Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-2.440.207.2022.1.EA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-20
Teza: WIS TOWAR - parking wraz z oświetleniem
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 października 2022 r. (data wpływu 30 października 2022 r.) uzupełnionego dnia 16 grudnia 2022 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – parking wraz z oświetleniem, znajdujące się na działce (…)

**Opis towaru**: Działka (…), na terenie której nie są posadowione żadne budynki. Przez działkę przebiega sieć energetyczna, znajduje się tam również sieć kanalizacji deszczowej i sanitarnej, a teren działki jest ogrodzony siatką stalową na słupkach betonowych oraz oświetlony lampami stojącymi. Na działce znajduje się również parking.

**Rozstrzygnięcie**: PKOB 2112

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a, art. 146ea pkt 1, art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**Zastrzeżenie**: wskazuje się, że niniejsza WIS ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przedmiotowa czynność (w zakresie której Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług) nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, czego weryfikacja pozostaje poza zakresem postępowania w sprawie wydania WIS. W zakresie ustalenia, czy do dostawy, objętej niniejszą WIS, ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Wnioskodawca może zwrócić się z odrębnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**UZASADNIENIE**

W dniu 30 października 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. towaru według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono szczegółowy opis towaru, w którym wskazano m.in.:

Wnioskodawca, dalej również jako Spółka, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka posiada prawo wieczystego użytkowania działek znajdujących (…) oraz prawo własności znajdujących się na niej budynków i budowli. Działki te wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami funkcjonalnie stanowią całość - Ośrodek wypoczynkowy (…) (dalej: Ośrodek). Ośrodek nie jest obecnie w żaden sposób wykorzystywany przez Spółkę dlatego też Spółka zamierza go sprzedać.

Zbycie Ośrodka nastąpi poprzez sprzedaż składających się na niego działek i posadowionych na nich budynków i budowli zgodnie z poniższym wyliczeniem:

1\. Działka (…), , działka zabudowana budynkiem głównym użytkowym / komercyjnym o powierzchni użytkowej (…) (obecnie przez okres 7 lat obiekt był nieużytkowany) oraz trzema budynkami o charakterze rekreacyjnym — pow. użytkowa każdego 80 m2. przez działkę przebiega również droga / parking.

2\. Działka, (…), nieruchomość niezabudowana żadnym budynkiem: na działce znajduje się minimalny, wąski pas drogi / parkingu stanowiący kontynuację budowli mieszczącej się na działce (…).

3\. Działka, (…); nieruchomość niezabudowana żadnym budynkiem, przez działkę przebiega pas drogi / parkingu.

4\. Działka, (…), działka gruntu stanowiąca teren rekreacyjny i skład opałowy - częściowo zabudowana częścią parterowego budynku kotłowni i składu opału, przez działkę przebiega pas drogi / parkingu.

5\. Działka, (…), na działce nie są posadowione żadne budynki, przez działkę przebiega natomiast sieć energetyczna (nie będąca własnością Wnioskodawcy). Na działce znajduje się również sieć kanalizacji deszczowej i sanitarnej na którą składają się studzienki żeliwne i betonowe oraz studnie kaskadowe (prawo własności pozostaje przy Wnioskodawcy). Ponadto teren działki jest ogrodzony siatką stalową na słupkach betonowych oraz oświetlony lampami stojącymi. Na działce znajduje się również parking.

(…)

Działka (…)zgodnie z MPZP przeznaczona jest pod tereny sportu i rekreacji oznaczona symbolem US.

Poniżej Spółka przedstawia najistotniejsze jej zdaniem zapisy MPZP;

\- § 23. 1. Ustala się tereny usług turystycznych lub komercyjnych, oznaczone na rysunku planu symbolem 4-UT, 7-UT, 9-UT. 10-UT, 1 l-UT, 12-UT. 2. Ustalenia dla terenów, o których mowa w ust. I. zawiera tabela: Symbol UT 1) Przeznaczenie terenu a) przeznaczenie podstawowe - tereny usług turystycznych , - tereny usług komercyjnych, b) przeznaczenie dopuszczalne terenowe urządzenia sportu i rekreacji (budowle) zajmujące nie więcej niż 40% wyznaczonego liniami rozgraniczającego terenu, zabudowa mieszkaniowa - istniejąca do zachowania; projektowana - wyłącznie jako wbudowana, pod warunkiem, że łącznie z adaptowaną, zajmie nie więcej niż 25% pow. użytkowej budynku usługowego, urządzenia infrastruktury technicznej, w tym również wydzielonych działkach;

\- § 24. 1. Ustala się tereny usług sportu i rekreacji, oznaczone na rysunku planu symbolem l-US, 2-US, 3-US. 2. Ustalenia dla terenów, o których mowa w ust. I, zawiera tabela: Symbol US I) Przeznaczenie terenu a) przeznaczenie podstawowe tereny usług sportu i rekreacji - urządzenia terenowe, b) przeznaczenie dopuszczalne zabudowa związana z obsługą funkcji sportu i rekreacji zajmujące nie więcej niż 5%, wyznaczonego liniami rozgraniczającymi terenu, miejsca postojowe dla samochodów - zajmujące nie więcej niż 10 % wyznaczonego liniami rozgraniczającymi terenu, urządzania infrastruktury technicznej w tym również na wydzielonych działkach.

Spółka wskazuje też, że wszystkie znajdujące się na wymienionych działkach budynki i budowle faktycznie były przez Spółkę wykorzystywane - miało to miejsce ponad 7 lat temu (i w latach wcześniejszych). Wykorzystywanie następowało w ramach wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W okresie, kiedy nieruchomości były przez Spółkę użytkowane nie następowało to na cele działalności zwolnionej z VAT lub pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Spółka w okresie co najmniej 7 ostatnich lat nie dokonywała nakładów skutkujących zwiększeniem ich wartości początkowej jako środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Innymi słowy, w okresie co najmniej ostatnich 7 lat nie zostały przez Spółkę oddane do użytkowania żadne nakłady modernizacyjne skutkujące zwiększeniem wartości początkowej tych budynków lub budowli.

Spółka ma wątpliwość dotyczącą stawki VAT jaką powinna zastosować do sprzedaży przez nią - w ramach całościowej sprzedaży Ośrodka - prawa wieczystego użytkowania opisanej w stanie faktycznym Działka (…).

Uzasadnienie własnego stanowiska

W pierwszej kolejności Spółka wskazuje, że jej zdaniem pomimo tego, że przedmiotem planowanej przez nią sprzedaży jest dostawa całego Ośrodka wypoczynkowego jako pewnej całości funkcjonalnej, to z uwagi na to, iż jej częściami składowymi jest sprzedaż poszczególnych wyodrębnionych ewidencyjnie/geodezyjnie działek gruntu (zgodnie z odrębnymi przepisami), w tym również w ramach sprzedaży praw do tych działek objętych jedną księgą wieczystą, indywidualnie dla każdej z tych działek należy zbadać jaką stawką VAT powinna być opodatkowana ich sprzedaż. Indywidualnie, tj. w sposób odrębny od pozostałych działek będących przedmiotem sprzedaży. Powyższe potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych oraz organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Poniżej Spółka przedstawia przykładowe rozstrzygnięcia.

Wyrok NSA z 14 kwietnia 201.5 r, nr 1FSK 362/14

„Sąd pierwszej instancji prawidłowo zastosował art. 29 ust. 5 ustawy o VAT (zarzut 2). Na aprobatę zasługuje stwierdzenie, że zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki, na której jest budowla, która w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu. W sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek (zarzut 7). Zatem opodatkowanie dostawy działek podatkiem VAT winno odbywać się w oderwaniu od tego, czy składają się one na jedną nieruchomość zapisaną pod jednym numerem księgi wieczystej, a jedynie w oparciu o to, czy stanowią one grunty zabudowane czy też grunty niezabudowane (str. 9 uzasadnienia wyroku)".

Interpretacja Dyrektora KIS z 21 listopada 2018 r. nr 0111-KD1B3-1.4012,674,2018.3.IK

„Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem dostawy będą trzy działki, tj. nr 44/3,17/1 oraz 16/1 objęte jedną księgą wieczystą. Działka o nr 44/3 nie jest przeznaczona pod zabudowę. Działka 17/1 jest przeznaczona pod zabudowę, przy nabyciu działki nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę pod żadną działalność. Natomiast działka nr 16/1 w części jest przeznaczona pod zabudowę, w części nie jest przeznaczona pod zabudowę, przy nabyciu działki nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę pod żadną działalność.

Jak wskazano wcześniej każdą z ww. działek (część działki) w celu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie.

(\`(...)\`) Tak więc, z powyższego wynika iż dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się na terenach przeznaczonych oraz nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT‘.

Przedmiotem zapytania jest stawka VAT właściwa dla sprzedaży przez Spółkę Działki (…). Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego na terenie tej Działki nie są posadowione żadne budynki. Przez Działkę przebiega jednak sieć energetyczna, znajduje się tam również sieć kanalizacji deszczowej i sanitarnej, a teren działki jest ogrodzony siatką stalową na słupkach betonowych oraz oświetlony lampami stojącymi. Na działce znajduje się również parking.

Przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku gdy przedmiotem dostawy są budynki bądź budowle, dostawa gruntu opodatkowana jest stawka VAT właściwa dla dostawy tych budynków lub budowli.

Rozważenia wymaga zatem czy w sprawie właściwym będzie zastosowanie do sprzedaży tej Działki zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przepis ten wskazuje, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W myśl art 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przedstawionej sprawie na Działce, która ma być przedmiotem sprzedaży, nie są posadowione żadne budynki, zatem możliwość zastosowania zwolnienia z VAT do sprzedaży tej Działki uzależniona jest w pierwszej kolejności od stwierdzenia, czy przedmiotem dostawy będą ewentualnie znajdujące się na niej budowle. Przez działkę przebiega sieć energetyczna oraz znajduje się tam sieć kanalizacji deszczowej i sanitarnej, ogrodzenie, lampy stojące oraz parking,. Rozważenia zatem wymaga, czy są one budowlami, które wpływają na sposób opodatkowania sprzedaży tej Działki (prawa wieczystego użytkowania) podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki bez znaczenia dla ustalenia stawki VAT, w tym możliwości zastosowania zwolnienia z VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT są znajdujące się na tej Działce sieci energetyczne. Sieci te nie są własnością Spółki zbywającej grunt, nie będą zatem przedmiotem planowanej przez Spółkę dostawy. W konsekwencji niewłaściwym byłoby twierdzenie, że dostawa prawa wieczystego gruntu (Działki (…)) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających ze sprzedaży znajdującej się tam sieci energetycznej.

W ocenie Spółki wpływu na stawkę VAT jaką należy opodatkować sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Działki (…)nie ma też znajdujące się na nieruchomości sieć kanalizacji deszczowej i sanitarnej oraz ogrodzenie. Wpływ taki mają natomiast posadowione na Działce lampy stojące oraz parking.

Kanalizacja deszczowa i sanitarna oraz ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach betonowych są zdaniem Spółki urządzeniami technicznymi (nie są budowlami). W ocenie Spółki budowlami o których mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT są natomiast lampy stojące oraz parking.

W myśl definicji zawartej w art. 3 pkt 3) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak stanowi art. 3 pkt 4) ustawy Prawo budowlane, przez obiekty małej architektury należy natomiast rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Stosownie natomiast do art. 3 pkt 9) Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W ocenie Spółki znajdujące się na Działce (…) kanalizacja deszczowa i sanitarna oraz ogrodzenie z siatki stalowej posadowione na słupkach betonowych są urządzeniami budowlanymi, o których mowa art. 3 pkt 9) Prawa budowlanego, nie są zatem budowlami. Zatem ich posadowienie na Działce (…) nie jest okolicznością mającą wpływ na ustalenie stawki VAT właściwej dla sprzedaży tej działki.

Okolicznością wpływającą natomiast na ustalenie stawki VAT właściwej dla sprzedaży Działki (…) jest to, że na Działce (…) znajdują się lampy oświetleniowe. W ocenie Spółki tego rodzaju lampy stojące są budowlami dla celów stosowania przepisów art. 43 ust. 1 pkt 1 i art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Obiekty te są trwale połączone z gruntem a jednoczenie nie są obiektami małej architektury w świetle wyżej cytowanego art. 3 pkt 4) Prawa budowlanego. Zdaniem Spółki, ponieważ nie są to również urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9) Prawa budowlanego, są to budowle, o których mowa w art. 3 pkt 3) Prawa budowlanego.

Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora KIS z 2 października 2018 r. nr 0112-KDIL2- 1.4012.402.2018.2.MC, w której organ podatkowy uznał lampy stojące za budowle dla celów VAT. W przywołanej wyżej interpretacji Dyrektor KIS stwierdził co następuje:

Jak wynika z opisu sprawy, na działce znajdują się również: budowla drogi i lampa uliczna na słupie oświetleniowym, zatem przedmiotem dostawy będzie działka zabudowana tymi budowlami.

W konsekwencji, w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej działki znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do drogi i lampy ulicznej na słupie oświetleniowym, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

W ocenie Spółki niewątpliwie budowlą jest posadowiony na niej parking.

W konsekwencji, w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Działki (…) znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdujących na niej lamp oświetleniowych oraz parkingu miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Jak wskazywała Spółka przedstawiając stan faktyczny, lampy oraz parking były już użytkowane - od czasy oddania ich do użytkowania upłynęły ponad dwa lata. Ponadto dwa lata (faktycznie co najmniej 7 lat) upłynęło od czasu, kiedy ewentualnie mogły zostać oddane nakłady ulepszające.

W świetle powyższego należy uznać, że dostawa tych lamp oraz parkingu korzysta ze zwolnienia z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji z uwagi na to, że w przedstawionym stanie faktycznym zwolniona z VAT jest zarówno dostawa lamp, jak i dostawa parkingu, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zwolnienie z VAT obejmuje też sprzedaż gruntu Działki (…).

Spółka zaznacza też, że w jej ocenie, nawet jeśli zdaniem Dyrektora KIS znajdujące się na Działce (…) lampy nie są budowlami i niezależnie od tego, że dostawą zwolnioną jest sprzedaż parkingu, do jej sprzedaży zastosowanie będzie miało zwolnienie z VAT. Na podstawie art. 43 ust. 1) pkt 9) ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie do art. 2 pkt 33) tej ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działka (…) zgodnie z MPZP przeznaczona jest pod tereny sportu i rekreacji oznaczona symbolem US.

W § 24.1. MPZP właściwego dla Działki (…) wskazano natomiast:

§ 24.1. Ustala się tereny usług sportu i rekreacji, oznaczone na rysunku planu symbolem 1-US, 2-US, 3-US. 2. Ustalenia dla terenów, o których mowa w ust. 1, zawiera tabela: Symbol US 1) Przeznaczenie terenu a) przeznaczenie podstawowe tereny usług sportu i rekreacji - urządzenia terenowe, b) przeznaczenie dopuszczalne zabudowa związana z obsługą funkcji sportu i rekreacji zajmujące nie więcej niż 5%, wyznaczonego liniami rozgraniczającymi terenu, miejsca postojowe dla samochodów - zajmujące nie więcej niż 10% wyznaczonego liniami rozgraniczającego terenu, urządzenia infrastruktury technicznej, w tym również na wydzielonych działkach.

Jak zdaniem Spółki wynika z powyższego podstawowym przeznaczeniem terenu Działki (…) jest przeznaczenie na usługi sportu i rekreacji - zamieszczenie tam urządzeń terenowych zgodnych z jego celem. Przeznaczenie dopuszczalne zabudowy - zajmująca nie więcej niż 5% zabudowa związana z obsługą funkcji sportu i rekreacji oraz możliwość zabudowy miejscami postojowymi dla nie więcej niż 10% wyznaczonego terenu, jaki uzupełniające, a jednocześnie wykluczające możliwość posadowienia na działce budynków, nie powinno mieć znaczenie dla ustalenia stawki VAT właściwej dla sprzedaży tej Działki. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, czego przykładem jest poniższy wyrok NSA i przytoczone tam orzecznictwo.

Wyrok NSA z 30 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1829/1.6

„Uzasadnione jest więc zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Stanowisko przydające decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało między innymi w wyrokach NSA: z dnia 19 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1992/16, z dnia 6 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 1883/15, z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1650/15 oraz z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13".

W dniu 16 grudnia 2022 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, że:

Przedmiotem wątpliwości Spółki było ustalenie stawki VAT właściwej dla dostawy tych działek wraz z położonymi na niej zabudowaniami, dlatego też celowo Spółka wystąpiła o wydanie WIS.

(…)

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), zwanego dalej rozporządzeniem. Stanowi ona usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. (…) Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami klasyfikowania obiektów budowlanych, opisanych w części I pkt 4 załącznika do rozporządzenia, w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki" i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". W ramach tych sekcji obiekty rozróżniane są zgodnie z projektem technicznym wynikającym ze specjalnej funkcji konstrukcji (np. budynki handlowe, konstrukcje drogowe, budowle wodne, kanalizacje). Dla budynków, pierwszym kryterium klasyfikacyjnym jest charakter budynku - mieszkalny lub niemieszkalny. O zaliczeniu obiektu do obiektów inżynierii lądowej i wodnej decyduje przeznaczenie i związana z tym konstrukcja.

Z kolei, stosownie do wskazówek dotyczących klasyfikowania obiektów budowlanych, wynikających z części I pkt 5 załącznika do rozporządzenia, za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany (np. budynek, drogę, linie przesyłowe itp.). (…)

Pkt 2 w części I załącznika do rozporządzenia przedstawia pojęcia podstawowe. I tak:

˗ obiektami budowlanymi są konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych i są to: budynki oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej;

˗ obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W związku z powyższym, stosując opisane powyżej zasady i wskazówki, drogi wewnętrzne wraz z chodnikiem dla pieszych oraz miejscami parkingowymi należy zaliczyć do obiektów inżynierii lądowej i wodnej.

Z części I pkt 3 załącznika do rozporządzenia wynika, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych jest klasyfikacją czteropoziomową. Obejmuje ona:

\- 2 sekcje

\- 6 działów

\- 20 grup

\- 46 klas

Obiekty inżynierii lądowej i wodnej ujęte są w sekcji 2 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (schemat klasyfikacji stanowi część IV załącznika do rozporządzenia)_._

Zgodnie z tytułem klasy 2112: „Ulice i drogi pozostałe”, klasa ta obejmuje: „Drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki do jazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: Instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi”.

Uwzględniając powyższe, oświetlenie oraz miejsca parkingowe, znajdujące się na działce (…) są sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) w klasie 2112.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

\- jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

Ponadto zgodnie z art. 146ea pkt 1 w roku 2023:

a) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiona została budowla, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest ona posadowiona, grunt dzieli byt prawny budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej Prawem budowlanym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zawarta w cyt. powyżej przepisie definicja legalna budowli skonstruowana została jako połączenie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego. Zgodnie z powołanym przepisem, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z powołanych przepisów Prawa budowlanego wynika, że ww. przedmiot wniosku należy zaliczyć do budowli.

W związku z powyższym dostawa budowli tj. oświetlenia oraz miejsc parkingowych, znajdujących się na działce (…) stanowi transakcję, o której mowa w art. 29a ust. 8 ustawy.

Obiekty budowlane zaklasyfikowane do klasy 2112 PKOB „Ulice i drogi pozostałe” nie zostały wymienione jako towary, dla których ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Ponieważ na będącej przedmiotem wniosku nieruchomości posadowiona jest budowla będąca obiektem inżynierii lądowej i wodnej ujęta w klasie 2112 PKOB, jej dostawa podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a, art. 146ea pkt 1, art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, że ww. stawka podatku określona została wyłącznie dla budowli klasyfikowanej do klasy 2112 PKOB, natomiast ze względu na cytowany powyżej art. 29a ust. 8 ustawy grunt dzieli byt prawny budowli, która trwale z nim jest związana.

**Informacje dodatkowe**

W niniejszej WIS nie oceniano czy planowana czynność sprzedaży, której przedmiotem będzie opisana we wniosku działka, nastąpi w ramach prawnie skutecznej umowy oraz czy Wnioskodawca wykonując tę czynność będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem niniejszej WIS, ze względu na art. 29a ust. 8 ustawy, jest wyłącznie dostawa budowli. W zakresie prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP lub e-urzad-skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).