Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.636.2024.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-17
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych kursów z języków obcych, matematyki oraz innych przedmiotów.
Słowa kluczowe: korepetycje; usługi-usługi świadczone drogą elektroniczną; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi nauczania języków obcych; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców korepetycji z języków obcych oraz opracowanych przez nich kursów języków obcych online;

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy sprzedawanych przez Pana kursów z matematyki;
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 113 ust. 1-9 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców kursów z innych przedmiotów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 2 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców korepetycji języków obcych, zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy sprzedawanych przez Pana kursów z matematyki oraz zwolnienia z art. 113 ust. 1-9 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców kursów z innych przedmiotów.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 grudnia 2024 r. (wpływ 2 grudnia 2024 r.) oraz pismem z 13 grudnia 2024 r. (wpływ 13 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Podatnik ma zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie usług prywatnego nauczania - udzielania korepetycji (PKD 85.59.B). Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT - korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 dla usług świadczonych osobiście oraz z art. 113 ust. 1-9 dla usług świadczonych przez zleceniobiorców. Usługi świadczy samodzielnie (w zakresie posiadanego wykształcenia kierunkowego - matematyka) oraz za pośrednictwem zleceniobiorców (w zakresie pozostałych przedmiotów, w tym języków obcych). Usługi świadczone są przez internet, w formie spotkań online na platformach (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), z uczniami będącymi na różnych stopniach kształcenia (zarówno ze szkół podstawowych, jak i liceów i studentów).

W związku z chęcią rozwoju działalności, w przyszłości planuje Pan rozszerzyć zakres świadczonych usług o sprzedaż nagranych wcześniej kursów z matematyki i, być może, także z innych przedmiotów, w tym z języków obcych.

Kurs z matematyki podatnik zamierza przygotować w pełni samodzielnie - zarówno dobranie treści poruszanych w ramach kursu, jak i opracowanie materiałów dla kursantów, nagranie i publikacja kursu będzie po stronie podatnika. Kursy będą przygotowywane dwojako: w skład pierwszego rodzaju kursu mają wchodzić wyłącznie nagrane lekcje i materiały udostępniane kursantom, bez spotkań online oraz możliwości zadawania pytań, natomiast w drugim przypadku kursanci będą mieli możliwość korespondowania z prowadzącym i zadawania mu pytań.

Kursy z innych przedmiotów, w tym z języków obcych, miałyby zostać przygotowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców. Kursy także mają być przygotowywane na dwa sposoby: bez możliwości konsultacji i z uwzględnieniem takiej możliwości. Podatnik sprzedawałby je w ramach prowadzonej działalności.

Świadcząc usługi prywatnego nauczania podatnik nie będzie posiadał statusu uczelni, jednostki naukowej PAN lub instytutu badawczego, a usługi te nie będą miały związku z usługami świadczonymi przez uczelnie, jednostki naukowe pan oraz instytuty badawcze.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (doprecyzowanego w piśmie z 2 grudnia 2024 r.)**

Kwota przychodu z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej przekroczyła w ubiegłym roku kwotę 200.000,00 zł.

Nie wykonuje Pan, ani nie będzie wykonywał czynności określonych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

W zakresie świadczonych przez zleceniobiorców korepetycji i kursów z języków obcych:

Stronami umów będą rodzice uczniów, uczniowie, studenci, osoby dorosłe. Mogą też być stroną przedsiębiorcy. Korepetycje kierowane są do uczniów szkół podstawowych, średnich a także dla osób dorosłych na różnych poziomach zaawansowania.

Nie będzie to kształcenie zawodowe, ani przekwalifikowanie zawodowe, będą to jedynie korepetycje na poziomie szkoły podstawowej, liceum/technikum, a także poszerzające znajomość języka dla osób dorosłych.

Korepetycje z języków obcych odbywać się mają wyłącznie w formie online, bez spotkań osobistych, w czasie świadczonych usług kursant wraz z korepetytorem są w czasie rzeczywistym połączeni ze sobą za pośrednictwem różnych portali umożliwiających spotkania online (\`(...)\`). W związku z indywidualnym spotkaniem w czasie korepetycji niemożliwe będzie świadczenie usług korepetycji bez udziału człowieka. W obecnej formie nie ma możliwości spotkań osobistych, dlatego wykorzystanie technologii informacyjnych jest niezbędne dla wykonania usługi

Gotowe kursy z języków obcych ze spotkaniami online:

Ww. usługi są/będą odbywały się wyłącznie w formie online. Zautomatyzowana będzie sprzedaż kursów, natomiast wszystkie prace poprzedzające jego sprzedaż (tj. przygotowanie i nagranie kursu, wybór określonych metod i materiałów oraz jego zamieszczenie na platformie internetowej) będą wymagały zaangażowania człowieka. Niemożliwe będzie skorzystanie z kursu bez dostępu do urządzenia podłączonego do internetu. Treści i materiały będą udostępniane na Pana stronie internetowej - zarówno treści kursu, jak i materiały do pobrania dla kursantów (ćwiczenia, zagadnienia teoretyczne itp.). Kursant będzie miał możliwość zadania pytań do prowadzącego kurs, nie będzie to jednak czat w czasie rzeczywistym, a pytania zostaną przesłane do prowadzącego, który odpowie na pytania w określonym czasie (np. max 3 dni) (w zależności od złożoności pytań: mailowo, lub na wideokonsultacji). Kursy nie będą żadnym oprogramowaniem do zainstalowania na swoim komputerze, nie będą również modyfikowane, ani uaktualniane. Kursant zalogowany na Pana stronie otrzyma dostęp do lekcji w swoim panelu.

Gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online są/będą odbywały się wyłącznie w formie online. Zautomatyzowana będzie sprzedaż kursów (udział człowieka niewielki), natomiast przygotowanie kursów, nagranie lekcji, dobór materiałów i zamieszczenie wszystkiego na platformie wymaga sporego zaangażowania człowieka. Podobnie (zakup i odbycie kursu będzie już bez zaangażowania człowieka). Świadczenie usług nauki języków obcych bez wykorzystania internetu będzie niemożliwe. Treść kursów będzie udostępniana na Pana stronie internetowej (będą tam wideolekcje oraz materiały do pobrania). Między lektorem a kursantem nie będzie dochodziło do interakcji. Osoba która kupuje kurs odtwarza go w dowolnym momencie i nie dochodzi do interakcji z lektorem. Kursy nie będą żadnym oprogramowaniem do zainstalowania na swoim komputerze, nie będą również modyfikowane ani uaktualniane. Kursant zalogowany na Pana stronie otrzyma dostęp do lekcji w swoim panelu.

Z lektorami i osobami udzielającymi korepetycji podpisuje Pan umowy zlecenia. Umowy te posiadają znamiona umów zlecenia. Umowy zawiera Pan z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, jednak nie wyklucza Pan, że w przyszłości mogą zdarzyć się umowy również z przedsiębiorcami (niekoniecznie w ramach prowadzonych przez nie działalności). Nie podpisuje Pan z lektorami umów o przeniesienie praw autorskich do treści lekcji. Podpisywałby Pan umowę o przeniesienie praw autorskich do treści kursów online.

W zakresie świadczonych przez Pana kursów i korepetycji z matematyki:

Jest Pan magistrem matematyki ze specjalnością teoretyczną. Usługi świadczy Pan w ramach prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej, czyli na własny rachunek i odpowiedzialność. Korepetycje świadczone są/będą na poziomach: podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Gotowe kursy ze spotkaniami online świadczone będą na poziomach: podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Gotowe kursy bez spotkań online świadczone będą na poziomach: podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym

Zakres usług korepetycji mieści/mieścić się będzie w podstawie programowej na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zakres gotowych kursów ze spotkaniami online mieścić się będzie w podstawie programowej na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zakres gotowych kursów bez spotkań online mieścić się będzie w podstawie programowej na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Stroną umowy o świadczenie usług korepetycji są/będą rodzice uczniów, sami uczniowie lub studenci, usługi natomiast będą świadczone na rzecz uczniów lub studentów.

Stroną umowy w zakresie gotowych kursów z matematyki ze spotkaniami online będą rodzice uczniów, sami uczniowie lub studenci, usługi natomiast będą świadczone na rzecz uczniów lub studentów.

Stroną umowy w zakresie gotowych kursów z matematyki bez spotkań online będą rodzice uczniów, sami uczniowie lub studenci, usługi natomiast będą świadczone na rzecz uczniów lub studentów.

Gotowe kursy ze spotkaniami online będą sprzedawane za pośrednictwem Pana strony internetowej w postaci gotowych wideolekcji i materiałów do pobrania. Będą sprzedawane wyłącznie dla uczestników kursu, na ich wyłączny użytek, bez możliwości dalszego udostępniania osobom trzecim. Kursant powinien mieć dostęp do urządzenia mobilnego takiego jak komputer/tablet/telefon itp. z dostępem do internetu. Kursant będzie mógł odtworzyć nagrane zagadnienia oraz pobrać materiały do omawianego właśnie zagadnienia. Kursant będzie mógł wydrukować na potrzeby własne dowolną ilość kopii materiałów otrzymanych w ramach kursu, a wideolekcje będzie mógł odtworzyć wielokrotnie.

Pana udział w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Przygotowuje Pan kurs od zera i przekazuje swoją wiedzę, jednak kursy nie będą miały formy konsultacji na żywo. Kursant będzie miał możliwość zadawania Panu pytań drogą czatu lub mailowo, na które będzie Pan odpowiadał w określonym czasie (max. 3 dni), nie przewiduje Pan spotkań w czasie rzeczywistym. Nie będzie Pan weryfikował pracy uczestników szkolenia. Postępy w kursie użytkownicy będą mogli kontrolować samodzielnie, poprzez rozwiązywanie testów na Pana platformie. Treść kursów nie będzie dostosowywana do konkretnych kursantów/podopiecznych, będą to te same treści dla wszystkich zainteresowanych. Podzielone one będą oczywiście ze względu na poziom i zagadnienia.

Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i internetu.

Gotowe kursy bez spotkań online będą sprzedawane za pośrednictwem Pana strony internetowej w postaci gotowych wideolekcji i materiałów do pobrania. Będą sprzedawane wyłącznie dla uczestników kursu. Kursant powinien mieć dostęp do urządzenia mobilnego takiego jak komputer/tablet/telefon itp. z dostępem do internetu. Kursant będzie mógł odtworzyć nagrane zagadnienia oraz pobrać materiały do omawianego właśnie zagadnienia -będzie mógł wydrukować na potrzeby własne dowolną ilość kopii materiałów otrzymanych w ramach kursu, a wideolekcje będzie mógł odtworzyć wielokrotnie. Pana udział w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Przygotowuje Pan kurs od zera i przekazuje swoją wiedzę, jednak kursy nie będą miały formy konsultacji na żywo. Kurs nie będzie na żadnym etapie w formie konsultacji na żywo. Między Panem a uczestnikiem kursu nie będzie dochodziło do interakcji. Nie będzie Pan weryfikował pracy uczestników szkolenia, kursanci sami będą mogli to zrobić, poprzez rozwiązywanie testów dostępnych na stronie.

Treść kursów nie będzie dostosowywana do konkretnych kursantów/podopiecznych, będą to te same treści dla wszystkich zainteresowanych. Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i Internetu.

W zakresie świadczonych przez zleceniobiorców kursów z innych przedmiotów:

Docelowo chciałby Pan prowadzić kursy z każdego przedmiotu maturalnego oraz kursy przygotowujące do egzaminu 8-klasisty. Kursy obejmować swoim zakresem będą zagadnienia maturalne z każdego przedmiotu na poziomie podstawowym i rozszerzonym, a także zagadnienia z egzaminu 8-klasisty. Uczniowie zdobywać będą wiedzę przygotowującą do zdania matury na poziomie podstawowym i rozszerzonym, lub do zdania egzaminu 8- klasisty.

Kursy będą kierowane do uczniów szkół podstawowych oraz ponadpodstawowych. W związku z rodzajem grupy docelowej dla tych kursów (tj. uczniowie szkół podstawowych oraz ponadpodstawowych) nie będą one stanowiły usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ przygotowywać będą wyłącznie do zdania ww. egzaminów. Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej.

Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i internetu. Udział człowieka w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Będzie możliwość zadawania pytań w formie mailowej/w formie czatu. Odpowiedź w określonym terminie (np. max 3 dni). Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej.

Z osobami opracowującymi treści kursów zamierza Pan podpisywać umowy zlecenia. Umowy zawierać Pan będzie z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, jednak nie wyklucza Pan, że w przyszłości mogą zdarzyć się umowy również z przedsiębiorcami (niekoniecznie w ramach prowadzonych przez nie działalności). Podpisywałby Pan umowę o przeniesienie praw autorskich do treści kursów online.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (ostatecznie doprecyzowanego w piśmie z 13 grudnia 2024 r.)**

Kwota przychodu z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w ubiegłym roku składała się z przychodu z:

1\. korepetycji prowadzonych przez Pana osobiście (z racji, że jest Pan nauczycielem, usługi korzystały ze zwolnienia z VAT bez limitu);

2\. korepetycji z języków obcych prowadzonych przez zleceniobiorców (przychód nie przekroczył 200 tysięcy złotych);

3\. korepetycji z innych przedmiotów prowadzonych przez zleceniobiorców (przychód nie przekroczył 200 tysięcy złotych).

Ponadto, przychód w sumie z pkt 2 i pkt 3 również nie przekroczył 200 tysięcy złotych.

W pierwszym uzupełnieniu wniosku podał Pan, że przychód z działalności przekroczył 200 tysięcy złotych, ale miał Pan na myśli sumę przychodów z pkt 1, 2 oraz 3.

**Pytania**

1\. Czy świadczone przez zleceniobiorców korepetycje języków obcych oraz opracowane przez nich kursy języków obcych online, korzystać będą ze zwolnienia w podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy?

2\. Czy sprzedawane przez Pana kursy z matematyki (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie) będą mogły korzystać, tak samo jak udzielane przez Pana korepetycje z matematyki, ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy?

3\. Czy w przypadku sprzedaży kursów z innych przedmiotów, niebędących językami obcymi, opracowanych przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, będzie miał Pan prawo do zwolnienia takiej sprzedaży z art. 113 ust. 1-9 ustawy?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pytanie nr 1:

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W związku z tym, że korepetycje z języków obcych wykonywane są przez zleceniobiorców, niemożliwe jest uznanie ich za usługi prywatnego nauczania. Potwierdza to m.in. Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku c-473/08 z 28 stycznia 2010 roku w sprawie Eulitz, gdzie Trybunał stwierdził, że „nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część a ust. 1 lit. j) Szóstej Dyrektywy”. Analogicznie, uważa Pan, że przygotowanie treści kurów językowych przez zatrudnione do tego osoby, nie może być uznane za usługi prywatnego nauczania. Jednakże uważa Pan, że powyższe usługi mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT. Potwierdzeniem tego może być, między innymi, stanowisko Dyrektora KIS wyrażone w Interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2023 roku (0113-KDIPT1-1.4012.734.2022.2.AK): „Odnosząc się do kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy wskazać należy, że zawarte w tym przepisie zwolnienie od podatku jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę języków obcych.”

Pytanie nr 2:

Z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, wynika, że zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Z powyższego artykułu wynika, że warunkiem do zastosowania zwolnienia, jest nie tylko spełnienie przesłanki podmiotowej - osoba świadcząca usługę musi być nauczycielem, ale także przedmiotowej, ponieważ muszą to być usługi prywatnego nauczania. Z orzecznictwa wynika także pogląd, że usługi te muszą być świadczone przez nauczyciela na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel musi działać we własnym imieniu). Przepis nie wskazuje jednak sposobu, w jaki te usługi należy świadczyć, w związku z tym, uważa Pan, że sprzedaż opracowanych przez Pana kursów matematyki, bez względu na jego rodzaj (z konsultacjami lub bez), powinna podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Pytanie nr 3:

W związku z tym, że kursy będą przygotowywane przez posiadających wykształcenie kierunkowe zleceniobiorców, nie może Pan uznać tego za usługi prywatnego nauczania, o których jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Nie będą to także usługi kształcenia zawodowego oraz przekwalifikowania zawodowego wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. W związku z powyższym uważa Pan, że dla tego typu świadczonych usług możliwe jest zastosowanie zwolnienia w myśl art. 113 ust. 1-9 ustawy o VAT, niezależnie od rodzaju sprzedanego kursu (z konsultacjami lub bez).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców korepetycji z języków obcych oraz opracowanych przez nich kursów języków obcych online;

*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy sprzedawanych przez Pana kursów z matematyki;
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z art. 113 ust. 1-9 ustawy świadczonych przez zleceniobiorców kursów z innych przedmiotów.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych – rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r., str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:

Ust. 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Ust. 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z kolei w punkcie 5 załącznika II do rozporządzenia 282/2011 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.

Dyrektywa 2006/112/WE stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.

Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.

Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy świadczone przez zleceniobiorców korepetycje języków obcych oraz opracowane przez nich kursy języków obcych online, korzystać będą ze zwolnienia w podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie wskazał Pan, że korepetycje z języków obcych odbywać się mają wyłącznie w formie online, bez spotkań osobistych, w czasie świadczonych usług kursant wraz z korepetytorem są w czasie rzeczywistym połączeni ze sobą za pośrednictwem różnych portali umożliwiających spotkania online (\`(...)\`). W związku z indywidualnym spotkaniem w czasie korepetycji niemożliwe będzie świadczenie usług korepetycji bez udziału człowieka. W obecnej formie nie ma możliwości spotkań osobistych, dlatego wykorzystanie technologii informacyjnych jest niezbędne dla wykonania usługi

Gotowe kursy z języków obcych ze spotkaniami online są/będą odbywały się wyłącznie w formie online. Zautomatyzowana będzie sprzedaż kursów, natomiast wszystkie prace poprzedzające jego sprzedaż (tj. przygotowanie i nagranie kursu, wybór określonych metod i materiałów oraz jego zamieszczenie na platformie internetowej) będą wymagały zaangażowania człowieka. Niemożliwe będzie skorzystanie z kursu bez dostępu do urządzenia podłączonego do internetu. Treści i materiały będą udostępniane na Pana stronie internetowej - zarówno treści kursu, jak i materiały do pobrania dla kursantów (ćwiczenia, zagadnienia teoretyczne itp.). Kursant będzie miał możliwość zadania pytań do prowadzącego kurs, nie będzie to jednak czat w czasie rzeczywistym, a pytania zostaną przesłane do prowadzącego, który odpowie na pytania w określonym czasie (np. max 3 dni) (w zależności od złożoności pytań: mailowo, lub na wideokonsultacji). Kursy nie będą żadnym oprogramowaniem do zainstalowania na swoim komputerze, nie będą również modyfikowane, ani uaktualniane. Kursant zalogowany na Pana stronie otrzyma dostęp do lekcji w swoim panelu.

Gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online są/będą odbywały się wyłącznie w formie online. Zautomatyzowana będzie sprzedaż kursów (udział człowieka niewielki), natomiast przygotowanie kursów, nagranie lekcji, dobór materiałów i zamieszczenie wszystkiego na platformie wymaga sporego zaangażowania człowieka. Podobnie (zakup i odbycie kursu będzie już bez zaangażowania człowieka). Świadczenie usług nauki języków obcych bez wykorzystania internetu będzie niemożliwe. Treść kursów będzie udostępniana na Pana stronie internetowej (będą tam wideolekcje oraz materiały do pobrania). Między lektorem a kursantem nie będzie dochodziło do interakcji. Osoba, która kupuje kurs odtwarza go w dowolnym momencie i nie dochodzi do interakcji z lektorem. Kursy nie będą żadnym oprogramowaniem do zainstalowania na swoim komputerze, nie będą również modyfikowane ani uaktualniane. Kursant zalogowany na Pana stronie otrzyma dostęp do lekcji w swoim panelu.

Zatem w świetle definicji usług elektronicznych zawartej w rozporządzeniu 282/2011, świadczone przez zleceniobiorców korepetycje z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych ze spotkaniami online nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011. W analizowanym przypadku nie można uznać, że świadczenie usług będzie zasadniczo zautomatyzowane a udział człowieka w świadczeniu tych usług będzie minimalny. Jak wskazano we wniosku, w czasie świadczonych usług z języków obcych ze spotkaniami online, kursant wraz z korepetytorem są w czasie rzeczywistym połączeni ze sobą za pośrednictwem różnych portali umożliwiających spotkania online (\`(...)\`). Natomiast w zakresie gotowych kursów z języków obcych ze spotkaniami online, kursant będzie miał możliwość zadania pytań do prowadzącego kurs, nie będzie to jednak czat w czasie rzeczywistym, a pytania zostaną przesłane do prowadzącego, który odpowie na pytania w określonym czasie (np. max 3 dni) (w zależności od złożoności pytań: mailowo, lub na wideokonsultacji).

A zatem należy stwierdzić, że świadczone przez zleceniobiorców korepetycje z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych ze spotkaniami online, nie spełniają przesłanek wskazanych w art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Natomiast świadczone przez zleceniobiorców gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online, które świadczone są w sposób zautomatyzowany oraz brak jest interakcji pomiędzy kursantem a lektorem, stanowią/będą stanowiły usługi elektroniczne spełniające kryteria wskazane w punkcie 5 lit. a załącznika I do rozporządzenia 282/2011.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosowanie zwolnień od podatku od towarów i usług ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy wskazania wymaga, że zawarte w tym przepisie zwolnienie od podatku jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę języków obcych. Warto zwrócić uwagę, że przytoczony przepis nie precyzuje jakich języków obcych dotyczy zwolnienie, przez co wskazuje na ich szeroki katalog. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.

Zatem w pierwszej kolejności zbadania wymaga, czy korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online świadczone przez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji nie stanowią usług wymienionych w tych punktach.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, nie jest Pan żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, tzn. nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, ani też instytutem badawczym.

Tym samym, dla świadczonych przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycji z języków obcych, gotowych kursów z języków obcych oraz gotowych kursów z języków obcych bez spotkań online nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a i lit. b ustawy.

Kolejno, z analizy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

W rozpatrywanej sprawie oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, ponieważ usługi te nie stanowią usług prywatnego nauczania obejmujących czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność.

Jak – wskazał Pan – w zakresie świadczonych przez zleceniobiorców korepetycji i kursów z języków obcych, stronami umów będą rodzice uczniów, uczniowie, studenci, osoby dorosłe. Mogą też być stroną przedsiębiorcy. Korepetycje kierowane są do uczniów szkół podstawowych, średnich a także dla osób dorosłych na różnych poziomach zaawansowania.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny rachunek i odpowiedzialność, zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Ponadto, oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online nie będą korzystały również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ponieważ w opisie sprawy wskazał Pan, że nie będzie to kształcenie zawodowe, ani przekwalifikowanie zawodowe, będą to jedynie korepetycje na poziomie szkoły podstawowej, liceum/technikum, a także poszerzające znajomość języka dla osób dorosłych.

A zatem, oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online, nie stanowią usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy.

Skoro zatem wykluczono zastosowanie zwolnienia od podatku dla oferowanych przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycji z języków obcych, gotowych kursów z języków obcych oraz gotowych kursów z języków obcych bez spotkań online na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy, to należy przeanalizować, czy do oferowanych usług, znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku korepetycje z języków obcych, gotowe kursy z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online, które prowadzone będą przez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorów i osób udzielających korepetycji będą usługami nauczania języka obcego. Tym samym spełnione zostaną warunki dla zastosowania dla tych usług zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi nauczania języków, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

A zatem oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) korepetycje z języków obcych oraz gotowe kursy z języków obcych będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Również oferowane przez Pana (poprzez zatrudnionych z Panem na podstawie umowy zlecenia lektorami i osobami udzielającymi korepetycji) gotowe kursy z języków obcych bez spotkań online, bez względu na to, że stanowią/będą stanowiły usługi elektroniczne, stanowią usługi nauczania języka obcego, i w konsekwencji mogą/będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Pana wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą kwestii, czy sprzedawane przez Pana kursy z matematyki (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie) będą mogły korzystać, tak samo jak udzielane przez Pana korepetycje z matematyki, ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Jak już wskazano powyżej z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C‑473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że:

„Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten – a nie Thomas Eulitz – pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, Trybunał wskazał, że:

„28. Ponadto, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy, nie wystarcza, aby lekcje obejmowały nauczanie na poziomie szkolnym lub uniwersyteckim; poza tym musi być to „nauczanie prywatne przez nauczycieli”.

29\. Aczkolwiek z akt postępowania przed sądem krajowym wynika, że W. Haderer udziela lekcji jako nauczyciel, co nie zostało zakwestionowane ani przez państwa członkowskie, ani przez Komisję w uwagach przedstawionych na podstawie art. 23 statutu Trybunału Sprawiedliwości, to jednak pojawia się pytanie, czy lekcje te są udzielane „prywatnie”.

30\. To ostatnie określenie umożliwia odróżnienie usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy od usług wymienionych w tym samym ust. 1 pod lit. j), które są wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i na ich własną odpowiedzialność.

31\. Do tych ostatnich usług można zaliczyć na przykład kursy indywidualne, w którym to przypadku zasadniczo istnieje związek pomiędzy treścią danej lekcji a kwalifikacjami nauczającego. W tym zakresie brzmienie art. 13 część A ust. 1 szóstej dyrektywy w żaden sposób nie sprzeciwia się temu, aby lekcje udzielane na rzecz większej liczby osób jednocześnie były objęte zwolnieniem ustanowionym w tym przepisie.”

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

W odniesieniu do Pana wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy oferowane przez Pana kursy z matematyki stanowią usługi elektroniczne.

Wskazał Pan we wniosku, że gotowe kursy ze spotkaniami online będą sprzedawane za pośrednictwem Pana strony internetowej w postaci gotowych wideolekcji i materiałów do pobrania. Będą sprzedawane wyłącznie dla uczestników kursu, na ich wyłączny użytek, bez możliwości dalszego udostępniania osobom trzecim. Kursant powinien mieć dostęp do urządzenia mobilnego takiego jak komputer/tablet/telefon itp. z dostępem do internetu. Kursant będzie mógł odtworzyć nagrane zagadnienia oraz pobrać materiały do omawianego właśnie zagadnienia. Będzie mógł wydrukować na potrzeby własne dowolną ilość kopii materiałów otrzymanych w ramach kursu, a wideolekcje będzie mógł odtworzyć wielokrotnie. Pana udział w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Przygotowuje Pan kurs od zera i przekazuje swoją wiedzę, jednak kursy nie będą miały formy konsultacji na żywo. Kursant będzie miał możliwość zadawania Panu pytań drogą czatu lub mailowo, na które będzie Pan odpowiadał w określonym czasie (max. 3 dni), nie przewiduje Pan spotkań w czasie rzeczywistym. Nie będzie Pan weryfikował pracy uczestników szkolenia. Postępy w kursie użytkownicy będą mogli kontrolować samodzielnie, poprzez rozwiązywanie testów na Pana platformie. Treść kursów nie będzie dostosowywana do konkretnych kursantów/podopiecznych, będą to te same treści dla wszystkich zainteresowanych. Podzielone one będą oczywiście ze względu na poziom i zagadnienia. Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i internetu.

Gotowe kursy bez spotkań online będą sprzedawane za pośrednictwem Pana strony internetowej w postaci gotowych wideolekcji i materiałów do pobrania. Będą sprzedawane wyłącznie dla uczestników kursu. Kursant powinien mieć dostęp do urządzenia mobilnego takiego jak komputer/tablet/telefon itp. z dostępem do internetu. Kursant będzie mógł odtworzyć nagrane zagadnienia oraz pobrać materiały do omawianego właśnie zagadnienia -będzie mógł wydrukować na potrzeby własne dowolną ilość kopii materiałów otrzymanych w ramach kursu, a wideolekcje będzie mógł odtworzyć wielokrotnie. Pana udział w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Przygotowuje Pan kurs od zera i przekazuje swoją wiedzę, jednak kursy nie będą miały formy konsultacji na żywo. Kurs nie będzie na żadnym etapie w formie konsultacji na żywo. Między Panem a uczestnikiem kursu nie będzie dochodziło do interakcji. Nie będzie Pan weryfikował pracy uczestników szkolenia, kursanci sami będą mogli to zrobić, poprzez rozwiązywanie testów dostępnych na stronie.

Treść kursów nie będzie dostosowywana do konkretnych kursantów/podopiecznych, będą to te same treści dla wszystkich zainteresowanych. Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i Internetu.

A zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz definicję usług elektronicznych zawartą w rozporządzeniu 282/2011 stwierdzić należy, że sprzedawane przez Pana gotowe kursy z matematyki ze spotkaniami online (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie), nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Natomiast świadczone przez Pana gotowe kursy z matematyki bez spotkań online (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie), które świadczone są w sposób zautomatyzowany oraz brak jest interakcji między Panem a uczestnikiem kursu, stanowią/będą stanowiły usługi elektroniczne spełniające kryteria wskazane w punkcie 5 lit. a załącznika I do rozporządzenia 282/2011.

Należy więc przeanalizować, czy sprzedawane przez Pana gotowe kursy z matematyki ze spotkaniami oraz bez spotkań online (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie) będą spełniały warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan magistrem matematyki ze specjalnością teoretyczną. Usługi świadczy Pan w ramach prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej, czyli na własny rachunek i odpowiedzialność. Zakres usług kursów z matematyki ze spotkaniami online oraz gotowych kursów z matematyki bez spotkań online mieści/mieścić się będzie w podstawie programowej na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Stroną umowy o świadczenie usług gotowych kursów z matematyki ze spotkaniami online oraz gotowych kursów z matematyki bez spotkań online są/będą rodzice uczniów, sami uczniowie lub studenci, usługi natomiast będą świadczone na rzecz uczniów lub studentów.

Mając na uwadze zakres świadczonych przez Pana usług gotowych kursów z matematyki ze spotkaniami oraz bez spotkań online (przygotowanych przez Pana w pełni samodzielnie) należy uznać, że stanowią one usługi nauczania na poziomie ponadpodstawowym.

Natomiast w odniesieniu do przesłanki podmiotowej, zauważenia wymaga, że pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności, przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela. Może to być zatem osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba, która ukończyła stosowny kurs kierunkowy, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w powołanych wyrokach TSUE: C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz oraz C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer. Z wyroków tych wynika, że nie należy dokonywać rozróżnienia dla celów podatku VAT pomiędzy nauczaniem uczniów lub studentów w ramach nauczania szkolnego lub uniwersyteckiego i nauczania osób posiadających już dyplom szkolny lub uniwersytecki, które na podstawie tego dyplomu kontynuują naukę zawodu. Podobnie jest w przypadku nauczania obejmującego tę edukację. Tym samym posiadanie przez nauczyciela wiedzy i kwalifikacji pozwalających na pełnienie roli nauczyciela gwarantuje jakość świadczonych przez niego usług, które mają umożliwiać uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie, np. wykształcenie podstawowe, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe, to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Innymi słowy przesłanka podmiotowa nie odwołuje się bezpośrednio do kwestii wiedzy osoby uczącej (tą zdobywa się bowiem niezależnie od charakteru w jakim dana osoba ją zdobywa – uczy się) lecz wprost do określonego miejsca w schemacie tego uczenia, tj. do posiadania kwalifikacji w działaniu jako „nauczyciel”.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że posiada Pan wiedzę i kwalifikacje z zakresu matematyki – tym samym, została spełniona również przesłanka podmiotowa określona w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W konsekwencji, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że sprzedawane przez Pana gotowe kursy z matematyki ze spotkaniami oraz bez spotkań online (przygotowane przez Pana w pełni samodzielnie) korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku sprzedaży kursów z innych przedmiotów, niebędących językami obcymi, opracowanych przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, będzie miał Pan prawo do zwolnienia takiej sprzedaży z art. 113 ust. 1-9 ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

*   energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
*   wyrobów tytoniowych,
*   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

*   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
*   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
*   urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
*   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

*   pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
*   motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Z powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wynika, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, po przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W odniesieniu do Pana wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców stanowią usługi elektroniczne.

Wskazał Pan we wniosku, że docelowo chciałby Pan prowadzić kursy z każdego przedmiotu maturalnego oraz kursy przygotowujące do egzaminu 8-klasisty. Kursy obejmować swoim zakresem będą zagadnienia maturalne z każdego przedmiotu na poziomie podstawowym i rozszerzonym, a także zagadnienia z egzaminu 8-klasisty. Uczniowie zdobywać będą wiedzę przygotowującą do zdania matury na poziomie podstawowym i rozszerzonym, lub do zdania egzaminu 8- klasisty. Kursy będą kierowane do uczniów szkół podstawowych oraz ponadpodstawowych. W związku z rodzajem grupy docelowej dla tych kursów (tj. uczniowie szkół podstawowych oraz ponadpodstawowych) nie będą one stanowiły usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ przygotowywać będą wyłącznie do zdania ww. egzaminów. Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Niemożliwe będzie zrealizowanie kursu bez dostępu do urządzenia mobilnego i internetu. Udział człowieka w przygotowaniu kursu będzie znaczący (przygotowanie materiałów, dobór treści, nagranie lekcji, zamieszczenie lekcji na stronie). Będzie możliwość zadawania pytań w formie mailowej/w formie czatu. Odpowiedź w określonym terminie (np. max 3 dni). Realizacja kursów będzie zautomatyzowana - po opłaceniu kursu, klient od razu otrzyma dostęp do zakupionych materiałów, na Pana stronie internetowej. Z osobami opracowującymi treści kursów zamierza Pan podpisywać umowy zlecenia. Umowy zawierać Pan będzie z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, jednak nie wyklucza Pan, że w przyszłości mogą zdarzyć się umowy również z przedsiębiorcami (niekoniecznie w ramach prowadzonych przez nie działalności). Podpisywałby Pan umowę o przeniesienie praw autorskich do treści kursów online.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazaną definicję usług elektronicznych zawartą w rozporządzeniu 282/2011 stwierdzić należy, że oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.

Należy więc przeanalizować, czy oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców będą spełniały warunki zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 lub pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, nie jest Pan żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, tzn. nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, ani też instytutem badawczym.

Tym samym, dla sprzedaży kursów z innych przedmiotów, niebędących kursami z języka obcego, opracowanych przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a i lit. b ustawy.

W rozpatrywanej sprawie oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, ponieważ usługi te nie stanowią usług prywatnego nauczania obejmujących czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność.

Ponadto, oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, nie będą korzystały również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ponieważ w opisie sprawy wskazał Pan, że ww. kursy nie będą stanowiły usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ przygotowywać będą wyłącznie do zdania ww. egzaminów.

A zatem, oferowane kursy z innych przedmiotów, niebędące kursami z języka obcego, opracowane przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, nie stanowią usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy. Zatem, wpływy z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług należy uwzględniać w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Wskazał Pan w uzupełnieniu do wniosku, że kwota przychodu z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w ubiegłym roku składała się z przychodu z korepetycji prowadzonych przez Pana osobiście (z racji, że jest Pan nauczycielem, usługi korzystały ze zwolnienia z VAT bez limitu), korepetycji z języków obcych prowadzonych przez zleceniobiorców (przychód nie przekroczył 200 tysięcy złotych) oraz korepetycji z innych przedmiotów prowadzonych przez zleceniobiorców (przychód nie przekroczył 200 tysięcy złotych). Wskazał Pan również, że przychód w sumie z korepetycji z języków obcych prowadzonych przez zleceniobiorców oraz korepetycji z innych przedmiotów prowadzonych przez zleceniobiorców nie przekroczył 200 tysięcy złotych.

A zatem wskazać należy, że w odniesieniu do oferowanych kursów z innych przedmiotów, niebędących kursami z języka obcego, opracowanych przez zatrudnionych w tym celu zleceniobiorców, które, jak już wskazano powyżej nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy, może Pan korzystać ze zwolnienia z art. 113 ust. 1-9 ustawy wyłącznie w sytuacji jeśli wartość tych usług nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).