Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.198.2019.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-30
Teza: Interpretacja w zakresie: - możliwości zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do transakcji realizowanych w 2018 r., w tym definicji podmiotów powiązanych oraz istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji cen transferowych; - obowiązku sporządzenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP za rok 2018 w przypadku wyboru stosowania przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r.;
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; limit; podmiot-podmioty powiązane; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.198.2019.1.SJ z dnia 3 czerwca 2019 r. (data nadania 4 czerwca 2019 r., data odbioru 6 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do transakcji realizowanych w 2018 r., w tym definicji podmiotów powiązanych oraz istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji cen transferowych – **jest prawidłowe**;

*   obowiązku sporządzenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP za rok 2018 w przypadku wyboru stosowania przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku, gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z podmiotów nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n updop – **jest prawidłowe**;

*   sposobu ustalania progów przewidzianych w art. 11k ust. 2 w sytuacji, gdy transakcja kontrolowana w części, w której jest dokonywana z jednym podmiotem powiązanym (gdzie nie istnieją przesłanki do zwolnienia na podstawie art. 11n pkt 5 updop) nie przekracza ww. progów – **jest prawidłowe**;

*   oceny istnienia przesłanek do zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 updop w odniesieniu do poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 11n pkt 5 do transakcji realizowanych z Y. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dokumentacji cen transferowych.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X. Spółka Akcyjna;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. Spółka Akcyjna

przedstawiono następujący stan faktyczny.

X. S A. (zwana dalej także: „X.”, lub „Spółka”) jest instytucją odpowiedzialną za prowadzenie i nadzorowanie systemu depozytowo-rozliczeniowego w zakresie obrotu instrumentami finansowymi w Polsce. X. jest podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym. Rok podatkowy zgodny jest z rokiem kalendarzowym. C. S.A. (zwana dalej także: „C.”) jest spółką, której jedynym akcjonariuszem jest X. S.A. Od 1 lipca 2011 r. C. pełni rolę izby rozliczeniowej i prowadzi rozliczenia transakcji z zastosowaniem szeregu mechanizmów pozwalających na systemowe obniżenie ryzyka niewywiązania się stron ze zobowiązań wynikających z zawartych transakcji. C. jest podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym. Rok podatkowy zgodny jest z rokiem kalendarzowym.

X. dokonywał w 2018 r. transakcji z poniżej wymienionymi podmiotami powiązanymi z X.:

1.  transakcje pomiędzy X. a C., gdzie świadczącym usługi jest X.;
2.  transakcje pomiędzy X. a L. (dalej także „L.”), gdzie X. jest nabywcą usług;
3.  transakcje pomiędzy X. a C. S.A. (dalej także „C.”, gdzie nabywcą usług jest X.;
4.  transakcje pomiędzy X. a Y. (dalej także: „Y."), gdzie X. jest nabywcą usług i świadczącym usługi;
5.  transakcje pomiędzy X. a G. S.A. (dalej także „G.”), gdzie X. jest nabywcą usług i świadczącym usługi;
6.  transakcje pomiędzy X. a E. S.A. (dalej także E.), gdzie X. jest świadczącym usługi;
7.  transakcje pomiędzy X. a B. S.A. (dalej także „B.”), gdzie X. jest świadczącym usługi;
8.  transakcje pomiędzy X. a T. S.A. (dalej także „T.”), gdzie X. jest świadczącym usługi;
9.  transakcje pomiędzy X. a I. S.A. (dalej także „I.”), gdzie X. jest świadczącym usługi.

G., T., B. i Z. S.A. tworzyli w 2018 r. podatkową grupę kapitałową. W 2018 r. transakcje pomiędzy X. a Z. S.A. nie wystąpiły. Podatkowa grupa kapitałowa wykazała za 2018 r. zysk podatkowy, natomiast wynik podatkowy poszczególnych spółek tworzących podatkową grupę kapitałową przedstawiał się następująco:

*   G., T., B. wykazały zysk podatkowy,
*   Z. S.A. wykazała stratę podatkową.

C., Y., G., E., B., T., I. są podmiotami powiązanymi z X. – zgodnie z przepisami CIT – zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., jak i w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. L. oraz C. były podmiotami powiązanymi z X. w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. podmiotami powiązanymi nie są.

Akcjonariuszami X. są w równych częściach: Skarb Państwa, G. S.A. i Y.

(Y.) jest bankiem. Wypełnia zadania określone w Konstytucji RP, ustawie\`(...)\` Wymienione akty prawne gwarantują niezależność Y. od innych organów państwa.

C. dokonywało w 2018 r. transakcji z poniżej wymienionymi podmiotami powiązanymi z C.:

1.  transakcje pomiędzy C. a X., gdzie C. było nabywcą usług;
2.  transakcje pomiędzy C. a Y., gdzie C. było nabywcą usług;
3.  transakcje pomiędzy C. a G., gdzie C. było nabywca usług;

X., Y. i G. są podmiotami powiązanymi z C. zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., jak i w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

W roku 2018:

1.  Wartość usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekroczyła w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11 k ust. 2 pkt 3 CIT, tj. kwoty 2 000 000 zł.
2.  Wartość tej samej usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. z podmiotami powiązanymi z X., w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekroczyła w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11 k ust. 2 pkt 3 CIT.
3.  Wartość usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez C. z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekroczyła w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, tj. kwoty 2 000 000 zł.
4.  Wartość tej samej usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez C. z podmiotami powiązanymi z C., w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekroczyła w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT.

W roku 2019:

1.  Wartość usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekroczy w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, tj. kwoty 2 000 000 zł.
2.  Wartość tej samej usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. z podmiotami powiązanymi z X., w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekroczy w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT.
3.  Wartość usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez C. z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekroczy w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, tj. kwoty 2 000 000 zł.
4.  Wartość tej samej usługowej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez C. z podmiotami powiązanymi z C., w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekroczy w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w odniesieniu do transakcji X. (C.) z pomiotami powiązanymi dokonanych w 2018 r. w zakresie:
    *   sposobu wypełnienia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2018 (dalej: ,,CIT-8(26) za 2018 r.”) w odniesieniu do poz. 26, 28 i 29 CIT-8(26) za 2018 r.,
    *   definicji podmiotów powiązanych,
    *   istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji (dokumentacji cen transferowych)

zastosowanie mogą mieć przepisy CIT wg stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r.?

1.  Czy na X. (C.) ciążyć będzie obowiązek sporządzenia za rok 2018 uproszczonego sprawozdania CIT-TP w przypadku, gdy X. (C.), w związku z wyborem nowych przepisów (wprowadzanych ustawą nowelizującą) dla wszystkich transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 roku, nie jest obowiązana do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi w roku 2018 w oparciu o regulacje prawne obowiązujące od dnia 1 stycznia 2019 r., a jednocześnie X. (C.) byłaby obowiązana do sporządzenia takiej dokumentacji na podstawie przepisów obowiązujących w stanie prawnym przed dniem 31 grudnia 2018 r.?
2.  Czy w sytuacji gdy X. (C.) dokonuje transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym z podmiotami powiązanymi z X. (C.), a wyłącznie jeden z podmiotów powiązanych z X. (C.) nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (pozostałe podmioty powiązane z X. (C.) spełniają łącznie te warunki), to – w obecnym stanie prawnym (obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.) – obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych występuje jedynie w zakresie transakcji kontrolowanej z tym podmiotem powiązanym, który nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (przy założeniu spełnienia innych warunków ustawowych dotyczących obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych), czy też w zakresie transakcji kontrolowanej ze wszystkimi podmiotami powiązanymi z X. (C.), nawet jeśli spełniają one łącznie warunki, o których mowa w art. 11n pkt 1 CIT?
3.  Czy w obecnym stanie prawnym (obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.) oceny istnienia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 CIT należy dokonywać biorąc pod uwagę podatkową grupę kapitałową czy też poszczególne podmioty powiązane będące spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową?
4.  Czy przepis art. 11n pkt 5 CIT, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanej w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami, stanowi podstawę prawną do braku obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanej dokonywanej przez X. (C.) z Y., który w X. posiada 33,33% akcji?
5.  Czy istnieje obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. (C.) z Y. – jeżeli odpowiedź na pytanie nr 5 stanowi, że przepis art. 11n pkt 5 CIT nie ma zastosowania – w przypadku, gdy wartość tej transakcji z podmiotami powiązanymi z X. (C.), w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, ale w związku z art. 11n pkt 1 CIT nie istnieje obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dotyczących tej transakcji, za wyjątkiem tej transakcji (o której mowa w pytaniu nr 5 (transakcja z Y.), a jednocześnie wartość tej transakcji (o której mowa w pytaniu nr 5, tzn. transakcji z Y.) pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekracza w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT?
6.  Czy w sporządzonym za rok 2018 uproszczonym sprawozdaniu CIT-TP należy wykazać wyłącznie transakcje kontrolowane w zakresie których powstał obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, czy też wszystkie transakcje z podmiotami powiązanymi z X. (C.) zgodnie z opisem wynikającym z treści uproszczonego sprawozdania CIT-TP w przypadku, gdy X. (C.) byłby obowiązany - w związku z zastosowaniem przepisów wprowadzanych ustawą nowelizującą do wszystkich transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 roku – do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji kontrolowanej dokonanej wyłącznie z jednym z podmiotów powiązanych z X. (C.)?

Stanowisko Zainteresowanych.

Ad. 1

W stanie prawnym obowiązującym w roku 2018, zgodnie z art. 9a ust. 1 CIT, podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)\- lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

\- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową".

W myśl art. 9a ust. 1a tej ustawy, podatnicy, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d powołanej ustawy, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro – za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro.

Jednocześnie w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. obowiązki związane z dokumentacją cen transferowych uległy istotnym zmianom (zagadnienia związane z dokumentacją cen transferowych zostały uregulowane w oddziale 3 rozdziału 1a CIT).

W tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 11k ust. 1 tej ustawy, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

1.  Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:
    1.  10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;
    2.  10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;
    3.  2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;
    4.  2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

W powyższym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, zwana dalej: „ustawą nowelizującą”), przepisy art. 23m i art. 23w-23zd ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 11a i art. 11k-11r ustawy zmienianej w art. 2 podatnik może stosować do transakcji kontrolowanych realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r., przy czym przepisy te będą miały zastosowanie do wszystkich transakcji kontrolowanych podatnika realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r., a podatnik będzie zwolniony z obowiązków dokumentacyjnych na podstawie przepisów obowiązujących w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r.

Z powyższego wynika, że podatnik w stosunku do transakcji realizowanych w roku 2018 może stosować w zakresie sporządzania dokumentacji podatkowej przepisy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. (nie ma jednak takiego obowiązku).

Na podstawie art. 44 ust. 2 ustawy nowelizującej istnieje możliwość wyboru nowych przepisów (wprowadzanych tą ustawą) do wszystkich transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi w 2018 roku. W przypadku dokonania takiego wyboru, zarówno do określenia obowiązków związanych z cenami transferowymi (np. określenia transakcji podlegających obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, jak i treści samego obowiązku np. zawartości dokumentacji cen transferowych zastosowanie znajdą już przepisy wprowadzane ustawą nowelizującą. Jednocześnie, wybór przez podmiot powiązany możliwości zastosowania nowych regulacji do transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi w 2018 roku (transakcji kontrolowanych) oznacza, że podmiot ten nie będzie musiał sporządzać równocześnie dokumentacji podatkowej na podstawie przepisów obowiązujących w 2018 roku – tj. przepisy obowiązujące w 2018 roku nie będą mogły być zastosowane jednocześnie z przepisami obowiązującymi od początku 2019 roku.

Podsumowując, w odniesieniu do transakcji X. (C.) z pomiotami powiązanymi, które dokonane zostały w 2018 r. w zakresie:

*   sposobu wypełnienia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2018 (dalej: ,,CIT-8(26) za 2018 r.” w odniesieniu do poz. 26, 28 i 29 CIT-8(26) za 2018 r.,
*   definicji podmiotów powiązanych, istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji (dokumentacji cen transferowych)

zastosowanie mogą mieć przepisy CIT wg stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r. Powyższe oznacza, że w przypadku wyboru stosowania przepisów, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. w zakresie sporządzania dokumentacji podatkowej za rok 2018, przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2018 r. nie mogą być stosowane. W tym przypadku nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej za rok 2018 wg przepisów obowiązujących w stanie prawnym w roku 2018. Oznacza to, że w poz. 26, 28, 29 CIT-8(26) za 2018 r. należy zaznaczyć „nie”.

Ad. 2

Wstanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. – zgodnie z art. 11m ust. 1 i ust. 2 CIT – podmioty powiązane, które są obowiązane do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, składają urzędom skarbowym oświadczenie ojej sporządzeniu, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego.

Jak stanowi przepis ust. 2 tego artykułu, w oświadczeniu o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych podmiot powiązany oświadcza, że:

1.  sporządził lokalną dokumentację cen transferowych;
2.  ceny transferowe transakcji kontrolowanych objętych lokalną dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Oświadczenie podpisuje kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, podając pełnioną przez siebie funkcję, przy czym: oświadczenie składa i podpisuje każda z osób uprawnionych do reprezentacji - w przypadku gdy kilka osób spełnia kryteria kierownika jednostki albo nie jest możliwe określenie kierownika jednostki; nie jest dopuszczalne złożenie oświadczenia przez pełnomocnika. Oświadczenie o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych składa się za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 44 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepisy art. 23m i art. 23w-23zd ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 11a i art. 11k-11r ustawy zmienianej w art. 2 podatnik może stosować do transakcji kontrolowanych realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r. przy czym przepisy te będą miały zastosowanie do wszystkich transakcji kontrolowanych podatnika realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r., a podatnik będzie zwolniony z obowiązków dokumentacyjnych na podstawie przepisów obowiązujących w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r.

Z powyższego wynika, że podatnik w stosunku do transakcji realizowanych w roku 2018 może stosować w zakresie sporządzania dokumentacji podatkowej przepisy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. (nie ma jednak takiego obowiązku).

Dodatkowo wskazać należy na § 1 i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2018 r. w sprawie przedłużenia terminów wykonania niektórych obowiązków z zakresu dokumentacji podatkowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 555), zgodnie z którym przedłuża się do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego terminy: złożenia urzędowi skarbowemu oświadczenia, o którym mowa w art. 25a ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 9a ust. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedłużenie, o którym mowa w § 1, stosuje się do terminów upływających w 2018 r. lub 2019 r.

Zgodnie z art. 11t ust. 1 CIT, podmioty powiązane obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych – w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1 – przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Na podstawie art. 11t ust. 8 CIT Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie informacji o cenach transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Rozporządzenie weszło w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. Z uzasadnienia do projektu rozporządzenia wynika, że: (\`(...)\`) Proponuje się, aby rozporządzenie weszło w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. Proponowany termin wejścia w życie rozporządzenia zgodny jest z terminem wejścia w życie ustawy zmieniającej, która wprowadza nowelizację przepisów z zakresu cen transferowych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wejście w życie bez zachowania 14-dniowego vacatio legis nie narusza zasady demokratycznego państwa prawnego. Spełnione bowiem zostały przesłanki, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1523, z późn. zm ). Wejście w życie rozporządzenia z dniem 1 stycznia 2019 r. jest niezbędne do umożliwienia podmiotom objętym regulacjami odpowiedniego przygotowanie się do ich wykonania”.

Zgodnie z art. 27 ust. 5 CIT (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 stycznia 2019 r.) podatnicy obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej, jeżeli ich przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w roku podatkowym równowartość 10 000 000 euro, dołączają do zeznania podatkowego za rok podatkowy uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi lub innych zdarzeń zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję

Co istotne, z wyjaśnień Ministerstwa Finansów wynika, że: „(\`(...)\`) Uregulowana w art. 44 ust. 2 ustawy zmieniającej możliwość stosowania przepisów do transakcji kontrolowanych realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r. nie dotyczy informacji o cenach transferowych (TP-R). Przepisy dotyczące informacji o cenach transferowych stosuje się do lat podatkowych rozpoczynających się po 1 stycznia 2019 roku, a za 2018 rok – niezależnie od dokonanego wyboru stosowania regulacji w zakresie dokumentacji cen transferowych – składane jest uproszczone sprawozdanie na formularzu CIT/TP lub PIT/TP (jeśli na podstawie przepisów obowiązujących w 2018 roku taki obowiązek u podatnika powstał)”.

Podsumowując, w przypadku gdy X. (C.), w związku z wyborem nowych przepisów (wprowadzanych ustawą nowelizującą) do wszystkich transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 roku, nie jest obowiązana do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi w roku 2018 w oparciu o regulacje prawne obowiązujące od dnia 1 stycznia 2019 r., a jednocześnie X. (C.) byłaby obowiązana do sporządzenia takiej dokumentacji podatkowej na podstawie przepisów obowiązujących w stanie prawnym przed dniem 31 grudnia 2018 r., na X. (C.) ciążyć będzie obowiązek sporządzenia za rok 2018 uproszczonego sprawozdania CIT-TP.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy X. (C.) dokonuje transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym z podmiotami powiązanymi z X. (C.), a wyłącznie jeden z podmiotów powiązanych z X. (C.) nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (pozostałe podmioty powiązane z X., C. spełniają łącznie te warunki), to obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych występuje jedynie w zakresie transakcji kontrolowanej z tym podmiotem powiązanym, który nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (przy założeniu spełnienia innych warunków ustawowych dotyczących obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych).

Zgodnie z art. 11n CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych:

1.  zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
    1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
    2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
    3.  nie poniósł straty podatkowej;
2.  objętych decyzją w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej, w okresie, którego dotyczy ta decyzja;
3.  których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
4.  między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;
5.  w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami;
6.  w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1986);
7.  realizowanych między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:
    1.  na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy,
    2.  przez grupę producentów rolnych na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;
8.  realizowanych między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw oraz rynku chmielu (Dz. U. z 2018 r., poz. 1131 i 1633), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:
    1.  na rzecz takiej grupy lub organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji,
    2.  przez taką grupę lub organizację na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;
9.  polegających na przypisaniu dochodu do zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, jeżeli przepisy właściwych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, przewidują, że dochody te mogą być opodatkowane tylko w państwie innym niż Rzeczpospolita Polska.

Dodatkowo – zgodnie z art. 11k ust. 1 CIT – podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Jak stanowi ust. 2 tego artykułu, lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1.  10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;
2.  10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;
3.  2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;
4.  2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

Z powyższego wynika, że w obecnym stanie prawnym:

1.  ocenę istnienia obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych (ewentualnie braku istnienia takiego obowiązku) należy odnosić do danej transakcji kontrolowanej o jednorodnym charakterze, którymi są – zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy – identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowania stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań;
2.  oceny istnienia obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych (ewentualnie braku istnienia takiego obowiązku) należy dokonywać w odniesieniu do transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej z danym podmiotem powiązanym,
3.  istnienie obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w związku z dokonywaniem transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym z jednym z podmiotów powiązanych z X. (C.) nie oznacza, że taki obowiązek powstanie (istnieje) w stosunku do innych transakcji kontrolowanych o jednorodnym charakterze dokonywanych przez X. (C.) z innymi podmiotami powiązanymi,
4.  może wystąpić więc sytuacja, w której obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych będzie istnieć w zakresie transakcji kontrolowanej dokonywanej z danym podmiotem powiązanym z X. (C.), a jednocześnie nie będzie istnieć obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji kontrolowanej dokonywanej z innymi podmiotami powiązanymi z X. (C.),
5.  spełnienie któregokolwiek z warunków określonych w poszczególnych punktach art. 11n CIT w zakresie transakcji kontrolowanych skutkuje brakiem obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanych, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, w obecnym stanie prawnym, w sytuacji gdy X. (C.) dokonuje transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym z podmiotami powiązanymi z X. (C.), a wyłącznie jeden z podmiotów powiązanych z X. (C.) nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (pozostałe podmioty powiązane z X. (C.) spełniają łącznie te warunki), to obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych występuje jedynie w zakresie transakcji kontrolowanej z tym podmiotem powiązanym, który nie spełnia łącznie warunków określonych w art. 11n pkt 1 CIT (przy założeniu spełnienia innych warunków ustawowych dotyczących obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych).

Ad. 4

Jak wskazano w stanie faktycznym, X. (C.) w roku 2018 dokonywała transakcji z podmiotami powiązanymi z X. (C.), które wchodzą w skład podatkowej grupy kapitałowej. Zgodnie z art. 11n pkt 1 CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
3.  nie poniósł straty podatkowej;

Podmiotem powiązanym jest podmiot, o którym mowa w art. 11 a ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy. Podmiotem jest natomiast osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.

Z powyższego wynika, że podmiotem powiązanym nie jest podatkowa grupa kapitałowa. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym oceny istnienia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 CIT należy dokonywać biorąc pod uwagę poszczególne podmioty powiązane będące spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Podatkowa grupa kapitałowa nie jest bowiem podmiotem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 2 CIT; nie jest także podmiotem powiązanym stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Ad. 5

Zgodnie z art. 11n pkt 5 CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Jak stanowi art. 11a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, podmioty powiązane to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez powiązania rozumie się relacje, o których mowa w pkt 4, występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1.  posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    1.  udziałów w kapitale lub
    2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2.  faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3.  pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Posiadanie pośrednio udziału lub prawa, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza sytuację, w której jeden podmiot posiada w drugim podmiocie udział lub prawo za pośrednictwem innego podmiotu lub większej liczby podmiotów, przy czym wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa odpowiada:

1.  wielkości udziału albo prawa łączącego dowolne dwa podmioty spośród wszystkich podmiotów uwzględnianych przy ustalaniu posiadania pośrednio udziału lub prawa – w przypadku gdy wszystkie wielkości udziałów lub praw łączących te podmioty są równe;
2.  najniższej wielkości udziału lub prawa łączącego podmioty, pomiędzy którymi wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa jest ustalana – w przypadku gdy wielkości udziałów lub praw łączących te podmioty są różne;
3.  sumie wielkości posiadanych pośrednio udziałów lub praw – w przypadku gdy podmioty, pomiędzy którymi wielkość posiadanego pośrednio udziału lub prawa jest ustalana, łączy więcej niż jeden posiadany pośrednio udział lub prawo.

Jak wskazano w stanie faktycznym, akcjonariuszem X. są w równych częściach: Skarb Państwa, G. S.A. i Y. C. powiązany jest natomiast pośrednio – poprzez X. – z Y. Jak wskazano w stanie faktycznym, C. jest spółką, której jedynym akcjonariuszem jest X. S.A.

Y. jest bankiem. Wypełnia zadania określone w Konstytucji RP, ustawie\`(...)\`. Wymienione akty prawne gwarantują niezależność Y. od innych organów państwa\`(...)\`. Ponadto, zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy X. (C.) a Y. nie występują powiązania wynikające wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa. Akcjonariuszem X. w równych częściach są bowiem: Skarb Państwa, G. S.A. i Y. Skoro Y. jest akcjonariuszem X., to w tym zakresie występuje także powiązanie inne niż wynikające wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa.

Ponadto, ze względu na treść art. 11a ust. 3 pkt 2 CIT, C. oraz Y. są podmiotami powiązanymi (Y. posiada pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale C.).

Powyższe oznacza, że przepis art. 11n pkt 5 CIT, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami, nie stanowi podstawy prawnej do braku obowiązku X. (C.) sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanej dokonywanej przez X. (C.) z Y.

Ad. 6

W ocenie Wnioskodawcy nie istnieje obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej przez X. (C.) z Y. – jeżeli odpowiedź na pytanie nr 5 stanowi, że przepis art. 11n pkt 5 CIT nie ma zastosowania – nawet w przypadku, gdy wartość tej transakcji z podmiotami powiązanymi z X. (C.), w tym z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym próg dokumentacyjny, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, ale w związku z art. 11n pkt 1 CIT nie istnieje obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dotyczących tej transakcji za wyjątkiem tej transakcji (o której mowa w pytaniu nr 5 (transakcja z Y.), a jednocześnie wartość tej transakcji (o której mowa w pyt. nr 5, tzn. transakcji z Y.) pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekracza w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust 2 pkt 3 CIT.

Należy wskazać, że w art. 11k ust. 2 CIT określono progi dokumentacyjne, których przekroczenie stanowi jeden z warunków powstania obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. W art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT – w przypadku transakcji usługowych – próg dokumentacyjny wynosi 2 000 000 zł.

Powyższe oznacza, że w związku z tym, że – jak wskazano w stanie faktycznym – wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonanej przez X. (C.) z Y., pomniejszona o podatek od towarów i usług, nie przekracza w roku obrotowym progu dokumentacyjnego, o którym mowa w art. 11k ust. 2 pkt 3 CIT, nie istnieje obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji podatkowej cen transferowych do tej transakcji kontrolowanej dokonywanej przez X. (C.) z Y. (w sytuacji, w której przepis art. 11n pkt 5 CIT nie ma zastosowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej:

*   możliwości zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do transakcji realizowanych w 2018 r., w tym definicji podmiotów powiązanych oraz istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji cen transferowych – **jest prawidłowe**;

*   obowiązku sporządzenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP za rok 2018 w przypadku wyboru stosowania przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku, gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z podmiotów nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n updop – **jest prawidłowe**;

*   oceny istnienia przesłanek do zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 updop w odniesieniu do poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 11n pkt 5 do transakcji realizowanych z Y. – **jest prawidłowe**;

*   sposobu ustalania progów przewidzianych w art. 11k ust. 2 w sytuacji, gdy transakcja kontrolowana w części, w której jest dokonywana z jednym podmiotem powiązanym (gdzie nie istnieją przesłanki do zwolnienia na podstawie art. 11n pkt 5 updop) nie przekracza ww. progów – **jest prawidłowe**.

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 w części dotyczącej zastosowania przepisów przejściowych w zakresie definicji podmiotów powiązanych oraz istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji cen transferowych za 2018 r. oraz stanowi odpowiedź na pytania oznaczone numerem 2-6.

Część wniosku dotycząca pytania nr 1 w zakresie sposobu wypełnienia deklaracji CIT-8 oraz pytania nr 7 została rozpatrzona odrębnie.

Ad. 1 i 2

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193; dalej: „ustawa nowelizująca”) zmieniono przepisy m.in. w zakresie cen transferowych. Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ww. ustawy, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Lokalna dokumentacja cen transferowych, w myśl art. 11k ust. 2 updop, jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej;
2.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej;
3.  2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej;
4.  2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 updop, rozumie się:

1.  posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    1.  udziałów w kapitale lub
    2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2.  faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3.  pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Transakcja kontrolowana to natomiast, zgodnie z definicją przedstawioną w art. 11a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.

Ważnym celem wprowadzenia powyższych regulacji jest uproszczenie przepisów podatkowych, a także zmniejszenie obciążeń o charakterze biurokratycznym i administracyjnym dla przedsiębiorców, w szczególności małych i średnich przedsiębiorstw. Nowe przepisy wpisują się w pakiet działań legislacyjnych, których celem jest uszczelnienie systemu podatkowego, w szczególności w zakresie podatków dochodowych tak, aby zapewnić powiązanie wysokości podatku, płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności międzynarodowe, z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu.

Przepisy o cenach transferowych w brzmieniu od 1 stycznia 2019 r. stosuje się – co do zasady – do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Powyższe wynika wprost z art. 44 ust. 1 ustawy nowelizującej, który stanowi, że zmieniane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Przepis ten stanowi odzwierciedlenie terminu wejścia w życie ustawy zmieniającej, zasady roczności obowiązującej na gruncie podatków dochodowych oraz zasady niedziałania prawa wstecz obowiązującej na etapie dokonywania zmian w tych podatkach.

Ustawa nowelizująca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. i co do zasady przyjąć należy, że od tego dnia powinna być stosowana. W związku z powyższym, do określenia obowiązków w zakresie cen transferowych za 2018 rok stosuje się – co do zasady – przepisy (ustawy i rozporządzeń) obowiązujące w roku 2018. W konsekwencji, w odniesieniu do transakcji lub innych zdarzeń realizowanych z podmiotami powiązanymi w roku 2018, zarówno stwierdzenie zakresu obowiązków nałożonych na podatnika (tj. czy i w jakim zakresie podatnik podlegał obowiązkom w zakresie dokumentacji podatkowej, sporządzenia analiz danych porównawczych , czy też złożenia oświadczenia oraz uproszczonego sprawozdania na formularzu CIT/TP), jak również szczegółowy zakres tego obowiązku, należy określić na podstawie regulacji ustawowych i rozporządzeń obowiązujących w 2018 roku.

Jednocześnie, w oparciu o art. 44 ust. 2 ustawy nowelizującej istnieje możliwość wyboru nowych przepisów (wprowadzanych tą ustawą) do wszystkich transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 roku. W myśl bowiem tego artykułu, przepisy art. 23m i art. 23w-23zd ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 11a i art. 11k-11r ustawy zmienianej w art. 2 podatnik może stosować do transakcji kontrolowanych realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r., przy czym przepisy te będą miały zastosowanie do wszystkich transakcji kontrolowanych podatnika realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r., a podatnik będzie zwolniony z obowiązków dokumentacyjnych na podstawie przepisów obowiązujących w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r.

W przypadku dokonania takiego wyboru, zarówno do określenia obowiązków związanych z cenami transferowymi (np. określenia transakcji podlegających obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, złożenie oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji cen transferowych), jak i treści samego obowiązku (np. zawartości lokalnej dokumentacji cen transferowych) zastosowanie znajdą już przepisy wprowadzane ustawą nowelizującą. Jednocześnie, wybór przez podmiot powiązany możliwości zastosowania nowych regulacji do transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 roku oznacza, że podmiot ten nie będzie musiał sporządzać równocześnie dokumentacji podatkowej na podstawie przepisów obowiązujących w 2018 roku – tj. przepisy obowiązujące w 2018 roku nie będą mogły być zastosowane jednocześnie z przepisami obowiązującymi od początku 2019 r.

Jak zatem wynika z art. 44 ust. 2 ustawy nowelizującej, podatnik może zdecydować o stosowaniu przepisów o cenach transferowych za 2018 rok w taki sposób, że zastosowanie do transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi w 2018 roku mogą znaleźć przepisy znowelizowane wskazane w ww. przepisie, a więc art. 11a (definicje, w tym definicje podmiotów powiązanych) oraz art. 11k-11r updop, czyli przepisy odnoszące się do obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych (m.in. progi transakcji kontrolowanych, do których istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych).

Należy zatem zgodzić się z Zainteresowanymi, że w odniesieniu do transakcji Zainteresowanych z podmiotami powiązanymi, które zostały dokonane w 2018 r. w zakresie definicji podmiotów powiązanych oraz istnienia obowiązku (bądź jego braku) sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji zastosowanie mogą mieć przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu od 1 stycznia 2018 r. Stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie jest zatem prawidłowe.

Takiego wyboru nie ma jednak w odniesieniu do sposobu realizacji obowiązków sprawozdawczych za rok 2018.

Obowiązek sprawozdawczy w zakresie cen transferowych w brzmieniu ustawy do 31 grudnia 2018 r. nakładał art. 27 ust. 5 updop, zgodnie z którym podatnicy obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej, jeżeli ich przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w roku podatkowym równowartość 10 000 000 euro, dołączają do zeznania podatkowego za rok podatkowy uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi lub innych zdarzeń zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. W myśl art. 27 ust. 8 updop, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia wzór uproszczonego sprawozdania, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając informacje dotyczące podmiotów powiązanych, rodzaju powiązań z tymi podmiotami, rodzaju i przedmiotu transakcji lub innych zdarzeń, zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, a także kierując się potrzebą ułatwienia podatnikom poprawnego sporządzenia tego sprawozdania.

Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 czerwca 2017 r. w sprawie określenia wzoru uproszczonego sprawozdania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. 2017 poz. 1190) zostało opublikowane 22 czerwca 2017 r. Rozporządzenie to wprowadziło formularz CIT/TP, tj. uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi lub innych zdarzeń zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Natomiast zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r., obowiązek sprawozdawczy wprowadza przepis art. 11t updop.

Zgodnie z ww. przepisem, podmioty powiązane:

1.  obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych – w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub
2.  realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1

\- przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Uregulowana w art. 44 ust. 2 ustawy nowelizującej możliwość stosowania przepisów do transakcji kontrolowanych realizowanych w 2018 r. nie dotyczy informacji o cenach transferowych (TP-R). przepisy dotyczące informacji o cenach transferowych stosuje się do lat podatkowych rozpoczynających się po 1 stycznia 2019 roku, a za 2018 rok – niezależnie od dokonanego wyboru stosowania regulacji w zakresie dokumentacji cen transferowych – składane jest uproszczone sprawozdanie na formularzu CIT/TP (jeśli na podstawie przepisów obowiązujących w 2018 roku taki obowiązek u podatnika powstał).

Z przepisów przejściowych nie wynika bowiem możliwość stosowania regulacji wynikającej z art. 11t updop również do transakcji dokonywanych w 2018 roku. Taką możliwość ustawodawca przewidział jedynie w odniesieniu do przepisów art. 11a i art. 11k-11r ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konsekwentnie, skoro na Zainteresowanych ciążyć będzie obowiązek złożenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP za 2018 rok, to formularz ten powinien być wypełniony w taki sposób, aby odpowiadał wymogom przewidzianym w art. 27 ust. 5 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym na Zainteresowanych ciążyć będzie obowiązek sporządzenia za 2018 r. uproszczonego sprawozdania CIT/TP, w sytuacji zaistnienia obowiązku sporządzenia takiego sprawozdania na gruncie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2018 r., a także należało więc uznać za prawidłowe.

Ad. 3 i 6

Zgodnie z art. 11k ust. 2 updop, lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej,
2.  10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej,
3.  2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej,
4.  2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, przy ocenie, czy transakcja kontrolowana ma charakter jednorodny, uwzględnia się, stosownie do art. 11k ust. 5 updop:

1.  jednolitość transakcji kontrolowanej w ujęciu ekonomicznym oraz
2.  kryteria porównywalności określone w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 1 pkt 1, oraz
3.  metody weryfikacji cen transferowych, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, oraz
4.  inne istotne okoliczności transakcji kontrolowanej.

Wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, w myśl art. 11k ust. 4 updop, jest ustalana bez względu na liczbę dokumentów księgowych, dokonanych lub otrzymanych płatności oraz podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowane.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym mogą być realizowane z jednym lub z wieloma podmiotami powiązanymi. O jednorodności transakcji kontrolowanych nie decyduje bowiem fakt dokonywania tej transakcji z jednym podmiotem powiązanym, a przesłanki określone w art. 11k ust. 5 updop.

Zatem nie można zgodzić się z Zainteresowanymi, że oceny istnienia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych należy dokonywać w odniesieniu do transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym dokonywanej z danym podmiotem powiązanym. Z przywołanych przez organ przepisów jednoznacznie wynika, że transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym mogą być realizowane z jednym lub z wieloma podmiotami powiązanymi. O jednorodności transakcji kontrolowanych nie decyduje bowiem fakt dokonywania tej transakcji z jednym podmiotem powiązanym, a przesłanki określone w art. 11k ust. 5 updop. Dodatkowo, ustawodawca wyraźnie zaznaczył ten fakt w art. 11k ust. 4 ww. ustawy, wskazując, że wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym jest ustalana m.in. bez względu na liczbę podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana.

Co do zasady zatem oceny obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych należy dokonywać w odniesieniu do całej transakcji kontrolowanej.

Wyjątkiem są sytuacje, w których część z podmiotów powiązanych spełnia warunki przewidziane w art. 11n updop, a więc warunki zezwalające na zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Zgodnie z art. 11n updop, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych:

1.  zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
    1.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
    2.  nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
    3.  nie poniósł straty podatkowej;
2.  objętych decyzją w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej, w okresie, którego dotyczy ta decyzja;
3.  których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
4.  między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;
5.  w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządy terytorialnego lub ich związkami;
6.  w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1986);
7.  realizowanych między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:
8.  na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy,
9.  przez grupę producentów rolnych na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją; realizowanych między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw oraz rynku chmielu (Dz. U. z 2018 r. poz. 1131 i 1633), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:
10.  na rzecz takiej grupy lub organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji,
11.  przez taką grupę lub organizację na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;
12.  polegających na przypisaniu dochodu do zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, jeżeli przepisy właściwych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, przewidują, że dochody te mogą być opodatkowane tylko w państwie innym niż Rzeczpospolita Polska.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych są następujące kwestie:

*   zastosowanie zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku, gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z podmiotów nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n updop;

*   sposobu ustalania progów przewidzianych w art. 11k ust. 2 w sytuacji, gdy transakcja kontrolowana w części, w której jest dokonywana z jednym podmiotem powiązanym (gdzie nie istnieją przesłanki do zwolnienia na podstawie art. 11n pkt 5 updop) nie przekracza ww. progów.

W odniesieniu do wyżej przedstawionych wątpliwości, należy zwrócić uwagę na treść art. 11l ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który to przepis stanowi, że określając wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się wartości transakcji kontrolowanych, o których mowa w art. 11n.

Ustawodawca, poprzez wprowadzenie art. 11l ust. 3 updop, sprecyzował więc, że ta część transakcji kontrolowanej, która jest zwolniona z obowiązku dokumentacyjnego, nie jest brana pod uwagę przy ustalaniu wartości transakcji, która to wartość jest istotna pod kątem ustalenia obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11k ust. 2 updop.

Zatem, wartością transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, która powinna zostać obliczona w celu ustalenia obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, powinna być wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, bez uwzględniania tej części transakcji, w odniesieniu do której znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 11n updop.

W konsekwencji, w przypadku gdy wartość transakcji w tej części, w której nie jest ona zwolniona z obowiązku dokumentacyjnego na podstawie art. 11n updop, nie przekracza progów określonych w art. 11k ust. 2 ww. ustawy, dla danej transakcji nie występuje obowiązek dokumentacyjny.

Analogicznie należy traktować przypadek, gdy transakcja kontrolowana tylko w odniesieniu do jednego z podmiotów, nie spełnia warunków przewidzianych w art. 11n updop. Jak bowiem wynika z powyższych rozważań, badanie obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych powinno następować w odniesieniu do tej części transakcji, która nie spełnia warunków do zwolnienia. Zatem w przypadku opisanym we wniosku, tj. gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z podmiotów nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n updop, obowiązek dokumentacyjny wystąpi jedynie w tym zakresie.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do kwestii podniesionych w pytaniu nr 3 i 6 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani dokonują transakcji z podmiotami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej. Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych zgłoszonych w pytaniu nr 4, jest ustalenie, czy oceny istnienia obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych należy dokonywać, biorąc pod uwagę podatkową grupę kapitałową czy też poszczególne podmioty wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Zdaniem Zainteresowanych, w obecnym stanie prawnym, oceny istnienia obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 updop należy dokonywać, biorąc pod uwagę poszczególne podmioty powiązane będące spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 updop, podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawą, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”. Warunki pozwalające uznać podatkową grupę kapitałową za podatnika określone zostały przez ustawodawcę w art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W sytuacji spełniania przez podatkową grupę kapitałową przesłanek określonych w ww. przepisie, podatnikiem staje się podatkowa grupa kapitałowa.

W podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 (art. 7a updop).

Aby rozpatrzyć kwestię zastosowania zwolnienia z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1, należy najpierw przeanalizować, kto (jaki podmiot) jest w stanie spełnić warunki wynikające z ww. przepisu.

Jak wynika z powyższego, spółki należące do podatkowej grupy kapitałowej obliczają dochód (stratę) i te dochody (straty) są sumowane. Zatem każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej oddzielnie oblicza swój dochód (stratę).

W art. 11k ust. 1 updop ustawodawca mianowicie nałożył obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych na podmioty powiązane, nie zaś na podatników, jak miało to miejsce przed 1 stycznia 2019 r.

Warunki pozwalające uznać podatkową grupę kapitałową za podatnika określone zostały przez ustawodawcę w art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W sytuacji spełniania przez podatkową grupę kapitałową przesłanek określonych w ww. przepisie, podatnikiem staje się podatkowa grupa kapitałowa.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 2 podmiot to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład. Definicja podmiotu powiązanego została natomiast określona w art. 11a ust. 1 pkt 4. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Z przywołanych regulacji wynika, że wolą ustawodawcy było nałożenie, z dniem 1 stycznia 2019 r., obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w odniesieniu do transakcji kontrolowanych realizowanych przez podmiot powiązany, nie zaś podatnika w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analogicznie należy rozpatrywać kwestię zwolnienia z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro limity i obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych dotyczą poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej, również warunki pozwalające na zwolnienie z tego obowiązku wynikające z art. 11n pkt 1 updop, dotyczą tych poszczególnych spółek.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym oceny istnienia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11 pkt 1 updop należy dokonywać biorąc pod uwagę poszczególne podmioty powiązane będące spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Zgodnie z art. 11n pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że akcjonariuszem X. jest m.in. Y. Z racji tego, że X. jest jedynym udziałowcem C., pomiędzy C. i Y. również istnieją powiązania o charakterze pośrednim.

Zapytanie Zainteresowanych dotyczy obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji dokonywanej pomiędzy Zainteresowanymi i Y.. Wątpliwości wynikają z treści art. 11n pkt 5, zgodnie z którym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych nie mają podmioty, u których jedynym czynnikiem kwalifikującym do uznania je za podmioty powiązane jest fakt, że udziały (akcje) w tych podmiotach posiada Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (związek) lub fakt, że Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (związek) wywiera znaczący wpływ na te podmioty. Innymi słowy, z brzmienia art. 11n pkt 5 wynika, że nie mają obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych te podmioty, które są powiązane bezpośrednio lub pośrednio tylko ze Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego (związkiem).

Przepis ten oznacza, że podatnicy nie będą musieli sporządzać dokumentacji cen stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi, jeżeli obowiązek dokumentacyjny wynikał z faktu posiadania przez Skarb Państwa lub jednostkę samorządową udziału w spółkach dokonujących transakcji.

Funkcjonowanie Y. jest uregulowane w ustawie. Zgodnie z ustawą Y. posiada osobowość prawną, a także nie podlega wpisowi do rejestru przedsiębiorstw państwowych.

Zarówno Skarb Państwa, jak i Y., mają udziały w X. C. jest natomiast powiązany z Y. pośrednio, poprzez X.

Zgodnie natomiast z art. 11a ust. 2 pkt 1 updop, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się m.in. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale.

W obu przypadkach (tj. zarówno w przypadku X. i C. nie istnieje zatem sytuacja, w której powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa (lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami). Y. posiada bowiem udziały bezpośrednio w X. i pośrednio w C.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym art. 11n pkt 5 updop nie stanowi podstawy prawnej do braku obowiązku Zainteresowanych do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji kontrolowanej dokonywanej przez Zainteresowanych z Y., należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.