Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-528/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-17
Teza: w zakresie prowadzonej ewidencji podatkowej przez zarządcę sądowego nieruchomości oraz uznania zarządcy sądowego za płatnika podatku VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dokumentowanie; działalność-działalność gospodarcza; faktura-faktura VAT; podatnik; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2013r. (data wpływu 18 czerwca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 czerwca 2013r. (data wpływu 17 czerwca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonej ewidencji podatkowej przez zarządcę sądowego nieruchomości oraz uznania zarządcy sądowego za płatnika podatku VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 13 czerwca 2013r. (data wpływu 17 czerwca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonej ewidencji podatkowej przez zarządcę sądowego nieruchomości oraz uznania zarządcy sądowego za płatnika podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zarządzanie Nieruchomościami (w skrócie ZN) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi zarząd i administrację nieruchomości na zlecenie wspólnot mieszkaniowych, osób fizycznych i prawnych.

Wnioskodawca na zlecenie i z umocowania Sądu od dnia 1 grudnia 2012 roku sprawuje zarząd sądowy nieruchomością przy ulicy K, stanowiącą współwłasność osób fizycznych częściowo w przedmiotowej nieruchomości zamieszkujących. Współwłaściciele nieruchomości są znani.

W imieniu współwłaścicieli zawiera umowy najmu lokali użytkowych i lokali mieszkalnych, pobiera należności za najem lokali, dokonuje zakupu usług dla utrzymania nieruchomości.

Na wydzielonym, dla przedmiotowej nieruchomości, rachunku bankowym gromadzi środki pieniężne pochodzące z najmu i z rachunku tego pokrywa należności wobec dostawców oraz reguluje zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości i podatku VAT.

Zarządca nieruchomości wykonuje czynności zarządu we własnym imieniu, ale na rzecz współwłaścicieli nieruchomości, czyli nie na własny rachunek. Podatek VAT jest podatkiem pośrednim, którego istotą jest fakt poboru tego podatku przez sprzedawcę od kupującego celem odprowadzenia go do budżetu Państwa.

Zarządca nie jest pełnomocnikiem właścicieli, działa z umocowania Sądu, dlatego wystawiając faktury w swoim imieniu oraz dokonując zakupów w swoim imieniu, ujmuje je w swojej deklaracji VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko zarządcy, dotyczące sposobu dokumentowania przychodów z najmu i wydatków nieruchomości zarządzanej z umocowania sądowego, dla potrzeb podatku VAT:

1.  Prowadzanie odrębnie dla nieruchomości zarządzanej z umocowania sądowego rejestrów VAT zakupu i sprzedaży, ustalenie wskaźnika udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem. Sprzedaż ogółem obejmuje najem oraz refakturowanie należności za media w lokalach.
2.  Fakturowanie najmu lokali z aktualną stawką VAT: użytkowych 23%, mieszkalnych zw. - zwolnione; opłat za wodę i ścieki oraz odpady komunalne 8%.
3.  Współwłaściciele, mieszkający w kamienicy, są obciążani za wodę i ścieki oraz odpady komunalne. Obciążenie jest ujmowane w rejestrze sprzedaży w formie zestawienia.
4.  Sprzedawcą i nabywcą jest Wnioskodawca z dopiskiem Zarządca Sądowy nieruchomości.
5.  W rejestrze sprzedaży VAT są ujmowane faktury za najem, refaktury za prąd i gaz (dotyczy lokali, w których liczniki nie są zarejestrowane na najemców), zestawienie obciążenia współwłaścicieli za media.
6.  W rejestrze zakupu VAT są ujmowane wszystkie faktury VAT w wysokości 100%.
7.  Wnioskodawca sporządza miesięczną deklarację podatku VAT, w której dane są sumą z odrębnych rejestrów sporządzanych dla zarządu sądowego i pozostałej działalności.
8.  Wnioskodawca wystawia fakturę VAT tytułem wynagrodzenia (sprzedawca) za sprawowany zarząd sądowy dla ZN z dopiskiem zarządca sądowy budynku (nabywca).
9.  Płatnikiem podatku VAT z nieruchomości objętej zarządem sądowym jest zarządca sądowy.
10.  Podatek VAT jest płacony ze środków pieniężnych, należących do współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, działa on na polecenie i z umocowania Sądu i w imieniu własnym na rzecz współwłaścicieli zarządzanej nieruchomości w granicach zarządu zwykłego.

Zarząd sądowy powinien być ujmowany w deklaracjach VAT łącznie z pozostałą działalnością, gdyż sprzedawcą i nabywcą jest zarządca sądowy.

Ewidencja VAT powinna być oddzielna dla zarządu sądowego, ze względu na ustalenie prawidłowego współczynnika sprzedaży mieszanej.

Zarządca jest płatnikiem podatku VAT. (wyrok NSA).

Środki pieniężne pochodzące z najmu lokali w przedmiotowej nieruchomości pod zarządem sądowym są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym nieruchomości, z którego są jednocześnie pokrywane zobowiązania wobec dostawców oraz płacony podatek od nieruchomości i podatek VAT.

Z tych powodów wszystkie ww. wymienione punkty Wnioskodawca uważa za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Odpowiadając na złożony wniosek tut. organ w pierwszej kolejności chciałby się odnieść do ww. pkt 9 w zadanym pytaniu, a dopiero w następnej kolejności odnieść się do zagadnień dotyczących szeroko rozumianej ewidencji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a cyt. ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w kontekście treści przepisu art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, status danego podmiotu, jako podatnika VAT determinowany jest cechami samodzielności prowadzonej działalności (wyczerpującej definicję zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), odpowiedzialności za jej efekty oraz odpłatności.

Wszystkie te cechy dostrzec można w czynnościach wykonywanych przez sądowego zarządcę nieruchomości.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT, na zlecenie i z umocowania Sądu od dnia 1 grudnia 2012 roku sprawuje zarząd sądowy nieruchomością, stanowiącą współwłasność osób fizycznych częściowo w przedmiotowej nieruchomości zamieszkujących. Współwłaściciele nieruchomości są znani.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem. Każdy ze współwłaścicieli – stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego – może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Wyjątki wynikać mogą jedynie z przepisów prawa. Zatem w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej.

Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości stanowią przepisy art. 203 ustawy Kodeks cywilny oraz przepisy art. 933-941 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.).

Na mocy art. 203 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może wystąpić do sądu o wyznaczenie zarządcy, jeżeli nie można uzyskać zgody większości współwłaścicieli w istotnych sprawach dotyczących zwykłego zarządu albo jeżeli większość współwłaścicieli narusza zasady prawidłowego zarządu lub krzywdzi mniejszość.

Zgodnie z art. 935 § 1….c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

W myśl art. 935 § 2 …c. zarządcy wolno zaciągać tylko takie zobowiązania, które mogą być zaspokojone z dochodów z nieruchomości i są gospodarczo uzasadnione.

Natomiast czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu zarządca może wykonywać tylko za zgodą stron, a w jej braku - za zezwoleniem sądu, który przed wydaniem postanowienia wysłucha wierzyciela, dłużnika i zarządcę, chyba że zwłoka groziłaby szkodą (art. 935 § 3….c.).

Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków (art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego).

Zgodnie z art. 939 § 1 k.p.c. zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów. Wysokość wynagrodzenia sąd określi odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości.

Z powyższych regulacji wynika, że zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu, w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter oceny. Poza tym, gdy do udzielenia stosownej zgody już dojdzie, to także w tym przypadku „na zewnątrz”, tj. wobec osób trzecich, działać będzie ustanowiony zarządca występujący pod własnym imieniem, tak jak ma to miejsce w sytuacji czynności niewykraczających poza zwykły zarząd.

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu.

Zarządca obowiązany jest zatem wykonywać czynności potrzebne do prawidłowej gospodarki. Jest uprawniony do pobierania, zamiast współwłaścicieli, wszelkich pożytków z nieruchomości, spieniężania ich w granicach zwykłego zarządu oraz do prowadzenia spraw, które przy wykonywaniu zarządu okażą się potrzebne.

Zarządca nie jest przedstawicielem współwłaścicieli, lecz działa w imieniu własnym na podstawie umocowania sądowego. Względem właściciela czy współwłaścicieli jest odpowiedzialny za należyte wypełnianie swoich obowiązków.

Wobec tego należy uznać, że sądowy zarządca nieruchomości wykonuje swe czynności samodzielnie, odpłatnie, a przy tym ponosi za nie odpowiedzialność zarówno wobec osób trzecich, jak i właścicieli zarządzanej nieruchomości oraz ustanawiającego go sądu.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że czynności wykonywane przez sądowego zarządcę nieruchomości, w świetle art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i 3 ustawy o VAT wypełniają przesłanki przemawiające za uznaniem go za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że jest on płatnikiem podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie bowiem z art. 18 ustawy o VAT jedynie organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002r. Nr 110, poz. 968, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Jak wynika z wniosku Wnioskodawca nie działa ani jako organ egzekucyjny ani też jako komornik sądowy tym samym nie może być uznany za płatnika podatku VAT. Działa natomiast jako podatnik tego podatku.

Odnośnie prowadzenia ewidencji w zakresie podatku VAT należy zauważyć, że zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Powołany wyżej art. 109 ust. 3 ustawy wskazuje zatem na elementy, które powinna zawierać ewidencja. Zauważyć w tym miejscu należy, że ustawa o podatku VAT nie przewiduje ustalenia powszechnie obowiązującej formy ewidencji. Przytoczona regulacja wskazuje jedynie, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż ustawodawca nie narzuca odgórnie formy prowadzenia ewidencji, np. ilości prowadzonych rejestrów sprzedaży i zakupów, w ramach ewidencji, w zależności od rodzajów działalności gospodarczej jaką dany podatnik wykonuje.

Przepisy w zakresie ewidencji narzucają jedynie minimalny wymóg informacji jakie winna zawierać ewidencja czyli:

*   dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
*   wysokość podatku należnego,
*   kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego,
*   kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu
*   odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
*   inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że na Wnioskodawcy nie ciąży wymóg prowadzenia odrębnych rejestrów zakupu oraz sprzedaży dla zarządzanej nieruchomości gdyż może on prowadzić jeden rejestr zakupów i sprzedaży obejmujący całą działalność Wnioskodawcy. Niemniej jednak oddzielne prowadzenie rejestrów sprzedaży oraz zakupów dla zarządzanej nieruchomości jest dopuszczalne o ile zawierają one wszystkie elementy wymagane przepisem art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, jak również w tym przypadku zwiększa czytelność ewidencji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii prowadzania odrębnych rejestrów VAT zakupu i sprzedaży dla nieruchomości zarządzanej, należało uznać za jest prawidłowe.

Z wniosku wynika również, że w rejestrze VAT ustalany jest wskaźnik udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem. Wnioskodawca wskazał ponadto, że w rejestrze zakupu VAT są ujmowane wszystkie faktury VAT w wysokości 100%.

Treść art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, do którego odsyła przepis art. 109 ust. 3 ustawy, stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ww. ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ww. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ww. ustawy).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z ust. 10 analizowanego artykułu, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zaznaczyć należy, iż sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

Wnioskodawca jest zobowiązany zatem do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi wynikającego z otrzymanych faktur zakupowych. Jeżeli natomiast Wnioskodawca nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania niektórych czynności opodatkowanych podatkiem VAT naliczonym do konkretnego obszaru działalności, nie jest też w stanie jednoznacznie określić czy czynności te są wykonywane do celów działalności opodatkowanej czy zwolnionej, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Należy dodać, iż w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w ww. przepisie, winno się uwzględnić stosunek sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem.

Jak wskazano powyżej w ewidencji w zakresie podatku o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy należy wykazać kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego. W sytuacji gdy dane zakupy służą wyłącznie działalności opodatkowanej wówczas ujmowanie w rejestrze zakupu wszystkich faktur VAT w wysokości 100% jest właściwe. Jednakże w sytuacji gdy dany zakup jest związany zarówno z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną Wnioskodawca może wykazać 100% wartości faktury zakupowej w rejestrze zakupów lecz równocześnie winien wskazać w jakim zakresie podatek naliczony wynikający z tej faktury będzie podlegał odliczeniu.

Jeżeli Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić czy zakupy są wykorzystane do działalności opodatkowanej czy zwolnionej, jest zobowiązany do ustalenia wskaźnika udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem generowanej przez działalność związaną z zarządzaną nieruchomością w celu prawidłowego rozliczenia faktur zakupowych związanych z zarządzaną nieruchomością.

Zatem za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie.

Z wniosku wynika również, że Wnioskodawca w imieniu współwłaścicieli zawiera umowy najmu lokali użytkowych i lokali mieszkalnych, pobiera należności za najem lokali, dokonuje zakupu usług dla utrzymania nieruchomości. Wnioskodawca wystawia faktury dotyczące najmu lokali z aktualną stawką VAT: dla lokali użytkowych - 23%, mieszkalnych - zwolnienie; dla opłat za wodę i ścieki oraz odpady komunalne - 8%.

Współwłaściciele, mieszkający w kamienicy, są obciążani za wodę i ścieki oraz odpady komunalne. Obciążenie jest ujmowane w rejestrze sprzedaży w formie zestawienia.

W rejestrze sprzedaży VAT są ujmowane faktury za najem, refaktury za prąd i gaz (dotyczy lokali, w których liczniki nie są zarejestrowane na najemców), zestawienie obciążenia współwłaścicieli za media.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a cyt. ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%.

I tak, w poz. 140 ww. załącznika ustawodawca wymienił „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” – PKWiU 36.00.20.0, natomiast w poz. 141 tego załącznika mieszczą się „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych” - PKWiU 36.00.30.0. Z kolei w poz. 142 mieszczą się „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”- PKWiU ex 37.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Podkreślić należy, iż odpowiednikiem powyższego jest powołany już wyżej art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy Kodeks Cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

W sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wydatki za media stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, z tytułu świadczenia usług najmu.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu lokali, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media) ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (np. energię elektryczną, wodę i odprowadzanie ścieków). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zaznaczyć należy, iż Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów i koszty eksploatacji nieruchomości, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi.

W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu – najmu lokali. Usługa pomocnicza taka jak zapewnienie dostępu do tzw. mediów (koszty eksploatacji), nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku. Bez usługi podstawowej – usługi najmu – odsprzedaż ww. mediów (kosztów eksploatacyjnych) utraciłaby swój sens.

Za ujęciem dodatkowych kosztów związanych z usługą najmu w pojęciu „kwoty należnej od całości świadczenia należnego od nabywcy” przemawia także stanowisko Trybunału Sprawiedliwości UE w kwestii opodatkowania świadczeń złożonych, w których obok usług głównych występują świadczenia pomocnicze, w szczególności zaprezentowane w sprawach C- 49/96 (Card Protection Plan Ltd), C-41/04 (Levob Verzekeringen BV and OV Bank), C-111/05 (Aktiebolaget NN and Akatteverket). Podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za świadczenie pomocnicze, w świetle orzecznictwa, jest jego funkcjonalny (ekonomiczny) związek ze świadczeniem głównym, a nie aspekty prawne.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.”

Z powyższego wyroku nie płyną jednak wyraźne wskazówki, co do tego, od którego momentu podział danego świadczenia obejmującego z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, byłby sztuczny. Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego, albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Także w wyroku z dnia 27 września 2012r. w sprawie C-392/11 TSUE wskazał, że najem nieruchomości i związane z tym najmem świadczenia usług mogą stanowić jedno świadczenie z punktu widzenia podatku VAT.

Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym między właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokalu mieszkalnego czy użytkowego, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu mediów (energia elektryczna, gaz, woda, odprowadzanie ścieków, odpady komunalne), stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia.

Należy zauważyć, że najemcy nie dokonaliby nabycia samych wymienionych we wniosku mediów od Wnioskodawcy w sytuacji gdyby nie wynajmowali ww. lokali mieszkalnych czy użytkowych, jednocześnie same lokale bez możliwości korzystania z ww. mediów nie spełniałyby właściwej funkcji dla najemcy.

Tym samym koszty dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców i są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu lokali.

I tak w przypadku najmu lokali użytkowych (wynajem na cele użytkowe – niemieszkalne) do dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych, właściwa jest 23% stawka podatku VAT.

Natomiast w przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, do dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych), również jako elementu usługi najmu, znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Jak już wskazano powyżej w rejestrze sprzedaży należy uwzględniać przedmiot i podstawę opodatkowania.

Zatem w rejestrze sprzedaży należy wykazywać faktury z tytułu najmu lokali użytkowych łącznie z usługą dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych - opodatkowane 23% stawką podatku VAT, a w przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe - faktury z tytułu najmu lokali mieszkalnych łącznie z usługą dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych – zwolnienie od podatku. Koszty dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych winny być bowiem wliczone do wartości usługi zasadniczej jaką jest wynajem lokali i nie należy opodatkować tych usług inną stawką niż usługa najmu w odrębnej fakturze.

Tym samym w rejestrze sprzedaży odsprzedaż usług energii elektrycznej, gazu, wody, odprowadzania ścieków, wywozu odpadów komunalnych najemcom lokali winna być ujmowana jako usługa składowa usługi najmu (opodatkowana stawką właściwą dla najmu), a nie jako samodzielne świadczenie.

Tak więc postępowanie Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast ujęcie w odrębnym zestawieniu usług świadczonych dla właścicieli nieruchomości jest dopuszczalne, jeżeli zawiera dane dotyczące ewidencji, zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (chociaż nie jest wymagane przez przepisy w tym zakresie).

Zasadnym jest natomiast zastosowanie stawek właściwych dla dostawy mediów w przypadku ich odsprzedaży na rzecz właścicieli nieruchomości. W tym bowiem przypadku Wnioskodawca nie świadczy na ich rzecz usług najmu i nie płacą oni czynszu, zatem odsprzedaży tzw. mediów należy dokonywać z właściwymi stawkami, tj. jeżeli są to usługi wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o VAT to stawką właściwą jest stawka 8%.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wystawia fakturę VAT tytułem wynagrodzenia (sprzedawca) za sprawowany zarząd sądowy dla ZN Jan Łastowiecki z dopiskiem „Zarządca Sądowy budynku” (nabywca).

Jak wskazano powyżej sądowy zarządca nieruchomości wykonuje swe czynności samodzielnie a przy tym ponosi za nie odpowiedzialność zarówno wobec osób trzecich jak i właścicieli zarządzanej nieruchomości oraz ustanawiającego go Sądu, który też określa wynagrodzenie dla zarządcy (art. 939 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego). Zarządca nieruchomości działa w interesie ekonomicznym współwłaścicieli nieruchomości lecz na zlecenie i z umocowania Sądu.

Tym samym należy uznać, że zleceniodawcą czyli nabywcą usługi (usługobiorcą) jest Sąd, który wyznaczył zarządcę nieruchomości, a w konsekwencji na fakturze, dokumentującej świadczenie usługi zarządu nieruchomością, jako odbiorca winien widnieć Sąd na zlecenie którego działa Wnioskodawca jako zarządca nieruchomości, niezależnie od tego z jakiego źródła pochodzą środki na wynagrodzenie za tą usługę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca działając jako zarządca nieruchomości występuje zarówno w roli nabywcy mediów i dostawcy mediów oraz usługi najmu, w której zawierają się świadczenia składowe w postaci mediów. Na fakturach obok nazwy Wnioskodawcy umieszczany jest dopisek „Zarządca Sądowy nieruchomości”.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy o których mowa w art. 15 ust. 1 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych jakie powinny zawierać faktury, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360, ze zm.).

Zgodnie z przepisem § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Natomiast w myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Z treści § 5 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia wynika, że faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

Ww. przepis określa minimalny zakres informacji jakie winna zawierać faktura co nie oznacza, iż podatnicy nie mogą uwidaczniać innych danych na fakturze.

Zauważyć ponadto należy, że przepisy o podatku od towarów i usług nie wymieniają jakichkolwiek elementów zbędnych czy też niedopuszczalnych, których nie można umieszczać na fakturze. Stąd też jeżeli faktycznie faktury, o których mowa we wniosku, zawierają wszystkie elementy wymagane przepisem § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, a dodatkowo zawierają wskazany przez Wnioskodawcę dopisek „Zarządca Sądowy nieruchomości”, którego zgodnie z przepisami zawierać nie muszą, wówczas niezależnie od umieszczenia tego dodatkowego elementu w treści faktury, należy uznać je za wystawione prawidłowo pod względem formalnym.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy dotyczące umieszczania na fakturach zakupowych jak i sprzedażowych obok nazwy Wnioskodawcy dopisku „Zarządca Sądowy nieruchomości”.

Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca sporządza miesięczną deklarację podatku VAT, w której dane są sumą z odrębnych rejestrów sporządzanych dla zarządu sądowego i pozostałej działalności.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ww. ustawy).

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego.

Jak wskazano powyżej podatnik może prowadzić jeden rejestr zakupów i sprzedaży, w którym ujmuj wszystkie transakcje niezależnie od różnorodności prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jak też jest dopuszczalne prowadzenie kilku rejestrów dla każdego rodzaju prowadzonej działalności. Jednakże niezależnie od ilości i rodzajów prowadzonych działalności gospodarczych oraz sposobu prowadzenia rejestrów podatnik winien złożyć jedną deklarację podatkową za dany okres rozliczeniowy.

W sytuacji zatem gdy Wnioskodawca prowadzi kilka rejestrów sprzedaży i zakupów w zależności od rodzaju działalności w ramach prowadzonej ewidencji winien on zsumować dane z poszczególnych rejestrów i kwoty uzyskane w ten sposób wykazać w składanej deklaracji podatkowej.

Tak więc za prawidłowe należy uznać postępowanie Wnioskodawcy, który składa miesięczną deklarację podatku VAT, w której dane są sumą z odrębnych rejestrów sporządzanych dla zarządu sądowego i pozostałej działalności.

Kwestie zapłaty podatku reguluje art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek zapłaty podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik. W przedmiotowym przypadku podatnikiem z tytułu zarządzania nieruchomości jest Wnioskodawca i to on winien zapłacić należny podatek. Natomiast fakt czy środki na zapłatę tego podatku pochodzą od współwłaścicieli czy też są to środki Wnioskodawcy nie jest kwestią podlegającą regulacji przepisów podatkowych i jako taka nie może być sprawą podlegającą interpretacji w niniejszym postępowaniu.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało je uznać za nieprawidłowe, gdyż organ nie podzielił zdania Wnioskodawcy we wszystkich przedstawionych kwestiach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W szczególności należy zauważyć, że niniejszą interpretację oparto na stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 czerwca 2013r., gdyż złożony wniosek z dnia 11 czerwca 2013r. dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, tym samym interpretacja nie dotyczy obciążania właścicieli lokali opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi w świetle ustawy z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 391 ze zm.).

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Zatem dokumenty te nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.