Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-1110/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-23
Teza: Czy w związku z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów Spółki posiadanych przez Spółkę UE, Wnioskodawca powinien zadeklarować do opodatkowania jakikolwiek dochód w pdof na podstawie art. 30f ust. 1 ustawy o pdof, z tytułu umorzenia, przy założeniu, że Spółka UE zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o pdof?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; spółki-spółka zagraniczna; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-1110/15-2/MK z dnia 11 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółki mającej siedzibę w UE w związku z umorzeniem udziałów w polskiej spółce kapitałowej bez wynagrodzenia posiadanych przez spółkę mającą siedzibę w UE - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółki mającej siedzibę w UE w związku z umorzeniem udziałów w polskiej spółce kapitałowej bez wynagrodzenia posiadanych przez spółkę mającą siedzibę w UE.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej:Wnioskodawca), podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej pdof).
2.  Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na w kraju Unii Europejskiej \[dalej: Spółka UE\]. Wnioskodawca posiada więcej niż 25% udziałów w Spółce UE przez dłużej, niż 30 dni w roku.
3.  Spółka UE posiada udziały w kapitale zakładowym spółki kapitałowej mającej siedzibę w Polsce (dalej Spółka).
4.  Zdaniem Wnioskodawcy Spółka UE jest spółką, o której mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a) updof.
5.  W przyszłości może nastąpić umorzenie udziałów Spółki należących do Spółki UE, w drodze nabycia tych udziałów przez Spółkę za zgodą Spółki UE, tj. w formie umorzenia dobrowolnego bądź też umorzenia przymusowego, o którym mowa w art. 199 § 1 KSH ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze. zm.) \[dalej: KSH\] lub tzw. umorzenia automatycznego (art. 199 § 4 KSH).
6.  Na podstawie art. 199 § 3 KSH, za zgodą Spółki UE, umorzenie zostanie dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na jej rzecz.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 11 lutego 2016 r. Nr IPPB2/4511-1110/15-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

\- czy w związku z nieodpłatnym umorzeniem udziałów w polskiej spółce kapitałowej posiadanych przez spółkę mającą siedzibę w kraju UE spółka mającą siedzibę w kraju UE osiągnie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 18 lutego 2016 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Spółka mająca siedzibę w kraju UE w związku z nieodpłatnym umorzeniem jej udziałów w polskiej spółce kapitałowej, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tego względu, że spółka mająca siedzibę w kraju UE nie osiągnie żadnego wynagrodzenia w związku z umorzeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów Spółki posiadanych przez Spółkę UE, Wnioskodawca powinien zadeklarować do opodatkowania jakikolwiek dochód w pdof na podstawie art. 30f ust. 1 ustawy o pdof, z tytułu umorzenia, przy założeniu, że Spółka UE zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o pdof?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów w Spółce posiadanych przez Spółkę UE, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki nie będzie zobowiązany do wykazania i opodatkowania pdof w Polsce przychodu na podstawie art. 30f ust. 1 updof z tytułu przedmiotowego umorzenia. Spółce UE nie będzie bowiem możliwe przypisanie jakiegokolwiek dochodu, ponieważ umorzenie udziałów zostanie przeprowadzone bez wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 30f ust. 5 ustawy o pdof podstawą obliczenia pdof od odchodów zagranicznej spółki kontrolowanej, jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu określonych przez ustawę o pdof kwot.

Zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy o pdof, dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.

Oznacza to, że dla celów stosowania art. 30f ust. 1 ustawy o pdof, dochód Spółki UE powinien zostać obliczony na podstawie ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 841 ze zm., dalej ustawa o pdop).

Z kolei na podstawie ustawy o pdop, w przypadku umorzenia przez Spółkę UE udziałów Spółki bez wynagrodzenia, Spółka UE (a tym samym Wnioskodawca) nie uzyska żadnego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w Polsce na poziomie Wnioskodawcy na podstawie art. 30f updof.

Neutralność w pdop i pdof (rozumiana jako brak przychodu podlegającego opodatkowaniu) umorzenia udziałów bez wynagrodzenia została potwierdzona w wielu interpretacjach indywidualnych, w tym np.:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 maja 2011 r., nr ILPB4/423-64/11-4/ŁM;
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 lipca 2012 r., nr IBPBI/2/423-415/12/AK;
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z 13 lutego 2013 r. nr IPTPB3/423- 423/12-3/MF.

Reasumując, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym, w przypadku gdy Spółka UE zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o pdof, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zadeklarowania do opodatkowania pdof w Polsce na podstawie art. 30f ustawy o pdof dochodu Spółki UE w związku z umorzeniem udziałów w Spółce bez wynagrodzenia. Spółka UE nie osiągnie bowiem żadnego przychodu (dochodu) w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Z 2012, poz. 361 z późn. zm.), podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30f ust. 3 pkt 3 ww. ustawy zagraniczną spółką kontrolowaną jest zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:

1.  w spółce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,
2.  co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej – w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
3.  co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 30f ust. 5 ustawy o PIT, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym został spełniony warunek wymieniony w ust. 3 pkt 3 lit. a, albo na okres, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki, po odliczeniu kwot:

1.  dywidendy otrzymanej przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej;
2.  z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich (art. 30f ust. 7 ustawy o PIT).

W myśl art. 30f ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia rejestru zagranicznych spółek, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 2 oraz pkt 3 lit. a, a po zakończeniu roku podatkowego, o którym mowa w ust. 7, nie później niż przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, są obowiązani do zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej spółce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowych wskazanych w art. 24a albo w art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy obliczenia podatku i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do określenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w kraju Unii Europejskiej. Wnioskodawca posiada więcej niż 25% udziałów w Spółce UE przez dłużej, niż 30 dni w roku. Spółka UE posiada udziały w kapitale zakładowym spółki kapitałowej mającej siedzibę w Polsce (dalej Spółka). Zdaniem Wnioskodawcy Spółka UE jest spółką, o której mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a) updof. W przyszłości może nastąpić umorzenie udziałów Spółki z o.o. należących do Spółki UE, w drodze nabycia tych udziałów przez Spółkę za zgodą Spółki UE, tj. w formie umorzenia dobrowolnego bądź też umorzenia przymusowego. Umorzenie zostanie dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki UE. Z tego względu spółka mająca siedzibę w kraju UE nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do kwestii umorzenia przez Spółkę należących do Spółki UE udziałów bez wynagrodzenia i skutków podatkowych, jakie to zdarzenie spowoduje po stronie Wnioskodawcy będącego wspólnikiem Spółki UE stwierdzić należy, że powinno się je ustalić na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wynika to z ww. art. 30f ust. 7 ww. ustawy, który w swej treści wskazuje, że dochodem zagranicznej spółki kontrolowanej jest „nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy (…)”. Oznacza to, że dla celów stosowania art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód Spółki UE powinien zostać obliczony na podstawie ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 841 z późn. zm.).

Zatem podstawę obliczenia podatku, o którym mowa w art. 30f ust. 1 ww. ustawy będzie stanowił dochód zagranicznej spółki kontrolowanej przypadający na okres, w którym Wnioskodawca będzie posiadał nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale tej spółki, w takiej części jaka odpowiada posiadanym przez Wnioskodawcę udziałom związanym z prawem do uczestnictwa w zyskach tej spółki (25%) po odliczeniu kwot otrzymanej przez Wnioskodawcę dywidendy lub kwot z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej.

Ponieważ Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Spółka mająca siedzibę w kraju UE w związku z nieodpłatnym umorzeniem jej udziałów w polskiej spółce kapitałowej, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu w związku z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów Spółki posiadanych przez Spółkę UE.

Reasumując, w przypadku gdy Spółka UE zostanie uznana za zagraniczną spółkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu w związku z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów Spółki posiadanych przez Spółkę UE.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.