Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1227/12-5/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-21
Teza: W związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami dokonanych na terytorium Polski, jak również będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; oddział; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; spółki-spółka macierzysta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07.12.2012 r. (data wpływu 12.12.2013 r.) uzupełnionym w dniu 14.03.2013 r. (data wpływu 18.03.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 07.03.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 11.03.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń pomiędzy oddziałem a spółką macierzystą oraz prawa do odliczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.12.2012 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń pomiędzy oddziałem a spółką macierzystą oraz prawa do odliczenia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 12.03.2013 r., złożonym w dniu 14.03.2013 r. (data wpływu 18.03.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 07.03.2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna Odział w Polsce jest oddziałem jednostki macierzystej z siedzibą w Czechach. Nazwa jednostki macierzystej to O., as. (dalej „Centrala”). Oddział w Polsce został zarejestrowany w KRS zgodnie z postanowieniem z dnia 1 7.09.2009 Sądu Rejonowego, Xl Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego.

O. AS. Spółka Akcyjna Odział w Polsce prowadzi działalność w zakresie kompleksowej rekonstrukcji, modernizacji i implementacji projektów budowlanych (zgodnie z poniższym przedmiotem działalności).

Przedmiotem działalności O. AS. Spółka Akcyjna Odział w Polsce jest:

*   41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
*   42.11.Z Roboty związane z budową dróg i autostrad,
*   42.12.7 Roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej,
*   42.22.7 Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,
*   43.11.7 Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,
*   42.13.Z Roboty związane z budową mostów i tuneli,
*   42.99.7 Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   43.12.7 Przygotowanie terenu pod budowę,
*   43.21.7 Wykonywanie instalacji elektrycznych,
*   43.13.7 Wykonywanie wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich,
*   43.22.7 Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,
*   43.29.7 Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,
*   71.11.7 Działalność w zakresie architektury,
*   71.12.7 Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
*   41.20.7 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Pomiędzy Oddziałem a Centralą występują świadczenia wzajemne z udziałem podmiotów zewnętrznych i bez udziału podmiotów zewnętrznych. Jako przykłady świadczeń wzajemnych bez udziału podmiotów zewnętrznych mogą posłużyć:

1.  Podstawową działalnością Oddziału są roboty budowlane, w ich toku wykorzystywane są maszyny, które stanowią własność Centrali i są podnajmowane przez Oddział. Koszt maszyn jest przenoszony na Oddział przez Centralę notami obciążeniowymi, które nie są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc.
2.  Na budowach prowadzonych przez Oddział pracują osoby zatrudnione przez Centralę. Koszt ich wynagrodzeń jest przenoszony na Oddział przez Centralę notami obciążeniowymi, które nie są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc.
3.  Pracownicy Centrali wyjeżdżają w delegacje do Polski i tu wykonują różne czynności związane z działalnością przedsiębiorstwa. Koszt ich delegacji (w tym diet) jest przenoszony na Oddział przez Centralę notami obciążeniowymi, które nie są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc.
4.  Centrala zarządza Oddziałem a koszty świadczonej usługi są przenoszone na Oddział notą obciążeniową, która nie jest uwzględniana w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc. W skład tych kosztów oprócz usług zarządzania i kontroli wchodzą również koszty obsługi administracyjnej, poniesione przez Centralę, które są przenoszone na Oddział przy użyciu współczynnika podziału kosztów używanego przez Centralę.
5.  Centrala jest właścicielem samochodów, miesięczna amortyzacja pojazdów jest przenoszona na Oddział notą obciążeniową, która nie jest uwzględniana w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc.
6.  Centrala ponosi koszty przygotowania do robót na danej budowie i przenosi te koszty na Odział za pomocą noty obciążeniowej poza VAT.

Przykładami świadczeń wzajemnych z udziałem podmiotów zewnętrznych są:

1.  Usługi telekomunikacyjne — Oddział jest obciążany rachunkami za rozmowy telefoniczne. W części rozmowy te nie dotyczą działalności oddziału i tą częścią kosztów obciążana jest Centrala. Transakcja ta dokonywana jest za pomocą noty obciążeniowej, która nie jest uwzględniana w rozliczeniu podatku VAT należnego za dany miesiąc. Nota obciążeniowa, nie jest uwzględniana przy liczeniu rocznej struktury sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej. W przypadku dokonywania rozliczeń pomiędzy oddziałem a jednostką macierzystą pozostających poza regulacją ustawy o VAT nie ma bowiem potrzeby wykazywania czynności wewnątrzzakładowych dla celów obliczania proporcji rocznej, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
2.  Usługi budowlane - Oddział w swojej działalności korzysta z usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców. Za części tych kosztów obciążana jest Centrala. Transakcja ta dokonywana jest za pomocą noty obciążeniowej, która nie jest uwzględniana w rozliczeniu podatku VAT należnego za dany miesiąc. Nota obciążeniowa, nie jest uwzględniana przy liczeniu rocznej struktury sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej.
3.  Opłaty bankowe - centrala ponosi koszty bankowe, które w części dotyczącej oddziału, są na niego przenoszone za pomocą noty obciążeniowej, która nie jest wykazywana w rejestrach VAT za dany okres.
4.  Opłaty bankowe - Oddział ponosi koszty bankowe, które w części dotyczącej Centrali, są na nią przenoszone za pomocą noty obciążeniowej, która nie jest wykazywana w rejestrach VAT za dany okres.
5.  Gwarancje bankowe - Oddział bierze udział w przetargach i kontraktach dotyczących robót budowlanych. Ich organizatorzy często żądają zabezpieczenia za pomocą gwarancji bankowych. Koszt tych gwarancji ponosi Centrala i obciąża oddział notą. Przez Oddział transakcja ta nie jest traktowana jak import usług.
6.  Ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej - Centrala wykupiła polisę OC, koszt tej polisy w części dotyczącej Oddziału został przeniesiony za pomocą noty obciążeniowej na Oddział poza VAT.
7.  Paliwo - Centrala przenosi na Oddział koszty poniesione w związku z zakupem paliwa - transakcje wykazane notą obciążeniową poza VAT.
8.  Bilety lotnicze - Oddział przenosi koszt biletów lotniczych na Centralę - transakcje wykazane notą obciążeniową poza VAT.
9.  Usługi tłumaczenia - Oddział przenosi koszt usług tłumaczenia na Centralę - transakcje wykazane notą obciążeniową poza VAT.
10.  Koszty rekrutacji pracownika - Oddział przenosi koszt usług rekrutacji na Centralę - transakcje wykazane notą obciążeniową poza VAT.

W uzupełnienie Spółka wskazała, że osiąga w Polsce obrót z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazuje z tego tytułu podatek należny.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem a Centralą podlegają opodatkowaniu VAT i powinny być dokumentowane fakturami VAT?
2.  Czy Wnioskodawca jako Oddział zagranicznej Centrali ma prawo do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonanych na terytorium Polski, jak również będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali?

Zdaniem Spółki,

1.  Czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem podmiotu zagranicznego w Polsce a Centralą nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu, czynności te nie spełniają definicji świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT, zatem nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.
2.  Oddział posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali. W związku z tym, że Oddział i Centrala są jednością, to zakupy dokonane przez Oddział należy postrzegać nie jako dokonywane tylko na potrzeby jego działalności, ale także na potrzeby działalności Centrali, a więc są związane bezpośrednio z opodatkowaną działalnością Centrali iw związku z tym Oddziałowi przysługuje prawo odliczenia VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania 1

Kwestię funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy o swobodnie działalności gospodarczej. W świetle art. 5 pkt 4 tej ustawy, oddział został zdefiniowany jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności, Ponadto, zgodnie z art. 86 ww. ustawy, oddział może prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych wyżej unormowań, podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot — przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście więc posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jej częścią. W związku z powyższym, mimo, iż na terytorium Polski funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału.

Zatem czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem a Centralą mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powyższego zatem wynika, iż aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   świadczenie musi mieć charakter odpłatny,
*   świadczenie musi być uznane za wykonane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
*   świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
*   świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy.

Czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem podmiotu zagranicznego w Polsce a Centralą nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu, czynności te nie spełniają definicji świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT, zatem nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

W wyroku z 23 marca 2006 r. Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dale „ETS”) orzekł, że świadczenie usług między spółką a Jej oddziałem nie jest czynnością podlegającą VAT (sprawa Ministero dell”Economia e delle Finanze, Agenzia delie Entrate przeciwko FCE Bank plc, nr C-210/04). ETS uznał w nim, iż „stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług”. Oddział firmy zagranicznej, w odróżnieniu od np. odrębnej spółki-córki, nie ma własnej osobowości prawnej, lecz korzysta z osobowości zagranicznej Centrali. Nie ma możliwości, aby w ramach jednego podmiotu funkcjonowało kilku podatników, a więc nie powstaje obowiązek płacenia podatku.

W przedmiotowym zakresie również z orzecznictwa ETS wynika, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych (wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, Rec. str.1-743, pkt 14 oraz wyrok z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Krennemer Golf, Rec. str. l-3293, pkt 39).

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym, czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem podmiotu zagranicznego w Polsce a Centralą nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu, czynności te nie spełniają definicji świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT, zatem nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z przepisami ustawy o VAT oraz naczelnymi zasadami systemu podatkowego wprowadzone unijnymi Dyrektywami VAT Oddziałowi przysługuje prawo do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupów dokonanych na terytorium Polski i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali, związanych więc bezpośrednio z działalnością gospodarczą Centrali.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak jak była już mowa w Uzasadnieniu w zakresie pytania 1, zasady funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W świetle więc powołanych unormowań, podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest Wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedstawiona powyżej zasada daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca wyłączył zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W oparciu o poprzednie stwierdzenia, że Oddział i Centrala są jednością, to zakupy dokonane przez Oddział należy postrzegać niejako dokonywane tylko na potrzeby działalności Oddziału, lecz także na potrzeby działalności Centrali. Z tego powodu, że są one związane bezpośrednio z opodatkowaną działalnością Centrali, Oddziałowi przysługuje prawo odliczenia VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. W wyroku z 10 czerwca 2008 roku (sygn. III SA/Wa 166/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził: „W ocenie Sądu w sytuacji, w której zakupy towarów lub usługi związane są z działalnością wykonywaną przez firmę, w tym także realizowaną przez zależne od niej oddziały działające w jej imieniu i na jej rzecz w ramach struktury wewnątrzkorporacyjnej - uznać należy iż podatnikowi podatku VAT służyć będzie pełne odliczenie podatku naliczonego na zakupach”.

Do powyższych argumentów można dodać też argumenty natury ogólnej, zgodnie z którymi, pozbawienie Oddziału możliwości odzyskania zapłaconego przez niego podatku VAT, a związanego w praktyce z prowadzoną przez Centralę działalnością gospodarczą, narusza naczelne zasady systemu podatkowego wprowadzone unijnymi Dyrektywami VAT, czyli przede wszystkim zasadę neutralności VAT. Zgodnie z tą zasadą, VAT nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, albowiem ciężarem „ogólnego podatku konsumpcyjnego” powinien być obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na ostatnim etapie obrotu gospodarczego, czyli na etapie sprzedaży detalicznej.

Podstawową cechą podatku VAT jest prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. System odliczenia podatku naliczonego wyrażony na gruncie przepisów prawa wspólnotowego w przepisach art. 167-192 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Dyrektywa VAT”) i implementowany przez ustawodawstwo polskie w szczególności poprzez treść art. 86 ust. 1 oraz ust. 8 ustawy o VAT, ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT naliczonym wtoku jego działalności gospodarczej. Tak jak była mowa wyżej, fundamentalną zasadą podatku od wartości dodanej, jaką wprowadziły regulacje wspólnotowe, jest zasada neutralności, zgodnie z którą podatnik nie powinien ponosić ciężaru ekonomicznego podatku VAT – podatek ten powinien obciążać konsumenta końcowego. Zasada neutralności realizowana jest poprzez umożliwienie podatnikowi dokonania odliczenia podatku naliczonego zawartego w dokonanych przez niego zakupach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W odniesieniu do obowiązującej uprzednio VI Dyrektywy, stanowisko takie zostało wyrażone m.in. w orzeczeniu ETS w sprawie C-268/83 (teza 19) pomiędzy D. A. Rompelman I E. A. Rompelman -Van Deelen a Minister van Financien oraz sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslae a Brigitte Breltsohi.

Działalność Oddziału pozostaje w ścisłym związku z działalnością opodatkowaną Centrali, wszelkie natomiast czynności podejmowane przez Oddział mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów i usług świadczonych przez Centralę oraz wpływają na ceny przez nią stosowane w stosunku do kontrahentów zewnętrznych. W związku z powyższym, zakupy dokonywane przez Oddział na terytorium Polski są związane z czynnościami opodatkowanymi realizowanymi przez tego samego podatnika (Centrala), a więc wydatki te można przyporządkować czynnościom dającym prawo do odliczenia. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym, Oddział posiada prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Brzmienie art. 2 pkt 1 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Według treści art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego przepisu wynika, iż aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie musi być odpłatne,
*   miejscem świadczenia musi być terytorium kraju,
*   świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
*   świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest oddziałem jednostki macierzystej z siedzibą w Czechach, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność w zakresie kompleksowej rekonstrukcji, modernizacji i implementacji projektów budowlanych. Pomiędzy Wnioskodawcą a Centralą występują świadczenia wzajemne z udziałem podmiotów zewnętrznych i bez udziału podmiotów zewnętrznych. Świadczenia wzajemne bez udziału podmiotów zewnętrznych to m.in. koszt maszyn, które Wnioskodawca wykorzystuje na budowie, koszt wynagrodzeń osób pracujących na budowach prowadzonych przez Wnioskodawcę, koszty delegacji oraz koszty zarządzania Wnioskodawcą jako Oddziałem przez Centralę. Wszystkie te koszty przenoszone są notami obciążeniowymi, które nie są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT naliczonego za dany miesiąc. Przykładami świadczeń wzajemnych z udziałem podmiotów zewnętrznych są m.in. usługi telekomunikacyjne, usługi budowlane, opłaty bankowe, gwarancje bankowe, paliwo, bilety lotnicze, usługi tłumaczenia, czy koszty rekrutacji pracownika. Te rozliczenia również nie są uwzględniane w rozliczeniu podatku VAT należnego za dany miesiąc.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że osiąga w Polsce obrót z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazuje z tego tytułu podatek należny.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy czynności wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą-Oddziałem a Centralą podlegają opodatkowaniu VAT i powinny być dokumentowane fakturami VAT oraz czy Wnioskodawca jako Oddział zagranicznej Centrali ma prawo do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonanych na terytorium Polski, jak również będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali.

W świetle cytowanego powyższej art. 8 ustawy, należy stwierdzić, iż czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie mogą być uznane za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”. Innymi słowy, pomiędzy podmiotami musi istnieć jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 powołanej ustawy, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Przedsiębiorcą zagranicznym, jak stanowi art. 5 pkt 3 tej ustawy, jest osoba zagraniczna wykonująca działalność gospodarczą za granicą.

Od dnia 1 stycznia 2012 r. przepis ten otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym, przez przedsiębiorcę zagranicznego rozumie się osobę zagraniczną wykonującą działalność gospodarczą za granicą oraz obywatela polskiego wykonującego działalność gospodarczą za granicą.

Oddział został zdefiniowany w art. 5 pkt 4 tejże ustawy, jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W świetle powołanych unormowań, podatnik zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona przez niego działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

W konsekwencji oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych, które realizowane są na rzecz jednostki macierzystej.

Wnioskodawca w stanie faktycznym wskazał szereg czynności, którymi obciążana jest zarówno spółka macierzysta w Czechach, jak i rozliczenia, którymi Centrala obciąża Wnioskodawcę. Wszystkie te rozliczenia dokonywane są pomiędzy Wnioskodawca jako oddziałem spółki czeskiej oraz jednostką macierzystą, tj. w ramach jednego podmiotu gospodarczego. Zatem czynności wymienione w stanie faktycznym przez Wnioskodawcę nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej lecz na rzecz tego samego podmiotu gospodarczego, tj. spółki z siedzibą w Czechach.

W przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji czynność ta nie podlega udokumentowaniu, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, fakturą VAT. Jeżeli bowiem Wnioskodawca nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT wobec własnej centrali, brak jest podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej wykonanie czynności.

Powyższe stanowisko jest zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, na które również powołał się Wnioskodawca, który w wyroku z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 wskazał, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym do spółki, do której należy, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. Trybunał stwierdził, iż w związku z powyższym, oddział spółki będącej nierezydentem pozbawiony jest niezależności i stanowi jedynie część składową spółki.

Podsumowując, czynności wykonywane pomiędzy Oddziałem podmiotu zagranicznego – Wnioskodawcą a Centralą nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu, co skutkuje uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego przez Wnioskodawcę od zakupów towarów i usług dokonanych na terytorium Polski, jak również będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali, przywołać należy art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem (…).

Przedstawiona powyżej zasada daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca wyłączył zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazuje w swoim uzasadnieniu, iż jego działalność pozostaje w ścisłym związku z działalnością opodatkowaną Centrali a wszelkie czynności podejmowane przez Oddział mają na celu zwiększenie sprzedaży towarów i usług świadczonych przez Centralę oraz wpływają na ceny przez nią stosowane w stosunku do kontrahentów zewnętrznych. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że osiąga w Polsce obrót z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazuje z tego tytułu podatek należny.

W związku z powyższym, zakupy dokonywane przez Oddział na terytorium Polski są związane z czynnościami opodatkowanymi realizowanymi przez tego samego podatnika (Centrala), a więc wydatki te można przyporządkować czynnościom dającym prawo do odliczenia. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym, Oddział posiada prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca, działając jako podmiot zagraniczny posiadający w Polsce Oddział, osiąga w Polsce obrót z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazuje z tego tytułu podatek należny i związku z powyższym wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu na terenie RP.

W konsekwencji, w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami dokonanych na terytorium Polski, jak również będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia i związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz Centrali.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W zakresie pytania trzeciego przedstawionego we wniosku z dnia 07.12.2013 r. tut. Organ wyda odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.