Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.111.2023.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-02
Teza: Zaliczenie kosztów finansowania dłużnego do kosztów pośrednich w momencie ich poniesienia/zapłaty oraz przypisanie kosztów finansowania dłużnego do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych.
Słowa kluczowe: finansowanie-finansowanie dłużne; koszt-koszty pośrednie; koszt-moment zarachowania kosztów; przychód-źródła przychodu; zyski-zyski kapitałowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Pojęcie kosztów finansowania dłużnego-Wydatki uznawane za koszty finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 13d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 13e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

‒ zaliczenia kosztów finansowania dłużnego do kosztów pośrednich w momencie ich poniesienia/zapłaty – **jest prawidłowe,**

‒ przypisania kosztów finansowania dłużnego do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zaliczenia kosztów finansowania dłużnego do kosztów pośrednich w momencie ich poniesienia/zapłaty oraz przypisania kosztów finansowania dłużnego do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych.

### Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka należy do grupy B. (dalej: Grupa), w której pełni funkcję spółki holdingowej.

Dotychczas Spółka posiadała 50% udziałów w belgijskiej spółce C. N.V. (dalej: Spółka Zależna). Pozostałe 50% udziałów w kapitale tej spółki (dalej: Udziały) posiadał niezależny od Wnioskodawcy fundusz inwestycyjny (dalej: Fundusz). Spółka Zależna posiada udziały w pozostałych spółkach z Grupy, prowadzących działalność operacyjną na terenie Polski.

W 2023 r. Spółka zakupiła pozostałe 50% udziałów w kapitale Spółki Zależnej i tym samym stała się jedynym udziałowcem Spółki Zależnej. W tym celu Spółka uzyskała finansowanie w formie oprocentowanych pożyczek od zewnętrznych banków mających siedzibę w Polsce. Z tego tytułu Spółka zobowiązana jest spłacać odsetki od otrzymanych pożyczek, a także ponieść koszty prowizji przygotowawczej, prowizji od zaangażowania z tytułu udzielanych pożyczek, prowizji agencyjnych oraz prowizji na podstawie umowy escrow (dalej: Koszty Finansowania Dłużnego).

W przyszłości Spółka będzie otrzymywać dywidendy od Spółki Zależnej. Wnioskodawca nie wyklucza, że będzie uzyskiwać również inne przychody, w tym m.in. przychody z tytułu umorzenia udziałów w Spółce Zależnej, z tytułu dywidend otrzymywanych od innych niż Spółka Zależna podmiotów czy świadczenia usług na rzecz Spółki Zależnej. W przyszłości Wnioskodawca może także podjąć decyzję o połączeniu Spółki Zależnej (tj. C. N.V.) z inną spółką z Grupy – przy czym w żadnym wypadku nie będzie to połączenie z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie sposobu ujęcia Kosztów Finansowania Dłużnego od pożyczek finansujących zakupu Udziałów, w szczególności momentu ich rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz klasyfikacji do odpowiedniego źródła przychodów.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zawarł umowę o utworzenie podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a Ustawy o CIT (dalej: „PGK”) i obecnie czeka na jej rejestrację przez właściwy urząd. W skład PGK nie będzie wchodzić Spółka Zależna. Z uwagi na to, że Koszty Finansowania Dłużnego w całości lub w części będą ponoszone przez Spółkę już w okresie funkcjonowania PGK, niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej składany jest również w zakresie działalności PGK w rozumieniu art. 14n §1 pkt 1a Ordynacji podatkowej.

### Pytania

1) Czy koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia/zapłaty?

2) Czy koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki przypisane do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia/zapłaty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w Ustawie o CIT, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów lub wydatków.

W tym kontekście należy zauważyć, że o ile samo udzielenie pożyczki jest neutralne podatkowo dla stron umowy, o tyle odsetki i inne koszty z nią związane, do poniesienia których jest zobowiązany pożyczkobiorca (w tym przypadku Wnioskodawca), po spełnieniu określonych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Koszty Finansowania Dłużnego spełnią warunki uznania ww. wydatków za koszt uzyskania przychodów wskazane w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. W wyniku zawarcia umowy (umów) pożyczek Spółka uzyska środki finansowe konieczne do nabycia Udziałów w Spółce Zależnej. Transakcja ta będzie skutkować zwiększeniem skuteczności i efektywności działań prowadzonych przez Spółkę poprzez uzyskanie całkowitej kontroli nad działaniami Spółki Zależnej, a tym samym za jej pośrednictwem – pozostałych spółek operacyjnych z Grupy. Nabycie udziałów przez Spółkę doprowadzi do zwiększenia posiadanych przez Wnioskodawcę aktywów, a tym samym jest bezpośrednio związana z jej podstawową działalnością (Spółka pełni bowiem rolę spółki holdingowej w Grupie), tym samym ma wpływa na uzyskanie, zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodu Spółki. Jednocześnie wydatek ten zostanie poniesiony i będzie mieć charakter definitywny, tj. zostanie pokryty z zasobów majątkowych Spółki i zostanie właściwie udokumentowany.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę dotyczące zapłaty Kosztów Finansowania Dłużnego będzie można uznać za koszty uzyskania przychodów Spółki.

Rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy na gruncie Ustawy o CIT Koszty Finansowania Dłużnego dotyczące pożyczek na zakup Udziałów będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia/zapłaty, czy też dopiero w momencie zbycia Udziałów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Zdaniem Spółki, art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT określający moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) nie będzie miał jednak zastosowania w niniejszej sprawie.

Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza to, że do kosztów uzyskania przychodów, które można rozpoznać w wyniku podatkowym dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji, zalicza się wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. O kwalifikacji określonych wydatków do wydatków na nabycie udziałów decydowałaby więc okoliczność, że podatnik nabywając udziały nie może danego wydatku uniknąć.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki i pozostałe Koszty Finansowania Dłużnego nie powinny być traktowane jako element ceny nabycia udziałów, gdyż koszt ich spłaty nie stanowi kosztu, którego poniesienie jest niezbędne w celu nabycia udziałów. Tak jak bowiem wskazano powyżej, Koszty Finansowania Dłużnego stanowią koszt związany z pozyskaniem finansowania i nie są elementem ceny, która jest wydatkiem na nabycie udziałów.

W ocenie Spółki, Koszty Finansowania Dłużnego z tytułu pożyczek na zakup Udziałów nie stanowią wydatku bezpośrednio warunkującego nabycie udziałów. Nie byłoby więc prawidłowe traktowanie analizowanego kosztu jako wartości stanowiącej koszt nabycia udziałów, który rozpoznany powinien być dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów. Możliwość nabycia udziałów/akcji nie jest bowiem uzależniona od zawarcia umowy kredytu bądź pożyczki. Odsetki i pozostałe Koszty Finansowania Dłużnego są wyłącznie formą zapłaty za pozyskany kapitał.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 7 kwietnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 508/2005) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”.

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił w wyroku z 7 września 2004 r. (sygn. akt FSK 324/2004), zgodnie z którym „przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[\`(...)\`\] należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem”.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie także w aktualnie wydawanych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

‒ w interpretacji indywidualnej z 29 listopada 2022 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.633.2022.1.AW), w której organ wskazał, że „\[\`(...)\`\] przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, należy rozumieć wydatki, których poniesienie jest integralnie powiązane z nabyciem udziałów/akcji, tj. wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem udziałów/akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów/akcji. Tym samym, wydatki poniesione z tytułu finansowania Transakcji (tj. odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia udziałów w A, a także inne opłaty ponoszone na rzecz banków związane z udzieleniem ww. pożyczki, w tym prowizje i opłaty związane z aranżacją, udzieleniem i dostępnością pożyczki) nie są kosztami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT”;

‒ w interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2019 r. (znak: S-ILPB3/4510-1-35/15/18-S/PR), w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „\[\`(...)\`\] odsetki od kredytu, który został wykorzystany na sfinansowanie objęcia/zakupu udziałów/akcji, będą dla Spółki kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty”;

‒ w interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.441.2018.2.DP), w której organ wskazał, że „\[\`(...)\`\] odsetki od zaciągniętych pożyczek przeznaczonych na sfinansowanie nabycia/objęcia akcji/udziałów, nie są wydatkami na nabycie/objęcie akcji/udziałów, lecz zapłatą za finansowanie, wobec czego zgodnie z powołanym wcześniej przepisem są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty, kapitalizacji lub rozliczenia w innej formie. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odsetki od kredytu lub pożyczki zaciągniętej przez Wnioskodawcę, w celu sfinansowania zakupu udziałów Spółek będą stanowić koszty uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, należało uznać za prawidłowe”.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Finansowania Dłużnego należy kwalifikować jako pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki.

W takiej sytuacji do Kosztów Finansowania Dłużnego w postaci odsetek znajdzie zastosowanie co najwyżej art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Tym samym odsetki będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki na zasadzie kasowej, tj. w momencie ich faktycznej zapłaty.

Jednocześnie w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania pozostałe punkty art. 16 Ustawy o CIT, w tym m.in. pkt 13d czy pkt 13e. Z uwagi na to, że pożyczki zostaną udzielone Wnioskodawcy przez bank lub banki mające siedzibę w Polsce (tj. państwie członkowskim Unii Europejskiej), do Kosztów Finansowania Dłużnego nie będzie miał zastosowania również art. 16 ust. 1 pkt 13f Ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 Ustawy o CIT uzyskanego przez spółkę albo spółkę niebędącą osobą prawną od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, w części, w jakiej zostało ono przeznaczone na transakcje kapitałowe, w szczególności na nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia, z wyjątkiem kosztów finansowania dłużnego udzielonego:

a) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) lub ogółu praw i obowiązków w podmiotach niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 z podatnikiem, w tym na nabycie lub objęcie kolejnych udziałów (akcji) w tych podmiotach niepowiązanych, w których podatnik uprzednio nabył lub objął część udziałów (akcji), w przypadku, gdy kolejne nabycie lub objęcie nastąpi w terminie 12 miesięcy, licząc od dnia nabycia lub objęcia pierwszych udziałów (akcji),

b) przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, mające siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są wszystkie warunki do uznania Kosztów Finansowania Dłużnego za koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Jednocześnie Spółka zobowiązana będzie stosować do Kosztów Finansowania Dłużnego ograniczenie wynikające z art. 15c Ustawy o CIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia/zapłaty.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki przypisane do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych.

Art. 7 Ustawy o CIT wyodrębnia dwa źródła dochodu stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych: dochód osiągnięty z zysków kapitałowych oraz dochód osiągnięty z innych źródeł przychodów. Zgodnie z Art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów (z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f Ustawy o CIT), jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Art. 7b Ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów kwalifikowanych do źródła dochodu z zysków kapitałowych. Przychodami z zysków kapitałowych są m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, a także przychody ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.

Jednocześnie Ustawa o CIT nie zawiera analogicznego katalogu w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2a Ustawy o CIT wskazuje jedynie, że w przypadku, gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, i gdy nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W tym zakresie decydujące znaczenie będzie miało więc ustalenie związku przyczynowo-skutkowego między poniesieniem danego rodzaju kosztu a osiągnięciem bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów z danego źródła dochodu wskazanego w Ustawie o CIT. Dla kwalifikacji do źródła istotne znaczenie ma zatem to, na osiągnięcie jakich przychodów (z jakiego źródła) wpływają uzyskane pożyczki. Odsetki powinny bowiem „dzielić los” zobowiązania, do którego wykorzystane jest finansowanie, gdyż są skutkiem ubocznym konieczności jego uregulowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Finansowania Dłużnego od pożyczek, które zostały zaciągnięte na nabycie Udziałów, będą zatem stanowić koszt uzyskania przychodów ze źródła dochodu z zysków kapitałowych.

Analogiczne stanowisko przedstawiły organy podatkowej m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

‒ z 17 maja 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.124.2021.1.SK), w której zdaniem organu „\[\`(...)\`\] koszty, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, winny być kwalifikowane do źródła, do którego kwalifikowane są przychody. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, koszty kredytu w tym odsetki, winny być zaliczane jako koszty uzyskania przychodu z zysków kapitałowych”;

‒ z 20 listopada 2020 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.339.2020.1.JS), w którym organ stwierdził, że „\[\`(...)\`\] odsetki, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ustawy o CIT, winny być kwalifikowane do źródła, do którego kwalifikowane są przychody. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Odsetki od Pożyczek zaciągniętych przez Wnioskodawcę zwiększą koszty uzyskania przychodu z tego źródła. Za taką kwalifikacją przemawia wykładnia powołanego wcześniej art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;

‒ z 12 sierpnia 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.241.2020.1.PC), w którym organ wskazał, że „\[\`(...)\`\] wydatki na zapłatę odsetek od kredytu ponoszone w celu nabycia akcji w innych podmiotach powinny być rozpoznawane wyłącznie jako koszty pośrednie poniesione ze źródła jakim są zyski kapitałowe i Spółka nie ma podstaw do alokowania kosztów odsetek do obu źródeł przychodów według klucza przychodowego.”

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu Kosztów Finansowania Dłużnego będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki przypisane do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm. dalej: „updop” albo „ustawa o CIT”),

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że w updop przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

‒ z zysków kapitałowych oraz

‒ z innych źródeł.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ust. 1 updop. Na podstawie powyższego przepisu:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku pomiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

– przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

– przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

– przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Wyodrębnienie źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy również kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, koszty takie będą mogły podlegać zaliczeniu do źródła zyski kapitałowe, o ile dotyczą kategorii przychodu wskazanej w dodanym art. 7b updop.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna więc brać pod uwagę:

‒ przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

‒ potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy updop dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Wskazać należy, że:

‒ za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów),

‒ za koszty pośrednie uważa się te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Stąd nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d updop:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W myśl art. 15c ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1) kwotę 3 000 000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wzoru:

\[ (P – Po) – (K – Am – Kfd)\] x 30

w którym poszczególne symbole oznaczają:

P - zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Po - przychody o charakterze odsetkowym,

K - sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

Am - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

Kfd - zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Zgodnie z art. 15c ust. 2 ustawy o CIT:

W przypadku podatkowych grup kapitałowych kwota obliczona zgodnie z ust. 1 zwiększa dochód (zmniejsza stratę) podatkowej grupy kapitałowej. Przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do postanowień art. 15c ust. 11 ustawy o CIT:

W przypadku podatkowej grupy kapitałowej przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę także kosztów finansowania dłużnego i przychodów o charakterze odsetkowym wynikających z umów, których stroną są wyłącznie spółki wchodzące w skład takiej grupy.

W świetle art. 15c ust. 15 ustawy o CIT:

W przypadku podatkowej grupy kapitałowej kwota wskazana w ust. 1 pkt 1 odnosi się do podatkowej grupy kapitałowej.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że posiadali Państwo 50% udziałów w belgijskiej spółce (Spółka Zależna). W 2023 r. dokonali Państwo zakupu pozostałych 50% udziałów w kapitale ww. Spółki i stali się Jej jedynym udziałowcem. W tym celu zostało pozyskane finansowanie w formie oprocentowanych pożyczek od zewnętrznych banków mających siedzibę w Polsce. Są Państwo zobowiązani do spłacania odsetek od otrzymanych pożyczek, a także do poniesienia prowizji przygotowawczej, prowizji od zaangażowania z tytułu udzielanych pożyczek, prowizji agencyjnych oraz prowizji na podstawie umowy escrow. W przyszłości będą Państwo otrzymywać dywidendy od Spółki Zależnej oraz mogą otrzymywać inne przychody, np. z tytułu umorzenia udziałów w Spółce Zależnej, dywidend otrzymywanych od innych niż Spółka Zależna podmiotów czy świadczenia usług na rzecz Spółki Zależnej. Powzięli Państwo wątpliwości w zakresie sposobu ujęcia Kosztów Finansowania Dłużnego od pożyczek finansujących zakupu Udziałów, w szczególności momentu ich rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz klasyfikacji do odpowiedniego źródła przychodów. Zawarli Państwo umowę o utworzenie podatkowej grupy kapitałowej i czekają na jej rejestrację. Spółka Zależna nie będzie wchodzić w skład PGK. Koszty finansowania dłużnego będą w całości lub w części ponoszone przez Spółkę w okresie funkcjonowania PGK.

Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, także jako „O.p.”):

Przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio w przypadku zastosowania się przez podatkową grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem grupy, na wniosek spółki planującej utworzenie tej grupy, w zakresie działalności tej podatkowej grupy kapitałowej;

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia, czy wydatki poniesione z tytułu finansowania transakcji (pożyczki) stanowić będą koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przywołany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie”, o których mowa w tym przepisie oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów – ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji – zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Takimi wydatkami są np. cena zakupu udziałów (akcji), prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych, związane z ich zakupem. Zatem zasada ta nie odnosi się do innych wydatków, które nie były wydatkami na nabycie udziałów/akcji.

W związku z tym, przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, należy rozumieć wydatki, których poniesienie jest integralnie powiązane z nabyciem udziałów/akcji, tj. wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem udziałów/akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów/akcji. Tym samym, wydatki poniesione z tytułu finansowania transakcji (tj. odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia udziałów w Spółce Zależnej, a także inne opłaty ponoszone na rzecz banków związane z udzieleniem ww. pożyczki, np. prowizje) nie są kosztami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 updop.

Z uwagi na fakt, iż ww. wydatki spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów ujętą w art. 15 ust. 1 updop a jednocześnie nie podlegają wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 updop, należy zgodzić się z Państwem, że winny być one zakwalifikowane do tzw. „kosztów pośrednich”, gdyż nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przez Spółkę konkretnych przychodów (bezpośrednie koszty związane z nabyciem udziałów są potrącane na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 – **jest prawidłowe.**

Jak wskazano na wstępie, w związku z istnieniem różnych źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mają również obowiązek przyporządkowywania ponoszonych kosztów odpowiednio do przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z działalności „podstawowej”.

W myśl art. 15 ust. 2 updop:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 15 ust. 2a updop:

Zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 15 ust. 2b updop:

W przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.

Wydatki, o których mowa we wniosku związane z nabyciem udziałów (akcji) mają związek z przychodami kwalifikowanymi od 1 stycznia 2018 r., jako przychody z zysków kapitałowych.

Wydatki poniesione z tytułu finansowania transakcji zakupu udziałów w Spółce Zależnej (tj. odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia udziałów w Spółce Zależnej, a także inne opłaty ponoszone na rzecz banków związane z udzieleniem ww. pożyczki, w tym prowizje), powinny być więc zaliczane do kosztów uzyskania przychodu z zysków kapitałowych. Za taką kwalifikacją przemawia wykładnia powołanego wcześniej art. 7b updop. W przedstawionej sprawie nie znajdzie zastosowania proporcja alokowania kosztów do dwóch źródeł przychodów, gdyż przedstawione wydatki odnoszą się jedynie do transakcji jaką jest nabycie udziałów i nie można ich odnosić do przychodów z pozostałych źródeł.

W art. 7b ust. 1 updop ustawodawca wymienia zdarzenia, w związku z którymi podatnik osiąga przychody będące następstwem uzyskania przychodów z obrotu udziałami/akcjami.

Zauważyć zatem należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów związanych z udziałami/akcjami od celu nabycia przedmiotowych udziałów/akcji. W każdej sytuacji koszty pośrednie związane z takim nabyciem powinny więc być odnoszone do kosztów związanych z zyskami kapitałowymi.

Przychody z udziałów/akcji zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych, a zatem wszystkie wydatki (bezpośrednie i pośrednie) związane z ich nabyciem powinny być przypisane do źródła przychodów jakim są zyski kapitałowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy wskazać należy, że wydatki związane z pożyczką zaciągniętą na nabycie udziałów mają związek z przychodami, kwalifikowanymi jako przychody z zysków kapitałowych.

A zatem koszty związane z wydatkami poniesionymi z tytułu finansowania opisanej transakcji (tj. odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia udziałów w Spółce Zależnej, a także inne opłaty ponoszone na rzecz banków związane z udzieleniem ww. pożyczki, w tym prowizje) przeznaczone na sfinalizowanie zakupu udziałów Spółki Zależnej powinny być rozpoznawane jako koszty pośrednie przypisane do źródła dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 – jest prawidłowe.
----------------------------------------------------------------------------------

Przedstawione w interpretacji stanowisko należy rozumieć łącznie z przywołanym wcześniej przepisem art. 15c ust. 15, zgodnie z którym „_W_ _przypadku podatkowej grupy kapitałowej kwota wskazana w ust. 1 pkt 1 odnosi się do podatkowej grupy kapitałowej_.”.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zaznaczyć, że są one wiążące jedynie w sprawach, których dotyczą. Natomiast Organ, mimo że podczas oceny indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią źródła materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).