Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-454/15-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-15
Teza: Czy wycofanie przedmiotowego budynku składającego się z budynku A i B stanowiących jedną całość i przekazanie nieruchomości na cele osobiste wspólników będących małżonkami, których łączy ustawowa wspólność małżeńska, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; majątek; nieruchomości; przekazanie; spółki; wspólnik; wycofanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności wycofania z działalności gospodarczej budynku A w części zajętej pod działalność gospodarczą (lokale użytkowe) oraz części budynku B zajętej pod serwis – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania czynności wycofania z działalności gospodarczej części budynku B zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże (jeśli przekazanie pomieszczenia myjni samochodowej oraz garaży na rzecz wspólników nastąpi po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia) – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku A w części zajętej pod lokale mieszkalne – **jest nieprawidłowe**,
*   opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku B w części zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże (jeśli przekazanie pomieszczenia myjni samochodowej oraz garaży na rzecz wspólników nastąpi przed upływem 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku A oraz budynku B. Wniosek uzupełniono w dniu 13 lipca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 grudnia 2005 r. Spółka ”X” R.A., N.A. i M.A., prowadzący przedsiębiorstwo pod firmą jak powyżej, uzyskali pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-usługowego (dwa lokale mieszkalne, pizzeria, sklep z częściami motoryzacyjnymi, ręczna myjnia samochodowa, serwis drobnej diagnostyki samochodowej i wymiany opon) na działce położonej w Z. oznaczenie – nr ewidencyjny gruntów 807 – pozwolenie na budowę z dnia 28 stycznia 2005 r. Zgodnie z opisem technicznym do projektu budynek składał się z dwóch części – jednej parterowej i drugiej dwukondygnacyjnej. Posadowienie budynku – Z., ul. (…).

Budynek dwukondygnacyjny oznaczony jako A na parterze posiada pomieszczenia: pizzerię i sklep, na piętrze lokale mieszkalne. Budynek parterowy oznaczony jako B obejmuje pomieszczenia automyjni, serwisu i garaży.

Na podstawie rzutu parteru i opisu technicznego do projektu ustalono, że powierzchnia usługowa budynku A wynosi 210,96 m2, powierzchnia mieszkalna 213,20 2, zatem udział powierzchni mieszkalnej w całości powierzchni budynku A wynosił 50,26%.

Całkowita powierzchnia zabudowy wynosi 618,91 2, czyli budynek B posiada powierzchnię 194,75 2.

W dniu 30 kwietnia 2007 r. decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego otrzymano pozwolenie na użytkowanie parteru budynku mieszkalno-usługowego (budynek A parter) w zakresie pizzerii i sklepu z częściami motoryzacyjnymi i od tego momentu Spółka rozpoczęła przygotowania do uruchomienia pizzerii, która rozpoczęła działalność w czerwcu 2007 r.

W dniu 17 października 2008 r. Spółka otrzymała pozwolenie na użytkowanie budynku mieszkalno-usługowego w zakresie dwóch lokali mieszkalnych na piętrze budynku A, ręcznej myjni samochodowej, serwisu drobnej diagnostyki samochodowej i wymiany opon oraz garaży w budynku B.

Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupowych za materiały i usługi związane z budową obu budynków, przy czym w przypadku budynku A odliczenie dotyczyło wyłącznie materiałów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. nie odliczano podatku VAT od budowy mieszkań na piętrze (ustalony współczynnik braku podstawy do odliczenia podatku VAT 50,26%), zastosowany współczynnik braku podstawy do odliczenia w przypadku robót i usług wspólnych dotyczących budynku A i B to 34,45%.

W celu pełnych informacji w dniu 24 stycznia 2006 r. nastąpiła zmiana umowy Spółki poprzez wystąpienie z tej Spółki wspólnika M.A. (zezwolenie na budowę obejmowało trzech wspólników). Po dacie 20 stycznia 2006 r. Spółka jest 2-osobowa.

Działalność gospodarcza Spółki prowadzona była w powyższych obiektach do dnia 20 października 2009 r. Po tej dacie dokonano zmiany wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wspólników R.A. i N.A. poprzez dodanie pozycji: wynajem powierzchni na działalność gospodarczą.

Od dnia 18 sierpnia 2008 r. lokal przeznaczony na sklep motoryzacyjny wraz z serwisem traktowanym jako magazyny dla sklepu motoryzacyjnego pozostawał w wynajmie i wynajem trwa do dzisiaj. Lokal pizzerii został wynajęty w dniu 1 listopada 2008 r. i wynajem trwa do dnia dzisiejszego. Pomieszczenie ręcznej myjni samochodowej i garaże przeznaczone są dla wynajmujących pomieszczenia jako lokale gospodarcze. Lokale mieszkalne nie stanowiły wynajmu, ale też nie stanowią przedmiotu zapytania, gdyż nigdy nie dokonano odliczenia podatku VAT zawartego w towarach i materiałach do ich budowy.

Wspólnicy zamierzają dokonać wycofania z działalności gospodarczej wybudowanego budynku mieszkalno-usługowego A i B, gdyż ze względu na wiek i stan swojego zdrowia nie mogą już prowadzić działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 7 lipca 2015 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  pomieszczenie myjni samochodowej i garaży w okresie od daty 18 sierpnia 2008 r. i 1 listopada 2008 r., tj. od dat zawarcia umów najmu z najemcami, do dnia 31 grudnia 2014 r. były użytkowane przez wynajmujących, jednak nie były wymienione z osobna w umowach najmu i wystawianych przez Spółkę fakturach za wynajem. W dniu 31 grudnia 2014 r. z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2015 r. zawarto na powyższe pomieszczenia umowę najmu, która podlega fakturowaniu na zasadach ogólnych, tzn. jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Umowa trwa nadal.
2.  Spółka w okresie od roku 2008 do dnia dzisiejszego nie ponosiła wydatków na tzw. „ulepszenie” budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wycofanie przedmiotowego budynku składającego się z budynku A i B stanowiących jedną całość i przekazanie nieruchomości na cele osobiste wspólników będących małżonkami, których łączy ustawowa wspólność małżeńska, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa czynność korzystać będzie ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż od pierwszego zasiedlenia a dostawą budynku – przekazaniem na potrzeby osobiste wspólników, minęło więcej niż dwa lata.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatkowi VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o których mowa wyżej rozumie się również, przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa a w szczególności:

*   przekazanie na cele osobiste podatnika, pracowników, itp.,
*   darowizny towarów,

jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Bez wątpienia w przedmiotowej sprawie w części dotyczącej działalności gospodarczej przysługiwało Spółce obniżenie podatku VAT, zatem czynność przekazania obiektu powinna być opodatkowana, jednak Spółka wynajmowała wybudowany budynek od roku 2008 i realizowała tym samym czynność pierwszego zasiedlenia, przez którą rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku i budowli po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (art. 2 pkt 14 ustawy).

Wobec tych faktów, w ocenie Spółki, czynność przekazania na potrzeby osobiste korzystać będzie ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania czynności wycofania z działalności gospodarczej budynku A w części zajętej pod działalność gospodarczą (lokale użytkowe) oraz części budynku B zajętej pod serwis,
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania czynności wycofania z działalności gospodarczej części budynku B zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże (jeśli przekazanie pomieszczenia myjni samochodowej oraz garaży na rzecz wspólników nastąpi po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku A w części zajętej pod lokale mieszkalne,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku B w części zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże (jeśli przekazanie pomieszczenia myjni samochodowej oraz garaży na rzecz wspólników nastąpi przed upływem 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy).

Co należy rozumieć przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, ustawodawca sprecyzował w art. 7 ust. 4, natomiast definicję próbki zawarł w art. 7 ust. 7 ustawy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że ustawodawca zrównuje czynności dokonane bez wynagrodzenia z czynnościami odpłatnymi, przy spełnieniu warunków wymienionych w tym przepisie z zastrzeżeniem wypływającym z ust. 3 tego artykułu (wyłączenie zrównania z uwagi na przedmiot objęty czynnością nieodpłatną). W ten sposób wszelkie nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów, innych niż prezenty o małej wartości i próbki, wchodzi w zakres objęty pojęciem „odpłatnej dostawy towarów”, o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT, konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,
*   przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Generalnie zatem, z uwagi na brzmienie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności darowizny, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w dniu 28 grudnia 2005 r. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-usługowego (dwa lokale mieszkalne, pizzeria, sklep z częściami motoryzacyjnymi, ręczna myjnia samochodowa, serwis drobnej diagnostyki samochodowej i wymiany opon) na działce nr ewidencyjny 807. Zgodnie z opisem technicznym do projektu, budynek składał się z dwóch części – jednej parterowej i drugiej dwukondygnacyjnej. Budynek dwukondygnacyjny oznaczony jako A na parterze posiada pomieszczenia: pizzerię i sklep, na piętrze lokale mieszkalne. Budynek parterowy oznaczony jako B obejmuje pomieszczenia automyjni, serwisu i garaży. Powierzchnia usługowa budynku A wynosi 210,96 2, powierzchnia mieszkalna 213,20 2, zatem udział powierzchni mieszkalnej w całości powierzchni budynku A wynosił 50,26%. Całkowita powierzchnia zabudowy wynosi 618,91 2, czyli budynek B posiada powierzchnię 194,75 2. W dniu 30 kwietnia 2007 r. otrzymano pozwolenie na użytkowanie parteru budynku mieszkalno-usługowego (budynek A parter) w zakresie pizzerii i sklepu z częściami motoryzacyjnymi. Pizzeria rozpoczęła działalność w czerwcu 2007 r. W dniu 17 października 2008 r. Spółka otrzymała pozwolenie na użytkowanie budynku mieszkalno-usługowego w zakresie dwóch lokali mieszkalnych na piętrze budynku A, ręcznej myjni samochodowej, serwisu drobnej diagnostyki samochodowej i wymiany opon oraz garaży w budynku B. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupowych za materiały i usługi związane z budową obu budynków, przy czym w przypadku budynku „A” odliczenie dotyczyło wyłącznie materiałów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. nie odliczano podatku VAT od budowy mieszkań na piętrze (ustalony współczynnik braku podstawy do odliczenia podatku VAT 50,26%), zastosowany współczynnik braku podstawy do odliczenia w przypadku robót i usług wspólnych dotyczących budynku A i B to 34,45%. Działalność gospodarcza Spółki prowadzona była w powyższych obiektach do dnia 20 października 2009 r.

Wspólnicy zamierzają dokonać wycofania z działalności gospodarczej wybudowanego budynku mieszkalno-usługowego A i B.

W analizowanej sprawie wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wycofania budynku A i B (stanowiących jedną całość) i przekazanie nieruchomości na cele osobiste wspólników.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, czynność nieodpłatna polegająca na przeniesieniu do majątku prywatnego podatnika nieruchomości należącej do jego przedsiębiorstwa – w oparciu o przepis art. 7 ust. 2 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem dla czynności przekazania na cele osobiste nieruchomości zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wytworzenia udziału w części mieszkalnej nieruchomości (50,26% powierzchni budynku A) oraz ta część nieruchomości nie należała do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (była od początku wykorzystywana w celach prywatnych), tym samym nie zostaną spełnione przesłanki do uznania przekazania tej części nieruchomości za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy. W konsekwencji dostawa części mieszkalnej budynku A nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei odnośnie przekazania udziału w części użytkowej budynku A oraz całego budynku B należy wskazać, że Wnioskodawca w związku z ww. czynnością będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia budynku A (w części użytkowej wykorzystywanej do działalności gospodarczej) oraz całego budynku B.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno jednak w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, od dnia 18 sierpnia 2008 r. lokal przeznaczony na sklep motoryzacyjny wraz z serwisem traktowanym jako magazyny dla sklepu motoryzacyjnego pozostawał w wynajmie i wynajem trwa do dzisiaj. Lokal pizzerii został wynajęty w dniu 1 listopada 2008 r. i wynajem również trwa do dnia dzisiejszego. Pomieszczenie ręcznej myjni samochodowej i garaże przeznaczone są dla wynajmujących pomieszczenia jako lokale gospodarcze. Pomieszczenie myjni samochodowej i garaży w okresie od dnia 18 sierpnia 2008 r. i 1 listopada 2008 r., tj. od dat zawarcia umów najmu z najemcami, do dnia 31 grudnia 2014 r. były użytkowane przez wynajmujących, jednak nie były wymienione z osobna w umowach najmu i wystawianych przez Spółkę w fakturach za wynajem. W dniu 31 grudnia 2014 r. z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2015 r. zawarto na powyższe pomieszczenia umowę najmu, która podlega fakturowaniu na zasadach ogólnych, tzn. jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Umowa trwa nadal. Spółka w okresie od roku 2008 do dnia dzisiejszego nie ponosiła wydatków na tzw. „ulepszenie” budynku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że planowane przekazanie na cele osobiste wspólników budynku A (w części dotyczącej lokalu pizzerii oraz sklepu, czyli części użytkowej tego budynku) będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wynika z opisy sprawy, do pierwszego zasiedlenia tych lokali doszło w roku 2008 z chwilą oddania ich w najem. Ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia planowanego przekazania na cele osobiste wspólników minie okres przekraczający 2 lata. Zainteresowany nie dokonywał również ulepszeń ww. nieruchomości.

Odnośnie planowanego przekazania na rzecz wspólników budynku B w części dotyczącej serwisu należy wskazać, że czynność ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem do pierwszego zasiedlenia tego lokalu doszło w momencie oddania go w najem w roku 2008 i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu przekazania na cele osobiste wspólników miną ponad 2 lata. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Zainteresowany nie dokonywał ulepszeń ww. nieruchomości.

Na mocy art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku, gdy dostawa ww. części budynków A i B będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, również grunt, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do tej części budynku B (pomieszczenia myjni samochodowej i garaży), która przedmiotem wynajmu stała się dopiero z dniem 1 stycznia 2015 r., należy wskazać, że jeśli do przekazania na rzecz wspólników tej części nieruchomości dojdzie po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce z dniem 1 stycznia 2015 r., wówczas czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jeśli jednak przekazanie na cele osobiste wspólników nastąpi przed upływem 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia, wówczas czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W takim przypadku dla pomieszczenia myjni samochodowej oraz garaży należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Co prawda Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń ww. lokali, jednakże w stosunku do tych obiektów (ich wybudowania) Zainteresowanemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wybudowaniem tego budynku. Zatem warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy również nie zostaną spełnione.

Dostawa tej części budynku B (w przypadku, gdy między pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą nie minie okres przekraczający 2 lata) nie będzie mogła również skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wybudowaniem tego budynku.

W konsekwencji, jeśli do przekazania tej części budynku B (pomieszczeń: myjni samochodowej oraz garaży) dojdzie przed upływem 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia, wówczas czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując:

Przekazanie części mieszkalnej budynku A na rzecz wspólników nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wytworzenia udziału w części mieszkalnej nieruchomości oraz ta część nieruchomości nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Z kolei przekazanie na rzecz wspólników części budynku A zajętego pod działalność gospodarczą oraz całości budynku B, które należą do przedsiębiorstwa Zainteresowanego, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy. Wnioskodawcy przysługiwało bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia ww. nieruchomości.

Przekazanie na rzecz wspólników części budynku A zajętej pod działalność gospodarczą (pizzerię i sklep) oraz części budynku B zajętej pod serwis będzie zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wycofanie budynku B w części zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże i przekazanie ww. nieruchomości na cele osobiste wspólników będących małżonkami, których łączy ustawowa wspólność majątkowa, nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jeśli od momentu pierwszego zasiedlenia tej części nieruchomości (do którego doszło w dniu 1 stycznia 2015 r.) do dnia przekazania ww. nieruchomości na rzecz wspólników minie okres przekraczający 2 lata. Czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wycofanie budynku B w części zajętej pod myjnię samochodową oraz garaże i przekazanie ww. nieruchomości na cele osobiste wspólników będących małżonkami, których łączy ustawowa wspólność majątkowa, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jeśli od momentu pierwszego zasiedlenia tej części nieruchomości (do którego doszło w dniu 1 stycznia 2015 r.) do dnia przekazania ww. nieruchomości na rzecz wspólników nie minie okres przekraczający 2 lata.

Tut. Organ zaznacza, że uznał stanowisko Zainteresowanego w zakresie opodatkowania wycofania z działalności gospodarczej budynku A w części zajętej pod lokale mieszkalne za nieprawidłowe, bowiem Zainteresowany przy formułowaniu we wniosku pytania nie ograniczył się wyłącznie do kwestii opodatkowania części budynku A wykorzystywanej w działalności gospodarczej. Pytanie dotyczy wycofania z działalności budynków A i B.

W stanowisku Wnioskodawca stwierdził z kolei, że „czynność przekazania na potrzeby osobiste korzystać będzie ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

Natomiast jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, czynność dostawy mieszkalnej części nieruchomości, z uwagi na niespełnienie warunków do uznania jej za odpłatną dostawę towarów, nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem w świetle powyższego w tym zakresie stanowisko Zainteresowanego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.