Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-530/15/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-23
Teza: Czy koszt naprawy urządzenia - pompogruszki jest kosztem uzyskania przychodu w całości rozliczonym w dacie wystawienia przez kontrahenta i ujęcia jej w księgach rachunkowych spółki jawnej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podwyższenie; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia kosztów naprawy urządzenia do kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia kosztów naprawy urządzenia do kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jawna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, zawarła w dniu 22 lutego 2008 r. umowę leasingu operacyjnego samochodu – betoniarki, tzw. pompogruszki o wartości 267.500 Euro. W grudniu 2012 r. w miejscu wykonywania usługi, w samochodzie – betoniarce doszło do zerwania materiału kołnierza ramy mocującej składanego ramienia wysięgnika podającego pompą mieszankę betonów. Zerwanie materiału nastąpiło na 90% obwodu kolumny mocującej kołnierz do przykręcania kołnierza kolumny składanego wysięgnika. Uszkodzony wysięgnik został zdemontowany z nadwozia pojazdu MAN. Następnie wysięgnik ten został dostarczony do naprawy, zaś pojazd samodzielnie dojechał do firmy, która miała dokonać naprawy. Naprawa, uzgodniona z Transportowym Dozorem Technicznym, objęła wymianę wieżyczki wysięgnika, wymianę uszkodzonej części ramienia i całego rurociągu. W lutym 2013 r. pomiędzy leasingodawcą, a spółką jawną podpisano porozumienie, na podstawie którego leasingobiorca wykupił przedmiot leasingu, (kwota leasingu 66.712 zł 34 gr netto). Dnia 17 października 2014 r. spółka jawna dostała pozwolenie na eksploatację naprawionej pompogruszki. W dniu 24 października 2014 r. firma dokonująca naprawy obciążyła spółkę jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca fakturą za naprawę awaryjnie uszkodzonej pompogruszki w kwocie 166.208 zł 32 gr netto. W listopadzie urządzenie zostało odebrane z naprawy i włączone do eksploatacji taboru urządzeń spółki jawnej. Pojazd objęty jest dobrowolnym ubezpieczeniem AC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszt naprawy urządzenia - pompogruszki jest kosztem uzyskania przychodu w całości rozliczonym w dacie wystawienia przez kontrahenta i ujęcia jej w księgach rachunkowych spółki jawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, pompogruszka od 2008 r. jest eksploatowana w spółce jawnej na podstawie umowy leasingu, w 2013 r. nastąpił wykup przedmiotu leasingu. Wypadek, do którego doszło w 2012 r. spowodował czasową niezdolność do pracy samego urządzenia podawczego - betoniarki, nie zaś samochodu. W toku zwyczajnej eksploatacji pojazdu, podczas procesu pompowania mieszanki betonowej nastąpiło pęknięcie elementu wieżyczki, wskutek czego doszło do oderwania 24-metrowego ramienia pompogruszki i uszkodzenia na całej długości rur podających beton do zespołu pompującego. Sposób i zakres naprawy został zaakceptowany przez Transportowy Dozór Techniczny. Na tej podstawie doszło do wymiany całej wieżyczki wysięgnika, wymiany uszkodzonej jednej części ramienia i wymiany całego rurociągu. Transportowy Dozór Techniczny 17 października 2014 r. wydał pozytywną decyzję o wyniku przeprowadzonego badania urządzenia technicznego, jednocześnie zezwalając na eksploatację urządzenia. W warunkach technicznych dla urządzeń służących do podawania pod ciśnieniem płynnego betonu zamontowanych na pojazdach drogowych w punkcie IV - Badanie techniczne urządzenia RB: 3 wskazano: Podczas badania odbiorczego, w celu przyjęcia urządzenia RB pod dozór techniczny oraz podczas corocznych badań okresowych urządzenia RB inspektor TDT ocenia stan techniczny poszczególnych elementów wyposażenia oraz przeprowadza próby funkcjonowania. Dlatego też data 17 października 2014 r. powinna być datą wprowadzenia do ewidencji środków trwałych samochodu MAN z nadbudową pompogruszki związaną z wykupem z leasingu samochodu, nie wprowadzonego wcześniej do ww. ewidencji w związku z zaprzestaniem użytkowania urządzenia na wskutek wypadku. W art. 22a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. wskazano, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22 c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Dlatego też faktura wystawiona w dacie 24 października 2014 r. (data ta jest również oznaczona jako moment wykonania usługi) przez firmę naprawiającą urządzenie i dotyczy naprawy awaryjnie uszkodzonej pompogruszki stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie wystawienia faktury. Za tym rozwiązaniem przemawia również fakt, że żaden z elementów wymienionych w czasie naprawy nie spowodował modernizacji, czy też ulepszenia urządzenia. Naprawa przywróciła pompogruszkę do pierwotnego stanu używalności, więc została ona przez spółkę jawną w listopadzie odebrana z naprawy i włączona do eksploatacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Podkreślenia wymaga, że o tym, co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawca na podstawie umowy leasingu operacyjnego z dnia 22 lutego 2008 r., użytkował w prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej, samochód – betoniarkę, tzw. pompogruszkę. W grudniu 2012 r. w trakcie wykonywania usługi doszło do uszkodzenia wysięgnika, który został zdemontowany z nadwozia pojazdu. Następnie wysięgnik ten został dostarczony do naprawy, zaś pojazd samodzielnie dojechał do firmy, która miała dokonać naprawy. W lutym 2013 r. pomiędzy leasingodawcą, a spółką jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca doszło do podpisania porozumienia, na podstawie którego leasingobiorca (spółka jawna) wykupił przedmiot leasingu. Dnia 17 października 2014 r. spółka jawna dostała pozwolenie na eksploatację naprawionej pompogruszki. W dniu 24 października 2014 r. firma dokonująca naprawy obciążyła spółkę jawną fakturą za naprawę pompogruszki w kwocie 166.208 zł 32 gr netto. W listopadzie urządzenie zostało odebrane z naprawy i włączone do eksploatacji taboru urządzeń spółki jawnej.

Wykonanie usługi naprawy uszkodzonego pojazdu miało miejsce po dniu wykupu przez Wnioskodawcę od leasingodawcy na podstawie zawartego porozumienia, tj. w okresie, gdy pojazd ten nie był już przedmiotem leasingu operacyjnego. Nabyty przez Wnioskodawcę uszkodzony samochód - betoniarka, tzw. pompogruszka stał się natomiast środkiem trwałym kompletnym i zdatnym do użytku dopiero po przeprowadzeniu naprawy urządzenia wysięgnika zamontowanego na tym pojeździe i po przeprowadzeniu badań technicznych dopuszczających go do użytkowania.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zatem środki trwałe wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Jednakże, biorąc pod uwagę treść art. 22a tej ustawy, podatnik może rozpocząć amortyzowanie tylko takiego środka trwałego, który m.in. w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku i jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).

Mając na uwadze treść przepisu art. 22g ust. 3 ustawy, pojęcie kosztów związanych z zakupem należy rozumieć szeroko, a więc jako wszelkie koszty poniesione na przystosowanie zakupionego środka trwałego do używania przez podatnika. Skoro zakupiony (używany wcześniej w ramach leasingu operacyjnego) samochód - betoniarka, był w momencie zakupu uszkodzony i niezdatny do użytku, zgodnie z jego przeznaczeniem, to wydatki poniesione na jego naprawę, niezbędne do jego używania, należy określić jako wydatki na przystosowanie pojazdu do prowadzonej przez podatnika działalności. Należy wobec tego uznać, że wykonanie prac naprawczych było konieczne dla rozpoczęcia użytkowania tego pojazdu, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, stwierdzić należy, że samochód – betoniarka, tzw. pompogruszka stał się środkiem trwałym spełniającym wszystkie konieczne, ustawowe przesłanki do rozpoczęcia amortyzacji dopiero po przeprowadzonym remoncie i uzyskaniu stosownych badań technicznych, dopuszczających go do użytkowania.

Z uwagi na powyższe, wydatek na naprawę samochodu - betoniarki nie może być traktowany jako poniesiony na remont środka trwałego, który może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w momencie poniesienia, gdyż do czasu zakończenia naprawy nie istniał środek trwały – kompletny i zdatny do użytku, zgodnie ze swym przeznaczeniem. Wydatek z tytułu naprawy tego pojazdu, nie może być również traktowany, jako wydatek z tytułu remontu pojazdu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego, ponieważ pojazd ten nie stanowił już przedmiotu leasingu, gdyż został przez Wnioskodawcę wykupiony.

Wydatki na naprawę tego samochodu, należy zatem uwzględnić w wartości początkowej środka trwałego, jako wydatki związane z jego zakupem, czyli wydatki poniesione na przystosowanie zakupionego środka do eksploatacji.

Wobec tego, ustalając wartość początkową środka trwałego, Wnioskodawca winien cenę zakupu samochodu – betoniarki, powiększyć o wydatki poniesione (do dnia oddania środka trwałego do użytkowania) na jego naprawę.

Od ustalonej w powyższy sposób wartości początkowej, Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych i na zasadach określonych w ustawie zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej (z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1).

Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że koszty naprawy samochodu – betoniarki tzw. pompogruszki, należy odnieść bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w dacie wystawienia faktury przez firmę dokonującą naprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.