Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-396/12/16-S/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-23
Teza: Czy wydatki, jakie ma ponieść Spółka na organizację Maratonu stanowić będą koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; działalność-działalność gospodarcza; impreza; kontrahent; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; logo; materiały-materiały reklamowe; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; promocja; reklama; reprezentacja; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 246/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2235/13 stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 19 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu organizacji imprezy sportowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu organizacji imprezy sportowej – maratonu pływackiego – promującej markę XXX oraz usługi świadczone przez Spółkę.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca – Spółka z o.o. (dalej „XXX”) - prowadzi terminal kontenerowy, obecnie jest jednym z największych w Polsce specjalistycznych terminali przystosowanych do obsługi ładunków skonteneryzowanych w różnych relacjach transportowych. Obsługuje istotną część ładunków skonteneryzowanych w relacjach morskich w Polsce, będąc tym samym również największym portem kontenerowym na południowym B.

XXX został wyodrębniony ze struktur X portu, a następnie, na podstawie umowy podpisanej 2003 roku, całość udziałów w spółce zakupiła międzynarodowa korporacja XYX, z siedzibą na VYX, zajmująca się zarządzaniem terminalami kontenerowymi na całym świecie.

Obsługa transportu ładunków skonteneryzowanych, transportowanych do portu w XA lub z portu w XA, polega na wykonywaniu przez XXX w szczególności następujących czynności m.in. załadunek, przeładunek i składowanie kontenerów. Spółka obsługuje kilkanaście tysięcy klientów rocznie.

XXX zamierza zorganizować wydarzenie sportowe „OX XP” (dalej: „Maraton”). Będzie to otwarte wydarzenie sportowe, które ma promować Spółkę i jej usługi w regionie i za granicą. Maraton ma być organizowany we współpracy z miastem XAa, co nada wydarzeniu oficjalny charakter oraz przełoży się na medialność wydarzenia, przy czym Prezydent miasta jedynie obejmuje wydarzenie patronatem, zaś całość wydatków ma być finansowana ze środków obrotowych Spółki. Spółka ma być głównym organizatorem oraz sponsorem nagród (puchary, dyplomy, medale, nagrody finansowe).

Podczas Maratonu informacje na temat Spółki będą rozpowszechniane m.in. poprzez umieszczenie logo na zestawach strojów sportowych dla uczestników i organizatorów (koszulki, dresy, spodenki, czepki pływackie) oraz poprzez informacje w mediach (reklama internetowa, prasowa, radiowa, banery. ulotki, plakaty, telewizja).

Głównym celem organizacji Maratonu jest rozpowszechnienie informacji na temat XXX i jej usług oraz pozyskanie nowych zleceń i klientów. Maraton, jako wydarzenie sportowe związane z morzem, współgra z przedmiotem działalności Spółki i ma przyczyniać się do wzrostu rozpoznawalności marki XXX oraz tym samym do wzrostu sprzedaży usług Spółki.

Spółka przygotowała plan tego wydarzenia oraz - na podstawie tego planu - sporządziła budżet wydatków na Maraton. W budżecie tym Spółka ujęła koszty niezbędne do organizacji takiego wydarzenia, w tym:

*   zakwaterowania (dla organizatorów, zawodników i sędziów), cateringu (dla uczestników Maratonu), wynagrodzenia dla sędziów sportowych oraz fotografa,
*   wynajmu łodzi zabezpieczających pływaków wraz ze sternikami oraz obsługą, opieki medycznej (ambulans, lekarz zawodów. WOPR. nurkowie, pływająca karetka),
*   ochrony,
*   wynajmu i instalacji systemu pomiaru czasu,
*   opinii ekspertów (wizyty firmy consultingowej oraz jej wsparcie w zakresie organizacji imprezy, ekspertyza Instytutu Meteorologii i Gospodarki Wodnej),
*   wynajmu nagłośnienia oraz doprowadzenia prądu,
*   wynajmu łodzi dla dziennikarzy relacjonujących imprezę,
*   wynajmu łodzi dla gości XXX chcących obejrzeć wydarzenie,
*   wynajmu helikoptera dla celów relacji przebiegu Maratonu oraz urozmaicenia form przekazu medialnego o wydarzeniu - ten wydatek będzie zależał od ogólnych kosztów organizacji i jest wydatkiem opcjonalnym.

Zamiarem Spółki jest, aby „Maraton pływacki" stał się istotnym pływackim (jedynym takim w kraju) wydarzeniem organizowanym cyklicznie (corocznie) i promował markę XXX oraz usługi świadczone przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki, jakie ma ponieść Spółka na organizację Maratonu stanowić będą koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Wnioskodawca podnosi, że wydatki przeznaczone na organizowanie „OX XP”, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm. - dalej: u.p.d.o.p.) i nie są objęte wyłączeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, za koszty uzyskania przychodów uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w tzw. katalogu negatywnym (art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.) Tym samym, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów musi spełniać następujące warunki:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  wydatek jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  został właściwie udokumentowany,
4.  nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.
5.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

Pierwsze trzy warunki w sposób oczywisty będą spełnione. Spółka chciałaby potwierdzić, że również dwie pozostałe przesłanki zostaną spełnione (tj. brak wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów oraz związek z przychodami).

Spółka zauważa, że w katalogu negatywnym wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie znajdują się „wydatki reklamowe”. Niemniej jednak, przepis ten (art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.) stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy jednak zauważyć, że przepisy podatkowe nie posługują się takimi terminami jak wydatki marketingowe, czy reklamowe. Aby określić, czy wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p ma zastosowanie do takich wydatków należy wyjaśnić znaczenie następujących terminów: „reprezentacja”, „reklama”, „marketing”.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają powyższych definicji. Zatem, należy odwołać się do wykładni językowej tych pojęć. Zgodnie z definicją zawartą w „Nowym Słowniku Języka Polskiego" (PWN, Warszawa 2003) „reprezentacja” to „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną”. Przenosząc definicję słownikową na grunt u.p.d.o.p., stwierdzić należy, iż reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy.

Z kolei reklama, w świetle objaśnień zawartych w „Słowniku języka polskiego” opracowanym pod redakcją M. Szymczaka (Warszawa 1994, tom III), to: „rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia, itp.) służące temu celowi”.

Marketingiem zaś, według definicji zawartej w „Słowniku Wyrazów Obcych” (wyd. PWN), jest „działalność gospodarcza polegająca na kształtowaniu stosunków między producentem a odbiorcą towarów, dotyczącą w szczególności ustalania wielkości produkcji, określania cen, metod dystrybucji, usług gwarancyjnych, reklamy i promocji sprzedaży”. Marketing to pojęcie w którego zakresie mieści się reklama. Dla celów podatkowych, określenia te mogą być stosowane zamiennie, bowiem skutki podatkowe łączone z tymi terminami są tożsame.

Dla celów niniejszego pisma używane będzie pojęcie „wydatku reklamowego”.

Wydatki poniesione na reklamę, w pełnej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te pozostają w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla podatkowej kwalifikacji danego wydatku do kosztów reklamy lub kosztów reprezentacji kluczowe znaczenie ma celowość poniesienia tego wydatku. Innymi słowy, dany wydatek jest wydatkiem reprezentacyjnym, gdy jego głównym celem jest wywołanie jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Jednakże, gdy celem danego wydatku jest promocja firmy, reklama jej usług, informowanie o działalności biznesowej, to dany wydatek nie jest wydatkiem reprezentacyjnym, lecz reklamowym. W konsekwencji wydatek taki stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, wydatki związane z organizacją imprezy mają charakter wydatku reklamowego. Główną funkcją Maratonu jest bowiem promocja marki XXX, usług Spółki oraz przekazywanie informacji o Spółce. Tym samym, ponoszone przez Spółkę wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego.

Jak zostało podkreślone powyżej, Spółka ponosi przedmiotowe wydatki w celu rozpowszechniania logo XXX oraz budowania znajomości marki i oferty XXX w oczach potencjalnych klientów. Wydatki te nie wiążą się z okazałością i wytwornością w reprezentowaniu Spółki. Celem imprezy jest zdobycie nowych klientów oraz zwiększenie sprzedaży świadczonych usług, poprzez organizację wydarzenia sportowego o istotnym wymiarze i rozgłosie medialnym. Z perspektywy XXX głównym celem organizacji przedmiotowego wydarzenia jest przekazanie szerokiej publiczności informacji o działalności biznesowej XXX.

Warto zaznaczyć, że reklama nie musi dotyczyć konkretnego produktu, czy usługi. Należy bowiem zaznaczyć, że jest jako formę reklamy należy uznać działanie kształtujące markę Spółki, zachęcenie do skorzystania z jej usług. Organizacja medialnego wydarzenia sportowego jest nowoczesnym środkiem promocyjnym przyczyniającym się do zwiększenia świadomości marki XXX i tym samym zmierzającym do wzrostu sprzedaży usług XXX.

Organy podatkowe akceptują takie rozumienie wydatków reklamowych. Jak bowiem stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w indywidualnej interpretacji wydanej dnia 27 czerwca 2008 r. znak ITPB3/423-184/08/MK organizacja imprezy zewnętrznej, w której „informacje o samej Spółce i jej marce oraz produktach prezentowane są dużemu gronu odbiorców przy zastosowaniu szerokiego wachlarza elementów reklamowych i nowoczesnych działań promocyjnych (\`(...)\`) jest środkiem zmierzającym do wzrostu sprzedaży produktów Spółki, a tym samym istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi kosztami, a przychodami. Wydatki tego rodzaju - co do zasady - przyczyniają się do podnoszenia efektywności sprzedaży produktów Spółki, mogą więc stanowić koszt uzyskania przychodów”.

Należy ponadto zaznaczyć, iż coroczna obecność we współzawodnictwie sportowym spowoduje wzrost zainteresowania działalnością gospodarczą Spółki, przez co wpłynie pozytywnie na budowę wiarygodności i zaufania do marki.

Dla poparcia stanowiska Spółki można przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2012 znak IBPBI/2/423-1444/11/PC) w którym odniósł się on do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 września 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 623/08: za reklamę można uznać, również i takie działania, które co prawda nie prezentują określonych towarów lub usług wraz z informacjami je wartościującymi, lecz promują markę określonej firmy, zwiększając jej rozpoznawalność na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi przez nią towarami lub świadczonymi usługami.

Reklama taka, nazywana reklamą instytucjonalną, ma za zadanie prezentowanie konkretnego przedsiębiorstwa poprzez lansowanie jego znaku firmowego czy też nazwy. Jej zadaniem jest stworzenie sprzyjającego dla firmy klimatu, pozytywne nastawienie potencjalnych klientów, umocnienie stopnia rozpoznawalności i znajomości firmy przez odbiorców tego rodzaju reklamy, oraz w konsekwencji zwiększenie popytu na jej towary lub usługi.

Wymienione wyżej działania Spółki, choć nie koncentrują się na prezentacji określonych towarów lub usług wraz z informacjami je wartościującymi, lecz promują markę Spółki, zwiększając jej rozpoznawalność na rynku i w efekcie wpływają na zwiększenie zainteresowania świadczonymi przez Spółkę usługami. W konsekwencji Spółka uważa, że przedmiotowe wydatki powinny być traktowane jako wydatki na reklamę, które stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 u.p.d.o.p.

Powyższe potwierdzone zostało ponadto poprzez liczne interpretacje indywidualne, w tym interpretacje:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, znak ILPB1/415-57/09-2/AG z dnia 30 marca 2009 r.,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak IBPBI/2/423-155/11/BG z dnia 4 maja 2011 r.,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak IBPBI/2/423-1829/10/JD z dnia 7 marca 2011 r.,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak IBPBI/2/423-1444/11/PC z dnia 9 marca 2012 r.

Dodatkowo, Spółka podkreśla, że szczegółowa analiza planowanych wydatków związanych z organizacją Maratonu wskazuje, że żaden z nich nie ma charakteru reprezentacyjnego. Poniżej przedstawiono argumenty przemawiające za tą tezą w podziale na kluczowe grupy wydatków.

Wydatki związane z medialną obsługą imprezy

Podstawową grupą wydatków są wydatki związane z obsługą medialną imprezy. Wiąże się to z faktem, że głównym celem XXX jest medialna promocja marki XXX oraz oferty usług.

Na wydatki te składają się m.in.:

*   wynajem łodzi dla dziennikarzy relacjonujących imprezę,
*   wynajem tłumacza dla obcokrajowców,
*   fotograf,
*   wydatki na stworzenie filmu z Maratonu,
*   organizację imprezy dla organizatorów i zawodników oraz przeprowadzenie z niej relacji medialnej,
*   wynajem helikoptera w celu wzbogacenia przekazu medialnego (helikopter umożliwi stworzenie pełnego obrazu imprezy i będzie służył min. dla tworzenia dziennikarskich relacji na telewizji, prasy i radia oraz na tworzenie filmu z imprezy).

Wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Obsługa medialna jest niezbędna do przekazania wiadomości na temat Maratonu szerokiemu gronu odbiorców. Zapewnienie takiej obsługi zwiększa krąg potencjalnych odbiorców informacji na temat Spółki i przyczyni się do wzrostu rozpoznawalności jej marki.

Wydatki na zabezpieczenie imprezy i kwestie organizacyjne

Obowiązek poniesienia takich wydatków wynika z charakteru imprezy oraz z przepisów prawa. Do drugiej grupy wydatków, które można uznać za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka zaliczyła:

*   opiekę medyczną (ambulans, lekarz zawodów, WOPR, nurkowie, pływająca karetka), ochronę, sprzęt sportowy, system pomiaru czasu,
*   opinie ekspertów (wizyty firmy consultingowej, ekspertyza IMiGW),
*   a także wydatki na doprowadzenie prądu oraz organizację nagłośnienia.

Świadczy o tym fakt, iż nie stanowią one formy reprezentacji spółki, lecz są niezbędne do organizacji wydarzenia jakim jest „Maraton pływacki”. Zapewnienie bezpieczeństwa imprezy oraz jej poprawne przeprowadzenie, przyczynia się pośrednio do dobrej reklamy i jako takie jest związane z promocją Spółki.

Wydatki osobowe

W skład tej grupy wydatków wchodzą wydatki przeznaczone na potrzeby osób uczestniczących w Maratonie.

*   catering,
*   nagrody (puchary, dyplomy, medale, nagrody finansowe), wynagrodzenie dla sędziów oraz fotografa, stroje z logo Spółki (koszulki, dresy, spodenki, czepki pływackie), koszty reklamy w mediach (reklama internetowa, banery, ulotki, plakaty), zakwaterowania (dla organizatorów, zawodników i sędziów),

należy uznać jako elementy całego przedsięwzięcia, a nie rozpatrywać je jednostkowo. Są one nieodłącznym elementem całej imprezy sportowej i żaden z nich nie ma charakteru reprezentacyjnego, bowiem żaden z tych wydatków nie kreuje „wystawności”, „zbytku”, „okazałości”. Dlatego też należy je uznać za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Świadczą o tym m. in. stanowiska:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2012 r. znak IBPBI/2/423-1444/11/PC, w której stwierdza, iż wydatki związane z uczestnictwem (\`(...)\`) w turniejach sportowych, takie jak: na opłaty za uczestnictwo, stroje sportowe ze znakiem firmowym, sprzęt sportowy, transport i zakwaterowanie pracowników, ich ubezpieczenie oraz wyżywienie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty reklamy. Co więcej, do kosztów uzyskania przychodów Spółka może w takim wypadku zaliczyć również jako koszty reklamy koszty banerów reklamowych opatrzonych w logo firmy.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2011 r. znak IBPBI/2/423-1829/10/JD, w której stwierdza, że kosztem uzyskania przychodów są również koszty związane z zakupem sprzętu, wynagrodzeniem trenera, zakwaterowania i wyżywienia w hotelach na czas turniejów, wynajmem sali, wpisowym.

Mając na względzie powyższe, całość kosztów ponoszonych przez Spółkę na organizację Maratonu należy traktować jako koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 pośrednio związane z przychodami.

W dniu 16 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną znak ITPB3/423-396/12/MK, w której uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z powyższą oceną, pismem z dnia 5 listopada 2012 r. Spółka, na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wezwała tutejszy organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji - pismo z dnia 6 grudnia 2012 r. znak ITPB3/423W-60/12/MK (doręczenie nastąpiło w dniu 12 grudnia 2012 r.).

Pismem z dnia 8 stycznia 2013 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (data wpływu do tut. organu 10 stycznia 2013 r.).

Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 246/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W ocenie Sądu, „organ wskazując wydatki związane z maratonem pływackim przyjął ich podział, przy czym podział ten nie został logicznie umotywowany. Organ wskazał że wydatki: związane m.in. z kosztem wynajmu łodzi zabezpieczających pływaków, wydatki na opiekę medyczną uczestników imprezy, związane z wynagrodzeniem dla sędziów sportowych, czy wydatki na instalacje systemu pomiaru czasu - nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu wskazując jedynie, że nie są one (\`(...)\`) związane bezpośrednio z akcją promocyjno-reklamową (w oczywisty sposób nie przyczyniając się bezpośrednio do reklamy i jako takie niezwiązanie z promocją Spółki), wskazać należy, że nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są związane z zakresem działalności Spółki i nie można wykazać ich związku z osiąganiem przychodów Wnioskodawcy (\`(...)\`).”

Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku podniósł, że racje „ma też strona skarżąca podnosząc znaczenie jednolitości wydawanych interpretacji, chociaż z oczywistych względów nie należy przypisywać tej jednolitości prymatu nad merytoryczną prawidłowością interpretacji. Odstępstwo od wyrażonego poglądu winno być jednak przez organ uzasadnione. W przypadku interpretacji indywidualnych uzasadnienie przyjęcia odmiennego niż dotychczasowy poglądu musi łączyć się ze wskazaniem wadliwości stanowiska poprzedniego, na które wnioskodawca się powołuje. Konstrukcja interpretacji, jej określone przepisami elementy, umożliwiają i wręcz niejako wymuszają obowiązek wykazania tej wadliwości.”

Końcowo Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że z uwagi „na powyższe uchybienia oraz wskazany na wstępie zakres kognicji nie mógł (…) dokonywać oceny zarzutów skargi co do samej wykładni mających zastosowanie w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym przepisów materialnego prawa podatkowego.”.

Od powyższego orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną żądając jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 października 2015 r., sygn. Akt II FSK 2235/13 oddalił skargę kasacyjną organu i wskazał, że „organ podatkowy wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej - nie wyjaśnił w sposób precyzyjny i przekonujący dlaczego stanowisko strony jest nieprawidłowe, poprzez nieodniesienie się do przedstawionych we wniosku argumentów. Rolą organu i istotą jego postępowania w sprawie urzędowej interpretacji jest rzetelna ocena stanowiska strony, nie zaś przedstawianie poglądów i interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych w odniesieniu do różnych sytuacji faktycznych. Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy.”

W świetle obowiązującego w dniu złożenia wniosku stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 246/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2235/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   został właściwie udokumentowany.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Należy przy tym wyraźnie podkreślić, że każdy koszt niezależnie od jego rodzaju, musi być oceniany przez pryzmat nadrzędnej zasady określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - związku z przychodami podatnika.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

Jednocześnie podnieść należy, że jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Jak podkreśla Wnioskodawca, otwarte wydarzenie sportowe, ma promować Spółkę i jej usługi w regionie i za granicą. Podczas Maratonu informacje na temat Spółki będą rozpowszechniane m.in. poprzez umieszczenie logo na zestawach strojów sportowych dla uczestników i organizatorów (koszulki, dresy, spodenki, czepki pływackie) oraz poprzez informacje w mediach (reklama internetowa, prasowa, radiowa, banery. ulotki, plakaty, telewizja). Głównym celem organizacji Maratonu jest rozpowszechnienie informacji na temat Spółki i jej usług oraz pozyskanie nowych zleceń i klientów. Maraton, jako wydarzenie sportowe związane z morzem, współgra z przedmiotem działalności Spółki i ma przyczyniać się do wzrostu rozpoznawalności marki oraz tym samym do wzrostu sprzedaży usług Spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że celem Spółki jest szeroko pojmowane budowanie wizerunku, marki firmy, nie tylko wśród uczestników imprezy, ale również potencjalnych klientów. Informacje o samej Spółce i jej marce oraz produktach prezentowane są dużemu gronu odbiorców przy zastosowaniu szeregu elementów reklamowych i różnorodnych działań promocyjnych.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa). Wydatki ponoszone na reklamę firmy przyczyniają się pośrednio do uzyskania przychodów. Nie są także wyłączone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mogą więc stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

W konsekwencji zatem istnieją podstawy, by można było mówić o związku przyczynowym między poniesionym wydatkiem a potencjalnym lub zwiększonym przychodem - jednocześnie wydatki te nie są wymienione w art. 16 ust. 1, jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zważywszy na powyższe – co do zasady - wydatki poniesione w związku z realizacją opisanego we wniosku wydarzenia sportowego, spełniające przedstawione powyżej kryteria, Spółka będzie mogła zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że wydatki na szeroko pojmowaną reklamę (promocję) mające charakter stricte reklamowy mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, pod warunkiem jednak, że zostają spełnione przesłanki wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, marketing, a także reklama mogą być kosztem uzyskania przychodu pod warunkiem istnienia związku przyczynowego z osiąganym przychodem. Chociaż działania reklamowe i marketingowe mogą mieć różną formę, a ich wymierne skutki mogą zaistnieć w odległym czasie odległym czasie, niemniej jednak zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów musi mieć oparcie w konkretnych zdarzeniach. A zatem warunkiem zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest ich potencjalny wpływ na wielkość przychodu. W konsekwencji, wydatki związane z przygotowaniem omawianego wydarzenia sportowego – maratonu pływackiego – jako poniesione zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Tutejszy organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

W odniesieniu do wyroku sądu administracyjnego powołanego przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej. Przedstawione we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego, zostało wydane w indywidualnej sprawie w określonym, odrębnym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi - nie jest wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Natomiast przywołane przez Spółkę interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach wnioskodawcy („zainteresowanego”), w określonym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym, a więc tylko do nich się odnoszą - zatem nie mają charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego - tym samym nie są wiążące w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.