Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.317.2017.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-24
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od podwykonawców będących małymi podatnikami, rozliczających się metodą kasową.
Słowa kluczowe: metoda-metoda kasowa; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik-mały podatnik; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2017 r. (data wpływu 24 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od podwykonawców będących małymi podatnikami, rozliczających się metodą kasową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od podwykonawców będących małymi podatnikami, rozliczających się metodą kasową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność w zakresie świadczenia usług kompleksowego wykonywania instalacji elektroenergetycznych i teletechnicznych.

W ramach prowadzonej działalności, w trakcie realizacji kontraktów w zakresie wykonania instalacji elektrycznych, Spółka współpracuje z podwykonawcami, którym zleca wykonanie poszczególnych robót. Zlecane roboty stanowią usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), dalej: Ustawa VAT, a podwykonawcy są podatnikami w rozumieniu art. 15 Ustawy VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 Ustawy VAT.

Wśród podmiotów świadczących usługi na rzecz Spółki (podwykonawców) występują także mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, o której mowa w art. 21 Ustawy VAT. Z umów lub ustaleń zawartych z podwykonawcami wynika, że rozliczenie z tytułu wykonywanych usług następuje jednorazowo po wykonaniu usługi, po ustalonych etapach realizacji usług lub w okresach rozliczeniowych (za prace wykonane w danym okresie rozliczeniowym). Podobne umowy i ustalenia mogą być zawierane z podwykonawcami w przyszłości. Po wykonaniu usług, podwykonawcy będący małymi podatnikami, którzy wybrali metodę kasową, wystawiają na rzecz Spółki faktury z dopiskiem „metoda kasowa”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy VAT świadczonych na rzecz Spółki przez podwykonawców będących małymi podatnikami, którzy wybrali metodę kasową w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz Spółki przez podwykonawców będących małymi podatnikami, którzy wybrali metodę kasową, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego powstaje – co do zasady – z chwilą wystawienia faktury na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a Ustawy VAT, niezależnie od momentu, w którym podwykonawca rozliczający się metodą kasową otrzyma całość lub część zapłaty wynagrodzenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarczą definiuje się natomiast jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 Ustawy VAT).

Określona czynność podlega opodatkowaniu VAT w przypadku spełnienia przesłanki podmiotowej i przedmiotowej, tj. wykonywana jest czynność podlegająca opodatkowaniu oraz jest ona wykonywana przez podatnika, a więc – co do zasady – podmiot wykonujący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Przepisy Ustawy VAT wskazują jednak szczególne przypadki, w których obowiązek rozliczenia VAT, a zatem status podatnika, został przeniesiony na przykład na nabywcę usług (mechanizm odwrotnego obciążenia. reverse charge).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Niemniej, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h Ustawy VAT).

W nawiązaniu do powyższego, a także mając na uwadze okoliczności wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w przypadku świadczenia usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy VAT pomiędzy podatnikami, którzy nie korzystają ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy VAT, gdy świadczący usługę występuje jako podwykonawca, wówczas obowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu tej usługi jest jej nabywca.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do nabywanych usług od podwykonawców nie ulega wątpliwości, że to Spółka ma obowiązek rozliczenia VAT w odniesieniu do tych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt przeniesienia obowiązku rozliczenia VAT na inny podmiot nie wpływa na zasady dotyczące momentu rozpoznania tego obowiązku.

Zgodnie z zasadą ogólną, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (art. 19a ust. 1 Ustawy VAT).

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 Ustawy VAT).

Dodatkowo, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (art. 19a ust. 3 Ustawy VAT).

W przypadku natomiast usług budowlanych i budowlano-montażowych moment powstania obowiązku podatkowego został skorelowany – co do zasady – z chwilą wystawienia faktury (art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a Ustawy VAT), przy czym moment wystawienia faktury został ograniczony do terminu 30 dni od dnia wykonania usługi (art. 106i ust. 3 pkt 1 Ustawy VAT), ale nie wcześniej niż 30. dnia przed tym dniem (art. 106i ust. 7 pkt 1 Ustawy VAT).

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 7 Ustawy VAT, gdy faktura nie zostanie wystawiona lub zostanie wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 Ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, ten szczególny sposób ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego ma zastosowanie do usług nabywanych przez Spółkę, wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy VAT, które dotyczą robót w zakresie wykonania instalacji elektrycznych.

W konsekwencji, bez względu na to, w jaki sposób zostaną ustalone pomiędzy stronami transakcji zasady dotyczące realizacji prac (jednorazowo, etapami lub według okresów rozliczeniowych), momentem wyznaczającym obowiązek podatkowy będzie moment wystawienia faktury przez świadczącego usługę, z uwzględnieniem reguły, że nie później niż 30. dnia od chwili, o której mowa w art. 19a ust. 1, 2 i 3 Ustawy VAT.

Potwierdzają to także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-1176/15-2/IGo).

W sprawie dotyczącej momentu wykonania usług budowlanych i budowlano-montażowych Minister Finansów wydał interpretację ogólną w dniu 1 kwietnia 2016 r. (sygn. PT3.8101.41.2015.AEW.2016.AMT.141). W interpretacji tej Minister Finansów wskazał, że „za datę wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej – zdaniem Ministra Finansów – należy przyjąć datę faktycznego wykonania usługi, tj. dzień, w którym – w związku z wykonaniem określonej umową usługi lub jej części (jeżeli usługa jest przyjmowana częściowo) doszło do faktycznego zakończenia prac lub ich części – wykonawca zgłasza je do odbioru (w opinii wykonawcy usługi lub ich część są gotowe do ich przyjęcia przez nabywcę usługi)”. Wskazanie momentu wykonania usługi ma istotne znaczenie dla momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż determinuje on termin na wystawienie faktury lub w przypadku niewystawienia faktury wskazuje, od którego momentu należy liczyć 30-dniowy termin, wraz z upływem którego powstaje obowiązek podatkowy.

Przepisy Ustawy VAT przewidują jednak szczególne procedury w zakresie momentu powstawania obowiązku podatkowego w VAT, w tym procedurę dla małych podatników, pozwalającą na rozliczanie podatku należnego dopiero w okresie, w którym otrzymał on zapłatę za dokonywaną sprzedaż.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Ustawy VAT, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towarów lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

– po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”: otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Powyższy przepis stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową (art. 21 ust. 2 Ustawy VAT).

Małym podatnikiem, w myśl art. 2 pkt 25 Ustawy VAT, określa się podatnika podatku od towarów i usług:

1.  u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro,
2.  prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu – jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro;

– przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowanie metody kasowej i szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT wymaga spełnienia przesłanki przede wszystkim podmiotowej, tj. posiadania statusu małego podatnika. Jest to preferencyjna forma rozliczania VAT dla niewielkich podmiotów gospodarczych, pozwalająca na poprawę ich płynności finansowej.

Podmiot spełniający warunki dla uznania go za małego podatnika ma prawo wybrania tej metody rozliczeń, po uprzednim zawiadomieniu organu podatkowego. Ze względu na ścisłe powiązanie tej metody rozliczeń z koniecznością spełnienia określonych przesłanek podmiotowych – zdaniem Spółki – brak jest podstaw do tego, by przenosić tę formę rozliczeń na nabywcę usług, w sytuacji gdy transakcja podlega opodatkowaniu na zasadach odwrotnego obciążenia.

Metoda kasowa może mieć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonywanej przez samego małego podatnika, nie przez podatnika, który w odniesieniu do konkretnej transakcji niejako przejął obowiązek rozliczenia VAT należnego. Prowadzi to więc do wniosku, że w sytuacji dotyczącej rozliczania obowiązku podatkowego na zasadach odwrotnego obciążenia zastosowanie znajdą ogólne zasady rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług budowlanych, gdyż podmiot zobowiązany do rozpoznania tego obowiązku nie rozlicza się z podatku VAT metodą kasową.

Powyższe znajduje potwierdzenie w konstrukcji dalszej części przepisu art. 21 Ustawy VAT – zgodnie z art. 21 ust. 6 Ustawy VAT – zasad wynikających z metody kasowej nie stosuje się do transakcji stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że – jego zdaniem – określenie momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach wynikających z metody kasowej nie należy stosować także do innych transakcji opodatkowanych na zasadach odwrotnego obciążenia, a więc nie tylko tych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy VAT.

Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2013 r. (sygn. IBPP4/443-439/12/LG), w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, które jednak podmiot świadczący usługi posiadający siedzibę w Polsce (mały podatnik) ma obowiązek wykazać w prowadzonej ewidencji dla celów VAT we właściwym okresie rozliczeniowym – „mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż zgodnie z zasadą ogólną, w przypadku świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia stosownie do art. 28b ustawy znajduje się poza terytorium kraju, czyli świadczenie tychże usług nie podlega opodatkowaniu w Polsce, moment wykazania świadczonych usług w deklaracjach podatkowych należy powiązać z fikcyjnym obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, który powstaje z chwilą wykonania tych usług, z zastrzeżeniem sytuacji, kiedy podatnik na poczet świadczenia danej usługi otrzymał przedpłatę, zaliczkę bądź zadatek, wówczas ww. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia kwartału w jakim mają być rozliczone faktury VAT wystawione na rzecz kontrahentów z Unii Europejskiej, tj. wykazania ich w deklaracji w kwartale, w którym usługa została wykonana należy uznać za prawidłowe. Termin zapłaty należności wynikającej z faktury nie ma znaczenia dla wykazania świadczonych usług w deklaracji kwartalnej”.

Organ podatkowy uznał tym samym, że skoro podmiot inny niż mały podatnik rozliczający VAT metodą kasową jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu transakcji, to obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku na zasadach ogólnych, a nie z chwilą zapłaty.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz Spółki przez podwykonawców będących małymi podatnikami, którzy wybrali metodę kasową, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego powstaje z chwilą wystawienia faktury na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a Ustawy VAT, niezależnie od momentu zapłaty wynagrodzenia na rzecz podwykonawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle powyższego nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Jak stanowi art. 2 ust. 25 lit. a ustawy, przez małego podatnika rozumie się przez to podatnika podatku od towarów i usług u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność w zakresie świadczenia usług kompleksowego wykonywania instalacji elektroenergetycznych i teletechnicznych.

W ramach prowadzonej działalności, w trakcie realizacji kontraktów w zakresie wykonania instalacji elektrycznych, Spółka współpracuje z podwykonawcami, którym zleca wykonanie poszczególnych robót, stanowiących usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Podwykonawcy realizujący ww. usługi na rzecz Spółki posiadają status małego podatnika i rozliczają się metodą kasową. Po wykonaniu przedmiotowych usług, ww. podwykonawcy wystawiają na rzecz Spółki faktury z dopiskiem „metoda kasowa”.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od podwykonawców będących małymi podatnikami, rozliczających się metodą kasową.

W kontekście powyższego należy wskazać, że według art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Jak stanowi art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 ustawy, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

− po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Przepis ust. 1 stosuje się do czynności wykonanych w okresie, w którym podatnik stosuje metodę kasową (art. 21 ust. 2 ustawy).

Metoda kasowa stanowi zatem szczególny sposób ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, w którym powstanie obowiązku podatkowego zostało powiązane z uregulowaniem należności, tj. z momentem otrzymania przez małego podatnika całości lub części zapłaty.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a (106i ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy).

Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że mechanizm odwrotnego obciążenia polega na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, przy spełnieniu innych przesłanek, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem w sytuacji, gdy świadczącym usługę budowlaną w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia jest tzw. „mały podatnik” rozliczający się metodą kasową, to u odbiorcy świadczonej ww. usługi obowiązek podatkowy powstaje na tych samych zasadach, jak u podatnika rozliczającego się metodą kasową. W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 ustawy.

Jak wiadomo w analizowanej sprawie Wnioskodawca nabywa – w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia – usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy od podwykonawców posiadających status małych podatników rozliczających się metodą kasową. Zatem w tej sytuacji nabywca usług budowlanych – Wnioskodawca – jest/będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu ww. transakcji z dniem otrzymania przez podwykonawców (małych podatników) całości lub części zapłaty za wykonane usługi.

Podsumowując, obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy świadczonych na rzecz Spółki przez podwykonawców, będących małymi podatnikami, którzy wybrali metodę kasową w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, powstaje/będzie powstawał zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. z chwilą otrzymania wynagrodzenia za ww. usługi.

Jednocześnie zaznacza się, że przedmiotem interpretacji w niniejszej sprawie nie była kwestia zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Wnioskodawcę usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.