Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.517.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-29
Teza: Uznanie świadczenia odpłatnych usług udostępniania przez
Gminę miejsc pochówku w Kolumbarium za działalność
gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku i prawa do
pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na
fakturach dokumentujących wydatki na Inwestycję.
Słowa kluczowe: cmentarze
czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
gmina
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:
    - uznania świadczenia odpłatnych usług udostępniania miejsc pochówku w Kolumbarium
    za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku,
    - prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
    dokumentujących wydatki na Inwestycję.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Uwagi ogólne
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., dalej:
    „ustawa o samorządzie gminnym”). Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i
    posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne
    (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane
    gminne jednostki organizacyjne.
    Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują jednostki budżetowe takie jak:
    jednostki oświatowe oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej. Jednocześnie Gmina nie
    wyklucza w przyszłości likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych lub
    samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań jako jednostki
    samorządu terytorialnego. Wszystkie te jednostki Gminy będą dalej zwane łącznie jako:
    „Jednostki organizacyjne”.

    W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy X (dalej: „Urząd”).
    Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót
    łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych
    Gminy.
    Działalność w zakresie cmentarzy komunalnych
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy cmentarzy gminnych. W ramach realizacji tych zadań, na terenie
    Gminy funkcjonuje cmentarz komunalny, który zarządzany jest przez odpowiedni referat
    Urzędu (dalej: „cmentarz” lub „cmentarz komunalny”).
    W ramach funkcjonowania cmentarza pobierane są opłaty m.in. za: udostępnienie miejsca
    do pochówku, zachowanie miejsca grzebalnego na kolejne lata, rezerwację miejsca oraz
    przedłużenie rezerwacji. Wysokość opłat została ustalona w drodze uchwały Rady Gminy
    w kwotach brutto.
    Opis przedmiotu wniosku
    W 2025 r. Gmina zamierza zrealizować inwestycję polegającą na budowie kolumbarium na
    cmentarzu komunalnym stanowiącym własność Gminy (dalej: „Inwestycja”).
    Wydatki związane z realizacją ww. Inwestycji (dalej: „Wydatki”) są/będą każdorazowo
    dokumentowane wystawianymi przez dostawców/usługodawców na Gminę fakturami
    VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Kolumbarium, które powstanie w ramach Inwestycji (dalej: „Kolumbarium”), będzie
    wykorzystywane do świadczenia odpłatnych usług cmentarnych w formie udostępniania
    miejsca pochówku w Kolumbarium. Z tego tytułu Gmina będzie wystawiać paragony
    /faktury VAT oraz odprowadzać podatek VAT należny. Opłaty za korzystanie z
    Kolumbarium zostaną określone w drodze uchwały Rady Gminy.
    Równocześnie Gmina podkreśla, że Kolumbarium nie będzie udostępniane nieodpłatnie.
    Co prawda, w ramach działalności polegającej na prowadzeniu cmentarza komunalnego
    mogą zdarzyć się sytuacje, w których Gmina może być zobowiązana do wykonywania
    czynności związanych z cmentarzem nieodpłatnie – w szczególności, na podstawie
    przepisów ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 576) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 1283 ze zm.), gminy na terenie których nastąpił zgon mają obowiązek
    chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie. Niemniej Gmina podkreśla, że w
    takim wypadku pochówek odbywa się/będzie się odbywał metodą tradycyjną i Gmina nie
    przewiduje możliwości nieodpłatnego udostępnienia miejsca pochówku w Kolumbarium.
    Pytania
    1. Czy świadczenie odpłatnych usług udostępniania miejsc pochówku w Kolumbarium
    stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu
    VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
    2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki na Inwestycję?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Świadczenie odpłatnych usług udostępniania miejsc pochówku w Kolumbarium
    stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu
    VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    2. Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki na Inwestycję.

    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1.
    Pojęcie podatnika VAT
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług cmentarnych jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność
    usługodawców”).
    Czynności podlegające opodatkowaniu VAT
    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie odpłatnych usług udostępniania miejsc
    pochówków w Kolumbarium stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT
    wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.
    Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie
    rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności udostępniania miejsc
    pochówków w Kolumbarium, czynności te nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”). Przykładowo, w interpretacji
    indywidulanej z dnia 30 marca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.68.2023.1.MK, DKIS
    wskazał, że: „(...) świadczenie odpłatnych usług polegających na udostępnianiu przez

    Gminę miejsc pochówku w Kolumbarium stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT”.
    Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w indywidualnej interpretacji DKIS z dnia
    19 października 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.403.2023.2.AKS, w której
    wnioskodawca wśród czynności związanych z funkcjonowaniem cmentarzy wskazał m.in.
    rezerwację miejsca w kolumbarium oraz dochowanie urny w kolumbarium, a DKIS
    potwierdził, że: „Gmina świadcząc w ramach reżimu cywilnoprawnego odpłatnie usługi na
    terenie cmentarzy komunalnych nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w
    konsekwencji, nie będzie mogła korzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie występować w
    roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako usługi
    zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. (...)
    ani z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również z przepisów aktów
    wykonawczych do tej ustawy nie wynika, aby świadczone przez Gminę usługi zostały
    objęte zwolnieniem od podatku. Zatem, odpłatnie usługi na terenie cmentarzy
    komunalnych będą opodatkowane właściwą stawką podatku od towarów i usług”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, świadczenie odpłatnych usług udostępniania
    miejsc pochówku w Kolumbarium stanowić będzie działalność gospodarczą oraz
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad 2.
    Prawo do odliczenia w świetle ustawy o VAT
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji).
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    - zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    - pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
    opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Spełnienie przesłanek odliczenia pełnego
    Wydatki, jakie są/będą ponoszone przez Gminę na budowę Kolumbarium są niezbędne do
    tego, aby Gmina mogła świadczyć odpłatne usługi udostępniania miejsc pochówków w
    Kolumbarium. Usługi te, w ocenie Wnioskodawcy, będą czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie
    Kolumbarium, stanowiące przedmiot Inwestycji, nie będzie wykorzystywane do
    świadczenia przez Gminę czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, tj.
    nieodpłatnych usług udostępniania miejsc pochówków w ramach zadań własnych
    narzuconych odrębnymi przepisami.
    W konsekwencji, w opinii Gminy, z uwagi na fakt, iż istnieje ścisły związek pomiędzy
    Wydatkami na Inwestycję, które są/będą ponoszone przez Gminę, a wykonywanymi

    czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami odpłatnego udostępniania miejsc
    pochówku w Kolumbarium na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie przysługuje
    /będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który jest/będzie
    wykazany na fakturach dokumentujących Wydatki poniesione w tym zakresie.
    Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne
    podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w
    związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług
    niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
    Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu
    świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od
    wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacjach indywidualnych
    DKIS:
    - z dnia 22 stycznia 2025 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.726.2024.1.NS: „(...) Cmentarz
    Komunalny będzie wykorzystywany przez Gminę do wykonywania wyłącznie
    działalności związanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Celem realizacji
    inwestycji polegającej na wybudowaniu cmentarza komunalnego było i jest wyłącznie
    odpłatne świadczenie usług cmentarnych. (...) W konsekwencji, Gminie przysługuje
    prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących realizacji
    inwestycji, związanej z budową Cmentarza Komunalnego. Prawo to przysługuje, pod
    warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających odliczenie podatku naliczonego,
    o których mowa w art. 88 ustawy.”;
    - z dnia 1 lipca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.269.2022.1.JG: „Mając zatem na uwadze
    powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że
    realizowane inwestycje na cmentarzu w (...) są/będą wykorzystywane wyłącznie do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje/będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie kolumbarium modułowego
    na Cmentarzu Komunalnym w (...) oraz innych wydatków inwestycyjnych realizowanych
    w latach następnych dalszej modernizacji i rozbudowy cmentarza.”;
    - z dnia 8 czerwca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.329.2022.1.KOM: „Mając zatem na
    uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że
    Cmentarz będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT, należy wskazać, że przysługuje i będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    całości podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn. „(...)”.
    Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w
    sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności
    tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych.
    Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w
    którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie
    uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku
    jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej
    konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i
    efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie
    neutralny”.
    W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje/będzie przysługiwać jej
    pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
    dokumentujących Wydatki na Inwestycję.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
        Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
        towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
        Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
        przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:
        Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
        świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
        niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w
        rozumieniu art. 7, w tym również:
        1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
        Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
        prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
        której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według ust. 2 powołanego artykułu:
        Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
        lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
        rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
        gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
        towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
        zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

        Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów
        obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
        przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
        czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że organ będzie uznany za
    podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności
    inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi
    przepisami prawa, oraz
    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
        Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
        lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym:
        Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
        szczególności zadania własne obejmują sprawy cmentarzy gminnych.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we
    własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności
    gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku
    VAT.

    W rozpatrywanej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania,
    świadczenia przez Gminę odpłatnych usług polegających na udostępniania miejsc
    pochówku w Kolumbarium za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia.
    Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, ze w analizowanym
    przypadku Gmina świadcząc w ramach reżimu cywilnoprawnego odpłatnie usługi na
    terenie cmentarza komunalnego nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w
    konsekwencji, nie będzie mogła korzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie występować w
    roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi
    zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wskazać w tym miejscu należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku
    VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca
    przewidział dla niektórych czynności zwolnienia od podatku.
    Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas,
    gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.
    Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że ani z przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług, jak również z przepisów aktów wykonawczych do tej ustawy nie wynika,
    aby świadczone przez Gminę usługi zostały objęte zwolnieniem od podatku.
    Wobec powyższego, świadczenie odpłatnych usług udostępniania miejsc pochówku w
    Kolumbarium stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
    niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.
    Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.
    Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego
    wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki na Inwestycję, należy wskazać, że
    podstawowe zasady odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    W myśl przepisu art. 86 ust. 1 ustawy:
        W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
        opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje
        prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
        zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
        Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
        otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które

    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in.
    tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa
    listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:
        Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
        podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
        96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Należy w tym miejscu również wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób
    bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika
    podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w
    rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady
    status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zrealizować Inwestycję
    polegającą na budowie Kolumbarium na cmentarzu komunalnym stanowiącym własność
    Gminy. Wydatki związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których
    Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Kolumbarium,
    które powstanie w ramach Inwestycji będzie wykorzystywane do świadczenia odpłatnych
    usług cmentarnych w formie udostępniania miejsca pochówku. Z tego tytułu Gmina
    będzie wystawiać paragony/faktury VAT oraz odprowadzać podatek VAT należny.
    Równocześnie podkreślają Państwo, że Kolumbarium nie będzie udostępniane
    nieodpłatnie.
    Państwa wątpliwości dotyczą pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego
    wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki na Inwestycję.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest związek dokonywanych nabyć
    towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli
    sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki będzie
    występował, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – Kolumbarium będzie
    wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych tj. świadczenia odpłatnych
    usług w formie udostępniania miejsca pochówku. Ponadto, jak sami Państwo wskazali, w
    przypadku obowiązku wykonania pochówku nieodpłatnie (dotyczącego zgonu osoby
    niepochowanej przez bliskich), wówczas pochówek odbywa się/będzie się odbywał
    metodą tradycyjną i Gmina nie przewiduje możliwości nieodpłatnego udostępnienia
    miejsca pochówku w Kolumbarium.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z
    którego wynika, że zrealizowana Inwestycja jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu
    pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
    dokumentujących wydatki na Inwestycję. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, pod
    warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających odliczenie podatku naliczonego, o
    których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia
    przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
    we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i
    należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia
    29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.