Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.322.2024.3.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-19
Teza: W zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Lokali oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

6 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Lokali oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem 14 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: D Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Wnioskodawcy

M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wnioskodawca 1”) ma miejsce siedziby i zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca 1 jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce (i pozostanie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT na moment zawarcia transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku).

Wnioskodawca 1 prowadzi w Polsce działalność gospodarczą polegającą na …, która podlega opodatkowaniu 23 proc. stawką VAT.

D Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wnioskodawca 2”) jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce (i pozostanie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT na moment zawarcia transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku).

Wnioskodawca 2 prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest ….

Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 określani są razem jako „Wnioskodawcy”.

2\. Opis nieruchomości

Wnioskodawca 1 jest właścicielem następujących nieruchomości:

a. lokalu niemieszkalnego nr … o powierzchni 470,22 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr: …, wraz z udziałem w wysokości 47022/1762570 w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …;

b. lokalu niemieszkalnego nr … o powierzchni 474,47 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr …, wraz z udziałem w wysokości 47477/1762570 w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …;

c. lokalu niemieszkalnego nr … o powierzchni 377,42 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr …, wraz z udziałem w wysokości 37742/1762570 w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …;

d. lokalu niemieszkalnego nr … o powierzchni 417,53 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr … wraz z udziałem w wysokości 41753/1762570 w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …;

(dalej określanych łącznie jako „Lokale Użytkowe”);

e. lokalu niemieszkalnego nr … - garażu wielostanowiskowego o powierzchni użytkowej 1682,42m2, z wydzielonymi 61 stanowiskami postojowymi, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o numerze … wraz z udziałem w wysokości 168242/1762570 w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr … (dalej („Garaż”).

Lokale użytkowe oraz Garaż (dalej łącznie określane jako „Lokale”) znajdują się w budynku mieszkalno- usługowym położonym na terenie nieruchomości w … przy ul. … , stanowiącej działki geodezyjne nr … w obrębie …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą o numerze ….

Lokale Użytkowe oraz Garaż zostały nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokali i umowy sprzedaży oraz protokołu przyjęcia depozytu z dnia 31 maja 2019 r. (Rep…), („Umowa Nabycia”). Transakcja nabycia na podstawie Umowy Nabycia podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca odliczył podatek VAT naliczony z tytułu nabycia Lokali Użytkowych oraz Garażu.

Zakup Lokali został sfinansowany pożyczką uzyskaną od podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą 1 („Pożyczka 1”). Pożyczka 1 nie była zabezpieczona hipoteką na Lokalach. Pożyczka 1 została spłacona poprzez uzyskanie nowej pożyczki od innego podmiotu powiązanego na finansowanie działalności Wnioskodawcy 1 („Pożyczka 2”). Obecnie Pożyczka 2 jest nadal spłacana przez Wnioskodawcę 1. Pożyczka 2 nie była zabezpieczona hipoteką na Lokalach. Lokale nie są przedmiotem umowy kredytowej.

Lokale Użytkowe zostały nabyte przez Wnioskodawcę 1 w stanie niewykończonym. Zgodnie z Umową Nabycia Wnioskodawca 1 zlecił wykonanie w Lokalach Użytkowych robót typu fit-out zgodnie z kartami lokalu, rzutami aranżacyjnymi i opisem standardu wykończenia stanowiącymi załącznik do Umowy Nabycia. Fit-out Lokali Użytkowych został wykonany do dnia 30 czerwca 2019 r.

Z tytułu wykończenia, Wnioskodawca 1 odliczył podatek VAT naliczony.

Lokale Użytkowe są wykończone i wyposażone na cele działalności biurowej, w tym w niezbędne elementy dla funkcjonowania Lokali Użytkowych jako biura nie będące trwale połączone z nieruchomością (niestanowiące części składowych), ale niezbędne do korzystania z Lokali Użytkowych zgodnie z ich przeznaczeniem, pozostające w faktycznym związku z Lokalami Użytkowymi i odpowiadające celowi jakiemu one służą (takie jak ruchome elementy niezbędne do funkcjonowania sieci IT, urządzenia sieciowe, wyposażenie pokoi oraz sal konferencyjnych w sprzęt AV, urządzenia AGD, meble, które będą określone w załączniku do umowy sprzedaży Lokali), których własność przysługuje Wnioskodawcy 1 jako przynależności Lokali Użytkowych i zostanie przeniesiona na kupującego Lokale Użytkowe wraz z Lokalami Użytkowymi z mocy prawa.

Garaż jest wykończony i wyposażony do parkowania pojazdów zgodnie z wymaganymi przepisami, w tym w niezbędne elementy dla funkcjonowania Garażu zgodnie z jego przeznaczeniem, pozostające w faktycznym związku z Garażem i odpowiadające celowi jakiemu one służą (jak elementy dostępu, organizacji ruchu, czy zapewnieniu bezpieczeństwa - np. piloty dostępowe, gaśnice, itp.), których własność przysługuje Wnioskodawcy 1 jako przynależności Garażu i zostanie przeniesiona na kupującego Garaż wraz z Garażem z mocy prawa.

3\. Działalność Wnioskodawcy 1

Lokale użytkowe i Garaż stanowią główny majątek Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 jest bowiem spółką, która nabyła Lokale oraz prowadzi działalność polegającą na ich najmie. Poza Lokalami Wnioskodawca 1 nie posiada innych aktywów.

Wnioskodawca w zależności od okazji inwestycyjnych nie wyklucza dokonania kolejnych inwestycji, podjęcia innej działalności gospodarczej operacyjnej, lub w braku takich okazji zakończenia działalności.

Lokale zostały wynajęte przez Wnioskodawcę na rzecz spółki akcyjnej („Najemca”) na podstawie umowy najmu z dnia 31 maja 2019 r. (dalej „Umowa Najmu”). Z tytułu świadczenia usług najmu, Wnioskodawca 1 uzyskuje przychody opodatkowane według stawki podstawowej VAT 23%. Wnioskodawca 1 nie uzyskuje innych przychodów niż przychody wynikające z Umowy Najmu.

Umowa Najmu została zawarta na czas oznaczony od 1 lipca 2019 r. do dnia 1 lipca 2031 r.

Lokale stanowią środki trwałe Wnioskodawcy 1.

Od oddania Lokali Użytkowych i Garażu do użytkowania minęły ponad dwa lata.

W ostatnich dwóch latach nie zostały poniesione wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Lokali Użytkowych stanowiące równowartość 30% wartości początkowej lub wyższe.

W ostatnich dwóch latach nie zostały poniesione wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Garażu stanowiące równowartość 30% wartości początkowej lub wyższe.

Lokale są zarządzane przez Wnioskodawcę 1 we własnym zakresie, tj. przez kadrę zarządzającą (członków zarządu oraz prokurenta) Wnioskodawcy 1. Czynności te obejmują, w szczególności: bieżące zarządzanie Lokalami, bieżące kontakty z Najemcą, monitorowanie i ściąganie płatności czynszu i innych pożytków, monitorowanie ponoszonych kosztów (ubezpieczenia, podatki, opłaty i inne) itp. Dodatkowo, w celu obsługi działalności podstawowej, Wnioskodawca 1 korzysta z usług księgowych, prawnych na podstawie stosownych stałych umów.

Wnioskodawca 1 nie zatrudnia pracowników.

Częściami wspólnymi nieruchomości związanymi z Lokalami zarządza wspólnota mieszkaniowa. Wnioskodawca 1 ponosi na rzecz wspólnoty opłaty w oparciu o ustawę o własności lokali. W szczególności, oprócz rozliczania kosztów za media (opisanych w pkt 4 poniżej), wspólnota mieszkaniowa zapewnia przeprowadzenie wymaganych przepisami prawa przeglądów całego budynku, tj. przeglądów PPoŻ, przeglądów kanałów wentylacyjnych/grawitacyjnych, przeglądów dotyczących budynku, przeglądów instalacji elektrycznych, przeglądów dotyczących urządzeń dźwigowych.

4\. Umowa Najmu

Z tytułu Umowy Najmu Wnioskodawca 1 uzyskuje przychody opodatkowane 23 proc. stawką VAT. Lokale Użytkowe oraz Garaż nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności zwolnionej z VAT.

Umowa Najmu przewiduje następującą formułę ustalenia wynagrodzenia z jej tytułu:

a) czynsz podstawowy - ustalony wg umówionej stawki za 1 m2 powierzchni Lokali Użytkowych oraz wg umówionej stawki za każde miejsce garażowe w Garażu;

b) opłaty eksploatacyjne obejmującą zwrot na rzecz Wnioskodawcy 1 kosztów ponoszonych w związku z lokalem („Opłaty eksploatacyjne”);

c) opłaty indywidualne obejmujące koszty usług za energie elektryczną, usługi telekomunikacyjne, Internet, itp. („Opłaty indywidualne”);

d) opłatę przekształceniową w związku z przekształceniem użytkowania wieczystego w prawo własności („Opłata przekształceniowa”).

Opłaty eksploatacyjne obejmują m.in.:

\- podatki i daniny związane z Lokalami (w tym podatek od nieruchomości, podatek od nieruchomości komercyjnych);

\- ubezpieczenie Lokali - wg. kosztów poniesionych (Lokale są ubezpieczone przez Wnioskodawcę 1 zgodnie z Umową Najmu, zaś koszty ubezpieczenia ponosi Najemca w ramach umówionego wynagrodzenia (Opłat eksploatacyjnych);

\- koszty zarządzania nieruchomością oraz obsługa księgowa nieruchomości - wg stawek rynkowych. Wnioskodawca 1 zarządzał nieruchomością we własnym zakresie i nie zawierał w tym zakresie umów z podmiotami trzecimi;

\- opłaty na rzecz wspólnoty mieszkaniowej;

\- wydatki na naprawy i konserwację oraz inne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania budynku i Lokali zgodnie z obowiązującymi przepisami;

\- inne wydatki potrzebne dla prawidłowego funkcjonowania Lokali.

Opłaty eksploatacyjne są uiszczane w formie comiesięcznych zaliczek na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę 1. Opłata eksploatacyjna jest następnie rozliczana wg wydatków faktycznie poniesionych po zakończeniu każdego roku kalendarzowego. We wskazanym w Umowie Najmu terminie Wnioskodawca 1 przedstawia rozliczenie poniesionych faktycznie kosztów. Efekt rozliczenia jest dokumentowany odpowiednio poprzez wystawienie dodatkowej faktury (jeśli jest niedopłata) lub zaliczenie ewentualnej nadpłaty na poczet przyszłych Opłat eksploatacyjnych. W związku ze stałą wysokością zaliczki w ciągu roku oraz ciągłym wzrostem cen towarów i usług (inflacja) dla zagwarantowania niezakłóconego korzystania przez Najemcę z Lokali niezbędne jest zewnętrzne finansowanie Spółki (zawarta umowa Pożyczki 2).

Zgodnie z Umową Najmu, Opłaty indywidualne obejmujące koszty usług doprowadzanych do Lokali, m.in. opłaty za energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne, Internet (z zastrzeżeniem mediów objętych Opłatą eksploatacyjną) mogą być uiszczane przez Najemcę na rzecz Wnioskodawcy 1 lub bezpośrednio dostawcom usług.

Obecnie struktura rozliczenia kosztów mediów z Najemcą wygląda następująco:

1\. koszty energii elektrycznej i usług telekomunikacyjnych są ponoszone przez Najemcę na podstawie bezpośrednich umów, których stroną jest Najemca;

2\. koszty dostawy energii cieplnej, wody, odbioru ścieków, odbioru nieczystości stałych są rozliczane przez wspólnotę mieszkaniową i przenoszone przez Wnioskodawcę 1 na Najemcę w ramach Opłaty eksploatacyjnej.

Dodatkowo, w ramach Umowy Najmu, Najemca powinien utrzymywać Lokal w należytym stanie, dokonywać nakładów koniecznych, napraw, zapewnić niezbędne usługi serwisowe sprzętu w Lokalach. W związku z powyższym, Najemca zawarł umowę na usługi serwisowe z podmiotem trzecim, na podstawie której są przeprowadzane usługi serwisowania urządzeń wentylacyjnych oraz urządzeń klimatyzacyjnych, będących własnością Wnioskodawcy 1. Najemca ponosi koszty powyższych usług bezpośrednio na rzecz podmiotu serwisującego.

Umowa Najmu przewiduje zabezpieczenie należytego wykonania umowy poprzez zapłatę na rzecz Wnioskodawcy 1 Kaucji lub złożenie gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej na zabezpieczenie roszczeń Wnioskodawcy 1. Najemca złożył Wnioskodawcy 1 gwarancję ubezpieczeniową.

5\. Planowana Transakcja

W ramach transakcji objętej niniejszym wnioskiem (dalej: „Transakcja”), Wnioskodawca 1 zamierza sprzedać za wynagrodzeniem Lokale (tj. Lokale Użytkowe oraz Garaż) na rzecz Wnioskodawcy 2. W tym celu zostanie zawarta odpowiednia umowa przenosząca własność Lokali (dalej: „Umowa”).

Wnioskodawca 2 kupi Lokale i będzie związany Umową Najmu oraz będzie uzyskiwał przychody z Umowy Najmu, które będą podlegać opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Umowa będzie zawierała następujące postanowienia dotyczące Umowy Najmu:

a) Wnioskodawca 1 wyda Wnioskodawcy 2 dokument gwarancji ubezpieczeniowej złożony przez Najemcę w zastępstwie kaucji,

b) czynsz za miesiąc, w którym dojdzie do wydania Lokali w związku z ich sprzedażą, przysługuje Wnioskodawcy 1 do końca miesiąca (dzień przejścia korzyści i ryzyk związanych z rzeczą sprzedaną) w jakim nastąpi wydanie Lokali, zaś w przypadku wydania Lokali w innym dniu niż ostatni dzień miesiąca cena sprzedaży zostanie zmniejszona o iloczyn liczby pozostałych dni do końca miesiąca i stawki czynszu w przeliczeniu na 1 dzień.

c) zasada korekty ceny wskazana pod literą b) znajdzie odpowiednie zastosowanie do Opłat eksploatacyjnych, z uwzględnieniem wysokości pobranych Opłat eksploatacyjnych i poniesionych wydatków tytułem pokrywania tych kosztów.

Umowa nie będzie zawierała innych szczegółowych postanowień dotyczących przejścia z Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2 praw i obowiązków z Umowy Najmu - w tym zakresie zastosowanie będą miały ogólne przepisy prawa.

Wnioskodawca 1 nie przeniesie na rzecz Wnioskodawcy 2 żadnych umów, w tym w szczególności wymaganej Umową Najmu Umowy ubezpieczenia (polisy) nieruchomości, umowy Pożyczki 2, umów księgowych i umów stałej obsługi prawnej.

W ramach Transakcji zostaną wydane Wnioskodawcy 2 standardowe dokumenty przekazywane przy sprzedaży związane z Lokalami Użytkowymi oraz Garażem (m.in. dokumentacja projektowa, w tym dot. fit-outu) oraz dokumentacja dotycząca Umowy Najmu z Najemcą oraz rozliczeń z nim.

Poza Lokalami Użytkowymi oraz Garażem przedmiotem Transakcji nie będą inne składniki majątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem dostawy nie będą w szczególności:

a) prawa i obowiązki z obowiązującej umowy Pożyczki 2;

b) należności oraz zobowiązania pieniężne;

c) know-how i tajemnica przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1;

d) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy 1 (firma Wnioskodawcy 1);

e) księgi rachunkowe Wnioskodawcy 1, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1 (z wyłączeniem dokumentacji dotyczącej Lokali Użytkowych oraz Garażu i dokumentów związanych z Umową Najmu);

f) zobowiązania Wnioskodawcy 1 (inne niż te, które przejdą z mocy prawa jako wynikające z Umowy Najmu);

g) środki pieniężne Wnioskodawcy 1, czy umowy rachunków bankowych Wnioskodawcy 1;

h) prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 wynikające z zawartych przez niego umów o świadczenie usług księgowych czy umów o świadczenie usług prawnych;

i) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. Poz. 1465), („Kodeks Pracy”) (Wnioskodawca 1 nie zatrudnia pracowników).

Wnioskodawca 2 w celu kontynuacji najmu bez naruszenia warunków wynikających z Umowy Najmu będzie zobowiązany co najmniej do: (1) zawarcia umowy ubezpieczenia; (2) objęcia Lokali obsługą księgową niezbędną do wykonywania najmu; (3) zarządzania najmem we własnym zakresie lub zatrudnienia podmiotu zarządzającego; (4) zapewnienia finansowania obsługi najmu.

Wnioskodawca 1 wykorzystywał Lokale wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie wykorzystywał jej do działalności zwolnionej.

Obecnie, jak i na moment dokonania Transakcji, Wnioskodawcy będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Zawierając Transakcję Wnioskodawca 2 działać będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nabyte Lokale będzie wykorzystywał do swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT stawką podstawową.

Wnioskodawca 1 (jako czynny zarejestrowany podatnik VAT) oraz Wnioskodawca 2 (jako czynny zarejestrowany podatnik VAT) planują złożyć zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w odniesieniu do całej Transakcji, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Pismem z 14 sierpnia 2024 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

Zgodnie z definicją ZCP zawartą ustawie o VAT, w art. 2 pkt 27e: „zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Definicja ta wyraźnie akcentuje, że wyodrębnienie o którym tam mowa dotyczy istniejącego przedsiębiorstwa, tj. przedsiębiorstwa zbywcy. O ile zrozumiałe jest pytanie dotyczące stanu u zbywcy na moment dokonania zbycia, o tyle niezrozumiałe są pytanie o to czy będzie stanowić i w świetle obowiązujących przepisów nie da się ustalić czego miałoby to dotyczyć i jakie ma to znaczenie, skoro zgodnie z brzmieniem tej definicji jest to całkowicie irrelewantne dla oceny prawnej.

Por. I FSK 710/19 wyrok NSA z dnia 13 września 2023 r. „Z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. wynika, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi zachodzić już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (u zbywcy), w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Brak zaistnienia którejkolwiek z tych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu tego przepisu”.

Przechodząc do odpowiedzi:

Uwagi wstępne dotyczące stanu faktycznego:

1\. Działalność spółki polega na nabywaniu i wynajmowaniu nieruchomości biurowych z poszanowaniem środowiska naturalnego i klimatu. Zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd działa w składzie dwuosobowym przy wsparciu - prokurenta spółki. Żadna z tych osób nie jest uprawniona do samodzielnej reprezentacji.

2\. Zarząd wspierany jest także przez podwykonawców świadczących usługi:

a. Księgowych,

b. Techników,

c. Doradców.

3\. Członkowie łącznie reprezentują spółkę.

4\. W wykonywaniu codziennych obowiązków w praktyce dzielą się niezbędnymi do wykonywania zadaniami. W wykonywaniu zadań zarządu wspiera ich prokurent.

5\. Zewnętrzne biuro rachunkowe wykonuje obowiązki związane z prowadzeniem rachunkowości, sprawozdawczość wobec budżetu, sprawozdawczość statystyczną, obsługę kadrowo płacową i obsługę płatności.

6\. Wspólnicy sprawują nadzór bezpośredni nad działalnością spółki (por. art. 212 KSH).

7\. Sprawy bieżącej obsługi technicznej instalacji i nieruchomości oraz okresowe przeglądy budynku lub instalacji prowadzone są przez zarząd i podwykonawców realizujących zadania na podstawie pisemnych zleceń lub umów zawartych na piśmie.

8\. Spółka korzysta ze wsparcia doradców zajmujących się komercjalizacją nieruchomości, architektów i doradców prawnych, na podstawie pisemnych zleceń lub na podstawie umów zawartych na piśmie.

W ramach sprzedaży Lokali będących przedmiotem niniejszego Wniosku na Nabywcę nie przechodzą umowy z podwykonawcami i innymi kontrahentami świadczącymi opisane powyżej usługi na rzecz Spółki. Do nabywcy nie przechodzą także osoby będące członkami zarządu lub prokurentem.

Ad I. a) na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. czy stanowi/będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może/mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania?

To czy przedmiot sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników na płaszczyźnie organizacyjnej jest oceną i zostało przedstawione w stanowisku własnym.

Tytułem doprecyzowania faktów przedstawionych we wniosku możemy wskazać ponownie, że: Płaszczyzna organizacyjna dotyczy sposobu organizacji działalności i przede wszystkim dotyczy składnika osobowego i podległości służbowej.

Spółka nie zatrudnia pracowników.

Zadania w spółce wykonuje zarząd, na podstawie powołania, wspierany przez Prokurenta. Osoby te zajmują się całą działalnością Spółki a podział zadań pomiędzy nich ma wymiar wewnętrzny.

Spółka aktualnie nie prowadzi innej działalności aniżeli wynajem i zarządzanie własnymi lokalami będącymi przedmiotem potencjalnej transakcji.

Trudno wobec spółki w ogóle rozważać istnienie płaszczyzny organizacyjnej, w związku z tym, że brak jest składnika osobowego, który mógłby być organizowany i brak jest innej działalności od której ta działalność mogła by być wyodrębniona.

Członkowie zarządu są zobowiązani dbać o całość działalności Spółki, są sobie równi, w szczególności zgodnie z prawem nie podlegają sobie nawzajem.

Oceniając powyższe (czyli wyrażając własne stanowisko nie będące elementem stanu faktycznego opisanego powyżej) nie można mówić o występowaniu płaszczyzny organizacyjnej w spółce, w konsekwencji nie jest też możliwe istnienie wyodrębnienia na płaszczyźnie która nie występuje w spółce. Tym samym cecha ta nie jest w ocenie Wnioskodawców spełniona, co jednak powinno być samodzielnie ocenione przez organ w ramach oceny stanowiska Wnioskodawców.

Już powyższe, w ocenie (stanowisko własne) Wnioskodawców, przesądza o braku możliwości zakwalifikowania przedmioty sprzedaży jako ZCP, bowiem zgodnie z przepisem warunkiem jest stwierdzenie wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, która tu nie występuje.

Jednak z ostrożności procesowej, udzielimy doprecyzowania faktów w pozostałych zakresach.

Ad. I. b) na płaszczyźnie finansowej, tj. czy posiada/będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest/będzie określenie wyniku finansowego

Zwracają Państwo uwagę, że organ oczekuje klasyfikacji w zakresie jaki w ogóle nie jest przewidziany w przepisach Ustawy o VAT. Definicja ZCP mówi o wyodrębnieniu (ocena) w istniejącym przedsiębiorstwie (zbywcy) na płaszczyźnie finansowej. Nie odnosi się w żaden sposób do samodzielności finansowej w przyszłości.

Jak wskazano we wniosku i doprecyzowując:

Spółka posiada rachunek w PLN do prowadzenia wszelkich płatności w PLN i rachunek w EUR do prowadzenia wszelkich płatności w EUR.

Spółka nie prowadzi innej działalności aniżeli wynajem i zarządzanie własnymi lokalami będącymi przedmiotem potencjalnej transakcji.

Stosowane i wynikające z obowiązujących przepisów prawa zasady prowadzenia księgowości pozwalają z zasady na przyporządkowanie przychodów i kosztów bezpośrednich jednak spółka ponosi także koszty pośrednie związane z całą działalnością spółki.

Spółka nie wprowadziła też żadnych narzędzi księgowych służących bardziej szczegółowemu niż wynika to z przepisów podziałowi lub przyporządkowaniu kosztów pośrednich.

Spółka nie określa też odrębnie wyniku finansowego dla przedmiotu sprzedaży.

Także tu oceniając powyższe (czyli wyrażając własne stanowisko nie będące elementem stanu faktycznego opisanego powyżej) nie można mówić o występowaniu wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej, bowiem biorąc pod uwagę zakres działalności Spółki nie ma od czego dokonywać tego wyodrębnienia.

Odnosząc się do samodzielności finansowej (co nie jest elementem definicji ustawowej ZCP) należy ponownie wskazać, że wraz z przedmiotem sprzedaży na nabywcę nie przechodzą:

Należności,

Zobowiązania, w tym kredytu lub pożyczki,

Środki pieniężne niezbędne do regulowania bieżących należności,

Umowa Najmu przewiduje otrzymywanie Należności Ryczałtowych i wyrównanie ich po zakończeniu umówionego okresu, żadne osoby (pracownicy, czy usługodawcy, które mogłyby prowadzić proces fakturowania i windykacji),

żadne narzędzia księgowe czy inny sprzęt.

Oceniając powyższe (czyli wyrażając własne stanowisko nie będące elementem stanu faktycznego opisanego powyżej) zdaniem Wnioskodawców wykracza poza ich możliwości wyobrażenie sobie samodzielnego funkcjonowania samego przedmiotu sprzedaży nie ma on bowiem środków finansowych na regulowanie swoich zobowiązań, nie ma narzędzi i osób (brak sprzętu i personelu oraz usługodawców) którzy mogliby w jego imieniu realizować obowiązek wystawienia faktur i ich dystrybucji oraz ściągania należności czy pozwalające na uzyskanie finansowania zewnętrznego.

Ad. I. c) na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy stanowi/będzie stanowić on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?

Zaznaczyć należy, że pytanie jest sformułowane w sposób niezrozumiały. Kwestia wyodrębnienia na płaszczyźnie funkcjonalnej, dotyczy sposobu ukształtowania ZCP w ramach przedsiębiorstwa sprzedającego i odczytywane z następującego fragmentu definicji ZCP: „przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych”. Chodzi o jego wyodrębnienie od innych zadań gospodarczych realizowanych przez dany podmiot, o ile realizuje on różne zadania gospodarcze (np. w typowym przykładzie, produkcja, transport, magazynowanie) i wyodrębnienie zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Płaszczyzna funkcjonalna nie dotyczy tego, czy przedmiot sprzedaży może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania gospodarcze.

Natomiast odpowiadając na pytanie, jak można je zrozumieć, czy przedmiot sprzedaży (niezależnie od płaszczyzny) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo to należy wskazać, jak powyżej, że w ramach przedmiotu sprzedaży znajdują się:

Lokale,

Umowa Najmu,

Do przedmiotu sprzedaży nie należą się, w szczególności:

Pracownicy czy inny personel

Umowy rachunków bankowych

Należności,

Umowy z kontrahentami realizującymi zadania niezbędne dla działania przedsiębiorstwa, jak wypełnianie obowiązków księgowych i podatkowych, fakturowe i w zakresie windykacji i innych związanych z lokalami i niezbędny do realizowania zgodnie z prawem Umowy Najmu,

Urządzenia księgowe i księgi niezbędne dla prowadzenia przedsiębiorstwa,

Numery identyfikacji m.in. podatkowej i statystycznej niezbędne do działania w obrocie gospodarczym.

Oceniając powyższe (czyli wyrażając własne stanowisko nie będące elementem stanu faktycznego opisanego powyżej) zdaniem Wnioskodawców wykracza poza ich możliwości wyobrażenie sobie samodzielnego funkcjonowania samego przedmiotu sprzedaży jako samodzielnego przedsiębiorstwa, nie ma on bowiem środków finansowych na regulowanie swoich zobowiązań, nie ma narzędzi i osób (brak sprzętu i personelu oraz usługodawców) którzy mogliby w jego imieniu realizować obowiązek wystawienia faktur i ich dystrybucji oraz ściągania należności czy pozwalające na uzyskanie finansowania zewnętrznego.

Ad. I. d) czy zespół ten może/będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze?

W tym zakresie nie do końca są Państwo w stanie zidentyfikować różnicę pomiędzy pytaniem z litery c) czy będzie stanowić potencjalnie samodzielne przedsiębiorstwo i tym tu, czy będzie mógł samodzielnie funkcjonować.

Różnica dotyczy początku pytania które nie dotyczy przedmiotu sprzedaży jako takiego tylko dokonuje jego klasyfikacji jako zespół. Wyraźnie należy podkreślić, że Wnioskodawcy w żadnym miejscu wniosku lub uzupełnienia nie klasyfikują w ramach stanu faktycznego, czy też własnego stanowiska dotyczącego tego stanu faktycznego, przedmiotu sprzedaży jako zespołu.

Zatem jak Państwo rozumieją pytanie to ma charakter wariantowy i organ oczekuje na nie odpowiedzi wyłącznie jeśli na podstawie wcześniejszych pytań zakwalifikowano by (to jest jednak ocena stanu faktycznego w ramach własnego stanowiska Wnioskodawców) przedmiot sprzedaży jako zorganizowany i wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa sprzedającego na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej zespół (składników).

Wnioskodawcy nie dokonują takiej klasyfikacji przedmiotu sprzedaży jak to już wyżej wskazano.

Z ostrożności procesowej należy w tym zakresie powtórzyć elementy stanu faktycznego istotne dla udzielenia odpowiedzi na pytania b) i c):

Wraz z przedmiotem sprzedaży na nabywcę nie przechodzą:

Należności,

Zobowiązania, w tym kredytu lub pożyczki

Środki pieniężne niezbędne do regulowania bieżących należności,

Umowa Najmu przewiduje otrzymywanie Należności Ryczałtowych i wyrównanie ich po zakończeniu umówionego okresu, żadne osoby (pracownicy, czy usługodawcy, które mogłyby prowadzić proces fakturowania i windykacji),

żadne narzędzia księgowe czy inny sprzęt.

W ramach przedmiotu sprzedaży znajdują się:

Lokale,

Umowa Najmu,

Do przedmiotu sprzedaży nie należą się, w szczególności:

Osoby (członkowie zarządu, pracownicy czy inny personel),

Umowy rachunków bankowych,

Należności,

Umowy z kontrahentami realizującymi zadania niezbędne dla działania przedsiębiorstwa, jak wypełnianie obowiązków księgowych i podatkowych, fakturowe i w zakresie windykacji i innych związanych z lokalami i niezbędny do realizowania zgodnie z prawem Umowy Najmu,

Urządzenia księgowe i księgi niezbędne dla prowadzenia przedsiębiorstwa,

Numery identyfikacji m.in. podatkowej i statystycznej niezbędne do działania w obrocie gospodarczym.

Oceniając powyższe (czyli wyrażając własne stanowisko nie będące elementem stanu faktycznego opisanego powyżej) zdaniem Wnioskodawców nie można tu mówić o jakimkolwiek zespole, o którym mowa w definicji ZCP, i wykracza poza ich możliwości wyobrażenie sobie samodzielnego funkcjonowania samego przedmiotu sprzedaży jako odrębnego podmiotu, nie ma on bowiem środków finansowych na regulowanie swoich zobowiązań, nie ma narzędzi i osób (brak sprzętu i personelu oraz usługodawców) którzy mogliby w jego imieniu realizować obowiązek wystawienia faktur i ich dystrybucji oraz ściągania należności czy pozwalające na uzyskanie finansowania zewnętrznego.

Powyżej wskazano kompletny i wyczerpujący stan faktyczny w zakresie przedstawionych pytań i oddzielono, go od jego oceny przez Wnioskodawców (stanowiska własnego Wnioskodawców) które podlega ocenie przez organ interpretujący.

Jak wskazano w uzasadnieniu wezwania:

Elementy stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego, to takie informacje, których organ podatkowy nie może potwierdzić czy im zaprzeczyć w drodze interpretacji, lecz które musi podać wnioskodawca jako fakty zaistniałe lub przyszłe.

Konieczne jest zatem przedstawienie wszystkich istotnych dla sprawy faktów w opisie stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego.

Nie jesteśmy uprawnieni ani zobligowani do samodzielnego decydowania jakie informacje zawarte w całym wniosku, są rzeczywiście Państwa stanowiskiem, a jakie stanowią niepodważalny opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Należy się zgodzić co do powyższego, jednak zaznaczając, że ocena faktów, w szczególności ocena czy w ramach danych okoliczności dochodzi do wyodrębnienia nie jest faktem, ale oceną faktów i jako taka jest elementem własnego stanowiska Wnioskodawców, które co do jego prawidłowości podlega ocenia przez organ interpretujący. Tym samym ten organ na podstawie wyżej przedstawionych faktów (z pominięciem ocen tych faktów dokonywanych przez Wnioskodawców) powinien dokonać samodzielnej oceny wyrobić sobie swoją ocenę i porównać ją z oceną dokonaną przez wnioskodawców.

Przedstawiono wszystkie znane Wnioskodawcom fakty niezbędne do dokonania tej oceny i inne fakty nie występują.

Niestety nie da się pozbyć wrażenia, że mimo, iż organ wskazuje, że nie jest uprawniony do decydowania jakie informacje zawarte w całym wniosku są stanowiskiem, a jakie stanowią opis stanu faktycznego (co wyraźnie rozdzielono zarówno w samym wniosku jak i w ramach tej odpowiedzi), że organ próbuje uzyskać, by własne stanowisko Wnioskodawców w zakresie spełnienia elementów definicji ZCP (w szczególności wyodrębnienia i możliwości samodzielnego działania przedmiotu sprzedaży) uczynić element stanu faktycznego i nie musieć dokonywać takiej oceny prawnej.

Wnioskodawcy są obowiązania do przedstawiania w stanie faktycznym wyłącznie faktów, a nie ich oceny. Kwestia wyodrębnienia i samodzielności wynika z (jest oceną całości) faktów. Fakty dotyczące Wnioskodawców i przedmioty sprzedaży przedstawiono w sposób całościowy i wyczerpujący, by umożliwić organowi dokonanie własnej oceny w tym zakresie, a w konsekwencji ocenę stanowiska Wnioskodawców jako prawidłowe lub nie.

Należy wskazać na ugruntowaną linię orzeczniczą w tym zakresie, że „Organ nie może żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej. Ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania faktów /zdarzeń opisanych we wniosku” - por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wyrok z dnia 9 maja 2023 r. I SA/Bd 141/23.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1) Czy sprzedaż Lokali będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, czyli nie będzie to transakcja wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

2) Czy sprzedaż Lokali będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT, w związku z rezygnacją przez Wnioskodawców ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

3) Czy Wnioskodawca 2 w związku z planowanym zakupem Lokali Użytkowych oraz Garażu będzie uprawniony do:

a) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu Lokali po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz

b) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym - zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT i na zasadach wskazanych w tym przepisie?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

Sprzedaż Lokali będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż Lokali nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Sprzedaż Lokali będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT, w związku z rezygnacją przez Wnioskodawców ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT .

Ad. 3

Wnioskodawca 2 w związku z planowanym zakupem Lokali Użytkowych oraz Garażu będzie uprawniony do:

a) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu Lokali po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz

b) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym - zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT i na zasadach wskazanych w tym przepisie.

Uzasadnienie

Uwagi wspólne:

Określenie, czy sprzedaż Lokali w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Wnioskodawcy 1 pozwala na potwierdzenie jego obowiązków w zakresie rozliczenia VAT należnego z tytułu dokonania dostawy towaru oraz zapewni prawidłowe zadeklarowanie Transakcji wobec organów podatkowych (w pliku JPK) za właściwy okres rozliczeniowy oraz wystawienie stosownych faktur na rzecz Wnioskodawcy 2.

Jednocześnie, z punktu widzenia Wnioskodawcy 2, określenie czy dostawa Lokali w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę towarów bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT będzie wpływać bezpośrednio na jego prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach ceny, oraz na obowiązek zapłaty podatku PCC.

Biorąc pod uwagę powyższe, każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

W celu odpowiedzi na pytania Wnioskodawców zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona od VAT.

Ad. Pytanie 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2024 poz. 361 ze zm. - dalej „Ustawy o VAT"): „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (\`(...)\`) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.”

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (\`(...)\`) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Zgodnie z art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (\`(...)\`) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.”

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT: „Przepisów ustawy nie stosuje się do (\`(...)\`) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Mając na uwadze powyższe przepisy, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”).

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o podleganiu opodatkowaniu VAT planowanej Transakcji, lub wyłączeniu jej spod opodatkowania i rzutuje na odpowiedzi na kolejne pytania.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, niezbędne jest dokonanie wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „ZCP”, użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a następnie dokonanie oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Lokali powinna być traktowana jako dostawa towarów opodatkowana VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (\`(...)\`) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.” W orzecznictwie podkreśla się, że podstawowym wymogiem uznania zbywanego majątku za ZCP jest to, aby majątek ten stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W analizowanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawców, nie dojdzie do sprzedaży ZCP. Lokale Użytkowe i Garaż stanowią główny majątek Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 jest bowiem spółką, której przedmiotem działalności jest najem Lokali. Poza Lokalami Wnioskodawca 1 nie posiada innych aktywów. Tym samym nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu przedmiotu sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1. Nie ma bowiem od czego go wyodrębniać. W szczególności, nie dochodzi do wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego. Zgodnie z utrwaloną i jednolitą linią orzeczniczą, ZCP musi jako takie funkcjonować u sprzedającego, zaś z taką sytuacją nie mamy do czynienia w przedmiotowym przypadku.

Kolejnym krokiem jest zatem ocena, czy przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. W związku z tym w praktyce orzeczniczej jest jednolicie i powszechnie akceptowane, że także dla celów VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2023 poz. 1610 ze zm. - dalej „KC”). Zgodnie z tym przepisem: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Z kolei zgodnie z art. 55(2) KC: „Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.”

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko prostą sumą jego składników, ale o przedsiębiorstwie możemy mówić wyłącznie jeśli składniki te są zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

Jak słusznie podkreślił NSA w wyroku z 13 grudnia 2022 r. (III FSK 1346/21), czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55(1) KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55(1) KC. Niemniej przedmiotowe składniki, aby mogły zostać uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) KC (a co za tym idzie, Ustawy o VAT) muszą spełniać kluczowy warunek tj. stanowić „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej.” W tym także być wystarczające do jej prowadzenia bez dodatkowego zaangażowania środków nabywcy. Potwierdza to art. 55(2) KC, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.”

Jednocześnie jednak, pojęcie „przedsiębiorstwo” na gruncie regulacji Ustawy o VAT charakteryzuje się pewną autonomią pojęciową, wynikającą z faktu, iż przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa VAT”) pozwalają państwom członkowskim na wyłączenie, z zakresu znaczeniowego pojęcia dostawy towarów, transakcji polegających na przeniesieniu całości lub części majątku. Dyrektywa VAT nie posługuje się zatem pojęciem „przedsiębiorstwa”, lecz pojęciem „całości lub części majątku”.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy VAT: „ W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.”

Oznacza to, że art. 19 Dyrektywy VAT daje prawo ustawodawcom krajowym do wyłączenia wybranych przez tych ustawodawców transakcji obejmujących całość lub część majątku. Polski ustawodawca, korzystając z tego uprawnienia, zdecydował się posłużyć pojęciem ZCP (zdefiniowanym w Ustawie o VAT) oraz pojęcie przedsiębiorstwa (zdefiniowanym w KC).

W analizowanej sytuacji kluczowa jest zatem definicja przedsiębiorstwa zawarta w KC. Z tej definicji (oraz orzecznictwa do niej) wynika, że przedsiębiorstwo musi zawierać wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia dotychczasowej działalności. Innymi słowy, nabywca przedsiębiorstwa może kontynuować prowadzenie przedsiębiorstwa bez podejmowania dodatkowych działań.

W analizowanej sytuacji jest inaczej.

Umowa nie będzie zawierała innych niż wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (przekazanie dokumentu gwarancji ubezpieczeniowej i ustalenia w zakresie momentu przejścia korzyści i ryzyka związanych z przedmiotem sprzedaży) szczegółowych postanowień dotyczących przejścia z Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2 praw i obowiązków z Umowy Najmu – w tym zakresie zastosowanie będą miały ogólne przepisy prawa.

Wnioskodawca 1 nie przeniesie na rzecz Wnioskodawcy 2 żadnych umów, w tym w szczególności wymaganej Umową Najmu Umowy ubezpieczenia (polisy) nieruchomości, aktualnej Umowy Pożyczki 2, umów o świadczenie usług księgowych i umów stałej obsługi prawnej.

Przedmiotem Transakcji nie będą:

a) aktualna Umowa Pożyczki 2, w której Wnioskodawca 1 jest pożyczkobiorcą;

b) należności oraz zobowiązania pieniężne;

c) know-how i tajemnica przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1;

d) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy 1 (firma Wnioskodawcy 1);

e) księgi rachunkowe Wnioskodawcy 1, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1 (z wyłączeniem dokumentacji dotyczącej Lokali Użytkowych oraz Garażu i dokumentów związanych z Umową Najmu);

f) zobowiązania Wnioskodawcy 1 (inne niż te, które przejdą z mocy prawa jako wynikające z Umowy Najmu);

g) środki pieniężne Wnioskodawcy 1, czy umowy rachunków bankowych Wnioskodawcy 1;

h) prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 wynikające z zawartych przez niego umów o świadczenie usług księgowych czy umów o świadczenie usług prawnych.

Wnioskodawca 2 w celu kontynuacji najmu bez naruszenia warunków wynikających z Umowy Najmu będzie zobowiązany co najmniej do: (1) zawarcia umowy ubezpieczenia; (2) objęcia Lokali obsługą księgową niezbędną do wykonywania najmu; (3) zarządzania najmem we własnym zakresie lub zatrudnienia podmiotu zarządzającego; (4) finansowania działalności związanej z najmem z własnych zasobów.

Powyższe przesądza, zdaniem Wnioskodawców, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jak zauważył Dyrektor KIS w interpretacji z 20 sierpnia 2021 r., (0114-KDIP1-1.4012.353.2021.3.MM): „składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą w wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazane składniki majątkowe mogły posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej zbywcy.” Ponadto w zbywanym majątku, by traktować je jako przedsiębiorstwo zachowane muszą być funkcjonalne związki po między poszczególnymi składnikami oraz zbiór ten musi być kompletny, w tym znaczeniu , że jest wystarczający do kontynuowania określonej działalności gospodarczej, bez podejmowania dodatkowych czynności przez nabywcę (Wnioskodawcę 2).

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wszystkich niezbędnych do kontynuowania działalności elementów, np. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, środki pieniężne niezbędne do zapewnienia płynności finansowej, umowa pożyczki, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności oraz zobowiązania zbywcy, umowy z dostawcami usług gwarantujące dalsze funkcjonowanie w dotychczasowej formie, wymagane dla prawidłowego wykonywania umowy najmu ubezpieczenie Lokali, które nabywca musi zawrzeć we własnym zakresie.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawca 2 dla kontynuowania działalności w zakresie najmu, zgodnie z Umową Najmu będzie musiał wykorzystać własne zasoby oraz podjąć określone działania. To powoduje, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, „element ludzki” w zakresie świadczenia usług najmu komercyjnego jest kluczowy, zaś same Lokale są jedynie aktywem, na bazie którego możliwe jest świadczenie tego rodzaju usług. Kwestie zarządzania Lokalami oraz Umową Najmu Wnioskodawca 2 będzie musiał samodzielnie zorganizować. Podobnie wspomniane już ubezpieczenie oraz finansowanie tej działalności. To również wskazuje, że przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo.

W tym miejscu należy wskazać, że Minister Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r. opublikował objaśnienia podatkowe „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej jako: „Objaśnienia”), które to mają służyć zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe przy transakcjach sprzedaży nieruchomości. Z treści Objaśnień wynika, że jedynie w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Takie okoliczności występują, gdy:

a. istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

b. istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Minister Finansów stwierdził, że celem weryfikacji istnienia faktycznej możliwości kontynuowania działalności przy użyciu składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji należy ustalić czy na nabywcę przenoszone są wszystkie wskazane poniżej elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji nie będą prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Wnioskodawcy 1 finansowania dłużnego, a także środki pieniężne związane z przenoszonym majątkiem, znajdujące się na rachunku bankowym Wnioskodawcy 1.

Ponadto Minister Finansów zwraca uwagę, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sytuacji opisanej we wniosku stwierdzić należy, że Wnioskodawca 2 z racji tego, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Wnioskodawcy 1, zmuszony będzie do angażowania swoich własnych środków oraz podjęcia dodatkowych działań faktycznych i prawnych celem prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki Transakcji. O ile zatem Wnioskodawca 2 planuje kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę 1, to nie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 2 bez podejmowania dodatkowych działań - m.in. zatrudnienia nowych osób posiadających określone kompetencje do bieżącej obsługi najmu Lokali.

Z kolei, brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych:

a) interpretacja indywidualna z dnia 20 listopada 2019 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW),

b) interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2019 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR),

c) interpretacja indywidualna z dnia 3 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM),

d) interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG).

Podsumowując, nie można uznać, iż przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę 1 i przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę 2 jest zespół składników majątkowych charakteryzujący się więzią o charakterze organizacyjnym i kompletny (wystarczający do działania bez podejmowania dodatkowych czynności przez nabywcę) co jest warunkiem uznania tych składników za przedsiębiorstwo. Nie ma zatem podstaw, aby planowaną Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przez Wnioskodawcę 1 przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Lokali będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż Lokali nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad. Pytanie 2

Jak wskazano powyżej, Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Miejscem opodatkowania Transakcji będzie Polska (art. 22 ust. 1 pkt 3).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT: „ W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”

Stawka VAT na Lokale będzie zatem determinować stawkę VAT do gruntu, na którym wzniesiony jest budynek (w którym znajdują się Lokale).

W Ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT. Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Wnioskodawców, należy przeanalizować, czy Transakcja będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

Wnioskodawca 1 wykorzystywał Lokale do świadczenia usług najmu opodatkowanych 23 proc. stawką VAT. Art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie ma zatem zastosowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (\`(...)\`) pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

W powyższym zakresie należy wskazać, że Transakcja dotyczy Lokali, w przypadku których od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Jak zostało wykazane w opisie zdarzenia przyszłego: (i) od wydania Lokali do użytkowania upłynął okres przekraczający 2 lata, (ii) nie poniesiono wydatków na ulepszenie Lokali, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej w okresie ostatnich dwóch lat przed planowaną Transakcją. Ponadto, Wnioskodawca 1 wykorzystuje Lokale do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT w postaci najmu Lokali na podstawie Umowy Najmu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, w stosunku do planowanej Transakcji powinno mieć zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pk10 Ustawy o VAT, z możliwością wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT: „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT: „Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.”

Wnioskodawcy są i będą na moment Transakcji zarejestrowaniu jako podatnicy VAT czynni i zrezygnują ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT (i niekorzystającą ze zwolnienia od VAT), w związku z rezygnacją przez Wnioskodawców ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT .

Ad. Pytanie 3

Jak wykazano powyżej Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i jednocześnie nie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT. Ponadto dostawa Lokali nie będzie zwolniona z VAT.

Oznacza to, że przy sprzedaży Lokali w ramach Transakcji nie będą miały miejsca okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT: „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.”

Wnioskodawcy podkreślają, że na dzień Transakcji, Wnioskodawcy będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnym, a zatem nie znajdzie zastosowania ograniczenie zawarte w art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.”

Zdaniem Wnioskodawców, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o pełnym prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Lokali przez Wnioskodawcę 2, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Lokale będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2 do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT: „W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.”

Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

1) Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnik VAT czynni,

2) Wnioskodawcy zrezygnują ze zwolnienia od VAT;

3) Po nabyciu Lokali, Wnioskodawca 2 będzie świadczyć opodatkowane VAT usługi najmu, które nie korzystają ze zwolnienia z VAT,

Oznacza to, że po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Wnioskodawcy 1 prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca 2 będzie miał:

1) pełne prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Lokali w ramach planowanej Transakcji, oraz

2) pełne prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą dostawę Lokali lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061), zwanej dalej „Kodeks cywilny”.

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Oceny tej należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl, stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że działalność Państwa polega na nabywaniu i wynajmowaniu nieruchomości biurowych z poszanowaniem środowiska naturalnego i klimatu. Zarząd prowadzi sprawy Państwa i reprezentuje spółkę Państwa. Zarząd działa w składzie dwuosobowym przy wsparciu - prokurenta spółki Państwa. Żadna z tych osób nie jest uprawniona do samodzielnej reprezentacji. Zarząd wspierany jest także przez podwykonawców świadczących usługi: księgowych, techników, doradców. Członkowie łącznie reprezentują spółkę Państwa. W wykonywaniu codziennych obowiązków w praktyce dzielą się niezbędnymi do wykonywania zadaniami. W wykonywaniu zadań zarządu wspiera ich prokurent.

Zewnętrzne biuro rachunkowe wykonuje obowiązki związane z prowadzeniem rachunkowości, sprawozdawczość wobec budżetu, sprawozdawczość statystyczną, obsługę kadrowo płacową i obsługę płatności. Sprawy bieżącej obsługi technicznej instalacji i nieruchomości oraz okresowe przeglądy budynku lub instalacji prowadzone są przez zarząd i podwykonawców realizujących zadania na podstawie pisemnych zleceń lub umów zawartych na piśmie. Korzystają Państwo ze wsparcia doradców zajmujących się komercjalizacją nieruchomości, architektów i doradców prawnych, na podstawie pisemnych zleceń lub na podstawie umów zawartych na piśmie.

Zamierzają Państwo sprzedać za wynagrodzeniem Lokale na rzecz Wnioskodawcy 2. W tym celu zostanie zawarta odpowiednia umowa przenosząca własność Lokali. Wnioskodawca 2 kupi Lokale i będzie związany Umową Najmu oraz będzie uzyskiwał przychody z Umowy Najmu. Nie przeniosą Państwo na rzecz Wnioskodawcy 2 żadnych umów, w tym w szczególności wymaganej Umową Najmu Umowy ubezpieczenia (polisy) nieruchomości, umowy Pożyczki 2, umów księgowych i umów stałej obsługi prawnej.

W ramach Transakcji zostaną wydane Wnioskodawcy 2 standardowe dokumenty przekazywane przy sprzedaży związane z Lokalami Użytkowymi oraz Garażem (m.in. dokumentacja projektowa, w tym dot. fit-outu) oraz dokumentacja dotycząca Umowy Najmu z Najemcą oraz rozliczeń z nim. Poza Lokalami Użytkowymi oraz Garażem przedmiotem Transakcji nie będą inne składniki majątkowe Państwa przedsiębiorstwa. Przedmiotem dostawy nie będą w szczególności:

a) prawa i obowiązki z obowiązującej umowy Pożyczki 2;

b) należności oraz zobowiązania pieniężne;

c) know-how i tajemnica Państwa przedsiębiorstwa;

d) oznaczenia indywidualizujące Państwa przedsiębiorstwo (Państwa firma);

e) księgi rachunkowe Państwa, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Państwa (z wyłączeniem dokumentacji dotyczącej Lokali Użytkowych oraz Garażu i dokumentów związanych z Umową Najmu);

f) zobowiązania Państwa (inne niż te, które przejdą z mocy prawa jako wynikające z Umowy Najmu);

g) środki pieniężne Państwa, czy umowy rachunków bankowych Państwa;

h) prawa i obowiązki Państwa wynikające z zawartych przez niego umów o świadczenie usług księgowych czy umów o świadczenie usług prawnych;

i) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. Poz. 1465), („Kodeks Pracy”) (Państwo nie zatrudniają pracowników).

Wnioskodawca 2 w celu kontynuacji najmu bez naruszenia warunków wynikających z Umowy Najmu będzie zobowiązany co najmniej do: (1) zawarcia umowy ubezpieczenia; (2) objęcia Lokali obsługą księgową niezbędną do wykonywania najmu; (3) zarządzania najmem we własnym zakresie lub zatrudnienia podmiotu zarządzającego; (4) zapewnienia finansowania obsługi najmu.

Odnosząc się do kwestii czy przedmiot sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników na płaszczyźnie organizacyjnej należy wskazać, że Państwo nie zatrudniają pracowników, zadania w spółce Państwa wykonuje zarząd, na podstawie powołania, wspierany przez Prokurenta (osoby te zajmują się całą działalnością Państwa a podział zadań pomiędzy nich ma wymiar wewnętrzny). Brak jest składnika osobowego, który mógłby być organizowany i brak jest innej działalności od której ta działalność mogła by być wyodrębniona.

Odnoszą się do kwestii czy przedmiot sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników na płaszczyźnie finansowej należy wskazać, że nie występuje wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej, gdyż nie prowadzą Państwo innej działalności niż wynajem i zarządzanie własnymi lokalami będącymi przedmiotem potencjalnej transakcji. Stosowane i wynikające z obowiązujących przepisów prawa zasady prowadzenia księgowości pozwalają z zasady na przyporządkowanie przychodów i kosztów bezpośrednich jednak Państwo ponoszą także koszty pośrednie związane z całą działalnością Państwa. Państwo nie wprowadzili żadnych narzędzi księgowych służących bardziej szczegółowemu niż wynika to z przepisów podziałowi lub przyporządkowaniu kosztów pośrednich. Nie określają Państwo też odrębnie wyniku finansowego dla przedmiotu sprzedaży.

Odnoszą się do kwestii czy przedmiot sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników na płaszczyźnie funkcjonalnej należy wskazać, że nie ma on środków finansowych na regulowanie swoich zobowiązań, nie ma narzędzi i osób (brak sprzętu i personelu oraz usługodawców), którzy mogliby w jego imieniu realizować obowiązek wystawienia faktur i ich dystrybucji oraz ściągania należności czy pozwalające na uzyskanie finansowania zewnętrznego. W ramach przedmiotu sprzedaży znajdują się: Lokale i Umowa Najmu.

Do przedmiotu sprzedaży nie należą, w szczególności: pracownicy czy inny personel, umowy rachunków bankowych, należności, umowy z kontrahentami realizującymi zadania niezbędne dla działania przedsiębiorstwa, jak wypełnianie obowiązków księgowych i podatkowych, fakturowe i w zakresie windykacji i innych związanych z lokalami i niezbędny do realizowania zgodnie z prawem Umowy Najmu, urządzenia księgowe i księgi niezbędne dla prowadzenia przedsiębiorstwa, numery identyfikacji m.in. podatkowej i statystycznej niezbędne do działania w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Lokali nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe tj. Lokale, które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować (kontynuować) określone funkcje w ramach takiej działalności.

Podsumowując, przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy budynków, budowli lub ich części stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy wynika, że Lokale zostały nabyte przez Państwa na podstawie umowy z dnia 31 maja 2019 r. Transakcja nabycia na podstawie Umowy Nabycia podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Odliczyli Państwo podatek VAT naliczony z tytułu nabycia Lokali. Od oddania Lokali do użytkowania minęły ponad dwa lata. W ostatnich dwóch latach nie zostały poniesione wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym): Lokali Użytkowych i Garażu stanowiące równowartość 30% wartości początkowej lub wyższe.

W związku z powyższym, w przypadku dostawy Lokali (Lokali Użytkowych i Garażu), będą mieli Państwo prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych Lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto nie ponieśli Państwo w ostatnich dwóch latach wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących równowartość 30% wartości początkowej lub wyższe.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży Lokali przez Państwa będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. sprzedaż Lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będą mogli Państwo wraz z Nabywcą skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. Lokali według właściwej dla tej czynności stawki VAT.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Wnioskodawca 2 kupi Lokale i będzie związany Umową Najmu oraz będzie uzyskiwał przychody z Umowy Najmu, które będą podlegać opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT, w tym w szczególności odliczenie VAT naliczonego dotyczyć będzie, jak wyjaśniono wyżej, wyłącznie będących przedmiotem Transakcji składników majątkowych, które nie będą wyłączone z opodatkowania VAT, a w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy Lokali przez Państwa i Nabywcę, nie będą podlegały zwolnieniu od VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca 2 będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Państwa w związku ze sprzedażą Lokali. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca 2 będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytań nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Natomiast ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

M (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.