Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-414/12/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-28
Teza: obniżenie podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na ujawnione wady piwa
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; reklamacje
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 27 czerwca 2012r. (data wpływu 28 czerwca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na ujawnione wady piwa,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zwrotu podatku akcyzowego od całkowicie zniszczonych reklamowanych wyrobów w trybie art. 72 ordynacji podatkowej.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na ujawnione wady piwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 września 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wyprowadza ze składów podatkowych i zamierza dokonywać sprzedaży piwa nieprzeterminowanego do kontrahentów, którzy nie są ostatecznymi konsumentami piwa (tzw. klient hurtowy, sieciowy). Sprzedaż będzie potwierdzona fakturą VAT. Spółka sprzeda piwo i dokona zapłaty za piwo wstępnie za okresy dzienne. Zatem takie piwo u kontrahentów będzie w procedurze z zapłaconą akcyzą. Piwo jako produkt spożywczy posiada okres przydatności do spożycia. Może się zdarzyć się, że piwo z zapłaconą akcyzą znajdujące się u kontrahenta ulegnie przeterminowaniu, czyli nastąpi upływ jego terminu przydatności do spożycia lub termin przydatności do spożycia oznaczony na opakowaniu zbliży się do daty końcowej i upłynie w ciągu najbliższych kilku dni. Termin ważności piwa będzie wtedy zbyt krótki na wprowadzenie piwa do dalszego obrotu tj. do ostatecznej konsumpcji.

Wycofanie piwa od kontrahenta wcześniej, niż z upływem daty określonej na opakowaniu może również nastąpić w wyniku wystąpienia np. pleśni na opakowaniach jednostkowych, kartonach, zmianach wizualnych klarowności piwa, zmętnienia, zmiany smaku.

Wówczas kontrahenci Spółki tj. (hurtownie, sieci handlowe, klienci detaliczni) dokonają zwrotu piwa w ramach reklamacji do producenta ( prowadzącego skład podatkowy) z uwagi na przekroczenie terminu jego przydatności do spożycia lub zbliżający się termin przydatności do spożycia (kilka dni), jak też dokonują zwrotu piwa w ramach reklamacji z uwagi na wystąpienie w/w czynników będących podstawą złożenia reklamacji tj. wystąpienie pleśni, zmian wizualnych, klarowności piwa, zmętnienia, zmiany smaku.

Przeterminowane piwo z uwagi na jego upływ terminu przydatności do spożycia, pomimo że zostanie sprzedane przez Wnioskodawcę, to jednak zostanie wycofane z rynku i nie trafi do ostatecznej konsumpcji. Brak możliwości wprowadzenia do obrotu piwa przeterminowanego lub ze zbliżającym się terminem upływu okresu przydatności do spożycia wynika m.in. z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa - ustawa z dnia 25 sierpnia 2006r o bezpieczeństwie żywności i żywienia (tekst jednolity Dz. U. nr 136, poz. 914 z 2010r). Spółka przyjmie w wyżej opisanych sytuacjach piwo od kontrahentów do któregokolwiek z własnych składów podatkowych i uzna reklamacje zgodnie art. 83a ustawy o podatku akcyzowym. W przypadkach innych niż oczywista nieprzydatność do spożycia wynikająca z terminu określonego na opakowaniu - Spółka dokona dodatkowych badań laboratoryjnych lub zastosuje inne metody badań będące podstawą uznania reklamacji. Następnie zgodnie z art. 83a ustawy o podatku akcyzowym Spółka dokona zniszczenia piwa, w którymkolwiek składzie podatkowym należącym do Spółki i obniży kwotę akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązana, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów za miesiąc w którym nastąpi zniszczenie i wykaże w załączniku AKC4/C do deklaracji. Kwota obniżenia będzie wpisywana w załączniku do deklaracji dotyczącym tego składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie piwa, nawet w przypadku gdyby niszczone piwo było wcześniej wyprowadzone z innego składu podatkowego i opodatkowane w deklaracji i załączniku dotyczącym innego składu podatkowego, niż ten skład podatkowy, w którym następuje proces zniszczenia. Dane dotyczące zniszczenia Spółka ujmie w informacji podatkowej składanej dla składu, w którym miejsce ma zniszczenie. Jednocześnie w celu odpowiedniego udokumentowania czynności zniszczenia w szczególności ustalenia ilości zniszczonego piwa - Spółka sporządzi protokół w dwóch egzemplarzach. Dodatkowo Spółka będzie informować właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, zarówno o dokonanej reklamacji jak również o samym zamiarze przeprowadzenia procesu niszczenia i jego dacie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka w opisanym zdarzeniu przyszłym ma prawo w oparciu o art. 83a ustawy o podatku akcyzowym do dokonania odliczenia (obniżenia) kwoty należnej akcyzy zapłaconej od reklamowanego (zwracanego) piwa w przypadku przyjmowania do składu i uznawania reklamacji piwa z zapłaconą akcyzą.
2.  Czy powyższego odliczenia należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło zniszczenie piwa (w sytuacji, kiedy odliczenie - obniżenie następuje w późniejszych okresach rozliczeniowych) i wówczas Spółka powinna dokonać stosownej korekty deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty za okres w którym doszło do fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa z zapłaconą akcyzą.
3.  Czy w sytuacji, w której zniszczenie reklamowanego piwa będzie mieć miejsce w składzie podatkowym Spółki innym, niż skład podatkowy z którego nastąpiło pierwotne wyprowadzenie, Spółka może dokonać obniżenia akcyzy od reklamowanego piwa w załączniku AKC4/C do deklaracji, dotyczącym składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie.
4.  W sytuacji, w której zniszczenie będzie miało miejsce w składzie podatkowym innym, niż skład podatkowy z którego piwo zostało pierwotnie wyprowadzone, dane dotyczące zniszczenia Spółka powinna wykazywać w informacji podatkowej składanej dla składu, w którym zniszczenie ma miejsce.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka jest uprawniona, na gruncie art. 83a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, do dokonania odliczenia kwoty należnej akcyzy zapłaconej od reklamowanego (zwracanego) piwa przyjmowanego do składu podatkowego, które uległo przeterminowaniu lub termin przydatności do spożycia upływa w ciągu kilku dni lub posiada wady jakościowe. Zgodnie z art. 83a ustęp 1 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy do której zapłacenia jest obowiązany o kwotę, akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Powyższy przepis nie definiuje pojęcia reklamacji i warunków prawnych od wypełnienia których zależy jej wystąpienie. Powyższy przepis nie wymaga również, aby wystąpiła sprzedaż towaru. Przepis ten nie odsyła do odrębnych przepisów, w których zawarta byłaby definicja lub pojęcie reklamacji, jak również określone byłyby warunki prawne po spełnieniu których można przyjąć, że zachodzi sytuacja uprawniająca podmiot prowadzący skład podatkowy do zastosowania reklamacji zawartej w art. 83a ustawy o podatku akcyzowym. W artykule 2 ustawy o podatku akcyzowym zawarte są określenia czyli tzw. definicje legalne użyte na potrzeby niniejszej ustawy. Wśród tych określeń nie występuje definicja reklamacji.

Brak regulacji prawnej w ustawie o podatku akcyzowym oraz brak odesłania do przepisów odrębnych w zakresie pojęcia reklamacji np. do ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z 1964 z póżn. zm.) lub do ustawy z dnia 27 lipca 2002r o szczególnych warunkach sprzedaży konsumenckiej oraz o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 141, poz. 1176 z 2002r z póżn. zm.) powoduje zdaniem Spółki, że reklamacje należy rozumieć bardzo szeroko bez żadnych ograniczeń prawnych jako generalne prawo do zwracania wyrobów odnośnie których ostateczne dopuszczenie do konsumpcji nie nastąpiło. Jedynym warunkiem dla wystąpienia sytuacji reklamacji określonej w art. 83a ustawy jest uznanie jej przez podmiot prowadzący skład podatkowy. Natomiast warunkiem zastosowania obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia podatnik jest zobowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów jest dokonanie zniszczenia w składzie podatkowym lub za zgodą właściwego Naczelnika Urzędu Celnego -w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela organu podatkowego oraz sporządzenie protokołu.

Spółka wskazuje, że przedstawione przez Nią stanowisko jest zbieżne z prezentowanym dotychczas przez Ministra Finansów w wydanych następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych:

*   sygn. akt IBPP3-443-674/10/DG z dnia 08.l2.2010r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
*   sygn. akt ILPP3-443-89/11-2/TW z dnia 24.01.2012r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
*   sygn. akt IPPP3-443-808/09-4/JK z dnia 31.12.2009r wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W wyżej wskazanych interpretacjach Minister Finansów potwierdził stanowisko podatników odnośnie braku obowiązku zapłaty akcyzy od piwa wycofanego z rynku m.in. z powodu upływu terminu przydatności do spożycia piwa, który to termin już nastąpił oraz piwa którego termin przydatności do spożycia upływa w ciągu najbliższych kilku dni.

W interpretacji sygn. IBPP3-443-674/10/DG z dnia 08.12.2010r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - Minister Finansów potwierdził prawidłowe stanowisko podatników odnośnie braku obowiązku zapłaty piwa wycofanego z rynku, a następnie zniszczonego.

W odniesieniu do powodów reklamacji, w interpretacji z dnia 8 grudnia 2010r. Minister Finansów wskazał, iż "powyższe przepisy art. 83 i 83a ustawy bardzo szeroko określają zakres prawa do odliczenia akcyzy przez podatników, którzy uznali reklamację wyrobów akcyzowych. Ustawa ani przepisy wykonawcze nie ograniczają powodów reklamacji do określonych zdarzeń i sytuacji. W konsekwencji każdy powód reklamacji, który zostanie uznany przez producenta, stanowi podstawę do odliczenia akcyzy, o ile zostaną spełnione pozostałe warunki do odliczenia akcyzy.

Powyższe stanowisko potwierdza, że w przypadku reklamacji i niszczenia wyrobów akcyzowych uprawnienie do skorzystania z odliczenia przysługuje w każdym przypadku uznania przez podatnika powodów dokonywania zwrotów piwa, w szczególności w stanie faktycznym opisanym przez Spółkę, a więc w sytuacji kiedy wyprodukowane piwo nie nadaje się do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia z powodu upływu terminu przydatności do spożycia.

Dodatkowo Spółka na uzasadnienie przedstawionego stanowiska, powołuje iż przepis art. 83a ustawy stanowi implementacje do polskiego porządku prawnego regulacji unijnej tj. art. 25 Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych. Powyższy przepis urzeczywistnia jedną z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku akcyzowego tj. zasadę opodatkowania wyłącznie konsumpcji. Istota tej zasady sprowadza się do tego, aby z jednej strony nakładać akcyzę na wyroby, które faktycznie trafiają do konsumpcji oraz jednocześnie - aby nie żądać podatku w stosunku do wyrobów, które skonsumowane nie zostały, lecz zwrócone zostały z rynku z uwagi na ich stan lub długość okresu składowania.

Dyrektywa 92783/EWG w artykule 25 wskazuje, że Państwa Członkowskie mają prawo zwracania podatku akcyzowego od napojów alkoholowych wycofanych z rynku, dlatego, że z powodu swego stanu lub długości okresu składowania nie nadają do spożycia przez ludzi. Zgodnie natomiast z art. 7 ustęp 1 Dyrektywy 2008/118/WE, podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji. Na podstawie art. 7 ust. 2 Dyrektywy 2008/118/WE przez „dopuszczenie do konsumpcji” rozumie się m.in. opuszczenie przez wyroby akcyzowe procedury zawieszenia poboru akcyzy, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami, przechowywanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, na które nie nałożono akcyzy zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa wspólnotowego i ustawodawstwa krajowego, artykuł 7 ust. 4 Dyrektywy 2008/118/WE z definicji „dopuszczenia do konsumpcji” wyłącza całkowite zniszczenie i nieodwracalną utratę wyrobów akcyzowych, jeżeli zniszczenie lub utrata wynikają z właściwości tych wyrobów, nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej lub wynikają z zezwolenia udzielonego przez właściwe organy państwa członkowskiego. Co istotne dla analizowanego zagadnienia, w myśl art. 7 ust 4 Dyrektywy 2008/118/WE, wyroby akcyzowe uważa się za całkowicie zniszczone lub nieodwracalnie utracone, gdy nie mogą już zostać wykorzystane jako wyroby akcyzowe.

W przedmiotowej sprawie reklamowane piwo nie może zostać zużyte do ponownego przerobu i dodane do produkowanego piwa, ponieważ spowodowałby wadę jakościową całej nowo produkowanej partii piwa. Podsumowując swoje stanowisko w przytoczonych interpretacjach Minister Finansów wskazał, iż cyt. „powyższe stoi w zgodzie z art. 25 Dyrektywy Rady 92783/EWG z dnia 19 października 1992r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych, który stanowi, iż Państwa Członkowskie mają prawo zwracania podatku akcyzowego od napojów alkoholowych wycofanych z rynku, dlatego że z powodu swego stanu lub długości okresu składowania nie nadają się do spożycia przez ludzi”. Skoro przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie regulują pojęcia reklamacji określonej w art. 83a ustawy o podatku akcyzowym, to zdaniem Spółki pojęcie reklamacji należy rozumieć bardzo szeroko bez zakreślania rodzaju wad fizycznych lub prawnych zmniejszających wartość rzeczy sprzedanej lub jej użyteczność. Spółka wskazuje, że brak regulacji prawnej w zakresie pojęcia reklamacji powoduje również, że nie został zakreślony prawnie moment wystąpienia wady fizycznej, jakościowej towaru. W konsekwencji sprzedane przez prowadzącego skład podatkowy piwo wolne od wad jakościowych w momencie sprzedaży (piwo nieprzeterminowane), które ulegnie po określonym czasie przeterminowaniu u kontrahenta w magazynie np. w skutek upływu terminu przydatności do spożycia lub w wyniku nieprawidłowego składowania ( miejsce nasłonecznione lub narażone na duże zmiany temperatury), również będzie podlegało procedurze reklamacji i jedynym warunkiem do stwierdzenia, czy wystąpiła reklamacja jest uznanie jej przez prowadzącego skład podatkowy. Zatem, jeżeli wnioskodawca, zgodnie z art. 83a ustawy o podatku akcyzowym uzna i poinformuje kontrahenta, że przyjmie do składu podatkowego zwrot piwa, które przeterminowało się w magazynie u kontrahenta, to tym samym niejako automatycznie mamy do czynienia z reklamacją określoną w tym przepisie.

Dodatkowo Spółka informuje, że zgodnie z § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 86, poz. 555, z późn. zm.) prześle właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego pisemną informację o przyjęciu piwa do składu podatkowego - zwróconego w wyniku reklamacji w terminie 3 dni od jego przyjęcia. Spółka dodatkowo uzasadnia swoje stanowisko tym, że racjonalnie prowadzi działalność gospodarczą i dąży w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa do osiągnięcia zysku, a sytuacje przyjmowania piwa przeterminowanego z zapłaconą akcyzą w ramach reklamacji, które w przyszłości zaistnieją nie są powszechną i stałą praktyką gospodarczą lecz wyjątkiem i służą utrzymaniu dobrych relacji handlowych i konkurencyjności na rynku. Podkreślenia wymaga również fakt, iż piwo przeterminowane nie trafi do ostatecznego konsumenta.

Ad. 2

Zdaniem Spółki prawo do odliczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło zniszczenie reklamowanego piwa. W sytuacji, kiedy odliczenie-obniżenie następuje w późniejszych okresach rozliczeniowych, wówczas Spółka powinna dokonać stosownej korekty deklaracji wraz ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty za okres, w którym doszło do fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa z zapłaconą akcyzą. Przepisy akcyzowe nie wskazują daty, w której należy dokonać odliczenia. Z artykułu 83a ustawy akcyzowej wynika jedynie, iż odliczenia należy dokonać od kwoty akcyzy, do zapłacenia której podatnik jest zobowiązany. Zdaniem Wnioskodawcy, momentu powstania uprawnienia do odliczenia należy upatrywać w dacie, kiedy dochodzi do spełnienia wszystkich warunków wymaganych dla skorzystania z odliczenia. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku oznacza to, iż odliczenia można dokonać dopiero w momencie fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa.

Mając na uwadze powyższe i zasady rozliczania podatku akcyzowego, w praktyce będzie to oznaczać możliwość obniżenia wpłaty dziennej uiszczanej przez Spółkę na poczet rozliczenia za okres, w którym doszło do fizycznego zniszczenia piwa. W celu uniknięcia wszelkich wątpliwości Spółka zamierza dokonywać stosownych odliczeń dopiero z dniem zakończenia procesu niszczenia danej partii piwa oraz skompletowania i zweryfikowania dokumentacji dotyczącej procesu reklamacji i niszczenia. Spółka posiada kilka składów podatkowych i czasem zdarza się, ze pełna dokumentacja jest kompletowana przez pracowników juz po złożeniu deklaracji akcyzowej za okres rozliczeniowy, w którym następowało zniszczenie. Zdaniem Spółki wówczas należy złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji w którym nastąpiło zniszczenie reklamowanego piwa. Podobne stanowisko odnośnie daty uprawnienia zostało również przedstawione w przywołanych interpretacjach Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji z dnia 8 grudnia 2010r oraz w interpretacji ILPP3/443-89/11-2/TW z dnia 24 stycznia 2012r. Minister wskazał, iż "Po dokonanym zniszczeniu wadliwego piwa Spółka złoży deklarację akcyzową w celu uzyskania zwrotu podatku poprzez obniżenie zobowiązania (zaliczki dziennej) w podatku akcyzowym w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zniszczenia i sporządzono protokoły (\`(...)\`). Zauważyć ponadto należy, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotowej obniżki należy dokonać w oparciu op art. 23 ust 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, stanowiący iż wpłaty dzienne obniża się o kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, jeżeli zniszczenie reklamowanego piwa ma miejsce w składzie podatkowym Spółki innym, niż skład podatkowy z którego nastąpiło pierwotne wyprowadzenie, to Spółka może dokonać obniżenia akcyzy od reklamowanego piwa w załączniku AKC4/C do deklaracji, dotyczącym składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie. Z treści przepisu art. 83a ustawy akcyzowej nie sposób wywieść jakiegokolwiek ograniczenia lub warunku odnośnie miejsca, w którym ma być dokonywane zniszczenie piwa poza warunkiem, iż miejscem tym ma być skład podatkowy. W szczególności w oparciu o ten przepis nie można formułować warunku, aby niszczenie następowało w tym samym składzie podatkowym, z którego dane wyroby akcyzowe (piwo) zostało wyprowadzone, ani tym bardziej w którym zostały wyprodukowane.

Podobne stanowisko zajmuje również Minister Finansów, który w odniesieniu do art. 83 ustawy akcyzowej, w interpretacji (sygn. IPPP3-443-808/09-4/JK) z dnia 31.12.2009r. potwierdził iż „Należy tu zaznaczyć, że nie ma ograniczenia prawa do obniżenia podatku akcyzowego do sytuacji, w której przerób lub zniszczenie jest dokonywane w składzie podatkowym, w którym wyrób został wyprodukowany. Przerób lub zniszczenie musi być dokonane w składzie podatkowym jako miejscu zapewniającym wystarczający nadzór i kontrolę prowadzoną przez Szczególny Nadzór Podatkowy zgodnie z § 22 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego.

„Jednak z przytoczonego przepisu nie wynika, że wyrób powinien być przerobiony lub zniszczony w składzie, w którym był wyprodukowany, a nawet idąc dalej nie ma również warunku, że to musi być skład podatkowy będący własnością podatnika.”

Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż w sytuacji, kiedy posiada ona kilka składów podatkowych rozlokowanych w różnych częściach kraju (\`(...)\`) żądanie aby każdorazowo w przypadku reklamowanego piwa transportowała je do tego składu, z którego zostało ono pierwotnie wyprowadzone, (w którym zostało wyprodukowane) byłoby działaniem nieuzasadnionym prawnie, logicznie, ani ekonomicznie.

Potwierdził to, również Minister Finansów w ww. interpretacji wskazując, iż „Istotą tego przepisu jest uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego wyrobu. Jedyna tożsamość podmiotów, która powinna być zachowana to taka, że podmiot który ma prawo do obniżenia akcyzy od sprzedanych wyrobów, jest tym samym podmiotem, który uprzednio zapłacił akcyzę od wyrobów reklamowanych (\`(...)\`). Fakt, że przerób reklamowanego piwa będzie miał miejsce w innym składzie, niż skład w którym wyroby te zostały wyprodukowane nie ma wpływu na prawo Spółki do obniżenia podatku należnego”. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż uprawnienie do dokonania odliczenia przysługuje niezależnie od tego, w którym z prowadzonych przez siebie składów podatkowych, dokona ona zniszczenia wadliwych partii piwa.

Ad 4.

Przepisy akcyzowe nie odnoszą się wprost do sytuacji kiedy niszczenie wyrobów akcyzowych ma miejsce w innym składzie podatkowym, niż skład ich pierwotnego wyprowadzenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ( ewentualnie skład ich wytworzenia). W szczególności regulacje te nie precyzują, w informacji składanej dla którego ze składów należy wówczas wykazać stosowne dane dotyczące dokonanego zniszczenia. Zdaniem Spółki, mając na uwadze, iż załączana do deklaracji ( mającej charakter wartościowy - służącej wyliczeniu kwoty należnej akcyzy) informacja ( dla piwa jest to INF C) ma charakter przede wszystkim ilościowy - informacje o niszczonym piwie należy wykazywać w formularzu INF C tego składu, w którym fizycznie dochodzi do zniszczenia danej partii piwa. Stanowisko prezentowane przez Ministra Finansów w interpretacji nr 1LPP3/443-89/11-2/TW z dnia 24 stycznia 2012r jest zbieżne ze stanowiskiem Spółki. Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, iż informacje o niszczonym piwie powinny być wykazywane w informacji dla składu podatkowego, w którym dochodzi do fizycznego zniszczenia danego wyrobu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na ujawnione wady piwa,**
*   **nieprawidłowe w zakresie zwrotu podatku akcyzowego od całkowicie zniszczonych reklamowanych wyrobów w trybie art. 72 ordynacji podatkowej.**

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja odnosi się do sytuacji zwrotu towarów akcyzowych z tytułu wad jakościowych piwa. Tym samym nie obejmuje ona zwrotu towarów z tytułu przeterminowania lub zbliżającego się terminu zdatności do spożycia – w tym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 83a ust. 1 – 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Podatnik może dokonać obniżenia, o którym mowa w ust. 1, w przypadku całkowitego zniszczenia reklamowanych wyrobów akcyzowych:

1.  w składzie podatkowym albo,
2.  za zgodą właściwego naczelnika urzędu celnego - w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela organu podatkowego.

Z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, sporządza się, w dwóch egzemplarzach, protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz obecny przy czynności zniszczenia przedstawiciel organu podatkowego.

Przepis ten uzależnia prawo do obniżenia akcyzy odnośnie zwracanych wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą od spełnienia dwóch warunków. Pierwszym jest zwrot w trybie reklamacji, drugim uznanie jej przez podatnika.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji reklamacji zatem w przedmiotowej sytuacji należy odwołać do powszechnego znaczenia reklamacji. Reklamacją jest bowiem zwrócenie się do dostawcy, producenta, wykonawcy usługi w sprawie ujawnionych wad towaru, niedokładności w dostawie, rachunku, wykonaniu usługi itp. z żądaniem naprawienia szkód \[http://sjp.pwn.pl/\]. Zatem reklamacja ogranicza się do wad produktu lub usługi ujawnionej po sprzedaży produktu, bądź wykonaniu usługi. W przypadku wyrobów akcyzowych (piwa) takimi wadami będą wady jakościowe sprzedanego piwa. Niewątpliwie wadą jakościową piwa może być niezdatność do spożycia sprzedanego piwa przed upływem terminu przydatności do spożycia określonym przez producenta piwa.

W tym miejscu należy również odwołać się do definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 21 ww. ustawy zgodnie z którą sprzedaż to czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sytuacji nie ma znaczenia dla pojęcia sprzedaży czy nastąpiło ono do klienta indywidualnego czy też hurtowego, W każdym z tych przypadków mamy bowiem do czynienia ze sprzedażą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Zauważyć również należy, iż zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Sprzedawca w myśl art. 546 § 1. ww. ustawy sprzedawca obowiązany jest udzielić kupującemu potrzebnych wyjaśnień o stosunkach prawnych i faktycznych dotyczących rzeczy sprzedanej oraz wydać posiadane przez siebie dokumenty, które jej dotyczą. W tym poinformować nabywcę o terminie ważności produktu. Zatem zawierając umowę sprzedaży piwa nabywca zna, bądź powinien znać termin przydatności do spożycia piwa zgodnie z 546 § 1 cyt. ustawy. W świetle powyższego z chwilą wydania piwa nabywcy na niego przechodzą korzyści jak i ciężary związane z posiadaniem piwa (548. § 1 Kodeksu cywilnego). Zgodnie natomiast z art. 556 § 1 ww. ustawy sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Równocześnie należy podkreślić, iż zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem przedsiębiorcy w relacjach pomiędzy sobą mogą dowolnie kształtować swój stosunek prawny byleby tylko nie sprzeciwiałoby się to właściwości stosunku prawnego, ustawom, bądź zasadom współżycia społecznego. Ograniczenie swobody zawierania umów o której mowa w art. 3531 Kodeksu cywilnego wynika m.in. właściwości (natury) stosunku prawnego. Postanowienie umowne nie mogą więc pozostawać sprzeczności z charakterem danego stosunku prawnego. W przypadku rękojmi postanowienia umowne nie mogą modyfikować znaczenia wady zmniejszającej wartość rzeczy, bądź użyteczności rzeczy w taki sposób aby uznać za wadę przeterminowanie piwa u kontrahenta, wynikające z upływu terminu przydatności do spożycia tego piwa.

Wobec powyższego wystąpienie wad jakościowych np. pleśni na opakowaniach jednostkowych, kartonach, zmian wizualnych klarowności piwa, zmętnienia, zmiany smaku, które będą skutkowały zwrotem przedmiotowych piw, jako towarów wadliwych i zostaną uznane przez Wnioskodawcę za zwrócone w trybie reklamacji, będzie stanowiło przesłankę do uzyskania prawa do odliczenia podatku akcyzowego przez Wnioskodawcę. Realizacja tego prawa będzie mogła być zrealizowana po całkowitym zniszczeniu reklamowanych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym albo za zgodą właściwego naczelnika urzędu celnego - w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, a zniszczenie to winno być dokonane w obecności przedstawiciel organu podatkowego i zaprotokołowane.

Przepisy akcyzowe nie wskazują wprost daty, w której należy dokonać omawianego odliczenia. Z art. 83a ustawy akcyzowej wynika jedynie, iż odliczenia należy dokonać od kwoty akcyzy, do zapłacenia której podatnik jest zobowiązany.

Tym samym moment powstania uprawnienia do odliczenia należy powiązać z chwilą, kiedy dochodzi do spełnienia wszystkich warunków wymaganych dla skorzystania z odliczenia. W odniesieniu do okoliczności opisanych w niniejszym wniosku oznacza to, iż odliczenia można dokonać najwcześniej w momencie fizycznego zniszczenia reklamowanego piwa.

Zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 2 ustawy wpłaty dzienne obniża się o kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Mając na uwadze zasady rozliczania podatku akcyzowego, w praktyce będzie to oznaczać możliwość obniżenia wpłaty dziennej uiszczanej przez Spółkę na poczet rozliczenia za okres, w którym doszło do fizycznego zniszczenia piwa.

W celu uzyskania zwrotu podatku poprzez obniżenie zobowiązania (zaliczki dziennej) w podatku akcyzowym Wnioskodawca winien złożyć deklarację akcyzową w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zniszczenia i sporządzono protokoły.

W tym miejscu zaznaczyć jednakże należy, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie sprzeciwiają się aby powyższe obniżenie nastąpiło w późniejszych okresach rozliczeniowych. Tym samym jeżeli Wnioskodawca nie dokonał obniżenia w trybie art. 83a w deklaracji za okres w którym to zniszczenie miało miejsce to może to dokonać w dowolnym następnym okresie do czasu przedawnienia lub też skorygować deklarację podatkową za okres w którym to zniszczenie nastąpiło.

Przy czym nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że rozliczenia przedmiotowego podatku można dokonać w trybie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie kwoty przysługujące do odliczenia z tytułu zniszczenia reklamowanego piwa za nadpłatę. Zgodnie z tym przepisem za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Należy zauważyć, że wygenerowana kwota do odliczenia z tytułu zniszczenia reklamowanego piwa nie powstała na podstawie żadnej z ww. okoliczności przewidzianych tym przepisem. A szczególności należy zauważyć, że kwota zapłaconego podatku w momencie jej wpłaty była należna i była określona we właściwej wysokości.

Ponadto przepis art. 83a ustawy nie przewiduje dokonania innego sposobu zwrotu podatku akcyzowego niż przez obniżenie kwoty akcyzy, do której zapłacenia podmiot jest zobligowany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanego piwa.

Art. 83a ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej nie ustanawia ograniczenia lub warunku odnośnie miejsca, w którym ma być dokonywane zniszczenie piwa - poza warunkiem, iż miejscem tym ma być skład podatkowy. Przepis ten nie nakazuje, aby niszczenie napojów alkoholowych następowało w tym samym składzie podatkowym, z którego dane wyroby akcyzowe (piwo) zostało wyprowadzone, ani w którym zostały wyprodukowane. Istotą tego przepisu jest uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego wyrobu. Jedyna tożsamość podmiotów, która powinna być zachowana, to taka, że podmiot, który ma prawo do obniżenia akcyzy od sprzedanych wyrobów, jest tym samym podmiotem, który uprzednio zapłacił akcyzę od wyrobów reklamowanych. Fakt, że przerób reklamowanego piwa będzie miał miejsce w innym składzie, niż skład w którym wyroby te zostały wyprodukowane nie ma wpływu na prawo Spółki do obniżenia podatku należnego. W sytuacji zniszczenia piwa w innym składzie podatkowym niż zostało ono wyprodukowane Spółka może dokonać obniżenia akcyzy od reklamowanego piwa w załączniku AKC4/C do deklaracji, dotyczącym składu podatkowego, w którym nastąpiło zniszczenie.

Przepisy akcyzowe nie odnoszą się również wprost do sytuacji kiedy niszczenie wyrobów akcyzowych ma miejsce w innym składzie podatkowym, niż skład ich pierwotnego wyprowadzenia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (ewentualnie skład ich wytworzenia). W szczególności regulacje te nie precyzują, w informacji składanej dla którego ze składów należy wówczas wykazać stosowne dane dotyczące dokonanego zniszczenia.

Jednakże na uwadze należy tutaj mieć art. 21 ust. 6 i art. 53 ust. 5 ustawy zgodnie z którym podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, do 25. dnia następnego miesiąca po miesięcznym okresie rozliczeniowym, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego informacje o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym, według ustalonego wzoru, zawierające dane, umożliwiającą w szczególności:

1.  ustalenie ilości wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wyłączonych z tej procedury;
2.  wyodrębnienie kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty oraz kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy;
3.  określenie ilości wyprodukowanych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym innym niż skład podatkowy, o którym mowa w art. 48 ust. 3 i 4.

Mając na uwadze, iż załączana do deklaracji (mającej charakter wartościowy - służącej wyliczeniu kwoty należnej akcyzy) informacja (dla piwa jest to INF-C) ma charakter przede wszystkim ilościowy - informacje o niszczonym piwie należy wykazywać w formularzu INF-C tego składu, w którym fizycznie dochodzi do zniszczenia danej partii piwa.

Podsumowując:

1.  Wnioskodawca ma prawo do obniżenia akcyzy o kwotę zapłaconej akcyzy od reklamowanego piwa, które w wyniku uwzględnienia reklamacji ulegnie zniszczeniu na warunkach określonych w art. 83a ustawy,
2.  odliczenie akcyzy przysługuje po zniszczeniu piwa za okres w którym dokonano zniszczenia reklamowanego piwa,
3.  obniżenia podatku należy dokonać na deklaracji AKC4/C dla składu w którym dokonano dzieła zniszczenia piwa,
4.  informacje o niszczonym piwie należy wykazywać w formularzu INF-C tego składu, w którym fizycznie dochodzi do zniszczenia danej partii piwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe w zakresie obniżenia podatku akcyzowego z tytułu zwrotu piwa ze względu na ujawnione wady piwa,
*   nieprawidłowe w zakresie zwrotu podatku akcyzowego od całkowicie zniszczonych reklamowanych wyrobów w trybie art. 72 ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań dotyczących sytuacji zwrotu towarów z tytułu przeterminowania piwa wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.