Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1446/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-12
Teza: Czy dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym wynikający z ponoszenia przez Związek wydatków bezpośrednio dotyczących działalności w zakresie wykonywania zadań publicznych gmin, lecz niestanowiących kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ww. ustawy?
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 października 2011r. Sygn. akt II FSK 779/10, wniosku z dnia 27 lipca 2007r. (data wpływu do tut. Organu 01 sierpnia 2007r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w w/w wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnośnie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów związanych z realizacją zadań publicznych gmin w zakresie lokalnego transportu zbiorowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 sierpnia 2007r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek ten uzupełniono pismami z dnia 16 i 19 października 2007r., które wpłynęły do tut. BKIP odpowiednio 17 i 23 października 2007r.

W dniu 31 października 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB3/423-31/07/CzP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 16 listopada 2007r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 20 grudnia 2007r. znak: IBPB3/423W-2/07/CzP odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 21 grudnia 2007r.

Pismem z dnia 16 stycznia 2008r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 21 lutego 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 03 lipca 2008r. Sygn. akt III SA/Wa 400/08 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. BKIP w dniu 09 października 2008r.

W wykonaniu zaleceń zawartych w ww. wyroku, pismem z dnia 04 grudnia 2008r. znak: IBPB3/423-31/07/CzP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego zawartego we wniosku ORD-IN z dnia 27 lipca 2007r. Uzupełnienia dokonano w dniu 19 grudnia 2008r.

W dniu 13 stycznia 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-24/09/CzP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   w części odnoszącej się do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, związanych z realizacją zadań publicznych gmin w zakresie lokalnego transportu zbiorowego za prawidłowe,
*   w części odnoszącej się do wydatków stanowiących wpłaty na PFRON za nieprawidłowe.

Interpretacja ta została skutecznie doręczona w dniu 16 stycznia 2009r.

Pismem z dnia 03 lutego 2009r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 13 marca 2009r. Znak: IBPBI/2/423W-20/09/CzP odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 16 marca 2009r.

Pismem z dnia 14 kwietnia 2009r. wniesiono skargę na w/w. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 14 maja 2009r. Znak: IBPBI/2/4240-31/09/CzP, IBRP/007-87/09/1 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 14 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Gl 414/09 oddalił skargę. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Związek, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 października 2011r. Sygn. akt II FSK 779/10 m.in.:

*   uchylił zaskarżony wyrok w całości,
*   uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Następnie w dniu 13 grudnia 2011r. wpłynęły do tut. BKIP akta sprawy z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:

Związek Komunikacji Pasażerskiej jest związkiem międzygminnym utworzonym zgodnie z przepisami rozdziału 7 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym. Został powołany w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych wchodzących w jego skład gmin, związanych z zaspokajaniem potrzeb mieszkańców gmin – członków Związku w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

Źródłem finansowania wydatków Związku związanych z wykonywaniem zadań publicznych są przede wszystkim wpływy ze sprzedaży usług komunikacji pasażerskiej (biletów) oraz wpłaty gmin uczestniczących w Związku.

Związek jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W ramach prowadzenia działalności podstawowej ponosi m. in. koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do wydatków tych należą m. in. wpłaty na PFRON, koszty reprezentacji, wydatki związane z zakupem środków trwałych itp.

Zgodnie z budżetem wydatki Związku przeznaczane są na:

*   spłatę otrzymanych krajowych pożyczek i kredytów,
*   wynagrodzenia bezosobowe,
*   zakup materiałów i wyposażenia,
*   zakup energii,
*   zakup usług remontowych,
*   zakup usług pozostałych, w tym bilety, usługi komunikacyjne przewoźników,
*   usługi różne – doradztwo, ogłoszenia prasowe, licencje
*   opłaty z tytułu zakupu usług telekomunikacyjnych telefonii komórkowej i stacjonarnej,
*   podatek od nieruchomości.
*   pozostałe odsetki od zaległości nie zapłaconych w terminie,
*   kary i odszkodowania wypłacane na rzecz osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych – płacone na rzecz K. za nienależyte wykonanie umowy,
*   koszty postępowania sądowego i prokuratorskiego,
*   zakup materiałów papierniczych do sprzętu drukarskiego i urządzeń kserograficznych,
*   zakup akcesoriów komputerowych, w tym programów i licencji,
*   wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych – w planie na 2009r. jest to projekt remontu dworca,
*   wydatki na zakupy inwestycyjne jednostek budżetowych,
*   różne wydatki na rzecz osób fizycznych – koszty ponoszone na zarząd Związku w tym delegacje,
*   wynagrodzenia osobowe pracowników,
*   dodatkowe wynagrodzenie roczne,
*   składki na ubezpieczenia społeczne,
*   składki na Fundusz Pracy,
*   wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
*   zakup usług zdrowotnych,
*   zakup usług dostępu do sieci Internet,
*   podróże służbowe krajowe,
*   różne opłaty i składki w tym opłaty na ubezpieczenia majątkowe, składki członkowskie udziału w stowarzyszeniach,
*   odpisy na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych,
*   podatek dochodowy od osób prawnych,
*   odsetki i dyskonto od krajowych skarbowych papierów wartościowych oraz pożyczek i kredytów.

W konsekwencji mimo, że działalność Związku nie jest dochodowa (koszty i przychody Związku winny się w roku kalendarzowym bilansować na takim samym poziomie, tak aby nie powstała nadwyżka bilansowa, ani strata), a wpłaty gmin dokonywane są wyłącznie w wysokości niezbędnej do sfinansowania kosztów wykonywanych zadań publicznych, Związek wykazuje dochód w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód ten jest jednak w całości przeznaczany na sfinansowanie kosztów działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb mieszkańców gmin w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym wynikający z ponoszenia przez Związek wydatków bezpośrednio dotyczących działalności w zakresie wykonywania zadań publicznych gmin, lecz niestanowiących kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód Związku w części przeznaczonej na finansowanie zadań publicznych gmin, dla wykonywania których Związek został powołany, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody związków jednostek samorządu terytorialnego w części przeznaczonej dla tych jednostek.

Zasady tworzenia i funkcjonowania związków międzygminnych reguluje ustawa z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, która w art. 64 ust. 1 stanowi, że gminy mogą tworzyć związki międzygminne w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych. Związek międzygminny jest zatem podmiotem utworzonym w celu wykonywania zadań publicznych gmin, a działalność związku „zastępuje” w pewnym sensie działania samych gmin w zakresie zadań dla których utworzony został związek. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w tym sprawy dotyczące lokalnego transportu zbiorowego.

Wszelkie wydatki dokonywane przez Związek dotyczące jego działalności ponoszone są zatem w celu wykonywania zadań publicznych gmin; dotyczy to również tych wydatków, które rodzajowo zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w powiązaniu z powołanymi przepisami ustawy o samorządzie gminnym, prowadzi zdaniem Wnioskodawcy do konkluzji, że zwolnienie określone w tym przepisie obejmuje również tą część dochodu podatkowego, która została wydatkowana przez Związek na cele związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców gmin w zakresie transportu zbiorowego, niezależnie od tego czy wydatki te zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Skoro bowiem dochód odpowiadający kwocie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów został wydatkowany na działalność wykonywaną przez Związek w ramach jednak zadań własnych gmin, powinien on być uznany w tej części za przeznaczony dla jednostek samorządu terytorialnego, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. „Przeznaczenie” dochodu dla jednostek samorządu terytorialnego nie oznacza bowiem tylko fizycznego przekazania tym jednostkom środków pieniężnych, lecz ma znaczenie szersze i obejmuje również wydatkowanie tych środków na wykonywanie działalności, należącej do zadań własnych gmin, których obowiązek wykonywania przez gminy został nałożony ustawą o samorządzie gminnym. Związek działa bowiem w tym przypadku we własnym imieniu, lecz działalność w zakresie transportu publicznego wykonuje „w zastępstwie” gmin, a zatem środki finansowe przeznaczone na tą działalność, są wydatkowane „na potrzeby” gmin. W innym przypadku gminy musiałyby bowiem działalność w tym zakresie prowadzić bezpośrednio, co wiązałoby się również z koniecznością wydatkowania na ten cel środków pieniężnych. Związek przeznaczając dochód na działalność w zakresie transportu publicznego środki wydatkowane na ten cel przeznacza dla gmin, poprzez zwolnienie gmin z obowiązku wykonywania ustawowych zadań i ponosząc koszty wykonywania tych zadań.

Wnioskodawca podkreślił, że gdyby ustawodawca zamierzał objąć zwolnieniem wyłącznie tą część dochodów związków międzygminnych, która została wpłacona gminom, użyłby sformułowania „w części przekazanej dla tych jednostek”, tak jak to ma miejsce np. w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie wyraźnie wprowadzono rozróżnienie na dochód „przeznaczony na \`(...)\`” oraz dochód „przekazany \`(...)\`”. W art. 17 ust. 1 pkt 4g ww. ustawy brak jest takiego rozróżnienia, a zatem zwolnienie obejmuje również dochód przeznaczony na wykonywanie przez Związek zadań ustawowo należących do gmin w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Pojęcie wydatków przeznaczonych na potrzeby wykonywania zadań w zakresie lokalnego transportu zbiorowego obejmuje zarówno wydatki bezpośrednio związane z przewozami pasażerskimi (np. zakup taboru, paliwa, wynagrodzenia kierowców, itp.), ale także wydatki ogólnozakładowe dotyczące funkcjonowania Związku jako podmiotu prawa (obowiązkowe obciążenia wynagrodzeń – wpłaty na PFRON, ZFŚS, koszty reprezentacji). W opinii Wnioskodawcy, dochód Związku, jeżeli jest przeznaczony na działalność, jaką jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców gmin w zakresie transportu zbiorowego, korzysta w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ww. ustawy. Wyłączona ze zwolnienia od podatku byłaby natomiast ta część dochodu, która zostałaby ewentualnie przeznaczona (wydatkowana) na cele inne niż wykonywanie zadań własnych gmin w zakresie transportu zbiorowego (np. darowizny, odsetki od należności publicznoprawnych).

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 stycznia 2009r. znak: IBPBI/2/423-24/09/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   w części odnoszącej się do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, związanych z realizacją zadań publicznych gmin w zakresie lokalnego transportu zbiorowego za prawidłowe,
*   w części odnoszącej się do wydatków stanowiących wpłaty na PFRON za nieprawidłowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 14 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Gl 414/09 oddalił skargę. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Związek Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 października 2011r. Sygn. akt II FSK 779/10 oddalił skargę kasacyjną. Zwrot akt administracyjnych sprawy nastąpił w dniu 13 grudnia 2011r.

W przedmiotowym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., iż „zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, a zgodnie z art. 7 ust. 2 updop dochodem – co do zasady – jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Z kolei będący przedmiotem spornej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4g updop stanowi, że wolne od podatku są dochody związków jednostek samorządu terytorialnego – w części przeznaczonej dla tych jednostek. Należy w związku z tym zauważyć, że ażeby ten ostatni przepis w ogóle mógł mieć zastosowanie koniecznym jest, by związek jednostek samorządu terytorialnego osiągnął dochód, czyli liczoną w roku podatkowym nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jeżeli związek taki notuje stratę, to jest gdy uzyskiwane przez niego przychody nie przewyższają kosztów ich uzyskania, nie ma dochodu, a w konsekwencji nie może także przeznaczyć jego części lub całości dla tworzących go jednostek samorządu terytorialnego.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wynika, że skarżący Związek nie osiąga dochodu, ponieważ uzyskiwane przez niego przychody nie tylko nie przewyższają, ale nawet nie równoważą kosztów ich uzyskania, a powstała strata wyrównywana jest dotacjami przekazywanymi Związkowi przez tworzące go jednostki samorządu terytorialnego. W tej sytuacji sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji pytanie „czy dochód (\`(...)\`) wynikający z ponoszenia przez Związek wydatków bezpośrednio dotyczących działalności w zakresie wykonywania zadań publicznych gmin, lecz niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g updop” obarczony jest błędem pewnym logicznym. Skoro Związek dochodu nie wypracowuje, nie może nieistniejącego dochodu przeznaczyć na jakiekolwiek cele, z pokryciem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów włącznie. W sprawie nie może mieć zatem w ogóle zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4g updop, a w konsekwencji nie może także mieć zastosowania art. 17 ust. 1b updop, który precyzuje zasady zwolnienia od podatku dochodu (który w badanej sprawie nie występuje).

Istota występującego w sprawie problemu prawnego sprowadza się natomiast do tego, że skarżący Związek oprócz wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów ponosi także wydatki nie stanowiące tych kosztów – jak dokonywane na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.) obowiązkowe wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Wpłaty te nie mogą obciążać rachunku podatkowego Związku, ponieważ nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być także pokrywane z dochodów Związku z jego bieżącej działalności, ponieważ Związek dochodów takich nie wypracowuje. Jak jednak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dla zbilansowania strat Związku gminy, które go powołały, przekazują mu dotacje. To jest zatem rzeczywiste źródło środków przeznaczanych na omawiane wpłaty. Dotacje takie na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 updop korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, toteż przeznaczenie ich, między innymi, na pokrycie wpłat Związku na PFRON nie będzie rodziło obowiązku podatkowego Związku w podatku dochodowym od osób prawnych”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 27 lipca 2007r. stwierdza, co następuje:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest, co do zasady dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty – art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „updop”). Dochód ten stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 updop).

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4g updop, wolne od podatku są dochody związków jednostek samorządu terytorialnego – w części przeznaczonej dla tych jednostek.

W myśl art. 17 ust.1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Należy w związku z tym zauważyć, iż aby ww. przepis art. 17 ust. 1 pkt 4g updop w ogóle mógł mieć zastosowanie koniecznym jest, by związek jednostek samorządu terytorialnego osiągnął dochód, czyli liczoną w roku podatkowym nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jeżeli związek taki notuje stratę, to jest gdy uzyskiwane przez niego przychody nie przewyższają kosztów ich uzyskania, nie ma dochodu, a w konsekwencji nie może także przeznaczyć jego części lub całości dla tworzących go jednostek samorządu terytorialnego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku uchylającego zaskarżoną interpretację, ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wynika, że Związek nie osiąga dochodu, ponieważ uzyskiwane przez niego przychody nie tylko nie przewyższają, ale nawet nie równoważą kosztów ich uzyskania, a powstała strata wyrównywana jest dotacjami przekazywanymi Związkowi przez tworzące go jednostki samorządu terytorialnego. W tej sytuacji sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji pytanie „czy dochód (\`(...)\`) wynikający z ponoszenia przez Związek wydatków bezpośrednio dotyczących działalności w zakresie wykonywania zadań publicznych gmin, lecz niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g updop” obarczony jest pewnym błędem logicznym. Skoro Związek dochodu nie wypracowuje, nie może nieistniejącego dochodu przeznaczyć na jakiekolwiek cele, z pokryciem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów włącznie. W sprawie nie może mieć zatem w ogóle zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4g updop, a także art. 17 ust. 1b updop, który precyzuje zasady zwolnienia od podatku dochodu (a ten w przedstawionym stanie faktycznym nie występuje).

Istota występującego w sprawie problemu prawnego sprowadza się natomiast do tego, że Związek oprócz wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów ponosi także wydatki niestanowiące tych kosztów, m.in. takie jak dokonywane na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.) obowiązkowe wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Wpłaty te nie mogą obciążać rachunku podatkowego Związku, ponieważ nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być także pokrywane z dochodów Związku z jego bieżącej działalności, ponieważ Związek dochodów takich nie wypracowuje. Jak jednak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, dla zbilansowania strat Związku gminy, które go powołały, przekazują mu dotacje. To jest zatem rzeczywiste źródło środków przeznaczanych na omawiane wpłaty.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, dotacje otrzymane z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Zatem otrzymywane przez Związek dotacje korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Dlatego też przeznaczenie ich, między innymi, na pokrycie wpłat Związku na PFRON nie będzie rodziło dla Niego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ wydatków tych dokonano ze środków wolnych od podatku, na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Z uwagi zatem na stwierdzenie Wnioskodawcy zawarte w stanowisku, iż „dochód Związku, jeżeli jest przeznaczony na działalność, jaką jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców gmin w zakresie transportu zbiorowego, korzysta w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4g ww. ustawy”, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.