Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.486.2019.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-20
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi biurowej
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2019 r. (data wpływu 17 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. (doręczone w dniu 5 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi biurowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012. 486.2019.1.JF (doręczone w dniu 5 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od stycznia 2009 r. wykonuje stałe usługi biurowe. Od 1 lipca 2019 r. (od III kwartału 2019 r.) Wnioskodawca przeszedł na rozliczane VAT metodą kasową. Za usługę lipcową wystawił fakturę z dnia 2 lipca 2019 r. zgodnie z umową (miesięczny okres rozliczeniowy). Klient zapłacił za fakturę w dniu 14 czerwca 2019 r. - 196 zł (opłata za czerwiec 2019 r. i lipiec 2019 r.). Wnioskodawca otrzymał zapłatę w momencie, kiedy nie korzystał z rozliczenia VAT metodą kasową, zaś faktury dotyczyły usługi (lipcowej 2019 r.) w okresie, kiedy już z metody kasowej korzystał.

Jednym z rodzajów usług, w stosunku do których przepisy ustawy o VAT nakazują stosowanie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego są usługi stałej obsługi prawnej i biurowej. Od 1 stycznia 2014 r., na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte, w stosunku do tych usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu ich świadczenia.

Z kolei, jak wynika z art. 106i ust. 3 pkt 4, faktury z tytułu świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej powinny być wystawione nie później niż z upływem terminu płatności. Jednocześnie, faktury dokumentujące świadczenie wspomnianych usług mogą być wystawione nie wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi, a jeśli zawierają informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczą - wówczas ustawa nie wprowadza żadnych ograniczeń do terminu ich wystawienia przed wykonaniem usług. Przepisy ustawy o VAT jednocześnie wskazują, że jeśli w przypadku świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. upływu terminu płatności.

Ze względu jednak na przyjętą w obrocie gospodarczym praktykę liczenia terminów płatności od wystawienia albo otrzymania faktury, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej przeważnie powstaje w dacie wystawienia faktury. Wyjątkiem będzie sytuacja, w której termin płatności zostanie określony w umowie niezależnie od wystawienia faktury, np. z góry do 10-go dnia danego miesiąca. Wówczas niewystawienie faktury przed tym terminem skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w terminie płatności wynikającym z umowy. Jednocześnie, otrzymanie zaliczki z tytułu świadczenia omawianych usług nie rodzi po stronie otrzymującego ją podatnika obowiązku podatkowego (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Należy również dodać, że w przypadku importu usług stałej obsługi prawnej i biurowej obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, według których istotne znaczenie ma moment wykonania usługi, upływ okresu rozliczeniowego albo też otrzymanie zaliczki. Mali podatnicy rozliczający się metodą kasową, w sposób szczególny dokonują także odliczenia VAT naliczonego. Jak wynika bowiem z art. 86 ust. 10e ustawy o VAT, prawo do odliczenia VAT w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokona zapłaty za te towary i usługi.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Wnioskodawca spełnia definicję małego podatnika. Podmiot jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony. Wnioskodawca dokonał pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który rozpoczął stosowanie metody kasowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Kiedy u Wnioskodawcy powstaje obowiązek podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem 2 lipca 2019 r. (data wystawienia faktury).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ustawy mały podatnik to podatnik podatku od towarów i usług:

1.  u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro,
2.  prowadzący przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45.000 euro

\- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, aby podatnik podatku od towarów i usług spełniał definicję małego podatnika wartość dokonanej przez niego sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie może przekroczyć, w poprzednim (do badanego okresu) roku podatkowym, wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zasady powstania obowiązku podatkowego zostały uregulowane w Dziale IV ustawy: w Rozdziale I - Zasady ogólne, a w Rozdziale 3 - Obowiązek podatkowy u małych podatników.

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Szczególna zasada wynika z art. 19 ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

*   telekomunikacyjnych,

*   wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

*   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

*   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

*   stałej obsługi prawnej i biurowej,

*   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Jednym z rodzajów usług, w stosunku do których przepisy ustawy nakazują stosowanie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, są usługi stałej obsługi prawnej i biurowej. Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte ustawy, w stosunku do tych usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu ich świadczenia.

Zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei, jak wynika z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, faktury z tytułu świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej powinny być wystawione nie później niż z upływem terminu płatności.

Jednocześnie faktury dokumentujące świadczenie wspomnianych usług mogą być wystawione nie wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi, a jeśli zawierają informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczą - wówczas ustawa nie wprowadza żadnych ograniczeń odnośnie terminu ich wystawienia przed wykonaniem usług. Poza tym otrzymanie zaliczki z tytułu świadczenia omawianych usług nie rodzi po stronie otrzymującego ją podatnika obowiązku podatkowego (art. 19a ust. 8 ustawy).

Obowiązek podatkowy u małych podatników wynika natomiast z art. 21 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

– po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową.

Ostatnia z powołanych regulacji wprowadza wyjątek od zasad określonych w art. 19a ustawy - zarówno ogólnych, jak i szczególnych. Wyjątek ten stosuje się jednak wyłącznie:

*   do małych podatników, określonych w art. 2 pkt 25 ustawy oraz

*   takich, którzy wybrali metodę rozliczeń tzw. kasową oraz

*   takich, którzy do końca miesiąca poprzedzającego okres stosowania metody kasowej w formie pisemnej zawiadomili naczelnika urzędu skarbowego o wyborze takiej metody rozliczenia podatku oraz

*   do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową.

Konsekwencją wyboru metody kasowej jest powstanie obowiązku podatkowego powiązanego z uregulowaniem należności. Powstanie obowiązku podatkowego u małego podatnika, który dokonał wyboru metody kasowej dla rozliczeń podatku, jest związane wyłącznie z dniem otrzymania całości lub części zapłaty. Zasada ta dotyczy jednakże wyłącznie nabywców towarów lub usługobiorców będących podatnikami VAT zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni. W przypadku świadczenia na rzecz podmiotu innego niż podatnik VAT czynny – obowiązek powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, ale nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wykonania świadczenia (wydania towaru lub wykonania usługi). Zatem powstanie obowiązku podatkowego u małych podatników korzystających z metody kasowej uzależnione jest – w tym przypadku - od statusu nabywcy świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca spełniający definicję małego podatnika świadczy stałe usługi biurowe (zgodnie z umową miesięczny okres rozliczeniowy) i od 1 lipca 2019 r. (III kwartał 2019 r.), po dokonaniu zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego, wybrał kasową metodę rozliczeń podatku VAT. Dla usługi świadczonej w lipcu Wnioskodawca w dniu 2 lipca 2019 r. wystawił fakturę. Klient zapłacił za fakturę w dniu 14 czerwca 2019 r. - 196 zł (opłata za czerwiec 2019 r. i lipiec 2019 r.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego dla stałej usługi biurowej świadczonej w okresie, kiedy Wnioskodawca podlegał kasowej metodzie rozliczenia podatku VAT, a zapłatę otrzymał przed tym okresem.

Jak wskazano - Wnioskodawca dokonał pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który rozpoczął stosowanie metody kasowej. Tym samym dopiero od 1 lipca 2019 r. nabył prawo do kasowej metody rozliczania podatku VAT i w tym też czasie świadczył usługę biurową. Jednakże zapłatę za świadczenie tej usługi Wnioskodawca otrzymał w czasie, kiedy nie korzystał z rozliczenia VAT metodą kasową - w tym czasie zobowiązany był do rozliczania podatku VAT od przedmiotowej usługi w momencie wystawienia faktury. Zauważyć należy, że otrzymanie zaliczki w czerwcu nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, ponieważ dla usługi określonej w art. 19 ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy zastosowania nie znajduje art. 19a ust. 8 ustawy. W tej sytuacji u Wnioskodawcy do dnia 30 czerwca 2019 r. nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu usługi biurowej.

W dniu 2 lipca 2019 r. z tytułu świadczenia ww. usługi Wnioskodawca wystawił fakturę. Zatem Wnioskodawca powinien opodatkować tę usługę w momencie wystawienia faktury. Tym samym Wnioskodawca miał prawo wykazać obowiązek podatkowy w dniu 2 lipca 2019 r., tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu świadczenia tej usługi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.