Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1046/14-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonych departamentów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału Spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanego przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z 12 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) uzupełnionym pismem z 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonych departamentów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonych departamentów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania podatkiem VAT czynności podziału Spółki przez wydzielenie. Wniosek uzupełniono 11 grudnia 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

*   produkcji betonu;
*   logistyki betonu (w tym jego transportu oraz wylania w miejscu wskazanym przez kontrahenta);
*   inwestycji finansowych (obecnie w małym zakresie);
*   zarządzania majątkiem ruchomym oraz nieruchomym.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca zamierza przeprowadzić restrukturyzację działalności gospodarczej polegającą na rozdziale funkcji operacyjnych od funkcji majątkowych, których głównym ekonomicznym celem jest zmaksymalizowanie efektywności zarządzania działalnością gospodarczą poprzez podział kompetencji zarządczych oraz kierowniczych niższych szczebli, uzyskanie przejrzystej informacji o rentowności poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności przez Spółkę, efektywniejsze wykorzystanie zasobów oraz zmniejszenie kosztów prowadzenia działalności w długim okresie.

Zarząd Spółki, w porozumieniu ze wspólnikami, podejmie uchwałę o wyodrębnieniu dwóch departamentów oraz jednego obszaru funkcjonalnego odpowiedzialnych za:

1.  sprzedaż i realizację (departament);
2.  inwestycje oraz zarządzanie majątkiem (departament);
3.  finanse i administrację (obszar funkcjonalny).

Departament Sprzedaży i Realizacji (dalej również jako: DSiR) zajmować się będzie sprzedażą betonu oraz materiałów służących do produkcji betonu, jak również produkcją betonu w pełnym zakresie – począwszy od nabywania materiałów do produkcji po dostarczenia oraz wylania betonu w miejscu wskazanym przez kontrahenta. Tym samym DSiR będzie odpowiedzialny za całość działań względem kontrahentów w zakresie działalności operacyjnej Spółki.

Departament Sprzedaży i Realizacji będzie podlegał minimum dwóm członkom zarządu przypisanym uchwałą wspólników oraz uchwałą zarządu do realizacji działań związanych z jego bieżącym zarządzaniem. W skład DSiR będą wchodziły następujące komórki organizacyjne:

1.  Dział produkcji,
2.  Dział sprzedaży,
3.  Dział transportu i logistyki,
4.  Dział badań i rozwoju (w tym laboratorium).

Departament Inwestycyjno-majątkowy (dalej również jako: DIM) będzie zajmować się działaniami o charakterze:

1.  inwestycyjno-finansowym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą papiery wartościowe (w tym akcje, udziały, weksle, obligacje itp.), waluty, lokaty, oraz inne inwestycje za pośrednictwem banków, prawa majątkowe, licencje, patenty itp.,
2.  inwestycyjno-operacyjnym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą nieruchomości, tabor samochodowy, węzły betoniarskie (mobilne oraz stacjonarne), maszyny i urządzenia towarzyszące procesowi produkcji lub dostarczania betonu oraz inne maszyny i urządzenia dla przemysłu,
3.  działania polegające na wynajmowaniu/dzierżawie sprzętu, w szczególności taboru samochodowego, węzłów betoniarskich (mobilnych oraz stacjonarnych), oraz innych maszyn i urządzeń towarzyszących procesowi produkcji lub dostarczania betonu.

Departament Inwestycyjno-majątkowy będzie podlegał minimum jednemu członkowi zarządu przypisanemu uchwałą wspólników oraz uchwałą zarządu do realizacji działań związanych z jego bieżącym zarządzaniem.

Obszar Funkcjonalny Finansów i Administracji (dalej również jako: OFFiA) będzie służył wsparciem operacyjnym oraz strategicznym DSiR oraz DIM i będzie się zajmował działalnością w zakresie księgowości, kontrolingu, administracji biurowej, zarządzania finansami (w tym windykacji), kontroli wewnętrznej oraz informatyki.

OFFiA będzie podlegał bezpośrednio prezesowi zarządu Spółki na podstawie uchwały wspólników oraz uchwały zarządu przypisującej ten obszar do wyłącznych kompetencji prezesa zarządu.

Departament Sprzedaży i Realizacji oraz Departament Inwestycyjno-majątkowy będą, poza wyodrębnieniem organizacyjnym składników materialnych i niematerialnych, o których mowa powyżej, również posiadały wyodrębnione rachunki bankowe, kasy gotówkowe, pracowników przypisanych według struktury organizacyjnej, oddzielne wewnętrzne rachunki zysków i strat oraz wewnętrzne bilanse, jak również inne elementy wskazujące na ich wewnętrzne wydzielenie.

Księgowość Spółki będzie prowadzona w sposób umożliwiający przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych departamentów. Koszty wspólne, w tym koszt działania OFFiA dzielone będą na poszczególne departamenty według przyjętego przez Spółki klucza alokacyjnego.

Zarząd Spółki nie wyklucza, że w przyszłości podejmie działania restrukturyzacyjne polegające na podziale Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych i wydzielenia do nowo zawiązanej, bądź istniejącej spółki z o.o. (Spółka Przejmująca) wyodrębnionego w ramach struktury Spółki Departamentu Inwestycyjno-majątkowego (DIM). W tym przypadku Spółka prowadziłaby dalej działalność sprzedażowo-realizacyjną w oparciu o wyodrębniony Departament Sprzedaży i Realizacji. Z kolei nowo zawiązana, bądź istniejąca spółka prowadziłaby działalność inwestycyjno-majątkową w oparciu o otrzymany od Spółki majątek składający się na Departament Inwestycyjno-majątkowy. W tym modelu OFFiA zostanie w Spółce. Spółka dla swojej dalszej działalności będzie wykorzystywać pozostawioną w ramach OFFiA strukturę, jak również, w zależności od potrzeb, nie jest wykluczone korzystanie z pomocniczych usług outsourcingowych (np. usługi księgowe, finansowo-kadrowe, IT i inne). Spółka Przejmująca zależnie od swoich potrzeb będzie korzystać z usług outsourcingowych (np. usługi księgowe, administracyjne, IT) świadczonych przez Spółkę (w ramach OFFiA), bądź przez podmioty trzecie.

Zakłada się, że wydzielenie majątku ze Spółki nastąpi z kapitału zapasowego bez obniżania kapitału zakładowego. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, bez unicestwiania udziałów należących do obecnych lub przyszłych wspólników Spółki. Dopuszcza się, że część wartości przekazywanego majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że:

1.  Wyodrębnione części przedsiębiorstwa DSiR oraz DIM stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.
2.  Przedmiotem przeniesienia do nowo zawiązanej, bądź istniejącej spółki z o.o. będą wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa w tym wszystkie zobowiązania i należności.
3.  Opisane we wniosku Departamenty zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe stanie się określenie ich wyniku finansowego.
4.  Opisane we wniosku Departamenty zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowić one będą potencjalnie niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po przeprowadzeniu restrukturyzacji i wydzieleniu Departamentu Inwestycyjno -majątkowego (DIM) oraz Departamentu Sprzedaży i Realizacji (DSiR) w sposób opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, będą one spełniać warunki do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych (tj. art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług)?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest prawidłowa, czy w sytuacji podjęcia w przyszłości działań restrukturyzacyjnych, wobec Spółki powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT w wyniku przekazania majątku do nowo zawiązanej, bądź istniejącej Spółki z o.o. w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie w postaci Departamentu Inwestycyjno -majątkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Należy uznać Departament Inwestycyjno-majątkowy (DIM) oraz Departament Sprzedaży i Realizacji (DSiR) za zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych (tj. art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji podjęcia w przyszłości działań restrukturyzacyjnych w wyniki przekazania majątku do nowo zawiązanej, bądź istniejącej Spółki z o.o. w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie w postaci Departamentu Inwestycyjno-majątkowego stanowiącego, wobec Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że aby dana część przedsiębiorstwa mogła być kwalifikowana jako ZCP na podstawie ww. przepisów muszą być spełnione następujące kryteria:

*   musi istnieć w przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten musi być wyodrębniony organizacyjnie,
*   zespół ten musi być wyodrębniony również finansowo,
*   powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   musi posiadać cechy umożliwiające mu samodzielną realizację tych zadań.

Zatem wyodrębnienie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych 2011, Komentarz, Wyd. C.H Beck, Legalis).

Z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że w strukturze organizacyjnej Spółki, na mocy uchwały zarządu, zostaną wydzielone odrębne jednostki: Departament Inwestycyjno-majątkowy (DIM) oraz Departament Sprzedaży i Realizacji (DSiR). Dodatkowo planowany, szczegółowy podział kompetencji i odpowiedzialności członków zarządu za działania odpowiednio DIM, bądź DSiR, powoduje, że ww. jednostki spełnią kryteria wyodrębnienia organizacyjnego w aspekcie przedstawionej powyżej ustawowej definicji ZCP.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza automatycznie samodzielności finansowej, ale sytuację, której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych 2011, Komentarz Wyd. C.H. Beck, Legalis).

Aspekt wyodrębnienia finansowego funkcjonujących w ramach Spółki departamentów również zostanie zrealizowany poprzez możliwość prowadzenia księgowości w sposób umożliwiający rozpoznawanie odrębnie przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań poszczególnych jednostek. Wyodrębnienie finansowe podkreśli również możliwość sporządzenia odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla każdego z departamentów odrębnie. Wpływ na wyodrębnienie finansowe będzie miało również używanie przez DIM i DSiR oddzielnych rachunków bankowych.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Do wypełnienia kryteriów zawartych w definicji ZCP. wymagane jest również, aby ZCP mógł stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Planowane, wyodrębnienie w ramach przedsiębiorstwa Spółki jednostki (DIM i DSiR) spełniają kryteria odrębności funkcjonalnej w ten sposób, że każda z nich, mogłaby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo. Każda z jednostek wyposażona będzie w składniki materialne i niematerialne służące prowadzeniu działalności gospodarczej o zupełnie innym charakterze oraz dysponować będzie wyodrębnionym personelem.

Departament Inwestycyjno-majątkowy (DIM) będzie zajmować się działaniami o charakterze:

1.  inwestycyjno-finansowym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą papiery wartościowe (w tym akcje, udziały, weksle, obligacje itp.), waluty, lokaty, oraz inne inwestycje za pośrednictwem banków, prawa majątkowe, licencje, patenty itp.,
2.  inwestycyjno-operacyjnym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą nieruchomości, tabor samochodowy, węzły betoniarskie (mobilne oraz stacjonarne), maszyn i urządzenia towarzyszące procesowi produkcji lub dostarczania betonu oraz inne maszyny i urządzenia dla przemysłu,
3.  działania polegające na wynajmowaniu/dzierżawie sprzętu, w szczególności taboru samochodowego, węzłów betoniarskich (mobilnych oraz stacjonarnych), oraz innych maszyn i urządzeń towarzyszących procesowi produkcji lub dostarczania betonu.

Departament Sprzedaży i Realizacji (DSiR) zajmować się będzie sprzedażą betonu oraz materiałów służących do produkcji betonu, jak również produkcją betonu w pełnym zakresie – począwszy od nabywania materiałów do produkcji po dostarczenia oraz wylania betonu w miejscu wskazanym przez kontrahenta.

Każdy z departamentów będzie posiadał również funkcjonalnie związane z nim zobowiązania wobec podmiotów trzecich.

DSiR oraz DIM nie będą stanowić sumy składników, przy pomocy których prowadzona jest działalność, lecz będą zorganizowanym zespołem tych składników, przeznaczonym do realizacji określonych zadań.

Należy również podkreślić, że na fakt spełnienia kryteriów wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego, czy też funkcjonalnego przez każdy z departamentów nie będzie wpływać to, że po dniu wydzielenia DIM ze Spółki do Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca będzie korzystać z usług outsourcingowych świadczonych zarówno przez Spółkę, bądź przez podmioty trzecie.

Jak wynika z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego: „(…) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych spornych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc. Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych” (por wyrok NSA z 27 września 2011 r. I FSK 1383/10).

Powyższe oznacza, że pozostawienie w ramach Spółki OFFiA, za pośrednictwem którego Spółka będzie świadczyć usługi outsourcingowe na rzecz Spółki Przejmującej nie zmienia statusu DIM i dzień jego wydzielenia do Spółki Przejmującej w dalszym ciągu będzie spełniać kryteria ZCP.

Ad. 2

Zgodnie z art. 6 pkt 1 uVAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstw lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższa regulacja oznacza, że przeniesienie majątku w ramach transakcji podziału przez wydzielenie nie będzie podlegać regulacjom przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, o ile zbywany majątek stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

W konsekwencji powyższego, uwzględniając opisane zdarzenie przyszłe, w sytuacji gdy Spółka w ramach transakcji podziału przez wydzielenie przeniesie majątek (Departament Inwestycyjno -majątkowy) spełniający kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zbycie majątku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, transakcja podziału przez wydzielenie będzie neutralna również z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

*   produkcji betonu;
*   logistyki betonu (w tym jego transportu oraz wylania w miejscu wskazanym przez kontrahenta);
*   inwestycji finansowych (obecnie w małym zakresie);
*   zarządzania majątkiem ruchomym oraz nieruchomym.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i zamierza przeprowadzić restrukturyzację działalności gospodarczej polegającą na rozdziale funkcji operacyjnych od funkcji majątkowych, których głównym ekonomicznym celem jest zmaksymalizowanie efektywności zarządzania działalnością gospodarczą poprzez podział kompetencji zarządczych oraz kierowniczych niższych szczebli, uzyskanie przejrzystej informacji o rentowności poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności przez Spółkę, efektywniejsze wykorzystanie zasobów oraz zmniejszenie kosztów prowadzenia działalności w długim okresie. Zarząd Spółki, w porozumieniu ze wspólnikami, podejmie uchwałę o wyodrębnieniu dwóch departamentów oraz jednego obszaru funkcjonalnego odpowiedzialnych za:

1.  sprzedaż i realizację (departament);
2.  inwestycje oraz zarządzanie majątkiem (departament);
3.  finanse i administrację (obszar funkcjonalny).

Departament Sprzedaży i Realizacji (DSiR) zajmować się będzie sprzedażą betonu oraz materiałów służących do produkcji betonu, jak również produkcją betonu w pełnym zakresie – począwszy od nabywania materiałów do produkcji po dostarczenia oraz wylania betonu w miejscu wskazanym przez kontrahenta. Tym samym DSiR będzie odpowiedzialny za całość działań względem kontrahentów w zakresie działalności operacyjnej Spółki. Departament Sprzedaży i Realizacji będzie podlegał minimum dwóm członkom zarządu przypisanym uchwałą wspólników oraz uchwałą zarządu do realizacji działań związanych z jego bieżącym zarządzaniem. W skład DSiR będą wchodziły następujące komórki organizacyjne:

1.  Dział produkcji,
2.  Dział sprzedaży,
3.  Dział transportu i logistyki,
4.  Dział badań i rozwoju (w tym laboratorium).

Departament Inwestycyjno-majątkowy (DIM) będzie zajmować się działaniami o charakterze:

1.  inwestycyjno-finansowym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą papiery wartościowe (w tym akcje, udziały, weksle, obligacje itp.), waluty, lokaty, oraz inne inwestycje za pośrednictwem banków, prawa majątkowe, licencje, patenty itp.,
2.  inwestycyjno-operacyjnym, gdzie głównym przedmiotem zarządzania majątkiem będą nieruchomości, tabor samochodowy, węzły betoniarskie (mobilne oraz stacjonarne), maszyny i urządzenia towarzyszące procesowi produkcji lub dostarczania betonu oraz inne maszyny i urządzenia dla przemysłu,
3.  działania polegające na wynajmowaniu/dzierżawie sprzętu, w szczególności taboru samochodowego, węzłów betoniarskich (mobilnych oraz stacjonarnych), oraz innych maszyn i urządzeń towarzyszących procesowi produkcji lub dostarczania betonu.

Departament Inwestycyjno-majątkowy będzie podlegał minimum jednemu członkowi zarządu przypisanemu uchwałą wspólników oraz uchwałą zarządu do realizacji działań związanych z jego bieżącym zarządzaniem.

Obszar Funkcjonalny Finansów i Administracji (OFFiA) będzie służył wsparciem operacyjnym oraz strategicznym DSiR oraz DIM i będzie się zajmował działalnością w zakresie księgowości, kontrolingu, administracji biurowej, zarządzania finansami (w tym windykacji), kontroli wewnętrznej oraz informatyki. OFFiA będzie podlegał bezpośrednio prezesowi zarządu Spółki na podstawie uchwały wspólników oraz uchwały zarządu przypisującej ten obszar do wyłącznych kompetencji prezesa zarządu.

Departament Sprzedaży i Realizacji oraz Departament Inwestycyjno-majątkowy będą, poza wyodrębnieniem organizacyjnym składników materialnych i niematerialnych, o których mowa powyżej, również posiadały wyodrębnione rachunki bankowe, kasy gotówkowe, pracowników przypisanych według struktury organizacyjnej, oddzielne wewnętrzne rachunki zysków i strat oraz wewnętrzne bilanse, jak również inne elementy wskazujące na ich wewnętrzne wydzielenie.

Księgowość Spółki będzie prowadzona w sposób umożliwiający przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych departamentów. Koszty wspólne, w tym koszt działania OFFiA dzielone będą na poszczególne departamenty według przyjętego przez Spółki klucza alokacyjnego.

Zarząd Spółki nie wyklucza, że w przyszłości podejmie działania restrukturyzacyjne polegające na podziale Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych i wydzielenia do nowo zawiązanej, bądź istniejącej spółki z o.o. (Spółka Przejmująca) wyodrębnionego w ramach struktury Spółki Departamentu Inwestycyjno-majątkowego (DIM). W tym przypadku Spółka prowadziłaby dalej działalność sprzedażowo-realizacyjną w oparciu o wyodrębniony Departament Sprzedaży i Realizacji. Z kolei nowo zawiązana, bądź istniejąca spółka prowadziłaby działalność inwestycyjno-majątkową w oparciu o otrzymany od Spółki majątek składający się na Departament Inwestycyjno-majątkowy. W tym modelu OFFiA zostanie w Spółce. Spółka dla swojej dalszej działalności będzie wykorzystywać pozostawioną w ramach OFFiA strukturę, jak również, w zależności od potrzeb, nie jest wykluczone korzystanie z pomocniczych usług outsourcingowych (np. usługi księgowe, finansowo-kadrowe, IT i inne). Spółka Przejmująca zależnie od swoich potrzeb będzie korzystać z usług outsourcingowych (np. usługi księgowe, administracyjne, IT) świadczonych przez Spółkę (w ramach OFFiA), bądź przez podmioty trzecie.

Zakłada się, że wydzielenie majątku ze Spółki nastąpi z kapitału zapasowego bez obniżania kapitału zakładowego. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, bez unicestwiania udziałów należących do obecnych lub przyszłych wspólników Spółki. Dopuszcza się, że część wartości przekazywanego majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej.

Jak wskazała Spółka, wyodrębnione części przedsiębiorstwa DSiR oraz DIM stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Przedmiotem przeniesienia do nowo zawiązanej, bądź istniejącej spółki z o.o. będą wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa w tym wszystkie zobowiązania i należności. Ponadto, opisane we wniosku Departamenty zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności, przez co możliwe stanie się określenie ich wyniku finansowego, jak również opisane we wniosku Departamenty zostaną wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowić one będą potencjalnie niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ad. 1 i Ad. 2

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz regulacje prawne w tym zakresie, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie po przeprowadzeniu restrukturyzacji i wydzieleniu Departamentu Inwestycyjno-majątkowego (DIM) oraz Departamentu Sprzedaży i Realizacji (DSiR) w sposób opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, będą one spełniać warunki do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT. Wynika to z faktu, że przedmiot tej transakcji będzie obejmował składniki materialne i niematerialne pozwalające każdej z jednostek na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przeniesienie majątku Spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie stanowić będzie czynność, która będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w pozostałej części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych rozpatrzony został odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.