Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.9.2019.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-17
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą Nieruchomości
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 listopada 2019 r. (data wpływu 12 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodu Fundacji w związku z otrzymaniem a następnie sprzedażą Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Fundacja została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu (…). Fundacja jest podatnikiem CIT, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Fundacja nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego.

Fundacja została ustanowiona i działa w celach: religijnych, charytatywnych, naukowych, literackich, edukacyjnych, wspierania sztuki i zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt. Wspomniane powyżej cele zostały wskazane w części wstępnej § 4 ust. 1 Statutu Fundacji (dalej: „Statut”). W dalszej części tego samego ustępu zostały one uszczegółowione. Z kolei w § 4 ust. 2 Statutu stwierdzono, że „Fundacja nie działa w celu osiągnięcia zysku”.

W momencie, w którym składany jest niniejszy wniosek, prowadzone są rozmowy między władzami Fundacji i potencjalnymi darczyńcami (dalej: „Darczyńcy”). Fundacja przewiduje, że w wyniku tych rozmów otrzyma od Darczyńców darowiznę (dalej: „Darowizna”) obejmująca własność nieruchomości lub udział we współwłasności nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”). Warunki tej Darowizny zostaną określone w odpowiedniej umowie między Fundacją i Darczyńcami.

W umowie, o której mowa powyżej, znajdzie się polecenie Darczyńców, dotyczące przeznaczenia Nieruchomości. Z polecenia tego wynikać będzie obowiązek Fundacji, by Nieruchomość była używana dla realizacji jej celów, określonych w Statucie, które będą celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Jednakże, zgodnie z treścią tego samego polecenia, Fundacja będzie mogła sprzedać Nieruchomość z zastrzeżeniem, że przychody z tytułu sprzedaży (po odliczeniu uzasadnionych kosztów związanych z tą transakcją) będą musiały zostać przeznaczone na cele statutowe, które także będą celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Dla przykładu Darczyńcy mogą zobowiązać Fundację do przeznaczenia środków otrzymanych ze sprzedaży Nieruchomości na cele religijne, charytatywne, naukowe, literackie, edukacyjne, wspierania sztuki lub zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt.

Na skutek powyższych uzgodnień Fundacja przez pewien czas, prawdopodobnie kilku miesięcy od otrzymania Darowizny, będzie wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do realizacji celów przewidzianych w Statucie. Jednocześnie, będą to wyłącznie cele wyszczególnione w katalogu celów preferowanych przez Ustawodawcę, wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

W przyszłości, po upływie wspomnianego powyżej okresu. Nieruchomość zostanie sprzedana, a przychody z tego tytułu – pomniejszone o koszty ściśle związane ze sprzedażą – zostaną przeznaczone na realizację celów przewidzianych w Statucie, mieszczących się w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Następnie, te same przychody (po dokonaniu wspomnianych pomniejszeń) zostaną wydatkowane zgodnie z tym przeznaczeniem. Intencja takiego wykorzystania środków pochodzących ze sprzedaży zostanie wyrażona w umowie sprzedaży, a także w uchwale zarządu Fundacji, poprzedzającej zawarcie tej umowy.

Otrzymanie Darowizny może doprowadzić do powstania lub podwyższenia dochodu Fundacji w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy CIT w roku podatkowym, w którym dojdzie do jej otrzymania. Sprzedaż Nieruchomości także może doprowadzić do powstania lub podwyższenia dochodu Fundacji - w roku dokonania sprzedaży. Ta druga transakcja doprowadzi do powstania lub podwyższenia dochodu, jeżeli cena sprzedaży Nieruchomości będzie wyższa niż koszty ustalone zgodnie z art. 15 ust. 1i pkt 1 Ustawy CIT.

Dochód z tytułu otrzymania Darowizny, a także dochód z tytułu sprzedaży Nieruchomości (jeśli taki dochód wystąpi) zostanie w całości przeznaczony na cele statutowe Fundacji, wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że w deklaracji podatkowej składanej za rok podatkowy, w którym dojdzie do otrzymania Darowizny i za rok podatkowy, w którym dojdzie do sprzedaży Nieruchomości. Fundacja zamierza wykazać kwotę dochodu (dochodów) z tych tytułów (w granicach ogólnego dochodu rocznego) w odpowiedniej rubryce jako kwotę dochodów wolnych od podatku w związku z ich przeznaczeniem na cele statutowe, określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Jednocześnie Fundacja wyjaśnia, że do jej celów statutowych należą też cele niewymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, o której mowa w § 13 ust. 1 Statutu).

Fundacja pragnie też wyjaśnić, że nie prowadzi działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 i pkt 1a Ustawy CIT. tj.:

*   działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1.5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami;
*   działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k Ustawy CIT (leasing);

W związku z powyższym Fundacja nie osiąga dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 i pkt 1a Ustawy CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny będzie zwolniony z opodatkowania?
2.  Czy dochód Fundacji, który powstanie w związku ze sprzedażą Nieruchomości, będzie zwolniony z opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny będzie zwolniony z opodatkowania. Późniejsza sprzedaż Nieruchomości nie będzie skutkować wykluczeniem ani ograniczeniem prawa Fundacji do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT otrzymanie Darowizny skutkować będzie powstaniem przychodu. Zgodnie z art. 12 ust. 5 Ustawy CIT wartość tego przychodu będzie równa wartości rynkowej otrzymanej Nieruchomości. W związku z powyższym otrzymanie Darowizny może doprowadzić do powstania lub powiększenia dochodu do opodatkowania w roku podatkowym, w którym dojdzie do nabycia własności Nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, „wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele”. Fundacja nie należy do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c Ustawy o CIT, które nie mogą korzystać z powyższego zwolnienia, a zatem nie dotyczy jej zastrzeżenie, jakie znalazło się w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Fundacja będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT i taka możliwość dotyczyć będzie także tej części dochodu, która wynikać będzie z otrzymania Darowizny. Przede wszystkim trzeba zauważyć, że spełniony będzie kluczowy warunek korzystania z tego zwolnienia, a więc przeznaczenie całego dochodu osiągniętego w roku otrzymania Darowizny na cele statutowe Fundacji, mieszczące się w katalogu celów preferowanych przez Ustawodawcę, wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Spełniony zostanie też warunek dodatkowy, który wynika z art. 17 ust. 1b Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem zwolnienie dotyczy tej części dochodu, która nie tylko została „przeznaczona” na określone cele, ale także została na te cele rzeczywiście wydatkowana. Jednakże - z uwagi na zwrot „bez względu na termin”, odnoszący się do czynności wydatkowania – podatnik może skorzystać ze zwolnienia jeszcze przed dokonaniem odpowiednich wydatków, wyłącznie na podstawie „przeznaczenia”.

Podatnik zachowuje więc prawo do zwolnienia tak długo, jak długo dochód, który był nim objęty, nie zostanie wydatkowany na inne cele niż statutowe cele podatnika, wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz pod red. Krzysztofa Gila i in., wyd. C.H.Beck, Warszawa 2016, s. 857).

Z kolei wydatkowanie dochodu objętego zwolnieniem na inne cele niż cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT wyklucza możliwość korzystania ze zwolnienia w związku z brzmieniem art. 17 ust. la pkt 2 Ustawy CIT. Taki sam skutek ma likwidacja podatnika, który skorzystał ze zwolnienia na podstawie przeznaczenia dochodu na określone cele, ale nie dokonał odpowiednich wydatków przed zakończeniem procesu likwidacji, co wynika z art. 17 ust. 1b i art. 25 ust. 4a Ustawy CIT; w tym drugim przepisie Ustawodawca uregulował termin uiszczenia podatku od dochodu, który – przed zakończeniem likwidacji nie został wydatkowany w sposób warunkujący korzystanie ze zwolnienia.

W przypadku Fundacji nie dojdzie do żadnej z powyższych sytuacji, wykluczających prawo do zwolnienia, bowiem dochód osiągnięty w roku otrzymania Darowizny zostanie w całości przeznaczony na cele statutowe Fundacji, mieszczące się w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a następnie zostanie wydatkowany zgodnie z tym przeznaczeniem. Nie dojdzie zatem do wydatkowania dochodu objętego zwolnieniem na cele inne niż statutowe cele Fundacji, które zostały wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. W związku z tym nie dojdzie do utraty prawa do zwolnienia na podstawie art. 17 ust. la pkt 2 Ustawy CIT.

Przeszkodą w korzystaniu ze zwolnienia nie będzie też sprzedaż Nieruchomości, jaka zostanie dokonana po pewnym czasie od otrzymania Darowizny. Zdaniem Fundacji okoliczność ta – w kontekście stosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT – nie ma znaczenia prawnego. W szczególności, sprzedaż Nieruchomości nie może być uznawana za transakcję polegającą na wydatkowaniu dochodu na cele inne niż cele określone w tym kluczowym dla sprawy przepisie. Przemawia za tym szereg argumentów. Po pierwsze, czynność „wydatkowania”, do której odnoszą się art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1b Ustawy CIT, dotyczyć może wyłącznie wydatków o charakterze pieniężnym, które mogłyby wynikać z zakupów dokonywanych przez Fundację lub dokonywanych przez nią darowizn pieniężnych. Nie można więc twierdzić, że do „wydatkowania” prowadzić może transakcja sprzedaży.

Po drugie, nie jest dopuszczalne utożsamianie składników majątkowych z dochodem. Innymi słowy, przedmiotem sprzedaży Nieruchomości nie będzie dochód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1b Ustawy CIT, a jedynie składnik mienia Fundacji. Prawidłowe rozumienie słowa „dochód”, użytego w tych przepisach, zostało wyjaśnione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 marca 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.25.2018.1.BK). Zgodnie z powyższą interpretacją, posługując się tym pojęciem w przepisach statuujących zwolnienie podatkowe, Ustawodawca odwołał się do dochodu zdefiniowanego w art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy CIT. W związku z tym, pisząc w niewielkim uproszczeniu, dochód powinien być rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, wykazana w roku podatkowym. Wspomniana nadwyżka jest kategorią prawno- ekonomiczną, która nie może być utożsamiana z konkretnym składnikiem majątkowym. To drugi powód, dla którego sprzedaż Nieruchomości nie może być uważana za wydatkowanie dochodu.

Prawidłowość powyższego wywodu została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2019 r. (znak: 0111- KDIB2-1.4010.52.2019.1 .MJ), która dotyczyła podobnej sytuacji jak ta, która została przedstawiona w niniejszym wniosku. Powołana interpretacja odnosiła się do przypadku, w którym fundacja odziedziczyła mieszkanie po osobie fizycznej i - zgodnie z wolą spadkodawczyni – zamierzała to mieszkanie sprzedać, a następnie przeznaczyć przychody ze sprzedaży na realizację celów statutowych, mieszczących się w katalogu zamieszczonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Jak stwierdzono w interpretacji, „dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymania w spadku mieszkania (które następnie zostanie sprzedane), przeznaczony i wydatkowany na cele zgodne z celami zawartymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`). będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.”

Niezależnie od powyższego, w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym w niniejszym wniosku, występuje dodatkowy element, który dodatkowo przemawia za tym, że sprzedaż Nieruchomości nie może być uważana za wydatkowanie dochodu w sposób niezgodny z celami, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Należy bowiem podkreślić, że przed dokonaniem tej sprzedaży Fundacja będzie wykorzystywać Nieruchomość do prowadzenia działalności statutowej służącej realizacji celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Wobec tego, nawet jeżeli Nieruchomość, a więc składnik majątkowy Fundacji, zostałaby utożsamiona z dochodem – z czym Fundacja się nie zgadza - rozumiany w ten sposób „dochód” byłby w całości przeznaczony i wydatkowany na działalność statutową, służącą realizacji celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Powyższa ocena wynika z faktu, że Nieruchomość będzie poddana rzeczywistej eksploatacji, służącej realizacji wspomnianych powyżej celów. Późniejsza zmiana sposobu korzystania z Nieruchomości - polegająca na jej sprzedaży – nie zmieni prawno-podatkowych skutków jej pierwotnego przeznaczenia i pierwotnego sposobu eksploatacji.

Ostatni argument, do którego Fundacja odwołuje się jedynie pomocniczo, nawiązuje do interpretacji indywidulanej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2019 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.252.2019.1.KS). Powołana interpretacja dotyczyła fundacji korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT w związku z przeznaczeniem dochodu na nabycie i wyremontowanie budynku, który służył celom statutowym, wymienionym w tym przepisie. Jednakże, po pewnym czasie, fundacja postanowiła zmienić przeznaczenie części budynku w taki sposób, że służyłaby ona do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, tego rodzaju zmiana nie prowadziłaby do utraty zwolnienia czy ograniczenia jego zakresu, bowiem kluczowe znaczenie ma fakt, że budynek – po nabyciu i wyremontowaniu - był wykorzystywany do prowadzenia działalności statutowej preferowanej przez Ustawodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, Dochód Fundacji, jaki powstanie w związku ze sprzedażą Nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a następnie zostanie na te cele wydatkowany.

W wyniku sprzedaży Nieruchomości w rachunku podatkowym Fundacji pojawi się zarówno przychód, jak i koszt jego uzyskania. Przychód zostanie określony na podstawie art. 14 ust. 1-3 Ustawy CIT, a koszt – na podstawie art. 15 ust. 1i pkt 1 Ustawy CIT. Jeżeli wartość przychodu ze sprzedaży będzie wyższa niż wartość wspomnianego powyżej kosztu, transakcja – w roku jej dokonania – może doprowadzić do powstania lub powiększenia dochodu w rozumieniu art. 7 ust. 1-2 Ustawy CIT.

Część rocznego dochodu związana z powyższą transakcją podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT na takich samych zasadach jak wszelkie inne dochody za wyjątkiem dochodów wyłączonych ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1a Ustawy CIT. Wspomniane zasady zostały szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Fundacji, odnoszącego się do Pytania 1. Dlatego też w tym miejscu Fundacja ograniczy się do stwierdzenia, że – zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - spełnione zostaną wszelkie warunki wymagane do tego, by zwolnienie znalazło zastosowane także do tej części dochodu, jaka wynikać będzie ze sprzedaży Nieruchomości. Jak zostało w tym opisie wyjaśnione, cały dochód Fundacji wykazany w roku, w którym dojdzie do sprzedaży, zostanie przeznaczony na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, a następnie zostanie na te cele wydatkowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), dochodu związanego z otrzymaniem darowizny w postaci nieruchomości oraz dochodu związanego ze sprzedażą tej nieruchomości. Zauważyć należy, że zakres wydawanej interpretacji wyznacza pytanie zadane przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Mając to na uwadze, Organ nie ocenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, przychodu powstającego ze sprzedaży nieruchomości. Kwestia ta nie była bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U z 2018 r. poz. 1491), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Powołując fundację fundator – stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy - m.in. określa cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie fundacje nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 updop, jako podmioty, które są zwolnione od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe również wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe rozpatrywane jest pod kątem zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, zgodnie z którym, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od podatku przeznaczonego na nie dochodu. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 updop zatem wprost wynika, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie osiągniętego przez podatnika dochodu na ściśle określone w przepisie cele, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności podatnika. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele faktycznie go wydatkuje.

Precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ organy nie są do tego upoważnione. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Należy również zwrócić uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami statutowymi”, a „sposobem ich realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

W praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Omawiane zwolnienie przedmiotowe posiada jednak ograniczenia. Stosownie do art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ze zwolnień, o których mowa powyżej, nie mogą także korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c updop:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Art. 17 ust. 1b updop stanowi natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Należy mieć na uwadze, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Również określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Fundacja nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego. Zgodnie z § 4 ust. 1 Statutu Fundacji została ona „ustanowiona i działa w celach: religijnych, charytatywnych, naukowych, literackich, edukacyjnych, wspierania sztuki i zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt”. Jak wskazał Wnioskodawca planowane jest otrzymanie Darowizny w postaci własności nieruchomości lub udziału we współwłasności nieruchomości. Fundacja będzie przez pewien czas wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do realizacji celów przewidzianych w statucie, mieszczących się w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy a następnie zamierza sprzedać Nieruchomość a środki pieniężne otrzymane z tego tytułu (pomniejszone o koszty ściśle związane ze sprzedażą) przeznaczyć na cele statutowe, które będą celami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Wnioskodawca wyjaśnił również, że nie prowadzi działalności, o której mowa w art. 17 ust. la pkt 1 i 1a updop, jednakże prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, o której mowa w § 13 ust. 1 Statutu Fundacji.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy zarówno dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem Darowizny jak i dochód, który powstanie w związku ze sprzedażą Nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, jeżeli Fundacja działa w celach religijnych, charytatywnych, naukowych, literackich, edukacyjnych, wspierania sztuki i zapobiegania okrucieństwu wobec dzieci i zwierząt, to należy stwierdzić, że cele Fundacji są zbieżne z celami preferowanymi przez ustawodawcę w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Przechodząc więc do kwestii zwolnienia z opodatkowania dochodu z otrzymanej Darowizny, to w ślad za powyższym należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Fundację w związku z otrzymaniem darowizny w postaci Nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Jeżeli, jak deklaruje Wnioskodawca, Fundacja po otrzymaniu Darowizny będzie wykorzystywać otrzymaną Nieruchomość na cele statutowe, które są zbieżne z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i następnie zamierza sprzedać Nieruchomość to jeżeli dochód ze sprzedaży przeznaczy a następnie wydatkuje w całości na cele zgodne z celami zawartymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, to dochód ten będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 i 2 należało uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.