Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1001a/09/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-01-15
Teza: Wniesienie aportu w postaci nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, jako odpłatne świadczenie usług.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej prawa handlowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność opodatkowaną VAT i jest właścicielem nieruchomości. Zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną (dalej: SpK), w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu SpK Spółka zamierza wnieść do niej nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego. Wartość wnoszonych nieruchomości określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa nieruchomości określona na dzień wniesienia ich do SpK będzie wyższa od wartości księgowej nieruchomości ujawnionej w księgach Spółki.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem nieruchomości do SpK w taki sposób, aby wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków („udziału”), a w części ze środków pieniężnych, odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego „udziału” w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

*   wartość otrzymanego przez Spółkę „udziału” w SpK odpowiadać będzie wartości netto nieruchomości wnoszonych przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast
*   kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji (wniesienie nieruchomości aportem będzie podlegało opodatkowaniu VAT, zależnie od statusu nieruchomości - z mocy prawa lub na skutek złożenia odpowiednich oświadczeń właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przez strony transakcji), wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie przez SpK na rzecz Spółki w formie pieniężnej.

SpK zamierza wykorzystywać przedmiotowe nieruchomości nabyte w drodze aportu w działalności opodatkowanej VAT lub je sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, czynność wniesienia aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła na gruncie VAT odpłatną dostawę towarów i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Jednocześnie, ze względu na status nieruchomości, bądź też ze względu na fakt złożenia przez strony czynności odpowiedniego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) czynność ta nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Powyższe twierdzenie wynika z interpretacji następujących przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 6, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Spółka podkreśla, iż kwestią „odpłatności” wielokrotnie zajmował się w swoim orzecznictwie Europejski Trybunał Sprawiedliwości, jednocześnie wskazując wyroki ETS: z dnia 3 dnia marca 1994 r. w sprawie C-16/93 (R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden), z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 (Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarplaats GA) oraz z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise). Podsumowując wnioski płynące z orzecznictwa ETS Spółka stwierdza, iż o dokonaniu danej czynności za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki wniesienie aportu w postaci nieruchomości do SpK spełnia powyższe warunki posiadając wspomniany przymiot odpłatności. W szczególności w przypadku aportu:

*   mamy do czynienia ze stosunkiem prawnym wspólnika ze spółką, do której wnoszony jest aport (tj. w analizowanym stanie faktycznym - Spółki z SpK),
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy danym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (w formie m.in. ogółu praw i obowiązków), będącym świadczeniem wzajemnym,
*   wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci m.in. ogółu praw i obowiązków posiada określoną wartość ekonomiczną, którą można wyrazić w pieniądzu.

Powyższe uwagi dotyczące uznania czynności wniesienia aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług i w konsekwencji jej opodatkowania podatkiem VAT potwierdzone zostały przez Ministerstwo Finansów w broszurze zamieszczonej na stronie internetowej Ministra Finansów \[„Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów). Ogólne zasady.”\].

Spółka wskazuje, iż powyższy pogląd znajduje także potwierdzenie w interpretacjach, np. w interpretacji indywidualnej nr ILPP1/443-415/08-2/MK z dnia 18 lipca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-1599/08/PR z dnia 16 października 2008 r., nr IPPP1/443-1429/08-2/GD z dnia 21 października 2008 r., nr IPPP2/443-845/08/BM z dnia 20 sierpnia 2008 r., interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP2/443-788/08/RS z dnia 18 listopada 2008 r., nr ITPP2/443-491/08/EŁ z dnia 11 września 2008 r., nr ITPP1/443-292/08/KM z dnia 25 czerwca 2008 r., interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP2/443-50/08/RSZ z dnia 20 marca 2008 r., nr IBPP1/443-105a/07/JP z dnia 20 listopada 2007 r.).

Wskazany pogląd znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 7 grudnia 2006 r. syng. I SA/Ol 528/06.

Konsekwentnie więc, w ocenie Spółki, czynność wniesienia aportem nieruchomości do SpK będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych (według stawek VAT przewidzianych dla przedmiotu aportu).

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę potwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, czynność wniesienia aportu do SpK w postaci nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów i konsekwentnie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, przez co w rezultacie Spółka zobowiązana będzie do udokumentowania omawianej transakcji sprzedaży fakturą VAT wystawioną na rzecz SpK. Jednocześnie, w związku z analizowaną transakcją Spółka zobowiązana będzie do wystawienia jednej faktury VAT dokumentującej wniesienie aportem nieruchomości do SpK, wskazującej kwotę netto omawianej transakcji oraz należny podatek VAT (niezależnie od przyjętego przez strony sposobu rozliczenia tej transakcji, gdzie wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się będzie w części z otrzymanego „udziału”, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w pkt 22 powołanego artykułu, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu pkt 6 powołanego artykułu, a czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą), a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. udział kapitałowy wspólnika w spółce osobowej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest właścicielem nieruchomości, które zamierza wnieść w formie aportu niepieniężnego do spółki jawnej lub komandytowej w zamian za „udział” – opowiadający wartości netto wnoszonej nieruchomości oraz należny VAT uregulowany w pieniądzu.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż wniesienie przez Spółkę aportu w postaci nieruchomości, tytułem wkładu do tworzonej spółki, w zamian za które przysługuje jej świadczenie wzajemne w postaci udziałów oraz określonej sumy pieniędzy, stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii wysokości stawki VAT lub zwolnienia od podatku aportu nieruchomości, gdyż nie było to przedmiotem zapytania, dlatego wydano ją w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w którym wskazano, że aport przedmiotowych nieruchomości nie będzie zwolniony, tzn. będzie podlegał opodatkowaniu, zależnie od statusu nieruchomości – z mocy prawa lub na skutek złożenia odpowiednich oświadczeń właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przez strony transakcji.

Wskazać należy, iż zagadnienie dotyczące podstawy opodatkowania czynności wniesienia nieruchomości jako wkładu niepieniężnego (aportu), rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ITPP1/443-1001b/09/MN, natomiast w kwestii udokumentowania przedmiotowej transakcji wydano interpretację indywidualną o sygn. ITPP1/443-1001d/09/MN.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.