Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.620.2019.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-31
Teza: W zakresie opodatkowania sprzedaży składników materialnych i niematerialnych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności opodatkowane; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.), uzupełnionym pismem Strony z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 grudnia 2019 r. znak sprawy 0114‑KDIP1‑1.4012.620.2019.2.AM (skutecznie doręczone w dniu 19 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników materialnych i niematerialnych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników materialnych i niematerialnych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 grudnia 2019 r. znak sprawy 0114‑KDIP1‑1.4012.620.2019.2.AM (skutecznie doręczone w dniu 19 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”, „Wnioskodawca”) jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym, a także czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Zgodnie z informacjami ujawnionymi w dziale 3 informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, działalność Nabywcy obejmuje w przeważającej części kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz w pozostałej części w szczególności: wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

B. sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”) jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym, a także czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Zgodnie z informacjami ujawnionymi w dziale 3 informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, działalność Sprzedającego obejmuje w przeważającej części: realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, oraz w pozostałej części: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórkę i przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, działalność w zakresie architektury i reklamę, a także wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych.

Sprzedający oraz Nabywca są określani łącznie w niniejszym wniosku jako „Zainteresowani” lub „Strony”.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT (tj. nie występują między nimi powiązania kapitałowe lub osobowe).

Przedmiot Transakcji

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej sprzedaży na rzecz Nabywcy (dalej: „Transakcja”) nieruchomości położonych w (…) (dalej: „Nieruchomość”) składających się w szczególności z:

1.  prawa własności do zabudowanych działek gruntu zlokalizowanych w (…), województwo (…), obręb (…), oznaczonych numerami: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16 i 17 dla których Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgi wieczyste o numerach: (…) i (…) (dalej łącznie: „Grunt”),
2.  budynku biurowo-magazynowo-produkcyjnego wzniesionego na Gruncie (dalej: „Budynek”),
3.  budynku portierni/wartowni wzniesionego na Gruncie („Portiernia”, przy czym Budynek oraz Portiernia zwane dalej będą łącznie „Budynkami”),
4.  budowli posadowionych na Gruncie (dalej: „Budowle”), na które składają budowle i cała infrastruktura stanowiąca własność Sprzedającego i obsługująca Nieruchomość, znajdująca się na Gruncie oraz w zakresie przyłączy mediów - poza Gruntem, w tym m.in.:
    1.  utwardzenie terenu (placu), w tym m.in. drogi wewnętrzne, place manewrowe, parkingi dla samochodów ciężarowych (TIR) i osobowych, chodniki dla pieszych,
    2.  mur oporowy,
    3.  ogrodzenie terenu,
    4.  linie kablowe i oświetlenie terenu,
    5.  sieć teletechniczna (kanalizacja kablowa),
    6.  sieć wodno-kanalizacyjna (m.in. sieć wodno-kanalizacyjna z przyłączami, pompownia ścieków deszczowych, podziemny zbiornik rozsączający),
    7.  sieć gazociągowa,
    8.  słupki oznakowania pionowego, maszty flagowe, totem reklamy,
    9.  waga samochodowa, oraz
    10.  wiata - palarnia.

Realizacja Transakcji planowana jest w okresie do 28 lutego 2020 r., jednakże może zostać odpowiednio przesunięta, przy czym w takim przypadku - o ile strony nie postanowią inaczej - zostanie zrealizowana nie później niż 30 kwietnia 2020 r.

W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione wraz z Nieruchomością w szczególności następujące prawa, obowiązki i aktywa, co do zasady wolne od jakichkolwiek ustawowych i umownych ograniczeń prawa lub dowolnych obciążeń, zarówno majątkowych, jak i osobistych:

1.  prawa autorskie (w tym autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektów budowlanych, jak również prawa do wykonywania i zezwalania wykonywania praw zależnych do wszelkich opracowań dokumentacji, a także prawo do udzielania zezwoleń w tym zakresie, a także upoważnienia do wykonywania i zezwalania na wykonywanie autorskich praw osobistych do projektów budowlanych wraz z prawem do udzielania dalszych zgód w tym zakresie),
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wiążących Sprzedającego dotyczących wynajmowanej powierzchni Budynku (które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: „Kodeks cywilny”), w tym również ewentualne kaucje gotówkowe, gwarancje bankowe, gwarancje lub poręczenia udzielone przez podmioty powiązane dostarczone przez najemców i zabezpieczające roszczenia z tytułu najmu wraz z dokumentacją (m.in. oryginały umów najmu wraz z aneksami),
3.  przynależności Nieruchomości, w tym w szczególności ruchomości znajdujące się w Portierni (m.in. szafki, krzesła),
4.  zabezpieczenia zabezpieczające wykonanie zobowiązań wynikających z rękojmi i gwarancji budowlanych,
5.  prawa i obowiązki wynikające z rękojmi i gwarancji budowlanych,
6.  dokumentacja techniczna i prawna Nieruchomości, w tym m.in.
    *   dokumentacja projektowa, w tym pozwolenia i decyzje, umowa o prace projektowe, projekt budowlany, oryginały lub kopie umów o roboty budowlane, umowy z architektem, dokumentacja projektowa w zakresie Budynków oraz wszelkich instalacji znajdujących się na Nieruchomości,
    *   dokumentacja powykonawcza, w tym m.in. pozwolenia i odbiory obejmujące m.in. dokumenty takie jak: pozwolenia na użytkowanie, pozwolenie na budowę, dokumentacja dotycząca poszczególnych etapów robót,
    *   oryginały umów najmu wraz z wszelkimi aneksami oraz protokołami przekazania podpisanymi przez właściwe strony umów najmu, oryginały zabezpieczeń umów najmu i oryginały wszystkich zabezpieczeń budowlanych,
7.  kopie wybranej dokumentacji księgowej (w tym m.in. dokumentacji dotyczącej kosztów utrzymania Nieruchomości i rozliczenia opłat eksploatacyjnych płatnych przez najemców na podstawie umów najmu),
8.  wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy wpłacili kaucje gotówkowe, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji),
9.  zobowiązania Sprzedającego wobec wykonawców robót budowlanych, którzy wpłacili kaucje gotówkowe, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami o roboty budowlane, oraz zobowiązania Sprzedającego wobec wykonawców robót budowlanych, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami o roboty budowlane (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji),
10.  wszelkie przyszłe prawa i roszczenia przysługujące Sprzedającemu względem zarządzającego procesem inwestycyjnym (ang. development manager) związane z pewnymi wadami kanalizacji deszczowej, które skutkowałyby szkodą lub odpowiedzialnością Nabywcy wobec jakiejkolwiek osoby trzeciej po Transakcji. Dla uniknięcia wątpliwości, powyższe nie obejmuje jakichkolwiek praw lub roszczeń przysługujących Sprzedającemu wobec zarządzającego procesem inwestycyjnym związanych ze zgłoszonymi wadami kanalizacji deszczowej, które nastąpiły przed Transakcją (nawet, jeśli zostałyby ujawnione po Transakcji), a z tytułu których to Sprzedający ponosiłby odpowiedzialność wobec jakiejkolwiek osoby trzeciej.

Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione (z wyjątkiem praw, obowiązków i aktywów ściśle związanych z Nieruchomością i wyraźnie wskazanych przez Strony jako przedmiot Transakcji):

1.  aktywa, pasywa, umowy, dokumenty lub prawa i obowiązki lub dokumenty związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego,
2.  zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, księgi rachunkowe Sprzedającego, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub związane z Nieruchomością w taki sposób, że obciążają one obecnego i każdoczesnego właściciela Nieruchomości,
3.  pracownicy,
4.  należności związane z Nieruchomością,
5.  rachunki bankowe i środki na rachunkach bankowych,
6.  środki pieniężne (gotówka) Sprzedającego związane z Nieruchomością,
7.  umowa o zarządzanie aktywami,
8.  licencje na oprogramowanie do zarządzania nieruchomościami,
9.  umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości,
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług (m.in. w zakresie umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement), umów serwisowych (facility management agreements, tj. m.in. dotyczących ochrony obiektu, czy jego sprzątania),
11.  prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów do Nieruchomości,
12.  finansowanie związane z Nieruchomością, w tym wszelkie umowy finansowe dotyczące zobowiązań Sprzedającego (np. pożyczki bankowe lub pożyczki wspólników przeznaczone na budowę, modernizację, remont, adaptację, przebudowę nieruchomości).

Tym samym, należy zatem podkreślić, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem ewentualnie zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy wpłacili kaucje gotówkowe, do ich zwrotu lub rozliczenia, zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane, oraz zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu, zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane - w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Dodatkowo, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowią też jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomością objętą Transakcją). Sprzedający nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Sprzedającego (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności Sprzedającego.

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego i jest wykorzystywana przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (w zakresie usług wynajmu nieruchomości). W momencie sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający będzie wynajmował swoim najemcom całość powierzchni Budynku, która może być przedmiotem najmu (z zastrzeżeniem istnienia w Budynku pomieszczeń technicznych, które ze swojej natury nie są przedmiotem umów najmu).

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z prowadzoną działalnością są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

Zakładane jest, że po dokonaniu Transakcji docelowo może dojść do likwidacji Sprzedającego.

Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie umów sprzedaży Nieruchomości zawartych z właścicielami poszczególnych działek w trakcie roku 2017. Przy czym, od umów dotyczących nabycia większości działek należny był podatek od czynności cywilnoprawnych, a w zakresie pozostałych działek (stanowiących mniejszość ogólnej liczby nabytych działek) cena została powiększona o VAT. W tym zakresie Sprzedający odliczył VAT.

Po zakupie Gruntu, Sprzedający wybudował Budynki wraz z Budowlami. Pozwolenia na użytkowanie Budynku zostały wydane 18 maja 2018 r. oraz 21 czerwca 2018 r. Obecnie Budynek jest wynajmowany na rzecz dwóch najemców (z zastrzeżeniem powierzchni technicznych, które ze swojej natury nie mogą być przedmiotem najmu), przy czym na rzecz pierwszego najemcy od dnia 23 maja 2018 r., a na rzecz drugiego najemcy od dnia 1 sierpnia 2018 r. (tzw. prawo wczesnego dostępu najemcy mieli zapewnione odpowiednio od 16 kwietnia 2018 r. i 28 czerwca 2018 r.).

Pewne części Budynku (o przeznaczeniu technicznym) nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Pewne powierzchnie Nieruchomości mogą być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług.

Portiernia oraz Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie powierzchnie i obiekty są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Od momentu wybudowania Budynków wraz z Budowlami, Sprzedający nie poniósł wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych Budynków i Budowli. Wydatki na ulepszenie Budynków oraz Budowli w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej nie zostaną także poniesione do dnia Transakcji.

Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po dniu Transakcji

W momencie sprzedaży zarówno Nabywca, jak i Sprzedający, będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Po zakupie Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność obejmującą wynajem powierzchni w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu VAT. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania aktywami (asset management) i zarządzania Nieruchomością (property management). Nie jest przy tym wykluczone, że ze względu na dotychczasowe doświadczenie w zakresie zarządzania Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, i tym samym w celu zabezpieczenia źródeł przychodu, Nabywca zawrze umowę zarządzania Nieruchomością (property management agreement) z podmiotem, który w okresie przed datą Transakcji świadczył usługi na rzecz Sprzedawcy. W takim przypadku, umowa zarządzania Nieruchomością (property managament agreement) zostanie zawarta pomiędzy Nabywcą i tym podmiotem, na warunkach wynegocjowanych między tymi stronami. Jak podkreślono wyżej, umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement) zawarta przez Sprzedającego nie zostanie przeniesiona na Nabywcę.

Podjęcie przez Nabywcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy.

Nabywca zamierza też zawrzeć nowe umowy dotyczące dostawy mediów/umów serwisowych do Nieruchomości. Sprzedający natomiast zamierza rozwiązać umowy na dostawę mediów/umów serwisowych do Nieruchomości, których jest stroną (z dniem Transakcji lub bezpośrednio po tej dacie). Niewykluczone jest jednocześnie, że nowe umowy zawarte zostaną przez Nabywcę z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego (np. w zakresie umowy na dostawę mediów). Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między Stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

Na zasadzie wyjątku od powyższej intencji Stron (zakładającej rozwiązanie przez Sprzedającego istniejących umów na dostawę mediów/umów serwisowych (tj. umów innych niż asset management agreement i property management agreement) do Nieruchomości i zawarcie nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę), nie można wykluczyć iż w szczególnych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków z wybranych umów na dostawę mediów/umów serwisowych.

Dodatkowe okoliczności towarzyszące Transakcji

Transakcja zostanie zrealizowana dwuetapowo. W pierwszym etapie, w dniu 21 października 2019 r. zawarta została „Przedwstępna umowa sprzedaży” (dalej: „Umowa Przedwstępna”) dotycząca Nieruchomości, stanowiąca umowę przedwstępną w rozumieniu art. 389 i nast. Kodeksu cywilnego. W wykonaniu Umowy Przedwstępnej, Zainteresowani zawrą umowę przyrzeczoną, na podstawie której zostanie przeniesiona własność Nieruchomości. Dzień zawarcia umowy przyrzeczonej oznaczać będzie dzień Transakcji.

Przeniesienie własności przedmiotu Transakcji na Nabywcę nastąpi w zamian za cenę (dalej: „Cena”). W zależności od wystąpienia przed Transakcją okoliczności ustalonych przez Strony, Cena może podlegać korektom.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, Sprzedający będzie miał prawo do wystawiania najemcom faktur i do pobierania wynikających z nich czynszu i opłat eksploatacyjnych należnych na podstawie umów najmu za okres do końca miesiąca kalendarzowego, w którym dojdzie do zawarcia Transakcji (dalej: „Miesiąc Zamknięcia”), tj. także za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po dniu Transakcji. W zamian za powstrzymanie się przez Nabywcę od wystawienia najemcom faktur z tytułu czynszu za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po Transakcji, Sprzedający zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Nabywcy ustalonego wynagrodzenia odpowiadającego wartości takiego czynszu.

Po Transakcji może również dojść do odpowiedniego rozliczenia między Stronami opłat eksploatacyjnych (przy czym na potrzeby dokonania tego rozliczenia Sprzedający może udostępnić Nabywcy odpowiednią dokumentację dotyczącą przedmiotowego rozliczenia).

W zależności od dalszych negocjacji między Stronami, może okazać się, że zaprezentowane zasady rozliczeń miesiąca zamknięcia/opłat serwisowych ulegną zmianie lub rozliczenia takie w ogóle nie wystąpią. Pomiędzy Stronami mogą również wystąpić dodatkowe (inne niż wskazane powyżej) rozliczenia związane z Transakcją.

W zależności od daty zawarcia umowy przyrzeczonej, przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca mogą złożyć właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto, w piśmie z dnia 20 grudnia 2019 r., Wnioskodawca uzupełnił informacje zawarte we wniosku wskazując, że Sprzedający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową Budynków, Budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości (uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z powyższego tytułu było wywodzone z faktu, iż budowa Budynków, Budowli lub ich części została dokonana z zamiarem wykorzystywania ich w toku działalności gospodarczej opodatkowanej VAT).

Sprzedający dokonał odliczenia VAT naliczonego od przedmiotowych wydatków związanych z budową Budynków, Budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT?
2.  Czy dostawa Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%?
3.  Czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

Uwagi ogólne

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, natomiast nie będzie stanowiła transakcji polegającej na zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT.

W związku z tym, że planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, w celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży może spełniać definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Zainteresowanych - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09). W wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn akt I SA/Gl 1044/08).

Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT, mimo posłużenia się w art. 6 pkt 1 terminem „przedsiębiorstwo”, nie zawiera definicji tego pojęcia. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz z interpretacjami indywidualnymi organów podatkowych (np interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że w celu interpretacji tego pojęcia należy odnieść się do art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

,,Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa poprzez posłużenie się w art. 551 Kodeksu cywilnego zwrotem niedookreślonym „w szczególności” oraz w związku z art. 552 Kodeksu cywilnego, ustawodawca przesądził, że dla istnienia przedsiębiorstwa nie jest istotne występowanie wszystkich wymienionych w nim elementów. Katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma bowiem charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on obejmować zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem Transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego. W szczególności, Zainteresowani wskazują, że przedmiot Transakcji „sam w sobie” (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy/podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych i prawnych) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni biurowo magazynowo-produkcyjnych.

Istotne jest przy tym, że wraz z Nieruchomością nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Sprzedającego, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, w tym np. środki pieniężne (gotówka) (z zastrzeżeniem ewentualnych kaucji gotówkowych najemców oraz wykonawców prac budowlanych), prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania Sprzedającego, pracownicy czy też księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności. W związku z Transakcją nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Nieruchomością, umów o dostawę mediów czy umów serwisowych. W zależności od okoliczności i czynników biznesowych, Nabywca będzie zobowiązany we własnym zakresie zapewnić sobie dostawę odpowiednich usług istotnych dla prowadzenia działalności, jak również dostawę mediów do Nieruchomości. W stosunku do usługi zarządzania Nieruchomością, Nabywca będzie zmuszony do podjęcia dodatkowych działań faktycznych oraz prawnych polegających na zawarciu nowej umowy.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji będzie bowiem tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania Transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej i funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących ZCP

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższej regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami, które muszą zostać spełnione łącznie w celu uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie.
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Oznacza to, co też organy podatkowe wielokrotnie podkreślały w wydawanych interpretacjach indywidualnych, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Tym samym, podstawowym wymogiem dla uznania ZCP jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć poprzez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red ), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019). Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W związku z faktem, że składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowią też jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomością objętą Transakcją), w opinii Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. W szczególności, przejawem jakiegokolwiek wydzielenia organizacyjnego nie może być ewentualne istnienie regulaminu zawierającego zasady korzystania z Budynku przez jego wszystkich najemców i użytkowników.

Dodatkowo, przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego Przeciwnie, w celu prowadzenia swojej działalności Sprzedający wykorzystuje zarówno składniki, które wejdą w skład przedmiotu Transakcji, jak i te, które nie zostaną przeniesione (np. finansowanie).

Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o VAT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (K. Gil, A. Obońska. A. Wacławczyk, A. Walter (red ), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019).

Zatem, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza również konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   Sprzedający nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Sprzedającego (t.j. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji),

*   Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą Nieruchomości i pozostałych przenoszonych składników majątkowych (z zastrzeżeniem możliwości przekazania Nabywcy dokumentacji niezbędnej do dokonania pomiędzy Stronami rozliczenia opłat eksploatacyjnych tzw. service charge),

*   Nabywca nie przejmie rachunków bankowych ani środków pieniężnych Sprzedającego (z zastrzeżeniem ewentualnych kaucji gotówkowych najemców i wykonawców prac budowlanych),

*   Nabywca nie przejmie należności Sprzedającego związanych ze sprzedawaną Nieruchomością,

*   Nabywca nie przejmie zobowiązań, w tym innych niż wynikających z umów najmu Nieruchomości lub innych niż związanych z Nieruchomością w taki sposób, że obciążają jej każdoczesnego właściciela (z zastrzeżeniem ewentualnie zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy wpłacili kaucje gotówkowe, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane, oraz zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane - w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te powinny pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Dodatkowo, zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca te składniki powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość, poprzez którą możliwe jest prowadzenie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.

Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2017 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. 3063‑ILPP1‑1.4512.4.2017.2.SJ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę za pomocą nabywanych Nieruchomości. W szczególności, przedmiotem sprzedaży nie będą takie składniki majątku jak:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (np. pożyczki bankowe lub pożyczki wspólników przeznaczone na budowę, modernizację, remont, adaptację, przebudowę nieruchomości),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie kluczowych z perspektywy prowadzenia działalności usług (m.in w zakresie umowy o zarządzanie aktywami (asset management agreement), umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych (facility management agreements), tj. m.in. dotyczących ochrony obiektu, czy jego sprzątania (z ewentualnymi wyjątkami).

Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni z wykorzystaniem Nieruchomości. Tym niemniej, nie zostaną na niego przeniesione wystarczające składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaangażowania własnych bądź zewnętrznych środków i struktur. Działalność w zakresie wynajmu powierzchni nabytej Nieruchomości będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how. Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania aktywami (asset management) i zarządzania Nieruchomością (property management), przy czym nie jest wykluczone, że Nabywca zawrze umowę zarządzania Nieruchomością (property management agreement) z podmiotem, który w okresie przed datą Transakcji świadczył usługi na rzecz Sprzedawcy. Jednakże, taka umowa zostanie zawarta pomiędzy Nabywcą i tym podmiotem, na warunkach wynegocjowanych między stronami, w szczególności - co należy podkreślić - umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement) zawarta przez Sprzedającego nie zostanie przeniesiona na Nabywcę.

Co do zasady, Nabywca zamierza zawrzeć także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z umów dotyczących dostawy mediów, zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Nabywcę.

Jeśli Nabywca nie zapewni - we własnym zakresie - zarządzania i obsługi Nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobne będzie wystąpienie zakłóceń działalności np. braku płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium samodzielności funkcjonalnej, pozwalającej na kontynuowanie przez Nabywcę działalności w zakresie wynajmu wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji.

Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Powyższe stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (dalej: „Objaśnienia MF”).

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „\[\`(...)\`\] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, że typową sytuacją jest dostawa już wynajętej nieruchomości: ,,w takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności \[\`(...)\`\]:

*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji \[\`(...)\`\].”

Ponadto, jak wskazał Minister Finansów w Objaśnieniach MF, „wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.”

Zgodnie z Objaśnieniami MF, ,,w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT\[\`(...)\`\] na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: a prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

1.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
2.  umowy zarządzania aktywami;
3.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji na Nabywcę nie przejdą wystarczające składniki majątku Sprzedającego, aby uznać powyższe warunki przedstawione w Objaśnieniach MF za spełnione. W szczególności:

1.  Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów mających na celu finansowanie działalności Sprzedającego. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Stron nie jest przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do zwrotu/rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców i wykonawców prac budowlanych).
2.  Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością zawartej przez Sprzedającego. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy w tym zakresie.
3.  Na Nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami.
4.  Zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym (w tym - w szczególności - należności wobec najemców o zapłatę czynszu czy też opłat serwisowych).

Tytułem uzupełnienia, Objaśnienia MF wskazują, że - w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych - wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest zatem istotne, czy doszło do przeniesienia na nabywcę elementów integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne, w szczególności takich jak:

1.  ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;
2.  prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);
3.  prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement). itp.;
5.  prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;
6.  prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;
7.  prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;
8.  dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu,
9.  projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;
10.  dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

Jak bowiem wskazano w Objaśnieniach MF, wskazane powyżej elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem, niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę.

W świetle powyższego należy zatem uznać, iż - mimo że niektóre z powyższych składników zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji (m.in. zabezpieczenia ustanowione przez najemców) - fakt objęcia ich zakresem Transakcji nie powinien w żaden sposób rzutować na klasyfikację przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa/ZCP.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, natomiast nie będzie stanowiła transakcji polegającej na zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% (w zakresie Budynków, Budowli i działek gruntu, na których są posadowione).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wskazać należy, że sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę towaru.

Zgodnie przy tym z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa własności działek wchodzących w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na tych działkach.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji mogłaby podlegać zwolnieniom, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 lub 10a ww. ustawy. W związku z powyższym, należy rozważyć, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

W kontekście powyższego, Zainteresowani chcieliby podkreślić, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy procesie budowy Budynków i Budowli Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Równocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. (Stan prawny obowiązujący od dnia 1 września 2019 r.).

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie umów sprzedaży nieruchomości zawartych z właścicielami poszczególnych działek w trakcie roku 2017, przy czym od umów dotyczących nabycia większości działek należny był podatek od czynności cywilnoprawnych, a w zakresie pozostałych działek (stanowiących mniejszość ogólnej liczby nabytych działek) cena została powiększona o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość była i jest wynajmowana przez Sprzedającego w ramach czynności opodatkowanych VAT stawką 23% Pozwolenia na użytkowanie Budynków zostały wydane w dniach 18 maja 2018 r. oraz 21 czerwca 2018 r. Budynek z zastrzeżeniem powierzchni technicznych, które ze swojej natury nie mogą być przedmiotem najmu) jest wynajmowany na rzecz dwóch najemców, przy czym na rzecz pierwszego najemcy od dnia 23 maja 2018 r., a na rzecz drugiego najemcy od dnia 1 sierpnia 2018 r. (tzw. prawo wczesnego dostępu najemcy mieli zapewnione odpowiednio od 16 kwietnia 2018 r. i 28 czerwca 2018 r ).

Ponadto, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po wybudowaniu, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie Budowli (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych Budowli Od momentu wybudowania, Sprzedający nie poniósł także wydatków na ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym) Budynków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. Wydatki na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości wyżej wskazanej nie zostaną także poniesione do dnia Transakcji.

W związku z powyższym, do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli (w tym także tych części Budynku, Portierni i Budowli, które ze względu na swój charakter nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, ale służą funkcjonowaniu Budynku/Nieruchomości jako całości) - uwzględniając brzmienie przepisów w dniu składania wniosku o wydanie interpretacji - doszło w odniesieniu do poszczególnych części Nieruchomości odpowiednio 23 maja 2018 r. i 1 sierpnia 2018 r. W szczególności należy wskazać, że Portiernia i Budowle zostały zasiedlone jako elementy służące funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem (mimo, że z uwagi na swój charakter nie były i nie są przedmiotem samodzielnych umów najmu). W konsekwencji, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną datą dostawy Budynków i Budowli, upłynie okres krótszy niż dwa lata i w konsekwencji Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zainteresowani pragną zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10. pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (przy czym uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z powyższego tytułu było wywodzone z faktu, iż budowa Budynków i Budowli było dokonywane z zamiarem wykorzystywania ich w toku działalności gospodarczej opodatkowanej VAT).

W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku. Stałoby to bowiem w sprzeczności z postanowieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a) ustawy o VAT.

W przypadku, gdyby do Transakcji doszło po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, Sprzedający i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania VAT Transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (według stawki podstawowej 23%). Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, dokonana przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy na podstawie zawartej umowy sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Ad 3

Zdaniem Zainteresowanych. Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza wynajmować powierzchnię biurowo‑magazynowo‑produkcyjną Budynku (podczas gdy pozostałe części Budynku, Portiernia i Budowle, które ze względu na swój charakter nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu będą służyć funkcjonowaniu Budynku/Nieruchomości jako całości). Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT (zasadniczo według stawki VAT 23%). Planowane nabycie Nieruchomości będzie zatem związane wyłącznie z wykonywaniem przez Nabywcę czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podstawową stawką VAT w wysokości 23%. W konsekwencji, po dokonaniu nabycia Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało zatem na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, szczególnie nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 ustawy o VAT, w tym nie będzie spełniona sytuacja przewidziana w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z tego podatku. Jak wskazano bowiem w uzasadnieniu do pytania 1 i 2, Transakcja nie będzie stanowić dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającej opodatkowaniu VAT i będzie opodatkowana tym podatkiem według stawki 23%.

Natomiast ewentualna nadwyżka VAT naliczonego nad należnym będzie podlegała zwrotowi na rachunek Nabywcy w trybie przewidzianym w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a nabycie Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, jak wskazano powyżej, nie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Użyte przez ustawodawcę w powyższym przepisie pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją określoną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W art. 552 Kodeksu cywilnego ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Nabywca) jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, a także czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Działalność Nabywcy obejmuje w przeważającej części kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz w pozostałej części w szczególności: wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

Sprzedający jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym, a także czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Działalność Sprzedającego obejmuje w przeważającej części: realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, oraz w pozostałej części: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórkę i przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, działalność w zakresie architektury i reklamę, a także wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych.

Planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy (Transakcja) obejmuje nieruchomości (Nieruchomość), na które składają się w szczególności:

1.  prawo własności do zabudowanych działek gruntu zlokalizowanych w (…), oznaczonych numerami: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16 i 17, (Grunt, Działki gruntowe),
2.  budynek biurowy-magazynowo-produkcyjny wzniesiony na Gruncie (Budynek),
3.  budynek portierni/wartowni wzniesiony na Gruncie (Portiernia, przy czym Budynek oraz Portiernia – łącznie: Budynki),
4.  budowle posadowione na Gruncie (Budowle), na które składają budowle i cała infrastruktura stanowiąca własność Sprzedającego i obsługująca Nieruchomość, znajdująca się na Gruncie oraz w zakresie przyłączy mediów - poza Gruntem, w tym m.in.:
    1.  utwardzenie terenu (placu), w tym m.in. drogi wewnętrzne, place manewrowe, parkingi dla samochodów ciężarowych (TIR) i osobowych, chodniki dla pieszych,
    2.  mur oporowy,
    3.  ogrodzenie terenu,
    4.  linie kablowe i oświetlenie terenu,
    5.  sieć teletechniczna (kanalizacja kablowa),
    6.  sieć wodno-kanalizacyjna (m.in. sieć wodno-kanalizacyjna z przyłączami, pompownia ścieków deszczowych, podziemny zbiornik rozsączający),
    7.  sieć gazociągowa,
    8.  słupki oznakowania pionowego, maszty flagowe, totem reklamy,
    9.  waga samochodowa oraz
    10.  wiata - palarnia.

Realizacja Transakcji planowana jest w okresie do 28 lutego 2020 r., jednakże może zostać odpowiednio przesunięta, przy czym w takim przypadku - o ile strony nie postanowią inaczej - zostanie zrealizowana nie później niż 30 kwietnia 2020 r.

W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione wraz z Nieruchomością w szczególności następujące prawa, obowiązki i aktywa, co do zasady wolne od jakichkolwiek ustawowych i umownych ograniczeń prawa lub dowolnych obciążeń, zarówno majątkowych, jak i osobistych:

1.  prawa autorskie (w tym autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektów budowlanych, jak również prawa do wykonywania i zezwalania wykonywania praw zależnych do wszelkich opracowań dokumentacji, a także prawo do udzielania zezwoleń w tym zakresie, a także upoważnienia do wykonywania i zezwalania na wykonywanie autorskich praw osobistych do projektów budowlanych wraz z prawem do udzielania dalszych zgód w tym zakresie),
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wiążących Sprzedającego dotyczących wynajmowanej powierzchni Budynku (które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w tym również ewentualne kaucje gotówkowe, gwarancje bankowe, gwarancje lub poręczenia udzielone przez podmioty powiązane dostarczone przez najemców i zabezpieczające roszczenia z tytułu najmu wraz z dokumentacją (m.in. oryginały umów najmu wraz z aneksami),
3.  przynależności Nieruchomości, w tym w szczególności ruchomości znajdujące się w Portierni (m.in. szafki, krzesła),
4.  zabezpieczenia zabezpieczające wykonanie zobowiązań wynikających z rękojmi i gwarancji budowlanych,
5.  prawa i obowiązki wynikające z rękojmi i gwarancji budowlanych,
6.  dokumentacja techniczna i prawna Nieruchomości.

Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione (z wyjątkiem praw, obowiązków i aktywów ściśle związanych z Nieruchomością i wyraźnie wskazanych przez Strony jako przedmiot Transakcji):

1.  aktywa, pasywa, umowy, dokumenty lub prawa i obowiązki lub dokumenty związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego,
2.  zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, księgi rachunkowe Sprzedającego, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z umów najmu lub związane z Nieruchomością w taki sposób, że obciążają one obecnego i każdoczesnego właściciela Nieruchomości,
3.  pracownicy,
4.  należności związane z Nieruchomością,
5.  rachunki bankowe i środki na rachunkach bankowych,
6.  środki pieniężne (gotówka) Sprzedającego związane z Nieruchomością,
7.  umowa o zarządzanie aktywami,
8.  licencje na oprogramowanie do zarządzania nieruchomościami,
9.  umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości,
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług (m.in. w zakresie umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement), umów serwisowych (facility management agreements, tj. m.in dotyczących ochrony obiektu czy jego sprzątania),
11.  prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów do Nieruchomości,
12.  finansowanie związane z Nieruchomością, w tym wszelkie umowy finansowe dotyczące zobowiązań Sprzedającego (np. pożyczki bankowe lub pożyczki wspólników przeznaczone na budowę, modernizację, remont, adaptację, przebudowę nieruchomości).

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem ewentualnie zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy wpłacili kaucje gotówkowe, do ich zwrotu lub rozliczenia, zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane oraz zobowiązań Sprzedającego wobec najemców lub wykonawców robót budowlanych, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu, zgodnie z odpowiednimi umowami najmu lub umowami o roboty budowlane - w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Dodatkowo, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowią też jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomością objętą Transakcją). Sprzedający nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Przeciwnie, księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Sprzedającego (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego i jest wykorzystywana przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (w zakresie usług wynajmu nieruchomości). W momencie sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający będzie wynajmował swoim najemcom całość powierzchni Budynku, która może być przedmiotem najmu (z zastrzeżeniem istnienia w Budynku pomieszczeń technicznych, które ze swojej natury nie są przedmiotem umów najmu).

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z prowadzoną działalnością są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

Zakładane jest, że po dokonaniu Transakcji docelowo może dojść do likwidacji Sprzedającego.

W momencie sprzedaży zarówno Nabywca, jak i Sprzedający, będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Po zakupie Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność obejmującą wynajem powierzchni w nabytym Budynku podlegającą opodatkowaniu VAT. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania aktywami (asset management) i zarządzania Nieruchomością (property management). Nie jest przy tym wykluczone, że ze względu na dotychczasowe doświadczenie w zakresie zarządzania Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, i tym samym w celu zabezpieczenia źródeł przychodu, Nabywca zawrze umowę zarządzania Nieruchomością (property management agreement) z podmiotem, który w okresie przed datą Transakcji świadczył usługi na rzecz Sprzedawcy. W takim przypadku, umowa zarządzania Nieruchomością (property managament agreement) zostanie zawarta pomiędzy Nabywcą i tym podmiotem, na warunkach wynegocjowanych między tymi stronami. Jak podkreślono wyżej, umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement) zawarta przez Sprzedającego nie zostanie przeniesiona na Nabywcę.

Podjęcie przez Nabywcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy.

Nabywca zamierza też zawrzeć nowe umowy dotyczące dostawy mediów/umów serwisowych do Nieruchomości. Sprzedający natomiast zamierza rozwiązać umowy na dostawę mediów/umów serwisowych do Nieruchomości, których jest stroną (z dniem Transakcji lub bezpośrednio po tej dacie). Niewykluczone jest jednocześnie, że nowe umowy zawarte zostaną przez Nabywcę z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego (np. w zakresie umowy na dostawę mediów). Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między Stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

Na zasadzie wyjątku od powyższej intencji Stron (zakładającej rozwiązanie przez Sprzedającego istniejących umów na dostawę mediów/umów serwisowych (tj. umów innych niż asset management agreement i property management agreement) do Nieruchomości i zawarcie nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę), nie można wykluczyć iż w szczególnych przypadkach może dojść do przeniesienia praw i obowiązków z wybranych umów na dostawę mediów/umów serwisowych.

Ad 1

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z planowaną transakcją nie zostaną przeniesione na kupującego składniki majątkowe mające istotne znaczenie dla prowadzenia działalności na nabytych składnikach majątkowych.

Co istotne nie dojdzie także do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów służących finansowaniu działalności sprzedającego, umowy o zarządzanie aktywami, licencji na oprogramowanie do zarządzania nieruchomościami, praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług zarządzania Nieruchomością (property management agreement).

Ponadto, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji jak wskazał Wnioskodawca nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym, (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, nie stanowią też jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomością objętą transakcją). Sprzedający nie prowadzi również osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji. Księgowość prowadzona jest zasadniczo w sposób obejmujący całokształt działalności Sprzedającego (tj. obejmuje zarówno np. rozliczenia przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, która będzie przedmiotem Transakcji, jak też przykładowo rozliczenia związane z finansowaniem, które nie będzie przenoszone w ramach Transakcji).

Nabywca zamierza prowadzić działalność obejmującą wynajem powierzchni w nabytym Budynku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów, w tym przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Zatem w celu prowadzenia działalności gospodarczej na nabytych w ramach transakcji składnikach materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Sprzedającego, Wnioskodawca zmuszony jest ponieść dodatkowe nakłady oraz nawiązać współpracę z profesjonalnymi usługodawcami.

Tym samym, opisanego przedmiotu transakcji nie można uznać zarówno za przedsiębiorstwo jak i za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Nabywcy (Wnioskodawcy).

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Wnioskodawca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, do planowanej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedającego będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy dostawa Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to zbycie Budynków i Budowli wraz z Gruntem będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca daje zatem podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Należy także wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” czy „urządzenia budowlanego”.

W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z wniosku wynika, że Sprzedający zamierza zbyć następujące nieruchomości, na które składają się:

1.  prawa własności do zabudowanych działek gruntu zlokalizowanych w (…), oznaczonych numerami: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16 i 17 (Grunt),
2.  budynek biurowy magazynowo-produkcyjny wzniesiony na Gruncie (Budynek),
3.  budynek portierni/wartowni wzniesiony na Gruncie (Portiernia, przy czym Budynek oraz Portiernia, łącznie: Budynki),
4.  budowle posadowione na Gruncie (Budowle), na które składają budowle i cała infrastruktura stanowiąca własność Sprzedającego i obsługująca Nieruchomość, znajdująca się na Gruncie oraz w zakresie przyłączy mediów - poza Gruntem, w tym m.in.:
    1.  utwardzenie terenu (placu), w tym m.in. drogi wewnętrzne, place manewrowe, parkingi dla samochodów ciężarowych (TIR) i osobowych, chodniki dla pieszych,
    2.  mur oporowy,
    3.  ogrodzenie terenu,
    4.  linie kablowe i oświetlenie terenu,
    5.  sieć teletechniczna (kanalizacja kablowa),
    6.  sieć wodno-kanalizacyjna (m.in. sieć wodno-kanalizacyjna z przyłączami, pompownia ścieków deszczowych, podziemny zbiornik rozsączający),
    7.  sieć gazociągowa,
    8.  słupki oznakowania pionowego, maszty flagowe, totem reklamy,
    9.  waga samochodowa oraz
    10.  wiata - palarnia.

Realizacja Transakcji planowana jest w okresie do 28 lutego 2020 r., jednakże może zostać odpowiednio przesunięta, przy czym w takim przypadku - o ile strony nie postanowią inaczej - zostanie zrealizowana nie później niż 30 kwietnia 2020 r.

Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie umów sprzedaży Nieruchomości zawartych z właścicielami poszczególnych działek w trakcie roku 2017. Przy czym, od umów dotyczących nabycia większości działek należny był podatek od czynności cywilnoprawnych, a w zakresie pozostałych działek (stanowiących mniejszość ogólnej liczby nabytych działek) cena została powiększona o VAT. W tym zakresie Sprzedający odliczył VAT.

Po zakupie Gruntu, Sprzedający wybudował Budynki wraz z Budowlami. Pozwolenia na użytkowanie Budynku zostały wydane 18 maja 2018 r. oraz 21 czerwca 2018 r. Obecnie Budynek jest wynajmowany na rzecz dwóch najemców (z zastrzeżeniem powierzchni technicznych, które ze swojej natury nie mogą być przedmiotem najmu), przy czym na rzecz pierwszego najemcy od dnia 23 maja 2018 r., a na rzecz drugiego najemcy od dnia 1 sierpnia 2018 r. (tzw. prawo wczesnego dostępu najemcy mieli zapewnione odpowiednio od 16 kwietnia 2018 r. i 28 czerwca 2018 r.).

Pewne części Budynku (o przeznaczeniu technicznym) nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Pewne powierzchnie Nieruchomości mogą być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług.

Portiernia oraz Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie powierzchnie i obiekty są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Od momentu wybudowania Budynków wraz z Budowlami, Sprzedający nie poniósł wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych Budynków i Budowli. Wydatki na ulepszenie Budynków oraz Budowli w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej nie zostaną także poniesione do dnia Transakcji.

W zależności od daty zawarcia umowy przyrzeczonej, przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Nabywca mogą złożyć właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków oraz budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do okoliczności sprawy wskazać należy, że dostawa Budynków i Budowli w ramach Transakcji nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa Budynków jak i Budowli posadowionych na działkach objętych transakcją nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od daty pierwszego zasiedlenia, jeżeli do transakcji dojdzie przed 16 kwietnia 2020 r.

Po zakupie Gruntu, Sprzedający wybudował Budynki wraz z Budowlami. Pozwolenia na użytkowanie Budynku zostały wydane 18 maja 2018 r. oraz 21 czerwca 2018 r. Obecnie Budynek jest wynajmowany na rzecz dwóch najemców, przy czym na rzecz pierwszego najemcy od dnia 23 maja 2018 r., a na rzecz drugiego najemcy od dnia 1 sierpnia 2018 r., (tzw. prawo wczesnego dostępu najemcy mieli zapewnione odpowiednio od 16 kwietnia 2018 r. i 28 czerwca 2018 r.).

Portiernia oraz Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie powierzchnie i obiekty są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Jak wskazano powyżej pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy rozumieć szeroko jako oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części. W rozpatrywanym przypadku zatem do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie rozpoczęcia użytkowania Budynków i Budowli.

Z opisu sprawy wynika, że realizacja Transakcji planowana jest w okresie do 28 lutego 2020 r., jednakże może zostać odpowiednio przesunięta, przy czym w takim przypadku - o ile strony nie postanowią inaczej - zostanie zrealizowana nie później niż 30 kwietnia 2020 r.

Tym samym, do planowanej dostawy Budynków i Budowli objętych transakcją nie minie okres przekraczający dwa lata od momentu zasiedlenia Budynków i Budowli przeznaczonych do sprzedaży, jeżeli do dostawy dojdzie przed 16 kwietnia 2020 r.

Zatem do planowanej dostawy Budynków i Budowli w ramach transakcji nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ustawodawca przewidział jednak dla dostaw budynków, budowli lub ich części, które nie spełniają warunków do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 także możliwość objęcia ich zwolnieniem po spełnieniu określonych warunków na podstawie innych przepisów zawartych w ustawie o podatku VAT.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z opisem sprawy Sprzedający był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową Budynków i Budowli przeznaczonych do sprzedaży, ponieważ budowy tych obiektów dokonano w celu wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych. Nie ponoszono natomiast wydatków na ulepszenie tych obiektów od momentu ich wybudowania, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

Do zastosowania powyższego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a należy spełnić przesłanki w nim określone. Z uwagi na niespełnienie w zakresie Budynków i Budowli przeznaczonych do sprzedaży przesłanki określonej w literze a) tego artykułu, zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a do dostawy Budynków i Budowli lub ich części nie będzie możliwe.

W rozpatrywanej sprawie zastosowania nie znajdzie także zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową Budynków i Budowli przeznaczonych do sprzedaży. Po ich wybudowaniu wykorzystywał je do czynności opodatkowanych. Zatem do dostawy tych Budynków i Budowli nie można zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem, do dostawy Budynków i Budowli przeznaczonych do sprzedaży należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Opodatkowanie podatkiem VAT w wysokości 23% będzie miało więc zastosowanie również do dostawy Gruntu, tj. działek gruntowych, na których Budynki oraz Budowle przeznaczone do sprzedaży są posadowione, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy także wskazać, że jak wynika z opisu sprawy do Transakcji sprzedaży może dojść po dniu 16 kwietnia 2020 r. Zatem, dla tej części Budynku, dla której rozpoczęto użytkowanie od 16 kwietnia 2018 r. (poprzez udzielenie prawa wczesnego dostępu do Budynku najemcy i najemca z tego prawa skorzystał), dostawa w tej części nastąpi po pierwszym zasiedleniu i od dnia tego zasiedlenia minie okres przekraczający dwa lata.

Tym samym, dla dostawy tej części Budynku Sprzedający miałby prawo do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Także dostawa gruntu, na którym Budynek ten jest posadowiony, odpowiadającego tej części Budynku, dla której dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W myśl bowiem powyżej wskazanego art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedający i Nabywca mogą także złożyć właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego przed dniem dokonania dostawy, na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy danego Budynku, Budowli lub ich części.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać je za prawidłowe.

Ad 3

Przedmiotem wątpliwości jest również prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Budynków i Budowli wraz z prawem własności Gruntu, na którym są posadowione oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z wniosku wynika, że Sprzedający nawet w przypadku przeprowadzenia Transakcji, w wyniku której dostawa części nieruchomości nastąpiłaby po pierwszym zasiedleniu i mogła korzystać ze zwolnienia przewiduje rezygnację z tego zwolnienia.

Zatem jak wykazano powyżej dostawa działek gruntowych wraz z posadowionymi na nich Budynkami i Budowlami będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający, jak i Nabywca, będą na moment transakcji sprzedaży Nieruchomości zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Po zakupie Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT obejmującą wynajem powierzchni biurowo-magazynowo-produkcyjnej w nabytym Budynku (pozostałe części techniczne budynku, budynek portierni/wartowni, budowle oraz grunt, na którym są posadowione, służą do funkcjonowania wynajmowanego Budynku). Zatem, zakupione Budynki i Budowle oraz Grunt, na którym są posadowione, będą służyły działalności opodatkowanej prowadzonej przez Nabywcę. Działalność ta będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie.

Zatem, zakupu Nieruchomości (obejmującej Grunt i posadowione na nim Budynki i Budowle) dokona Nabywca będący zarejestrowanym czynny podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej faktury przez Sprzedającego dokumentującej dostawę działek gruntowych przeznaczonych do sprzedaży wraz z posadowionymi na nich Budynkami i Budowlami. Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek dokonanego nabycia z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Nabywca będzie miał również prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 kwietnia 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.