Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.695.2019.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: w zakresie stawki podatku VAT dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych poza terytorium Unii Europejskiej
Słowa kluczowe: pośrednictwo; stawka-stawki podatku; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych poza terytorium Unii Europejskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 stycznia 2020 r. poprzez przesłanie pełnomocnictwa oraz wskazanie, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność agentów turystycznych (PKD 79.11.A). Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy świadczy na rzecz touroperatorów usługi pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych, na podstawie przepisów artykułu 758 i następnych ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., nr 16, poz. 93, ze zm., dalej zwana: „KC”) oraz przepisów UoUT.

Wynagrodzenie agenta turystycznego za sprzedaż imprez turystycznych określone jest jako prowizja uzależniona od wartości rezerwacji założonych przez agenta.

Wnioskodawca sprzedaje usługi turystyczne innych touroperatorów, zawierające usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, które są świadczone na terytorium Unii Europejskiej oraz poza terytorium Unii Europejskiej. Jednak sama sprzedaż takich usług, bez względu na to, gdzie odbywają się imprezy turystyczne, następuje w Polsce w biurze sprzedaży Wnioskodawcy. Przedmiotowa transakcja sprzedaży usług turystycznych na rzecz innych touroperatorów udokumentowana jest w taki sposób, że dokument potwierdzający zakup usługi turystycznej wystawiony jest przez organizatora imprezy turystycznej (touroperator) na jej nabywcę. Natomiast wnioskodawca wystawia dla touroperatora fakturę na prowizję za wykonaną usługę pośrednictwa sprzedaży.

Wnioskodawca dotychczas, przy wystawianiu faktur za prowizje od pozyskanego klienta wystawiał touroperatorowi fakturę z naliczonym podatkiem VAT ze stawką 23%. Od niedawna niektórzy touroperatorzy wymagają, aby Wnioskodawca wystawiał fakturę ze stawką 0%, jeżeli prowizja dotyczy klienta, który wykupił usługę turystyczną realizowaną w kraju spoza Unii Europejskiej. Natomiast jeżeli prowizja dotyczy klienta, który wyjechał do kraju na terytorium Unii Europejskiej to powinien wystawić fakturę ze stawką 23%. Z kolei inni touroperatorzy chcą, żeby bez względu na to gdzie klient podróżuje Wnioskodawca wystawiał faktury prowizyjne ze stawką 23%.

Organizatorzy usług turystycznych (touroperatorzy), na rzecz których Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Organizatorzy usług turystycznych (touroperatorzy), na rzecz których Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie świadczy usług pośrednictwa przy zawieraniu umów dot. usług turystycznych na rzecz innego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej touroperatorów, które znajdowałoby się w innym miejscu niż ich siedziba działalności gospodarczej.

Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży opisanych usług turystycznych w imieniu i na rzecz organizatorów imprez turystycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając w Polsce, jako pośrednik imprezy turystyczne organizowane przez innych touroperatorów poza terytorium Unii Europejskiej, ma prawo do zastosowania, w stosunku do należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia prowizyjnego, obniżonej stawki podatku VAT (0%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, na zadane pytanie należy odpowiedzieć przecząco. Zdaniem Zainteresowanego, nie ma on prawa do zastosowania 0% stawki podatku VAT w stosunku do należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia (prowizji) za pośrednictwo sprzedaży imprez turystycznych organizowanych przez innych touroperatorów poza terytorium Unii Europejskiej, gdyż sama transakcja zawierania umów sprzedaży przedmiotowych usług, przy udziale i za pośrednictwem Wnioskodawcy, ma miejsce na terenie Polski. Taka usługa na terenie Polski opodatkowana jest stawką 23% VAT. W zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług należy zaznaczyć, że w myśl art. 41 ust. 1 UoVAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 UoVAT. Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f UoVAT stawka podatku wynosi 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 UoVAT.

Przepisy UoVAT oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie wymieniają usług sprzedaży imprez turystycznych w imieniu i na rzecz osób trzecich, jako korzystających z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług. Z pewnością dla przedmiotowych usług nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0%, która została określona w art. 119 ust. 8 UoVAT, który to przepis przewiduje, że usługi turystyki opodatkowane według tzw. systemu VAT marży są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0% w przypadku ich świadczenia poza terytorium Unii Europejskiej. Z racji tego, że opisywane usługi nie stanowią usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1 UoVAT, nie mogą korzystać z opodatkowania według stawki VAT w wysokości 0%.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż usługi sprzedaży imprez turystycznych świadczone w imieniu i na rzecz touroperatorów przez agentów turystycznych należy opodatkować według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%. W tym przypadku nie ma znaczenia w odniesieniu do ustalania prawidłowej stawki podatku VAT, czy przedmiotowe pośrednictwo dotyczy usług turystycznych realizowanych na terytorium kraju, terytorium Unii Europejskiej oraz poza terytorium Unii.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 28b ust. 1 tej ustawy stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno ustawa, jak i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze nie przewidują możliwości stosowania stawki 0% w przypadku pośrednictwa w sprzedaży kompleksowych usług turystyki, w ramach których występują usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, świadczone poza terytorium UE. W opinii Zainteresowanego, biorąc pod uwagę fakt, że miejscem świadczenia usług pośrednika w usłudze podstawowej jest terytorium Polski, bez znaczenia pozostaje fakt, że usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, wchodzące w skład usługi podstawowej, wykonywane są poza terytorium UE. Agent/pośrednik pośredniczy bowiem w usłudze, której miejsce świadczenia określa art. 28n ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z tym przepisem w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Zgodnie z ust. 2, w przypadku, gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Na mocy ust. 3, w przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W myśl powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że ze szczególnej formy opodatkowania zawartej w art. 119 u.p.t.u. nie mogą korzystać agenci turystyczni, którzy działają w imieniu i na rzecz innych organizatorów imprez turystycznych. Tego typu agenci świadczą na zlecenie innych podmiotów czynności w zakresie pozyskiwania turystów i sprzedaży usług turystycznych oferowanych przez zleceniodawców (organizatorów imprez turystycznych). Czynności wykonywane przez tych agentów nie mają również charakteru bezpośredniej korzyści dla turysty, a sami agenci nie są stroną transakcji świadczenia usług turystycznych. Potwierdzają to orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13.10.2005 r. w sprawie C-200/04 i z dnia 9.12.2010 r. w sprawie C-31/10 oraz wyroki sądów krajowych, m.in. wyrok WSA w Warszawie z 22.06.2011 r. III SA/Wa 2761/10.

Podsumowując, Wnioskodawca stwierdził, że szczególna procedura przy świadczeniu usług turystyki wskazana w art. 119 u.p.t.u. nie obejmuje swoją hipotezą podmiotów, które działają wyłącznie w imieniu i na rzecz organizatora imprezy turystycznej, których wynagrodzeniem jest kwota prowizji.

Do agentów turystycznych znajduje zatem zastosowanie przepis art. 29a ust. 1 u.p.t.u., w myśl którego podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawą opodatkowania wynagrodzenia jest w takim przypadku prowizja otrzymana przez agenta turystycznego od zleceniodawcy – organizatora imprezy turystycznej. W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajduje stawka podatku VAT w wysokości 23%. W przedstawionych we wniosku usług sprzedaży imprez turystycznych, świadczonych poza terytorium Unii Europejskiej nie ma zastosowania preferencyjna stawka podatku, o której mowa w art. 119 ust. 8 u.p.t.u. Zdaniem Wnioskodawcy, z racji tego, że opisywane usługi nie stanowią usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1 u.p.t.u., nie mogą korzystać z opodatkowania według stawki VAT w wysokości 0%, o której mowa w ust. 8 tego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy – przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`).

Natomiast przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) – art. 2 pkt 3.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 758 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca będący zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, świadczy na rzecz touroperatorów usługi pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych. Wnioskodawca sprzedaje usługi turystyczne innych touroperatorów, zawierające usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, które są świadczone na terytorium Unii Europejskiej oraz poza terytorium Unii Europejskiej. Sprzedaż tych usług, bez względu na to gdzie odbywają się imprezy turystyczne, następuje w Polsce w biurze sprzedaży Zainteresowanego. Przedmiotowa transakcja sprzedaży usług turystycznych na rzecz innych touroperatorów udokumentowana jest w taki sposób, że dokument potwierdzający zakup usługi turystycznej wystawiony jest przez organizatora imprezy turystycznej (touroperator) na jej nabywcę. Natomiast Wnioskodawca wystawia dla touroperatora fakturę na prowizję za wykonaną usługę pośrednictwa sprzedaży. Organizatorzy usług turystycznych (touroperatorzy), na rzecz których Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług oraz posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży opisanych usług turystycznych w imieniu i na rzecz organizatorów imprez turystycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy, objęte zakresem pytania, dotyczą zastosowania stawki podatku VAT dla pośrednictwa sprzedaży przez Wnioskodawcę usług turystycznych organizowanych przez innych touroperatorów poza terytorium Unii Europejskiej. W pierwszej kolejności należy określić miejsce opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Miejsce świadczenia usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazana w art. 28a ustawy definicja podatnika ma zastosowanie wyłącznie w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. W sytuacji świadczenia usługi dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy znajdującym się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży usług turystycznych na rzecz i w imieniu touroperatorów z siedzibą w Polsce. Zatem Wnioskodawca będzie świadczył usługi pośrednictwa na rzecz touroperatorów i za to otrzymuje wynagrodzenie (prowizję). Jak wynika z opisu sprawy touroperatorzy, którzy są podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy, na terytorium Polski prowadzą opodatkowaną działalność gospodarczą, tym samym miejscem opodatkowania przedmiotowych usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, będzie terytorium kraju, tj. Polski.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Należy zwrócić uwagę, że w stosunku do usług turystyki, ustawodawca przewidział szczególne procedury dotyczące m.in. określania podstawy opodatkowania tych usług.

I tak, stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Stawka podatku VAT dla podmiotu świadczącego usługę turystyki, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy, co do zasady wynosi 23%.

Stosownie jednak do art. 119 ust. 7 ustawy, usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 119 ust. 8 ustawy wskazuje ponadto, że usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone zarówno na terytorium Unii Europejskiej, jak i poza nim, to usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% tylko w części, która dotyczy usług świadczonych poza terytorium Unii Europejskiej.

Wskazać należy, że warunkiem stosowania szczególnych procedur opodatkowania usług turystyki zawartych w art. 119 ustawy jest działanie na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek. Pośrednik, który w taki sposób nie działa nie może skorzystać z procedury zawartej w tym przepisie.

W związku z tym, z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie działał w imieniu i na rzecz touroperatorów świadczących usługi turystyki, a nie na rzecz nabywców usług turystycznych we własnym imieniu i na własny rachunek, art. 119 nie będzie miał zastosowania do świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z obniżonej stawki podatku 0% na podstawie art. 119 ust. 8 ustawy.

W dalszej kolejności należy przeanalizować możliwość zastosowania stawki 0% wynikającej z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2350) zwanego dalej „rozporządzeniem”. I tak zgodnie z tym przepisem obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług świadczonych przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, jeżeli pośredniczą oni w transakcjach dokonywanych poza terytorium Unii Europejskiej.

Kwestie odnoszące się do zwolnienia usług pośrednictwa uregulowane zostały także w art. 153 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają usługi świadczone przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osoby trzeciej, jeśli pośredniczą oni w transakcjach, o których mowa w rozdziałach 6, 7 i 8, lub w transakcjach dokonanych poza terytorium Wspólnoty.

Rozdziały 6, 7 i 8, o których mowa w ww. przepisie Dyrektywy dotyczą kolejno: zwolnień w eksporcie, zwolnień związanych z transportem międzynarodowym oraz zwolnień dotyczących niektórych transakcji uznanych za eksport, a zatem nie odnoszą się one do usług turystyki. Jednakże ww. przepis Dyrektywy wymienia również transakcje dokonane poza terytorium Wspólnoty.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 153 Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają usługi świadczone przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osoby trzeciej, jeśli pośredniczą oni w transakcjach, o których mowa w rozdziałach 6, 7 i 8, lub w transakcjach dokonanych poza terytorium Wspólnoty. Zwolnienie, o którym mowa w akapicie pierwszym, nie ma zastosowania do biur podróży, gdy świadczą one w imieniu i na rzecz turystów usługi, które są wykonywane w innych państwach członkowskich. W polskim ustawodawstwie zamiast zwolnienia od podatku dla pewnych czynności przewidziana jest stawka podatku VAT w wysokości 0%.

Podobnie jak w Dyrektywie (w zakresie zwolnienia od podatku), w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. został zawarty zapis, że ze stawki podatku VAT w wysokości 0% mogą korzystać pośrednicy działający w imieniu i na rzecz osób trzecich, jeżeli transakcje są dokonywane poza terytorium Wspólnoty. Skoro stosowanie stawki obniżonej lub też zwolnienia od podatku mają być użyte jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, to ich stosowanie może odbywać się jedynie w wyjątkowych sytuacjach.

Z przepisu rozporządzenia wynika, że dla zastosowania stawki podatku 0% muszą być spełnione dwa warunki:

*   pośrednik musi działać w imieniu i na rzecz osób trzecich,

*   transakcja, w której uczestniczy pośrednik jest dokonywana poza terytorium Unii Europejskiej.

W okolicznościach niniejszej sprawy pierwszy warunek jest bez wątpienia spełniony. Umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do reprezentowania oraz działania w imieniu i na rzecz touroperatorów, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczą usługi turystyki.

Co do drugiego warunku należy zauważyć, że w przepisie tym występuje odniesienie do miejsca dokonywania transakcji głównej, w pośredniczeniu której uczestniczy pośrednik. Przepis ten nie odnosi się do „miejsca świadczenia usługi” określonego na podstawie art. 28a-28o ustawy, lecz do faktycznego miejsca dokonywania transakcji, które musi znajdować się poza terytorium Unii Europejskiej.

Jak wspomniano wcześniej stosowanie stawki 0% jest odstępstwem od powszechnie obowiązujących zasad opodatkowania i może mieć miejsce tylko w przypadkach wyraźnie wskazanych w przepisach ustawy bądź rozporządzeń wydanych na jej podstawie. W § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia wyraźnie wskazano, że obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do usług świadczonych przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, jeżeli pośredniczą oni w transakcjach dokonywanych poza terytorium Unii Europejskiej, a zatem w pozostałych transakcjach tj. dokonywanych na terytorium kraju oraz Unii Europejskiej stawka ta nie może być stosowana.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że usługi turystyki będą świadczone przez touroperatorów, w imieniu i na rzecz których działa Wnioskodawca m.in. poza terytorium Unii Europejskiej.

Tym samym, Wnioskodawca z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych w imieniu touroperatorów w zakresie, w jakim imprezy turystyczne – w świadczeniu których pośredniczy Wnioskodawca – będą faktycznie wykonywane poza terytorium Unii Europejskiej, wówczas Zainteresowanemu będzie przysługiwało do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% (na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia).

W konsekwencji, do usług świadczonych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz touroperatorów zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 0% wynikająca z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia w zakresie, w którym transakcja będzie dokonywana (odbywa się faktycznie) poza terytorium Unii Europejskiej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.