Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.815.2024.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-13
Teza: Możliwość dokonania korekty VAT naliczonego na podstawie ustawy o VAT w związku ze zmianą przeznaczenia użytkowania: - środka trwałego (budynku) na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT, - wyposażenia na podstawie art. 91 ust. 7 i 7c ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: korekta; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7c

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości dokonania korekty VAT naliczonego na podstawie ustawy o VAT w związku ze zmianą przeznaczenia użytkowania:

\- środka trwałego (budynku) na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT,

\- wyposażenia na podstawie art. 91 ust. 7 i 7c ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### … dalej Spółdzielnia zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie podatku VAT na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publikacja: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwana dalej ustawą o VAT.

### STAN FAKTYCZNY:

### Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem VAT. Spółdzielnia w swoim majątku posiada budynek, będący jego środkiem trwałym i własnością, który wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek ma osobne wejścia, gdzie na pierwszym poziomie prowadzony jest sklep spożywczy. Drugi poziom przez wiele lat (więcej niż 10) był wynajmowany innym firmom. W 2022 roku po wypowiedzeniu umowy najmu kolejnemu kontrahentowi Zarząd Spółdzielni postanowił, zgodnie ze Statutem przeznaczyć ww. poziom budynku na „nową działalność” - na działalność przedszkolną (PKD 85.10.Z, nieprowadzoną do tej pory przez Spółdzielnię). W związku z powyższym podjęto szereg prac projektowych oraz budowlanych mających dostosować/zaadoptować tę część budynku do przepisów/wymogów związanych z otwarciem placówki przedszkolnej. Przebudowano sieć wodno-kanalizacyjną, instalacje centralnego ogrzewania, instalacje elektryczną, zmieniono układ ścian, odnowiono i docieplono elewacje w „części przedszkolnej” itd. Prace budowlane były prowadzone przez cały rok 2023 oraz pierwszą część roku 2024 r. przez firmy zewnętrzne (zlecenie usługi) oraz wewnętrzną brygadę remontową realizującą zadania w ramach struktury organizacyjnej Spółdzielni. Wszystkie poniesione koszty usług/zakupy materiałów dokumentowane były fakturami oraz ewidencjonowane w systemie księgowym na koncie związanym z środkami trwałymi w budowie - „…”. Równocześnie Spółdzielnia przez cały 2023 rok systematycznie dokonywała zakupów stanowiących wyposażenie przedszkola m.in.: stoły, krzesła, zabawki dla przedszkolaków, plac zabaw, meble biurowe, wyposażenie pokoju socjalnego itd. Koszty wyposażenia dla Spółdzielni nie stanowiły środków trwałych.

### Po ukończeniu prac budowlanych oraz otrzymaniu stosownych pozwoleń: Sanepid, Straż Pożarna, Nadzór Budowlany oraz po zarejestrowaniu przedszkola w Urzędzie Miasta przedszkole zaczęło funkcjonować w połowie maja 2024 roku.

### Z przyczyn niezależnych od Spółdzielni, związanych z niskim zainteresowaniem, wysokimi kosztami bieżącego utrzymania oraz złożeniem przez kadrę pracowniczą wypowiedzeń umów o pracę, Zarząd Spółdzielni podjął decyzję o zakończeniu działalności przedszkola na koniec sierpnia 2024 r. oraz próbie znalezienia najemcy i ponownego wynajęcia lokalu pod usługi przedszkolne/szkołę językową lub inne. Poszukiwania zakończyły się sukcesem. Spółdzielnia wynajęła ww. powierzchnię od miesiąca września 2024 r. Podpisanie umowy najmu nastąpiło w sierpniu 2024 r. Pierwsza faktura najmu na działalność przedszkolną wraz z całym zakupionym wcześniej wyposażeniem, ze stosowną stawką VAT 23% została wystawiona we wrześniu 2024 r.)

### Generalne założenia:

### · Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 działalność przedszkolna korzysta z zwolnienia VAT oraz od ww. usług adaptacyjnych budynku/zakupów wyposażenia Spółdzielnia nie pomniejszała VAT-u należnego o podatek VAT naliczony widniejący na otrzymanych fakturach.

### · Koszty związane z adaptacją budynku przekroczyły wartość 15 000,00 zł oraz na podstawie podatku dochodowego od osób prawnych zastały zaliczone jako zwiększenie wartości środka trwałego (budynku) i od miesiąca czerwca 2024 r. podlegają amortyzacji.

### · Koszty związane z wyposażeniem przedszkola nie przekraczają 15 000,00 zł oraz stanowią dla Spółdzielni koszt uzyskania przychodu w miesiącu zakupu.

### Pytanie

### W związku z powyższym Spółdzielnia zwraca się z prośbą o interpretację dotyczącą możliwości złożenia korekty VAT naliczonego na podstawie ustawy o VAT oraz zmiany przeznaczenia użytkowania:

### 1\. środka trwałego (budynku) na podstawie art. 91 ust. 7, 7a ustawy o VAT.

### 2\. wyposażenia na podstawie art. 91 ust. 7, 7c ustawy o VAT.

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Spółdzielni:

1\. Zgodnie z art. 91 ust. 7a: W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Na podstawie przepisów o podatku dochodowym budynek jest zaliczony przez Spółdzielnię do środków trwałych podlegających amortyzacji. Koszt adaptacji budynku na przedszkole przekroczył 15 000,00 zł, a w momencie prac Spółdzielnia nie miała prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku ze zmianą przeznaczenia użytkowania budynku - z działalności przedszkolnej (zwolnionej z VAT) na działalność opodatkowaną VAT - najem nieruchomości własnych Spółdzielnia ma prawo do złożenia korekty rocznej w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (zgodnie z akt. 91 ust. 2), a korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur.

Korekty, o której mowa wyżej Spółdzielnia powinna dokonać w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2025 r. (maksymalnie do 25 lutego 2025 r.) zgodnie z art. 91 ust. 3.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Zgodnie z art. 91 ust. 7c: Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku ze zmianą przeznaczenia użytkowania wyposażenia przedszkola - z działalności przedszkolnej (zwolnionej z VAT) na działalność opodatkowaną VAT - najem nieruchomości własnych oraz w związku z brakiem prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na etapie zakupu wyposażenia Spółdzielnia ma prawo do złożenia korekty zgodnie z art. 91 ust. 7c. Zdaniem Spółdzielni złożenie korekty od zakupu wyposażenia z całego roku 2023 oraz 2024 jest możliwy, gdyż okres 12 miesięcy liczony powinien być od momentu wydania wyposażenia do użytkowania. Zdaniem Spółdzielni takie „wydanie” nastąpiło w miesiącu rozpoczęcia działalności przedszkola czyli w maju 2024 r. Korekta tak powinna zostać wykonana w miesiącu, w którym Spółdzielnia wystawiła pierwszą fakturę za najem nieruchomości, czyli w deklaracji za wrzesień 2024 r.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Według art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust.7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Na podstawie art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT. W swoim majątku posiadają Państwo budynek będący Państwa środkiem trwałym i własnością, który wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek ma osobne wejścia, gdzie na pierwszym poziomie prowadzony jest sklep spożywczy. Drugi poziom przez wiele lat (więcej niż 10) był wynajmowany innym firmom. W 2022 r. po wypowiedzeniu umowy najmu kolejnemu kontrahentowi Zarząd Spółdzielni postanowił, zgodnie ze Statutem przeznaczyć ww. poziom budynku na działalność przedszkolną, nieprowadzoną do tej pory przez Państwa. Podjęli Państwo szereg prac projektowych oraz budowlanych mających dostosować/zaadoptować tę część budynku do przepisów/wymogów związanych z otwarciem placówki przedszkolnej. Prace budowlane były prowadzone przez cały rok 2023 oraz pierwszą część roku 2024. Wszystkie poniesione koszty usług/zakupy materiałów dokumentowane były fakturami oraz ewidencjonowane w systemie księgowym na koncie związanym z środkami trwałymi w budowie - „…”. Przez cały 2023 r. systematycznie dokonywali Państwo zakupów stanowiących wyposażenie przedszkola. Koszty wyposażenia nie stanowiły dla Państwa środków trwałych. Po ukończeniu prac budowlanych oraz otrzymanych stosownych pozwoleń oraz po zarejestrowaniu przedszkola w Urzędzie Miasta przedszkole zaczęło funkcjonować w połowie maja 2024 r.

Z przyczyn niezależnych od Spółdzielni, związanych m.in. z niskim zainteresowaniem i wysokimi kosztami bieżącego utrzymania, Zarząd Spółdzielni podjął decyzję o zakończeniu działalności przedszkola na koniec sierpnia 2024 r. oraz próbie znalezienia najemcy i ponownego wynajęcia lokalu pod usługi przedszkolne/szkołę językową lub inne. Wynajęli Państwo ww. powierzchnię od września 2024 r. Podpisanie umowy najmu nastąpiło w sierpniu 2024 r. Pierwsza faktura najmu na działalność przedszkolną wraz z całym zakupionym wcześniej wyposażeniem, ze stosowną stawką VAT 23% została wystawiona we wrześniu 2024 r.

Jak Państwo podali - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT działalność przedszkolna korzysta ze zwolnienia VAT oraz od ww. usług adaptacyjnych budynku/zakupów wyposażenia nie pomniejszali Państwo VAT należnego o podatek VAT naliczony widniejący na otrzymanych fakturach. Koszty związane z adaptacją budynku przekroczyły wartość 15 000 zł oraz na podstawie podatku dochodowego od osób prawnych zastały zaliczone jako zwiększenie wartości środka trwałego (budynku) i od miesiąca czerwca 2024 r. podlegają amortyzacji. Koszty związane z wyposażeniem przedszkola nie przekraczają 15 000 zł.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących możliwości dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego (części budynku zaadoptowanego na przedszkole) oraz wyposażenia wskazać należy, że z cytowanego powyżej art. 91 ust. 7 ustawy wynika, że w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 1-6 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami poniesionymi na przebudowę środków trwałych, nakłady na środek trwały dla celów korekty wieloletniej, należy traktować tak jak zakup odrębnego środka trwałego. Oznacza to, iż niezależnie od wartości początkowej ulepszanego środka trwałego, ulepszenie tego środka trwałego będzie podlegało korekcie wieloletniej, jeżeli wartość ulepszenia przekracza 15 000 zł.

Tym samym w okolicznościach niniejszej sprawy nakłady, które Państwo ponieśli w związku z zaadoptowaniem drugiego poziomu budynku na prowadzenie przedszkola, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W tej sytuacji korekta dotyczy zatem nieruchomości.

W związku z powyższym, w przypadku nakładów dotyczących zaadaptowanego drugiego poziomu budynku na prowadzenie przedszkola zastosowanie ma 10-letni okres korekty, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały stanowiący nieruchomość) zostały oddane do użytkowania.

W analizowanej sprawie mają Państwo prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, od wydatków poniesionych na zaadoptowanie drugiego poziomu budynku na prowadzenie przedszkola w związku ze zmianą przeznaczenia tej części budynku z działalności przedszkolnej (zwolnionej od podatku VAT) na działalność opodatkowaną podatkiem VAT tj. najem tej części nieruchomości. W związku ze zmianą przeznaczenia ww. środka trwałego obowiązek korekty podatku wynika z regulacji art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Korekta ta, powinna być korektą wieloletnią, przeprowadzoną na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy, tj. 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym część budynku zaadoptowana na prowadzenie przedszkola została oddana do użytkowania. Przedmiotowej korekty zobowiązani są Państwo dokonać w okresie przewidzianym w art. 91 ust. 3 ustawy, tj. w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (tzn. roku, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. nieruchomości), tj. w deklaracji za styczeń 2025 r.

Zatem za 2024 r., w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywania zaadaptowanej części budynku na prowadzenie przedszkola z czynności zwolnionych od podatku VAT do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT, w drodze rocznej korekty dla ww. nieruchomości, w wysokości 1/10 podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jej przebudowę, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2025.

Jednocześnie należy zauważyć, że korekty takiej należy dokonać przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczenia, jeżeli zmiana ta nastąpi w okresie korekty.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że oprócz nakładów poniesionych na zaadaptowanie części budynku na prowadzenie przedszkola, ponieśli Państwo również wydatki na wyposażenie przedszkola. Jak Państwo podali - koszty wyposażenia nie stanowiły dla Spółdzielni środków trwałych. Koszty związane z wyposażeniem przedszkola nie przekraczają 15 000 zł. W tych okolicznościach odliczenie podatku naliczonego w drodze korekty winno nastąpić z uwzględnieniem art. 91 ust. 7b ustawy, który stanowi, że w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, korekty, o której mowa w ust. 7 dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c ustawy. Ponieważ od końca okresu rozliczeniowego, w którym wyposażenie oddano do użytkowania (tj. maj 2024 roku) nie upłynęło 12 miesięcy, są Państwo zobowiązani do korekty podatku naliczonego od poniesionych wydatków na nabycie wyposażenia, zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, tj. korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków poniesionych na wyposażenie przedszkola mają Państwo prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego w drodze jednorazowej korekty w deklaracji za wrzesień 2024 r.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być rozpatrzone.

### Zaznaczenia wymaga, że jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).