Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.244.2020.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych związanych z realizacją budowy sieci kanalizacyjnej oraz brak opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; kanalizacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2020 r., data nadania 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 24 czerwca 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 czerwca 2020 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.244.2020.1.PS (doręczone w dniu 18 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych związanych z realizacją budowy sieci kanalizacyjnej oraz braku opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych związanych z realizacją budowy sieci kanalizacyjnej oraz braku opodatkowania otrzymanej przez Gminę dotacji.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 czerwca 2020 r., data nadania 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 24 czerwca 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 czerwca 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.244.2020.1.PS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizuje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, usuwania ścieków, a w szczególności w celu poprawy warunków odprowadzania i oczyszczania ścieków. Na podstawie zawartej w dniu 4 marca 2020 roku umowy z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…) przystąpi do realizacji projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w Gminie (…)” w ramach operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” w ramach działania „Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich”.

Cel projektu: wspieranie lokalnego rozwoju poprzez budowę kanalizacji sanitarnej w Gminie. Projekt obejmuje swoim zakresem budowę:

*   kanału sanitarnego grawitacyjnego o długości 894,5 m,

*   31 studni kanalizacyjnych,

*   dwóch zbiornikowych przepompowni ścieków.

W projekcie oprócz głównej sieci kanalizacji sanitarnej zaprojektowano również przyłącza do granic działek z poszczególnymi właścicielami nieruchomości.

Na realizację projektu Gminie przyznano pomoc w wysokości 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji. Gmina ma już zawartą umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji. Wykonawca jest również czynnym podatnikiem VAT. Faktury zakupowe w zakresie realizowanych inwestycji będą wystawione na Gminę.

Po zakończeniu zadania oraz dokonaniu odbioru i przekazaniu do użytkowania, sieć kanalizacyjna zostanie przekazana (…) Zakładowi (…), będącym scentralizowanym z Gminą podatnikiem VAT. Przy użyciu wytworzonej przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej, (…)Zakład (…) podpisze umowy na odbiór nieczystości od mieszkańców Gminy. Wykonywane usługi odprowadzania ścieków są opodatkowane podatkiem VAT. Przy wykorzystaniu wybudowanej sieci kanalizacyjnej nie będą obsługiwane żadne jednostki Gminy.

Od 1 stycznia 2017 r. Gmina wprowadziła skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. W związku z wprowadzeniem skonsolidowanego modelu rozliczeń VAT, czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT (czynności takie Gmina dokonuje notami księgowymi).

Otrzymane dofinansowanie zostanie przeznaczone na sfinansowanie konkretnych czynności wykonywanych w ramach projektu tj. budowy kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…). Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanej dotacji. Bez otrzymanej dotacji w ramach PROW na lata 2014-2020 projekt nie zostałby zrealizowany.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia się z otrzymanych środków po realizacji projektu. Wnioskodawca składa wniosek o płatność do Urzędu Marszałkowskiego Województwa (…). Po pozytywnej weryfikacji wniosku oraz ewentualnej pozytywnej ocenie z kontroli projektu, środki są przekazywane przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Wnioskodawca otrzymuje środki finansowe po wywiązaniu się z zobowiązań umownych i po realizacji projektu oraz pozytywnej ocenie wniosku o płatność. W przypadku niezrealizowania projektu bądź realizacji niezgodnie z umową, dotacja nie zostanie wypłacona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma prawo odliczyć z faktur zakupowych związanych z realizacją projektu w całości (100%) VAT przy budowie sieci kanalizacyjnej w Gminie?
2.  Czy dotację (refundację kosztów) otrzymaną na realizację w/w projektu należy traktować jako dopłatę do ceny i będzie ona zwiększać podstawę opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Gmina może w całości, tj. 100% odliczyć podatek VAT naliczony z faktur zakupowych w związku z realizacją projektu pod nazwą: „Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w Gminie (…)”. VAT naliczony dotyczy następujących wydatków: wykonanie kanalizacji sanitarnej, pełnienie funkcji inspektora nadzoru. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika – Gminę.

Po zakończeniu inwestycji mieszkańcy we własnym zakresie będą przyłączać się do sieci kanalizacyjnej. Gmina nie będzie pośredniczyć w tej budowie, nie będzie też pobierać żadnych wpłat za przyłącza. Sieć kanalizacyjna po wybudowaniu przekazana zostanie na podstawie umowy użyczenia, nieodpłatnie w użytkowanie jednostce gminy (…) (…)w (…) będącym scentralizowanym z Gminą do celów VAT. (…) Zakład (…) w (…), będzie pobierał opłaty za odprowadzenie ścieków od mieszkańców, którzy przyłączą się do sieci. Faktury za odbiór ścieków będą wystawiane z nr NIP Gminy, opodatkowane stawką 8%. (…)Zakład (…) będzie prowadził sprzedaż usług odprowadzania ścieków, następnie przekazywał rejestry sprzedaży oraz rejestry zakupu związanego z bieżącym utrzymaniem kanalizacji, do Gminy, gdzie zbiorczo zostaną przekazane do Urzędu Skarbowego.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, czyli odbiór ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z (…) Zakładem (…) scentralizowanym z Gminą.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności w odniesieniu do analizowanej transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz poniesione wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz mieszkańców będzie wybudowanie kanalizacji sanitarnej.

Reasumując, zdaniem Gminy, koszty związane z budową kanalizacji ściekowej, będą powiązane z opodatkowanymi opłatami za odbiór ścieków od mieszkańców, dlatego Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji.

Ad. 2.

Otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, Gmina przeznaczy na pokrycie kosztów kwalifikowalnych projektu pn: „Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w (…)”. Dotacja jest przeznaczona na pokrycie kosztów kwalifikowalnych do programu, pozostałe koszty będą pokryte ze środków własnych Gminy. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do realizacji projektu. Najpierw Gmina poniesie koszty realizacji inwestycji, rozliczy z Urzędem Marszałkowskim z realizację zadania. Po spełnieniu wszystkich wymogów zawartych w umowie, spełnieniu zakładanych w projekcie wskaźników, zostanie wypłacona Gminie dotacja (refundacja), w wysokości 63,63% kosztów kwalifikowalnych projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wartość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego i od tego, jaki będzie stan prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Gmina w przypadku niezrealizowania projektu będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych zgodnie z umową o dofinansowanie projektu. Reasumując, dofinansowanie unijne nie ma charakteru dopłaty do ceny – finansuje, bowiem projekt oraz nie ma charakteru bezpośredniego – finansuje, bowiem nabycie instalacji przez Gminę. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy dofinansowanie ze środków UE nie podlega opodatkowaniu VAT, dotyczącej budowy sieci kanalizacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020 r., poz. 106, ze zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podkreślenia wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina będzie realizowała projekt pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w Gminie (…)”, na który Gminie przyznano pomoc w wysokości 63,63 % poniesionych kosztów kwalifikowanych. Celem projektu jest wspieranie lokalnego rozwoju poprzez budowę kanalizacji sanitarnej. Wybudowana sieć kanalizacyjna zostanie przekazana (…) Zakładowi (….), będącym podatnikiem VAT scentralizowanym z Gminą. (…) Zakład (…) podpisze umowy na odbiór nieczystości z mieszkańcami Gminy. Wykonywane usługi odprowadzania ścieków są opodatkowane podatkiem VAT. Z wybudowanej sieci kanalizacyjnej nie będą korzystały żadne jednostki Gminy. Otrzymane dofinansowanie zostanie przeznaczone na sfinansowanie konkretnych czynności, tj. budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…). Bez otrzymanej dotacji projekt nie zostałby zrealizowany. W przypadku niezrealizowania projektu bądź realizacji niezgodnie z umową, dotacja nie zostanie wypłacona.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z fakturami zakupowymi dotyczącymi budowy sieci kanalizacyjnej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina w związku z wykonywaniem czynności z zakresu odprowadzania ścieków będzie prowadzić działalność gospodarczą za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej – ZUK, a tym samym będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jak oświadczył Wnioskodawca, z wybudowanej sieci kanalizacyjnej nie będą korzystały żadne jednostki Gminy, a wykonywane usługi odprowadzania ścieków są opodatkowane podatkiem VAT.

Podsumowując, Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych związanych z realizacją projektu polegającą na budowie sieci kanalizacyjnej. Zaznaczenia wymaga, że Wnioskodawca będzie mógł zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii opodatkowania podatkiem VAT dotacji przyznanej na realizację projektu.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem, dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”. W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach: C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu oraz C-353/00 z dnia 13 czerwca 2002 r. Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Commissioners of Customsand Excise. I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W analizowanym przypadku otrzymane dofinansowanie stanowi dofinansowanie wyłącznie na realizację projektu pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w gminie (…)”. Realizacja przedmiotowego projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dotacji na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku. W przypadku niezrealizowania ww. projektu bądź realizacji niezgodnie z umową, polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Z opisu sprawy, wynika że Wnioskodawca podpisze z mieszkańcami Gminy tylko umowy na odbiór ścieków (usługi odprowadzania ścieków), co oznacza, że dofinansowanie, które może zostać przeznaczone tylko na realizację projektu dotyczącego budowy kanalizacji sanitarnej (usługi budowlane) nie ma wpływu na cenę świadczonych usług. Tym samym dofinansowanie nie ma charakteru dopłaty do ceny świadczonych usług – finansuje bowiem konkretny projekt – nabycie instalacji przez Gminę.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania na realizację ww. projektu, w tak przedstawionym opisie sprawy – nie dojdzie do sytuacji, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, ponieważ otrzymana dotacja stanowić będzie dofinansowanie wyłącznie realizacji projektu pn.: „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) w gminie (…)”. W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania, będzie ono stanowiło dotację kosztową przedmiotowego projektu. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadania i nie będzie stanowiło dla Gminy wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, w związku z tym, że dofinansowanie będące przedmiotem wniosku będzie wyłącznie dofinansowaniem do realizacji przedmiotowego zadania oraz dofinansowanie to nie ma wpływu na cenę świadczonych przez Gminę usług – to nie będzie ono stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, dofinansowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.