Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-5/16/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-23
Teza: powstanie odpowiedzialności po stronie przedstawiciela bezpośredniego (w rozumieniu przepisów prawa celnego) za rozliczenia podatku od importu towarów jej kontrahenta (reprezentowanego importera)
Słowa kluczowe: agencja-agencja celna; import; przedstawiciel; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania odpowiedzialności po stronie przedstawiciela bezpośredniego (w rozumieniu przepisów prawa celnego) za rozliczenia podatku od importu towarów jej kontrahenta (reprezentowanego importera) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie powstania odpowiedzialności po stronie przedstawiciela bezpośredniego (w rozumieniu przepisów prawa celnego) za rozliczenia podatku od importu towarów jej kontrahenta (reprezentowanego importera).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Firma \[…\] (zwana dalej także: „Wnioskodawcą” lub „Agencją”) jest agencją celną. Zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę obejmuje kompleksową obsługę celną, w tym m.in.: pośrednictwo przy dokonywaniu odpraw celnych w imporcie i eksporcie towarów (w tym z zastosowaniem celnych procedur uproszczonych), reprezentowanie klientów przed organami celnymi, zabezpieczanie długu celnego w imporcie oraz sporządzanie deklaracji Intrastat.

W związku ze świadczonymi usługami Wnioskodawca działa jako przedstawiciel bezpośredni w rozumieniu przepisów celnych. Zgodnie z art. 5 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC)\[Dz. Urz. WE L 1992.302.1 ze zm.; (dalej jako: WKC)\] przedstawicielstwo bezpośrednie polega na działaniu przedstawiciela w imieniu i na rzecz innej osoby.

Agencja, w ramach udzielanego jej przez klientów upoważnienia do działania jako celny przedstawiciel bezpośredni, uprawniona jest m.in. do następujących czynności i formalności związanych z dokonywaniem obrotu towarowego z zagranicą:

*   wszelkich czynności dotyczących procedur celnych określonych w WKC;
*   czynności wynikających i związanych ze stosowaniem przepisów WKC oraz przepisów polskiego Prawa celnego;
*   reprezentowania klientów przed organami celnymi;
*   składania wszelkiego rodzaju wniosków i odwołań do organów celnych lub podatkowych;
*   obsługi odpraw celnych;
*   prowadzenie ewidencji związanych z obsługą gospodarczych procedur celnych;
*   obsługi procedur uproszczonych w zakresie zgłoszeń celnych i prowadzenia rejestrów oraz ewidencji;
*   udzielania, składania i odbierania zabezpieczeń wynikających z długu celnego, uiszczania należności;
*   udzielania dalszych upoważnień zgodnie z art. 77 ustawy Prawo Celne \[Tekst jednolity Dz. U. z dnia 22 czerwca 2015 r., poz. 858 ze zm. (dalej jako: Prawo celne\];
*   występowania w sprawach dotyczących podatku VAT oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów na podstawie art. 137 § la ustawy Ordynacja podatkowa \[Tekst jednolity Dz. U. z dnia 10 maja 2012 r. poz. 749 ze zm. (dalej jako: Ordynacja podatkowa)\].

Jednocześnie Wnioskodawca posiada pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 lit. b i c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy (tzw. zgłoszenie uproszczone oraz tzw. procedura w miejscu, pozwalająca na zgłaszanie towarów do danej procedury celnej poprzez wpisanie towarów do ewidencji) - a zatem procedur, o których mowa w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT. Agencja jest posiadaczem Świadectwa AEO wydanego przez Dyrektora Izby Celnej w \[…\]. Posiada ona tym samym status upoważnionego przedsiębiorcy w odniesieniu do uproszczeń celnych. Wnioskodawca jest także zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej jako: VAT).

W związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy Agencja, występując w charakterze przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, odpowiada za rozliczenia VAT jej kontrahenta (reprezentowanego importera) z tytułu importu towarów, w przypadku gdy jej kontrahent (reprezentowany importer) - korzystając w takiej sytuacji z posiadanego przez Agencję pozwolenia przewidzianego w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC - rozlicza VAT z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT i nie wywiąże się z obowiązku poprawnego rozliczenia bądź udokumentowania w odpowiednim terminie faktu rozliczenia tego podatku zgodnie z regułami przewidzianymi w tym przepisie?

Zdaniem Wnioskodawcy, Agencja występując w charakterze przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, nie odpowiada za rozliczenia VAT jej kontrahenta (reprezentowanego importera) z tytułu importu towarów, w przypadku gdy jej kontrahent (reprezentowany importer) - korzystając w takiej sytuacji z posiadanego przez Agencję pozwolenia przewidzianego w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC - rozlicza VAT z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT i nie wywiąże się z obowiązku poprawnego rozliczenia bądź udokumentowania w odpowiednim terminie faktu rozliczenia tego podatku zgodnie z regułami przewidzianymi w tym przepisie.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega import towarów na terytorium kraju. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Ponadto, stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 1 są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jednocześnie art. 33a ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, iż w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC, w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z art. 33a ust. 2, ust. 2a, ust. 2b, ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów pod pewnymi warunkami, w tym pod warunkiem przedstawienia naczelnikowi urzędu celnego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:

*   zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
*   potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.

W świetle art. 33a ust. 6 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

W myśl art. 33a ust. 7 ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej oraz jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami.

Stosownie do art. 33a ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy objęcie towaru procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w art. 33a ust. 1 wskazanego przepisu, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. W takiej sytuacji art. 33 ust. 7 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na przedstawicielu pośrednim.

Jednocześnie art. 33a ustawy o VAT nie ogranicza prawa do rozliczania VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej wyłącznie do przypadków, gdy objęcie towaru procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych. W konsekwencji art. 33a ustawy o VAT ma zastosowanie również do przypadków, gdy objęcie towarów procedurą uproszczoną dokonywane jest przez przedstawiciela bezpośredniego. Możliwość przewidziana w art. 33a ustawy o VAT polega zatem na tym, że podatnik (importer) chcący stosować ten przepis (tj. rozliczać VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej) nie musi legitymować się „swoim” pozwoleniem na stosowanie procedury uproszczonej. Warunkiem jest ustanowienie przez podatnika osoby do reprezentowania go przed organami celnymi (przedstawiciela pośredniego lub bezpośredniego) oraz posiadanie przez tego przedstawiciela pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC. Stanowisko takie jest jednolicie prezentowane przez polskie organy podatkowe (przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 listopada 2011 r. nr IPPP3/443-1117/11-2/MPe, w której Organ wskazał, iż: podatnik korzystający z usług agencji celnej na podstawie przedstawicielstwa bezpośredniego ma prawo do rozliczenia kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, pod warunkiem spełnienia wszystkich wymaganych przez prawo formalności wynikających z treści ww. art. 33a ustawy”. Podobnie uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2013 r. nr IPTPP2/443-270/13-2/KW.

Ustawa o VAT nie definiuje jak należy rozumieć pojęcia przedstawicielstwa pośredniego oraz bezpośredniego - odpowiednie definicje zawierają przepisy celne. W tym względzie, stosownie do art. 5 ust. 2 WKC przedstawicielstwo bezpośrednie ma miejsce w przypadku gdy przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby, a przedstawicielstwo pośrednie - gdy przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Rozróżnienie przedstawiciela bezpośredniego od pośredniego ma bardzo istotne znaczenie w kontekście art. 201 ust. 3 WKC, który przewiduje, że dłużnikiem celnym jest zgłaszający, a w przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem tym jest również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne. W tym zakresie zgodnie z uregulowaniami WKC dłużnik oznacza każdą osobę zobowiązaną do zapłacenia kwoty długu celnego, a zgłaszający oznacza osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu albo osobę, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne (art. 4 pkt 12 i 18 WKC). Oznacza to, że przedstawiciel pośredni traktowany jest jako zgłaszający w rozumieniu art. 4 pkt 18 WKC (i w tym przypadku jest dłużnikiem solidarnie z osobą, na rzecz której składa zgłoszenie celne), zaś przedstawiciel bezpośredni nie jest zgłaszającym w rozumieniu art. 4 pkt 18 WKC (a zatem nie ponosi odpowiedzialności za dług celny). Funkcją przedstawiciela bezpośredniego jest w praktyce zastąpienie zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Skoro przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, to tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio wyłącznie dla reprezentowanego. W konsekwencji, w takim przypadku to na reprezentowanym, a nie na przedstawicielu bezpośrednim ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru (przedstawiciel bezpośredni, jak już wyżej wspomniano, nie jest dłużnikiem zobowiązanym do zapłaty długu celnego i nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania celne reprezentowanego).

Tym samym, biorąc pod uwagę brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przedstawiciel bezpośredni nie jest także podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów (nie ciąży bowiem na nim obowiązek uiszczenia cła). Nie dotyczą go także decyzje wydawane na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT.

Przedstawiciel bezpośredni nie odpowiada również za rozliczenia VAT kontrahenta (reprezentowanego importera) na podstawie przepisów art. 33a ustawy o VAT w przypadku gdy ten kontrahent - korzystając z posiadanego przez przedstawiciela bezpośredniego pozwolenia przewidzianego w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC - rozlicza VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej i nie wywiąże się z obowiązku poprawnego rozliczenia bądź udokumentowania w odpowiednim terminie faktu rozliczenia tego podatku zgodnie z regułami przewidzianymi w tym przepisie. Taka konkluzja wynika z brzmienia art. 33a ust. 7 i ust. 8 w zw. z art. 33a ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którymi solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatnika w zakresie VAT z tytułu importu towarów, w sytuacji gdy podatnik ten nie przedstawił organowi celnemu w przewidzianym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie VAT importowego w deklaracji podatkowej, dotyczy wyłącznie przedstawiciela pośredniego, który objął towar procedurą uproszczoną. Oznacza to, iż solidarna odpowiedzialność za zapłatę podatku nie dotyczy w takim przypadku przedstawiciela bezpośredniego. Gdyby bowiem ustawodawca chciał objąć taką odpowiedzialnością również przedstawiciela bezpośredniego wprost zawarłby odpowiednie uregulowanie w przepisach ustawy o VAT, podobnie jak uczynił to w przypadku przedstawiciela pośredniego.

Odnosząc zatem przestawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe do przeprowadzonej analizy przepisów należy wskazać, iż w związku z dokonywanymi, jako przedstawiciel bezpośredni, odprawami celnymi towarów Agencja nie ponosi odpowiedzialności za rozliczenia VAT kontrahenta (reprezentowanego importera) z tytułu importu towarów, w przypadku gdy jej kontrahent rozlicza VAT z tytułu importu na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT.

Agencja pragnie podkreślić, iż prawidłowość powyżej zaprezentowanego przez nią stanowiska jest konsekwentnie potwierdzana przez polskie organy podatkowe. Przykładowo, została ona potwierdzona w zbliżonym stanie faktycznym m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 lipca 2014 r. nr ITPP3/443-222/14/MD, w której Organ zauważył, że potwierdzić należy pogląd Spółki, że kiedy klienci Spółki (importerzy) zadeklarują rozliczanie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ustawy (tj. poprzez deklarację podatkową) i nie wywiążą się prawidłowo z obowiązków wiążących się z tym trybem, przy czym Spółka występować będzie w charakterze przedstawiciela bezpośredniego (w rozumieniu przepisów prawa celnego), Spółka nie będzie odpowiadała za rozliczenia podatku z tytułu importu towarów (ani syngularnie, ani solidarnie). Tożsame konkluzje zostały zaprezentowane również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 maja 2012 r. nr ITPP2/443-212a/12/AK oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 października 2014 r. nr ILPP4/443-96/12/14-Sl/BA.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że kwestie poruszone w niniejszym Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wykraczają poza zakres przedmiotowy interpretacji wydawanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Są one bowiem regulowane przepisami ustaw podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej - a mianowicie przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (przepisy Działu III: Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi oraz Działu VII Zasady wymiaru i poboru podatku z tytułu importu towarów), które, zdaniem Wnioskodawcy, powinny zostać zinterpretowane przez Organ z ewentualnym uwzględnieniem wskazanych wyżej przepisów prawa celnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

1.  przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celnego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:
    1.  zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
    2.  potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.
2.  (uchylony)

Wymóg przedstawienia przez podatnika dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści (art. 33a ust. 2a ustawy).

W myśl art. 33a ust. 4 ustawy, podatnik jest obowiązany do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu celnego oraz naczelnika urzędu skarbowego o:

1.  zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie;
2.  rezygnacji z rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 – przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego rozliczenia.

Podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (33a ust. 6 ustawy).

W przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami (art. 33a ust. 7 ustawy).

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1, 9, 12 i 18 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302, str. 1 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307) – dalej jako „WKC”:

*   „osoba” oznacza: -osobę fizyczną, -osobę prawną, -o ile obowiązujące przepisy przewidują taką możliwość, stowarzyszenie osób uznane za zdolne do podejmowania czynności prawnych a nieposiadające przy tym osobowości prawnej;
*   „dług celny” oznacza nałożony na osobę obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności wywozowych (dług celny w wywozie), które stosuje się do towarów określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi;
*   „dłużnik” oznacza każdą osobę zobowiązaną do zapłacenia kwoty długu celnego;
*   „zgłaszający” oznacza osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne.

Stosownie do art. 5 ust. 1 WKC, na warunkach określonych w art. 64 ust. 2 i z zastrzeżeniem przepisów przyjętych w ramach art. 243 ust. 2 lit. b każda osoba ma prawo do działania przez przedstawiciela reprezentującego ją przed organami celnymi celem dokonania wszelkich czynności i formalności przewidzianych w przepisach prawa celnego.

W myśl art. 5 ust. 2 WKC przedstawicielstwo może być:

*   bezpośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub
*   pośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Państwa Członkowskie mogą sobie zastrzec prawo do dokonywania, na swoim obszarze, zgłoszenia celnego przez:

*   przedstawiciela bezpośredniego, lub
*   przedstawiciela pośredniego;

tak aby przedstawicielem był agent celny wykonujący swój zawód na terytorium tego Państwa Członkowskiego.

Z wyjątkiem przypadków określonych w art. 64 ust. 2 lit. b) i ust. 3 przedstawicielem jest osoba mająca swoją siedzibę we Wspólnocie - art. 5 ust. 3 WKC.

Przedstawiciel musi zgłosić fakt wykonywania działalności na rzecz osoby reprezentowanej, sprecyzować, czy jest to przedstawicielstwo pośrednie czy bezpośrednie, oraz być umocowany do reprezentowania. Osoba, która nie zadeklaruje faktu wykonywania działalności w imieniu lub na rzecz innej osoby, lub taka, która zadeklaruje, że działa w imieniu lub na rzecz innej osoby, nie będąc umocowana do reprezentowania, jest traktowana jako działająca we własnym imieniu i na własną rzecz - art. 5 ust. 4 WKC.

Organy celne mogą zażądać od każdej osoby oświadczającej, że działa w imieniu lub na rzecz innej osoby, przedstawienia dowodów potwierdzających jej prawo do występowania w charakterze przedstawiciela - art. 5 ust. 5 WKC.

Zgodnie z art. 64 WKC:

1.z zastrzeżeniem art. 5 zgłoszenia celnego może dokonać każda osoba, która przedstawi lub doprowadzi do przedstawienia właściwym organom celnym towaru, którego dotyczy zgłoszenie, razem ze wszystkimi dokumentami, których przedłożenie jest niezbędne do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towar jest zgłaszany.

2.Jednakże:

1.  gdy przyjęcie zgłoszenia celnego nakłada na określoną osobę szczególne obowiązki, zgłoszenia dokonuje ta osoba lub dokonuje się go na jej rzecz;
2.  zgłaszający musi mieć swoją siedzibę we Wspólnocie.

Jednakże warunek posiadania siedziby we Wspólnocie nie dotyczy osób, które:

*   dokonują zgłoszenia do procedury tranzytu lub odprawy czasowej;
*   zgłaszają towary sporadycznie, pod warunkiem że organy celne uznają to za uzasadnione.

3.Przepis ust. 2 lit. b) nie stanowi przeszkody dla stosowania przez Państwa Członkowskie postanowień umów dwustronnych zawartych z państwami trzecimi lub stosowania zwyczajowych praktyk o podobnym skutku pozwalających osobom z wymienionych państw dokonywać zgłoszenia celnego na obszarze tych Państw Członkowskich, z zastrzeżeniem wzajemności.

W myśl art. 243 ust. 1 WKC, każda osoba ma prawo odwołać się od decyzji organów celnych w zakresie stosowania przepisów prawa celnego, która dotyczy bezpośrednio i indywidualnie tej osoby.

Odwołanie może złożyć również osoba, która wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji organów celnych dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego, ale której wniosek nie został rozpatrzony w terminie określonym w art. 6 ust. 2.

Odwołanie musi zostać złożone w Państwie Członkowskim, w którym decyzja została wydana lub w którym wystąpiono z wnioskiem o jej wydanie.

Natomiast w myśl art. 243 ust. 2 WKC, odwołać można się:

1.  w pierwszej instancji - do organów celnych wyznaczonych przez Państwa Członkowskie,
2.  w drugiej instancji - do niezależnej instytucji, którą może być organ wymiaru sprawiedliwości lub wyspecjalizowany organ równorzędny, zgodnie z przepisami obowiązującymi w Państwach Członkowskich.

W myśl art. 76 ust. 1 WKC, w celu usprawnienia przebiegu formalności i procedur, zapewniając prawidłowe wykonanie czynności, organy celne mogą zezwolić na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, aby:

1.  zgłoszenie określone w art. 62 nie zawierało niektórych elementów określonych w ust. 1 tego artykułu lub aby nie dołączano do niego niektórych dokumentów określonych w ust. 2 wymienionego artykułu;
2.  zamiast zgłoszenia określonego w art. 62 złożono dokument handlowy lub urzędowy wraz z wnioskiem o objęcie towarów daną procedurą;
3.  zgłoszenie towarów do danej procedury zostało dokonane przez wpisanie towarów do ewidencji; w tym przypadku organy celne mogą zwolnić zgłaszającego z obowiązku przedstawienia towarów organom celnym.

Zgłoszenie uproszczone, dokument handlowy lub urzędowy bądź wpis do ewidencji muszą zawierać elementy niezbędne do identyfikacji towarów. Wpis do ewidencji musi wskazywać datę jego dokonania.

Stosownie do art. 75 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 858 ze zm.) – z zastrzeżeniem art. 78, przedstawicielem może być każda osoba, o której mowa w art. 4 pkt 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przedstawicielem może być, w szczególności, agencja celna, spedytor, przewoźnik.

Czynności dokonane przez przedstawiciela w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła – art. 76 Prawa celnego.

Przedstawiciel może udzielić dalszego upoważnienia do wykonania określonych czynności, za zgodą osoby udzielającej upoważnienia. – art. 77 Prawa celnego.

W myśl art. 78 ust. 1 Prawa celnego, zgłoszenia celnego jako przedstawiciel bezpośredni osoby zainteresowanej może dokonać wyłącznie osoba, o której mowa w art. 4 pkt 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli jest agentem celnym lub jeżeli w jej imieniu czynności przed organem celnym dokonuje upoważniony pracownik wpisany na listę agentów celnych.

Rozróżnienie powyższych rodzajów przedstawicielstw ma o tyle duże znaczenie, że w myśl art. 201 ust. 3 WKC, dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne.

Zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zatem to na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru stosownie do art. 33 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem przy przedstawicielstwie bezpośrednim czynności wykonywane np. przez agenta celnego są wykonywane w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej co oznacza, że wszelkie następstwa prawne z tym związane ponosi wyłącznie osoba reprezentowana. Z inną sytuacją mamy do czynienia przy przedstawicielu pośrednim, który działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby co oznacza, że działanie takie wywołuje skutki prawne zarówno dla przedstawiciela jak i dla osoby reprezentowanej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest agencją celną, która świadczy usługi obejmujące kompleksową obsługę celną, w tym m.in.: pośrednictwo przy dokonywaniu odpraw celnych w imporcie i eksporcie towarów (w tym z zastosowaniem celnych procedur uproszczonych), reprezentowanie klientów przez organami celnymi, zabezpieczanie długu celnego w imporcie oraz sporządzanie deklaracji Intrastat.

W związku ze świadczonymi usługami Wnioskodawca działa jako przedstawiciel bezpośredni w rozumieniu przepisów celnych.

Agencja, w ramach udzielanego jej przez klientów upoważnienia do działania jako celny przedstawiciel bezpośredni, uprawniona jest m.in. do następujących czynności i formalności związanych z dokonywaniem obrotu towarowego z zagranicą:

*   wszelkich czynności dotyczących procedur celnych określonych w WKC;
*   czynności wynikających i związanych ze stosowaniem przepisów WKC oraz przepisów polskiego Prawa celnego;
*   reprezentowania klientów przed organami celnymi;
*   składania wszelkiego rodzaju wniosków i odwołań do organów celnych lub podatkowych;
*   obsługi odpraw celnych;
*   prowadzenie ewidencji związanych z obsługą gospodarczych procedur celnych;
*   obsługi procedur uproszczonych w zakresie zgłoszeń celnych i prowadzenia rejestrów oraz ewidencji;
*   udzielania, składania i odbierania zabezpieczeń wynikających z długu celnego, uiszczania należności;
*   udzielania dalszych upoważnień zgodnie z art. 77 ustawy Prawo Celne;
*   występowania w sprawach dotyczących podatku VAT oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów na podstawie art. 137 § la ustawy Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 lit. b i c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy (tzw. zgłoszenie uproszczone oraz tzw. procedura w miejscu, pozwalająca na zgłaszanie towarów do danej procedury celnej poprzez wpisanie towarów do ewidencji) - a zatem procedur, o których mowa w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT. Agencja jest posiadaczem Świadectwa AEO wydanego przez Dyrektora Izby Celnej. Posiada ona tym samym status upoważnionego przedsiębiorcy w odniesieniu do uproszczeń celnych. Wnioskodawca jest także zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą powstania odpowiedzialności po jej stronie jako przedstawiciela bezpośredniego (w rozumieniu przepisów prawa celnego) z tytułu rozliczania (w trybie art. 33a ustawy) podatku od importu towarów w imieniu klientów kontrahentów.

Biorąc pod uwagę opis sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie odpowiada za rozliczenia VAT jej kontrahenta (reprezentowanego importera) z tytułu importu towarów, w przypadku gdy jej kontrahent (reprezentowany importer) - korzystając w takiej sytuacji z posiadanego przez Agencję pozwolenia przewidzianego w art. 76 ust. 1 lit. b lub c WKC - rozlicza VAT z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT i nie wywiąże się z obowiązku poprawnego rozliczenia bądź udokumentowania w odpowiednim terminie faktu rozliczenia tego podatku zgodnie z regułami przewidzianymi w tym przepisie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania uznać należy za prawidłowe.

Na marginesie (nie było to przedmiotem wniosku) Organ pragnie wskazać, że przedstawicielstwo udzielone agencji celnej w trybie art. 5 WKC, niezależnie od jego zakresu, nigdy nie przeradza się w pełnomocnictwo o jakim mowa w art. 136 i art. 137 ustawy Ordynacja podatkowa po wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie celnej. W sytuacji, kiedy administracyjne postępowanie celne wszczynane jest z urzędu, jego stroną jest osoba wskazana w art. 4 pkt 1 WKC, która dopiero po doręczeniu jej odpisu postanowienia o wszczęciu postępowania administracyjnego może skutecznie ustanowić pełnomocnika na podstawie wskazanych już przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, tym pełnomocnikiem może być również agent celny, ale nie agencja celna - art. 137 § 1a Ordynacji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Gl 453/08).

Wskazać także należy, że z dniem 31 grudnia 2015 r. zgodnie z ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649) przepisy art. 136 i art. 137 zostały uchylne. Równocześnie z dniem 1 stycznia 2016 r. zaczęły obowiązywać przepisy zawarte w Dziale IV Rozdział 3a „Pełnomocnictwo”, art. 138a – art. 138o, które kompleksowo regulują pełnomocnictwa.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.