Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-785/15-4/UG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez dzierżawcę w związku z rozwiązaniem umowy i wypłatą odstępnego.
Słowa kluczowe: odstąpienie-odstąpienie od umowy; odszkodowania; opodatkowanie; umowa; usługi; świadczenie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § l i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI Z O.O., przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez dzierżawcę w związku z rozwiązaniem umowy i wypłatą odstępnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez dzierżawcę w związku z rozwiązaniem umowy i wypłatą odstępnego. Wniosek uzupełniono w dniu 13 stycznia 2016 r. o informacje doprecyzowujące zaistniały stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka), jest spółką zarządzającą Portem (…) (dalej: Port ). Wnioskodawca w roku 2001 zawarł umowę dzierżawy (dalej: Umowa) z polskim podmiotem (dalej: Dzierżawca). Umowa była od momentu jej zawarcia wielokrotnie aneksowana. Na mocy Umowy oraz aneksów do Umowy, Wnioskodawca w zamian za określone wynagrodzenie, oddał w dzierżawę część należącego do niego terenu. Zgodnie z Umową, Dzierżawca teren ten wykorzystywał w prowadzonej przez siebie działalności, polegającej na zarządzaniu parkingami położonymi wokół Portu. Na podstawie Umowy, Dzierżawca, w ramach prowadzonej działalności, mógł wykorzystywać dzierżawioną powierzchnię dla świadczenia usług parkingowych oraz innych usług związanych z parkowanymi tam samochodami. Dzierżawca zobowiązał się do prowadzenia parkingu czynnego przez 24 godziny na dobę i dostępnego dla pojazdów przybywających do Portu. Dzierżawca na własny koszt dokonał montażu odpowiednich urządzeń i systemów, niezbędnych dla prawidłowego świadczenia usług parkingowych. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za wydzierżawienie terenu zostało co do zasady określone jako procent od uzyskanego przez Dzierżawcę przychodu netto (nie mniej jednak niż kwota ustalona w Umowie). Ustalenia między stronami zakładały, iż dzierżawa będzie trwała do maja 2016 r. Jednakże, w związku z tym, że Umowa była zawarta kilkanaście lat temu, zasady rozliczeń określone w Umowie oraz aneksach do Umowy odbiegały od zasad stosowanych obecnie przez Spółkę z innym podmiotem zarządzającym pozostałymi parkingami na terenie Portu. Po przeanalizowaniu sytuacji Spółka stwierdziła, że istnieją możliwości zwiększenia przychodów w związku z użytkowaniem parkingów wokół Portu, jednak w istniejącej formule umownej i w związku z brakiem zgody przez Dzierżawcę na zmianę zasad rozliczeń, zwiększenie przychodów Spółki było niemożliwe bez rozwiązania Umowy. Dodatkowo, Spółka od ponad dwóch lat prowadzi intensywny program inwestycyjny związany z rozbudową i modernizacją infrastruktury parkingowej wokół Portu. Inwestycja ma charakter zmiany infrastruktury parkingowej również na terenie dzierżawionym przez Dzierżawcę. Zmiany dotyczą głównie zasad organizacji ruchu, systemu pobierania opłat. W efekcie, parkingi położone na terenie Dzierżawcy, przed rozwiązaniem Umowy były rozliczane poprzez dwa niezależne systemy poboru opłat. Fakt ten wpływał niekorzystnie na komfort obsługi pasażerów korzystających z Portu.

Ponadto, administrowanie parkingami przez Dzierżawcę nie było z punktu widzenia Spółki w pełni satysfakcjonujące. Z powyższych przyczyn, Spółka zdecydowała o rozwiązaniu Umowy z Dzierżawcą już od października 2015 r.

Strony w październiku 2015 r. zawarły porozumienie (dalej: Porozumienie), na mocy którego Umowa (wraz z aneksami) została rozwiązana na skutek zgodnego oświadczenia stron. Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawca został zobowiązany do wypłaty na rzecz Dzierżawcy odstępnego za przedterminowe rozwiązanie Umowy (dalej: Odstępne). Kwota odstępnego została ustalona w kwocie netto, do której został doliczony podatek VAT obliczony według stawki 23%. Dzierżawca wystawił na rzecz Spółki fakturę tytułem „Odstępne za wcześniejsze rozwiązanie umowy”. Na fakturze usługa została opodatkowana stawką 23% VAT.

W piśmie z dnia 13 stycznia 2016 r. będącym uzupełnieniem wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;
2.  opisana nieruchomość gruntowa była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych (wynajmu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Dzierżawcę w związku z rozwiązaniem Umowy i wypłatą Odstępnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Dzierżawcę w związku z rozwiązaniem Umowy i wypłatą Odstępnego.

Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia jest uzależnione od następujących przesłanek:

*   przedmiotem transakcji jest towar bądź usługa,
*   towar bądź usługa jest wykorzystywana przez przedsiębiorcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do niniejszej sprawy należy zatem zauważyć, iż dla uznania, że Spółce w związku z zapłatą Odstępnego za wcześniejsze rozwiązanie Umowy przysługuje prawo do odliczenia VAT konieczne jest ustalenie, czy kwota Odstępnego może być traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usługi oraz czy usługa ta jest związana z działalnością opodatkowaną Spółki.

W takim kontekście należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższym, pojęcie świadczenia usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. W przypadku więc, gdy określonemu zespołowi czynności nie będzie można przypisać charakteru dostawy towarów, właściwym będzie jego sklasyfikowanie jako świadczenia usług. Określone w ten sposób pojęcie ma niezwykle szeroki zakres, ze swej istoty nakazujący uznawać za świadczenie usług czynności, których przedmiotem nie jest dostawa towaru.

Możliwość opodatkowania aktywności podatnika jako usługi uzależniona jest od wystąpienia czynności świadczenia. „Świadczyć” zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego oznacza wykonać coś na czyjąś rzecz, termin „świadczenie” z kolei należy rozumieć jako obowiązek wykonania czegoś. Dodatkowo, jako świadczenie usług klasyfikuje się również powstrzymanie się od dokonania określonej czynności. Nie zawsze jest zatem konieczne, aby dany podmiot podejmował określoną aktywność. Za usługę na gruncie VAT można również uznać powstrzymanie się od danego działania.

Dla uznania, że w konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług konieczne jest zaistnienie bezpośredniego konsumenta, odbiorcy usługi, beneficjenta świadczenia, czyli podmiotu, który odnosi bezpośrednie korzyści związane z uzyskiwaniem świadczenia od innej jednostki. Jeżeli czynność dokonana przez jednostkę nie przyniesie korzyści o charakterze majątkowym konkretnemu podmiotowi, nie może być mowy o świadczeniu usług.

Organy podatkowe w podobny sposób rozumieją pojęcie świadczenia usług. W odniesieniu do kwalifikacji danego świadczenia jako czynności stanowiącej świadczenie usług opodatkowane na gruncie ustawy VAT, powszechnie wskazuje się, iż przy określeniu czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie oraz czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 kwietnia 2014 r., nr IPTPP1/443-166/14-2/MW). Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest ustalenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa klasyfikuje do zbioru usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Kwestia ta ma szczególnie istotne znaczenie przy takich świadczeniach, których istotą jest zaniechanie, powstrzymywanie się od określonych czynności. Jeżeli zaniechanie pewnych czynności za odstępnym przynosiłoby wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy VAT uznane za usługę. Ponadto, w rozumieniu ustawy zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji należy uznać za świadczenie usług wówczas, gdy odbywają się w ramach stosunków obligacyjnych. Zatem, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego, Spółka pragnie wskazać, iż w jej ocenie Odstępne należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Kwotę wypłacaną na rzecz Dzierżawcy należy bowiem uznać za wynagrodzenie w związku z usługą polegającą na zaniechaniu świadczenia czynności, które były przedmiotem Umowy. W przedmiotowej sprawie Dzierżawca otrzyma kwotę Odstępnego, które będzie de facto stanowić wynagrodzenie za zaniechanie realizacji usług będących przedmiotem Umowy. Odstępne wypłacone na podstawie Porozumienia stanowić zatem będzie wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT - świadczenie usług polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od wykonania określonej czynności.

Odstępne jest związane z uzyskaniem korzyści przez Spółkę w postaci uzyskania zgody na wcześniejsze rozwiązanie Umowy, co stanowi świadczenie wykonane przez Dzierżawcę na rzecz Spółki. Można wskazać na bezpośrednie powiązanie pomiędzy wypłatą Odstępnego a świadczeniem wzajemnym. Odstępne określone w Porozumieniu będzie dla Dzierżawcy zapłatą z tytułu zaniechania wykonania czynności określonych w Umowie i będzie tym samym stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazał, iż pogląd, zgodnie z którym odstępne w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy powinno być na gruncie ustawy VAT traktowane jako zapłata za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, jest powszechnie akceptowany przez organy podatkowe. Dla przykładu można wskazać na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 października 2014 r., nr IPPP1/443-1083/14-2/AW, w której za prawidłowe uznano stanowisko, iż: „(\`(...)\`) przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu najmu na wniosek leasingobiorcy/najemcy za zgodą Wnioskodawcy stanowi świadczenie usługi, bowiem poprzez wyrażenie zgody na rozwiązanie umowy Spółka zrzeka się de facto dalszych roszczeń o zapłatę kolejnych rat leasingowych/czynszu najmu jakie by jej przysługiwały w przypadku kontynuowania umowy. Niemniej jednak, za zrzeczenie się tych roszczeń Spółka otrzymuje wynagrodzenie od leasingobiorcy/najemcy, stąd można wskazać, że między otrzymaną zapłatą a wykonaniem świadczenia istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. W konsekwencji - zdaniem Wnioskodawcy - pobierana opłata stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi i powinna być opodatkowana VAT”.

Tożsamy pogląd wyrażono również m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2014 r., nr IPPP1/443-1234/13-2/AP: „(\`(...)\`) wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy nie można zatem uznać za zadośćuczynienie. Stanowi ono bowiem formę wynagrodzenia za jego działanie - tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Zatem zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy najmu), za którą Spółka otrzymuje określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności przez Najemcę, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodę na rozwiązanie zawartej umowy najmu - co stanowi korzyść dla Najemcy - należy traktować jako określone świadczenie usług przez Spółkę, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za które Spółka otrzyma wynagrodzenie. Spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności przez Najemcę, a otrzymaniem przez niego świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Stanowisko, zgodnie z którym kwota wypłacana z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, można również odnaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku NSA z 7 lutego 2014r., sygn. I FSK 1664/12, wskazano: „To, iż w rozpoznawanej sprawie najemca wypłaca kwotę pieniężną wynajmującemu z powodu wcześniejszego rozwiązania umowy, nie zmienia sensu i konsekwencji płynących z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, iż wypłata ta wywodzi się z tego samego źródła, którym jest umowa najmu. Oznacza to, że (\`(...)\`) nie mamy w sprawie do czynienia z odszkodowaniem, które należy rozumieć w oderwaniu od samego najmu, jako czynności niewątpliwie objętej zakresem art. 5 ust. 1 u.p.t.u”.

Uwzględniając powyższe, w przedmiotowej sprawie Odstępne wypłacane na podstawie Porozumienia słusznie zostało przez strony Porozumienia uznane za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Spełniony jest zatem pierwszy z warunków określonych w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, wskazujący, iż dla powstania prawa do odliczenia konieczne jest, aby przedmiotem transakcji była dostawa towarów lub świadczenie usług.

W ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie bez wątpienia spełniony jest również drugi z warunków wskazanych w tym przepisie, odnoszący się do związku wydatku z działalnością opodatkowaną. W przedstawionym stanie faktycznym wydatek na wypłatę Odstępnego wiąże się z działalnością gospodarczą Spółki, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wypłacone Odstępne jest bowiem związane z Umową oraz Porozumieniem, które odnoszą się do działalności Spółki w zakresie oddania w dzierżawę określonego terenu należącego do Spółki, która to czynność podlegała opodatkowaniu VAT. Należy zatem uznać, iż wydatek w postaci zapłaty Odstępnego w związku z Porozumieniem jest wydatkiem związanym z działalnością opodatkowaną, zaś usługa Dzierżawcy na rzecz Spółki (zaniechanie realizacji Umowy), z którą związana była płatność Odstępnego, została wykorzystana na potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy można uznać, że w niniejszym przypadku spełnione są przesłanki warunkujące powstanie po jego stronie prawa do odliczenia VAT w związku z zapłaconym na rzecz Dzierżawcy Odstępnym. Wypłatę Odstępnego należy uznać za wynagrodzenie za świadczenie usług, które są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej na gruncie ustawy VAT.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, będzie ona uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Dzierżawcę w związku z rozwiązaniem Umowy i wypłatą Odstępnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w roku 2001 zawarł umowę dzierżawy. Na mocy Umowy oraz aneksów do Umowy. Wnioskodawca, w zamian za określone wynagrodzenie, oddał w dzierżawę część należącego do niego terenu. Zgodnie z Umową, Dzierżawca teren ten wykorzystywał w prowadzonej przez siebie działalności, polegającej na zarządzaniu parkingami położonymi wokół Portu. Na podstawie Umowy, Dzierżawca w ramach prowadzonej działalności, mógł wykorzystywać dzierżawioną powierzchnię dla świadczenia usług parkingowych oraz innych usług związanych z parkowanymi tam samochodami. Dzierżawca zobowiązał się do prowadzenia parkingu czynnego przez 24 godziny na dobę. Dzierżawca na własny koszt dokonał montażu odpowiednich urządzeń i systemów, niezbędnych dla prawidłowego świadczenia usług parkingowych. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za wydzierżawienie terenu zostało co do zasady określone jako procent od uzyskanego przez Dzierżawcę przychodu netto (nie mniej jednak niż kwota ustalona w Umowie). Ustalenia między stronami zakładały, że dzierżawa będzie trwała do maja 2016 r. Jednakże, w związku z tym, że Umowa była zawarta kilkanaście lat temu, zasady rozliczeń określone w Umowie oraz aneksach do Umowy odbiegały od zasad stosowanych obecnie przez Spółkę z innym podmiotem zarządzającym pozostałymi parkingami. Po przeanalizowaniu sytuacji Spółka stwierdziła, że istnieją możliwości zwiększenia przychodów w związku z użytkowaniem parkingów wokół Portu, jednak w istniejącej formule umownej i w związku z brakiem zgody przez Dzierżawcę na zmianę zasad rozliczeń, zwiększenie przychodów Spółki było niemożliwe bez rozwiązania Umowy. Dodatkowo, Spółka od ponad dwóch lat prowadzi intensywny program inwestycyjny związany z rozbudową i modernizacją infrastruktury parkingowej wokół Portu. Inwestycja ma charakter zmiany infrastruktury parkingowej również na terenie dzierżawionym przez Dzierżawcę. Zmiany dotyczą głównie zasad organizacji ruchu, systemu pobierania opłat. W efekcie, parkingi położone na terenie Dzierżawcy, przed rozwiązaniem Umowy były rozliczane poprzez dwa niezależne systemy poboru opłat. Z powyższych przyczyn, Spółka zdecydowała o rozwiązaniu Umowy z Dzierżawcą już od października 2015 r.

Strony w październiku 2015 r. zawarły porozumienie, na mocy którego Umowa (wraz z aneksami) została rozwiązana na skutek zgodnego oświadczenia stron. Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawca został zobowiązany do wypłaty na rzecz Dzierżawcy odstępnego za przedterminowe rozwiązanie Umowy. Kwota odstępnego została ustalona w kwocie netto, do której został doliczony podatek VAT obliczony według stawki 23%.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem zapytania była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych (wynajmu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez dzierżawcę w związku z rozwiązaniem umowy i wypłatą odstępnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie sie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie sie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie sie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać sie może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie sie od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, ze oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, ze kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorca, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczona jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, ze aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, ze termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie o podatku od towarów i usług. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

I tak, z postanowień art. 361 § 1 ww. ustawy wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkoda. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania sie od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści sie w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem wypłacone wynagrodzenie stanowi formę zapłaty za określone działanie Wydzierżawiającego – tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą Wydzierżawiający otrzymuje określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że czynność wydzierżawiającego w postaci zgody na przedterminowe rozwiązanie umowy dzierżawy wynikające z zawartego porozumienia stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za tę usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ww. czynność nie została wymieniona w przepisach podatku od towarów i usług jako czynność objęta zwolnieniem przedmiotowym.

Z cytowanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek (bezpośredni lub pośredni) zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W związku z tym należy dokonać oceny, czy nabycie przez Wnioskodawcę usługi związanej z wcześniejszym rozwiązaniem zawartej umowy dzierżawy służy – pośrednio bądź bezpośrednio - wykonywanej działalności opodatkowanej przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, gdyż jak wskazał Wnioskodawca:

1.  jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;
2.  opisana nieruchomość gruntowa była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych (wynajmu).

Zatem w związku ze spełnieniem przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy oraz brakiem zaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy (w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2), Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury wystawionej przez Dzierżawcę dotyczącej płatności należnej od Wnioskodawcy dokumentującej opłatę wynikającą z zawartego porozumienia o przedterminowym rozwiązaniu umowy dzierżawy.

Zauważa się, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku oraz jego uzupełnieniu opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Dzierżawcę w związku z rozwiązaniem umowy i wypłatą odstępnego. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie kosztów uzyskania przychodów zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § l ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.