Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.76.2024.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-12
Teza: Dotacja będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczeń i stanowić będzie wynagrodzenie za świadczone usługi/dostawę towarów oraz będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym świadczenia wykonywane w ramach projektu sfinansowane dotacją, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
Słowa kluczowe: dotacja; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dotacje, subwencje i inne dopłaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku obowiązku opodatkowania otrzymanej od NCBiR dotacji, braku obowiązku opodatkowania przekazania praw własności intelektualnej (PWI) i praw związanych, braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z realizowanym projektem. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 3 kwietnia 2024 r. (wpływ 4 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest publiczną szkołą wyższą działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. 2023 poz. 742 ze zm.), przepisów wykonawczych do tej ustawy oraz statutu Uczelni. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do realizacji projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych (\`(...)\`) w ramach programu pn. „(…)” pk. (…) konkurs nr (…).

W tym celu zamierza zawrzeć z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (zwanym dalej NCBiR) umowę o wykonanie i finansowanie tego projektu (zwana dalej umową o finansowanie) jako lider konsorcjum (w dalszej części zwany Wykonawcą lub Partnerem), na podstawie umowy o ustanowieniu konsorcjum zawartej z innym partnerem, Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (w dalszej części zwanym Partnerem lub Współwykonawcą).

Wobec powyższego Wnioskodawca funkcjonować będzie jako Lider konsorcjum utworzonego przez uczelnię wyższą oraz spółkę prawa handlowego.

Konsorcjum będzie stroną umowy zawartej z NCBiR, dotyczącej prowadzenia przez Wnioskodawcę badań naukowych w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. 2023 poz. 742 ze zm.), finansowanych ze środków uzyskanych z NCBiR.

Zgodnie z umową o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego (\`(...)\`) w ramach konkursu (…) NCBiR działa na podstawie:

1) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, dalej „ustawa o finansach publicznych”;

2) art. 365 pkt 11 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dalej „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”;

3) ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, dalej „Ustawa”;

4) ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych, zwanej dalej „ustawą Pzp”;

5) Rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (\`(...)\`), dalej „Rozporządzenie”;

6) art. 346 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Zakres czynności, jakie mają być wykonywane przez Wnioskodawcę i Partnera określa § 2 wzoru umowy (zwana dalej Umową) dla wnioskodawcy wielopodmiotowego o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego (\`(...)\`) w ramach konkursu nr (…).

Ponadto:

a) Wnioskodawcą w umowie jest konsorcjum, w skład którego wchodzi grupa podmiotów podejmującą wspólne przedsięwzięcie obejmujące badania naukowe, prace rozwojowe lub inwestycje służące potrzebom badań naukowych lub prac rozwojowych, działająca na podstawie Umowy konsorcjum i reprezentowaną przez Lidera;

b) Umowa konsorcjum - umowa zawarta przed złożeniem Wniosku pomiędzy Wykonawcą a Współwykonawcami, regulująca zasady współpracy w ramach realizacji Projektu;

c) Wykonawca (w przypadku Wnioskodawcy wielopodmiotowego) - lider Wnioskodawcy (lider konsorcjum), który w wyniku rozstrzygnięcia konkursu podpisał z NCBiR umowę o wykonanie i finansowanie Projektu na rzecz i w imieniu własnym oraz Współwykonawców;

d) Współwykonawca - podmiot realizujący projekt wraz z Wykonawcą w ramach Umowy konsorcjum.

Zgodnie § 2 Umowa określa zasady udzielenia przez NCBiR finansowania realizacji projektu finansowanego przez NCBiR i realizowanego w ramach Konkursu nr (…).

Na mocy zawartej umowy, NCBiR zobowiązuje się do wsparcia finansowego prowadzonych przez Wykonawcę badań naukowych poprzez pokrycie wydatków ponoszonych przez Lidera i Partnera Konsorcjum.

Finansowanie dotyczy wszystkich kosztów kwalifikowanych związanych z danym projektem lub też części kosztów kwalifikowanych. W przypadku finansowania częściowego koszty kwalifikowane niefinansowane przez NCBiR są pokrywane przez poszczególnych Partnerów w drodze wkładu własnego. Środki finansowe otrzymane od NCBiR nie mogą być wydatkowane na inne cele niż określone w umowie.

Badania naukowe, do wykonania których zobowiązuje się Wykonawca, mają być wykonywane w ramach następujących po sobie etapów, przy czym zgodnie z ustalonym harmonogramem, każdy z etapów składa się z kilku odrębnych zadań. Z kolei każde zadanie jest wykonywane przez jeden lub kilka różnych podmiotów uczestniczących w projekcie.

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Projekt obejmuje prowadzenie badań naukowych w grupie B, w której realizowane są projekty badawcze ukierunkowane na opracowanie (…). Dofinansowanie przedmiotowe obejmuje więc dofinansowanie badań naukowych (faza badawcza).

Celem realizowanego projektu jest (\`(...)\`). Umowy zawierane przez NCBiR na dofinansowanie przedmiotowych projektów stanowią realizację zadań ustawowych NCBiR, którymi jest między innymi zarządzanie realizacją badań naukowych lub prac rozwojowych na (\`(...)\`) oraz ich finansowanie lub współfinansowanie.

W Umowie określono wysokość finansowania. Wykonawca, po spełnieniu warunków wynikających z umowy, otrzyma od NCBiR środki na realizację projektu oraz środki przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) od otrzymanego finansowania na realizację projektu, obliczone według obowiązującej stawki podatku VAT określonej we właściwych przepisach powszechnie obowiązujących. W umowie o finansowanie zawarto zapis, że w przypadku zmiany sytuacji prawnej lub faktycznej, w tym zmiany stawki podatku VAT lub zwolnienia z podatku VAT na podstawie właściwych przepisów powszechnie obowiązujących, NCBiR dokona aktualizacji kwoty finansowania przeznaczonego na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT), a Wykonawca, jeśli będzie to konieczne, zobowiązany jest do zawarcia aneksu do Umowy obejmującego ww. zmianę.

Finansowanie udzielone w ramach danej umowy jest przekazywane przez NCBiR podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności danego projektu, na podstawie złożonych przez lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność sporządzonych według określonego wzoru.

Zaliczki lub refundacje przekazywane są na rachunek bankowy podmiotu pełniącego w danym przypadku funkcję lidera konsorcjum. Następnie lider konsorcjum niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania danego projektu.

Zgodnie z zapisem § 13 ust. 2 umowy o finansowanie, po otrzymaniu zaliczek Wykonawca, który otrzymuje finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania na realizację projektu, wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm. ), zwanej dalej „ustawą o VAT”.

W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu Wykonawca wystawia fakturę końcową oraz przesyła ją wraz z wnioskiem o refundację. W przypadku, gdy finansowanie będzie przekazywane wyłącznie w formie refundacji wraz z wnioskiem o płatność Wykonawca (które jako wykonawca otrzymuje finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania na realizację projektu) wystawia i przesyła fakturę za wykonanie części prac/etapu.

Lider konsorcjum oraz pozostali członkowie konsorcjum są zobowiązani do posiadania dokumentów potwierdzających wszystkie koszty poniesione na rzecz realizacji projektu, z zastrzeżeniem kosztów ogólnych rozliczanych ryczałtem, sporządzenia i przechowywania opisanych dokumentów zgodnie z przepisami prawa, jak i do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym kosztów, umożliwiającej identyfikację środków finansowych wydatkowych na realizację danego projektu.

NCBiR ma prawo do przeprowadzenia kontroli dokumentów potwierdzających koszty poniesione na rzecz realizacji danego projektu w każdym czasie i w każdej fazie lub na każdym etapie realizacji danego projektu oraz w okresie 5 lat po terminie zakończenia realizacji projektu. Wypłata finansowania w związku z danym projektem jest uzależniona od otrzymania przez NCBiR dotacji celowej z budżetu państwa, o której mowa w art. 46 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (t.j. z 7 czerwca 2018 r., Dz. U. z 2018 r. poz. 1249).

Zgodnie z brzmieniem § 14 umowy o finansowanie, koszty ponoszone w danym projekcie kwalifikują się do objęcia wsparciem finansowym przez NCBiR pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1\. są niezbędne do zrealizowania celów projektu,

2\. są zgodne z kosztorysem projektu,

3\. są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz polityką rachunkowości stosowaną u Wykonawcy lub Współwykonawcy,

4\. zostały poniesione w okresie realizacji projektu wskazanym w umowie,

5\. zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów,

6\. zostały poniesione zgodnie z Przewodnikiem kwalifikowalności kosztów,

7\. zostały poniesione zgodnie z zasadą konkurencyjności wydatków.

Naliczony podatek od towarów i usług może być kosztem kwalifikowalnym, jeśli zgodnie z odrębnymi przepisami liderowi konsorcjum lub pozostałym członkom konsorcjum nie przysługuje prawo do jego zwrotu lub odliczenia oraz jeśli podatek ten został naliczony w związku z poniesionymi kosztami kwalifikowalnymi.

W umowie o finansowanie jaka zostanie zawarta z liderem konsorcjum właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Lider konsorcjum oraz Partner.

Zasady podziału PWI określa Umowa konsorcjum, a w przypadku braku stosownych postanowień w Umowie konsorcjum, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego.

Na podstawie art. 32 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, Skarb Państwa może złożyć Wykonawcy oraz Współwykonawcom pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji Projektu.

W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną.

W razie złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, Partnerzy zobowiązują się udzielić Skarbowi Państwa licencji na korzystanie z przedmiotów praw związanych na następujących warunkach:

1\. licencja będzie licencją pełną, niewyłączną, nieograniczoną terytorialnie ani czasowo;

2\. licencja zostanie udzielona w zakresie odpowiadającym art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwojuoraz treści oświadczenia złożonego na podstawie przepisu art. 32 ust. 4 tej Ustawy;

3\. licencja zostanie udzielona bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Partnerów);

4\. licencja zostanie udzielona w terminie 30 dni od dnia otrzymania oświadczenia a trybie art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, o ile Skarb Państwa nie wyrazi zgody na przedłużenie wskazanego terminu;

5\. rozwiązanie umowy licencyjnej będzie możliwe z zachowaniem 15-letniego okresu wypowiedzenia, chyba że Skarb Państwa wyrazi zgodę na skrócenie okresu wypowiedzenia.

Ponadto Partnerzy przeniosą na Skarb Państwa własność (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Partnerów), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych.

Zgodnie z zapisami umowy o finansowanie, NCBiR nie ponosi odpowiedzialności z tytułu wzajemnych rozliczeń finansowych między Skarbem Państwa a Partnerami, a także rozliczeń podatkowych - związanych z nabyciem lub przekazaniem przedmiotów PWI, a także udzieleniem licencji.

Na obecnym etapie Wykonawca nie przewiduje wykorzystania wyników badań naukowych prowadzonych w ramach projektu do celów komercyjnych, ale takie ich wykorzystanie nie jest wykluczone.

Z § 14 ust. 6 Umowy wynika,że naliczony podatek od towarów i usług (VAT) może być kosztem kwalifikowalnym, jeśli zgodnie z odrębnymi przepisami Wykonawcy lub Współwykonawcom nie przysługuje prawo do jego zwrotu lub odliczenia oraz jeśli podatek ten został naliczony w związku z poniesionymi kosztami kwalifikowalnymi.

Finansowanie wydatkowane na cele inne niż określone w Umowie spowoduje uznanie takich kosztów za niekwalifikowalne.

W przypadku niezrealizowania projektu, Wykonawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania, chyba że wystąpią sytuacje wskazane w § 15 Umowy, tj. m.in. wystąpi siła wyższa.

Jeżeli niepowodzenie realizacji projektu związane było z wystąpieniem siły wyższej, ryzykiem naukowym wynikającym z realizacji badań naukowych lub prac rozwojowych bądź znacznej i niemożliwej do przewidzenia zmiany stosunków społeczno-gospodarczych i przeprowadzona analiza wykaże, że niepowodzenie realizacji projektu nie nastąpiło na skutek nieuprawnionego działania lub zaniechania Wykonawcy lub Współwykonawcy, Wykonawca lub Współwykonawca, w zakresie wskazanym przez NCBiR nie będzie zobowiązany do zwrotu finansowania. Wykonawca nie będzie zobowiązany do zwrotu finansowania również w przypadku rozwiązania Umowy na podstawie § 12 ust. 10 Umowy. W takich wypadkach zwrotowi na zasadach opisanych w niniejszym paragrafie podlegać będą wyłącznie kwoty niewydatkowane do dnia rozwiązania Umowy.

Zgodnie z § 15 Umowy co do zasady, z zastrzeżeniem postanowień wymienionych w kolejnych ustępach paragrafu, w przypadku rozwiązania Umowy na podstawie § 12 bądź odstąpienia od Umowy, o którym mowa w § 7 ust. 6 Umowy, NCBiR wzywa Wykonawcę do zwrotu całości przekazanego finansowania, w terminie wskazanym w wezwaniu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek bankowy Wykonawcy do dnia ich zwrotu oraz z ewentualnymi odsetkami bankowymi od finansowania przekazanego w formie zaliczki, z zastrzeżeniem ust. 3, gdzie ust. 3 stanowi, że w przypadku niedokonania zwrotu środków w pełnej wysokości wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości głównej, rozumianej jako kwota finansowania przewidziana do zwrotu (bez odsetek) oraz kwoty odsetek jak dla zaległości podatkowych w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości głównej do kwoty odsetek. NCBiR może w uzasadnionych przypadkach żądać tylko części przekazanego finansowania.

W przypadku nieotrzymania dotacji od NCBiR Lider ani Partner, nie sfinansują go z własnych środków ani w części ani w całości.

Umowa konsorcjum zostaje zawarta przed złożeniem Wniosku pomiędzy Partnerami, reguluje zasady współpracy w ramach realizacji projektu i obowiązuje tylko na czas realizacji projektu. W przypadku nieotrzymania dotacji Konsorcjum ulega rozwiązaniu, a Umowa przestaje obowiązywać.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Przedstawiona tabela określa zadania Lidera oraz Partnera


| Numer etapu | TRL na zakończenie etapu | Numer i tytuł zadania | Podmiot realizujący 
| 1 | 2 | 3 | 4 
| Etapy badań naukowych |  
| 1 | Realizacja badań naukowych - uzyskanie (`(...)`) |  
| IV | 1 | Badania (`(...)`) | LIDER 
| 2 | Budowa (`(...)`) | LIDER 
| 3 | Budowa (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 4 | Opracowanie algorytmów (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 5 | Opracowanie algorytmów (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 6 | Integracja (`(...)`) | PARTNER 
| 2 | Realizacja badań naukowych - uzyskanie (`(...)`) |  
| V | 7 | Integracja (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 8 | Implementacja (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 9 | Opracowanie (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 10 | Weryfikacja (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 3 | Realizacja badań naukowych - uzyskanie(`(...)`) |  
| VI | 11 | Opracowanie (`(...)`) | LIDER 
| 12 | Budowa (`(...)`) | PARTNER 
| 13 | (`(...)`) | LIDER + PARTNER 
| 14 | Opracowanie (`(...)`) | LIDER + PAR 

Wnioskodawca wykonywać będzie określone zadania w Projekcie na rzecz NCBiR i Skarbu Państwa.

Partner będzie wykonywał określone zadania w projekcie bezpośrednio na rzecz NCBiR i Skarbu Państwa.

Zgodnie ze wzorem umowy z NCBiR Wykonawca (czyli Lider, działający w imieniu własnym oraz Partnera) jest odpowiedzialny przed NCBiR za prawidłowe wykonanie umowy.

Zgodnie z zapisem Umowy Konsorcjum, Strony odpowiadają przed NCBiR za ewentualne szkody, które powstaną wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania Projektu według swojego przyczynienia się

Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie projektu właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Lider konsorcjum oraz Partner. Zasady podziału PWI określa Umowa konsorcjum, a w przypadku braku stosownych postanowień w Umowie konsorcjum, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego.

W umowie Konsorcjum określono, że prawa majątkowe do wyników Projektu przysługują Stronom w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowalnych Projektu.

Nie ma określonego bezpośredniego beneficjenta prac wykonywanych przez Lidera w projekcie. Wnioskodawca wykonywać będzie określone zadania w Projekcie na rzecz NCBiR i Skarbu Państwa.

Nie ma określonego bezpośredniego beneficjenta prac wykonywanych przez Partnera w projekcie. Partner wykonywać będzie określone zadania w Projekcie na rzecz NCBiR i Skarbu Państwa.

Członkowie Konsorcjum nie świadczą sobie nawzajem usług i nie otrzymują z tego tytułu wynagrodzenia.

W projekcie nie występuje obowiązek gwarancyjny ani reklamacyjny. Nie występuje sprzedaż usług ani towarów. Środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach dotacji są przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji projektu.

Zgodnie ze wzorem umowy z NCBiR Wykonawca (czyli Lider, działający w imieniu własnym oraz Partnera) jest odpowiedzialny przed NCBiR za prawidłowe wykonanie umowy.

Zgodnie z zapisem Umowy Konsorcjum, Strony odpowiadają przed NCBiR za ewentualne szkody, które powstaną wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania Projektu według swojego przyczynienia się. W stosunku do osób trzecich (z wyłączeniem NCBiR) każda ze Stron sama odpowiadać będzie za szkodę, którą wyrządzi w związku z realizacją umowy.

Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie projektu nadzór nad realizacją projektu jest realizowany przez NCBiR we współpracy z przedstawicielem ministra.

Rezultaty projektu będą wykorzystywane do prowadzenia dalszych badań i prac rozwojowych.

W przypadku Lidera projektu wydatki są w 100% finansowane z dotacji z NCBiR. U Partnera Projektu, który jest przedsiębiorcąwydatki w 90% finansowane będą z dotacji NCBiR, a w 10% ze środków własnych Partnera.

Faktury zaliczkowe, o których mowa w opisie zdarzenia nie dokumentują ani usług ani dostaw towarów.

Finansowanie projektu przekazywane jest przez NCBiR Liderowi w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności projektu na podstawie wniosków o płatność.

Faktura końcowa, o której mowa w opisie zdarzenia nie dokumentuje ani usług ani dostaw towarów. Faktura ta dotyczy jedynie uzyskania od NCBiR refundacji poniesionych wydatków w projekcie.

Otrzymane dofinansowanie od NCBiR nie stanowi wynagrodzenie za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji projektu.

Zgodnie z zapisami umowy finansowanie projektu stanowi wsparcie finansowe udzielone wykonawcy i współwykonawcom przez NCBiR ze środków publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych na podstawie umowy w celu realizacji projektu.

**Pytania**

1\. Czy środki otrzymane na realizację projektu będą dotacją do ceny i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak, to kiedy powstanie obowiązek podatkowy?

2\. Czy Wykonawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją projektu, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

3\. Czy zgodnie z założeniem przekazania PWI i praw związanych Skarbowi Państwa powstaje obowiązek podatkowy z tytułu VAT? Jeśli tak, to kiedy powstaje obowiązek podatkowy, co stanowi podstawę opodatkowania i czy będzie to inny obowiązek podatkowy niż z tytułu otrzymania dotacji do ceny?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1 kwota dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez lidera konsorcjum nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Stanowisko, to jest zgodne z interpretacją indywidualną ID 563945 data publikacji 6 października 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygnatura 0114-KDIP1-1.4012.530.2018.12.S.KOM wydanej po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 września 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 305/19.

Zawarta umowa z NCBiR nie przewiduje, że otrzymane dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny oferowanych przez Lidera i Partnera konsorcjum towarów lub usług. Umowa nie zawiera zapisów o cenie, ale jedynie zapisy o maksymalnym dofinansowaniu. Oznacza to, że Wnioskodawca nie wie w momencie podpisania umowy, jaką kwotę ostatecznie otrzyma.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.).

Z powyższego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi (bezpośredniego beneficjenta).

Zgodnie zaś z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle więc art. 29a ust. 1 u.p.t.u. za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć, na podstawie art. 29a ust. 1 u.p.t.u., że dotacja, jako czynność, jest opodatkowana. Powołany przepis odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenia usług od otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas, jeśli bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi. Oznacza to, że dotacja, jeśli bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub określonej dostawy, to opodatkowana jest według zasad, jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana.

Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne, na pokrycie kosztów realizacji konkretnego zadania, nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Również z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją, a świadczeniem usług, czy dostawą towaru, jako bezpośredniego ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

W uzasadnieniu wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State (ECR 2001/11B/I-9115) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania.

Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.

Dofinansowanie przekazane przez NCBiR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez Lidera i Partnera prace służące do realizacji projektu na (\`(...)\`), zaś Lider i Partner nie mogą przeznaczać otrzymanych transz dofinansowania na cele inne, niż związane z projektem, w szczególności na tymczasowe finansowanie swojej podstawowej, pozaprojektowej działalności. Tym samym dofinansowanie pokrywa jedynie koszty związane z realizacją projektu. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie wobec faktu, że przeniesienie praw autorskich do wyników projektu lub uprawnienia do nieograniczonego z nich korzystania ma nastąpić na rzecz Skarbu Państwa i nie przewiduje się uzyskania z tego tytułu jakiegokolwiek przychodu, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż dofinansowanie stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. W tym kontekście brak jest podstaw do dopatrywania się bezpośredniego związku dofinansowania z ceną świadczeń, jakie mogą być w przyszłości realizowane. O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby cena, za jaką swoją usługę lub towar Wnioskodawca sprzeda nabywcy, zależała od kwoty dotacji. W rozpatrywanym przypadku brak jest powiązania kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem prac badawczych, które wskazywałoby na to, iż dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny PWI powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny.

Stanowisko dotyczące pytania nr 2

Podstawowym przepisem (ustalającym zasadę) regulującym prawo podatnika do odliczenia podatku jest art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Pomijając więc, nieistotne w sprawie, szczególne uregulowania oraz przypadki, w których prawo takie nie powstaje, stwierdzić należy, że w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w sposób jednoznaczny określono, że omawiane prawo istnieje wyłącznie „w zakresie” (a więc „w proporcji”, „w części”), w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy jednocześnie zostaną spełnione łącznie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, które skutkują określeniem podatku należnego, a tym samym powstaniem zobowiązania podatkowego. Odliczyć więc można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Zasada ta wyłącza jednocześnie możliwość dokonania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto, odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, czyli dotyczyć części wykorzystywanej do realizacji czynności opodatkowanych, a pomija część wykorzystywaną do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że wprowadzając w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od powiązania zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy zatem dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 u.p.t.u. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach dotacji są przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji projektu. Cele osiągnięte nie mają charakteru komercyjnego. Wnioskodawca nie otrzyma wynagrodzenia za przekazanie mających powstać w wyniku projektu PWI oraz nie przewidujeuzyskiwania jakichkolwiek przychodów z żadnej dodatkowej działalności związanej z efektami projektu.

W związku z powyższym brak jest uzasadnionych przesłanek do skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabytych towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu, gdyż ustawodawca zezwolił na odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Skoro więc wydatki w związku z realizacją Umowy będą służyć do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu polegających na nieodpłatnym przekazaniu PWI na rzecz Skarbu Państwa, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do zakupów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy nie ma on prawa odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabytych towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu.

Stanowisko dotyczące pytania nr 3

Nieodpłatne udzielenie licencji na rzecz Skarbu Państwa oraz przeniesienie na Skarb Państwa własności (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego na podstawie umowy przez Lidera oraz Partnera finansowania) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, m.in. w świetle treści art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z otrzymaniem dofinansowania (zgodnie z zapisami umowy o finansowanie projektu), Wnioskodawca pozostanie właścicielem wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych, a w sytuacji złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 4 Ustawy udzieli nieodpłatnej licencji lub żądania, o którym mowa w Umowie o finansowanie przeniesie na Skarb Państwa własność (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia.

Z zapisów umowy wynika, że na realizację projektu Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie i w zamian za to przekazuje na Skarb Państwa całość PWI oraz praw związanych. Nie ma zatem innej czynności, z którą wiązałby się obowiązek podatkowy. Ponadto, w przypadku licencji, jednym z warunków jej udzielenia jest jej udzielenie bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia - w ramach otrzymanego dofinansowania.

W świetle powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy nie powstaje.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) dalej: dyrektywa VAT. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zaś kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału. TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, wskazał:

17\. (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje «odpłatnie» w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG- Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem (świadczenie usług dokonywane odpłatnie) w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances, wskazał, że:

(\`(...)\` ) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56).

Natomiast w wyroku C-89/81 z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 dyrektywy VAT, z treści którego wynika, że:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74‑77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne dotacje nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których dofinansowanie jest wypłacane.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest zatem wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

*   C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State),
*   C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Ze złożonego wniosku wynika, że są Państwo publiczną szkołą wyższą działającą na podstawie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przepisów wykonawczych do tej ustawy oraz statutu Uczelni. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierzają Państwo przystąpić do realizacji projektu w zakresie badań naukowych lub prac rozwojowych na (\`(...)\`) w ramach programu pn. „(…)”.

W tym celu zamierzają Państwo zawrzeć z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju umowę o wykonanie i finansowanie tego projektu jako lider konsorcjum, na podstawie umowy o ustanowieniu konsorcjum zawartej z innym partnerem, Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Na mocy zawartej umowy, NCBiR zobowiązuje się do wsparcia finansowego prowadzonych przez Państwa badań naukowych poprzez pokrycie wydatków ponoszonych przez Lidera i Partnera Konsorcjum. Środki finansowe otrzymane od NCBiR nie mogą być wydatkowane na inne cele niż określone w umowie. Projekt obejmuje prowadzenie badań naukowych w grupie B, w której realizowane są projekty badawcze ukierunkowane na opracowanie (…). Dofinansowanie przedmiotowe obejmuje więc dofinansowanie badań naukowych (faza badawcza). Celem realizowanego projektu jest (\`(...)\`). W Umowie określono wysokość finansowania. Finansowanie udzielone w ramach danej umowy jest przekazywane przez NCBiR podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjumw transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności danego projektu, na podstawie złożonych przez lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność sporządzonych według określonego wzoru. Zaliczki lub refundacje przekazywane są na rachunek bankowy podmiotu pełniącego w danym przypadku funkcję lidera konsorcjum. Następnie lider konsorcjum niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania danego projektu. W umowie o finansowanie, jaka zostanie zawarta z liderem konsorcjum właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Lider konsorcjum oraz Partner. Zasady podziału PWI określa Umowa konsorcjum, a w przypadku braku stosownych postanowień w Umowie konsorcjum, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego. Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną. W razie złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, Partnerzy zobowiązują się udzielić Skarbowi Państwa licencji na korzystanie z przedmiotów praw związanych na następujących warunkach: licencja będzie licencją pełną, niewyłączną, nieograniczoną terytorialnie ani czasowo; licencja zostanie udzielona w zakresie odpowiadającym art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwojuoraz treści oświadczenia złożonego na podstawie przepisu art. 32 ust. 4 tej Ustawy; licencja zostanie udzielona bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Partnerów); licencja zostanie udzielona w terminie 30 dni od dnia otrzymania oświadczenia a trybie art. 32 ust. 4 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, o ile Skarb Państwa nie wyrazi zgody na przedłużenie wskazanego terminu; rozwiązanie umowy licencyjnej będzie możliwe z zachowaniem 15-letniego okresu wypowiedzenia, chyba że Skarb Państwa wyrazi zgodę na skrócenie okresu wypowiedzenia.

Ponadto Partnerzy przeniosą na Skarb Państwa własność (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Partnerów), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych.

Na obecnym etapie nie przewidują Państwo wykorzystania wyników badań naukowych prowadzonych w ramach projektu do celów komercyjnych, ale takie ich wykorzystanie nie jest wykluczone. W przypadku niezrealizowania projektu będą Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanego dofinansowania, chyba że wystąpią sytuacje wskazane w § 15 Umowy, tj. m.in. wystąpi siła wyższa. W przypadku nieotrzymania dotacji od NCBiR, nie sfinansują go Państwo z własnych środków ani w części ani w całości. Będą Państwo wykonywać określone zadania w Projekcie na rzecz NCBiR i Skarbu Państwa.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy środki otrzymane na realizację projektu będą dotacją do ceny i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy przekazanie PWI i praw związanych Skarbowi Państwa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu i kiedy dla tych czynności powstanie obowiązek podatkowy.

W pierwszej kolejności odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której będą występowały skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum – a więc Państwu – przez NCBiR na realizację opisanego projektu, którego celem jest (\`(...)\`) - należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczeń wykonywanych przez poszczególnych uczestników konsorcjum (lidera i członka konsorcjum).

Należy bowiem zauważyć, że środki, które otrzymają Państwo od NCBiR nie zostaną przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w zawartej pomiędzy konsorcjum a NCBiR umowie działanie, tj. na pokrycie kosztów prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych na (\`(...)\`). Środki, które otrzymają Państwo jako Lider Konsorcjum z NCBiR na realizację projektu, którego celem jest (\`(...)\`), które następnie rozdysponowane zostaną przez Państwa pomiędzy Partnera Konsorcjum proporcjonalnie do wartości realizowanych przez niego prac – będą stanowiły należności za wykonane świadczenia. Ponadto, co wynika z treści wniosku, środki z dofinansowania od NCBiR będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją projektu i przeznaczone na pokrycie jego kosztów. Tak więc otrzymane środki finansowe powinny być uznane za zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej, w analizowanym przypadku NCBiR.

Z opisu sprawy wynika też, że w czasie realizacji projektu mogą powstać wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe oraz autorskie prawa majątkowe, będące własnością Lidera oraz Partnera.

Skarb Państwa może złożyć Państwu oraz Współwykonawcy pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji Projektu. Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wprowadzonej odmiany rośliny na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną.

Ponadto Partnerzy przeniosą na Skarb Państwa własność (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Partnerów), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych.

Tym samym realizację powierzonych zadań i przekazanie praw własności intelektualnej (PWI) oraz praw związanych do wszelkich efektów projektu, którego celem jest (\`(...)\`), na rzecz Skarbu Państwa należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu, bowiem w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych w ramach projektu czynności za odpłatną dostawę towarów wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanymod osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za przekazanie praw własności intelektualnej powstałych w wyniku realizacji projektu.

Zatem wbrew Państwa twierdzeniu przyszłe nieodpłatne przekazanie praw własności intelektualnej (PWI) i praw związanych na rzecz Skarbu Państwa nastąpi odpłatnie i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano bowiem w wyroku C-184/00, na który powołują się także Państwo, nie jest konieczne określenie ceny, wystarczy by możliwe było jej ustalenie. W analizowanej sprawie przyznane dofinansowanie umożliwia beneficjentowi nabycie praw do wartości intelektualnej lub korzystanie z tych praw.

Wobec tego dofinansowanie, które otrzymają Państwo na realizację projektu, którego celem jest (\`(...)\`) będzie stanowić dofinansowanie dokonane w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wyżej wskazano dopłaty stanowiące subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po cenie niższej (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem fakt, że będą wykonywać Państwo określone czynności na rzecz beneficjenta projektu (Skarbu Państwa) nie pobierając od niego odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia będą wykonywać Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia będą otrzymane przez Państwa środki zwane dotacją (dofinansowaniem).

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowa dotacja będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczeń i stanowić będzie wynagrodzenie za świadczone usługi/dostawę towarów oraz będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym świadczenia wykonywane w ramach projektu sfinansowane dotacją, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Państwa wątpliwość dotyczą także tego, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w przypadku uznania, że środki otrzymane na realizację projektu oraz przekazanie praw własności intelektualnej i praw związanych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że finansowanie udzielone w ramach umowy jest przekazywane przez NCBiR Państwu w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności projektu. Zaliczki lub refundacje przekazywane są na rachunek bankowy Lidera konsorcjum (Państwa), który następnie niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania danego projektu. Po otrzymaniu zaliczek wystawiają Państwo faktury zaliczkowe. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt, po zakończeniu realizacji etapu/projektu wystawiają Państwo fakturę końcową oraz przesyłają ją wraz z wnioskiem o refundację. W przypadku, gdy finansowanie będzie przekazywane wyłącznie w formie refundacji wraz z wnioskiem o płatność wystawiają i przesyłają Państwo fakturę za wykonanie części prac/etapu.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy,

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy,

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Ww. przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

I tak, stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy,

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy,

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Tak więc w przypadku uzyskania przez Państwa dotacji od NCBiR, która jest w istocie formą wynagrodzenia za przekazanie efektów projektu, mającą bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części tej dotacji, subwencji lub dopłaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego kiedy wpływ tych środków nastąpi czyli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, czy też po tych zdarzeniach.

W tym miejscu wskazać należy, że do dopłat, o których mowa powyżej, stanowiących obrót będący podstawą opodatkowania, zaliczyć należy również refundację, która jestformą wsparcia finansowego udzielonego po wykazaniu faktycznie poniesionych kosztów w związku z podpisaną z NCBiR umową.

Zatem odnośnie kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej dotacji, należy wskazać, że w związku z ustaleniem, że dofinansowanie (dotacja) będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania dotacji w całości lub w części.

Odnosząc się natomiast do kwestii określenia kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu przekazania Skarbowi Państwa praw własności intelektualnej i praw związanych należy zauważyć, że skoro obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania dotacji w całości lub w części, tym samym późniejsze przekazanie bez odpłatności ze strony Skarbu Państwa praw własności intelektualnej i praw związanych, nie spowoduje po Państwa stronie powstania obowiązku podatkowego.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznano za nieprawidłowe z uwagi na odmienną argumentację przedstawioną przez Państwa we własnym stanowisku.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano powyżej, wykonanie prac wynikających z projektu i w efekcie przekazanie praw własności intelektualnej i praw związanych Skarbowi Państwa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).