Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-950/13-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-26
Teza: uznanie otrzymywanych premii pieniężnych za rabat oraz sposób ich dokumentowania
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; noty; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymywanych premii pieniężnych za rabat oraz sposobu ich dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie otrzymywanych premii pieniężnych za rabat oraz sposobu ich dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polską spółką komandytową należącą do grupy M. składającej się z kilkudziesięciu spółek komandytowych działających pod firmami „M.” i „S.”, prowadzących na terenie Polski sklepy, w których sprzedawany jest sprzęt RTV i AGD \[dalej „Markety”\].

Komandytariuszem Spółki, jak i pozostałych spółek z Grupy jest X. Wyłącznym udziałowcem X. jest niemiecka spółka Y.. Y. posiada również udziały w innych spółkach holdingowych należących do Grupy Media-Saturn, zlokalizowanych w poszczególnych krajach Europy.

X zawiera — w imieniu i na rzecz spółek komandytowych prowadzących Markety, w tym również Wnioskodawcy — umowy \[dalej zwane „Umowami” lub „Umową”\] z producentami/dostawcami sprzętu RTV i AGD \[dalej „Dostawcy”\], regulujące zasady wypłaty premii pieniężnych związanych z wartością dokonywanych dostaw ww. towarów. Podstawową zasadą jest, iż dostawy towarów dokonywane są bezpośrednio przez Dostawców, z którymi są zawierane Umowy. Jednakże, pewna część Umów zawarta jest z Dostawcami, którzy nie dokonują bezpośrednich dostaw towarów do spółek, lecz czynią to za pośrednictwem dystrybutorów \[dalej „Dystrybutorzy”\], będących podmiotami niezależnymi zarówno od Dostawców, jak również od X. i spółek.

Niniejszy wniosek Spółki dotyczy wyłącznie konsekwencji podatkowych i sposobu dokumentowania wypłaty premii pieniężnych wypłacanych Spółce i innym spółkom z Grupy przez Dostawców, którzy nie dokonują bezpośrednich dostaw towarów do spółek, lecz czynią to za pośrednictwem Dystrybutorów.

Umowa (Umowy) określa trzy rodzaje premii pieniężnych wypłacanych spółkom (w tym Spółce) przez Dostawców:

*   premię kwartalną warunkową - ustalaną jako określony procent obrotu towarami Dostawcy, pod warunkiem uzyskania lub przekroczenia minimalnego poziomu obrotu przez wszystkie spółki komandytowe dokonujące zakupów w danym kwartale kalendarzowym;

*   premię roczną warunkową ustalaną jako określony procent obrotu towarami Dostawcy, pod warunkiem uzyskania lub przekroczenia minimalnego poziomu obrotu przez wszystkie spółki komandytowe dokonujące zakupów w danym roku kalendarzowym;

*   premię za wzrost obrotu - ustalaną jako określony procent (ułamek procenta) obrotu z tytułu osiągnięcia określonych poziomów obrotu (rosnącą proporcjonalnie wraz ze wzrostem poziomu obrotów).

Premia kwartalna warunkowa płatna jest po zakończeniu kwartału kalendarzowego, natomiast pozostałe premie są płatne po zakończeniu roku kalendarzowego. W rozliczeniu premii nie uczestniczą w żaden sposób Dystrybutorzy.

Umowa (Umowy) nie przewiduje żadnych innych warunków wypłaty premii, ani też żadnych dodatkowych obowiązków po stronie X. lub spółek komandytowych.

Rozliczenia premii pieniężnych dokonywane są zgodnie z poniższym schematem. X. reprezentuje spółki komandytowe na podstawie umowy oraz upoważnienia.

Patrz Wniosek ORD-IN

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymywane premie pieniężne jako niezwiązane z żadnym świadczeniem wzajemnym Spółek na rzecz Dostawców nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług?
2.  Czy otrzymywane premie pieniężne jako kwoty - zgodnie z postanowieniami umowy niezwiązane z żadnym świadczeniem wzajemnym oraz dostawami towarów powinny zostać udokumentowane notami księgowymi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  otrzymywane premie pieniężne jako niezwiązane z żadnym świadczeniem wzajemnym Spółek na rzecz Dostawców nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług, a także
2.  jako kwoty nie związane z żadnym świadczeniem wzajemnym oraz z dostawami towarów, zgodnie z postanowieniami umowy, nie mogą być dokumentowane jako rabaty lecz powinny zostać udokumentowane notami księgowymi pomiędzy Dostawcą a Spółką.

Zakres opodatkowania w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zdaniem Spółki, przyznanie premii pieniężnej przez Dostawcę w opisanym stanie faktycznym nie jest czynnością mieszczącą się w zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i stąd też nie ma podstaw do opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług. Z oczywistych względów, przyznanie premii pieniężnej nie może mieścić się w zakresie żadnej z czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2-4. Nie stanowi ono jednak również wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy towarów bądź odpłatnego świadczenia usług, a tym samym jego kwota nie może być opodatkowana na tej podstawie.

Niewątpliwie przyznanie premii pieniężnej jest pośrednio związane z odpłatną dostawą towarów.

Jednakże na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przyznanie premii pieniężnej nie spełnia przesłanek do uznania jej za dostawę towarów. Stąd też należy stwierdzić, że mimo iż przyznanie premii pieniężnej łączy się ściśle z opodatkowaną czynnością dostawy towarów, samo w sobie nie stanowi jednak takiej dostawy.

Równocześnie zdarzenie to nie powinno być kwalifikowane jako świadczenie usług z powodów, które zostały wyjaśnione poniżej.

Definicja świadczenia usług w ustawie o VAT.

Zgodnie z definicją świadczenia usług zamieszczoną w ustawie o VAT (art. 8 ust. 1), przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymywania od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z brzmienia przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów. Nie oznacza to jednak, że każdy przepływ pieniężny pomiędzy dostawcą i nabywcą towarów, który nie jest ściśle przyporządkowany konkretnej transakcji sprzedaży, powinien być potraktowany jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Wyklucza to samo rozumienie pojęcia świadczenia.

Premie pieniężne jako świadczenie nieekwiwalentne.

Premie pieniężne mogłyby być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług tylko i wyłącznie wówczas, gdyby wypłata premii stanowiła ekwiwalent za świadczone przez jej beneficjenta (nabywcę towarów) usługi. W przedmiotowej sprawie brak jest jednak jakichkolwiek świadczeń, a zwłaszcza świadczeniem nie można nazwać osiągnięcia określonego poziomu obrotów z danym kontrahentem, które warunkuje wypłatę premii pieniężnej.

Stosownie do przepisu art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien to świadczenie spełnić. Świadczenie natomiast może polegać na działaniu lub zaniechaniu (art. 353 § 2 kc). Pojęcie świadczenia w ścisłym tego słowa znaczeniu odnosi się do wymaganego, zgodnego z treścią zobowiązania, zachowania dłużnika. Tymczasem Spółka jako podmiot, który otrzymuje premię pieniężną nie jest zobligowana do dokonywania zakupów towarów, a tym bardziej zakupu towarów w ilości przekraczającej określony próg ilościowy. Trudno zatem uznać, iż poza realizacją transakcji zakupu towarów, ich nabywca świadczy dodatkowe usługi na rzecz sprzedawcy, a więc że powstaje jakakolwiek więź o charakterze zobowiązaniowym (Spółka nie jest w żaden sposób zobowiązana do nabywania towarów w ogóle, a zwłaszcza o określonej wartości od danego kontrahenta).

Czynność wypłacenia premii pieniężnej jest czynnością wyłącznie jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną, wobec czego brak jest podstaw, ażeby twierdzić, iż podmiot otrzymujący taką premię, realizuje jakiekolwiek świadczenie, z tytułu którego otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii. Istota premii pieniężnej polega na gratyfikacji, nagrodzeniu nabywcy za dokonanie zakupu dużych ilości towarów. W opinii Spółki, wypłacane lub otrzymywane przez nią premie pieniężne nie mogą być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego schematu nie można uznać, iż dokonywanie zakupów w określonej wysokości stanowi świadczenie usług, gdyż warunkiem koniecznym jest, aby było to świadczenie pewnych czynności lub powstrzymanie się od pewnych czynności, za które osoba świadcząca (powstrzymująca się od świadczenia) pobiera uzgodnione wynagrodzenie. Ww. warunki nie są warunkami wystarczającymi, gdyż żeby dane zachowanie osoby świadczącej (powstrzymującej się od świadczenia) uznać za usługę muszą być spełnione następujące warunki:

*   musi istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy dwoma osobami,

*   jedna z osób zobowiązana jest do określonego świadczenia lub powstrzymania się od określonego zachowania;

*   druga osoba zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia za otrzymane świadczenie lub powstrzymanie się kontrahenta od określonego zachowania;

*   w rezultacie stosunek zobowiązaniowy ma charakter wzajemny - każda z jego stron ma prawo oczekiwać określonego zachowania kontrahenta, jak również obowiązek wypełnienia własnego zobowiązania, a więc wystąpienie wzajemności jest najważniejszym warunkiem aby dany stosunek zobowiązaniowy mógł być uznany za świadczenie usługi.

Zamieszczenie w Umowie określonych pułapów zakupów nie obliguje spółek komandytowych do dokonywania zakupów ani do składania zamówień na towary Dostawcy. Umowa także nie uzależnia wypłaty premii od zrealizowania przez spółki dodatkowych świadczeń na rzecz Dostawców (czy tym bardziej Dystrybutorów). Konsekwentnie wypłata premii w takiej sytuacji nie może zostać potraktowana jako świadczenie usług.

W przedstawionym stanie faktycznym czynność wypłacania premii pieniężnych jest czynnością jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną, wobec czego brak jest podstaw aby uznać, iż podmiot ją otrzymujący realizuje jakiekolwiek świadczenie (oprócz pewnych działań mających na celu ułatwienie kalkulowania wysokości premii należnej odbiorcom), z tytułu którego otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii. Istotą premii jest gratyfikacja, nagrodzenie nabywcy za dokonanie zakupu towarów określonej ilości lub wartości. W konsekwencji, w ocenie Spółki kwoty określone w Umowie jako premie pieniężne nie mogą być uznane za świadczenie usług, a zatem stanowią one zdarzenie neutralne dla opodatkowania VAT.

Stanowisko orzecznictwa i doktryny.

Pogląd, w myśl którego premie nie stanowią wynagrodzenia za świadczone przez nabywców towarów usług jest utrwalony w orzecznictwie. Po raz pierwszy został on wyraźnie sformułowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, LEX nr 238905.

„Istotne z punktu widzenia sporu jest to, że art. 8 ust. 1 ustawy jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Podkreślić wypada, że dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty) mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy za świadczenie usługi zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu ani terminowego wykonania świadczenia pieniężnego. Na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie - przez ich zsumowanie - stanowić usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak wcześniej zauważono - jest treść art. 8 ust. 1 omawianej ustawy, z której wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą.

Dokonując interpretacji powołanego przepisu, należy odnieść się również do unormowań Szóstej

Dyrektywy, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust. 1, jakim jest art. 6 aktu wspólnotowego. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. A zatem na gruncie Szóstej Dyrektywy funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne: dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Artykuł 6 powołanej Dyrektywy, zawierający definicje świadczenia usług, określa wraz z jej art. 5, definiującym dostawę towarów, oraz artykułem 7, zawierającym definicję importu, transakcje opodatkowane. Decydujące znaczenia dla określenia przedmiotowego zakresu Dyrektywy miał niewątpliwie cel systemu podatku od wartości dodanej. System ten, co do zasady, obejmować powinien wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Powyższe odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku VAT, wyrażoną w art. 2 Dyrektywy – powszechność opodatkowania. Zasada ta stanowi jedną z podstaw interpretacji art. 6 Dyrektywy (K. Kosakowska /w:/ K. Sachs: VI Dyrektywa VAT, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s. 127). Oznacza to, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można zaakceptować tezy, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które powinny podlegać odrębnemu opodatkowaniu (…).

Wobec powyższego należy skonstatować, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”.

Ostatecznie zagadnienie powyższe podsumował NSA w uchwale z 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 2/12, wydanej w składzie siedmiu sędziów, gdzie stwierdził m.in. co następuje:

„NSA podniósł, że w zakresie oceny prawno-podatkowej świadczeń z tytułu określonych pomiędzy kontrahentami płatności nazwanych bonusami warunkowymi czy też premiami pieniężnymi zapadło już szereg orzeczeń. Początkowo bowiem organy podatkowe uznawały, że jest to wynagrodzenie z tytułu dodatkowej usługi, podlegające opodatkowaniu. W orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości, czy wartość towaru nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Nie może bowiem wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usług. Niedopuszczalne jest to w świetle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06, ONSA i WSA 2007, nr 6, poz. 153; 10 czerwca 2008 r., I FSK 707/07, Monitor Podatkowy 2008, nr 11, s. 31; 5 grudnia 2008 r., I FSK 1527/07; 23 września 2008 r., I FSK 998/08; 26 lutego 2009 r., I FSK 1067/08; 17 lutego 2010 r., I FSK 2137/08; 8 kwietnia 2010 r., I FSK 308/09; 11 czerwca 2010 r., I FSK 972/09 (orzeczenia dostępne w bazie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl.; dalej powoływana jako CBOSA)”.

Stanowisko powołane powyżej jest także aprobowane przez doktrynę: premia pieniężna związana z realizacją obrotów o określonej wartości nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług dla podmiotu otrzymującego premię \[J. Zubrzycki, Leksykon VAT Tom I, Unimex 2008, str. 557\].

Reasumując, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, jak również zgodnie z zaprezentowaną powyżej linią orzeczniczą należy uznać, iż otrzymywanie przez Spółkę jako nabywcy towarów premii pieniężnych z tytułu dostaw bądź osiąganych obrotów, nie jest wynagrodzeniem za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Brak podstaw do udokumentowania premii tak jak rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym, udzielone premie nie mogą zostać potraktowane także jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, którego udzielenie wiąże się z wystawieniem faktury VAT korygującej. Wypłacana premia pieniężna nie będzie miała wpływu na rozliczenia w podatku od towarów i usług, ponieważ dostawca jako podmiot, który nie dokonuje jednocześnie dostawy towarów do spółek komandytowych, nie będzie w stanie wystawić faktury korygującej dokonane dostawy.

Nie jest również możliwe udokumentowanie udzielonej premii pieniężnej w taki sposób, iż faktury korygujące zostałyby wystawione zarówno przez Dostawcę jak również Dystrybutora, ponieważ:

*   Dystrybutor nie jest stroną Umowy łączącej Dostawcę i spółki komandytowe, która jest podstawą wypłaty premii pieniężnych — brak jest więc umocowania umownego do zastosowania takiego rozwiązania;

*   Dostawca i spółki komandytowe nie są zainteresowane ujawnieniem wysokości przyznawanych premii pieniężnych ani zasad ich udzielania Dystrybutorowi, do czego zgodnie z zasadą swobody prowadzenia działalności gospodarczej - mają pełne prawo.

Spółce znane jest natomiast stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym otrzymywane premie pieniężne od podmiotu innego niż bezpośredni dostawca towarów, nie mogą być dokumentowane poprzez faktury korygujące do dostaw produktów. Zdaniem Ministra Finansów, wyrażonym również w interpretacji wydanej dla X. 20 sierpnia 2012 r., znak: IPPP1/443-428/12/AW: „(…) wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT”.

W konsekwencji, zdaniem Spółki udokumentowanie przyznania premii winno nastąpić w formie noty księgowej.

Biorąc więc pod uwagę, iż we wskazanym stanie faktycznym wypłata premii pieniężnych:

*   pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, oraz

*   nie może być udokumentowana fakturą korygującą, jako że wypłacający premię nie dokonywał bezpośrednio dostaw towarów, z których obrotem premia jest związana,

\- wypłata taka powinna zostać udokumentowana notą księgową, wystawioną przez Spółkę (nota obciążeniowa), ewentualnie wystawiona przez Dostawcę (nota uznaniowa).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw/usług, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw/usług w określonym czasie, czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności itp.

Ze złożonego wniosku wynika, że Komandytariusz Spółki zawiera — w imieniu i na rzecz m.in. Wnioskodawcy - umowy regulujące zasady wypłaty premii pieniężnych związanych z wartością dokonywanych dostaw towarów. Podstawową zasadą jest, iż dostawy towarów dokonywane są bezpośrednio przez Dostawców, z którymi są zawierane Umowy. Jednakże, pewna część Umów zawarta jest z Dostawcami, którzy nie dokonują bezpośrednich dostaw towarów do spółek, lecz czynią to za pośrednictwem dystrybutorów, będących podmiotami niezależnymi zarówno od Dostawców, jak również od Komandytariusza i spółek.

Umowa określa trzy rodzaje premii pieniężnych wypłacanych spółkom (w tym Spółce) przez Dostawców:

*   premię kwartalną warunkową - ustalaną jako określony procent obrotu towarami Dostawcy, pod warunkiem uzyskania lub przekroczenia minimalnego poziomu obrotu przez wszystkie spółki komandytowe dokonujące zakupów w danym kwartale kalendarzowym;

*   premię roczną warunkową ustalaną jako określony procent obrotu towarami Dostawcy, pod warunkiem uzyskania lub przekroczenia minimalnego poziomu obrotu przez wszystkie spółki komandytowe dokonujące zakupów w danym roku kalendarzowym;

*   premię za wzrost obrotu - ustalaną jako określony procent (ułamek procenta) obrotu z tytułu osiągnięcia określonych poziomów obrotu (rosnącą proporcjonalnie wraz ze wzrostem poziomu obrotów).

Premia kwartalna warunkowa płatna jest po zakończeniu kwartału kalendarzowego, natomiast pozostałe premie są płatne po zakończeniu roku kalendarzowego. W rozliczeniu premii nie uczestniczą w żaden sposób Dystrybutorzy.

Umowa (Umowy) nie przewiduje żadnych innych warunków wypłaty premii, ani też żadnych dodatkowych obowiązków po stronie X. lub spółek komandytowych.

Rozliczenia premii pieniężnych dokonywane są zgodnie z poniższym schematem. X. reprezentuje spółki komandytowe na podstawie umowy oraz upoważnienia.

Wątpliwości Spółki dotyczą wyłącznie konsekwencji podatkowych i sposobu dokumentowania wypłaty premii pieniężnych wypłacanych Spółce i innym spółkom z Grupy przez Dostawców, którzy nie dokonują bezpośrednich dostaw towarów do spółek, lecz czynią to za pośrednictwem Dystrybutorów.

Analizując powyżej przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, tym samym nie są to czynności podlegające opodatkowaniu. Powyższe wynika z charakteru odpłatnego świadczenia usług, zaś otrzymana premia pieniężna stanowi świadczenie jednostronne. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia na rzecz dostawców. Ze stanu faktycznego nie wynika, aby zapisy umowy zobowiązywały Spółkę do jakichkolwiek czynności na rzecz dostawców, za które otrzymywałaby wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej.

Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne nie są w żaden sposób związane ze spełnieniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać działań mających na celu ułatwienie kalkulacji wysokości należnej premii. Zatem należy uznać, że w omawianej sytuacji Wnioskodawca jako otrzymujący premie nie świadczy na rzecz dostawców żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W kwestii określenia czy otrzymywane premie pieniężne stanowią rabat należy wskazać, że stosownie do treści art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z powołanego przepisu art. 29 ustawy wynika, iż udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „bonifikata”, ani „rabat”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Przyjmując za „Słownikiem języka polskiego”, (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat finansowy polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Jeżeli rabat jest udzielony w momencie sprzedaży towarów wówczas na fakturze podatnik powinien zmniejszyć cenę sprzedaży o kwotę udzielonego rabatu.

W przypadku udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży należy wystawić fakturę korygującą. Przy czym zarówno wykazanie na fakturze rabatu udzielonego w momencie sprzedaży jak i wystawienie faktury korygującej po wystawieniu faktury z tytułu udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży możliwe jest, zgodnie z § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.), wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Przy czym faktura korygująca powinna zawierać dane wskazujące na fakturę, której faktura korygująca dotyczy (§ 13 ust. 2).

Są to m.in. – jak wskazuje § 5 ust. 1 w związku z § 13 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia – dane sprzedawcy i nabywcy, numer i datę wystawienia faktury korygowanej.

Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT.

W świetle powołanych wyżej definicji „bonifikaty” i „rabatu” należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Dostawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Wnioskodawcy, ale na podstawie zawartej umowy wypłaca Spółce premie pieniężne, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy Wnioskodawca otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i Dostawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy Dystrybutora, który kupuje towary od Dostawcy i następnie odsprzedaje je na rzecz Wnioskodawcy, otrzymuje on cenę należną w pełnej wysokości.

Z punktu widzenia omawianej sprawy należy wskazać, że otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne stanowią rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Wobec powyższego Spółka nie będzie obowiązku wystawiania faktur VAT w związku z otrzymaniem ww. premii. Należy wskazać, że wystawianie not księgowych, jako uniwersalnych dowodów księgowych, ma miejsce w przypadku dokumentowania zdarzeń, dla których nie przewidziano innego sposobu dokumentacji. Ponieważ, jak wynika ze złożonego wniosku, wypłacający premie pieniężne nie dokonuje bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy dostaw towarów, z którymi premie są powiązane – wypłata taka może zostać udokumentowana poprzez wystawienie noty księgowej, zawierającej elementy wymagane dla dokumentu księgowego.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś innych spółek z Grupy. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych stron planowanej umowy o współpracę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.