na budową w oczekiwanym przez niego kształcie. W związku z tym Wnioskodawca zapewnia sobie od Sprzedawcy szerokie pełnomocnictwa i uprawnienia – tak, by mógł swobodnie działać w celu uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. Wnioskodawca w związku z prowadzonymi przez siebie działaniami mającymi na celu uzyskanie pozwolenia na budowę ponosi i będzie ponosić koszty. Gdyby nie to, że Wnioskodawca ma zagwarantowane prawo do nabycia Nieruchomości od Sprzedawcy to nie podjąłby takich działań w odniesieniu do nieruchomości niestanowiącej jego własności. Dla uniknięcia wątpliwości w tym zakresie Strony ustaliły, że cena za Nieruchomość jest kwotą, którą Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić i akceptuje on, że koszty związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę są jego kosztami i działania te prowadzi na własny koszt i ryzyko.
4.  Sprzedający nie poniósł żadnych wydatków na przygotowanie nieruchomości do sprzedaży i nie planuje już ponosić żadnych takich wydatków. Potencjalnie, jeśli wystąpiłaby konieczność poniesienia takich wydatków, to obciążałyby one Wnioskodawcę.
5.  Sprzedający widział potencjał do wykorzystania komercyjnego Nieruchomości, tzn. docelowo wybudowania na niej obiektu handlowego. Po nabyciu Nieruchomości podjął on jednak decyzję, że sam nie będzie prowadził tej inwestycji i w związku z tym podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.
6.  Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 20 października 2020 r.):

1.  Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT, a w rezultacie czy przeniesienie prawa własności Nieruchomości (niezabudowanego gruntu budowlanego) za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a nie wyłączoną z opodatkowania VAT albo zwolnioną z opodatkowania VAT?
2.  Czy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną?

Zdaniem Zainteresowanych (ostatecznie wyrażonym w odniesieniu do pytania nr 1 w piśmie z dnia 20 października 2020 r.):

Ad. 1

Sprzedający przy transakcji sprzedaży Nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT i przeniesienie przez Sprzedającego na rzecz Spółki Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Ad. 2

Z uwagi na fakt, że prawo własności Nieruchomości zostanie nabyte przez Wnioskodawcę dla celów jego działalności gospodarczej, tj. wykonywanych w jej ramach czynności opodatkowanych VAT, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Uzasadnienie:

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych Sprzedającego i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy, jako przedsiębiorcy i podatnika VAT (potwierdzenie prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktury, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego), potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedającego, będzie natomiast wpływać na obowiązek opodatkowania transakcji podatkiem VAT i wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Ad. 1

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 Ustawy VAT). Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,
*   po drugie – czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Powyższe oznacza, że aby faktycznie dana transakcja podlegała opodatkowaniu VAT konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu VAT została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w Ustawie VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, aby stwierdzić, czy określona transakcja podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zwykła sprzedaż rzeczy nie stanowi automatycznie wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu zarobku w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy, na którego wysokość nie mają zasadniczego wpływu zorganizowane działania podejmowane przez zbywcę.

Kwestia ta była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. W przywołanym wyroku, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Z powołanego wyżej orzeczenia TSUE jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika, wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

1.  Wnioskodawca ma uzyskać na własny koszt m.in. decyzję o udzieleniu pozwolenia na budowę dla planowanej inwestycji i uzyskiwania wszelkich innych koniecznych decyzji czy pozwoleń,
2.  Sprzedający udzieli Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane na zasadzie użyczenia w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji planowanej inwestycji;
3.  Sprzedający zezwoli Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań. Dodatkowo, Sprzedający udzieli Wnioskodawcy upoważnienia do podejmowanie wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Należy podkreślić, iż ww. działania zostaną przeprowadzone (a przynajmniej rozpoczęte) przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Zatem, wszelkie uzyskane pozwolenia i zgody, w tym docelowo również pozwolenie na budowę inwestycji, pomimo, że uzyskane faktycznie przez Wnioskodawcę będą dokonane na rzecz Sprzedającego (jako właściciela Nieruchomości).

W konsekwencji, jako że powyższe działania zostaną dokonane w czasie, gdy Nieruchomość będzie należała do Sprzedającego, to Sprzedający – jako właściciel Nieruchomości – będzie beneficjentem tych czynności.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe czynności nie są działaniami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządem majątkiem prywatnym. Czynności te są typowe dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i wypełniają tym samym znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy VAT.

Analogiczne stanowisko, zgodnie z którym właściciel gruntu może działać w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje grunt spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością, zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. I SA/Rz 511/15, w którym wskazano, iż: „słuszne jest stanowisko interpretatora według którego na tle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Skarżącego nie można uznać za osobę wykonującą jedynie prawo własności majątku osobistego w celu wykorzystania go na potrzeby prywatne, bowiem zorganizował on sprzedaż działek w taki sposób, że jego działanie łącznie z działaniami przyszłego nabywcy (spółki) świadczą o aktywności porównywalnej do podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. O zarobkowym charakterze tego przedsięwzięcia nie ma potrzeby szczególnie się rozwodzić, bowiem różnica między ceną działki gruntowej niezabudowanej a ceną działki po wykonaniu w stosunku do niej wszystkich planowanych czynności, zwieńczonych posadowieniem budynku mieszkalnego jest oczywista”.

Prawidłowość powyższego wyroku potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 czerwca 2017 r. (sygn. akt I FSK 2032/15), w którym NSA stwierdził, że właściciel gruntu działa w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje go spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością.

Powyższe potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2018 roku, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1.AM., w której stwierdził, że: „W umowie przedwstępnej Kupujący oświadczył, że to on będzie podejmował kroki w celu realizacji opisanych powyżej warunków zawarcia umowy ostatecznej (m.in. Sprzedająca zobowiązana była udzielić Wnioskodawcy zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w postępowaniu o wydanie pozwolenia na budowę, w sprawach związanych z uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, w postępowaniu wieczystoksięgowym dotyczącym wyodrębnienia nowej księgi wieczystej dla nowo powstałych działek, w sprawie uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej inwestycji na nieruchomości – przypis Wnioskodawcy) oraz poniesie wszelkie związane z tym koszty, natomiast Sprzedająca nie jest zobowiązana do podejmowania kroków w celu realizacji ww. warunków poza obowiązkiem udzielenia ww. pełnomocnictw oraz współpracy z należytą starannością, ale jedynie w zakresie ograniczonym celem umowy przedwstępnej oraz doprowadzeniem, aby księga wieczysta założona dla Działki Przyszłej wolna była od wpisu służebności osobistej, wpisanej do niej na dzień zawarcia umowy przedwstępnej. (\`(...)\`) W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Oznacza to więc, że stroną podejmowanych czynności będzie Sprzedająca a nie Kupujący. Kupujący, jako pełnomocnik Sprzedającej nie działa we własnym imieniu lecz w imieniu Sprzedającej. (\`(...)\`) Zatem w przedmiotowej sprawie Sprzedająca podejmując ww. czynności, angażuje środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia Działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedającą dostawa opisanej we wniosku działki, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Sprzedającą za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej Działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług”.

Podobne wnioski wypływają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 lipca 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-131/16-2/JO), w której organ uznał, że w sytuacji gdy sprzedawca nieruchomości udzielił stosownych pełnomocnictw dla osoby reprezentującej kupującego w zakresie uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej oraz włączenia do dróg, zawarcia w imieniu Zainteresowanego umów o przyłączenia do sieci oraz umów drogowych, uzyskania decyzji o wycince drzew oraz nasadzeniach zastępczych, wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, przeglądanie akt księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, uzyskania decyzji zawierającej projekt budowlany a także odbioru zaświadczeń o niezaleganiu podatków przez Wnioskodawcę, sprzedawca ten działał w charakterze podatnika. We wskazanej interpretacji organ podatkowy uznał, że cyt.: „uzyskanie przez Kupującego ww. decyzji m.in. o wycince drzew, nasadzeniach zastępczych, zawierającej projekt budowlany oraz wszelkich umów, tj. o przyłączeniu do sieci i umów drogowych będą dokonane w imieniu Wnioskodawcy i wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy, zatem należy przyjąć, że przed sprzedażą Wnioskodawca udzielając pełnomocnictw podejmie działania w celu uzyskania ww. czynności w swoim imieniu. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.”.

Mając na względzie, że analogiczne okoliczności zachodzić będą w niniejszym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a zatem będzie objęta zakresem przedmiotowym VAT – będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem. Z uwagi na powyższe niezbędne jest przeanalizowanie, czy sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu VAT, czy też będzie transakcją zwolnioną z VAT.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Mając zatem na względzie, że wobec Nieruchomości została już wydana decyzja o warunkach zabudowy przewidująca budowę budynku biurowo-magazynowego, nie ulega wątpliwości, że stanowi ona grunt przeznaczony pod zabudowę. W rezultacie, Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Z uwagi na powyższe przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez Sprzedającego na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku. Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą w całości opodatkowaną VAT (a nie zwolnioną z podatku VAT). Ponadto, Sprzedający nabył nieruchomość w ramach transakcji, która nie podlegała opodatkowaniu VAT (była poza VAT), tym samym w związku z nabyciem Nieruchomości przez Sprzedającego nie powstał podatek naliczony do odliczenia. W takiej sytuacji należy uznać, że analizowane zwolnienie (por. wyrok TSUE w sprawie C-280/04, Jyske Finans) w ogóle nie ma zastosowania.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

Tym samym, sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Ad. 2

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Katalog wyłączeń dotyczących obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku jest zawarty w art. 88 Ustawy o VAT, obejmującym m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nabędzie prawo własności Nieruchomości celem realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku, który będzie przez Wnioskodawcę wynajmowany i usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT (a nie zwolnieniu z VAT). Spółka nabędzie zatem Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Przedmiotowe nabycie stanowić będzie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, dostawę niezabudowanego terenu budowlanego, która będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23%. Z przyczyn opisanych powyżej czynność ta nie będzie objęta zwolnieniem od podatku. Mając na względzie powyższe art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, Spółce – zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i 2 Ustawy VAT – będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dla udokumentowania sprzedaży Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych nabywcy przez Sprzedającego pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), zwanego dalej: Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka obecnie zmienia profil swojej działalności i planuje rozpocząć działalność polegającą na komercyjnym najmie nieruchomości. Spółka planuje w oparciu o posiadany już grunt oraz grunt, który planuje nabyć przeprowadzić inwestycję w postaci budowy budynku z przeznaczeniem na wynajem pod sklepy i biura.

Spółka jest obecnie właścicielem niezabudowanej Działki. Wobec tej nieruchomości jest wydana decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą można na niej wybudować budynek magazynowo-biurowy.

Spółka zamierza obecnie nabyć niezabudowaną nieruchomość, składającą się z jednej działki ewidencyjnej, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Właścicielem Nieruchomości jest Sprzedający.

Sprzedający jest (w chwili składania wniosku, planowane są zmiany w tym zakresie) Prezesem Zarządu Spółki oraz jej większościowym udziałowcem Spółki.

Sprzedający nabył Nieruchomość w listopadzie 2018 r. od dwóch osób fizycznych, które nabyły przysługujące im udziały we własności Nieruchomości w ramach darowizny. Transakcja nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Sprzedający w związku z nabyciem Nieruchomości zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych.

W chwili nabywania Nieruchomości przez Sprzedającego dla Nieruchomości były wydane warunki zabudowy przewidujące na Nieruchomości budowę budynku usługowo-magazynowego. Wnioskodawca ma zamiar wykorzystać Nieruchomość oraz Działkę w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez przeprowadzenie na nich inwestycji w postaci budowy budynku biurowo-magazynowego. Po zakończeniu inwestycji budynek będzie wynajmowany na rzecz spółki z grupy (podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą), która w tym budynku będzie prowadziła sklep z artykułami oświetleniowymi; potencjalnie powierzchnia w budynku może być również wynajmowana na rzecz innych najemców.

W związku z planowaną inwestycją, Sprzedawca – przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości – udzieli Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji planowanej inwestycji. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte będzie w cenie sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, w ramach prowadzonych postępowań administracyjnych Spółka zasadniczo będzie działać we własnym imieniu, ale na rzecz Sprzedającego bądź jako pełnomocnik Sprzedającego. Ponadto, Sprzedający zezwoli Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań. Sprzedający udzieli Wnioskodawcy upoważnienia do podejmowania wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Sprzedający jest osobą fizyczną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, mającą status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej.

Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Sprzedający prowadzi przede wszystkim działalność w zakresie sprzedaży hurtowej towarów związanych z wyposażeniem wnętrz (PKD 46.47.Z) oraz działalność usługową związaną z obsługą sprzedaży oświetlenia, ale również m.in. działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Nieruchomość nie była i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna ani leśna. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego ani w żaden inny sposób używana.

Obecnie Sprzedający – poza nieruchomościami wykorzystywanymi prywatnie (dom mieszkalny i mieszkanie) i Nieruchomością – jest właścicielem lokalu biurowego w Poznaniu, który jest wynajmowany (lokal wynajmowany z VAT przez Sprzedawcę) oraz dwóch niezabudowanych działek gruntu.

Wnioskodawca uzyska od Sprzedającego pełnomocnictwo do uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji w postaci budynku biurowo-magazynowego. W związku z tym, że Wnioskodawca planuje prowadzić inwestycję nie tylko na działce będącej przedmiotem nabycia od sprzedawcy, ale również na sąsiedniej działce należącej do Wnioskodawcy konieczne jest uzyskanie nowej decyzji – obejmującej obie działki.

Celem nadrzędnym Wnioskodawcy jest uzyskanie decyzji – pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. W związku z tym, w szczególności Wnioskodawca będzie składał wniosek o wydanie pozwolenia na budowę, będzie działał w ramach prowadzonego postępowania – w tym składał wszelkie niezbędne oświadczenia, przygotowywał dokumenty czy dokonywał niezbędnych w toku postępowania uzgodnień.

Celem działań Wnioskodawcy jest uzyskanie decyzji – pozwolenia na budowę planowanej inwestycji, która ma obejmować działkę będącą przedmiotem transakcji. Wnioskodawca nie jest w stanie w tym momencie przewidzieć wszystkich działań, jakie będą niezbędne do uzyskania pozwolenia na budową w oczekiwanym przez niego kształcie. W związku z tym Wnioskodawca zapewnia sobie od Sprzedawcy szerokie pełnomocnictwa i uprawnienia – tak, by mógł swobodnie działać w celu uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji.

Wnioskodawca w związku z prowadzonymi przez siebie działaniami mającymi na celu uzyskanie pozwolenia na budowę ponosi i będzie ponosić koszty. Gdyby nie to, że Wnioskodawca ma zagwarantowane prawo do nabycia Nieruchomości od Sprzedawcy to nie podjąłby takich działań w odniesieniu do nieruchomości niestanowiącej jego własności. Dla uniknięcia wątpliwości w tym zakresie Strony ustaliły, że cena za Nieruchomość jest kwotą, którą Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić i akceptuje on, że koszty związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę są jego kosztami i działania te prowadzi na własny koszt i ryzyko.

Sprzedający nie poniósł żadnych wydatków na przygotowanie nieruchomości do sprzedaży i nie planuje już ponosić żadnych takich wydatków. Potencjalnie, jeśli wystąpiłaby konieczność poniesienia takich wydatków, to obciążałyby one Wnioskodawcę.

Sprzedający widział potencjał do wykorzystania komercyjnego Nieruchomości, tzn. docelowo wybudowania na niej obiektu handlowego.

Po nabyciu Nieruchomości podjął on jednak decyzję, że sam nie będzie prowadził tej inwestycji i w związku z tym podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT, a w rezultacie czy przeniesienie prawa własności Nieruchomości (niezabudowanego gruntu budowlanego) za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a nie wyłączoną z opodatkowania VAT albo zwolnioną z opodatkowania VAT.

Wskazać należy, że Wnioskodawca uzyska od Sprzedającego pełnomocnictwo do uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji w postaci budynku biurowo-magazynowego. W związku z tym, że Wnioskodawca planuje prowadzić inwestycję nie tylko na działce będącej przedmiotem nabycia od Sprzedawcy, ale również na sąsiedniej działce należącej do Wnioskodawcy konieczne jest uzyskanie nowej decyzji – obejmującej obie działki. Celem nadrzędnym Wnioskodawcy jest uzyskanie decyzji – pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. W związku z tym, w szczególności Wnioskodawca będzie składał wniosek o wydanie pozwolenia na budową, będzie działał w ramach prowadzonego postępowania – w tym składał wszelkie niezbędne oświadczenia, przygotowywał dokumenty czy dokonywał niezbędnych w toku postępowania uzgodnień.

Sprzedawca – przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości – udzieli Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych dla realizacji planowanej inwestycji. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte będzie w cenie sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, w ramach prowadzonych postępowań administracyjnych Spółka zasadniczo będzie działać we własnym imieniu, ale na rzecz Sprzedającego bądź jako pełnomocnik Sprzedającego. Ponadto, Sprzedający zezwoli Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań. Sprzedający udzieli Wnioskodawcy upoważnienia do podejmowania wszelkich czynności, w tym składania i odbierania wszelkich oświadczeń, dokumentów lub uzgodnień w toku ww. postępowań.

Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – Sprzedający widział potencjał do wykorzystania komercyjnego Nieruchomości, tzn. docelowo wybudowania na niej obiektu handlowego. Po nabyciu Nieruchomości podjął On jednak decyzję, że sam nie będzie prowadził tej inwestycji i w związku z tym podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Sprzedający prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający będzie podejmował świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności. Zatem Sprzedający będzie działał w tym zakresie jak handlowiec.

Należy stwierdzić, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Oznacza to, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Działki Sprzedający podejmie pewne działania w sposób zorganizowany. Należy zatem uznać, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż Działki w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Wnioskodawcy pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Sprzedający, a nie jego pełnomocnik. Pełnomocnik Sprzedającego (nabywca) nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego.

Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje tutaj zamiar nabycia Nieruchomości w celu wykorzystania jej przez Sprzedającego na cele komercyjne – w celu wybudowania na niej obiektu handlowego (z czego Sprzedający ostatecznie zrezygnował).

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż Działki, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż Działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W odniesieniu do analizowanej sprawy wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja sprzedaży Działki na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na powyższe, należy uznać, że sprzedaż przedmiotowej Działki nie będzie stanowiła realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Sprzedającego.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana podatkiem VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczenia TSUE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Nieruchomość, która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że w chwili nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego dla Nieruchomości były wydane warunki zabudowy przewidujące na Nieruchomości budowę budynku usługowo-magazynowego. Ponadto – jak wskazał sam Wnioskodawca – działka będąca przedmiotem sprzedaży stanowi niezabudowany grunt budowlany. Zainteresowany poinformował również, że Wnioskodawca uzyska od Sprzedającego pełnomocnictwo do uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji w postaci budynku biurowo-magazynowego. W związku z tym, że Wnioskodawca planuje prowadzić inwestycję nie tylko na działce będącej przedmiotem nabycia od Sprzedawcy, ale również na sąsiedniej działce należącej do Wnioskodawcy konieczne jest uzyskanie nowej decyzji – obejmującej obie działki.

Zatem mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że działka będąca przedmiotem dostawy na moment sprzedaży nie będzie stanowić terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego wyżej zwolnienia od podatku, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający nabył Nieruchomość w listopadzie 2018 r. od dwóch osób fizycznych, które nabyły przysługujące im udziały we własności Nieruchomości w ramach darowizny. Transakcja nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Nieruchomość nie była i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Na Nieruchomości nie była prowadzona produkcja rolna ani leśna. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego ani w żaden inny sposób używana.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że przy nabyciu działki przez Sprzedawcę nie został naliczony podatek, który mógłby podlegać odliczeniu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, na tle obowiązujących przepisów prawa oraz przywołanego orzeczenia NSA, należy stwierdzić, że czynność sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na stwierdzony brak występowania w sprawie na uprzednim etapie obrotu podatku naliczonego (z uwagi, że nabycie tej działki nie podlegało podatkowi VAT), który mógłby ulec odliczeniu. Nie zostały zatem spełnione warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego należy wskazać, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy i w konsekwencji będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT, a w rezultacie przeniesienie prawa własności Nieruchomości (niezabudowanego gruntu budowlanego) za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działki należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka obecnie zmienia profil swojej działalności i planuje rozpocząć działalność polegającą na komercyjnym najmie nieruchomości. Spółka planuje w oparciu o posiadany już grunt oraz grunt, który planuje nabyć przeprowadzić inwestycję w postaci budowy budynku z przeznaczeniem na wynajem pod sklepy i biura. Wnioskodawca będzie więc wykorzystywał przedmiotową Działkę, którą planuje nabyć, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem po dokonaniu transakcji nabycia Działki, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku jej nabyciem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji. Natomiast w kwestiach dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.