Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.37.2020.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-09
Teza: opodatkowanie sprzedaży Działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: budowle; budynek; działki; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 marca 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.37.2020.2.JG (doręczone Stronie w dniu 9 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe**– w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości A stawką 23% oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego, a także
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sprzedaży Budynków A nr 5, 6 i 7, w stosunku do których nie rozliczono nakładów.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 marca 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.37.2020.2.JG.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(I) Wstęp oraz charakterystyka stron planowanej Transakcji A.

„Sprzedający” jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny również na datę planowanej Transakcji A, o której mowa poniżej. Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przeważającym przedmiotem działalności Sprzedającego jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

„Kupujący” jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny także na datę planowanej Transakcji A, o której mowa poniżej. W dniu 23 grudnia 2019 r. podjęto uchwałę o zmianie umowy Kupującego, obejmującą w szczególności zmianę firmy Kupującego, która nie została dotychczas ujawniona w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Kupujący planuje nabycie od Sprzedającego nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej „Transakcja A”).

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 865 ze zm., dalej „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”)

Jednocześnie z zawarciem umowy sprzedaży dotyczącej Transakcji A, ale na podstawie odrębnych umów sprzedaży (objętych jednak jednym aktem notarialnym z Transakcją A):

1.  „Kupujący 2”, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z Kupującym, planuje nabyć od Sprzedającego nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej „Transakcja O”), które to nabycie jest przedmiotem osobnego wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) (w tym zakresie porównaj również uwagi poniżej);
2.  „Kupujący 3”, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z Kupującym, planuje nabyć od Sprzedającego nieruchomość, wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej „Transakcja S”), które to nabycie jest przedmiotem osobnego wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej).

W dniu 23 grudnia 2019 r. podjęto uchwałę o zmianie umowy Kupującego 2, obejmującą w szczególności zmianę firmy Kupującego 2, która nie została dotychczas ujawniona w rejestrze przedsiębiorców KRS. W dniu 23 grudnia 2019 r. podjęto uchwałę o zmianie umowy Kupującego 3, obejmującą w szczególności zmianę firmy Kupującego 3, która nie została dotychczas ujawniona w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Zawarcie Transakcji A jest zależne od jednoczesnego zawarcia:

1.  Transakcji O i Transakcji S;
2.  transakcji sprzedaży dokonywanej pomiędzy podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze Sprzedającym a Kupującym 3;
3.  transakcji sprzedaży dokonywanej pomiędzy podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze Sprzedającym oraz podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z Kupującym, Kupującym 2 i Kupującym 3,

(II) Nieruchomość A.

Planowana Transakcja A dotyczyć będzie nieruchomości, składającej się z 4 działek gruntu o numerach ewidencyjnych: (…).

Wszystkie wyżej wymienione działki gruntu w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Gruntem A”.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu A.

Na Gruncie A znajdują się:

1.  budynki, w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.; dalej „Prawo budowlane”), opisane w dalszej części niniejszego wniosku w oparciu o wypis z rejestru budynków, tj.:
    1.  budynek handlowo-usługowy, posadowiony na działkach gruntu o nr ewidencyjnych: (…), o pow. zabudowy 8.049 m2, wybudowany w 2000 r., (dalej „Budynek Centrum Handlowego A”);
    2.  pozostały budynek niemieszkalny, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 16 m2, (wypis z rejestru budynków nie wskazuje daty wybudowania), (dalej „Budynek A 2”);
    3.  pozostały budynek niemieszkalny, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 39 m2, (wypis z rejestru budynków nie wskazuje daty wybudowania), (dalej „Budynek A 3”);
    4.  budynek przemysłowy, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 44 m2, wybudowany w 2000 r., (dalej „Budynek A 4”);
    5.  budynek z kategorii zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 18 m2, wybudowany w 2011 r., (dalej „Budynek A 5”);
    6.  budynek transportu i łączności, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 19 m2, wybudowany w 2011 r., (dalej „Budynek A 6”);
    7.  budynek z kategorii zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, posadowiony na działce gruntu o nr ewidencyjnym: (…), o pow. zabudowy 30 m2, wybudowany w 2011 r., (dalej „Budynek A 7”)
2.  budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej łącznie „Budowle A”), które posadowione są na Gruncie A, tj. w szczególności:
    1.  drogi i parking naziemny;
    2.  totem reklamowy;
    3.  maszty na parkingu;
    4.  elementy infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu;
3.  urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, które posadowione są na Gruncie A, tj. w szczególności przyłącza dotyczące mediów.

Budynek Centrum Handlowego A, Budynek A 2, Budynek A 3, Budynek A 4, Budynek A 5, Budynek A 6, Budynek A 7 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Budynkami A”.

Grunt A oraz posadowione na tym gruncie Budynki A, Budowle A oraz urządzenia budowlane w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością A”.

Na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu A jest (i na datę planowanej Transakcji A będzie) posadowiony budynek (ewentualnie posadowione budynki) w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie posadowione budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Jednocześnie, wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu A są objęte obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z MPZP A wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu A znajdują się w terenie oznaczonym symbolem przeznaczenia podstawowego UC (26aUC), dla którego ustalono przeznaczenie podstawowe - teren zabudowy usług handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa usługowa.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji A na gruncie podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT” lub „VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego (a także skutków podatkowych planowanej Transakcji A na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych - dalej również „PCC”), w dalszych punktach Sprzedający i Kupujący opisują:

(III) historię nabycia przez Sprzedającego przedmiotu Transakcji A oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego oraz (IV) szczegółowy zakres planowanej Transakcji A.

(III) Historia nabycia przedmiotu Transakcji A oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

1.  Nabycie przedmiotu Transakcji A.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2005 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu A oraz prawo własności tych spośród Budynków A, Budowli A oraz urządzeń budowlanych, które w dacie tej umowy były posadowione na Gruncie A (por. również uwagi poniżej), która to transakcja została potraktowana jako opodatkowana VAT wg stawki 22% (dalej „Umowa nabycia A”).

Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT związanej z nabyciem (w oparciu o Umowę nabycia A) prawa użytkowania wieczystego Gruntu A oraz prawa własności tych spośród Budynków A, Budowli A oraz urządzeń budowlanych, które były wówczas posadowione na Gruncie A.

1.  Realizacja inwestycji polegającej na budowie określonych Budynków A wchodzących w skład przedmiotu Transakcji A.

Po dacie Umowy nabycia A, na działce o nr ewidencyjnym (…) zostały wzniesione:

1.  Budynek A 5;
2.  Budynek A 6;
3.  Budynek A 7.

Inwestorem w przypadku realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 był jeden z najemców powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A (dalej „Najemca”). Budynek A 5, Budynek A 6 oraz Budynek A 7 zostały wzniesione na określonych powierzchniach Gruntu A, które w świetle postanowień umowy najmu zawartej pomiędzy Sprzedającym a Najemcą (dalej „Umowa Najmu”) wchodzą w skład pomieszczeń i powierzchni Gruntu A wynajętych Najemcy (dalej „Pomieszczenia i Powierzchnie Gruntu A Wynajęte Najemcy”).

Dla uniknięcia wątpliwości należy wyjaśnić, że Kupujący jest podmiotem innym niż Najemca.

Budynek A 5, Budynek A 6 oraz Budynek A 7 zostały wybudowane w oparciu o decyzję z dnia 9 listopada 2011 r. nr (…), w której zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę przez inwestora (Najemcę) wiaty na palety wraz z garażem na wózek widłowy oraz magazynu na artykuły pirotechniczne.

W Umowie Najmu przewidziano, że z zastrzeżeniem postanowień Umowy Najmu wskazanych poniżej, w zakresie stosunków pomiędzy stronami Umowy Najmu, Najemcy będzie przysługiwać wyłączne prawo dysponowania nakładami Najemcy (zdefiniowanymi na potrzeby Umowy Najmu jako elementy wykończenia i wyposażenia Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy oraz inne ulepszenia wykonane lub zainstalowane w Pomieszczeniach i Powierzchniach Gruntu A Wynajętych Najemcy przez Najemcę w wyniku prac Najemcy) i wyłączne prawo korzystania z tych nakładów. W Umowie Najmu wynajmujący wyraził zgodę na amortyzowanie przez Najemcę nakładów Najemcy (zdefiniowanych jak powyżej). W Umowie Najmu przewidziano również, że Najemcy będzie również przysługiwało prawo usunięcia z Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy wszystkich nakładów Najemcy (zdefiniowanych jak powyżej) w okresie najmu, z zastrzeżeniem jednak postanowień Umowy Najmu wskazanych poniżej.

Postanowienia Umowy Najmu, do których odnoszą się (referują) wskazane powyżej zapisy Umowy Najmu (tj. postanowienia Umowy Najmu, które modyfikują treść wskazanych powyżej zapisów Umowy Najmu) stanowią jednocześnie, że:

1.  Wszelkie elementy wprowadzone przez Najemcę do Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy w ramach prac wykończeniowych, ulepszeń, prac instalacyjnych, adaptacyjnych i napraw, które są trwale z nimi związane, stanowią część składową Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy. Najemca nie może zmieniać i usuwać elementów, które stały się częścią składową Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy bez uprzedniej pisemnej zgody wynajmującego.
2.  Po zakończeniu najmu Najemca nie może żądać od wynajmującego zwrotu wartości jakichkolwiek nakładów ani ulepszeń poczynionych w Pomieszczeniach i Powierzchniach Gruntu A Wynajętych Najemcy, chyba że rozwiązanie Umowy Najmu nastąpiło z winy wynajmującego, albo poprzez brak dostępu do centrum handlowego, w skład którego wchodzą Pomieszczenia i Powierzchnie Gruntu A Wynajęte Najemcy (rozumienie pojęcia braku dostępu do centrum handlowego zostało szczegółowo określone w Umowie Najmu). Najemca nie może odłączyć i zabrać żadnego z elementów, które stały się częścią składową Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy. Najemca może odłączyć i zabrać z Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy urządzenia, ulepszenia i instalacje, które wykonał lub zainstalował w Pomieszczeniach i Powierzchniach Gruntu A Wynajętych Najemcy, a które nie stanowią części składowych Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy, przy czym strony Umowy Najmu uzgodniły, iż bez względu na sposób montażu, urządzenia klimatyczne, witryna sklepowa oraz wszelkie systemy wspólne centrum handlowego, w skład którego wchodzą Pomieszczenia i Powierzchnie Gruntu A Wynajęte Najemcy, stanowią części składowe Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy. Wynajmujący może żądać od Najemcy przywrócenia Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy do stanu z dnia wydania Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy, w tym usunięcia elementów będących częściami składowymi Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy.

Dla uniknięcia wątpliwości wyjaśnia się, że według wiedzy Sprzedającego, wydatki (nakłady) na budowę Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7 nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Najemcą.

Po nabyciu Nieruchomości A W przez Sprzedającego w oparciu o Umowę nabycia A, z wyłączeniem Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7, na Gruncie A nie zostały wzniesione żadne budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ani budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Mając na uwadze, że wydatki na realizację inwestycji polegającej na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7 nie zostały poniesione przez Sprzedającego ani rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Najemcą, Sprzedający nie miał możliwości obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w stosunku do Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7.

1.  Ewidencja środków trwałych prowadzona przez Sprzedającego dla Nieruchomości A; wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A ujęta została tylko jedna pozycja (środek trwały) opisana jako „budynek CH ” (nie zostały określone osobne wartości początkowe poszczególnych Budynków A oraz Budowli A).

Jak wynika z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji A nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, środka trwałego opisanego we wspomnianej ewidencji środków trwałych jako „budynek”, które na datę planowanej Transakcji A byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

1.  Wykorzystanie przedmiotu Transakcji A w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość A nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Udział powierzchni wynajętej i oddanej do użytkowania najemcom w ogóle przeznaczonych na wynajem powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości A mógł w poszczególnych okresach ulegać naturalnym zmianom wynikającym z zawierania nowych umów najmu/ wypowiadania lub zmiany trwających umów najmu.

Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej, wydatki na realizację inwestycji polegającej na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7 nie były ponoszone przez Sprzedającego, Sprzedający nie jest w stanie precyzyjnie określić kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (Najemcy) powierzchni Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 na podstawie umowy najmu opodatkowanej podatkiem VAT. W szczególności Sprzedający nie ma wiedzy by oddanie do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (Najemcy) powierzchni Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 zostało udokumentowane przy pomocy osobnego protokołu przekazania. Jednocześnie, według wiedzy Sprzedającego, od daty oddania do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (Najemcy) powierzchni Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 na podstawie umowy najmu opodatkowanej podatkiem VAT minęły co najmniej dwa lata.

Należy również wyjaśnić, że Budynek A 5, Budynek A 6 i Budynek A 7 posadowione są na powierzchniach Gruntu A (wchodzących w skład Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy), które, zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, nie stanowią podstawy do naliczania opłat z tytułu Umowy Najmu, ale są na podstawie wspomnianej umowy przeznaczone do wyłącznego użytku Najemcy.

Poszczególne Budowle A nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynków A, w których powierzchnie są przeznaczone na wynajem, służąc ich prawidłowemu funkcjonowaniu (są użytkowane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie lub dzierżawie powierzchni w Nieruchomości A).

(IV) Zakres Transakcji A.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji A nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa użytkowania wieczystego Gruntu A;
2.  prawa własności Budynków A, Budowli A i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości A, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (j.t.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej „Kodeks cywilny”);
3.  prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynków A;
4.  w wyniku Transakcji A nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości A z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego; jednocześnie w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji A powierzchnie przeznaczone na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości A nie będą wydane najemcy (najemcom) - jeżeli taka sytuacja będzie miała miejsce - może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takiej umowy (takich umów) najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji A;
5.  w wyniku Transakcji A nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunek dzierżawy dotyczący powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego;
6.  praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu (innych niż same stosunki najmu, w które Kupujący wstępuje z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego), np. praw i obowiązków z zapisu na sąd polubowny, przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
7.  praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
8.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych (ang. CAPEX) w zakresie w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją A (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji A).

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji A Sprzedający A zobowiązany będzie również do przekazania lub doprowadzenia do przekazania Kupującemu standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość A, w szczególności całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości A, w tym umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń, a także całości dokumentacji projektowej i technicznej.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego Gama obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością A (po nabyciu Nieruchomości A Kupujący Gama będzie zarządzał Nieruchomością A we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości A oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A;
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością A (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości A) należne za okres przed zawarciem Transakcji A (w tym zakresie por. również uwagi poniżej).

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego, w związku z planowaną Transakcją A Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1 - 4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość A z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego jest by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości A zostały rozwiązane tak szybko jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji A.

Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego

Jednocześnie, może się również zdarzyć, że zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (jedynie w przypadku gdyby okazało się, że jej zastosowanie nie jest możliwe z powodów prawnych lub faktycznych), Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego w stosunku do niektórych z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Sprzedającego i Kupującego i jeżeli będzie miała miejsce, to będzie to miało charakter wyjątkowy.

Prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji A nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji A.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji A, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości A znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady / polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji A;
2.  dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji A standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością A zbywaną w ramach planowanej Transakcji A);
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji A;
4.  firma Sprzedającego;
5.  znaki i logo wykorzystywane przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości A, przy czym Kupujący zobowiązany jest do usunięcia znaków i logo wykorzystywanych przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości A z tej nieruchomości w terminie 6 miesięcy od daty Transakcji A;
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
7.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców);
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości A), np. prawa i obowiązki / zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego;
9.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem ani Transakcji A ani innych realizowanych równolegle (zgodnie z informacjami na wstępie) transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 2 oraz pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 3.

Jak zostało wskazane powyżej, zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego jest by w ramach Transakcji A nie zostały przeniesione na Kupującego pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością A (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości A) należne za okres przed zawarciem Transakcji A. W związku z przeprowadzeniem Transakcji A może się jednak zdarzyć, że część pożytków / obciążeń związanych z Nieruchomością A zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Sprzedającego (choć będą one dotyczyły okresu po dacie Transakcji A). W związku z powyższym Sprzedający oraz Kupujący szczegółowo określili w przedwstępnej umowie sprzedaży Nieruchomości A zasady rozliczenia kwot pożytków/obciążeń do podziału pomiędzy Sprzedającym a Kupującym odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości A. Następnie, po dokonaniu wyliczenia, Sprzedający oraz Kupujący dokonają odpowiedniego rozliczenia, w zależności od tego, czy wystąpi niedopłata / nadpłata.

(V) Inne zagadnienia związane z Transakcją A.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji A nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji A nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości A nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

Po Transakcji A na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości A.

Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości A w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością A, zapewnienia finansowania Nieruchomości A dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych towarów / usług na rzecz Sprzedającego. Niewykluczone jest również, że finansowanie zakupu przedmiotu Transakcji A przez Kupującego zostanie zapewnione przez podmiot(y) z grupy kapitałowej Sprzedającego albo przez podmioty zewnętrzne (banki, instytucje finansowe). Kupujący wykupi też we własnym zakresie ubezpieczenie majątkowe Nieruchomości A.

Po nabyciu przedmiotu Transakcji A Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu lub dzierżawy powierzchni w Nieruchomości A. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości A ani jej części na cele mieszkaniowe.

Ze względów biznesowych, zawarcie Transakcji A zostanie zrealizowane w dwóch etapach. W pierwszej kolejności, Sprzedający oraz Kupujący zawarli w dniu 24 grudnia 2019 r. w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży. Na jej mocy, Sprzedający oraz Kupujący zobowiązali się do zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży, na podstawie której dokonają Transakcji A oraz uregulują podstawowe zasady realizacji Transakcji A. W zależności od dalszych negocjacji biznesowych, może okazać się, iż do planowanej umowy ostatecznej sprzedaży zostaną wprowadzone zmiany dotyczące Transakcji A / warunków jej realizacji, przy czym ewentualne dalsze zmiany nie wpłyną na przedmiot Transakcji A, szczegółowo opisany w niniejszym wniosku.

Sprzedający i Kupujący podejmą starania by Transakcja A została sfinalizowana w pierwszym lub w drugim kwartale 2020 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż Transakcja A może nastąpić w późniejszym terminie.

Zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, w zakresie w jakim Budynki A, Budowle A lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości A podlegać będą na planowaną datę Transakcji A zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków A, Budowli A i ich części wchodzących w skład Nieruchomości A, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji A zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości (dalej „Rezygnacja przez Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia od VAT i Wybór Opodatkowania VAT”).

Planowana Transakcja A zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że wszystkie Budynki A i Budowle A posadowione na Gruncie A, tj. działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: (…), zostały oddane do użytkowania lub Sprzedający rozpoczął ich użytkowanie na potrzeby własne w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Wyjaśnia się również, że pomiędzy ostatnim możliwym pierwszym zasiedleniem wszystkich Budynków i Budowli posadowionych na Gruncie, tj. działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: (…) (oddaniem ich do użytkowania lub rozpoczęciem ich użytkowania przez Sprzedającego na potrzeby własne w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) a planowaną datą Transakcji upłynie okres co najmniej dwóch lat. Jednocześnie, mając na uwadze aktualny terminarz planowanej Transakcji, należy wyjaśnić, że Zainteresowani podejmą starania by Transakcja została sfinalizowana w drugim kwartale 2020 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż Transakcja może nastąpić w późniejszym terminie.

Zainteresowany będący Stroną wskazuje, że w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku wspólnego zostało wyjaśnione, iż na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu A jest (i na datę planowanej Transakcji A będzie) posadowiony budynek (ewentualnie posadowione budynki) w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie posadowione budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Opis zdarzenia przyszłego Wniosku wspólnego zawiera również informację co do nr ewidencyjnych działek, na których posadowione są poszczególne Budynki A. Jednocześnie, mając na uwadze treść wezwania wyjaśnia się, że:

1.  na działce o nr ewidencyjnym (…) są posadowione (i na datę planowanej Transakcji A będą posadowione) następujące Budowle A:
    *   droga i parking naziemny;
    *   wiata wózkowa;
2.  na działce o nr ewidencyjnym (…) są posadowione (i na datę planowanej Transakcji A będą posadowione) następujące Budowle A:
    *   droga;
    *   sieci uzbrojenia terenu.



Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku wspólnego, w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A ujęta została tylko jedna pozycja (środek trwały) opisana jako „budynek”. Budynki A oraz Budowle A opisane w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A jako „budynek CH” stanowią dla Sprzedającego całość pod względem funkcjonalnym (tj. centrum handlowe), która służy Sprzedającemu do prowadzenia opodatkowanej podatkiem VAT działalności w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Jak wynika z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji A nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, środka trwałego opisanego we wspomnianej ewidencji środków trwałych jako „budynek CH ”, które na datę planowanej Transakcji A byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Jednocześnie, aby uczynić zadość żądaniu sformułowanemu w wezwaniu, oraz korzystając w szczególności z okoliczności, iż wartości Budowli A na moment nabycia zostały określone w odrębnym zestawieniu przygotowywanym na potrzeby podatku od nieruchomości, Sprzedający dokonał alokacji wydatków poniesionych na poszczególne Budynki A oraz Budowle A posadowione na Gruncie A.

Przyjmując hipotetyczne założenie, że każdy Budynek A oraz Budowla A zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Sprzedającego jako osobny środek trwały (co w rzeczywistości nie nastąpiło), zgodnie z alokacją przeprowadzoną przez Sprzedającego, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji A nie poniesie) wydatków na ulepszenie poszczególnych Budowli A posadowionych na działkach, które na datę planowanej Transakcji A byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej (por. również uwagi w zakresie Budynków A i Budowli A posadowionych na działkach).

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości w tym zakresie, należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku wspólnego, Sprzedający prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT działalność w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Nieruchomość A nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Budowle A, do których referuje pytanie trzecie, były (będą) wykorzystywane w powyższy sposób (tj. do świadczenia usług komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A) przez okres co najmniej dwóch lat przed planowaną datą Transakcji A.

Z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A wynika, że Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji A nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, środka trwałego opisanego we wspomnianej ewidencji środków trwałych jako „budynek CH”, które na datę planowanej Transakcji A byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Jednocześnie, aby uczynić zadość żądaniu sformułowanemu w wezwaniu, oraz korzystając w szczególności z okoliczności, iż wartości Budowli A na moment nabycia zostały określone w odrębnym zestawieniu przygotowywanym na potrzeby podatku od nieruchomości, Sprzedający dokonał alokacji wydatków poniesionych na poszczególne Budynki A oraz Budowle A posadowione na Gruncie A.

Przyjmując hipotetyczne założenie, że każdy Budynek A oraz Budowla A zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Sprzedającego jako osobny środek trwały (co w rzeczywistości nie nastąpiło), zgodnie z alokacją przeprowadzoną przez Sprzedającego, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji A nie poniesie) wydatków na ulepszenie poszczególnych Budynków A i Budowli A posadowionych na działkach o nr ewidencyjnych (…) i (…), które na datę planowanej Transakcji A byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej, z wyłączeniem totemu reklamowego (stanowiącego jedna z Budowli A) posadowionego na działce o nr ewidencyjnym (…).

Przyjmując hipotetyczne założenie, że totem reklamowy został ujęty w ewidencji środków trwałych Sprzedającego jako osobny środek trwały (co w rzeczywistości nie nastąpiło), zgodnie z alokacją przeprowadzoną przez Sprzedającego, Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, totemu reklamowego (stanowiącego jedną z Budowli A), które przekroczyły 30% jego wartości początkowej.

Należy również wskazać, że Budynek A 5, Budynek A 6 i Budynek A 7 nie są wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego, gdyż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego wniosku wspólnego, zostały wzniesione przez Najemcę (Sprzedający nie ponosił nakładów na budowę tych naniesień). Tym samym, Sprzedający nie ponosił (w szczególności w okresie dwóch lat przed planowaną datą Transakcji A) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7. Należy w tym miejscu wskazać, że w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT mowa jest o ulepszeniu budynku, budowli bądź ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem budynki, budowle lub ich części, które nie stanowią u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (w tym zakresie por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KD1P1 -1.4012.762.2018.1.IZ).

Od daty oddania ulepszonego totemu reklamowego (stanowiącego jedną z Budowli A) do użytkowania (lipiec 2015 r.) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT minęły ponad dwa lata, zaś totem reklamowy (stanowiący jedną z Budowli A) był przez cały okres użytkowany przez Sprzedającego dla celów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT działalności w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A.

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości w tym zakresie, należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku wspólnego, Sprzedający prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT działalność w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Nieruchomość A nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Wszystkie Budynki A i Budowle A, do których referuje pytanie piąte, były (będą) wykorzystywane w powyższy sposób (tj. do świadczenia usług komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A) przez okres co najmniej dwóch lat przed planowaną datą Transakcji A.

Zainteresowany będący Stroną wyjaśnia, że wydatki (nakłady) na budowę Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7 nie zostały rozliczone i nie będą rozliczone na datę planowanej Transakcji A pomiędzy Sprzedającym a Najemcą. Jednocześnie, Zainteresowany będący Stroną wyjaśnia, że Budynek A 5. Budynek A 6 i Budynek A 7 będą przedmiotem sprzedaży (Transakcji A).

Należy uznać, że Sprzedający jako użytkownik wieczysty Gruntu A jest również właścicielem Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7. Art. 235 § I Kodeksu cywilnego należy bowiem interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy wieczysty użytkownik odda grunt będący w jego użytkowaniu wieczystym w najem (dzierżawę) i najemca (dzierżawca) na tym gruncie wzniesie budynki lub budowle to stanowią one własność użytkownika wieczystego. Powyższe stanowisko potwierdza utrwalona linia orzecznicza sądów powszechnych oraz sądów administracyjnych. Pogląd ten opiera się w szczególności na uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt III CZP 60/11. Uchwała ta jest akceptowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok z dnia: 26 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 931/13; czy wyroki z dnia 24 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 935/13, II FSK 936/13 i II FSK 937/13). Jak zostało wskazane w przywołanej wyżej uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 201 1 r„ sygn. III CZP 60/11: „Można zatem zasadnie traktować budynek wzniesiony na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przez dzierżawcę wywodzącego swoje prawa od użytkownika wieczystego jako wzniesiony - w rozumieniu art. 235 § 1 zdanie pierwsze k.c. - przez tego użytkownika. (\`(...)\`) Na potrzebę szerszej wykładni art. 235 § 1 k.c. wskazuje pośrednio unormowanie zawarte w art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm. - dalej: „u.g.n.”), zgodnie z którym oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń. Stanowcze brzmienie tego przepisu wyraża zamiar ustawodawcy uniknięcia sytuacji, w której na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste znajdowałyby się budynki lub inne urządzenia niestanowiące własności użytkownika wieczystego, lecz część składową gruntu. Przyjęcie takiego rozwiązania zostało podyktowane wolą zapobieżenia komplikacjom związanym z tym, że użytkownikowi wieczystemu nie przysługiwałaby pełnia uprawnień do budynków (innych urządzeń), ponieważ musiałby się on liczyć z własnością właściciela gruntu. Podobne argumenty są przytaczane w doktrynie dla objaśnienia rationis legis art. 235 k.c. i sensu przewidzianego w tym przepisie odstępstwa od zasady superficies solo cedit. Wykładnia art. 31 u.g.n. i art. 235 k.c. przemawia zatem za poglądem, że wszystkie przypadki wzniesienia budynku na gruncie oddanym w użytkowanie wieczystego powinny być w kontekście art. 235 § 1 zdanie pierwsze k.c. oceniane tak, jakby wzniesienia dokonał sam użytkownik wieczysty. ”

(VI) Transakcja O i Transakcja S-przedmiot osobnych wniosków o interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych).

Jak zostało wskazane powyżej, jednocześnie z zawarciem umowy sprzedaży w ramach Transakcji A, ale w ramach odrębnych umów sprzedaży (objętych jednak jednym aktem notarialnym z Transakcją A):

1.  Kupujący 2, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z Kupującym, planuje nabyć od Sprzedającego w ramach Transakcji O nieruchomość, wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego, z tym zastrzeżeniem, że:
    1.  nabycie przez Kupującego 2 prawa własności jednej z działek gruntu wchodzących w skład tej nieruchomości (działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…)) wraz z prawem własności posadowionych na niej budynku i budowli jest zależne od nieskorzystania przez dzierżawcę tej działki (dalej „Dzierżawca”) z przysługującego mu prawa pierwszeństwa (dalej „Prawo pierwszeństwa”);
    2.  nabycie przez Kupującego 2 prawa własności jednej z działek gruntu wchodzących w skład tej nieruchomości (działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…)wraz z prawem własności posadowionych na niej budowli jest zależne od nieskorzystania przez podmiot uprawniony (Skarb Państwa) z przysługującego mu prawa pierwokupu (dalej „Ustawowe prawo pierwokupu”);
2.  Kupujący 3, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z Kupującym, planuje nabyć od Sprzedającego w ramach Transakcji S nieruchomość, wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego.

(VII) Nieruchomość O.

Planowana Transakcja O dotyczyć będzie nieruchomości, składającej się z 5 działek gruntu, tj.:

1.  działek gruntu o numerach ewidencyjnych: (…) (dalej „Grunt O 1”);
2.  działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), (dalej „Grunt O 2”).

Grunt O 1 oraz Grunt O 2 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Gruntem O”. Sprzedający jest właścicielem Gruntu O. Na Gruncie O znajdują się:

1.  budynki, w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, tj.:
    1.  budynek (dalej „Budynek Centrum Handlowego O”), który posadowiony jest na działce gruntu o nr ewidencyjnym (…);
    2.  budynek (dalej „Budynek Usługowy O”), który posadowiony jest na Gruncie O 2;
2.  budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej łącznie „Budowle O”), które posadowione są na Gruncie O, tj. w szczególności:
    1.  pylon reklamowy;
    2.  maszty flagowe;
    3.  drogi i parkingi naziemne;
    4.  elementy infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu;
3.  urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, które posadowione są na Gruncie O, tj. w szczególności przyłącza dotyczące mediów.

Budynek Centrum Handlowego O oraz Budynek Usługowy O w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Budynkami O”.

Grunt O oraz posadowione na tym gruncie Budynki O, Budowle O oraz urządzenia budowlane w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością O”.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w przypadku skorzystania przez Dzierżawcę z Prawa pierwszeństwa lub skorzystania przez Skarb Państwa z Ustawowego prawa pierwokupu, a w rezultacie wyłączenia z przedmiotu Transakcji O działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…) lub działki o numerze ewidencyjnym (…) oraz posadowionych na tych działkach składników majątkowych, wszystkie zawarte w niniejszym wniosku definicje (w szczególności Gruntu O, Gruntu O 1, Gruntu O 2, Nieruchomości O, Budynków O, Budowli O) będą obejmować tylko te składniki majątkowe, które będą wchodzić w skład przedmiotu Transakcji O na jej planowaną datę. Na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu O jest (i na datę planowanej Transakcji O będzie) posadowiony budynek (ewentualnie posadowione budynki) w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie posadowione budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Jednocześnie, wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu O są objęte obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z MPZP O:

1.  działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się: w obszarze jednostki strukturalnej A-6 oraz w terenie oznaczonym symbolem „1c.U” - tereny handlu detalicznego, usług oraz nieuciążliwych działalności gospodarczych, w strefie ochrony ekspozycji Starego Miasta, w granicy terenu górniczego, w granicy obszarze zorganizowanej działalności inwestycyjnej; na frontach działek wyznacza się strefy zieleni i parkingów;
2.  działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się: w obszarze jednostki strukturalnej A- oraz w terenie oznaczonym symbolem „1a.U” - tereny handlu detalicznego, usług oraz nieuciążliwych działalności gospodarczych, w strefie zieleni i parkingów na frontach działek, w strefie ochrony ekspozycji Starego Miasta, w granicy terenu górniczego, oraz w granicy obszarze zorganizowanej działalności inwestycyjnej;
3.  działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się w liniach rozgraniczających dróg, w strefie ochrony ekspozycji Starego Miasta, w granicy terenu górniczego, oraz w granicy obszarze zorganizowanej działalności inwestycyjnej;
4.  działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się w terenie oznaczonym symbolem „27.K Dp” - przejście piesze z zielenią towarzyszącą, w strefie ochrony ekspozycji Starego Miasta, w granicy terenu górniczego oraz w granicy obszarze zorganizowanej działalności inwestycyjnej;
5.  działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się: w obszarze jednostki strukturalnej A- 6 oraz w terenie oznaczonym symbolem „1a.U” - tereny handlu detalicznego, usług oraz nieuciążliwych działalności gospodarczych, w granicy terenu górniczego w strefie ochrony ekspozycji Starego Miasta, oraz w granicy obszarze zorganizowanej działalności inwestycyjnej.

(VIII) Historia nabycia przedmiotu Transakcji O oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

1.  Nabycie przedmiotu Transakcji O

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2005 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”). Sprzedający nabył prawo własności Gruntu O 1 wraz z prawem własności posadowionych na Gruncie O 1 Budynku Centrum Handlowego O, Budowli O oraz urządzeń budowlanych, która to transakcja została potraktowana jako opodatkowana VAT wg stawki 22% (dalej „Umowa nabycia O l”).

Na podstawie umowy przenoszącej własność z dnia 15 czerwca 2005 r. w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2005 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym a Spółką, Sprzedający nabył prawo własności Gruntu O 2 wraz z prawem własności posadowionych na Gruncie O 2 Budynku Usługowego O, Budowli O oraz urządzeń budowlanych, która to transakcja została potraktowana jako opodatkowana VAT wg stawki 22% (dalej „Umowy nabycia O 2”).

Umowa nabycia O 1 i Umowa nabycia O 2 w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Umowami nabycia O”.

Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT związanych z nabyciem (w oparciu o Umowy nabycia O) prawa własności Gruntu O oraz Budynków O i Budowli O. Po nabyciu Nieruchomości O przez Sprzedającego w oparciu o Umowy nabycia O, na Gruncie O 1 oraz Gruncie O 2 nie zostały wzniesione żadne budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ani budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

1.  Dzierżawa Gruntu O 2.

W dniu 4 stycznia 2001 r., a więc przed zawarciem Umowy nabycia O 2, Spółka zawarła z Dzierżawcą umowę dzierżawy Gruntu O 2 (wówczas część działki o nr ewidencyjnym (…)) na czas oznaczony 30 lat, tj. do dnia 4 stycznia 2030 r. (zmienioną następnie Aneksem) (dalej „Umowa Dzierżawy”).

Dla uniknięcia wątpliwości wyjaśnia się, że Kupujący 2 jest podmiotem innym niż Dzierżawca. Dla uniknięcia wątpliwości należy również wskazać, że:

1.  działka o nr ewidencyjnym (…) została podzielona na działki o nr ewidencyjnych (…); następnie działka o nr ewidencyjnym (…) została podzielona na działki o nr ewidencyjnych (…);
2.  zgodnie z brzmieniem Umowy Dzierżawy, wspomniana umowa została zawarta na czas oznaczony 30 lat, jednak wskazany w Umowie Dzierżawy termin końcowy trwania tej umowy, tj. 4 stycznia 2030 r. nie przypada po upływie 30 lat od jej zawarcia.

W świetle postanowień Umowy Dzierżawy, Spółka zobowiązał się w określonym terminie oczyścić Grunt O 2 z istniejących obiektów budowlanych, innych obiektów, instalacji technicznych czynnych lub umartwionych, itp., przy czym dopuszczono pozostawienie w gruncie umartwionego kolektora kanalizacji deszczowej, pod warunkiem zabetonowania jego końców. Ponadto, w Umowie Dzierżawy, Spółka zobowiązał się do wykonania określonych elementy infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu oraz określonych elementów układu komunikacyjnego (wjazd, zjazd, droga) na Gruncie O 2 w zamian za wypłacone przez Dzierżawcę wynagrodzenie powiększone o podatek VAT.

Jak wynika z postanowień Umowy Dzierżawy, Dzierżawca jest uprawniony do wznoszenia, przebudowy i rozbiórki obiektów budowalnych na Gruncie O 2 na swój koszt w takim zakresie, jaki będzie niezbędny do dla osiągnięcia standardów restauracji Dzierżawcy. W oparciu o postanowienia Umowy Dzierżawy, Dzierżawca zrealizował inwestycję polegającą na budowie posadowionych na Gruncie O 2 Budynku Usługowego O, Budowli O i urządzeń budowlanych celem prowadzenia restauracji. Zgodnie z wiedzą Sprzedającego, posadowione na Gruncie O 2 Budynek Usługowy O, Budowle 0 i urządzenia budowlane zostały wybudowane przed zawarciem Umowy nabycia O 2.

Decyzją z dnia 18 października 2002 r. Starosta, po rozpatrzeniu wniosku inwestora (Dzierżawcy), udzielił pozwolenia na użytkowanie restauracji zrealizowanej w ramach wspomnianej inwestycji.

Dzierżawca zobowiązał się w Umowie Dzierżawy do korzystania z Gruntu O 2 zgodnie z jego przeznaczeniem określonym w U mowie Dzierżawy oraz do utrzymywania Gruntu O 2 i posadowionych na Gruncie O 2 Budynku Usługowego O, Budowli O i urządzeń budowlanych w stanie niepogorszonym, a także do dokonywania na koszt własny wszelkich napraw, zabiegów konserwacyjnych i remontów posadowionych na Gruncie O 2 Budynku Usługowego O, Budowli O i urządzeń budowlanych w czasie trwania Umowy Dzierżawy, stosownie do standardów Dzierżawcy oraz obowiązujących przepisów.

W Umowie Dzierżawy przewidziano, że wydzierżawiający w każdym przypadku ustania wspomnianej umowy, wyjąwszy nabycie Gruntu O 2 przez Dzierżawcę, zatrzyma ulepszenia przedmiotu dzierżawy dokonane przez Dzierżawcę, z tym że:

1.  bezpłatnie - gdy stosunek dzierżawy ustanie przed upływem terminu końcowego trwania Umowy Dzierżawy, z przyczyn zawinionych przez Dzierżawcę, albo wskutek upływu terminu końcowego trwania Umowy Dzierżawy;
2.  za zwrotem Dzierżawcy równowartości nakładów poniesionych na ulepszenia - gdy stosunek dzierżawy ustanie przed upływem terminu końcowego trwania Umowy Dzierżawy i z przyczyn zawinionych przez wydzierżawiającego.

W Umowie Dzierżawy przewidziano również, że w przypadku, gdy stosunek dzierżawy ustanie przed upływem terminu końcowego trwania Umowy Dzierżawy z powodu wywłaszczenia wydzierżawiającego z przedmiotu dzierżawy, to wydzierżawiający zwróci Dzierżawcy taką część odszkodowania, jaka należna będzie wydzierżawiającemu za wywłaszczone ulepszenia.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Dzierżawy, za ulepszenia przedmiotu dzierżawy, strony tej umowy uznają:

1.  budynki, budowle i inne obiekty budowlane wzniesione na Gruncie O 2, za wyjątkiem znaków reklamowych, informacyjnych i tzw. „drogowskazów”;
2.  urządzenia i instalacje infrastrukturalne, w szczególności służące do doprowadzania i odprowadzania wody, gazu, energii elektrycznej i cieplnej, linie telefoniczne i inne podobne urządzenia.

W rozumieniu Umowy Dzierżawy, ulepszeniami nie są przedmioty stanowiące specjalistyczne wyposażenie restauracji i służące wyłącznie w tym celu, w szczególności: urządzenia kuchenne, meble, kasy, odłączalne elementy wystroju wnętrz i inne przynależności restauracji.

Zgodnie z Umową Dzierżawy, za równowartość nakładów na ulepszenia strony tej umowy uznają wartość tych ulepszeń w dniu uruchomienia restauracji, jednak nie więcej niż określoną kwotę X, przeliczoną przy zastosowaniu średniorocznych wskaźników cen towarów i usług konsumpcyjnych ogłaszanych przez Prezesa GUS za okres od dnia otwarcia restauracji do dnia rozwiązania Umowy Dzierżawy i pomniejszoną o kwotę wynikającą z następującego wzoru: (zwaloryzowana wartość ulepszeń : 360) x ilość miesięcy przez które trwała Umowa Dzierżawy; przy czym uwzględnia się tylko pełne miesiące trwania Umowy Dzierżawy.

Dla uniknięcia wątpliwości wyjaśnia się, że nakłady poniesione przez Dzierżawcę w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie posadowionych na Gruncie O 2 Budynku Usługowego O, Budowli O i urządzeń budowlanych nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Dzierżawcą.

Zgodnie z Umową Dzierżawy, postanowienia przedmiotowej umowy wiążą prawnych następców stron Umowy Dzierżawy. Ponadto, wydzierżawiający oświadczył w Umowie Dzierżawy, że w przypadku zbycia Gruntu O 2 postanowienia Umowy Dzierżawy będą w całości uznane i wykonane przez nabywcę.

1.  Ewidencja środków trwałych prowadzona przez Sprzedającego dla Nieruchomości O; wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości O ujęta została tylko jedna pozycja (środek trwały) opisana jako „budynek CH” (nie zostały określone osobne wartości początkowe Budynku Centrum Handlowego O jako takiego oraz poszczególnych Budowli O).

Jak wynika z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości O, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji O nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, środka trwałego opisanego we wspomnianej ewidencji środków trwałych jako budynek CH”, które na datę planowanej Transakcji O byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

Budynek Usługowy O oraz Budowle O pełniące rolę pomocniczą wobec Budynku Usługowego O posadowione na Gruncie O 2 nie są wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego, jako że Sprzedający dzierżawi Grunt O 2, na którym posadowiony jest Budynek Usługowy O oraz Budowle O pełniące rolę pomocniczą wobec Budynku Usługowego O, na rzecz Dzierżawcy.

1.  Wykorzystanie przedmiotu Transakcji O w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości O oraz dzierżawy Gruntu O 2. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość O nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Udział powierzchni wynajętej i oddanej do użytkowania najemcom w ogóle przeznaczonych na wynajem powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości O mógł w poszczególnych okresach ulegać naturalnym zmianom wynikającym z zawierania nowych umów najmu / wypowiadania lub zmiany trwających umów najmu.

Poszczególne Budowle O nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynku Centrum Handlowego O, w którym powierzchnie są przeznaczone na wynajem, służąc jego prawidłowemu funkcjonowaniu oraz wobec Budynku Usługowego O posadowionego na Gruncie O 2 dzierżawionym przez Sprzedającego na rzecz Dzierżawcy (są użytkowane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni w Nieruchomości O oraz dzierżawie Gruntu O 2).

(IX) Zakres Transakcji O.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego 2, w ramach planowanej Transakcji O nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego 2:

1.  prawa własności Gruntu O wraz z prawem własności Budynków O, Budowli O i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości O, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego;
2.  prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynku Centrum Handlowego O;
3.  w wyniku Transakcji O nastąpi wstąpienie Kupującego Delta w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości O z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego; jednocześnie w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji O powierzchnie przeznaczone na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości O nie będą wydane najemcy (najemcom) - jeżeli taka sytuacja będzie miała miejsce - może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego 2 praw i obowiązków z takiej umowy (takich umów) najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji O;
4.  w wyniku Transakcji O nastąpi wstąpienie Kupującego 2 w miejsce Sprzedającego w stosunek dzierżawy wynikający z Umowy Dzierżawy z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego (o ile Dzierżawca nie skorzysta z Prawa pierwszeństwa);
5.  praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu (innych niż same stosunki najmu, w które Kupujący 2 wstępuje z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego), np. praw i obowiązków z zapisu na sąd polubowny, przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
6.  praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych (ang. CAPEX) w zakresie w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją O (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji O).

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego 2, w ramach planowanej Transakcji O Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania lub doprowadzenia do przekazania Kupującemu 2 standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość O, w szczególności całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości O, w tym umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń), a także całości dokumentacji projektowej i technicznej.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego 2 obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością O (po nabyciu Nieruchomości O Kupujący 2 będzie zarządzał Nieruchomością O we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości O;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości O oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości O;
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością O (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości O) należne za okres przed zawarciem Transakcji O (w tym zakresie por. również uwagi poniżej).

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 2, w związku z planowaną Transakcją O Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1 - 4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość O z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego 2 jest by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości O, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości O zostały rozwiązane tak szybko jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji O. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego 2 umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości O lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości O zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego.

Jednocześnie, może się również zdarzyć, że zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (jedynie w przypadku gdyby okazało się, że jej zastosowanie nie jest możliwe z powodów prawnych lub faktycznych), Kupujący 2 wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego w stosunku do niektórych z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości O lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości O. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Sprzedającego i Kupującego 2 i jeżeli będzie miała miejsce, to będzie to miało charakter wyjątkowy.

Prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji O nie zostaną przeniesione na Kupującego 2 w ramach Transakcji O.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji O, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości O znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady / polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu 2 w ramach Transakcji O;
2.  dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji O standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością O zbywaną w ramach planowanej Transakcji O);
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu 2 w ramach Transakcji O;
4.  firma Sprzedającego;
5.  znaki i logo wykorzystywane przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości O, przy czym Kupujący 2 zobowiązany jest do usunięcia znaków i logo wykorzystywanych przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości O z tej nieruchomości w terminie 6 miesięcy od daty Transakcji O;
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
7.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców);
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości O), np. prawa i obowiązki / zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego;
9.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem ani Transakcji O ani innych realizowanych równolegle (zgodnie z informacjami na wstępie) transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 3 oraz pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

Jak zostało wskazane powyżej, zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 2 jest by w ramach Transakcji O nie zostały przeniesione na Kupującego 2 pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością O (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości O) należne za okres przed zawarciem Transakcji O. W związku z przeprowadzeniem Transakcji O może się jednak zdarzyć, że część pożytków / obciążeń związanych z Nieruchomością O zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Sprzedającego (choć będą one dotyczyły okresu po dacie Transakcji O) W związku z powyższym, Sprzedający oraz Kupujący Delta szczegółowo określili w przedwstępnej umowie sprzedaży Nieruchomości O zasady rozliczenia kwot pożytków / obciążeń do podziału pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 2 odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/ będzie właścicielem Nieruchomości O. Następnie, po dokonaniu wyliczenia, Sprzedający oraz Kupujący Delta dokonają odpowiedniego rozliczenia, w zależności od tego, czy wystąpi niedopłata / nadpłata.

(X) Inne zagadnienia związane z Transakcją O.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji O nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji O nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego 2 w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości O nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości O są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości O nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

Po Transakcji O na Kupującym Delta będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości O.

Kupujący Delta zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości O, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością O, zapewnienia finansowania Nieruchomości O. dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, ze część z zawartych przez Kupującego 2 umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych towarów / usług na rzecz Sprzedającego. Niewykluczone jest również, że finansowanie zakupu przedmiotu Transakcji O przez Kupującego Delta zostanie zapewnione przez podmiot(y) z grupy kapitałowej Sprzedającego albo przez podmioty zewnętrzne (banki, instytucje finansowe). Kupujący 2 wykupi też we własnym zakresie ubezpieczenie majątkowe Nieruchomości O.

Po nabyciu przedmiotu Transakcji O Kupujący 2 będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości O (ewentualnie także dzierżawy Gruntu O 2, o ile Dzierżawca nie skorzysta z Prawa pierwszeństwa). Działalność Kupującego 2 w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Kupujący 2 nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości O ani jej części na cele mieszkaniowe.

Ze względów biznesowych, zawarcie Transakcji O zostanie zrealizowane w kilku etapach. W pierwszej kolejności. Sprzedający oraz Kupujący 2 zawarli w dniu 24 grudnia 2019 r. w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży. Na jej mocy, Sprzedający oraz Kupujący 2 zobowiązali się do zawarcia umowy warunkowej sprzedaży w odniesieniu do działki o numerze ewidencyjnym (..) po spełnieniu się określonych warunków. Umowa warunkowa zostanie zawarta pod warunkiem nieskorzystania z Ustawowego prawa pierwokupu przez podmiot uprawniony. Po otrzymaniu decyzji dotyczącej skorzystania (lub nieskorzystania) z Ustawowego prawa pierwokupu przez uprawniony podmiot. Sprzedający i Kupujący 2 zawrą ostateczną umowę sprzedaży, na podstawie której dokonają Transakcji O oraz uregulują podstawowe zasady realizacji Transakcji O. W zależności od dalszych negocjacji biznesowych, może okazać się, iż do planowanej umowy ostatecznej sprzedaży zostaną wprowadzone zmiany dotyczące Transakcji O / warunków jej realizacji, przy czym ewentualne dalsze zmiany nie wpłyną na przedmiot Transakcji O, szczegółowo opisany w niniejszym wniosku.

Sprzedający oraz Kupujący 2 podejmą starania by Transakcja O została sfinalizowana w pierwszym lub w drugim kwartale 2020 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż Transakcja O może nastąpić w późniejszym terminie.

Zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 2 jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości O (dostawy Budynków O, Budowli O i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, w zakresie w jakim Budynki O, Budowle O lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości O podlegać będą na planowaną datę Transakcji O zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący 2 zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków O, Budowli O i ich części wchodzących w skład Nieruchomości O, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji O zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków O, Budowli O i ich części wchodzących w skład Nieruchomości O.

Planowana Transakcja O zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

(XI) Nieruchomość S.

Planowana Transakcja S dotyczyć będzie nieruchomości, składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…). Wymieniona wyżej działka gruntu w dalszej części niniejszego wniosku nazywana będzie „Gruntem S”. Sprzedający jest właścicielem Gruntu S. Na Gruncie S znajdują się:

1.  budynek, w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, opisany w dalszej części niniejszego wniosku w oparciu o wypis z rejestru budynków, tj. budynek handlowo-usługowy, posadowiony na Gruncie S, o pow. zabudowy 6.998 m2, wybudowany w 1999 r., (dalej „Budynek S”);
2.  budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej łącznie „Budowle S”), które posadowione są na Gruncie S, tj. w szczególności:
    1.  pylon reklamowy;
    2.  maszty flagowe;
    3.  drogi i parkingi naziemne;
    4.  elementy infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu;
3.  urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, które posadowione są na Gruncie S, tj. w szczególności przyłącza dotyczące mediów.

Grunt S oraz posadowione na tym gruncie Budynek S, Budowle S oraz urządzenia budowlane w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością S”.

Działka wchodząca w skład Gruntu S jest objęta obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z MPZP S działka o nr ewidencyjnym (…) znajduje się na terenie oznaczonym symbolem „UP” - tereny usług publicznych.

(XI) Historia nabycia przedmiotu Transakcji S oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

1.  Nabycie przedmiotu Transakcji S

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2005 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedający nabył prawo własności Gruntu S oraz posadowionych na Gruncie S Budynku S, Budowli S oraz urządzeń budowlanych, która to transakcja została potraktowana jako opodatkowana VAT wg stawki 22% (dalej „Umowa nabycia S”).

Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT związanej z nabyciem (w oparciu o Umowę nabycia S) prawa własności Gruntu S oraz posadowionych na Gruncie S Budynku S, Budowli S oraz urządzeń budowlanych.

Po nabyciu Nieruchomości S przez Sprzedającego w oparciu o Umowę nabycia S, na Gruncie S nie zostały wzniesione żadne budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ani budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

1.  Ewidencja środków trwałych prowadzona przez Sprzedającego dla Nieruchomości S; wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości S ujęta została tylko jedna pozycja (środek trwały) opisana jako: „budynek CH” (nie zostały określone osobne wartości początkowe Budynku S jako takiego oraz poszczególnych Budowli S). Jak wynika z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości S, Sprzedający nie poniósł (i do daty planowanej Transakcji S nie poniesie) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, środka trwałego opisanego we wspomnianej ewidencji środków trwałych jako „budynek CH”, które na datę planowanej Transakcji S byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej.

1.  Wykorzystanie przedmiotu Transakcji S w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości S. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość S nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Udział powierzchni wynajętej i oddanej do użytkowania najemcom w ogóle przeznaczonych na wynajem powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości S mógł w poszczególnych okresach ulegać naturalnym zmianom wynikającym z zawierania nowych umów najmu / wypowiadania lub zmiany trwających umów najmu.

Poszczególne Budowle S nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynku S, w którym powierzchnie są przeznaczone na wynajem lub dzierżawę, służąc jego prawidłowemu funkcjonowaniu (są użytkowane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie lub dzierżawie powierzchni w Nieruchomości S).

(XII) Zakres Transakcji S.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego 3, w ramach planowanej Transakcji S nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego 3:

1.  prawa własności Gruntu S wraz z prawem własności Budynku S, Budowli S i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości S, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego;
2.  prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynku S;
3.  w wyniku Transakcji S nastąpi wstąpienie Kupującego 3 w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości S z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego; jednocześnie w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji S powierzchnie przeznaczone na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości S nie będą wydane najemcy (najemcom) - jeżeli taka sytuacja będzie miała miejsce - może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego 3 praw i obowiązków z takiej umowy (takich umów) najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji S;
4.  w wyniku Transakcji S nastąpi wstąpienie Kupującego 3 w miejsce Sprzedającego w stosunek dzierżawy dotyczący powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości S z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego;
5.  praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu (innych niż same stosunki najmu, w które Kupujący 3 wstępuje z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego), np. praw i obowiązków z zapisu na sąd polubowny, przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
6.  praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych (ang. CAPEX) w zakresie w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją S (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji S).

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego 3, w ramach planowanej Transakcji S Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania lub doprowadzenia do przekazania Kupującemu 3 standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość S, w szczególności całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości S, w tym umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń), a także całości dokumentacji projektowej i technicznej.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego Beta obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością S (po nabyciu Nieruchomości S Kupujący 3 będzie zarządzał Nieruchomością S we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości S;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości S oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości S;
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością S (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości S) należne za okres przed zawarciem Transakcji S (w tym zakresie por. również uwagi poniżej).

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 3, w związku z planowaną Transakcją S Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1 - 4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość S z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego 3 jest by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości S, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości S zostały rozwiązane tak szybko jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji S.

Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego 3 umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości S lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości S zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego.

Jednocześnie, może się również zdarzyć, że zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (jedynie w przypadku gdyby okazało się, że jej zastosowanie nie jest możliwe z powodów prawnych lub faktycznych), Kupujący 3 wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego w stosunku do niektórych z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości S lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości S. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Sprzedającego i Kupującego 3 i jeżeli będzie miała miejsce, to będzie to miało charakter wyjątkowy.

Prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji S nie zostaną przeniesione na Kupującego 3 w ramach Transakcji S.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji S, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości O znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady / polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu 2 w ramach Transakcji O;
2.  dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji O standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością O zbywaną w ramach planowanej Transakcji O);
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu 2 w ramach Transakcji O;
4.  firma Sprzedającego;
5.  znaki i logo wykorzystywane przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości O, przy czym Kupujący 2 zobowiązany jest do usunięcia znaków i logo wykorzystywanych przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości O z tej nieruchomości w terminie 6 miesięcy od daty Transakcji O;
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
7.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców);
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości O), np. prawa i obowiązki / zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego;
9.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem ani Transakcji O ani innych realizowanych równolegle (zgodnie z informacjami na wstępie) transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 3 oraz pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

Jak zostało wskazane powyżej, zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 3 jest by w ramach Transakcji S nie zostały przeniesione na Kupującego 3 pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością S (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości S) należne za okres przed zawarciem Transakcji S. W związku z przeprowadzeniem Transakcji S może się jednak zdarzyć, że część pożytków / obciążeń związanych z Nieruchomością S zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Sprzedającego (choć będą one dotyczyły okresu po dacie Transakcji S). W związku z powyższym Sprzedający oraz Kupujący 3 szczegółowo określili w przedwstępnej umowie sprzedaży Nieruchomości S zasady rozliczenia kwot pożytków / obciążeń do podziału pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 3 odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był / będzie właścicielem Nieruchomości S. Następnie, po dokonaniu wyliczenia, Sprzedający oraz Kupujący 3 dokonają odpowiedniego rozliczenia, w zależności od tego, czy wystąpi niedopłata / nadpłata.

(XIII) Inne zagadnienia związane z Transakcją S.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji S nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji S nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego 3 w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości S nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości S są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości S nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

Po Transakcji S na Kupującym 3 będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości S.

Kupujący 3 zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości S, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością S, zapewnienia finansowania Nieruchomości S, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego 3 umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych towarów / usług na rzecz Sprzedającego. Niewykluczone jest również, że finansowanie zakupu przedmiotu Transakcji S przez Kupującego 3 zostanie zapewnione przez podmiot(y) z grupy kapitałowej Sprzedającego albo przez podmioty zewnętrzne (banki, instytucje finansowe). Kupujący 3 wykupi też we własnym zakresie ubezpieczenie majątkowe Nieruchomości S.

Po nabyciu przedmiotu Transakcji S Kupujący 3 będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu lub dzierżawy powierzchni w Nieruchomości S. Działalność Kupującego 3 w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Kupujący 3 nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości S ani jej części na cele mieszkaniowe.

Ze względów biznesowych, zawarcie Transakcji S zostanie zrealizowane w dwóch etapach. W pierwszej kolejności, Sprzedający oraz Kupujący 3 zawarli w dniu 24 grudnia 2019 r. w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży. Na jej mocy, Sprzedający oraz Kupujący 3 zobowiązali się do zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży, na podstawie której dokonają Transakcji S oraz uregulują podstawowe zasady realizacji Transakcji S. W zależności od dalszych negocjacji biznesowych, może okazać się, iż do planowanej umowy ostatecznej sprzedaży zostaną wprowadzone zmiany dotyczące Transakcji S / warunków jej realizacji, przy czym ewentualne dalsze zmiany nie wpłyną na przedmiot Transakcji S, szczegółowo opisany w niniejszym wniosku.

Sprzedający oraz Kupujący 3 podejmą starania by Transakcja S została sfinalizowana w pierwszym lub w drugim kwartale 2020 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, że Transakcja S może nastąpić w późniejszym terminie.

Zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego 3 jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości S (dostawy Budynku S, Budowli S i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, w zakresie w jakim Budynek S, Budowle S lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości S podlegać będą na planowaną datę Transakcji S zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący 3 zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku S, Budowli S i ich części wchodzących w skład Nieruchomości S, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji S zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego 3 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku S, Budowli S i ich części wchodzących w skład Nieruchomości S.

Planowana Transakcja S zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 1, 2, 3 wniosku):

1.  Czy przedmiotem planowanej Transakcji A nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie czy planowana Transakcja A będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości A wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%?
3.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, po dokonaniu planowanej Transakcji A oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji A (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    2.  zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przedmiotem planowanej Transakcji A nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie planowana Transakcja A będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości A wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.
3.  W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, po dokonaniu planowanej Transakcji A oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do: obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji A (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust 11 ustawy o VAT), oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. 2019. poz. 900 ze zm.) występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja A będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego, określenie, czy planowana Transakcja A będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji A (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji A ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

(I) Pytanie nr 1.

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja A będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie czy przedmiotem planowanej Transakcji A nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej również „ZCP”) oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja A nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja A nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.  Brak podstaw do klasyfikacji przedmiotu Transakcji A jako przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. W doktrynie prawa podatkowego, w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej (dalej DIS) w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4S12-1114/15-2/KR, interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB), interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”) z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP4 4012.646.2018.1.KM czy z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.18.2019.2.AM) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2017 r., sygn. III SA/Wa 2260/16, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. I SA/Gd 1225/17 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 marca 2019 r., sygn. I SA/Ke 482/18) prezentowany jest pogląd, że pojęcie „przedsiębiorstwa” powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Jednocześnie jak wynika z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej „Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów”) pojęcie „przedsiębiorstwa” określonego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT można interpretować w świetle art. 55(1) Kodeksu cywilnego wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. We wspomnianych objaśnieniach zauważono również, iż jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Transakcji A nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego i w ocenie Zainteresowanych przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego (także w rozumieniu funkcjonalnym). Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością A (po nabyciu Nieruchomości A Kupujący Gama będzie zarządzał Nieruchomością A we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości A oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A;
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością A (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości A) należne za okres przed zawarciem Transakcji A.

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego, w związku z planowaną Transakcją A Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1 - 4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość A z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego jest by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości A zostały rozwiązane tak szybko jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji A.

Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji A nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji A.

W ocenie Zainteresowanych, brak transferu szeregu kluczowych składników składających się na przytoczoną powyżej definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego, należy uznać za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszone na Kupującego składniki umożliwią mu kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego bez uzupełnienia o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa Kupującego).

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w tym zakresie potwierdzają między innymi Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów, w których podkreślono, że: „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.”

Ponadto, Zainteresowani pragną zauważyć, że po zbyciu przedmiotu Transakcji A, w majątku Sprzedającego pozostanie szereg składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości A znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady / polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji A czy środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców).

Jednocześnie Zainteresowani zauważają, że dokumentacja ściśle związaną z Nieruchomością A zbywana w ramach planowanej Transakcji A nie stanowi w ich ocenie know-how Sprzedającego, ale ma na celu potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości A lub stanowić będzie podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego nie przejdą na Kupującego w wyniku planowanej Transakcji A, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji A, nie będzie stanowił masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, w ramach Transakcji A nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy (w szczególności zawrzeć umowę z zarządcą Nieruchomości A). Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości A będzie zatem możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. Tym samym, w ocenie Zainteresowanych nie sposób uznać, że przedmiotem planowanej Transakcji A będzie przedsiębiorstwo.

Stanowisko prezentowane przez Zainteresowanych znajduje oparcie w szczególności w Objaśnieniach Podatkowych Ministra Finansów, w których wskazano, że: „Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.”

Powyższa teza, że przedmiotu planowanej Transakcji A nie można uznać za przedsiębiorstwo Sprzedającego znajduje potwierdzenie również w stanowisku prezentowanym przez organy interpretacyjne w analogicznych transakcjach - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW, interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 10 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.472.2017.2.MN, z dnia 16 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.S06.2018.3.WH, z dnia 27 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.440.2018.3.WH. W tym względzie, warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż: „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego”.

1.  Brak podstaw do klasyfikacji przedmiotu Transakcji A jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych, składniki majątku przenoszone w wyniku planowanej Transakcji A nie stanowią również ZCP. Pojęcie „ZCP” - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, ściślej w jej art. 2 pkt 27e. Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretacje indywidualne DIS w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretację indywidualną DIS w Lodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretację indywidualną Dyrektora KISz dnia 17 iipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.232.2017.1.SR, z dnia 29 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.75.2018.1.KM oraz z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.668.2018.3.JK), z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne uwagi przedstawia również m.in. DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

W świetle powyższych wskazań, zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji A, który będzie zbyty w ramach planowanej Transakcji A przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Gama (w formie umowy sprzedaży) nie stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w orzecznictwie organów interpretacyjnych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych DIS w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, powyższy warunek nie jest spełniony. Trudno uznać przedmiot Transakcji A za samodzielny, jeżeli jest on przenoszony na Kupującego bez praw i obowiązków wynikających z kluczowych umów związanych z przedmiotem Transakcji A, w szczególności z umowy o zarządzanie Nieruchomością A, bez środków na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców), bez źródeł finansowania, a także bez pracowników (jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji A nie będzie zatrudniać żadnych pracowników).

W ocenie Zainteresowanych, podkreślenia w tym miejscu wymaga, że umowa o zarządzanie Nieruchomością A (z której prawa i obowiązki nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego) ma podstawowe znaczenie dla prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości A.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność polegająca na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Co więcej, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości A nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w ocenie Zainteresowanych nie zostanie spełniony - co przemawia za brakiem możliwości uznania za ZCP transferowanej Nieruchomości A wraz z pozostałym składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem planowanej Transakcji A - jest wyodrębnienie funkcjonalne przedmiotu planowanej Transakcji A. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 16 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.400.2017.1.KK, z dnia 14 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.442.2017.1.KOM, oraz z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.13.2019.2.JO.

Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania ustawy o VAT dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze podnoszone już okoliczności, że na Kupującego w wyniku sprzedaży Nieruchomości A nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów w zakresie m.in.:

1.  zarządzania Nieruchomością A;
2.  dostawy mediów do Nieruchomości A;
3.  ubezpieczenia Nieruchomości A oraz ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  świadczenia usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A,

należy uznać, że przedmiot Transakcji A pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie będzie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Kupującego przy wykorzystaniu Nieruchomości A.

Nie można więc w opinii Zainteresowanych przyjąć, że transferowane składniki majątku Sprzedającego (przede wszystkim Nieruchomość A) będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z komercyjnym wynajmem powierzchni, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez samego Kupującego.

Trudno chociażby przyjąć, by Nieruchomość A, dla której Kupujący nie zapewni we własnym zakresie w szczególności umowy w zakresie zarządzania, będzie nadawała się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu powierzchni. Skoro zaś przedmiot Transakcji A nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie zostanie spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP Powyższe stanowisko Zainteresowanych potwierdzają w szczególności Objaśnienia Podatkowe Ministra Finansów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji A nie stanowi ani przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana Transakcja A nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

(II) Pytanie nr 2.

1.  Uwagi o charakterze ogólnym.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

1.  Sprzedaż Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, dostawa Gruntu A wchodzącego w skład Nieruchomości A będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków A i Budowli A znajdujących się na Gruncie A.

Sprzedaż Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A będzie opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane nie powinno znaleźć w analizowanym przypadku zastosowania z uwagi na okoliczność, iż na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu A jest (i na datę planowanej Transakcji A będzie) posadowiony budynek (ewentualnie posadowione budynki) w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie posadowione budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A potencjalnie mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub l0a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy o VAT jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. O ile bowiem dany budynek czy budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym rozważyć należy czy w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

2.1. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Zainteresowanych, z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pomiędzy ostatnim możliwym pierwszym zasiedleniem Budynków A oraz Budowli A posadowionych na Gruncie A a planowaną datą Transakcji A upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jednocześnie, zamiarem Zainteresowanych jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości A (dostawy Budynków A, Budowli A i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie w jakim Budynki A, Budowle A lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości A podlegać będą na planowaną datę Transakcji A zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nastąpi rezygnacja przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT.

W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

W ocenie Zainteresowanych, powyższe wnioski znajdują również zastosowanie do dostawy Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, inwestorem w przypadku realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 był Najemca. Budynek A 5, Budynek A 6 oraz Budynek A 7 zostały wzniesione na określonych powierzchniach Gruntu A, które w świetle postanowień Umowy Najmu wchodzą w skład Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy.

Należy podkreślić, że okoliczności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, gdzie Kupujący Gama jest podmiotem innymi niż Najemca, różnią się zasadniczo od sytuacji dokonania sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem lub budowlą na rzecz dzierżawcy lub najemcy, który wybudował przedmiotowy budynek lub budowlę z własnych środków bez udziału właściciela lub użytkownika wieczystego gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku lub budowli.

Zdaniem Zainteresowanych, skutki w podatku VAT będą bowiem różne w zależności od tego, czy sprzedaż nieruchomości zabudowanej przez dzierżawcę czy najemcę naniesieniami dokonywana jest na rzecz: i) dzierżawcy czy najemcy (w takim przypadku naniesienia, chociaż są przedmiotem sprzedaży w sensie cywilnoprawnym, powinny być co do zasady dla potrzeb opodatkowania VAT pominięte), czy ii) osoby trzeciej (w takim przypadku należy co do zasady uznać, że naniesienia są przedmiotem zarówno sprzedaży w sensie cywilnoprawnym jak i dostawy na gruncie VAT). Powyższe stanowisko potwierdza w szczególności orzecznictwo organów podatkowych oraz sądów administracyjnych:

1.  interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z 8 czerwca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-184/15-6/DG;
2.  interpretacja indywidualna DIS w Poznaniu z 31 maja 2013 r., sygn. ILPP1/443-122/13-6/AI;
3.  interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z 16 marca 2012 r., sygn. IPPP2/443-1388/11-25/12;
4.  interpretacja indywidualna DIS w Łodzi z 14 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-257/13-4/AK;
5.  interpretacja indywidualna DIS w Poznaniu z 22 października 2012 r., sygn. ILPP1/443-624/12-8/KG;
6.  interpretacja indywidualna DIS w Bydgoszczy z 5 grudnia 2016 r., sygn. 0461-ITPP3. 4512.534.16.3.MD, czy
7.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 lipca 2017 r., sygn. III SA/Wa 2557/16.

Należy uznać, że Sprzedający jako użytkownik wieczysty Gruntu A jest również właścicielem Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7.

Art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego należy bowiem interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy wieczysty użytkownik odda grunt będący w jego użytkowaniu wieczystym w najem (dzierżawę) i najemca (dzierżawca) na tym gruncie wzniesie budynki lub budowle to stanowią one własność użytkownika wieczystego. Powyższe stanowisko potwierdza utrwalona linia orzecznicza sądów powszechnych oraz sądów administracyjnych. Pogląd ten opiera się w szczególności na uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt III CZP 60/11. Uchwała ta jest akceptowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok z dnia: 26 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 931/13; czy wyroki z dnia 24 lipca 2013 r„ sygn. akt II FSK 935/13, II FSK 936/13 i II FSK 937/13). Jak zostało wskazane w przywołanej wyżej uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11: „Można zatem zasadnie traktować budynek wzniesiony na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przez dzierżawcę wywodzącego swoje prawa od użytkownika wieczystego jako wzniesiony w rozumieniu art. 235 § 1 zdanie pierwsze K.C. - przez tego użytkownika.”

Z okoliczności wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego nie wynika by Najemcy przysługiwały uprawnienia, które uniemożliwią Sprzedającemu przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel Budynkiem A 5, Budyniem A 6 oraz Budynkiem A 7, czy korzystanie ze wspomnianych budynków przez Kupującego, jak właściciel.

W szczególności, jak wskazano powyżej, strony Umowy Najmu uzgodniły, że:

1.  wszelkie elementy wprowadzone przez Najemcę do Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy w ramach prac wykończeniowych, ulepszeń, prac instalacyjnych, adaptacyjnych i napraw, które są trwale z nimi związane, stanowią część składową Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy;
2.  Najemca nie może zmieniać i usuwać elementów, które stały się częścią składową Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy bez uprzedniej pisemnej zgody wynajmującego.

Nie powinno przy tym ulegać wątpliwości, że Budynek A 5, Budynek A 6 oraz Budynek A 7 są trwale związane z powierzchniami Gruntu A, które w świetle postanowień Umowy Najmu wchodzą w skład Pomieszczeń i Powierzchni Gruntu A Wynajętych Najemcy.

Trudno chociażby uznać, by to Najemca mógł dysponować wybudowanymi przez siebie Budynkiem A 5, Budynkiem A 6 oraz Budynkiem A 7 jak właściciel, skoro bez uprzedniej pisemnej zgody wynajmującego nie może zmienić lub usunąć tych naniesień.

Przemawia za tym również postanowienie Umowy Najmu, w którym wynajmujący i Najemca umówili się, że po zakończeniu najmu Najemca nie może żądać od wynajmującego zwrotu wartości jakichkolwiek nakładów ani ulepszeń poczynionych w Pomieszczeniach i Powierzchniach Gruntu A Wynajętych Najemcy, chyba że rozwiązanie Umowy Najmu nastąpiło z winy wynajmującego, albo poprzez brak dostępu do centrum handlowego, w skład którego wchodzą Pomieszczenia i Powierzchnie Gruntu A Wynajęte Najemcy (rozumienie pojęcia braku dostępu do centrum handlowego zostało szczegółowo określone w Umowie Najmu).

W świetle art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Należy przy tym zauważyć, że norma prawna zawarta w tym przepisie ma charakter względnie obowiązujący, co oznacza, że jej zastosowanie może być wolą stron wyłączone lub ograniczone. Zdaniem Zainteresowanych, przewidziane w Umowie Najmu prawo do żądania przez Najemcę zwrotu nakładów na wybudowanie Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 - co istotne, ograniczone wyłącznie do przypadku, gdy rozwiązanie Umowy Najmu nastąpiło z winy wynajmującego, albo poprzez brak dostępu do centrum handlowego, w skład którego wchodzą Pomieszczenia i Powierzchnie Gruntu A Wynajęte Najemcy - nie będzie mieć wpływu na prawną możliwość rozporządzania przez Sprzedającego tymi naniesieniami. Ekonomiczne znaczenie tego uprawnienia nie może być, zdaniem Zainteresowanych odczytywane, jako faktyczna oznaka ograniczenia możliwości rozporządzania Budynkiem A 5, Budynkiem A 6 oraz Budynkiem A 7 przez Sprzedającego. Należy również zwrócić uwagę, że uprawnienie do zwrotu wartości nakładów poczynionych na rzecz przez jej najemcę jest uprawnieniem typowym przy umowie najmu, które nie zbliża pozycji najemcy w aspekcie faktycznym do pozycji właściciela przedmiotu najmu.

W rezultacie, brak jest podstaw by przyjąć, że Najemca, który zrealizował inwestycję polegającą na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7, w sensie ekonomicznym włada nimi jak właściciel z wyłączeniem Sprzedającego, co na gruncie ustawy o VAT skutkowałoby tym, że tylko on mógłby dokonać ich dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uwzględniając okoliczności sprawy należy zatem stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości A spełnia definicję dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w szczególności w części dotyczącej Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7, albowiem Sprzedającego nie wiążą z Najemcą żadne więzy prawne, które uniemożliwiałyby mu rozporządzanie tymi naniesieniami.

W rezultacie, należy przyjąć, że nastąpiło oddanie do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (Najemcy) powierzchni Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 na podstawie Umowy Najmu (pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie jest w stanie precyzyjnie określić kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania Najemcy powierzchni Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 na podstawie Umowy Najmu. Jednocześnie, według wiedzy Sprzedającego, od daty oddania do użytkowania pierwszemu użytkownikowi (Najemcy) powierzchni tych budynków na podstawie Umowy Najmu (opodatkowanej podatkiem VAT) minęły co najmniej dwa lata.

Należy też zauważyć, że jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, na działce nr (…) oprócz Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A / posadowione są również: częściowo Budynek Centrum Handlowego A (posadowiony w pozostałej części na działce nr (…)), Budynek A 4 oraz określone Budowle A.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości A ujęta została tylko jedna pozycja (środek trwały) opisana jako „budynek CH” (nie zostały określone osobne wartości początkowe poszczególnych Budynków A oraz Budowli A). Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani pragną podnieść, że w przypadku przyjętego przez Sprzedającego sposobu amortyzacji, sztuczny podział wartości ulepszeń na poszczególne składniki majątku (osobno poszczególne Budynki A oraz Budowle A) nie byłby w świetle przepisów ustawy o VAT oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzasadniony.

Zainteresowani pragną w tym miejscu podkreślić, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „ulepszenia”. Pojęcie „ulepszenia”, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych. Przepisy ustawy o VAT mówiące o pierwszym zasiedleniu referują również bezpośrednio do pojęcia „wartości początkowej” określonej według przepisów o podatku dochodowym (w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT mowa o 30% wartości początkowej), nie zaś do wartości „sztucznie” określonej przez podatnika. „Wartość początkowa” to pojęcie przyjęte dla amortyzacji środków trwałych, jako podstawa odpisów amortyzacyjnych w danym roku podatkowym, zaś pojęcie „ulepszenia“ uregulowane w ustawach o podatkach dochodowych dotyczy wyłącznie środków trwałych.

2.2. Brak podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w analizowanej sytuacji nie powinno mieć również zastosowania obligatoryjne zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwolniona od podatku VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym, zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z założenia nie znajdzie zastosowania w przypadku dostawy Budynków A (w szczególności Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7), Budowli A i ich części wchodzących w skład Nieruchomości A objętych zakresem zwolnienia (z opcją opodatkowania) przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, powyższe oznacza, że warunki zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT nie będą w przedmiotowym przypadku spełnione.

2.3. Brak podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo, w ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A nie będzie miało również zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość A nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, należy uznać, że w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A nie zostaną również pełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

2.4. Podsumowanie.

Mając na uwadze brzmienie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, skoro dostawa Budynków A (w szczególności Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7) i Budowli A posadowionych na Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to również zbycie Gruntu A będzie opodatkowane tą samą stawką VAT. W rezultacie, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości A w ramach planowanej Transakcji A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

1.  Sprzedaż wchodzących w skład przedmiotu Transakcji A składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej Transakcji A - oprócz przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu A, prawa własności Budynków A, Budowli A i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości A (z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego) - nastąpi również przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego następujących składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A, tj. w szczególności:

1.  praw własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynków A, czy
2.  praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A, w ramach planowanej Transakcji A, stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, tj. odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A, w ramach planowanej Transakcji A, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23% (nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na brak podstaw do zastosowania zwolnienia; brak jest również podstaw do objęcia sprzedaży takich składników majątkowych stawką obniżoną).

(III) Pytanie nr 3.

W ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę, że:

1.  przedmiotem planowanej Transakcji A nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie planowana Transakcja A będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;
2.  w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości A wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej Transakcji A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23% - wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, dla oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Sprzedającego i Kupującego).

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, po nabyciu przedmiotu Transakcji A Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu lub dzierżawy powierzchni w Nieruchomości A. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) dostawę przedmiotu Transakcji A.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Kupującego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytego przedmiotu Transakcji A powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej Transakcji A oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji A (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości A stawką 23% oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego, natomiast nieprawidłowe w zakresie sprzedaży Budynków A nr 5, 6 i 7, w stosunku do których nie rozliczono nakładów.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle powyższych uregulowań grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją określoną w ustawie Kodeks cywilny.

Na mocy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W art. 552 ustawy Kodeks cywilny, ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 ustawy Kodeks cywilny określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawione we wniosku dotyczą transakcji sprzedaży zabudowanej Nieruchomości składającej się z 4 działek gruntu o nr (…), które zostały nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży w dniu 31 marca 2005 r., w związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą w zakresie komercyjnego wynajmu oraz dzierżawy powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji A nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa użytkowania wieczystego Gruntu A;
2.  prawa własności Budynków A, Budowli A i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości A, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 ustawy Kodeks cywilny;
3.  prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynków A;
4.  w wyniku Transakcji A nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości A;
5.  w wyniku Transakcji A nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunek dzierżawy dotyczący powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A;
6.  praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu;
7.  praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy;
8.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych w zakresie w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją A (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji A).

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością A (po nabyciu Nieruchomości A Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością A we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości A;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości A oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości A;
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością A (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości A) należne za okres przed zawarciem Transakcji A (w tym zakresie por. również uwagi poniżej).

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji A, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości A znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady / polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji A;
2.  dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji A standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością A zbywaną w ramach planowanej Transakcji A);
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji A;
4.  firma Sprzedającego;
5.  znaki i logo wykorzystywane przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości A, przy czym Kupujący zobowiązany jest do usunięcia znaków i logo wykorzystywanych przez Sprzedającego w stosunku do Nieruchomości A z tej nieruchomości w terminie 6 miesięcy od daty Transakcji A;
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
7.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców);
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości A), np. prawa i obowiązki / zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego;
9.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem ani Transakcji A ani innych realizowanych równolegle (zgodnie z informacjami na wstępie) transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 2 oraz pomiędzy Sprzedającym a Kupującym 3.

Z wniosku wynika również, że Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji A nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji A nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości A nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przedmiotowa Transakcja A nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w rezultacie będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania opisanego przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, planowanej dostawie Nieruchomości A nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na definicję przedsiębiorstwa. Poza zakresem opisanej transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, np. środki pieniężne na rachunkach bankowych, dokumentacja księgowa i podatkowa, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how związany z prowadzeniem przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego. W ramach transakcji nie dojdzie również do przejścia pracowników sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

Należy więc stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z tym, przedmiot Transakcji A nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Przedmiot transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem jak wskazali Wnioskodawcy, Nieruchomość A będąca przedmiotem dostawy nie zostanie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, umowy Spółki, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie też stanowić oddziału Sprzedającego. Z wniosku wynika, że przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie oraz dzierżawie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości A nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych. Ponadto z transakcji zostanie wyłączonych szereg elementów, bez których przedmiot transakcji nie może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Bez uzupełnienia nabywanej Nieruchomości o dodatkowe składniki majątkowe np. zaopatrzenia w media, nabycia usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości i inne wskazane w opisie sprawy składniki, Nieruchomość A nie będzie nadawała się do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku opisany przedmiot transakcji, tj. Nieruchomość A nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

W związku z tym, że transakcja sprzedaży Nieruchomości A nie będzie podlegała wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, to należy ją opodatkować właściwą stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, dostawa prawa wieczystego użytkowania Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Gruncie.

Z wniosku wynika, że przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży jest Nieruchomość A składająca się z 4 działek gruntu o nr (…) zabudowanych Budynkami (Budynek Centrum Handlowego A, Budynek A nr 2, Budynek A nr 3, Budynek A nr 4 Budynek A nr 5, Budynek A nr 6, Budynek A nr 7) i Budowlami (drogi i parking naziemny, totem reklamowy, maszty na parkingu, sieci uzbrojenia terenu). Nabycie przedmiotu Transakcji A nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2005 r. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu A oraz prawo własności tych spośród Budynków A, Budowli A oraz urządzeń budowlanych, które w dacie tej umowy były posadowione na Gruncie A. Transakcja została opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 22%. Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT związanej z nabyciem prawa użytkowania wieczystego Gruntu A oraz prawa własności tych spośród Budynków A, Budowli A oraz urządzeń budowlanych, które były wówczas posadowione na Gruncie A. Po dacie Umowy nabycia A, na działce o nr ewidencyjnym (…) zostały wzniesione: Budynek A 5, Budynek A 6, Budynek A 7. Inwestorem w przypadku realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynku A 5, Budynku A 6 oraz Budynku A 7 był jeden z najemców powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości A. Kupujący jest podmiotem innym niż Najemca. Nakłady na budowę Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7 pomiędzy Sprzedającym a Najemcą na dzień zawarcia transakcji sprzedaży nie zostaną rozliczone. Wszystkie Budynki i Budowle znajdujące się na Nieruchomości A zostały oddane do użytkowania, a pomiędzy ostatnim pierwszym zasiedleniem wszystkich Budynków A i Budowli A posadowionych na Gruncie A, a planowaną datą Transakcji A upłynie okres co najmniej 2 lat. W odniesieniu do Budynku Centrum Handlowego A, Budynku A nr 2, Budynku A nr 3 i Budynku A nr 4, Sprzedający nie poniósł nakładów na ulepszeniu poszczególnych Budynków, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnego Budynku. Należy wskazać, że Budynek A 5, Budynek A 6 i Budynek A 7 nie są wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego, gdyż zostały wzniesione przez Najemcę (Sprzedający nie ponosił nakładów na budowę tych naniesień). Tym samym, Sprzedający nie ponosił (w szczególności w okresie dwóch lat przed planowaną datą Transakcji A) wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Budynku A 5, Budynku A 6 i Budynku A 7. Należy w tym miejscu wskazać, że w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT mowa jest o ulepszeniu budynku, budowli bądź ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem budynki, budowle lub ich części, które nie stanowią u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W odniesieniu do Budowli (drogi i parking naziemny, maszty na parkingu, sieci uzbrojenia terenu) Sprzedający nie poniósł nakładów na ulepszeniu poszczególnej Budowli, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnej Budowli. Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie Budowli (totem reklamowy), które przekroczyły 30% wartości początkowej totemu, jednakże od dnia oddania ulepszonego totemu do użytkowania (lipiec 2015 r.) minęły ponad dwa lata. Totem reklamowy stanowiący Budowlę był przez cały ten czas użytkowany przez Sprzedającego dla celów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy na tle przedstawionego powyżej zdarzenia dotyczą opodatkowania podatkiem VAT Transakcji A wraz ze wszystkimi naniesieniami.

Wyjaśniając wątpliwości Wnioskodawców, w pierwszej kolejności należy odnieść się do przepisu art. 45 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Natomiast myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. art. 46 § 1 cyt. ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Jak stanowi art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Stosownie do treści art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast w myśl art. 191 ustawy Kodeks cywilny, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli los prawny rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową.

Odnosząc się do Budynków A nr 5, 6 i 7 w stosunku do których jak z wniosku wynika nie zostały rozliczone przed sprzedażą pomiędzy Sprzedającym a najemcą nakłady, wskazać należy, że w przypadku sprzedaży przez Zainteresowanego Nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt zabudowany Budynkiem Centrum Handlowego, Budynkiem A 2, Budynkiem A 3 i Budynkiem A 4 oraz Budowlami, (czyli naniesieniami, które z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług są własnością Sprzedającego), gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca nastąpi faktyczne wstąpienie nabywcy w prawa i obowiązki wydzierżawiającego (Sprzedającego), bowiem transakcja sprzedaży nastąpi w trakcie trwania umowy dzierżawy oraz przez sprzedażą nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez dzierżawcę na budowę Budynków A nr 5, 6 i 7.

W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności Budynków A nr 5, 6 i 7 z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim są wskazane wyżej Budynki, gdyż Budynki te nie są własnością Sprzedającego. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Sprzedający nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania Budynkami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten budynek budował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, przedmiotem dostawy na rzecz osoby trzeciej w odniesieniu do działki nr (…) będzie grunt zabudowany Budynkiem Centrum Handlowego, Budynkiem A 2, Budynkiem A 3 i Budynkiem A 4 oraz Budowlami, a także Grunt będący w użytkowaniu wieczystym pod Budynkami A nr 5, 6 i 7 bez Budynków A nr 5, 6 i 7.

Aby ustalić, czy w odniesieniu do poszczególnych Budynków i Budowli zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, czy też opodatkowanie właściwa stawką podatku VAT kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Budynków A i Budowli A doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy planowana transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynków (Budynku Centrum Handlowego A, Budynków A nr 2, 3 i 4) znajdujących się na działkach nr (…) doszło najpóźniej w 2005 r. w chwili zakupu przez Sprzedającego Gruntu wraz z powyższymi naniesieniami. Jak z wniosku wynika Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszeniu poszczególnych Budynków, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnego Budynku.

Dokonując analizy Budowli (drogi i parking naziemny, maszty na parkingu, sieci uzbrojenia terenu) znajdujących się na działkach nr (…), pod kątem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT można wysnuć wnioski, że w odniesieniu do przedmiotowych Budowli również doszło do pierwszego zasiedlenia (w 2005 r.), ponadto jak Sprzedający wskazał, nie poniósł nakładów na ulepszenie poszczególnej Budowli, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnej Budowli. Jedyne na totem reklamowy były ponoszone nakłady stanowiące ulepszenie o wartość przekraczającą 30% wartości początkowej totemu, jednakże po dokonaniu ulepszeń został on oddany do użytkowania w 2015 r. i jest użytkowany przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym dostawa tej Budowli odbędzie się po upływie dwóch lat od daty dokonania ulepszeń, czyli po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że transakcja sprzedaży Nieruchomości A zabudowanej Budynkami i Budowlami (z wyłączeniem Budynków A nr 5, 6 i 7, które nie podlegają sprzedaży) będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to dostawa Budynków i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż dokonana na rzecz Nabywcy dotycząca prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się przedmiotowe Budynki i Budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynków i Budowli. W przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje właściwą stawką podatku VAT, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

W odniesieniu do dostawy gruntu (części Działki nr (…) będącej w wieczystym użytkowaniu, na której wybudowane są Budynki A nr 5, 6 i 7) wskazać należy, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że wszystkie działki wchodzące w skład Gruntu A (również i Działki nr (…)) są objęte obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z tym planem wszystkie Działki wchodzące w skład Gruntu A znajdują się w terenie oznaczonym symbolem przeznaczenia podstawowego UC (26aUC), dla którego ustalono przeznaczenie podstawowe - teren zabudowy usług handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa usługowa. Ponadto z opisu sprawy wynika, że części Działki nr (…) będącej w wieczystym użytkowaniu (Działka, na której dzierżawca wybudował Budynki A nr 5, 6 i 7) stanowi grunt zabudowany wskazanymi budynkami, a więc nie stanowi terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży przedmiotowej części Działki nr (…) będącej w wieczystym użytkowaniu nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak z wniosku wynika, Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT związanej z nabyciem (w oparciu o Umowę nabycia A) prawa użytkowania wieczystego Gruntu A oraz prawa własności tych spośród Budynków A, Budowli A oraz urządzeń budowlanych, które były wówczas posadowione na Gruncie A.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie dla dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, części Działki nr (…), na której wybudowane są Budynki A nr 5, 6 i 7 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji dostawa Budynków, Budowli (bez Budynków A nr 5, 6 i 7) wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym się znajdują oraz części Działki nr (…) (będącej w wieczystym użytkowaniu), na której wybudowane są Budynki A nr 5, 6 i 7 jako grunt przeznaczony pod zabudowę będzie podlegać opodatkowaniu wg stawki podatku VAT w wysokości 23%

Z wniosku wynika również, że w ramach planowanej Transakcji A - oprócz przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu A, prawa własności Budynków A, Budowli A i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości A - nastąpi również przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A, tj. praw własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynków A, czy praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych).

Tut. Organ wskazuje, że sprzedaż powyższych składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości A, w ramach planowanej Transakcji A, stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, wg właściwej dla danego składnika majątkowego stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy z zakresie opodatkowania transakcji dostawy Nieruchomości A stawką podatku VAT 23% należało uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie sprzedaży Budynków A nr 5, 6 i 7 w stosunku do których nakłady nie zostały rozliczone należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika że, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu przedmiotu Transakcji A Kupujący będzie prowadził działalność w zakresie komercyjnego wynajmu lub dzierżawy powierzchni w Nieruchomości A. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do odliczenia i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego z tytułu planowanej Transakcji A.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości A. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym w zakresie komercyjnego wynajmu lub dzierżawy powierzchni w Nieruchomości A, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b lub ust. 11 ustawy. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Kupującemu będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych dotyczących Transakcji A, nie odnosi się natomiast do Transakcji O i Transakcji S.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.