Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-230/16-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę.
Słowa kluczowe: cel; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; inwestycje-wydatki inwestycyjne; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; usługi; wydatek; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Gminę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem obiektu noclegowego, w skład którego wchodzi 5 dwuosobowych pokoi gościnnych (dalej: pokoje gościnne). Pokoje gościnne są udostępniane przez Gminę wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych (krótkoterminowy wynajem na cele inne niż mieszkalne). Gmina dokumentuje przedmiotowe transakcje fakturami VAT z wykazanym podatkiem, ujmuje je w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu.

Dokonywane przez Gminę czynności należą do zadań własnych Gminy w świetle art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), obejmujących sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W związku z odpłatnym udostępnianiem pokoi gościnnych, Gmina ponosi wydatki związane zarówno z ich bieżącym utrzymaniem (np. pranie pościeli, środki czystości, zakup energii elektrycznej), jak i z drobnymi remontami. Ponoszone w tym zakresie wydatki są dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Ponadto, w przyszłości Gmina planuje ponosić wydatki inwestycyjne związane z modernizacją obiektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę pokoi gościnnych (krótkoterminowy wynajem na cele inne niż mieszkalne) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie przez Gminę pokoi gościnnych (krótkoterminowy wynajem na cele inne niż mieszkalne) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych.

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) przez Gminę pokoi gościnnych nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 30 stycznia 2015 r., sygn. ILPP2/443-1197/14-4/MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy: „odpłatne udostępnianie pokoi noclegowych znajdujących się w Budynku, na gruncie ustawy o VAT, będzie stanowiło odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Mając na uwadze fakt, że Budynek poza udostępnieniem jego części na rzecz ZUK oraz udostępnianiem pokoi noclegowych znajdujących się w Budynku, nie będzie wykorzystywany przez Gminę do innych celów, w opinii Gminy oznacza to, że będzie on w pełni wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT. Jak bowiem wynika z powyższej argumentacji Gminy, zarówno udostępnienie części Budynku na rzecz ZUK, jak i odpłatne udostępnianie pokoi noclegowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Gmina nie będzie wykonywać w Budynku czynności, które jej zdaniem, nie podlegałyby opodatkowaniu VAT, ani czynności podlegających, w jej opinii, opodatkowaniu VAT aczkolwiek zwolnionych od podatku”.

Ponadto, w podobnym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-131/14-2/JL wskazał, iż: „apartamenty udostępniane Klientom w ramach Usług Podstawowych z całą pewnością nie zaspokajają potrzeb mieszkaniowych. Za prawidłowością tego stwierdzenia przemawia fakt, że apartamenty są wykorzystywane przez Klientów krótkoterminowo, tj. na określony okres czasu, na który Klienci akurat potrzebują w nich przebywać. W ocenie Spółki, apartamenty zajmowane przez Klientów w systemie krótkoterminowym nie stają się stałym miejscem interesów majątkowych i/lub osobistych Klientów, bowiem są użytkowane przez gości wyłącznie w sytuacji potrzeby (nieregularnie) i na relatywnie niedługi okres czasu. Klienci nie prowadzą również spraw życiowych/osobistych w apartamentach Spółki w sposób stały. W konsekwencji Spółka uważa, że Usługi Podstawowe świadczone na rzecz jej Klientów nie zaspokajają ich potrzeb mieszkaniowych oraz stanowią usługi związane z zakwaterowaniem, podlegające opodatkowaniu stawką 8% VAT zgodnie z pozycją 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”.

Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedmiotowych usług.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie pokoi gościnnych, na gruncie ustawy o VAT, będzie stanowiło odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (i) w odniesieniu do analizowanych transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz (ii) poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi.

W opinii Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki zostały spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z pokojami gościnnymi.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, że ponoszenie tych wydatków jest konieczne i bezpośrednio związane z wynajmowaniem pokoi gościnnych na rzecz zainteresowanych. Gdyby bowiem Gmina nie poniosła wydatków na przedmiotowy obiekt, świadczenie podlegających opodatkowaniu VAT usług najmu nie byłoby w ogóle możliwe.

Ponadto, gdyby Gmina nie ponosiła wydatków bieżących, m.in. na remonty pokoi, obiekt ten ulegałby sukcesywnemu zniszczeniu i tym samym nie byłby atrakcyjny dla wynajmujących. W konsekwencji, obecnie – bez poniesienia wydatków na utrzymanie i remonty obiektu, Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług najmu, a w przyszłości ze względu na pogarszający się, wskutek użytkowania, stan techniczny obiektu, bez ponoszenia również wydatków inwestycyjnych, możliwości świadczenia usług najmu, byłyby co najmniej w istotnym stopniu utrudnione.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, jest zobowiązana uiszczać VAT należny z tytułu najmu pokoi gościnnych, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tych usług. Konsekwentnie, w ocenie Gminy, ma ona prawo do odliczenia VAT z tytułu wydatków bieżących oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z pokojami gościnnymi.

W podobnym stanie faktycznym, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2016 r., sygn. ILPP2/4512-l-859/15-5/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że: „Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Gmina ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. (\`(...)\`) zarówno towar i usługi wykorzystywane do realizacji Inwestycji oraz w efekcie wytworzona już nieruchomość będzie służyła w przypadku Części Hotelowej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji należy uznać, że będzie to związane z działalnością gospodarczą, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Należy przyjąć, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie w stanie rozdzielić wartość Inwestycji dotyczącej osobno części Hotelowej oraz części dotyczącej Centrum, a czynności te w przypadku części Hotelowej będą służyły czynnościom opodatkowanym, wówczas Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest właścicielem obiektu noclegowego, w skład którego wchodzi 5 dwuosobowych pokoi gościnnych. Pokoje gościnne są udostępniane przez Gminę wyłącznie odpłatnie na rzecz zainteresowanych (krótkoterminowy wynajem na cele inne niż mieszkalne). Gmina dokumentuje przedmiotowe transakcje fakturami VAT z wykazanym podatkiem, ujmuje je w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu. Dokonywane przez Gminę czynności należą do zadań własnych Gminy w świetle art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, obejmujących sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W związku z odpłatnym udostępnianiem pokoi gościnnych, Gmina ponosi wydatki związane zarówno z ich bieżącym utrzymaniem (np. pranie pościeli, środki czystości, zakup energii elektrycznej), jak i z drobnymi remontami. Ponoszone w tym zakresie wydatki są dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Ponadto, w przyszłości Gmina planuje ponosić wydatki inwestycyjne związane z modernizacją obiektu.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. uznania odpłatnego udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku Zainteresowany działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem odpłatne udostępnianie pokoi gościnnych (krótkoterminowy wynajem na cele inne niż mieszkalne) jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną).

W konsekwencji Wnioskodawca nie wykonuje ww. usług w reżimie publicznoprawnym (nie działa/nie będzie działał jako organ władzy publicznej) i w związku z powyższym w analizowanej sprawie Gmina nie może/nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wobec powyższego, odpłatne udostępnianie pokoi gościnnych, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych stanowią/stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia. Zatem, podatnik podatku VAT będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jeśli z postanowień umowy w sposób niebudzący wątpliwości wynika między innymi, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W niniejszej sprawie ww. warunki nie są/nie będą spełnione, bowiem jak wskazano w opisie sprawy, pokoje gościnne są/będą udostępniane na rzecz zainteresowanych w ramach krótkotrwałego wynajmu na cele inne niż mieszkalne. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, nie ma/nie będzie miało zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz ww. przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę pokoi gościnnych w ramach krótkotrwałego wynajmu na cele inne niż mieszkalne stanowi/będzie stanowiło usługi podlegające opodatkowaniu, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem są/będą one opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Zainteresowanemu przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że jak wskazano powyżej, odpłatne udostępnianie przez Gminę pokoi gościnnych w ramach krótkotrwałego wynajmu na cele inne niż mieszkalne stanowi/będzie stanowiło usługi podlegające opodatkowaniu, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem są/będą one opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych pokoi gościnnych mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego wskazanymi w opisie sprawy czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem, z uwagi na związek ww. wydatków bieżących dotyczących utrzymania i remontów pokoi gościnnych oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z modernizacją obiektu z czynnościami opodatkowanymi (opodatkowane usługi udostępniania przez Gminę pokoi gościnnych), Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Podsumowując, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i remontami pokoi gościnnych, a także z tytułu przyszłych wydatków inwestycyjnych, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.