Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1163/12-5/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-13
Teza: w zakresie obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku przekazaniu lokalu na potrzeby własne oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; usługi-usługi doradcze; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11.09.2012 r. (data wpływu 14.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku przekazaniu lokalu na potrzeby własne oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.09.2012 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku przekazaniu lokalu na potrzeby własne oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok - jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa podatkowego i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki 19% (podatek liniowy). Dochód Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej ustalany jest na podstawie prowadzonej przez niego podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową lokal mieszkalny (dalej lokal). W związku z faktem, że Wnioskodawca ma możliwość wynajęcia nabytego lokalu na okres około 10 miesięcy, Wnioskodawca podjął decyzję o rozszerzeniu prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości i przekazaniu nabytego lokalu na cele tej działalności. Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu obowiązującą od października 2012 r. do lipca 2013 r., na podstawie której przysługiwać mu będzie wynagrodzenie z tytułu wynajmu lokalu. Wynagrodzenie to Wnioskodawca będzie wykazywał jako przychód podlegający opodatkowaniu, natomiast świadczenie usług wynajmu będzie co miesiąc ujmował w rejestrach sprzedaży VAT i na żądanie najemcy, będzie wystawiał odpowiednie faktury VAT.

Wnioskodawca rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, co nastąpi przed upływem 12 miesięcy od dnia nabycia lokalu i przyjęcia go do używania. W takim przypadku lokal zostanie nieodpłatnie przekazany na potrzeby własne. Niemniej, w trakcie obowiązywania umowy najmu może się okazać, że Wnioskodawca zdecyduje się na kontynuowanie prowadzenia tej działalności po zakończeniu obowiązywania umowy i dalszy wynajem lokalu innemu najemcy. W takim przypadku lokal byłby dalej wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, a łączny okres jego wykorzystywania do tej działalności może przekroczyć 12 miesięcy.

W przyszłości Wnioskodawca wraz z małżonką nie wykluczają sprzedaży lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe będzie zaliczenie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów roku 2012 wydatków na zakup lokalu przy założeniu, że lokal ten będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu przez okres krótszy niż 1 rok?
2.  Czy w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i dalszego wykorzystywania lokalu do tej działalności po upływie okresu obowiązywania umowy najmu, w sytuacji, gdy łączny okres jego wykorzystywania przekroczy 1 rok, Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować wskazane w pytaniu 1 koszty uzyskania przychodów obejmujące wydatki na zakup lokalu, wprowadzić lokal do ewidencji środków trwałych i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 22 ust. 8 UPDOF?
3.  Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok, w przypadku sprzedaży lokalu Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu tego zbycia na zasadach określonych w art. 30e UPDOF?
4.  Czy w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, będzie on zobowiązany do dokonania korekty wskazanych w pytaniu 1 kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu?
5.  Czy w sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży, chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne lub sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 4 i nr 5. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, nie będzie on zobowiązany do dokonania korekty wskazanych w pytaniu 1 kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu.

W przypadku, gdy okres używania lokalu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie przekroczy roku, czyli lokal nie będzie stanowił środka trwałego w rozumieniu UPDOF, nie wystąpi konieczność korygowania kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem lokalu w przypadku przekazania lokalu na własne potrzeby Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że lokal jako składnik majątku niebędący środkiem trwałym, będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej odpłatny wynajem lokalu. W takim przypadku lokal będzie faktycznie wykorzystywany do osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tak więc Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia wydatków na jego nabycie do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 UPDOF, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

W świetle tych przepisów, wyłączenie z kosztów podatkowych wskazanych wydatków może mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika.

Zatem, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, późniejsze przekazanie lokalu na cele osobiste Wnioskodawcy (niebędącego środkiem trwałym), tj. przekazanie po zaprzestaniu prowadzenia działalności w zakresie wynajmu, nie będzie skutkowało koniecznością korygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość lokalu. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 UPDOF nie będzie miał w takim przypadku zastosowania.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży (jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej), chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne lub sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne.

Wynika to z treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a) UPDOF, zgodnie z którym przychody ze sprzedaży składników majątku związanych z działalnością gospodarczą są opodatkowane jako przychody z działalności gospodarczej także w przypadku, gdy sprzedaż jest dokonywana po zakończeniu tej działalności. Wyjątek od tej zasady przewidziany został w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) UPDOF, zgodnie z którym opodatkowanie przychodów ze sprzedaży powyższych składników majątku nie następuje, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 24 ust. 3b UPDOF dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a) UPDOF, jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Tym samym, w przypadku sprzedaży lokalu podlegającej opodatkowaniu według określonych wyżej reguł, jeżeli wydatki na nabycie lokalu zostaną jednorazowo zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów w roku 2012, dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie równowartość całego przychodu ze sprzedaży, niepomniejszonego o wydatki na nabycie lokalu.

Wnioskodawca oparł swoje powyższe stanowisko na własnej interpretacji przepisów UPDOF, a także na interpretacji tych przepisów zaprezentowanej w podobnych stanach faktycznych w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, w szczególności interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB1/415-366/12-2/JB), interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB1/415-456/11-2/AM) i interpretacji indywidualnej z 18 kwietnia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB1/415-366/12-2/JB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku przekazaniu lokalu na potrzeby własne oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła przychodów, bądź tez zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,
3.  być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż w przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest, więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła tego przychodu w przyszłości.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wobec powyższego przy kwalifikowaniu składników majątku do środków trwałych jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok. W przypadku, gdy przewidywany okres używania składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie będzie dłuższy niż rok, i w konsekwencji nie zostanie on zaliczony do środków trwałych, wówczas podatnik może zaliczyć poniesione wydatki dotyczące tego składnika majątku do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 powoływanej ustawy.

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku, możliwe jest więc, jeżeli podatnik wykaże, iż składnik majątku (nie będący środkiem trwałym) był faktycznie wykorzystywany w działalności i przyczynił się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z treści złożonego wniosku wywieść należy, iż Wnioskodawca wraz z małżonką nabył lokal mieszkalny - składnik majątku, który jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej m.in. w zakresie najmu nieruchomości. Przedmiotowy lokal nie został zaliczony do środków trwałych a po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca rozważa możliwość zaprzestania wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekazania lokal na potrzeby własne.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

W świetle powołanych regulacji prawnych, jeżeli zakupiony składnik majątku nie przyczyni się do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż służył będzie celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. W takich okolicznościach, wydatki na zakup takiego składnika majątku należałoby wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wcześniej wydatki poniesione na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać bowiem należy, iż wykorzystywanie do celów osobistych zaliczonego do zużywających się stopniowo składników majątku (w przedmiotowej sprawie lokalu mieszkalnego), wykorzystywanego w działalności gospodarczej poniżej jednego roku, powoduje konieczność korekty kosztów uzyskania przychodów, jeżeli wcześniej wydatki poniesione na jego nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Trudno bowiem uznać, iż wydatek na nabycie rzeczowego składnika majątku, zużywającego się stopniowo był poniesiony w celu uzyskania przychodów, skoro składnik ten zostanie przed upływem 12 m-cy wycofany z działalności gospodarczej na cele osobiste.

Jednocześnie podkreślić należy, iż korekta kosztów dotyczy całej kwoty wydatków poniesionych na nabycie danego składnika majątku. Dyspozycja powołanego wyżej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy wyraźnie odnosi się do wydatków na nabycie, a nie do ich części. Przepis ten nie pozwala na proporcjonalne rozliczenie wydatków na nabycie w stosunku do okresu wykorzystywania składnika majątku dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jeśli rzeczowy składnik majątku z uwagi na przewidywany przez podatnika okres używania krótszy niż rok nie został zaliczony do środków trwałych. Proporcjonalne rozliczanie wydatków na nabycie w postaci odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, sprowadzającego się do stwierdzenia, iż w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, nie będzie on zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie jeżeli wydatki na zakup rzeczowego składnika majątku zużywającego się stopniowo Wnioskodawca zaliczy ze względu na jego przewidywany okres używania krótszy niż rok — bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, a następnie przed upływem roku wycofa go z działalności gospodarczej na cele osobiste - będzie zobowiązany skorygować koszty uzyskania przychodów o całą kwotę uprzednio zaliczoną w ich ciężar. W konsekwencji w przypadku, gdy po zakończeniu obowiązywania umowy najmu, tj. przed upływem roku od dnia nabycia lokalu i od przyjęcia go do używania, Wnioskodawca zaprzestanie wykonywania działalności w zakresie wynajmu i przekaże lokal na potrzeby własne, będzie on zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów obejmujących wydatki na zakup lokalu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku przekazaniu lokalu na potrzeby własne nalazło uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza,
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Powyższy przepis znajduje potwierdzenie w treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 (przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 4 powoływanej ustawy) .

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowym od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Aby więc przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy – stanowi przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy budynek ten lub lokal stanowił, czy też nie – środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa podatkowego. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył do ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową lokal mieszkalny. Przedmiotowy lokal mieszkalny jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej polegającej m.in. na najmie nieruchomości. W sytuacji, gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, może nastąpić sprzedaż lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawcy.

Jednocześnie z zaprezentowanych zdarzeń przyszłych jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz treść złożonego wniosku, wskazać należy, że jeżeli odpłatne zbycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego wykorzystywanego z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok, będzie miało miejsce przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie oraz nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę będzie stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypadający na Wnioskodawcę dochód z tego tytułu będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem z uwagi na treść przepisu art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz brzmienie art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wyłącza z przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej odpłatne zbycie wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą nieruchomości o charakterze mieszkalnym, (z wyjątkiem odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkalnych w wykonywaniu działalności gospodarczej) będzie to zawsze przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak twierdzi Wnioskodawca przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, sprowadzającego się do stwierdzenia, iż w przypadku gdy lokal będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok a następnie zostanie przekazany na potrzeby własne, w przypadku sprzedaży lokalu po jego przekazaniu na potrzeby własne Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży (jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej), chyba, że sprzedaż nastąpi po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przekazania lokalu na potrzeby własne.

Na aprobatę nie zasługuje również stanowisko Wnioskodawcy, iż w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a), art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) oraz art. 24 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, iż powołane wyżej przepisy przez Wnioskodawcę nie mają zastosowania w rozpatrywanym przypadku, ponieważ dotyczą one skutków podatkowych związanych z odpłatnym zbyciem składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie oraz sposobu ustalanie dochody z ich odpłatnego zbycia.

Tymczasem z zaprezentowanych zdarzeń przyszłych jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości. Zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości nie można utożsamiać z likwidacją działalności gospodarczej, do której odwołują się przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a), art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) oraz art. 24 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem z treści wniosku nie wynika, by Wnioskodawca zlikwidował działalności gospodarcza w zakresie usług doradztwa podatkowego nie można uznać, iż nastąpiła likwidacja działalność gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż rok należało uznać za nieprawidłowe

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych została wydana w Pana indywidualnej sprawie, jako że to Pan jest stroną wniosku. Z tych też względów współwłaściciel (małżonka) chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania w stosunku do współwłaściciela (małżonki).

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe różnią się od zdarzeń przyszłych występujących w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zaistniałego zdarzenia przyszłego

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.