Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-361/14-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-05
Teza: Czy w wyniku zawarcia pisemnej umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na innego wspólnika spółki osobowej - spółki jawnej, za odpłatnością o równowartości nominalnej wniesionego wkładu xxx zł, jako wspólnik dokonujący opisanej sprzedaży, uwzględniając zapisy art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 22 ust. 1ww. ustawy, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji?
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; udział-zwrot udziałów; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia udziałów w spółce jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 27 października 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymała od męża w drodze umowy darowizny xxx udziałów w spółce "X" spółka z o.o., o łącznej wartości xxx zł. Z uwagi na rozdzielność majątkową jaką Wnioskodawczyni posiada z mężem, darowizna weszła do Jej majątku osobistego. Darowizna została zgłoszona do Urzędu Skarbowego, przy czym Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z tytułu objęcia udziałów w drodze darowizny, Wnioskodawczyni stała się jednym z 4 wspólników spółki "X" spółka z o.o. Po dwóch latach, w grudniu 2013 r., "X" spółka z o.o. przekształciła się w spółkę osobową (spółkę jawną) o nazwie "XX" spółka jawna, która nadal kontynuuje działalność jako następca prawny w zmienionej formie prawnej, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, posiadane udziały Wnioskodawczyni o wartości nominalnej w kapitale zakładowym w wysokości xxx zł stały się wkładem pieniężnym w spółce jawnej o wartości xxx zł, który zgodnie z umową spółki jawnej, wniosła do spółki. Wkłady pozostałych 3 wspólników wynoszą xxx zł.

Aktualnie Wnioskodawczyni rozważa możliwość wystąpienia ze spółki jawnej i przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na innego wspólnika spółki, za odpłatnością o równowartości wniesionego wkładu xxx zł . Wówczas spółka posiadałaby 3 wspólników, a łączna suma wkładów wspólników nie ulegnie zmianie. Rozważana zmiana związana z przeniesieniem praw i obowiązków na innego wspólnika, w żaden sposób nie wpłynie na zmianę majątku spółki jawnej. Umowa spółki jawnej przewiduje przeniesienie praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej na inną osobę, po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników. Wnioskodawczyni ma wstępne potwierdzenie uzyskania takiej zgody. Wystąpienie ze spółki jawnej nie będzie powiązane z rozpoczęciem przez Nią innej działalności gospodarczej. Aktualnie Wnioskodawczyni rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach ogólnych, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku zawarcia pisemnej umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na innego wspólnika spółki osobowej - spółki jawnej, za odpłatnością o równowartości nominalnej wniesionego wkładu xxx zł, oprócz konieczności zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez nabywającego wspólnika w wysokości 1 % od całej kwoty sprzedaży (art. 7 ust. 1 pkt b ustawy o PCC), jako wspólnik dokonujący opisanej sprzedaży, uwzględniając zapisy art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 22 ust. 1 wymienionej ustawy, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Wnioskodawczyni, w części dotyczącej dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie odpowiedzi na zadane pytanie, w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 10 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 K.s.h). Powyższe unormowania dopuszczają możliwość przeniesienia udziału jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółkach osobowych na pozostałych wspólników lub osoby trzecie, gdy umowa spółki tak stanowi. W przypadku spółki osobowej, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem – „XX” spółka jawna, umowa dopuszcza taką możliwość po uzyskaniu zgody pozostałych wspólników. Przeniesienie praw i obowiązków powinno nastąpić na podstawie pisemnej umowy, która podlega zgłoszeniu do rejestru przedsiębiorców KRS. Z wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej wiąże się odzyskanie wniesionego przez niego do spółki wkładu finansowego, który został uwidoczniony w umowie spółki jawnej oraz w księgach rachunkowych. Wysokość wkładu w spółce nie ulegnie zmianie, o ile nowy wspólnik wypłaci występującemu wspólnikowi kwotę równowartości wniesionego wkładu.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z tej spółki.

Z kolei z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 wymienionej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Uwzględniając te przepisy, kosztami uzyskania przychodów wynikających z odzyskania wniesionego przez Wnioskodawczynię wkładu finansowego do spółki jawnej, będzie wartość nominalna tego wkładu w wysokości xxx zł, określona w umowie spółki jawnej.

Reasumując, dochodem ze zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej - spółki jawnej, będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży a kosztami uzyskania przychodów. W przypadku wniesienia do spółki jawnej wkładu xxx zł i uzyskania przychodu wynikającego z wystąpienia z tej spółki w kwocie xxx zł, dochód nie wystąpi, więc transakcja nie będzie opodatkowana z tego tytułu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ten ("zerowy") podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego. W świetle powołanych przepisów, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (spółki jawnej), za kwotę równowartości nominalnej wniesionego do spółki wkładu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 8 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Przy czym, w myśl art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 ww. ustawy, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Z kolei, art. 28 K.s.h. precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W świetle powyższych regulacji majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Natomiast w myśl art. 65 § 1 K.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 ww. ustawy). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Zasadą jest, że udział powinien być wypłacony w pieniądzu. Jednak w przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników spółki jawnej, wypłata udziału kapitałowego może nastąpić poprzez wydanie nabytych lub wytworzonych w trakcie trwania spółki środków trwałych i innych składników majątku w naturze.

Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie posiada zdolności podatkowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn, zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z tą zasadą, dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 16 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 11 tej ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

W przepisie tym ustawodawca wprost zapisał, że wyłączeniu z opodatkowania w przypadku wypłaty udziału kapitałowego podlega przypadająca na występującego wspólnika różnica między przychodem spółki a kosztami jego uzyskania, pomniejszona o wypłaty dokonane wcześniej z tytułu udziału w spółce. To oznacza, że dochód z udziału w spółce, opodatkowany w każdym roku, od którego odprowadzono zaliczki na podatek, bez względu na to, czy pozostał w spółce niewypłacony, czy też jako przekazany na inne kapitały – został wyłączony z opodatkowania przy obliczeniu udziału kapitałowego stanowiącego źródło przychodu w momencie jego wypłaty. Wyłączeniu podlega zatem jedynie ten dochód.

Stosownie do treści art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 27 października 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymała od męża w drodze umowy darowizny xxx udziałów w Spółce z o.o., o łącznej wartości xxx zł. Z uwagi na rozdzielność majątkową jaką Wnioskodawczyni posiada z mężem, darowizna weszła do Jej majątku osobistego. Z tytułu objęcia udziałów w drodze darowizny, Wnioskodawczyni stała się jednym z 4 wspólników Spółki z o.o. Po dwóch latach, w grudniu 2013 r., Spółka z o.o. przekształciła się w spółkę osobową (spółkę jawną), która nadal kontynuuje działalność jako następca prawny w zmienionej formie prawnej, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, posiadane udziały Wnioskodawczyni o wartości nominalnej w kapitale zakładowym w wysokości xxx zł stały się wkładem pieniężnym w spółce jawnej o wartości xxx, który zgodnie z umową spółki jawnej, wniosła do spółki. Wkłady pozostałych 3 wspólników wynoszą xxx zł.

Aktualnie Wnioskodawczyni rozważa możliwość wystąpienia ze spółki jawnej i przeniesienia ogółu prawi obowiązków wspólnika na innego wspólnika spółki, za odpłatnością o równowartości wniesionego wkładu xxx zł. Wówczas spółka posiadałaby 3 wspólników, a łączna suma wkładów wspólników nie ulegnie zmianie. Rozważana zmiana związana z przeniesieniem praw i obowiązków na innego wspólnika, w żaden sposób nie wpłynie na zmianę majątku spółki jawnej. Umowa spółki jawnej przewiduje przeniesienie praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej na inną osobę, po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników. Wnioskodawczyni ma wstępne potwierdzenie uzyskania takiej zgody. Wystąpienie ze spółki jawnej nie będzie powiązane z rozpoczęciem przez Nią innej działalności gospodarczej. Aktualnie Wnioskodawczyni rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach ogólnych, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy, stwierdzić należy, że wypłata Wnioskodawcy środków finansowych z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej, której był wspólnikiem, stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej w momencie wypłaty tych środków, przy czym do przychodów tych nie zalicza się – stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tej części otrzymanych środków pieniężnych, które stanowią równowartość uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi w myśl art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Przy obliczaniu dochodu należy posłużyć się wykładnia przepisu art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej środki pieniężne nie przekroczą wartości określonej w przepisie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w skutków podatkowych wystąpienia ze spółki jawnej, należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki jawnej.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi więc ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.