Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.391.2024.2.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-12
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; korekta-korekta zeznania; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest:

· prawidłowe w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Pana działalność, dotycząca (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 19 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
------------------------------------------------

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X, opodatkowaną podatkiem liniowym. Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy jest (…).

Wśród produktów oferowanych przez Wnioskodawcę znajdują się: (…).

Na proces produkcji maszyn składają się następujące czynności:

· tworzenie oferty i dokumentacji potencjalnego nowego produktu;

· przeprowadzanie badania rynku;

· tworzenie testowych kampanii reklamowych i ocena zainteresowania nowym produktem;

· wykonanie prototypów urządzenia;

· projektowanie z użyciem narzędzi do tworzenia dokumentacji 3D;

· projektowanie płytek elektronicznych;

· pisanie oprogramowania;

· zamawianie zaprojektowanych części u dostawców i firm zajmujących się obróbką materiałów;

· przeprowadzenie testów w iteracjach;

· tworzenie i składanie ulepszonych prototypów – w przypadku powodzenia prototypu: produkcja maszyny docelowej oraz aktualizacja dokumentacji.

Maszyny montowane są przez Wnioskodawcę w przestrzeniach, tj. (…). Wnioskodawca posiada instalacje na całym świecie, m.in. w (…) i wielu innych. Maszyny oferowane przez Wnioskodawcę są unikalne na skalę światową, a Wnioskodawca stale pracuje nad ich udoskonalaniem. Chociażby w zakresie (…). Wprowadzone przez Wnioskodawcę innowacyjne rozwiązania pozwoliły na (…).

Ponadto, produkowane przez Wnioskodawcę maszyny charakteryzują się pozytywnym wpływem dla społeczeństwa: (…).

Oferowane przez Wnioskodawcę maszyny w pozytywny sposób przekładają się na (…).

Tworzone przez Wnioskodawcę produkty to całkowicie nowe i unikalne atrakcje, które oferują uczestnikom eventów zupełnie niespotykane wrażenia wizualne i sensoryczne. Kreuje to zainteresowanie klientów, którzy szukają oryginalnych i unikalnych sposobów prezentacji swoich produktów, a także organizatorów eventów, chcących zaprezentować swoim gościom unikalne przeżycie. Możliwość personalizacji wyświetlanych grafik i tekstów pozwala klientom Wnioskodawcy na dostosowanie efektu końcowego do potrzeb klienta, co zwiększa atrakcyjność i wartość dodaną dla potencjalnych wynajmujących. W rezultacie Wnioskodawca tworzy zupełnie nową niszę na rynku, którą zagospodarowują wyłącznie Jego maszyny.

W ramach wykonywanej przez siebie działalności Wnioskodawca ponosi różne koszty, do których należą:

· wynagrodzenia pracowników (w tym składki społeczne);

· zakup materiałów do wykonania prototypów: (\`(...)\`.)

· koszty produkcji części plastikowych,

· zakup aparatury pomiarowej (…));

· zakup narzędzi pozwalających na wykonanie prototypów (elektronarzędzia warsztatowe, jak wiertarki i piły, pozwalające na prototypowanie przed rozpoczęciem produkcji seryjnej);

· zakup licencji oprogramowania do tworzenia nowych projektów.

W nawiązaniu do kosztów produkcji części plastikowych, Wnioskodawca odnosi się do procesu wytworzenia tych elementów, które są niezbędne dla prototypów(…). Począwszy od etapu projektowania, poprzez zamówienie specjalistycznych form u zewnętrznych producentów, aż po sam proces wytwarzania i testowania części plastikowych. W przypadku wykrycia niedoskonałości, części są przeprojektowywane i ponownie testowane, co może prowadzić do kilku iteracji przed osiągnięciem ostatecznych efektów. Cały ten proces, obejmujący projektowanie, zamówienie form, produkcję oraz testowanie, stanowi znaczącą część naszych inwestycji w rozwój produktów. Wymieniona wyżej licencja na zakup oprogramowania stanowi w firmie wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.

Prace nad maszynami każdorazowo:

· są wyrazem twórczości intelektualnej,

· posiadają charakter kreatywny,

· posiadają charakter nowatorski,

· są oryginalne w pomyśle,

· są nastawione na stworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym.

Czynności prowadzone w ramach działalności Wnioskodawcy oparte są na nowych, oryginalnych koncepcjach i hipotezach, które koncentrują się na wykorzystaniu technologii (…). Hipoteza dotycząca (…) zakładała, że precyzyjne (…).

Wniosek dotyczy okresu od 2017 r. do 2024 r. i lat przyszłych również.

Badawczo-rozwojowy charakter czynności w działalności Wnioskodawcy przejawia się przede wszystkim w innowacyjnym podejściu do tworzenia i ulepszania (…). Proces ten obejmuje nie tylko opracowywanie nowych technologii, ale również ciągłe doskonalenie istniejących rozwiązań poprzez eksperymentowanie, testowanie i analizę.

W ramach opisanych we wniosku prac badawczo-rozwojowych powstały następujące produkty: (…).

Technologie, które umożliwiły stworzenie tych produktów, to przede wszystkim zaawansowane systemy (…).

Efektem podejmowanych działań było stworzenie nieistniejącego wcześniej produktu oraz późniejsze jego modyfikacje/ulepszenia: zwiększenie (…).

Oryginalność wytwarzanych i ulepszanych produktów/prototypów polega na unikalnym połączeniu technologii sterowania przepływem wody z nowoczesnymi metodami projektowania i produkcji, co pozwala na tworzenie niespotykanych dotąd efektów wizualnych i atrakcji. Na przykład, (…).

W ramach prac nad każdym z produktów, Wnioskodawca stworzył szereg unikalnych wytworów intelektualnych, które stanowią kluczowe innowacje Jego działalności. Dla (…) opracowano unikalny system (…), umożliwiający tworzenie (…). W przypadku (…) , wytworzono oprogramowanie (…).

Kreacyjny charakter wynika z podejścia opartego na innowacyjności, oryginalności i kreatywności. Tworzenie (…)wymaga nowatorskiego podejścia, w zakresie technologicznym przez łączenie istniejących rozwiązań z nowymi.

Maszyny posiadają zróżnicowane funkcjonalności, które oparte są na nowatorskich pomysłach. Proces projektowania maszyn obejmuje nie tylko inżynierię i techniczne aspekty, ale również kreatywne podejście do tworzenia estetycznych i atrakcyjnych dla oka rozwiązań.

Możliwość personalizacji wyświetlanych grafik i tekstów pozwala klientom na dostosowanie efektu końcowego do ich indywidualnych potrzeb i preferencji, a to dodaje wartości dodanej dla potencjalnych wynajmujących.

W ramach każdego z produktów zastosowano szereg narzędzi, nowych koncepcji oraz rozwiązań, które pozwoliły na ich innowacyjność i funkcjonalność. Dla (…) wykorzystano zaawansowane oprogramowanie do (…).

(…).

W zakresie każdego produktu postawiono na konkretne cele, które miały na celu nie tylko innowacyjność, ale także praktyczność i interaktywność oferowanych rozwiązań. Dla (…) głównym celem było stworzenie urządzenia zdolnego do tworzenia dynamicznych, wizualnie (…).

W ramach działalności Wnioskodawcy osiągnięto cele związane z projektowaniem, produkcją oraz wdrożeniem unikalnych (…), które generują (…). Rzeczowo wykorzystano zaawansowane narzędzia do tworzenia prototypów, urządzeń elektronicznych oraz oprogramowania sterującego. Finansowanie projektów Wnioskodawcy pochodziło z wewnętrznych środków firmy oraz ze sprzedaży i wynajmu gotowych urządzeń, co pozwoliło na samofinansowanie dalszego rozwoju i innowacji w produktach Wnioskodawcy. Dzięki temu każdy etap rozwoju produktu był starannie zaplanowany i zrealizowany, przynosząc innowacyjne rozwiązania na rynek globalny.

Przed rozpoczęciem realizacji prototypów, Wnioskodawca dysponował zaawansowaną wiedzą w zakresie inżynierii, elektroniki, informatyki i projektowania produktów, wraz z doświadczeniem w sterowaniu przepływem wody i modelowaniu 3D. Jego umiejętności programistyczne umożliwiły Mu opracowanie niestandardowego oprogramowania do kontrolowania maszyn.

Analiza najnowszych trendów technologicznych i artystycznych inspirowała Wnioskodawcę do tworzenia innowacyjnych i unikalnych rozwiązań. Dokładne badanie rynku pozwoliło Mu zidentyfikować luki i możliwości dla Jego innowacji.

W swoich produktach Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z różnych dziedzin, aby zapewnić ich innowacyjność i funkcjonalność. Przede wszystkim korzysta z zaawansowanej wiedzy w zakresie mechaniki (…). Wiedza ta została zdobyta zarówno poprzez badania własne, jak i współpracę z ośrodkami akademickimi oraz przemysłowymi. Każda koncepcja produktu przechodzi przez proces selekcji, który ocenia jej przydatność i potencjalne wpływy na rynek, co pozwala na optymalizację rozwiązań pod kątem potrzeb klientów i trendów technologicznych.

Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w ramach każdego produktu były ukierunkowane na nowe odkrycia.

Wyniki podejmowanych w ramach każdego produktu prac są przede wszystkim skoncentrowane na działalności badawczo-rozwojowej i przyczyniają się do dalszego rozwoju technologii oraz produktów Wnioskodawcy.

W ramach podejmowanych przez Wnioskodawcę prac połączył On i kształtował istniejącą wiedzę z kilku kluczowych dziedzin, w tym z (…). Dzięki temu zintegrowanemu podejściu udało się opracować innowacyjne technologie (…). Efektem tego połączenia jest znaczna poprawa jakości i funkcjonalności Jego produktów, co przełożyło się na zwiększenie ich atrakcyjności na rynku. Ponadto, zaawansowane technologie elektroniczne, które Wnioskodawca opracował, pozwoliły na (…).

Opisane przez Wnioskodawcę czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia.

Przedmiotem zapytania jest produkcja prototypów i finalnych wersji (…).

Wszystkie koszty są niezbędne do realizacji każdego z działań.

Koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były/są/będą zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca prowadził oraz w dalszym ciągu prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej dotyczące prac w ramach produkcji prototypów (…).

Na pytanie:

Czy wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową: zostały/zostaną zwrócone Panu w jakiejkolwiek formie?

odpowiedziała Pan, że:

Nie zostały zwrócone w żadnej formie.

Na pytanie:

Czy wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową: zostały/zostaną przez Pana odliczone od podstawy obliczenia podatku?

odpowiedziała Pan, że:

Tak, zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Na pytanie:

Czy wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową: nie zostały/nie zostaną przez Pana uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

odpowiedziała Pan, że:

Nie zostały i nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przez koszty „wynagrodzenia pracowników” rozumieć należy koszty dotyczące umów o pracę, o dzieło oraz zlecenia. Przy czym, w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności będącej przedmiotem pytania nr 1 pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Podobnie w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności będącej przedmiotem pytania nr 1 pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wnioskodawca nie zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas nieobecności ww. pracowników.

„Aparatura pomiarowa”, to urządzenia pomiarowe niebędące środkiem trwałym. Chodzi tu o sprzęt niepodlegający amortyzacji ze względu na niewielką kwotę: zakupiony w 2023 r. i w kolejnych latach: mierniki elektroniczne sensory.

„Narzędzia pozwalające na wykonanie prototypów”, to elektronarzędzia warsztatowe (wiertarki, piły) pozwalające na prototypowanie przed rozpoczęciem produkcji seryjnej. Elementy te nie stanowią środka trwałego i nie podlegają amortyzacji.

Materiały, które Wnioskodawca wykorzystywał w ramach podejmowanej przez Niego działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową, przykładowe elementy: (…).

Wszystkie powyższe materiały były wykorzystywane do budowy prototypów.

Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę materiały i surowce były bezpośrednio wykorzystywane w ramach podejmowanej przez Niego działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową.

Środki trwałe wykorzystywane przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanej przez Niego działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową, to licencja na oprogramowanie do projektowania 3d. Wykorzystywana do projektów nowych elementów.

Licencja na oprogramowanie do projektowania 3d jest wykorzystywana tylko do tworzenia nowych elementów w działalności badawczo-rozwojowej.

Jako wartości niematerialne i prawne Wnioskodawca wykorzystywał tylko licencje na oprogramowanie w ramach podejmowanej przez Niego działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową.

Wartości niematerialne i prawne były wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności mającej stanowić „działalność badawczo-rozwojową.

Licencja do oprogramowania stanowi w firmie Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.

Uzupełnienie opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------------------------

Wnioskodawca powadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Stosownie do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w kolumnie 16 Wnioskodawca wpisywał, wpisuje oraz będzie wpisywał koszty, którę nadają się do uznania za koszty kwalifikowane.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów Wnioskodawca wyodrębniał, wyodrębnia oraz będzie wyodrębniał koszty działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ww. ustawy.

Następujące elementy:

· czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów i usług,

· produkcja seryjna,

· serwisowanie,

· itp. prace spoza prac badawczo-rozwojowych

nie stanowią przedmiotu zapytań.

Dla osób zatrudnionych na umowę o pracę elementami wchodzącymi w skład przedstawionych we wniosku wynagrodzeń są:

· wynagrodzenie podstawowe,

· premie uznaniowe,

· wynagrodzenie za godziny nadliczbowe

w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ich ogólnym czasie pracy.

Z kolei, dla osób zatrudnionych w oparciu o umowy cywilnoprawne elementami wchodzącymi w skład przedstawionych we wniosku wynagrodzeń jest: wynagrodzenie podstawowe.

Przedmiotem wniosku nie jest możliwość zaliczenia ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, wynagrodzenia za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracowników do kosztów kwalifikowanych.

W przypadku kosztów produkcji części plastikowych należy rozumieć części plastikowe użyte do stworzenia prototypów, które są dostarczane przez zewnętrznych dostawców. Koszty związane z ich pozyskaniem są zaklasyfikowane jako nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w latach następnych.

Pytania
-------

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji prototypów (…), opisana w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy koszty wymienione we wniosku ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT?

3\. Czy ulga badawczo-rozwojowa może być zastosowana do nieprzedawnionych lat poprzednich, dla których zostało już złożone zeznanie podatkowe?

Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)
-------------------------------------------

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ:

· ma twórczy charakter,

· jest ukierunkowana na opracowywanie nowych rozwiązań w zakresie (…), a podejmowane przez Wnioskodawcę inicjatywy prowadzą do innowacyjnych rozwiązań,

· prowadzona jest w sposób systematyczny - proces opracowywania, produkcji i sprzedaży urządzeń składa się z wielu czynności, których wykonanie warunkuje późniejsze powodzenie projektu. Wnioskodawca przeprowadza proces w sposób zorganizowany, jednocześnie oceniając postęp w każdym z etapów. Prace wykonywane są w sposób systematyczny co regularnie prowadzi do opracowywania nowych technologii oraz maszyn. Zważając na powyższe należy stwierdzić, że prowadzona jest w sposób systematyczny.

· Wnioskodawca wykorzystuje i łączy posiadaną obecnie wiedzę co prowadzi do powstania wartości dodanej w postaci nowych technologii.

Ad 2

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty opisane w stanie faktycznym, w tym:

· wynagrodzenia personelu (w tym składki społeczne)

· zakup materiałów do wykonania prototypów: (…),

· koszty produkcji części plastikowych,

· zakup aparatury pomiarowej,

· zakup wyposażenia stanowisk dla pracowników,

· zakup narzędzi pozwalających na wykonanie prototypów,

· zakup licencji oprogramowania do tworzenia nowych projektów,

stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

Przez koszty wynagrodzenia pracowników Wnioskodawca rozumie poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, a także poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż ulga badawczo-rozwojowa jest rozliczana w zeznaniu podatkowym jest możliwe również skorzystanie z ulgi poprzez korektę zeznań podatkowych za nieprzedawnione lata.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z Pana intencjami, wniosek dotyczy lat 2017-2024 oraz przyszłych lat podatkowych.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym od 2017 r. (t. j. Dz. U z 2016 r. poz. 2023 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; t. j. Dz. U z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej również jako: Ustawa o PIT):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

### Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

Działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

### Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

**Definicje ustawowe**

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 - 40 omawianej ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 2017 r. do 30 września 2018 r.:

Ilekroć w ustawie mowa jest o:

\[pkt 39\] badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

\[pkt 40\] pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawą z 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1669) zmieniono przepisy art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O ile treść art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej pozostała taka sama, to art. 19 ww. ustawy z 3 lipca 2019 r. wprowadzono nowe definicje badań naukowych i prac rozwojowych w ustawie podatkowej, których źródłem stała się ww. ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zmiana miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dokonana zmiana treści art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy podatkowej miała charakter doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje od 1 października 2018 r.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

Prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

· badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

· badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

· prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

#### **Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

#### **Badania podstawowe**

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

· prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

· prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

#### **Badania aplikacyjne**

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

· opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

· wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

· produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

· produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

#### **Prace rozwojowe**

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy, tj. obejmują:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

#### **Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

· w sposób systematyczny,

· w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

· jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

· jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

**Ocena charakteru Pana działalności**

Jak wynika z Pana wniosku, prowadzi Pan działalność, której przedmiotem (…).

W ramach opisanych we wniosku działań powstały następujące produkty (…). Efektem tego połączenia jest znaczna poprawa jakości i funkcjonalności naszych produktów, co przełożyło się na zwiększenie ich atrakcyjności na rynku. Ponadto, zaawansowane technologie elektroniczne, które Pan opracował, pozwoliły na czterokrotne zwiększenie żywotności zaworów w stosunku do standardowych rozwiązań dostępnych na rynku, co jest przykładem efektywnego wykorzystania połączonej wiedzy dla osiągnięcia konkretnych korzyści technicznych i operacyjnych. Opisane przez Pana czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia.

Ponadto, wyjaśnił Pan, że:

*   W ramach podejmowanych przez Pana prac połączył i kształtował Pan istniejącą wiedzę z kilku kluczowych dziedzin, w tym z mechaniki płynów, elektroniki, programowania i inżynierii materiałowej.
*   W swoich produktach wykorzystuje Pan wiedzę z różnych dziedzin, aby zapewnić ich innowacyjność i funkcjonalność. Przede wszystkim korzysta Pan z zaawansowanej wiedzy w zakresie (…).
*   Badawczo-rozwojowy charakter czynności w Pana działalności przejawia się przede wszystkim w innowacyjnym podejściu do tworzenia i ulepszania (…)
*   Efektem podejmowanych działań było stworzenie nieistniejącego wcześniej produktu oraz późniejsze jego modyfikacje/ulepszenia: (…)

Wskazał Pan również wprost, że prace nad maszynami każdorazowo:

· są wyrazem twórczości intelektualnej,

· posiadają charakter kreatywny,

· posiadają charakter nowatorski,

· są oryginalne w pomyśle,

· są nastawione na stworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym.

Ponadto, podkreślił Pan, że:

1\. Tworzone przez Pana produkty to całkowicie nowe i unikalne atrakcje, które oferują uczestnikom eventów zupełnie niespotykane wrażenia wizualne i sensoryczne. Kreuje to zainteresowanie klientów, którzy szukają oryginalnych i unikalnych sposobów prezentacji swoich produktów, a także organizatorów eventów, chcących zaprezentować swoim gościom unikalne przeżycie.

2\. (…) każdy etap rozwoju produktu był starannie zaplanowany i zrealizowany, przynosząc innowacyjne rozwiązania na rynek globalny.

3\. W swoich produktach wykorzystuje Pan wiedzę z różnych dziedzin, aby zapewnić ich innowacyjność i funkcjonalność.

4\. (…) zaawansowane technologie elektroniczne, które Pan opracował, pozwoliły na czterokrotne zwiększenie żywotności zaworów w stosunku do standardowych rozwiązań dostępnych na rynku, co jest przykładem efektywnego wykorzystania połączonej wiedzy dla osiągnięcia konkretnych korzyści technicznych i operacyjnych.

5\. Badawczo-rozwojowy charakter czynności w Pana działalności przejawia się przede wszystkim w innowacyjnym podejściu do tworzenia i ulepszania urządzeń (…).

6\. Opisane przez Pana czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia.

Opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu, a w szczególności powyższe twierdzenia, pozwalają uznać, że opisana działalność będąca przedmiotem Pana pytania pierwszego:

*   obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   ma twórczy charakter;
*   podejmowana jest w systematyczny.
*   w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej**

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1) uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2) prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3) ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Stosownie do art. 26e ust. 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. – za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020, 1311 i 1933) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcom w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Z kolei, zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;

2) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3:

a) 20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,

b) 10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 26e ust. 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.:

Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 29 czerwca 2018 r.:

Podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Natomiast, od 30 czerwca 2018 r. ww. art. 26e ust. 6 ww. ustawy otrzymał brzmienie:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;

2) w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3:

c) 20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,

d) 10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 26e ust. 7 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową.

2\. Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT.

3\. Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT.

4\. Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów.

5\. Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu.

6\. W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej.

7\. Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

8\. Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT.

9\. Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że:

· wyodrębniał, wyodrębnia oraz będzie wyodrębniał Pan koszty działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ww. ustawy.

· w okresie, którego dotyczy wniosek prowadził Pan oraz w dalszym ciągu prowadzi Pan ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej dotyczące prac w ramach produkcji prototypów maszyn (…),

· prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów,

· koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były/są/będą zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana z pozarolniczej działalności gospodarczej,

· wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową nie zostały zwrócone w żadnej formie,

· ww. wydatki nie zostały i nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

· wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje Panu możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie przepisów art. 26e-26g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wskazał Pan we wniosku wydatki, ponoszone przez Pana w związku z realizacją działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Tym samym, koszty wymienione we wniosku ponoszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności nie stanowiły/nie stanowią i nie będą stanowiły kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

Możliwość dokonania korekty złożonych deklaracji od 2017 r. w celu zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej

Odnośnie możliwości dokonania korekty złożonych zeznań podatkowych za nieprzedawnione lata w celu zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej wskazuję, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej:

Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a tej ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie przysługuje Panu możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to tym samym nie będzie Pan mógł skorygować zeznań podatkowych poprzez odliczenie w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od 2017 r. kosztów kwalifikowanych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.