Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-141/11/BWo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-03
Teza: obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w związku z aportem przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; korekta; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 5 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez podmiot wnoszący aportem przedsiębiorstwo do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe**.****

****

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez podmiot wnoszący aportem przedsiębiorstwo do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółdzielnią Pracy prowadzącą przedsiębiorstwo produkcyjno - handlowe na własnej nieruchomości gruntowo – budynkowej, produkujące wyroby metalowe oraz dokonujące ich sprzedaży na rynku krajowym jak i zagranicznym.

Wnioskodawca planuje wnieść aportem przedsiębiorstwo Spółdzielni w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do Spółki z o. o. o tej samej nazwie, w której Spółdzielnia stanie się Wspólnikiem - udziałowcem Spółki z o. o., obok innych Wspólników - dotychczasowych Członków Spółdzielni, a następnie jako Wspólnicy Spółki z o. o. planują umorzyć udziały Spółdzielni w Spółce z o. o., za jej zgodą, bez odszkodowania oraz zlikwidować Spółdzielnię. Dalszą działalność gospodarczą Wnioskodawca pragnie kontynuować tylko w Spółce z o. o. o tej samej nazwie.

W związku z planowanym przez Spółdzielnię wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. w zamian (na poczet) za nominalną wartość udziałów Spółdzielni w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z o. o. wraz z przeznaczeniem nadwyżki wartości ww. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. nad wartość nominalną udziałów w zamian (na poczet) kapitału zapasowego Spółki z o.o. Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w wartościach brutto towarów i środków trwałych uprzednio nabytych przez Spółdzielnię w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej, czyli nie będzie zobowiązana do zmniejszenia uprzednio odliczonego podatku naliczonego VAT. Ponieważ wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni jest zbyciem przedsiębiorstwa, które jest wyłączone spod reżimu opodatkowania VAT- em, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ogłoszonej w Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., a obowiązującej od 01.05.2004 r.) zwanej dalej uovat i oznacza to, że taka transakcja przedsiębiorstwem jest neutralna podatkowo w rozumieniu podatku VAT. Zarówno towary jak i środki trwałe będące własnością Spółdzielni na dzień wnoszenia ich aportem zostały uprzednio zakupione przez Spółdzielnię z pierwotnym zamiarem ich sprzedaży jako sprzedaży opodatkowanej, więc od takich zakupów służyło Spółdzielni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wartości brutto tychże zakupów, zgodnie z art. 86 ust. 1 uovat. Zgodnie z nim, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Taki planowany zamiar Spółdzielni wykorzystywania ww. towarów i usług składających się na pojęcie przedsiębiorstwa do wykonywania czynności opodatkowanych nie ulegnie żadnej zmianie. Spółdzielnia nie podejmie bowiem uchwały o likwidacji Spółdzielni w celu zakończenia bytu swojego przedsiębiorstwa i podziału jej majątku między wierzycieli i członków, lecz w całej nieuszczuplonej postaci wniesie przedsiębiorstwo w zamian za udziały do przedsiębiorstwa Spółki z o.o. jako osoby prawnej kontynuującej działalność przedsiębiorstwa Spółdzielni i zdaniem jej członków, lepiej realizującej cele gospodarcze, niż forma prawna Spółdzielni. Dlatego Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, ani nie będzie zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z planowanym przez Spółdzielnię wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c w zamian (na poczet) za nominalną wartość udziałów Spółdzielni w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z o.o. wraz z przeznaczeniem nadwyżki wartości ww. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. nad wartość nominalną udziałów w zamian (na poczet) kapitału zapasowego Spółki z o.o. Spółdzielnia utraci prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w wartościach brutto towarów i środków trwałych uprzednio nabytych przez Spółdzielnię w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej, czyli czy będzie zobowiązana do zmniejszenia dotychczas odliczonego podatku naliczonego VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W związku z planowanym przez Spółdzielnię wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. w zamian (na poczet) za nominalną wartość udziałów Spółdzielni w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z o.o. wraz z przeznaczeniem nadwyżki wartości ww. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. nad wartość nominalną udziałów w zamian (na poczet) kapitału zapasowego Spółki z o.o. Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w wartościach brutto towarów i środków trwałych uprzednio nabytych przez Spółdzielnię w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej, czyli nie będzie zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego VAT. Natomiast w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni jest zbyciem przedsiębiorstwa, które jest wyłączone spod reżimu opodatkowania VAT- em, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ogłoszonej w Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm., a obowiązującej od 1 maja 2004r.) zwanej dalej u. o vat i oznacza to, że taka transakcja przedsiębiorstwem jest neutralna podatkowo w rozumieniu podatku VAT. Zarówno towary jak i środki trwałe będące własnością Spółdzielni na dzień wnoszenia ich aportem zostały uprzednio zakupione przez Spółdzielnię z pierwotnym zamiarem ich sprzedaży jako sprzedaży opodatkowanej, więc od takich zakupów służyło Spółdzielni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wartości brutto tychże zakupów, zgodnie z art. 86 ust. 1 uovat. Zgodnie z nim, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółdzielnia nie traci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT ani nie jest zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego VAT w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) aportu w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c.

Taki planowany zamiar Spółdzielni wykorzystywania ww. towarów i usług składających się na pojęcie przedsiębiorstwa do wykonywania czynności opodatkowanych nie ulegnie żadnej zmianie. Spółdzielnia nie podejmie bowiem uchwały o likwidacji Spółdzielni w celu zakończenia bytu swojego przedsiębiorstwa i podziału jej majątku między wierzycieli i członków, lecz w całej nieuszczuplonej postaci wniesie przedsiębiorstwo w zamian za udziały do przedsiębiorstwa Spółki z o.o. jako osoby prawnej kontynuującej działalność przedsiębiorstwa Spółdzielni i zdaniem jej członków, lepiej realizującej cele gospodarcze, niż forma prawna Spółdzielni. Oto bowiem wnoszony do Spółki aport w postaci całego przedsiębiorstwa Spółdzielni służyć będzie spółce z o. o. nadal do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, dlatego podatek naliczony od aportu podlega na zasadzie kontynuacji dalszemu odliczeniu w tej spółce, zgodnie z art. 86 ust. 1 uovat. Dlatego Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, ani nie będzie zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o.

Naturalnie, towary znajdujące się poprzednio w składzie ww. przedsiębiorstwa Spółdzielni, jak i środki trwałe są nadal towarami i środkami trwałymi, tylko że następczo we własności innego podmiotu (bytu prawnego) tj. Spółki z o.o. Dla nikogo nie ulega wątpliwości, iż wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa nie jest obrotem poszczególnymi składnikami, nie jest więc typową, seryjną operacją gospodarczą, obrotem, jak to nazywa ustawa o VAT. Ponieważ aportowanie przedsiębiorstwa nie dotyczy poszczególnego składnika, towaru lub środka trwałego, dlatego nie powstaje obrót ani wartość dodana, o której stanowi ustawa o VAT. Obrót danym towarem jednak dochodzi do skutku, „odżywa", bowiem dopiero po przeniesieniu własności całego przedsiębiorstwa na nowe przedsiębiorstwo. Wówczas dochodzi do naliczania wartości dodanej od singularnej transakcji skierowanej do docelowego odbiorcy towarów (ostatecznego konsumenta). Podkreślić należy, iż Spółka z o.o. nie jest nabywcą towarów lub środków trwałych Spółdzielni lecz wydaje Spółdzielni udziały właścicielskie do dysponowania Spółką jako współwłasnością przedsiębiorstwa Spółki.

Natomiast Spółdzielnia nie jest sprzedawcą towarów i usług, lecz dokonuje inwestycji kapitałowo - właścicielskiej w Spółce z o.o., staje się bowiem właścicielem papierów własnościowych (udziałów) do przedsiębiorstwa Spółki z o.o.

Pamiętać należy, iż do dnia 30 listopada 2008r. aport (wkład niepieniężny poszczególnych składników majątkowych czy też całego przedsiębiorstwa w zamian za udziały w spółce), czy to do spółek kapitałowych, czy to do spółek osobowych, był traktowany jako czynność zwolniona od podatku VAT. Ww. stanowisko wynikało z treści przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

W związku z powyższym, pojawiła się do ww. zmiany ustawowej linia orzecznictwa i praktyki, zgodnie z którą w przypadku, gdy dane składniki majątkowe mają być wniesione aportem, podatnik, w tym przypadku - Spółdzielnia wówczas nie miałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od nabycia (wytworzenia) tych składników majątkowych, względnie winna dokonać zmniejszenia podatku naliczonego VAT wcześniej odliczonego jako odliczonego od zakupu towarów ostatecznie nie służących sprzedaży towarów. Takie stanowisko zajął np. Minister Finansów w urzędowej interpretacji z dnia 27 marca 2007r. (PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789, Dz. Urz. Min. Fin. Nr 4, poz. 24). Stanowisko to zostało podtrzymane także w orzeczeniu NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. (l FSK 505/07, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), choć w uzasadnieniu sąd wyraźnie podkreślił, że źródłem problemów jest przede wszystkim fakt, że przepisy polskie - niezgodnie z prawem wspólnotowym - traktują aport do spółki jako czynność zwolnioną od podatku. Wskazać należy, że na podobnym stanowisku stanął WSA w Olsztynie, który ponownie rozpoznając sprawę - po uchyleniu wcześniejszego wyroku przez NSA cytowanym wyżej orzeczeniem z dnia 23 kwietnia 2008 r. (I FSK 505/07) - uznał, że z powodu niezgodności przepisów wprowadzających zwolnienia od podatku dla czynności aportów, podatnik może uznać, iż w świetle prawa wspólnotowego przysługuje mu prawo do odliczenia - zob. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 października 2008 r. (I SA/Ol 221/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podobny pogląd wyraził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 maja 2008 r. (III SA/Wa 364/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z dniem 1 grudnia 2008r. ustawodawca zrezygnował z błędnego legislacyjnie pomysłu zwolnienia od podatku względem czynności aportu. W okresie między 1 grudnia 2008r. a 31 marca 2009r. funkcjonowało natomiast opcjonalne zwolnienie z VAT dla czynności wnoszenia aportów. Zgodnie z § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) w okresie od 1 grudnia 2008r. do dnia 31 marca 2009r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku VAT.

Od dnia 1 kwietnia 2009r. nie obowiązuje żadne szczegółowe ministerialne zwolnienie dla czynności aportów. Natomiast aport przedsiębiorstw zawsze był zupełnie odrębnym obrotem, ustawowo wyłączonym spod podatku VAT

Otóż przeciwieństwem do planowanego wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. byłby aport poszczególnych składników majątkowych Spółdzielni, np. towarów, środków trwałych lub inwestycji (wybudowanych składników majątkowych), który jest w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.tu., dostawą towarów, albowiem na mocy aportu singularnego składniki majątkowe (towary) są przenoszone z jednego podmiotu na inny podmiot, a podmiot władający rozporządza nim jak właściciel. Następuje to za wynagrodzeniem (ekwiwalentem), jakim są udziały w spółce z o. o. W związku z tym, że (w stanie prawnym, jaki będzie obowiązywał w listopadzie 2009r.) nie mielibyśmy już do czynienia ze zwolnieniem podatkowym z VAT, lecz z opodatkowaniem podatkiem VAT takiej transakcji czy serii transakcji.

O ile przedmiotowy aport nie obejmowałby łącznie całego przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 551 k.c. to trzeba by go było wówczas potraktować jako opodatkowaną podatkiem VAT dostawę za wynagrodzeniem. Nie byłaby to czynność nieodpłatna i w związku z tym okoliczność, czy podatnikowi wnoszącemu aport przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT, czy też nie - nie miałaby tu znaczenia. Tak, czy inaczej czynność ta podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Gdyby przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątku Spółdzielni (aport singularny) to taki aport byłby opodatkowany, i jako taki powinien być udokumentowany zwykłą fakturą VAT, gdzie sprzedawcą byłaby Spółdzielnia, natomiast nabywcą byłaby Spółka z o.o. (do której aport byłby wnoszony). W tym przypadku mielibyśmy do czynienia - jak już wskazywano - z dostawą dokonywaną za wynagrodzeniem. Wartość wynagrodzenia byłaby w tym przypadku podstawą opodatkowania u Spółdzielni. Spółdzielnia musiałaby wówczas wystawić fakturę sprzedaży VAT opiewającą na wartość obejmowanych w spółce udziałów (byłaby to podstawa opodatkowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W interpretacji nr IBPP3/443-857/10/BWo z dnia 3 lutego 2011 r. stwierdzono, że zamierzona transakcja wniesienia w formie aportu do Spółki przedsiębiorstwa, będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i art. 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej – np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. (…).

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości i jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca planuje dokonać likwidacji Spółdzielni w związku z przejęciem całości majątku w postaci przedsiębiorstwa przez Spółkę. Wspólnicy Spółki planują umorzyć udziały Spółdzielni za jej zgodą, bez odszkodowania oraz zlikwidować Spółdzielnię. Dalsza działalność będzie kontynuowana przez Spółkę o tej samej nazwie. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja wniesienia aportem całego majątku Spółdzielni jako przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, które to stanowisko zostało, potwierdzone przez organ.

Wnioskodawca wskazał też we własnym stanowisku, iż Spółka z o.o. przyjmująca aport w postaci przedsiębiorstwa nadal będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

Wobec powyższego należy uznać, iż w przypadku aportu całego przedsiębiorstwa, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od zakupu składników majątkowych, które były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast, obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

****