Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-677/13-6/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-28
Teza: Zakres możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie zakupionym przez Wnioskodawcę oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie stanowiącym odrębną własność żony Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; dom; majątek-majątek odrębny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; wydatek-wydatki mieszkaniowe; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.06.2013r. (data wpływu 07.06.2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia (brak daty sporządzenia, data wpływu 02.08.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-677/13-2/EC z dnia 23.07.2013 r. (data nadania 23.07.2013 r., data doręczenia 26.07.2013 r.) oraz pismem z dnia (brak daty sporządzenia, data wpływu 23.08.2013r.) na wezwanie Nr IPPB1/415-677/13-4/EC z dnia 16.08.2013 r. (data nadania 16.08.2013 r., data doręczenia 20.08.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie zakupionym przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe,**
*   możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie stanowiącym odrębną własność żony Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 28 marca 2011 roku Jacek K. nabył w drodze umowy sprzedaży nieruchomość gruntową niezabudowaną o powierzchni 3,445 m2, stanowiącą działki rolne oznaczone numerami 41 (grunty orne R V. R VI) oraz 125 (grunty orne i orne zadrzewione i zakrzewione R V, R VI, Lz-R V).

Jacek K. zamierza odpłatnie zbyć wyżej wymienioną nieruchomość lub jej część w drodze umowy sprzedaży i uzyskane w tej drodze środki stanowiące cenę sprzedaży zamierza przeznaczyć w całości (w terminie 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) na wybudowanie domu, który będzie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe. Podatnik zamierza zamieszkać w wybudowanym domu wraz ze swoją małżonką oraz synem. Dom będzie zgodnie z pozwoleniem na budowę posiadał funkcję wyłącznie mieszkalną.

Nieruchomość gruntowa, na której podatnik planuje budowę domu zostanie nabyta jeszcze przed odpłatnym zbyciem nieruchomości nabytej 28 marca 2011 roku. Podatnik zamierza uwzględniać w ramach ulgi wyłącznie wydatki poniesione po dniu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej 28 marca 2011 roku.

Jacek K. nie prowadzi na własny rachunek działalności gospodarczej i nabycie nieruchomości w marcu 2011 roku oraz zbycie tej nieruchomości nie jest dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej. Podatnik pozostaje w związku małżeńskim, w ustroju rozdzielności majątkowej małżeńskiej od 2005 roku. Działka nabyta 28 marca 2011 roku, którą zamierza odpłatnie zbyć podatnik wchodzi w skład jego majątku osobistego.

Wnioskodawca pismem z dnia (brak daty sporządzenia, data wpływu 23.08.2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku ORD-IN.

Wnioskodawca wskazał, że pozostaje w związku z małżeńskim zawartym 10 marca 1995 roku w ustroju pełnej rozdzielności majątkowej od 24 lutego 2006 roku. Dnia 28 marca 2011 roku Jacek K. nabył do swojego majątku osobistego w drodze umowy sprzedaży nieruchomość gruntową niezabudowaną, o powierzchni 3.445 m2, stanowiącą działki rolne oznaczone numerami 41 (grunty orne R V, R VI) oraz 125 (grunty orne i orne zadrzewione i zakrzewione R V, R VI, Lz-R V).

Jacek K. zamierza odpłatnie zbyć wyżej wymienioną nieruchomość lub jej część w drodze umowy sprzedaży i uzyskane w tej drodze środki stanowiące cenę sprzedaży zamierza przeznaczyć w całości (w terminie 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) na wybudowanie domu, który będzie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe. Podatnik zamierza zamieszkać w wybudowanym domu wraz ze swoją małżonką oraz synem. Dom będzie zgodnie z pozwoleniem na budowę posiadał funkcję wyłącznie mieszkalną.

Nieruchomość gruntowa, na której podatnik planuje budowę domu zostanie nabyta jeszcze przed odpłatnym zbyciem nieruchomości nabytej 28 marca 2011 roku. Właścicielem nieruchomości będzie Jacek K. i nieruchomość ta będzie stanowić jego majątek osobisty. Podatnik zamierza uwzględniać w ramach ulgi wyłącznie wydatki poniesione po dniu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej 28 marca 2011 roku.

Jacek K. nie prowadzi na własny rachunek działalności gospodarczej i nabycie nieruchomości w marcu 2011 roku oraz zbycie tej nieruchomości nie jest dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy podatnik w opisanym stanie faktycznym ma prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli nieruchomość, na której budowany będzie dom zostanie nabyta przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe? Podatnik nie zamierza uwzględniać w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględniać wydatków na nabycie nieruchomości przeznaczonej pod budowę domu, jeżeli nabycie to nastąpi przed datą odpłatnego zbycia.
2.  Czy podatnik w opisanym stanie faktycznym ma prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli rozpocznie budowę domu przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe? Podatnik nie zamierza uwzględniać w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględniać wydatków na budowę domu, jeżeli wydatki te poniesione będą przed datą odpłatnego zbycia.
3.  Czy podatnik w opisanym stanie faktycznym ma prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli nie zakończy budowy przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i nie uzyska do tego dnia pozwolenia na użytkowanie domu?
4.  Czy podatnik w opisanym stanie faktycznym ma prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli budowa domu odbywać się będzie na nieruchomości gruntowej, która stanowi majątek osobisty małżonki podatnika, a dom przeznaczony będzie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych małżonków wspólnie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie podatnika ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli nieruchomość, na której budowany będzie dom zostanie nabyta przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe, o ile podatnik nie zamierza uwzględniać w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględniać wydatków na nabycie nieruchomości przeznaczonej pod budowę domu, jeżeli nabycie to nastąpi przed datą odpłatnego zbycia.
2.  W ocenie podatnika, w opisanym stanie faktycznym, ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli rozpocznie budowę domu przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe, o ile podatnik nie zamierza uwzględniać w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględniać wydatków na budowę domu, jeżeli wydatki te poniesione będą przed datą odpłatnego zbycia.
3.  W ocenie podatnika ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli nie zakończy budowy przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, a nawet jeśli nie uzyska do tego dnia pozwolenia na użytkowanie domu.
4.  W ocenie podatnika, w opisanym stanie faktycznym, ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeżeli budowa domu odbywać się będzie na nieruchomości gruntowej, która stanowi majątek osobisty małżonki podatnika, o ile dom przeznaczony będzie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych małżonków wspólnie oraz ich wspólnej rodziny.

Ad. 1. W ocenie podatnika, ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131, nawet jeżeli nieruchomość, na której budowany będzie dom zostanie nabyta przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe, o ile podatnik nie zamierza uwzględnić w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględnić wydatków na nabycie nieruchomości przeznaczonej pod budowę domu, jeżeli nabycie to nastąpi przed datą odpłatnego zbycia.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego, czyli stanowiącego własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Chwila nabycia nieruchomości gruntowej, na której ma być wzniesiony budynek nie ma wpływu na prawo podatnika do skorzystania z ulgi. Podatnik nie ma obowiązku finansowania całości inwestycji ze środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości (tj. zakup działki, a następnie budowa domu), może je bowiem przeznaczyć tylko na zakup działki albo budowę domu czy jego części, a nawet jedynie na remont, przebudowę, nadbudowę już posiadanego domu.

Ad. 2. W ocenie podatnika, w opisanym stanie faktycznym, ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131, nawet jeżeli rozpocznie budowę domu przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód przeznaczony będzie na własne cele mieszkaniowe, o ile podatnik nie zamierza uwzględnić w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględnić wydatków na budowę domu, jeżeli wydatki te poniesione będą przed datą odpłatnego zbycia.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego czy jego części. Rozpoczęcie przez podatnika prac budowlanych przed chwilą odpłatnego zbycia nieruchomości, z którego przychód ma być przeznaczony na dalsze roboty budowlane, nie niweczy zatem możliwości skorzystania z ulgi. Wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego lub jego części, już po chwili odpłatnego zbycia nieruchomości, mogą więc zostać uwzględnione w ramach ulgi. Nie ma znaczenia na jak duży zakres prac środki te zostaną przeznaczone oraz na jakim etapie prac budowlanych będzie to miało miejsce. Podatnik nie ma również obowiązku finansowania całości inwestycji ze środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości (w przypadku budowy domu - od chwili uzyskania pozwolenia na budowę do momentu otrzymania pozwolenia na użytkowanie budynku), może je bowiem przeznaczyć również na remont, przebudowę, rozbudowę, nadbudowę już posiadanego domu bądź jego części.

Ad. 3. W ocenie podatnika, ma on prawo skorzystać z ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131, nawet jeżeli nie zakończy budowy przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, a nawet jeśli nie uzyska do tego dnia pozwolenia na użytkowanie domu. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego czy jego części.

Przepis nie stawia podatnikowi wymogu uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego, na budowę którego przeznaczone zostały wydatki uwzględnione w ramach ulgi. Zaliczone zatem mogą być te wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego, które nastąpią do końca roku kalendarzowego i w ciągu dwóch kolejnych lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce odpłatne zbycie nieruchomości, z której przychód zostanie przeznaczony na budowę domu. Podatnik nie ma również obowiązku finansowania całości inwestycji ze środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości (w przypadku budowy domu - od chwili uzyskania pozwolenia na budowę do momentu otrzymania pozwolenia na użytkowanie budynku), może je bowiem przeznaczyć również na remont, przebudowę, rozbudowę, nadbudowę już posiadanego domu bądź jego części. Istotne jest natomiast przeznaczenie budynku, którego budowa finansowana jest z ww. źródła, jakim są cele mieszkaniowe podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie zakupionym przez Wnioskodawcę oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku budowy domu mieszkalnego na gruncie stanowiącym odrębną własność żony Wnioskodawcy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment ich nabycia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 28 marca 2011 roku nabył w drodze umowy sprzedaży nieruchomość gruntową niezabudowaną, stanowiącą działki rolne. Wnioskodawca zamierza odpłatnie zbyć ww. nieruchomość lub jej część i uzyskane środki zamierza przeznaczyć w całości w ciągu dwóch lat na wybudowanie domu mieszkalnego.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż sprzedaż nieruchomości nabytej w 2011r. w drodze umowy kupna-sprzedaży przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, będzie stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Należy jednakże zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Jak wynika z powyższego ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. przewidział zatem możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie.

Powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym – w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. – jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami – jest dzień odpłatnego zbycia, a więc wydatki poniesione przed datą odpłatnego zbycia nie będą mogły być uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego.

Jednym z takich celów jest m.in. poniesienie wydatków na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wątpliwości podatnika budzi możliwość skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w przypadku gdy Wnioskodawca dokona zakupu nieruchomości pod budowę budynku mieszkalnego lub rozpocznie budowę budynku mieszkalnego przed dokonaniem odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej nabytej w marcu 2011r., a także w przypadku gdy nie zakończy budowy przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w oparciu o zdarzenie przyszłe, oraz biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych dochodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, nabytej w drodze umowy sprzedaży, jeżeli środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczy na jeden z celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w tym przepisie.

Wnioskodawca we wniosku wyraźnie zaznaczył, iż nie zamierza uwzględniać w ramach ulgi wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, w tym nie zamierza uwzględniać wydatków na nabycie nieruchomości przeznaczonej pod budowę domu, jeżeli nabycie to nastąpi przed datą odpłatnego zbycia. Nie zamierza również uwzględniać wydatków na budowę domu, jeżeli wydatki te poniesione będą przed datą odpłatnego zbycia nieruchomości.

Nie ma żadnych przeszkód, aby Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w odniesieniu do wydatków na budowę budynku mieszkalnego poniesionych po dniu sprzedaży nieruchomości. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia.

Podsumowując, dochód ze sprzedaży nieruchomości rolnej przed upływem pięciu lat od daty nabycia, będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dochód ten korzystać może ze zwolnienia z opodatkowania o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w kwocie jaką Wnioskodawca wydatkował na własne cele mieszkaniowe tj. na budowę budynku mieszkalnego, dokonane po dniu sprzedaży nieruchomości.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w przypadku gdy budowa domu będzie się odbywać na nieruchomości gruntowej , która stanowi majątek osobisty małżonki podatnika wskazać należy, że:

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Z istoty rozwiązania zawartego w tym przepisie wynika, że aby kwota uzyskana z odpłatnego zbycia mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia, podatnik winien przeznaczyć ją m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc budynku, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności. Zatem, warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest m.in. posiadanie na własność lub współwłasność budynku mieszkalnego. Warunek ten nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w zacytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz uregulowaniami wynikającymi z prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza przeznaczyć przychód z odpłatnego zbycia części lub całości nieruchomości zakupionej w 2011 roku na budowę budynku mieszkalnego, którego budowa będzie się odbywać na działce, stanowiącej majątek osobisty małżonki Wnioskodawcy.

Z powyższego jasno zatem wynika, że działka na której ma się odbywać budowa, stanowi majątek osobisty żony Wnioskodawcy i jest Jej wyłączną własnością, również wyłącznie żona będzie właścicielem budynku wybudowanego na tej działce.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania, nie wcześniej niż począwszy od dnia odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym nastąpi odpłatne zbycie, przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Należy zwrócić uwagę, iż art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji przedmiotowych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Jednocześnie racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Nieprawdą jest zatem próba dowodzenia przez Wnioskodawcę, że można korzystać ze zwolnienia budując dom, do którego nie przysługuje Mu prawo własności.

W analizowanym zdarzeniu sposób przeznaczenia przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na budowę domu mieszkalnego na gruncie należącym do żony, a więc na cudzym gruncie - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie wypełnia dyspozycji realizacji własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będąc właścicielem (współwłaścicielem) gruntu Wnioskodawca nie jest właścicielem (współwłaścicielem) budynku, a to oznacza, że nie będzie budował własnego budynku mieszkalnego, do którego posiada tytuł prawny i o którym jest mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący a nie przykładowy. Wydatki poniesione na budowę własnego domu wypełniają dyspozycje własnego celu mieszkaniowego. Zatem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z przedmiotowego zwolnienia musiałaby budować budynek do którego będzie Mu przysługiwało prawo własności lub współwłasności. Ponoszenie nakładów na gruncie, który stanowi własność żony, nie dało Wnioskodawcy żadnego prawa własności ani współwłasności do budynku, a zatem nie można mówić o realizacji własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro tak, to taki sposób wydatkowania środków z odpłatnego zbycia, na budowę domu, do którego nie ma prawa własności będzie dla Wnioskodawcy stanowił jedynie nakłady na cudzy grunt i budynek.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości – wydatkowany na budowę domu mieszkalnego, do którego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności ani współwłasności - nie zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.