Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-571/14-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-11
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej oraz wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.
Słowa kluczowe: aport; konfuzja; likwidacja; majątek-podział majątku; oprocentowanie; podział; przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spłata; udział; wierzytelność; zobowiązanie; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych:

*   z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej – **jest prawidłowe,**
*   wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych:

*   z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej,
*   wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „CIT”).

Do Spółki zostanie wniesione aportem ponad 90% udziałów w innej spółce kapitałowej (dalej „Spółka Zależna”). Spółce Zależnej będzie przysługiwać od Wnioskodawcy oprocentowana wierzytelność (dalej „Wierzytelność”). W zamian za wniesiony aport Spółka wyda wnoszącemu go podmiotowi (dalej „Udziałowiec”) swoje udziały.

Niewykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca postawi Spółkę Zależną w stan likwidacji. W ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawca otrzyma Wierzytelność na skutek czego dojdzie do konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Spółki do spłaty Wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie majątku na skutek przeprowadzonej likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT?
2.  Czy wygaśnięcie Wierzytelności na skutek konfuzji spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w zdarzeniu przyszłym otrzymanie majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, wyłącznie jeżeli wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego będzie wyższa niż koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej, tzn. wyższa niż wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki Zależnej.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany, w szczególności „wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej”. Zatem otrzymanie majątku w drodze likwidacji na gruncie ustawy o CIT powinno być zakwalifikowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych, a ewentualne opodatkowanie i jego wysokość powinno być ustalone w świetle przepisów dotyczących tej kategorii dochodów.

W sytuacji, gdy w wyniku likwidacji podmiotu zależnego podatnik otrzymuje składniki majątku (takie jak np. udziały w Spółkach Zależnych) zastosowanie znajduje art. 12 ust. 5 ustawy o CIT mówiący, iż „wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania”. Jednocześnie jednak należy pamiętać o art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się „zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej – w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia”.

Analiza przytoczonego przepisu wskazuje, że kluczowym dla ustalenia wysokości dochodu Wnioskodawcy powstającego na skutek otrzymania majątku likwidacyjnego jest ustalenie kosztu nabycia udziałów likwidowanej spółki (Spółki Zależnej). W opisanym zdarzeniu przyszłym udziały Spółki Zależnej staną się własnością Wnioskodawcy na skutek aportu w zamian, za który Wnioskodawca wyda podmiotowi wnoszącemu aport (Udziałowcowi) udziały własne. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej.

W analizowanym przypadku, do ustalenia wysokości „kosztu nabycia” udziałów należy, w drodze analogii, zastosować art. 16 ust. 1 pkt 8 i pkt 8e ustawy o CIT. Przepisy te, co do zasady, dotyczą sytuacji odpłatnego zbycia udziałów – skoro jednak zarówno w przypadku zbycia, jak i likwidacji spółki dochodzi do „wyzbycia się” przez podatnika pewnego aktywa (udziałów) w zamian za wynagrodzenie (majątek likwidacyjny) przepisy te powinny znaleźć zastosowanie również w analizowanym zdarzeniu. Zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw do tego, aby różnicować sytuację podatników likwidujących spółkę od podatników zbywających udziały w spółce, a co za tym idzie w odmienny sposób interpretować określenia „koszt nabycia” z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i „wydatki na nabycie”, o których mowa w art. 16 ust. 8 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Przytoczony przepis stanowi, iż przy sprzedaży udziałów otrzymanych w drodze wymiany udziałów Spółka może rozpoznać jako koszt wydatki poniesione na nabycie tych udziałów. Należy podkreślić, iż wydatek na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) nie powinien być utożsamiany tylko i wyłącznie z wydatkowaniem środków pieniężnych. Kosztem nabycia udziałów mogą być również udziały wydawane w zamian za aport, na co wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2009 r. (IPPB3/423-295/09-2/AG) stwierdzając, że „Powyższy przepis stanowi, iż wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego ich zbycia. Należy zauważyć, iż pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe. W konsekwencji wskazany przepis będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku polegającej na nabyciu w ramach wymiany udziałów akcji innej spółki (następnie zbytych w przyszłości przez wnioskodawcę) w zamian za określoną liczbę udziałów własnych wnioskodawcy, które to udziały stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszony aport w postaci akcji w innej spółce kapitałowej”.

Zdaniem Wnioskodawcy z zestawienia przepisów art. 12 ust. 4 pkt 3 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT wywieść należy, iż w przypadku przeprowadzenia transakcji wymiany udziałów spółka, do której wnoszone są udziały innej spółki (w analizowanej sprawie Wnioskodawca) może uznać za koszt nabycia tychże udziałów wartość nominalną wydawanych za nie udziałów/akcji własnych.

Zestawiając przedstawioną konkluzję z treścią art. 12 ust. 5 Ustawy o CIT należy stwierdzić, że w przypadku likwidacji spółki, której udziały zostały otrzymane w drodze wymiany udziałów, przychód podatkowy będzie stanowić nadwyżka otrzymanego majątku nad wartością nominalną udziałów wydanych w drodze wymiany udziałów.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 listopada 2013 r. (ILPB4/423-329/13-2/DS) oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 sierpnia 2013 r. (ITPB3/423-221/13/DK).

W efekcie należy stwierdzić, że otrzymanie majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, wyłącznie jeżeli wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego będzie wyższa niż koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej, tzn. wyższa niż wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki Zależnej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie Wierzytelności na skutek konfuzji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT.

Uzasadnienie.

Zdaniem Wnioskodawcy ewentualny przyrost majątku Spółki nastąpi wyłącznie w momencie otrzymania majątku likwidacyjnego, a późniejsze zdarzenia opisane w zapytaniu będą pozostawały neutralne podatkowo. W szczególności Wnioskodawca stoi na stanowisku, że konfuzja zobowiązania, do której dojdzie po stronie Wnioskodawcy, nie doprowadzi do powstania jakiegokolwiek przysporzenia, a w konsekwencji nie będzie skutkować powstaniem przychodu dla Spółki.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że po otrzymaniu majątku likwidacyjnego Wnioskodawca będzie wierzycielem i dłużnikiem Wierzytelności. Wygaśnięcie zobowiązania na skutek konfuzji nie doprowadzi do jakiegokolwiek przyrostu majątku po stronie Wnioskodawcy. Wprawdzie Spółka nie będzie już zobowiązana do spłaty długu, ale jednocześnie przestanie istnieć składnik majątku Spółki w postaci Wierzytelności. W konsekwencji zmniejszeniu ulegną (w identycznej wartości) aktywa oraz pasywa Spółki, a Spółka nie uzysku żadnego przysporzenia. Brak przysporzenia skutkuje zaś brakiem obowiązku rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o CIT.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w analizowanej sprawie zastosowania nie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Przywołany przepis stanowi, iż przychodem podatkowym jest w szczególności wartość:

1.  umorzonych zobowiązań Zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego (dalej: „KC”) zobowiązanie wygasa poprzez umorzenie, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z treści tego przepisu wynika, że umorzenie zobowiązania stanowi umowę dwustronną i wymaga akceptacji dłużnika. Natomiast w przypadku konfuzji wygaśnięcie zobowiązań następuje nie w wyniku zgodnej woli stron, lecz z mocy prawa. Nie można zatem stwierdzić, że w związku z likwidacją dochodzi do umorzenia zobowiązania – w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) Ustawy CIT.
2.  przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów) W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie nastąpi przedawnienie, o którym mowa w art. 117 § 1 KC, gdyż do momentu przejęcia Spółki Przejmującej nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia Zobowiązania.

Neutralność podatkową konfuzji zobowiązań na skutek likwidacji spółki potwierdzają m.in. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 listopada 2013 r. (IBPBI/2/423-1127/13/MO) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 sierpnia 2012 r. (ILPB3/423-181/12-4/JG).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie Wierzytelności na skutek konfuzji nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w podatku CIT.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie przychodów podatkowych z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie przychodów podatkowych z tytułu wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.