Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-923/14/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-27
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji przez Gminę projektu, polegającego na rozbudowie sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przekazanej do użytkowania ZGK na podstawie umowy dzierżawy
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; kanalizacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-umowa cywilnoprawna; umowa-umowa dzierżawy; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe):

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca jest obecnie na etapie realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy (dalej: „Inwestycja”). W związku z realizacją inwestycji, Gmina ponosi wydatki, które są dokumentowane fakturami (faktury zawierają m.in. numer NIP nadany Gminie).

Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, której budowa realizowana jest w ramach inwestycji (dalej: „Infrastruktura”) będzie zaliczana przez Gminę na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji i jej wartość początkowa przekroczy 15.000 zł.

Realizacja inwestycji została częściowo sfinansowana ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. W tym zakresie VAT związany z realizacją inwestycji nie został zaliczony do kosztów kwalifikowanych. Innymi słowy, całość podatku naliczonego, związanego z realizacją inwestycji została sfinansowana ze środków własnych Gminy.

Przeznaczenie inwestycji.

Gmina posiada 100% udziałów w Zakładzie Gospodarki Komunalnej (dalej: „Spółka”). Spółka pełni na terenie Gminy funkcję podmiotu, który jest zasadniczo odpowiedzialny za gospodarkę wodno-kanalizacyjną w Gminie, w tym za dostarczenie wody i odprowadzanie ścieków dla mieszkańców Gminy.

W związku z pełnioną przez Spółkę funkcją, Wnioskodawca zamierza po zakończeniu realizacji inwestycji odpłatnie wydzierżawić infrastrukturę Spółce na podstawie umowy cywilnoprawnej. Z tytułu dzierżawy infrastruktury Gmina będzie pobierać czynsz dzierżawny od Spółki i wystawiać Spółce faktury VAT.

W związku z zamiarem wydzierżawiania infrastruktury Spółce w sposób opisany powyżej, po przystąpieniu do realizacji inwestycji Gmina zawarła ze Spółką stosowne porozumienie w tym zakresie („Porozumienie”). Na mocy Porozumienia, Gmina zobowiązała się do wydzierżawienia infrastruktury Spółce po zakończeniu realizacji inwestycji, a Spółka do przyjęcia Infrastruktury do odpłatnej dzierżawy i płatności czynszu dzierżawnego.

W konsekwencji Gmina od początku ponoszenia wydatków związanych z realizacją inwestycji miała zamiar wykorzystywać nabywane towary i usługi do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnej dzierżawy infrastruktury na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, z jednej strony infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnej dzierżawy oraz z drugiej strony, w związku z wykorzystywaniem infrastruktury przez Spółkę do świadczenia usług dostawy wody i odprowadzania ścieków (za co Spółka będzie pobierać od mieszkańców bądź innych podmiotów opłaty), infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez Spółkę. W rezultacie, infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno przez Gminę, jak i przez Spółkę wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina jest (będzie) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem infrastruktury w rozliczeniach za okresy, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał (powstanie) obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej, niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał (otrzyma) stosowne faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest (będzie) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem infrastruktury w rozliczeniach za okresu, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał (powstanie) obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał (otrzyma) stosowne faktury.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym prawo do odliczenia VAT przysługuje w przypadku, w którym łącznie spełnione są dwa warunki: (i) odliczenia dokonuje zarejestrowany czynny podatnik VAT i (ii) nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ad (i) Gmina jako czynny podatnik VAT

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, jednakże z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Gmina po realizacji inwestycji odpłatnie wydzierżawi infrastrukturę Spółce na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jako, że podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie gospodarką wodno-kanalizacyjną na obszarze Gminy jest zasadniczo Spółka, od początku ponoszenia wydatków związanych z realizacją inwestycji intencją Gminy było oddanie infrastruktury w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Powyższy fakt i zamiar Wnioskodawcy potwierdza zawarte po rozpoczęciu inwestycji Porozumienie Gminy ze Spółką określające zobowiązanie Gminy i Spółki do zawarcia odpłatnej umowy dzierżawy infrastruktury.

Ponadto, jako że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, a także otrzymuje w związku z realizacją inwestycji faktury VAT, które zawierają NIP nadany Gminie, należy stwierdzić, że Gmina nabywa towary i usługi związane z realizacją inwestycji jako podatnik VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, Gmina działa w charakterze podatnika VAT. Tym samym pierwszy warunek, o którym mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będzie w przedmiotowej sytuacji spełniony.

Ad (ii) Wykorzystanie infrastruktury do czynności opodatkowanych

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie gospodarką wodno-kanalizacyjną na obszarze Gminy jest zasadniczo Spółka. Ponadto, tak jak Gmina zauważyła powyżej, Wnioskodawca od początku realizacji inwestycji zamierzał odpłatnie wydzierżawić infrastrukturę na rzecz spółki, co potwierdza dodatkowo zawarte Porozumienie. Konsekwentnie, po realizacji inwestycji Gmina zrealizuje swój zamiar oraz odpłatnie wydzierżawi spółce infrastrukturę i tym samym infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT.

Podsumowując, także drugi warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zostanie spełniony.

Konsekwentnie, w odniesieniu do nabywanych towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, Gmina od początku działa w charakterze podatnika VAT, nabywając towary i usługi z zamiarem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnej dzierżawy infrastruktury na rzecz spółki. W konsekwencji Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na wybudowanie infrastruktury.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Ponadto, stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa m.in. w ust. 10 ustawy o VAT może on co do zasady obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W rezultacie, na podstawie powyższych uregulowań Gmina jest uprawniona do obniżenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków na wybudowanie infrastruktury w rozliczeniach za okresy, w których w odniesieniu do zakupionych przez Gminę towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał stosowne faktury.

Reasumując, Gmina jest (będzie) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem infrastruktury w rozliczeniach za okresy, w których w odniesieniu do dostawy nabytych towarów i usług powstał (powstanie) obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał (otrzyma) stosowne faktury.

Prawidłowość powyższego stanowiska Gmina została potwierdzona w zbliżonych stanach faktycznych do sytuacji Wnioskodawcy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 czerwca 2014 r. nr ILPP5/443-59/14-7/KG oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 kwietnia 2014 r. nr IPTPP2/443-68/14-4/JS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że związek nabywanych towarów i usług z czynnością opodatkowaną jest podstawowym warunkiem, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Przepis art. 86 ust. 1 ustawy wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług–- przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Dodatkowo zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania ioczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Obecnie Gmina jest na etapie realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy. Gmina posiada 100% udziałów w Zakładzie Gospodarki Komunalnej. Spółka pełni na terenie Gminy funkcję podmiotu, który jest zasadniczo odpowiedzialny za gospodarkę wodno-kanalizacyjną w Gminie, w tym za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. W związku z pełnioną przez Spółkę funkcją, Gmina zamierza po zakończeniu realizacji inwestycji odpłatnie wydzierżawić infrastrukturę Spółce na podstawie umowy cywilnoprawnej. Z tytułu dzierżawy infrastruktury Gmina będzie pobierać czynsz dzierżawny od Spółki i wystawiać Spółce faktury VAT. Gmina od początku ponoszenia wydatków związanych z realizacją inwestycji miała zamiar wykorzystywać nabywane towary i usługi do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnej dzierżawy infrastruktury na rzecz Spółki.

Na tle przedstawionej sytuacji Wnioskodawca ma wątpliwości, czy po zakończeniu realizacji inwestycji i oddania na podstawie umowy dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Spółce, Gmina jest (będzie) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem infrastruktury w rozliczeniach za okresy, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał (powstanie) obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał (otrzyma) stosowne faktury.

Jak wskazano powyżej, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odpłatne świadczenie usług może być opodatkowane tylko wtedy, gdy podmiot świadczący te usługi działa w charakterze podatnika VAT.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. określa, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W kontekście powyższych ustaleń, udostępnienie przez Wnioskodawcę wybudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w zamian za opłatę (czynsz dzierżawny) jest świadczeniem wzajemnym, a tym samym spełnia definicje odpłatnego świadczenia usług.

Zaznaczenia wymaga, że z tytułu wykonywania czynności na podstawie umów cywilnoprawnych jednostki samorządu terytorialnego nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z zapisem art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W świetle powyższych przepisów, odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego na rzecz innych podmiotów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym udostępnienie przez Wnioskodawcę wybudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w formie dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wnioskodawca z tytułu odpłatnego udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej osiągać będzie obrót opodatkowany podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, w związku z przekazaniem infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, dokonane przez Gminę zakupy w ramach prowadzonej inwestycji są zakupami związanymi z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z treści cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Dodatkowo należy podkreślić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług określa, czy nabywane przez niego towary lub usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej. W konsekwencji, należy wskazać, że podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będącemu czynnym, zarejestrowanemu podatnikiem VAT na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków inwestycyjnych związanych z rozbudową sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy.

Należy zauważyć, że realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w sytuacji oddania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w przyszłości w odpłatne korzystanie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b, ust. 11 oraz ust. 13 ustawy, Gminie przysługuje prawo do bieżącego odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją. Jak bowiem wynika z opisu sprawy Gmina ponosi/będzie ponosiła wydatki na rozbudowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej z zamiarem wykorzystania inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Gmina jest (będzie) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem infrastruktury w rozliczeniach za okresu, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał (powstanie) obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał (otrzyma) stosowne faktury.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.