Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.365.2024.3.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-04
Teza: Uznanie, że: - przy nabyciu Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów) od Sprzedawcy stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach; - w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów), tj. w razie skutecznego wyboru przez Strony opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10

**Interpretacja indywidualna**

– **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii uznania, że:

\- przy nabyciu Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów) od Sprzedawcy stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach;

\- w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów), tj. w razie skutecznego wyboru przez Strony opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 września 2024 r. (wpływ 25 września 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Status/historia Nieruchomości

Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski. Działalność Spółki polega przede wszystkim na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, jak również na realizacji projektów budowlanych i generuje po stronie Spółki sprzedaż opodatkowaną VAT.

Spółka zamierza nabyć od (\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej: Sprzedawca, a łącznie ze Spółką dalej jako: Strony), będącej czynnym podatnikiem VAT z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski, następujące nieruchomości (dalej: Nieruchomości):

i. prawo użytkowania wieczystego (dalej: p.u.w.) nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym X, o powierzchni wynoszącej 3.343 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…), (dalej: Działka 1),

ii. p.u.w. nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym Y, o powierzchni wynoszącej 1.568 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: Działka 2; łącznie z Działką 1 jako: Działki),

iii. prawo własności budynków oraz innych obiektów znajdujących się na Działkach (stanowiących odrębny przedmiot własności).

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że obecnie na Działce 1 znajdują się:

\- budynek biurowy o pięciu kondygnacjach naziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o powierzchni zabudowy 647,00 m2;

\- budynek biurowy o sześciu kondygnacjach naziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o powierzchni zabudowy 699,00 m2;

\- budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, służący jako portiernia/stacja transformatorowa, o jednej kondygnacji naziemnej i o powierzchni zabudowy 68,00 m2, (Wnioskodawca zaznacza przy tym, że budynek ten przekracza geodezyjne granice Działki 1), (dalej łącznie: Budynki).

Na Działce 2 znajdują się natomiast (i) przejazdy, (ii) place postojowe z kostki brukowej oraz (iii) wjazd do wielostanowiskowego garażu podziemnego (dalej łącznie: Naniesienia), przy czym sam garaż podziemny (dalej: Garaż) znajduje się na/pod terenem obu Działek (pod ich powierzchnią). Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że obie Działki są ogrodzone i wyposażone w infrastrukturę techniczną (dalej: Infrastruktura techniczna; łącznie z Budynkami i Naniesieniami dalej jako: Obiekty),

Dla części terenu, na którym znajdują się Nieruchomości, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), uchwalony uchwałą Rady Miasta (…)zgodnie z którym teren ten przeznaczono jako teren usług handlu i biur.

Wnioskodawca wyjaśnia, że Sprzedawca wszedł w posiadanie Nieruchomości (p.u.w. Działek oraz prawo własności Obiektów) w styczniu 2023 r. wskutek połączenia ze spółką Sp. z o.o., poprzednio pod nazwą Sp. z o.o., a jeszcze wcześniej Sp. z o.o. , tj. poprzez przeniesienie całego majątku (…) (w tym Nieruchomości/Obiektów) do Sprzedawcy, w zamian za udziały Sprzedawcy (tzw. połączenie przez przejęcie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych; dalej: Połączenie), która to czynność nie podlegała VAT. Natomiast (…) nabyła Nieruchomości (p.u.w. Działek oraz prawo własności Obiektów) w ramach umowy sprzedaży zawartej w marcu 1999 r. Od tego momentu Nieruchomość nie była przedmiotem sprzedaży, jak też jakichkolwiek innych umów przenoszących własność/prawo użytkowania wieczystego.

Budynki, Naniesienia (w tym Garaż), jak i Infrastruktura techniczna, zostały wybudowane i oddane do użytkowana przed Połączeniem (a także przed ich nabyciem przez (…)), tj. w latach 1998-1999 - na podstawie decyzji nr (…) oraz nr (…) wydanych z upoważnienia Prezydenta Miasta.

Wnioskodawca wskazuje, że (…) wykorzystywała Nieruchomości zarówno na potrzeby działalności zwolnionej z VAT (tj. ubezpieczeniowej), jak i opodatkowanej VAT (w Budynkach znajdowała się m in. siedziba działalności (…)). Po Połączeniu Sprzedawca kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej, jak i opodatkowanej VAT. Natomiast obecnie, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, Budynki nie są już w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Sprzedawcę na potrzeby działalności gospodarczej własnej, czy też w zakresie wynajmu.

Wnioskodawca wyjaśnia również, że (i) po Połączeniu Obiekty nie były przedmiotem nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby - w odniesieniu do każdego z Obiektów z osobna - co najmniej 30% jego wartości początkowej, (ii) nakłady takie nie zostaną poniesione przed planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki. Według wiedzy Wnioskodawcy, nakłady takie nie były ponoszone również przez (…) w okresie co najmniej 2 lat poprzedzających Połączenie.

Planowana sprzedaż Nieruchomości

Strony zawarły w kwietniu 2024 r. przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa przedwstępna), zgodnie z którą Sprzedawca zobowiązał się sprzedać na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek wraz z prawem własności znajdujących się na nich Obiektów) w zamian za ustalone wynagrodzenie (dalej: Wynagrodzenie), po spełnieniu określonych warunków, tj. po:

i. ujednoliceniu terminów użytkowania wieczystego Działek oraz połączeniu ich w jedną księgę wieczystą;

ii. zapłacie przez Spółkę ustalonej w Umowie przedwstępnej raty (części Wynagrodzenia);

iii. uzyskaniu i przedłożeniu przez Sprzedawcę zgód korporacyjnych wymaganych do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa sprzedaży).

Spółka oraz Sprzedawca ustalili również w Umowie przedwstępnej, że w wyniku/w ramach planowanej sprzedaży na Spółkę przeniesione zostaną prawa i obowiązki Sprzedawcy wynikające z wybranych umów związanych z eksploatacją Nieruchomości (w celu zapewnienia ciągłości funkcjonowania), tj. umów dotyczących nieprzerwanego dostarczania tzw. mediów (niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości), zawartych przez Sprzedawcę i dotyczących Nieruchomości, tj. umów (i) na odbiór odpadów komunalnych, (ii) na sprzedaż energii elektrycznej, (iii) o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, (iv) na sprzedaż ciepła oraz (v) o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków. Zgodnie z intencją Stron wyrażoną w Umowie przedwstępnej, pozostałe umowy dotyczące Nieruchomości zostaną rozwiązane nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia zawarcia Umowy sprzedaży (Wnioskodawca wyjaśnia, iż jest to okres niezbędny do zapewnienia płynnej pracy i bezpieczeństwa, w tym pożarowego, Nieruchomości).

Ponadto, w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów), Spółce przekazana zostanie dokumentacja dotycząca Nieruchomości (tj. m.in. dokumentacja powykonawcza Budynków, projekty budowlane i architektoniczne, schematy instalacji elektrycznych, sanitarnych, przeciwpożarowych, protokoły okablowania, wytyczne konserwatora zabytków, korespondencja urzędowa czy dokumenty przetargowe).

Na Spółkę nie przejdą natomiast (i) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedawcy), (ii) wierzytelności Sprzedawcy, (iii) środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, (iv) prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów ubezpieczenia, umów o świadczenie usług prawnych lub innych usług doradczych, umów o zarządzanie Nieruchomościami oraz umowy najmu siedziby Sprzedawcy, (v) koncesje, licencje i zezwolenia (z wyjątkiem zezwoleń/pozwoleń dotyczących lub związanych bezpośrednio z Nieruchomościami), (vi) wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, (vii) księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, (viii) personel Sprzedawcy/zakład pracy lub jakakolwiek jego część, (ix) prawo własności ruchomości/wyposażenia znajdującego się w Budynkach (wyposażenie Budynków zostało z nich już usunięte).

W Umowie przedwstępnej Strony postanowiły, że Umowa sprzedaży zostanie zawarta w terminie wyznaczonym przez Sprzedawcę, po spełnieniu określonych w Umowie przedwstępnej warunków, jednak nie później niż do dnia 1 października 2025 r.

Wnioskodawca zaznacza również, że po nabyciu Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) od Sprzedawcy zamierza wykorzystywać je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w zakresie wynajmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynkach (do czego niezbędne będzie również udostępnianie najemcom Naniesień, w tym miejsc postojowych w Garażu, oraz Infrastruktury technicznej).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

\- przejazdy, place postojowe z kostki brukowej i wjazd do wielostanowiskowego garażu podziemnego, znajdujące się na działce nr Y, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;

\- wielostanowiskowy garaż podziemny nie stanowi samodzielnego naniesienia - jest on częścią budynków biurowych istniejących na działkach nr X oraz Y;

\- ogrodzenie, znajdujące się na ww. działkach, stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;

\- istniejące na ww. działkach elementy infrastruktury technicznej stanowią (i) budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (co dotyczy sieci energetycznej średniego napięcia, sieci wodno-kanalizacyjnej, sieci telekomunikacyjnej oraz sieci ciepłowniczej) oraz (ii) urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego (co dotyczy przyłączy ww. sieci).

### Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku)

1) Czy przy nabyciu Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów) od Sprzedawcy stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (dalej: „opcja opodatkowania”), w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach?

2) czy w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na nich Obiektów), tj. w razie skutecznego wyboru przez Strony opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia?

### Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawcy, przy nabyciu Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów) od Sprzedawcy, Stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach.

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na nich Obiektów), tj. w razie skutecznego wyboru przez Strony opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, art. 43 ust. 10 ustawy VAT przewiduje, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opcję opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT nie ma charakteru definitywnego/bezwzględnego, w przeciwieństwie do m.in. zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT, na podstawie którego zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz

b) dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dodatkowo, zgodnie z:

• art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zwalnia się od podatku (bezwzględnie/definitywnie) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

• art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku (również bezwzględnie) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;

• art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że wybór opcji opodatkowania (o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT) jest możliwy jedynie w sytuacji, w której dla danej transakcji nie znajdą zastosowania przewidziane w art. 43 zwolnienia definitywne/bezwzględne (tj. z których podatnicy nie mają możliwości rezygnacji).

Co więcej, aby rozpatrywać daną transakcję pod kątem możliwości zastosowania do niej któregokolwiek zwolnień przewidzianych w art. 43 ustawy VAT, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy będzie ona w ogóle podlegać opodatkowaniu VAT. Jak bowiem stanowi art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem tego rodzaju transakcja nie podlega VAT (a w przypadku udokumentowania jej fakturą, taka faktura nie będzie podstawą do odliczenia wykazanego na niej VAT).

Zaznaczyć przy tym należy, że w ustawie VAT nie została zawarta definicja pojęcia „przedsiębiorstwo”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 Kodeksu cywilnego - tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w interpretacjach indywidualnych z dnia 23 maja 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.137.2024.2.MW) czy z dnia 6 maja 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.36.2024.3.AB).

Art. 551 Kodeksu cywilnego definiuje natomiast przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, jak wskazuje DKIS, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.95.2024.3.KK): „Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że ZCP jest:

i. zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, istniejącym w ramach danego przedsiębiorstwa,

ii. wyodrębnionym organizacyjnie,

iii. wyodrębnionym finansowo,

iv. przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogącym stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (wyodrębnienie funkcjonalne).

Powyższe stanowisko w zakresie kryteriów decydujących o istnieniu ZCP DKIS potwierdził np. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2024 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.143.2024.7.ESZ), w której wskazano, że: ,,Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”.

Powyższe przesłanki, tj. (i) zamiar oraz (ii) możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji, jako kluczowe w kontekście występowania ZCP, zostały również przytoczone/wskazane w objaśnieniach podatkowych opublikowanych przez Ministra Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r., dotyczących opodatkowania VAT sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), W Objaśnieniach wskazano, że: „Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: 1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz 2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji”.

Uwzględniając powyższe, w okolicznościach takich jak przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wykluczyć należy możliwość uznania, iż planowana sprzedaż Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na nich Obiektów) będzie wyłączona z zakresu VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, co zostało szczegółowo uzasadnione/uargumentowane w przedstawionym poniżej stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W przypadku skutecznego wyboru opcji opodatkowania transakcji wyjściowo objętej zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT i naliczenia przez sprzedawcę VAT, podatek ten, co do zasady, może podlegać odliczeniu przez nabywcę – o ile zostaną spełnione określone w ustawie VAT warunki.

I tak, jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi natomiast - w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz b) ustawy VAT - suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Powyższy przepis jest wyrazem fundamentalnej cechy podatku od wartości dodanej, wynikającej z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jaką jest neutralność tego podatku dla podatników.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny - zgodnie z art. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT).

Zaznaczyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki pozytywne, tj. (i) odliczenia tego dokonuje czynny podatnik VAT, (ii) towary i usługi, w związku którymi naliczony został podatek, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, (iii) w stosunku do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, (iv) podatnik posiada fakturę, z której wynika VAT naliczony.

Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie mogą jednocześnie wystąpić/zaistnieć przesłanki negatywne, wskazane w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę przypadków, w których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W szczególności, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy (i) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu (stanowiąc zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP) albo (ii) jest zwolniona od podatku.

Podsumowując, na gruncie obowiązujących przepisów o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku spełnieniu następujących warunków:

i. odliczenia dokonuje zarejestrowany podatnik VAT czynny (dalej: Warunek 1),

ii. nabyte towary i usługi są/będą wykorzystywane przez ww. podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych (dalej: Warunek 2),

iii. nie znajdują zastosowania negatywne przesłanki skutkujące brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego, wymienione w art. 88 ustawy VAT, w szczególności transakcja udokumentowana fakturą nie jest czynnością niepodlegającą VAT lub zwolnioną z VAT (dalej: Warunek 3),

iv. w odniesieniu do towarów i usług nabytych przez podatnika powstał obowiązek podatkowy w VAT (dalej: Warunek 4),

v. podatnik dysponuje dokumentem - fakturą, dokumentującą dokonany przez niego zakup towarów lub usług, z której wynika kwota podatku naliczonego (dalej: Warunek 5; dalej łącznie jako: Warunki).

Przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie ww. Warunki są (będą) w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spełnione, co zostało szczegółowo uzasadnione/uargumentowane w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Ad pytanie nr 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przy nabyciu Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się niej Obiektów) od Sprzedawcy, Stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach.

W pierwszej kolejności należy wykluczyć możliwość uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co w efekcie oznaczałoby, że sprzedaż Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) nie podlegałaby w ogóle VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT (zgodnie z którym przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie stanowić sprzedaż składników majątkowych (p.u.w. Działek oraz prawa własności posadowionych na nich Obiektów) i jako taka będzie przedmiotowo podlegać opodatkowaniu VAT.

Z przytoczonych wyżej definicji „przedsiębiorstwa” oraz „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” wynika, że pod pojęciami tymi należy rozumieć zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, aby mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu/prowadzeniu określonej działalności gospodarczej. Ponadto, warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż na przedmiot planowanej transakcji składają się wyłącznie Obiekty (wraz z p.u.w. Działek, na których są one posadowione), przy czym - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - w ramach Wynagrodzenia na Spółkę przeniesione zostaną również prawa i obowiązki (…)/Sprzedawcy wynikające z wybranych umów dotyczących eksploatacji Nieruchomości służących zapewnieniu im ciągłości funkcjonowania, tj. koniecznych do nieprzerwanego dostarczania tzw. mediów (m.in. umów na odbiór odpadów komunalnych, na sprzedaż energii elektrycznej czy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków). Pozostałe umowy dotyczące Nieruchomości, zgodnie z intencją/założeniami Stron, zostaną natomiast rozwiązane nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia zawarcia Umowy sprzedaży. Ponadto, w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów), Spółce przekazana zostanie jedynie dokumentacja ściśle dotycząca Nieruchomości (tj. m.in. dokumentacja powykonawcza Budynków, projekty budowlane i architektoniczne, schematy instalacji elektrycznych, sanitarnych, przeciwpożarowych, protokoły okablowania, wytyczne konserwatora zabytków, korespondencja użytkowa czy dokumenty przetargowe).

W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym warunki dotyczące kompletności przedmiotu sprzedaży (rozpatrywanej pod kątem zdolności do samodzielnej realizacji określonych celów gospodarczych jako potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo), jak też wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, nie będą spełnione.

Trudno bowiem uznać za samodzielny/zdolny do realizacji określonych celów gospodarczych zespół składników majątkowych w postaci Nieruchomości (tj. Działki wraz z Obiektami) i wybranych tylko umów (i) bez pracowników/obsługi, (ii) bez środków na rachunkach bankowych (niezbędnych do prowadzenia działalności), (iii) bez ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej czy bez (iv) praw i obowiązków (w tym należności i zobowiązań) z umów kluczowych dla prowadzenia działalności przy wykorzystaniu Nieruchomości - tj. m in. umów o zarządzanie Nieruchomością, umów o świadczenie usług księgowych, o świadczenie usług prawnych i innych usług doradczych.

Wnioskodawca wskazuje, że okoliczność w postaci przejścia na niego praw i obowiązków z niektórych umów związanych z utrzymaniem i eksploatacją Nieruchomości, zawartych przez (…)/Sprzedawcę, nie będzie miała wpływu na uznanie przedmiotu sprzedaży za ZCP (ani tym bardziej za przedsiębiorstwo). Na poparcie powyższego należy wskazać przykładowo na interpretację indywidualną z dnia 20 października 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-4012.498.2023.4.IK), w której DKIS zgodził się z podatnikiem, że przedmiot sprzedaży (nieruchomość) nie stanowi ZCP pomimo okoliczności, iż ,,(\`(...)\`) niewielka część umów (obecnie Nabywca zakłada, że będą to: (i) umowa dotycząca dostarczania ciepła, (ii) umowa dotycząca sprzedaży energii elektrycznej oraz zapewnienia świadczenia usług dystrybucji i (iii) umowa dotycząca dostarczania wody i odprowadzania ścieków), (\`(...)\`) zostanie przeniesiona na Nabywcę z uwagi na konieczność zapewnienia dostaw mediów do wynajmowanych nieruchomości”.

Zauważyć należy, że istotnym elementem konstrukcyjnym ZCP, który - w opinii Wnioskodawcy - nie wystąpi w przypadku analizowanej transakcji, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości. Należy w tym kontekście wskazać na stanowisko przedstawione w Objaśnieniach, jak również zaprezentowane przez DKIS m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.163.2024.2.MW), zgodnie z którym przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za ZCP, należy uwzględniać (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Należy w tym zakresie podkreślić, że Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości w sposób analogiczny/tożsamy jak Sprzedawca/(…) - jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, będą one przedmiotem najmu opodatkowanego VAT, a zatem nie można stwierdzić, że Wnioskodawca ma zamiar przy wykorzystaniu Nieruchomości kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez zbywcę (tj. Sprzedawcę/(…)), którą było przede wszystkim wykonywanie działalności ubezpieczeniowej.

Co więcej, po zrealizowaniu transakcji po stronie Spółki wystąpi konieczność podjęcia szeregu działań/poniesienia nakładów mających na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w działalności gospodarczej (tj. przede wszystkim zawarcia odpowiednich umów m.in. o zarządzanie Nieruchomością).

Warto również zaznaczyć, iż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, transakcją nie zostaną objęte inne składniki majątku Sprzedawcy, wymienione w art. 551 KC, takie jak jego nazwa (firma), środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności, tajemnice przedsiębiorstwa, czy księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (inne niż bezpośrednio związane z Nieruchomością/Obiektami).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach sprzedaż przez Sprzedawcę na rzecz Spółki Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek wraz z prawem własności posadowionych na nich Obiektów) nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedawcy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a w konsekwencji transakcja będzie przedmiotowo podlegać VAT jako sprzedaż składników majątkowych (towarów).

W dalszej kolejności należy rozważyć, czy planowana sprzedaż Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) będzie stanowić transakcję „wyjściowo” zwolnioną z VAT.

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie należy wykluczyć możliwość zastosowania do zakładanej transakcji obligatoryjnego/bezwzględnego zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT (z którego podatnicy nie mają możliwości zrezygnowania), którego warunkiem jest brak u dostawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) tych towarów, wynikający z faktu wykorzystywania ich wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak natomiast wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiot sprzedaży (Obiekty wraz z p.u.w. Działek na których są posadowione) był wykorzystywany przez (…)/Sprzedawcę głównie, ale nie wyłącznie na potrzeby działalności zwolnionej z VAT (w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że (…)/Sprzedawca wykorzystywał Nieruchomości zarówno na potrzeby działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej z VAT, tj. przede wszystkim ubezpieczeniowej). Okoliczność ta wyklucza zatem objęcie planowanej dostawy zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Z góry należy też wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży bezwzględnego zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Zwolnienie to dotyczy bowiem dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tymczasem przedmiotem zakładanej sprzedaży będą grunty (Działki) zabudowane Obiektami.

Rozpatrywana transakcja będzie natomiast - w ocenie Wnioskodawcy - „wyjściowo” objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Przepis ten ma bowiem zastosowanie dla dostaw budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem przypadków gdy (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W ocenie Wnioskodawcy planowana transakcja nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, tj. bezpośrednio po (i) wybudowaniu Obiektów - zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy VAT lub (ii) ich ewentualnym ulepszeniu, w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy VAT. Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, nabycie Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) przez (…) nastąpiło w marcu 1999 r. i w tym roku rozpoczęto jej użytkowanie (po ukończeniu budowy Obiektów). Należy zatem uznać, że od pierwszego zasiedlenia Obiektów do dnia zakładanej sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, jak już wskazano we wniosku, Obiekty po Połączeniu, jak i bezpośrednio przed nim, nie były przedmiotem nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Nakłady takie nie zostaną również poniesione przed planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki.

Powyższe powoduje, iż planowana dostawa Obiektów (i) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a zakładaną dostawą Obiektów na rzecz Spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe ustalenia dotyczące zasad opodatkowania dostawy Obiektów odnoszą się równocześnie do dostawy p.u.w. Działek, na których posadowione są Obiekty. Wynika to z art. 29a ust. 8 (w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7) ustawy VAT zgodnie z którym dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Z uwagi na fakt, że do dostawy Obiektów (oraz p.u.w. Działek) zastosowanie znajdzie zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zbędna jest analiza możliwości objęcia jej zwolnieniem przewidzianym w pkt. 10a tego artykułu. Warunkiem jego stosowania jest bowiem wyłączenie dostawy z zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to będzie mieć natomiast ex lege zastosowanie.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że z uwagi na objęcie przedmiotowej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do dostawy Obiektów zwolnień na podstawie innych przepisów (tj. w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i 10a ustawy VAT), Strony, zatem m.in. Wnioskodawca, będą uprawnione do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki (lub w akcie notarialnym stanowiącym Umowę sprzedaży) zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania transakcji, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT. Okoliczność ta - przy spełnieniu warunków formalnych - będzie równoznaczna z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęcia przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przy nabyciu Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na niej Obiektów) od Sprzedawcy Stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach.

Ad pytanie nr 2)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności znajdujących się na nich Obiektów), tj. w razie skutecznego wyboru przez Strony opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu warunków formalnych (tj. Warunków 1-5), Spółce będzie przysługiwać prawo do jego odliczenia.

Spełnienie Warunków 1-2

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że nie budzi wątpliwości spełnienie przez niego Warunku 1. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Spółka jest (i będzie w momencie dokonania odliczenia) zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Po drugie, w ocenie Spółki, za spełniony należy uznać również Warunek 2, dotyczący istnienia związku pomiędzy planowanym nabyciem Nieruchomości z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawo własności Obiektów) po nabyciu ich od Sprzedawcy będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w zakresie najmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynkach (do czego niezbędne będzie również udostępnianie najemcom Naniesień, w tym miejsc postojowych w Garażu, oraz Infrastruktury technicznej). Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza/podkreśla, że usługi najmu świadczone przez niego w przyszłości przy wykorzystaniu Nieruchomości nie będą podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT (właściwego dla usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa).

Powyższa okoliczność stanowi zatem o zamiarze wykorzystywania Nieruchomości do działalności opodatkowanej VAT, a tym samym o spełnieniu Warunku 2.

Spełnienie Warunku 3

W ocenie Wnioskodawcy spełniony jest/będzie także Warunek 3, tj. niewystępowanie negatywnych przesłanek skutkujących brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 88 ustawy VAT.

W szczególności, transakcja sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) na rzecz Wnioskodawcy nie jest/nie będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu ani czynnością bezwzględnie zwolnioną z VAT, co w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT wykluczałoby prawo Spółki do odliczenia podatku z faktury dokumentującej taką czynność.

Jak już wskazano w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, wykluczyć należy możliwość uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub ZCP, co w efekcie oznaczałoby, że sprzedaż Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) nie podlegałaby VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, nie wystąpi również druga z przeszkód do odliczenia VAT przez Spółkę, o których mowa w art. 88 ust. 3 pkt 2 ustawy VAT. Planowana sprzedaż Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów), w przypadku wyboru przez Strony opcji opodatkowania (o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT), nie będzie bowiem czynnością zwolnioną z VAT.

Powyższe w ocenie Wnioskodawcy oznacza, że - uwzględniając fakt, że w omawianych okolicznościach nie wystąpią żadne inne przeszkody/negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 (tj. sprzedaż nie zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez podmiot nieistniejący, wystawiona faktura nie będzie stwierdzać czynności, które nie zostały dokonane ani kwot niezgodnych z rzeczywistością etc.), Warunek 3 - przy założeniu skutecznej rezygnacji przez Strony ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT - należy uznać za spełniony.

Spełnienie Warunków 4-5

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego spełniony będzie również Warunek 4 - Spółka będzie bowiem, przy założeniu skutecznego złożenia przez Strony oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT, dysponować fakturą/fakturami dokumentującymi nabycie Nieruchomości.

Podobnie za spełniony należy uznać Warunek 5. Wynika to z faktu, że obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) powstanie, w myśl art. 19a ust. 1 oraz ust. 8 ustawy VAT, w dacie dostawy towaru, rozumianej jako przeniesienie własności Nieruchomości (tj. p.u.w. Działek oraz prawa własności Obiektów) na Wnioskodawcę lub w dacie zapłaty Wynagrodzenia przez Spółkę – w zależności od tego, które zdarzenie będzie pierwsze. Zatem, po zaistnieniu któregokolwiek z ww. zdarzeń, Warunek 5 będzie spełniony.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w razie skutecznego wyboru przez Strony opcji opodatkowania w odniesieniu do Obiektów usytuowanych na Działkach, przy zachowaniu Warunków, Spółce przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

Ocena stanowiska
----------------

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto zarówno oddane nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Oceny tej należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl, stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że zamierzają Państwo nabyć od Sprzedawcy:

i. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym X (Działka 1),

ii. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym Y (Działka 2; łącznie z Działką 1 jako: Działki),

iii. prawo własności budynków oraz innych obiektów znajdujących się na Działkach (stanowiących odrębny przedmiot własności).

Wskazali Państwo, że obecnie na Działce 1 znajdują się 2 budynki biurowe oraz budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, służący jako portiernia/stacja transformatorowa (zaznaczają Państwo przy tym, że budynek ten przekracza geodezyjne granice Działki 1), (dalej łącznie: Budynki).

Na Działce 2 znajdują się natomiast (i) przejazdy, (ii) place postojowe z kostki brukowej oraz (iii) wjazd do wielostanowiskowego garażu podziemnego (łącznie: Naniesienia), przy czym sam garaż podziemny (Garaż) znajduje się na/pod terenem obu Działek (pod ich powierzchnią). Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że obie Działki są ogrodzone i wyposażone w infrastrukturę techniczną (Infrastruktura techniczna; łącznie z Budynkami i Naniesieniami dalej jako: Obiekty),

Wnioskodawca wskazuje, że (…) wykorzystywała Nieruchomości zarówno na potrzeby działalności zwolnionej z VAT (tj. ubezpieczeniowej), jak i opodatkowanej VAT (w Budynkach znajdowała się m in. siedziba działalności (…)). Po Połączeniu Sprzedawca kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej, jak i opodatkowanej VAT. Natomiast obecnie, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, Budynki nie są już w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Sprzedawcę na potrzeby działalności gospodarczej własnej, czy też w zakresie wynajmu.

Strony zawarły w kwietniu 2024 r. przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z którą Sprzedawca zobowiązał się sprzedać na rzecz Państwa Nieruchomości (tj. prawo użytkowania wieczystego Działek wraz z prawem własności znajdujących się na nich Obiektów) w zamian za ustalone wynagrodzenie, po spełnieniu określonych warunków, tj. po:

i. ujednoliceniu terminów użytkowania wieczystego Działek oraz połączeniu ich w jedną księgę wieczystą;

ii. zapłacie przez Spółkę ustalonej w Umowie przedwstępnej raty (części Wynagrodzenia);

iii. uzyskaniu i przedłożeniu przez Sprzedawcę zgód korporacyjnych wymaganych do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa sprzedaży).

Spółka oraz Sprzedawca ustalili również w Umowie przedwstępnej, że w wyniku/w ramach planowanej sprzedaży na Spółkę przeniesione zostaną prawa i obowiązki Sprzedawcy wynikające z wybranych umów związanych z eksploatacją Nieruchomości (w celu zapewnienia ciągłości funkcjonowania), tj. umów dotyczących nieprzerwanego dostarczania tzw. mediów (niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości), zawartych przez Sprzedawcę i dotyczących Nieruchomości, tj. umów (i) na odbiór odpadów komunalnych, (ii) na sprzedaż energii elektrycznej, (iii) o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, (iv) na sprzedaż ciepła oraz (v) o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków. Zgodnie z intencją Stron wyrażoną w Umowie przedwstępnej, pozostałe umowy dotyczące Nieruchomości zostaną rozwiązane nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia zawarcia Umowy sprzedaży (wyjaśniają Państwo, iż jest to okres niezbędny do zapewnienia płynnej pracy i bezpieczeństwa, w tym pożarowego, Nieruchomości).

Ponadto, w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Obiektów), Spółce przekazana zostanie dokumentacja dotycząca Nieruchomości (tj. m.in. dokumentacja powykonawcza Budynków, projekty budowlane i architektoniczne, schematy instalacji elektrycznych, sanitarnych, przeciwpożarowych, protokoły okablowania, wytyczne konserwatora zabytków, korespondencja urzędowa czy dokumenty przetargowe).

Na Spółkę nie przejdą natomiast (i) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedawcy), (ii) wierzytelności Sprzedawcy, (iii) środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, (iv) prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów ubezpieczenia, umów o świadczenie usług prawnych lub innych usług doradczych, umów o zarządzanie Nieruchomościami oraz umowy najmu siedziby Sprzedawcy, (v) koncesje, licencje i zezwolenia (z wyjątkiem zezwoleń/pozwoleń dotyczących lub związanych bezpośrednio z Nieruchomościami), (vi) wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, (vii) księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, (viii) personel Sprzedawcy/zakład pracy lub jakakolwiek jego część, (ix) prawo własności ruchomości/wyposażenia znajdującego się w Budynkach (wyposażenie Budynków zostało z nich już usunięte).

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe w kontekście powołanych regulacji prawnych, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Planowana transakcja sprzedaży opisanej przez Państwa Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek wraz z prawem własności znajdujących się na nich Obiektów) nie stanowi również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że po zrealizowaniu transakcji po Państwa stronie wystąpi konieczność podjęcia szeregu działań/poniesienia nakładów mających na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w działalności gospodarczej (tj. przede wszystkim zawarcia odpowiednich umów m.in. o zarządzanie Nieruchomością).

Ponadto z opisu sprawy wynika, że nie będą Państwo kontynuowali działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego - (…) wykorzystywała Nieruchomości zarówno na potrzeby działalności zwolnionej z VAT (tj. ubezpieczeniowej), jak i opodatkowanej VAT (w Budynkach znajdowała się m in. siedziba działalności (…)), po Połączeniu Sprzedawca kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej, jak i opodatkowanej VAT. Natomiast po nabyciu Nieruchomości zamierzają Państwo wykorzystywać je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w zakresie wynajmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynkach. Ponadto wskazali Państwo, że obecnie, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, Budynki nie są już w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Sprzedawcę na potrzeby działalności gospodarczej własnej, czy też w zakresie wynajmu.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe tj. Nieruchomości (prawo użytkowania wieczystego Działek z posadowionymi na nich Obiektami), które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować (kontynuować) określone funkcje w ramach takiej działalności.

Podsumowując, przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż ww. składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ww. przepis ma zastosowanie również do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku lub zwolnienie, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, zamierzają Państwo nabyć od Sprzedawcy:

i. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym X (Działka 1),

ii. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym Y (Działka 2; łącznie z Działką 1 jako: Działki),

iii. prawo własności budynków oraz innych obiektów znajdujących się na Działkach (stanowiących odrębny przedmiot własności).

Wskazali Państwo, że obecnie na Działce 1 znajdują się 2 budynki biurowe oraz budynek o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, służący jako portiernia/stacja transformatorowa (zaznaczają Państwo przy tym, że budynek ten przekracza geodezyjne granice Działki 1), (dalej łącznie: Budynki).

Na Działce 2 znajdują się natomiast (i) przejazdy, (ii) place postojowe z kostki brukowej oraz (iii) wjazd do wielostanowiskowego garażu podziemnego (łącznie: Naniesienia), przy czym sam garaż podziemny (Garaż) znajduje się na/pod terenem obu Działek (pod ich powierzchnią). Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że obie Działki są ogrodzone i wyposażone w infrastrukturę techniczną (Infrastruktura techniczna; łącznie z Budynkami i Naniesieniami dalej jako: Obiekty).

Wskazali Państwo, że:

\- przejazdy, place postojowe z kostki brukowej i wjazd do wielostanowiskowego garażu podziemnego, znajdujące się na działce nr Y, stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;

\- wielostanowiskowy garaż podziemny nie stanowi samodzielnego naniesienia - jest on częścią budynków biurowych istniejących na działkach nr X oraz Y;

\- ogrodzenie, znajdujące się na ww. działkach, stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego;

\- istniejące na ww. działkach elementy infrastruktury technicznej stanowią (i) budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (co dotyczy sieci energetycznej średniego napięcia, sieci wodno-kanalizacyjnej, sieci telekomunikacyjnej oraz sieci ciepłowniczej) oraz (ii) urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego (co dotyczy przyłączy ww. sieci).

(…) wykorzystywała Nieruchomości zarówno na potrzeby działalności zwolnionej z VAT (tj. ubezpieczeniowej), jak i opodatkowanej VAT (w Budynkach znajdowała się m in. siedziba działalności (…)). Po Połączeniu Sprzedawca kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości w działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej, jak i opodatkowanej VAT. Natomiast obecnie, zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, Budynki nie są już w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Sprzedawcę na potrzeby działalności gospodarczej własnej, czy też w zakresie wynajmu.

Po Połączeniu Obiekty nie były przedmiotem nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby - w odniesieniu do każdego z Obiektów z osobna – co najmniej 30% jego wartości początkowej, nakłady takie nie zostaną poniesione przed planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki. Według Państwa wiedzy, nakłady takie nie były ponoszone również przez (…) w okresie co najmniej 2 lat poprzedzających Połączenie.

W związku z powyższym, w przypadku dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na działkach nr X oraz Y, Sprzedający będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w stosunku do żadnego z Obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem transakcji, Sprzedający po Połączeniu nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego Obiektu, nakłady takie nie były ponoszone również przez (…) w okresie co najmniej 2 lat poprzedzających Połączenie.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży ww. budynków i budowli przez Sprzedającego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek nr A. i nr B., na którym posadowione są budynki i budowle będzie opodatkowana podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynków i Budowli.

Podsumowując, transakcja sprzedaży Nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego Działek wraz z prawem własności znajdujących się na nich Obiektów) przez Sprzedającego będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. sprzedaż budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będą mogli Państwo wraz ze Sprzedającym skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. budynków i budowli według właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że po nabyciu Obiektów wraz z prawem użytkowania wieczystego Działek od Sprzedawcy zamierzają Państwo wykorzystywać je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w zakresie wynajmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynkach (do czego niezbędne będzie również udostępnianie najemcom Naniesień, w tym miejsc postojowych w Garażu, oraz Infrastruktury technicznej).

W analizowanej sprawie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy, w tym w szczególności odliczenie VAT naliczonego dotyczyć będzie, jak wyjaśniono wyżej, wyłącznie będących przedmiotem transakcji składników majątkowych, które nie będą wyłączone z opodatkowania VAT, a w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy budynków i budowli posadowionych na Działkach przez Sprzedającego i Państwa, nie będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT.

Mając więc na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało – wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Działek zabudowanych Obiektami, których dostawa na Państwa rzecz będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT (w przypadku skutecznej rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez Wnioskodawców).

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.