Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.41.2017.2.AL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-04
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej, otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przez 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Wnioskodawca otrzymał faktury.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; inwestycje-wydatki inwestycyjne; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 28 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej, otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przez 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Wnioskodawca otrzymał faktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2017 r. r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej, otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przez 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Wnioskodawca otrzymał faktury. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.41.2017.1.AL.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiat (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Powiat”) wykonuje zadania, dla których został powołany, na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Większość z tych zadań jest realizowana przez Powiat w ramach reżimu publicznoprawnego.

Powiat w latach 2014-2016 prowadził inwestycję polegającą na budowie hali sportowej przy Zespole Szkół w N., z przeznaczeniem jej na realizowanie działalności statutowej Powiatu w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności Powiatu opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu. Zadanie inwestycyjne zostało ujęte w ewidencji jako wydatki inwestycyjne Urzędu obsługującego Starostwo Powiatowe, a po formalnym zakończeniu inwestycji zostanie przekazane (jak również nakłady inwestycyjne) w trwały zarząd jednostce budżetowej, na rzecz której inwestycja była realizowana tj. Zespołowi Szkół (dalej jako: „Szkoła”). 

Sposób wykorzystania hali sportowej do poszczególnych kategorii działalności prowadzonej przez Powiat (działalność statutowa w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności Powiatu opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu) został określony w uchwale Zarządu Powiatu w sprawie zasad gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Powiatu oraz regulaminie hali sportowej oraz pozostałej infrastruktury sportowej przy Szkole określającym w jakich godzinach hala sportowa jest przeznaczona („zarezerwowana”) wyłącznie do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT tj. odpłatnego wynajmu opodatkowanego VAT.

Na podstawie założeń wynikających z regulaminu odnośnie zasad wykorzystania hali sportowej na cele działalności gospodarczej, Powiat wyliczył udział wykorzystania hali sportowej do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (tj. wynajmu lub usług wstępu do obiektu sportowego) w całości wykorzystania hali sportowej (działalność statutowa Powiatu plus działalność opodatkowana podatkiem VAT). Za podstawę wyliczeń przyjęto ilość dni roboczych i wolnych w miesiącu, łączną ilość godzin funkcjonowania hali sportowej, liczbę godzin do wykorzystania hali sportowej na cele działalności gospodarczej. Udział wykorzystania hali sportowej do działalności opodatkowanej podatkiem VAT wyniósł 51%.

Hala sportowa została oddana do użytkowania we wrześniu 2016 r. natomiast nie nastąpiło jeszcze przekazanie obiektu w trwały Zarząd Szkole (w tym także nakładów inwestycyjnych). Począwszy od września 2016 r. Powiat dokonuje odpłatnego wynajmu hali sportowej na rzecz kontrahentów na podstawie umów cywilnoprawnych.

Urząd obsługujący Starostwo Powiatowe ponosił wydatki związane z inwestycją budowy hali sportowej. Wydatki związane z tą inwestycją obejmowały m.in. koszty nadzoru inwestorskiego, prac budowlanych, robót ziemnych, przyłączy sanitarnych i kanalizacyjnych. Ponoszone przez Urząd obsługujący Starostwo Powiatowe w N. wskazane wydatki inwestycyjne, zostały udokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawionymi na Powiat fakturami VAT z wykazanymi kwotami VAT naliczonego.

Powiat w rozliczeniu podatku VAT za poszczególne miesiące 2014 r. i 2015 r. nie uwzględniał faktu przeznaczenia hali sportowej na wykorzystywanie w działalności opodatkowanej, nie przedstawiając wartości podatku naliczonego do odliczenia związanego z wydatkami na budowę Hali sportowej.

W uzupełnieniu wniosku z 28 marca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Wykorzystanie hali sportowej do działalności statutowej polega przede wszystkim na udostępnieniu tego obiektu na realizację zajęć dydaktycznych z zakresu wychowania fizycznego dla uczniów Zespołu Szkół (dalej jako: „Szkoła”). W ramach działalności statutowej prowadzonej w Hali sportowej w dni powszednie w godzinach od 7.00 do 16.00 odbywa się realizacja zajęć dydaktycznych dla uczniów Szkoły, od godziny 16.00 do 17.30 odbywa się realizacja zajęć dodatkowych w ramach SKS i UKS.

Powiat przystępując do realizacji inwestycji budowy hali sportowej zamierzał wykorzystywać ten obiekt do działalności statutowej, jak również do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT tj. wynajmu. Wynika to z zasad przedstawionych w Uchwale Nr xxx Rady Powiatu z dnia 29 maja 2008 r. w sprawie zasad gospodarowania nieruchomościami i stanowiącymi własność Powiatu. Uchwała ta przedstawia m.in. zasady gospodarowania mieniem Powiatu, w tym będącym w trwałym zarządzie jednostek organizacyjnych, w zakresie najmu, dzierżawy i użyczenia. Na podstawie wymienionej powyżej uchwały Zarząd Powiatu podjął w dniu 3 grudnia 2008 r. Uchwałę Nr xxx w sprawie ustalenia stawek czynszu za najem lokali użytkowych i dzierżawę gruntów stanowiących własność Powiatu oraz stawek czynszu i zasad wynajmu obiektów i pomieszczeń szkół i placówek oświatowych. Stawki w zakresie najmu, dzierżawy, użyczenia nieruchomości Powiatu przedstawione w Uchwale Nr xxx zostały zmieniane następującymi uchwałami: Uchwała Nr yyy Zarządu Powiatu z dnia 10 marca 2010 r., Uchwała Nr zzz Zarządu Powiatu z dnia 30 sierpnia 2016 r. Na mocy wymienionych powyżej Uchwał zasadą jest, iż nieruchomości stanowiące własność Powiatu, w tym będące w trwałym zarządzie jednostek organizacyjnych są przeznaczone także do działalności gospodarczej w zakresie najmu, dzierżawy. Wykonanie wskazanych Uchwał zostało powierzone Staroście oraz dyrektorom szkół i placówek oświatowych.

Hala sportowa jest obiektem przy placówce oświatowej tj. Szkole, która jest jednostką organizacyjną Powiatu i jako taka podlega zasadom wykorzystywania (odpłatny wynajem, dzierżawa) przedstawionym w wymienionych powyżej Uchwałach. Z dniem l września 2016 r. wszedł w życie „Regulamin hali sportowej oraz pozostałej infrastruktury sportowej przy Zespole Szkół”, który przedstawia przeznaczenie hali sportowej, sposób jej wykorzystania, zasady wykorzystania itp.

Budowa hali sportowej nie była realizowana w ramach projektu dofinansowanego ze środków Unii Europejskiej, była finansowana ze środków własnych Powiatu.

Powiat nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej w trakcie budowy tj. w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r. z uwagi na wątpliwości dotyczące zakresu prawa do odliczenia. W szczególności na etapie inwestycji nie był jeszcze znany dokładny harmonogram wykorzystania hali do celów komercyjnych.

Od momentu oddania hali sportowej do użytkowania (wrzesień 2016 r.), obiekt ten jest wykorzystywany do działalności statutowej będącej poza zakresem podatku VAT oraz działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Powiatowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji budowy Hali sportowej otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., stosownie do obliczonego udziału procentowego, w jakim hala sportowa wykorzystywana jest do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (wyliczonego w oparciu o wykorzystanie hali sportowej zgodnie z Regulaminem do działalności opodatkowanej podatkiem VAT w całości wykorzystania Hali sportowej), zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Powiat otrzymał wskazane faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., stosownie do obliczonego udziału procentowego, w jakim Hala sportowa wykorzystywana jest do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (wyliczonego w oparciu o wykorzystanie hali sportowej zgodnie z Regulaminem do działalności opodatkowanej podatkiem VAT w całości wykorzystania hali sportowej), zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Powiat otrzymał wskazane faktury.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przez wytworzenie nieruchomości zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość, (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT.

Wskazany przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Artykuł ten ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na wybudowanie bądź zmodernizowanie nieruchomości, którą podatnik wykorzystuje do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, a nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną wyrażony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, było wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba/podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności. Podsumowując, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem, że nie wyłączają go inne przepisy.

Podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Z art. 86 ust 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicję działalności gospodarczej przedstawia art. 15 ust.2 ustawy o VAT, zgodnie, z którym:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem aby korzystać z powyżej wskazanego wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1.  czynności muszą być wykonywane przez podmiot podlegający prawu publicznemu,
2.  czynności muszą być wykonywane przez ten podmiot działający jako organ władzy publicznej (w charakterze organu władzy publicznej) tzn. nie są to czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, lecz wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego przy wykorzystaniu z władztwa administracyjnego.

Organ będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych, a nie w charakterze organu władzy publicznej.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano mu na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. W art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym ustawodawca wskazał enumeratywny katalog zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, mających na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Tak jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego, Powiat już na etapie planowania inwestycji, a następnie jej realizacji planował wykorzystanie hali sportowej do działalności statutowej w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu (także w celu częściowego pokrycia kosztów funkcjonowania obiektu). Powiat od momentu oddania do użytkowania hali sportowej dokonuje jej wynajmu na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z kontrahentami. Wykonywanie przedmiotowych usług w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Powiat nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej i tym samym przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączenie z kategorii podatników nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust 7b w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. ma zastosowanie w sytuacji, kiedy nieruchomość ma być/jest używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. W takiej to sytuacji podatek naliczony do odliczenia oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

W omawianym stanie faktycznym hala sportowa służy zarówno działalności statutowej Powiatu w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu. Sposób faktycznego wykorzystania hali sportowej do działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu determinuje zakres prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych na budowę hali sportowej ponoszonych przez Powiat. Powiat, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, obowiązany jest do ustalenia udziału procentowego, w jakim hala sportowa wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż opisany w stanie faktycznym sposób, na podstawie którego dokonał obliczenia udziału wykorzystania hali sportowej na cele działalności gospodarczej tj. wynajmu w całości wykorzystania hali sportowej, odpowiada rzeczywistemu przeznaczeniu hali sportowej do działalności gospodarczej. W związku z czym, odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z inwestycją budowy hali sportowej w wysokości odpowiadającej udziałowi wykorzystania hali sportowej do działalności gospodarczej, obiektywnie odzwierciedla część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT prowadzoną w hali sportowej.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, Powiat stoi na stanowisku, iż stosownie do treści art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne dotyczące budowy Hali sportowej, w części związanej z działalnością gospodarczą tj. odpłatnym wynajmem Hali sportowej - wyliczonego na podstawie udziału wykorzystania Hali sportowej do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Stanowisko takie zostało przedstawione przez organy podatkowe m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych: interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 23 czerwca 2016 r. sygn. ITPP1/443-978/13-5/16-S/IK, interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 19 stycznia 2016 r. IPTPP3/4512-554/15-3/JM, interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 15 stycznia 2016 r. sygn. IPTPP3/4512-464/15- 6/BM, interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 7 września 2015 r. IBPP3/4512-500/15/AŚ.

Terminy obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT określa terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie natomiast art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Mając na uwadze powyższe, Powiat nabył prawo do odliczenia na bieżąco podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową hali sportowej, w części związanej działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT tj. odpłatnym wynajmem hali sportowej, na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia, określonych w art. 86 ustawy o VAT. Skoro jednak Powiat nie dokonał tego w rozliczeniu za okres, w którym nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego, ma prawo dokonać korekty deklaracji zgodnie z art. 86 ust. 10-13 z uwzględnieniem normy zawartej w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.

Podsumowując przytoczoną argumentację oraz przykłady należy uznać, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji budowy hali sportowej otrzymanych w poszczególnych okresach rozliczeniowych 2014 r. i 2015 r., stosownie do obliczonego udziału procentowego, w jakim hala sportowa wykorzystywana jest do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., w drodze korekty rozliczeń podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r., w których Powiat otrzymał wskazane faktury.

Mając na uwadze powyższe argumenty Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 1454) jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczenia podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Cytowany wyżej przepis reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość, (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele nie związane z czynnościami opodatkowanymi.

Powyższy przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT przez wytworzenie nieruchomości – rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku. Natomiast, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane tylko w części do prowadzenia działalności opodatkowanej, s podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku wyłącznie w części w jakiej te towary i usługi są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 814 z późn. zm.), powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ww. ustawy – Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

1.  edukacji publicznej;
2.  kultury fizycznej i turystyki.

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8–9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zatem oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Jak wynika z wniosku Powiat w latach 2014-2016 prowadził inwestycję polegającą na budowie hali sportowej przy Zespole Szkół, z przeznaczeniem jej na realizowanie działalności statutowej Powiatu w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności Powiatu opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu. Zadanie inwestycyjne zostało ujęte w ewidencji jako wydatki inwestycyjne Urzędu obsługującego Starostwo Powiatowe, a po formalnym zakończeniu inwestycji zostanie przekazane (jak również nakłady inwestycyjne) w trwały zarząd jednostce budżetowej, na rzecz której inwestycja była realizowana tj. ww. Zespołowi Szkół. Sposób wykorzystania hali sportowej do poszczególnych kategorii działalności prowadzonej przez Powiat (działalność statutowa w zakresie oświaty, sportu i rekreacji oraz do działalności Powiatu opodatkowanej podatkiem VAT tj. wynajmu) został określony w Uchwale Zarządu Powiatu w sprawie zasad gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Powiatu oraz Regulaminie hali sportowej oraz pozostałej infrastruktury sportowej przy Zespole Szkół określającym w jakich godzinach hala sportowa jest przeznaczona („zarezerwowana”) wyłącznie do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT tj. odpłatnego wynajmu opodatkowanego VAT. Na podstawie założeń wynikających z Regulaminu odnośnie zasad wykorzystania hali sportowej na cele działalności gospodarczej, Powiat wyliczył udział wykorzystania hali sportowej do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (tj. wynajmu lub usług wstępu do obiektu sportowego) w całości wykorzystania hali sportowej (działalność statutowa Powiatu plus działalność opodatkowana podatkiem VAT). Za podstawę wyliczeń przyjęto ilość dni roboczych i wolnych w miesiącu, łączną ilość godzin funkcjonowania hali sportowej, liczbę godzin do wykorzystania hali sportowej na cele działalności gospodarczej. Udział wykorzystania hali sportowej do działalności opodatkowanej podatkiem VAT wyniósł 51%. Wydatki inwestycyjne ponoszone w związku z realizacją inwestycji zostały udokumentowane wystawionymi na Powiat fakturami VAT z wykazanymi kwotami VAT naliczonego. Hala sportowa została oddana do użytkowania we wrześniu 2016 r. natomiast nie nastąpiło jeszcze przekazanie obiektu w trwały zarząd Zespołowi Szkół (w tym także nakładów inwestycyjnych). Począwszy od września 2016 r. Powiat dokonuje odpłatnego wynajmu hali sportowej na rzecz kontrahentów na podstawie umów cywilnoprawnych. Natomiast w ramach działalności statutowej prowadzonej hali sportowej w dni powszednie w godzinach od 7.00-16.00 odbywa się realizacja zajęć dydaktycznych dla uczniów Szkoły, od godziny 16.00 do 17.30 odbywa się realizacja zajęć dodatkowych w ramach SKS i UKS.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż już w momencie realizacji inwestycji Wnioskodawca zakładał wykorzystanie hali sportowej nie tylko do działalności statutowej w zakresie oświaty, sportu i rekreacji, ale również do działalności opodatkowanej podatkiem VAT tj. do wynajmu, co zostało określone w Uchwale Zarządu Powiatu. Powyższe założenie zostało zrealizowane, po oddaniu hali sportowej do użytkowania we wrześniu 2016 r. w związku z dokonywaniem przez Powiat odpłatnego wynajmu hali sportowej na rzecz kontrahentów na podstawie umów cywilnoprawnych oraz przeznaczenia hali do działalności statutowej w ramach realizacji zajęć dydaktycznych i dodatkowych dla uczniów Szkoły.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności, na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku zakupów towarów i usług (tj. w przedmiotowej sprawie zakupów dotyczących realizacji inwestycji polegającej na budowie hali sportowej), związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT, Powiatowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy tj. budowę hali sportowej przy Zespole Szkół w latach 2014-2015 należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

Cytowany wyżej przepis regulował sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niniejsza regulacja miała zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Obejmowała ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy była przeznaczona do wykorzystywania zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele niezwiązane z działalnością gospodarczą. Powyższy przepis art. 86 ust. 7b ustawy wprowadził szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakładał obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Zgodnie z tym unormowaniem Wnioskodawca realizując opisana inwestycje w latach 2014-2015 zobowiązany był do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej). Zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną jak i zwolnioną z opodatkowania oraz z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Zauważyć również należy, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, ustawy i VAT, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Wnioskodawca powziął również wątpliwością odnośnie kwestii terminów w jakich Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę hali sportowej.

Jak wyżej wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową hali sportowej realizowanej przez Wnioskodawcę jest związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie cyt. art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W ocenie Organu, w przypadku opisanej inwestycji, Powiat będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych przez Powiat w związku z tą inwestycją z uwagi na wykorzystanie towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez Powiat za pośrednictwem Zespołu Szkół (jednostki budżetowej Powiatu). Prawo to będzie przysługiwało Powiatowi pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać na podstawie art. 86 ust. 10-11, z uwzględnieniem uregulowań zawartych w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

W konsekwencji prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Powiat ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę sali w oparciu o art. 86 ust. 10-11 i ust. 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę dokumentującą dane nabycie, co w zakresie przeszłych wydatków będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT.

Jednocześnie należy nadmienić, iż wskazany przez Wnioskodawcę art. 86 ust. 10 pkt 12 i 12a ustawy o VAT został z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylony przez art. 1 pkt 38 lit. g ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.), zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

Zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości przyjętego przez Powiat udziału procentowego w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej, bowiem to na Powiecie ciąży obowiązek ustalenia udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, a ponadto rolą organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń. Jednocześnie zauważyć należy, że oceny, czy przyjęty sposób wyliczenia podatku jest prawidłowy może dokonać jedynie organ podatkowy pierwszej instancji, który w toku prowadzonego postępowania posiada odpowiednie kompetencje i dysponuje stosownymi narzędziami – wskazanymi w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji podatkowej. Może, więc dokonywać ustaleń w kontekście miarodajności, rzetelności i ewentualnej sprzeczności podanych faktów.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.