Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.141.2019.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-09
Teza: W zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w darowiźnie a zwróconej następnie w wyniku rozwiązania tej umowy.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód-źródła przychodu; umowa-rozwiązanie umowy; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2019 r. (data wpływu 10 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym rep. nr X z dnia 1 października 2007 r. Wnioskodawczyni stała się właścicielem lokalu mieszkalnego położonego w Y. Będąc właścicielem tego lokalu Wnioskodawczyni podupadła na zdrowiu i zmuszona była do zamieszkania z córką. Podjęcie tej decyzji córka warunkowała otrzymaniem tego lokalu w formie darowizny. Ta decyzja została udokumentowana aktem notarialnym rep. Z z dnia 2 lutego 2011 r., gdzie córka otrzymuje mieszkanie zamieszkując z całą rodziną.

Po otrzymaniu tego lokalu w darowiźnie od 2011 roku do 2017 roku stosunki pomiędzy Wnioskodawczynią i córką bardzo się pogorszyły i zmusiły Wnioskodawczynię do wystąpienia do sądu o rozwiązanie umowy darowizny.

Z tą sprawą Wnioskodawczyni wystąpiła do sądu, nastąpiła ugoda pomiędzy Wnioskodawczynią i córką polegająca na przeniesieniu własności na Wnioskodawczynię ze spłatą na rzez córki kwoty 45 000 zł za remont tego mieszkania. Postanowieniem Sądu Okręgowego w A z dnia 8 maja 2018 r. sygn. akt B, przeniesienie własności lokalu z córki na Wnioskodawczynię nastąpiło na podstawie rozwiązania umowy darowizny oraz zwrotnego przeniesienia własności z dnia 7 września 2018 r. zawartej w formie aktu notarialnego rep nr C. Z uwagi na decyzję sądu o spłacie córki w kwocie 45 000 zł, do 30 marca 2019 roku Wnioskodawczyni zmuszona była dokonać sprzedaży tego lokalu, co nastąpiło w dniu 22 lutego 2019 r. aktem notarialnym rep. A nr D za kwotę 255 000 zł.

W dniu 14 marca 219 r. Wnioskodawczyni dokonała zakupu nowego mniejszego lokalu mieszkalnego za kwotę 180 000 zł, położonego w … przy ul. S. m …, aktem notarialnym rep. A nr E.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy datą nabycia lokalu mieszkalnego będzie rok 2007, czy rok rozwiązania umowy darowizny, czyli rok 2018?

Zdaniem Wnioskodawczyni mając na uwadze art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych datą nabycia jest umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienie tego lokalu na rzecz członka spółdzielni z dnia 1 października 2007 roku, a nie data nabycia lokalu przez rozwiązanie umowy darowizny z dnia 7 września 2018 roku, ponieważ Sąd Okręgowy I Wydział Cywilny na podstawie wspólnej ugody z córką Wnioskodawczyni postanowił zwrócić własność.

Zatem datą nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego jest rok 2007, a nie rok 2018. W konsekwencji uzyskany przychód ze sprzedaży tego lokalu w kwocie 255 000 zł nie jest źródłem przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od dnia nabycia tego lokalu, to jest od dnia 1 października 2007 roku do dnia zbycia, tj. do dnia 22 lutego 2019 r. upłynęło więcej niż 5 lat i nie podlega opodatkowaniu w świetle art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 1 października 2007 r. Wnioskodawczyni stała się właścicielem lokalu mieszkalnego położonego w Y. Będąc właścicielem tego lokalu Wnioskodawczyni podupadła na zdrowiu i zmuszona była do zamieszkania z córką. Podjęcie tej decyzji córka warunkowała otrzymaniem tego lokalu w formie darowizny. Ta decyzja została udokumentowana aktem notarialnym z dnia 2 lutego 2011 r., gdzie córka otrzymuje mieszkanie zamieszkując z całą rodziną.

Po otrzymaniu tego lokalu w darowiźnie od 2011 roku do 2017 roku stosunki pomiędzy Wnioskodawczynią i córką bardzo się pogorszyły i zmusiły Wnioskodawczynię do wystąpienia do sądu o rozwiązanie umowy darowizny. W konsekwencji postanowieniem Sądu Okręgowego w A, nastąpiła ugoda pomiędzy Wnioskodawczynią i córką polegająca na przeniesieniu własności nieruchomości na Wnioskodawczynię ze spłatą na rzez córki kwoty 45 000 zł za remont tego mieszkania.

Następnie aktem notarialnym z dnia 7 września 2018 r. rozwiązano umowę darowizny oraz dokonano zwrotnego przeniesienia własności nieruchomości.

Z uwagi na decyzję sądu o spłacie córki w kwocie 45 000 zł, Wnioskodawczyni zmuszona była dokonać sprzedaży tego lokalu, co nastąpiło w dniu 22 lutego 2019 r. za kwotę 255 000 zł.

Istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia jest, czy rozwiązanie w 2018 r. umowy darowizny lokalu mieszkalnego skutkowało dla Wnioskodawczyni jego nabyciem w rozumieniu wyżej cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w dalszej konsekwencji, czy sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w 2019 r. stanowi źródło przychodów w rozumieniu ww. ustawy.

Innymi słowy, zasadnicze znaczenie ma ocena skutków prawnych rozwiązania umowy darowizny, a mianowicie czy tego typu czynność prawna wywołuje skutki:

*   wstecz – tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta, czy też może
*   tylko na przyszłość (ex nunc) – tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nabycia nieruchomości, stąd też należy się również odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Co do zasady, oświadczenie woli złożone przez osobę pełnoletnią jest w pełni skuteczne, w szczególności zaś, może prowadzić do zawarcia ważnej umowy (sprzedaży, darowizny itd.), z której następnie trudno, jeżeli w ogóle można, się wycofać bez negatywnych konsekwencji.

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że obok wskazanych w Tytule XXXIII Kodeksu cywilnego przesłanek odwołania darowizny istnieje możliwość rozwiązania analizowanej umowy w oparciu o określoną w art. 3531 tejże ustawy zasadę swobody zawierania umów, do której cech dodatkowych zalicza się również swobodę rozwiązania już istniejącego stosunku umownego bądź jego likwidacji w drodze porozumienia stron.

Przyjmując za uzasadniony pogląd prezentowany w orzecznictwie (uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 30 listopada 1994 r., III CZP 130/94) podkreślić należy, że samo rozwiązanie umowy darowizny nieruchomości nie powoduje automatycznego przeniesienia własności z powrotem na darczyńcę. Rozwiązanie umowy nie znosi bowiem wszystkich jej skutków, w szczególności zaś jej skutku rzeczowego w postaci przeniesienia własności nieruchomości. Stwarza jedynie zobowiązanie do powrotnego przeniesienia własności nieruchomości – wywiera skutek obligacyjny. Do wykonania tego obowiązku natomiast może dojść w drodze umowy między nabywcą nieruchomości i jej darczyńcą (zawartej w formie aktu notarialnego) lub – gdy do umowy takiej nie dojdzie – w drodze uwzględniającego żądanie darczyńcy orzeczenia sądu, stwierdzającego obowiązek nabywcy złożenia stosownego oświadczenia woli, zastępującego to oświadczenie, które to orzeczenie stwierdza zawarcie umowy i zastępuje tę umowę.

Reasumując, rozwiązanie umowy darowizny powoduje stan zobowiązujący nabywcę nieruchomości do przeniesienia własności z powrotem na rzecz zbywcy, przy czym nie ma przeszkód, aby rozwiązanie umowy zobowiązującej i umowa przenosząca własność z powrotem na rzecz zbywcy objęte zostały jednym aktem prawnym.

Co ważne z przedstawianego stanu faktycznego wynika wprost, że w przedmiotowej sprawie doszło do rozwiązania uprzednio zawartej umowy darowizny w drodze porozumienia stron.

W świetle powyższego, w przypadku rozwiązania umowy darowizny dla wywołania skutku rzeczowego, tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności (art. 158 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że rozwiązanie przedmiotowej umowy wywołuje skutek tylko na przyszłość.

W związku z tym, w sytuacji przedstawionej we wniosku ponowne przeniesienie własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na Wnioskodawczynię w 2018 r. w wyniku rozwiązania umowy darowizny stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być zatem liczony od końca 2018 r.

W konsekwencji odpłatne zbycie tego lokalu w 2019 r. stanowi źródło przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Reasumując, dokonane przez Wnioskodawczynię w 2014 r. rozwiązanie umowy darowizny skutkowało tym, że ponownie stała się właścicielem lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Właścicielem ww. lokalu od dnia zawarcia umowy darowizny w 2011 r. do dnia rozwiązania umowy darowizny nie była Wnioskodawczyni, a obdarowana (córka). Powyższe oznacza, że dopiero od dnia, w którym nastąpiło rozwiązanie umowy darowizny w 2014 r. Wnioskodawczyni ponownie stała się właścicielem ww. lokalu mieszkalnego. Dlatego za datę jego nabycia przez Wnioskodawczynię należy uznać dzień, w którym nastąpiło zwrotne przeniesienie własności tego lokalu. Zatem, dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło zwrotne przeniesienie własności na Wnioskodawczynię, podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika również, że z uwagi na decyzję sądu o spłacie córki w kwocie 45 000 zł, do 30 marca 2019 roku Wnioskodawczyni zmuszona była dokonać sprzedaży tego lokalu, co nastąpiło w dniu 22 lutego 2019 r. za kwotę 255 000 zł. W dniu 14 marca 219 r. Wnioskodawczyni dokonała zakupu nowego mniejszego lokalu mieszkalnego za kwotę 180 000 zł.

Dodać należy wiec, że dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Z uwagi jednak na przedmiot wniosku, a w szczególności sformułowane pytanie oraz stanowisko w zakresie ustalenia źródła przychodu w związku z rozwiązaniem umowy darowizny i sprzedażą lokalu mieszkalnego, kwestia możliwości zastosowania niniejszego zwolnienia przedmiotowego nie była przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Nadmienić należy także, że potwierdzenie czy zweryfikowanie przedstawionych we wniosku wartości liczbowych nie może być dokonane w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Może to być przeprowadzona dopiero na etapie ewentualnych, późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych, która nie jest możliwa w ramach wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.