Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.907.2020.3.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-06
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wskaźnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 16 marca 2021 r. oraz w dniu 23 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 4 marca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.907.2020.1.JK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 4 marca 2021 r. natomiast w dniu 16 marca 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

Z uwagi na fakt, że w związku z pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku powstały wątpliwości czy Zainteresowany odpowiada na wezwanie z dnia 4 marca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.907.2020.1.JK pismem z dnia 18 marca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.907.2020.1.JK wezwano Wnioskodawcę do złożenia wyjaśnień.

W dniu 23 marca 2021 r. do tut. organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, która rozwiała powyższe wątpliwości.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w zakresie wytwarzania oprogramowania zakwalifikowaną według klasyfikacji PKD do grupy 62.01.Z.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 1402).

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje ze spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: Klient), której przedmiotem działalności jest udzielanie licencji oraz świadczenie usług dostępu do oprogramowania wspierającego zarządzanie (…).

Wnioskodawca na rzecz Klienta świadczy usługi związane z:

*   tworzeniem nowych funkcjonalności programu komputerowego;
*   projektowaniem rozszerzeń lub usprawnień stanowiących ulepszenie dla istniejących funkcjonalności programu komputerowego.

Świadczenie usług odbywa się w ten sposób, że Wnioskodawca na podstawie otrzymanych od Klienta wytycznych dotyczących oczekiwanych cech i funkcjonalności, tworzy kod programu komputerowego, który to kod Wnioskodawca następnie przekazuje do Klienta w formie elektronicznej (poprzez platformę elektroniczną umożliwiającą ustalenie, które elementy kodu źródłowego zostały stworzone przez Wnioskodawcę).

W zależności od zamówionych przez Klienta funkcjonalności, Wnioskodawca tworzy od podstaw nowy moduł oprogramowania lub tworzy kod, który jest implementowany w istniejącym już module.

Kod programu komputerowego, wytworzony lub rozwinięty przez Wnioskodawcę w powyższy sposób jest elementem, który uzupełnia działanie oprogramowania będącego własnością Klienta. Wnioskodawca nie posiada praw autorskich ani praw licencyjnych do oprogramowania, w stosunku do którego tworzy nowe fragmenty oprogramowania.

Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca zawsze, nawet, gdy jednie modyfikuje oprogramowanie Klienta, to tworzy nowy kod będący odrębnym utworem, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.; dalej: Prawo autorskie).

Zlecenia wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują bowiem wyłącznie czynności noszące znamiona działalności badawczo-rozwojowej (precyzyjniej prac rozwojowych), których efektem jest opracowanie nowych funkcjonalności lub istotnych usprawnień albo ulepszeń oprogramowania Klienta. Struktura wytworzonego przez Wnioskodawcę programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań.

Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany – realizowane są wedle ustalanego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych.

Wiele prac jest realizowanych przez Wnioskodawcę we współpracy z innymi programistami prowadzącymi niezależne działalności gospodarcze i posiadającymi podobne do Wnioskodawcy umowy o współpracy z Klientem. Nie zmienia to faktu, że Wnioskodawca samodzielnie tworzy kod źródłowy odpowiadający za część programu komputerowego i przysługują mu autorskie prawa osobiste do tej części. Kod tworzony przez Wnioskodawcę połączony z kodem tworzonym przez innych programistów współtworzy jeden program komputerowy realizujący kompleksowy zestaw wielu powiązanych funkcji, dlatego Wnioskodawcę należy uznać za współtwórcę programu komputerowego.

Wynagrodzenie wypłacane przez Klienta Wnioskodawcy naliczane jest według ustalonej umownie stawki za każdy dzień realizacji umowy o współpracy. Stosownie do postanowień umownych wynagrodzenie to obejmuje również przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie wypłacane jest raz w miesiącu. Wnioskodawca w zamian za wynagrodzenie przenosi całość majątkowych praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych na rzecz Spółki w ramach jego działalności. Prawa te przekazywane są Spółce na bieżąco wraz z ich powstawaniem, co w praktyce przejawia się częstym udostępnianiem kodu źródłowego opracowanego przez Wnioskodawcę. Przekazanie jest sfinalizowane, gdy po wystawieniu faktury Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie za nabycie przez Klienta tych praw. Prawa autorskie są przenoszone na Spółkę na podstawie umowy zawartej między Wnioskodawcą a Klientem, a formą wyrażenia własności intelektualnej, do której prawa są przenoszone jest elektronicznie udostępniony Klientowi kod źródłowy. Umowa o współpracy szeroko określa pola eksploatacji objęte przeniesieniem majątkowych praw autorskich.

W praktyce współpraca z Klientem nie polega wyłącznie na wykonywaniu wyżej opisanych prac. Wnioskodawca musi niekiedy poświęcić czas na uzgodnienie podziału zadań z innymi osobami pracującymi dla lub współpracującymi z Klientem lub udzielić wsparcia merytorycznego osobom odpowiedzialnym za utrzymanie oprogramowania.

Wnioskodawca w celu określenia wysokości wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich ewidencjonuje dzienny czas przeznaczony na prace nad oprogramowaniem oraz na pozostałe czynności wykonane na rzecz Klienta.

W oparciu o tak prowadzoną ewidencję Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca określa, jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego (dochód z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania), a jaka wynagrodzenie za wykonanie czynności niezwiązanych z tworzeniem oprogramowania.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi rozchodów i przychodów ewidencję dla projektu dotyczącego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja ta zapewnia wyodrębnienie wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tj. praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych) oraz ustalenie przychodu, kosztu uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadającej na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej (tu: prawo autorskie do programu komputerowego).

Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości, że w przyszłości zawrze umowy na takich samych warunkach, jak wyżej opisane, jednak z innymi kontrahentami niż Klient. Przedmiotem tych umów będzie również przeprowadzenie prac rozwojowych w celu stworzenia nowego lub ulepszenia istniejącego już oprogramowania, w efekcie czego powinno powstać prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (podlegającego ochronie na podstawie Prawa autorskiego). Również w takim przypadku Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję przychodów i kosztów dzięki, której możliwe będzie ustalenie dochodu z danego autorskiego prawa do programu komputerowego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na pytania wystosowane przez organ:

1.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność opisywaną we wniosku? Wnioskodawca prowadzi działalność opisywaną we wniosku od 10 czerwca 2019 r.
2.  Według jakiej formy Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej? Wnioskodawca opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych według skali, o której mowa w art. 27 ustawy o PIT.
3.  Czy czynności opisane we wniosku Wnioskodawca wykonuje zgodnie ze swoją metodyką, a więc czy Wnioskodawca planuje swoje działania, czy jest to metodyka występująca u zleceniodawcy? Wnioskodawca wykonuje opisane czynności zgodnie ze swoją metodyką. Kontrahent Wnioskodawcy określa oczekiwania względem oprogramowania, które Wnioskodawca ma dostarczyć pozostawiając jednocześnie swobodę w sposobie jego tworzenia. Wnioskodawca wykorzystuje własną wiedzę i doświadczenie w zakresie realizacji prac twórczych nad programami komputerowymi, dzięki której wypracował własną metodykę pracy twórczej dostosowaną do jego stylu pracy. Proces twórczy ograniczony jest natomiast okresami rozliczeniowymi kontrahenta, polegającymi na tym, że Wnioskodawca musi w określonych terminach raportować, na jakim etapie są realizowane przez niego prace.
4.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są/będą związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń? Tak.
5.  czy tworzenie i rozwijanie przez Wnioskodawcę wskazanego we wniosku „oprogramowania” (nowe funkcjonalności, rozszerzenia, ulepszenia) odbywa się w ramach działalności twórczej (tj. nastawionej na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają charakteru odtwórczego) podejmowanej w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany przez Wnioskodawcę), której celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Tak.
6.  Czy wytwarzanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę „oprogramowania” (nowe funkcjonalności, rozszerzenia, ulepszenia), o którym mowa we wniosku stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Tak.
7.  Czy efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej? Tak. Efektem prowadzonych prac jest powstanie oprogramowania, które ma charakter innowacyjny. Posiada ono nowe funkcjonalności względem oprogramowania będącego w posiadaniu Klienta, albo stanowi ulepszoną wersję oprogramowania będącego w posiadaniu Klienta. Wnioskodawca nie posiada oferty programów komputerowych, ponieważ w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy wyłącznie oprogramowanie dostosowane do indywidualnych potrzeb Klienta. Oprogramowanie jest zatem unikatowe w skali rynku, gdyż jest dostosowane do potrzeb konkretnego Klienta. Oprogramowanie wyróżnia się też w znacznym stopniu od podobnych programów, ponieważ rolą Wnioskodawcy jest tworzenie innowacji, dzięki którym Klient będzie dysponował wersją oprogramowania wykorzystującą najnowsze osiągnięcia nauk informatycznych.
8.  Czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę są programy komputerowe stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), czy część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę są programy komputerowe stanowiące kwalifikowane IP. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży majątkowych autorskich praw do programu komputerowego kontrahentowi. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę trafia na serwer kontrahenta i spełnia tam określone funkcje w systemie informatycznym kontrahenta, na który składa się wiele programów komputerowych. Wnioskodawca na bieżąco w trakcie prac nad oprogramowaniem przesyła tworzony kod źródłowy na serwer kontrahenta, aby on mógł weryfikować postęp prac. Przeniesienie praw autorskich następuje jednak w momencie zakończenia prac nad oprogramowaniem. Platforma elektroniczna służąca do przenoszenia kodu na serwer kontrahenta umożliwia śledzenie, jaki kod został przeniesiony na serwer przez Wnioskodawcę i w którym momencie to nastąpiło (to Wnioskodawca miał na myśli wskazując, że platforma umożliwia ustalenie, które elementy kodu źródłowego zostały stworzone przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca zmienia także kod w oprogramowaniu należącym do kontrahenta naprawiając w nim błędy, jednak czas na to poświęcony wyodrębnia we własnej ewidencji czasu pracy i w oparciu o te ewidencję określa, jaka część wynagrodzenia nie stanowi przychodu z kwalifikowanego IP.
9.  W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie, to czy:
    1.  oprogramowanie, które Wnioskodawca rozwija/ulepsza stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    2.  nowe elementy, funkcjonalności itp. dodawane, wprowadzane do danego oprogramowania – wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach jego rozwijania/ulepszania – przed implementacją (dołączeniem do oprogramowania, które jest/będzie rozwijane/ulepszane) stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
        
        1.  jeżeli tak ‒ czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,
        2.  jeżeli nie – czy wynagrodzenie Wnioskodawcy jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?
        
        1.  Tak
        2.  Tak
        3.  tiret pierwsze Tak
10.  Czy i w jaki sposób Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)? Tak, Wnioskodawca oblicza wartość wskaźnika nexus. Wnioskodawca prowadzi ewidencję kosztów bezpośrednio związanych z danym prawem własności intelektualnej w podziale na rodzaje kosztów wymienione w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (oznaczone literami a-d). Przez koszty bezpośrednio związane z IP Wnioskodawca ma na myśli koszty ponoszone wyłącznie w związku z faktem prowadzonych prac nad danym prawem własności intelektualnej. W oparciu o taką ewidencję możliwe jest obliczenie wskaźnika nexus.
11.  Czy ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona na bieżąco, tj. od początku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, oraz czy wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu? Tak, Wnioskodawca w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, którą prowadzi od początku prac nad danym kwalifikowanym IP, wyodrębnia na bieżąco koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
12.  Czy:
    
    1.  usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla klienta, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
    2.  Wnioskodawca, wykonując te usługi, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością;
    3.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Wnioskodawca czy zlecający wykonanie tych czynności;
    
    1.  Nie, usługi nie są wykonywane pod kierownictwem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.
    2.  Tak, Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Na mocy zawartej umowy z Klientem Wnioskodawca odpowiada za prawidłowe wykonanie przedmiotu umowy na zasadach określonych w prawie angielskim. Dodatkowo umowa przewiduje, że Wnioskodawca w przypadku niewykonania Umowy w sposób staranny, jest obowiązany do naprawy szkód bez dodatkowego wynagrodzenia.
    3.  Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę oraz ich wykonanie.
13.  Czy usługi na rzecz klienta z Wielkiej Brytanii są/będą wykonywane w Polsce czy w Wielkiej Brytanii, a jeśli w Wielkiej Brytanii to należy wskazać, czy działalność gospodarcza na terenie Wielkiej Brytanii jest prowadzona przez Wnioskodawcę za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840)? Wnioskodawca (polski rezydent podatkowy) wykonuje przedmiotowe usługi przebywając na terytorium Polski. Nie oznacza to, że Wnioskodawca nie podróżuje do Wielkiej Brytanii lub do innych krajów w związku ze świadczeniem usługi, jednak wszelkie podróże mają charakter incydentalny i tymczasowy. Zasadne jest zatem stwierdzenie, że miejscem wykonania usług jest terytorium Polski (na potrzeby ustalenia obowiązków podatkowych w zakresie podatku dochodowego; miejsce świadczenia na potrzeby ustalenia obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca określa zgodnie z zasadami odrębnej ustawy). Wnioskodawca nie prowadzi zakładu w Wielkiej Brytanii.
14.  Czy usługi na rzecz przyszłych kontrahentów (wzmiankowanych we wniosku) będą wykonywane w Polsce, a jeśli nie to czy działalność gospodarcza na terenie kraju kontrahenta będzie prowadzona za pośrednictwem zakładu w rozumieniu odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania? Usługi na rzecz przyszłych kontrahentów będą wykonywane w Polsce na takich samych zasadach, jak na rzecz aktualnego kontrahenta z Wielkiej Brytanii, zatem analogicznie, jak w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 13. Wnioskodawca nie będzie prowadził zakładu w żadnym państwie innym niż Polska.
15.  Czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki – będą dotyczyć każdej z tych zawartych w przyszłości umów? Tak. Wnioskodawca zakłada, że może zawrzeć w przyszłości podobną umowę z innym kontrahentem, niekoniecznie z Wielkiej Brytanii. W związku z tym pragnie, by interpretacja, o którą wnioskuje obejmowała również tę umowę. Wnioskodawca ma świadomość, że jeżeli w kolejnych umowach istotne dla niniejszej sprawy okoliczności i warunki będą się różniły, to otrzymana interpretacja nie będzie miała do nich zastosowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę praw autorskich do oprogramowania na rzecz Klienta, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, kwalifikuje się do opodatkowania 5% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?
2.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca zawrze umowy z innymi kontrahentami niż Klient na warunkach opisanych w stanie faktycznym, dochody osiągnięte z tytułu przeniesienia praw do programu komputerowego na podstawie takich umów kwalifikują się do opodatkowania 5% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Dochód z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę praw autorskich do oprogramowania na rzecz Klienta, ustalony na zasadach przedstawionych w opisie stanu faktycznego jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Wnioskodawca spełnia również wymogi określone w art. 30cb ust. 1 w zw. z art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, zatem jest on uprawniony do korzystania z formy opodatkowania, o którym mowa w art. 30ca ustawy o PIT do tych dochodów.

Ad.2.

Prawo do stosowania formy opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT uzależniona jest od przedmiotu umowy oraz charakterystyki działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Dochód z przeniesienia praw autorskich do oprogramowania w oparciu o umowę zawartej na takich samych warunkach, jak umowa opisana w stanie faktycznym z innym kontrahentem będzie mógł być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT pod warunkiem, że oprogramowanie to będzie również wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności badawczo-rozwojowej oraz że Wnioskodawca będzie prowadził odrębną dla tego prawa własności intelektualnej ewidencję umożliwiającą ustalenie kwalifikowanego dochodu z tego prawa.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 Prawa autorskiego.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 Prawa autorskiego i przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, to jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Prawa do opodatkowania według stawki 5% nie wyklucza fakt współpracy przy tworzeniu oprogramowania z innymi kontrahentami Klienta.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca przyczynia się twórczo do powstania kwalifikowanego IP przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP, zatem w zakresie w jakim to Wnioskodawca wytworzył, rozwinął lub ulepszył oprogramowanie, jest on jego twórcą i przysługują mu z tego tytułu autorskie prawa majątkowe.

Dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania stanowiącego utwór prawnie chroniony, wytwarzanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi więc dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak jednak Wnioskodawca wskazał, w ramach świadczenia usług na rzecz Klienta wykonuje również inne czynności niż wytwarzanie lub rozwijanie oprogramowania. Dzięki prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu poświęconego na wykonanie poszczególnych czynności w ramach zlecenia możliwe jest określenie dochodu z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca może bowiem w oparciu o proporcję czasu wynikającą z ewidencji dokonać podziału przychodów osiągniętych z umowy zawartej z Klientem oraz kosztów uzyskania tych przychodów w celu przyporządkowania kwot do faktu przenoszenia praw autorskich oraz wykonywania innych czynności. Wnioskodawca mogąc w wiarygodny sposób wskazać w odrębnie prowadzonej dla danego prawa własności intelektualnej ewidencji dochód z ich przeniesienia na rzecz Klienta może zastosować stawkę 5% podatku od tych dochodów.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy wskazać, że jeżeli umowa będzie zawarta przez Wnioskodawcę z innym kontrahentem, ale na takich samych warunkach, jak warunki umowy z Klientem (przedstawione w opisie stanu faktycznego), to Wnioskodawca będzie mógł również opodatkować dochody z przeniesienia praw do programu komputerowego w oparciu o taką umowę stawką 5% podatku dochodowego. To, jaki podmiot nabywa prawa do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie ma bowiem znaczenia dla prawa Wnioskodawcy do opodatkowania kwalifikowanego dochodu stawką 5% podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\---------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.  Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.  Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca wytwarza, rozwija oraz modyfikuje programy komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
2.  czynności w zakresie wytwarzania i modyfikowania oprogramowania odbywają się w ramach działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń; Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny, prace mają charakter zorganizowany; wytwarzanie i modyfikowanie oprogramowania odbywa się w ramach działalności twórczej, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,
3.  gdy Wnioskodawca wytwarza oraz gdy modyfikuje oprogramowanie, to tworzy nowy kod będący odrębnym utworem podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania,
5.  Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
6.  Wnioskodawca w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, którą prowadzi od początku prac nad danym kwalifikowanym IP, wyodrębnia na bieżąco każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując  w niniejszej sprawie Wnioskodawca ma prawo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku od dochodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, na zasadach opisanych we wniosku.

Jednocześnie, należy także stwierdzić, że skoro opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu informacje/dane/warunki będą dotyczyć każdej z zawartych w przyszłości umów, powyższe zasady będą obowiązywać Wnioskodawcę także w przypadku tych umów. W konsekwencji, dochody osiągnięte z tytułu przeniesienia praw do programu komputerowego na podstawie takich umów należy uznać za kwalifikujące się do opodatkowania 5% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.