Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.55.2018.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-19
Teza: Czy w związku z Cesją, Wnioskodawca będzie obowiązany do dokonania korekty VAT naliczonego odliczonego uprzednio na podstawie otrzymanych Faktur?
Słowa kluczowe: cesja; czynności-czynności opodatkowane; korekta; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z Cesją – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z Cesją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej : „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „Y.”) z siedzibą w Polsce jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, dalej: „ustawa o CIT”). Y. prowadzi działalność polegającą m.in. na nabywaniu nieruchomości, realizacji inwestycji budowlanych i dalszej eksploatacji obiektów handlowych (w szczególności domów meblowych) poprzez wynajem powierzchni R. Sp. z o.o., spółce z grupy prowadzącej sprzedaż w ramach systemu franczyzy.

C. spółka akcyjna (dalej: „C.”), będąca czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy o CIT z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu realizacji inwestycji budowlanych i eksploatacji centrów handlowych, w szczególności z przeznaczeniem na wynajem podmiotom trzecim.

Z uwagi na fakt, że Y. i C. mają zbieżną grupę docelową klientów, to Y. i C. są zainteresowane lokalizacją domów meblowych, jak i centrów handlowych w bezpośrednim sąsiedztwie i funkcjonowaniem centrów handlowych i domów meblowych jako jednego parku handlowego, gdyż takie rozwiązanie daje możliwości synergii biznesowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca i C. (dalej łącznie: „Spółki") były i są zainteresowane współpracą w zakresie koordynowania realizacji projektów związanych z nabywaniem nieruchomości i procesów inwestycyjnych dotyczących planowanych parków handlowych. W interesie Spółek jest osiągnięcie korzyści z podziału kosztów inwestycji (np. kosztów infrastruktury) oraz koordynacji działań inwestycyjnych (np. planowanie wjazdów do parku handlowego, itp.).

Ponadto Spółki są zainteresowane skoordynowaniem działań służących przygotowaniu procesu inwestycyjnego związanego z nabywanymi nieruchomościami, polegającego w szczególności na przygotowaniu działek pod inwestycję.

W konsekwencji, Spółki uzgodniły, że dla realizacji inwestycji w Mieście polegającej na wybudowaniu i eksploatacji obu obiektów t.j. domu meblowego oraz centrum handlowego (dalej: „Inwestycja”) ekonomicznie zasadnym będzie nabycie działek gruntu niezbędnych do realizacji Inwestycji, jak i prowadzenia działań przygotowawczych dla Inwestycji za pośrednictwem jednego podmiotu, tj. SPV, w którym część udziałów objęła C. (obecnie 100% udziałowiec SPV).

Konsekwentnie, Spółki zawarły z SPV (dalej łącznie: „Strony”) umowę ramową (dalej: „Umowa Ramowa”), na podstawie której Strony postanowiły, że będą współpracować przy przygotowaniu Inwestycji mającej na celu wybudowanie przez Wnioskodawcę domu meblowego, a także wybudowanie przez C. centrum handlowego z przeznaczeniem na wynajem. Strony i SPV są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

Na mocy Umowy Ramowej SPV miało nabyć i nabyło nieruchomości gruntowe niezbędne do realizacji Inwestycji (dalej: „Nieruchomość”). Zgodnie z Umową Ramową, SPV uczestniczyło w procesie przygotowywania Nieruchomości pod Inwestycję i w założeniu miało dokonać zbycia Nieruchomości -w ustalonej proporcji - na rzecz Spółek.

Spółki - po przygotowaniu Nieruchomości pod Inwestycję - zobowiązały się nabyć od SPV Nieruchomość w zakresie niezbędnym do realizacji powyższego celu. Postanowienia w tym zakresie zostały zawarte w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z Umową, wraz ze spełnieniem wskazanych w niej warunków przedwstępnych, SPV została zobowiązana do przeniesienia Nieruchomości na Spółki (w celu realizacji Inwestycji). Na podstawie Umowy, SPV zobowiązała się dokonać zakupu Nieruchomości, jak i scalenia i/lub podziału nabytych działek gruntu składających się na Nieruchomość, w tym również uzyskania, we współpracy ze Spółkami, ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekty scalenia, a następnie podziału działek gruntu, zgodnej z przepisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w szczególności w zakresie przeznaczenia nowoutworzonych działek .

W związku z nabywaniem przez SPV Nieruchomości otrzymała ona m.in. od Y. zaliczki na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości na rzecz Y. (dalej: „Zaliczki”). Każdorazowo z tytułu otrzymania Zaliczek SPV wystawiła na rzecz Y. stosowne faktury VAT (dalej: „Faktury”).

Umowa przewidywała, że ostateczna umowa przeniesienia własności Nieruchomości zostanie zawarta niezwłocznie po łącznym spełnieniu wszystkich warunków przedwstępnych, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2015 r. Na mocy aneksu z dnia 30 listopada.2015 r. do Umowy, z uwagi na niespełnienie przez SPV łącznie warunków z Umowy, Strony postanowiły przedłużyć termin na zawarcie ostatecznej umowy nabycia Nieruchomości przez Spółki do dnia 31 grudnia 2017 r.

Zgodnie z aneksem z dnia 19 grudnia 2017 r. do Umowy:

1.  C. w dniu 6 lipca 2009 r. zawarła z Miastem reprezentowanym przez Prezydenta Miasta porozumienie (dalej: „Porozumienie”) w celu ustalenia warunków współpracy w zakresie realizacji Inwestycji, w ramach którego Miasto zobowiązało się w szczególności do podjęcia niniejszych działań:
    *   zmiany ustaleń obowiązującego dla miejsca Inwestycji studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego umożliwiającego wzniesienie wielkopowierzchniowych obiektów handlowych,
    *   uchwalenia miejscowego planu przestrzennego dla miejsca Inwestycji umożliwiającego wzniesienie wielkopowierzchniowych obiektów handlowych, jak również zmiany ustaleń „Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, dla potrzeb połączenia komunikacyjnego projektowanego węzła drogowego - ustalonego Uchwałą Rady Miasta z dnia 10 lipca 2006 r. poprzez ustalenie przebiegu drogi łączącej ww. węzeł drogowy z terenem planowanej Inwestycji,
    *   pozyskania nieruchomości niezbędnych dla zrealizowania ww. węzła drogowego w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz wykonania ww. węzła drogowego,
2.  Na mocy Porozumienia C. było zobowiązane m.in. do partycypacji w kosztach budowy ww. węzła drogowego,
3.  Działania będące przedmiotem Porozumienia do dnia 19 grudnia 2017 r. nie zostały w pełni zrealizowane przez Miasto,
4.  C. wciąż podejmowało próby negocjacji z Miastem mające na celu ustalenie zasad wzajemnych rozliczeń związanych z działaniami zrealizowanymi przez Miasto.

Z powyższego względu i ze względu na niespełnienie warunków przedwstępnych z Umowy, Strony postanowiły ponownie przedłużyć termin na zawarcie ostatecznej umowy nabycia Nieruchomości przez Spółki do dnia 30 kwietnia 2018 r.

Z uwagi na zmianę sytuacji biznesowej Wnioskodawcy (przeciągający się proces negocjacji z Miastem, zmiana sytuacji rynkowej na przestrzeni lat od zawarcia Umowy Ramowej), Spółka podjęła decyzję o wycofaniu się z Inwestycji i odsprzedaży wszelkich praw związanych z Inwestycją. W konsekwencji, Spółka planuje zawrzeć porozumienie z C., na zasadzie którego C. odkupi - na zasadzie umowy cesji za wynagrodzeniem - od Spółki wszelkie prawa i obowiązki z Umowy (dalej: Cesja). W szczególności, w ramach Cesji Spółka zamierza zbyć za wynagrodzeniem prawa do nabycia Nieruchomości od SPV, jak i swoje prawa do Zaliczek wpłaconych przez Spółkę na rzecz SPV na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości. Wynagrodzenie za Cesję będzie ustalone na poziomie aktualnej rynkowej wartości Nieruchomości (w części odpowiadającej udziałowi Y. w Inwestycji).

Nieruchomość stanowi nieruchomość pod zabudowę wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z Cesją, Wnioskodawca będzie obowiązany do dokonania korekty VAT naliczonego odliczonego uprzednio na podstawie otrzymanych Faktur?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w związku z Cesją, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do dokonania korekty VAT naliczonego odliczonego uprzednio na podstawie otrzymanych Faktur.

1.  UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Spółka, jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, dokonywała płatności na rzecz SPV na poczet przyszłego nabycia Nieruchomości, która z kolei miała zostać wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Tym samym - w momencie otrzymania Faktur w stosunku do których powstał obowiązek podatkowy w SPV - Y. miała prawo do dokonania pełnego odliczenia VAT naliczonego z nich wynikającego.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 art. 91 ustawy o VAT (dotyczące korekty wieloletniej w przypadku wykorzystania przez podatnika nabytych towarów i usług do celów mieszanych - opodatkowanych i zwolnionych) stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Szczegółowe zasady dokonywania korekt w myśl ww. przepisu zawarto w ust. 7a-7d art. 91 ustawy o VAT.

Przepisy ust. 7a, 7b i 7c art. 91 ustawy o VAT dotyczą korekty w przypadku zmiany przeznaczenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Prawa z Umowy, nie stanowią wartości niematerialnych i prawych ani środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - tym samym regulacje te nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

W ocenie Wnioskodawcy, potencjalne zastosowanie mógłby natomiast znaleźć ust. 7d lub ust. 8 art. 91 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 7d art. 91 ustawy o VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b art. 91 ustawy o VAT, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Zgodnie natomiast z ust. 8 art. 91 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7 art. 91 ustawy o VAT, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2 art. 91 ustawy o VAT, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Przepisy te teoretycznie mogłyby znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie, jeżeli Cesja byłaby uznana za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika - nie będące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W związku z powyższym, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu się podatnika, mieści się w definicji usługi.

Usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi transakcję gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. W celu uznania danej czynności za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny między świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, tj. między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni związek.

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Dlatego też, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Podkreślenia wymaga, że związek między otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Tym samym, muszą być spełnione łącznie dwa warunki, aby można było mówić o świadczeniu dokonanym za wynagrodzeniem:

1.  wynagrodzenie musi być możliwe do wyrażenia w pieniądzu, oraz
2.  musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy zachowaniem podatnika oraz należnym wynagrodzeniem (więź prawna).

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Cesja jest świadczeniem, za które Y. otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie (świadczenie pieniężne). Między Y. a C. zaistnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Y. podejmie bowiem określone działania (tj. przeniesie prawa i obowiązki wynikające z Umowy), za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei C. jako cesjonariusz stanie się beneficjentem tej czynności jako bezpośredni odbiorca świadczenia. W ramach tego konkretnego stosunku prawnego Y. zrealizuje na rzecz C. świadczenie, które będzie polegało na umożliwieniu C. wstąpienia w prawa i obowiązki z Umowy przysługujące wcześniej - na mocy Umowy - Y.. Dzięki temu C. uzyska wymierną korzyść - wstąpi, w miejsce Y., w jej prawa i obowiązki z Umowy, w zamian za co zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki określonego wynagrodzenia.

Z uwagi na powyższe unormowania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Cesja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Do obowiązku korekty konieczna jest zmiana przeznaczenia dokonanych wydatków. Taka sytuacja mogłaby mieć miejsce wyłącznie w sytuacji, w której transakcja między Y. oraz C. podlegałaby zwolnieniu z VAT.

W kontekście treści przepisów (art. 43. ust. 1 ustawy o VAT) oraz planowanej Cesji, charakter usług świadczonych przez Y. na rzecz C. nie pozwala na objęcie ich zwolnieniem z VAT, ponieważ nie jest możliwe zakwalifikowanie tych usług do którejkolwiek z kategorii wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 1-41 ustawy o VAT.

Z tego względu, Cesja nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że stanowisko zgodnie z którym odpłatna cesja praw i obowiązków stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane VAT, znajduje potwierdzenie na gruncie wydawanych interpretacji podatkowych, przykładowo w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.107.2017.1.WR oraz nr 0115-KDIT1-1.4012.541.2017.3.BS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 kwietnia 2013 r., nr ILPP2/443-80/13-2/EN oraz z 4 czerwca 2009 r„ nr ILPP2/443-439/09-4/GZ;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 lipca 2016 r., nr Y.P3/4512-351/16-4/PC, z 8 marca 2013 r., nr Y.P3/443-1216/12-2/JK oraz nr Y.P3/443-1220/12-2/KT, z 6 listopada 2013 r„ nr Y.P2/443-951/13-2/KOM oraz z 10 lipca 2008 r„ nr IP-PP2-443-725/08-2/PW.

Mając powyższe na uwadze - w ocenie Wnioskodawcy, Cesja stanowi świadczenie usług, opodatkowanych VAT. Tym samym przepisy art. 91 ust. 7d i ust. 8 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie, a obowiązek korekty VAT naliczonego, odliczonego uprzednio na podstawie otrzymanych Faktur, nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.