Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.272.2025.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-01
Teza: W zakresie ustalenia, czy zawiadomienie ZAW; RD złożone
przez Spółkę nie wywołało żadnych skutków prawnych, tj.
Wnioskodawca nigdy nie wszedł w reżim opodatkowania
Estońskim CIT, i Wnioskodawca może ponownie złożyć
zawiadomienie ZAW; RD o wyborze opodatkowania ryczałtem
od dochodów spółek przed upływem terminu określonego w
art. 28I ust. 2 CIT.
Słowa kluczowe: okres
opodatkowanie
ryczałt
udział
zawiadomienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Obowiązki podatnika wybierającego opodatkowanie
ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot
opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28l-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowy od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2025 r. wpłynął Państwa o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    (...) sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką kapitałową,
    podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3
    ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z
    2025 r. poz. 278, dalej: „Ustawa o CIT”). Spółka jest członkiem grupy A (dalej: „Grupa A”),
    która składa się z wielu podmiotów powiązanych oraz działa głównie na rynku (...). Ze
    względu na specyfikę branży, wiele z podmiotów powiązanych z Grupy A, tj. spółek, ma
    charakter celowy, co oznacza, że są one dedykowane realizacji konkretnych zadań.
    Spółka planowała przystąpić do opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek
    (dalej: „Estoński CIT”). W tym celu, w (...) r., Spółka złożyła do właściwego Naczelnika
    Urzędu Skarbowego zawiadomienie ZAW-RD. Zawiadomienie zostało złożone w dobrej
    wierze po dokonanej uprzednio analizie spełnienia przez Spółkę przesłanek, o których
    mowa w art. 28j Ustawy o CIT. Jednakże, w trakcie przygotowań do rozliczenia rocznego
    CIT za (...) r., (...) r., Spółka zauważyła, że posiada udziały w innej spółce, przez co na
    moment złożenia ZAW-RD nie spełniała warunku tzw. „płaskiej struktury udziałowej”,
    określonego w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, który stanowi, że opodatkowaniu
    Estońskim CIT może podlegać podatnik, m.in. jeżeli nie posiada udziałów (akcji) w kapitale
    innej spółki. W związku z tym, w momencie składania ZAW-RD, Spółka nie miała
    uprawnienia do zmiany formy opodatkowania.
    W związku z ustaleniem, że od (...) r., w ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie mogła rozliczać
    się w formie Estońskiego CIT, ponieważ nie uzyskała prawa do korzystania z tej formy
    opodatkowania, jest ona zobowiązana do rozliczenia podatku dochodowego od osób
    prawnych (dalej: „CIT”) zgodnie z zasadami ogólnymi. W tych okolicznościach, w ocenie
    Wnioskodawcy, złożone w (...) r. zgłoszenie ZAW-RD okazało się materialnie bezzasadne i
    nie mogło wywrzeć skutków prawnych.
    Spółka jest nadal zainteresowana rozliczaniem CIT w formie Estońskiego CIT i planuje
    ponowne przystąpienie do systemu opodatkowania Estońskim CIT w momencie, w którym
    będzie spełniać wszystkie warunki określone w art. 28j oraz 28k Ustawy o CIT.
    Na gruncie powyższego powstała wątpliwość, czy w zaistniałym stanie faktycznym [winno
    być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym] prawidłowe jest stwierdzenie, że
    wcześniejsze złożenie przez Spółkę zawiadomienia ZAW-RD nie wywołało skutków
    prawnych, tj. Wnioskodawca nigdy nie wszedł w reżim Estońskiego CIT, a w konsekwencji,
    czy Spółka może ponownie złożyć zawiadomienie
    ZAW-RD przed upływem terminu określonego w art. 28I ust. 2 Ustawy o CIT (tj. po upływie
    trzech lat podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy następujących po
    roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania ryczałtem).

## Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym [winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym]
    prawidłowe jest uznanie, że zawiadomienie ZAW-RD złożone przez Spółkę nie wywołało
    żadnych skutków prawnych, tj. Wnioskodawca nigdy nie wszedł w reżim opodatkowania
    Estońskim CIT, i Wnioskodawca może ponownie złożyć zawiadomienie ZAW-RD o wyborze
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem terminu określonego w
    art. 28I ust. 2 CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, po spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 28j oraz
    28k Ustawy o CIT, będzie on uprawniony do wyboru opodatkowania w formie Estońskiego
    CIT oraz do skutecznego złożenia zawiadomienia ZAW-RD, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7
    Ustawy o CIT.
    W ocenie Spółki, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym [winno być: stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym] wobec Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowanie okres karencji
    określony w art. 28I ust. 2 Ustawy o CIT w związku z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a Ustawy o CIT,
    przewidujący wyłączenie możliwości dokonania wyboru opodatkowania Estońskim CIT
    przez okres trzech lat podatkowych (ale nie mniej niż 36 miesięcy) od momentu utraty
    uprawnienia do opodatkowania ryczałtem.
    W ocenie Wnioskodawcy, nie utracił on prawa do opodatkowania Estońskim CIT, ponieważ
    zawiadomienie ZAW-RD zostało złożone nieskutecznie.
    Tym samym, w ocenie Spółki, może ona ponownie złożyć ZAW-RD, bez upływu 3 letniego
    okresu karencji, określonego w art. 28l ust. 2 w związku z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a Ustawy
    o CIT ustawy o CIT, o ile będzie spełniała pozostałe warunki określone w Ustawie o CIT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości
    swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
    Jak wynika z art. 28j ust. 1 pkt 2-7 Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać
    podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
      podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
      usług, pochodzi:
      a) z wierzytelności,
      b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
      c) z części odsetkowej raty leasingowej,
      d) z poręczeń i gwarancji,
      e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych
        praw,
      f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
      g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
        przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość
        dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
      a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na
        pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego
        podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku,

        gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy
        kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku
        podatkowym, lub
      b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
        przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu
        wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż
        umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami,
        akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych
        wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób
        fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października
        1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004
        r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;
    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki
      akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej,
      której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie
      osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do
      otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z
      wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
      inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
      spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z
      prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent
      fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
      powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
      MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
      do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego
      miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
      Rokiem podatkowym przyjętym przez Spółkę jest rok kalendarzowy. W myśl art. 28I
      ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego
      opodatkowania z końcem:
        1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w
          przypadku, gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania
          ryczałtem;
        3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków,
          o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;
        4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
          a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j
            ust. 1 pkt 4-6,
          b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg
            podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
          c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo
            podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci
            przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:
            - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
              opodatkowany ryczałtem albo

            - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
              przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
              sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których
              mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z
              przejmowanymi składnikami majątku,
            - podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub
              podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia
              wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
              zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest
              opodatkowany ryczałtem.
    Z kolei w art. 28I ust. 2 Ustawy o CIT stanowi, że w przypadku utraty prawa do
    opodatkowaniem ryczałtem podatnik może złożyć ponowne zawiadomienie, o którym
    mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7, po upływie 3 lat podatkowych, jednak nie wcześniej niż po
    upływie 36 miesięcy, następujących po roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił
    prawo do opodatkowania ryczałtem.
    Wybór Estońskiego CIT.
    Podatnik może zdecydować się na opodatkowanie w formie Estońskiego CIT, składając
    ZAW-RD o wyborze Estońskiego CIT do odpowiedniego Naczelnika urzędu skarbowego do
    końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być stosowany
    Estoński CIT, pod warunkiem spełnienia wymagań określonych w ustawie o CIT.
    Istotne jest, aby podatnik na moment złożenia ZAW-RD spełniał łącznie wszystkie warunki
    określone w Ustawie o CIT, co pozwoli na skuteczny wybór opodatkowania w formie
    Estońskiego CIT.
    Warunek posiadania tzw. „płaskiej struktury udziałowej”.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, opodatkowaniu w formie Estońskiego CIT
    może podlegać podatnik, który nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów
    uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu
    praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, a także innych praw majątkowych
    związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent
    fundacji, trustu lub innego podmiotu, bądź stosunku prawnego o charakterze
    powierniczym.
    W związku z powyższym, jednym z wymogów dla podatnika zamierzającego wybrać formę
    opodatkowania Estońskim CIT, jest posiadanie tzw. „płaskiej struktury udziałowej”.
    Na dzień złożenia formularza ZAW-RD, Wnioskodawca posiadał udziały w innych spółkach
    kapitałowych, co skutkowało niespełnieniem warunku tzw. „płaskiej struktury udziałowej”.
    W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, zawiadomienie złożone przez niego w styczniu 2025 r.
    zostało złożone nieskutecznie i nie wywołało skutków prawnych w postaci rozpoczęcia
    opodatkowania ryczałtem od dnia w nim wskazanego.
    Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) m.in.:
    - z dnia 21 lutego 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.26.2025.1.MK: „Skoro bowiem Spółka
      w momencie złożenia zawiadomienia, tj. w dniu 5 września 2024 r. nie spełniała
      wszystkich przesłanek niezbędnych do nabycia prawa do opodatkowania ryczałtem od
      dochodów spółek (jak wynika z wniosku nie spełnia warunku wynikającego z art. 28j
      ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT), to nie mogła złożyć tego Zawiadomienia skutecznie, a w
      konsekwencji być również opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.”,
    - z dnia 27 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.241.2024.1.MBD: „Zatem, mając na
      uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro Spółka w momencie złożenia
      Zawiadomienia, jak również w dniu wskazanym jako dzień rozpoczęcia

      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie spełniała wszystkich przesłanek
      niezbędnych do nabycia prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
      bowiem jak wynika z wniosku nie spełnia warunku wynikającego z art. 28j ust. 1 pkt 5
      ustawy CIT, to nie mogła złożyć tego Zawiadomienia skutecznie, a w konsekwencji być
      opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek”.
    Złożenie ZAW-RD.
    W ocenie Wnioskodawcy, tylko podatnik, który łącznie spełnia wszystkie warunki
    określone w Ustawie o CIT, ma prawo skutecznie wybrać opodatkowanie w formie
    Estońskiego CIT.
    Powyższe twierdzenie Wnioskodawcy potwierdzają Objaśnienia podatkowe z dnia 23
    grudnia 2021 r. Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek: „Opodatkowanie ryczałtem
    od dochodów spółek jest opcją podatkową (ma charakter fakultatywny). Aby z niej
    skorzystać podatnik spełniający ustawowe warunki powinien złożyć zawiadomienie o
    wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru na druku ZAW-RD, do
    właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca
    pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem (art. 28j ust. 1
    pkt 7 ustawy o CIT)”.
    W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy podatnik nie spełnia wszystkich ustawowych
    warunków przystąpienia do Estońskiego CIT, złożone ZAW-RD nie będzie miało skutków
    prawnych w postaci skutecznego wyboru Estońskiego CIT. W związku z tym Wnioskodawca
    uważa, że ZAW-RD zostało złożone bezskutecznie, a Spółka nigdy nie nabyła prawa do
    opodatkowania w formie Estońskiego CIT, co oznacza, że nie jest możliwa utrata prawa,
    którego Spółka nigdy nie nabyła.
    Powyższe potwierdza interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia z dnia 25 stycznia
    2024 r., sygn. DD8.8203.1.2023 (dalej: „Interpretacja Ogólna MF”), która choć nie dotyczy
    bezpośrednio sytuacji Spółki to stanowi, że: „Co istotne, zawiadomienie o wyborze
    opodatkowania ryczałtem jest skuteczne pod warunkiem spełnienia wszystkich
    obowiązków określonych w przepisach ustawy CIT, w obowiązujących podatnika
    terminach”.
    Ustawodawca wiąże moment nabycia prawa do opodatkowania Estońskim CIT z dniem
    wskazanym w skutecznie złożonym zawiadomieniu ZAW-RD - jako pierwszym dniem
    opodatkowania Estońskim CIT. Jako, że Spółka na moment złożenia ZAW-RD, tj. w styczniu
    2025 r., nie spełniała warunku tzw. „płaskiej struktury udziałowej”, określonego w art. 28j
    ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, to w efekcie nie mogła skutecznie wybrać opodatkowania w tej
    formie. Tym samym, w ocenie Spółki, może ona ponownie złożyć ZAW-RD, bez upływu 3
    letniego okresu karencji, określonego w art. 28l ust. 2 ustawy o CIT, o ile będzie spełniała
    pozostałe warunki określone w ustawie o CIT.
    Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez DKIS m.in.:
    - z dnia 21 lutego 2025 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.26.2025.1.MK: „Tym samym, o ile po
      zbyciu posiadanego udziału, Spółka będzie spełniać pozostałe warunki określone w
      rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może
      dokonać wyboru opodatkowania ryczałtem poprzez złożenie zawiadomienia ZAW-RD,
      bez konieczności upływu okresu, o którym mowa w art. 28I ust. 2 Ustawy o CIT”,
    - z dnia 27 maja 2024 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.241.2024.1.MBD: „Z opisu sprawy
      wynika, że Wnioskodawca chciał, począwszy od 2023 r., zmienić formę rozliczenia
      podatku dochodowego od osób prawnych z zasad ogólnych na rozliczenie ryczałtem
      od dochodów spółek. W tym celu złożył w styczniu 2023 r. Zawiadomienie ZAW-RD.
      Zawiadomienie to złożył w dobrej wierze dokonując uprzednio analizy spełnienia
      przez Spółkę przesłanek, o których mowa w art. 28j ustawy CIT. W trakcie
      przygotowań do rozliczenia rocznego za 2023 r., w marcu 2024 r., Wnioskodawca

      stwierdził posiadanie tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, które zostały
      nabyte w 2013 r. w ramach portfela inwestycyjnego jednostek uczestnictwa.
      Posiadanie tych jednostek skutkowało brakiem spełnienia warunku w art. 28j ust. 1
      pkt 5 ustawy CIT, zatem w chwili składania zawiadomienia ZAW- RD nie posiadał
      prawa do zmiany formy opodatkowania. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie
      ustalenia, czy Zawiadomienie złożone przez Spółkę nie wywołało żadnych skutków
      prawnych, tj. Wnioskodawca nigdy nie wszedł w reżim opodatkowania ryczałtem od
      dochodów spółek, i Wnioskodawca może ponownie złożyć zawiadomienie ZAW-RD o
      wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem terminu
      określonego w art. 28I ust. 2 ustawy CIT, należało uznać za prawidłowe”,
    - z dnia 12 października 2022 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.482.2022.1.AW: „W takim
      przypadku Spółka nie utraciła prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów
      spółek, zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4a ustawy CIT, ponieważ w ogóle go nie nabyła.
      Zatem może przed upływem terminu określonego w art. 28I ust. 2 ustawy CIT złożyć
      Zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy
      spełnieniu pozostałych warunków określonych w rozdziale 6b ustawy o podatku
      dochodowym od osób prawnych”.
    Utrata prawa do Estońskiego CIT oraz brak możliwości ponownego złożenia ZAW-RD przez
    okres 3 lat Zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a Ustawy o CIT, podatnik opodatkowany
    ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok
    podatkowy, w którym podatnik nie spełnił m.in. Warunku tzw. „płaskiej struktury
    udziałowej”, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT. Podatnik traci więc prawo
    do opodatkowania Estońskim CIT z ostatnim dniem roku podatkowego poprzedzającego
    rok, w którym podatnik nie spełnił tego warunku.
    W ocenie Spółki, uznanie, że art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a Ustawy o CIT ma zastosowanie do
    sytuacji Spółki, prowadziłoby do niespójności w przepisach. Oznaczałoby to, że Spółka ut
    raciłaby prawo do opodatkowania Estońskim CIT z dniem 31 grudnia 2024 r., mimo że
    mogłaby je nabyć dopiero od stycznia 2025 r.
    Natomiast zgodnie z art. 28I ust. 2 Ustawy o CIT, w przypadku utraty prawa do
    opodatkowania w formie Estońskiego CIT, podatnik może złożyć ponowne ZAW-RD, po
    upływie:
    - 3 lat podatkowych,
    - jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po roku
      kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania Estońskiego CIT
      .
    W ocenie Wnioskodawcy, przepis art. 28l ust. 2 Ustawy o CIT reguluje sytuacje
    podatników, którzy skutecznie złożyli zawiadomienie o wyborze Estońskiego CIT i
    faktycznie weszli w ten reżim opodatkowania, a następnie w wyniku zmiany stanu
    faktycznego przestali spełniać warunki określone w ustawie o CIT, konieczne do
    korzystania z Estońskiego CIT, które to ww. warunki spełniały w momencie rozpoczęcia
    opodatkowania ryczałtem.
    Za powyższym twierdzeniem przemawia, wykładnia:
    - językowa - art. 28I ust. 1 CIT, mówi bowiem wprost o podatnikach opodatkowanych
      ryczałtem oraz
    - celowościowa - zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy Ustawa z dnia 28 listopada
      2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
      innych ustaw (Druk Sejmowy nr 643): „W przypadku utraty prawa do opodatkowaniem

      ryczałtem, podatnik będzie mógł złożyć zawiadomienie o wyborze tego
      opodatkowania dopiero po upływie 3 lat podatkowych, trwających nie krócej niż 36
      miesięcy, następujących po roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do
      takiego opodatkowania. Zasada ta zapewni stałość przyjmowanych przez podatników
      form opodatkowania, jak również ograniczy możliwości wykorzystywania ryczałtu dla
      celów optymalizacyjnych”.
    Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, wyłącznie w przypadku, gdy podatnik skutecznie
    wszedł w reżim opodatkowania Estońskim CIT, można rzeczywiście mówić o utracie
    nabytego prawa do opodatkowania Estońskiego CIT na podstawie art. 28l Ustawy o CIT.
    Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez DKIS m.in.:
    - z dnia 7 września 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.362.2023.1.RH: „W takim przypadku
    Spółka nie utraciła prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z
    art. 28I ust. 1 pkt 4a ustawy o CIT, ponieważ w ogóle tego prawa nie nabyła. W
    konsekwencji nie ma do niej zastosowania ograniczenie wynikające z art. 28I ust. 2
    ustawy o CIT, które stosuje się do podatników opodatkowanych ryczałtem.”,
    - z dnia 25 listopada 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.542.2022.1.AR: „Przedmiotem
    wątpliwości Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy w
    przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca utracił prawo do opodatkowania
    ryczałtem w myśl art. 28I ust. 1 ustawy CIT i poniesie konsekwencje przedstawione w
    art. 28I ust. 2 ustawy CIT, czy też nie utracił tego prawa w rozumieniu ustawy CIT i nie
    poniesie powyższych konsekwencji, gdyż nie nabył tego prawa w ogóle. Odnosząc się
    do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, należy zgodzić się ze stanowiskiem
    zawartym we wniosku, że Spółka nie nabyła uprawnienia do wyboru opodatkowania w
    formie ryczałtu, ponieważ nie spełniała przesłanki z art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT a
    tym samym nie mogła tego prawa utracić w rozumieniu art. 28I ustawy CIT”.
    W ocenie Spółki, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym [winno być: stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym] nie może zostać wobec niej zastosowany art. 28I ust. 2 Ustawy o
    CIT, przewidujący wyłączenie możliwości dokonania wyboru opodatkowania ryczałtem
    przez okres trzech lat podatkowych (ale nie mniej niż 36 miesięcy) od momentu utraty
    uprawnienia do opodatkowania ryczałtem. Wnioskodawca nie utracił bowiem prawa do
    opodatkowania Estońskim CIT, ponieważ Zawiadomienie ZAW-RD zostało złożone
    nieskutecznie.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie utraciła prawa do
    Estońskiego CIT, ponieważ nigdy skutecznie nie weszła w Estoński CIT, a tym samym
    sankcja z art. 28l ust. 2 Ustawy o CIT nie ma zastosowania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020
    r., poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim
    opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy,
    umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały

    zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
    niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).
    W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
    (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):
      Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:
    Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli
    spełnia łącznie następujące warunki:
      1) (uchylony)
      2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
        podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
        usług, pochodzi:
        a) z wierzytelności,
        b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
        c) z części odsetkowej raty leasingowej,
        d) z poręczeń i gwarancji,
        e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych
          praw,
        f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
        g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
          przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość
          dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
      3) podatnik:
        a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na
          pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego
          podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w
          przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu
          miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku
          podatkowym, lub
        b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
          przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z
          tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy
          innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących
          udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w
          związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku
          dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w
          ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych
          lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej
          finansowanych ze środków publicznych;
      4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki
        akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-
        akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są
        wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem

        do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji,
        trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z
        wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;
      5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
        inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków
        w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z
        prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent
        fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
        powierniczym;
      6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie
        z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
      7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego
        wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca
        pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być
        opodatkowany ryczałtem.
    Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy CIT:
    Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat
    podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j
    ust. 1 pkt 7.
    W myśl art. 28l ust. 1 ustawy CIT:
    Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:
      1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy
        podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;
      2) (uchylony)
      3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o
        których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;
      4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
      a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1
        pkt 4-6,
      b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg
        podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
      c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
        podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa
        lub jego zorganizowanej części, chyba że:
        - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
          opodatkowany ryczałtem albo
        - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
          przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
          sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w
          art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
          składnikami majątku,
      d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
        podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie,
        lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
        zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Z kolei w myśl art. 28l ust. 2 ustawy CIT:

      W przypadku utraty prawa do opodatkowaniem ryczałtem podatnik może złożyć
      ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7, po upływie 3 lat
      podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po
      roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania ryczałtem.
    Państwa wątpliwości budzi kwesta ustalenia, czy prawidłowe jest uznanie, że
    zawiadomienie
    ZAW-RD złożone przez Spółkę nie wywołało żadnych skutków prawnych, tj. Wnioskodawca
    nigdy nie wszedł w reżim opodatkowania Estońskim CIT, i Wnioskodawca może ponownie
    złożyć zawiadomienie ZAW-RD o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
    przed upływem terminu określonego w art. 28I ust. 2 ustawy CIT.
    Z opisu sprawy wynika, że planowali Państwo przystąpić o opodatkowania w formie
    ryczałtu od dochodów spółek. W tym celu w styczniu 2025 r. złożyli Państwo
    zawiadomienie ZAW-RD. Zawiadomienie to złożyli Państwo w dobrej wierze dokonując
    uprzednio analizy spełnienia przez Spółkę przesłanek, o których mowa w art. 28j ustawy
    CIT. W trakcie przygotowań do rozliczenia rocznego za 2024 r., w marcu 2025 r., zauważyli
    Państwo, że posiadają udziały w innej spółce, przez co na moment złożenia ZAW-RD nie
    spełniała warunku tzw. „płaskiej struktury udziałowej”, określonego w art. 28j ust. 1 pkt 5
    ustawy CIT, który stanowi, że opodatkowaniu Estońskim CIT może podlegać podatnik, m.
    in. jeżeli nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki.
    Zatem, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro Spółka w momencie
    złożenia Zawiadomienia, jak również w dniu wskazanym jako dzień rozpoczęcia
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie spełniała wszystkich przesłanek
    niezbędnych do nabycia prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    bowiem jak wynika z wniosku nie spełnia warunku wynikającego z art. 28j ust. 1 pkt 5
    ustawy CIT, to nie mogła złożyć tego Zawiadomienia skutecznie, a w konsekwencji być
    opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.
    W takim przypadku Spółka nie utraciła prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek, zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy CIT, ponieważ w ogóle go nie nabyła.
    Możecie więc Państwo, przed upływem terminu określonego w art. 28l ust. 2 ustawy CIT,
    złożyć Zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy
    spełnieniu pozostałych warunków określonych w rozdziale 6b ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy po spełnieniu wszystkich warunków
    określonych w art. 28j oraz 28k ustawy o CIT, będzie on uprawniony do wyboru
    opodatkowania w formie Estońskiego CIT oraz do skutecznego złożenia zawiadomienia
    ZAW-RD, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu
    prawnego obowiązującego
    w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych
    /zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.