Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.140.2021.4.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-07
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT w trybie egzekucji sądowej dostawy zabudowanej działki nr 1
Słowa kluczowe: budynek; grunty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT w trybie egzekucji sądowej dostawy zabudowanej działki nr 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT w trybie egzekucji sądowej dostawy zabudowanej działki nr 1. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 20 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.140.2021.2.KO, 0111-KDIB2-2.4014.66.2021.3.PB.

**We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:**

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym … prowadzi sprawę egzekucyjną pod sygn. akt Km … i Km … p-ko dłużnikowi firmie E.

Egzekucja skierowana została do nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w postaci działki nr 1 o pow. 838 m2, położonej w m…, przy ul. …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą o numerze \`(...)\` Aktualnym właścicielem nieruchomości jest E.

Ponadto stosownie do wyroku Sądu Okręgowego w … o sygn. akt: … z dnia 7 marca 2013 roku za bezskuteczne wierzyciela zostały uznane:

*   czynność prawna przewłaszczenia na zabezpieczenie dokonanego aktem notarialnym z dnia 4 maja 2011 roku, o numerze rep. … przed notariuszem … pomiędzy dłużnikiem A.C. (PESEL: …), a U, przedmiotem którego było przeniesienie własności m.in. ww. nieruchomości objętej księgą wieczystą …
*   czynność prawna sprzedaży nieruchomości dokonana aktem notarialnym z dnia 30 września 2011 roku, o numerze rep. … przed notariuszem … pomiędzy U a E przedmiotem którego było przeniesienie własności m.in. ww. nieruchomości objętej księgą wieczystą ….

Sąd Okręgowy w … postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2014 roku, sygn. akt …nadał klauzulę wykonalności na rzecz N w … prawomocnemu nakazowi zapłaty Sądu Okręgowego w…, z dnia 28 września 2011 sygn. akt …. zasądzającemu na rzecz G kwoty objęte tym tytułem wykonawczym od A.C..

Na tej podstawie komornik prowadzi egzekucję z udziału 1/2 części w nieruchomości położonej w … przy ul…., obręb…, dla której Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą o numerze … przeciwko poprzedniemu właścicielowi nieruchomości tj. A.C.

Według danych pobranych z portalu http… nie jest płatnikiem VAT.

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego … Wydział Gospodarczy KRS z dnia 22 czerwca 2018 roku, sygn. akt … otwarto likwidacji spółki zgodnie z art. 274 KSH.

Przedmiotowa nieruchomość jest nieruchomością gruntową zabudowaną, w postaci działki nr 1 o pow. 0,0838 ha, będącej własnością dłużnika firmy E.

Nieruchomość zabudowana w postaci działki nr 1 posiada nieregularny kształt szerokiego wieloboku, ogrodzony teren, podjazd utwardzony kostką, pozostały obszar porośnięty trawą oraz nasadzeniami ozdobnymi drzew i krzewów. Dojazd do działki odbywa się drogą gminną.

W sąsiedztwie przedmiotowej nieruchomości znajduje się zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, punkty handlowo - usługowe, tereny zielone a w nieco dalszym osoczeniu:…..

Na nieruchomości posadowiony jest wolnostojący, jednorodzinny budynek mieszkalny (o pow. 368,79 m2), dwukondygnacyjny, częściowo podpiwniczony z użytkowym poddaszem, wybudowany w technologii tradycyjnej murowanej (pierwotna bryła budynku została wzniesiona w okresie przedwojennym w latach 30-tych, w późniejszych latach budynek był dwukrotnie rozbudowywany, w 2005 r. ocieplony z wymienioną stolarką okienną). W części podpiwniczonej znajduje się garaż, wiatrołap, pomieszczenie piwniczne. Część mieszkalna obejmująca kuchnię i pokoje z łazienkami znajduje się na parterze i poddaszu. Na parterze budynku wydzielono funkcjonalnie dwa lokale oraz salkę rekreacyjną. Salka rekreacyjna w stanie surowym, piętro budynku pełni funkcję biura. Budynek wyposażony w instalacje: elektryczną, wodną, kanalizacyjną, gazową, c. o.. Parter budynku zaniedbany, budynek wymaga przeprowadzenia gruntownych prac remontowo - modernizacyjnych wraz z wymianą instalacji. Stan techniczny budynku przyjęto średnio na poziomie ok. 30-40 % w zależności od części budynku - kwalifikujący go do remontu i modernizacji, zużycie funkcjonalne oceniono na ok. 25% (str. 10-14 operatu szacunkowego).

Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta …- dokument ujednolicony (Uchwała nr … z dnia 16.04.2003 zmieniona uchwałą nr … z dnia 3 marca 2010 roku zmieniona uchwałą nr … z dnia 9 lipca 2014) działka ewidencyjna nr 1 znajduje się w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu MN.

Na podstawie umowy najmu z dnia 3 sierpnia 2011 roku zawartej na okres od dnia 3 sierpnia 2011 roku do dnia 3 sierpnia 2036 roku nieruchomość jest przedmiotem najmu na rzecz Z.S.

Pismem z 6 maja 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

ad. 1

a.dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku mieszkalnego. Zgodnie bowiem z § 12 umowy sprzedaży z dnia 30 września 2011 roku, sygn. akt Rep … przed notariuszem … w … od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie pobrano podatku od czynności cywilnoprawnych z uwagi na treść art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

b.dłużnik nie poniósł wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku mieszkalnego, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

e.budynek mieszkalny był wykorzystywany częściowo na cele biurowe, natomiast na podstawie umowy najmu z dnia 3 sierpnia 2011 roku jest przedmiotem najmu na rzecz Z.S. Okres najmu jest oznaczony do 3 sierpnia 2036 roku. W chwili obecnej budynek stoi opuszczony i nie jest w żaden sposób wykorzystywany.

ad. 2

W związku z zapytaniem dotyczącym posadowionych na działce nr 1 utwardzenia kostką brukową oraz ogrodzenia komornik wskazuje:

*   utwardzenie kostką brukową jest według komornika elementem małej architektury więc nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku - Prawo budowlane.
*   odnośnie ogrodzenia komornik ocenia, iż jeżeli działka jest zabudowana to ogrodzenie stanowi część obiektu budowlanego i jest urządzeniem budowlanym art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego jeżeli działka jest nie zabudowana, ani nie przeznaczona pod zabudowę to ogrodzenie jest budowlą.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że działka nr 1 jest zabudowana i przeznaczona pod zabudowę to znajdujące się na tej działce ogrodzenie nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego ale obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

W związku z treścią odpowiedzi na zapytanie nr 2 udzielanie odpowiedzi na zapytania z pkt 3 stało się bezprzedmiotowe.

Chronologia przejścia prawa własności przedmiotowej nieruchomości gruntowej zabudowanej wskazuje, że pierwotnie właścicielami nieruchomości byli B. i K. małżonkowie S. oraz A. i E. małżonkowie C. na zasadzie wspólności majątkowej ustawowej małżeńskiej, zgodnie z treścią umowy sprzedaży z dnia 7 kwietnia 1988 roku, Rep A … oraz umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2007 roku, Rep A…, zawartej przed notariuszem … w…. Umową pożyczki oraz przewłaszczenia na zabezpieczenie z dnia 4 maja 2011 - akt notarialny Rep A …. zawartej przed notariuszem … w … dokonano zabezpieczenia należności z tytułu umowy na rzecz U. Natomiast dłużnik E nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 września 2011 roku, sygn. akt Rep A … przed notariuszem … w ….

E jest zarejestrowany w KRS pod nr …, NIP … i obecnie nie jest płatnikiem VAT. Rozpoczęła działalność 22 lipca 2010 roku z kapitałem zakładowym w wysokości 5000,00 zł. Ponadto E formalnie prowadzi działalność – 68.10. Z. KUPNO i SPRZEDAŻ NIERUCHOMOŚCI NA WŁASNY RACHUNEK oraz według SIC 65310000 - agenci i kierownicy rynku nieruchomości.

Budynek posadowiony na gruncie został wybudowany w latach 30-tych. Budynek w okresie do 2005 roku był dwukrotnie rozbudowywany a w 2005 przeprowadzony został ograniczony remont budynku, jednakże nie był poddawany żadnym modernizacjom lub ulepszeniom, które miałyby wpływ na ewentualne opodatkowanie sprzedaży tego budynku podatkiem VAT. Należy też zwrócić uwagę, że do 2007 roku nieruchomością władały osoby fizyczne w ramach zarządu zwykłego a nieruchomość stanowiła ich prywatny majątek. Tym samym sprzedaż nieruchomości dokonana 9 lipca 2007 roku nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 obręb … położonej w … przy ul…., dla której Sąd Rejonowy … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze …. w trybie egzekucji sądowej jest obciążona podatkiem VAT, a to z uwagi na treść art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Egzekucyjna sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej w postaci działki nr 1 o pow. 838 m2, położonej w m …., przy ul. …, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Pojęcie podatnika, zarówno w prawie polskim, jak i unjnym, uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej; wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, jeżeli została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Uzależnienie pojęcia podatnika od prowadzenia działalności gospodarczej jest profesjonalny obrót gospodarczy, a to z uwagi na charakter podatku od towarów i usług , który jest przecież szczególną formą podatku obrotowego. W tym zakresie uzasadnionym jest wykluczenie osób fizycznych (i instytucji) z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynności dostawy towarów (tym bardziej gdy sporadycznie), jeżeli dokonują sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, lecz spożytkowany w celach własnych przy spełnieniu przesłanki o jakiej mowa w art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy (a więc w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usług, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności). Nie można w tej sprawie pominąć, iż pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Wśród komentatorów podkreśla się, że jeżeli ustawodawca postanowił, że podlegającą opodatkowaniu VAT jest działalność handlowa (\`(...)\`) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (..), należy to rozumieć w ten sposób, że opodatkowaniu podlega chociażby jednorazowo czynność spełniająca kryteria zaliczenia jej do tak rozumianego pojęcia handel, czyli zrealizowana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru, poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży, wskazująca na zamiar jej kontynuacji w tej formie (J. Zubrzcki, Leksykon VAT 2006). Co do zasady, działalność gospodarcza powinna być prowadzona stale; przypadki, w których sporadycznie przeprowadzane transakcje mogą podlegać opodatkowaniu, są wymienione odrębnie w art. 4 (3) VI Dyrektywy, a contrario należy przyjąć, iż co do zasady warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Tym samym zdaje się uzasadnione twierdzenie, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług osoba fizyczna zaangażowana sporadycznie w dostawę towaru.

W praktyce podatkowej występują poważne trudności w przedmiocie stwierdzenia opodatkowania lub braku opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości, które znajdują się w majątku osobistym osoby fizycznej i ulegają zbyciu.

Dla rozstrzygnięcia wątpliwości rodzących się przy tym zagadnieniu, niezmiernie istotny jest wyrok składu siedmiu sędziów NSA z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w którym Sąd - na kanwie sprawy dotyczącej sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych - wskazał, w jakich okolicznościach dany podmiot należy uznawać za podatnika VAT. Stwierdził w szczególności, że dla uzyskania takiego statusu nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy.

NSA rozstrzygając podobny spór, za trafne uznał stanowisko podatników i orzekł, że:

• przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód;

• ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Jedną z istotniejszych zmian wprowadzonych nowelizacją ustawy, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. jest zasadnicza zmiana reguł opodatkowania dostaw budynków, budowli lub ich części. Ustawodawca przyjmuje bowiem, opartą na przepisach Dyrektywy 2006/112, konstrukcję, zgodnie z którą, regułą jest zastosowanie zwolnienia przedmiotowego do dostawy budynków, budowli lub ich części, jeżeli dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnienia od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem sytuacji, gdy :

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszymi zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Rozwiązanie to oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą państwa członkowskie zwalniają od podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) tej Dyrektywy (art. 12 ust. 1 lit. a), odnosi się do dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu przed pierwszym zasiedleniem). Dyrektywa nie definiuje pojęcia „pierwsze zasiedlenie”, pozostawiając to w gestii państw członkowskich. Konstrukcja art. 43 ust. 1 pkt 10 tworzy regułę podstawową jaką jest to, iż każda dostawa budynków, budowli lub ich części, dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, podlega zwolnieniu od podatku. Natomiast każda dostawa tych towarów dokonywana w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu.

Z tego względu kluczowe jest ustalenie tego, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 14, pierwszymi zasiedlenie jest : oddanie do użytkowania budynków, budowli lub ich części w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich :

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu,

jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Elementy te muszą wystąpić łącznie, aby doszło do pierwszego zasiedlenia. Tym samym, sprzedaż i oddanie do użytkowania przez firmę budowlaną nowo wybudowanego mieszkania osobie będącej pierwszymi nabywcą (i jednocześnie użytkownikiem) jest typowym przykładem, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia. Inaczej rzecz ma się w przypadku podatnika, który samodzielnie na własne potrzeby zbudował budynek. Nie ulega wątpliwości, iż podatnik taki jest pierwszymi użytkownikiem takiego budynku. Ale oddanie budynku do użytkowania nie zostało dokonane w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Tym samym, do pierwszego zasiedlenia nie doszło. Co więcej - zważywszy na to, iż ów podatnik był użytkownikiem przedmiotowego budynku, mogą pojawić się wątpliwości co do tego, czy późniejsza sprzedaż przezeń tego budynku będzie oddaniem do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy (ze względu na użyty łącznik „lub” pomiędzy „nabywcą” i „użytkownikiem” należy przyjąć, iż mamy do czynienia z alternatywą łączną, a zatem wystąpienie jednego z elementów powoduje spełnienie warunku).

Ustawa, w ust. 10a wprowadza wyjątek od zasady opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części w przypadku, gdy dostawa ta jest dokonywana przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, dostawa taka będzie podlegała zwolnieniu, jeżeli :

*   w stosunku do budynków, budowli lub ich części, które są przedmiotem dostawy, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przepis ten jest formułą opartą na regulacji art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają „dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176. Warto podkreślić, iż ustawodawca odnosi się do podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części, ale posługuje się szerszym sformułowaniem, „w stosunku” do których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. To pozwala przyjąć, iż ustawodawca odnosi się nie tylko do budynków, budowli lub ich części, które zostały nabyte przez podatnika, ale także i takich, które zostały przezeń wytworzone, oraz tych, przy budowie których podatnik korzystał z podwykonawców wystawiających mu faktury z podatkiem potwierdzające wykonywanie usług lub dostawę towarów (takich jak np. materiały budowlane). Dotyczy to analogicznie przypadku obydwu przypadków wymienionych w ust. 10a (a zatem także przypadków, gdy podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków, budowli lub ich części, a jeżeli je ponosił to nie przekraczały one 30% wartości początkowej ulepszanych nieruchomości).

Definicja „pierwszego zasiedlenia” jest niezbędna dla ustalenia, czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 należy uznać daną dostawę budynków, budowli lub ich części za podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czy też za przedmiotowo, zwolnioną. Zgodnie z definicją obowiązującą do 31 grudnia 2008 r., pierwsze zasiedlenie oznaczało wydanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Definicja ta uległa z dniem 1 stycznia 2009 r. zmianie i w obecnym kształcie przewiduje, że pierwszymi zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zmiany polegają więc na tym, iż po pierwsze ustawodawca odnosi się nie do wydania, ale do oddania do użytkowania, po drugie doprecyzowuje zakres przedmiotowy, zastępując sformułowanie „obiekty budownictwa mieszkalnego” pojęciem „budynki, budowle lub ich części”, po trzecie wreszcie przewiduje, że pierwszymi zasiedleniem może być przypadek oddania do użytkowania budynków, budowli lub ich części nie tylko po ich wybudowaniu, ale także w przypadku ich stosownego ulepszenia.

Pierwszymi zasiedleniem jest :

„(i) oddanie do użytkowania (ii) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, (iii) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi (iv) budynków, budowli lub ich części, po ich (y) wybudowaniu lub (w) ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Ustawa nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem oddania do użytkowania. Pojęcia tego nie definiuje wprost także ustawa - Prawo budowlane, jednakże jej przepisy posługują się tym pojęciem, określając podstawowe tryby oddania obiektu budowlanego do użytkowania. Zgodnie z art. 54 Prawa Budowlanego, do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z pewnymi wyjątkami, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Natomiast w pewnych przypadkach, określonych w art. 55 PrBud przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Przy czym powyższe procedury mają zastosowanie jedynie w przypadkach, w których inwestycja realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę. Tym samym, realizacja projektu budowlanego, na którą nie jest potrzebne pozwolenie na budowę, nie wymaga w ogóle oddawania takiego obiektu do użytkowania w organie nadzoru budowlanego. Przystąpienie do użytkowania takiego obiektu może nastąpić po prostu po zakończeniu robót budowlanych bez jakiejkolwiek ingerencji organów nadzoru budowlanego.

Definicja pierwszego zasiedlenia jest bowiem kluczowa dla ustalenia, czy dostawa danego budynku (budowli lub ich części) korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, czy też podlega opodatkowaniu. Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10 i nast. VATU odpowiadające przepisom art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/712 (por. szerzej komentarz do art. 43), mają, jak się wydaje, inny cel. Intencją twórców Dyrektywy stojącą za zastosowaniem zwolnienia dla dostaw używanych nieruchomości (a zatem dostaw innych niż dokonywanych w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia), wraz z towarzyszącą mu opcją opodatkowania dostaw zwolnionych, było wprowadzenie jako zasady zwolnienia od podatku obrotu dokonywanego na rynku wtórnym (w szczególności dla nieruchomości mieszkaniowych - przedsiębiorcy - podatnicy mają możliwość wyboru opcji opodatkowania dostaw) i opodatkowanie obrotu dokonywanego na rynku pierwotnym (sprzedaż przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia) i obrotu spekulacyjnego (a zatem dokonywanego w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia).

Biorąc to pod uwagę, wydaje się zasadne nieco inne odczytanie omawianego przepisu. A mianowicie, przyjęcie, że na potrzeby definicji pierwszego zasiedlenia pierwszym nabywcą lub użytkownikiem jest tylko taka osoba, która staje się nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części w konsekwencji czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że w przypadku, gdy inwestor po wybudowaniu budynku używa go przez pewien czas na własne potrzeby, a następnie dokonuje jego sprzedaży, wówczas inwestora tego nie należy uznawać za pierwszego użytkownika w rozumieniu omawianej definicji pierwszego zasiedlenia. Pierwszymi użytkownikiem (pierwszym nabywcą będzie osoba, która kupi ten budynek od inwestora).

Każda kolejna sprzedaż tego budynku (a także każda inna czynność opodatkowana, której przedmiotem będzie ów budynek) będzie dokonywana już po pierwszymi jego zasiedleniu.

Warto przy tym podkreślić, iż ustawodawca, posługując się alternatywą - nabywca lub użytkownik, podkreśla tym samym dowolność czynności opodatkowanej, w wyniku której dojdzie do oddania nieruchomości do użytkowania - może więc być nią zarówno sprzedaż (wtedy pojawi się nabywca), jak i np. leasing (wtedy pojawi się użytkownik), lub dzierżawa (jak w niniejszej sprawie).

Wreszcie przedmiotowe oddanie do użytkowania musi nastąpić albo po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części, albo po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Odmiennie natomiast należy interpretować zakres uznania za pierwsze zasiedlenia nieruchomości po jej ulepszeniu.

Po pierwsze należy zauważyć, że ustawodawca odnosi się do regulacji ustaw o podatkach dochodowych. Przepisy odpowiednio art. 16j ust. 3 pkt 2 PDOPrU i art. 22j ust. 3 pkt 2 PDOFizU, przewidują, iż budynki (lokale) i budowle uznaje się za ulepszone, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Warto zaznaczyć, że przepisy VAT odnoszą się zarówno do budynków i budowli, jak i do ich części, natomiast ustawy o podatkach dochodowych odnoszą się do budynków, lokali i budowli. Tymczasem lokale są niewątpliwie częściami budynku, ale częściami budynku, a tym bardziej budowli mogą być także inne elementy niż lokale.

Zgodnie z art. 16g PDOPrU, co do zasady, wartością początkową środków trwałych jest :

*   cena nabycia netto (rozumiana jako kwota należna sprzedawcy powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania do używania) w razie odpłatnego nabycia,
*   cena nabycia powiększona o różnicę pomiędzy wartością rynkową a ceną nabycia w przypadku częściowo odpłatnego nabycia towarów,
*   koszt wytworzenia (rozumiany jako wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń i ich pochodnych i innych) w razie wytworzenia we własnym zakresie,
*   wartość rynkowa w przypadku nabycia w drodze darowizny, spadku lub inny nieodpłatny sposób (chyba że odpowiednia umowa określa tę wartość na poziomie niższym od wartości rynkowej),
*   wartość poszczególnych środków trwałych określona przez podatnika na dzień wniesienia aportu lub udziału, ale nie wyższa od wartości rynkowej w razie aportu do spółki kapitałowej oraz udziału w spółdzielni,
*   ustalona przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych ora zwartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od tej wartości rynkowej w razie otrzymania tych składników majątku w związku z likwidacją osoby prawnej (reguła ogólna).

W przypadku PDOFizU sposób określenia wartości początkowej jest analogiczny, występują jednak pewne odmienności.

Ulepszenie, o którym mowa w przepisach o podatku dochodowym (art. 16g ust. 13 PDOPrU i art. 22g ust. 17 PD0FizU), może mieć miejsce na skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Zgodnie z powyższymi regulacjami, środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli suma wydatków poniesiona na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania (mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów i kosztami eksploatacji). Ustawy o podatkach dochodowych nie definiują powyższych pojęć, przyjmuje się jednak, iż, co do zasady :

*   przebudową jest zamiana poprawiająca istniejący stan środków na inny,
*   rozbudową jest powiększenie składników majątkowych (np. poprzez zwiększenie kubatury budynku, rozszerzenie linii technologicznej),
*   rekonstrukcją jest odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   adaptacją jest przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania w innym celu niż ten, do którego był przystosowany lub wykorzystywany, jak również nadanie mu nowych cech użytkowych,
*   modernizacją jest unowocześnienie środków majątkowych.

Należy przy tym podkreślić, iż remont nie stanowi ulepszenia w rozumieniu powyższych przepisów, gdyż istotą remontu nie jest podwyższenie wartości użytkowej, lecz konserwacja środka majątkowego umożliwiająca jego właściwe wykorzystanie (tak m.in. NSA w wyr. Z 29 kwietnia 1999 r., 1 SA/Łd 772/97, opubl. Legalis). Za powodujące ulepszenie uważa się także wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych (przy czym są one ujmowane, jeśli ich cena nabycia przekracza 3500 zł).

W niniejszej sprawie stan faktyczny i prawny wskazuje na:

Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r. z późn. zm.), egzekucyjna sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w postaci działki nr 1 obręb…., położonej w m…., przy ul…., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW … jest zwolniona z opodatkowania VAT, bowiem:

*   chronologia przejścia prawa własności przedmiotowej nieruchomości gruntowej zabudowanej wykazuje, że pierwotnie właścicielami nieruchomości byli B. i K. małż. S. oraz A. i E. małż. C. na zasadzie wspólności majątkowej ustawowej małżeńskiej zgodnie z treścią umowy sprzedaży z dnia 7 kwietnia 1988 r. - akt notarialny Rep. A …. oraz umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2007 r. - akt notarialny Rep. A … przed notariuszem … w …. Umową pożyczki oraz przewłaszczenia na zabezpieczenie z dnia 4 maja 2011 r. - akt notarialny Rep. A … przed notariuszem … w … dokonano zabezpieczenia należności z tytułu tej umowy na rzecz firmy U. Natomiast dłużnik E nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 września 2011 r., akt notarialny Rep. A…, przed notariuszem … w …;
*   E jest zarejestrowany w KRS pod nr …. Data wykreślenia rejestracji jako podatnika VAT 20 maja 2019 na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT. Spółka rozpoczęła działalność 22 lipca 2010 r. z kapitałem zakładowym w wysokości 5.000,00 zł. Ponadto E był aktywnym podmiotem gospodarczym i prowadzi działalność wg PKD 68.10.2 - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wg SIC 65310000 - agenci i kierownicy rynku nieruchomości;
*   budynek posadowiony na gruncie wybudowany został w okresie przedwojennym w latach 30-tych. Budynek w okresie do 2005 r. był dwukrotnie rozbudowywany a w 2005 r. przeprowadzony został ograniczony remont budynku, jednakże nie był poddawany żadnym modernizacjom lub ulepszeniom, które miałyby wpływ na ewentualne opodatkowanie sprzedaży tego budynku podatkiem od towarów i usług. Należy także zwrócić uwagę na fakt, że do 2007 r. nieruchomością władały osoby fizyczne w ramach zarządu zwykłego a nieruchomość stanowiła ich prywatny majątek. Tym samym sprzedaż nieruchomości dokonana dnia 9 lipca 2007 r. nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nabycie prawa własności tej nieruchomości przez dłużnika w 2011 r. także nie podlegało opodatkowaniu, gdyż nie dokonywano w tym okresie żadnych ulepszeń, modernizacji lub adaptacji budynku, co wypełnia znamiona określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT;

\-zgodnie z przepisem art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku sprzedaż budynków, budowli lub ich część nieobjętą zwolnieniem z podatku VAT pod warunkiem, że

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy (sprzedawcy) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
*   dokonujący ich dostawy (sprzedawca) nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów,
*   na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w wypadku dostawy budynków, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, w związku z czym sprzedaż gruntu nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie w sytuacji kiedy nabywca licytacyjny będzie czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w pozostałych przypadkach egzekucyjna sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości rynkowej, który to podatek opłaca nabywca licytacyjny jako kupujący \[podstawa prawna: art. 4 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ppkt a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959 ze zm., tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 626 i poz. 1045).

Kwota oszacowania ww. nieruchomości gruntowej zabudowanej wg. wartości rynkowej wynosi 1.264.619,00 zł i stanowi kwotę zwolnioną z podatku VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, 1492 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 11 i 41) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze). Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, zobowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towarów dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z powołanymi przepisami budynki, budowle i grunt spełniają definicje towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który wskazuje, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 4 ustawy - Prawo budowlane przez obiekty małej architektury należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy zwolnić od podatku lub przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na działce nr 1 posadowiony budynek mieszkalny, który został wybudowany w okresie przedwojennym w latach 30-tych. Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku mieszkalnego. Dłużnik nie poniósł wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku mieszkalnego, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek mieszkalny był wykorzystywany częściowo na cele biurowe, natomiast na podstawie umowy najmu z dnia 3 sierpnia 2011 r. jest przedmiotem najmu. Okres najmu jest oznaczony do 3 sierpnia 2036 roku. Utwardzenie kostką brukową nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Znajdujące się na działce ogrodzenie nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego ale urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT w trybie egzekucji sądowej dostawy zabudowanej działki nr 1.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku mieszkalnego będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa będzie następować po pierwszym zasiedleniu, a od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata. Ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie urządzenie budowlane w postaci ogrodzenia. Zgodnie z ustawą Prawo budowlane, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym urządzenie budowlane (ogrodzenie) powinno być traktowane jako element przynależny do budynku i zwolnione od podatku tak jak budynek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy budynku, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa zabudowanej działki nr 1 jest zwolniona od podatku, jest prawidłowe, ale na podstawie innej podstawy prawnej aniżeli wskazał Wnioskodawca tj. na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy odnosi się tylko ściśle do zakresu zadanego pytania, bowiem to pytanie zakreśla ramy interpretacji. Wszystkie inne kwestie zawarte we wniosku nie objęte pytaniem nie były przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.