Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-118/12-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-15
Teza: Czy Zakład postąpił prawidłowo dokonując, mimo braku rejestracji na VAT UE, opodatkowania zakupionych usług reklamowych w Polsce?
Słowa kluczowe: reklama; usługi-usługi reklamowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2012 r. (data wpływu 19 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego opodatkowania zakupionych usług reklamowych– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego opodatkowania zakupionych usług reklamowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2009 r., X (dalej: „Zakład”) podpisał formularz zlecenia umieszczenia odpłatnie danych firmy na stronie internetowej. Zlecenie obejmowało okres 3 lat. Zleceniobiorca - X (dalej: firma X, „spółka niemiecka”) wystawił w 2009 i 2010 r. faktury, które nie zawierały podatku od towarów i usług (zarówno polskiego jak i niemieckiego).

Zakład wystawił fakturę wewnętrzną w 2010 r. i odprowadził wynikający z niej podatek VAT. Zakład nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. W roku 2011, Zakład otrzymał korekty faktur od firmy X dotyczące faktury z 2010 r., z których wynika, że Zakład jest zobowiązany do zapłaty 19% VAT niemieckiego. W odpowiedzi Zakład odesłał ww. korekty bez księgowania z uzasadnieniem, iż świadczone usługi miały charakter reklamowy i nie ma obowiązku, by nabywca usługi był podatnikiem VAT UE.

W dalszej korespondencji firma X nadal żąda zapłaty kwoty podatku 19%, twierdząc jednocześnie, że jeśli Zakład wystąpi do Urzędu Skarbowego o wystawienie NIP UE, to uniknie zapłaty podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zakład postąpił prawidłowo dokonując, mimo braku rejestracji na VAT UE, opodatkowania zakupionych usług reklamowych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo on rozliczył nabyte usługi, opodatkowując je jako import usług. Posiadanie numeru VAT UE nie przesądza w analizowanym wypadku o miejscu świadczenia usług.

Zasady określania miejsca świadczenia usług (w tym usług reklamowych), na przestrzeni lat 2009-2011 uległy zmianie. Do końca 2009 r. zasadą było, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce siedziby usługodawcy. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku usług świadczonych na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia usług reklamy było miejsce, gdzie nabywca usługi posiadał siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. W omawianym stanie faktycznym usługi świadczone na rzecz Zakładu podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym do końca 2009 r.), podatnikami były także podmioty będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Zakładając, że spółka niemiecka nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, należy uznać, iż wystawiając faktury bez podatku niemieckiego wystawiała je prawidłowo. Zgodnie bowiem ze wskazanymi wyżej przepisami ustawy VAT, do rozliczenia podatku obowiązany był Zakład.

Co prawda art. 97 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym do końca 2009 r.) wskazywał na powinność podatnika dotyczącą rejestracji także w odniesieniu do czynności importu usług, jednakże obowiązek ten dotyczył importu usług innych niż reklama (transport towarów, wycena majątku ruchomego).

Art. 97. 1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

1.  Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, podlegających obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy nabywając usługi, o których mowa w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, podają numer, pod którym są zidentyfikowani na potrzeby podatku na terytorium kraju, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług.

Podsumowując powyższe należy uznać iż, miejsce świadczenia zakupionej przez Zakład usługi reklamowej było w Polsce. Zakład nie miał obowiązku rejestracji jako podatnik VAT UE.

Zasady ustalania miejsca świadczenia usług uległy istotnej zmianie z dniem 1 stycznia 2010 r., od tego dnia bowiem weszła w życie nowelizacja ustawy VAT zmieniająca zasady określania miejsca świadczenia. Ustawą z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 192, poz. 1504), z mocą obowiązywania od dnia 1 stycznia 2010 r. zmieniono bowiem ustawę o podatku od towarów i usług. Jedną z najistotniejszych zmian jest wykreślenie art. 27 i 28 ustawy i wprowadzenie nowych art. od 28a do 28o. Jest to bezpośrednia implementacja do przepisów o podatku od towarów i usług zmian wprowadzonych dyrektywą Rady Europy Nr 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w zakresie miejsca świadczenia usług.

Zasadą wprowadzoną dyrektywą 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE stała się reguła, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatników VAT jest kraj, w którym siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania ma usługobiorca.

Zasadę te wprowadzono do ustawy VAT w przepisie art. 28b. Poza tym do ustawy wprowadzono szereg wyjątków dotyczących ustalania miejsca świadczenia w zależności od przedmiotu usługi, jak i kategorii jej nabywcy. W odniesieniu jednak do usług reklamy sytuacja pozostała bez zmian – zgodnie z obowiązującym obecnie ustawodawstwem, miejscem świadczenia w przedmiotowej sprawie jest nadal Polska. Wynika to z treści art. 28b ust. 1 ustawy VAT mówiącego, iż co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Jednocześnie z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono do ustawy VAT definicję podatnika, stosowaną wyłącznie na potrzeby określania miejsca świadczenia usług. Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy VAT, za podatnika uznaje się:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Natomiast podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług (art. 28a pkt 2 ustawy VAT).

Powyższe definicje nie wymagają zatem, aby przy określaniu miejsca świadczenia usługobiorca był podmiotem zarejestrowanym. Istotne jest jedynie to, czy wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT (czyli działalność obejmującą wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy) i to bez względu na to, czy jest ona opodatkowana czy zwolniona od podatku VAT.

Ewentualnie, jeśli usługobiorca nie wykonuje wyżej wskazanej działalności, a posiada status osoby prawnej, to dopiero wówczas rejestracja jako podatnika VAT może mieć znaczenie.

Obecnie przepis art. 97 ustawy VAT formułuje obowiązek posiadania numeru VAT UE dla podatników, którzy nabywają usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług. Wydaje się jednak, iż brak rejestracji nie przekreśla ustalonego na podstawie art. 28b ustawy VAT miejsca świadczenia.

Jak czytamy w komentarzu do ustawy VAT A. Bartosiewicza i R. Kubackiego (publik. LEX 2011) okoliczność, że podmiot nie jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, nie powoduje, że dokonane przez niego transakcje – spełniające przesłanki uznania ich za transakcje wewnątrzwspólnotowe – nie będą transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. Nabycie towarów przez polskiego podatnika VAT w wyniku dostawy dokonywanej przez podatnika z innego państwa członkowskiego, w ramach której towary są wysyłane do kraju, stanowi transakcję wewnątrzwspólnotową (o ile nie zachodzą inne wyjątki) niezależnie od tego, czy polski podatnik-nabywca jest zarejestrowany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, czy też nie.

Spółka niemiecka twierdzi, że na skutek braku numeru dokonywała świadczeń na rzecz nie podatnika. Art. 214 dyrektywy 2006/112/WE stanowi, że państwa członkowskie podejmują niezbędne środki, aby zapewnić, że każdy podatnik, który jest na terytorium danego państwa odbiorcą usług, za które jest zgodnie z art. 196 zobowiązany do zapłaty VAT, zostanie zidentyfikowany za pomocą indywidualnego numeru. Ponadto art. 196 stanowi, że do zapłaty VAT zobowiązany jest każdy podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowana do celów VAT, na rzecz której świadczone są usługi objęte art. 44, jeżeli usługi te są świadczone przez podatnika niemającego siedziby na terytorium tego państwa członkowskiego.

Rozporządzenie Rady 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE, doprecyzowując stwierdzenia zawarte w dyrektywie, wskazuje, iż:

Artykuł 17: w przypadku gdy miejsce świadczenia usług uzależnione jest od tego, czy usługobiorca jest czy też nie jest podatnikiem status usługobiorcy ustala się na podstawie art. 9-13 i art. 43 dyrektywy 2006/112/WE.

W art. 43 dyrektywy 2006/112/WE stwierdzono, że do celu stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług:

1.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 2 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług;
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem, która jest zidentyfikowana do celów VAT, uznaje się za podatnika.

Natomiast w art. 18 ww. Rozporządzenia Rady postanowiono:

1.  o ile usługodawca nie ma odmiennych informacji, może uznać, że usługobiorca prowadzący działalność gospodarczą na terytorium Wspólnoty ma status podatnika:

1.  gdy usługobiorca przekazał mu swój indywidualny numer identyfikacyjny VAT i usługodawca uzyska potwierdzenie ważności tego numeru identyfikacyjnego, a także nazwiska, nazwy i adresu przypisanych temu numerowi zgodnie z art. 31 rozporządzenia Rady (WE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej;
2.  gdy usługobiorca nie otrzymał jeszcze indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT, ale poinformował usługodawcę, że zwrócił się z wnioskiem o jego nadanie i usługodawca uzyska dowolny inny dowód potwierdzający, że usługobiorca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, w stosunku do której wymagana jest identyfikacja do celów VAT, oraz jeżeli dokona w rozsądnym zakresie weryfikacji rzetelności przedstawionych przez usługobiorcę danych za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności.

3.  o ile usługodawca nie ma odmiennych informacji, może uznać, że usługobiorca prowadzący działalność gospodarczą na terytorium Wspólnoty ma status osoby niebędącej podatnikiem, jeżeli wykaże, że ten usługobiorca nie przekazał mu swojego indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT.
4.  o ile usługodawca nie ma odmiennych informacji, może uznać, że usługobiorca nieprowadzący działalności gospodarczej na terytorium wspólnoty ma status podatnika:

1.  jeżeli uzyska od usługobiorcy zaświadczenie wydane przez właściwe organy podatkowe usługobiorcy, potwierdzające, że usługobiorca prowadzi działalność gospodarczą i uprawniające go do otrzymania zwrotu VAT na mocy dyrektywy Rady 86/560/EWG z dnia 17 listopada 1986 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych – warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty;
2.  w przypadku gdy usługobiorca nie ma tego zaświadczenia – jeżeli dysponuje numerem VAT lub podobnym numerem nadanym usługobiorcy przez państwo siedziby i służącym identyfikacji przedsiębiorców lub dowolnym innym dowodem potwierdzającym, że usługobiorca jest podatnikiem oraz jeżeli dokona w rozsądnym zakresie weryfikacji rzetelności przedstawionych przez usługobiorcę danych za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności.

Z powyższego wynika, że prawodawca unijny nie żąda, dla skutecznego i poprawnie rozliczonego importu usług, posiadania przez usługobiorcę wyłącznie numeru VAT UE, ale możliwe jest także wykazywanie statusu podatnika przez podanie także krajowego numeru identyfikacji podatkowej. Posługiwanie się numerem unijnym ma na celu pomoc w kontrolowaniu przez administrację podatkową poszczególnych państw Unii, czy dana czynność została opodatkowana. Nie może być jednak tak, że fakt formalnej rejestracji przesądza o charakterze/działaniu danego podmiotu jako podatnika lub nie. Ze względu na to, iż Zakład poinformował kontrahenta o rozliczeniu usługi w Polsce, spółka X nie miała podstaw do obciążania go podatkiem niemieckim.

Tym samym Zakład stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy odpowiednio poinformował kontrahenta niemieckiego, iż na gruncie polskiej ustawy VAT posiada on status podatnika określony w art. 28a oraz dokonał rozliczenia nabytej od kontrahenta usługi, to nie ma powodu, by faktury były korygowane. Podobnie będzie w odniesieniu do usług wyświadczonych przed dniem 1 stycznia 2010 r. Zakład miał obowiązek opodatkować usługi w Polsce, ale nie musiał się rejestrować.

Zakład zachował się zgodnie z dyspozycjami zawartymi w ustawie VAT. Opodatkował czynność jako import usług i odprowadził z tego tytułu należny podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.