Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1125/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-16
Teza: sposób opodatkowania organizacji festiwalu
Słowa kluczowe: działalność-działalność kulturalna; działalność-działalność non profit; fundacje; opodatkowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania organizacji festiwalu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania organizacji festiwalu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundacja jest podmiotem, którego cele statutowe skupione zostały wokół działalności kulturalnej, a cele te opisano w statucie Fundacji w następujący sposób:

1.  prezentacja innowacyjnych zjawisk sztuki współczesnej oraz wspieranie aktywności twórczej,
2.  stymulowanie i dokumentowanie refleksji nad współczesną kulturą wizualną,
3.  prowadzenie działalności w instytucie sztuki wyspa oraz w modelarni w G.,
4.  organizowanie wystaw oraz inne formy promocji artystów związanych z fundacją w kraju i za granicą,
5.  popularyzacja dawnych terenów w G. jako miejsca inspiracji twórczej o uniwersalnym charakterze.

Fundacja założona jest przez osoby fizyczne, a nadzór nad nią sprawuje Minister Kultury. Fundacja nie jest zarejestrowaną instytucją kultury w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Fundacja jest organizacją pożytku publicznego i została ujęta w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Statut wskazuje, iż Fundacja może prowadzić zarówno działalność odpłatną jak i nieodpłatną pożytku publicznego, a także działalność gospodarczą w zakresie: budownictwa, prowadzenia pozostałych obiektów noclegowych turystyki i innych miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, wynajmu maszyn i urządzeń biurowych, wynajmu nieruchomości na własny rachunek.

Fundacja jest organizacją non-profit, której działalność nakierowana jest na osiągniecie celów statutowych, a nie na osiągnięcie zysku. W praktyce Fundacja prowadzi działalność odpłatną jak i nieodpłatną pożytku publicznego, nie prowadzi natomiast przewidzianej w statucie działalności gospodarczej.

Fundacja finansuje swoją działalność wyłącznie za pomocą uzyskiwanych dotacji pochodzących zarówno od władz samorządowych, ministerstwa kultury jak i podmiotów prywatnych. Całość pozyskanych środków wydatkowana jest na prowadzoną działalność statutową, związaną z konkretnym przedsięwzięciem, na które pozyskano środki lub na bieżącą działalność statutową.

Fundacja organizuje różnego rodzaju przedsięwzięcia kulturowe. Fundacja jest obecnie w trakcie realizacji „M.” (dalej: festiwal). Jest to przedsięwzięcie składające się z międzynarodowych wystaw sztuki, wydarzeń artystycznych, publikacji i spotkań na dawnych terenach G. Wstęp na festiwal jest bezpłatny dla wszystkich zwiedzających. Festiwal wpisuje się w realizację celów statutowych fundacji. Festiwal finansowany jest przez Ministerstwo Kultury, miasto G. oraz prywatnego sponsora.

Ministerstwo kultury finansuje festiwal w oparciu o zlecenie wykonania zadania na podstawie rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego (dalej: ministerstwo) w sprawie szczegółowych warunków uzyskania dofinansowania realizacji zadań z zakresu kultury, trybu składania wniosków oraz przekazywania środków z funduszu promocji kultury z dnia 30 czerwca 2010 r.

Ministerstwo zgodnie z umową z dnia 24 czerwca 2014 r. przekazuje środki finansowe na pokrycie kosztów zgodnie z zatwierdzonym kosztorysem. W przypadku zmniejszenia kosztów festiwalu Fundacja zobowiązana jest zwrócić różnicę przypadającą proporcjonalnie na wkład Ministerstwa Kultury. Fundacja w ramach wykonania umowy zobowiązana jest do umieszczenia na materiałach reklamowych informacji o dofinansowaniu festiwalu przez Ministerstwo Kultury. Zgodnie z umową kwota wypłaconych środków finansowych nie obejmuje podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Fundacja prowadząc działalność kulturalną poprzez organizację festiwalu, a tym samym realizując swe cele statutowe (nie działając w celu osiągnięcia zysku), prowadzi opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalność gospodarczą na gruncie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Jeśli Fundacja jest podatnikiem VAT, czy organizacja festiwalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako czynność wykonywana nieodpłatnie, w szczególności w świetle zwrotu kosztów jego organizacji otrzymanych z Ministerstwa oraz Miasta G.?
3.  Czy działalność kulturalna prowadzona przez Fundację, w tym organizację festiwalu, należy uznać za zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy VAT?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywana przez niego działalność o charakterze kulturalnym, w tym organizacja festiwalu, nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zatem Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem VAT, a w konsekwencji działalność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zatem zauważyć, iż za podatnika podatku VAT należy uznać podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, przez którą należy rozumieć działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego - w ocenie Wnioskodawcy - prowadzona przez niego działalność nie może zostać zakwalifikowana jako działalność gospodarcza, gdyż nie spełnia ona warunków określonych w definicji wskazanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Poprzez swoje działania Fundacja wypełnia jedynie swoje statutowe cele. Fundacja nie ma na natomiast na celu osiągnięcia zysku, zarówno na etapie pozyskiwania funduszy na swoją działalność jak i na etapie jej realizacji np. poprzez organizację festiwalu. Wynika to z faktu, iż w ramach pozyskiwania środków finansowych (tak od Miasta G., czy Ministerstwa jak i sponsora prywatnego) Fundacja otrzymuje jedynie kwoty pozwalające na zwrot wydatków poniesionych w celu organizacji festiwalu. Zatem całość środków uzyskana od wskazanych podmiotów zostanie wydatkowana na realizację festiwalu. Z kolei wstęp na festiwal jest dla osób chętnych bezpłatny, co oznacza, że także i w tym zakresie Fundacja nie będzie mogła wypracować zysku, który wskazywałby na to, iż prowadzi ona działalność gospodarczą.

Należy też zauważyć, iż Fundacja jest organizacją pożytku publicznego i w ramach swojej działalności statutowej prowadzi jedynie działalność odpłatną oraz nieodpłatną, natomiast nie prowadzi działalności gospodarczej, która podlega w ustawie o organizacjach pożytku publicznego oddzielnemu zaszeregowaniu. Statut Fundacji przewiduje ewentualność prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, ale Fundacja w rzeczywistości takiej działalności gospodarczej nie prowadzi.

Fundacja prowadzi natomiast faktycznie jedynie działalność statutową non-profit o charakterze działalności kulturalnej. Działalność ta regulowana jest przepisami ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. Nr 114, poz. 493 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Natomiast art. 3 ust. 1 wskazuje, iż działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Ustęp drugi tego przepisu mówi natomiast, iż działalność kulturalna określona w rzeczonej ustawie nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Zgodnie z celami statutowymi Fundacji przytoczonymi w stanie faktycznym, działalność Fundacji w sposób jednoznaczny skupia się na upowszechnianiu kultury. Należy ponadto zauważyć, iż Fundacja posiada osobowość prawną. Fundacja prowadzi zatem działalność kulturalną w rozumieniu wskazanej wyżej ustawy. W konsekwencji prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu zarówno ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jak i ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wykonywana przez niego działalność o charakterze kulturalnym, w tym organizacja festiwalu, nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zatem Fundacja nie posiada przymiotu podatnika podatku VAT i realizowana przez nią działalność nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet gdyby przyjąć, iż może zostać on uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, co zgodnie z wyjaśnieniami ad. 1 nie ma miejsca, to i tak w zakresie organizacji festiwalu nie podlega on opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności w odniesieniu do środków otrzymywanych z Ministerstwa i Miasta G. jako zwrot kosztów jego organizacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Oznacza to, iż niezależnie od tego czy dane czynności można zakwalifikować jako świadczenie usług (dostawę towarów) bądź nie, nie zostaną one zakwalifikowane jako czynności opodatkowane w podatku od towarów i usług tak długo jak będą one dostarczane nieodpłatnie. Odpłatność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowi bowiem podstawową cechę czynności opodatkowanej, bez wystąpienia której czynność musi zostać zakwalifikowana jako czynność niepodlagająca opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy czynności przez niego wykonywane mają właśnie charakter nieodpłatny. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, środki finansowe przekazywane przez Miasto G. oraz Ministerstwo stanowią wyłącznie zwrot kosztów ponoszonych przez Fundację na organizację imprezy. Całość środków uzyskana od wskazanych podmiotów zostanie wydatkowana na realizację festiwalu. Warto zauważyć, iż umowy wprost wskazują, że wypłacane środki służą wyłącznie pokryciu kosztów festiwalu.

Brak odpłatności czynności w postaci organizacji festiwalu, podkreśla w szczególności konieczność zwrotu na rzecz odpowiednio Miasta G. oraz Ministerstwa ewentualnych nadwyżek wypłaconych środków pieniężnych. Oznacza to, że Fundacja nie uzyska żadnej korzyści z płatności na jej rzecz środków finansowych przez Miasto G. oraz Ministerstwo, bowiem ewentualna fluktuacja końcowego kosztu festiwalu nie będzie stanowiła przysporzenia dla Fundacji.

Fundacja nie uzyskuje również środków od osób, które uczestniczą w festiwalu, co oznacza, iż także wobec nich wykonanie przez Fundację usługi w postaci możliwości uczestniczenia w festiwalu jest nieodpłatne.

Zaznaczono również, że organizacja festiwalu, nie może zostać uznana na gruncie ustawy o VAT za nieodpłatne wykonywanie usługi równoważne z odpłatną usługą na gruncie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, który wskazuje, iż za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotowa czynność w postaci organizacji festiwalu wykonywana jest nieodpłatnie do celów działalności prowadzonej przez Fundację, a zatem poprzez interpretację a contrario, zgodnie ze wskazanym przepisem organizacja festiwalu nie będzie poczytywana za odpłatne świadczenie usług.

Zaprezentowane podejście, zgodnie z którym dokonywany na rzecz Fundacji zwrot kosztów organizacji festiwalu nie jest czynnością opodatkowaną VAT, pojawia się także w piśmiennictwie organów podatkowych. Podobne stanowisko zajął bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 stycznia 2010 r. - nr IPPP3-443-996/09-4/JF. Interpretacja ta dotyczyła działalności Fundacji, której celami statutowymi jest wspieranie działań mających na celu rozwój obszarów wiejskich, rolnictwa, rynków rolnych oraz sektorów związanych z rolnictwem w tym rybołówstwa, rybactwa i leśnictwa. Działalność Fundacji jest finansowana ze środków otrzymywanych na podstawie umów zawartych głównie z Ministerstwem Rolnictwa i Rozwoju Wsi, które przekazuje Fundacji zadania do wykonania. Organ podatkowy wskazał, iż „Fundacja nie wykona w ramach przedsięwzięcia sfinansowanego ze środków pomocy technicznej czynności opodatkowanych i działania realizowane przez Fundację dla ostatecznego beneficjenta są nieodpłatne”.

Z kolei Miasto G. zleca Fundacji organizację festiwalu na podstawie umowy z dnia 17 kwietnia 2014 r. o zamówienie publiczne udzielone w trybie zamówienia z wolnej ręki. Zgodnie z umową, Miasto G. przekazuje określone w umowie wynagrodzenie w transzach obejmujących pokrycie kosztów na poszczególnych etapach realizacji zamówienia. Ewentualna zmiana artystów występujących na festiwalu, z którą wiązać się będzie zmniejszenie kosztu festiwalu, zgodnie z umową oznacza konieczność zwrotu tak powstałej różnicy w wypłacanej przez Miasto G. kwocie na wsparcie festiwalu. Wysokość wypłacanych środków podana jest jako kwota brutto.

Zgodnie z umową Fundacja zobowiązała się również m.in. do zamieszczenia na wszelkich materiałach reklamowych dotyczących festiwalu logo Miasta G. i wskazania go jako współorganizatora festiwalu. W związku z umową, fundacja wystawiła już dwie faktury VAT ze stawką 23% wskazując Miasto G. jako nabywcę. Na podstawie tych faktur dokonano wypłaty kolejnych transz wynagrodzenia.

Sponsor prywatny za środki finansowe wypłacone w związku ze współorganizacją festiwalu oczekuje rozpowszechnienia swoich materiałów reklamowych oraz umieszczenia swojego logo w materiałach związanych z organizacją festiwalu. Wypłacone wynagrodzenie obejmuje także w tym przypadku podatek VAT.

Całość środków uzyskana od wskazanych podmiotów zostanie wydatkowana na realizację festiwalu. Fundacja nie przewiduje osiągnięcia jakiejkolwiek nadwyżki środków. Fundacja do momentu rozpoczęcia organizacji festiwalu była podmiotem zwolnionym z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT. Obecnie Fundacja jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Fundacja nie będzie uzyskiwała przychodów z tytułu realizacji ww. zadań, a jedynie zwrot poniesionych kosztów. Wskazuje to na to, że zwrot kosztów nie spełnia przesłanek uznania działań w ramach realizacji zawartych umów za świadczenie usług, gdyż nie ma określonego wynagrodzenia na świadczoną usługę. Fundacja, wykonując opisane zadanie, realizuje swoje cele statutowe, nie osiągając z tego tytułu żadnych zysków. Zatem nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem organu podatkowego wydającego ww. interpretację, Fundacja nie uzyskuje wynagrodzenia za swoje działania, a jedynie zwrot kosztów, co oznacza iż nie wykonuje ona odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu VAT. Podobnie w przedmiotowej sprawie fundacja nie pobiera opłat od ostatecznych beneficjentów swojej działalności, natomiast środki które uzyskuje na potrzeby podjętego przedsięwzięcia, mają pokrywać wyłącznie ponoszone koszty.

Podsumowując, Zdaniem Wnioskodawcy, organizacja festiwalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż ma ona miejsce nieodpłatnie, wyłącznie za zwrotem kosztów. Nie wypełnia ona zatem definicji usługi opodatkowanej zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na zadane w pkt 3 pytanie jest bezprzedmiotowa, albowiem działalność Fundacji, zgodnie z wywodami przedstawionymi w pkt 1 i 2 nie podlega opodatkowaniu.

W razie jednak, gdyby stanowisko organu było odmienne, zasadne jest wskazać, iż w ocenie Fundacji prowadzoną przez nią działalność kulturalną, w tym organizację festiwalu, należy uznać za usługę kulturalną zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. n ustawy o VAT zwolnione z opodatkowania są usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucję kultury w rozumieniu przepisowo organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Wskazana norma określa podmiotowy zakres zwolnienia z podatku VAT z tytułu wykonywania usług kulturalnych, ograniczając jego zastosowanie do trzech kategorii podmiotów:

1.  podmioty prawa publicznego,
2.  wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucję kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
3.  inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym.

Zgodnie zatem z literalną wykładnią wskazanych przepisów, omawiana reguła stosowana jest wyłącznie do podmiotów publicznych oraz podmiotów, które uzyskują status określony odpowiednimi przepisami.

Pierwsza i druga ze wskazanych pozycji są grupami o ściśle określonych kryteriach przynależności, a Fundacja w tych kategoriach jednoznacznie się nie zawiera. Głębszej analizy wymaga natomiast zakres podmiotowy kategorii trzeciej.

Podkreślić należy, iż „odrębne przepisy”, o których mówi art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, przy określeniu omawianej trzeciej kategorii podmiotów nie muszą być tożsame z ustawą o organizacji i prowadzeniu działalności kulturalnej. Jednocześnie wskazać należy, iż wymienione we wskazanej ustawie formy prowadzenia działalności kulturalnej nie stanowią katalogu zamkniętego.

Zgodnie bowiem z art. 2 ustawy formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy wskazuje, iż osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 17 maja 2011 r. syg. II OSK 378/11 w orzecznictwie zwracano już uwagę, że formy działalności kulturalnej w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie zostały ograniczone wyłącznie do form organizacyjnych wyliczonych w art. 2 tej ustawy, a zatem mogą to być również inne formy upowszechniania kultury. Można zatem z powodzeniem przyjąć, iż działalność wykonywana przez Wnioskodawcę, w tym organizacja festiwalu, jako składająca się, zgodnie z celami zapisami w statucie Fundacji, z czynności mających na celu szeroko pojętą promocję kultury, należy zaliczyć do działalności kulturalnej, o której mowa w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Przede wszystkim jednak, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji należy sięgnąć do wykładni funkcjonalnej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT. Niewątpliwe celem leżącym u podstaw zwolnienia z opodatkowania VAT usług kulturalnych była chęć upowszechniania dostępu do kultury. Zatem, wychodząc niejako „z ducha tego zwolnienia”, nie należy ograniczać zakresu podmiotowego wyłącznie do podmiotów wymienionych wprost w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Z taką interpretacją przepisu wystąpił także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 czerwca 2014 r. o sygn. akt I FSK 623/13 „celem regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT jest bez wątpienia upowszechnienie dostępu do kultury, poprzez zmniejszenie kosztów tego dostępu związanych z opodatkowaniem tego typu usług podatkiem od towarów i usług. Osiągnięcie tego celu byłoby znacznie utrudnione, gdyby z określonego w tym przepisie zwolnienia mogły korzystać tylko podmioty wymienione w ustawie o organizacji i prowadzeniu działalności kulturalnej.” (por. również wyrok NSA z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 584/13). Dalej we wskazanym wyroku wskazuje się także na unijne źródło regulacji art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, a mianowicie „przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT zawiera prawidłową implementacje zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006, nr 347, poz. 1), który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie. Przesłanką zwolnienia usług wykonywanych w interesie publicznym z VAT jest fakt, że w większości przypadków usługi te stanowią realizację zadań, jakie ciążą na państwie wobec jego obywateli (zob. K. Sachs i R. Namysłowski, Dyrektywa VAT, Komentarz s. 565). Prawodawca unijny określając analizowane zwolnienie w zakresie świadczenia usług kulturalnych na równi traktuje podmioty prawa publicznego oraz pozostałe instytucje kultury. Celem wprowadzenia zwolnienia było wykonywanie czynności w interesie publicznym, a w konsekwencji obniżenie kosztów dostępu do dóbr kultury.” (por. wyroki NSA z dnia 23 października 2013 r., sygn. I FSK 1481/12 i z dnia 3 marca 2014 r., sygn. I FSK 535/13).

W konsekwencji można założyć, iż w ramach rozpatrywanego zagadnienia, wytworzyła się linia orzecznicza, zgodnie z którą, decydującą przesłanką zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT jest przesłanka przedmiotowa, a zatem świadczenie usług kulturalnych. W innym jeszcze wyroku NSA z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 584/13, w sprawie w której podmiotem wnioskującym o wydanie interpretacji było, podobnie jak w niniejszej sprawie, podmiot prywatny (stowarzyszenie), nie będący instytucją kulturalną, czy rzecz jasna podmiotem publicznym, ale wyłącznie organizacją pożytku publicznego, działająca na rzecz rozwoju kultury, sąd wskazał, iż „należy uznać, że Z., jako stowarzyszenie i organizacja pożytku publicznego o tak określonych celach statutowych, jest instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. Nie można więc zgodzić się z sądem i instancji, a także organem interpretacyjnym, że Z. nie spełnia przesłanki podmiotowej wynikającego z tego przepisu zwolnienia.”

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że nie można instytucji zwolnionych z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT zawężać do podmiotów prawa publicznego, instytucji kultury wpisanych do rejestru na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, czy podmiotów formalnie uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Również działalność kulturalna prowadzona przez inne podmioty, podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT, gdyż celem wskazanego przepisu jest co do zasady upowszechnienie dostępu do kultury, niezależnie od tego czy dany podmiot może legitymować się posiadaniem statusu podmiotu publicznego lub instytucji kultury, czy też jest innego rodzaju podmiotem. Skoro zatem Fundacja prowadzi działalność kulturalną w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, to należy ją uznać za podmiot o charakterze kulturalnym, a świadczone przez nią usługi kulturalne, w tym organizację festiwalu, należy uznać za zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Kwestią „odpłatności” zajmował się wielokrotnie w swoim orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99) podkreślając, iż o dostawie towarów i usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami. Związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie.

Na mocy art. 5a cyt. ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy wynika, że z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Natomiast na podstawie art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od towarów i usług (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Zatem ww. zwolnienie nie dotyczy wszystkich usług kulturalnych, ale wyłącznie tych, które są świadczone albo przez podmioty prawa publicznego albo przez inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie. Przy wprowadzaniu tego zwolnienia do polskiego porządku prawnego ustawodawcy krajowemu przysługiwała pewna swoboda przy określaniu kręgu podmiotów uznanych przez niego za instytucje kulturalne, a co za tym idzie za uprawnione do zwolnienia, po spełnieniu pozostałych warunków.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 17 cyt. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Stosownie do art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), jak i przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem, zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Fundacja (organizacja pożytku publicznego, ujęta w rejestrze przedsiębiorców KRS) została założona przez osoby fizyczne, a nadzór nad nią sprawuje Minister Kultury. Fundacja nie jest zarejestrowaną instytucją kultury w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Cele statutowe Fundacji dotyczą działalności kulturalnej m.in. popularyzacja dawnych terenów w G. jako miejsca inspiracji twórczej o uniwersalnym charakterze. Fundacja prowadzi działalność pożytku publicznego odpłatną jak i nieodpłatną. Fundacja jest organizacją non-profit i finansuje swoją działalność wyłącznie za pomocą uzyskiwanych dotacji pochodzących od władz samorządowych, ministerstwa kultury jak i podmiotów prywatnych. Całość pozyskanych środków wydatkowana jest na prowadzoną działalność statutową, związaną z konkretnym przedsięwzięciem, na które pozyskano środki lub na bieżącą działalność statutową.

Obecnie Fundacja jest w trakcie realizacji „M”. Jest to przedsięwzięcie składające się z międzynarodowych wystaw sztuki, wydarzeń artystycznych, publikacji i spotkań na dawnych terenach G.j. Wstęp na festiwal jest bezpłatny dla wszystkich zwiedzających. Festiwal wpisuje się w realizację celów statutowych fundacji i jest finansowany jest przez Ministerstwo Kultury, miasto G. oraz prywatnego sponsora.

Ministerstwo Kultury finansuje Festiwal w oparciu o wytyczne rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w sprawie szczegółowych warunków uzyskania dofinansowania realizacji zadań z zakresu kultury, trybu składania wniosków oraz przekazywania środków z funduszu promocji kultury. Zgodnie z umową z dnia 24 czerwca 2014 r. Ministerstwo Kultury przekazuje środki finansowe (kwota nie obejmuje podatku VAT) Fundacji na pokrycie kosztów zgodnie z zatwierdzonym kosztorysem, a w przypadku zmniejszenia kosztów Fundacja zobowiązana jest zwrócić różnicę przypadającą proporcjonalnie na wkład Ministerstwa Kultury. Fundacja w ramach wykonania umowy zobowiązana jest do umieszczenia na materiałach reklamowych informacji o dofinansowaniu festiwalu przez Ministerstwo Kultury. Z kolei Miasto G. zleca Fundacji organizację festiwalu na podstawie umowy z dnia 17 kwietnia 2014 r. o zamówienie publiczne udzielone w trybie zamówienia z wolnej ręki. Zgodnie z umową - miasto przekazuje określone w umowie wynagrodzenie (kwota brutto) w transzach na pokrycie kosztów dla poszczególnych etapów realizacji zamówienia, a przy ewentualnej zmianie kosztów realizacji Fundacja zobowiązana jest do zwrotu różnicy wypłaconej kwoty. W ramach umowy Fundacja zobowiązała się również m.in. do zamieszczenia na wszelkich materiałach reklamowych dotyczących festiwalu logo Miasta G. i wskazania go jako współorganizatora festiwalu. Fundacja wystawiła dla Miasta G. (jako nabywcy) dwie faktury VAT ze stawką podatku w wysokości 23% i na ich podstawie Miasto dokonywało wypłaty kolejnych transz wynagrodzenia. Wskazano również, że sponsor prywatny za środki finansowe wypłacone w związku ze współorganizacją festiwalu oczekuje rozpowszechnienia swoich materiałów reklamowych oraz umieszczenia swojego logo w materiałach związanych z organizacją festiwalu. Również w tym przypadku wypłacone wynagrodzenie obejmuje także w tym przypadku podatek VAT. Fundacja do momentu rozpoczęcia organizacji festiwalu była podmiotem zwolnionym od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT, jednak obecnie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na tym tle wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozstrzygnięcia kwestii uznania, czy w związku z organizacją festiwalu Fundacja występuje jako podatnik, wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a w przypadku uznania, że czynności te podlegają opodatkowaniu, czy w odniesieniu do tych usług Fundacja ma prawo do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii opodatkowania czynności związanych z organizacją festiwalu, realizowanych w ramach prowadzonej przez Fundację działalności i w związku z tym uznanie Fundacji za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy na realizację organizacji festiwalu Fundacja otrzymała środki finansowe (dotacje) z trzech źródeł tj. od Ministerstwa Kultury, Miasta G. oraz prywatnych inwestorów. Ministerstwo zgodnie z umową z dnia 24 czerwca 2014 r. przekazało środki na pokrycie kosztów zadania w oparciu o zatwierdzony kosztorys. Sponsor prywatny natomiast za wypłacone w związku ze współorganizacją festiwalu środki finansowe oczekuje rozpowszechnienia swoich materiałów reklamowych oraz umieszczenia swojego logo w materiałach. Natomiast podstawą zawarcia umowy na świadczenie usług z Miastem jest zamówienie z wolnej ręki udzielone na podstawie ustawę z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 907, z późn. zm.) i zgodnie z tą umową - Miasto przekazuje za wykonywaną usługę określone w umowie wynagrodzenie (kwota brutto) w transzach na pokrycie kosztów dla poszczególnych etapów realizacji zamówienia.

Wskazać należy, że zamówienie z wolnej ręki to tryb udzielenia zamówienia, w którym zamawiający udziela zamówienia po negocjacjach tylko z jednym wykonawcą (art. 66 ust. 1 ww. ustawy). Zamawiający, po wszczęciu postępowania, może odpowiednio zamieścić w Biuletynie Zamówień Publicznych lub przekazać do Urzędu Publikacji Unii Europejskiej ogłoszenie o zamiarze zawarcia umowy zawierające co najmniej określenie przedmiotu oraz wielkości lub zakresu zamówienia (art. 66 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 67 ust. 1 cytowanej ustawy zamawiający może udzielić zamówienia z wolnej ręki, jeżeli zachodzi co najmniej jedna z następujących okoliczności:

1.  dostawy, usługi lub roboty budowlane mogą być świadczone tylko przez jednego wykonawcę:
    1.  z przyczyn technicznych o obiektywnym charakterze,
    2.  z przyczyn związanych z ochroną praw wyłącznych, wynikających z odrębnych przepisów,
    3.  w przypadku udzielania zamówienia w zakresie działalności twórczej lub artystycznej;

W tym miejscu wskazać należy, że istotna z punktu widzenia wpływu na opodatkowanie dokonanych czynności związanych z organizacją festiwalu jest kwestia uznania czy otrzymane przez Fundację dotacje stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodane, z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Oznacza to, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi.

Uwzględniając powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, z którego wynika, że zarówno środki otrzymane od Ministerstwa jak również od Miasta to dotacje celowe, przyznane w celu sfinansowania konkretnej czynności, a zatem przeznaczone na sfinansowanie konkretnej usługi tj. zorganizowanie imprezy kulturalnej (festiwalu) - to na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powyższe, usługi wykonywane przez Fundację, a związane z organizacją festiwalu w ramach prowadzonej działalności kulturalnej na podstawie zawartych umów, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy są odpłatne, zatem przedstawiona we wniosku sytuacja mieści się w katalogu czynności wymienionych art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Fundacja z tytułu świadczenia tych usług działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego przechodząc zatem do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy VAT działalności kulturalnej prowadzonej przez Fundację, w tym organizację festiwalu, wskazać należy co następuje.

Jak wskazano wcześniej z brzmienia regulacji zawartej ww. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy VAT wymaga spełnienia zarówno warunku przedmiotowego (świadczenie usług kulturalnych) jak i podmiotowego (posiadanie na podstawie odrębnych przepisów statusu instytucji o charakterze kulturalnym). Spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym oraz warunku nieosiągania w sposób systematyczny zysków z tej działalności (a w przypadku ich osiągnięcia przeznaczenie ich w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług)

W omawianej sprawie Wnioskodawca jest Fundacją, której cele statutowe dotyczą działalności kulturalnej, a w szczególności zawiązane są z prezentacją innowacyjnych zjawisk sztuki współczesnej oraz wspieraniem aktywności twórczej; stymulowaniem i dokumentowaniem refleksji nad współczesną kulturą wizualną; prowadzeniem działalności w Instytucie oraz w modelarni w G; organizowaniem wystaw oraz innych form promocji artystów związanych z Fundacją w kraju i za granicą; popularyzacją dawnych terenów w G. jako miejsca inspiracji twórczej o uniwersalnym charakterze.

Zatem w przypadku Fundacji spełniony jest warunek przedmiotowy dotyczący Wnioskodawcy umożliwiający skorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT, bowiem Fundacja świadczy usługi kulturalne, a tym samym spełnia warunek przedmiotowy umożliwiający skorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a).

Niemniej jednak kwestią wymagającą analizy jest również to, czy Wnioskodawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT, a mianowicie podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym.

Odnosząc się zatem do stwierdzenia Wnioskodawcy, że można uznać go za podmiot o charakterze kulturalnym należy wskazać, że sam fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie kultury nie przesądza jeszcze, że może zostać uznany za instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Uznanie danego podmiotu za instytucję o charakterze kulturalnym winno wynikać – jak stanowi ww. przepis – z odrębnych przepisów. Przy czym nie chodzi tu o konkretny przepis odrębnej regulacji prawnej, który przyznawałby danemu podmiotowi status „instytucji o charakterze kulturalnym”. W istocie chodzi o akt prawny, który wskazywałby, jakie cechy i warunki dany podmiot powinien spełnić, aby można byłoby uznać go za instytucję kulturalną. W tym kontekście podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406) nie zawierają takiej definicji. Przepisy te wskazują jedynie w sposób ogólny dwa rodzaje podmiotów, tj. instytucje kultury oraz grupę podmiotów prowadzących działalność kulturalną. Nie można stwierdzić, że właśnie ta grupa będzie uznawana przez ustawodawcę za uprawnioną do zwolnienia (tj. posiadającą status instytucji o charakterze kulturalnym w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług). Jak wskazano bowiem ustawodawca miał prawo zawęzić krąg podmiotów uprawionych do zwolnienia i skorzystał z niego dokonując ograniczenia zakresu zwolnienia do instytucji kultury oraz instytucji o charakterze kulturalnym (ale tylko uznanych za takie na podstawie odrębnych przepisów).

Takimi odrębnymi przepisami nie może być np. ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203), gdyż wyznacza jedynie cele, dla realizacji których może być powołana fundacja (art. 1 ustawy), nie określa natomiast, że fundacja jest instytucją o charakterze kulturalnym, ani też regulacje ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.). Regulacje ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie nie zawierają bowiem wytycznej, jakie podmioty spełniają definicję instytucji o charakterze kulturalnym. Ustawa ta zawiera jedynie wykaz podmiotów (art. 3), które mogą prowadzić działalność pożytku publicznego oraz zadań pozostających w sferze zadań publicznych (art. 4). Z przepisów tych nie wynika natomiast, aby podmioty określone w ww. ustawie, mogły być (po spełnieniu określonych warunków) uznane za instytucje o charakterze kulturalnym.

Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawca nie jest podmiotem prawa publicznego, innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym ani podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury.

Reasumując, Wnioskodawca nie spełnia przesłanki podmiotowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi, przedmiotem których jest organizacja festiwalu, nie są objęte zwolnieniem na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a tej ustawy.

Końcowo odnosząc się do powołanych we wniosku wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, powołane wyroki nie stanowią zatem podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.