Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.393.2017.1.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, za datę nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy przyjąć datę 28 września 2009 r., tj. datę otrzymania przez Wnioskodawczynię całości Nieruchomości dokonanej na podstawie częściowego podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Małżonka, a nie datę przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości, a tym samym planowane po dniu złożenia tego wniosku odpłatne zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), („ustawa o PIT”) i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych **jest**:

*   **prawidłowe** – w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie ustalenia daty nabycia nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz ustalenia daty nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną („Wnioskodawczyni”), podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („Podatek PIT”). W dniu 8 czerwca 2001 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem („Małżonek”) nabyli do majątku wspólnego, na podstawie aktu notarialnego, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym stanowiącym odrębną własność, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość”).

W dniu 28 września 2009 r. Wnioskodawczyni i Małżonek zawarli umowę majątkową małżeńską dokumentowaną aktem notarialnym, na podstawie której ustanowili w ich małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej („Umowa”). Na skutek zawarcia Umowy, Wnioskodawczyni i Małżonkowi przysługiwały udziały po 1/2 części w Nieruchomości.

W dniu 28 września 2009 r. Wnioskodawczyni i Małżonek dokonali częściowego podziału majątku wspólnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała w całości Nieruchomość. W związku z otrzymaniem w całości Nieruchomości, Wnioskodawczyni dokonała spłaty na rzecz Małżonka.

W dniu 9 listopada 2015 r. na mocy decyzji Burmistrza Dzielnicy przysługujące Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności Nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83, z późn. zm.), („ustawa o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości”). Wysokość opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności ustalono jako różnicę pomiędzy wartością prawa własności gruntu, a prawem użytkowania wieczystego, stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości. Od tak ustalonej opłaty, Burmistrz Dzielnicy udzielił bonifikaty w wysokości 75%.

Do dnia złożenia wniosku, nie nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości na cel inny niż mieszkalny. Do dnia 26 października 2015 r., Wnioskodawczyni prowadziła własną działalność gospodarczą w Nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawczyni planuje sprzedać Nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, za datę nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy przyjąć datę 28 września 2009 r., tj. datę otrzymania przez Wnioskodawczynię całości Nieruchomości dokonanej na podstawie częściowego podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Małżonka, a nie datę przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości, a tym samym planowane po dniu złożenia tego wniosku odpłatne zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), („ustawa o PIT”) i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, za datę nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy przyjąć datę 28 września 2009 r., tj. datę otrzymania przez Wnioskodawczynię całości Nieruchomości dokonanej na podstawie częściowego podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Małżonka, a nie datę przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości, a tym samym planowane po dniu złożenia tego wniosku odpłatne zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), („ustawa o PIT”) i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT „źródłami przychodów są odpłatne zbycie (\`(...)\`) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (\`(...)\`) określonych w lit. a (\`(...)\`) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (\`(...)\`). ”

Art. 10 ust. 3 ustawy o PIT stanowi natomiast, że „Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.”

Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku PIT. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o PIT, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in.: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Dla określenia skutków w podatku PIT transakcji zbycia nieruchomości, istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682), („Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy”). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego „z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków”. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego). Wspólność ustawowa trwa do: (i) ustania małżeństwa, (ii) unieważnienia małżeństwa albo (iii) orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: (a) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, (b) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, (c) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

W myśl art. 46 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego „w sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku”. Zniesienie wspólności ustawowej kreuje zatem prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku.

Stosownie do art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), („Kodeks Cywilny”) w związku z art. 46 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić: (i) na mocy umowy między małżonkami, albo (ii) na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy m.in. w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Mając jednak na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
2.  jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem za datę nabycia nieruchomości, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział majątku jest ekwiwalenty w naturze lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział majątku nie jest ekwiwalentny w naturze lub wartość otrzymanej nieruchomości lub prawa przekracza udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie, czyli bez spłat i dopłat (tak np. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 932/13).

W związku z powyższym, podział majątku wspólnego pomiędzy Wnioskodawczynią a Małżonkiem nie był ekwiwalentny w naturze, bowiem Wnioskodawczyni dokonała spłaty na rzecz Małżonka. A zatem za datę nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy przyjąć datę 28 września 2009 r.

Na ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię Nieruchomości nie ma natomiast wpływu przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości.

W związku z tym, że ustawa o PIT nie zawiera definicji nieruchomości, jak też nie reguluje kwestii prawa użytkowania wieczystego, tym samym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu Cywilnego „grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym”. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu Cywilnego „przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym”. Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących (i) własność Skarbu Państwa albo (ii) jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, oddanych w użytkowanie wieczyste (a) osobom fizycznym albo (b) osobom prawnym oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa albo jednostek samorządu terytorialnego przez wieczystego użytkownika.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu i egzekucji. Ponadto, nie można być jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Z treści art. 46 § 1 Kodeksu Cywilnego wynika, że „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”. W myśl art. 48 Kodeksu Cywilnego „z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w (Kodeksie Cywilnym), do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania”. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 Kodeksu Cywilnego).

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będących dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest zatem tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości „prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej”.

W przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będących dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności, za datę nabycia nieruchomości, od której upływa pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej prawa do nieruchomości.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, za datę nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawczynię, od której upływa pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, należy przyjąć datę 28 września 2009 r., tj. datę otrzymania przez Wnioskodawczynię całości Nieruchomości dokonanego na podstawie częściowego podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Małżonka, a nie datę przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości. Tym samym planowane w przyszłości odpłatne zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy o PIT i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, podobne stanowiska zajmują organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych, np.: interpretacja z dnia 11 maja 2017 r. (nr 0461-ITPB2.4511.159.2017.1.NP), interpretacja z dnia 23 grudnia 2016 r. (nr 0461-ITPB4.4511.880.2016.1.2.JG), interpretacja z dnia 15 kwietnia 2016 r. (nr IPPB4/4511-238/16-2/PP), interpretacja z dnia 7 lipca 2015 r. (nr IBPB-2-2/4511-18/15/NG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości, nieprawidłowe w zakresie ustalenia daty nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ‒ przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie ‒ nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 wskazanej ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Natomiast art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W odniesieniu do przychodów ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że stosownie do treści art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 wyżej wskazanej ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jednakże w myśl art. 14 ust. 2c ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego we wskazanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), b), c) ustawy spełnione powinny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 8 czerwca 2001 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli do majątku wspólnego prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym stanowiącym odrębną własność. Do dnia złożenia wniosku, nie nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości na cel inny niż mieszkalny. Do dnia 26 października 2015 r., Wnioskodawczyni prowadziła własną działalność gospodarczą w Nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawczyni planuje sprzedać Nieruchomość.

Mając na uwadze powyższe uregulowania oraz przedstawione w sprawie zdarzenie, stwierdzić należy, że opisana we wniosku nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym nie mieści się w katalogu składników majątku ujętym w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na treść art. 14 ust. 2c omawianej ustawy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie skutkowała powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. Przedmiotową transakcję należy zatem zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość stanowiąca (w istocie) budynek mieszkalny, wówczas odpłatne zbycie (w zakreślonych niniejszym wnioskiem okolicznościach) nie będzie generować przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Sprzedaż opisanej nieruchomości (w całości) podlega pod regulację z zakresu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści wskazanego artykułu bieg określonego w nim pięcioletniego terminu rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 8 czerwca 2001 r. wraz z małżonkiem nabyli do majątku wspólnego, na podstawie aktu notarialnego, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym stanowiącym odrębną własność. W dniu 28 września 2009 r. małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską dokumentowaną aktem notarialnym, na podstawie której ustanowili w ich małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej. Na skutek zawarcia Umowy, małżonkom przysługiwały udziały po 1/2 części w Nieruchomości. W dniu 28 września 2009 r. małżonkowie dokonali częściowego podziału majątku wspólnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała w całości Nieruchomość. W związku z otrzymaniem w całości Nieruchomości, Wnioskodawczyni dokonała spłaty na rzecz Małżonka. W dniu 9 listopada 2015 r. na mocy decyzji Burmistrza Dzielnicy przysługujące Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności Nieruchomości. Do dnia złożenia wniosku, nie nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości na cel inny niż mieszkalny. Do dnia 26 października 2015 r., Wnioskodawczyni prowadziła własną działalność gospodarczą w Nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawczyni planuje sprzedać Nieruchomość.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę, jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Prawo ustanawia jednak zasadę, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), ale także do poszczególnych składników majątku wspólnego. Stosownie do art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Tym samym, z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka i wynosi 1/2.

Na podstawie art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem, za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania wspólności ustawowej, ale tylko wówczas, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział nie był ekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat).

Wszelkie przypadki, gdy udział majątkowy danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) – jak też stan jej majątku osobistego.

Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy bowiem rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podział majątku wspólnego małżonków dokonany w 2009 r. nie był ekwiwalentny w naturze. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem w przedmiotowej sprawie, wartość składników majątku, które otrzymała Wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku, przekroczyła wartość udziału jaki przysługiwał Jej w majątku dorobkowym małżonków, na co wskazuje fakt dokonania spłaty przez Wnioskodawczynię na rzecz męża.

W przedmiotowej sprawie należy uznać więc, że Wnioskodawczyni swoje udziały w nieruchomości nabyła stopniowo, bowiem w 2001 r. nabyła udział w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z mężem w ramach wspólności majątkowej, następnie w 2009 r. w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego nabyła udział należący do męża, tym samym nabywając nieruchomość na wyłączną własność.

Z uwagi na fakt, że nabycie udziałów w nieruchomości nastąpiło odpowiednio w części w 2001 r., oraz w 2009 r. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawczyni nabyła.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej daty nabycia nieruchomości jest nieprawidłowe, gdyż Wnioskodawczyni uważa, że za datę nabycia nieruchomości należy uznać 2009 r., tj. datę podziału majątku małżonków, natomiast jak wyżej wyjaśniono, udziały w tej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła odpowiednio w 2001 r. oraz 2009 r.

Natomiast jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni we wniosku, na ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości, nie ma wpływu przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że prawo podatkowe, w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 Kodeksu cywilnego wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności.

Zasady i tryb takiego przekształcenia reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r., poz. 83, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy, prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja, o której mowa w ust. 1, stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej.

W świetle powyższego za datę nabycia nieruchomości, od której upływa 5-letni termin, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości, której nie można utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w ww. przepisie.

Reasumując, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni swoje udziały w nieruchomości nabyła stopniowo, bowiem w 2001 r. nabyła udział w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z mężem w ramach wspólności majątkowej, następnie w 2009 r. w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego nabyła udział należący do męża, tym samym nabywając nieruchomość na wyłączną własność.

Powyższe oznacza, że okres 5 lat liczony od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia upłynął odpowiednio w 2006 r. i w 2014 r. Tym samym planowane w przyszłości odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe pomimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.