Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-543/15-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-14
Teza: skutki podatkowe poniesienia przez pracodawcę wydatków na zakup polisy ubezpieczeniowej dla pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; polisa ubezpieczeniowa; pracodawca; pracownik; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych poniesienia przez pracodawcę wydatków na zakup polisy ubezpieczeniowej dla pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową (pytanie Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 listopada 2015 r., Nr IPTPB1/4511-543/15-2/AP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 listopada 2015 r. (data doręczenia 23 listopada 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 27 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Stan faktyczny:

Wnioskodawca zwraca pracownikom wyjeżdżającym w związku z podróżami służbowymi zagranicznymi koszt wykupienia ubezpieczenia w zakresie odpowiedzialności cywilnej (OC), jak i następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) na czas trwania podróży służbowej. Jest to uregulowane prawnie poprzez odpowiednie umieszczenie w wewnętrznych przepisach Wnioskodawcy klauzuli o zwrocie kosztów opłacenia polisy. Pracownik po powrocie z podróży służbowej przedstawia oryginał polisy ubezpieczeniowej, a Wnioskodawca dokonuje zwrotu wraz z jego wynagrodzeniem. Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy z jednym ubezpieczycielem na obsługę ubezpieczenia pracowników w podróży służbowej, każdy z zatrudnionych ma dowolność w wyborze ubezpieczyciela.

Zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca uczestniczy w 7 Programie Ramowym - program szczegółowy PEOPLE, który został utworzony na mocy decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. i finansowany jest z bezzwrotnych funduszy Komisji Europejskiej. Jego celem jest wzmocnienie potencjału ludzkiego w zakresie badań i technologii oraz wspieranie mobilności naukowców poprzez dofinansowanie projektów instytucjonalnych i indywidualnych (staże, praktyki, wymiana, przyjmowanie, wysyłanie pracowników naukowych). W ramach tego projektu Wnioskodawca przyjmuje na staż naukowy obywatela Chin, który będzie otrzymywał stypendium, ale także zostanie mu zapewnione utrzymanie oraz zwrócone koszty podróży. Jego przyjazd ma charakter wymiany naukowej i jest ściśle związany z celem projektu. Stypendysta będzie uczestniczył w badaniach i będzie dzielił się swoją wiedzą z naukowcami z Polski.

W piśmie z dnia 27 listopada 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że:

1.  W zakresie stanu faktycznego:
    1.  Polisy obejmują swoją ochroną ubezpieczeniową tych pracowników, którzy zostali przez Wnioskodawcę skierowani do odbycia podróży służbowej poza granicę kraju. Rodzaj umowy nie ma znaczenia w tej sprawie. Każdy z pracowników, który odbywa zagraniczną podróż służbową, ma przywilej wykupienia polisy, której koszty zostaną mu zwrócone. Gwarantuje mu to rozporządzenie Rektora w sprawie zasad delegowania i rozliczania kosztów związanych z zagranicznymi i krajowymi podróżami służbowymi pracowników, studentów i doktorantów.
    2.  Wnioskodawca nie pośredniczy ani w zakupie polisy, ani w usuwaniu szkody u pracownika. Wynika to z faktu, że wyjazdy pracowników naukowo-dydaktycznych są trudne do przewidzenia, a ich częstotliwość wynika z aktywności naukowo-badawczej na polu międzynarodowym i jest uzależniona od zaproszeń i wizyt w ośrodkach naukowych poza granicami kraju. Wykupiona polisa ma chronić pracownika w zakresie chorób, wypadków i ich następstw.
    3.  Przedmiotowe ubezpieczenia są wykupywane na okres podróży służbowej.
    4.  Zgodnie z umową ubezpieczenia polisa ma chronić w podróży służbowej pracownika i ma minimalizować koszty pracodawcy w zakresie udzielonej pomocy w podróży służbowej. Pracownik jest beneficjentem polisy i świadczeń z niej wynikających.
    5.  Ubezpieczyciel, zgodnie z zawartą umową, odpowiada za szkody powstałe w trakcie podróży służbowej w zakresie kosztów leczenia, gdzie określona jest suma ubezpieczenia, którą każdy ubezpieczyciel ustala indywidualnie oraz z tytułu następstw nieszczęśliwych wypadków. Ponieważ, jak stwierdzono w zapytaniu ORD-IN, każdy z pracowników ma swobodę w wyborze ubezpieczyciela, to on ustala konkretne warunki ubezpieczenia, przy czym pracownik ma gwarantowany zwrot za polisy obejmujące NNW (następstwa nieszczęśliwych wypadków) i koszty leczenia. W zapytaniu ORD-IN pomyłkowo podano zakres ubezpieczenia OC jako refundowany przez Wnioskodawcę (dotyczyło kosztów leczenia). Inne formy ubezpieczenia, np. ubezpieczenie bagażu, nie są przez Wnioskodawcę refundowane.
    6.  Powodem wykupu ubezpieczeń dla pracowników jest konieczność zapewnienia ochrony dla delegowanych pracowników uczestniczących w zagranicznych konferencjach, sympozjach itp. Ponadto, zmniejsza to w przypadku wypadku, czy choroby odpowiedzialność Wnioskodawcy, ponieważ część kosztów ponosi ubezpieczyciel, który zawarł umowę ubezpieczenia. W zawieranych polisach Uczelnia występuje jako podmiot ubezpieczający, a pracownik jako osoba ubezpieczona. Tym samym, w rzeczywistości polisa jest wystawiana na Wnioskodawcę, który ubezpiecza pracownika w podróży służbowej, pracownik pierwotnie opłaca koszty polisy, Wnioskodawca po rozliczeniu delegacji zwraca koszty wydatkowane przez pracownika z tytułu wykupienia polisy.

1.  W zakresie zdarzenia przyszłego:
    1.  Umowa na realizację projektu w ramach 7 Programu Ramowego została zawarta w dniu 29 listopada 2013 r.
    2.  Wnioskodawca jest partnerem wiodącym - liderem projektu (beneficjentem).
    3.  Wnioskodawca otrzymał środki w dniu 22 stycznia 2014 r. Środki pochodzą z Unii Europejskiej w ramach programu: 7 Program Ramowy FP7-People-2013-IRSES. Jest to projekt międzynarodowy pt.: „Długoterminowe działania badawcze w obszarze zaawansowanych technologii wychwytywania CO2 dla produkcji czystej energii z węgla”, CO2TRIP. Są to środki przyznane w ramach programów ramowych.
    4.  7 Program Ramowy (7PR) jest największym mechanizmem Unii Europejskiej finansującym badania naukowe i rozwój technologiczny w Europie w latach 2007-2013. Został stworzony, aby podnieść poziom zatrudnienia i konkurencyjności Europy. Podstawą prawną, na podstawie której Uczelnia otrzymała środki, jest decyzja nr 1982/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r., dotycząca powołania Siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013).
    5.  Podstawę prawną przyznania stypendium stanowią zapisy umowy o dofinansowanie projektu, które zgodnie z działaniem „..” wspiera kształcenie zawodowe i rozwój kariery naukowców, w szczególności poprzez międzynarodowe stypendia przyjazdowe, pozwalające instytucjom krajów członkowskich UE i stowarzyszonych z 7PR na sfinansowanie badań i pobytu naukowcom z krajów trzecich. Osobom, które współuczestniczą w badaniach przysługuje stypendium wyjazdowe. Na tę okoliczność jest zawierana umowa pomiędzy Wnioskodawcą, a przyjeżdżającym badaczem o przyznaniu stypendium.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy zwrot dokonany pracownikowi w zakresie kosztów wykupionej polisy podlega, jako dochód, opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w konsekwencji będzie skutkował obowiązkiem obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku, zgodnie z obowiązkami płatnika na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy wypłacane przez Wnioskodawcę stypendium dla obywatela Chin, które to stypendium będzie finansowane ze środków 7 Programu Ramowego, jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie będzie skutkowało obowiązkiem obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego (pytanie Nr 1), natomiast ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zdarzenia przyszłego (pytanie Nr 2) zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot kosztów, który otrzymują pracownicy w zakresie wykupionych polis OC, jak i NNW, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest on dochodem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynika to z faktu, że nabywana polisa ma ochronić Wnioskodawcę, jako pracodawcę, przed ewentualnymi kosztami w sytuacji, gdyby w czasie podróży służbowej pracownik miał, np. wypadek. Za przychód pracownika mogą więc być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgoda i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 30 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3295/12: „(\`(...)\`) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca niewątpliwie wykazała, że świadczenie w postaci wykupienia ubezpieczenia na rzecz pracowników, zapewniającego im ochronę na czas podróży służbowej, leży wyłącznie w jej interesie. Wynika to z faktu, że w przypadku ziszczenia się zdarzeń objętych ochroną ubezpieczeniową pracownikowi będącemu w podróży służbowej przysługiwałoby roszczenie odszkodowawcze do skarżącej jako pracodawcy. Tym samym skarżąca, wykupując ubezpieczenie dla swoich pracowników, minimalizuje niebezpieczeństwo ponoszenia przez nią wysokich kosztów leczenia za granicą (\`(...)\`).”

W przypadku Wnioskodawcy występuje taki sam argument w zakresie nieopodatkowywania zwracanych pracownikom kosztów wykupionych polis.

W piśmie z dnia 27 listopada 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że zwrot kosztów opłaconych polis, nie mieści się w pojęciu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Jest to świadczenie, które refunduje koszty poniesione przez pracownika w interesie Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest to również dochód w rozumieniu art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli nie jest to źródło przychodów, to Wnioskodawca nie ma obowiązku potrącania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonywanych dla pracowników zwrotów kosztów polis. Wnioskodawca ma szczególny interes prawny w ustaleniu, czy dany rodzaj wypłacanych należności (w tym przypadku zwrot za polisę w czasie podroży służbowej) jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jeżeli tak będzie, to ustawodawca ustanowił płatnika odpowiedzialnego za prawidłowe obliczenie, pobranie zaliczki na podatek, jak i również wpłacenie jej w ustawowym terminie na właściwy rachunek Urzędu Skarbowego. Fundamentalne znaczenie dla płatnika ma jednak ustalenie, czy dany składnik wypłat jest źródłem przychodów, ponieważ ustanawia to późniejsze czynności płatnika w zakresie pobrania i wpłacenia podatku. Czynności te mają jednak charakter wtórny: wynikają z konstrukcji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca jako płatnik uważa, że występuje jeden stan faktyczny, którym jest ustalenie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zwrotu dla pracowników kosztów wykupionych przez nich polis w kontekście funkcji Wnioskodawcy - płatnika, gdzie zgodnie z ustawą Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie niepodlegania pod ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonywanych zwrotów z tytułu polis potwierdza wyrok Trybunału Konstytucyjnego K 7/13, gdzie Trybunał stwierdził: „Zdaniem Trybunału tym kryterium musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.” Wnioskodawca zgadza się z argumentacją Trybunału Konstytucyjnego w tej materii i przedstawia je w niniejszej sprawie jako własne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym, przychodami ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych, są wszystkie świadczenia, które konkretny pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy z tytułu pozostawania w stosunku pracy lub pokrewnym. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych poniesionych za pracownika.

Z przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów), bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny – ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502), pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

W myśl § 2 ust. 2 lit. d) ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do § 19 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą.

Natomiast § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia stanowi, że w razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zwraca pracownikom wyjeżdżającym w związku z zagranicznymi podróżami służbowymi koszt wykupienia ubezpieczenia w zakresie kosztów leczenia, jak i następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) na czas trwania podróży służbowej. Jest to uregulowane prawnie poprzez odpowiednie umieszczenie w wewnętrznych przepisach Wnioskodawcy klauzuli o zwrocie kosztów opłacenia polisy. Pracownik po powrocie z podróży służbowej przedstawia oryginał polisy ubezpieczeniowej, a Wnioskodawca dokonuje zwrotu wraz z jego wynagrodzeniem. Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy z jednym ubezpieczycielem na obsługę ubezpieczenia pracowników w podróży służbowej, każdy z zatrudnionych ma dowolność w wyborze ubezpieczyciela.

Mając na uwadze treść wniosku oraz wskazane powyżej rozumienie dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” w kontekście obowiązujących przepisów prawa oraz ich wykładni zaprezentowanej w orzecznictwie sądowym należy wskazać, że z powodu niejednolitości stanowisk sądowych w stosunku do tej kwestii zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Na tym tle należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Wartość takiego świadczenia ustala się według cen zakupu. Cena zakupu stanowi w regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, uznać należy, że zwrot kosztów wykupienia polisy ubezpieczenia dla pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – gdyż jak wynika z wniosku, poniesienie przez pracodawcę zwrotu kosztów wykupienia polisy ubezpieczeniowej we wskazanym we wniosku zakresie (tj. kosztów leczenia), powoduje zabezpieczenie się samego pracodawcy przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem na rzecz pracownika, udokumentowanych wydatków na wypadek ziszczenia się określonych w umowie ubezpieczenia okoliczności oraz pozostałych obowiązków narzuconych na pracodawcę odrębnymi przepisami prawa, a które to wydatki musiałyby zostać zwrócone bądź wypłacone przez Wnioskodawcę.

Opłacona polisa ubezpieczeniowa winna skutkować jedynie zabezpieczeniem samego pracodawcy (Wnioskodawcy) na wypadek powstania przyjętego przez siebie obowiązku zwrotu należności przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanemu pracownikowi. Nie może zapewniać pracownikowi korzyści materialnych niezwiązanych ze stosunkiem pracy. W przedmiotowej sprawie zwrot kosztów wykupienia polis ubezpieczeniowych zabezpiecza Wnioskodawcę przed obowiązkiem samodzielnego ponoszenia kosztów objętych ryzykiem ubezpieczeniowym. Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionym przypadku nie mamy do czynienia z powstaniem u pracowników przychodu.

Reasumując, należy stwierdzić, że w związku ze zwrotem kosztów dotyczących zawierania polis ubezpieczeniowych zabezpieczających Wnioskodawcę, jako pracodawcę, przed obowiązkiem samodzielnego ponoszenia kosztów objętych ryzykiem ubezpieczeniowym, tak na moment ich zawarcia, jak i w całym okresie ich obowiązywania, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznawania po stronie pracowników (ubezpieczonych) przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy, o których mowa w art. 31 i art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.