Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-995/13-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-20
Teza: w zakresie stawki podatku dla produktów spożywczych, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni
Słowa kluczowe: produkty; stawka-stawki podatku; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla produktów spożywczych, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla produktów spożywczych, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest podmiotem z siedzibą w Austrii. W Polsce Spółka nie posiada oddziału, przedstawicielstwa ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów spożywczych. Spółka planuje wprowadzić na polski rynek nowe produkty spożywcze (dalej: Produkty). Spółka dokonywać będzie odpłatnej dostawy Produktów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka zamierza opodatkować dostawę Produktów stawką obniżoną, określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz z art. 146f ustawy o VAT.

Spółka zaklasyfikowała Produkty na gruncie Nomenklatury Scalonej (dalej: CN) w ramach grupowania 1905 90 60 „owocowa tartaletka, jagodzianki panettone, bezy, Kerststol, croissanty i inne wyroby piekarnicze z dodatkiem substancji słodzących (z wył. chleba chrupkiego, piernika z dodatkiem imbiru i podobnych, słodkich herbatników, gofrów i wafli sucharków” w dziale 19, obejmującym przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze. Kod CN 1905 90 60 zgodnie z kluczem powiązań odpowiada grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) z 2008 r.: 10.71.12.0: ,wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże.

Produkty będą oznaczone datą minimalnej trwałości bądź terminem przydatności do spożycia. Data minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia Produktów w każdym przypadku będzie przekraczać 45 dni. Data minimalnej trwałości oraz termin przydatności do spożycia zostały potwierdzone w przeprowadzonych przez Spółkę testach laboratoryjnych. Data minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia będą oznaczane na opakowaniach Produktów zgodnie z 2 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra rolnictwa i rozwoju wsi z dnia 10 lipca 2007 r. w sprawie znakowania środków spożywczych (Dz.U. Nr 137, poz. 966, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie miała prawo stosować do dostawy Produktów, zakwalifikowanych do kodu CN 1905 90 60, który zgodnie z kluczem powiązań odpowiada grupowaniu PKWiU 10.71.12.0, obniżoną stawkę VAT określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz art. 146f ustawy o VAT, jeśli data ich minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia, określone zgodnie z innymi przepisami, przekroczy 45 dni?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Spółka stoi na stanowisku, że dostawa krajowa Produktów, które mieszczą się w grupowaniu CN 1905 90 60, które zgodnie z kluczem powiązań odpowiada grupowaniu PKWiU 10.71.12.0, jest opodatkowana stawką VAT obniżoną, określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz art. 146f ustawy o VAT również w sytuacji, gdy data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia, określone zgodnie z odrębnymi przepisami przekraczają 45 dni.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został określony w artykułach 7 i 8 ustawy o VAT. I tak, przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast, w myśl z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze, wydane na jej podstawie, powołują symbole statystyczne. Tym samym, jeżeli dla celów objęcia dostawy określonych towarów obniżoną stawką VAT przepisy ustawy o VAT powołują symbole statystyczne, towary te są identyfikowane na podstawie stosownych klasyfikacji.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podstawowa podatku wynosi 22% (zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym na dzień składania niniejszego wniosku 23%). Wykaz towarów i usług, opodatkowanych obniżoną stawką podatku (zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym na dzień składania niniejszego wniosku - 8%), określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz art. 146f ustawy o VAT, zawiera załącznik nr 3 do ustawy o VAT. Pod pozycją 32 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, znajduje się grupa towarów o symbolu PKWiU 2008 ex 10.71.12.0 o nazwie „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni a w przypadku oznaczenia tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminom przydatności do spożycia, termin ten nie przekracza 45 dni”.

Powyższe regulacje stanowią implementację art. 98 Dyrektywy VAT. Stosownie do art. 98 ust. 1 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Zgodnie z art. 98 ust. 2 Dyrektywy VAT, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, określonych w załączniku III do Dyrektywy VAT (dalej: Załącznik III). Jednocześnie, na podstawie art. 98 ust. 3 Dyrektywy VAT, jeśli państwa członkowskie wprowadzają dla danych kategorii towarów stawki obniżone, mogą wyznaczyć granice w ich stosowaniu, odwołując się do kodów nomenklatury scalonej, co w założeniu ograniczać ma uznaniowość oraz swobodę w kształtowaniu prawa krajowego. Przez nomenklaturę scaloną należy rozumieć klasyfikację stosowaną dla celów statystycznych w rozumieniu przepisów wspólnotowych, tj. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Załącznik III w pozycji 1 zawiera: środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych. Pojęcie środków spożywczych nie zostało zdefiniowane w prawie wspólnotowym. Kierując się wypracowaną, jednolitą wykładnią europejską, mając na uwadze zasady prawa Unii Europejskiej, Spółka wskazuje, że wobec braku legalnej definicji, pojęcie to należy interpretować w sposób autonomiczny i jednolity w całej Unii Europejskiej, przy uwzględnieniu kontekstu przepisu oraz celu Dyrektywy VAT. Spółka podkreśla, że żaden przepis Dyrektywy VAT nie nadaje państwom członkowskim kompetencji w zakresie arbitralnego definiowania czy określania zakresu zastosowania pojęć, którymi operuje się w ramach regulacji o charakterze wspólnotowym. W szczególności nie jest akceptowalna ich wykładnia zawężająca.

Konfrontacja przepisów krajowych ż przepisami wspólnotowymi ujawnia daleko idące - rozbieżności dotyczące stosowania stawek obniżonych. Spółka stoi na stanowisku, że niezgodność wynika z następujących okoliczności:

*   ustawodawca krajowy dokonując klasyfikacji towarów na potrzeby podatku VAT odwołuje się do klasyfikacji PKWiU, a nie nomenklatury scalonej,

*   ustawodawca krajowy wprowadza dodatkowe kryterium w postaci daty minimalnej trwałości oraz terminu przydatności do spożycia, określonych na podstawie odrębnych przepisów, determinujące możliwość zastosowania stawki VAT obniżonej.

Spółka podkreśla, że ustawodawca unijny przyznał państwom członkowskim prawo do wyznaczenia granic stosowania obniżonych stawek jedynie poprzez odwołanie się do nomenklatury scalonej, podczas gdy ustawa o VAT zawiera odniesienie do grupowania PKWiU, które oparte jest na systemie klasyfikacji działalności gospodarczej CPA (Classification of Products by Activity tj. Klasyfikacja Produktów według Działalności), innym niż, wskazana wprost w przepisach Dyrektywy VAT, nomenklatura scalona.

Spółka uważa, że nawet jeśli uznać prawo państwa członkowskiego do wprowadzenia krajowej klasyfikacji, jej kształt powinien być zgodny z nomenklaturą scaloną, co oznacza, że wszystkie produkty, które mieszczą się w zakresie przedmiotowym CN, powinny mieścić się również w krajowej klasyfikacji statystycznej. Ustawodawca krajowy nie może włączyć do systemu stawek obniżonych tylko niektórych produktów wybranych z określonych pozycji nomenklatury scalonej lub klasyfikacji krajowej (zgodnej z tą nomenklaturą), odwołując się do określonych właściwości produktów, a tym samym kreując dodatkowe warunki, nieznane prawu Unii Europejskiej.

Spółka wyjaśnia, że w okolicznościach sprawy, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, choć kody CN i PKWiU mają różne zakresy przedmiotowe, oba obejmują ciasta i ciasteczka. Niezależnie więc od przyjętego na gruncie krajowym systemu klasyfikacji statystycznej, dostawa Produktów powinna być opodatkowana w oparciu o te same zasady. Innymi słowy, nawet jeśli przyjąć, że właściwą dla klasyfikacji produktów opodatkowanych stawką obniżoną jest PKWiU, powinna ona w swej treści odpowiadać stosownym grupowaniom w ramach nomenklatury scalonej. Wykluczone jest natomiast wprowadzanie dodatkowych warunków, zawężających zakres PKWiU w stosunku do CN.

Ustawodawca krajowy w pozycji 32 załącznika nr 3 ustawy o VAT wprowadza dodatkowe, nieprzewidziane w dyrektywie VAT ani w nomenklaturze scalonej, kryterium stosowania obniżonej stawki i ogranicza jej zastosowanie tylko do sytuacji, w których data minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia wyrobów ciastkarskich i ciastek, świeżych nie przekracza 45 dni. Pozostałe towary objęte tym samym grupowaniem opodatkowane są podstawową stawką podatkową. Konsekwencją wprowadzenia wskazanego warunku jest zróżnicowanie sytuacji prawno-podatkowej oraz ekonomicznej produktów zakwalifikowanych przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w porozumieniu z właściwymi naczelnymi organami administracji państwowej, przy uwzględnieniu składu, właściwości oraz procesów produkcyjnych do tego samego grupowania.

Dywersyfikacja stawki VAT na towary należące do tej samej kategorii, objętej jednym grupowaniem statystycznym zakłóca neutralność systemu podatku od wartości dodanej, oznaczającej między innymi, że towary podobne powinny podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach. Obniżenie stawki VAT tylko dla dostaw niektórych towarów należących do tej samej grupy klasyfikacyjnej wspiera konkurencyjność dostaw produktów, które korzystają ze stawki obniżonej kosztem towarów, których dostawy są opodatkowane stawką podstawową. Z tej perspektywy, stosowanie różnych stawek VAT dla dostaw towarów objętych kodem 10.71.12.0 PKWiU zaburza konkurencyjność obrotu towarowego i modyfikuje obrót towarowy oraz wywiera negatywny wpływ na jego przebieg. Do powyższych wniosków prowadzi także analiza orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, np. wyrok z dnia 23 października 2003 r., sygn. C-109/02, sprawa pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Federalną Niemiec.

Dodatkowo, Spółka zauważa, że zróżnicowanie stawek VAT dla dostawy towaru oznaczonego tym samym kodem w ramach nomenklatury scalonej skutkuje wprowadzeniem ograniczeń ilościowych, o których mowa w art. 34 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w dostawach towarów objętych gorszymi warunkami podatkowymi. Ograniczenia są dopuszczalne tylko w sytuacji gdy są uzasadnione względami moralności publicznej, porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi i zwierząt lub ochrony roślin, ochrony narodowych dóbr kultury o wartości artystycznej, historycznej lub archeologicznej, bądź ochrony własności przemysłowej i handlowej. Ograniczenia nie powinny stanowić środka arbitralnej dyskryminacji ani utrudniać wymiany handlowej pomiędzy państwami członkowskimi. Spółka podkreśla, że w stanie przyszłym będącym przedmiotem wniosku, nie dojdzie do naruszenia żadnej z przesłanek, w szczególności nie dojdzie do naruszenia zdrowia i życia ludzi. Spółka stoi na stanowisku, że ochrona zdrowia i życia ludzi nie obejmuje swoim zakresem promowania spożycia produktów świeżych w rozumieniu Załącznika III do ustawy o VAT tj. o dacie minimalnej trwałości bądź terminie przydatności do spożycia nieprzekraczających 45 dni. Przyjmując nawet taką wykładnię, Spółka ma wątpliwości czy towary, których data minimalnej trwałości czy termin przydatności do spożycia nie przekraczają 45 dni a więc wynoszą tytułem przykładu 44 dni, nadal pozostają świeże. W tym kontekście data minimalnej trwałości oraz termin przydatności do spożycia, w ocenie Spółki pozostają więc bez znaczenia.

Stanowisko Spółki znalazło uznanie w wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych:

*   Wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 697/12: „Konsekwentnie, dostawy towarów objętych grupowaniem 1905 90 60 nomenklatury scalonej i 10.71.12.0 PKWiU z 2008 r. są zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT i pozycją 32 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT, przy uwzględnieniu kontekstu unijnego sprawy, opodatkowane 8% stawka VAT niezależnie od ich daty minimalnej trwałości lub przydatności do spożycia.”

*   Wyrok NSA z 15 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 821/12: „Zatem ustawodawca polski, określając warunki zastosowania stawki obniżonej dla przedmiotowych towarów był związany treścią art. 98 ust. 1 do 3 i Załącznika III Dyrektywy VAT, niezależnie od ich daty minimalnej trwałości lub przydatności do spożycia. Z powyższych powodów dla rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania VAT dostaw krajowych obejmujących wskazane towary konieczne jest bezpośrednie oparcie się na unijnym porządku prawnym z pominięciem warunku 14 i 45 dni przydatności do spożycia.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 maja 2013 r., nr ITPP1/443-665/11/13-S/IK „…obniżona stawka podatku powinna być zastosowania w odniesieniu do wszystkich towarów objętych danym kodem CN. Ustawodawca krajowy bowiem włączając do systemu stawek obniżonych tylko niektóre produkty z danego grupowania nomenklatury scalonej różnicuje ich pozycję podatkową.”

Wnioskodawca podziela argumentację przedstawioną w ww. orzeczeniach i interpretacji indywidualnej i przyjmuje ją jako swoją.

W konsekwencji powyższego, mając na uwadze, że ustawodawca polski, określając warunki zastosowania stawki obniżonej dla produktów mieszczących się w tym samym grupowaniu CN, związany był treścią art. 98 Dyrektywy VAT oraz Załącznika III do Dyrektywy VAT, Spółka stoi na stanowisku, że zachodzi niezgodność prawa krajowego z prawem wspólnotowym. W sytuacji natomiast, gdy w toku wykładni przepisów krajowych nie jest możliwe wypracowanie koncepcji spójnej z prawem wspólnotowym, uzasadnione jest bezpośrednie zastosowanie prawa Unii Europejskiej. Wobec powyższego, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka uważa, że ma prawo stosować przepisy prawa Unii Europejskiej, z pominięciem przepisów krajowych, i z nich wywodzić istotne dla siebie skutki prawne.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że dostawa Produktów, które mieszczą się w grupowaniu CN, odpowiadającym PKWiU 10.71.12.0, podlegać będzie opodatkowaniu stawką obniżoną tj. określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz art. 146f ustawy o VAT niezależnie od daty minimalnej trwałości bądź terminu przydatności do spożycia, oznaczonych zgodnie z odrębnymi przepisami jako przekraczające 45 dni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Pod pojęciem towaru, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie zapisu w art. 5a ustawy, ustanowiono zasadę, że towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy pod pozycją 32 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.71.12.0 - „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni”

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Zatem wynikająca z konkretnego załącznika stawka lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania. Podkreślenia wymaga, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową. Wszelkie wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający.

Zgodnie z powyższym, preferencyjnej (8%) stawce podatku od towarów i usług, podlegają wyroby ciastkarskie i ciastka sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.71.12.0, ale tylko takie, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia, oznaczone zgodnie z właściwymi przepisami, nie przekraczają określonej liczby dni.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Austrii, nieposiadającym oddziału, przedstawicielstwa ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, prowadzącym działalność w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów spożywczych. Wnioskodawca planuje wprowadzić na polski rynek nowe produkty spożywcze i zamierza opodatkować je stawką obniżoną, określoną na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 1 46a pkt 2 oraz z art. 146f ustawy o VAT.

Wnioskodawca zaklasyfikował Produkty na gruncie Nomenklatury Scalonej (dalej: CN) w ramach grupowania 1905 90 60 „owocowa tartaletka, jagodzianki panettone, bezy, Kerststol, croissanty i inne wyroby piekarnicze z dodatkiem substancji słodzących (z wył. chleba chrupkiego, piernika z dodatkiem imbiru i podobnych, słodkich herbatników, gofrów i wafli sucharków” w dziale 19, obejmującym przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze. Kod CN 1905 90 60 zgodnie z kluczem powiązań odpowiada grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) z 2008 r.: 10.71.12.0: ,,wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże”.

Jak wskazuje Wnioskodawca, data minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia produktów w każdym przypadku będzie przekraczać 45 dni a terminy te będą oznaczane na opakowaniach Produktów zgodnie z 2 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra rolnictwa i rozwoju wsi z dnia 10 lipca 2007 r. w sprawie znakowania środków spożywczych (Dz.U. Nr 137, poz. 966, ze zm.).

Ze względu na powyższe, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z uznaniem prawa do zastosowania dla dostawy ww. Produktów, zakwalifikowanych do kodu CN 1905 90 60 i PKWiU 10.71.12.0, obniżonej stawki VAT, jeśli data ich minimalnej trwałości bądź termin przydatności do spożycia, określone zgodnie z innymi przepisami, przekroczy 45 dni.

Wnioskodawca w swoim stanowisku, powołując się na treść Dyrektywy VAT, wskazuje, że zachodzi niezgodność prawa krajowego z prawem unijnym w zakresie zastosowanych warunków dla obniżonej stawki podatku towarów.

W nawiązaniu do takiej argumentacji, należy przede wszystkim wskazać, że zgodnie z art. 96 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 ze zm.) państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która jest określana przez każde państwo członkowskie jako procent podstawy opodatkowania i która jest jednakowa dla dostaw towarów i świadczenia usług.

Stosownie do art. 98 ww. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone (ust. 1). Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w Załączniku III (ust. 2). Przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii (ust. 3).

W Załączniku III zostały wymienione towary i usługi o znaczeniu społecznym, w szczególności produkty spożywcze i napoje (z wyjątkiem napojów alkoholowych), produkty farmaceutyczne, usługi przewozu pasażerów wraz z bagażem, dostawy wody, budowa, renowacja, przeróbki i dostawa mieszkań udostępnionych w ramach polityki socjalnej.

W pozycji pierwszej tego załącznika wymieniono środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych.

Należy zauważyć, że powołany przez Wnioskodawcę art. 98 Dyrektywy w powiązaniu z Załącznikiem III pkt 1 odnosi się do możliwości zastosowania przez państwa członkowskie obniżonych stawek do m.in. środków spożywczych przeznaczonych do spożycia przez ludzi (…). Takie sformułowanie oznacza uprawnienie dla państwa członkowskiego, nie zaś obowiązek. Polska skorzystała z tego uprawnienia w części dotyczącej towarów sklasyfikowanych w PKWiU w grupowaniu 10.71.12.0, jednak przy wprowadzeniu pewnego warunku, tj. że wyroby ciastkarskie i ciastka korzystające z tej preferencji będą odznaczać się określonym terminem (datą) związanym z ich przydatnością do spożycia, bowiem w odniesieniu do dostawy takich produktów świeżych przewidziano obniżoną stawkę w wysokości 8%.

Odnośnie art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE należy wskazać, że w stosowanej dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby został określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji Nomenklatury Scalonej (CN). To znaczy, że każde grupowanie PKWiU odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN.

Sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.71.12.0 „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże” powiązane są z pozycją CN 1905 „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”. Tym samym z całej gamy wyrobów sklasyfikowanych kodem CN 1905 państwo członkowskie może wybrać te produkty, do dostawy których będzie miała zastosowanie obniżona stawka podatku, co oznacza, że do pozostałych będzie miała zastosowanie stawka podstawowa. Możliwość selektywnego stosowania obniżonej stawki podatku jest uzasadniona tym, że stawka ta stanowi wyjątek, a zatem ograniczenie jej stosowania do określonych tylko wyrobów, jest zgodne z zasadą, według której wyjątki i odstępstwa należy interpretować ściśle.

Odsyłając w poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy do grupowania PKWiU ex 10.71.12.0 – „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni”, ustawodawca krajowy nie naruszył norm unijnych. Poprzez odesłanie do PKWiU nie nastąpiło zawężenie kategorii produktów wskazanych w pozycji pierwszej Załącznika III Dyrektywy 2006/112/WE, ani też nie doszło do uchybienia kryteriom określonym w Dyrektywie, według których dane towary czy usługi opodatkowane mogą być stawkami obniżonymi.

Należy także zauważyć, że ustawodawca przyjął kryteria określone w poz. 32 zał. nr 3 do ustawy, z uwagi, na brak definicji „wyrobów świeżych” zarówno w europejskiej Klasyfikacji Produktów według Działalności (CPA), na podstawie której opracowane zostało wydanie PKWiU z 2008 r., jak i w samym PKWiU 2008. Umieszczając przy symbolu PKWiU 10.71.12.0 oznaczenie „ex”, ustawodawca zdecydował o zawężeniu stosowania stawki preferencyjnej wyłącznie do wyrobów ciastkarskich i ciastek, które spełniają konkretny warunek związany z ich terminowością (oznaczenie zgodnie z odrębnymi przepisami określoną datą minimalnej trwałości lub terminem przydatności do spożycia).

W konsekwencji, w ocenie tut. Organu, decydująca dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest okoliczność, że stosowanie stawki obniżonej w stosunku do towarów określonych w załączniku III do Dyrektywy VAT jest opcjonalne dla państw członkowskich, tj. po pierwsze państwa mogą, ale nie muszą z tej opcji korzystać, a po drugie zakres wykorzystania opcji (tzn. zastosowanie stawki obniżonej na wszystkie towary z danej grupy, czy tylko część towarów z tej grupy) jest pozostawiony do dyspozycji państwa członkowskiego.

Wskazać także należy – w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków NSA – że, w dniu 24 lipca 2013 r. zapadł wyrok NSA sygn. akt I FSK 226/13, w którym Sąd nie podzielił odmiennego poglądu zawartego w wyrokach tego Sądu w orzeczeniach z dnia 28 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 697/12 i z dnia 16 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 827/12.

W powyższym orzeczeniu NSA uznał m.in. że „(…) Samo zawężenie w przepisach krajowych kategorii środków spożywczych, do których zastosowanie ma stawka obniżona wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie daje podstaw do przyjęcia, że przepis krajowy jest sprzeczny z prawem wspólnotowym”.

Ponadto, przedmiotową sytuację należy wyraźnie odróżnić od tej przedstawionej w sprawie w której zapadł wyrok TSUE z dnia 23 października 2003r. C-109/02 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, gdzie rozstrzygnięcie dotyczyło opodatkowania różnymi stawkami podatku tej samej usługi (świadczonej przez solistów), lecz wykonywanej na rzecz różnych odbiorców (soliści pracowali dla organizatorów koncertów bądź występowali bezpośrednio przed publicznością).

Podsumowując, należy stwierdzić, że skoro termin przydatności do spożycia oferowanych produktów Wnioskodawcy, oznaczony zgodnie z odrębnymi przepisami, jest dłuższy niż 45 dni, to ich dostawa, jako niespełniająca ww. kryteriów, nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku VAT i podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania wskazane w złożonym wniosku. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to Podatnika obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.