Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1/14-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-28
Teza: Ewentualne zbycie akcji spółki francuskiej przez pracowników Spółki, nabytych w ramach opisanego programu motywacyjnego również nie rodzi po stronie Spółki obowiązków płatnika. Przychód, który pracownicy Spółki osiągną z odpłatnego zbycia akcji zobowiązani będą opodatkować samodzielnie w stosownym zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowych, w którym nastąpi ich sprzedaż.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; prawo; programy-program motywacyjny; spółki-spółka zagraniczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data nadania 19 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 6 marca 2014 r. Nr IPPB2/415-1/14-2/MG (data nadania 6 marca 2014 r., data doręczenia 12 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika, związanych z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą we Francji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2014 r. złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika, związanych z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą we Francji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy Spółki zostali objęci planem motywacyjnym prowadzonym przez wiodącą spółkę z grupy z siedzibą we Francji (dalej: „spółka francuska”). Plan motywacyjny polega na przyznaniu określonej grupie pracowników prawa do nabycia akcji spółki francuskiej.

W programie nazwanym Performance Share Plan (dalej: „Plan”) mogą brać udział osoby zatrudnione w spółkach z Grupy lub tzw. corporate officers. W Planie osoby te określane są jako „Uprawnieni”.

Program polega na przyznawaniu w ramach Continued Employment Condition oraz Performance Condition praw do bezpłatnego nabycia określonej ilości akcji w przyszłości (dalej: „promesy”).

Zgodnie z Planem, spółka francuska przyznaje Uprawnionym niezbywalne i warunkowe prawo do bezpłatnego nabycia / otrzymania w przyszłości jej akcji. Plan określa moment/dzień przyznania promes - tzw. „Grant Date”, od którego liczą się określone terminy. Zgodnie z Planem dniem tym jest 25 kwietnia 2013 r.

Nabycie akcji w przyszłości zostało uzależnione od spełnienia określonych w Planie warunków. W ramach Continued Employment Condition niezbędne jest pozostawanie w okresie zatrudnienia w spółce w okresie od dnia przyznania promes do dnia nabycia akcji (między Grant Day a Delivery Day). Plan reguluje także sytuacje przejścia na emeryturę czy sytuacje, kiedy Uprawniony stałby się niezdolny do pracy lub zmarł. Plan przewiduje również możliwość uznania ciągłości zatrudnienia w wypadku zmiany jego formy (np. z pracownika na corporate officers).

Kolejnym warunkiem jest tzw. Performance Condition, zdefiniowany jako osiągnięcie przez grupę określonych wyników finansowych.

Wypełnienie warunków określonych w Planie daje prawo do nabycia akcji.

Każdy Uprawniony ma 6 miesięcy od dnia przyznania promes (Grant Day) do tego, by poinformować pisemnie o chęci skorzystania z programu (Acceptance Form). Jeśli tego nie uczyni, nieodwołalnie traci prawo do nabycia akcji i nie przysługują mu z tego tytułu żadne rekompensaty.

Promesy nie są w żaden sposób związane z umową łącząca Uprawnionego ze spółką, dla której pracuje (w tym nie są np. częścią umowy o pracę). To wyłączna inicjatywa spółki francuskiej.

Wartość przyznanych promes nie powinna być uwzględniana w jakimkolwiek ustalaniu uprawnień z tytułu zatrudnienia/współpracy - np. prawa do odprawy emerytalnej.

Akcje będą przyznane każdemu Uprawnionemu dzień po zakończeniu okresu gromadzenia uprawnień/okresu nabycia (Vesting Period), który upływa 25 kwietnia 2017 r.; jest to okres między dniem nabycia prawa do przyznania akcji a dniem otrzymania akcji. Plan określa szczegółowe warunki, kiedy okres Vesting Period może ulec zmianie.

Dzień przyznania prawa własności akcji to tzw. Delivery Day.

W ujęciu czasowym Plan wygląda tak:

*   Grant Day - 25 kwiecień 2013 r., przyznanie Uprawnionym prawa do bezpłatnego otrzymania akcji w przyszłości (promesy)

*   Acceptance Form - 25 październik 2013 r., termin do którego Uprawnieni mogą przystąpić do programu

*   Vesting Period - do 25 kwietnia 2017 r. - czas nabywania uprawnień do nieodpłatnego nabycia akcji (pozostawanie w zatrudnieniu, realizowanie określonych wyników finansowych przez Grupę).

*   Delivery Day - 26 kwietnia 2017 r. - dzień nieodpłatnego przyznawania akcji Uprawnionym - przy założeniu spełnienia warunków.

Akcje będą przyznawane nieodpłatnie. Przed dniem ich przyznania Uprawnieni nie mają prawa własności akcji. Dopiero na moment przyznania akcji Uprawnieni nabywają prawo do dywidendy, do głosowania oraz inne prawa przysługujące właścicielom.

Uprawnieni nie mogą także zbyć, przenieść, czy zastawić prawa do nabycia akcji (promes). W określonych sytuacjach prawo do nabycia akcji jest dziedziczne.

Plan nie określa zasad ustalania wartości przekazanych pracownikom akcji, wprowadza natomiast zasady ograniczające zbycie akcji.

Uprawnionych nie łączy ze spółką francuską żadna formalna relacja (pracownicy spółki polskiej nie są i nigdy nie byli zatrudnieni w spółce francuskiej).

Kompetencje w zakresie zarządzania Planem i nadzorowania jego realizacji należą do spółki francuskiej.

Spółka polska w żaden sposób nie ma wypływu na tworzenie Planu oraz nie bierze udziału w jego obsłudze, w tym również nie pośredniczy w przekazywaniu pracownikom akcji, czy gotówki.

Plan stworzony jest w oparciu o przepisy francuskiego kodeksu spółek handlowych, który uprawnia wspólników do podjęcia uchwały o utworzeniu udziałów (akcji) przeznaczonych do nabycia przez pracowników. Akcjonariusze spółki francuskiej podjęli stosowną uchwałę, upoważniającą zarząd spółki francuskiej do przeprowadzenia emisji akcji przeznaczonych dla osób objętych Planem.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 6 marca 2014 r. Nr IPPB2/415-1/14-2/MG (data nadania 6 marca 2014 r., data doręczenia 12 marca 2014 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wskazanie:

*   czy niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego nabycia / otrzymania w przyszłości akcji spółki francuskiej w ramach organizowanego przez spółkę z siedzibą we Francji planu motywacyjnego stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

*   czy prawo do bezpłatnego nabycia w przyszłości akcji spółki francuskiej pracownicy Spółki otrzymują nieodpłatnie, z uwagi na to, że informacja w tym zakresie podana została w sformułowanym przez Spółkę pytaniu podatkowym i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego?

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 18 marca 2014 r. (data nadania 19 marca 2014 r., data wpływu 21 marca 2014 r.), w którym wyjaśniono że:

Ad. 1

Spółka we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. przedstawiła opis stanu faktycznego i podstawowe założenia planu motywacyjnego, w ramach którego przyznawane będą wybranym osobom najpierw promesy (określone w stanie faktycznym jako „opcje”), a później akcje. Spółka nie dokonała oceny tego, czy przyznawane pracownikom prawo do bezpłatnego nabycia/otrzymania akcji spółki francuskiej w ramach organizowanego przez nią planu motywacyjnego stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 Ustawy PIT.

W ocenie Spółki to organ winien takiej oceny dokonać i wskazać, czy uprawnienia (opcje/promesy) przyznane wybranym pracownikom mogą być uznane za pochodne instrumenty finansowe. Tym samym Spółka zastrzega, iż przedstawiona przez nią niżej analiza winna być przez organ oceniona jako element uzasadnienia prawnego stanowiska Spółki, a nie element stanu faktycznego.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, iż organ podatkowy wydaje interpretację przepisu prawa podatkowego, który odwołuje się do przepisów innych niż stricte podatkowe ma obowiązek także dokonać interpretacji tego innego przepisu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym.

Wyrok NSA z 27 listopada 2013 r., sygn. II FSK 27/12:

Przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa. Jeżeli pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione, wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajduję normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia z pozostałych gałęzi prawa zaczerpnięte. Norma prawnopodatkowa będzie wówczas jednak zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Jeśli więc, na przykład, przedmiotem rozważenia oraz interpretacyjnego sporu prawnego jest zagadnienie opodatkowania z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej zastosowanie mieć będzie nie wątpliwie właściwa norma ustawy o odpowiednim podatku dochodowym, z tym że dla określenia pojęć osoby prawnej i dywidendy niezbędna będzie także wiedza wynikająca z przepisów prawa cywilnego i handlowego. Interpretacji w rozumieniu rozdziału la działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Wydanie interpretacji dotyczącej wyłącznie przepisów innych aniżeli podatkowe, które nie tworzą rozważanej normy podatkowej, będzie natomiast nieprawidłowe, to znaczy nie będzie stanowiło interpretacji prawa podatkowego (por. J. Brolik: Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013 r., s. 49, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2012 r., II FSK 1193/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wyrok WSA w Warszawie z 23 lipca 2013 r., sygn. III SA/Wa 8113:

„Sąd rozpoznający sprawę wskazuje, że w pełni podziela stanowisko wyrażone w tezie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2012 r. II FSK 1193/II, zgodnie z którą, że jeżeli przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest regulacja prawa podatkowego, która odwołuje się do przepisów o rachunkowości, ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej przepisy te powinna uwzględniać i obejmować.”

W ocenie Spółki przyznane opcje/promesy do nieodpłatnego nabycia akcji w przyszłości nie stanowią pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 5a pkt 13 Ustawy PIT. Skutkiem tego, na moment przyznania promesy pracownicy nie uzyskują żadnego przychodu - ani ze stosunku pracy (czego uzasadnienie wskazano we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r.), ani też z kapitałów pieniężnych (przyznanie promesy nie mieści się w żadnym z przypadków uzyskania przychodów, wskazanym w art. 17 ust. 1 Ustawy PIT).

W związku z tym, iż przyznane promesy nie stanowią pochodnych instrumentów finansowych, to także przyznanie pracownikom akcji nie może być uznane za realizację praw z pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 ust. l pkt 10 Ustawy PIT). Natomiast przychód po stronie pracowników powstanie dopiero z chwilą zbycia akcji w przyszłości (jako przychód z kapitałów pieniężnych) - art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) w związku z art. 24 ust. 11-12a Ustawy PIT).

W ocenie Spółki prawo do nabycia akcji nie może być uznane za pochodny instrument finansowy.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 Ustawy PIT, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi nie zawierają definicji legalnej opcji. Powszechnie przyjmuje się, że opcja jest pochodnym instrumentem finansowym, dającym posiadaczowi prawo do zawarcia transakcji określonym instrumentem bazowym (a więc do kupna lub sprzedaży akcji, walut, indeksów giełdowych itd.) w przyszłym terminie, po z góry określonej cenie. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że opcja to kontrakt dający uprawnienie do zażądania sprzedaży/kupna np. akcji po określonej cenie. W analizowanym planie motywacyjnym nie ma możliwości żądania wydania akcji (przed spełnieniem się warunków). W analizowanym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z określoną ceną. Plan nie przewiduje, w jaki sposób ustalana będzie wartość przyznawanych akcji. Jak bowiem wcześniej wskazano opcja na akcje jest kontraktem dającym jej właścicielowi (nabywcy) prawo kupna od wystawcy (sprzedawcy) lub prawo sprzedania mu ustalonej liczby danego rodzaju akcji w określonym czasie po pewnej, uzgodnionej cenie. Plan takiej możliwości nie przewiduje. Pracownik ponadto nie musi ponosić żadnej odpłatności za nabyte akcje.

Ponadto w art. 2 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wskazano, że przez wykazywanie właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f oraz i, rozumie się spełnianie warunków określonych w art. 38 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wprowadzającego środki wykonawcze do dyrektywy 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do zobowiązań przedsiębiorstw inwestycyjnych w zakresie prowadzenia rejestrów, sprawozdań z transakcji, przejrzystości rynkowej, dopuszczania instrumentów finansowych do obrotu oraz pojęć zdefiniowanych na potrzeby tejże dyrektywy (Dz. Urz. UE L 241 z 02.09.2006, str. 1), zwanego dalej „rozporządzeniem 1287/2006”. W ocenie Spółki przyznane pracownikom opcje/promesy nie spełniają warunków wskazanych w art. 38 rozporządzenia Komisji.

W Planie zostało wyraźnie wskazane, iż akcje przyznane Uprawionym (przy założeniu spełnienia określonych warunków) zostaną wydane w dniu, następującym po ostatnim dniu nabywania uprawnień (Vesting Period). Plan zawiera zatem konkretną obietnicę i termin wydania akcji. Pracownik ma natomiast opcję możliwości przystąpienia do tego planu. Decydując się na udział nabywa prawo do otrzymania akcji. Zgadzając się na udział w Planie, Uprawniony potwierdza chęć spełnienia określonych warunków, po to, by nieodpłatnie nabyć akcje, nie mniej jednak warunek osiągnięcia wyników finansowych grupy leży poza jego bezpośrednią możliwością. Tym samym prawo jakie otrzymuje jest prawem nieskonkretyzowanym i nie do końca pewnym.

Jak wynika z przedstawionego przez Spółkę Planu, Uprawnionym pracownikom przyznawane jest prawo do nieodpłatnego nabycia (otrzymania) akcji w określonym terminie, przy spełnieniu określonych warunków. Na sam moment przyznania opcji (Grant Day) pracownik nie uzyskuje konkretnego przysporzenia. Nie ma bowiem pewności, iż spełnione zostaną warunki do nabycia akcji. Ten moment jest swoistym „momentem startowym”, od którego liczy się czas nabywania uprawnień do otrzymania akcji. Uprawniony nie może tego prawa zbyć, ani w żaden sposób nim zadysponować, w tym wykorzystać do osiągnięcia przychodów. Przyznanie opcji nie generuje po stronie Uprawnionego żadnego prawa korporacyjnego (nie jest właścicielem akcji, nie ma prawa do dywidendy, nie może głosować na zgromadzeniu akcjonariuszy itp.). Przyznanie opcji nie determinuje zatem na ten moment - konkretnego przysporzenia. Dopiero po zaistnieniu określonych w Planie warunków Uprawiony nabędzie roszczenie o przyznanie mu akcji.

W konsekwencji otrzymanie opcji na akcje spółki francuskiej nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów Ustawy PIT, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej opcję. Zatem w momencie otrzymania opcji nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Na moment przyznania akcji - w oparciu o wcześniejsze opcje także nie dojdzie to realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy PIT.

Jak czytamy w wyroku WSA w Warszawie z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. III SA/Wa 1183/12:

„Z treści art. 17 ust. lb w zw. z ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. wynika, że przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Ustawa nie wskazuje, co oznacza sformułowanie „realizacja praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych” i kiedy dochodzi do realizacji tych praw. Kwestię tę rozstrzygał jednak Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 21/11), orzekając na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdził, że przychód podatkowy powstaje w dacie faktycznego otrzymania przez uprawnionego płatności.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całości ten pogląd podziela. Realizacja, to inaczej urzeczywistnienie, wprowadzenie w życie, zastosowanie w praktyce.

W słownikach termin ten jest tłumaczony również jako spieniężenie (E. Sobol, Słownik wyrazów obcych, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2003, s. 940)”.

W ocenie Spółki na moment przyznania akcji nie dojdzie do żadnego spieniężenia ani otrzymania płatności. Na moment przyznania akcji (Delivery Day) spółka wydająca akcje dokona jedynie oceny, że warunki określone do przyznania akcji, wskazane na moment przyznania opcji (Grant Day) zostały w odniesieniu do poszczególnych rodzajów akcji spełnione. Nie dojdzie natomiast do żadnego spieniężenia opcji czy wypłaty jakichkolwiek środków finansowych.

„Zgodnie z przyjętą w doktrynie definicją, umowa opcji (opcji, które w przepisach prawa podatkowego kwalifikuje się do pochodnych instrumentów finansowych) - to kontrakt, którego przedmiotem jest prawo (opcja) jednej ze stron (nabywcy, posiadacza opcji) do kupna albo sprzedaży pewnego instrumentu bazowego po ustalonej przez strony cenie wykonania w określonym momencie albo do określonego momentu w przyszłości. W zamian za zobowiązanie się drugiej strony (wystawcy opcji) do wykonania świadczenia na każde żądanie nabywcy opcji, ten ostatni płaci wystawcy cenę opcji, zwaną premią. Premia jest zapłatą za gotowość wystawcy do spełnienia świadczenia w przyszłości, nawet w sytuacji, gdy taka czynność będzie dla niego niekorzystna. Umowa opcji daje nabywcy dwie możliwości, bądź do skorzystania z przysługującej jemu opcji, a tym samym zakupu określonego w umowie instrumentu bazowego po określonej z góry cenie wykonania, bądź też nieskorzystania z niej. W drugim przypadku opcja (prawo) wygaśnie wraz z momentem zakończenia okresu, na jaki umowa opcji została zawarta. W takiej sytuacji cena wykonania stanie się ceną wygaśnięcia. Nabywca opcji zawierając przedmiotową umowę uzyskuje prawo bądź do kupna określonego instrumentu bazowego, bądź do jego sprzedaży. Odpowiednio wystawca zobowiązuje się w tych kontraktach do sprzedaży instrumentu finansowego albo do jego kupna.

A zatem, jeżeli nabycie przez Wnioskodawcę w ramach Programu opcji na akcje przedmiotowych opcji następuje w sposób nieodpłatny (Wnioskodawca nie uiszcza opłaty za opcje), opcje te nie są przedmiotem obrotu, nie są zbywalne - nie mieszczą się w kategorii pochodnych instrumentów finansowych, to w momencie przyznania prawa do nabycia akcji duńskiej spółki nie będzie miał zastosowania cytowany przepis art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja z dnia 10 grudnia 2010 r. sygn. IPPB2/415-775/10-4/AS.

Jak wskazano wyżej, przyznane w ramach Planu uprawnionym pracownikom opcje nie mają charakteru pochodnych instrumentów finansowych. Nie dają roszczenia o nabycie akcji. Chwilą w której aktualizuje się roszczenie o wydanie akcji jest Delivery Day. Na moment otrzymania akcji (wydania jej Uprawnionym przez Spółkę) Uprawnieni otrzymują nieodpłatnie przysporzenie, które powinno zostać zakwalifikowane do przychodów z tzw. innych źródeł. Ustawodawca nie definiuje wprost tego pojęcia, ale w art. 20 ust. 1 i 2 Ustawy PIT wskazuje przykłady wyliczenia. Katalog przysporzeń będących przychodami z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Dla oceny czy mamy do czynienia z przychodem z innych źródeł należy posłużyć się definicją ogólną zawartą w art. 11 ust. 1 Ustawy PIT. Przepis ten stanowi, że przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Otrzymane akcje z całą pewnością stanowią wymierne prawo majątkowe. Tym samym na moment ich przyznania Uprawniony uzyskuje przychód. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu dopiero w momencie zbycia akcji. Wynika to z zasad zawartych w art. 24 ust. 11-12a Ustawy PIT.

Z uwagi na to, iż w żadnym momencie realizacji Planu motywacyjnego nie dochodzi do przysporzenia pracownika, które mogłoby zostać uznane za przychód ze stosunku pracy, na Spółce jako na płatniku, nie ciążą żadne obowiązki związane z poborem podatku, czy zaliczki na podatek PIT. Przychód jaki osiągną Uprawnieni pracownicy z tytułu udziału będzie opodatkowany dopiero na moment zbycia akcji, z uwagi na to, że na moment przyznania akcji nie dochodzi do realizacji pochodnych instrumentów finansowych (opcje nie stanowią bowiem, w ocenie Spółki, pochodnego instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 5a pkt 13 Ustawy PIT).

Ad. 2

Z zasad zawartych w Planie wynika wprost, iż zarząd spółki francuskiej przyznaje wybranym pracownikom (uprawnionym) warunkowe prawo do nabycia akcji za darmo (nieodpłatnie), z zastrzeżeniem spełniania warunków określonych w Planie. Prawo to przyznawane jest przez zarząd w oparciu o uchwalę zgromadzenia akcjonariuszy spółki francuskiej.

Spółka pragnie wskazać, iż prawo do bezpłatnego nabycia akcji jest istotne zarówno jako element stanu faktycznego (tak w istocie jest; takie są przyjęte zasady), jak i jako element własnego stanowiska. Brak odpłatności przesądza bowiem o tym, że opcja nie stanowi pochodnego instrumentu finansowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka słusznie przyjmuje, iż w wyniku nieodpłatnego nabycia najpierw promes a potem akcji przez jej pracowników w ramach Programu, przychód powstanie dopiero z chwilą zbycia przez pracowników tych akcji w przyszłości, jako przychód z kapitałów pieniężnych, a na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika w związku z przyznaniem jej pracownikom promes i akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne nabycie najpierw promes, a potem akcji spółki francuskiej przez pracowników Spółki w ramach Programu będzie skutkować ewentualnym powstaniem po stronie pracowników przychodu z kapitałów pieniężnych w rozumieniu Ustawy PIT i nie pociągnie za sobą obowiązku obliczania, pobrania i wpłacenia podatku przez Spółkę jako płatnika.

Promesy

Jak wynika z treści art. 31 Ustawy PIT, zakłady pracy są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy. Ewentualny przychód związany z nabyciem akcji przez pracowników nie będzie skutkować powstaniem przychodu, o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie, a tym samym Spółka nie ma obowiązku pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek PIT.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych w nim stosunków prawnych, w tym stosunku pracy. Jak zauważa NSA w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. II FSK 1410/10, w przywołanym przepisie nie użyto sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiącym przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. W analizowanym wypadku Spółka jako pracodawca nie dokonuje żadnych świadczeń na rzecz pracowników.

To nie Spółka przyznaje pracownikom prawo nabycia akcji, ani też nie wydaje im, po spełnieniu warunków określonych w Planie, akcji.

Aby bowiem kwalifikować dany przychód do źródła, jakim jest stosunek pracy, konieczne jest, aby przychód ten stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Musi się zatem wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie - od spółki z siedzibą we Francji) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z Grupy) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia za pochodzące ze stosunku pracy. Podmiotem, który zobowiązuje się do wydania akcji, jest spółka francuska, a ta nie jest pracodawcą wobec pracowników Spółki. Jak wynika z zasad Planu możliwe są sytuacje, w których Uprawnionymi będą osoby, które zmieniły formy (podstawy) współpracy ze Spółką. Tym samym przyznanie promes (prawa do nabycia akcji) nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, a w konsekwencji na Spółce nie ciążą obowiązki poboru zaliczek na podatek dochodowy, o których mowa w art. 3 Ustawy PIT, ani obowiązki informacyjne, wynikające z przepisu art. 42a ww. ustawy.

Akcje

Wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 Ustawy PIT, wskazano kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT) a szczegółowy zakres przychodów należących do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych wynika z art. 17 ust. 1. Zakres ten obejmuje m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 5a pkt 11 Ustawy PIT, przez papiery wartościowe należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 tej ustawy, papierami wartościowymi są m.in.:

1.  akcje, prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Na podstawie przywołanych wcześniej przepisów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż beneficjenci Programu otrzymają nieodpłatnie papiery wartościowe (akcje), a ewentualny przychód związany z nieodpłatnym nabyciem akcji w ramach Programu, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, będzie należało zaliczyć do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych.

Należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 30b ust. Ustawy PIT, dochód z kapitałów pieniężnych nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym. Identyczne stanowisko znajdujemy w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 września 2012 roku (sygn. akt III SA/Wa 3562/11), potwierdzającym słuszność stanowiska wnioskodawcy, który wskazywał, iż „nie ma obowiązku rozpoznania przychodu ze stosunku pracy w przypadku swoich pracowników, ani w momencie przyznania prawa do nabycia bądź objęcia przez tych pracowników akcji szwajcarskiej spółki N. na preferencyjnych warunkach, w związku z ich uczestnictwem w programie zarządzanym przez szwajcarską spółkę N., gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wiążą skutków podatkowych z nabywaniem akcji, rozpoznając przychód dopiero w sytuacji zbycia bądź realizacji praw z papierów wartościowych”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż brak jest podstaw do twierdzenia, że nieodpłatne nabycie akcji przez pracowników Spółki stanowi świadczenie uzyskiwane w ramach stosunku pracy pomiędzy pracownikiem a Spółką. Świadczy o tym fakt, że to spółka francuska podejmuje wszelkie decyzje o formie i sposobie funkcjonowania Programu, a także podmiotach biorących w nim udział. Prawo do nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Wnioskodawcy nie wynika z zapisów umów o pracę, regulaminów pracy i nie jest od tego uzależniony poziom płac pracowników.

Prawa do akcji wynikają wyłącznie z Programu zatwierdzonego uchwałą akcjonariuszy spółki francuskiej, nie będącej pracodawcą osób, które uzyskały akcje.

Takie rozumienie przepisów prawa podatkowego odnośnie do analogicznego stanu faktycznego potwierdzone zostało w ww. wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 września 2012 r., w którym Sąd stwierdził, że „pomimo iż beneficjentami Programów Akcji Warunkowych są także pracownicy Spółki (jak należy przyjąć są nimi również pracownicy szeregu innych spółek zależnych z grupy szwajcarskiej N.), a ona sama ponosi ekonomiczny ciężar przydzielanych jej pracownikom w sposób preferencyjny akcji, gdyż w ramach korporacyjnych uzgodnień refunduje te koszty na rzecz szwajcarskiej spółki N., nie ma wystarczających przesłanek, aby przyjąć, iż mamy do czynienia z przychodami ze stosunku pracy, a Spółka jako pracodawca jest zobowiązana, m.in. do wykonywania obowiązków wynikających z funkcji płatnika, zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f.”.

W konsekwencji, podatek w tym przypadku powinien być rozliczony samodzielnie przez pracownika Spółki, w oparciu o przepisy art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, czyli w momencie „odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych” lub „realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi”, czyli zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym nie wcześniej niż 3 lutego 2015 roku.

Do tego czasu brak jest bowiem uzasadnionych podstaw do ustalania przychodu po stronie pracowników. Wynika to także z faktu, iż do dnia zbycia akcji nie jest możliwe określenie wymiernego przysporzenia po ich stronie. Akcje ze swej natury mają bowiem zmienną wartość, a ich kurs podlega wahaniom w czasie. Tym samym dopiero ich odpłatne zbycie będzie generowało po stronie pracowników przychód w konkretnej kwocie. Podkreślenia wymaga również, że pracownicy, którzy otrzymali na moment Grant Day promesy, nie mogą aktualnie nimi dysponować według własnego uznania (np. dokonać ich zbycia), a ich realizacja jest uzależniona m.in. od osiągnięcia przez spółki z Grupy określonych wyników finansowych. W rezultacie, ewentualne przysporzenie po ich stronie można traktować obecnie jedynie jako hipotetyczne i niedookreślone co do swojej faktycznej wysokości. Dopóki bowiem nie nabędą akcji, nie mogą niczym obracać. Tym samym, ewentualny dochód do opodatkowania powinien zostać zidentyfikowany dopiero w momencie zbycia przyznanych akcji.

Słuszność tego poglądu znajduje odzwierciedlenie w wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1410/10), który zwrócił uwagę, że w takim przypadku „interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych (\`(...)\`)”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2012 roku (sygn. IPTPB1/415-247/11-4/DS) potwierdził prawidłowość poglądu, iż „beneficjenci programu motywacyjnego otrzymają papiery wartościowe (akcja jest bowiem jednym z rodzajów papierów wartościowych na gruncie ustawy o PIT). W konsekwencji, przychód wynikający z nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego przez pracowników, uznać należy za kategorię należącą do przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT”.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/415- -1139/09/MM) dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego potwierdzona została prawidłowość stanowiska spółki, która wskazywała, że „nie ciążą na niej żadne obowiązki związane z objęciem akcji przez jej pracowników. Spółka nie ma obowiązku pobierania zaliczki na podatek dochodowy, ponieważ objęcie akcji po pierwsze nie rodzi dochodu do opodatkowania, a po drugie byłby to dochód z kapitałów pieniężnych, a nie dochód ze stosunku pracy. Nie ma również wobec pracowników czy też organów podatkowych jakichkolwiek obowiązków informacyjnych. Pracownicy, w momencie uzyskania dochodu do opodatkowania (w dacie zbycia akcji) będą zobowiązani do samodzielnego rozliczenia się z ciążącego na nich 19% zryczałtowanego podatku dochodowego”.

Reasumując, w konsekwencji należy uznać, że Spółka nie ma obowiązku pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w przedmiotowej sprawie (nie występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych) na żadnym etapie realizacji Programu.

Uprawnieni do nabycia akcji w przyszłości nie uzyskują bowiem przychodu ze stosunku pracy na moment przyznania prawa do nieodpłatnego nabycia akcji w przyszłości (promesy). Jest to bowiem prawo warunkowe i niepewne, którego wartości nie sposób ustalić. Na moment przyznania promes nie ma bowiem żadnej pewności co do tego, że Uprawniony akcje nabędzie.

Natomiast w przypadku nabycia prawa własności akcji obowiązek rozliczenia podatku będzie ciążył jedynie na podatnikach - pracownikach Spółki, którzy będą obowiązani do wykazania przychodu i uiszczenia podatku dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w którym dokonają zbycia akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika lub innych obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce, w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl przepisu art. 31 ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracownicy Spółki zostali objęci planem motywacyjnym prowadzonym przez wiodącą spółkę z grupy z siedzibą we Francji. Spółka francuska przyznaje nieodpłatnie m.in. pracownikom Spółki (Uprawnionym) niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego nabycia/otrzymania w przyszłości określonej ilości akcji spółki francuskiej. Plan określa moment/dzień przyznania promes - tzw. „Grant Date”, od którego liczą się określone terminy. Dniem tym jest 25 kwietnia 2013 r. Nabycie akcji w przyszłości zostało uzależnione od spełnienia określonych w Planie warunków. W ramach Continued Employment Condition niezbędne jest pozostawanie w okresie zatrudnienia w Spółce w okresie od dnia przyznania promes do dnia nabycia akcji (między Grant Day a Delivery Day). Plan reguluje także sytuacje przejścia na emeryturę, czy sytuacje, kiedy Uprawniony stałby się niezdolny do pracy lub zmarł. Plan przewiduje również możliwość uznania ciągłości zatrudnienia w wypadku zmiany jego formy. Kolejnym warunkiem jest tzw. Performance Condition, zdefiniowany jako osiągnięcie przez grupę określonych wyników finansowych. Wypełnienie warunków określonych w Planie daje prawo do nabycia akcji. Każdy Uprawniony ma 6 miesięcy od dnia przyznania promes do tego, by poinformować pisemnie o chęci skorzystania z programu (Acceptance Form). Jeśli nie poinformuje, nieodwołalnie traci prawo do nabycia akcji i nie przysługują mu z tego tytułu żadne rekompensaty. Promesy nie są w żaden sposób związane z umową łącząca pracowników ze Spółką, (w tym nie są np. częścią umowy o pracę). To wyłączna inicjatywa spółki francuskiej. Akcje będą przyznane każdemu Uprawnionemu dzień po zakończeniu okresu gromadzenia uprawnień/okresu nabycia (Vesting Period), który upływa 25 kwietnia 2017 r.; jest to okres między dniem nabycia prawa do przyznania akcji a dniem otrzymania akcji. Plan określa szczegółowe warunki, kiedy okres Vesting Period może ulec zmianie. Dzień przyznania prawa własności akcji to tzw. Delivery Day. Akcje będą przyznawane nieodpłatnie. Przed dniem ich przyznania Uprawnieni nie mają prawa własności akcji. Dopiero na moment przyznania akcji Uprawnieni nabywają prawo do dywidendy, do głosowania oraz inne prawa przysługujące właścicielom. Uprawnieni nie mogą zbyć, przenieść, czy zastawić prawa do nabycia akcji (promes). W określonych sytuacjach prawo do nabycia akcji jest dziedziczne. Plan nie określa zasad ustalania wartości przekazanych pracownikom akcji, wprowadza natomiast zasady ograniczające zbycie akcji. Uprawnionych nie łączy ze spółką francuską żadna formalna relacja (pracownicy Spółki nie są i nigdy nie byli zatrudnieni w spółce francuskiej). Kompetencje w zakresie zarządzania Planem i nadzorowania jego realizacji należą do spółki francuskiej. Spółka w żaden sposób nie ma wypływu na tworzenie Planu oraz nie bierze udziału w jego obsłudze, w tym również nie pośredniczy w przekazywaniu pracownikom akcji, czy gotówki. Plan stworzony jest w oparciu o przepisy francuskiego kodeksu spółek handlowych, który uprawnia wspólników do podjęcia uchwały o utworzeniu udziałów (akcji) przeznaczonych do nabycia przez pracowników. Akcjonariusze spółki francuskiej podjęli stosowną uchwałę, upoważniającą zarząd spółki francuskiej do przeprowadzenia emisji akcji przeznaczonych dla osób objętych Planem.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że przyznane nieodpłatnie pracownikom Spółki niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego nabycia/otrzymania w przyszłości akcji spółki francuskiej (promes), w ramach organizowanego przez spółkę z siedzibą we Francji planu motywacyjnego, uniemożliwia traktowanie przyznanego pracownikom Spółki prawa w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 cytowanej ustawy.

Uwzględniając powyższe, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w momencie przyznania pracownikom Spółki prawa do bezpłatnego nabycia akcji spółki francuskiej (promes) od spółki zagranicznej pracownicy nie uzyskują żadnego przychodu – ani ze stosunku pracy, ani też z kapitałów pieniężnych, zatem na Spółce nie ciążą żadne obowiązki płatnika.

Natomiast niewątpliwie w momencie nieodpłatnego nabycia akcji spółki francuskiej po stronie pracowników Spółki ma miejsce przysporzenie majątkowe, z uwagi na to, że aby podatnik, mógł czerpać korzyści z akcji musi nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym ich nabyciem nie ponosi takich wydatków. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników Spółki przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie odpowiadać wartości rynkowej otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki.

Jak słusznie bowiem wskazano w treści wniosku „(…) na moment przyznania akcji Uprawnieni nabywają prawo do dywidendy, do głosowania oraz inne prawa przysługujące właścicielom”, „(…) Otrzymane akcje z całą pewnością stanowią wymierne prawo majątkowe. Tym samym na moment ich przyznania Uprawniony uzyskuje przychód (…)”.

Jednakże, z uwagi na to, że Spółka nie jest organizatorem programu motywacyjnego i podmiotem przyznającym pracownikom Spółki akcje spółki zagranicznej, lecz spółka z siedzibą we Francji, czyli podmiot, z którym nie wiąże pracowników stosunek pracy (pracownicy Spółki nie są i nigdy nie byli zatrudnieni w spółce francuskiej, natomiast Spółka w żaden sposób nie ma wpływu na tworzenie programu, nie bierze udziału w jego tworzeniu i obsłudze oraz nie pośredniczy w przekazywaniu pracownikom akcji), zatem w związku z nieodpłatnym nabyciem przez pracowników akcji na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

Jak już bowiem wskazano, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. W świetle powyższego przychód osób, które nabyły akcje nieodpłatnie od podmiotu trzeciego nie może stanowić podstawy uznania tego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Należy zatem zgodzić się ze Spółką, że w związku z nabywaniem przez pracowników Spółki akcji spółki z siedzibą we Francji, nie ciążą na Spółce żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności Spółka nie jest zobowiązana do obliczenia, poboru i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Spółki z tytułu nabycia akcji spółki z siedzibą we Francji w zakresie ewentualnego zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego tut. Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ewentualne zbycie akcji spółki francuskiej przez pracowników Spółki, nabytych w ramach opisanego programu motywacyjnego również nie rodzi po stronie Spółki obowiązków płatnika. Przychód, który pracownicy Spółki osiągną z odpłatnego zbycia akcji zobowiązani będą opodatkować samodzielnie w stosownym zeznaniu podatkowym, składanym za rok podatkowych, w którym nastąpi ich sprzedaż.

Odnośnie do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.