Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-771/10-5/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-23
Teza: W zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.07.2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) uzupełnione w dniu 18.10.2010r. (data wpływu 21.10.2010r.) na wezwanie z dnia 04.10.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 18.10.2010r. (data wpływu 21.10.2010r.) na wezwanie z dnia 04.10.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W najbliższym czasie Spółka zmienia sposób dostawy towarów w taki sposób, że towar do klientów w Polsce będzie wysłany bezpośrednio z Holandii. Oznacza to, że w momencie gdy klient zamówi u Spółki towary to Spółka nie będzie wysyłać towaru z magazynu w Polsce, ale będzie on wysłany bezpośrednio z Holandii do klienta w Polsce. Stosowana metoda dostawy to Ex works Holandia. Organizowaniem transportu z Holandii do klientów Spółki w Polsce zajmować się będzie spółka holenderska i ona będzie ponosić wszystkie koszty transportu. W momencie gdy towar zostanie przekazany kurierowi w Holandii w celu dostarczenia go do klienta Spółki w Polsce, wtedy w tym samym momencie spółka holenderska będzie wystawiać Spółce swoją fakturę sprzedaży ze stawką 0% (dla Spółki będzie to wewnątrzwspólnotowe nabycie) a Spółka będzie wystawiać fakturę sprzedaży dla klienta z Polski (sprzedaż krajowa - stawka 22%).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo wystawiając fakturę sprzedaży dla klienta w Polsce i rozpoznając w momencie wystawienia faktury sprzedaży obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT (22%) w chwili, gdy kurier odbiera towar z magazynu w Holandii w celu dostarczenia go do klienta w Polsce i jednocześnie rozpoznaje wewnątrzwspólnotowe nabycie, gdy firma holenderska w tym samym czasie wystawia fakturę sprzedaży dla Spółki?

Zdaniem podatnika:

Ponieważ transport w całości jest organizowany przez firmę z Holandii, zatem nie ma zastosowania art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 11 mama 2004 r. o podatku od towarów i usług. Tym samym stosujemy zasadę ogólną czyli art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 11 mama 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dodatkowo otrzymując fakturę od firmy holenderskiej mamy prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem podatnik postępuje prawidłowo wystawiając fakturę sprzedaży dla klienta w Polsce i rozpoznając w momencie wystawienia faktury sprzedaży obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT (22%) w chwili, gdy kurier odbiera towar z magazynu w Holandii w celu dostarczenia go do Polski. W tym samym momencie możemy rozpoznawać wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, ponieważ spełnione są wszystkie przesłanki art. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług — tj. nabywamy prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz towary są wysyłane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu, który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów, ustanowiono szczególne zasady dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów. Regulują to przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa.

W myśl zasady, wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

*   poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
*   następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z opisu przedstawionego w przedmiotowym wniosku wynika, że Spółka ma zamiar zmienić sposób dostawy towarów w taki sposób, że towar do klientów w Polsce nie będzie wysyłany z magazynu znajdującego się w Polsce, lecz będzie wysłany bezpośrednio z Holandii. Organizowaniem transportu z Holandii do klientów Spółki w Polsce zajmować się będzie spółka holenderska i ona będzie ponosić wszystkie koszty transportu. W momencie gdy towar zostanie przekazany kurierowi w Holandii w celu dostarczenia go do klienta Spółki w Polsce, wtedy w tym samym momencie spółka holenderska będzie wystawiać Spółce swoją fakturę sprzedaży ze stawką 0% (dla Spółki będzie to wewnątrzwspólnotowe nabycie) a Spółka będzie wystawiać fakturę sprzedaży dla klienta z Polski (sprzedaż krajowa - stawka 22%).

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy Spółka postąpi prawidłowo wystawiając dla klienta w Polsce fakturę sprzedaży w chwili, gdy kurier odbiera towar z magazynu w Holandii w celu dostarczenia go do klienta w Polsce i rozpoznając w tym samym momencie obowiązek podatkowy z tytułu dostawy krajowej przy jednoczesnym rozpoznaniu obowiązku podatkowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia na podstawie faktury wystawionej w tym samym czasie przez spółkę holenderską.

Zdaniem Spółki, otrzymując fakturę od firmy holenderskiej ma Ona prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, zatem postąpi prawidłowo wystawiając fakturę sprzedaży dla klienta w Polsce i rozpoznając w momencie wystawienia faktury sprzedaży obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT (22%) w chwili, gdy kurier odbiera towar z magazynu w Holandii w celu dostarczenia go do Polski. W tym samym momencie Spółka może rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, ponieważ spełnione są wszystkie przesłanki art. 9 ustawy.

Mając powyższe na względzie należy wskazać, że w sytuacji kiedy przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego w kolejności podatnika VAT lub na jego rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, jak ma to miejsce w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, wysyłkę lub transport należy przyporządkować dostawie dokonanej przez pierwszego na rzecz drugiego uczestnika transakcji. Oznacza to, iż dostawa realizowana przez pierwszy podmiot na rzecz Wnioskodawcy jest dostawą „ruchomą”, której miejscem opodatkowania jest państwo, w którym transport towarów się rozpoczyna (w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie to terytorium Holandii) i na gruncie przepisów wspólnotowych uznana zostanie w państwie, w którym transport się rozpoczyna za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 138 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.). W myśl tego przepisu, Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

Natomiast dostawa dokonana pomiędzy Wnioskodawcą (drugim), a trzecim uczestnikiem (klientem w Polsce) jest dostawą „nieruchomą”, a miejscem jej opodatkowania jest państwo zakończenia transportu towarów (w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie to terytorium kraju).

Definicja wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawarta została w art. 9 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a - z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Miejsce opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia określają przepisy art. 25 ustawy. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Stosownie do art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku gdy transportu towaru dokonuje pierwszy z podmiotów uczestniczących w transakcji, u Wnioskodawcy wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które będzie opodatkowane na zasadach określonych ww. wyżej art. 25 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Z treści wniosku wynika, że w tym samym momencie gdy kurier odbierze towar z magazynu w Holandii spółka holenderska wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę sprzedaży. Zatem mając na uwadze treść ww. art. 20 ust. 6 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu WNT Wnioskodawca winien rozpoznać z chwilą wystawienia faktury przez spółkę holenderską.

Jednakże z treści wniosku wynika również, że w tym samym momencie gdy kurier odbierze towar z magazynu w Holandii Spółka zamierza wystawić na rzecz klienta w Polsce fakturę sprzedaży i w tym samym czasie rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu dostawy krajowej. W tak przedstawionej sytuacji uznać należy, iż Wnioskodawca ma zamiar dokonać na rzecz klienta w Polsce sprzedaży towarów, które fizycznie znajdują się na terytorium Holandii.

W tym miejscu należy zauważyć, iż aby spełniona była definicja wewnątrzwspólnotowego nabycia, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy towar musi być przetransportowany bądź wysłany na terytorium innego państwa członkowskiego niż kraj wysyłki w wykonaniu dokonanej dostawy. W sytuacji opisanej we wniosku tj. wystawienia faktury przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego nabywcy w tym samym momencie kiedy dostawca holenderski wystawi fakturę na rzecz Wnioskodawcy powoduje, że towar zostanie przetransportowany na terytorium Polski nie w wykonaniu dostawy dokonanej na rzecz Wnioskodawcy lecz w wykonaniu dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Jego nabywcy. Należy przy tym pamiętać, że dostawa towarów przez Wnioskodawcę na rzecz kolejnego nabywcy jest drugą w kolejności dostawą następującą po wewnątrzwspólnotowym nabyciu dokonanym na Jego rzecz.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przyjąć zatem należy, że skoro dla zaistnienia wewnątrzwspólnotowego nabycia wykazywanego przez Wnioskodawcę towary muszą być przetransportowane na terytorium Polski w wykonaniu dostawy dokonanej na Jego rzecz to termin 7 dniu należy liczyć od tego właśnie momentu skoro towary te są bezpośrednio dostarczane do ostatniego w kolejności nabywcy.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Spółki, iż postąpi Ona prawidłowo wystawiając fakturę sprzedaży dla klienta w Polsce i rozpoznając w momencie wystawienia tej faktury obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT (22%) w chwili, gdy kurier odbiera towar z magazynu w Holandii w celu dostarczenia go do Polski, rozpoznając jednocześnie w tym samym momencie wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, należało uznać za nieprawidłowe.

W zakresie przedstawionego w przedmiotowym wniosku stanu faktycznego oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.