Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.298.2023.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-01
Teza: Skutki podatkowe w podatku akcyzowym w związku z wykorzystywaniem przez najemców wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, w zależności od ustalonego sposobu rozliczenia z najemcami.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; najemcy; rozliczanie (rozliczenia); ryczałt; sprzedaż; zużycie; zużycie-zużycie własne
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest:

### \- nieprawidłowe – w zakresie uznania, że energia elektryczna dostarczana najemcom lokali zużywana jest przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów i nie powinna być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii (pytanie nr 1);

\- nieprawidłowe – w zakresie uznania, że Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji gdy obciąża najemców kosztami faktycznie zużytej energii elektrycznej, w części wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, na podstawie wskazań podlicznika danego lokalu (obiektu) (pytanie nr 2);

\- nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji obciążenia najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu (pytanie nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych w podatku akcyzowym w związku z wykorzystywaniem przez najemców wyprodukowanej z Państwa instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, w zależności od ustalonego sposobu rozliczenia z najemcami, wpłynął 21 września 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 listopada 2023 r. (wpływ 13 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (przedstawiony i uzupełniony ostatecznie w piśmie z 10 listopada 2023 r.)

### Sp. z o.o. z siedzibą w (…) prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wytwarzanie (…).

### Posiadacie Państwo szereg hal produkcyjnych, budynków magazynowych, budynek administracyjny, którego parter zajmuje Przychodnia oraz budynek zajazdu.

### Dwa pomieszczenia przychodni wynajmujecie Państwo na prywatne gabinety lekarskie, a także w okresie do (…) r. wynajmowaliście Państwo budynek zajazdu dla Gminy.

### W celu obniżki kosztów prowadzonej działalności produkcyjnej wybudowaliście Państwo, na dachu jednej z hal produkcyjnych, instalację fotowoltaiczną o mocy 49,6 kWp. Instalacja uruchomiona została \[w\] (…) r., jest ona połączona z siecią elektryczną Państwa zakładu. Państwa zapotrzebowanie na energię elektryczną jest kilkukrotnie większe niż jej produkcja z instalacji fotowoltaicznej, wobec czego różnicę dokupujecie Państwo od operatora. Generalnie więc w sieci energetycznej Spółki znajduje się energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną oraz energia elektryczna zakupiona od (…).

### Sposób zainstalowania instalacji fotowoltaicznej i układ sieci energetycznej wymusza wykorzystanie energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji w pierwszej kolejności na potrzeby hali produkcyjnej, na której jest ona zamontowana. W przypadku jednak zmniejszonego zapotrzebowania na energię elektryczną na potrzeby ww. hali produkcyjnej dostarczona jest ona do pozostałych obiektów Spółki, w tym także wynajmowanych lokali użytkowych.

### Ponadto, w odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu z 31 października 2023 r., informujecie Państwo, że:

### \- nie posiadacie koncesji w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia - Prawo energetyczne \[powyższe stanowi odpowiedź na pytanie Organu: Czy są Państwo podmiotem posiadającym koncesję w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne?\],

### \- operator, od którego kupujecie Państwo energię elektryczną, posiada koncesję \[powyższe stanowi odpowiedź na pytanie Organu: Czy operator, o którym mowa we wniosku posiada koncesję?\],

\- pomimo wykorzystywania w pierwszej kolejności energii elektrycznej produkowanej przez panele fotowoltaicznej na potrzeby hali produkcyjnej, gdzie są one zamontowane, najemcy lokali użytkowych także częściowo także korzystają \[powyższe stanowi odpowiedź na pytanie Organu: Czy najemcy (gabinety lekarskie, Gmina) korzystają/korzystali z energii wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej?\],

\- najemcy gabinetów lekarskich nie są odrębnie obciążani za wydaną im energię elektryczną, rozliczani są stawką ryczałtową, od najmowanej powierzchni lokalu \[powyższe stanowi odpowiedź na pytanie Organu: czy wydanie energii elektrycznej najemcom gabinetów lekarskich, wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, jest związane z wystawieniem przez Państwa faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za wydaną energię elektryczną?\],

### \- Gmina za pobraną energię elektryczną rozliczana była na podstawie refaktury, według wskazań podlicznika \[powyższe stanowi odpowiedź na pytanie Organu: czy wydanie energii elektrycznej Gminie, wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, było związane z wystawieniem przez Państwa faktury lub innego dokumentu, z którego wynikała zapłata należności za wydaną energię elektryczną\].

### Rozliczenie z najemcami lokali użytkowych jest dokonywane, z najemcami gabinetów lekarskich w oparciu o uzgodnioną stawkę najmu za wynajmowaną powierzchnię, która obejmowała także koszty dostawy energii elektrycznej (rozliczenie ryczałtowe), a z Gminą było dokonywane, w oparciu o wskazania podlicznika (faktyczne zużycie). Dopiero w (…) r. otrzymaliście Państwo pierwsze rozliczenie od dostawcy energii elektrycznej po uruchomieniu instalacji fotowoltaicznej.

### Pytania

1) Czy zasadne jest stanowisko, że w przedstawionym stanie faktycznym, nie występuje dostawa/odsprzedaż energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną na rzecz najemców?

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1:

2) Czy obciążenie najemców kosztami faktycznie zużytej energii elektrycznej, w części wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, na podstawie wskazań podlicznika danego lokalu (obiektu), Wnioskodawca Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego?

3) Czy obciążenie najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaticznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu, Wnioskodawca Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego?

4) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytania nr 2 i nr 3 , to czy Wnioskodawcy-Spółce przysługuje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego?

### Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w piśmie z 10 listopada 2023 r.)

Ad.1.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, tylko działalność produkcyjną. Energia elektryczna dostarczana najemcom lokali zużywana jest przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów. W związku z tym obciążenie kosztami zużytej energii z odnawialnych źródeł energii najemców lokali użytkowych nie powinna być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii.

Ad. 2, Ad. 3

W Państwa ocenie, w związku z brakiem dostawy energii elektrycznej wyprodukowanej w ramach instalacji fotowoltaicznej nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) i w związku z tym nie powstaje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego niezależnie od sposobu jej rozlicznia z najemcami, tj. rozliczanej na podstawie podlicznika, bądź ryczałtem.

Ad. 4.

W omawianej sytuacji przedmiotem opodatkowania akcyzą będzie zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę Spółkę, ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest użytkowana w ramach działalności Wnioskodawcy w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów.

Zgodnie z paragrafem 5 ust. 1 i 2 rozp. Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnienia od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2021 r. poz. 1178 z późn. zm.) zwolnieniu z akcyzy podlega zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej w panelach fotowoltaicznych o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot który ją wyprodukował.

W związku z powyższym, w przypadku wynajmowania pomieszczeń zasilanych energią z instalacji fotowoltaicznej, występuje możliwość zastosowania ww. zwolnienia. Podmiotem uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia jest wynajmujący, który energię elektryczną wyprodukował z instalacji fotowoltaicznej.

W tym wypadku także nie powstanie obowiązek zapłaty podatku akcyzowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

### \- nieprawidłowe – w zakresie uznania, że energia elektryczna dostarczana najemcom lokali zużywana jest przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów i nie powinna być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii (pytanie nr 1);

\- nieprawidłowe – w zakresie uznania, że Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji gdy obciąża najemców kosztami faktycznie zużytej energii elektrycznej, w części wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, na podstawie wskazań podlicznika danego lokalu (obiektu) (pytanie nr 2);

\- nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji obciążenia najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu (pytanie nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1542, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, 18, 19 i 21 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

\- faktura - fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych;

\- nabywca końcowy - podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2022 r. poz. 1385, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2023 r. poz. 380) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646 i 825),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym;

\- sprzedaż - czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 33, pod kodem 2716 00 00 wymieniono energię elektryczną.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl art. 5 ustawy:

Czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i 2, art. 9b ust. 1 i 2, art. 9c ust. 1 i 2 oraz art. 100 ust. 1-2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Stosownie do art. 11 ustawy:

1\. W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2\. Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, (…).

Jak stanowi art. 24 ust 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1) upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3) nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Na wstępie oceny stanowiska Wnioskodawcy względem wątpliwości postawionych we wniosku zaznaczyć należy, że w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, Organ obowiązany jest do indywidualnego rozpatrzenia sprawy, tj. wyłącznie w odniesieniu do okoliczności ściśle przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w zakresie treści postawionego pytania/pytań. Zobligowany przy tym jest uwzględnić treść obowiązujących przepisów prawa podatkowego jak i zasady wykładni tego prawa. Organ nie może równocześnie kierować się w swych rozstrzygnięciach innymi aspektami aniżeli wyłącznie tymi, które wynikają z przepisów prawa podatkowego i zasad ich wykładni, gdyż to wyłącznie przepisy prawa podatkowego – w sprawie przepisy ustawy o podatku akcyzowym, określają kiedy i na jakich zasadach dany wyrób/czynność podlega lub nie opodatkowaniu akcyzą.

Zauważyć należy, że podatek akcyzowy jest podatkiem nakładanym tylko na niektóre wyroby określone w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy i jest podatkiem jednofazowym – nakładanym co do zasady tylko jeden raz.

Z zasadą jednokrotności opodatkowania akcyzą wiąże się również zasada opodatkowania konsumpcji, która sprowadza się do obciążania ciężarem ekonomicznym podatku ostatecznego nabywcy wyrobu. Zasada ta jest w szczególności uwidoczniona w stosunku do opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywcy końcowego zdefiniowanego w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy - podmiotu nabywającego energię elektryczną, nieposiadającego koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne. Zatem zgodnie z powyższą definicją wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji końcowemu nabywcy – konsumentowi.

Jednocześnie zgodnie z art 2. ust. 1 pkt 21 sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

A więc na potrzeby opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych, ustawodawca ustanowił szeroką definicję sprzedaży, tak aby obejmowała wszystkie możliwe transakcje i czynności, których przedmiotem mogą być wyroby akcyzowe (niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, o czym stanowi art. 5 ustawy). W ten bowiem sposób racjonalny ustawodawca umożliwia zapewnienie powszechności opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich możliwych transakcji i czynności, które co wskazano wyżej, oderwane mogą być w wielu przypadkach od transakcji w rozumieniu cywilnoprawnymi, co ma służyć zapewnieniu realizacji założonych przez normodawcę celów opodatkowania.

W tym miejscu należy podkreślić, że powstanie obowiązku podatkowego nie jest zależne od woli podatnika lecz od okoliczności, które je wywołują.

Obowiązek podatkowy w przypadku energii elektrycznej powstaje, m.in. w momencie jej sprzedaży nabywcy końcowemu (konsumentowi), przy czym, co wynika wprost z art. 11 ust. 2 ustawy, jest to związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną. Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi, wyrażoną w MWh, w danym okresie rozliczeniowym, która powinna zostać określona na podstawie urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku ich braku, na podstawie oszacowania.

Zgodnie z powyższą definicją nabywcy końcowego, wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, w tym przez podmiot posiadający koncesję jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tą energię.

Dla opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co do zasady nie ma zatem znaczenia status podmiotu sprzedającego. Dla uznania, że dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej istotne jest to, aby doszło do wydania energii elektrycznej, a sprzedawca wystawił fakturę lub inny dokument, z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną, co wynika wprost z art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że dla podatku akcyzowego udokumentowanie wydania energii elektrycznej może nastąpić na podstawie faktury jak i innego dokumentu z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną.

Oprócz sprzedaży, opodatkowaniu akcyzą podlega także zużycie energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energie wyprodukował.

Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega samo wytwarzanie energii elektrycznej, jak i energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję, a także sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję przez podmiot, który tą energię elektryczną wyprodukował i który sam takiej koncesji nie posiada.

Opodatkowaniu, zgodnie z zasadą jednofazowości, nie podlega także energia elektryczna nabyta przez nabywcę końcowego (nabyta od podmiotu posiadającego koncesję z akcyzą zawartą w cenie), która została odsprzedana (refakturowana) innemu podmiotowi.

Podsumowując, obrót energią elektryczną i jej zużycie podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą, a ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy (w zw. z art. 11 ustawy) wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy, z ewentualną możliwością stosowania zwolnień (uzależnionych od okoliczności faktycznych i wynikających z ustanowionych przez prawodawcę przepisów).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że prowadzicie Państwo działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wytwarzanie (…). Posiadacie Państwo szereg hal produkcyjnych, budynków magazynowych, budynek administracyjny, którego parter zajmuje Przychodnia oraz budynek zajazdu. Dwa pomieszczenia przychodni wynajmujecie Państwo na prywatne gabinety lekarskie, a także w okresie do (…) r. wynajmowaliście Państwo budynek zajazdu. W celu obniżki kosztów prowadzonej działalności produkcyjnej wybudowaliście Państwo, na dachu jednej z hal produkcyjnych, instalację fotowoltaiczną o mocy 49,6 kWp. Instalacja uruchomiona została w (…) r., jest ona połączona z siecią elektryczną Państwa zakładu. Z opisu sprawy wynika, że z energii wytworzonej z instalacji fotowoltaicznej korzystacie zarówno Państwo jak i najemcy.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną i dostarczana, na rzecz najemców, energia elektryczna stanowi dostawę/odsprzedaż energii.

Odnosząc się do powyższego zauważyć powtórnie należy, że obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Jednocześnie wydanie to jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego podali Państwo, że najemcy gabinetów lekarskich nie są odrębnie obciążani za wydaną energię elektryczną - rozliczani są tylko stawką ryczałtową, od najmowanej powierzchni lokalu (w oparciu o uzgodnioną stawkę najmu za wynajmowaną powierzchnię, która obejmuje także koszty dostawy energii elektrycznej). Z przedstawionych okoliczności sprawy nie wynika zatem, aby wydanie energii elektrycznej najemcom gabinetów lekarskich, wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, było związane z wystawieniem przez Państwa faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za wydaną energię elektryczną.

Tym samym, w odniesieniu do najemców gabinetów lekarskich (rozliczanych za wydaną energię elektryczną, w oparciu o uzgodnioną stawkę najmu za wynajmowaną powierzchnię, która zawiera w sobie koszty energii elektrycznej) i tym samym nie dochodzi do wystawania faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez Państwa energię elektryczną najemcom gabinetów lekarskich, to zdaniem Organu, po stronie wynajmującego (Spółki) nie dochodzi do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu, a w konsekwencji nie są spełnione przesłanki aby uznać, że w tych okolicznościach doszło do sprzedaży energii elektrycznej, tj. czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę (właściciela nieruchomości) wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej – ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę.

Natomiast Gmina, której wynajmowaliście Państwo budynek zajazdu do (…) r., za pobraną energię elektryczną rozliczana była na podstawie refaktury, według wskazań podlicznika (faktyczne zużycie).

W tej sytuacji nie mamy zatem do czynienia ze zużyciem energii elektrycznej przez Państwa Spółkę (czynności, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 3 ustawy), lecz mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy. W tej bowiem sytuacji spełnione zostały przesłanki do uznania, że mieliśmy do czynienia ze sprzedażą energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię.

Doszło bowiem do wydania wytworzonej energii elektrycznej nabywcy końcowemu (Gminie), która była rzeczywistym konsumentem energii elektrycznej, a Państwo obciążali najemcę budynku zajazdu (Gminę) kosztami zużytej przez niego energii elektrycznej wystawiając refaktury.

Tym samym, w odniesieniu do Gminy, której wynajmowaliście Państwo budynek zajazdu, i która za pobraną energię elektryczną rozliczana była na podstawie refaktury, według wskazań podlicznika, staliście się Państwo podatnikiem, na którym ciążył obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy, wynikający z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, którą Państwo wytwarzaliście w instalacji fotowoltaicznej i sprzedawaliście Gminie, dokumentując tą sprzedaż refakturą.

Podsumowując, zgodzić należy się z Państwem, w zakresie uznania, że energia elektryczna dostarczana najemcom gabinetów lekarskich, zużywana jest przez Państwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie powinna być rozpatrywana w katergoriach sprzedaży energii.

Natomiast nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że obciążenie kosztami zużytej energii elektrycznej Gminy (najemcy budynku) nie powinno być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii. Jak bowiem wyjaśniono - sprzedawaliście Państwo Gminie, wytworzoną w Państwa instalacji, energię elektryczną dokumentując tą sprzedaż refakturą.

Nie można zatem w pełni podzielić Państwa stanowiska, że energia elektryczna dostarczana najemcom lokali zużywana jest przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów, a w konsekwencji nie powinna być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać je za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości (w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1) dotyczą także kwestii, czy Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji gdy obciąża najemców kosztami faktycznie zużytej energii elektrycznej, w części wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, na podstawie wskazań podlicznika danego lokalu (obiektu).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, nie można zgodzić się z Państwem, że w związku z brakiem dostawy energii elektrycznej wyprodukowanej w ramach instalacji fotowoltaicznej nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) i w związku z tym nie powstaje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego niezależnie od sposobu jej rozliczania z najemcami, tj. rozliczanej na podstawie podlicznika.

Jak bowiem wyjaśniono wcześniej - w sytuacji, w której wynajmowaliście Państwo budynek zajazdu Gminie, i która za pobraną energię elektryczną rozliczana była na podstawie refaktury, według wskazań podlicznika, staliście się Państwo podatnikiem, na którym ciąży obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy, wynikający z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, którą Państwo wytwarzaliście w instalacji fotowoltaicznej i sprzedawaliście Gminie, dokumentując tą sprzedaż refakturą.

W konsekwencji powyższego, uznać należy, że po stronie Państwa Spółki doszło do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu (Gminie, która za energię elektryczna rozliczana była na podstawie refaktury, według wskazań podlicznika) na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdatku akcyzowym) i w związku z tym powstało po Państwa stronie z tego tytułu zobowiązanie do zapłaty podatku akcyzowego.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 oceniono nieprawidłowo.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 3, dotyczących obowiązku zapłaty podatku w związku z obciążaniem najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu, wskazać należy, że zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami, w analizowanym przypadku, po Państwa stronie (Spółki) nie dochodzi do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu, gdyż nie są spełnione przesłanki aby uznać, że w tych okolicznościach doszło do sprzedaży energii elektrycznej i tym samym nie są Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego z tego tytułu.

Jak zostało wyjaśnione, przedmiotem opodatkowania akcyzą w przypadku obciążania najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu, jest zużycie energii elektrycznej przez Państwa Spółkę wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, tj. czynności opodatkowanej o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy, która to czynność co do zasady wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego.

Zużycie to w pewnych okolicznościach faktycznych może co prawda korzystać ze zwolnienia z akcyzy, a tym samym ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, niemniej zwolnienie nie jest przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w treści pytania nr 3.

Podsumowując, w przedstawionych okolicznościach dotyczących pytania nr 3, obciążając najemców zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, nie wynikającej ze wskazań podlicznika danego lokalu, tj. w sytuacji gdy nie dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej na rzecz najemców z uwagi na niespełnienie przesłanek wynikających z art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy, nie powstanie po Państwa stronie obowiązek podatkowy z tego tytułu.

W tej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie z tytuły zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię, który to obowiązek co do zasady skutkuje zobowiązaniem do zapłaty podatku akcyzowego.

Nie można zatem w pełni podzielić Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3, gdyż pomimo uznania, że nie dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej, obowiązek zapłaty podatku akcyzowego wystąpi z innego tytułu – zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię.

Państwa stanowisko odnoszące się wprost do treści pytania nr 3 należy zatem całościowo uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na uwarunkowanie wynikające z treści pytania nr 4, ocena Państwa stanowiska w tym zakresie staje się bezprzedmiotowa.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).