Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.344.2025.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-17
Teza: Obowiązek podatkowy; Niemcy; zmiana miejsca
zamieszkania w trakcie roku.
Słowa kluczowe: Niemcy
miejsce-miejsce zamieszkania-zmiana miejsca
zamieszkania
obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony
obowiązek podatkowy
ośrodki-ośrodek interesów życiowych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił
    go Pan pismem z 13 maja 2025 r. (wpływ 13 maja 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Posiada Pan obywatelstwo francuskie i ubiega się obecnie o obywatelstwo polskie.
    Niniejszy wniosek dotyczy jednak Pana sytuacji w 2021 r. i w 2022 r.
    Związek Pana z Polską
    Do dnia 15 lutego 2021 r. mieszkał Pan w Niemczech we własnym domu, który opuścił Pan
    z powodu separacji z żoną. Następnie z powodu separacji z żoną od 15 lutego 2021 r. do
    28 lutego 2022 r. wynajmował Pan tymczasowo mieszkanie za pośrednictwem (...), przy
    czym jedynie w celu utrzymywania kontaktu z nastoletnim synem, który mieszkał wspólnie
    z Pana żoną (w 2022 r. rozpoczęła się sprawa rozwodowa). W dniu 12 stycznia 2021 r.
    podpisał Pan umowę najmu mieszkania w Polsce, obowiązującą od 1 marca 2021 r. Do
    mieszkania wprowadził się Pan wspólnie z partnerką z Polski. Czynsz został opłacony przez
    Pana z góry za cały rok. Aktywnie uczestniczył Pan również w zakupie wyposażenia
    mieszkania, jego umeblowaniu i dostosowaniu do Pana potrzeb i Pana partnerki. Wydatki
    te były istotne i ponoszone były w styczniu 2021 r. w łącznej kwocie ok 323.500 zł. Umowa
    najmu została następnie przedłużona na kolejny rok. Obecnie mieszka Pan w kolejnym
    wynajętym mieszkaniu w Polsce wraz z partnerką i Państwa dzieckiem urodzonym w
    Polsce. W tym miejscu nadmienia Pan, że już w 2020 r. planował Pan swoją
    przeprowadzkę do Polski m.in. w grudniu 2020 r. po utracie pracy w (...) w (...) (Szwajcaria)
    prowadził Pan rozmowy z firmami w Polsce, dążąc do podjęcia zatrudnienia w (...). Nie
    dążył Pan i nigdy nie podjął Pan zatrudnienia w Niemczech. 1 marca 2021 r. finalnie
    wprowadził się Pan do wynajmowanego wspólnie z partnerką w Polsce mieszkania. Przed
    tą datą w 2021 r. był Pan w Polsce na koniec stycznia i w lutym 2021 r. przez kilka dni. W
    całym 2021 r. przebywał Pan w Polsce łącznie 156 dni. Od dnia rozpoczęcia najmu
    mieszkania, tj. od 1 marca 2021 r., do końca 2021 r., przebywał Pan w Polsce przez 152
    dni, natomiast w Niemczech przebywał Pan przez 100 dni. W żadnym innym kraju nie
    przebywał Pan dłużej niż w Polsce.
    W 2021 roku uczestniczył Pan w szczególnych wydarzeniach w Polsce, takich jak obchody
    Wielkanocy zorganizowane przez rodzinę Pana partnerki oraz chrzest jej siostrzenicy.
    Dodatkowo w 2021 r. rozwijał Pan życie towarzyskie w Polsce, organizując wydarzenia
    towarzyskie, takie jak degustacje win, w tym budując sieć kontaktów. W 2021 r. prowadził
    Pan w Polsce aktywne życie społeczne, regularnie zapraszając znajomych do swojego
    mieszkania w (...). W lipcu 2021 r. wspólnie z partnerką spędził Pan w Polsce wakacje.
    Korzystał Pan również z opieki medycznej w Polsce w 2021 roku, obejmującej m.in.
    badania krwi, rezonans magnetyczny (MRI), laserową operację oczu, zabieg usunięcia raka
    podstawnokomórkowego z twarzy oraz operację dolnej części ciała (łącznie 15 wizyt
    lekarskich, 3 operacje, 6 badań krwi i 3 inne badania medyczne wyłącznie w roku 2021).
    Korzystał Pan z usług dostępnych w Polsce, w tym zatrudnił Pan osobistego trenera na
    siłowni, z którym współpracuje Pan do dziś. Od 2021 roku nieprzerwanie trenuje Pan
    regularnie ze wspomnianym trenerem. Wszystkie związane z tym koszty były pokrywane
    bezpośrednio przez Pana.

    Pod względem więzi gospodarczych należy zaznaczyć, że w trakcie całej Pana kariery
    zawodowej 90% Pana doświadczenia zawodowego opierało się na działalności
    przedsiębiorczej, dlatego w 2021 roku Pana głównym celem było tworzenie z Polski
    nowych przedsięwzięć biznesowych, samodzielnie lub w ramach spółki. Od grudnia 2020
    roku aktywnie Pan prezentował koncepcję Polski jako centrum usług doradczych typu
    near-shoring, dostarczającego wysoko wykwalifikowanych specjalistów do zespołów
    obsługujących klientów ze Szwajcarii, Niemiec oraz Wielkiej Brytanii. Koncepcja ta
    bazowała na wcześniejszych Pana doświadczeniach w (...), gdzie z powodzeniem wdrożył
    podobny model near-shoringu. Pana celem było uzyskanie pozycji partnera w jednej z
    firm z Polski (...) oraz (...)) i rozwijanie analogicznej koncepcji na potrzeby innych
    przedsiębiorstw. Później, w 2021 roku, rozpoczął Pan opracowywanie koncepcji nowego
    przedsięwzięcia biznesowego pod nazwą (...), we współpracy z przyjacielem będącym
    profesjonalnym sommelierem. Pracował Pan nad udoskonalaniem planu biznesowego
    oraz strategii (....) ze swojego biura w (...). Przy projekcie współpracował Pan również z
    jednym z najbardziej znanych sommelierów w Polsce, który formalnie został doradcą
    spółki (...) (start-upu założonego przez Pana, zarządzanego z Polski). Był Pan również
    zaangażowany w poszukiwanie w Polsce spółek, w które mógłby Pan zainwestować jako
    anioł biznesu. Od początku 2021 r. aktywnie organizował Pan swoją działalność zawodową
    w Polsce, wynajmując od 20 maja 2021 r. stałe biuro w (...), a wcześniej (w lutym, marcu i
    kwietniu 2021 r.) korzystając z przestrzeni co-workingowej. Jednocześnie jak już wyżej
    wskazano od grudnia 2020 r. prowadził Pan rozmowy z ww. firmami w Polsce, dążąc do
    podjęcia zatrudnienia w (...). Posiadał Pan w Polsce majątek ruchomy w 2021 roku. Były to
    m.in. meble, sprzęt elektroniczny oraz przedmioty gospodarstwa domowego, które
    zakupił Pan na potrzeby swojego mieszkania w (...). Posiadał Pan też portfel inwestycyjny
    w Szwajcarii generujący odsetki, dywidendy i zyski kapitałowe. Zarządzał Pan tymi
    aktywami z Polski, korzystając z wynajmowanej w Polsce powierzchni biurowej.
    Przedmiotowy związek z Polską był tożsamy w 2022 r.
    Związek Pana z Niemcami
    Dnia 15 lutego 2021 roku, w wyniku formalnej separacji z żoną, opuścił Pan dom rodzinny
    w Niemczech (którego jest Pan właścicielem) i wynajął Pan niewielkie, umeblowane
    mieszkanie na krótki okres za pośrednictwem (...) (w tej samej miejscowości co
    wspomniany dom). Na początku 2022 r. rozpoczęła się sprawa rozwodowa Pana oraz
    Pana żony (zgodnie z prawem niemieckim wymagany jest upływ roku od dnia formalnej
    separacji, aby móc wystąpić o rozwód). Mieszkanie w Niemczech zostało wynajęte na rok.
    Właściciel mieszkania zgodził się na taki wynajem ze względu na okres pandemii COVID-19
    i brak możliwości wynajmu turystom. We wrześniu 2021 roku stało się jasne, że umowa
    najmu nie zostanie przedłużona. Zakończenie tego najmu miało miejsce 28 lutego 2022
    roku. Nie kupował Pan do tego mieszkania mebli, ani go dla siebie Pan nie urządzał. Było
    to jedynie tymczasowe miejsce Pana pobytu związane z formalną separacją z żoną oraz
    chęcią utrzymania kontaktu z nastoletnim synem, mieszkającym w Niemczech z Pana
    żoną (pobytem na czas kontaktów). Pana syn w momencie separacji miał już 16 lat i nie
    wymagał stałej opieki rodzicielskiej. Dodatkowo należy wskazać, że 1/3 czasu spędzonego
    przez Pana w Niemczech w 2021 roku przypadła na początek roku, co wiązało się z
    separacją oraz organizacją stałego miejsca zamieszkania w Polsce (wynajem i wyposażenie
    mieszkania wraz z partnerką z Polski).
    Ma Pan również córkę z wcześniej wspomnianego związku małżeńskiego. Jednak w 2021
    roku Pana córka była już dorosła, prowadziła samodzielne życie i studiowała w (...). W 2021
    roku przeprowadziła się do Niemiec, aby rozpocząć studia licencjackie na (...). Podczas
    Pana pobytów w Niemczech w 2021 roku odwiedził ją Pan dwukrotnie.
    Pana partnerka z Polski nigdy nie odwiedzała Pana w Niemczech ze względu na
    tymczasowy charakter Pana zakwaterowania i związany z nim wyłącznie cel utrzymania
    kontaktu z synem. Poza kontaktem z synem nie prowadził Pan żadnego życia społecznego
    w Niemczech, oprócz sporadycznych spotkań ze swoimi dziećmi oraz jednego spotkania z

    przyjacielem z Francji w 2021 roku. Nie angażował się Pan w codzienną edukację, opiekę
    medyczną ani inne obowiązki rodzicielskie wobec syna. Pana życie osobiste i zawodowe w
    2021 r. i kolejnych latach skoncentrowane było całkowicie w Polsce, gdzie zorganizował
    Pan miejsce zamieszkania z polską partnerką oraz aktywnie rozwijał Pan swoją karierę i
    działalność gospodarczą.
    W 2021 roku przez trzy miesiące od października 2021 otrzymywał Pan z Niemiec zasiłek
    dla bezrobotnych (były to kwoty nieznaczne, nie był Pan od nich finansowo zależny; kwoty
    te były również nieistotne w porównaniu do ww. Pana wydatków związanych z
    urządzaniem miejsca zamieszkania w Polsce). Płatności te wynikały wyłącznie z
    administracyjnego obowiązku niemieckich władz i były kontynuowane przez dwa miesiące
    także w 2022 roku. Płatności te były wyłącznie związane z wcześniejszym Pana
    zatrudnieniem w firmie (...) w (...) oraz Pana wcześniejszym miejscem zamieszkania w
    Niemczech, a nie z bieżącą działalnością gospodarczą, integracją społeczną ani zamiarami
    pozostania w Niemczech w 2021 r. i kolejnych latach, czy zamiarem uczestniczenia w
    niemieckim systemie świadczeń socjalnych. Otrzymane świadczenia były zatem jedynie
    pozostałością wcześniejszych zobowiązań administracyjnych, a nie faktycznym
    ekonomicznym powiązaniem Pana z Niemcami. Dodatkowo świadczenia te przestały być
    wypłacane w 2022 r. na Pana wniosek. Pana majątek wielokrotnie przekraczał te płatności
    (w stosunku do Pana majątku miały one charakter symboliczny, na nich Pan nie polegał).
    Posiadał Pan także inne znaczące źródła dochodów (inwestycje) i nie polegał Pan w
    jakimkolwiek stopniu na tym zasiłku ani niemieckim systemie socjalnym (przedmiotowe
    świadczenia miały wyłącznie symboliczny charakter względem Pana majątku). Gdy tylko na
    stałe opuścił Pan Niemcy, poinformował Pan niemieckie władze, by natychmiast
    zaprzestały tych płatności. Nigdy nie pracował Pan ani nie poszukiwał pracy w Niemczech.
    Korzystał Pan również z opieki medycznej w Niemczech, jednak w ograniczonym zakresie
    (5 wizyt lekarskich, 2 wizyty na pogotowiu, 2 badania krwi i 1 badanie internistyczne). Były
    to wizyty incydentalne, wynikające z wcześniejszego objęcia opieką zdrowotną, a nie z
    miejsca zamieszkania (np. nagłe pogorszenie zdrowia podczas wizyty u córki wymagające
    pilnej interwencji, co doprowadziło do dwóch wizyt na pogotowiu w (...)).
    W 2021 roku pozostał Pan ubezpieczony w niemieckiej publicznej kasie chorych Techniker
    Krankenkasse (TK), co było jedynie kontynuacją wcześniejszego ubezpieczenia
    wynikającego z Pana poprzedniego pobytu w Niemczech, a nie aktywnym wyborem
    wynikającym z więzi ekonomicznych czy osobistych z tym krajem (ani z chęci trwałego
    związania się z niemieckim systemem opieki zdrowotnej). Nie opłacał Pan składek na
    niemieckie ubezpieczenie społeczne w 2021 r. i w 2022 r. (ani wcześniej). Składki do TK
    opłacał Pan samodzielnie jako kontynuację ubezpieczenia, aby uniknąć przerw w ciągłości
    ochrony. W tym czasie był Pan również ubezpieczony w Szwajcarii w firmie (...) i nie polegał
    na niemieckiej opiece zdrowotnej. We wrześniu 2020 roku, gdy przeszedł Pan
    najważniejszą operację w swoim życiu - usunięcie guza mózgu - zdecydował się Pan na
    przeprowadzenie jej w (...) w Szwajcarii, a nie w Niemczech. W 2021 roku dokonał Pan
    podobnego wyboru, decydując się na leczenie w Polsce. W tym roku przeszedł Pan trzy
    operacje, wszystkie w Polsce, a nie w Niemczech. Podstawowa opieka zdrowotna Pana
    odbywała się w Polsce, gdzie pokrywał Pan wszystkie koszty leczenia prywatnie.
    Zdecydowana większość Pana wizyt medycznych (wizyty lekarskie, operacje, rezonans
    magnetyczny i badania) miała miejsce w (...).
    Dodatkowo posiadał Pan zawartą umowę z żoną na wynajem 100 m² Pana domu w
    Niemczech na potrzeby prowadzonej przez nią praktyki medycyny alternatywnej (...). Ze
    względu na lokalizację i wysokość czynszu, odpłatność ponoszona przez Pana żonę miała
    charakter symboliczny. Od 2017 roku regularnie zwracał Pan żonie całość kwoty.
    Technicznie był to dochód z wynajmu, jednak w praktyce nie przynosił Panu żadnych
    korzyści finansowych. Dom ten był Pana jedynym majątkiem w Niemczech. Dodatkowo
    należy wskazać, iż przedmiotowa Nieruchomość znajduje się w miejscowości (...) niedaleko
    granicy ze Szwajcarią, w której Pan pracował. Nie posiada Pan innego majątku w

    Niemczech. W 2021 roku nie był Pan członkiem żadnych organizacji społecznych ani
    politycznych w Niemczech.
    Uzupełnienie stanu faktycznego
    Przeprowadził się Pan do Polski 1 marca 2021 r. Wcześniej 12 stycznia 2021 r. podpisał
    Pan (zawarł) w Polsce umowę najmu mieszkania. Jednocześnie w okresie 31 stycznia - 3
    lutego 2021 r. odbywał Pan w Polsce krótkie wizyty związane z organizacją swojej
    przeprowadzki do Polski.
    Od dnia 1 marca 2021 r. posiada Pan (ustanowił) w Polsce stałe miejsce zamieszkania dla
    celów podatkowych, zgodnie z polskim prawem podatkowym. W tym dniu zamieszkał Pan
    na stałe wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem
    stałego pobytu. Nie dysponuje Pan certyfikatem rezydencji potwierdzającym ten fakt. Taki
    certyfikat nie był wydawany. Ten fakt nie jest zatem potwierdzony posiadanym przez Pana
    certyfikatem rezydencji.
    Stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech, zgodnie z wewnętrznym
    prawem tego kraju, posiadał Pan do dnia 1 marca 2021 roku. Od tego dnia przeprowadził
    się Pan do Polski, gdzie zamieszkał na stałe wraz z partnerką w wynajętym
    długoterminowo mieszkaniu. Przedmiotowy fakt nie jest potwierdzony posiadanym przez
    Pana certyfikatem rezydencji. Taki certyfikat nie był wydawany.
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym od 1 stycznia 2021 r. jest Pan
      polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r.
      nieograniczony obowiązek podatkowy?
    2. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym przez cały 2022 r. był Pan
      polskim rezydentem podatkowym tj. przez cały 2022 r. posiadał Pan w Polsce
      nieograniczony obowiązek podatkowy?
    Pana stanowisko w sprawie
    1. W Pana ocenie od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj.
    posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy.
    2. W Pana ocenie, przez cały 2022 r. był Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiadał
    Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.
    Uzasadnienie Pana stanowiska (wspólne dla pytań 1 i 2)
    Miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na gruncie ustawy o PIT, konwencji z dnia 14
    maja 2003 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w
    sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od
    majątku (dalej: „UPO PL-DE”), Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu
    i majątku (dalej: „MK OECD”).
    Ustawa o PIT
    Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
    względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)
    - art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
    1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
    2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.

    Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
    zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów)
    osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Polskie przepisy prawa podatkowego wprowadzają więc dwa warunki, od spełnienia
    których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania dla
    celów podatkowych w Polsce. Wystarczy spełnienie jednej z tych przesłanek.
    Zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 29 kwietnia 2021 r. „Rezydencja
    podatkowa oraz zakres obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce” (dalej:
    „Objaśnienia”) istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie
    ścisłych powiazań osobistych lub gospodarczych z Polską. Każda z tych przesłanek
    podlega samodzielnej ocenie, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie
    którejkolwiek z nich, aby uznać, że podatnik posiada ośrodek interesów życiowych w
    Polsce.
    # Centrum interesów osobistych
    Zgodnie z Objaśnieniami centrum interesów osobistych rozumie jako miejsce, z którym
    podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi
    rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej,
    politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w
    Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.
    W Objaśnieniach wskazuje się, że:
    1) wyjazd do innego państwa wraz z całą rodziną w większości przypadków powodować
    będzie przeniesienie centrum interesów osobistych do tego państwa. Natomiast wyjazd
    do pracy za granicę, podczas gdy małżonek oraz dzieci pozostają w Polsce, powodować
    będzie najczęściej utrzymanie centrum interesów osobistych na terytorium Polski;
    2) w przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym
    państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie
    podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.
    # Centrum interesów gospodarczych
    Centrum interesów gospodarczych Objaśnienia określą jako o miejsce, z którym dana
    osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę
    przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród
    których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła
    dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte
    kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.
    # Pobyt na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym
    Kryterium długości pobytu należy uznać za spełnione po przekroczeniu 183 dni pobytu na
    terytorium Polski w danym roku kalendarzowym (rok kalendarzowy jest podstawowym
    okresem podatkowym branym pod uwagę przy dokonywaniu rozliczeń podatkowych osób
    fizycznych). Nieprzekroczenie tej liczby dni pobytu na terytorium Polski w danym roku
    kalendarzowym skutkuje niespełnieniem tego kryterium. W takim przypadku, ocena
    posiadania przez podatnika miejsca zamieszkania na terytorium Polski opiera się na
    drugim kryterium, związanym z położeniem ośrodka interesów życiowych w Polsce.
    Warunek przebywania w Polsce dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym nie oznacza, że
    musi to być pobyt nieprzerwany. W przypadku dłuższego okresowego, ale nie ciągłego
    pobytu w Polsce (np. okresu 3-letniego), należy ustalić czy ilość dni pobytu przekroczyła
    183 dni w którymkolwiek roku kalendarzowym (podatkowym). Obliczanie długości pobytu
    na terytorium Polski jest dokonywane przez stosowanie metody opartej na „dniach
    fizycznej obecności”. Przy liczeniu dni w oparciu o tę metodę należy brać pod uwagę
    wszystkie dni spędzone w Polsce. Do tego okresu zaliczana jest również każda część dnia,
    dzień przybycia lub dzień wyjazdu osoby z Polski. Tym samym, każdy pełny dzień

    spędzony poza Polską, nie będzie brany pod uwagę. Natomiast każdą część dnia, nawet
    bardzo krótką, spędzoną przez podatnika w Polsce, należy zaliczyć jako dzień obecności
    do okresu pobytu na terytorium Polski.
    UPO PL-DE
    Na gruncie UPO PL-DE osoba mająca miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w
    danym umawiającym się państwie oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego państwa
    podlega w nim opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego
    pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.
    Jeżeli stosownie do uwag powyżej można stwierdzić, że dana osoba ma miejsce
    zamieszkania dla celów podatkowych w obydwu umawiających się państwach (stronach
    UPO), wówczas jej status określa się na podstawie poniższych kryteriów:
    1) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym ma ona
      stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu
      umawiających się państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
      państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek
      interesów życiowych);
    2) jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych,
      albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z państw, to uważa
      się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, w którym
      zwykle przebywa;
    3) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu umawiających się państwach lub nie przebywa
      zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
      państwie, którego jest obywatelem;
    4) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu państwa lub nie jest obywatelem żadnego z nich,
      to właściwe organy umawiających się państw rozstrzygną tę kwestię w drodze
      wzajemnego porozumienia.
    Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się
    bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach
    wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we
    własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.
    MK OCED
    Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do MK OECD.
    Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem MK OECD jest umożliwienie
    rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie
    międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady
    OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji
    powinny stosować się do MK OECD i do interpretacji zawartej w komentarzu do tej
    Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające
    się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona
    w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD. Według Komentarza do MK
    OECD jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, należy zaznaczyć, że każda
    forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością
    lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany). Istotnym czynnikiem
    jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba
    zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej
    dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z
    różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa,
    podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.).

    Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu umawiających się państwach,
    to postanowienia ustępu 2 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym osobiste i
    ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania rozumie się
    ośrodek interesów życiowych. W przypadkach gdy miejsca zamieszkania nie można ustalić
    na podstawie powyższej normy, bierze się pod uwagę zwykle miejsce przebywania, a
    następnie obywatelstwo danej osoby. Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe
    w obu umawiających się państwach, to należy zbadać fakty w celu upewnienia się, z
    którym z dwu państw jej osobiste i ekonomiczne powiązania są ściślejsze. Należy więc
    wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną,
    kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza
    swoim mieniem. Wszystkie okoliczności należy rozważyć w całości, lecz niewątpliwie
    należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualne postępowanie danej osoby. Jeżeli
    osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w
    drugim państwie z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, iż pierwsze z
    nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i
    w którym znajduje się jej rodzina i mienie, może w połączeniu z innymi elementami
    wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym
    państwie.
    Jeżeli osoba ma stałe ognisko domowe w obydwu umawiających się państwach, to fakt
    zwykłego przebywania raczej w jednym niż w drugim państwie stanowi okoliczność, która
    w razie wątpliwości, gdzie znajduje się ośrodek spraw życiowych tej osoby, przechyla szalę
    na stronę państwa, w którym przebywa ona najczęściej. W tym celu należy brać pod
    uwagę pobyty osoby nie tylko w miejscu stałego ogniska domowego położonego w tym
    państwie, lecz również we wszystkich innych miejscach na obszarze danego państwa.
    Gdy osoba fizyczna nie posiada stałego ogniska domowego w żadnym z umawiających się
    państw (na przykład osoba przenosząca się z hotelu do hotelu). W takim przypadku
    również należy brać pod uwagę wszystkie pobyty w danym państwie, bez konieczności
    ustalenia ich przyczyn.
    Postanawiając, że w dwóch przedstawionych sytuacjach przewagę daje się temu
    umawiającemu się państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj przebywa, przepisy UPO
    nie precyzują, w ciągu jakiego okresu należy dokonywać porównań. Porównanie musi
    jednak obejmować dostatecznie długi okres, aby określić charakter pobytów w każdym z
    dwóch państw i ustalić przerwy między pobytami.
    Finalnie jeżeli w dwóch sytuacjach przedstawionych powyżej osoba przebywa zazwyczaj w
    obydwu umawiających się państwach lub jeżeli nie przebywa w żadnym z nich, przewagę
    przyznaje się państwu, którego osoba ta jest obywatelem.
    Rozpoczynając analizę Pana sytuacji od polskich przepisów:
    1) nie przebywał Pan w 2021 roku podatkowym w Polsce dłużej niż 183 dni w roku - z
      tego względu nie spełniał Pan kryterium długości pobytu;
    2) z uwagi na powyższe poniżej przeanalizować należy, czy w świetle ustawy o PIT oraz
      Objaśnień posiadał Pan w Polsce ośrodek interesów życiowych
    W Pana ocenie będzie Pan posiadał w Polsce centrum interesów osobistych, jeżeli Polska
    będzie krajem, w którym identyfikuje Pan więzi rodzinne, towarzyskie, podejmuje
    aktywność społeczną, kulturalną, sportową, polityczną, itp. Jak już wyżej wskazano w
    praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce
    współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. Dodatkowo w przypadku osób żyjących
    samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest
    samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu
    towarzyskim, kulturalnym lub politycznym. Odnosząc powyższe do wskazanych w stanie
    faktycznym okoliczności:

        W wyniku separacji (a w 2022 rozpoczęcia sprawy rozwodowej) Pana z żoną doszło
        faktycznie i formalnie do rozpadu relacji małżeńskiej między Państwem. W praktyce
        od 15 lutego 2021 roku nie prowadził Pan już wspólnego gospodarstwa domowego
        z żoną. W 2021 roku miał Pan nastoletniego syna, który jednak mieszkał z matką i
        nie wymagał stałej opieki rodzicielskiej (syn miał wówczas 16 lat i nie wymagał Pana
        zaangażowania w opiekę medyczną czy inne obowiązki rodzicielskie). Jest Pan
        również ojcem córki z tego samego związku małżeńskiego, która w 2021 roku była
        już osobą dorosłą i prowadziła samodzielne życie.
        Wynajął Pan w Niemczech niewielkie mieszkanie za pośrednictwem (...) na krótki
        okres czasu. Mieszkanie miało charakter tymczasowy, a jego wynajem związany był
        z Pana separacją z żoną (ponownie należy zaznaczyć iż warunkiem rozwodu w
        Niemczech jest faktyczna roczna separacja). Jednocześnie w 2020 r. i od początku
        2021 r. podjął Pan już realne kroki mające na celu zorganizowanie stałego miejsca
        zamieszkania w Polsce (podpisanie umowy najmu mieszkania, poszukiwanie pracy
        w Polsce). Ponadto nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do
        zorganizowania życia w Niemczech, w szczególności po separacji z żoną. W
        odniesieniu do mieszkania wynajętego przez (...) nie podejmował Pan żadnych
        kroków, by urządzić je według własnych preferencji z myślą o długoterminowym
        pobycie (w przeciwieństwie do mieszkania wynajętego w Polsce, gdzie takie
        działania miały miejsce, wskazać należy m.in. na materialną wartość Pana
        wydatków związanych z tym mieszkaniem w styczniu 2021 r.). To wskazuje, że
        mieszkanie wynajęte w Niemczech służyło Panu wyłącznie jako tymczasowe
        zakwaterowanie przed rozpoczęciem od 1 marca 2021 r. najmu w Polsce oraz
        podczas okazjonalnych kontaktów z synem;
        W 2021 roku nie utrzymywał Pan żadnych istotnych relacji społecznych,
        kulturalnych czy innych w Niemczech. Cała aktywność w tym zakresie została
        przeniesiona do Polski. Jedyne związki tego typu w Niemczech ograniczały się
        przede wszystkim do kontaktów z synem. W Polsce natomiast Pan zamieszkał ze
        swoją partnerką, planując wspólne życie (m.in. urządzenie wspólnego mieszkania).
        Uczestniczył Pan również w życiu rodzinnym partnerki, biorąc udział w
        uroczystościach rodzinnych, spędzał w Polsce wspólnie z partnerką wakacje;
        Ze względu na uznanie przez Pana Polski za swoje stałe miejsce zamieszkania,
        aktywnie uczestniczył w życiu społecznym i sportowym w Polsce. W zakresie
        aktywności sportowej od 2021 roku regularnie współpracuje Pan z zatrudnionym
        trenerem, rozwijając swoją formę fizyczną. W kontekście aktywności społecznej
        organizował Pan specjalne wydarzenia, takie jak degustacje win, budował sieć
        kontaktów. Prowadził Pan również aktywne życie towarzyskie, regularnie
        zapraszając znajomych do swojego mieszkania w (...). Analogiczne więzi nie istniały
        w odniesieniu do Niemiec.
        Od 2021 roku korzystał Pan przede wszystkim z opieki medycznej w Polsce.
        Znaczna liczba wizyt lekarskich, zabiegów, operacji oraz badań - szczególnie
        planowanych - odbywała się właśnie w Polsce. Sporadycznie korzystał Pan z opieki

        medycznej w Niemczech, były to wizyty incydentalne wynikające z wcześniejszego
        objęcia ochroną zdrowotną, a nie z faktycznego uzależnienia od niemieckiego
        systemu zdrowia (np. nagłe pogorszenie zdrowia podczas wizyty u córki
        wymagające pilnej interwencji medycznej, co doprowadziło do dwóch dodatkowych
        wizyt medycznych w Niemczech).
        Należy również uwzględnić indywidualne podejście Pana do Polski. W 2021 r.
        przebywał Pan w Polsce przez 156 dni, jednocześnie nie przebywając w żadnym
        innym kraju dłużej niż w Polsce. Od 1 marca 2021 roku (data wprowadzenia się do
        mieszkania w Polsce) przebywał Pan w Polsce przez 152 dni, a w Niemczech przez
        100 dni - co wskazuje, że Polska stała się dla Pana zwykłym miejscem zamieszkania.
    Pana zdaniem przedstawione okoliczności zdecydowanie wskazują, że miał Pan w 2021 r.
    centrum interesów osobistych w Polsce. Istotne jest, że na początku 2021 r. wspólne
    gospodarstwo domowe Pana z żoną faktycznie ustało z powodu separacji, przy
    jednoczesnym braku ciągłego obowiązku sprawowania stałej opieki rodzicielskiej nad
    dziećmi. Jednocześnie Pan już od 2020 r. podejmował konkretne działania na rzecz
    zorganizowania stałego miejsca zamieszkania w Polsce, w tym zamieszkania w Polsce ze
    swoją partnerką (konkretne działania podjął Pan już na początku 2021 r., jeszcze przed
    rozpoczęciem faktycznej separacji).
    Ponadto, Pana zdaniem, całokształt przedstawionych okoliczności wskazuje, że w 2021 r.
    Pana działalność społeczna w Niemczech faktycznie ustała i została całkowicie
    przeniesiona do Polski. Dotyczy to zarówno współpracy z trenerem, opieki zdrowotnej,
    budowania sieci kontaktów, jak i utrzymywania kontaktów towarzyskich z przyjaciółmi
    oraz rodziną partnerki w Polsce. Po przeniesieniu się Pana do Polski wszelkie późniejsze
    pobyty w Niemczech miały wyłącznie tymczasowy charakter i wynikały przede wszystkim z
    chęci utrzymania kontaktu z nastoletnim synem.
    Tym samym, ogół powyższych okoliczności uzasadnia twierdzenie, że miał Pan centrum
    interesów życiowych w Polsce de facto już od początku 2021 r., szczególnie w rozumieniu
    tego pojęcia wynikającego z Objaśnień Ministerstwa Finansów.
    W kontekście centrum interesów gospodarczych Objaśnienia Ministerstwa Finansów
    wskazują, że miejscem tym jest kraj, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania
    ekonomiczne. W Objaśnieniach podkreśla się, że należy wziąć pod uwagę związki
    ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce
    wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane
    inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce,
    z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.
    Objaśnienia nie wskazują w jaki sposób należy wartościować poszczególne wymienione
    powyżej kryteria. W szczególności, czy i które z tych związków mają bardziej istotne
    znaczenie, a które mniej. Niemniej analiza okoliczności faktycznych wskazanych przez
    Pana wskazuje, iż Polska w 2021 r. i 2022 r. stanowi również Pana centrum interesów
    gospodarczych.
    Uzasadniają to poniższe okoliczności:
        Od lutego 2021 r. faktycznie posiadał Pan w Polsce powierzchnię biurową,
        umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej, zarządzanie majątkiem,
        rozwój startupu itp. (początkowo przestrzeń coworkingowa, później dedykowane
        biuro, które nadal Pan wynajmuje).

        Od 2021 r. budował Pan z Polski relacje networkingowe o istotnym znaczeniu dla
        Pana działalności biznesowej;
        Pod koniec 2020 r. aktywnie poszukiwał Pan w Polsce zatrudnienia na stanowiskach
        kierowniczych, kontaktując się z różnymi podmiotami, m.in. (...) oraz (...).
        Ostatecznie nie podjął Pan pracy, jednocześnie w tym okresie nie pracował Pan ani
        nie poszukiwał Pan zatrudnienia w Niemczech. W ciągu całej kariery zawodowej
        90% Pana doświadczenia było związane z przedsiębiorczością, dlatego Pana
        głównym celem w 2021 r. było tworzenie nowych możliwości biznesowych
        samodzielnie lub w ramach spółki. Od grudnia 2020 r. aktywnie prezentował Pan
        koncepcję Polski jako centrum usług doradczych typu near-shoring,
        dostarczających wysoko wykwalifikowanych specjalistów dla zespołów
        obsługujących klientów ze Szwajcarii, Niemiec i Wielkiej Brytanii. Pana celem było
        objęcie pozycji partnera w jednej z tych firm oraz rozwijanie analogicznych
        projektów. W 2021 r. rozpoczął Pan opracowywanie w Polsce koncepcji nowego
        przedsięwzięcia - (...), we współpracy z profesjonalnym sommelierem. Pracował nad
        biznesplanem i strategią z biura w (...), współpracując przy tym z najbardziej
        znanych sommelierów w Polsce, który został formalnym doradcą (...) (startup
        założony przez Pana zarządzany z Polski). Aktywnie poszukiwał Pan także w Polsce
        spółek do inwestowania jako anioł biznesu. W 2023 roku założył Pan w Polsce
        własną spółkę - (...) Sp. z o.o., współpracującą z 4 polskimi podwykonawcami.
        Obecnie rozwija Pan z Polski również jeden z pierwszych funduszy aktywów
        cyfrowych w Polsce - (...), skierowany do inwestorów międzynarodowych;
        Nie prowadził Pan działalności zawodowej ani nie szukał zatrudnienia w Niemczech.
        W praktyce jedynym ekonomicznym związkiem Pana z Niemcami w 2021 r. było
        posiadanie nieruchomości oraz otrzymanie przez krótki okres zasiłku dla
        bezrobotnych. Nie zamieszkiwał Pan jednak w tej nieruchomości. Dom ten był
        również jedynym Pana aktywem w Niemczech. Jednocześnie samo posiadanie
        nieruchomości w innym kraju nie tworzy centrum interesów gospodarczych w tym
        kraju, co potwierdza np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji
        Skarbowej z dnia 13 czerwca 2023 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.229.2023.3.JM);
        Otrzymywany przez Pana zasiłek w Niemczech był nieznaczący w porównaniu do
        ogólnych Pana aktywów, zwłaszcza w kontekście wydatków w Polsce (najem
        mieszkania, koszty utrzymania). Pana majątek znacząco przekraczał otrzymane
        płatności. Posiadał Pan też portfel inwestycyjny w Szwajcarii generujący odsetki
        dywidendy i zyski kapitałowe. Zarządzał Pan tymi aktywami z Polski, korzystając z
        wynajmowanej w Polsce powierzchni biurowej.
    Pana zdaniem, ogół powyższych okoliczności uzasadnia, że posiadał Pan w 2021 r. i 2022 r.
    centrum interesów gospodarczych w Polsce. W Pana ocenie przemawiają za tym
    okoliczności, że aktywnie poszukiwał Pan zatrudnienia, zarządzał majątkiem oraz
    prowadził działalność związaną ze związanym przez siebie startupem z terytorium Polski.
    Jednocześnie wskazuje Pan, że zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów, wystarczy
    spełnienie jednego kryterium (centrum interesów osobistych lub gospodarczych), by
    ustalić centrum interesów życiowych w Polsce. Biorąc pod uwagę całokształt wskazanych

    powyżej okoliczności w Pana ocenie posiadał Pan w Polsce przez cały 2021 r. i 2022 r.
    centrum interesów życiowych w Polsce.
    UPO PL-DE oraz Komentarz do MK OECD
    Według art. 4 ust. 2 lit. a UPO PL-DE osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w
    tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce
    zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce
    zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze
    (ośrodek interesów życiowych).
    Na gruncie Komentarza do MK OECD powiązania osobiste z danym krajem interpretuje się
    przez pryzmat pojęcia „ogniska domowego”. Jak już wyżej wskazano, w tym zakresie każda
    forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością
    lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany). Kluczowe znaczenie
    ma tutaj trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba
    zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej
    dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z
    różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa,
    podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.).
    Całokształt Pana sytuacji faktycznej wskazuje, że już do 2020 r. podejmował Pan konkretne
    rzeczywiste działania mające na celu organizację „ogniska domowego” w Polsce. W tym
    zakresie, jeszcze w 2020 r. poszukiwał Pan zatrudnienia w (...),, a następnie na początku
    2021 r. zawarł Pan umowę najmu mieszkania, w którym zamieszkał Pan wspólnie z
    partnerką z Polski od 1 marca 2021 r. Pan oraz Pana partnerka umeblowaliście
    przedmiotowe mieszkanie według własnych upodobań, w szczególności z myślą o
    przygotowaniu mieszkania do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a w
    szczególności na pobyt stały.
    Pana sytuacja w Niemczech była diametralnie inna. Wynajął Pan tam mieszkanie wyłącznie
    w związku z faktyczną separacją od żony, oraz na krótkoterminowe pobyty w związku z
    odwiedzinami syna. Nie podejmował Pan żadnych działań wskazujących, że mieszkanie to
    miałoby charakter inny niż tymczasowy. W zakresie więzi rodzinnych w Niemczech już nie
    prowadził Pan wspólnego gospodarstwa domowego z żoną (ze względu na separację, a
    później rozwód), a Pana dzieci były już zasadniczo samodzielne i nie wymagały jego stałej
    opieki rodzicielskiej (dorosła córka i 16-letni syn).
    Uwzględniając art. 4 ust. 2 UPO PL-DE i w ślad za Komentarzem do MK OECD Polska była
    krajem, w którym miał Pan przez cały 2021 r. stałe miejsce zamieszkania (centrum
    interesów życiowych). Wniosek ten dodatkowo wzmacnia fakt przeniesienia przez Pana do
    Polski więzi społecznych, aktywności sportowych i zdrowotnych (podczas gdy Pana
    aktywność społeczna w Niemczech ustała - pomijając odwiedziny syna, córki i jedno
    spotkanie z przyjacielem w 2021 r.).
    Według Komentarza do MK OECD wszystkie okoliczności muszą być oceniane łącznie, ze
    szczególnym uwzględnieniem indywidualnych działań danej osoby. Na podstawie
    okoliczności stanu faktycznego można w Pana ocenie stwierdzić należy, że nie miał Pan
    zamiaru utrzymywać stałego miejsca zamieszkania w Niemczech, jednocześnie zakładając
    od początku 2021 r. w Polsce. W 2020 r. i na początku 2021 r. podjął szereg konkretnych
    działań, chcąc ustanowić w Polsce stałe miejsce zamieszkania, jednocześnie ograniczając
    istotnie swoje więzi z Niemcami przede wszystkim do kontaktów z synem.
    Powyższą argumentację wzmacniają dodatkowo przedstawione wcześniej okoliczności
    dotyczące centrum gospodarczych. Po zakończeniu pracy w Szwajcarii kolejno i już od
    2020 r. aktywnie poszukiwał Pan zatrudnienia w Polsce jeszcze przed 2021 rokiem. Po
    utracie pracy w Szwajcarii nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do
    znalezienia zatrudnienia w Niemczech. Ponadto, od 1 marca 2021 roku, gdy rozpoczął Pan
    wynajem mieszkania w Polsce, spędził Pan 152 dni w Polsce i jedynie 100 dni w
    Niemczech, co wskazuje, że Polska stała się Pan stałym miejscem zamieszkania.

    Z perspektywy czasu wniosek ten potwierdzają także późniejsze kluczowe wydarzenia,
    wskazane w niniejszym wniosku takie jak narodziny Pana dziecka z polską partnerką,
    utworzenie (...) w Polsce, (...)
    Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności, w Pana ocenie:
    1) od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w
      Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy.
    2) przez cały 2022 r. był Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiadał Pan w Polsce
      nieograniczony obowiązek podatkowy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.
    Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik
    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają
    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast
    jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił
    podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w
    Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się
    bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach
    wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we
    własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.
    Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa
    warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce
    zamieszkania w Polsce. Jako pierwszy warunek przepis wskazuje posiadanie centrum
    interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

    Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów
    osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została
    skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na
    potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek
    interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika
    „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla
    doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium RP.
    Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn.
    ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska,
    przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów
    gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła
    dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy
    ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.
    Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również
    osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni
    w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi
    samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną
    od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum
    interesów życiowych.
    Według art. 4a ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną
    Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12
    poz. 90; dalej: umowa polsko- niemiecka):
      W rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego
      Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce
      stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i
      obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.
      Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym
      Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu
      majątku położonego w tym Państwie.
    Jak wynika z art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:
      Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma
      miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się
      według następujących zasad:
      a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma
      ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu
      Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
      Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek
      interesów życiowych),
      b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów
      życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z
      Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się
      Państwie, w którym zwykle przebywa,

      c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w
      żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie,
      którego jest obywatelem,
      d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z
      nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze
      wzajemnego porozumienia.
    Umowa polsko-niemiecka nie została zmieniona w wyniku Konwencji wielostronnej
    implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie
    erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku (dalej: Konwencja MLI).
    Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu należy sięgnąć do Komentarza do
    Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest
    umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w
    zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z
    zaleceniami Rady OECD państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych
    konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w
    Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe)
    uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w
    sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami,
    została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym
    umowa polsko-niemiecka.
    Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały
    wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które
    zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa
    Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa,
    natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania.
    Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska
    domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego
    użytkowania. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe,
    co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć
    to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do
    czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba
    fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas
    pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są
    ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów
    życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i
    towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce
    działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te
    okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej
    osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy
    ustalić je, biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle
    przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
    Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne
    postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie
    tego kryterium, należy ustalić je, biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym
    osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik
    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają
    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
    Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie
    płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym
    w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Analizując Pana powiązania osobiste i gospodarcze, stwierdzam, że od 1 marca 2021 r.
    posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i podlega
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od tego dnia zamieszkał Pan na stałe
    wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem stałego
    pobytu. Przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania.
    Natomiast do dnia przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, tj. od 1 stycznia 2021 r.
    do 1 marca 2021 r. nie posiadał Pan miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w
    Polsce. W tym okresie (do 15 lutego 2021 r.) mieszkał Pan w Niemczech we własnym
    domu, który opuścił Pan z powodu separacji z żoną, a następnie w wynajmowanym
    mieszkaniu (w celu utrzymywania kontaktu z nastoletnim synem, który mieszkał wspólnie
    z Pana żoną).
    Nie sposób zgodzić się z Panem, że posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek
    podatkowy od 1 stycznia 2021 r.
    Fakt, że już w 2020 r. i na początku 2021 r. podejmował Pan konkretne działania celem
    zorganizowania miejsca zamieszkania w Polsce nie świadczy o tym, że w tym okresie
    miejsce zamieszkania istniało. Jak sam Pan wskazał do 1 marca 2021 r. w Niemczech
    zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju, posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów
    podatkowych. Od tego dnia przeprowadził się Pan do Polski. Od dnia 1 marca 2021 r.
    posiada Pan (ustanowił) w Polsce stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych,
    zgodnie z polskim prawem podatkowym. W tym dniu zamieszkał Pan na stałe wraz z
    partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem stałego pobytu.
    Zatem, od 1 stycznia 2021 r. do dnia przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, tj. do 1
    marca 2021 r., nie posiadał Pan miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i
    podlegał Pan ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tzn. obowiązkowi
    podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej.
    Natomiast nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. obowiązkowi
    podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce
    położenia źródeł przychodów, podlega Pan od 1 marca 2021 r. oraz w 2022 r.
    Pana stanowisko, zgodnie z którym od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem
    podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek
    podatkowy jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie - Pana stanowisko jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja

        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...), ul. (...), (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych
    reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu
    wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w
    terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.