Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-711/16-2/WLK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-26
Teza: Czy u spółki kapitałowej (Sp. z o.o.) powstanie przychód podatkowy z tytułu wniesienia aportem wierzytelności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: aport; przychód; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 lipca 2016 r.), uzupełnionym 18 i 19 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy u spółki kapitałowej (Sp. z o.o.) powstanie przychód podatkowy z tytułu wniesienia aportem wierzytelności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy u spółki kapitałowej (Sp. z o.o.) powstanie przychód podatkowy z tytułu wniesienia aportem wierzytelności. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 października 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-711/16-1/WLK, IBPP2/4512-571/16/WN, IBPB-2-1/4514-424/16/MD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 18 i 19 października 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: „Sp. z o.o.”) jest polskim rezydentem podatkowym i w Polsce posiada nieograniczony obowiązek podatkowy CIT. Udziałowcem tej Sp. z o.o. jest osoba fizyczna (dalej: „OF”), która jest hiszpańskim rezydentem podatkowym. OF jest Wspólnikiem w Spółce Jawnej (dalej: „Spółka Jawna A”) posiadającej siedzibę w Polsce i z tego tytułu w Polsce OF podlega opodatkowaniem podatkiem PIT. OF była też Wspólnikiem w innej Spółce Jawnej (dalej: „Spółka Jawna B”), ale sprzedała swój ogół praw i obowiązków w Spółce Jawnej B. OF nie jest czynnym podatnikiem VAT. Sp. z o.o. w momencie składania wniosku o interpretację prowadzi wyłącznie sprzedaż zwolnioną z podatku VAT (art. 43 ustawy o VAT) w związku z czym nie jest czynnym podatnikiem VAT.

OF planuje wnieść do Sp. z o.o. aportem niepieniężnym swoje wierzytelności. Planowane jest podniesienie kapitału zakładowego Sp. z o.o., a OF obejmie nowo utworzone udziały w Sp. z o.o. wnosząc na pokrycie wkładu wierzytelności. Nastąpi podniesienie kapitału zakładowego poprzez konwersję wierzytelności na udziały w Sp. z o.o. (aport niepieniężny).

OF (Udziałowiec Sp. z o.o.) planuje wnieść aportem do Sp. z o.o. następujące wierzytelności:

1.  wierzytelność z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków w Spółce Jawnej B (dalej: „Wierzytelność 1”) oraz odsetki należne od Wierzytelności 1 (dalej: „Wierzytelność 2”);
2.  niewypłacone zyski z lat ubiegłych ze Spółki Jawnej B (dalej: „Wierzytelność 3”).

Przedmiotowe wierzytelności nie są jeszcze wymagalne, w stosunku do tych wierzytelności nie było do tej pory prowadzone postępowanie egzekucyjne. Wierzytelności te mogą być wymagalne na dzień ich wniesienia aportem przez OF do Sp. z o.o., ale nie muszą, jeśli wniesienie to nastąpi przed upływem terminu ich wymagalności. Powyższe uzależnione będzie od daty dokonania przedmiotowego aportu, która na dzień dzisiejszy nie została jeszcze ustalona.

W przypadku Wierzytelności 1, wartość przedmiotu aportu zostanie ustalona w wysokości wartości nominalnej wierzytelności. Posługując się przykładem matematycznym (podane wielkości są przykładowe), OF wnosi do Sp. z o.o. wierzytelności o wartości nominalnej w wysokości 100 zł, w zamian za ten aport niepieniężny obejmuje nowo utworzone udziały w Sp. z o.o. o wartości 100 zł (2 udziały po 50 zł jeden).

W przypadku Wierzytelności 2 oraz Wierzytelności 3 zamiarem jest aby wartość przedmiotu aportu również została ustalona w wysokości wartości nominalnej wierzytelności. Zgodnie z art. 154 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej także: „KSH”), wartość nominalna udziału nie może być niższa niż 50 złotych. Z uwagi na nierówną wartość Wierzytelności 2 i 3 istnieje konieczność dopłaty, gotówką przez OF aby objęty udział miał wartość nominalną 50 zł.

Dla ilustracji (podane wartości są przykładowe), Wierzytelności przysługujące OF wynoszą 130 zł OF wnosi aportem „niepieniężnym do Sp. z o.o.” wierzytelności o wartości 130 zł a także wnosi aport pieniężny (dopłaca gotówką) kwotę 20 zł. W ten sposób OF obejmuje nowo utworzone udziały w Sp. z o.o. o wartości 150 zł (3 udziały po 50 zł).

Umowa dotycząca wniesienia aportem wierzytelności, nie będzie ustanawiała dla Sp. z o.o. upoważnienia do występowania wobec dłużnika i egzekwowania na rachunek wnoszącego aport wierzytelności (OF). Innymi słowy, umowa przeniesienia aportu nie będzie ustanawiała upoważnienia dla Sp. z o.o. do występowania wobec dłużnika, po to by egzekwować na - rachunek OF wierzytelności. Sp. z o.o. nabywa wierzytelności we własnym imieniu i na własne ryzyko. Nabywane przez Sp. z o.o. wierzytelności nie będą skalkulowane w taki sposób, aby zawierały wynagrodzenie dla Spółki z o.o.

Sp. z o.o. nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami - PKD 64.99 Z. W przedmiotowej transakcji nie będzie występowała cena sprzedaży. W zamian za wniesione wierzytelności OF otrzyma nowo utworzone udziały o wartości nominalnej odpowiadającej całej wniesionej wierzytelności (wierzytelność numer 1, numer 2 i numer 3). Sp. z o.o. wyda OF udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości nominalnej wszystkich wniesionych wierzytelności.

Po przeprowadzeniu transakcji wniesienia aportem niepieniężnym wierzytelności numer 1, numer 2 i numer 3 Sp. z o.o. będzie miała podwyższony kapitał zakładowy, będzie miała większą liczbę udziałów które obejmie OF (Udziałowiec) w zamian za wniesione aportem wierzytelności.

Sp. z o.o. będzie egzekwować od dłużników wniesione aportem wierzytelności. Jeśli dłużnicy będą mieli problem aby spłacić wierzytelności w gotówce, Sp. z o.o. dopuszcza możliwość wyegzekwowania wierzytelności w inny sposób np. w postaci przejęcia nieruchomości będących własnością dłużników.

W uzupełnieniu wniosku z 18 października 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 października 2016 r.) Spółka wskazała, że cała wartość wnoszonego aportu zostanie przekazana na kapitał zakładowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy u spółki kapitałowej (Sp. z o.o.) powstanie przychód podatkowy z tytułu wniesienia aportem wierzytelności? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka kapitałowa, do której jest wnoszony wkład, nie ma z tego tytułu przychodu podatkowego. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 updop, do przychodów nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Z przepisu tego wypływa wniosek, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne, wnoszone na pokrycie kapitału zakładowego nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego.

Dla Sp. z o.o. otrzymującej aport niepieniężny (aport wierzytelności) brak obowiązku w CIT - czynność jest obojętna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może rozporządzać jak właściciel.

Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarty został w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, powodują powstanie obowiązku podatkowego. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, że wartości otrzymane na podwyższenie kapitału zakładowego - stanowiące niewątpliwie przysporzenie majątkowe - uznane zostały przez ustawodawcę za wpływy niestanowiące przychodu podatkowego. Wpływy te są neutralne podatkowo. Nie są one efektem „zwykłej” (bieżącej) działalności gospodarczej podatnika, lecz związane są z rozszerzeniem źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że osoba fizyczna planuje wnieść do Spółki z o.o. aportem niepieniężnym wierzytelności w zamian za objęcie udziałów. Nastąpi podniesienie kapitału zakładowego poprzez konwersję wierzytelności na udziały w Spółce z o.o. Wierzytelnościami będą, wierzytelność z tytułu sprzedaży praw i obowiązków w Spółce Jawnej B, odsetki należne od tej wierzytelności oraz niewypłacone zyski z lat ubiegłych z tej Spółki.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że opisana konwersja wierzytelności wspólnika – osoby fizycznej, wobec spółki na kapitał zakładowy Wnioskodawcy nie spowoduje po stronie Spółki – jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych – powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2-4 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.