Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.566.2019.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-23
Teza: W zakresie uznania, który z Wnioskodawców będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, ustalenia stawki podatku dla zabudowanej działki i niezabudowanej działki oraz udokumentowania sprzedaży ww. działek fakturą VAT.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, który z Wnioskodawców będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, ustalenia stawki podatku dla zabudowanej działki (…) i niezabudowanej działki (…) oraz udokumentowania sprzedaży ww. działek fakturą VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, który z Wnioskodawców będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, ustalenia stawki podatku dla zabudowanej działki zakresie uznania, który z Wnioskodawców będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, ustalenia stawki podatku dla zabudowanej działki (…) i niezabudowanej działki nr (…) oraz udokumentowania sprzedaży ww. działek fakturą VAT i niezabudowanej działki nr (…) oraz udokumentowania sprzedaży ww. działek fakturą VAT.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pani (…)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) (dalej: Wnioskodawca 1) i (…) (dalej: Wnioskodawczyni 2), dalej zwani: małżeństwo (…) lub Wnioskodawcy) są właścicielami na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą KW (…) (dalej: Nieruchomość). W skład Nieruchomości wchodzi działka gruntu nr (…) wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami oraz działka gruntu nr (…). Jak wynika z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, obydwie działki są oznaczone jako zabudowane. W rzeczywistości jednak działka oznaczona numerem (…) nie jest zabudowana, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przewidującym zabudowę przemysłową i usługową.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawczyni 2, dnia 26 września 1997 r. nabyli od Skarbu Państwa w trybie art. 64 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych zorganizowaną część mienia zlikwidowanego w celu prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego (…) Zakłady (…) (Akt notarialny z dnia 26 września 1997 r. Repertorium A (…)).

Zgodnie z oświadczeniami stron, budynki, budowle oraz inne urządzenia wchodzące w skład zorganizowanej części mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa (…) Zakłady (…), zostały uznane za towary używane w rozumieniu art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedawcy prawo do odliczenia podatku VAT. W konsekwencji sprzedaż budynków, budowli i innych urządzeń wchodzących w skład zorganizowanej części mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa (…) Zakłady (…) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W latach 2001 - 2011 ponoszono szereg nakładów na budynki i budowle znajdujące się na działce nr (…) (m.in. na budynek biurowy, magazyn prefabrykatów, jak również na drogi i place położone na działce nr (…)), których wartość przekraczała 30% wartości początkowej danego budynku/budowli. Ponadto na działce nr (…), wzniesiono także dwa nowe budynki (tj. kotłownię olejową i warsztat elektroniczny oraz magazyn opakowań), które zostały oddane do użytkowania w roku 2001. Po roku 2011 nie dokonywano nakładów przewyższających 30% wartości początkowej budynków i budowli położonych na Nieruchomości, ani też nie wznoszono nowych budynków/budowli.

Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem najmu lub dzierżawy, była zaś w całości co najmniej od roku 1997 (a w odniesieniu do nowo powstałych budynków od momentu ich oddania do użytkowania w 2001 r.) wykorzystywana w prowadzonej przez Pana (…) jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą (…).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla Gminy (…), który przewiduje zabudowę (usługową i przemysłową). Wnioskodawcy planują sprzedać Nieruchomość.

Wnioskodawca 1 jest obecnie (i będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości) czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni 2 nie jest obecnie i nie była w przeszłości czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Ponadto Wnioskodawczyni 2 nie prowadziła i nie prowadzi odrębnej działalności gospodarczej, w której wykorzystywałaby Nieruchomość. Nabywca nieruchomości będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podatnikiem podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie jedynie Wnioskodawca 1 czy też zarówno Wnioskodawca 1 jak i Wnioskodawczyni 2?
2.  Czy planowana sprzedaż Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – działka (…) oraz nieobjętej zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT – działka (…) (pytanie sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku).
3.  Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT po stronie sprzedających w odniesieniu do całej Nieruchomości powinien złożyć Wnioskodawca 1 czy też wspólnie Wnioskodawca 1 i Wnioskodawczyni 2 po uprzednim zarejestrowaniu Wnioskodawczyni 2 jako podatnika VAT czynnego dla celów sprzedaży Nieruchomości?
4.  Czy faktura za sprzedaż Nieruchomości powinna zostać wystawiona przez Wnioskodawcę 1 (w odniesieniu do całej wartości Nieruchomości), czy też Wnioskodawca 1 powinien wystawić fakturę w odniesieniu do 50% wartości Nieruchomości, a Wnioskodawczyni 2 powinna dokonać zgłoszenia rejestracyjnego dla celów VAT i wystawić fakturę w odniesieniu do 50% wartości Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W opinii Wnioskodawców, podatnikiem podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie jedynie Wnioskodawca 1,
2.  W opinii Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, objętą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - działka nr (…) oraz nieobjętą zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o VAT - działka (…),
3.  W opinii Wnioskodawców, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT po stronie sprzedających w odniesieniu do całej Nieruchomości powinien złożyć jedynie Wnioskodawca 1,
4.  W opinii Wnioskodawców, faktura za sprzedaż Nieruchomości powinna zostać wystawiona przez Wnioskodawcę 1 (w odniesieniu do całej Nieruchomości).

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Planowana sprzedaż Nieruchomości spełnia definicję dostawy towarów na gruncie VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów - w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i jako podatnik VAT dokonuje tej dostawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych czy majątek nabyty został i faktycznie był wykorzystany z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Z kolei aby uznać dany majątek za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponieważ Nieruchomość od momentu nabycia była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę 1, oznacza to, że majątek w postaci Nieruchomości nie stanowił majątku prywatnego, w konsekwencji Wnioskodawca 1 w planowanej sprzedaży będzie występował jako podatnik VAT, a planowana sprzedaż z perspektywy VAT stanowi podlegającą VAT dostawę towarów.

Ze względu jednak na fakt, iż współwłaścicielem Nieruchomości (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej) jest także małżonka Wnioskodawcy 1, Pani (…), konieczne jest określenie, czy również małżonka - Wnioskodawczyni 2 dla celów planowanej sprzedaży nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT.

Wskazać należy, że ustawa o VAT nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Bowiem żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa, a wspólny majątek był wykorzystywany w odrębnych działalnościach.

Biorąc pod uwagę analizowany stan faktyczny oraz okoliczność, iż Wnioskodawczyni 2 nie prowadziła odrębnej działalności gospodarczej, w której wykorzystywana byłaby Nieruchomość a Nieruchomość w całości i przez cały okres była wykorzystywana w działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1, uzasadnionym wydaje się przyjęcie, iż Wnioskodawczyni 2 nie występuje do celów planowanej sprzedaży jako odrębny od Wnioskodawcy 1 podatnik podatku VAT.

W konsekwencji dla celów sprzedaży Nieruchomości jedynie Wnioskodawca 1 występowałby jako podatnik VAT w odniesieniu do całej Nieruchomości. Powyższe twierdzenie nie wpływałoby w żaden sposób na postrzeganie charakteru Wnioskodawców z perspektywy prawa cywilnego. W tym kontekście należy wskazać, że „dostawa” jest pojęciem odrębnym od pojęcia „sprzedaży”. Jeżeli zatem tylko jedno z małżonków prowadzi działalność podlegającą podatkowi VAT, to tylko ta osoba dokonuje „dostawy”, natomiast drugi małżonek jest jedynie stroną umowy sprzedaży (por. S. Brzeszczyńska, Umowy w obrocie nieruchomościami. Aspekty podatkowe i cywilnoprawne, Warszawa 2017).

Pojęcie „dostawy” zostało zdefiniowane w art. 7 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, co czyni ją instytucją odrębną od sprzedaży. W związku z tym nie zawsze występuje tożsamość stron dostawy i stron umowy sprzedaży. Tak dzieje się w szczególności, gdy sprzedającym albo kupującym są oboje małżonkowie, ale podmiotem dokonującym dostawy albo podmiotem dokonującym nabycia w wyniku tej dostawy jest tylko jedno z nich.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że autonomia prawa podatkowego w stosunku do prawa cywilnego (a w tym wypadku prawa rodzinnego) doprowadziła do utworzenia jednolitej linii orzeczniczej dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji dokonywanych przez małżonków – zarówno jako kupujących, jak i sprzedających. Sądy administracyjne od wielu lat stoją na stanowisku, że pozostawanie w związku małżeńskim nie może zmieniać ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących wszystkich podatników. Dotyczy to w takim samym stopniu sprzedaży ze wspólnego majątku, jak i zakupów dokonywanych do wspólnego majątku.

W odniesieniu do zakupu dokonanego przez oboje małżonków Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 30 marca 2004 r., FSK 84/04, z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 69/04, z dnia 5 maja 2004 r., FSK 2/04, oraz z dnia 8 czerwca 2004 r., FSK 157/04, przesądził, że „Zakup dokonany przez małżonków udokumentowany fakturą nie eliminuje prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy tylko jeden z małżonków jest podatnikiem podatku od towarów i usług”.

W tym kontekście organy podatkowe przyjmują, że autonomia prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres ich praw i obowiązków jako podatników podatku od towarów i usług (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 6 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.939.2017.1.RS, czy interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 15 maja 2017 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.121.2017.2.RG).

Biorąc powyższe pod uwagę, w opinii Wnioskodawców podatnikiem podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie jedynie Wnioskodawca 1.

Ad. 2

Biorąc pod uwagę, iż zgodnie z powyższym planowana sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie podlegającą opodatkowaniu VAT dostawę towarów, należy w dalszej kolejności ustalić zasady opodatkowania tej dostawy.

W tym kontekście należy odrębnie rozpatrzyć kwestię opodatkowania dostawy budynków/budowli wraz z gruntem na którym zostały posadowione (…) oraz dostawę gruntów niezbudowanych (…). Bowiem okoliczność, iż działka (…) figuruje w księdze wieczystej jako zabudowana zaś w rzeczywistości nie jest zabudowana, powinna być rozpatrywana z perspektywy VAT jako działka niezbudowana (zgodnie ze stanem rzeczywistym).

Dostawa niezabudowanej działki (…)

Co do zasady zgodnie z dyspozycją art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przy czym za tereny budowlane uważa się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponieważ niezabudowana działka stanowi tereny budowlane w znaczeniu ustawy o VAT (obowiązuje bowiem miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący zabudowę usługową i przemysłową), zatem sprzedaż działki nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i powinna podlegać opodatkowaniu podstawową stawka podatku VAT na poziomie 23 %.

Dostawa budynków/budowli posadowionych na działce nr (…)

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, pierwsze zasiedlenie Nieruchomości w zakresie budynków i budowli posadowionych na działce nr (…) nastąpiło:

*   w odniesieniu do tej części budynków i budowli, które posadowione były na działce nr (…) na moment przejścia prywatyzowanego mienia po (…) Zakładach (…) w 1997 r. i nie były one przedmiotem dalszych istotnych ulepszeń (na poziomie 30%) - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w roku 1997, gdy rozpoczęto wykorzystywanie przedmiotowych budynków i budowli dla celów działalności gospodarczej (…),

*   w odniesieniu do tej części budynku i budowli, które posadowione były na działce nr (…) na moment przejścia prywatyzowanego mienia po (…) Zakładach (…) w 1997 r. i podlegały istotnym ulepszeniom w latach 2001 -2011 przewyższających 30% wartości początkowej tych budynków lub budowli sukcesywnie w latach 2001-2011 nastąpiło kolejne pierwsze zasiedlenie dla celów VAT (wykorzystano je bowiem do prowadzonej działalności gospodarczej (…) po istotnym ulepszeniu),

*   w odniesieniu do tej części budynków, które zostały wzniesione na działce nr (…) w roku 2000 i oddane do użytkowania w roku 2001 - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2001 r. gdy rozpoczęto wykorzystywanie przedmiotowych budynków dla celów działalności gospodarczej (…).

W każdym zaś z trzech wskazanych powyżej przypadków pierwsze zasiedlenie wszystkich budynków posadowionych na działce nr (…) będącej częścią Nieruchomości miało miejsce ponad 2 lata temu.

W konsekwencji, w takim przypadku sprzedaż analizowanych budynków i budowli posadowionych na działce nr (…) będzie korzystała co do zasady ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dostawa budynków dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia).

Reasumując, w opinii Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, objętą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – działka nr (…) oraz nieobjętą zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT – działka nr (…)

Ad. 3

Jak wskazano w punkcie 2, do dostawy działki nr (…) wchodzącej w skład Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto jak wynika z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT - oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę, iż zarówno Wnioskodawca 1 jak i nabywca Nieruchomości będą na moment planowanej transakcji czynnymi podatnikami VAT, w opinii Wnioskodawców możliwe będzie złożenie oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia. W kontekście uwag zawartych w odpowiedzi do pytania 1, w opinii Wnioskodawców po stronie sprzedających oświadczenie powinien złożyć wyłącznie Wnioskodawca 1 w odniesieniu do całej Nieruchomości – gdyż tylko on występuje dla celów planowanej sprzedaży Nieruchomości jako podatnik VAT. W opinii Wnioskodawców zarówno rejestracja do celów VAT Wnioskodawczyni 2, jak i złożenie oświadczenia przez Wnioskodawczynię 2 powinno być w tym przypadku zbędne – nie występuje ona bowiem do celów tej transakcji jako odrębny od Wnioskodawcy 1 podatnik VAT.

Ad. 4

Jak już wskazano, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Tak jak wskazano na wcześniejszym etapie, jeżeli przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Odnosząc się natomiast do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży Nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. W tym kontekście należy wskazać, że jeżeli jedynie Wnioskodawca 1 będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu transakcji sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości a więc to po stronie Wnioskodawcy 1 będzie występował obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję. W tym zakresie trudno bowiem uznać, iż Wnioskodawczyni 2 powinna być traktowana jak podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe zapatrywanie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 23 sierpnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1- 3.4012.415.2018.4.MWJ, w której organ uznał, że: „Skoro jak wyżej wskazano to żona Wnioskodawcy z tytułu całej transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a więc to po stronie małżonki Wnioskodawcy będzie występował obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy ww. nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję”,

*   interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z 2 marca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-1184/15-2/AOg, w której organ uznał, że: „Wnioskodawca, będący w ekonomicznym posiadaniu działek, będzie uznany na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy w odniesieniu do planowanej czynności dostawy przedmiotowego gruntu w całości, gdyż w istocie to Wnioskodawca dokona transakcji dostawy ww. działek, jako składnika majątku prowadzonej działalności gospodarczej. Tak więc to wyłącznie u Wnioskodawcy na gruncie przepisów ustawy o VAT wystąpi czynność dostawy ww. działek. W konsekwencji stwierdzić należy, że obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku w tym wystawienia faktury z tytułu dokonanej transakcji będzie spoczywał w całości na Wnioskodawcy”,

*   interpretacji indywidualnej DIS w Katowicach z 3 marca 2015 r., sygn. IBPP1/443-1161/14/ES, w której organ uznał, że: „Należy stwierdzić, że pomimo zakupu działki nr 122/1 na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej, część tej nieruchomości, w odniesieniu do której Wnioskodawca działa jako podatnik VAT została przeznaczona i wykorzystywana do działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym to Wnioskodawca będzie działał z tytułu sprzedaży części nieruchomości jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w przypadku konieczności udokumentowania tej dostawy fakturą VAT, to Wnioskodawca będzie obowiązany ująć na fakturze tę dostawę. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w razie zaistnienia konieczności wystawienia przyszłemu nabywcy nieruchomości faktury VAT, fakturę taką zgodnie z prawem powinien wystawić jedynie Wnioskodawca na całą kwotę sprzedaży, należało uznać za prawidłowe.”

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 1 lutego 2019 r., sygn. 0115-KDIT1- 3.4012.761.2018.6.MD.

Biorąc pod uwagę powyższe w opinii Wnioskodawców fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości przez Małżeństwo (…) powinien wystawić Wnioskodawca 1 (w odniesieniu do całej wartości Nieruchomości) bowiem z tytułu tej transakcji jedynie Wnioskodawca 1 będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem grunty spełniają definicję towaru, wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ww. Kodeksu z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT. W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tut. Organ nadmienia, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz 1387, z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną, stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych czy majątek nabyty został na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (…) (Wnioskodawca 1) i (…) (Wnioskodawczyni 2, łącznie dalej zwani: Małżeństwo (…) lub Wnioskodawcy) są właścicielami na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej nieruchomości gruntowej. W skład Nieruchomości wchodzi działka gruntu nr (…) wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami oraz działka gruntu nr (…). Działka oznaczona numerem (…) nie jest zabudowana, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przewidującym zabudowę przemysłową i usługową.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawczyni 2, dnia 26 września 1997 r. nabyli od Skarbu Państwa w trybie art. 64 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych zorganizowaną część mienia zlikwidowanego w celu prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego (…) Zakłady (…).

Zgodnie z oświadczeniami stron, budynki, budowle i inne urządzenia wchodzące w skład zorganizowanej części mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa, zostały uznane za towary używane w rozumieniu art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i w stosunku do tych towarów nie przysługiwało Sprzedawcy prawo do odliczenia podatku VAT. W konsekwencji sprzedaż budynków, budowli i innych urządzeń wchodzących w skład zorganizowanej części mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W latach 2001 - 2011 ponoszono szereg nakładów na budynki i budowle znajdujące się na działce (…) (m.in. na budynek biurowy, magazyn prefabrykatów jak również na drogi i place położone na działce (…)), których wartość przekraczała 30% wartości początkowej danego budynku/budowli. Ponadto na działce (…) wzniesiono także dwa nowe budynki (tj. kotłownię olejową i warsztat elektroniczny oraz magazyn opakowań), które zostały oddane do użytkowania w roku 2001. Po roku 2011 nie dokonywano nakładów przewyższających 30% wartości początkowej budynków i budowli położonych na Nieruchomości ani też nie wznoszono nowych budynków/budowli. Budynki i budowle po dokonanych ulepszeniach były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

Nieruchomość nigdy nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy, była zaś w całości co najmniej od roku 1997 (a w odniesieniu do nowo powstałych budynków od momentu ich oddania do użytkowania w 2001 r.) wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 w jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą Przedsiębiorstwo (…).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje zabudowę (usługową i przemysłową). Wnioskodawcy planują sprzedać Nieruchomość.

Wnioskodawca 1 jest obecnie (i będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości) czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni 2 nie jest obecnie i nie była w przeszłości czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Ponadto Wnioskodawczyni 2 nie prowadziła i nie prowadzi odrębnej działalności gospodarczej, w której wykorzystywałaby Nieruchomość.

Nabywca nieruchomości będzie na moment zawarcia umowy sprzedaży czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ad 1

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy 1 dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia czy dokonując sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcę 1 należy potraktować jako podatnika VAT, który dokonuje sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej na gruncie przepisów ustawy o VAT.

W rozpatrywanej sprawie, pomimo że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w ramach istniejącej małżeńskiej wspólnoty majątkowej, to jednak od momentu nabycia nieruchomość ta była wykorzystywana wyłącznie przez Wnioskodawcę 1 do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca 1 prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o składniki majątku wspólnego miał nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

W związku z powyższym nieruchomość była/jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę 1 do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy i to On dokona w efekcie dostawy nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania nią jako właściciel.

W takiej sytuacji należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie nieruchomość, stanowiąca składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej przez męża Wnioskodawczyni 2.

Tym samym, w przypadku sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej uprzednio w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę 1, za zbywcę (stronę transakcji) należy uznać wyłącznie Wnioskodawcę 1, będącego podatnikiem podatku od towarów i usług. Małżonka Wnioskodawcy 1 nie będzie z tytułu transakcji sprzedaży tej nieruchomości, stroną transakcji i podatnikiem podatku VAT.

Ad 2 i 3

Ponadto Wnioskodawcy, mają wątpliwości czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W tym kontekście należy odrębnie rozpatrzyć kwestię opodatkowania dostawy budynków/budowli wraz z gruntem na którym zostały posadowione (…) oraz dostawę gruntu niezbudowanego (…).

Dostawa niezabudowanej działki nr (…)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przedstawionych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na moment zbycia nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przewidujący zabudowę przemysłową i usługową. Zatem działka, którą Wnioskodawca zamierza sprzedać, będzie traktowana w myśl art. 2 pkt 33 ustawy jako teren budowlany, który nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie nie będą spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca – działka była i jest wykorzystywana przez Zainteresowanego wyłącznie na cele działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tym samym nie jest spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. W związku z tym w przedmiotowej sprawie dla dostawy działki nr (…) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Reasumując działka niezabudowana nr (…) stanowi tereny budowlane w znaczeniu ustawy o VAT, (obowiązuje bowiem miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący zabudowę usługową i przemysłową) a zatem sprzedaż działki nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dostawa budynków/budowli posadowionych na działce nr (…)

Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami – co do zasady – ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy – oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że pierwsze zasiedlenie budynków i budowli posadowionych na działce nr (…) nastąpiło:

*   w odniesieniu do tej części budynków i budowli które posadowione były na działce nr (…) na moment przejścia prywatyzowanego mienia po (…) Zakładach „(…) w 1997 r. i nie były one przedmiotem dalszych istotnych ulepszeń (na poziomie 30%) - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w roku 1997, gdy rozpoczęto wykorzystywanie przedmiotowych budynków i budowli dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy (…),

*   w odniesieniu do tej części budynków i budowli, które posadowione były na działce nr (…) na moment przejścia prywatyzowanego mienia po (…) Zakładach (…) w 1997 r. i podlegały istotnym ulepszeniom w latach 2001 -2011 przewyższających 30% wartości początkowej tych budynków lub budowli sukcesywnie w latach 2001-2011 nastąpiło kolejne pierwsze zasiedlenie dla celów VAT, gdyż wykorzystano je w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (…) po istotnym ulepszeniu,

*   w odniesieniu do budynku kotłowni olejowej i warsztatu elektronicznego oraz budynku magazynu opakowań, które zostały wzniesione na działce nr (…) w roku 2000 i oddane do użytkowania w roku 2001 - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2001 r. gdy rozpoczęto wykorzystywanie przedmiotowych budynków dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy (firmy A.).

Zatem dla wskazanym powyżej przypadków pierwsze zasiedlenie wszystkich budynków/budowli posadowionych na działce nr (…) będącej częścią Nieruchomości miało miejsce ponad 2 lata temu w związku z tym dostawa ww. budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tej sytuacji bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Zatem, planowana dostawa zabudowanej działki nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niemniej – uwzględniając cyt. powyżej art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków i budowli na zasadach ogólnych, po spełnieniu określonych warunków. Tym samym sprzedaż gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle będzie opodatkowane według tych samych zasad jak dostawa budynków i budowli znajdujących się na działce nr (…). W konsekwencji jeśli zbywca i nabywca dokonują wyboru opcji opodatkowania budynków i budowli znajdujących się na działce nr (…) to ich dostawa łącznie z gruntem, na którym są posadowione będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki 23 % zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad 4

Wątpliwości Wnioskodawcy 1 dotyczą również, czy będzie on mógł wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości na całą kwotę wartości nieruchomości, rozliczając jednocześnie VAT od całości sprzedaży.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a- 106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej, niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Skoro jak wyżej wskazano to Wnioskodawca z tytułu całej transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, to po stronie Wnioskodawcy będzie występował obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy ww. nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy - podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy - na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak rozstrzygnięto powyżej, przy planowanej sprzedaży - działka nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - to tym samym brak jest obowiązku ze strony Wnioskodawcy do wystawienia faktury z tego tytułu, o ile nie zaistnieją przesłanki, o których mowa w cyt. wyżej art. 106b ust. 3 ustawy. W przypadku bowiem dokumentowania sprzedaży zwolnionej od podatku VAT m.in. na podstawie art. 43 ust. 1, podatnik co do zasady zobowiązany jest do wystawienia faktury wyłącznie na żądanie nabywcy (pod warunkiem, że żądanie wystawienia faktury zgłoszone zostało w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty). Jednakże nie ma przeszkód aby w takiej sytuacji podatnik wystawił fakturę. Ponadto w odniesieniu do sprzedaży niezabudowanej działki nr (…)Wnioskodawca będzie zobowiązany wystawić fakturę i wykazać należny podatek VAT wg stawki 23 %.

Niemniej jednak, jeżeli Wnioskodawca uwzględni powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy i zrezygnuje ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, wybierając opodatkowanie dostawy budynków i budowli na zasadach ogólnych, po spełnieniu określonych warunków, to wówczas dla całej Nieruchomości (działek nr (…)) po stronie Wnioskodawcy 1 wystąpi obowiązek wystawienia faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży na całą kwotę wartości nieruchomości z zastosowaniem stawki podatki VAT w wysokości 23 %.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.