Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.94.2022.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-03
Teza: Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie art. 15e, art. 16a-16m ustawy o CIT i art. 60 ustawy zmieniającej dotyczący odliczenia wartości kosztów kwalifikowanych wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: limit; nowelizacja; usługi-usługi o charakterze niematerialnym
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy w latach podatkowych, rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku Limitowi, zgodnie z art. 15e ust. 1 i 12 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.), przy czym taki Limit nie będzie pomniejszany o bieżące Koszty Limitowane ponoszone w danym roku podatkowym, w którym Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia Kosztów Nieodliczonych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Polski opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest, w szczególności, działalność platform internetowych, polegająca na dostarczaniu treści online, świadczenie usług reklamowych oraz wydawanie prasy i czasopism w formie papierowej oraz online. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W toku prowadzonej działalności Spółka ponosiła i ponosi koszty związane z nabywaniem usług, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”), tj. w jego brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. (dalej: „Koszty Limitowane”), na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (dalej: „Podmioty Powiązane”). W związku z powyższym, w latach podatkowych 2018, 2019, 2020 i 2021, Spółka, odrębnie w odniesieniu do każdego z wyżej wskazanych lat podatkowych, dokonywała następujących czynności:

1) Kalkulowała wysokość limitu zgodnie z przepisami art. 15e Ustawy o CIT, równemu kwocie 3 mln złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów, pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m Ustawy o CIT oraz odsetek (dalej: „Limit”).

2) Następnie, do kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym zaliczała wyłącznie tę część Kosztów Limitowanych, która była równa Limitowi obliczonemu zgodnie z art. 15e Ustawy o CIT.

3) Jednocześnie, z kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym, Spółka wyłączała tę część Kosztów Limitowanych, która przekraczała kwotę Limitu.

Z uwagi na fakt, iż kwoty Kosztów Limitowanych poniesionych w latach podatkowych 2018-2021 były wyższe niż skalkulowane dla poszczególnych lat Limity, Spółka posiada dotychczas nierozliczone, tj. nieuznane za koszty uzyskania przychodów, Koszty Limitowane (dalej: „Koszty Nieodliczone”). Kwoty Kosztów Nieodliczonych w latach 2018-2021, nie były dotychczas odliczane przez Wnioskodawcę, tj. nie były odliczane w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

W związku z uchyleniem z dniem 1 stycznia 2022 r. przepisów art. 15e Ustawy o CIT Spółka ma wątpliwości, co do zasad odliczenia, po tym dniu, kwot Kosztów Nieodliczonych, poniesionych w okresie 2018-2021.

**Pytanie**

Czy w latach podatkowych, rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku Limitowi, zgodnie z art. 15e ust. 1 i 12 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.), przy czym taki Limit nie będzie pomniejszany o bieżące Koszty Limitowane ponoszone w danym roku podatkowym, w którym Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia Kosztów Nieodliczonych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w latach podatkowych, rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych - do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku Limitowi, zgodnie z art. 15e ust. 1 i 12 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.), przy czym taki Limit nie będzie pomniejszany o bieżące Koszty Limitowane ponoszone w danym roku podatkowym, w którym Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia Kosztów Nieodliczonych.

Zatem, Wnioskodawca, od 1 stycznia 2022 r., jest uprawniony do odliczania Kosztów Nieodliczonych, zgodnie z przepisem art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT, stosując przy tym zasadę że nieodliczona kwota kosztów, poniesionych w latach podatkowych 2018-2021, podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości skalkulowanego hipotetycznego Limitu z art. 15e (tj. limitu, który zostałby obliczony dla lat podatkowych 2022-2026, gdyby przepisy art. 15e nie zostały uchylone), bez pomniejszania o wartość Kosztów Limitowanych ponoszonych przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2022 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Jak stanowiły przepisy uchylonego art. 15e Ustawy o CIT, obowiązujące do dnia 31 grudnia 2021 r.:

”1. Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.”

Na mocy art. 2 pkt 30 w związku z art. 89 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: „Ustawa Zmieniająca”) wskazane powyżej przepisy art. 15e Ustawy o CIT zostały w całości uchylone z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2022 r. Równocześnie jednak, jak stanowi przepis art. 60 ust. 1 Ustawy Zmieniającej: „Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.”

Zatem, wraz z uchyleniem art. 15e Ustawy o CIT, ustawodawca wprowadził odpowiedni przepis przejściowy, tj. art. 60 ust. 1 Ustawy Zmieniającej, dzięki któremu podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT, zachowują to prawo po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie. Zgodnie ze powołanym wyżej art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT, kwota kosztów podlegająca ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT, nieodliczona w danym roku podatkowym, podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z ww. przepisów.

W celu skorzystania z ww. uprawnienia Wnioskodawca, począwszy od 1 stycznia 2022 r., powinien, przy rozliczaniu podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) działać w taki sposób, jak gdyby art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT w dalszym ciągu obowiązywał. W konsekwencji Spółka, dla roku podatkowego trwającego od 1 stycznia 2022 do 31 grudnia 2022, a także w kolejnych latach podatkowych (do roku 2026 włącznie), powinna kalkulować hipotetyczny Limit, o którym mowa w przepisie art. 15e Ustawy o CIT (obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.). Wysokość skalkulowanego hipotetycznego Limitu wyznacza dla każdego z poszczególnych lat podatkowych maksymalną kwotę możliwych do odliczenia Kosztów Nieodliczonych, tj. kosztów usług niematerialnych nieodliczonych przez Spółkę w latach poprzednich. Innymi słowy, Wnioskodawca, począwszy od roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2022 r., będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w kolejnych 5 latach podatkowych (liczonych od daty poniesienia wydatków), nieodliczonych uprzednio wydatków (Kosztów Nieodliczonych), w kwocie równej hipotetycznemu Limitowi obliczonemu dla poszczególnych lat, zgodnie z ww. przepisami art. 15e Ustawy o CIT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od 1 stycznia 2022 r., może on odliczać Koszty Nieodliczone, poniesione w poprzednich latach podatkowych (tj. w latach 2018 - 2021), które dotychczas nie zostały odliczone (z uwagi na zastosowanie przepisów art. 15e Ustawy o CIT) zgodnie z poniższymi zasadami:

1) Kwota Kosztów Nieodliczonych, podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 lat podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości hipotetycznego Limitu (liczonego wg zasad określonych w art. 15e Ustawy o CIT), tj. do wysokości kwoty 3 mln złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m Ustawy o CIT i odsetek.

2) Ww. hipotetyczny Limit (obliczony wg zasad określonych w art. 15e Ustawy o CIT) będzie kalkulowany odrębnie w odniesieniu do każdego z 5 kolejnych lat podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych), tj. do roku 2026 włącznie, przy uwzględnieniu danych podatkowych Spółki, tj. sumy przychodów ze wszystkich źródeł, przychodów z tytułu odsetek, sumy kosztów uzyskania przychodów (w tym Kosztów Limitowanych, ponoszonych przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2022 r), wartości odpisów amortyzacyjnych oraz odsetek, dla danego roku podatkowego Spółki.

3) Wysokość hipotetycznego Limitu wyznacza dla każdego z poszczególnych lat podatkowych maksymalną kwotę możliwych do odliczenia Kosztów Nieodliczonych, poniesionych przez Wnioskodawcę w latach 2018 - 2021.

4) Wysokość hipotetycznego Limitu (obliczonego wg zasad określonych w art. 15e Ustawy o CIT) nie będzie pomniejszana o Koszty Limitowane ponoszone przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2022 r. (jako że przepisy art. 15e Ustawy o CIT zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2022 r., więc nie powinny być stosowane w odniesieniu do bieżących kosztów usług niematerialnych, wymienionych w ww. przepisie).

Przykład mechanizmu odliczenia Kosztów Nieodliczonych:

Poniższe dane są hipotetyczne, przyjęte jedynie w celu przeprowadzenia przykładu liczbowego:

\- Wnioskodawca zarówno w 2020 r., jak i w 2021 r. ponosił analogiczną wartość Kosztów Limitowanych, tj. 7 mln zł oraz miał taką samą wartość podatkowej EBITDA, tj. 11 mln zł. w każdym z ww. lat. Wysokość Kosztów Limitowanych wynosiła zarówno w 2022 r., jak i w 2023 r. odpowiednio 8 mln zł.

\- Zatem, wartość Limitu w 2020 i 2021 r. wynosiła 3,55 mln zł (3 mln zł + 5% podatkowej EBITDA, tj. 0,55 mln zł). Wskutek czego w każdym roku (tj. 2020 i 2021) zaliczono 3,55 mln zł Kosztów Limitowanych do kosztów uzyskania przychodów.

\- W związku z tym wartość Kosztów Nieodliczonych w każdym z tych lat wyniosła 3,45 mln zł. W sumie Koszty Nieodliczone za okres 2020-2021 wynoszą 6,9 mln zł.

Zakładając, że wartość hipotetycznego Limitu nie zmieni się w kolejnych latach i wyniesie 3,55 mln zł, Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu następujące kwoty:

\- w 2022 r. 3,55 mln zł. Kosztów Nieodliczonych z lat 2020-2021 oraz 8 mln zł. Kosztów Usług z 2022 r.,

\- w 2023 r. 3,35 mln zł. Kosztów Nieodliczonych z roku 2021 (pozostała część, która nie została rozliczona w 2022 r. z uwagi na wysokość Limitu wynoszącą 3,55 mln zł) oraz 8 mln zł. Kosztów Usług z 2023 r.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że od roku podatkowego rozpoczynającego się w dniu 1 stycznia 2022 r., rozliczanie ponoszonych przez niego Kosztów Limitowanych i Kosztów Nieodliczonych powinno przedstawiać się następująco:

1) Koszty Limitowane poniesione na rzecz Podmiotów Powiązanych począwszy od 1 stycznia 2022 r. nie podlegają w żaden sposób limitowaniu w oparciu o mechanizm uchylonego art. 15e Ustawy o CIT.

2) Wnioskodawca ma prawo do ujęcia w kosztach podatkowych Koszty Nieodliczone poniesione przed 1 stycznia 2022 r., w stosunku do których nabył prawo odliczenia na podstawie art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT, z zachowaniem dostępnego limitu odliczenia w danym roku (Limit hipotetyczny) i pięcioletniego terminu wynikającego z art. 15e ust. 9 Ustawy o CIT.

3) W latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych, do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku Limitowi z art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r. (Limit hipotetyczny) bez uwzględniania w tym Limicie bieżących Kosztów Limitowanych ponoszonych w danym roku podatkowym, w którym dokonuje odliczenia Kosztów Nieodliczonych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w latach podatkowych, rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych - do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku Limitowi, zgodnie z art. 15e ust. 1 i 12 Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.), przy czym taki Limit hipotetyczny nie będzie pomniejszany o bieżące Koszty Limitowane ponoszone w danym roku podatkowym, w którym Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia Kosztów Nieodliczonych.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, iż analogiczne do powyższego stanowisko, zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w następujących, przykładowych interpretacjach indywidualnych:

\- Interpretacja DKIS z 17 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2 1.4010.410.2022.1.MKU.

\- Interpretacja DKIS z 28 kwietnia 2022 r., sygn 0111-KDIB2-1.4010.589.2021.1.BJ.

\- Interpretacja DKIS z 26 maja 2022 r.. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.221.2022.1.BJ.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.): Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1\. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2\. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3\. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład

Na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT, (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Kwota kosztów, o których mowa w ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-16 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że ponosili i ponoszą Państwo koszty związane z nabywaniem usług, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. („Koszty Limitowane”), na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT („Podmioty Powiązane”). Z uwagi na fakt, iż kwoty Kosztów Limitowanych poniesionych w latach podatkowych 2018-2021 były wyższe niż skalkulowane dla poszczególnych lat Limity, Spółka posiada dotychczas nierozliczone, tj. nieuznane za koszty uzyskania przychodów Koszty Nieodliczone.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: ustawa nowelizująca), zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. uchylony został przepis art. 15e.

Oznacza to, że art. 15e ustawy o CIT, limitujący wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług lub praw niematerialnych z 1 stycznia 2022 r. zostaje uchylony, jednak przepisy definiujące to rozwiązanie zostają odpowiednio włączone do regulacji art. 24ca ust. 2 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT:

Dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się:

1) zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, kosztów wynikających z nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych;

2) przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

a) cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

b) podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej:

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.

Zgodnie z powyższym podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).

Podatnik, ustalając w poszczególnych latach 2022-2026 prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e ustawy o CIT, ustala limit odliczenia, przypadający na dany rok, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie. Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, przyjmować założenie, że art. 15e ustawy o CIT nadal jest stosowany.

Dotyczy to jednakże wyłącznie zasad ustalania limitu odliczeń dla tych podatników, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.

W ramach tak ustalonego limitu mogą Państwo odliczyć kwoty kosztów limitowanych nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych.

Zatem w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów Nieodliczonych do wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku limitowi z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., który to limit nie jest pomniejszany o koszty usług ponoszonych w danym roku.

W świetle powyższego Państwa stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ponadto nadmienić należy, że w niniejszej interpretacji nie oceniono przykładów liczbowych ilustrujących Państwa stanowisko, z uwagi na fakt, że przepis art. 14b Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zatem nie można potwierdzać prawidłowości przykładowych wyliczeń, bowiem zasady ich arytmetycznego wyliczenia nie podlegają urzędowej interpretacji.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2021r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).