Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.149.2021.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-23
Teza: w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, powstanie przychód opodatkowany CIT w związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego ze Spółki za wynagrodzeniem potencjalnie niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka komandytowa; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 marca 2021 r. (Data wpływu: 7 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, powstanie przychód opodatkowany CIT w związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego ze Spółki za wynagrodzeniem potencjalnie niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2021 r wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, powstanie przychód opodatkowany CIT w związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego ze Spółki za wynagrodzeniem potencjalnie niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej mającej siedzibę na terytorium Polski (dalej także: Spółka), której głównym przedmiotem działalności są roboty budowlane specjalistyczne. Wnioskodawca pełni w Spółce rolę Komplementariusza. Komandytariuszami zawiązanej Spółki są natomiast dwie osoby fizyczne. Spółka podjęła decyzję, iż dopiero z dniem 1 maja 2021 r. Spółka ta stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wspólnicy Spółki wnieśli do niej następujące wkłady:

*   Wspólnik: Komandytariusz - wkład pieniężny;
*   Wspólnik: Komandytariusz - wkład pieniężny oraz swoje przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) prowadzone pod firmą XYZ, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej, które stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do prowadzenia przez niego dotychczasowej działalności gospodarczej;
*   Wnioskodawca: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - Komplementariusz - wkład pieniężny.

Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki w sposób następujący:

*   Wnioskodawca (winno być: Wspólnik): Komandytariusz - 49%;
*   Wspólnik: Komandytariusz - 49%;
*   Wspólnik (winno być: Wnioskodawca): Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - Komplementariusz - 2%.

Jak wskazuje umowa Spółki - każdemu wspólnikowi przysługuje prawo do wypowiedzenia umowy Spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego. Natomiast w razie śmierci wspólnika, ogłoszenia upadłości wspólnika lub wystąpienia wspólnika ze Spółki, Spółka nie ulega rozwiązaniu.

Zmiana umowy Spółki wymaga uchwały wspólników podjętej z udziałem wszystkich wspólników. Do zmiany umowy nie jest jednak wymagana zgoda wszystkich wspólników, a uchwała może być podjęta bezwzględną większością głosów.

Rozważana jest sytuacja, w której komandytariusz, a więc jeden ze wspólników - osób fizycznych, wystąpi ze Spółki (dalej: Wspólnik Ustępujący). Wystąpienie nastąpi na podstawie zmiany umowy Spółki za jednomyślną zgodą wszystkich wspólników wyrażoną w uchwale.

Wystąpienie nie nastąpi, więc w związku z jednostronnym wypowiedzeniem umowy Spółki, śmiercią, ogłoszeniem upadłości wspólnika lub wyłączenia wspólnika na mocy prawomocnego orzeczenia sądu. W związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego nie będzie sporządzany osobny bilans.

Powyższa jednomyślna uchwała wspólników przyzna Ustępującemu Wspólnikowi określone środki pieniężne, które stanowić będą, zgodnie z ustaleniami wszystkich wspólników Spółki, pełną kwotę wynagrodzenia dla Wspólnika Ustępującego ze Spółki.

Wspólnicy nie będą zlecać, zewnętrznych wycen wartości Spółki. Możliwa będzie, więc sytuacja, w której Wspólnik Ustępujący otrzyma z tytułu wystąpienia kwotę niższą niż przypadająca na niego wartość rynkowa (zbywcza) udziału kapitałowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, powstanie przychód opodatkowany CIT w związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego ze Spółki za wynagrodzeniem potencjalnie niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, (jako wspólnika pozostającego w Spółce) po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT w związku z wystąpieniem Wspólnika Ustępującego ze Spółki za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2010 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 z późn. zm., dalej: k.s.h.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 § 1 ww. ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki, co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność, co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w dziale dotyczącym spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej - art. 103 § 1 k.s.h.

Wspólnik nie ma prawa do wniesionego wkładu, przysługuje mu natomiast udział kapitałowy, który w myśl art. 50 § 1 powoływanej ustawy odpowiada wartości rzeczywistej wniesionego wkładu. Ponadto wspólnikowi przysługuje prawo do udziału w zysku (art. 123 § 1 k.s.h.) oraz może żądać wypłaty odsetek od swojego udziału kapitałowego (art. 53 cyt. wyżej ustawy). Mienie nabyte przez spółkę komandytową zarówno w wyniku wniesienia wkładów przez wspólników jak i w związku z działalnością prowadzoną przez spółkę, stanowi jej majątek, będący majątkiem odrębnym od majątku wspólników.

Zgodnie z art. 65 § 1 w związku z art. 103 k.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Należy jednak stwierdzić, że przepis art. 65 § 1 k.s.h. ma charakter względnie obowiązujący, co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. Jeżeli zatem uchwała lub umowa spółki określa inny niż wskazany w art. 65 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, sposób wynagradzania wspólnika występującego ze spółki, przepis ten nie ma zastosowania i w konsekwencji nie powstanie obowiązek wypłacenia temu wspólnikowi przez spółkę wartości udziału obliczonego według zasad określonych w art. 65 § 1 cyt. ustawy.

Przenosząc niniejsze na przepisy prawa podatkowego, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: ustawa o CIT), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej. W stanie prawnym obowiązującym do 1 stycznia 2021r. (względnie do 1 maja 2021 r. jak w przypadku Spółki) dochody tej spółki nie stanowią, zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, zawarte zostało jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co jednoznacznie wskazuje użycie w powołanym przepisie sformułowania „przychodami są (\`(...)\`) w szczególności”.

Zgodnie z powołanym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Tak, więc pełne wywiązanie się spółki ze zobowiązania wobec występującego wspólnika wynikającego z uchwały lub umowy, nie stanowi po stronie spółki powstania żadnego przysporzenia, które na podstawie art. 5 ustawy o CIT mogłoby skutkować przychodem do opodatkowania pozostałych w spółce wspólników.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym np. wyrok NSA z 16 maja 2012 r. „sygn. akt II FSK 311/11 i z 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 891/11.

Ponadto, stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2019 r., w której to interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.108.2019.2.AR zajął stanowisko zgodnie, z którym przyznał rację Wnioskodawcy, iż „Po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, nie powstanie przychód opodatkowany CIT w związku z wystąpieniem Spółki 1 ze Spółki 2 za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego jej udziału kapitałowego".

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie również doprecyzować, iż możliwe jest, że do wystąpienia Wspólnika Ustępującego ze Spółki dojdzie już po tym, jak Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123). Wówczas w przypadku wspólników spółki komandytowej, którzy są osobami prawnymi opodatkowaniu podlegać będą przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną tj. komandytowej w razie ich wypłaty, a nie w chwili uzyskania tych przychodów przez samą spółkę.

W związku z nowelizacją przepisów podatkowych zmieni się, zatem również sytuacja wspólników na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotychczasowe zasady ulegną całkowitej zmianie, wówczas, do wspólników będących osobami prawnymi zastosowanie będzie miał art. 7b ust. 1 pkt c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie zostało wskazane, iż przychodami z zysków kapitałowych są przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b.

Powyższe odnosi się, zatem do kwestii konieczności opodatkowania uzyskanych dochodów po stronie Wspólnika występującego ze Spółki będącego osobą prawną, nie zaś do Wnioskodawcy, który pozostanie w Spółce, mimo zmiany jej statusu, jako podatnika. Należy, bowiem wskazać, iż również, gdy Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadal to Spółka musi uregulować kwestię zobowiązania wobec występującego wspólnika, co oznacza, iż w żaden sposób nie można mówić, iż po stronie Wnioskodawcy powstanie przysporzenie, które na podstawie ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych mogłoby skutkować przychodem do opodatkowania wobec pozostałych w Spółce wspólników.

Wnioskodawca dodatkowo zwraca uwagę, że przez przepisy prawa podatkowego mogące podlegać interpretacji indywidualnej należy rozumieć nie tylko przepisy obowiązujące w chwili złożenia wniosku, ale również przepisy już uchwalone, które nie weszły jeszcze w życie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 czerwca 2014 r. I SA/Bk 157/14). W związku z powyższym Wnioskodawca ma prawo do wystąpienia z wnioskiem o dokonanie interpretacji przepisów, które dopiero wejdą w życie po dniu niniejszego wniosku, ale obowiązujące już w chwili rozważanego zdarzenia przyszłego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w spółce komandytowej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu wystąpienia innego wspólnika ustępującego z tej spółki za wynagrodzeniem potencjalnie niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) przysługującego mu udziału kapitałowego, również w sytuacji, gdy Spółka ta stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia wspólnika za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa (zbywcza) udziału kapitałowego, nawet wówczas, gdy Spółka ta stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.