Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.321.2022.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-11
Teza: Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty wpisowego oraz składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobieranych od członków Stowarzyszenia, Uznanie, iż składki ubezpieczeniowe pobierane przez Stowarzyszenie od swoich członków stanowią wynagrodzenie za usługę ubezpieczeniową zwolnioną od podatku VAT, Brak opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Stowarzyszenie dotacji, Uznanie wpłat celowych dokonywanych przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu za wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, Uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez pszczelarzy w ramach Programu, stanowią kwoty brutto zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT, Brak opodatkowania podatkiem VAT dystrybucji środków pochodzących z dotacji dokonywanej przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy, w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza, Uznanie, że wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupu określonych towarów lub usług poza Programem, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym są kwotami brutto, Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dotacja; podatnik; składki-składki członkowskie; stowarzyszenia; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 21; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 37

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty wpisowego oraz składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobieranych od członków Stowarzyszenia,

\- nieprawidłowe w zakresie uznania, iż składki ubezpieczeniowe pobierane przez Stowarzyszenie od swoich członków stanowią wynagrodzenie za usługę ubezpieczeniową zwolnioną od podatku VAT,

\- nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Stowarzyszenie dotacji,

\- prawidłowe w zakresie uznania wpłat celowych dokonywanych przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu za wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

\- prawidłowe w zakresie uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez pszczelarzy w ramach Programu, stanowią kwoty brutto zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT,

\- prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dystrybucji środków pochodzących z dotacji dokonywanej przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy, w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza,

\- prawidłowe w zakresie uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupu określonych towarów lub usług poza Programem, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym są kwotami brutto,

\- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty wpisowego oraz składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobieranych od członków Stowarzyszenia,

\- uznania, iż składki ubezpieczeniowe pobierane przez Stowarzyszenie od swoich członków stanowią wynagrodzenie za usługę ubezpieczeniową zwolnioną od podatku VAT,

\- braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Stowarzyszenie dotacji,

\- uznania wpłat celowych dokonywanych przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu za wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

\- uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez pszczelarzy w ramach Programu, stanowią kwoty brutto zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT,

\- braku opodatkowania podatkiem VAT dystrybucji środków pochodzących z dotacji dokonywanej przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy, w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza,

\- uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupu określonych towarów lub usług poza Programem, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym są kwotami brutto,

\- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 czerwca 2022 r. (wg daty wpływu). Zakres wniosku jest następujący:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Stowarzyszenie o nazwie STOWARZYSZENIE … (dalej „Stowarzyszenie”) jest dobrowolnym, samorządnym i trwałym zrzeszeniem miłośników pszczelarstwa.

Stowarzyszenie działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 2261, dalej „Prawo o Stowarzyszeniach”) oraz statutu. Stowarzyszenie jest osobą prawną.

Zgodnie z postanowieniami statutu celem Stowarzyszenia jest reprezentowanie interesów pszczelarzy oraz ochrona ich godności i dobrego imienia, integrowanie środowisk pszczelarskich i podnoszenie kwalifikacji pszczelarzy, rozwój pszczelarstwa jako integralnej części rolnictwa i ochrona środowiska naturalnego, popularyzowanie polskiego miodu i innych produktów pszczelich wśród społeczeństwa.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele w szczególności poprzez:

1\. udzielanie wszechstronnej pomocy pszczelarzom i związkom pszczelarzy w pracach organizacyjnych i fachowych z dziedziny pszczelarstwa;

2\. wspieranie działań nad przygotowaniem i doskonaleniem kadr dla pszczelarstwa amatorskiego, zawodowego, ekologicznego;

3\. współdziałanie z administracją państwową, samorządową i innymi organizacjami w rozwoju pszczelarstwa i ochronie naturalnego środowiska przyrodniczego a szczególnie w zakresie ochrony pszczół przed chorobami i zatruciami;

4\. współdziałanie z jednostkami gospodarki rolnej i leśnej jako bazy pożytkowej dla pszczół i jej racjonalnego wykorzystania;

5\. opiniowanie materiału zarodowego i wartości użytkowej pszczół;

6\. współuczestnictwo w propozycji rozwiązań prawnych regulujących sprawy dotyczące pszczelarstwa;

7\. promowanie ważnej roli pszczół jako czynnika plonotwórczego;

8\. promowanie stosowania produktów pszczelich w żywieniu i profilaktyce;

9\. organizowanie zbiorowego zaopatrzenia członków Stowarzyszenia w środki pomocne w prowadzeniu pasiek/sprzęt pasieczny, leki do zwalczania chorób pszczelich, pasze, matki pszczele, badania miodu, szkolenia i inne;

10\. zakup sprzętu na wynajem za odpłatnością dla członków stowarzyszenia;

11\. popularyzowanie dobrej etyki pszczelarskiej;

12\. organizacja spotkań, sympozjów, zjazdów, wykładów, kursów i wycieczek mających związek z pszczelarstwem;

13\. pomoc w organizacji obrotu miodem i produktami pszczelimi;

14\. prowadzenie działalności gospodarczej z przeznaczeniem dochodów na działalność statutową. Dochód z działalności gospodarczej nie może być dzielony między członków Stowarzyszenia. Przedmiot, zakres i sposób prowadzenia działalności gospodarczej określi regulamin zatwierdzony przez Zarząd Stowarzyszenia;

15\. Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności jest:

\- 01-25-2 - chów i hodowla zwierząt pozostałych;

\- 01-42-Z - działalność usługowa związana z chowem i hodowlą zwierząt;

\- 15-71 -G - produkcja pasz dla zwierząt gospodarskich i ryb;

\- 21-25-Z - produkcja pozostałych artykułów z papieru i tektury, gdzie indziej niesklasyfikowana;

\- 22-15-Z - działalność wydawnicza, pozostała;

\- 51-21-2 - sprzedaż hurtowa zboża i pasz dla zwierząt;

\- 51-90-Z - pozostała sprzedaż hurtowa;

\- 52-62-A - sprzedaż detaliczna żywności i artykułów spożywczych prowadzona na straganach i targowiskach;

\- 52-27-B - sprzedaż detaliczna żywności napojów i wyrobów tytoniowych, pozostała w wyspecjalizowanych sklepach, gdzie indziej niesklasyfikowana;

\- 52-63-B - sprzedaż detaliczna pozostała, prowadzona poza siecią sklepową, gdzie indziej niesklasyfikowana;

\- 71-21 -2 - wynajem pozostałych środków transportu lądowego;

\- 73-10-E - prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk leśnych i weterynaryjnych;

\- 74-13-Z - badanie rynku i opinii publicznej;

\- 74-14-A - doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;

\- 74-40-Z - reklama;

\- 91-11 -Z - działalność organizacji komercyjnych i pracodawców;

\- 22-33-Z - reprodukcja komputerowych nośników informacji;

\- 80-42-B - kształcenie ustawiczne dorosłych i pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane;

\- 92-72-Z - działalność rekreacyjna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą, a dochód z tej działalności służy realizacji celów statutowych. W związku z tym Stowarzyszenie zostało wpisane również do rejestru przedsiębiorców.

Stowarzyszenie jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT.

Majątek Stowarzyszenia powstaje:

1\. ze składek członkowskich;

2\. z darowizn, spadków, zapisów;

3\. dochodów własnej działalności statutowej;

4\. dochodów z nieruchomości będących własnością lub użytkowaniem Stowarzyszenia;

5\. dotacji i ofiarności publicznej.

Stowarzyszenie pobiera od nowych członków tzw. wpisowe, a następnie składki członkowskie, których wysokość zatwierdza Walne Zebranie Członków. Kwota składki członkowskiej przeznaczana jest na pokrycie bieżącej działalności. Wpływy ze składek członkowskich (poza kwotą na ubezpieczenie ujętą w składce - patrz poniżej) przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową, a członkowie Stowarzyszenia nie mają bezpośredniego wpływu na ich wydatkowanie.

W kwocie składki członkowskiej ujęta jest podstawowa roczna składka ubezpieczeniowa obejmująca pierwsze 80 rodzin pszczelich. Zatem członkowie Stowarzyszenia mają zapewnione ubezpieczenie w ramach składki członkowskiej. Po przekroczeniu liczby 80 rodzin pszczelich, do kwoty jednej składki członkowskiej doliczana jest roczna kwota składki ubezpieczeniowej danego członka Stowarzyszenia: w wysokości 11 zł za każde rozpoczęte 80 rodzin pszczelich.

Stroną wobec ubezpieczyciela jest Stowarzyszenie, które zawiera umowę i opłaca składkę za wszystkich członków. Podstawowym momentem zawierania umowy jest połowa maja - rocznica składki. Ubezpieczeniem są wtedy objęci wszyscy pszczelarze, którzy składkę opłacili do końca kwietnia danego roku. Po tym terminie możliwe są tzw. doubezpieczenia.

Ponadto Stowarzyszenie pośredniczy w zakupach ubezpieczeń majątkowych dla chętnych pszczelarzy: od wytruć, ognia, kradzieży, szkód zwierząt, itp. W tej sytuacji zawiera umowę zbiorczą według klauzul i wartości ubezpieczenia wybranego przez pszczelarza. Stowarzyszenie przekazuje ubezpieczycielowi łączną kwotę wcześniej wpłaconą tytułem składek ubezpieczeniowych przez tych pszczelarzy na rachunek bankowy Stowarzyszenia. Do składki ubezpieczeniowej nie jest doliczana marża.

Stowarzyszenie ubiega się o refundację poniesionych kosztów finansowych w ramach Krajowego Programu Wsparcia Pszczelarstwa w Polsce na lata 2020-2022 (dalej „KPWP” lub „Program”). W ramach Programu przewiduje się refundację poniesionych kosztów netto (bez VAT). O refundację poniesionych kosztów finansowych mogą ubiegać się organizacje pszczelarskie, dysponujące zapleczem umożliwiającym realizację celów określonych w Programie, działające m.in. w formie stowarzyszeń pszczelarzy. Końcowymi beneficjentami wsparcia są pszczelarze, producenci produktów pszczelich posiadający pnie pszczele, wpisani do rejestru, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz.U. z 2018 r. poz. 1967). Zatem pszczelarz, producent produktów pszczelich może być beneficjentem Programu wyłącznie w ramach jednej organizacji pszczelarskiej.

Zgodnie z KPWP, mechanizm „Wsparcie rynku produktów pszczelich" przewiduje dofinansowanie działań podejmowanych w ramach następujących kierunków (środków) wsparcia:

I. Pomoc techniczna skierowana do pszczelarzy i organizacji pszczelarzy,

II. Zwalczanie inwazji pasożytów i chorób pszczół, w szczególności warrozy,

III. Racjonalizacja sezonowego przemieszczania uli,

IV. Środki mające na celu wsparcie zasiedlania uli,

V. Współpraca z wyspecjalizowanymi podmiotami w zakresie wdrażania stosowanych programów naukowo-badawczych w dziedzinie pszczelarstwa i produktów pszczelich,

VI. Poprawa jakości produktów, aby skuteczniej pozycjonować produkty na rynku.

Źródło: ARiMR „Warunki Udziału w Mechanizmie „Wsparcie rynku Produktów Pszczelich” na rok Pszczelarski 2021-2022, Załącznik do Zarządzenia Nr 92/2021 Prezesa ARiMR z dnia 3 września 2021 r.: https://www.gov.pl/web/arimr/wsparcie-rynku-produktow-pszczelich-na- lata-2020—2022.

W ramach mechanizmu „Wsparcie rynku produktów pszczelich” w roku pszczelarskim 2021- 2022 - refundacji podlegać będą całkowite lub częściowe (w zależności od kierunku wsparcia) koszty netto (bez VAT) poniesione na realizację następujących działań:

a) wspieranie podnoszenia poziomu wiedzy pszczelarskiej - Projekt - „Szkolenie” (I środek wsparcia),

b) wspieranie modernizacji gospodarstw pasiecznych Projekt - „Zakup sprzętu pszczelarskiego” (I środek wsparcia),

c) wspieranie walki z warrozą produktami leczniczymi weterynaryjnymi Projekt - „Zakup leków do zwalczania warrozy” (II środek wsparcia),

d) ułatwienie prowadzenia gospodarki wędrownej Projekt - „Zakup urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej” (III środek wsparcia),

e) pomoc na odbudowę i poprawę wartości użytkowej pszczół Projekt - „Zakup pszczół” (IV środek wsparcia),

f) wsparcie naukowo-badawcze, Projekt - „Wsparcie naukowo-badawcze” (V środek wsparcia),

g) wspieranie badania jakości handlowej miodu oraz identyfikacja miodów odmianowych Projekt - „Analizy jakości miodu” (VI środek wsparcia).

Źródło: ARiMR „Warunki Udziału w Mechanizmie „Wsparcie rynku Produktów Pszczelich” na rok Pszczelarski 2021-2022, Załącznik do Zarządzenia Nr 92/2021 Prezesa ARiMR z dnia 3 września 2021 r.: https://www.gov.pl/web/arimr/wsparcie-rynku-produktow-pszczelich-na- lata-2020—2022.

Stowarzyszenie składało projekty na realizację działań określonych powyżej w pkt b-e oraz pkt g (zakup sprzętu pszczelarskiego, zakup leków do zwalczania warrozy, zakup urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, zakup pszczół i analizy jakości miodu) w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich”. Poniżej zostaną przedstawione ogólne zasady ubiegania się i udzielenia refundacji kosztów poniesionych w ramach ww. mechanizmu.

Pierwszym krokiem do uzyskania refundacji jest złożenie projektu na udostępnionych na stronie internetowej KOWR (Centrala i Oddział Terenowy Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa) formularzach (w zależności od rodzaju planowanego działania). Każdy projekt powinien być złożony na oddzielnym formularzu.

Na etapie składania projektu, podmiot uprawniony (czyli Stowarzyszenie) zobowiązany jest do zgromadzenia informacji dotyczących zapotrzebowania poszczególnych pszczelarzy na zakup produktów objętych refundacją ujętych w KPWP na lata 2020-2022, w celu wyliczenia sum kwot wnioskowanych w składanym projekcie/projektach (nie dotyczy działania Wsparcie naukowo-badawcze).

Po pozytywnej weryfikacji i wyborze projektów, zawierane są umowy z podmiotami uprawnionymi na realizację tych projektów. Podmiot uprawniony zobowiązany jest do realizacji projektu zgodnie z warunkami zawartej umowy.

Podmiot uprawniony zobowiązany będzie m.in. do:

\- prowadzenia odrębnej ewidencji rzeczowej i finansowej związanej z realizacją projektu,

\- posiadania pełnej dokumentacji źródłowej poniesionych kosztów na realizację projektu,

\- poddania się wszelkim kontrolom i czynnościom sprawdzającym przeprowadzanym przez komórki organizacyjne pionu kontrolnego KOWR oraz inne upoważnione instytucje, w celu dokonania oceny należytego przestrzegania zasad realizacji mechanizmu „Wsparcie rynku produktów pszczelich” oraz przepisów krajowych i UE,

\- pisemnego informowania KOWR o wszystkich okolicznościach mogących zagrozić realizacji zawartej umowy lub mogących zagrozić dotrzymaniu terminu jej realizacji,

\- udzielenia na pisemne wystąpienie KOWR pisemnej informacji/wyjaśnień dotyczących realizacji zawartej umowy.

W przypadku pobrania zaliczek od pszczelarzy na realizację poszczególnych projektów, kwota refundacji wypłacona przez ARiMR na poszczególne działania powinna zostać rozliczona przez podmiot uprawniony z pszczelarzami biorącymi w nich udział. Podmiot uprawniony ma prawo pobrać od odbiorców końcowych pomocy środki w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami na realizację danego projektu a wypłaconą przez ARiMR kwotą refundacji.

Niedopuszczalne jest podejmowanie uchwał przez podmioty uprawnione o pobieraniu dodatkowych opłat od odbiorców końcowych korzystających z pomocy, jak również zabrania się uzależniania udziału w mechanizmie od wyrażenia zgody na wpłacenie dodatkowej opłaty z tego tytułu, pod groźbą wykluczenia danego podmiotu uprawnionego z udziału w mechanizmie.

KOWR uprawniony jest do przeprowadzania kontroli zobowiązań podmiotu uprawnionego wynikających z umowy na realizację projektu. Kontrole odbywać się będą w trakcie realizacji projektu, po zakończeniu realizacji projektu, przed wypłatą refundacji, po zakończeniu realizacji projektu, po wypłacie refundacji.

Przez zakończenie realizacji projektu rozumie się dzień złożenia do KOWR wniosku o refundację wraz z wymaganymi dokumentami.

W celu uzyskania refundacji kosztów poniesionych na realizację projektu, podmiot uprawniony zobowiązany jest do złożenia w Centrali KOWR oryginału wniosku o refundację na formularzu.

Do wniosku należy załączyć:

\- kopie faktur/rachunków, wystawionych na podmiot uprawniony, potwierdzających poniesione koszty na realizację projektu. W przypadku zakupu sprzętu pszczelarskiego oraz urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, faktury/rachunki powinny być wystawione na końcowych odbiorców pomocy,

\- dokumenty potwierdzające dokonanie płatności w ramach kosztów podstawowych - płatność musi być dokonana w formie bezgotówkowej. W przypadku zakupu sprzętu pszczelarskiego oraz urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, płatności dokonuje indywidualnie końcowy odbiorca pomocy,

\- inne dokumenty, w zależności od rodzaju zrealizowanego działania, określone w warunkach udziału w mechanizmie.

Na podstawie wniosku o refundację i raportu z kontroli (w przypadku, gdy została przeprowadzona kontrola), KOWR dokona rozliczenia umowy oraz wyliczenia kwoty refundacji kosztów poniesionych przez podmiot uprawniony lub końcowych odbiorców pomocy na realizację projektu. Refundacji podlegają koszty podstawowe oraz dodatkowe. ARiMR dokona wypłaty przyznanej kwoty refundacji na rachunek podmiotu uprawnionego.

Jak to zostało wskazane, Stowarzyszenie ubiega się o refundację kosztów w poszczególnych działaniach:

1) Zakup sprzętu pszczelarskiego;

2) Zakup leków do zwalczania warrozy;

3) Zakup urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej;

4) Zakup pszczół (w tym zakup matek pszczelich oraz pakietów, odkładów z matkami pszczelimi);

5) Analizy jakości miodu.

W przypadku działań określonych w pkt 1 i pkt 3 powyżej, zasady realizacji projektu są odmienne od zasad realizacji projektów składanych w ramach działań określonych w pkt 2, 4 oraz pkt 5 powyżej. W związku z tym zasady realizacji tych projektów zostaną opisane oddzielnie.

Ad. pkt 1 i 3 (Zakup sprzętu i urządzeń)

· Odbiorcy końcowi pomocy (pszczelarze, producenci produktów pszczelich spełniający określone warunki) dokonają zakupu sprzętu pszczelarskiego oraz maszyn i urządzeń służących do produkcji pasiecznej/urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej za własne środki.

· Faktury/rachunki za zakupiony sprzęt pszczelarski/urządzenia do prowadzenia gospodarki wędrownej za własne środki powinny być wystawione na poszczególnych odbiorców końcowych pomocy i zawierać szczegółową specyfikację zakupionego sprzętu.

· Podmiot uprawniony (Stowarzyszenie) po zawarciu umowy z KOWR jest zobowiązany do podpisania umów z odbiorcami końcowymi pomocy.

· Podmiot uprawniony zobowiązany jest wypłacić każdemu odbiorcy końcowemu obliczoną przez KOWR kwotę refundacji w terminie 45 dni od daty wpływu środków na rachunek podmiotu uprawnionego.

· Podmiot uprawniony jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji rzeczowej i finansowej oraz do posiadania pełnej dokumentacji źródłowej poniesionych kosztów, w szczególności:

\- umów zawartych między podmiotem uprawnionym a końcowymi odbiorcami,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych pomocy czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub pracownika ARiMR kopii faktur/rachunków dokumentujących poniesione wydatki, określających m.in. nazwę zakupionego sprzętu, producenta, ilość, cenę jednostkową oraz symbol lub typ,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub pracownika ARiMR kopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych czytelnym imieniem i nazwiskiem kopii dokumentów potwierdzających, że umieszczają oni produkty pszczele na rynku zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (na przykład w ramach sprzedaży bezpośredniej czy rolniczego handlu detalicznego),

\- szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę odbiorców końcowych pomocy, sporządzonego według wzoru udostępnionego w wersji elektronicznej na stronie internetowej ARiMR.

W przypadku ubiegania się o refundację kosztów związanych z realizacją projektu (nie więcej niż 5% kosztów podstawowych podlegających refundacji):

\- oryginałów faktur/rachunków wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe związane z realizacją projektu (koszty dodatkowe),

\- oryginałów dokumentów potwierdzających dokonanie płatności.

Odnosząc powyższe zasady do faktycznych rozliczeń Stowarzyszenia, wskazać należy, że faktury na zakup ww. sprzętu i urządzeń są wystawiane bezpośrednio na członków Stowarzyszenia i finansowane z ich własnych środków. Następnie Stowarzyszenie składa do KOWR wniosek o wypłatę refundacji. Otrzymana na konto bankowe Stowarzyszenia refundacja wypłacana jest do beneficjentów końcowych (pszczelarza, producenta produktów pszczelich).

Ad. pkt 2, pkt 4, pkt 5 (zakup leków, zakup pszczół, analizy jakości miodu)

· Faktury/rachunki są wystawiane na podmiot uprawniony (Stowarzyszenie);

· Refundacji podlegać będą wyłącznie koszty netto;

· KOWR dokonuje wyliczenia, a ARiMR wypłaty refundacji kosztów poniesionych przez podmiot uprawniony na realizację projektu w odpowiedniej wysokości w zależności od rodzaju projektu.

Odnosząc powyższe zasady do faktycznych rozliczeń Stowarzyszenia, wskazać należy, że faktury zakupowe wystawiane są na Stowarzyszenie. Mechanizm w tych projektach polega na tym, że odbiorca końcowy (pszczelarz/producent produktów pszczelich) poszukuje dostawcy i po uzgodnieniu z nim wartości zakupu (w kwocie brutto), wpłaca tę wartość na rachunek bankowy Stowarzyszenia.

Wpłaty celowe pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) na rachunek Stowarzyszenia opodatkowywane są podatkiem VAT według stawki 8% lub 23% VAT. W dokumentacji źródłowej Stowarzyszenia znajdują się faktury dotyczące zakupu matek pszczelich, dokumentujące sprzedaż opodatkowaną stawką 8% VAT oraz zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT lub na podstawie art. 113 ust. 1 (albo ust. 9) ustawy o VAT.

W omawianym dokumencie przygotowanym przez ARiMR, mowa jest o możliwości pobierania zaliczek od pszczelarzy na realizację poszczególnych projektów. Kwota wpłacana na rachunek bankowy Stowarzyszenia pokrywa 100% zobowiązania wobec dostawcy. Stowarzyszenie nie dysponuje takimi środkami własnymi, które mogłyby pokryć te zakupy na rzecz pszczelarzy.

Zakupy dokonywane przez Stowarzyszenie, trafiają bezpośrednio do pszczelarzy, za wyjątkiem leków, które wysyłane są przez Stowarzyszenie na koszt odbiorcy. Stowarzyszenie opłaca rachunek wystawiony przez dostawcę produktu (faktura VAT, rachunek zwykły, faktura RR wystawiana przez Stowarzyszenie).

Po wypłacie refundacji, Stowarzyszenie rozlicza ją z tymi pszczelarzami w przyznanej wysokości. W efekcie, całość wypłaconej przez ARiMR refundacji trafia do odbiorców końcowych. Dotacja nie jest opodatkowywana podatkiem VAT, lecz to wpłaty celowe od pszczelarzy są opodatkowywane podatkiem VAT.

Stowarzyszenie zawarło z KOWR następujące umowy:

· Umowa na realizację projektu na zakup sprzętu pszczelarskiego w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu sprzętu pszczelarskiego realizowanego w ramach środka wsparcia „Pomoc techniczna skierowana do pszczelarzy i organizacji pszczelarzy”;

· Umowa na realizację projektu zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, realizowanego w ramach środka wsparcia „Racjonalizacja sezonowego przemieszczania uli”;

· Umowa na realizację projektu zakupu pszczół w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu matek, pakietów lub odkładów pszczelich realizowanego w ramach środka wsparcia „Środki mające na celu wsparcia zasiedlania uli”.

· Umowa na realizację projektu zakupu leków do zwalczania warrozy w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu środków warrozobójczych realizowanego w ramach środka wsparcia „Zwalczanie inwazji pasożytów i chorób pszczół, w szczególności warrozy";

· Umowa na realizację projektu analiz jakości miodu w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy analizy jakości miodu realizowanych w ramach środka wsparcia „Poprawa jakości produktów, aby skutecznej pozycjonować produkty na rynku”.

Poza zakupami w ramach opisanych projektów, zgodnie z podpisanymi z KOWR umowami, Stowarzyszenie dokonuje innych zakupów na rzecz pszczelarzy. Tutaj też pszczelarze dokonują wpłat celowych na rachunek Stowarzyszenia w kwocie wskazanej na dokumencie proforma lub według innej kalkulacji dostawcy. Następnie Stowarzyszenie dokonuje przedpłaty na rzecz dostawcy.

Ponadto, Stowarzyszenie planuje świadczyć na rzecz swoich członków, kompleksową usługę zbiorowego zaopatrzenia. Stowarzyszenie pełniłoby rolę centrum zakupowego i byłoby odpowiedzialne za negocjowanie cen z dostawcami oraz składanie grupowych zamówień na dane środki pomocne w prowadzeniu pasiek/sprzęt pasieczny, leki do zwalczania chorób pszczelich, pasze, matki pszczele, badania miodu, szkolenia i inne. Stowarzyszenie zawierałoby stosowną umowę z danym członkiem Stowarzyszenia, na podstawie której pszczelarz będzie miał prawo do korzystania z możliwości zakupów towarów i usług objętych działaniem Stowarzyszenia na warunkach i cenach określonych dla Stowarzyszenia lub jego poszczególnych członków. W ramach tej usługi, Stowarzyszenie może nabywać towary lub usługi, które następnie są odsprzedawane poszczególnym pszczelarzom. Zamiarem Stowarzyszenia jest potraktowanie tych zakupów jako element usługi złożonej, jaką jest usługa zbiorowego zaopatrzenia. Wobec tego, koszt nabycia towarów lub usług stanowiłby element kalkulacyjny ceny za usługę. Wysokość ceny za usługę będzie zawsze zróżnicowana, gdyż będzie zależała od wartości odsprzedawanych towarów lub usług na rzecz danego członka Stowarzyszenia. Stowarzyszenie nie będzie doliczało marży, z uwagi na charakter swojej statutowej działalności. Członkowie Stowarzyszenia będą mogli dokonywać wpłat na rachunek Stowarzyszenia na poczet wynagrodzenia za usługę, które będzie odpowiadało cenie brutto towarów lub usług nabywanych przez Stowarzyszenie na rzecz tych członków.

Członkowie Stowarzyszenia będący odbiorcami tej usługi zbiorowego zaopatrzenia mają różny status podatkowy, tzn. są wśród nich również podmioty, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników. Status członków będzie ustalany przez Stowarzyszenie przy zawieraniu umowy.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie: Czy zakresem pytania nr 1 objęte są wyłącznie składki członkowskie w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej? wskazali Państwo: Tak, zakresem pytania nr 1 objęte są wyłącznie składki członkowskie w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej.

Następnie na pytanie: Czy opłaty tytułem wpisowego przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową Państwa Stowarzyszenia? odpowiedzieli Państwo: Tak, opłaty tytułem wpisowego przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową Stowarzyszenia.

Na pytanie: Czy Państwa Stowarzyszenie - w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - dokonuje na rzecz swoich członków dostawy jakichkolwiek towarów? Jeżeli tak, należy wskazać, jakie? wskazali Państwo: Stowarzyszenie - w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - nie dokonuje na rzecz swoich członków dostaw towarów.

Odpowiadając na pytanie: Czy Państwa Stowarzyszenie - w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - świadczy na rzecz swoich członków jakiekolwiek usługi? Jeżeli tak, należy wskazać, jakie? wskazali Państwo: Stowarzyszenie – w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - nie świadczy na rzecz swoich członków usług.

Na pytanie: Czy działalność Stowarzyszenia jest nastawiona na osiąganie zysków? odpowiedzieli Państwo: Działalność Stowarzyszenia nie jest nastawiona na osiąganie zysków.

Następnie na pytanie: Czy umowę ubezpieczenia z towarzystwem ubezpieczeniowym Państwa Stowarzyszenie zawiera we własnym imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia? odpowiedzieli Państwo: Stowarzyszenie zawiera umowę ubezpieczenia we własnym imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia.

W dalszej kolejności na pytanie: Czy przekazanie przez Państwa składek ubezpieczeniowych do towarzystwa ubezpieczeniowego odbywa się w imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia? odpowiedzieli Państwo: Tak.

Odpowiadając na pytanie: Na jakiej podstawie pobierają Państwo od członków Stowarzyszenia opłaty z tytułu umów ubezpieczenia (składki ubezpieczeniowej)? Prosimy opisać szczegółowo, jakie postanowienia łączące Państwa, członków Stowarzyszenia i towarzystwo ubezpieczeniowe, regulują te kwestie, wskazali Państwo: Stowarzyszenie uiszcza składkę we własnym imieniu lecz na rzecz członków Stowarzyszenia. Ofertę na dany rok ubezpieczeniowy Stowarzyszenie otrzymuje w miesiącu luty-marzec. Roczna składka ubezpieczeniowa jest pobierana na bieżąco przy okazji opłacania składek członkowskich. Składka OC potrącana jest ze składki członkowskiej. Każdy członek Stowarzyszenia wpłacając składkę członkowską zostaje objęty ubezpieczeniem. Stowarzyszenie opłaca składkę z tytułu OC do towarzystwa ubezpieczeń.

Na pytanie: Jakie czynności podejmuje Państwa Stowarzyszenie w związku z ubezpieczeniem poszczególnych członków Stowarzyszenia - czy pobiera tylko składki i przekazuje do ubezpieczyciela czy podejmuje inne czynności, jeśli tak, to jakie?, np.:

\- wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

\- przedstawienie warunków ubezpieczenia,

\- prowadzenie negocjacji między ubezpieczycielem a pszczelarzem,

\- negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności?

odpowiedzieli Państwo: Stowarzyszenie w związku z ubezpieczeniem poszczególnych członków Stowarzyszenia - pobiera tylko składki i przekazuje do ubezpieczyciela. Nie podejmuje innych czynności.

Na pytanie: Czy za wykonywane ww. czynności towarzystwo ubezpieczeniowe zobowiązane jest do wypłaty Stowarzyszeniu wynagrodzenia prowizyjnego obliczanego, np. jako procent od sumy składek ubezpieczeniowych przekazanych na rachunek bankowy towarzystwa ubezpieczeniowego? wskazali Państwo: Stowarzyszenie jedynie pobiera i przekazuje składkę do towarzystwa ubezpieczeń i z tego tytułu nie pobiera wynagrodzenia prowizyjnego od towarzystwa ubezpieczeniowego.

W dalszej kolejności na pytanie: Czy Państwa Stowarzyszenie z tytułu otrzymania prowizji wystawia fakturę? wskazali Państwo: Stowarzyszenie nie otrzymuje od towarzystwa ubezpieczeniowego wynagrodzenia, zatem nie jest wystawiana faktura z tego tytułu.

Na pytanie: Czy w ramach realizowanych projektów, z dotacji pozyskanej w ramach Krajowego Programu Wsparcia Pszczelarstwa w Polsce finansowane są wyłącznie koszty zakupu sprzętu, urządzeń, leków, pszczół i analizy jakości miodu, czy też dotacja może być przeznaczona na inną działalność prowadzoną przez Państwa Stowarzyszenie? odpowiedzieli Państwo: W ramach realizowanych projektów, z dotacji pozyskanej w ramach Programu, finansowane są wyłącznie koszty zakupu sprzętu, urządzeń, leków, pszczół i analizy jakości miodu oraz inne koszty kwalifikowane projektu. Dotacja nie może być przeznaczona na inną działalność prowadzoną przez Stowarzyszenie.

Odpowiadając na pytanie: Czy realizacja projektów objętych zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, o którym mowa w opisie sprawy? wskazali Państwo: Tak, realizacja projektów objętych zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, o którym mowa w opisie sprawy.

Na pytanie: Czy gdyby Stowarzyszenie nie otrzymało dofinansowania (refundacji poniesionych kosztów finansowych), to przystąpiłoby do realizacji ww. projektów? wskazali Państwo: Stowarzyszenie jest informowane przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa o akceptacji projektu i ustaleniu budżetu na jego realizację w odpowiedniej wysokości. Następnie zawierana jest umowa na realizację danego projektu. Gdyby Stowarzyszenie nie otrzymało takiej akceptacji i tym samym nie zawarłoby umowy na realizację projektu, to nie przystąpiłoby do realizacji opisanych w stanie faktycznym projektów. Ostateczne rozliczenie budżetu przyznanego na realizację danego projektu dokonywane jest po zakończeniu jego realizacji na podstawie faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków. Zatem przystępując do realizacji projektów, Stowarzyszenie ma zapewnienie refundacji, jednak może jej nie otrzymać z uwagi na potencjalne naruszenia umowne.

Odpowiadając na pytanie: Czy otrzymane dofinansowanie (refundacja poniesionych kosztów finansowych) ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa Stowarzyszenie w ramach projektów czynności - usług lub dostawy towarów, na rzecz członków Stowarzyszenia? wskazali Państwo: Otrzymane dofinansowanie (refundacja poniesionych kosztów finansowych) nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Stowarzyszenie w ramach projektów czynności - usług lub dostawy towarów, na rzecz członków Stowarzyszenia. Stowarzyszenie nie może pobierać dodatkowych opłat od członków Stowarzyszenia korzystających z mechanizmów wsparcia.

Na pytanie: Czy w trakcie realizacji poszczególnych projektów Państwa Stowarzyszenie jest zobowiązane do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób je rozlicza? odpowiedzieli Państwo: Ostateczne rozliczenie budżetu przyznanego na realizację danego projektu dokonywane jest po zakończeniu jego realizacji na podstawie faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków. W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, Stowarzyszenie jest zobowiązane do złożenia w KOWR (Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa) m.in. wniosku o wypłatę refundacji na odpowiednim formularzu, faktur/rachunków dokumentujących poniesione wydatki.

KOWR uprawniony jest do przeprowadzenia kontroli zobowiązań Stowarzyszenia wynikających z umowy na realizację projektu. Kontrole obywają się, co do zasady, po zakończeniu realizacji projektu, przed wypłatą refundacji oraz po realizacji projektu, po wypłacie refundacji.

W dalszej kolejności na pytanie: Czy w przypadku niezrealizowania któregoś z projektów, o których mowa we wniosku, Państwa Stowarzyszenie zobowiązane jest do zwrotu otrzymanych środków? odpowiedzieli Państwo: Tak, w przypadku gdyby Stowarzyszenie nie zrealizowało projektu i refundacja byłaby wypłacona, to Stowarzyszenie musiałoby zwrócić nienależną kwotę refundacji wraz z odsetkami ustawowymi oraz innymi opłatami, o ile umowa tak stanowi.

Następnie na pytanie: W jaki sposób wyliczana jest kwota dofinansowania (refundacja poniesionych kosztów finansowych) przyznana Państwa Stowarzyszeniu i od czego uzależniona jest jej wysokość? Wskazali Państwo: W celu uzyskania refundacji kosztów poniesionych na realizację projektu, Stowarzyszenie zobowiązane jest do złożenia do KOWR wniosku o refundację na odpowiednim formularzu oraz załączników m.in. faktur/rachunków dokumentujących poniesione koszty oraz dokumentów potwierdzających dokonanie płatności.

KOWR, na podstawie ww. dokumentów, załącznika do projektu z wykazem pszczelarzy reprezentowanych przez Stowarzyszenie i raportu z kontroli (w przypadku, gdy została przeprowadzona kontrola), KOWR dokonuje rozliczenia umowy oraz wyliczenia kwoty refundacji kosztów poniesionych przez Stowarzyszenie lub końcowych odbiorców pomocy na realizację projektu, do wysokości nie wyższej niż kwota określona w umowie (z wyjątkiem działania „Zakup leków do zwalczania warrozy”).

Każda z zawartych umów na realizację projektu reguluje kwestię wyliczenia refundacji. W związku z tym, poniżej Stowarzyszenie przedstawia sposób wyliczenia kwoty dofinansowania dla każdej opisanej we wniosku umów osobno (umowy zawarte przez Stowarzyszenie).

· Umowa na realizację projektu na zakup sprzętu pszczelarskiego w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu sprzętu pszczelarskiego realizowanego w ramach środka wsparcia „Pomoc techniczna skierowana do pszczelarzy i organizacji pszczelarzy”

§3

1\. KOWR dokona wyliczenia refundacji kosztów netto poniesionych przez odbiorcę końcowego/podmiot uprawniony na realizację projektu określonego w § 1, po jego wykonaniu zgodnie z warunkami niniejszej umowy, w kwocie netto nieprzekraczającej … zł (słownie: … złotych dwadzieścia …), z czego:

1) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów podstawowych, nie wyższa niż 60% kosztów netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 1) -4), z zastrzeżeniem § 14,

2) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów dodatkowych netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 5), z zastrzeżeniem, że nie przekroczy ona 7% kwoty kosztów podstawowych przyjętych do refundacji.

2\. W przypadku kosztów podstawowych refundacji podlegają wyłącznie koszty netto zakupu fabrycznie nowego sprzętu;

1) wynikająca z przedłożonych faktur/rachunków wystawionych na odbiorców końcowych, za które płatność została dokonana za własne środki przez odbiorców końcowych sprzętu,

2) poniesione w okresie określonym w § 2 ust. 2,

3) za który odbiorcy końcowi dokonali płatności w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

3\. W przypadku kosztów dodatkowych refundacji podlegają wyłącznie koszty związane z przygotowaniem i realizacją projektu:

1) określone w załączniku nr 3 do niniejszej umowy,

2) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków i innych dokumentów,

3) poniesione w okresie roku pszczelarskiego (od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

4) za które płatność została dokonana w formie bezgotówkowej (np. przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.) lub w formie gotówki.

§7

W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, podmiot uprawniony zobowiązany jest do złożenia w KOWR następujących dokumentów:

1) oryginału wniosku o wypłatę refundacji na formularzu stanowiącym załącznik nr 7 do Warunków udziału w mechanizmie Wsparcie rynku produktów pszczelich na lata 2020-2022,

2) czytelnych kserokopii faktur/rachunków wystawionych na odbiorców końcowych sprzętu pszczelarskiego potwierdzających wydatkowane środki finansowe, zawierających szczegółową specyfikację zakupionego sprzętu zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych sprzętu pszczelarskiego czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub ARIMR.

3) czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności bezgotówkowych (dotyczy kosztów podstawowych) przez odbiorców końcowych sprzętu pszczelarskiego (przelewy bankowe, przekazy pocztowe, płatność kartą płatniczą, itp.) poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych sprzętu pszczelarskiego czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub ARIMR.

KOWR nie wymaga potwierdzenia za zgodność z oryginałem dokumentów potwierdzających wykonania dyspozycji drogą elektroniczną zawierających adnotację, te zostały sporządzone na podstawie ustawy Prawo bankowe i nie wymagają dodatkowych podpisów oraz stempla bankowego,

4) szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę odbiorców końcowych sprzętu pszczelarskiego według wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do niniejszej umowy, udostępnionego na stronie ARIMR. Załącznik nr 2 powinien zostać przekazany w formie zaszyfrowanego arkusza kalkulacyjnego np. w pliku Excel, na nośniku elektronicznym (np. płyta CDiDVD) lub drogą mollową na adres \`(...)\`,

5) w przypadku kosztów dodatkowych:

\- czytelnych kserokopii faktur/rachunków oraz innych dokumentów wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe związane z realizacją projektu, zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR lub ARIMR,

\- czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego, lub pracownika KOWR, lub pracownika ARiMR.

2\. Dokumenty, o których mowa w ust. 1, należy złożyć nie później niż ostatniego dnia realizacji projektu określonego w § 2 ust. 2 niniejszej umowy.

· Umowa na realizację projektu zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, realizowanego w ramach środka wsparcia „Racjonalizacja sezonowego przemieszczania uli”

§3

1\. KOWR dokona wyliczenia refundacji kosztów netto poniesionych przez odbiorcę końcowego/podmiot uprawniony na realizację projektu określonego w § 1, po jego wykonaniu zgodnie z warunkami niniejszej umowy, w kwocie netto nieprzekraczającej … zł (słownie: siedemdziesiąt jeden tysięcy dziewięćset trzydzieści trzy złote pięć groszy), z czego:

1) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów podstawowych, nie wyższa niż 60% kosztów netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 1 ) - 4), z zastrzeżeniem § 14,

2) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów dodatkowych netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 5), z zastrzeżeniem, że nie przekroczy ona 7% kwoty kosztów podstawowych przyjętych do refundacji.

2\. W przypadku kosztów podstawowych refundacji podlegają wyłącznie koszty netto zakupu fabrycznie nowych urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej:

1) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków wystawionych na odbiorców końcowych, za które płatność została dokonana za własne środki przez odbiorców końcowych urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej,

2) poniesione w okresie określonym w § 2 ust 2,

3) za które płatności dokonali odbiorcy końcowi w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

3\. W przypadku kosztów dodatkowych refundacji podlegają wyłącznie koszty związane z przygotowaniem i realizacją projektu:

1) określone w załączniku nr 3 do niniejszej umowy,

2) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków i innych dokumentów,

3) poniesione w okresie trwania roku pszczelarskiego (od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

4) za które płatność została dokonana w formie bezgotówkowej (np. przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.) lub w formie gotówki.

§7

4\. W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, podmiot uprawniony zobowiązany jest do złożenia w KOWR następujących dokumentów:

1) oryginału wniosku o wypłatę refundacji na formularzu stanowiącym załącznik nr 7 do Warunków udziału w mechanizmie „Wsparcie rynku produktów pszczelich" na lata 2020-2022,

2) czytelnych kserokopii faktur/rachunków wystawionych na odbiorców końcowych pomocy, potwierdzających wydatkowane środki finansowe, zawierających szczegółową specyfikację zakupionych urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej, zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR, lub ARiMR,

3) czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności bezgotówkowych (dotyczy kosztów podstawowych) przez odbiorców końcowych pomocy (przelewy bankowe, przekazy pocztowe, płatność kartą płatniczą, itp.) poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych pomocy czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR, lub ARiMR.

KOWR nie wymaga potwierdzenia za zgodność z oryginałem dokumentów potwierdzających wykonanie dyspozycji drogą elektroniczną zawierających adnotację, że zostały sporządzone na podstawie ustawy Prawo bankowe i nie wymagają dodatkowych podpisów oraz stempla bankowego,

4) szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę odbiorców końcowych urządzeń według wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do niniejszej umowy, udostępnionego na stronie ARiMR. Załącznik nr 2 powinien zostać przekazany w formie zaszyfrowanego arkusza kalkulacyjnego, np. w pliku Excel, w formie elektronicznej (np. płyta CD/DVD) lub drogą mailową na adres \`(...)\`,

5) w przypadku kosztów dodatkowych:

\- czytelnych kserokopii faktur/rachunków oraz innych dokumentów wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe, zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR,

\- czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego, lub pracownika KOWR, lub pracownika ARiMR.

2\. Dokumenty, o których mowa w ust. 1 należy złożyć nie później niż ostatniego dnia realizacji projektu określonego w § 2 ust. 2 niniejszej umowy.

· Umowa na realizację projektu zakupu pszczół w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu matek, pakietów lub odkładów pszczelich realizowanego w ramach środka wsparcia „Środki mające na celu wsparcia zasiedlania uli”

§3

1\. KOWR dokona wyliczenia refundacji kosztów netto poniesionych przez podmiot uprawniony na realizację projektu określonego w § 1. po jego wykonaniu zgodnie z warunkami niniejszej umowy, w kwocie netto nieprzekraczającej … zł (słownie: … złotych … groszy), z czego:

1) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów podstawowych, nie wyższa niż 70% kosztów netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1)-4), z zastrzeżeniem, że cena jednostkowa netto pakietu/odkładu pszczelego przyjęta do refundacji nie przekroczy … zł/sztukę i cena jednostkowa netto matki pszczelej przyjęta do refundacji nie przekroczy … zł/sztukę,

2) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów dodatkowych netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 5), z zastrzeżeniem, że nie przekroczy ona 7% kwoty kosztów podstawowych przyjętych do refundacji.

2\. W przypadku kosztów podstawowych refundacji podlegają wyłącznie koszty netto zakupu pszczół:

1) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków, za które płatność została dokonana przez podmiot uprawniony, wystawionych na podmiot uprawniony przez pasieki wymienione w § 2 ust. 3 i 4 oraz § 4 ust.1,

2) poniesione w okresie określonym w § 2 ust. 2.

3) za które podmiot uprawniony dokonał płatności w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

3\. W przypadku kosztów dodatkowych refundacji podlegają wyłącznie koszty związane z przygotowaniem i realizacją projektu:

1) określone w załączniku nr 2 do niniejszej umowy,

2) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków i innych dokumentów.

3) poniesione w okresie trwania roku pszczelarskiego (od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

4) za które płatność została dokonana w formie bezgotówkowej (np. przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.) lub w formie gotówki.

· Umowa na realizację projektu zakupu leków do zwalczania warrozy w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy zakupu środków warrozobójczych realizowanego w ramach środka wsparcia „Zwalczanie inwazji pasożytów i chorób pszczół, w szczególności warrozy”

§3

1\. KOWR dokona wyliczenia refundacji kosztów netto poniesionych przez podmiot uprawniony na realizację projektu określonego w § 1, po jego wykonaniu zgodnie z warunkami niniejszej umowy, w kwocie netto nieprzekraczającej … zł (słownie: … złotych), z czego:

1) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów podstawowych, nie wyższa niż 90% kosztów netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 6 ust. 1, pkt 1) - 4),

2) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów dodatkowych netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 6 ust. 1, pkt 5), z zastrzeżeniem, że nie przekroczy ona 7% kwoty kosztów podstawowych przyjętych do refundacji.

2\. W przypadku, kiedy KOWR będzie posiadał wolne środki niewykorzystane przez podmioty uprawnione w ramach umów, we wszystkich kierunkach wsparcia, a podmiot uprawniony złoży dokumenty określone w § 6 ust. 1, pkt 1 ) - 4) uprawniające go do kwoty refundacji wyższej niż określona w § 3 ust 1, KOWR może wypłacić dodatkową kwotę refundacji kosztów podstawowych maksymalnie do wysokości stanowiącej 20% kwoty umownej.

3\. W przypadku kosztów podstawowych refundacji podlegają wyłącznie koszty netto:

1) zakupu produktów leczniczych weterynaryjnych warrozobójczych, wynikające z przedłożonych faktur/rachunków, za które płatność została dokonana przez podmiot uprawniony, wystawionych na podmiot uprawniony przez lekarzy weterynarii wykonujących praktykę weterynaryjną,

2) zakupu produktów leczniczych weterynaryjnych do walki z warrozą, zawierających substancje czynne wymienione w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 889/2008 z dnia 5 września 2008 r. ustanawiającym szczegółowe zasady wdrażania rozporządzenia Rady (WE) nr 834/2007 w sprawie produkcji ekologicznej i znakowania produktów ekologicznych w odniesieniu do produkcji ekologicznej, znakowania i kontroli (Dz. Urz. UE L 250 z 18.09.2008, s. 1, z późn. zm.) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków, za które płatność została dokonana przez podmiot uprawniony, wystawionych na podmiot uprawniony,

3) poniesione w okresie określonym w § 2 ust. 2,

4) za które podmiot uprawniony dokonał płatności w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

4\. W przypadku kosztów dodatkowych refundacji podlegają wyłącznie koszty związane z przygotowaniem i realizacją projektu:

1) określone w załączniku nr 2 do niniejszej umowy,

2) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków i innych dokumentów,

3) poniesione w okresie trwania roku pszczelarskiego (od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

4) za które płatność została dokonana w formie bezgotówkowej (np. przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.) lub w formie gotówki.

5\. Podmiot uprawniony dokona płatności za zakupione środki warrozobójcze w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

6\. Refundacją nie są objęte wydatki poniesione na usługę weterynaryjną (leczenie).

§ 6

1\. W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, podmiot uprawniony zobowiązany jest do złożenia w KOWR następujących dokumentów:

1) oryginału wniosku o wypłatę refundacji na formularzu stanowiącym załącznik nr 7 do Warunków udziału w mechanizmie „Wsparcie rynku produktów pszczelich" na lata 2020-2022,

2) czytelnych kserokopii faktur/rachunków wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe (dotyczy kosztów podstawowych), zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR,

3) czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności bezgotówkowych (dotyczy kosztów podstawowych) przez podmiot uprawniony (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.), poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR. KOWR nie wymaga potwierdzenia za zgodność z oryginałem dokumentów potwierdzających wykonanie dyspozycji drogą elektroniczną zawierających adnotację, że zostały sporządzone na podstawie ustawy Prawo bankowe i nie wymagają dodatkowych podpisów oraz stempla bankowego,

4) szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę odbiorców środków warrozobójczych według wzoru stanowiącego załącznik nr 1 do niniejszej umowy, udostępnionego na stronie ARiMR, które powinno zostać przekazane w formie zaszyfrowanego arkusza kalkulacyjnego np. w pliku Excel, na nośniku elektronicznym (np. płyta CD/DVD) lub drogą mailową na adres \`(...)\`,

5) w przypadku kosztów dodatkowych:

\- czytelnych kserokopii faktur/rachunków oraz innych dokumentów wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe, zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR,

\- czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego, lub pracownika KOWR, lub pracownika ARiMR.

2\. Dokumenty, o których mowa w ust. 1 należy złożyć nie później niż ostatniego dnia realizacji projektu określonego w § 2 ust. 2 niniejszej umowy.

· Umowa na realizację projektu analiz jakości miodu w ramach mechanizmu WPR „Wsparcie rynku produktów pszczelich” realizowanego w sezonie 2020/2021; projekt dotyczy analizy jakości miodu realizowanych w ramach środka wsparcia „Poprawa jakości produktów, aby skutecznej pozycjonować produkty na rynku”

§3

1\. KOWR dokona wyliczenia refundacji kosztów netto poniesionych przez podmiot uprawniony na realizację projektu określonego w § 1, po jego wykonaniu zgodnie z warunkami niniejszej umowy, w kwocie netto nieprzekraczającej … zł (słownie: pięć tysięcy trzysta pięćdziesiąt złotych), z czego:

1) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów podstawowych, nie wyższa niż 100% kosztów netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 6 ust. 1, pkt 1) - 5),

2) … zł będzie stanowiła refundacja kosztów dodatkowych netto wynikających z dokumentów, o których mowa w § 6 ust. 1, pkt 6), z zastrzeżeniem, że nie przekroczy ona 7% kwoty kosztów podstawowych przyjętych do refundacji.

2\. W przypadku kosztów podstawowych refundacji podlegają wyłącznie koszty netto:

1) analiz jakości miodu wynikające z przedłożonych faktur/rachunków wystawionych na podmiot uprawniony,

2) poniesione w okresie trwania roku pszczelarskiego (od dnia 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

3) za które podmiot uprawniony dokonał płatności w formie bezgotówkowej (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.).

3\. W przypadku kosztów dodatkowych refundacji podlegają wyłącznie koszty związane z przygotowaniem i realizacją projektu:

1) określone w załączniku nr 2 do niniejszej umowy,

2) wynikające z przedłożonych faktur/rachunków i innych dokumentów,

3) poniesione w okresie trwania roku pszczelarskiego (od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r.),

4) za które płatność została dokonana w formie bezgotówkowej (np. przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.) lub w formie gotówki.

§6

1\. W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, podmiot uprawniony zobowiązany jest do złożenia w KOWR następujących dokumentów:

1) oryginału wniosku o wypłatę refundacji na formularzu stanowiącym załącznik nr 7 do Warunków udziału w mechanizmie „Wsparcie rynku produktów pszczelich" na lata 2020-2022,

2) czytelnych kserokopii faktur/rachunków wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe (dotyczy kosztów podstawowych) zawierających m.in. specyfikację wykonanych analiz, ich ilość oraz cenę, zgodnych z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR,

3) czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności bezgotówkowych (dotyczy kosztów podstawowych) przez podmiot uprawniony (przelew bankowy, przekaz pocztowy, płatność kartą płatniczą, itp.), poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARiMR.

KOWR nie wymaga potwierdzenia za zgodność z oryginałem dokumentów potwierdzających wykonanie dyspozycji drogą elektroniczną zawierających adnotację, że zostały sporządzone na podstawie ustawy Prawo bankowe i nie wymagają dodatkowych podpisów oraz stempla bankowego,

4) poświadczonych za zgodność z oryginałem przez pszczelarzy, producentów produktów pszczelich, od których pobrano próbki poddane analizie, czytelnym imieniem i nazwiskiem kopii dokumentów potwierdzających, że umieszczają oni produkty pszczele na rynku zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (np. w ramach sprzedaży bezpośredniej czy rolniczego handlu detalicznego),

5) szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę gospodarstw pasiecznych, z których pobrano próbki do analiz, według wzoru stanowiącego załącznik nr 1 do niniejszej umowy, udostępnionego na stronie ARiMR. Zestawienie powinno zostać przekazane w formie zaszyfrowanego arkusza kalkulacyjnego np. w pliku Excel, na nośniku elektronicznym (np. płyta CD/DVD) lub drogą mailową na adres \`(...)\`,

6) w przypadku kosztów dodatkowych:

\- czytelnych kserokopii faktur/rachunków oraz innych dokumentów wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe, związane z realizacją projektu, zgodnych z przepisami ustawy podatku od towarów i usług, poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego (np. zgodnie z aktualną informacją z KRS) lub pracownika KOWR, lub ARIMR,

\- czytelnych kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności poświadczonych przez Głównego Księgowego podmiotu uprawnionego lub osoby upoważnione do reprezentowania podmiotu uprawnionego, lub pracownika KOWR, lub pracownika ARiMR.

2\. Dokumenty, o których mowa w ust. 1 należy złożyć nie później niż ostatniego dnia realizacji projektu określonego w § 2 ust. 1 niniejszej umowy.

Odpowiadając na pytanie: Czy wpłaty celowe dokonywane przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Państwa Stowarzyszenie na rzecz członków Stowarzyszenia czynności - usługi lub dostawę towarów? wskazali Państwo: W ocenie Stowarzyszenia, wpłaty celowe dokonywane przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz członków Stowarzyszenia czynności - usługi lub dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Na pytanie: W zamian za jakie czynności - usługi lub dostawę towaru poszczególni pszczelarze przekazują Państwu Stowarzyszeniu wpłaty celowe, odpowiedzieli Państwo: Stowarzyszenie w ramach realizacji projektów nabywa określone towary bądź usługi od dostawców zewnętrznych. Zapłata za te towary lub usługi jest realizowana przez Stowarzyszenie z wpłat celowych od pszczelarzy.

Następnie na pytanie: Czy wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupów określonych towarów i usług poza Programem stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Państwa Stowarzyszenie czynności - usługi lub dostawę? odpowiedzieli Państwo: W ocenie Stowarzyszenia, wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupów określonych towarów i usług poza Programem stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Państwa Stowarzyszenie czynności - usługi lub dostawę w rozumieniu ustawy o VAT.

W dalszej kolejności na pytanie: W zamian za jakie czynności świadczone poza Programem - usługi lub dostawę towarów członkowie Stowarzyszenia dokonują ww. wpłat? wskazali Państwo: Członkowie Stowarzyszenia dokonują wpłat np. za dostawę pokarmu pszczelego.

Na pytanie: Czy działalność członków Stowarzyszenia, na rzecz których Państwa Stowarzyszenie będzie świadczyć usługę zbiorowego zaopatrzenia, jest zwolniona od podatku lub w zakresie tej działalności członkowie ci nie są uznawani za podatników? udzielili Państwo następującej odpowiedzi: Członkowie Stowarzyszenia, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej lub nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego nie są uznawani za podatników. Działalność niektórych członków będzie zwolniona od podatku. Będą też członkowie Stowarzyszenia, których działalność podlega opodatkowaniu.

Odpowiadając na pytanie: Czy świadczona przez Państwa Stowarzyszenie usługa zbiorowego zaopatrzenia będzie bezpośrednio niezbędna do wykonywania przez członków Stowarzyszenia działalności zwolnionej lub wyłączonej z podatku? wskazali Państwo: Usługa zbiorowego zaopatrzenia będzie bezpośrednio niezbędna do prowadzenia działalności przez członków Stowarzyszenia. Nie wszyscy członkowie Stowarzyszenia prowadzą działalność zwolnioną lub wyłączoną od podatku. Jednakże dla członków Stowarzyszenia, których działalność zwolniona lub wyłączona z opodatkowania to ta usługa jest bezpośrednio niezbędna do prowadzenia tej działalności.

Na pytanie: Czy Państwa Stowarzyszenie będzie świadczyć usługę zbiorowego zaopatrzenia wyłącznie na rzecz swoich członków? Jeśli nie, to jakim jeszcze innym podmiotom Państwa Stowarzyszenie będzie świadczyć przedmiotową usługę? odpowiedzieli Państwo: Stowarzyszenie będzie świadczyć usługę wyłącznie na rzecz swoich członków.

Następnie na pytanie: Czy Państwa Stowarzyszenie świadcząc ww. usługę będzie występowało do swoich członków o zwrot kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z członków w ogólnych wydatkach Stowarzyszenia, poniesionych we wspólnym interesie? odpowiedzieli Państwo: Tak.

Na pytanie: Czy ewentualne zwolnienie ww. usługi zbiorowego zaopatrzenia może spowodować naruszenie warunków konkurencji? odpowiedzieli Państwo: W ocenie Stowarzyszenia zwolnienie ww. usługi zbiorowego zaopatrzenia nie narusza warunków konkurencji. Każdy pszczelarz może zostać członkiem Stowarzyszenia.

### Pytania

### 1\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo uznając, że opłata tytułem wpisowego oraz składki członkowskie (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobierane od członków Stowarzyszenia w celu zapewnienia środków finansowych do realizacji celów statutowych Stowarzyszenia, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo uznając, że składki ubezpieczeniowe pobierane przez Stowarzyszenie od swoich członków stanowią wynagrodzenie za usługę ubezpieczeniową zwolnioną od podatku VAT?

3\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo uznając, że dotacja otrzymywana w ramach Programu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

4\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo, uznając że wpłaty celowe na rachunek Stowarzyszenia dokonywane przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?

5\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo, uznając że wpłaty celowe na rachunek Stowarzyszenia dokonywane przez pszczelarzy w ramach Programu, stanowią kwoty brutto zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT?

6\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo, uznając że w sytuacji, gdy w ramach Programu dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza, dystrybucja środków pochodzących z dotacji dokonywana przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT?

7\. Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo, uznając że wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupu określonych towarów lub usług przez Stowarzyszenie poza Programem, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym są kwotami brutto?

8\. Czy planowane świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie mogło skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. pytanie nr 1

Opłata tytułem wpisowego oraz uiszczane przez członków Stowarzyszenia składki członkowskie (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej), nie powinny być kwalifikowane jako wynagrodzenie za czynności wykonywane dla wszystkich członków. Taki wniosek oparty jest na założeniu, że składki członkowskie przeznaczane są na pokrycie bieżącej działalności. Wpływy ze składek członkowskich przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową, a członkowie Stowarzyszenia nie mają bezpośredniego wpływu na ich wydatkowanie. Stowarzyszenie nie wykonuje na rzecz swoich członków dostaw jakichkolwiek towarów, ani jakichkolwiek usług w zamian za składkę członkowską.

Ad. pytanie nr 2

Stowarzyszenie świadczy na rzecz swoich członków usługę ubezpieczeniową, do której jest możliwość zastosowania zwolnienia od VAT (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT).

Ad. pytanie nr 3

Wypłacona dotacja jest w całości rozliczona z pszczelarzami. Zdaniem Państwa Stowarzyszenia, tego typu dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT zarówno dla Stowarzyszenia oraz jego członków będących ostatecznymi beneficjentami pomocy. Jej otrzymanie nie jest dokumentowane fakturami oraz nie jest ewidencjonowane dla potrzeb VAT.

Ad. pytanie nr 4

Zdaniem Państwa Stowarzyszenia, Stowarzyszenie pobierając wpłaty celowe od pszczelarzy na określone zakupy w ramach Programu, odsprzedaje towary oraz nabyte usługi i tym samym występuje w roli podatnika VAT.

Ad. pytanie nr 5

Wpłaty celowe pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) na rachunek Stowarzyszenia traktowane są jako kwoty brutto, zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT.

Ad. pytanie nr 6

W ocenie Państwa Stowarzyszenia, dystrybucja środków pochodzących z dotacji dokonywana przez Stowarzyszenie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Stowarzyszenie nie pobiera żadnego wynagrodzenia za tę czynność, czynności sprowadzają się raczej do technicznych czynności przekazania refundacji według wyliczonej kwoty. Zatem nie powinna mieścić się w definicji dostawy towarów czy świadczenia usług. Wobec tego odebranie refundacji i przekazanie jej dalej będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. pytanie nr 7

Odsprzedaż na rzecz konkretnych członków Stowarzyszenia poszczególnych towarów i usług zakupionych przez Stowarzyszenie, jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT. Wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet tych zakupów są zatem kwotami brutto. W konsekwencji w celu ustalenia podstawy opodatkowania oraz podatku zawartego w otrzymywanych wpłatach Stowarzyszenie stosuje metodę „w stu”.

Ad. pytanie nr 8

Stowarzyszenie będzie mogło stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w zakresie usługi złożonej tzw. zbiorowego zaopatrzenia.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. pytanie nr 1 (wpisowe oraz składki członkowskie)

Stowarzyszenie pobiera od swoich członków opłaty tytułem wpisowego oraz składki członkowskie. Pytanie nie dotyczy tej części składki członkowskiej, która przeznaczana jest na pokrycie składki ubezpieczeniowej.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, składki członkowskie przeznaczane są na pokrycie bieżącej działalności Stowarzyszenia. Wpływy ze składek członkowskich przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową, a członkowie Stowarzyszenia nie mają bezpośredniego wpływu na ich wydatkowanie. Stowarzyszenie - w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - nie dokonuje na rzecz swoich członków dostaw jakichkolwiek towarów, ani nie świadczy jakichkolwiek usług.

Opłaty tytułem wpisowego przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową Stowarzyszenia.

W interpretacjach podatkowych oraz orzecznictwie, w tym TSUE (Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) pojawia się jednolite stanowisko, zgodnie z którym nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu VAT płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługą a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. (Wyrok TSUE z dnia 03.03.1994 r. sprawa C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden.)

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 27 marca 2020 r. (wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT1-1.4012.13.2020.3.AKA) dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. (\`(...)\`) stwierdzić należy, że co do zasady, nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie, gdy organizacja ma dowolność, co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak bezpośredniego związku pomiędzy płatnością a korzyściami, jakie osiągają poszczególni jej członkowie.

Na uwagę zasługuje jednak pojawiające się stanowisko, zgodnie z którym powyższe rozważania nie mogą być jednak, co do zasady, stosowane wobec każdego rodzaju składek członkowskich. Jeżeli bowiem określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika VAT.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z dnia 26 stycznia 2017 r. (Nr 1061-IPTPP2.4512.576.2016.1.JS) czynnikiem decydującym o tym, że mamy do czynienia z wynagrodzeniem za świadczenie usług (a nie tylko z przekazanym świadczeniem pieniężnym) jest bowiem określenie wyraźnego, bezpośredniego związku przekazanego wynagrodzenia z konkretnym świadczeniem. Należy wskazać, że składki wpłacane w związku z przynależnością do organizacji międzynarodowych takiego warunku nie spełniają.

Podkreślenia wymaga również okoliczność, iż wpłaty składek członkowskich wynikają z faktu przystąpienia osoby lub podmiotu do stowarzyszenia i są związane jedynie z pozostawaniem jego członkiem. Nie mogą natomiast być kwalifikowane jako opłaty za przyszłe korzystanie z konkretnej rzeczy, czy usługi.

Zatem w przypadku, gdy składki członkowskie są odpłatnością za dostawę towarów lub usługi świadczone przez stowarzyszenie na rzecz jego członków podlegają one opodatkowaniu, jeżeli natomiast taki bezpośredni związek nie istnieje, a składki członkowskie przeznaczone są na potrzeby związane z utrzymaniem samego stowarzyszenia, z jego bieżącą działalnością i realizowaniem jego celów statutowych - wówczas nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidulanej z dnia 03.02.2017 r. wydana przez Izbę Skarbową w Łodzi, nr 1061-IPTPP1.4512.593.2016.2.MW: „(\`(...)\`) składki członkowskie finansujące działalność statutową Stowarzyszenia oraz opłaty przeznaczone na fundusz remontowy, jako związane z celami statutowymi, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.)

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa i ich wykładnię, stwierdzić należy, że opłata tytułem wpisowego oraz uiszczane przez członków Stowarzyszenia składki, nie będą kwalifikowane jako wynagrodzenie za czynności wykonywane dla wszystkich członków. Tym samym nie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i odpłatnym świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taki wniosek oparty jest na założeniu, że składki członkowskie przeznaczane są na pokrycie bieżącej działalności. Wpływy ze składek członkowskich przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową, a członkowie Stowarzyszenia nie mają bezpośredniego wpływu na ich wydatkowanie. Stowarzyszenie nie wykonuje na rzecz swoich członków dostaw jakichkolwiek towarów, ani jakichkolwiek usług w zamian za składkę członkowską.

Ad. pytanie nr 2 (usługa ubezpieczeniowa)

W kwocie składki członkowskiej ujęta jest podstawowa roczna składka ubezpieczeniowa obejmująca pierwsze 80 rodzin pszczelich. Zatem większość członków Stowarzyszenia ma zapewnione ubezpieczenie w ramach składki członkowskiej. Po przekroczeniu liczby 80 rodzin pszczelich, do kwoty jednej składki członkowskiej doliczana jest roczna kwota składki ubezpieczeniowej danego członka Stowarzyszenia w wysokości 11 zł za każde rozpoczęte 80 rodzin pszczelich.

Stroną wobec ubezpieczyciela jest Stowarzyszenie, które zawiera umowę i opłaca składkę za wszystkich członków. Podstawowym momentem zawierania umowy jest połowa maja - rocznica składki. Ubezpieczeniem są wtedy objęci wszyscy pszczelarze, którzy składkę opłacili do końca kwietnia danego roku. Po tym terminie możliwe są tzw. doubezpieczenia.

Ponadto Stowarzyszenie pośredniczy w zakupach ubezpieczeń majątkowych dla chętnych pszczelarzy: od wytruć, ognia, kradzieży, szkód zwierząt, itp. W tej sytuacji zawiera umowę zbiorczą według klauzul i wartości ubezpieczenia wybranego przez pszczelarza. Stowarzyszenie przekazuje ubezpieczycielowi łączną kwotę wcześniej wpłaconą tytułem składek ubezpieczeniowych przez tych pszczelarzy na rachunek bankowy Stowarzyszenia. Do składki ubezpieczeniowej nie jest doliczana marża.

Stowarzyszenie zawiera umowę z ubezpieczycielem, jednak nie korzysta z usługi ubezpieczeniowej bezpośrednio, zatem pełni rolę ubezpieczającego. Stowarzyszenie zawiera we własnym imieniu umowę z firmą ubezpieczeniową, lecz na rzecz swoich członków. Nabywa ono zatem usługę we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, będącej faktycznym usługobiorcą. Stowarzyszenie zawiera umowę ubezpieczenia we własnym imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia. Koszt składki ubezpieczeniowej ponosi każdy z członków indywidualnie (jest wkalkulowana w składkę członkowską). Stowarzyszenie uiszcza składkę we własnym imieniu lecz na rzecz członków Stowarzyszenia. Ofertę na dany rok ubezpieczeniowy, Stowarzyszenie otrzymuje w miesiącu luty-marzec. Roczna składka ubezpieczeniowa jest pobierana na bieżąco przy okazji opłacania składek członkowskich. Składka OC potrącana jest ze składki członkowskiej. Każdy członek Stowarzyszenia wpłacając składkę członkowską zostaje objęty ubezpieczeniem. Stowarzyszenie opłaca składkę z tytułu OC do towarzystwa ubezpieczeń.

Przekazanie przez Stowarzyszenie składek ubezpieczeniowych do towarzystwa ubezpieczeniowego odbywa się w imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia. Stowarzyszenie w związku z ubezpieczeniem poszczególnych członków Stowarzyszenia - pobiera tylko składki i przekazuje do ubezpieczyciela. Nie podejmuje innych czynności. Nie pobiera wynagrodzenia prowizyjnego od towarzystwa ubezpieczeniowego.

W konsekwencji wystąpią tutaj dwie odrębne transakcje sprzedaży. Pierwsza z nich obejmuje sprzedaż usługi ubezpieczeniowej przez towarzystwo ubezpieczeniowe na rzecz Stowarzyszenia. Kolejną transakcją jest rozliczenie składki pomiędzy Stowarzyszeniem oraz jej członkami - korzystającymi z usługi ubezpieczeniowej. Stowarzyszenie nie dolicza żadnej marży.

Stowarzyszenie świadczy na rzecz swoich członków w ww. zakresie usługę ubezpieczeniową, do której jest możliwość zastosowania zwolnienia od VAT (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT).

Ad. pytanie nr 3 (dotacja przyznawana w ramach Programu)

Z punktu widzenia VAT dotacje można podzielić na dwie grupy. Pierwszą grupę stanowią dotacje stanowiące element podstawy opodatkowania (a w konsekwencji, w uproszczeniu, „dotacje podlegające opodatkowaniu”). Do drugiej grupy należą dotacje, które elementu podstawy opodatkowania nie stanowią (a więc „dotacje niepodlegające opodatkowaniu”) - T. Krywań, Dotacje a VAT, LEX/el. 2020.

Aby dotacje otrzymywane przez podatników stanowiły element podstawy opodatkowania, muszą mieć one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez tych podatników towarów oraz świadczonych usług (patrz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).

Większość otrzymywanych przez podatników dotacji nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT, zatem nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, m.in. są to dotacje unijne.

W ramach Programu, Stowarzyszenie nie jest ostatecznym beneficjentem dotacji, lecz jego poszczególni członkowie. Jednak to Stowarzyszenie może się ubiegać o dotację (refundację kosztów kwalifikowanych). Przepływ środków pochodzących z dotacji wynika z założeń Programu. Program jest finansowany z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i budżetu krajowego (po 50%) w ramach Wspólnej Polityki Rolnej. Pomoc w ramach Programu polega na refundacji (w określonej wysokości w %) kosztów kwalifikowanych. W omawianej sytuacji, to pszczelarz pokrywa w całości koszt nabywanego produktu lub usługi, a przyznana później dotacja jest rozliczana przez Stowarzyszenie z jej członkami będącymi odbiorcami końcowymi ww. produktów lub usług. W takim przypadku, takie dofinansowanie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru czy też usługi - dotyczy realizacji projektu jako pewnej całości, co oznacza, że dofinansowanie ma charakter zakupowy, a nie cenotwórczy. Dotacja jest przeznaczona na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu.

W ramach realizowanych projektów, z dotacji pozyskanej w ramach Programu, finansowane są wyłącznie koszty zakupu sprzętu, urządzeń, leków, pszczół i analizy jakości miodu oraz inne koszty kwalifikowane projektu. Dotacja nie może być przeznaczona na inną działalność prowadzoną przez Stowarzyszenie.

Tak, realizacja projektów objętych zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, o którym mowa w opisie stanu faktycznego.

Stowarzyszenie jest informowane przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa o akceptacji projektu i ustaleniu budżetu na jego realizację w odpowiedniej wysokości. Następnie zawierana jest umowa na realizację danego projektu. Gdyby Stowarzyszenie nie otrzymało takiej akceptacji i tym samym nie zawarłoby umowy na realizację projektu, to nie przystąpiłoby do realizacji opisanych w stanie faktycznym projektów. Ostateczne rozliczenie budżetu przyznanego na realizację danego projektu dokonywane jest po zakończeniu jego realizacji na podstawie faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków. Zatem przystępując do realizacji projektów, Stowarzyszenie ma zapewnienie refundacji, jednak może jej nie otrzymać z uwagi na potencjalne naruszenia umowne.

Otrzymane dofinansowanie (refundacja poniesionych kosztów finansowych) nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Stowarzyszenie w ramach projektów czynności - usług lub dostawy towarów, na rzecz członków Stowarzyszenia. Stowarzyszenie nie może pobierać dodatkowych opłat od członków Stowarzyszenia korzystających z mechanizmów wsparcia.

Ostateczne rozliczenie budżetu przyznanego na realizację danego projektu dokonywane jest po zakończeniu jego realizacji na podstawie faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków. W celu uzyskania refundacji poniesionych kosztów, Stowarzyszenie jest zobowiązane do złożenia w KOWR (Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa) m.in. wniosku o wypłatę refundacji na odpowiednim formularzu, faktur/rachunków dokumentujących poniesione wydatki.

KOWR uprawniony jest do przeprowadzenia kontroli zobowiązań Stowarzyszenia wynikających z umowy na realizację projektu. Kontrole obywają się co do zasady po zakończeniu realizacji projektu, przed wypłatą refundacji oraz po realizacji projektu, po wypłacie refundacji.

W przypadku, gdyby Stowarzyszenie nie zrealizowało projektu i refundacja byłaby wypłacona, to Stowarzyszenie musiałoby zwrócić nienależną kwotę refundacji wraz z odsetkami ustawowymi oraz innymi opłatami, o ile umowa tak stanowi.

W celu uzyskania refundacji kosztów poniesionych na realizację projektu, Stowarzyszenie zobowiązane jest do złożenia do KOWR wniosku o refundację na odpowiednim formularzu oraz załączników m.in. faktur/rachunków dokumentujących poniesione koszty oraz dokumentów potwierdzających dokonanie płatności.

KOWR, na podstawie ww. dokumentów, załącznika do projektu z wykazem pszczelarzy reprezentowanych przez Stowarzyszenie i raportu z kontroli (w przypadku, gdy została przeprowadzona kontrola), KOWR dokonuje rozliczenia umowy oraz wyliczenia kwoty refundacji kosztów poniesionych przez Stowarzyszenie lub końcowych odbiorców pomocy na realizację projektu, do wysokości nie wyższej niż kwota określona w umowie (z wyjątkiem działania „Zakup leków do zwalczania warrozy”).

Każda z zawartych umów na realizację projektu reguluje kwestię wyliczenia refundacji. W związku z tym, w opisie stanu faktycznego przedstawiono sposób wyliczenia kwoty dofinansowania dla każdej opisanej we wniosku umów osobno.

Stowarzyszenie nie pokrywa kosztów nabyć z własnych środków, lecz ze środków od pszczelarzy. Wypłacona dotacja jest w całości rozliczona z pszczelarzami. W ocenie Państwa Stowarzyszenia, tego typu dotacja nie powinna stanowić podstawy opodatkowania podatkiem VAT zarówno dla Stowarzyszenia oraz jego członków będących ostatecznymi beneficjentami pomocy. Jej otrzymanie nie powinno być dokumentowane fakturami oraz nie powinny być ewidencjonowane dla potrzeb VAT.

Ad. pytanie nr 4 (faktury wystawiane przez dostawców na Stowarzyszenie w ramach Programu)

W ramach Programu przewiduje się refundację poniesionych kosztów netto (bez VAT). O refundację poniesionych kosztów finansowych mogą się ubiegać organizacje pszczelarskie, dysponujące zapleczem umożliwiającym realizację celów określonych w Programie, działające m.in. w formie stowarzyszeń pszczelarzy. Nabywcą danego produktu (matki pszczele, odkłady, leki) oraz usługi (analiza jakości miodu) jest Stowarzyszenie. Zgodnie z tym, dostawca wystawia fakturę na Stowarzyszenie (ewentualnie Stowarzyszenie wystawia fakturę RR w przypadku, gdy dostawcą jest rolnik ryczałtowy).

Stowarzyszenie płaci za nabyte produkty/usługi na rachunek dostawcy. Środki finansowe na ten zakup pochodzą z wpłat celowych poszczególnych pszczelarzy. To pszczelarze (członkowie Stowarzyszenia) są odbiorcami końcowymi nabywanych przez Stowarzyszenie produktów/usług. Refundacja jest dokonywana na podstawie faktur zakupowych otrzymanych przez Stowarzyszenie. Po wypłacie dotacji rozliczana jest ona przez Stowarzyszenie z odbiorcami końcowymi (pszczelarzami).

W ocenie Stowarzyszenia, wpłaty celowe dokonywane przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz członków Stowarzyszenia czynności - usługi lub dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Stowarzyszenie w ramach realizacji projektów nabywa określone towary bądź usługi od dostawców zewnętrznych. Zapłata za te towary lub usługi jest realizowana przez Stowarzyszenie z wpłat celowych od pszczelarzy.

Wobec powyższego, zakupy Stowarzyszenia dokonywane są we własnym imieniu, lecz na rzecz jego członków i tym samym podlegają odsprzedaży. Wynagrodzeniem jest de facto wpłata celowa na rachunek Stowarzyszenia dokonywana przez pszczelarzy.

W ocenie Państwa Stowarzyszenia, odsprzedaż zakupionych przez Stowarzyszenie towarów (np. leki, matki pszczele) oraz usług na rzecz jego poszczególnych członków, powinna być traktowane jako transakcja odpłatna w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, czyli podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem. Nie ma tutaj znaczenia fakt, że taka odsprzedaż następuje po kosztach, tj. bez naliczania marży (1:1).

W przypadku usług, na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi), podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia.

Jak czytamy w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 18 kwietnia 2019 r. o nr 0112- KDIL4.4012.78.2019.1.HW: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że Stowarzyszenie, przyjmując faktury i rachunki dokumentujące koszty ogólne, które następnie są dzielone proporcjonalnie na poszczególnych członków Stowarzyszenia, nabywa i odsprzedaje usługi konkretnym członkom Stowarzyszenia. W analizowanym przypadku istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem na rzecz konkretnego członka Stowarzyszenia, a otrzymanym od tego członka wynagrodzeniem (wpłata celowa na rachunek Stowarzyszenia). Tym samym należy uznać, że powyższe czynności, dotyczące kosztów za dzierżawę terenu, energię elektryczną, wodę, gaz, ochronę obiektu, Stowarzyszenie wykonuje jako podatnik podatku VAT w ramach działalności gospodarczej. Zatem należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku Stowarzyszenie świadczy na rzecz swoich członków określone usługi w zamian za wynagrodzenie (proporcjonalne opłaty dotyczące pokrycia ww. kosztów ogólnych), które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy”.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, wskazać należy, że zasady uczestnictwa w omawianych projektach nie rozstrzygają, w jakiej formie ma nastąpić wydanie nabytych przez Stowarzyszenie produktów/usług do odbiorców końcowych (pszczelarzy).

W ocenie Państwa Stowarzyszenia, Stowarzyszenie pobierając wpłaty celowe od pszczelarzy na określone zakupy, odsprzedaje towary oraz nabyte usługi i tym samym występuje w roli podatnika VAT.

Pytanie nr 5 (właściwa stawka VAT lub zwolnienie)

W związku ze stanowiskiem Stowarzyszenia w zakresie pytania nr 4, wpłaty celowe pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) na rachunek Stowarzyszenia traktowane są jako kwoty brutto, zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT.

W dokumentacji źródłowej Stowarzyszenia znajdują się faktury dotyczące zakupu matek pszczelich, dokumentujące sprzedaż zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT oraz art. 113 ust. 1 (albo ust. 9) ustawy o VAT albo opodatkowaną stawką 8% VAT.

W ocenie Państwa Stowarzyszenia, nie jest ono uprawnione do zastosowania zwolnienia od podatku VAT w stosunku do wpłat celowych dokonywanych przez poszczególnych pszczelarzy biorących udział w Programie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, od podatku VAT zwalnia się dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Według Państwa wiedzy, Stowarzyszenie nie jest rolnikiem ryczałtowym, zatem nie jest uprawnione do stosowania tego zwolnienia.

W przypadku zwolnienia przedmiotowo-podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT, Stowarzyszenie jako podatnik VAT czynny również nie może korzystać z tego zwolnienia.

Stowarzyszenie w ramach Programu, jest nabywcą matek pszczelich, dla których, zgodnie z poz. 7 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 8% VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Stowarzyszenia, wpłaty celowe pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) na rachunek Stowarzyszenia traktowane są prawidłowo jako kwoty brutto, zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT.

Pytanie nr 6 (przekazanie dotacji przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy)

W projektach dotyczących zakupu sprzętu pszczelarskiego oraz zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej mechanizm przyznawanej refundacji jest odmienny, tj. to odbiorcy końcowi nabywają sprzęt/urządzenia bezpośrednio od dostawcy za własne środki (faktura wystawiana jest na danego pszczelarza). Kwota refundacji trafia na rachunek Stowarzyszenia i zobowiązuje je do dystrybucji środków na rzecz danego pszczelarza według wyliczeń KOWR.

W ocenie Państwa Stowarzyszenia, dystrybucja środków pochodzących z dotacji dokonywana przez Stowarzyszenie, nie powinna być rozpatrywana w kontekście czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Stowarzyszenie nie pobiera żadnego wynagrodzenia za tę czynność, czynności sprowadzają się raczej do technicznych czynności przekazania refundacji według wyliczonej kwoty. Zatem nie powinna mieścić się w definicji dostawy towarów czy świadczenia usług.

Zatem odebranie refundacji przez Stowarzyszenie i przekazanie jej dalej pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Pytanie nr 7 (inne zakupy - poza Programem)

Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym we wniosku, Stowarzyszenie dokonuje również innych zakupów niż te kwalifikowane w ramach projektów. Tutaj też pszczelarze dokonują wpłat celowych na rachunek Stowarzyszenia w kwocie wskazanej na dokumencie proforma lub według innej kalkulacji dostawcy. Następnie Stowarzyszenie dokonuje przedpłaty na rzecz dostawcy. W ocenie Stowarzyszenia, wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupów określonych towarów i usług poza Programem stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Państwa Stowarzyszenie czynności - usługi lub dostawę w rozumieniu ustawy o VAT. Członkowie Stowarzyszenia dokonują wpłat np. za dostawę pokarmu pszczelego.

Stowarzyszenie jest w stanie uzyskać korzystniejszą ofertę cenową niż jego poszczególni członkowie. Rodzaj zakupów jest zgodny z profilem działalności statutowej Stowarzyszenia. Rola Stowarzyszenia jest natomiast zgodna z celami statutowymi.

Zdaniem Państwa Stowarzyszenia, podobnie jak w przypadku zakupów dokonywanych w ramach Programu, tego typu transakcje powinny być traktowane jak odpłatne czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Stowarzyszenie w tym przypadku działa w charakterze podatnika VAT. Opisanym świadczeniom można przypisać walor ekwiwalentności. Pomiędzy wpłatą dokonywaną przez członków Stowarzyszenia, a uzyskaniem konkretnej korzyści przez członka Stowarzyszenia (kupca) zachodzi bezpośredni związek. Niektóre wpłaty stanowią również wynagrodzenie za dostawę towarów, bowiem w wyniku dokonania powyższych czynności dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Mimo że zakupy dokonywane przez Stowarzyszenie i ich odsprzedaż stanowi realizację celów statutowych, to nie można w tym przypadku twierdzić, że Stowarzyszenie nie działa w charakterze podatnika VAT.

Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia (zakupu), bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile pobrano za nie wynagrodzenie.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być - co do zasady - prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty (interpretacja z dnia 31.08.2016 r. wydana przez Izbę Skarbową w Warszawie, nr IPPP3/4512-547/16-2/ISZ).

Podsumowując, odsprzedaż na rzecz konkretnych członków Stowarzyszenia poszczególnych towarów i usług zakupionych przez Stowarzyszenie, powinna być traktowana jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT. Należałoby zatem tego typu transakcje opodatkować podatkiem VAT. Wpłaty dokonywane przez członków Stowarzyszenia są zatem kwotami brutto. W konsekwencji w celu ustalenia podstawy opodatkowania oraz podatku zawartego w otrzymywanych wpłatach Stowarzyszenie powinno stosować metodę „w stu”.

Pytanie nr 8 (zwolnienie przedmiotowe)

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Powołany powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT, wskazuje kryteria, jakie należy spełnić, by można było zastosować zwolnienie od podatku:

1\. Istnieje jednostka (niezależna grupa osób) świadcząca usługi dla osób, które są jej członkami. Ustawa o VAT nie definiuje formy, w jakiej powinny działać niezależne grupy osób, o których mowa w analizowanym przepisie, a jedynie wskazuje warunki, jakie grupa powinna spełniać, aby można było stosować zwolnienie z VAT do usług świadczonych przez grupę na rzecz jej członków. Aby usługi świadczone przez grupę mogły być uznane za zwolnione od podatku, sama grupa powinna spełniać kryteria wymienione w art. 15 ustawy o VAT, pozwalające uznać ją za podatnika tego podatku. W wyroku z dnia 14 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3311/11 Sąd wskazuje, że te niezależne grupy osób to m.in. organizacje o charakterze członkowskim, choć niekoniecznie sformalizowane i mające wyraźną podmiotowość. A zatem także grupy osób, działające w konkretnej formie prawnej mogą korzystać z tego zwolnienia (o ile spełniają pozostałe przesłanki). Wobec tego, Stowarzyszenie spełnia tę przesłankę.

2\. Działalność podmiotów wchodzących w skład grupy jest zwolniona od podatku od towarów i usług lub w zakresie tej działalności członkowie ci nie są uznawani za podatników. Należy wyjaśnić, że zakres działalności zwolnionej od VAT wynika z przepisów ww. ustawy o podatku od towarów i usług (art. 43) oraz aktów wykonawczych do ustawy. Do czynności wyłączonych spod opodatkowania VAT należą czynności, które nie są wymienione w art. 5 ustawy o VAT. Nie podlegają VAT również czynności wykonywane przez podmioty, które nie mają statusu podatnika VAT. Wobec tego warunku zwolnienia należałoby dokonać rozpoznania statusu podatkowych poszczególnych członków Stowarzyszenia; jak wynika ze zdarzenia przyszłego, Stowarzyszenie będzie rozpoznawać status poszczególnych członków przy zawieraniu stosownej umowy o świadczenie usługi zbiorowego zaopatrzenia; Członkowie Stowarzyszenia, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej lub nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego nie są uznawani za podatników. Działalność niektórych członków będzie zwolniona z podatku. Będą też członkowie Stowarzyszenia, których działalność podlega opodatkowaniu; zatem nie wszyscy członkowie Stowarzyszenia prowadzą działalność zwolnioną od VAT lub w zakresie tej działalności członkowie ci nie są uznawani za podatników, jednak w ocenie Wnioskodawcy, można zastosować zwolnienie, gdy usługi są świadczone na rzecz jednego lub kilku członków (patrz orzeczenie zostało wydane przez ETS w dniu 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07).

3\. Usługi niezależnej grupy osób są świadczone przez grupę na rzecz członków tej grupy; zatem przedmiotem transakcji powinny być usługi, które są świadczone przez grupę na rzecz jej członków; jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Stowarzyszenie planuje świadczyć na rzecz swoich członków, kompleksową usługę zbiorowego zapatrzenia. Stowarzyszenie pełniłoby rolę centrum zakupowego i byłoby odpowiedzialne za negocjowanie cen z dostawcami oraz składanie grupowych zamówień na dane środki pomocne w prowadzeniu pasiek/sprzęt pasieczny, leki do zwalczania chorób pszczelich, pasze, matki pszczele, badania miodu, szkolenia i inne. Stowarzyszenie zawierałoby stosowną umowę z danym członkiem Stowarzyszenia, na podstawie której pszczelarz będzie miał prawo do korzystania z możliwości zakupów towarów i usług objętych działaniem Stowarzyszenia na warunkach i cenach określonych dla Stowarzyszenia lub jego poszczególnych członków. W ramach tej usługi, Stowarzyszenie może nabywać towary lub usługi, które następnie są odsprzedawane poszczególnym pszczelarzom. Zamiarem Stowarzyszenia jest potraktowanie tych zakupów jako element usługi złożonej, jaką jest usługa zbiorowego zaopatrzenia. Wobec tego, koszt nabycia towarów lub usług stanowiłby element kalkulacyjny ceny za usługę. Wysokość ceny za usługę będzie zawsze zróżnicowana, gdyż będzie zależała od wartości odsprzedawanych towarów lub usług na rzecz danego członka Stowarzyszenia. Stowarzyszenie nie będzie doliczało marży, z uwagi na charakter swojej działalności. W ocenie Państwa Stowarzyszenia, dostawa towarów lub usług dokonywana w ramach usługi zbiorowego zaopatrzenia powinno być traktowane jako element usługi złożonej i stanowić element kalkulacyjny wynagrodzenia należnego Stowarzyszeniu; wobec tego, ta przesłanka zwolnienia będzie również spełniona.

4\. Usługi świadczone na rzecz członków winny być bezpośrednio niezbędne do wykonywania działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku. Przepisy o VAT nie precyzują, co należy rozumieć przez pojęcie usług bezpośrednio niezbędnych w prowadzonej działalności. Wnioskodawca podziela stanowisko WSA w wyroku z dnia 14 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3311/11 „Analizowany przepis art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT nie przewiduje natomiast wymogu, aby usługi świadczone przez niezależną grupę osób były właściwe (specyficzne) dla usług świadczonych przez członków tej grupy. A contrario, interpretacja zwolnienia z VAT dla usług wspólnych powinna zatem obejmować wszelkie usługi niezbędne do wykonywania usług zwolnionych przez członków tej grupy”. W przypadku Stowarzyszenia, nie ulega wątpliwości, że planowane świadczenie usług grupowych są bezpośrednio niezbędne do wykonywania działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, gdyż związane są z branżą pszczelarską. Usługa zbiorowego zaopatrzenia będzie bezpośrednio niezbędna do prowadzenia działalności przez członków Stowarzyszenia. Nie wszyscy członkowie Stowarzyszenia prowadzą działalność zwolnioną lub wyłączoną z podatku. Jednakże dla członków Stowarzyszenia, których działalności zwolniona lub z wyłączona z opodatkowania to ta usługa jest bezpośrednio niezbędna do prowadzenia działalności. Stowarzyszenie, będzie świadczyć usługę wyłącznie na rzecz swoich członków.

5\. Wynagrodzenie powyższych grup musi ograniczać się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach. Warunek ten ogranicza wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi do wysokości zwrotu kosztów. Wobec tego, koszt nabycia towarów lub usług stanowiłby element kalkulacyjny ceny za usługę. Wysokość ceny za usługę będzie zawsze zróżnicowana, gdyż będzie zależała od wartości odsprzedawanych towarów lub usług na rzecz danego członka Stowarzyszenia. Stowarzyszenie nie będzie doliczało marży, z uwagi na charakter swojej statutowej działalności. Członkowie Stowarzyszenia będą mogli dokonywać wpłat na rachunek Stowarzyszenia na poczet wynagrodzenia za usługę, które będzie odpowiadało cenie brutto towarów lub usług nabywanych przez Stowarzyszenie na rzecz tych członków. Stowarzyszenie świadcząc ww. usługę będzie występowało do swoich członków o zwrot kosztów do wysokości kwoty, indywidualnego udziału przypadającego na każdego z członków w ogólnych wydatkach Stowarzyszenia, poniesionych we wspólnym interesie. Warunek ten należy uznać za spełniony.

6\. Zwolnienie dla niezależnych grup osób nie może powodować zakłóceń konkurencji. Zwolnienie od podatku czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie nie będzie prowadziło do nierównego traktowania podmiotów gospodarczych. W ocenie Stowarzyszenia, zwolnienie ww. usługi zbiorowego zaopatrzenia nie narusza warunków konkurencji. Każdy pszczelarz może zostać członkiem Stowarzyszenia.

Podsumowując, Stowarzyszenie będzie mogło stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w zakresie usługi złożonej tzw. zbiorowego zaopatrzenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest :

\- prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty wpisowego oraz składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobieranych od członków Stowarzyszenia,

\- nieprawidłowe w zakresie uznania, iż składki ubezpieczeniowe pobierane przez Stowarzyszenie od swoich członków stanowią wynagrodzenie za usługę ubezpieczeniową zwolnioną od podatku VAT,

\- nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Stowarzyszenie dotacji,

\- prawidłowe w zakresie uznania wpłat celowych dokonywanych przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu za wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

\- prawidłowe w zakresie uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez pszczelarzy w ramach Programu, stanowią kwoty brutto zawierające podatek VAT liczony metodą „w stu” według właściwej stawki podatku VAT,

\- prawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dystrybucji środków pochodzących z dotacji dokonywanej przez Stowarzyszenie na rzecz pszczelarzy, w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza,

\- prawidłowe w zakresie uznania, że wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupu określonych towarów lub usług poza Programem, stanowią wynagrodzenie za towar lub usługę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym są kwotami brutto,

\- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, że dla przejrzystości rozstrzygnięcia uznano za zasadne udzielenie w pierwszej kolejności odpowiedzi na pytanie nr 1, 2, 4, 5 i 7, a następnie na pytanie nr 3, 6 i 8.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy,

Przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy,

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługami, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Przy czym usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Jednakże związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

W sprawie 102/86 Apple and Pear Development, Trybunał zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, zaś w sytuacji, gdy taki związek nie istnieje (np. związek ma wyłącznie charakter pośredni, bo usługobiorcą jest cała branża a nie konkretny plantator), nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Zatem, w świetle powyższego, co do zasady, nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie gdy, jak w ostatnim z powołanych wyroków, organizacja ma dowolność co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak było bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej członkowie.

Jeżeli określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy też kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę/opłatę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

W konsekwencji, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

· istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

· wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

· istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

· odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

· istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wpłacającego – tj. w tym przypadku przez członka Stowarzyszenia, który dokonał zapłaty tzw. wpisowego oraz składki członkowskiej.

Mając na uwadze cytowane przepisy prawa oraz opis sprawy należy dokonać analizy czy w przedstawionym stanie faktycznym wystąpiły przesłanki pozwalające na przyjęcie, iż wpłacane przez członków tzw. wpisowe oraz składki członkowskie na rzecz Stowarzyszenia (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) stanowią zapłatę za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W opisie sprawy wskazano, że Stowarzyszenie pobiera od nowych członków tzw. wpisowe, a następnie składki członkowskie. Kwota składki członkowskiej przeznaczana jest na pokrycie bieżącej działalności. Wpływy ze składek członkowskich (poza kwotą na ubezpieczenie ujętą w składce) przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową, a członkowie Stowarzyszenia nie mają bezpośredniego wpływu na ich wydatkowanie. Opłaty tytułem wpisowego przeznaczone są wyłącznie na działalność statutową Stowarzyszenia. Stowarzyszenie – w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - nie dokonuje na rzecz swoich członków dostaw towarów. Stowarzyszenie - w związku z pobieraną opłatą tytułem wpisowego oraz składką członkowską - nie świadczy na rzecz swoich członków usług. Działalność Stowarzyszenia nie jest nastawiona na osiąganie zysków.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro opłata wpisowego oraz składka członkowska (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) przeznaczona jest na cele statutowe Stowarzyszenia, nie ma ona charakteru ekwiwalentnego – nie upoważnia członków Stowarzyszenia do otrzymania jakiejś konkretnej usługi ze strony Stowarzyszenia - to opłaty wpisowego oraz składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, gdyż nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Stowarzyszenie na rzecz konkretnego członka, a uiszczonymi składkami. Zapłata wpisowego i składki członkowskiej (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) związana jest z przynależnością do Stowarzyszenia. Wpłacone kwoty umożliwiają Stowarzyszeniu realizację celów statutowych, nie rodzą jednak po jej stronie jakiegokolwiek zobowiązania do dokonywania określonych świadczeń na rzecz konkretnego podmiotu – członka Stowarzyszenia uiszczającego składki.

W świetle przywołanych regulacji oraz przedstawionych okoliczności sprawy, w rozpatrywanym przypadku nie zostały wypełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty wpisowego oraz składki członkowskie (w części, w jakiej nie obejmują składki ubezpieczeniowej) pobierane od członków Stowarzyszenia nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 2, podkreślić należy, iż - jak wskazano wyżej - aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

I tak, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

\- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),

\- w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto – jak wyżej wskazano - art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy,

Zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.

Z kolei „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia okoliczności objętych umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

W akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku, tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

W rozpatrywanej sprawie znaczenie ma ustalenie, czy Państwa Stowarzyszenie jest podmiotem zawierającym umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek, a zatem czy spełni kryterium podmiotowe wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, zatem w celu dokładnego zdefiniowania tego pojęcia należy sięgnąć do regulacji prawa cywilnego.

Co prawda prawo podatkowe stanowi osobną od prawa cywilnego gałąź prawa, jednak przy stosowaniu prawa podatkowego należy posiłkować się prawem cywilnym, o ile nie stoi w sprzeczności z przepisami prawa podatkowego. W szczególności w celu określenia natury stosunków cywilnoprawnych łączących podmioty cywilnoprawne (osoby fizyczne, prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej).

Ponadto, w przypadku, gdy ustawy podatkowe posługują się pewnymi pojęciami bez ich zdefiniowania (jak np. własność, zdolność prawna), należy nadawać tym pojęciom znaczenie ustalone w prawie cywilnym, jako gałęzi prawa regulującej stosunki prywatne pomiędzy podmiotami cywilnoprawnymi. Inne stanowisko prowadziłoby do powstania niespójności w ramach systemu prawa, jak również do dowolności interpretacyjnej, umożliwiając różne rozumienie tych samych pojęć. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00, w którym stwierdzone zostało, że „Uznając samodzielność regulacji Ordynacji podatkowej nie sposób zanegować faktu, iż prawo cywilne spełnia rolę tzw. prawa powszechnego, co usprawiedliwia odwołanie się do wykształconych w nim pojęć podstawowych”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360):

Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 k.c.,

Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

W takim przypadku ubezpieczający nie jest jednocześnie ubezpieczonym.

Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać, by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków.

Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać, by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków.

Z treści ww. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy jasno wynika, że zwolnieniem objęte są m.in. – co należy podkreślić – usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Z zapisu tego wynika zatem, że aby zwolnione były usługi świadczone przez ubezpieczającego, nie ma wymogu, aby ubezpieczającym był agent, pośrednik, czy też broker ubezpieczeniowy, w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Powołane regulacje wskazują, że umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek jest konstrukcją prawną, w której ubezpieczający zawiera z ubezpieczycielem umowę w celu ochrony interesu osoby trzeciej – ubezpieczonego, przy czym ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz ww. osoby trzeciej, na której rachunek została zawarta umowa. Osoba trzecia nie musi być jednoznacznie wskazana w zawartej z ubezpieczycielem umowie ubezpieczenia.

Zatem należy uznać, że ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia odmienną od jego typowych form. Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że Stowarzyszenie pobiera od nowych członków tzw. wpisowe, a następnie składki członkowskie. W kwocie składki członkowskiej ujęta jest podstawowa roczna składka ubezpieczeniowa obejmująca pierwsze 80 rodzin pszczelich. Stroną wobec ubezpieczyciela jest Stowarzyszenie, które zawiera umowę i opłaca składkę za wszystkich członków. Ponadto Stowarzyszenie pośredniczy w zakupach ubezpieczeń majątkowych dla chętnych pszczelarzy: od wytruć, ognia, kradzieży, szkód zwierząt, itp. W tej sytuacji zawiera umowę zbiorczą według klauzul i wartości ubezpieczenia wybranego przez pszczelarza. Stowarzyszenie przekazuje ubezpieczycielowi łączną kwotę wcześniej wpłaconą tytułem składek ubezpieczeniowych przez tych pszczelarzy na rachunek bankowy Stowarzyszenia. Do składki ubezpieczeniowej nie jest doliczana marża. Stowarzyszenie zawiera umowę ubezpieczenia we własnym imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia. Przekazanie przez Państwa Stowarzyszenie składek ubezpieczeniowych do towarzystwa ubezpieczeniowego odbywa się w imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia. Stowarzyszenie w związku z ubezpieczeniem poszczególnych członków Stowarzyszenia - pobiera tylko składki i przekazuje do ubezpieczyciela. Nie podejmuje innych czynności. Stowarzyszenie jedynie pobiera i przekazuje składkę do towarzystwa ubezpieczeń i z tego tytułu nie pobiera wynagrodzenia prowizyjnego od towarzystwa ubezpieczeniowego. Stowarzyszenie nie otrzymuje od towarzystwa ubezpieczeniowego wynagrodzenia, zatem nie jest wystawiana faktura z tego tytułu.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że kwota składki ubezpieczeniowej dotyczy kosztów ubezpieczenia członków Państwa Stowarzyszenia w związku z zawartą umową ubezpieczeniową. W rzeczywistości to ww. członkowie Stowarzyszenia, a nie Państwa Stowarzyszenie, są podmiotami będącymi stroną umowy ubezpieczenia. Tym samym, to członkowie Stowarzyszenia (a nie Państwa Stowarzyszenia) są podmiotami zobowiązanymi do zapłaty składki ubezpieczeniowej do ubezpieczyciela.

Nie ma więc wątpliwości, że kwota składki ubezpieczeniowej, stanowi wynagrodzenie należne ubezpieczycielowi od ubezpieczonego, czyli korzystającego z usługi ubezpieczenia. Składki te należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez członków Stowarzyszenia usługi ubezpieczeniowe. Dlatego też kwoty wynikające z sumy przekazywanych ubezpieczycielowi środków finansowych przekazywane są do niego jako zapłata za jego usługi. Jak wskazali Państwo we wniosku – przekazanie przez Państwa Stowarzyszenie składek ubezpieczeniowych do towarzystwa ubezpieczeniowego odbywa się w imieniu i na rzecz członków Stowarzyszenia. Skoro kwoty pobieranych składek ubezpieczeniowych odpowiadające wysokości składki ubezpieczeniowej dla wybranego wariantu ubezpieczenia są zapłatą dla ubezpieczyciela, to suma przekazywanych składek ubezpieczeniowych nie stanowi należności Państwa Stowarzyszenia. Państwa Stowarzyszenie nie dysponuje wartością pobranych składek ubezpieczeniowych, ponieważ są one wynagrodzeniem należnym ubezpieczycielowi.

Nie jest to również płatność za usługi odsprzedawane przez Państwa Stowarzyszenie. Stowarzyszenie zawiera we własnym imieniu umowę ubezpieczenia swoich członków. Uprawnionymi do odbioru świadczeń, czyli ubezpieczonymi są jednak ww. członkowie Stowarzyszenia, którzy wyrazili chęć przystąpienia do ubezpieczenia (w zakresie ubezpieczenia rodzin pszczeli i innych ubezpieczeń majątkowych). Zatem w niniejszych okolicznościach, Państwa Stowarzyszenie nie dokonuje odsprzedaży usług, gdyż nie nabywa usług ubezpieczeniowych we własnym imieniu i na własny rachunek, które następnie odsprzedaje w takim samym zakresie, bowiem Państwa Stowarzyszenie zawiera umowę ubezpieczenia na rzecz swoich członków. Tak więc, wobec zawartej umowy ubezpieczenia na rzecz swoich członków, Państwa Stowarzyszenie nie korzysta z ochrony ubezpieczeniowej zapewnionej od ubezpieczyciela. Do odbioru świadczeń ubezpieczeniowych od ubezpieczyciela uprawnione są wyłącznie ww. osoby ubezpieczone – członkowie Stowarzyszenia, którzy na mocy zawartej przez Państwa Stowarzyszenie umowy ubezpieczenia może z nich skorzystać. Zatem Państwa Stowarzyszenie, pomimo zawarcia umowy ubezpieczenia we własnym imieniu, nie jest odbiorcą usługi oferowanej przez ubezpieczyciela. Skoro Państwa Stowarzyszenie zawierając umowę ubezpieczenia robi to na rzecz swoich członków, to należy uznać, że ww. osoby są konsumentami usługi ubezpieczeniowej świadczonej przez ubezpieczyciela. Skoro Państwa Stowarzyszenie nie jest podmiotem, który nabywa usługę ubezpieczenia, to nie może dokonać odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej w tym samym, nabytym od ubezpieczyciela, zakresie.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie nie dochodzi do kupna usług ubezpieczeniowych nabytych we własnym imieniu i na własny rachunek, a następnie ich odsprzedaży na rzecz członków Stowarzyszenia jako konsumentów usługi ubezpieczeniowej. Zatem w przypadku zawartej przez Państwa Stowarzyszenie umowy ubezpieczenia w imieniu własnym, lecz na rzecz członków Stowarzyszenia, nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy.

Podsumowując, w opisanym stanie sprawy, Państwa Stowarzyszenie zawierając umowę ubezpieczenia na rzecz swoich członków i następnie przekazując do ubezpieczyciela pobrane składki, nie dokonuje świadczenia usług na rzecz ww. członków Stowarzyszenia z tytułu zawartej z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia, a także z tytułu przekazywania tych składek na rachunek ubezpieczyciela. Rola Państwa Stowarzyszenia jako ubezpieczającego – jak wynika z wniosku – sprowadza się jedynie się do pobrania składki od ubezpieczonych i przekazania jej na konto ubezpieczyciela. Składki należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez członków Stowarzyszenia usługi ubezpieczenia. Państwa Stowarzyszenie, w związku z zawartą umową ubezpieczenia na rzecz swoich członków, nie odnosi żadnych bezpośrednich korzyści, wynikających z zawartej umowy, bowiem jak wskazano w opisie sprawy – Stowarzyszenie jedynie pobiera i przekazuje składkę do towarzystwa ubezpieczeń i z tego tytułu nie pobiera wynagrodzenia prowizyjnego od towarzystwa ubezpieczeniowego - Stowarzyszenie nie otrzymuje od towarzystwa ubezpieczeniowego wynagrodzenia, zatem nie jest wystawiana faktura z tego tytułu.

W konsekwencji, Państwa Stowarzyszenie pobierając składki od swoich członków i przekazując je zbiorczo do ubezpieczyciela nie dokonuje świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem samo pobranie i przekazywanie składek ubezpieczeniowych nie mieści się w definicji dostawy towaru bądź świadczenia usług.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym Stowarzyszenie świadczy na rzecz swoich członków usługę ubezpieczeniową, do której jest możliwość zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika również, że na rachunek Stowarzyszenia dokonywane są przez poszczególnych pszczelarzy wpłaty celowe na poczet zakupu określonych towarów lub usług. Wpłaty celowe dokonywane przez poszczególnych pszczelarzy w ramach Programu stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz członków Stowarzyszenia czynności - usługi lub dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Stowarzyszenie w ramach realizacji projektów nabywa określone towary bądź usługi od dostawców zewnętrznych. Zapłata za te towary lub usługi jest realizowana przez Stowarzyszenie z wpłat celowych od pszczelarzy. Wpłaty celowe dokonywane przez członków Stowarzyszenia na poczet zakupów określonych towarów i usług poza Programem stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Państwa Stowarzyszenie czynności - usługi lub dostawę w rozumieniu ustawy o VAT. Członkowie Stowarzyszenia dokonują wpłat, np. za dostawę pokarmu pszczelego.

Przechodząc zatem do kwestii objętej zakresem pytania nr 4, 5 i 7, w pierwszej kolejności wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z powyższego wynika, że pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wpłacającego – tj. w tym przypadku przez pszczelarza, który dokona wpłaty celowej w ramach Programu lub/i wpłaty celowej poza Programem na poczet zakupów określonych towarów i usług.

Stosownie do ww. art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy).

Z cytowanego wyżej przepisu art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Jednocześnie nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie za świadczenie usług/dostawę towaru pokrywa koszty świadczenia czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że w ramach przyjętego schematu współpracy Państwa Stowarzyszenie nabywa i odsprzedaje usługi/towary poszczególnym pszczelarzom (członkom Stowarzyszenia) w ramach Programu pkt 2, 4 i 5 oraz poza Programem. W analizowanym przypadku istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem na rzecz konkretnego pszczelarza (członka Stowarzyszenia), a otrzymanym od niego wynagrodzeniem (ustalonej indywidualnie wpłacie celowej).

Tym samym dokonywane na rachunek Stowarzyszenia przez poszczególnych pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) wpłaty celowe (w ramach Programu pkt 2, 4 i 5 i poza Programem) na poczet zakupu określonych towarów lub usług stanowią wynagrodzenie za odsprzedawane im przez Państwa Stowarzyszenie towary i usługi.

Zatem Państwa Stowarzyszenie świadczy w powyższym zakresie na rzecz poszczególnych pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) określone usługi/dostawę towarów w zamian za wynagrodzenie (wpłaty celowe), które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 7 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwa Stowarzyszenie w związku z tymi czynnościami występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Art. 29a ust. 1 ustawy stanowi, że:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy,

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1\. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2\. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Analiza ww. przepisów będących źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem "odsprzedaży" usług/towarów prowadzi do stwierdzenia, że nabycie usług/towarów oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe. Ponadto, gdy podmiot nabywa usługę/towar, a następnie odsprzedaje ją/go kontrahentowi w tzw. "stanie nieprzetworzonym", uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy lub dostawy tej dokonuje. Co również istotne podatnik sam jako sprzedawca/dostawca jest zobowiązany do zastosowania stawki prawidłowej do własnej sprzedaży/dostawy. Zatem świadczenie takich usług/dostawa takich towarów powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla danego rodzaju usług/dostawy towaru.

Tym samym wpłaty celowe dokonywane na rachunek Stowarzyszenia przez poszczególnych pszczelarzy (członków Stowarzyszenia) (w ramach Programu i poza Programem), w świetle przepisu art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy, należy uznać za kwoty brutto, tj. zawierające podatek od towarów i usług. Państwa Stowarzyszenie powinno zatem wyliczyć wartość podatku należnego metodą „w stu”, traktując kwotę uzyskanych wpłat jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 4, 5 oraz pytania nr 7 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Stowarzyszenie dotacji, podkreślić należy, że opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Jak wskazano wyżej, w świetle art. 29a ust. 1 podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Stowarzyszenie ubiega się o refundację poniesionych kosztów finansowych w ramach Krajowego Programu Wsparcia Pszczelarstwa w Polsce na lata 2020-2022. W ramach Programu przewiduje się refundację poniesionych kosztów netto (bez VAT). O refundację poniesionych kosztów finansowych mogą ubiegać się organizacje pszczelarskie, dysponujące zapleczem umożliwiającym realizację celów określonych w Programie, działające m.in. w formie stowarzyszeń pszczelarzy. Końcowymi beneficjentami wsparcia są pszczelarze, producenci produktów pszczelich posiadający pnie pszczele, wpisani do rejestru, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt. Zatem pszczelarz, producent produktów pszczelich może być beneficjentem Programu wyłącznie w ramach jednej organizacji pszczelarskiej. Realizacja projektów objętych zakresem wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, o którym mowa w opisie sprawy. Otrzymane dofinansowanie (refundacja poniesionych kosztów finansowych) nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Stowarzyszenie w ramach projektów czynności - usług lub dostawy towarów, na rzecz członków Stowarzyszenia. Po wypłacie refundacji, Stowarzyszenie rozlicza ją z tymi pszczelarzami w przyznanej wysokości. W efekcie, całość wypłaconej przez ARiMR refundacji trafia do odbiorców końcowych.

Stowarzyszenie ubiega się o refundację kosztów w poszczególnych działaniach:

1) Zakup sprzętu pszczelarskiego;

2) Zakup leków do zwalczania warrozy;

3) Zakup urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej;

4) Zakup pszczół (w tym zakup matek pszczelich oraz pakietów, odkładów z matkami pszczelimi);

5) Analizy jakości miodu.

W przypadku działań określonych w pkt 1 i pkt 3 powyżej, zasady realizacji projektu są odmienne od zasad realizacji projektów składanych w ramach działań określonych w pkt 2, 4 oraz pkt 5 powyżej.

Ad. pkt 1 i 3 (Zakup sprzętu i urządzeń)

· Odbiorcy końcowi pomocy (pszczelarze, producenci produktów pszczelich spełniający określone warunki) dokonają zakupu sprzętu pszczelarskiego oraz maszyn i urządzeń służących do produkcji pasiecznej/urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej za własne środki.

· Faktury/rachunki za zakupiony sprzęt pszczelarski/urządzenia do prowadzenia gospodarki wędrownej za własne środki powinny być wystawione na poszczególnych odbiorców końcowych pomocy i zawierać szczegółową specyfikację zakupionego sprzętu.

· Podmiot uprawniony (Stowarzyszenie) po zawarciu umowy z KOWR jest zobowiązany do podpisania umów z odbiorcami końcowymi pomocy.

· Podmiot uprawniony zobowiązany jest wypłacić każdemu odbiorcy końcowemu obliczoną przez KOWR kwotę refundacji w terminie 45 dni od daty wpływu środków na rachunek podmiotu uprawnionego.

· Podmiot uprawniony jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji rzeczowej i finansowej oraz do posiadania pełnej dokumentacji źródłowej poniesionych kosztów, w szczególności:

\- umów zawartych między podmiotem uprawnionym a końcowymi odbiorcami,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych pomocy czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub pracownika ARiMR kopii faktur/rachunków dokumentujących poniesione wydatki, określających m.in. nazwę zakupionego sprzętu, producenta, ilość, cenę jednostkową oraz symbol lub typ,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych czytelnym imieniem i nazwiskiem lub pracownika KOWR lub pracownika ARiMR kopii dokumentów potwierdzających dokonanie płatności,

\- poświadczonych za zgodność z oryginałem przez odbiorców końcowych czytelnym imieniem i nazwiskiem kopii dokumentów potwierdzających, że umieszczają oni produkty pszczele na rynku zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (na przykład w ramach sprzedaży bezpośredniej czy rolniczego handlu detalicznego),

\- szczegółowego zestawienia wydatków zawierającego listę odbiorców końcowych pomocy, sporządzonego według wzoru udostępnionego w wersji elektronicznej na stronie internetowej ARiMR.

W przypadku ubiegania się o refundację kosztów związanych z realizacją projektu (nie więcej niż 5% kosztów podstawowych podlegających refundacji):

\- oryginałów faktur/rachunków wystawionych na podmiot uprawniony potwierdzających wydatkowane środki finansowe związane z realizacją projektu (koszty dodatkowe),

\- oryginałów dokumentów potwierdzających dokonanie płatności.

Faktury na zakup ww. sprzętu i urządzeń są wystawiane bezpośrednio na członków Stowarzyszenia i finansowane z ich własnych środków. Następnie Stowarzyszenie składa do KOWR wniosek o wypłatę refundacji. Otrzymana na konto bankowe Stowarzyszenia refundacja wypłacana jest do beneficjentów końcowych (pszczelarza, producenta produktów pszczelich).

Ad. pkt 2, pkt 4, pkt 5 (zakup leków, zakup pszczół, analizy jakości miodu)

· Faktury/rachunki są wystawiane na podmiot uprawniony (Stowarzyszenie);

· Refundacji podlegać będą wyłącznie koszty netto;

· KOWR dokonuje wyliczenia, a ARiMR wypłaty refundacji kosztów poniesionych przez podmiot uprawniony na realizację projektu w odpowiedniej wysokości w zależności od rodzaju projektu.

Faktury zakupowe wystawiane są na Stowarzyszenie. Mechanizm w tych projektach polega na tym, że odbiorca końcowy (pszczelarz/producent produktów pszczelich) poszukuje dostawcy i po uzgodnieniu z nim wartości zakupu (w kwocie brutto), wpłaca tę wartość na rachunek bankowy Stowarzyszenia.

Zatem, jeżeli faktycznie – tak jak wynika to z przedstawionego opisu sprawy – w przypadku pkt 1 i 3 (Zakup sprzętu i urządzeń) przedmiotem rozliczeń pomiędzy Państwa Stowarzyszeniem a członkami Stowarzyszenia jest jedynie zwrot kosztów – na podstawie wystawianych na członków Stowarzyszenia faktur - i operacji tej nie towarzyszą żadne inne świadczenia pomiędzy Państwa Stowarzyszeniem a członkiem Stowarzyszenia, to zwrot kosztów zakupu sprzętu i urządzeń (pkt 1 i 3) nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych członkom Stowarzyszenia nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru).

W konsekwencji, otrzymana przez Państwa Stowarzyszenie dotacja w części, w jakiej dotyczy zwrotu członkom Stowarzyszenia kosztów zakupu sprzętu i urządzeń (pkt 1 i 3) nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie zwiększa podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem otrzymane przez Państwa Stowarzyszenie dofinansowanie (refundacja poniesionych kosztów finansowych) w części, w jakiej dotyczy zakupu sprzętu pszczelarskiego (pkt 1) oraz zakupu urządzeń do prowadzenia gospodarki wędrownej (pkt 3) nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Inaczej natomiast przedstawia się sytuacja w odniesieniu do części dofinansowania przeznaczonej na zakup leków, zakup pszczół, analizy jakości miodu (pkt 2, pkt 4, pkt 5). Bowiem analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Przekazane Państwa Stowarzyszeniu środki na zakup leków do zwalczania warrozy (pkt 2), zakup pszczół (w tym zakup matek pszczelich oraz pakietów, odkładów z matkami pszczelimi) (pkt 4) oraz analizę jakości miodu (pkt 5), należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług/dostarczanych towarów przez Państwa Stowarzyszenie na rzecz konkretnego pszczelarza, producenta produktów pszczelich. Odbiorca końcowy (pszczelarz/producent produktów pszczelich) poszukuje dostawcy i po uzgodnieniu z nim wartości zakupu (w kwocie brutto), wpłaca tę wartość na rachunek bankowy Stowarzyszenia. Następnie – po dokonaniu przez Stowarzyszenie zakupu towarów lub usług i otrzymania dofinansowania na dany towar/usługę, Stowarzyszenie przekazuje danemu pszczelarzowi/producentowi produktów pszczelich zwrot kosztów zakupów w kwocie netto. Zatem poniesiony przez ostatecznego odbiorcę świadczenia – pszczelarza/producenta produktów pszczelich koszt towaru/usługi z uwagi na przyznane dofinansowanie, jest niższy od kwoty, jaką pszczelarze/producenci produktów pszczelich musieliby ponieść, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem, otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę ww. towarów/usług, które w ramach projektów 2, 4 i 5 Państwa Stowarzyszenie nabywa i odsprzedaje.

W konsekwencji powyższego, dofinansowanie otrzymane przez Państwa Stowarzyszenie z tytułu czynności świadczonych na rzecz pszczelarzy/producentów produktów pszczelich wymienionych w pkt 2 - zakup leków do zwalczania warrozy, pkt 4 - zakup pszczół (w tym zakup matek pszczelich oraz pakietów, odkładów z matkami pszczelimi) oraz pkt 5 - analizy jakości miodu ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług/dostawy towaru, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Zatem ww. dofinansowane w części przeznaczonej na zakup leków do zwalczania warrozy (pkt 2), zakup pszczół (w tym zakup matek pszczelich oraz pakietów, odkładów z matkami pszczelimi) (pkt 4) oraz analizę jakości miodu (pkt 5) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowiąc podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy z tytułu ww. czynności świadczonych na rzecz pszczelarzy/producentów produktów pszczelich, pomniejszoną o kwotę podatku VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii opodatkowania podatkiem VAT dystrybuowania środków pochodzących z dotacji na rzecz poszczególnych pszczelarzy w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza.

Jak wskazano, wyżej na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

W świetle wskazanych wyżej przepisów i cytowanych wyroków TSUE w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej rozpatrywać należy, czy nie stanowi ona otrzymanego wynagrodzenia za jakieś świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za dostawę towaru/usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji, zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usługi. W konsekwencji powinno być ono opodatkowane podatkiem VAT.

W analizowanym przypadku Państwa Stowarzyszenie jako podmiot uprawniony dystrybuuje środki pochodzące z dotacji na rzecz poszczególnych pszczelarzy z tytułu dokonanych przez nich zakupów towarów i usług udokumentowanych fakturami wystawionymi na danego pszczelarza.

Analiza ww. art. 7 oraz art. 8 ustawy prowadzi do wniosku, że przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Zatem czynność dystrybuowania środków pochodzących z dotacji na rzecz poszczególnych pszczelarzy w sytuacji, gdy dostawca wystawia fakturę na danego pszczelarza, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w takim przypadku nie mamy do czynienia z dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, ani ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy planowanego świadczenia usług zbiorowego zaopatrzenia przez Stowarzyszenie wobec swoich członków, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należy wskazać, iż myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Zwalnia się od podatku: usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej Dyrektywą – na mocy którego, państwa członkowskie zwalniają (…) usługi świadczone przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, w celach świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności, gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach, pod warunkiem że zwolnienie to nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

Ww. zwolnienie stanowi odrębną regulację odnoszącą się do usług świadczonych przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub nieobjęta tym podatkiem na rzecz członków tych grup, o ile wynagrodzenie za te usługi stanowi wyłącznie zwrot poniesionych kosztów, a cel ich świadczenia jest ściśle związany z działalnością tych osób. Dodatkowym warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest brak ryzyka pogorszenia warunków konkurencji.

Z powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia od podatku jest:

\- istnienie jednostki (niezależna grupa osób) świadczącej usługi dla osób, które są jej członkami;

\- członkowie są albo podatnikami prowadzącymi działalność, która jest zwolniona od podatku VAT, albo osobami, które nie są uznawane – w związku z prowadzoną działalnością – za podatników;

\- usługi świadczone przez grupę są „bezpośrednio niezbędne” dla wykonywania przez członków grupy własnej działalności, która jest zwolniona od podatku VAT lub w związku z którą członkowie grupy nie są uznawani za podatników;

\- usługi są świadczone po kosztach własnych („całkowity zwrot”) – grupa nie może generować zysku;

\- zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie. Brak spełnienia chociażby jednego z nich powoduje brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku.

Spełnienie pierwszego warunku dotyczącego świadczenia usług przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków odnosi się w istocie do stwierdzenia, że istnieje jednostka (niezależna grupa osób) świadcząca usługi dla podmiotów, które są jej członkami. Przede wszystkim należy wskazać, że w skład grupy mogą wchodzić osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nieposiadające osobowości prawnej. Brak jest jakichkolwiek ograniczeń w tym zakresie.

Przez niezależność grupy, należy rozumieć niezależność od innych podmiotów, w tym od jej członków, w działaniu i podejmowaniu decyzji. Taka niezależność powinna się objawiać w szczególności w postaci zdolności takiej grupy do nabywania praw i podejmowania zobowiązań, do zawierania umów, możliwości zatrudniania pracowników, do pozywania i bycia pozywanym, itp. Grupa taka musi składać się z co najmniej dwóch podmiotów (członków), powinna charakteryzować się odpowiednim poziomem trwałości, a także zostać jasno wyodrębniona spośród innych podmiotów gospodarczych. Jednocześnie grupa musi również charakteryzować się określonym stopniem transparentności, który pozwalałby na jasną identyfikację jej członków.

Co do samej formy funkcjonowania, to zarówno ustawa, jak i art. 132 ust. 1 lit. f) Dyrektywy nie wskazują konkretnej formy prawnej, jaką powinna przyjąć niezależna grupa osób, aby zwolnienie przewidziane w tym przepisie miało zastosowanie. Szczególna forma prawna nie jest wymagana jako warunek zwolnienia. Jedynym istotnym kryterium jest to, aby niezależna grupa osób była odrębnym podatnikiem VAT.

Warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wymóg, aby podmioty, na rzecz których niezależne grupy dokonują świadczeń, były członkami takiej grupy. Stanowisko to potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w orzeczeniu z dnia 15 czerwca 1989 r. sygn. sprawy C-348/87 Stichting Uitvoering Financiale Acties, odnoszącym się do przepisów szóstej dyrektywy, która została zastąpiona Dyrektywą, stwierdził w tezie 14 i 15, że art. 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy odnosi się wyłącznie do niezależnych grup osób świadczących usługi na rzecz członków grupy. „Nie ma to miejsca w sytuacji, w której fundacja wykonuje usługi na rzecz innej fundacji i żadna z nich nie jest członkiem drugiej. Ponieważ warunki zwolnienia są sformułowane precyzyjnie, każda wykładnia poszerzająca zakres art. 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy jest niezgodna z celem tego przepisu. Tym samym, w odpowiedzi na wniosek o wstępne orzeczenie należy stwierdzić, że czynności, które winny być objęte zwolnieniem podatkowym na mocy art. 13(A)(1)(f) szóstej dyrektywy (…) nie obejmują działalności fundacji, polegającej wyłącznie na organizacji i wykonywaniu prac związanych z działalnością innej fundacji, w zamian za zwrot faktycznie poniesionych wydatków, jeżeli ta druga fundacja stanowi organizację parasolową dla szeregu podmiotów prowadzących działalność zwolnioną lub nieopodatkowaną oraz świadczy usługi określone w powyższym przepisie szóstej dyrektywy wyłącznie na rzecz tych podmiotów”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym i trwałym zrzeszeniem miłośników pszczelarstwa. Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą, a dochód z tej działalności służy realizacji celów statutowych. W związku z tym Stowarzyszenie zostało wpisane również do rejestru przedsiębiorców. Stowarzyszenie jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT. Stowarzyszenie planuje świadczyć na rzecz swoich członków kompleksową usługę zbiorowego zaopatrzenia. Stowarzyszenie pełniłoby rolę centrum zakupowego i byłoby odpowiedzialne za negocjowanie cen z dostawcami oraz składanie grupowych zamówień na dane środki pomocne w prowadzeniu pasiek/sprzęt pasieczny, leki do zwalczania chorób pszczelich, pasze, matki pszczele, badania miodu, szkolenia i inne. Stowarzyszenie zawierałoby stosowną umowę z danym członkiem Stowarzyszenia, na podstawie której pszczelarz będzie miał prawo do korzystania z możliwości zakupów towarów i usług objętych działaniem Stowarzyszenia na warunkach i cenach określonych dla Stowarzyszenia lub jego poszczególnych członków. W ramach tej usługi, Stowarzyszenie może nabywać towary lub usługi, które następnie są odsprzedawane poszczególnym pszczelarzom. Zamiarem Stowarzyszenia jest potraktowanie tych zakupów jako element usługi złożonej, jaką jest usługa zbiorowego zaopatrzenia. Wobec tego, koszt nabycia towarów lub usług stanowiłby element kalkulacyjny ceny za usługę. Wysokość ceny za usługę będzie zawsze zróżnicowana, gdyż będzie zależała od wartości odsprzedawanych towarów lub usług na rzecz danego członka Stowarzyszenia. Członkowie Stowarzyszenia, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej lub nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego nie są uznawani za podatników. Działalność niektórych członków będzie zwolniona od podatku. Będą też członkowie Stowarzyszenia, których działalność podlega opodatkowaniu. Usługa zbiorowego zaopatrzenia będzie bezpośrednio niezbędna do prowadzenia działalności przez członków Stowarzyszenia. Nie wszyscy członkowie Stowarzyszenia prowadzą działalność zwolnioną lub wyłączoną od podatku. Jednakże dla członków Stowarzyszenia, których działalność jest zwolniona lub wyłączona z opodatkowania, to ta usługa jest bezpośrednio niezbędna do prowadzenia tej działalności.

Ja wyżej wskazano, skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o VAT jest możliwe jedynie przy kumulatywnym spełnieniu przesłanek płynących z tego przepisu.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy konieczne jest, aby członkowie grupy byli albo podatnikami prowadzącymi działalność zwolnioną albo osobami, które nie są uznawane - w związku z prowadzoną działalnością - za podatników.

W przypadku Państwa Stowarzyszenia poza członkami, którzy prowadzą działalność zwolnioną od podatku lub niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, są również – jak Państwo wskazali - członkowie, których działalność podlega opodatkowaniu oraz członkowie, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej lub nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego i nie są uznawani za podatników.

Ww. przepis natomiast mówi o osobach, które nie są uznawane za podatników w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub są podatnikami prowadzącymi działalność zwolnioną. W ocenie tut. Organu – w świetle ww. przepisu - członkami grupy nie mogą być zatem osoby nieprowadzące działalności, jak również osoby, których działalność jest opodatkowana. W konsekwencji należy stwierdzić, że Państwa Stowarzyszenie nie stanowi niezależnej grupy osób, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, z uwagi na jej skład członkowski.

Potwierdzeniem poglądu tut. Organu jest stanowisko Rzecznika Generalnego przedstawione w opinii do sprawy C-8/01 (pkt 118), z którego wynika, że zwolnienie dla niezależnej grupy osób miało umożliwić mniejszym przedsiębiorstwom łączenie się, by mogły prowadzić działania, które duże przedsiębiorstwa mogą prowadzić przy wykorzystaniu własnych zasobów. W ten sposób mniejsze przedsiębiorstwa mogły konkurować na równych warunkach z większymi organizacjami. Z tego jasno wynika, że zwolnienie przewidziane było dla małych przedsiębiorstw, aby łącząc się w grupy mogły konkurować z większymi organizacjami.

W tym kontekście należy przytoczyć rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny we Wrocławiu z dnia 30 lipca 2015 r. sygn. I SA/Wr 406/15, gdzie sąd stwierdził, że:

„Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że członkami Spółdzielni mogą być zarówno podmioty wykonujące czynności zwolnione z podatku od towarów i usług, jedynie w marginalnym zakresie wykonujące czynności opodatkowane – nazywane "Członkami zwolnionymi z VAT", jak i podmioty wykonujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, którym przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – nazywane "Członkami z prawem do odliczenia VAT". Jeśli Spółdzielnia ma być traktowana jak niezależna grupa osób, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 u.p.t.u., to w jej skład nie mogą wchodzić "Członkowie z prawem do odliczenia VAT" (por. Leksykon VAT 2013 r. tom I Janusz Zubrzycki, wyd. UNIMEX rok 2013, str. 1612).”

W związku z tym sąd stwierdził, że wnioskodawca nie spełnia warunku podmiotowego. Tak więc wyrok ten potwierdza, że aby była niezależna grupa osób, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, to jej członkami mogą być tylko osoby wskazane w przepisie.

Analiza powyższego prowadzi zatem do wniosku, że do usług zbiorowego zaopatrzenia świadczonych przez Państwa Stowarzyszenie na rzecz swoich członków nie będzie miało zastosowania zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy z uwagi na niespełnienie warunku dotyczącego rodzaju/statusu członków wchodzących w skład Stowarzyszenia jako grupy niezależnych osób w rozumieniu tego przepisu.

Ww. przepis nie pozwala na objęcie zwolnieniem tylko niektórych członków grupy, spełniających określone w nim warunki, lecz winien mieć zastosowanie do wszystkich członków danej grupy. Jeśli zatem Stowarzyszenie ma być traktowane jak niezależna grupa osób, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, to jego członkami nie mogą być członkowie, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej oraz członkowie, których działalność podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona również przesłanka dotycząca warunku, że zwolnienie od podatku VAT usług zbiorowego zaopatrzenia nie może naruszać zasad konkurencji.

Art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy nie precyzuje, do jakich podmiotów należy odnosić zakaz naruszania warunków konkurencji. Naruszenie konkurencji może zatem być rozpatrywane tylko w kontekście uprzywilejowanej na gruncie podatku VAT sytuacji Państwa Stowarzyszenia wobec innych dostawców podobnych usług - jako podmiotu preferowanego przez członków grupy właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.

Stwierdzenie istnienia ryzyka naruszenia neutralności konkurencji w tym zakresie wymaga jednak wykazania: 1) że inne podmioty mogłyby z powodzeniem świadczyć na rzecz pszczelarzy takie usługi, jakie zamierzają nabywać od Stowarzyszenia oraz 2) że ryzyko to ma charakter realny, a nie istnieje jedynie teoretycznie.

W niniejszej sprawie naruszenie konkurencji należy rozpatrywać w kontekście uprzywilejowanej - na gruncie podatku od towarów i usług - sytuacji „niezależnej grupy osób” (Towarzystwo) wobec innych dostawców podobnych usług jako podmiotu preferowanego przez członków grupy (Towarzystwo) właśnie ze względu na zwolnienie podatkowe.

Pewnych wskazówek w tym zakresie można zaczerpnąć z orzecznictwa TSUE. W wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen Trybunał stwierdził, że „zwolnienie usług wykonywanych przez niezależne grupy osób nie może być przyznane, jeśli istnieje realne ryzyko, że zwolnienie może bezzwłocznie lub w przyszłości doprowadzić do naruszenia zasad konkurencji” (pkt 64 wyroku). Dodatkowo Trybunał wskazał, że „określenie „takie zwolnienie nie może stwarzać prawdopodobieństwa naruszenia konkurencji” nie dotyczy wyłącznie naruszeń zasad konkurencji, do których zwolnienie z podatku może niezwłocznie doprowadzić, ale także tych, które mogą pojawić się w przyszłości. Ryzyko, że takie zwolnienie samo w sobie nie doprowadzi do naruszenia zasad konkurencji musi być jednak realne” (pkt 63 wyroku).

Na zagadnienie zakłóceń konkurencji należy spojrzeć na poziomie rynku podmiotów świadczących usługi, o których mowa we wniosku. Takie konkluzje wynikają również z opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-8/01 (pkt 123 opinii). I na tym poziomie może dochodzić do naruszenia zasad konkurencji w przedmiotowym sektorze usług oferowanych na rzecz podmiotów z Grupy. Jak bowiem stwierdził Rzecznik Generalny w opinii do wyroku w sprawie C-369/04 Hutchison 3G (dotyczącej działalności organów władzy publicznej): „Jeżeli nawet w danym okresie żaden z konkurentów nie oferuje konkurencyjnych świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ryzyko wystąpienia zakłóceń konkurencji może być realne, bowiem sama niekorzystna sytuacja wyjściowa (w tym przypadku – zwolnienie dla niezależnych grup osób) może powstrzymywać potencjalnych konkurentów od aktywności na rynku” (pkt 131 opinii).

Ponadto dla ustalenia czy w danej sytuacji wystąpi naruszenie zasad konkurencji, należy wziąć pod uwagę, jak wskazał Rzecznik Generalny w opinii w sprawie C-8/01, że „celem właściwego podejścia jest ustalenie na podstawie rzeczywistych okoliczności sprawy, czy zwolnienie jednej grupy podmiotów i nałożenie obowiązku opodatkowania podatkiem na inną grupę podmiotów jest decydującym powodem wykluczenia z rynku niezależnych operatorów. Jeśli tak jest w sprawie, zwolnienie musi być odmówione, jeśli ono ma, samo z siebie, powodować zakłócanie konkurencji. Jeśli tak nie jest w sprawie, nie ma powodu, aby go odmówić jeśli w rzeczywistości nie wpływa na modyfikację warunków rynkowych” (pkt 134, 135 opinii).

Z opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-605/15 Aviva (pkt 71 opinii) wynika, że „Wskazówką może być również to, że grupa nie świadczy wyłącznie usług dostosowanych do potrzeb swoich członków, które z łatwością mogą być zaoferowane również przez innych”.

Wobec tego w sytuacji, gdy na rynku funkcjonują podmioty nienależące do tej Grupy, które wykonują podobną działalność, która jest opodatkowana, wówczas należałoby odmówić zwolnienia niezależnej grupie osób z uwagi na możliwość naruszenia zasad konkurencji. Wystarczy bowiem, że podmioty nienależące do tej Grupy mają utrudniony dostęp do świadczenia tych usług. Nie powinna mieć tutaj również znaczenia skala tego zakłócenia. W przepisie 132 ust. 1 lit. f) dyrektywy 2006/112/WE nie ma bowiem, w przeciwieństwie do przepisu art. 13 tej dyrektywy wskazania, że przepis ten dotyczy „znaczącego zakłócenia konkurencji”.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie może dochodzić do naruszenia warunków konkurencji, gdyż podobne usługi mogą być świadczone przez inne podmioty działające na rynku, których działalność jest opodatkowana - wskutek czego nie będzie spełniona ww. przesłanka zawarta w treści art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

W związku z tym, że w rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione przesłanki dotyczące:

\- składu podmiotowego jako niezależnej grupy osób w myśl regulacji art. 43 ust. 1 pkt 21,

\- nienaruszenia warunków konkurencji,

Państwa Stowarzyszenie w odniesieniu do świadczonych na rzecz swoich członków usług zbiorowego zaopatrzenia nie będzie miało prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT zawartego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy.

Z uwagi na niespełnienie wskazanych wyżej przesłanek objętych treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, badanie kolejnych przesłanek wskazanych w tym przepisie jest niezasadne.

Tym samym stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 8 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwa Stowarzyszenie przedstawiło i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

\- zdarzenia przyszłego, które Państwa Stowarzyszenie przedstawiło i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednoczesnie tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W niniejszej interpretacji Organ nie rozstrzygał kwestii dotyczącej braku opodatkowania dotacji otrzymanej przez członków Stowarzyszenia będących ostatecznymi beneficjentami pomocy.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Przywołane natomiast w niniejszym wniosku o interpretację indywidualną wyroki tut. Organ potraktował jako element Państwa argumentacji. Dotyczą one jednak odrębnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych w indywidualnych sprawach tam zaprezentowanych. Oznacza to, że nie mogą być wykorzystane wprost w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja Państwa Stowarzyszenia będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Stowarzyszenie zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 późn. zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).