Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.562.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-22
Teza: skutki podatkowe związane z odsprzedażą lub nieodpłatnym przekazaniem kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców
Słowa kluczowe: karta; przychód-moment powstania przychodów; usługi-wykonanie usługi; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 4 listopada 2019 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…..), uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 23 grudnia 2019 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…..) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 31 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z odsprzedażą lub nieodpłatnym przekazaniem kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.562.2019.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 13 grudnia 2019 r. (data doręczenia 17 grudnia 2019 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…..). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 23 grudnia 2019 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP….), oraz pismem, które wpłynęło w dniu 31 grudnia 2019 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 24 grudnia 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce i podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Wnioskodawca jest wspólnikiem w K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka K”). Wnioskodawca ma w tej Spółce status komandytariusza.

B Spółka Akcyjna (dalej jako: „Spółka B”) prowadzi działalność jako biuro informacji gospodarczej na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o udostępnianiu informacji gospodarczych i wymianie danych gospodarczych (dalej w skrócie: „u.u.i.g.”). Zgodnie z przepisami u.u.i.g. udostępnianie informacji gospodarczych osobom trzecim nieoznaczonym w chwili przeznaczania tych informacji do udostępniania następuje wyłącznie za pośrednictwem biura informacji gospodarczej, chyba że przepisy prawa przewidują inny tryb udostępniania danych. Na podstawie przepisów u.u.i.g. przedmiotem działalności gospodarczej biura informacji gospodarczej jest pośrednictwo w udostępnianiu informacji gospodarczych, polegające na przyjmowaniu informacji gospodarczych od wierzycieli, przechowywaniu i ujawnianiu tych informacji. Przepisy u.u.i.g. przewidują, że biura informacji gospodarczej nie mogą powierzyć innym podmiotom wykonywania wskazanych czynności, z wyjątkiem innych biur oraz instytucji utworzonych na podstawie odpowiednich przepisów prawa bankowego.

Karty przedpłacone z kodem.

Spółka B będzie świadczyła na rzecz klientów usługi związane z udostępnianiem informacji gospodarczych na zasadach określonych w przepisach u.u.i.g. Klientami Spółki B będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej albo osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, ale nabywające usługi poza zakresem swojej działalności. Spółka B planuje zwiększenie sprzedaży świadczonych usług związanych z udostępnianiem informacji gospodarczych poprzez wykorzystanie kart przedpłaconych z kodem. Karta to dokument lub inny nośnik zawierający unikalny kod umożliwiający klientowi korzystanie z usług świadczonych przez Spółkę B. Karta umożliwia klientowi skorzystanie z usług świadczonych przez Spółkę B po zarejestrowaniu się w serwisie internetowym i zawarciu umowy o świadczenie usług ze Spółką B. Karta może mieć postać materialną (np. papierowa lub plastikowa karta z numerem kodu) albo niematerialną (np. numer kodu wysłany na adres mailowy). Klient zainteresowany skorzystaniem z usług Spółki B będzie mógł zakupić kartę przedpłaconą z kodem. Karta będzie zawierała unikalny kod, na podstawie którego klient będzie mógł skorzystać z usług świadczonych przez Spółkę B. W tym celu klient będzie musiał zalogować się na wskazanej stronie internetowej oraz podać dane rejestracyjne. Następnie będzie miał miejsce etap weryfikacji tożsamości klienta i akceptacji przez klienta stosownych regulaminów. W momencie akceptacji przez klienta regulaminów pomiędzy Spółką B, a klientem będzie dochodziło do zawarcia umowy o świadczenie usług. Klient, który dokonał zakupu karty przedpłaconej z kodem, będzie uprawniony do skorzystania ze ściśle określonych usług, których dotyczy konkretna karta. Poszczególne rodzaje kart będą się różnić zakresem oferowanych usług oraz ceną sprzedaży. Po zakupie karty klient nie będzie mógł zmienić nabywanego świadczenia (nie będzie mógł skorzystać z innych usług niż usługi oferowane przez Spółkę B na podstawie tej konkretnej karty). Po zakupie karty klient nie będzie mógł również zwrócić karty (nie będzie mógł zwrócić karty i w związku z tym oczekiwać zwrotu zapłaconej za nią ceny sprzedaży).

Zakup kart przedpłaconych z kodem.

Spółka B będzie podmiotem odpowiedzialnym za wyemitowanie kart przedpłaconych z kodem, które będą umożliwiały skorzystanie ze ściśle określonych usług świadczonych przez Spółkę B. W celu dystrybucji kart przedpłaconych z kodem Spółka B planuje zawarcie umów sprzedaży kart ze Spółką K. Spółka B będzie miała zawartą ze Spółką K umowę, na podstawie której Spółka K będzie wykonywała czynności zmierzające do zwiększenia sprzedaży usług świadczonych przez Spółkę B. Spółce K będzie z tego tytułu przysługiwało wynagrodzenie ustalane w oparciu o wartość usług świadczonych przez Spółkę B na rzecz klientów, które zostały sprzedane w wyniku czynności podejmowanych przez Spółkę K. W ramach umowy sprzedaży Spółka B będzie podmiotem sprzedającym karty, a Spółka K będzie podmiotem kupującym karty. Na podstawie umowy sprzedaży Spółka B będzie zobowiązana do przeniesienia własności określonej ilości kart na Spółkę K, a Spółka K będzie zobowiązana do zapłacenia Spółce B wynagrodzenia (ceny sprzedaży). Przeniesienie własności kart będzie następowało w momencie wydania kart. Wydanie kart mających postać materialną będzie następowało w momencie fizycznego przekazania kart Spółce K, a wydanie kart mających postać niematerialną będzie następowało w momencie przekazania unikalnych kodów Spółce K.

Odsprzedaż lub nieodpłatne przekazanie kart przedpłaconych z kodem.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka K będzie się zajmowała dalszą dystrybucją kart przedpłaconych z kodem. W związku z tym, Spółka K będzie mogła sprzedawać lub nieodpłatnie przekazywać karty bezpośrednio klientom albo sprzedawać lub nieodpłatnie przekazywać karty innym podmiotom, które będą się zajmowały sprzedażą lub nieodpłatnym przekazywaniem kart bezpośrednio klientom.

W związku z odprzedażą lub nieodpłatnym przekazaniem kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców po stronie Spółki K mogą wystąpić następujące sytuacje:

1.  Spółka K sprzeda kartę nabywcy za wynagrodzeniem wyższym, niż cena zakupu karty zapłacona Spółce B,
2.  Spółka K sprzeda kartę nabywcy za wynagrodzeniem równym cenie zakupu karty zapłaconej Spółce B,
3.  Spółka K sprzeda kartę nabywcy za wynagrodzeniem niższym od ceny zakupu karty zapłaconej Spółce B,
4.  Spółka K dokona nieodpłatnego przekazania karty nabywcy.

W przypadku odsprzedaży kart przedpłaconych z kodem (sytuacje z pkt a) - c) Spółka K będzie podmiotem sprzedającym karty, a nabywca będzie podmiotem kupującym karty. Na podstawie umowy sprzedaży Spółka K będzie zobowiązana do przeniesienia własności określonej ilości kart na nabywcę, a nabywca będzie zobowiązany do zapłacenia Spółce K wynagrodzenia (ceny sprzedaży). Przeniesienie własności kart będzie następowało w momencie wydania kart. Wydanie kart mających postać materialną będzie następowało w momencie fizycznego przekazania kart nabywcy, a wydanie kart mających postać niematerialną będzie następowało w momencie przekazania unikalnych kodów nabywcy. W przypadku nieodpłatnego przekazania kart przedpłaconych z kodem (sytuacja z pkt d) będzie ono realizowane na cele reklamowo-promocyjne Spółki K. Nieodpłatne przekazanie kart będzie realizowane z zamiarem pozyskania nowych klientów, utrzymania dotychczasowych klientów lub zwiększenia sprzedaży usług. Możliwe jest również nieodpłatne przekazanie kart pracownikom Spółki K, jako działanie o charakterze motywacyjnym i tworzącym pozytywne relacje między pracownikiem a pracodawcą.

W każdej z tych sytuacji nieodpłatne przekazanie kart będzie związane z działalnością gospodarczą Spółki K będzie związane z przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi z tytułu udziału w Spółce K.

Spółka K jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT. Sprzedaż kart przedpłaconych z kodem może podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej w skrócie: „u.p.t.u.”). Karty przedpłacone z kodem będą stanowiły bony w rozumieniu art. 2 pkt 41 u.p.t.u. W zależności od rodzaju kart przedpłaconych z kodem mogą one stanowić bony jednego przeznaczenia (art. 2 pkt 43 u.p.t.u.) albo bony różnego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 u.p.t.u.). Jeśli karty przedpłacone z kodem będą stanowiły bony jednego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę K na rzecz nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 8a ust. 1 u.p.t.u.). Jeśli nabywcą kart przedpłaconych z kodem będzie podatnik VAT, to sprzedaż będzie dokumentowana fakturą wystawioną przez Spółkę K. Jeśli karty przedpłacone z kodem będą stanowiły bony różnego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę K na rzecz nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 8b ust. 1 u.p.t.u.). Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie po stronie Spółki B. Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie dopiero w momencie wykonania na rzecz klienta usługi, której dotyczy karta przedpłacona z kodem.

W piśmie z dnia 23 grudnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest wspólnikiem Spółki komandytowej od 2 listopada 2018 r.

Spółka K prowadzi działalność gospodarczą w następującym zakresie:

*   świadczenie usług z zakresu przyjmowania, przetwarzania i udostępniania danych osobowych w celu oceny wiarygodności finansowej, utrzymywanie i zarządzanie bazami danych, dostarczanie kompleksowych informacji z innych baz danych w celu oceny wiarygodności finansowej,

*   prowadzenie i udostępnianie programu Rzetelna Firma,

*   usługi call center i monitoringu płatności, pozyskiwanie i obsługa klientów,

*   tworzenie i zarządzanie wiedzą w zakresie biznesu,

*   tworzenie procedur, innowacji, modeli biznesowych,

*   tworzenie technik i kanałów sprzedaży produktów, tworzenie technik sprzedażowych,

*   świadczenie usług akwizycji,

*   usługi kadrowo-płacowe, rekrutacyjne.

Udział Wnioskodawcy w zyskach Spółki komandytowej wynosi 83,7234%. Przychody z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w formie Spółki komandytowej są opodatkowane podatkiem liniowym 19%, zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi dokumentacji podatkowej dla celów działalności gospodarczej w formie Spółki komandytowej, natomiast sama Spółka komandytowa prowadzi księgi rachunkowe, na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Umowy sprzedaży kart przedpłaconych z kodem pomiędzy Spółką B, a Spółką K nie zostały jeszcze zawarte. Wnioskodawca nie jest w stanie podać daty zawarcia takich umów, poza tym że będzie to miało miejsce w przyszłości. Spółka K i Spółka B są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie Spółki K w związku z zawartą umową sprzedaży kart przedpłaconych z kodem będzie ustalane jako iloczyn ilości sprzedanych kart oraz ceny jednej karty określonego rodzaju. W przypadku, gdy karty przedpłacone z kodem będą nieodpłatnie przekazywane nabywcom, to Spółce K nie będzie przysługiwało żadne wynagrodzenie. Karty przedpłacone z kodem mogą być sprzedawane przez Spółkę K po cenie nabycia, jak również po cenie nabycia, powiększonej o prowizję, jak również po cenie niższej niż cena nabycia. Jest to kwestia negocjacji pomiędzy Spółką K, a nabywcą. Spółka K może nieodpłatnie przekazywać nabywcom karty przedpłacone z kodem w ramach różnego rodzaju działań reklamowo-promocyjnych. Przykładowo, karty mogą być przekazywane klientom nabywającym usługi od Spółki K w celu utrzymania współpracy i zachęcenia ich do dalszego korzystania z tych usług, albo mogą być przekazywane potencjalnym klientom Spółki K w celu zachęcenia ich do skorzystania z jej usług. Wnioskodawca prosi o przyjęcie, jako elementu opisu zdarzenia przyszłego, że nieodpłatne przekazanie kart na cele reklamowo-promocyjne będzie związane z działalnością gospodarczą Spółki K oraz będzie związane z przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi z tytułu udziału w Spółce K. Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w żaden sposób kwestii związanych z kartami przedpłaconymi z kodem (czy też szerzej bonami, voucherami), w związku z tym nie można wskazać, jaki charakter mają te karty na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca może wskazać, że karta to dokument lub inny nośnik zawierający unikalny kod umożliwiający klientowi rejestrację w serwisie internetowym Spółki B i korzystanie z usług świadczonych przez Spółkę B. Karta może mieć postać materialną (np. papierowa lub plastikowa karta z numerem kodu), albo niematerialną (np. numer kodu wysłany na adres mailowy). W pytaniu Nr 1 i pytaniu Nr 2 chodzi o sytuacje, w których nabywcami kart przedpłaconych z kodem będą przede wszystkim klienci zewnętrzni. Potencjalnie nabywcami kart mogą być również pracownicy Spółki K, przy czym w pytaniu Nr 1 i pytaniu Nr 2 chodzi o sytuacje, w których pracownicy nabywaliby te karty odpłatnie, poza zakresem stosunku pracy łączącego ich ze Spółką K. Spółka K w związku z zakupem kart przedpłaconych z kodem od Spółki B poniesie wydatek w postaci wynagrodzenia (ceny) zapłaconego Spółce B za zakupione karty. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego karty przedpłacone z kodem nabywane przez Spółkę K od Spółki B mogą stanowić bony jednego przeznaczenia albo bony różnego przeznaczenia w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jeśli karty będą stanowiły bony jednego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę B na rzecz Spółki K będzie dokumentowana fakturą. Jeśli karty będą stanowiły bony różnego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę B na rzecz Spółki K będzie dokumentowana notą księgową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy, a jeśli tak, to w którym momencie i w jakiej wysokości, po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie przychód podatkowy w związku ze sprzedażą kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców?
2.  Jeśli po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie przychód podatkowy w związku ze sprzedażą kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców, to do którego źródła przychodów należy go zaliczyć?
3.  Czy, a jeśli tak, to w którym momencie i w jakiej wysokości, Wnioskodawca (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, w przypadku dokonania sprzedaży tych kart przedpłaconych z kodem (sytuacje z pkt a), b), c)?
4.  Czy, a jeśli tak, to w którym momencie i w jakiej wysokości, Wnioskodawca (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, w przypadku dokonania nieodpłatnego przekazania tych kart przedpłaconych z kodem (sytuacja z pkt d)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej w skrócie: „u.p.d.o.f.”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 14 ust. 1e u.p.d.o.f., jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f., w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, le i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, po Jego stronie (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie przychód podatkowy w związku ze sprzedażą kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców.

Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.).

W przypadku przychodów z działalności gospodarczej przychodami są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.).

Zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem, za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2017 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.83.2017.2.MST).

Wynagrodzenie należne Spółce K z tytułu sprzedaży kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców stanowi przychód podatkowy. Wynagrodzenie to wiąże się z przyrostem majątkowym (zwiększeniem aktywów), które ma charakter definitywny i bezzwrotny.

Tym samym, wynagrodzenie należne Spółce K z tytułu sprzedaży kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K). Przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy powstanie w wysokości wynagrodzenia zapłaconego przez nabywcę za karty przedpłacone z kodem (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach Spółki K). Przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie w momencie otrzymania od nabywców wynagrodzenia za sprzedaż kart przedpłaconych z kodem.

W omawianym przypadku nie ma zastosowania art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., ponieważ sprzedaż kart przedpłaconych z kodem nie stanowi ani wydania rzeczy, ani zbycia prawa majątkowego, ani wykonania usług (karta przedpłacona z kodem nie jest rzeczą, prawem majątkowym lub usługą). Stanowisko to potwierdza, np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lipca 2019 r., Nr 0111-KDIB1-1.4010.131.2019.2.MF, w której stwierdzono: „Mając powyższe na względzie wskazać należy, że karta przedpłacona jest dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Podkreślić należy przy tym, że sprzedaż karty nie skutkuje wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi, karta nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Karta przedpłacona jest substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej.”

W związku z tym, w omawianym przypadku moment powstania przychodu podatkowego należy określić na podstawie art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. Skoro nie można ustalić momentu powstania przychodu na podstawie art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f albo art. art. 14 ust. 1e u.p.d.o.f. (sprzedaż kart przedpłaconych z kodem nie stanowi usługi rozliczanej okresowo), to momentem powstania przychodu będzie dzień otrzymania od nabywców zapłaty za sprzedane karty przedpłacone z kodem.

W omawianym zdarzeniu przyszłym emitentem kart przedpłaconych z kodem będzie Spółka B (kody będą uprawniały do skorzystania z usług Spółki B). Natomiast Spółka K będzie nabywała karty od Spółki B i następnie odsprzedawała te karty nabywcom. Tym samym, Spółka K nie będzie emitentem kart i nie będzie świadczyła usług na rzecz klientów. W takim przypadku moment powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) nie może być łączony z momentem wykonania usługi na rzecz klientów (taka sytuacja miałaby miejsce, gdyby Spółka K emitowała bony uprawniające do skorzystania z własnych usług), ale powinien być łączony z momentem otrzymania od nabywców zapłaty za sprzedane karty.

Stanowisko to potwierdza, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 grudnia 2011 r., Nr ITPB1/415-1000a/11/MR), w której stwierdzono: „Wnioskodawca wykupuje vouchery od Kontrahenta, a następnie dokonuje ich sprzedaży (odsprzedaży) w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Z powyższego wynika, iż voucher nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do nabycia w oznaczonym terminie pewnego świadczenia (lub zakupu towaru). Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) vouchera nie jest wydaniem rzeczy ani świadczeniem usługi. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży voucherów powstanie, zgodnie z cyt. wyżej art. 14 ust. 1i ww. ustawy, w dniu, w którym Wnioskodawca otrzyma należną Mu zapłatę.”

Podsumowując, po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie przychód podatkowy w związku ze sprzedażą kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców. Przychód podatkowy powstanie w momencie otrzymania od nabywców wynagrodzenia z tytułu sprzedaży kart przedpłaconych z kodem. Przychód podatkowy powstanie w wysokości wynagrodzenia zapłaconego przez nabywcę za karty przedpłacone z kodem (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach Spółki K).

Ad. 2)

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c);
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

1.  inne źródła.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki K. Spółka K jest Spółką komandytową, a więc spółką niebędącą osobą prawną (art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 u.p.d.o.f).

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka K będzie się zajmowała dystrybucją kart przedpłaconych z kodem, w tym sprzedażą kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców. W związku z tym, na podstawie art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. przychód ze sprzedaży kart przedpłaconych z kodem będzie stanowił dla Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) przychód z pozarolniczej działalność gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Podsumowując, jeśli po stronie Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) powstanie przychód podatkowy w związku ze sprzedażą kart przedpłaconych z kodem, to przychód ten należy zaliczyć do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.).

Ad. 3)

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 u.p.d.o.f., u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 5a u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 22 ust. 5b u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z powszechnie przyjmowanym stanowiskiem, żeby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany

(interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2019 r., Nr 0112-KDIL3-1.4011.198.2019.1.KF).

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, które będą przez Spółkę K sprzedawane nabywcom (sytuacje z pkt a), b), c) będą stanowiły koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółce K). Wydatki te będą spełniały wskazane w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Po pierwsze, wydatki te zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów. Spółka K będzie dokonywała zakupu kart od Spółki B w celu ich odsprzedaży nabywcom. Bez zakupu kart od Spółki B nie byłaby możliwa sprzedaż kart na rzecz nabywców, a w konsekwencji uzyskanie przychodów ze sprzedaży kart na rzecz nabywców. Tym samym, Spółka K będzie ponosiła wydatki na zakup kart od Spółki B w celu uzyskania przychodów ze sprzedaży tych kart na rzecz nabywców. Po drugie, wydatki te nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Po trzecie, wydatki te będą należycie udokumentowane. Jeśli karty będą stanowiły bony jednego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę B na rzecz Spółki K będzie dokumentowana fakturą. Jeśli karty będą stanowiły bony różnego przeznaczenia, to sprzedaż kart przez Spółkę B na rzecz Spółki K będzie dokumentowana notą księgową.

Moment zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychód będzie zależał od tego, czy omawiane wydatki zostaną uznane za koszty bezpośrednie, czy za koszty pośrednie, o których mowa w art. 22 ust. 5-5c u.p.d.o.f. Przepisy u.p.d.o.f. nie określają, co należy rozumieć przez koszty bezpośrednie i koszty pośrednie.

Przyjmuje się, że: „W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.334.2017.2.AG).

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, które będą przez Spółkę K sprzedawane nabywcom (sytuacje z pkt a), b), c) należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców. W omawianej sytuacji wystąpi bezpośredni związek między poniesionym kosztem zakupu kart od Spółki B, a przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży kart na rzecz nabywców. Koszty te są bezpośrednio związane z przychodami ze sprzedaży kart na rzecz nabywców, ponieważ poniesienie tych kosztów przekłada się wprost na uzyskanie przychodów ze sprzedaży kart na rzecz nabywców. Bez zakupu kart od Spółki B nie byłaby możliwa sprzedaż kart na rzecz nabywców, a w konsekwencji uzyskanie przychodów ze sprzedaży kart na rzecz nabywców. W omawianym przypadku możliwe jest ustalenie w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał przychód ze sprzedaży kart na rzecz nabywców, które wcześniej zostały zakupione od Spółki B. Tym samym, możliwe jest powiązanie ze sobą kosztu nabycia kart od Spółki B i przychodu ze sprzedaży kart na rzecz nabywców.

Podsumowując, w przypadku dokonania sprzedaży kart przedpłaconych z kodem (sytuacje z pkt a), b), c) Wnioskodawca (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem. Wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem będą kosztem uzyskania przychodów bezpośrednio związanym z przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży kart przedpłaconych z kodem na rzecz nabywców, a w konsekwencji będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5, ust. 5a i ust. 5b u.p.d.o.f.

Ad. 4)

Podstawą prawną udzielenia odpowiedzi na pytanie czwarte są przepisy wskazane w odpowiedzi na pytanie trzecie, a więc art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 5, art. 22 ust. 5a, art. 22 ust. 5b oraz art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, które będą przez Spółkę K nieodpłatnie przekazywane (sytuacja z pkt d) będą stanowiły koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K).

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że w sytuacji z pkt d) dokonanie nieodpłatnego przekazania kart będzie związane z działalnością gospodarczą Spółki K oraz będzie związane z przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi z tytułu udziału w Spółce K. Tym samym, wydatki na zakup kart od Spółki B będą spełniały wskazane w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem, które będą przez Spółkę K nieodpłatnie przekazywane (sytuacja z pkt d) należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pośrednio związanych z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce K. W omawianej sytuacji nie wystąpi bezpośredni związek między poniesionym kosztem zakupu kart przedpłaconych z kodem, a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce K. Poniesione koszty zakupu kart nie przekładają się na uzyskiwanie przez Wnioskodawcę konkretnego przychodu z tytułu udziału w Spółce K. Natomiast w omawianej sytuacji wystąpi pośredni związek między poniesionym kosztem zakupu kart, a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce K. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że zakupione karty przedpłacone z kodem będą przez Spółkę K nieodpłatnie przekazywane na cele promocyjno-reklamowe, a więc z zamiarem pozyskania nowych klientów, utrzymania dotychczasowych klientów lub zwiększenia sprzedaży usług. Tym samym, będzie istniał pośredni związek między kosztami zakupu kart, a działalnością Spółki K oraz przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce K. Podobnie będzie wyglądała sytuacja w przypadku nieodpłatnego przekazywania kart pracownikom, które będzie działaniem o charakterze motywacyjnym i tworzącym pozytywne relacje między pracownikiem a pracodawcą.

Podsumowując, w przypadku dokonania nieodpłatnego przekazania kart przedpłaconych z kodem (sytuacja z pkt d) Wnioskodawca (proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zyskach Spółki K) będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem. Wydatki na zakup od Spółki B kart przedpłaconych z kodem będą kosztem uzyskania przychodów pośrednio związanym z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce K, a w konsekwencji będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych wspólników Spółki komandytowej.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.