Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-569/09-5/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-26
Teza: Czy w przypadku jeżeli przedmiotem wkładu będzie projekt w toku na który będzie składać się grunt wraz z rozpoczętym budynkiem lub/oraz koszty prac dotyczących budowy budynku (np. koszty architektów), wartość wkładu alokowana do budynku (tj. wartość całego wkładu pomniejszona o wartość gruntu) pomniejszona o wynikającą z alokacji przypadającą na budynek wartość odliczonego VAT oraz powiększona o koszty które poniesie Spółka Osobowa w celu dokończenia projektu będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów wspólników Spółki Osobowej?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek; grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; projekt; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka osobowa; wkład; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 31.07.2009 r. (data wpływu 03.08.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania wartości początkowej składników majątkowych (będących przedmiotem aportu jako inwestycja w toku) po zakończeniu inwestycji przez spółkę osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.08.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania wartości początkowej składników majątkowych (będących przedmiotem aportu) po zakończeniu inwestycji przez spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: Spółka) jest jedną z czołowych firm rynku nieruchomości, koncentrującą swoją aktywność na inwestowaniu i budowaniu centrów handlowo - usługowych typu „outlet” w większych miastach na terytorium Polski oraz na wynajmie znajdujących się w nich powierzchni handlowych i zarządzaniu posiadanymi nieruchomościami.

Spółka zatrudnia ponad 50 pracowników wspomagających Spółkę w zakresie jej działalności m.in. koordynatorów najmu, sekretarki, menadżerów centrów handlowych, menadżera oraz specjalistę od marketingu, księgowych, prawników, dyrektora oraz menadżerów od wynajmu, menadżera do spraw pracowniczych, dyrektora technicznego, menadżera do spraw kontroli kosztów, menadżerów projektów.

W ramach prowadzonej działalności deweloperskiej, Spółka realizuje projekty inwestycyjne obejmujące m.in. budowę centrów handlowo - usługowych typu „outlet” w W. (A) i w K. (dalej: Nieruchomości). Prace związane z realizacją tych projektów są obecnie w trakcie fazy projektowej. Działki gruntu składające się na Nieruchomości są niezabudowane. Spółka przystąpiła do wstępnych prac budowlanych w K oraz zamierza przystąpić do prac budowlanych w W.

Spółka rozpoczęła proces poszukiwania potencjalnych najemców i negocjacji z nimi najmu powierzchni handlowych Nieruchomości. Spółka podpisała już znaczącą część umów najmu powierzchni handlowych w centrach, które mają zostać wybudowane.

Obecnie Spółka planuje restrukturyzację swojej działalności mającą na celu wydzielenie działalności deweloperskiej (tj. działalności w zakresie tworzenia centrów handlowo-usługowych) poprzez wydzielenie obecnie realizowanych projektów deweloperskich (w tym Nieruchomości) oraz innych - w pełni zrealizowanych - inwestycji, jak również zwiększenie efektywności w zarządzaniu posiadanymi centrami handlowo-usługowymi.

W ramach planowanej restrukturyzacji, Spółka zamierza wnieść projekty w toku (obejmujące Nieruchomości) w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (dalej: Spółka Osobowa) zostając jednocześnie komandytariuszem w tej spółce. Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) będzie inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce. W przyszłości możliwe jest przystąpienie do Spółki Osobowej nowych wspólników.

Spółka, dołoży wszelkich starań, aby, o ile to tylko będzie możliwe, przenieść na Spółkę Osobową prawa wynikające z umów, poręczeń i gwarancji udzielonych przez wykonawców, producenta lub dostawców robót budowlanych i usług oraz autorskie prawa majątkowe, a także własność projektów wykonanych przez pracownię projektową (o ile do czasu dokonania wkładu takie umowy zostaną zawarte / prawa zostaną nabyte).

Umowy te nie przejdą jednak na Spółkę z mocy prawa i ich przeniesienie wymaga zgody innych podmiotów, w zakresie jakim te podmioty mogą zostać uznane za wierzycieli.

Na dzień wniesienia wkładu przedmiot najmu nie będzie istniał w formie, w jakiej ma być udostępniony najemcom, i nie będzie znany termin oddania nieruchomości do korzystania przez najemców. Tym samym istnieją uzasadnione wątpliwości, czy zbycie rzeczy najętej nastąpi w czasie trwania najmu, i czy zastosowanie będzie miał art. 678 kc. (tj. czy umowy najmu zostaną przeniesione na Spółkę Osobową automatycznie z mocy prawa). Spółka dołoży jednak wszelkich starań, aby, o ile to tylko będzie możliwe, przenieść na Spółkę Osobową prawa i obowiązku wynikające z umów najmu.

Przedmiot wkładu nie będzie obejmował pracowników Spółki oraz innych posiadanych przez Spółkę zasobów. W szczególności, Spółka Osobowa - po otrzymaniu wkładu będzie musiała sama zorganizować od podstaw proces budowy oraz po oddaniu Nieruchomości do użytkowania, proces zarządzania Nieruchomościami i zapewnić ich obsługę techniczną, administracyjną i księgową. W tym celu Spółka Osobowa może korzystać z usług Spółki lub innych podmiotów.

Zarówno Spółka jak i Spółka Osobowa są / będą podatnikami VAT czynnymi.

Wniesienie wkładu będzie podlegało opodatkowaniu 22% VAT. Spółka wystawi fakturę na kwotę brutto odpowiadającą wartości, o którą w związku z wniesieniem nieruchomości powiększy się wkład Spółki w Spółce Osobowej. Wkład Spółki wykazany w umowie Spółki Osobowej będzie zatem obejmował też wartość podatku od towarów i usług należnego w związku z dokonanym wkładem niepieniężnym.

W celu określenia wartości rynkowej „netto” wkładu Spółki do Spółki Osobowej Spółka zleci rzeczoznawcy sporządzenie wyceny przedmiotu wkładu (w szczególności Nieruchomości) na dzień wniesienia wkładu. Mając na uwadze, iż Spółka będzie posiadać podpisane umowy najmu na wynajem powierzchni handlowych ukończonych centrów handlowych, zgodnie z praktyką rynkową w odniesieniu do wycen nieruchomości komercyjnych, wartość wkładu zostanie ustalona przez rzeczoznawcę jako różnica wartości rynkowej „czynszowej” nieruchomości po wykonaniu robót budowlanych związanych z zakończeniem budowy centrum handlowo-usługowego oraz wartości przeciętnych kosztów tych robót, z uwzględnieniem zysków inwestorów uzyskiwanych na rynku nieruchomości podobnych (tzw. metoda pozostałościowa). Niewykluczone jest, iż rzeczoznawca użyje innej metody wyceny dla celów określenia wartości rynkowej.

Spółka Osobowa doprowadzi do końca budowę centrów handlowo- usługowych ponosząc dodatkowe koszty. Następnie, Spółka Osobowa będzie prowadzić działalność polegającą m.in. na wynajmie powierzchni handlowych. Przedmiotowe Nieruchomości mogą zostać również odpłatnie zbyte przez Spółkę Osobową po oddaniu centrów do użytkowania. Niewykluczona jest również sytuacja, iż Nieruchomości zostaną sprzedane przez Spółkę Osobową jeszcze przed oddaniem centrów handlowo-usługowych do użytkowania.

Z uwagi na niepewną sytuację rynkową rozważane jest również ewentualne wycofanie przez Spółkę udziału kapitałowego (wkładu) lub tylko jego części wniesionego do Spółki Osobowej. Zwrot nastąpiłby na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych w formie pieniężnej.

Spółka może również wnieść do Spółki Osobowej już zrealizowane centrum handlowo-usługowe co jednak nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie przez Spółkę projektów w toku (w tym Nieruchomości) w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOP)?
2.  Czy wartość podatkowa składników majątkowych wniesionych do Spółki Osobowej w postaci wkładu (odpowiadająca wartości początkowej w przypadku środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) na dzień wniesienia wkładu do Spółki Osobowej powinna zostać ustalona jako wartość wkładu określona w umowie Spółki Osobowej pomniejszona o odliczony podatek VAT?
3.  Czy w przypadku jeżeli przedmiotem wkładu będzie projekt w toku na który będzie składać się grunt wraz z rozpoczętym budynkiem lub/oraz koszty prac dotyczących budowy budynku (np. koszty architektów), wartość wkładu alokowana do budynku (tj. wartość całego wkładu pomniejszona o wartość gruntu) pomniejszona o wynikającą z alokacji przypadającą na budynek wartość odliczonego VAT oraz powiększona o koszty które poniesie Spółka Osobowa w celu dokończenia projektu będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów wspólników Spółki Osobowej?
4.  Jak należy ustalić koszt uzyskania przychodu Spółki w przypadku sprzedaży przez Spółkę Osobową wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego projektów (w tym Nieruchomości), które zostaną dokończone przez Spółkę Osobową?
5.  Jak należy określić wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu w Spółce przy ewentualnym zwrocie Spółce udziału kapitałowego (wkładu) lub jego części w Spółce Osobowej?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 3. W przedmiocie pytania nr 1-2 oraz 4-5 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy (ad. nr 3):

Zdaniem Spółki, jeżeli przedmiotem wkładu będzie projekt w toku, na który będzie składać się grunt wraz z rozpoczętym budynkiem lub/oraz koszty prac dotyczących budowy budynku (np. koszty architektów), wartość wkładu alokowana do budynku (tj. wartość całego wkładu pomniejszona o wartość gruntu) pomniejszona o wynikającą z alokacji przypadającą na budynek wartość odliczonego VAT powiększona o koszty które poniesie Spółka Osobowa w celu dokończenia projektu będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów wspólników Spółki Osobowej.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. ; dalej:„ustawa o PDOP”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W świetle powyższego, mając na uwadze, iż przepisy ustawy PDOP nie zawierają szczególnych reguł dotyczących możliwości rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, Spółka stoi na stanowisku, iż możliwość rozpoznania tych odpisów jako kosztu podatkowego powinna zostać określona na gruncie zasad ogólnych wyrażonych w ustawie o PDOP.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP amortyzacji podlegają m.in. nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż jeden rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

W przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym, środki trwałe zostaną wytworzona lub nabyte przez Spółkę Osobową w tym w oparciu o projekty w toku otrzymane w ramach wkładu. Następnie, Spółka Osobowa będzie wykorzystywać te środki w celu prowadzenia działalności gospodarczej (m.in. poprzez wynajem powierzchni handlowych). Przewidywany okres wykorzystywania środków trwałych przez Spółkę Osobową przekracza przy tym jeden rok.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych wytworzonych przez Spółkę Osobową w wyniku ukończenia inwestycji realizowanych na Nieruchomościach wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu (zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP oraz biorąc pod uwagę brak w art. 16 ustawy o PDOP wyjątków, które miałyby zastosowanie w opisanej sytuacji). Podmiotami uprawnionymi do rozpoznania tego kosztu będą wspólnicy Spółki Osobowej proporcjonalnie do udziału posiadanego w zyskach Spółki Osobowej (zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.