Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-11/08-2/KUKM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-14
Teza: Czy zapłata na rzecz niemieckiej spółki należności z tytułu udzielonej licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego będzie powodować konieczność pobrania podatku „u źródła” o którym mowa w art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód; licencja; majątek; Niemcy; oprogramowanie; podatek; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2007 r. (data wpływu 14 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 umowy między Polską a Republiką Federalna Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w B w dniu 14 maja 2003 r. (Dz. U. 2005 r. Nr 12, poz. 90) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Niemcami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Towarzystwo Ubezpieczeń X POLSKA S.A. (zwane dalej Zakładem Ubezpieczeń, Spółką) prowadzi działalność ubezpieczeniową na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zakład ubezpieczeń zamierza podpisać umowę licencyjną z firmą C.G.G z siedzibą w Niemczech (dalej „C”), której przedmiotem jest udzielenie Spółce niewyłącznego odwołalnego prawa do używania oprogramowania komputerowego dla celów związanych z wewnętrznym naborem pracowników Spółki, oceną i rozwojem. Kwota którą Zakład Ubezpieczeń będzie zobowiązany zapłacić w ramach niniejszej umowy obejmować będzie opłatę licencyjną oraz opłatę za użytkowników. Spółka nie będzie posiadać praw do dokonywania zmian, tłumaczenia, kopiowania oraz dekompilacji oprogramowania a licencja na używanie zezwala wyłącznie na korzystanie z programu zgodnie z jego funkcją i przeznaczeniem. Wszelkie prawa własności intelektualnej (w tym min. prawa autorskie, prawa do wzorów lub znaków towarowych lub prawa patentowe) do oprogramowania stanowiącego przedmiot umowy będą własnością C, a udzielona licencja nie będzie mogła być przeniesiona, ani być przedmiotem sublicencji lub cesji na rzecz osoby trzeciej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłata na rzecz niemieckiej spółki należności z tytułu udzielonej licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego będzie powodować konieczność pobrania podatku „u źródła” o którym mowa w art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Zakładu Ubezpieczeń zapłata należności z tytułu udzielonej licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego nie będzie podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop ustala się podatek dochodowy w wysokości 20% przychodów z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przychodów (\`(...)\`) z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, (\`(...)\`). Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy). Stosownie do art. 12 ust 1 i 2 umowy między Polską a Republiką Federalna Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w B w dniu 14 maja 2003 r. (Dz.U. 2005 r. Nr 12, poz. 90) należności licencyjne wypłacane rezydentowi jednego umawiającego się państwa przez rezydenta drugiego umawiającego się państwa mogą być opodatkowane zarówno w państwie źródła jak i w państwie siedziby, z tymże podatek potrącony „u źródła” nie może przekroczyć 5% należności brutto.

Zgodnie z definicją zawartą w treści art. 12 ust. 3 powołanej wyżej umowy międzynarodowej „należnościami licencyjnymi” są wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego włącznie z filmami do kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego (\`(...)\`). Definicja ta zawiera zamknięty katalog należności uważanych za licencyjne. Zatem zgodnie z przytoczoną definicją należności licencyjne to należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła, a nie należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania samego dzieła. Tymczasem zgodnie z umową licencyjną zakład ubezpieczeń będzie posiadać wyłącznie prawo do użytkowania programu komputerowego (czyli do korzystania z dzieła), nie będzie mieć natomiast prawa do użytkowania praw do programu komputerowego. dlatego też spółka stoi na stanowisku, iż wypłacane na rzecz firmy „C” należności licencyjne za korzystanie z oprogramowania nie mieszczą się w zakresie pojęcia „należności licencyjnych” o których mowa w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, i powinny być traktowane jako zyski z działalności gospodarczej. a tym samym, zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podlegać opodatkowaniu tylko w Niemczech. Zdaniem Spółki należności te nie są wynagrodzeniem za użytkowanie praw autorskich do programu (o których mowa w art. 12 ust 3 wspomnianej umowy międzynarodowej) tj. za prawo do jego kopiowania, modyfikacji lub rozpowszechniania, a wyłącznie należnościami za korzystanie z funkcjonalności programu na własne potrzeby spółki.

Ponadto prawo autorskie (ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim 1 prawach pokrewnych) traktując program komputerowy jako odrębny rodzaj utworu nie pozwala na uznanie go za należności licencyjne w rozumieniu umów międzynarodowych. Z powyższych względów, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu zawartej między Polską a Niemcami, umowa licencyjna nie podlega 5% podatkowi dochodowemu płaconemu „u źródła”. Zdaniem Spółki powyższe stanowisko potwierdza fakt, iż w innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanych przez Polskę, prawa do korzystania z programów komputerowych wymienione są (w analogicznych przepisach jak art. 12 ust. 3 polsko - niemieckiej umowy) obok praw do korzystania z dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (np. w art. 12 ust. 3 umowy zawartej pomiędzy Polską a P).

Potwierdzenie stanowiska Spółki o braku obowiązku pobrania przez nią podatku u źródła” od powyższej transakcji, dostarcza również komentarz do modelowej ustawy OECD w zakresie dochodu i majątku, który jest ogólnie akceptowalnym źródłem interpretacji zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. zgodnie z jego treścią, w przypadku transakcji w których odbiorca uzyskuje prawo do wykorzystania oprogramowania komputerowego wyłącznie na jego własne potrzeby (zasada ostatecznego użytkownika), należności te nie powinny być traktowane jako należności licencyjne, lecz jako przychody ze zwykłej działalności gospodarczej i tym samym opodatkowane wyłącznie w kraju licencjodawcy. w przypadku omawianej umowy obowiązek podatkowy w podatku „u źródła” z tytułu dokonania płatności należności licencyjnych zatem nie powstanie, ponieważ spółka jest ostatecznym użytkownikiem tego programu, a tym samym nie powstanie obowiązek potrącenia podatku „u źródła” przez X POLSKA S.A.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyrokach sądów administracyjnych (min. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2001 r. sygn. akt i SA/Łd 758/99) oraz w pismach Ministerstwa Finansów (min. pismo z dnia 28 maja PO 4/AK-802-227/97), w którym stwierdzono iż „zakup przez podmiot polski od podmiotu zagranicznego egzemplarza programu komputerowego, który nie skutkuje przejściem całości praw autorskich do tego programu, a korzystanie z tych praw ograniczone jest jedynie do wykorzystania na własne potrzeby kupującego (bez prawa do dalszej odprzedaży, powielania, kopiowania itp.), nie rodzi u tego podmiotu obowiązku pobrania podatku dochodowego określonego w art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 updop”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Opodatkowanie wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z tytułu nabycia praw do korzystania z oprogramowania komputerowego, jako dochodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, regulują przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez ww. podatników przychodów m.in. z praw autorskich i praw pokrewnych ustala się w wysokości 20% przychodów. Jednakże, w przypadku gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględnić należy przepisy tej umowy (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w B dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: umowa polsko – niemiecka) określenie „należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Cytowana definicja należności licencyjnych nie wymienia wprost pojęcia oprogramowania komputerowego, posługując się pojęciem wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, które pozostaje niezdefiniowane tej umowie. Należy jednak stwierdzić, iż umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jaki i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień.

W pkt 13 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne) wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa – strony w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

W polskim ustawodawstwie nie ma definicji programu komputerowego. Jedynie w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 kwietnia 1994r. o prawi autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2000r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) określono przedmiot praw autorskich, przez który należy rozumieć w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Natomiast, w art. 74 ust. 1 tejże ustawy stwierdza się, iż programy komputerowe korzystają z takiej samej ochrony jak utwory literackie.

Stosując zatem, przywołane definicje należności licencyjnych w polskim ustawodawstwie, należy stwierdzić, iż należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 umowy polsko - niemieckiej.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

Zaliczenie należności wypłacanych przez Spółkę na rzecz kontrahentów z siedzibą w Niemczech do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko niemieckiej zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umów przewidujących prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka w trakcie transakcji nie nabywa, ani nie udziela żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Oprogramowanie wykorzystywane będzie przez Spółkę dla celów związanych z wewnętrznym naborem pracowników Spółki, oceną i rozwojem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że umowa zawarta między dostawcą oprogramowania a Spółką nie przenosi praw autorskich (umowa licencyjna pozwala na użytkowanie wyłącznie przez Spółkę oprogramowania, bez prawa do kopiowania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania).

Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz niemieckiego kontrahenta nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że wnioskodawca dokonując zapłaty na rzecz Producenta Oprogramowania mającego siedzibę w Niemczech nie będzie obowiązany do potrącenia od niej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. W takiej sytuacji, dochód kontrahenta niemieckiego w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymuje z tytułu oprogramowania komputerowego, należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko – niemieckiej.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 maja 10, 09-402 Płock.