Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-838/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-12
Teza: Czy w przypadku uznania reklamacji i wydania klientowi towaru wolnego od wad, wartość wydanego towaru może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; następstwo prawne; przedsiębiorstwa; reklamacje; sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z reklamacjami - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z reklamacjami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 18 grudnia 2007 r. prowadzone w formie jednoosobowej działalności gospodarczej przedsiębiorstwo osoby fizycznej „X” zostało wniesione w formie aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy).

W wyniku powyższego, stosownie do regulacji wynikających z art. 552 Kodeksu cywilnego, doszło do sukcesji wszelkich praw i obowiązków związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W przedstawionym stanie faktycznym, sukcesji uniwersalnej na podstawie przepisów prawa cywilnego nie towarzyszy jednak sukcesja prawno-podatkowa.

Zagadnienie przejścia praw i obowiązków podatkowych w wyniku zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej reguluje przepis art. 93a Ordynacji podatkowej i dotyczy następujących sytuacji:

1.  przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub odwrotnie ( art. 577 i n. k.s.h.),
2.  przekształcenia spółki osobowej (handlowej lub cywilnej) w spółkę kapitałową (art. 551 § 2 oraz art. 571 i n. k.s.h.).
3.  przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (art. 575 i 576 k.s.h.),
4.  wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacji w formie spółki działalności gospodarczej osoby fizycznej, w związku z zawarciem umowy spółki jawnej z przedsiębiorcą jednoosobowym (art. 33 k.s.h.) oraz inne przypadki zawiązania spółki osobowej, do której wnoszony jest wkład w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

Art. 93a Ordynacji podatkowej nie przewiduje natomiast następstwa w przypadku wniesienia (przystąpienia) do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa osoby fizycznej - pogląd taki znajduje potwierdzenie w doktrynie (H. Dzwonkowski, C. Kosikowski, A. Huchla „Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz" Dom Wydawniczy ABC, 2003) oraz w interpretacjach organów podatkowych (Izby Skarbowej we Wrocławiu, decyzja znak: PPI443/1092/07, Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie: postanowienie znak: P-/443-51/06 - opubl. www.mf.gov.pl).

W ramach sukcesji "cywilnej" na Spółkę przeszły m. in. obowiązki z tytułu odpowiedzialności za wady wyrobów wyprodukowanych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej „X” w ramach gwarancji, rękojmi, czy niezgodności towaru z umową.

W sytuacji uznania reklamacji za uzasadnioną, klientowi wydawane są wolne od wad towary produkowane przez Wnioskodawcę.

Brak sukcesji podatkowej rodzi wątpliwości co do sposobu rozliczania wypłat z tytuł uznanych reklamacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania reklamacji i wydania klientowi towaru wolnego od wad, wartość wydanego towaru może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania reklamacji wartość wydanego klientowi z tego tytułu towaru – powinna zostać zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W obowiązującym od 01 stycznia 2007 r. brzmieniu powołanego przepisu kosztami uzyskania przychodów są nie tylko koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy, ale także koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Celowość poniesienia kosztu przez podatnika oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione przez podatnika niezależnie od tego, czy ich poniesienie przyniosło skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Brak osiągnięcia takiego skutku nie dyskwalifikuje więc danego kosztu jako kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 15, jeżeli tylko podatnik wykaże, że na podstawie dostępnej jemu wiedzy mógł zasadnie przypuszczać, iż poniesione koszty (wydatki) osiągną swój cel w postaci osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów (zob. M. Pawlik, „Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów", Monitor Podatkowy 2007, nr 2 wyd. C.H. BECK)

Ze względu na to, że ustawodawca nie określił, jak należy rozumieć "zachowanie albo zabezpieczenie" źródła przychodów, pojęcia te należy określać na gruncie języka potocznego.

Tak więc zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Ponieważ jednym ze źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych jest działalność gospodarcza, to wszystkie ponoszone w związku z tą działalnością koszty niebędące kosztami bezpośrednio nakierowanymi na osiągnięcie określonych przychodów, należy uznać za koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy (por. M. Chudzik Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wyd. LEX 2007)

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowego stanu faktycznego Spółka stwierdza, że działaniami mającymi na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów będą też wydatki związane z "obsługą" uznanych reklamacji z tytułu wad dostarczonych klientom towarów.

Przejmując w ramach sukcesji uniwersalnej odpowiedzialność gwarancyjną (także z tytułu rękojmi i niezgodności towaru z umową) Spółka ponosi koszty związane z wymianą towarów uznanych za wadliwe. Koszty te, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone są bezpośrednio w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Uchylenie się od odpowiedzialności spowodowałoby bowiem, co nie powinno budzić wątpliwości, utratę zaufania na rynku, wpływając jednocześnie na zachwianie dotychczasowej renomy Spółki jako producenta bardzo dobrych jakościowo wyrobów betonowych. W konsekwencji powyższego Spółka utraciłaby nie tylko klientów, którym odmówiono uznania reklamacji, ale także tych, którzy ze względu na taki sposób postępowania, zrezygnowaliby z zakupu produkowanych przez Wnioskodawcę towarów. Sytuacja tak przełożyłaby się bezpośrednio na utratę znacznej części przychodów z tytułu sprzedaży produkowanych wyrobów.

Tym samym, w ocenie wnioskodawcy ponoszone wydatki pozostają w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Związek przedmiotowego wydatku z przychodami prowadzonej działalności jest, co przy jednoczesnym braku wyłączenia z kosztów, na podstawie art. 16 ust. 1 pozwala na jego bezpośrednie odniesienie w koszty uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Następstwo prawne jest instytucją funkcjonującą z mocy prawa, tj. zachodzi w każdym przypadku, gdy wystąpią przesłanki określone w odpowiednich przepisach. Na gruncie prawa podatkowego są to przepisy zawarte w rozdziale 14 działu III Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Następstwo prawne dotyczy sytuacji, gdy ustał byt prawny podatnika i stanowi odstępstwo od reguły, ponieważ zasadą jest powiązanie praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika.

Następstwo podatkowe wynika z treści przepisów art. 93-96 Ordynacji podatkowej, przy czym należy zwrócić uwagę, że przepisy te ściśle wyznaczają podmiotowy i przedmiotowy zakres następstwa.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,
4.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: a. innej spółki niemającej osobowości prawnej, b. spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że do Spółki wniesione zostało w formie aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej. Zatem dokonując analizy przytoczonych regulacji prawnych wskazać należy, iż w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, w przedmiotowej sprawie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych, bowiem jak wskazano wyżej tego rodzaju przekształcenia nie obejmuje hipoteza art. 93 Ordynacji podatkowej ani następnych przepisów tej ustawy. Wnioskodawca nie jest zatem następcą prawnopodatkowym przedsiębiorstwa osoby fizycznej „X”.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej - updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu. Oba te elementy są częściami tego samego stosunku prawno-podatkowego składającego się na zobowiązanie podatkowe. Niedopuszczalne jest zatem, aby przychód wystąpił u jednego podatnika (przedsiębiorstwo osoby fizycznej „X”), a koszty uzyskania dotyczące tego przychodu były kosztami podatkowymi innego podatnika (Wnioskodawcy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z uznaniem reklamacji zgłaszanymi przez klientów, którzy dokonali zakupu towarów w przedsiębiorstwie osoby fizycznej „X” i wydawaniem im towarów wolnych od wad.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.