Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-160/16-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów.
Słowa kluczowe: gmina; podatek-podatek od towarów i usług; prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; upominki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 29 lutego 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej VAT).

Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

1.  zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek – Gmina w szczególności dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę, dzierżawy lokali użytkowych, dzierżawy urządzań wodociągowych i kanalizacyjnych, świadczy usługi cmentarne etc. Transakcje te Gmina dokumentuje zasadniczo fakturami oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;
2.  jak również czynności podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku – w szczególności sprzedaży tzw. starszych/używanych budynków i lokali oraz wynajem lokali na cele mieszkaniowe. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami ze stawką „zw” oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT jako zwolnione z podatku.

Po stronie Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu VAT (tj. zdarzenia, które Gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT):

1.  zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – w szczególności dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział w podatkach dochodowych;
2.  jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów – w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak trawniki, chodniki, oświetlenie, place zabaw, etc.

W związku z prowadzoną przez siebie działalnością, Gmina podejmuje również działania promocyjne.

Gmina dokonuje zatem zakupu różnego rodzaju gadżetów/upominków promocyjnych. Zakup przez Gminę ww. towarów dokumentowany jest wystawianymi przez dostawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Ponadto, Gmina, nabywa przedmiotowe towary, a następnie nieodpłatnie przekazuje je w celach związanych prowadzoną przez Gminę działalnością promocyjną.

Przedmiotowe towary stanowią artykuły o różnej wartości, tj.:

1.  o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku) nieprzekraczającej 10 zł;
2.  o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku) przekraczającej 10 zł, ale o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł (bez podatku).

W drugim z powyższych przypadków, Gmina zamierza prowadzić ewidencję osób obdarowanych, która będzie pozwalała ustalić ich tożsamość.

Prowadzone przez Gminę działania promocyjne, w ramach których wykorzystywane są ww. nabywane towary, mają charakter ogólny, a co za tym idzie, ponoszone przez Gminę wydatki są związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi z podatku (A-B) oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (C-D).

Ponadto, na podstawie uzyskanej przez Gminę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Gminie w odniesieniu do wydatków mieszanych przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

Ponadto, Gmina wskazuje, iż przekazuje/będzie przekazywać nieodpłatnie takie gadżety/upominki jak: długopisy, kubki, ozdobne puchary (statuetki), kalendarze, smycze, torby papierowe, breloki, broszury informacyjne.

Gmina nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić jaka jest/będzie wartość użytkowa przekazywanego towaru dla poszczególnego odbiorcy – jest to bowiem kwestia indywidualna danej osoby, jej odczuć i potrzeb. Jednakże, mając na uwadze rodzaj przekazywanych towarów, można wyjść z założenia, iż co do zasady przedmiotowe towary mają/będą miały wartość użytkową – konsumpcyjną z punktu widzenia odbiorcy – konsumenta. Jedynie, w przypadku ewentualnego przekazywania broszur informacyjnych, przedmiotowe broszury mogą nie mieć wartości użytkowej/konsumpcyjnej dla ich odbiorców (jest to bowiem jedynie zbiór informacji).

W zamian za przekazane towary potencjalni inwestorzy nie są/nie będą zobowiązani do wykonania jakichkolwiek czynności na rzecz Gminy. Ponadto, Gmina zaznacza, iż ww. przekazania następują/będą następowały na cele związane z całokształtem działalności Gminy, zatem będą związane zarówno z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych z podatku VAT, jak i czynności niepodlegających ustawie o VAT, tj. zdarzeniami spoza zakresu ustawy o VAT. Ponadto, Gmina wskazuje, iż nie zna sposobu, aby przekazywane towary bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina dokonując nieodpłatnego przekazania towarów o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, o jednostkowym koszcie wytworzenia, określonym w momencie przekazania towaru, nieprzekraczającym 10 zł, powinna dokonywać rozliczeń VAT należnego?
2.  Czy Gmina dokonując nieodpłatnego przekazania towarów jednej osobie o łącznej wartości wyższej niż 10 zł (bez podatku), ale nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku), w przypadku prowadzenia przez Gminę ewidencji, która pozwala na ustalenie tożsamości osób obdarowanych, powinna dokonywać rozliczeń VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina nie ma obowiązku dokonywać rozliczeń VAT należnego w odniesieniu do nieodpłatnego przekazania towarów o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia. o jednostkowym koszcie wytworzenia określonym w momencie przekazania towaru. nieprzekraczającym 10 zł.
2.  Gmina nie ma obowiązku dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu nieodpłatnego przekazania towarów jednej osobie o łącznej wartości wyższej niż 10 zł (bez podatku), ale nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł (bez podatku), w przypadku prowadzenia przez Gminę ewidencji, która pozwala na ustalenie tożsamości osób obdarowanych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponieważ jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Natomiast stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W odniesieniu natomiast do art. 7 ust. 3 ustawy o VAT należy wskazać, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Z treści wskazanych powyżej regulacji wynika zatem, iż przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, jednakże powyższe nie znajduje zastosowania do przekazywanych prezentów o małej wartości, w przypadku gdy przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia. jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Powyższe zapisy są odzwierciedleniem art. 5 ust. 6 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym za opodatkowaną dostawę towarów uznaje się również przekazanie przez podatnika towarów wchodzących w skład jego przedsiębiorstwa do jego celów prywatnych, na potrzeby jego pracowników, a także nieodpłatne zbycie tych towarów lub ogólne ich wykorzystanie do celów innych niż działalność gospodarcza. Przesłanką zastosowania tego przepisu jest prawo podatnika do odliczenia całości lub części podatku naliczonego w stosunku do tych towarów lub ich części. Przy czym nie uznaje się za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT przekazania próbek lub prezentów o niewielkiej wartości.

Powyższe regulacje wprowadzają obowiązek opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. produktów wytworzonych w ramach tej działalności lub towarów zakupionych na potrzeby jej wykonania, w związku z nabyciem lub wytworzeniem których podatnik dokonał odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów lub produktów niezbędnych do wytworzenia przekazanego następnie nieodpłatnie towaru. Regulacje te odnoszą się zatem do takich okoliczności, w których przy nabyciu towarów podatnikowi co do zasady przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w momencie ich nabycia z uwagi na zamiar wykorzystania ich do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, należy mieć na uwadze, iż zasadniczą przesłanką warunkującą uznanie w danym przypadku nieodpłatnego przekazania towarów za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jest istnienie prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. W związku bowiem z przysługującym podatnikowi prawem do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem tych towarów, z tytułu ich późniejszego wykorzystania w celu nieodpłatnego przekazania lub zużycia na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, etc. podatnik ten zobowiązany jest dokonać rozliczenia VAT należnego.

Jednakże powyższe nie znajduje zastosowania w przypadku przekazywania prezentów o małej wartości i próbek na cele związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Zatem, w analizowanej sytuacji, opodatkowaniu VAT nie powinno podlegać nieodpłatne przekazywanie towarów, spełniających definicję prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, bowiem pomimo, iż Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT również od przedmiotowych wydatków (zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną Ministra Finansów, potwierdzającą prawo Gminy do odliczenia części kwoty VAT od wydatków mieszanych), ich przekazanie ma związek z prowadzoną przez Gminę działalnością promocyjną. W związku z powyższym, Gmina nie powinna być zobligowana do wykazywania i rozliczania VAT należnego z tytułu nieodpłatnego przekazywania prezentów o małej wartości na cele promocyjne.

Podsumowując, w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów o cenie nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, o jednostkowym koszcie wytworzenia określonym w momencie przekazania towaru, nieprzekraczającym 10 zł oraz w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów jednej osobie o łącznej wartości wyższej niż 10 zł (bez podatku), ale nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł (bez podatku), w przypadku prowadzenia przez Gminę ewidencji, która pozwala na ustalenie tożsamości obdarowywanej osoby – Gmina nie ma obowiązku dokonywać rozliczeń VAT należnego.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie dla przykładu w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2014 r. sygn. IPPP3/443-316/14-2/LK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż: „(…) nieodpłatne przekazanie towarów będących przedmiotem wniosków, wytworzonych przez Spółkę, których jednostkowa cena nabycia netto lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 10 zł, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż stanowią one prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Spółki, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, bezpłatnie przekazane towary służą wyłącznie celom reklamowym, promocji towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, ich przekazanie jest ściśle powiązane ze strategią marketingową Spółki”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 30 października 2013 r., sygn. IPTPP2/443-904/13-3/KOM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) dokonywane przez Spółkę w ramach podejmowanych działań marketingowych nieodpłatne przekazania towarów, dla których jednostkowa cena nabycia towarów w momencie przekazania jest niższa niż 10 PLN należy zakwalifikować jako przekazanie prezentów o malej wartości zgodnie z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Na kwalifikację tę nie będzie miał wpływu fakt, iż Spółka dokonuje przekazania towarów w opakowaniach zbiorczych (np. kartonach). Wystarczającą przesłanką do wyłączenia spod opodatkowania VAT nieodpłatnych przekazań towarów jest spełnienie przez każdą wydawaną sztukę kryterium niskiej (poniżej 10 PLN) jednostkowej ceny nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, ustawodawca - w myśl art. 7 ust. 2 ustawy – zaliczył również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z art. 7 ust. 2 ustawy wynika zatem, że opodatkowaniu podlega, zgodnie z pkt 1, przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste ściśle wymienionych osób, a zgodnie z pkt 2 tego przepisu, wszelkie inne darowizny. Skutkiem tak sformułowanych norm prawnych jest przyjęcie, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w trybie art. 7 ust. 2 ustawy, podlega wszelkie przekazanie towarów, natomiast zużycie – tylko na rzecz podmiotów wymienionych w pkt 1 tego przepisu, tj. podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zauważyć jednocześnie należy, że stosownie do przepisu art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega zatem przekazanie towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 10 zł.

Nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Z wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W związku z prowadzoną przez siebie działalnością, Gmina podejmuje również działania promocyjne. Gmina dokonuje zatem zakupu różnego rodzaju gadżetów/upominków promocyjnych. Zakup przez Gminę ww. towarów dokumentowany jest wystawianymi przez dostawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Ponadto, Gmina, nabywa przedmiotowe towary, a następnie nieodpłatnie przekazuje je w celach związanych prowadzoną przez Gminę działalnością promocyjną.

Przedmiotowe towary stanowią artykuły o różnej wartości, tj. o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku) nieprzekraczającej 10 zł oraz o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku) przekraczającej 10 zł, ale o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł (bez podatku). Gmina zamierza prowadzić ewidencję osób obdarowanych, która będzie pozwalała ustalić ich tożsamość.

Prowadzone przez Gminę działania promocyjne, w ramach których wykorzystywane są ww. nabywane towary, mają charakter ogólny, a co za tym idzie, ponoszone przez Gminę wydatki są związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi z podatku oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT. Gminie w odniesieniu do wydatków mieszanych przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

Gmina przekazuje/będzie przekazywać nieodpłatnie takie gadżety/upominki jak: długopisy, kubki, ozdobne puchary (statuetki), kalendarze, smycze, torby papierowe, breloki, broszury informacyjne.

Gmina nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić jaka jest/będzie wartość użytkowa przekazywanego towaru dla poszczególnego odbiorcy – jest to bowiem kwestia indywidualna danej osoby, jej odczuć i potrzeb. Jednakże, mając na uwadze rodzaj przekazywanych towarów, można wyjść z założenia, iż co do zasady przedmiotowe towary mają/będą miały wartość użytkową – konsumpcyjną z punktu widzenia odbiorcy – konsumenta. Jedynie, w przypadku ewentualnego przekazywania broszur informacyjnych, przedmiotowe broszury mogą nie mieć wartości użytkowej/konsumpcyjnej dla ich odbiorców (jest to bowiem jedynie zbiór informacji).

W zamian za przekazane towary potencjalni inwestorzy nie są/nie będą zobowiązani do wykonania jakichkolwiek czynności na rzecz Gminy. Ponadto, Gmina zaznacza, że ww. przekazania następują/będą następowały na cele związane z całokształtem działalności Gminy, zatem będą związane zarówno z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych z podatku VAT, jak i czynności niepodlegających ustawie o VAT, tj. zdarzeniami spoza zakresu ustawy o VAT. Ponadto, Gmina wskazuje, iż nie zna sposobu, aby przekazywane towary bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że organy władzy publicznej, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatnika podatku VAT. Natomiast w sytuacji gdy organy te realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, tj. zadania o charakterze publicznoprawnym, to na mocy art. 15 ust. 6 ustawy są wyłączone z kategorii podatników podatku VAT.

Warto w tym miejscu przywołać treść – stanowiącego odpowiednik art. 86 ustawy – art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 18 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter działalności gospodarczej – mają charakter cywilnoprawny, a nie publicznoprawny.

Wskazać również należy, że – jak wynika z powołanych wyżej przepisów – wydatki związane z poprawą wizerunku oraz promocją Gminy są zadaniami własnymi narzuconymi przez ustawę o samorządzie gminnym.

W tym miejscu przytoczyć należy wyrok z dnia 10 września 2013 r., sygn. I SA/Gd 620/13, w którym stwierdzono, że: „Promocja miasta, dbanie o rozwój infrastruktury turystycznej i zachęcanie turystów do odwiedzania gminy odpowiada przede wszystkim zbiorowym interesom wspólnoty samorządowej, dlatego co do zasady zadania te wykonywane są w ramach władztwa publicznego gminy. Napływ turystów ze swojej istoty wiąże się z wymiernymi korzyściami dla wspólnoty samorządowej jako całości oraz jej poszczególnych członków, co jednak nie oznacza automatycznie, że wydatki poniesione przez Gminę w związku z promocją miasta i w celu wzmożenia ruchu turystycznego służą wykonywaniu przez gminę czynności opodatkowanych.”

Ze względu na specyfikę gmin w porównaniu z innymi podatnikami VAT, których działalność z zasady ma charakter działalności gospodarczej w rozumieniu VAT nie można jednoznacznie przekładać działań promocyjnych podejmowanych przez innych podatników VAT na działalność promocyjną gmin jako regionów (pomimo że gminy występują również w charakterze podatników VAT).

Wydatki na promocję Gminy, co do zasady, nie będą spełniać przesłanek uprawniających do odliczenia podatku naliczonego jako że nie mają one związku z czynnościami opodatkowanymi, tj. służą szeroko pojętej promocji regionu, co ma służyć rozwijaniu danego obszaru. W szerszym aspekcie działanie takie może korzystnie wpłynąć również m.in. na funkcjonowanie podmiotów gospodarczych operujących na danym obszarze, tj. na odrębnych podatników VAT. Takie wydatki nie wykazują zatem związku (nie mają przełożenia) na działalność opodatkowaną realizowaną przez Gminy. Są ponoszone przez Gminę w celu realizowania jej zadań własnych, a więc nie w ramach działalności gospodarczej Gminy.

W niniejszej sprawie podatek naliczony – wynikający z wydatków objętych zakresem wniosku – nie jest/nie będzie związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, bowiem mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Gmina, nabywając towary (gadżety/upominki) związane z jej promocją nie działa/nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Z uwagi na powyższe Gmina nie spełnia/nie będzie spełniać – wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkującej nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów (gadżetów/upominków). A zatem nie istnieje podatek, który Gmina może/mogłaby odliczyć. W rezultacie Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Gmina, dokonując nieodpłatnego przekazania gadżetów, upominków promocyjnych (długopisy, kubki, ozdobne puchary, kalendarze, smycze, torby papierowe, breloki, broszury informacyjne) działa/będzie działała jako jednostka samorządu terytorialnego w sprawach należących do zakresu zadań własnych Gminy, które nie są/nie będą związane z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Oznacza to, że nieodpłatne przekazywanie przez Wnioskodawcę gadżetów, drobnych upominków w okolicznościach opisanych we wniosku stanowi/będzie stanowić czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż w zakresie tych czynności Wnioskodawca nie jest/nie będzie uznawany za podatnika stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 7 ust. 4 ustawy, ponieważ Gmina dla wskazanej we wniosku czynności nieodpłatnego przekazania gadżetów, drobnych upominków nie działa/nie będzie działała w charakterze podatnika.

Nieodpłatne przekazanie towarów o jednostkowej cenie nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, o jednostkowym koszcie wytworzenia, określonym w momencie przekazania towaru, nieprzekraczającym 10 zł oraz nieodpłatnego przekazania towarów jednej osobie o łącznej wartości wyższej niż 10 zł (bez podatku), ale nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku), w przypadku prowadzenia przez Gminę ewidencji, która pozwala na ustalenie tożsamości osób obdarowanych nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w tym zakresie Gmina nie działa/nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że stanowisko Wnioskodawcy w kwestii niemożliwości opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele promocji gminy uznano za nieprawidłowe ze względu na zastosowaną przez Wnioskodawcę argumentację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.