Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.61.2017.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-26
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: audyt; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 8 czerwca 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.61.2017.1.KS wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 czerwca 2017 r., natomiast 21 czerwca 2017 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w roku 2016 był zatrudniony na samodzielnym stanowisku audytora wewnętrznego w dwóch jednostkach sektora finansów publicznych (jsfp) na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony w różnym wymiarze czasu pracy.

Wnioskodawca nie prowadził w tym okresie działalności gospodarczej.

Obowiązek prowadzenia audytu wewnętrznego w jsfp wynika z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.). Zakres zadań i obowiązków audytora wewnętrznego w jsfp wynika z rozporządzeń Ministra Finansów wydanych na podstawie ww. ustawy o finansach publicznych, Międzynarodowych Standardów Audytu Wewnętrznego, uregulowań wewnętrznych uczelni oraz zakresu obowiązków pracownika.

Audytor podlega bezpośrednio Kierownikowi jednostki i prowadzi audyt wewnętrzny w jednostce. Do głównych zadań audytora należy: na podstawie analizy ryzyka opracowanie rocznego planu audytu dla dziedzin działalności jednostki, badanie (niezależne) funkcjonujących w jednostce systemów zarządzania i kontroli, w tym procedur kontroli finansowej w celu uzyskania obiektywnej oceny adekwatności, efektywności i skuteczności tych systemów, składanie wniosków mających na celu usprawnienie funkcjonowania jednostki, w tym wykonywanie opracowań doradczych, analiz itp., przygotowanie zestawień, podsumowań, dokonywanie ocen środków stosowanych do ochrony zasobów jednostki.

Uzyskanie oceny adekwatności wynika z:

*   Zgodności prowadzonej działalności z przepisami prawa oraz obowiązującymi procedurami wewnętrznymi,
*   Efektywności i gospodarności podejmowania działań w zakresie systemów zarządzania i kontroli,
*   Wiarygodności zbiorczego sprawozdania finansowego jednostki.

W wykonywaniu czynności audytora zgodnie z rocznym planem audytu jednostki powstają dzieła w postaci sprawozdań.

Każde zadanie audytora jest indywidualną oceną i ma charakter twórczy, a więc jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zgodnie z art. 1 ust. 1 przywołanej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonym w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia). Przeprowadzone przez Wnioskodawcę zadania audytowe oraz powstające jako efekt pracy dokumenty zawierające zalecenia, rozwiązania, analizy ryzyka a także oceny systemu kontroli zarządczej powstają zgodnie z koncepcją Wnioskodawcy w indywidualnie ustalonym toku postępowania, uzależnionym od specyfiki audytowanego obszaru. Opracowane dokumenty są wynikiem doświadczenia zawodowego, nie gotowych rozwiązań. Prezentowane w opracowaniach treści są kształtowane, zestawiane i wyrażane w sposób swobodny, zależny od koncepcji audytora.

Wykonywana przez Wnioskodawcę praca ma charakter działalności twórczej, a więc jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu przywołanej ustawy. Udokumentowanie czasu pracy i wykonanych czynności audytora wewnętrznego zawarte jest w sprawozdaniach rocznych, zatwierdzanych przez kierownika jednostki.

Audytor wewnętrzny rozlicza wykonywanie poszczególnych czynności w osobodniach. Sprawozdanie takie w jednoznaczny sposób pozwala określić faktyczny procentowy udział czynności stanowiących działalność twórcy (czynności i prace objęte prawem autorskim) w ogólnym regulaminowym czasie pracy audytora wewnętrznego (czynności twórcze i inne typowe obowiązki pracownicze).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że szczegółowa ewidencja czasu pracy audytora wewnętrznego wynika ze sprawozdania rocznego z realizacji planu audytu oraz informacji o realizacji zadań z zakresu audytu wewnętrznego. Dokumentacja ta obejmuje rozliczenie zasobów osobowych komórki audytu ze wskazaniem osobodni na realizację zadań audytowych. Pracodawca prowadzi więc ewidencję umożliwiającą określenie wysokości wynagrodzenia za pracę twórczą i ewidencję utworów stworzonych przez audytora wewnętrznego. Ewidencja umożliwienia pracodawcy rozgraniczenie czasu pracy pracownika na czas poświęcony tworzeniu utworów będących przedmiotem praw autorskich i na czas związany z wykonywaniem innych czynności. Z uwagi na fakt, że organy skarbowe nie wskazały określonej formy i trybu prowadzenia dokumentacji związanej z naliczaniem kosztów uzyskania przychodów dla twórców, sposób prowadzenia ewidencji pozostawiono pracodawcy.

Wzory sprawozdania i informacji zostały zamieszczone w procedurach audytu stanowiących wewnętrzne regulacje obowiązujące w zakładach pracy. Dokumentacja ta jak i sprawozdania z zadań audytowych podlegają archiwizacji na podstawie przepisów wewnętrznych.

Według opinii Wnioskodawcy popartej orzecznictwem sądowym, to nie forma rozliczania jest istotna tylko praca wykonywana przez pracownika, jeżeli spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym. Jak wskazuje art. 1 tej ustawy, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza prawomocny wyrok WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 1314/09) wydany w 2010 r. WSA stwierdził, że utwór w rozumieniu prawa autorskiego powstaje niezależnie od towarzyszących mu formalnych okoliczności. Ustawodawca, nie wprowadzając do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) żadnych warunków formalnych, miał na celu umożliwienie każdemu twórcy utworów skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów. Dlatego Podatnik wnosi o interpretację indywidualną dotyczącą charakteru pracy audytora wewnętrznego przy uwzględnieniu przepisów podatkowych bez względu na to, w jakim zakładzie pracy jest audytor zatrudniony. Celem podatnika jest uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej, którą będzie mógł podatnik wykorzystywać do rozliczania podatku także w innym zakładzie pracy w przypadku zmiany miejsca zatrudnienia. Odniesienie się do konkretnych regulacji wewnętrznych obowiązujących tylko w danym zakładzie pracy powoduje konieczność występowania o taką interpretację w momencie każdorazowej zmiany miejsca zatrudnienia. Ewidencja czasu pracy opisana powyżej stosowana jest przez wszystkich audytorów wewnętrznych bez względu na miejsce zatrudnienia, ponieważ wynika z regulacji prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach umowy o pracę audytora wewnętrznego za rok 2016 i przyszłe lata można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a tejże ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, może on odliczyć 50% koszty uzyskania przychodu jak dla twórcy. Dla słuszności swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza w niniejszym wniosku interpretacje indywidualne dotyczące zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu przez audytorów wewnętrznych, wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 października 2015 r. nr ILPB1/4511-1-1102/15-5/AMN oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 września 2015 r. nr ITPB4/4511-195/15/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl przepisu art. 22 ust. 9a ww. ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 22 ust. 10 ww. ustawy jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Przy czym zapłata wynagrodzenia za dany utwór może nastąpić przed jego powstaniem (np. w momencie podpisania umowy), mimo że rozporządzenie prawem autorskim będzie miało miejsce dopiero w momencie realizacji przedmiotu umowy.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń pracowników (twórców), która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez pracodawcę. Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony powinien być bowiem zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze. Zakres ten powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, która to ewidencja służyć może ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie.

Z ewidencji tych winno więc wynikać jaka – ustalona w sposób skonkretyzowany i jednoznaczny – część wykonywanej przez pracownika pracy przypada na prace o charakterze twórczym, ze ścisłym określeniem wartości tej pracy, a więc wysokości honorarium za stworzenie utworu w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podkreślić przy tym należy, że przez wyodrębnienie tego honorarium z łącznej wartości wynagrodzenia nie można uznać sytuacji, w której płatnik określa je – np. w treści umowy o pracę bądź aneksie do tej umowy czy też w złożonym oświadczeniu – jako procent ogólnego czasu pracy pracownika. Tylko bowiem jednoznaczne wyliczenie wartości honorarium z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej pozwala na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia wyliczonego w sposób hipotetyczny, nawet jeśli jest ono zbliżone do wartości rzeczywistej.

Przy czym zaznaczyć należy, że pracodawca – jako płatnik – odpowiedzialny jest za ścisłe i niebudzące wątpliwości określenie wartości wynagrodzenia z tytułu wytworzenia przez pracownika i przeniesienia na pracodawcę praw do stworzonego w ramach stosunku pracy utworu.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej jest zatrudniony na samodzielnym stanowisku audytora wewnętrznego na podstawie umowy o pracę. Jak wskazał Wnioskodawca w wykonaniu czynności audytowych powstają dzieła w postaci sprawozdań. Każde zadanie audytowe jest indywidualną oceną i ma charakter twórczy, a więc jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zgodnie z art. 1 ust. 1 przywołanej ustawy).

Udokumentowanie czasu pracy wykonanych czynności audytora wewnętrznego zawarte jest w sprawozdaniach rocznych zatwierdzanych przez kierownika jednostki. Audytor wewnętrzny rozlicza wykonywanie poszczególnych czynności w osobodniach. Sprawozdanie takie w jednoznaczny sposób pozwala określić faktyczny procentowy udział czynności stanowiących działalność twórcy (czynności i prace objęte prawem autorskim) w ogólnym regulaminowym czasie pracy audytora wewnętrznego (czynności twórcze i inne typowe obowiązki pracownicze).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że szczegółowa ewidencja czasu pracy audytora wewnętrznego wynika ze sprawozdania rocznego z realizacji planu audytu oraz informacji o realizacji zadań z zakresu audytu wewnętrznego. Dokumentacja ta obejmuje rozliczenie zasobów osobowych komórki audytu ze wskazaniem osobodni na realizację zadań audytowych. Pracodawca prowadzi więc ewidencję umożliwiającą określenie wysokości wynagrodzenia za pracę twórczą i ewidencję utworów stworzonych przez audytora wewnętrznego. Ewidencja umożliwienia pracodawcy rozgraniczenie czasu pracy pracownika na czas poświęcony tworzeniu utworów będących przedmiotem praw autorskich i na czas związany z wykonywaniem innych czynności.

W związku z powyższym należy wskazać, że skoro w przedmiotowej sprawie – jak wynika z przedstawionych we wniosku informacji – regulacje wewnętrzne zakładu pracy obejmują prowadzenie prac twórczych (zadań), z których można w sposób jednoznaczny i rzeczywisty ustalić wartość pracy twórczej audytora wewnętrznego oraz innych prac, w tym organizacyjnych i pomocniczych, możliwym jest, aby Wnioskodawca do ww. przychodów osiąganych z tytułu pracy twórczej zastosował podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże wskazać należy, że od przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę, koszty te nie mogą w roku podatkowym przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie należy wyraźnie zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania określonych efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tut. Organ zauważa, że z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ze względu na pracę twórczą będzie otrzymywał wynagrodzenie za przeniesienie na pracodawcę autorskich praw majątkowych.

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji, przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnień do interpretowania innych przepisów niż te wymienione w ww. art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Tut. Organ nie jest zatem uprawniony do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

W związku z powyższym ocena stanowiska Wnioskodawcy dokonana została jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego i w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o treść wniosku. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że przedstawione we wniosku okoliczności różnią się jednak od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Rzeczona interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego stanu faktycznego przedstawionego w treści wniosku z dnia 10 kwietnia 2017 r. Nie jest możliwe, by interpretację tę Wnioskodawca wykorzystywał również do rozliczania podatku także w innym zakładzie pracy w przypadku zmiany miejsca zatrudnienia. Interpretacja jest wydawana w indywidualnej sprawie Zainteresowanego, a więc przy ocenie skutków podatkowych danej czynności należy mieć na uwadze konkretny stan faktyczny występujący w danej sprawie. Normując w przepisach Ordynacji podatkowej kwestie dotyczące instytucji interpretacji indywidualnych, ustawodawca określił rolę i zakres działania organu interpretacyjnego w tym postępowaniu. Organ ten „porusza się” niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko). Interpretacja indywidualna wydawana przez organ podatkowy jest ograniczona do pewnego aspektu (kontekstu prezentacji treści normatywnej) z uwagi na treść sformułowanego przez wnioskodawcę pytania (pytań). Podkreślić należy, że w przypadku zmiany miejsca pracy, zmienią się również okoliczności składające się na stan faktyczny sprawy. W każdym zakładzie pracy obowiązywać mogą bowiem różne uwarunkowania i regulacje określające m.in. obowiązki pracownika czy sposób ewidencjonowania czasu pracy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Gdyby więc Wnioskodawca był zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej odnoszącej się do innego niż przedstawiony wyżej stanu faktycznego (np. w przypadku zmiany miejsca zatrudnienia), powinien złożyć odrębny wniosek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.