Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1441/14/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-26
Teza: Czy zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogę rozliczać się z Urzędem Skarbowym stosując art. 30c ww. ustawy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek liniowy; przychód; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 listopada 2014 r., (data wpływu do tut. Biura 27 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych od 2015 r. z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych od 2015 r. z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zatrudniona na czas określony od 1 grudnia 2010 r. - 30 listopada 2015 r. w Szpitalu Specjalistycznym w X., gdzie została skierowana w celu odbycia specjalizacji z psychiatrii w trybie rezydenckim. W ramach specjalizacji z psychiatrii Wnioskodawczyni jest zobowiązana do realizacji programu szkolenia, który przewiduje odbycie kursów specjalizacyjnych oraz stażów kierunkowych ściśle określonych w programie specjalizacji. Część stażów kierunkowych - tzw. „\`(...)\`” - odbywa na oddziale ogólnopsychiatrycznym Szpitala Specjalistycznego X., gdzie wykonuje pracę młodszego asystenta, podlegając bezpośrednio Kierownikowi Oddziału.

Praca polega na realizacji procesu terapeutycznego dla pacjentów przyjętych do oddziału psychiatrycznego, a w szczególności na:

*   ocenie stanu zdrowia pacjenta,
*   rozpoznaniu choroby/zaburzenia,
*   ustaleniu planu diagnostycznego oraz terapeutycznego dla pacjenta,
*   nadzorowaniu procesu leczenia i rehabilitacji,
*   dbaniu o dokumentację medyczną,
*   udzielaniu informacji na temat stanu zdrowia pacjentów,
*   dyżurowaniu w oddziałach stacjonarnych Szpitala Specjalistycznego.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą w formie praktyki w przedsiębiorstwie podmiotu leczniczego.

W ramach działalności gospodarczej pracuje w:

1.Szpitalu w Y., gdzie podejmuje dyżury w Oddziale Psychiatrii - umowa na czas nieokreślony od 1 stycznia 2014 r. Do zadań w Oddziale należy:

*   kwalifikacja pacjentów do przyjęcia do Oddziału,
*   konsultacje w SOR oraz oddziałach stacjonarnych Szpitala w Y.,
*   opieka nad pacjentami przebywającymi w oddziale psychiatrycznym.

2.Zespole Leczenia Środowiskowego (ZLŚ), który jest jednostką podległą Szpitala Specjalistycznego w X. Umowa jest zawarta na okres od 1 sierpnia 2014 r. - 31 grudnia 2015 r. Przedmiotem umowy dotyczącej pracy w ZLŚ jest świadczenie specjalistycznych usług psychiatrycznych, głównie w postaci wizyt domowych u pacjentów z rejonu i okolic. Leczeniem środowiskowym objęta jest szczególna grupa pacjentów, uprzednio zakwalifikowanych przez Kierownika Jednostki. Zespół leczenia środowiskowego/domowego wykonuje swoje zadania poprzez udzielanie porad: diagnostycznych, terapeutycznych, kontrolnych, wizyt domowych, sesji psychoterapii indywidualnej, grupowej i rodzinnej, sesji wsparcia psychospołecznego. Oddziaływania psychospołeczne dotyczą także rodziny pacjenta.

Do zadań w ramach ZLŚ należą:

*   wizyty domowe u pacjentów objętych leczeniem jednostki,
*   porady ambulatoryjne terapeutyczne i kontrolne u pacjentów objętych leczeniem jednostki,
*   kierowanie pacjentów do szpitala, oddziałów rehabilitacyjnych, WTZ, ŚDS,
*   kontrola i wprowadzenie modyfikacji leczenia farmakologicznego pacjentów,
*   wizyty interwencyjne i współpraca z MOPS,
*   wydawanie zaświadczeń o stanie zdrowia,
*   psychoterapia wspierająca, indywidualna i rodzinna u pacjentów,
*   ścisła współpraca z zespołem terapeutycznym, tj. psychologiem, pielęgniarką i pracownikiem socjalnym.

ZLŚ jest odrębną jednostką Szpitala w X., która znacząco różni się charakterem pracy.

Istotne jest, że usługi w ZLS są świadczone według odrębnego harmonogramu pracy - w zupełnie innym czasie niż praca etatowa; inne jest także miejsce wykonywania świadczeń: miejsca zamieszkania/pobytu pacjentów oraz siedziba ZLŚ. W ZLŚ jest także odrębny kierownik jednostki. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie jest też chroniona ubezpieczeniem ZUS od trwałych następstw wypadków w pracy, za wykonywane usługi ponosi odpowiedzialność chronioną jedynie indywidualnie zawartą polisą ubezpieczeniową.

Działalność gospodarcza była dotychczas (do 31 grudnia 2014 r.) opodatkowana na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od 1 stycznia 2015 r. mogę opodatkować dochody uzyskane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wg stawki 19% (zgodnie z art. 30c w związku z art. 9a ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, istnieje możliwość opodatkowania dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej podatkiem liniowym w wysokości 19%.

Z art. 9a ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że możliwość korzystania z formy opodatkowania podatkiem liniowym jest wyłączona w przypadku, gdy podatnik w ramach działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług dla byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał w roku podatkowym w ramach stosunku do pracy.

Trzeba zwrócić uwagę na fakt, że czynności medyczne wykonywane przez lekarza mogą mieć różny charakter i nie zawsze można uznawać je jako tożsame.

Charakter pracy wykonywanej w ramach umowy kontraktowej znacząco różni się od pracy w oddziale szpitalnym, a czynności nie powinno się uznawać za „odpowiadające czynnościom, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy”.

Podstawowe różnice:

*   inny zakres obowiązków w poszczególnych miejscach,
*   inne miejsce wykonywania pracy, inna siedziba,
*   odrębny czas pracy i osobny harmonogram,
*   inny przełożony.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała m.in.:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 maja 2010 r., Znak: IBPBI/1/415-212/10/ZK,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/GI 1001/08.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (…). W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadające czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że możliwość opodatkowania dochodów 19% „podatkiem liniowym” dotyczy - co do zasady - dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest zatrudniona na czas określony od 1 grudnia 2010 r. - 30 listopada 2015 r. w Szpitalu Specjalistycznym, do którego została skierowana w celu odbycia specjalizacji z psychiatrii w trybie rezydenckim. W ramach specjalizacji z psychiatrii Wnioskodawczyni jest zobowiązana do realizacji programu szkolenia, który przewiduje odbycie kursów specjalizacyjnych oraz stażów kierunkowych ściśle określonych w programie specjalizacji. Część stażów kierunkowych - tzw. „\`(...)\`” - odbywa na oddziale ogólnopsychiatrycznym Szpitala Specjalistycznego w X., w którym wykonuje pracę (wskazane we wniosku czynności) młodszego asystenta, podlegając bezpośrednio Kierownikowi Oddziału. Ponadto prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której pracuje w Szpitalu w Y. oraz w Zespole Leczenia Środowiskowego (ZLŚ), który jest jednostką organizacyjną Szpitala Specjalistycznego w X. ZLŚ jest odrębną jednostką Szpitala, a praca w Zespole znacząco różni się charakterem pracy (Wnioskodawczyni nie wskazała przy tym, że jest odrębnym pracodawcą). W ZLŚ usługi świadczone są według odrębnego harmonogramu pracy, w zupełnie innym czasie niż praca etatowa, inne jest także miejsce wykonywania świadczeń (miejsca zamieszkania/pobytu pacjentów oraz siedziba ZLŚ). W ZLŚ jest także odrębny kierownik jednostki.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w świetle cyt. wyżej art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykonywanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiejkolwiek usługi, obejmującej swoim zakresem chociażby część czynności wykonywanych na rzecz pracodawcy w ramach stosunku pracy, wyklucza możliwość opodatkowania tzw. podatkiem liniowym. Przy czym istotne jest faktyczne wykonywanie takich samych (tożsamych) czynności. Wnioskodawczyni uważa, że charakter pracy wykonywanej w ramach umowy kontraktowej zawartej w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w ZLŚ znacząco różni się od pracy w oddziale szpitalnym, a czynności nie powinno się uznawać za „odpowiadające czynnościom, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy”, co potwierdzać mają wskazane we wniosku okoliczności dot. świadczenia w ZLŚ usług według odrębnego harmonogramu pracy, w zupełnie innym czasie niż praca etatowa, w innym miejscu oraz pod nadzorem innego przełożonego. Stwierdzić jednakże należy, że powyższe okoliczności nie mają w tej kwestii znaczenia, nie dotyczą bowiem samego charakteru (istoty) wykonywanych czynności, a ta właśnie przesłanka ma istotne znaczenie dla oceny możliwości opodatkowania działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym.

Z analizy przedstawionych we wniosku czynności wykonywanych na podstawie umowy o pracę w Szpitalu Specjalistycznym w X. oraz usług świadczonych w ZLŚ (jednostce organizacyjnej tego Szpitala) w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (kontraktu) wynika, że Wnioskodawczyni w istocie wykonuje tożsame czynności związane z badaniem stanu psychicznego pacjentów. Jak bowiem wynika z wniosku do zadań Wnioskodawczyni zatrudnionej w Szpitalu Specjalistycznym na Oddziale psychiatrycznym należy m.in. ocena stanu zdrowia pacjenta. Również świadcząc usługi psychiatryczne w ramach umowy z ZLŚ wykonuje podczas wizyt domowych oraz ambulatoryjnych porad terapeutycznych i kontrolnych dot. pacjentów objętych leczeniem tej jednostki, bez wątpienia tożsame czynności chociażby polegające na ocenie stanu ich zdrowia.

Skoro zatem, jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawczyni wykonuje niektóre czynności zarówno w ramach umowy o pracę, jak i w ramach zawartego kontraktu, to stwierdzić należy, że zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym dochody uzyskiwane w 2015 r. przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą być opodatkowane tzw. podatkiem liniowym, na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy. Podkreślić przy tym należy, że w złożonym wniosku Wnioskodawczyni nie wykazała, że czynności wykonywane przez nią w ramach stosunku pracy i zawartej umowy o świadczenie usług nie są tożsame; odmienności tychże usług nie można przy tym utożsamiać z różnymi harmonogramami pracy, różnym czasem i miejscem pracy, czy nadzorem innego przełożonego.

Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnej oraz wyroku sądowego stwierdzić należy, że zostały one wydane na gruncie odmiennych stanów faktycznych niż będący przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.