Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.172.2024.4.AD 0112-KDIL2-1.4011.560.2024.4.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-18
Teza: Instytucją najbardziej zbliżoną do instytucji Spadku w Kanadzie, w polskim prawie spadkowym jest instytucja zapisu zwykłego. Nabycie przez udziału w Spadku podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w uPSD dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu. Nabycie to nie podlega pod PIT.
Słowa kluczowe: Kanada; testament; trust; zapis-zapis zwykły
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zakres opodatkowania-Nabycie tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 2 Obowiązek podatkowy-Moment powstania obowiązku podatkowego-Nabycie w częściach; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 2 Obowiązek podatkowy-Moment powstania obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 2 Obowiązek podatkowy-Moment powstania obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego-Zapis windykacyjny; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Wyłączenia spod ustawy PIT.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2-ust. 1-pkt 3; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2-art. 6-ust. 1-pkt 2; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2-art. 6-ust. 1a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 12 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn i podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nabyciem przez Panią praw do majątku spadkodawcy z Kanady. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 25 września 2024 r. (data wpływu – 25 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani mąż (dalej: Spadkodawca), będący rezydentem podatkowym w Kanadzie, zmarł w 2023 r. Zgodnie z testamentem Spadkodawcy, cały jego majątek, tj. aktywa i pasywa, został uznany za spadek (dalej: Spadek).

Zgodnie z kanadyjskim prawem podatkowym Spadek:

a) jest traktowany podobnie jak trust;

b) stanowi odrębną jednostkę podatkową, która – jako rezydent podatkowy w Kanadzie – ma obowiązek złożyć zeznanie podatkowe za każdy rok podatkowy;

c) traktowany jest na tożsamych zasadach jak osoba fizyczna i zastosowanie znajduje do niego opodatkowanie zgodne z opodatkowaniem osób fizycznych w Kanadzie, oznacza to, że zasady są tożsame jakby Spadkodawca w dalszym ciągu żył;

d) posiada osobowość prawną i zdolność do czynności prawnych, kontynuując działalność Spadkodawcy, którą wykonywał przed śmiercią.

Pani i Pani małoletni syn są beneficjentami Spadku, w którym uczestniczy większa liczba beneficjentów, nieposiadających polskiego obywatelstwa lub rezydencji podatkowej w Polsce.

Na majątek Spadkodawcy składały się udziały w spółkach z siedzibą w Kanadzie i posiadające w Kanadzie rezydencję podatkową. Spółki te należą do rozbudowanej Grupy kapitałowej, która posiada w kilku krajach spółki o charakterze operacyjnym, w tym spółki z siedzibą w Polsce.

W ramach testamentu, Spadkodawca określił m.in. postanowienia dotyczące rozporządzania majątkiem zgromadzonym w ramach Spadku na wypadek jego śmierci, wskazał beneficjentów Spadku na wypadek jego śmierci. Zarządzanie Spadkiem zostało powierzone wykonawcom Spadku. Z mocy testamentu Spadkodawcy, wykonawca Spadku jest zobowiązany do rozdysponowania majątku zgromadzonego w ramach Spadku według postanowień testamentu i bieżącego zarządzania tym majątkiem przed jego rozdysponowaniem. Reasumując, zgodnie z postanowieniami testamentu, po śmierci Spadkodawcy, to Spadek sprawuje bieżący zarząd nad składnikami majątkowymi wchodzącymi w jego skład oraz rozporządza tymi składnikami majątkowymi, zgodnie z wolą Spadkodawcy. W testamencie szczegółowo określono także zasady zarządzania majątkiem Spadku przez jego wykonawców.

Nie miała Pani dostępu do majątku zgromadzonego w ramach Spadku i nie mogła z niego korzystać. Nie była Pani również właścicielem tego majątku w rozumieniu przepisów prawa polskiego czy kanadyjskiego, gdyż do czasu przekazania Pani majątku, jego właścicielem nadal pozostaje Spadek. Na mocy testamentu, beneficjentami Spadku ustanowiono m.in. Panią; małoletniego syna Pani i Spadkodawcy, który również posiada w Polsce rezydencję podatkową; pozostałe dzieci Spadkodawcy oraz ich zstępnych (wnuki Spadkodawcy), które nie posiadają rezydencji podatkowej w Polsce. W konsekwencji, stała się Pani beneficjentem Spadku, czyli osobą uprawnioną do czerpania korzyści ze Spadku, w tym otrzymania majątku zgromadzonego przez Spadkodawcę w ramach Spadku. Pani indywidualny udział jako beneficjenta w Spadku został ustalony w testamencie Spadkodawcy w wysokości 10%, natomiast Pani syna na poziomie 30%; przy czym należy zauważyć, iż nie posiadają Państwo żadnych jednostek uczestnictwa w Spadku, typu udziały lub akcje, a udział ten nie ma charakteru kapitałowego jak udziały w spółkach kapitałowych. Oznacza to, że udział w Spadku nie jest majątkiem, który może Pani zbyć jak udziały w spółkach. Jednocześnie pragnie Pani zauważyć, iż Spadek:

1) spełnia definicję zagranicznej jednostki w rozumieniu art. 30f ust. 2 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) pozostaje Pani podmiotem powiązanym wraz z synem w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) jednakże nie jest to zagraniczna jednostka kontrolowana w rozumieniu art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a) lub pkt 4 lit. a) lub 5 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką, ponieważ Pani wraz z synem, mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie posiadają:

a) bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale, ani

b) bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, ani

c) bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku, ani

d) nie sprawują kontroli faktycznej nad zagraniczną jednostką, gdyż pozostali beneficjenci Spadku są rezydentami podatkowymi w innych niż Polska krajach.

W ramach bieżącego zarządu nad majątkiem Spadku, który sprawują wykonawcy, może zostać podjęta decyzja o wypłacie na rzecz beneficjentów Spadku środków pieniężnych pochodzących z:

\- dywidendy pochodzącej od spółki zależnej od Spadku (dalej: Spółka zależna),

\- wpływów ze sprzedaży udziałów Spółki zależnej od Spadku,

\- wpływów z umorzenia udziałów Spółki zależnej od Spadku.

Umorzenie udziałów w Spółce zależnej od Spadku, czyli spółki posiadającej siedzibę i rezydencję podatkową w Kanadzie oraz działającej w oparciu o kanadyjskie prawo spółek, podlegałoby w oparciu o przepisy lokalnego prawa spółek, przy czym procedura umorzenia pozostaje podobna do procedury umorzenia przymusowego jakie jest określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Przychody (dochody) te otrzymane przez Spadek podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i Spadek wykazuje je w swojej deklaracji podatkowej w roku ich uzyskania. Następnie na moment ich dalszej dystrybucji do beneficjentów Spadku:

1\. Po stronie Spadku występuje możliwość uznania kwoty dystrybuowanej do beneficjentów Spadku jako kosztu podatkowego, który w rozliczeniu podatkowym może pomniejszyć dochód do opodatkowania po stronie Spadku.

2\. Po stronie beneficjentów Spadku, którzy posiadają rezydencję podatkową w Kanadzie:

1) uznają to za dochód podlegający opodatkowaniu w Kanadzie i wykazują w swoim rozliczeniu podatkowym na odpowiednim kanadyjskim formularzu podatku dochodowego od osób fizycznych;

2) dochód ten zostanie dodany do innych źródeł dochodu i opodatkowany według następujących progresywnych stawek federalnych w zeznaniach podatku dochodowego od osób fizycznych: 15% do 55.867 USD, 20,5% od 55.867 USD do 111.733 USD, 26% od 111.733 USD do 173.205 USD, 29% od 173.205 USD do 246.752 USD, 33% od dochodu podlegającego opodatkowaniu przekraczającego 246.752 USD;

3) podlegają również prowincjonalnemu podatkowi dochodowemu od osób fizycznych;

4) po stronie beneficjentów Spadku, którzy nie posiadają rezydencji podatkowej w Kanadzie, czyli na Pani rzecz – Spadek zobowiązany jest do pobrania 15% podatku u źródła w Kanadzie, o którym mowa w art. 20 ust. 4 Umowy CA-PL; nie ma Pani obowiązku składania deklaracji podatkowej w Kanadzie z tytułu otrzymania tego dochodu.

Należy zauważyć, iż Spadek spełnia definicję „osoby” wyrażoną w art. 3 ust. 1 pkt (c) Umowy CA-PL, tj. obejmuje osobę fizyczną, fundusz powierniczy (trust), spółkę, a także każde inne zrzeszenie osób. Nadto, w majątku Spadku znajdują się udziały lub akcje w kanadyjskiej spółce zależnej, której wartość nie pochodzi głównie (więcej niż 50 procent) bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego zlokalizowanego w Kanadzie.

Uzupełniając wniosek, doprecyzowała Pani przedstawione zdarzenie, wyjaśniając, że Spadkodawca zmarł (\`(...)\`) 2023 r.

Wskazała Pani również, że w odniesieniu do procesu spadkowego, kluczowe pozostają następujące fakty:

1\. Spadkodawca pozostawił testament, określany mianem General Will and Limited Will, który ustanawia uprawnionych do spadku po spadkodawcy;

2\. Lokalne prawo w prowincji (…) wskazuje, że majątek Spadkodawcy przysługuje wykonawcy testamentu, który rozporządza aktywami z korzyścią dla osób uprawnionych do tych aktywów, które zostały wskazane przez Spadkodawcę – w dokumencie General Will and Limited Will. Kwestię tę regulują zasady common law oraz ustawa o administracji majątkiem (Estates Administration Act);

3\. Aktywa nie stają się faktycznie własnością Spadkobierców po śmierci zmarłego, lecz są przechowywane dla nich w ramach Spadku w powiernictwie przez przedstawicieli Spadku (zarządzających i wykonujących postanowienia testamentu);

4\. Spadkobiercy nabywają jednak prawo lub wykonalne prawo do majątku pozostawionego im, co skutkuje tym, iż zarządca Spadku zgodnie z testamentem ma działać na korzyść Spadkobierców, w tym jeśli aktywa Spadku mają im być przekazane na własność;

5\. Spadkobiercy nabywają własność aktywów Spadku dopiero w dniu faktycznego przeniesienia przez zarządcę Spadku na ich rzecz.

Jeśli wypłacane Pani środki będą pochodziły:

a) z dywidend od spółki zależnej od Spadku – to obecnie Spadek nie ma zgromadzonych zysków pochodzących z dywidend, dywidendy te mogą powstać wyłącznie w przyszłości, a zatem w okresie obecnym po śmierci Spadkodawcy;

b) z wpływów z umorzenia/sprzedaży udziałów spółki zależnej od Spadku – to obecnie zgromadzone są w Spadku zyski pochodzące z umorzenia udziałów, przy czym na moment śmierci Spadkodawcy w majątku trustu (winno być: Spadku) występowały udziały, których umorzenie nastąpiło po dniu śmierci Spadkodawcy.

Spodziewana suma dochodów uzyskanych przez Panią ze sprzedaży udziałów Spółki zależnej od Spadku – po pomniejszeniu o kwoty składek, o których mowa w art., 26 ust. 1 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2 ustawy oraz kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 ww. ustawy – przekroczy (…) zł.

### Pytania w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych

1\. Czy obowiązek podatkowy w związku z udziałem przypadającym Pani w majątku Spadku, zgodnie z art. 2 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie powstał w chwili śmierci Spadkodawcy?

2\. Czy obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 2 w zw. z art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, powstanie u Pani z dniem wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia majątku Spadku na Pani rzecz?

3\. Czy na mocy art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn będzie Pani uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz, pod warunkiem, iż zgłosi nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia majątku Spadku na Pani rzecz?

4\. Czy z dniem wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia majątku Spadku na Pani rzecz, wystąpi po Pani stronie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Jeśli Pani stanowisko w zakresie pytań 2-4 zostanie uznane za nieprawidłowe to, pragnie Pani zadać kolejne następujące pytania:

5\. Czy dochody z tytułu dystrybucji przychodów (dochodów) ze Spadku na Pani rzecz, tj. dywidend ze Spółki zależnej od Spadku, przychody z umorzenia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku oraz przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) tej spółki, będą opodatkowane na takich samych zasadach jakby otrzymała je Pani bezpośrednio, tj. bez pośrednictwa Spadku?

6\. Czy będzie Pani uprawniona do opodatkowania dochodów wymienionych w pytaniu nr 5, na zasadach art. 30a i 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i do odliczenia podatku u źródła pobranego przez Spadek w Kanadzie, od podatku podlegającego zapłacie w Polsce?

7\. Czy prawidłowe jest Pani stanowisko, że Pani przychody bądź dochody opodatkowane na zasadach art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o czym dowodzi Pani w stanowisku do pytań 5 i 6 powyżej, będą podlegały opodatkowaniu daniną solidarnościową w Polsce na podstawie art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem:

1\. Obowiązek podatkowy związany z przekazaniem przez Spadek rzeczy i/lub praw na rzecz Wnioskodawczyni nie powstał z chwilą śmierci Spadkodawcy.

2\. Obowiązek podatkowy po Pani stronie związany z przekazaniem rzeczy i/lub praw przez Spadek na Pani rzecz powstanie z chwilą wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz.

3\. Gdy w ciągu 6 miesięcy od dnia wykonania zapisu zwykłego, tj. od chwili wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz, zgłosi Pani nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, tj. złoży deklarację SD-Z2, to wówczas otrzymane środki i/lub prawa będą korzystały ze zwolnienia na mocy art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

4\. Przychody z tytułu wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz będą opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, zatem nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

5\. Dywidendy ze Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z umorzenia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 1ww. ustawy, natomiast przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Będą to przychody ze źródła „zyski kapitałowe”, podlegające opodatkowaniu w Polsce.

6\. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt (b) Umowy CA-PL, będzie Pani przysługiwało odliczenie podatku kanadyjskiego w jej indywidualnym rozliczeniu podatkowym w Polsce.

7\. Z tytułu przekazania Pani części zysku ze sprzedaży udziałów Spółki zależnej od Spadku, za pośrednictwem Spadku, będzie Pani zobowiązana do zapłaty daniny solidarnościowej na zasadach art. 30h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Natomiast, zgodnie z art. 2 tej ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca (w tym wypadku Pani) był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ww. przepisach enumeratywnie określono granice przedmiotu opodatkowania, wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. W polskim porządku prawnym instytucja spadku jako odrębnej osoby fizycznej i prawnej, bądź trustu nie została uregulowana zarówno w prawie cywilnym, jak i prawie podatkowym.

Wobec powyższego, ocena zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn do opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) może nastąpić jedynie poprzez analogię do istniejących i znanych w Polsce instytucji prawa spadkowego.

Spadek jest stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym, w ramach którego wykonawcy Spadku posiadają uprawnienia do zarządzania majątkiem Spadku na rzecz innej osoby lub osób (beneficjentów) na zasadach określonych w testamencie lub w dokumencie o podobnym charakterze. Głównym celem powołania Spadku jest kontynuowanie działalności Spadkodawcy, określenia zasad zarządzania i dysponowania majątkiem Spadku.

Pani zdaniem, instytucją najbardziej zbliżoną do instytucji Spadku w polskim prawie spadkowym jest instytucja zapisu zwykłego, uregulowana w art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego. Artykuł ten stanowi, że pod pojęciem zapisu zwykłego należy rozumieć rozrządzenie testamentowe, mocą którego spadkodawca zobowiązuje spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby. Zgodnie z art. 986 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może w testamencie powołać wykonawcę testamentu. Jak natomiast stanowi art. 988 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadkodawca nie postanowił inaczej, wykonawca testamentu powinien zarządzać majątkiem spadkowym, spłacić długi spadkowe, w szczególności wykonać zapisy zwykłe i polecenia, a następnie wydać spadkobiercom majątek spadkowy zgodnie z wolą spadkodawcy i z ustawą, w każdym razie niezwłocznie po dokonaniu działu spadku. Do zadań wykonawcy testamentu należy zatem czuwanie nad wypełnieniem i uszanowaniem ostatniej woli spadkodawcy, co jest analogiczne do działań powiernika w ramach Spadku. Co więcej, należy wskazać, że wykonawcą testamentu może być osoba spoza grona spadkobierców, która działa we własnym imieniu, lecz nie we własnym interesie i nie na swój rachunek. Działa wówczas na rachunek spadkobierców oraz zapisobierców. Zarządzanie spadkiem przez wykonawcę testamentu może wyłączać możliwość zarządzania nim przez samych spadkobierców. Uprawnienia wykonawcy testamentu są zatem tożsame z uprawnieniami Spadku.

Wobec powyższego, Pani sytuacja odpowiada w polskim prawie sytuacji zapisobiercy. Otrzyma Pani bowiem określone składniki majątku Spadku (w przypadającym jej udziale) na podstawie rozporządzeń na wypadek śmierci Spadkodawcy zawartych przez Spadkodawcę w testamencie.

Podsumowując, w Pani ocenie – co do zasady – nabycie przez Panią rzeczy i/lub praw z tytułu ich przekazania przez Spadek, będzie podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach jak nabycie przez zapisobiercę rzeczy i/lub praw tytułem zapisu. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Artykuł 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi zaś, że obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia. Wobec powyższego, obowiązek podatkowy związany z przekazaniem przez Spadek rzeczy i/lub praw na Pani rzecz nie powstał z chwilą śmierci Spadkodawcy z uwagi na fakt, że nie doszło wówczas do wykonania zapisu zwykłego, tj. wypłaty środków ze Spadku na Pani rzecz.

Ad. 2.

Zgodnie z powołanym już wyżej przepisem art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia. Reasumując, obowiązek podatkowy po Pani stronie związany z przekazaniem rzeczy i/lub praw przez Spadek na Pani rzecz powstanie z chwilą wykonania zapisu zwykłego, tj. dopiero z chwilą wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 9637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;

2) 7276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

3) 4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 cyt. ustawy, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. I tak, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

\- do Grupy I: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

\- do Grupy II: zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

\- do Grupy III: innych nabywców.

Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

\- zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2 ww. ustawy;

\- w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz wskazany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) nie ulega wątpliwości, iż Spadkodawca należy do Grupy I (wstępny). Należy zaś wskazać, że otrzyma Pani majątek należący do Spadkodawcy w ramach realizacji zapisu testamentowego Spadkodawcy. Reasumując, w przypadku, gdy w ciągu 6 miesięcy od dnia wykonania zapisu zwykłego, tj. od chwili wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz, zgłosi Pani nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, tj. złoży deklarację SD-Z2, to wówczas otrzymane środki i/lub prawa będą korzystały ze zwolnienia na mocy art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ad. 4.

Pani zdaniem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Zatem skoro – jak Pani wskazała – przychody z tytułu wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz będą opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, to nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 5.

Pani zdaniem, przychody z dystrybucji przychodów (dochodów) ze Spadku na Pani rzecz, tj. dywidend ze Spółki zależnej od Spadku, przychody z umorzenia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku oraz przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) tej spółki, będą opodatkowane w Polsce, gdzie posiada Pani rezydencję podatkową, tak jakby otrzymała je Pani bezpośrednio do majątku własnego.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w związku z dystrybucją przychodów (dochodów) ze Spadku, Spadek traktuje te wypłaty jako koszt uzyskania przychodów i odlicza go w swoim rozliczeniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych w Kanadzie. Zatem należy zauważyć tą specyfikę, iż ma ona te same cechy i cele jak tzw. transparentność podatkowa na gruncie rozliczenia podatkowego w Kanadzie.

Skoro zatem są to przychody (dochody) traktowane jako transparentne, gdyż jednocześnie będą i przychodem i kosztem, a zatem będą neutralne dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w Kanadzie, to powinny być one tak traktowane w Polsce, jak przychody ze źródła zyski kapitałowe w rozumieniu art. 17 z uwzględnieniem art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Powyższe rozumienie nie powinno doznawać uszczerbku, z tego tytułu iż Kanada pobierze podatek u źródła od tych dochodów na podstawie art. 20 ust. 4 Umowy CA-PL, w myśl którego: „Jednakże, w przypadku gdy dochód, o którym mowa w ustępie 3, jest dochodem z funduszu powierniczego (trust), innego niż fundusz powierniczy (trust), w którym wniesione wpłaty podlegały odliczeniu od podatku i jeżeli dochód ten podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym osoba uprawniona do dochodu ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 15 procent kwoty dochodu brutto.”, gdyż nadto należy mieć na względzie, że Polska nie jest związana kwalifikacją podatkową tych przychodów, która ma miejsce na gruncie lokalnego prawa podatkowego w Kanadzie, a w szczególności powinna tutaj – niejako z automatu – znajdować zastosowania kwalifikacja, którą w Kanadzie stosuje się w odniesieniu do osób fizycznych będących rezydentami podatkowymi w Kanadzie.

Nadto, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt (b) Umowy CA-PL, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób, że (…) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułu 6 ustęp 4, artykułów 10, 11, 12 lub 13 lub artykułu 20 ustęp 4, mogą być opodatkowane w Kanadzie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Kanadzie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane w Kanadzie. Oznacza to, że w Polsce podatek u źródła zapłacony w Kanadzie, będzie podlegał odliczeniu w Pani rozliczeniu podatkowym.

Pani zdaniem:

a) dywidendy ze Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

b) przychody z umorzenia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy;

c) przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) kapitałowej Spółki zależnej od Spadku będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, gdyż zgodnie z art. 13 ust. 5 Umowy CA-PL (gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia majątek tych spółek nie spełnia uznania za pochodzący głównie z majątku nieruchomego zlokalizowanego w Kanadzie), opodatkowanie nastąpi po Pani stronie w Polsce, czyli kraju rezydencji podatnika;

\- zatem będą to przychody ze źródła zyski kapitałowe, podlegające opodatkowaniu w Polsce.

Ad. 6.

Pani zdaniem, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt (b) Umowy CA-PL, będzie Pani przysługiwało odliczenie podatku kanadyjskiego w Pani indywidualnym rozliczeniu podatkowym w Polsce. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: „(…) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułu 6 ustęp 4, artykułów 10, 11, 12 lub 13 lub artykułu 20 ustęp 4, mogą być opodatkowane w Kanadzie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Kanadzie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane w Kanadzie”.

Pani zdaniem, będzie Pani przysługiwało odliczenie podatku kanadyjskiego od Pani podatku podlegającego zapłacie w Polsce. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane w Kanadzie; zatem jest to tzw. odliczenie proporcjonalne.

Wskazała Pani, iż w przypadku:

\- dywidend ze Spółki zależnej od Spadku oraz przychodów z umorzenia udziałów (akcji) Spółki zależnej od Spadku – opodatkowane tych przychodów nastąpi na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; przy uwzględnieniu art. 30a ust. 9 ww. ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%;

\- zysków ze sprzedaży udziałów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) Spółki zależnej od Spadku – opodatkowane tych przychodów nastąpi na podstawie art. 30b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy uwzględnieniu treści art. 13 ust. 5 Umowy CA-PL art. 21 ust. 1 pkt (b) Umowy CA-PL, wskazującym na wystąpienie obowiązku podatkowego w kraju rezydencji podatkowej podatnika.

Ad.7.

Pani zdaniem, z tytułu przekazania Pani części zysku ze sprzedaży udziałów Spółki zależnej od Spadku, za pośrednictwem Spadku, będzie Pani zobowiązana do zapłaty daniny solidarnościowej na zasadach art. 30h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani opinii, warto zwrócić uwagę, iż opodatkowaniem daniną solidarnościową będą podlegały dochody z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie dywidendy i dochody z udziału w zyskach osób prawnych opodatkowane na zasadach art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Wynika to wprost z treści art. 30h ust. 2 cyt. ustawy, w myśl którego: „Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1.000.000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2; kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 – odliczone od tych dochodów.

W konsekwencji braku uwzględnienia przychodów z art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności art. 30a ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, nie będą one podlegały opodatkowaniu tą daniną, a wyłącznie dochody opodatkowane na zasadach art. 30b ww. ustawy, będą uwzględnione do opodatkowania tym podatkiem po Pani stronie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596 ze zm.):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2) darowizny, polecenia darczyńcy;

3) zasiedzenia;

4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do treści ust. 2 ww. przepisu:

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn zawiera zamknięty katalog zdarzeń objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają nabycia na podstawie tych tytułów prawnych, które nie są wymienione w przytoczonym wyżej przepisie art. 1 tej ustawy.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy:

Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spadek (dziedziczenie) jest instytucją uregulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 tej ustawy:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z treści art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zatem nabycie spadku przez spadkobiercę następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Moment, z jakim następuje nabycie spadku w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości interpretacyjnych, określony został w art. 925 Kodeksu cywilnego. Stosownie do tego przepisu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, mimo iż nie złożył jeszcze oświadczenia o przyjęciu spadku, ani też nie uzyskał stwierdzenia nabycia spadku.

Natomiast instytucja zapisu zwykłego została uregulowana w art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).

Zwykły zapis charakteryzuje się zatem zobowiązaniem spadkobiercy – z woli spadkodawcy – do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zapisobiercy.

Zatem osoba, na rzecz której spadkodawca sporządził zapis w testamencie nie nabywa własności rzeczy lub praw majątkowych, wynikających z ww. praw, z chwilą otwarcia spadku (śmierci spadkodawcy). Moment śmierci spadkodawcy nie oznacza zatem równoczesnego przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych na inne podmioty tytułem zapisu. Dopiero spełnienie świadczenia skutkuje wykonaniem nałożonego na spadkobiercę zobowiązania.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje: przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku; przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego – z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy:

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 6 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli nabycie następuje w częściach, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia poszczególnych części.

Art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy:

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Niezależnie od powyższego, ustawodawca przewidział zwolnienie podmiotowe w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z ust. 1 pkt 1 tego przepisu:

Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4,

W myśl natomiast art. 4a ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Pani mąż (Spadkodawca), będący rezydentem podatkowym w Kanadzie, zmarł w 2023 r. Zgodnie z testamentem Spadkodawcy, cały jego majątek, tj. udziały w spółkach z siedzibą w Kanadzie i posiadające w Kanadzie rezydencję podatkową, został uznany za spadek (Spadek). Jest Pani jedynym z beneficjentów Spadku, w udziale 10%. W ramach testamentu, Spadkodawca wskazał beneficjentów. Zgodnie z postanowieniami testamentu, to Spadek sprawuje bieżący zarząd nad składnikami majątkowymi wchodzącymi w jego skład oraz rozporządza tymi składnikami majątkowymi, zgodnie z wolą Spadkodawcy. W testamencie szczegółowo określono także zasady zarządzania majątkiem Spadku przez jego wykonawców. Nie miała Pani dostępu do majątku zgromadzonego w ramach Spadku i nie mogła z niego korzystać. Nie była również właścicielem tego majątku w rozumieniu przepisów prawa polskiego czy kanadyjskiego, gdyż do czasu przekazania Pani majątku, jego właścicielem nadal pozostaje Spadek. W ramach bieżącego zarządu nad majątkiem Spadku, może zostać podjęta decyzja o wypłacie na rzecz beneficjentów Spadku środków pieniężnych pochodzących z dywidendy pochodzącej od spółki zależnej od Spadku, wpływów ze sprzedaży udziałów Spółki zależnej od Spadku, wpływów z umorzenia udziałów Spółki zależnej od Spadku. Jeśli wypłacane Pani środki będą pochodziły z dywidend od spółki zależnej – to obecnie Spadek nie ma zgromadzonych zysków pochodzących z dywidend, dywidendy te mogą powstać wyłącznie w przyszłości, a zatem w okresie obecnym po śmierci Spadkodawcy; z wpływów z umorzenia/sprzedaży udziałów – to obecnie zgromadzone są w Spadku zyski pochodzące z umorzenia udziałów, przy czym na moment śmierci Spadkodawcy w majątku trustu występowały udziały, których umorzenie nastąpiło po dniu śmierci Spadkodawcy.

Wskazała Pani również, że zgodnie z kanadyjskim prawem podatkowym Spadek: jest traktowany podobnie jak trust; stanowi odrębną jednostkę podatkową; traktowany jest na tożsamych zasadach jak osoba fizyczna i zastosowanie znajduje do niego opodatkowanie zgodne z opodatkowaniem osób fizycznych w Kanadzie, oznacza to, że zasady są tożsame jakby Spadkodawca w dalszym ciągu żył; posiada osobowość prawną i zdolność do czynności prawnych, kontynuując działalność Spadkodawcy, którą wykonywał przed śmiercią. Spadkodawca pozostawił testament, określany mianem General Will and Limited Will, który ustanawia uprawnionych do spadku po spadkodawcy. Lokalne prawo w prowincji Ontario wskazuje, że majątek Spadkodawcy przysługuje wykonawcy testamentu, który rozporządza aktywami z korzyścią dla osób uprawnionych do tych aktywów, które zostały wskazane przez Spadkodawcę – w dokumencie General Will and Limited Will. Kwestię tę regulują zasady common law oraz ustawa o administracji majątkiem (Estates Administration Act). Aktywa nie stają się faktycznie własnością Spadkobierców po śmierci zmarłego, lecz są przechowywane dla nich w ramach Spadku w powiernictwie przez przedstawicieli Spadku (zarządzających i wykonujących postanowienia testamentu). Spadkobiercy nabywają jednak prawo lub wykonalne prawo do majątku pozostawionego im, co skutkuje tym, iż zarządca Spadku zgodnie z testamentem ma działać na korzyść Spadkobierców, w tym jeśli aktywa Spadku mają im być przekazane na własność. Spadkobiercy nabywają własność aktywów Spadku dopiero w dniu faktycznego przeniesienia przez zarządcę Spadku na ich rzecz.

Z powyższego wynika, że postępowanie spadkowe w Kanadzie przebiega na innych niż w Polsce zasadach. W kanadyjskim systemie prawnym brak jest odpowiedników instytucji typowych dla polskiego prawa spadkowego. Zgodnie z tym co Pani wskazała – dysponentem masy spadkowej po śmierci spadkodawcy – zgodnie z prawem kanadyjskim – nie staje się spadkobierca, lecz wykonawca lub administrator spadku, który rozporządza nim do momentu przekazania go spadkobiercom. Zatem spadkobierca nie nabywa praw do spadku do momentu otrzymania (przeniesienia) ich przez wykonawcę testamentu (administratora Spadku).

W polskim systemie prawnym nie ma instytucji, która w pełni odpowiadałaby kanadyjskiemu pojęciu Spadku. Należy jednak stwierdzić, że w myśl ww. przepisów polskiego prawa cywilnego (określonych w ustawie Kodeks cywilny) nie można uznać Pani za spadkobierczynię męża. Opisana bowiem przez Panią procedura dziedziczenia (nabycia Spadku) zgodnie z prawem kanadyjskim, nie wypełnia polskiego pojęcia spadku.

Jak słusznie Pani stwierdziła, instytucją najbardziej zbliżoną do opisanego w zdarzeniu Spadku, w polskim prawie spadkowym, jest instytucja zapisu zwykłego, uregulowana w art. 968 Kodeksu cywilnego.

Zatem, nabycie przez Panią udziału w Spadku będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu. Obowiązek podatkowy powstanie więc – zgodnie z ww. art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn – z chwilą wykonania zapisu zwykłego.

Należy więc zgodzić się z Pani stanowiskiem, że obowiązek podatkowy związany z nabyciem przez Panią udziału w Spadku (instytucji prawa kanadyjskiego) nie powstał w chwili śmierci Spadkodawcy (Pani męża), w związku z tym, że zgodnie z polskim porządkiem prawnym ww. udział nie został nabyty w drodze dziedziczenia. Obowiązek podatkowy – jak słusznie Pani wskazała – powstanie po Pani stronie dopiero z chwilą wykonania zapisu zwykłego (tj. z chwilą otrzymania środków pieniężnych na rachunek bankowy, bądź z chwilą przeniesienia praw na Pani rzecz).

Ma Pani również rację twierdząc, że będzie mogła skorzystać Pani ze zwolnienia od podatku określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, o ile zgłosi Pani nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przechodząc natomiast do rozstrzygnięcia zagadnienia na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, na wstępie wskazuję, że zagadnienie dotyczące podatku od spadków i darowizn stanowi zagadnienie wstępne względem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na podstawie bowiem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.):

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Skoro zatem – jak stwierdziłem wyżej – na gruncie niniejszej sprawy z chwilą otrzymania środków pieniężnych na rachunek bankowy, bądź z chwilą przeniesienia praw na Pani rzecz, powstanie po Pani stronie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, a tym samym przychody z tytułu wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Spadku na Pani rzecz będą podlegały przepisom o podatku od spadków i darowizn, to – stosownie do dyspozycji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, z rzeczonych tytułów nie wystąpi po Pani stronie obowiązek w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skoro stanowisko w odniesieniu do pytań oznaczonych we wniosku numerami: 2-4 jest prawidłowe, to pytania warunkowe oznaczone we wniosku numerami 5-7 nie wymagają odpowiedzi, z uwagi na nieziszczenie się warunku, w razie którego zostały zadane.

Dodatkowe informacje
--------------------

Końcowo wskazuję, że od wniosku została uiszczona opłata w kwocie wyższej od należnej, tj. 280 zł, zatem kwota 160 zł zostanie Pani zwrócona zgodnie ze wskazanym we wniosku sposobem zwrotu opłaty, tj. na podany rachunek bankowy.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazujemy również, że w przedmiotowej interpretacji Organ nie rozstrzygał, kiedy (z jaką datą) oraz jakim tytułem według prawa kanadyjskiego nastąpiło nabycie przez Panią praw do majątku zmarłego męża. Uprawnienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ograniczają się wyłącznie do interpretacji przepisów polskiego prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 1 i pkt 2 Ordynacji podatkowej, natomiast ustalenie kiedy i jakim tytułem – według prawa kanadyjskiego – nabyła (będzie nabywać) Pani prawa do majątku spadkodawcy, nie jest normowane przepisami prawa podatkowego. Dokonując rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie, oparliśmy się więc na zawartym przez Panią opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w którym wskazała Pani, iż według prawa kanadyjskiego nabyła Pani udziały w Spadku, który w przełożeniu na polskie prawo cywilne oraz podatkowe swoją konstrukcją odpowiada najbliżej instytucji zapisu zwykłego. Tym samym Organ zaznacza, że powyższe kwestie stanowią element opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), niepodlegający ocenie w niniejszej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.