Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.488.2021.3.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-25
Teza: skutki podatkowe zbycia nieruchomosci
Słowa kluczowe: nieruchomości; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 lipca 2021 (data wpływu 7 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 30 września 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 10 września 2021 r. (doręczone 20 września 2021 r.) oraz pismem z 5 października 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

7 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniony został pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 30 września 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 10 września 2021 r. (doręczone 20 września 2021 r.) oraz pismem z 5 października 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.).

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

**\-** Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

**•** A. Sp. z o.o.

**\-** Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

**•** B. Sp. z o.o.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedawca” lub „Sprzedający”) planuje zbycie nieruchomości położonej w (…) (dalej: „Nieruchomość (…) ” lub „Nieruchomość”) na rzecz B. Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca” lub „Kupujący”), tj. podmiotu trzeciego, niepowiązanego ze Zbywcą.

Przedmiotowa Nieruchomość (…) została nabyta przez Zbywcę od C. sp. z o. o z siedzibą w (…) (dalej C , w drodze umowy sprzedaży 10 czerwca 2020 roku.

Przed transakcją nabycia Nieruchomości (…) przez Zbywcę od C. podmioty te wystąpiły ze wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14r Ordynacji podatkowej. W dniu 10 lutego 2020 r. oraz w dniu 11 lutego 2020 r. zostały wydane dwie interpretacje o sygn. 0111-KDIB2-2.4014.246.2019.4.MM oraz 0111-KDIB3-1.4012.717.2019.3.IK, w których potwierdzono stanowisko Zbywcy i C., iż:

*   transakcja zbycia Nieruchomości (…) przez C. do Zbywcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
*   transakcja zbycia Nieruchomości (…) przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a także zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w przypadku złożenia przez C. i Zbywcę oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia,
*   Zbywca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (…) od C.
*   C. nie będzie zobowiązana, w związku z dostawą Nieruchomości (…) na rzecz Zbywcy, do korekty odliczonego podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT,
*   transakcja sprzedaży Nieruchomości (…) (za wyjątkiem Budowli III) przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży za wynagrodzeniem („Transakcja”) powyższej Nieruchomości (…) , jaka ma być dokonana pomiędzy Zbywcą a Nabywcą.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi. W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

B. Opis Nieruchomości (…)

Nieruchomość (…) , będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

*   użytkowanie wieczyste działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4, 5, 7, 6, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 - dla których miejscem położenia są (…) (dalej „Działki (…), dla których prowadzone są następujące księgi wieczyste: (\`(...)\`)
*   prawo własności budynków i budowli zlokalizowanych na Działkach (…) (zwanych dalej odpowiednio „Budynkami (…) ” i „Budowlami (…) ”).

Na dzień składania niniejszego wniosku (i również na dzień Transakcji), wszystkie Działki (…) będą zabudowane budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. 2020 poz. 1333 ze zm., dalej „Prawo Budowlane”). Wnioskodawcy poniżej wskazują budynki i budowle znajdujące się na Działkach (…) (tj. Budynki (…) i Budowle (…):

1) (…) działka nr 1:

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

2) (…) działka nr 2:

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Wiata przystankowa

• Zatoka autobusowa

• Wiaty na wózki sklepowe

• Zatoka taxi

• Mur oporowy

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć kanalizacyjna sanitarna

• Sieć wodociągowa

• Kanalizacja teletechniczna

Na działce 2 w Nieruchomości (…) znajdują się dwa nośniki reklamowe (\`(...)\`) - zostały one wzniesione przez podmiot trzeci, stąd nie są ujęte w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

3) (…) działka nr 3:

• Drogi betonowe wraz z krawężnikami

• Pylon reklamowy

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa 9

• Kanalizacja sanitarna

• Sieć elektryczna

• Sieć kanalizacyjna sanitarna

• Odwodnienie ACO

• Sieć wodociągowa

4) (…) działka nr 4:

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć wodociągowa

• Kanalizacja teletechniczna

5) (…) działka nr 5:

• Stacja paliw (w tym pawilon stacji paliw i słup oświetleniowy)

• Drogi z kostki betonowej wraz z krawężnikami

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Kanalizacja sanitarna

• Sieć elektryczna

• Sieć kanalizacyjna sanitarna

• Sieć wodociągowa

6) (…) działka nr 7:

• przyłącza wody, kanalizacji deszczowej i energetyczne

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Kanalizacja sanitarna

• Kanalizacja odwadniająca Budynek H

• Sieć wodociągowa i hydrantowa

• Kanalizacja kablowa stacja Trafo-Bu

• Sieć elektryczna

• Sieć kanalizacyjna sanitarna

• Odwodnienie ACO

• Sieć wodociągowa

• Separator tłuszczów

• Linia kablowa wiata (\`(...)\`)

• Linia kablowa zasilenie urządzeń CH

7) (…) działka nr 6:

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Oświetlenie zewnętrzne

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

8) (…) działka nr 8:

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Kiosk (\`(...)\`) punkt odbioru

• Wiaty na wózki sklepowe

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć wodociągowa

• Separator ropopochodnych

Na działce 8 w Nieruchomości (…) znajduje się nośnik reklamowy (\`(...)\`) - został on wzniesiony przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęty w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

9) (…) działka nr 9

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

10) (…) działka nr 10

• Budynek hipermarketu („Budynek (…) ” lub „Budynek Hipermarketu”)

• Stacja trafo

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć wodociągowa

• Separator tłuszczów

• Wiata przystankowa

11) (…) działka nr 11

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Kanalizacja teletechniczna

• Sieć ciepłownicza

12) (…) działka nr 12

• Budynek hipermarketu („Budynek CH (…) ”)

• Parking

• Droga wewnętrzna

• Oświetlenie zewnętrzne

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć wodociągowa

• Brama wjazdowa

13) (…) działka nr 13

• Droga wewnętrzna

• Stacja trafo

• Tablica reklamowa

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć wodociągowa

• Pompownia

Na działce 13 w Nieruchomości (…) znajduje się nośnik reklamowy (\`(...)\`) - został wzniesiony przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęty w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

14) (…) działka nr 14

• Droga dojazdowa do strefy dostaw

• Tablica reklamowa

• Kanalizacja deszczowa

15) (…) działka nr 15

• Totem cenowy dwustronny + wyświetlacze

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Kanalizacja sanitarna

• Sieć elektryczna

• Sieć kanalizacyjna sanitarna

• Sieć wodociągowa

16) (…) działka nr 16

• Parking

• Budynek jednokondygnacyjny

17) (…) działka nr 17

• Droga wewnętrzna

• Linia elektroenergetyczna

• Kanalizacja deszczowa

• Sieć elektryczna

• Sieć wodociągowa

Na działce nr 17 w Nieruchomości (…) znajduje się również myjnia - została ona wzniesiona przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęta w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

Działki (…) są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę.

Na Działkach (…) oprócz Budowli (…) znajdują się również następujące naniesienia w formie budowli, wzniesione przez podmioty trzecie (dalej: „Podmioty Trzecie”):

\- myjnia (…) ; (….) ; (…) spółka jawna (dalej: „Budowla II”),oraz

\- 4 nośniki reklamowe (\`(...)\`) (dalej: „Budowle III”).

Budowla II oraz Budowle III zostały wzniesione przez Podmioty Trzecie na ich własny koszt na powierzchni Działek (…) , które zostały im udostępnione przez Zbywcę na podstawie umów dzierżawy lub najmu (dalej: „Umowy Podmioty Trzecie” lub osobno „Umowa Podmiot Trzeci”).

Budowla II została przez Podmiot Trzeci wybudowana oraz była przez niego wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT przez okres dłuższy niż dwa lata kalendarzowe przed datą Transakcji. Zgodnie z najlepszym stanem wiedzy Zbywcy, Podmiot Trzeci nie ponosił wydatków na ulepszenie Budowli II przekraczających 30% jej wartości początkowej.

Umowy z Podmiotem Trzecim nie przewidują rozliczenia przez Zbywcę na jego rzecz kosztów poniesionych na wybudowanie Budowli II. Niemniej jednak są one tak skonstruowane, że Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (…) przez Podmiot Trzeci Budowli II.

W odniesieniu do Budowli III, zgodnie z brzmieniem Umów Podmioty Trzecie, po zakończeniu trwania stosunku prawnego dzierżawy lub najmu dzierżawca, czyli Podmiot Trzeci jest zobowiązany do zwrotu na rzecz Zbywcy zajmowanej powierzchni Działek (…) w stanie pierwotnym, w szczególności powinien on usunąć z powierzchni gruntu wzniesione przez siebie budowle. Innymi słowy, Zbywca nie jest uprawniony do zatrzymania na swoją rzecz nakładów w postaci Budowli III, poniesionych przez dany Podmiot Trzeci na powierzchni Działek (…) .

Wnioskodawcy wskazują, że jeżeli umowa najmu lub dzierżawy dotycząca gruntów, na których posadowione są Budowle III w postaci nośników reklamowych (\`(...)\`), nie zostanie rozwiązana/wypowiedziana przed dokonaniem planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy, prawa i obowiązki wynajmującego, które z niej wynikają, przejdą na Nabywcę z mocy prawa.

Wnioskodawcy wskazują, że sprzedaż, w rozumieniu cywilistycznym, własności Nieruchomości nastąpi wraz z Budowlami III w postaci nośników reklamowych, o ile przed Transakcją strony nie zdecydują o rozwiązaniu/wypowiedzeniu Umowy Podmiot Trzeci i nie potwierdzą obowiązku dzierżawcy co do usunięcia nośników reklamowych z dzierżawionego gruntu. Równocześnie Wnioskodawcy zwracają uwagę na to, że wraz ze zbyciem Nieruchomości na Nabywcę nie przejdzie władztwo ekonomiczne przedmiotowych nośników reklamowych. Sprzedający nie posiada, ani na żadnym etapie (w tym na moment planowanej Transakcji) nie będzie posiadał, prawa do rozporządzania (w sensie władztwa ekonomicznego) Budowlami III, tj. nośnikami reklamowymi, gdyż Budowle III zostały wybudowane przez Podmiot Trzeci na jego własny koszt na powierzchni działki nr 13, 2 i 8, które zostały mu udostępnione na podstawie Umowy Podmioty Trzecie.

Wnioskodawcy wskazują, że Budowle III (tj. nośniki reklamowe) posadowione na działkach będących własnością Zbywcy, tj. na działce nr 13, 28, składających się na Nieruchomość (…) , nie są częścią składową budynku w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wspomniane nośniki reklamowe są budowlami stanowiącymi część składową gruntu, z którym są trwale związane.

C. Okoliczności nabycia Nieruchomości (…) przez (…)

Historycznie prawo własności, współwłasności oraz prawo użytkowania wieczystego Działek (…) , zostało nabyte w drodze następujących czynności prawnych:

1.  akt notarialny z 18 sierpnia 1999 r., Rep. A (…) pomiędzy (…) (zleceniobiorca) a C. sp. z o. o. lub jego poprzednikiem prawnym (dalej: „(…) (zleceniodawca) - umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego w wykonaniu umowy zlecenia (w ramach tzw. fiducjarnego nabycia nieruchomości). Umowa obejmowała nabycie działki 1 (powstała z działki nr 1/31).
2.  umowa sprzedaży z 18 grudnia 1998 r., pomiędzy (…) Sp. z o.o. (sprzedający) a C. (kupujący), objęta aktem notarialnym Rep. A nr (…) Umowa obejmowała nabycie działek nr: 2 i 3 (w chwili nabycia działki nr 1/10 i 1/9).
3.  umowa sprzedaży z 1 września 2008 r., pomiędzy (…) - (…) (sprzedający) a C. (kupujący), objęta aktem notarialnym Rep. A nr (…). Umowa obejmowała nabycie działek nr: 4, 5, 7, 6 (w chwili nabycia działki nr 1/22, 1/26, 1/27 i 1/28).
4.  umowa sprzedaży z 18 grudnia 1998 r., pomiędzy (…) (sprzedający) a C. (kupujący), objęta aktem notarialnym Rep. A (…). Umowa obejmowała nabycie działek nr: 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14 (w chwili nabycia działki nr 1/18, 1/8, 1/11,1/12, 1/16,1/14 i 1/15).
5.  umowa sprzedaży z 18 grudnia 1998 r., pomiędzy (…) Sp. z o.o. (sprzedającym) a C. , objęta aktem notarialnym Rep. (…). Umowa obejmowała nabycie działek nr 15, 16, 17 (w chwili nabycia działki nr 1/29,1/20,1/23).

Działki (…) na moment nabycia przez C. były w części zabudowane oraz w części niezabudowane.

W ramach procesu inwestycyjnego, C. wzniósł na Działkach (…) Budynki (…) i Budowle (…) .

Przed dokonaniem procesu inwestycyjnego wyburzono jednak wszelkie naniesienia znajdujące się na Działkach (…) .

Po zakończeniu procesu inwestycyjnego, Budynek hipermarketu (dalej: „Budynek CH (…) ” lub „Budynek Hipermarketu”) oddano do użytkowania na podstawie pozwoleń na użytkowanie wydanych m.in.: 17 listopada 1999 r.

(…) przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami dotyczącymi Nieruchomości (…) .

Część pomieszczeń Budynku CH (…) była sukcesywnie przekazywana najemcom („Najemcy (…) ”) w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT (w tym część z pomieszczeń została oddana w taki najem co najmniej dwa lata temu). Pozostała część pomieszczeń (w tym powierzchna hipermarketu) służyła prowadzeniu działalności gospodarczej przez C. polegającej m.in. na sprzedaży detalicznej głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Stacja paliw została oddana do użytkowania i była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez C. ponad dwa lata przed planowaną Transakcją.

10 czerwca 2020 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (Rep. A (…)) Nieruchomość została zbyta przez C. do Zbywcy.

Po transakcji zbycia Nieruchomości przez C. do Zbywcy, zawarli oni umowę najmu, na podstawie której C. pozostało w zajmowanych pomieszczeniach (powierzchnia hipermarketu i stacji paliw) i nadal prowadzi w nich (czasowo) swoją działalność handlową, mając również prawo (na podstawie wspomnianej umowy najmu) do korzystania z powierzchni wspólnych Nieruchomości (…) wraz z Najemcami (…) (dalej: „Umowa Najmu C, ”) Pozostałe Budynki (…) (inne niż Budynek CH (…) ), Budowle (…) i Urządzenia (…) , jako że pełnią rolę pomocniczą względem Budynku CH (…) oraz stacji paliw, są wykorzystywane przez C. i Najemców (…) . Tym samym są również wykorzystywane do prowadzenia działalności Zbywcy, tj. wynajmu powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) , w tym do C.

Wnioskodawcy wskazują, że Budynki (…) i Budowle (…) (szczegółowo wymienione powyżej), znajdujące się na działkach będących przedmiotem planowania C. a następnie Zbywcy) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości (…) na rzecz Nabywcy.

Wnioskodawcy wskazują, że C. ponosiło nakłady na ulepszenie Budynku CH (…) , parkingu oraz pawilonu stacji paliw znajdujących się na terenie Nieruchomości (…) , o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wydatki poniesione przez (…) C. na ulepszenie Budynku CH (…) były wyższe niż 30% wartości początkowej Budynku CH (…) . Także wydatki poniesione przez C. na ulepszenie parkingu były wyższe niż 30% wartości początkowej parkingu. Natomiast wydatki przez C. poniesione na ulepszenie pawilonu stacji paliw były niższe niż 30% wartości początkowej tej stacji.

Ulepszenia Budynku CH (…) przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu 30 stycznia 2012 r.

Ulepszenia Budynku CH (…) poniesione po 30 stycznia 2012 r. łącznie przez C. (do momentu zakupu Nieruchomości (…) przez Zbywcę) i przez Zbywcę nie przekroczyły (i nie przekroczą na moment planowanej Transakcji) 30% zaktualizowanej wartości początkowej Budynku CH (…) (tj. wartości początkowej tego obiektu powiększonej o wartość ulepszeń poniesionych do 30 stycznia 2012 r.). Ostatnie ulepszenia Budynku CH (…) zostały wprowadzone do rejestru środków trwałych z datą 27 lutego 2019 r.

Po ulepszeniu Budynku CH (…) przekraczającym 30% wartości początkowej Budynku CH (…) (tj. po 30 stycznia 2012 r.), Budynek CH (…) wraz z dokonanymi ulepszeniami od dnia 31 stycznia 2012 r. był nadal w całości używany na potrzeby prowadzonej przez C. działalności gospodarczej (tj. działalności handlowej i działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) ) a następnie działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę.

Poniesione przez C. wydatki na ulepszenie parkingu były wyższe niż 30% wartości początkowej parkingu. Ulepszenia parkingu przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu 9 maja 2009 r. Po tej dacie nie były dokonywane (przez C. - do momentu zakupu Nieruchomości przez Zbywcę, ani przez Zbywcę) dalsze ulepszenia parkingu (i nie będą do daty planowanej Transakcji).

W odniesieniu do pozostałych Budynków (…) , Budowli (…) i ich części C. (oraz poprzednik prawny C.) nie poniósł (do momentu zakupu Nieruchomości (…) przez Zbywcę) wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

Ponadto, po zakupie Nieruchomości (…) od C., Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) pozostałych Budynków (…) i Budowli (…) wchodzących w skład Nieruchomości (…) , które do daty planowanej Transakcji by wyniosły - łącznie z wydatkami poniesionymi przez C. do momentu sprzedaży Nieruchomości do Zbywcy - co najmniej 30 % wartości początkowej tych obiektów.

D. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość (…) , którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu lub dzierżawy dot. Nieruchomości (…) obowiązujących na moment Transakcji, przy czym Umowa Najmu C. zostanie rozwiązana przed Transakcją wraz ze zobowiązaniem C. do opuszczenia, przed planowaną Transakcją (i opróżnienia z ruchomości) powierzchni zajmowanej obecnie w Budynku CH (…)

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości (…) , Nabywca nabędzie od Zbywcy również:

*   dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością (…) oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości (…) ,
*   prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu dotyczących Nieruchomości (…) - gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne), kaucje,
*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne związane z projektami architektonicznymi i innymi projektami dotyczącymi prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków (…) i Budowli (…) .

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem wskazanych powyżej zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców). Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać:

*   prawa własności intelektualnej, z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych z Nieruchomością (…) ,
*   prawa do domeny internetowej, prawo do znaku towarowego, wyróżniającego Nieruchomość (…) (nie ma oddzielnej domeny internetowej ani znaku towarowego wyróżniającego Nieruchomość (…) ),
*   prawo własności ruchomości i wyposażenia związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości (…) ,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami Nieruchomości (…) ),
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (…) (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości (…) będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją),
*   środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości (…) ,
*   księgi rachunkowe Zbywcy,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (…) (property management) lub zarządzania aktywami (asset management) - obecnie obowiązuje umowa dotycząca świadczenia usług w zakresie zarządzania Nieruchomością (…) zawarta pomiędzy Zbywcą (jako usługobiorcą) oraz (…) (\`(...)\`) (jako usługodawcą),
*   pracownicy Zbywcy.

Poza Nieruchomością (…) będącą przedmiotem planowanej Transakcji Zbywca jest właścicielem jeszcze kilku innych nieruchomości, w których prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni do najemców.

23 czerwca 2021 r. Zbywca i (…) S.A. (spółka z grupy Kupującego, która posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Kupującego) zawarli list intencyjny sprzedaży Nieruchomości (…) (dalej: „List Intencyjny”). Zgodnie z Listem Intencyjnym zamiarem Stron jest, aby umowa przyrzeczona sprzedaży Nieruchomości (…) na rzecz Nabywcy (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) nie przeniosła na Nabywcę Umowy Najmu C. Sprzedający zobowiązany jest do zapewnienia, że najpóźniej w dacie podpisania umowy przyrzeczonej (dalej: „Data Zamknięcia”) C. opuści centrum handlowe, tj. C. opuści pomieszczenia, w których prowadzi działalność handlową w Budynku Hipermarketu oraz pozostawi je czyste (z zastrzeżeniem normalnego zużycia), wolne od osób i ruchomości. Ponadto, List Intencyjny przewiduje, iż Zbywca nie może dokonać przed Transakcją rozbiórki/odinstalowania jakiejkolwiek części składowych Budynku CH (…) , Budowli (…) lub instalacji nierozerwalnie związanych z Budynkami (…) i Budowlami (…) (m.in. takich jak wentylacja, klimatyzacja, ogrzewanie, instalacje elektryczne, wodno-kanalizacyjne, przeciwpożarowe itd.), tj. elementy te będą przedmiotem planowanej Transakcji jako części składowe Nieruchomości (…) .

Intencją Zbywcy i Nabywcy jest, aby oprócz Umów Najmu, umowa przyrzeczona nie przenosiła na Kupującego żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości (…) . Wnioskodawcy nie wykluczają jednak sytuacji, że po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości (…) lub dostawy mediów czy też dostępu do infrastruktury przesyłowej zostaną przejęte przez Kupującego.

Nieruchomość (…) jest obecnie objęta (podobnie jak szereg innych nieruchomości będących własnością Zbywcy jak również nieruchomości będących w posiadaniu innych spółek powiązanych ze Zbywcą) pakietowym ubezpieczeniem nieruchomości zawartym z ubezpieczycielem przez (…) plc (spółkę powiązaną ze Zbywcą). Zbywca nie jest ubezpieczającym. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji, Nabywca zawrze nową umowę ubezpieczenia Nieruchomości (…) .

Nieruchomość (…) nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Obecnie, Nieruchomość (…) ma zostać zbyta na rzecz Nabywcy. Transakcja zbycia zostanie udokumentowana aktem notarialnym.

E. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości (…)

Po nabyciu Nieruchomości (…) Nabywca planuje przeprowadzenie na Nieruchomości (…) prac adaptacyjnych, modernizacyjnych, remontowych na podstawie uzyskanego(ych) przez Nabywcę pozwolenia(ń) na budowę, niezbędnych do przystosowania Budynków (…) i Budowli (…) wraz z infrastrukturą do działalności w zakresie magazynowania oraz w zakresie wynajmu powierzchni w Nieruchomości, która będzie prowadzona przez Nabywcę w Nieruchomości (…) .

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców (zewnętrznych bądź podmiot powiązany z Nabywcą). Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług (będącymi podmiotami trzecimi bądź podmiotami powiązanymi z Nabywcą), w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management) lub zapewnić tego rodzaju świadczenia w ramach własnych zasobów kadrowych.

Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych.

F. Pozostałe informacje

Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków (…) , Budowli (…) i Budowli II podatkiem VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż opisane we wniosku sieci (telekomunikacyjne, wodociągowe, gazowe, energetyczne), które znajdują się w Budynku CH (…) oraz poza tym budynkiem, ale w obrębie Nieruchomości (…) są własnością Sprzedającego. Wnioskodawca ponadto wskazuje, że są to instalacje, które służą do obsługi Nieruchomości CH (…) .

Wnioskodawca wskazuje, iż Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Wnioskodawca wskazał, iż ww. sieci nie stanowią sieci przesyłowych w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz nie stanowią części składowych Budynków (…) . Ww. sieci służą do prawidłowego funkcjonowania Budynku CH (…) , ale nie są jego częścią składową.

Wnioskodawca wskazuje, iż Budowle II nie stanowią części składowych budynków (nieruchomości).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w momencie zakupu nieruchomości (…) od (…) wystąpił z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, która to interpretacja została powołana w stanie faktycznym obecnego wniosku. W wydanej interpretacji z 11 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB2-2.4014.246.2019.4.MM) organ wskazał, iż „będące przedmiotem umowy sprzedaży budowle, posadowione na gruncie w wieczystym użytkowaniu, w myśl przywołanych wcześniej przepisów Kodeksu cywilnego (w szczególności w oparciu o art. 47 § 2 tej ustawy), nie będą stanowić części składowej nieruchomości - gruntu. Nie mogą być także traktowane jako składnik prawa wieczystego użytkowania gruntu, gdyż prawo to ze swej istoty odnosi się tylko do gruntu.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, w ujęciu cywilistycznym, a zatem dla potrzeb podatku od czynności cywilnoprawnych, naniesienia te winny być zatem traktowane jako rzeczy ruchome”. Zatem Wnioskodawca w ślad za przytoczoną interpretacją organu wskazał, iż, z cywilistycznego punktu widzenia, Budowle II są ruchomościami, nie zaś częściami składowymi budowli i urządzeń.

Jednocześnie, Wnioskodawcy zaznaczyli, iż Budowle II spełniają definicję budowli w rozumieniu Ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020 poz. 1333 ze zm., z 3 sierpnia 2020 r.), a tym samym dla celów podatku od towarów i usług (a w szczególności zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT), stanowią budowle i są trwale związane z gruntem.

Wnioskodawca wskazał, iż opisane we wniosku naniesienia określone jako Budowle II na dzień planowanej transakcji będą znajdować się na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu - Działkach (…) i tym samym będą przedmiotem opisanej we wniosku sprzedaży.

Wnioskodawca wskazał, iż oprócz wprost we wniosku wskazanych budynków, następujące naniesienia opisane we wniosku spełniają definicję budynku:

· stacja trafo usytuowana na działkach nr 13 i 10,

· budynek pompowni usytuowany na działce nr 13,

· budynek stacji paliw usytuowany na działce nr 5,

· punkt odbioru usytuowany na działce nr 8.

Wnioskodawca wskazał, iż żadne z opisanych we wniosku naniesień nie stanowi części składowych budynków. Wszystkie naniesienia znajdujące się na nieruchomości znajdują się poza bryłą Budynku CH (…) (za wyjątkiem tych części instalacji elektroenergetycznych, deszczowych, wodociągowych, sanitarnych, które znajdują się na terenie Budynku CH (…) ).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w stosunku do planowanej Transakcji znajdzie zastosowanie jedno z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT?
3.  Czy - w przypadku, w którymi odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), - Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy - w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (…) , do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (…) ?

**Zdaniem Zainteresowanych:**

1\. Planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2\. W stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

3\. W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

4\. W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (…) , do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (…) .

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1:

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwa lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów (Objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r., „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej: „Objaśnienia”) Minister Finansów odszedł od interpretowania tego pojęcia wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego:

1.  istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ustawa o VAT definiuje natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby podatku VAT — w świetle objaśnień podatkujących MF

Jak wskazano powyżej, kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych lub handlowo-usługowych będących w całości przedmiotem najmu) jako "przedsiębiorstw" lub "zorganizowanych części przedsiębiorstw" na gruncie podatku VAT (a tym samym kwestia podlegania tego typu transakcji pod ustawę o VAT) była przedmiotem objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Jak wskazano w Objaśnieniach:

• Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

• W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień - wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

• Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej), na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów; (ii) umowy o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowy zarządzania aktywami; (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

• Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Zgodnie z treścią Objaśnień, dla oceny, czy określone składniki majątku powinny zostać uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, decydujące znaczenie mają dwa aspekty:

a) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę oraz

b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ad. (a) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę

Jak Wnioskodawcy wskazali powyżej, po Transakcji Nabywca będzie prowadzić na Nieruchomości działalność opodatkowaną (tj. działalność w zakresie magazynowania i wynajmu powierzchni do najemców), która nie będzie kontynuacją działalności Zbywcy.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców (zewnętrznych bądź podmiot powiązany z Nabywcą). Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług (będącymi podmiotami trzecimi bądź podmiotami powiązanymi z Nabywcą), w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management) lub zapewnić tego rodzaju świadczenia w ramach własnych zasobów kadrowych.

Ad. (b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji

Zgodnie z treścią Objaśnień, o faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy przez nowego nabywcę nieruchomości można mówić wyłącznie w przypadku, gdy kontynuowanie takiej działalności możliwe jest bez konieczności:

• angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

• podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Wnioskodawcy podkreślają, iż Transakcja nie obejmuje żadnego z ww. elementów. Jest to logiczna konsekwencja faktu, iż intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie (czy też w ogóle prowadzenie) działalności gospodarczej Zbywcy.

Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie są wystarczające dla kontynuowania przez Nabywcę działalności gospodarczej Zbywcy.

Pojęcie przedsiębiorstwa i ZCP w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej

Prawidłowość stanowiska, iż składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.) (która co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy, za wyjątkiem transferu praw wynikających z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu (a zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania zasadniczo pozostaną w bilansie Zbywcy), zasadniczo, nie będą również przenoszone umowy dotyczące utrzymania, serwisowania i dostawy mediów do Nieruchomości (…) . Nie zostaną również przeniesione na Nabywcę umowa zarządzania Nieruchomością (…) zawarta przez Zbywcę z TTSE ani umowa ubezpieczenia Nieruchomości (…) i szereg innych składników majątkowych Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z 6 października 1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r., sygn.: I SA/Wr 355/08), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95, wyrok NSA z 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z 25 czerwca 2015, sygn.: I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in., zobowiązania i należności, a także szereg innych ważnych składników służących Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości (…) zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości (…) nie stanowi ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż cały szereg istotnych składników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy nie zostanie przejęty przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnymi zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.

Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Nieruchomość (…) będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

W szczególności też przenoszona Nieruchomość (…) nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Na rzecz Nabywcy nie będzie przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość (…) nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani ZCP Zbywcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania nr 2

I. Uwagi ogólne

Sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła sprzedaż Działek (…) wraz z posadowionymi na nich Budynkami (…) , Budowlami (…) , Budowlami II oraz Budowlami III.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT według podstawowej stawki podatku VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach planowanej Transakcji mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych powyżej zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli może być w niektórych przypadkach obligatoryjnie zwolniona z VAT (bez możliwości rezygnacji z zastosowania zwolnienia). Dotyczy to jednak wyłącznie przypadków, w których dostawa danego budynku lub budowli nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo, dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

a) dokonujący dostawy nie miał w stosunku do danego budynku lub budowli prawa do odliczenia podatku naliczonego,

b) dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku lub budowli, uprawniających go do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, jeżeli z tytułu ich nabycia lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych powyżej przepisów, dostawa Nieruchomości (…) objętej niniejszymi wnioskiem podlegałaby obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT wyłącznie w zakresie, w którym dotyczyć będzie:

1.  niezabudowanego gruntu, niestanowiącego gruntu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 1”),
2.  towaru wykorzystywanego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku (dalej: „Warunek 2”),
3.  budynku, budowli lub ich części, w odniesieniu do których upłynęły co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - wyłącznie w przypadku niezłożenia przez Wnioskodawców oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 3”),
4.  budynku, budowli lub ich części w odniesieniu do których nie upłynęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia - wyłącznie w przypadku, w którym Zbywca nie miał w stosunku do nich prawa do odliczenia podatku naliczonego ani nie ponosił wydatków na ich ulepszenie o wartości co najmniej 30% ich wartości początkowej („Warunek 4”).

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomość (…) będącą przedmiotem Transakcji składają się:

*   Budynki (…) i Budowle (…) , które zostały przez Zbywcę nabyte w drodze umowy sprzedaży; Budynki (…) oraz Budowle (…) od momentu ich wybudowania/nabycia wykorzystywane były przez C., a następnie Zbywcę do wykonywania działalności opodatkowanej na przestrzeni ponad dwóch lat przed planowaną Transakcją; jednocześnie, ani C. ani Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków (…) i Budowli (…) - w wysokości co najmniej 30% ich wartości początkowej, za wyjątkiem wydatków dokonanych przez C. na ulepszenie Budynku CH (…) oraz parkingu. Co prawda, ulepszenia Budynku CH (…) przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu 30 stycznia 2012 r. zaś ulepszenia parkingu 9 maja 2009 r., jednak:

\- ulepszenia Budynku CH (…) poniesione po 30 stycznia 2012 r. nie przekroczyły i nie przekroczą na moment planowanej Transakcji 30% zaktualizowanej wartości początkowej Budynku CH (…) (tj. wartości początkowej tego obiektu powiększonej o wartość ulepszeń poniesionych do 30 stycznia 2012 r.);

\- ulepszenia parkingu nie przekroczyły i nie przekroczą na moment planowanej Transakcji 30% zaktualizowanej wartości początkowej parkingu (tj. wartości początkowej tego obiektu powiększonej o wartość ulepszeń poniesionych do 9 maja 2009 r.).

Ostatnie ulepszenia Budynku CH (…) zostały wprowadzone do rejestru środków trwałych z datą 27 lutego 2019 r., a ulepszenia parkingu z datą 9 maja 2009 r. Po ulepszeniu Budynku CH (…) przekraczającym 30% wartości początkowej Budynku CH (…) (tj. po 30 stycznia 2012 r.), Budynek CH (…) wraz z dokonanymi ulepszeniami od 31 stycznia 2012 r. był nadal w całości używany na potrzeby prowadzonej przez C. działalności gospodarczej (tj. działalności handlowej i działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) ) a następnie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Podobnie, po ulepszeniu parkingu przekraczającym 30% wartości początkowej parkingu (tj. po 9 maja 2009 r.) był on nadal wykorzystywany do działalności gospodarczej prowadzonej przez C. a następnie przez Zbywcę.

*   Działki (…) , które są zabudowane określonymi Budynkami (…) i Budowlami (…) lub częścią tych naniesień,
*   Budowle II, które, od strony cywilnoprawnej stanowią własność Zbywcy, niemniej jednak wzniesione zostały przez osoby trzecie (najemców powierzchni Nieruchomości (…) ) oraz są lub były wykorzystywane przez te podmioty do ich działalności opodatkowanej w okresie dłuższym niż dwa lata przed planowaną Transakcją,
*   Budowle III, które, od strony cywilnoprawnej stanowią własność Zbywcy, niemniej jednak wzniesione zostały przez osoby trzecie (najemców powierzchni Nieruchomości (…) ) oraz zgodnie z postanowieniami umów zawartych z tymi osobami powinny zostać usunięte z Nieruchomości (…) po ustaniu stosunku cywilnoprawnego, na podstawie którego te osoby trzecie użytkują powierzchnię Nieruchomości (…) .

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - w przypadku zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przed Transakcją Wnioskodawcy złożą w odniesieniu do Nieruchomości (…) oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, zawierające wszystkie elementy wymagane treścią przepisu art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawcy przedstawiają szczegółowe uwagi odnośnie sposobu opodatkowania VAT dostawy wskazanych powyżej składników Nieruchomości (…) , w szczególności zaś uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w kontekście pytań zadanych we wniosku w zakresie zasadności objęcia poszczególnych elementów Nieruchomości (…) obligatoryjnym zwolnieniem z VAT.

II. Opodatkowanie VAT dostawy Budynków (…) oraz Budowli (…)

Budynek CH (…) został oddany do użytkowania w 1999 r. Podobnie pozostałe Budynki (…) i Budowle (…) zostały oddane do użytkowania ponad dwa lata przed planowaną Transakcją.

Część pomieszczeń Budynku CH (…) była sukcesywnie przekazywana Najemcom (…) w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT. Pozostała część pomieszczeń (w tym powierzchnie hipermarketu) służyła po wybudowaniu do prowadzenia działalności gospodarczej przez C., polegającej m.in. na sprzedaży detalicznej głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej, a następnie do działalności gospodarczej Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku CH (…) do C. oraz Najemców.

Budowle (…) oraz pozostałe Budynki (…) (tj. inne Budynki niż Budynek CH (…) ), jako że pełniły rolę pomocniczą względem, Budynku CH (…) były wykorzystywane przez (…) C. i Najemców tych Budynków. Tym samym były również wykorzystywane do prowadzenia działalności C. a po nabyciu Nieruchomości przez Zbywcę do prowadzenia działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) , w tym do C.

Podsumowując, wszystkie Budynki (…) i Budowle (…) były wykorzystywane do działalności gospodarczej C. a następnie Zbywcy na przestrzeni dłuższej niż ostatnie dwa lata poprzedzające ich zbycie na rzecz Nabywcy. Należy zatem uznać, iż już w momencie ich nabycia przez Zbywcę, w stosunku do wszystkich nabytych od C. budynków i budowli minęły ponad dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie:

(1) C. ponosiło nakłady na ulepszenie Budynku CH (…) , stacji paliw oraz parkingu znajdujących się na terenie Nieruchomości (…) , niemniej jednak:

\- po ulepszeniu Budynku CH (…) przekraczającym 30% wartości początkowej Budynku CH (…) (tj. po 30 stycznia 2012 r.), Budynek CH (…) wraz z dokonanymi ulepszeniami od 31 stycznia 2012 r. był nadal w całości używany na potrzeby prowadzonej przez C. działalności gospodarczej (tj. działalności handlowej i działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) ) a następnie do działalności Zbywcy, stąd właśnie w tym dniu tj. 31 stycznia 2012 r. nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) Budynku CH (…) po jego ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej tego obiektu,

\- po ulepszeniu parkingu przekraczającym 30% jego wartości początkowej (tj. po 9 maja 2009 r.), parking od 10 maja 2009 r. był nadal w całości używany na potrzeby prowadzonej przez C. działalności gospodarczej (tj. działalności handlowej i działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (…) do Najemców (…) ) a następnie do działalności Zbywcy, stąd właśnie w tym dniu tj. 9 maja 2009 r. nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) parkingu po jego ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej tego obiektu,

\- wydatki poniesione na ulepszenie stacji paliw były niższe niż 30 % wartości początkowej stacji paliw, oraz

(2) Wydatki poniesione przez C. (do momentu zbycia Nieruchomości do Zbywcy) i Zbywcę na ulepszenie parkingu i Budynku CH (…) po ich ulepszeniu przekraczającymi 30% wartości początkowej (tj. odpowiednio po 9 maja 2009 i 31 stycznia 2012 r.) nie przekroczyły i nie przekroczą na moment planowanej Transakcji 30% zaktualizowanej wartości początkowej tych obiektów (tj. wartości początkowej powiększonej o wartość nakładów na ulepszenie parkingu i Budynku CH (…) do, odpowiednio, 9 maja 2009 i 31 stycznia 2012 r.);

(3) wydatki poniesione przez C. (do momentu zbycia Nieruchomości do Zbywcy) i Zbywcę na ulepszenie pozostałych Budynków (…) i Budowli (…) nie przekroczyły i nie przekroczą na moment planowanej Transakcji 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym należy uznać, że sprzedaż Budowli (…) i Budynków (…) w ramach planowanej Transakcji nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i następować będzie w okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia poszczególnych Budynków (…) i Budowli (…) .

Tym samym, w odniesieniu do omawianych naniesień będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, nie znajdzie zastosowanie Warunek 4 zwolnienia z VAT, opisany w pkt I powyżej (tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT), ponieważ niniejsze zwolnienie ma zastosowania wyłącznie w przypadku, gdy nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, mimo że planowana dostawa kwalifikuje się do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie również w tym zakresie zastosowania Warunek 3 zwolnienia z VAT, opisany w pkt I powyżej, z uwagi na fakt, że przed dostawą omawianych Budynków (…) oraz Budowli (…) Wnioskodawcy złożą wspólne oświadczenie o wyborze ich opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, Budynki (…) i Budowle (…) były zasadniczo wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (przez C. a następnie przez Zbywcę), tym samym, do sprzedaży Budynków (…) i Budowli (…) nie znajdzie zastosowania również Warunek 2 zwolnienia z VAT.

Podsumowując, należy zatem stwierdzić, że dostawa Budynków (…) oraz Budowli (…) w ramach opisanej w niniejszym wniosku Transakcji nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10a ustawy o VAT. Będzie ona zatem podlegać opodatkowaniu VAT w związku z rezygnacją przez Wnioskodawców ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

III. Opodatkowanie VAT dostawy Budowli III

Do kategorii Budowli III należą naniesienia, spełniające definicję budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które zostały wzniesione na Nieruchomości (…) przez podmioty trzecie, które korzystają z powierzchni Nieruchomości (…) na podstawie umowy najmu albo umowy o podobnym charakterze zawartej ze Zbywcą (dalej w tym punkcie: „Korzystający”). Działki (…) , na których znajdują się Budowle III (tj. działki nr 13, nr 2i nr 8), zabudowane są również określonymi Budynkami (…) , Budowlami (…) albo ich częściami.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, umowy zawarte z Korzystającym, który wybudował Budowle III stanowią, że po zakończeniu stosunku prawnego, w związku z koniecznością opuszczenia zajmowanej powierzchni Nieruchomości (…) Korzystający ma co do zasady obowiązek usunięcia Budowli III z powierzchni Nieruchomości (…) . Niektóre umowy wskazują, że w przypadku braku wywiązania się z tego obowiązku Zbywca ma prawo, na zasadzie wykonania zastępczego, samodzielnie usunąć Budowle III. W każdym przypadku Zbywca nie ma prawa do zatrzymania na swoją rzecz Budowli III, jak również nie ma obowiązku uiszczania na rzecz Korzystającego żadnego wynagrodzenia z tytułu nakładów, które zostały przez nich poniesione na wybudowanie Budowli III.

Polskie przepisy podatkowe w zakresie podatku VAT nie odnoszą się bezpośrednio do sytuacji takiej jak wskazana powyżej (tj. sytuacji, w której dochodzi do sprzedaży gruntu zabudowanego budynkiem lub budowlą wzniesioną przez podmiot trzeci, która, zgodnie z umową zawartą z tym podmiotem, powinna zostać przez niego usunięta z gruntu po zakończeniu umowy).

Zdaniem Wnioskodawców, w takim przypadku, z perspektywy regulacji w zakresie podatku VAT, przedmiotem dostawy będzie jedynie sam grunt, gdyż właściciel prawny (tj. z perspektywy prawa cywilnego) nie jest właścicielem ekonomicznym naniesień. Z tego względu Zbywca nie może być postrzegany jako podmiot przenoszący ekonomiczną własność Budowli III na Nabywcę (który z mocy prawa wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów z Korzystającymi).

Powyższe stanowisko Wnioskodawców znajduje poparcie w szeregu wydanych interpretacji przepisów prawa podatkowego. W interpretacjach tych organy wskazywały, iż w sytuacji takiej jak opisana powyżej nie dojdzie do dostawy budynku/budowli, z uwagi na brak władztwa ekonomicznego sprzedającego nad posadowionymi budynkami/budowlami.

Przykładowo, w interpretacji z 23 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.37.2018.2.SR), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wskazał: „Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że wiatę stalową i utwardzenie terenu dokonał dzierżawca nieruchomości i jednocześnie z wniosku nie wynika, aby pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą przed sprzedażą nieruchomości miało dojść do rozliczenia nakładów poniesionych w związku z powyższymi obiektami, to tym samym Wnioskodawca nie wszedł/nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie wybudowanych przez inny podmiot obiektów.

A zatem, skoro Wnioskodawca nie dysponuje ekonomicznym władztwem nad ww. obiektami tj. wiatą stalową oraz naniesieniami z płyt prefabrykowanych i kostki brukowej, to nie może dokonać ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym na gruncie prawa podatkowego nastąpi dostawa przez Wnioskodawcę wyłącznie gruntu (działki o nr 1930/5) wraz z posadowionymi na niej boksami betonowymi, które jak podał Wnioskodawca, stanowią budowle mieszczące się w PKOB w kategorii 1252.”

Podobnie, w interpretacji z 22 grudnia 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.701.2017.2.JS) Dyrektor KIS wskazał, iż „Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro nakłady w postaci hali magazynowej są poniesione kosztem i staraniem dzierżawcy i są jego własnością, to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy ww. hali magazynowej posadowionej na zbywanej działce. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na kupującego formalnie przejdzie prawo dysponowania gruntem wraz z ww. halą. W świetle rozwiązań przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach transakcji nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest ww. hala magazynowa, ponieważ to dzierżawca - Spółka\`(...)\`- dysponuje wybudowaną przez siebie halą magazynową jak właściciel. Ponadto z okoliczności sprawy nie wynika, aby przed sprzedażą nieruchomości nastąpiło rozliczenie nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką \`(...)\`. Zatem umowa sprzedaży nieruchomości nie będzie obejmowała ww. hali magazynowej wzniesionej przez dzierżawcę. Gmina nie jest bowiem w jej ekonomicznym posiadaniu przed dokonaniem zbycia gruntu na rzecz kupującego. Prawo to pozostaje po stronie dzierżawcy, który wzniósł na ww. gruncie wskazaną halę magazynową. Tym samym w następstwie przedmiotowego zbycia nie dojdzie do dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, tj. nie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz kupującego prawa do rozporządzania jak właściciel ww. halą magazynową wzniesioną na zbywanym gruncie przez dzierżawcę. Przeniesienie przez Gminę na kupującego prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ograniczy się w związku z tym do gruntu będącego przedmiotem dzierżawy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

W niniejszym przypadku, przedmiotem planowanej sprzedaży będzie grunt zabudowany halą magazynową (na działce o nr 11/3 znajduje się hala magazynowa Spółki…

W związku z powyższym dostawa gruntu nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”

Analogiczne konkluzje wskazujące na brak dostawy (w rozumieniu przepisów o podatku VAT) budynku/budowli wzniesionego na gruncie przez podmiot trzeci zostały przedstawione przykładowo w interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora KIS z 24 maja 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.10.2017.2.BJ), z 4 maja 2017 r. (sygn. 3063-ILPP3.4512.71.2017.2.NK), z 20 września 2018 r. (0113-KDIPT1-3.4012.547.2018.2.MJ), jak również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 września 2018 r. (I FSK 1274/16).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, rozważając skutki podatkowe planowanej Transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu wadzenia ustawy o VAT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy, w rozumieniu przepisów o VAT, Budowli III, a jedynie Działek (…) , na których te budowle się znajdują (jak z kolei zostanie wskazane w dalszej części uzasadnienia, omawiane Działki (…) , stanowiące działki zabudowane Budynkami (…) /Budowlami (…) , nie będą podlegać zwolnieniu z VAT - ich wartość powiększy podstawy opodatkowania zbywanych przez Zbywcę Budynków (…) i Budowli (…)

W efekcie, w stosunku do Budowli III nie będą znajdować zastosowania Warunki zwolnienia z VAT, opisane w pkt I powyżej, ponieważ budowle te nie będą w ogóle przedmiotem dostawy (dla potrzeb VAT) w ramach Transakcji zbycia Nieruchomości (…) .

IV. Opodatkowanie VAT dostawy Budowli II

Do kategorii Budowli II należą naniesienia, spełniające definicję budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które zostały wzniesione na części Nieruchomości (…) przez Podmioty Trzecie, które korzystają z części powierzchni Nieruchomości (…) na podstawie umowy najmu albo umowy o podobnym charakterze zawartej ze Zbywcą (dalej w tym punkcie: „Korzystający”). Działka (…) , na której znajduje się Budowla II, zabudowana jest również określonymi Budynkami (…) i Budowlami (…) .

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Budowla II, po jej wybudowaniu przez Korzystających, była przez te podmioty wykorzystywana do prowadzonej przez nich działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Wybudowanie Budowli II oraz rozpoczęcie wykorzystywania jej do działalności gospodarczej przez Korzystających nastąpiło w odniesieniu do Budowli II ponad dwa lata przed planowaną Transakcją. Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budowli II.

Umowy z Korzystającymi nie przewidują rozliczenia przez Zbywcę na ich rzecz kosztów poniesionych na wybudowanie Budowli II. Niemniej jednak są one tak skonstruowane, że Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (…) przez Korzystającego Budowli II.

Stąd, zdaniem Zbywcy, zbycie władztwa cywilnoprawnego do Budowli II na rzecz Nabywcy (w przeciwieństwie do Budowli III, o czym mowa w punkcie powyżej) może stanowić dostawę tych Budowli II w rozumieniu przepisów o VAT. W takim przypadku należy jednak przyjąć, że pierwsze zasiedlenie Budowli II nastąpiło nie później niż w momencie zajęcia ich przez Korzystających na potrzeby prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, a więc ponad dwa lata temu. Stąd, dostawa Budowli II dokonywana będzie (w ramach transakcji zbycia Nieruchomości (…) ) w okresie po upływie dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia.

Tym samym, w odniesieniu do omawianych naniesień nie znajdzie zastosowania Warunek 4 zwolnienia z VAT, opisany w pkt I powyżej. Nie znajdzie również w tym zakresie Warunek 3 zwolnienia z VAT, opisany w pkt I powyżej, z uwagi na fakt, że - mimo objęcia dostawy zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - przed dostawą Budowli II Wnioskodawcy złożą wspólne oświadczenie o wyborze jej opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

V. Opodatkowanie VAT dostawy Działek (…)

W związku z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość Działek (…) powiększać będzie podstawę opodatkowania VAT dostawy odpowiednio Budynków (…) oraz Budowli (…) (oraz ewentualnie Budowli II).

Biorąc pod uwagę, że, jak wykazano w punktach powyżej, w stosunku do wszystkich Budynków (…) oraz Budowli (…) oraz w stosunku do Budowli II będzie znajdować zastosowanie zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego Strony wspólnie zrezygnują, należy przyjąć, że transakcja Zbycia Nieruchomości (…) , w zakresie, w jakim dotyczy dostawy Działek (…) , będzie w tym zakresie „podążać” za sposobem opodatkowania VAT dostawy poszczególnych Budynków (…) i Budowli (…) i ewentualnie Budowli II posadowionych na tych działkach, a zatem podlegać będzie opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

Podsumowując zatem kwestię dotyczącą stanowiska w zakresie pytania nr 2, zdaniem Wnioskodawców, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT. Planowana Transakcja korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak Strony wspólnie zrezygnują z tego zwolnienia zgodnie z wytycznymi art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (tj. złożą zgodne oświadczenie w tym zakresie).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości (…) , Nabywca będzie prowadził przy wykorzystaniu Nieruchomości (…) działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku, polegającą na działalności magazynowej i wynajmie Nieruchomości (…) .

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 2, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT. Tym samym, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT obligatoryjnie bądź będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ale Wnioskodawcy będą uprawnieni do zrezygnowania z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT Transakcji. Tymi samym, skoro Wnioskodawcy złożą przed dokonaniem Transakcji oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT Transakcji, to będzie ona w całości opodatkowana VAT.

W związku z powyższym, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z (zasadniczo) trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Transakcji.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej przez Zbywcę faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości (…) .

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z Transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie - z uwagi na zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) oraz Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (…) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niemniej jednak w sytuacji, gdy po dokonaniu takiego odliczenia zmienią się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania stosownej korekty, na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na czynności niedające prawa do odliczenia), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wliczona na dany rok.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie korekty - tj. w odniesieniu do nieruchomości w okresie 10 lat - zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku będą do końca okresu korekty służyły działalności opodatkowanej lub, odpowiednio, działalności zwolnionej/niedającej prawa do odliczenia podatku VAT. Jeśli zatem transakcja zbycia środka trwałego (dokonana w okresie korekty) została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały okres korekty środek ten będzie wykorzystywany do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, sprzedaż Nieruchomości (…) zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT. Strony bowiem na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości Budynków (…) , Budowli (…) oraz Budowli II i jednocześnie, jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania 2, do Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne obligatoryjne zwolnienie z VAT.

Tym samym, w związku z tym, iż Transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT (i nie będzie zwolniona z VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania, w związku z dostawą Nieruchomości (…) , korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, która spowodowałaby wyłączenie z odliczenia części podatku VAT naliczonego, który został pierwotnie przez Zbywcę odliczony przy nabyciu, (roz)budowie bądź innych wydatkach inwestycyjnych związanych z Nieruchomością (…) .

Podsumowując, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie - z uwagi na zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (…) Budynków (…) , Budowli (…) oraz Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (…) , do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (…) .

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt. 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość (…) , którą Zbywca nabył w czerwcu 2020 r.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości (…) , Nabywca nabędzie od Zbywcy również:

*   dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością (…) oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości (…) ,
*   prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu dotyczących Nieruchomości (…) - gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne), kaucje,
*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne związane z projektami architektonicznymi i innymi projektami dotyczącymi prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków (…) i Budowli (…) .
*   W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców).
*   Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać:
*   prawa własności intelektualnej, z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych z Nieruchomością (…) ,
*   prawa do domeny internetowej, prawo do znaku towarowego, wyróżniającego Nieruchomość (…) (nie ma oddzielnej domeny internetowej ani znaku towarowego wyróżniającego Nieruchomość (…) ),
*   prawo własności ruchomości i wyposażenia związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości (…) ,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami Nieruchomości (…) ),
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (…) (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości (…) będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją),
*   środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości (…) ,
*   księgi rachunkowe Zbywcy,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (…) (property management) lub zarządzania aktywami (asset management) - obecnie obowiązuje umowa dotycząca świadczenia usług w zakresie zarządzania Nieruchomością (…) zawarta pomiędzy Zbywcą (jako usługobiorcą) oraz (…) (\`(...)\`) (jako usługodawcą),
*   pracownicy Zbywcy.

Poza Nieruchomością (…) będącą przedmiotem planowanej Transakcji Zbywca jest właścicielem jeszcze kilku innych nieruchomości, w których prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni do najemców.

23 czerwca 2021 r. Zbywca i (…) S.A. zawarli list intencyjny sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z Listem Intencyjnym zamiarem Stron jest, aby umowa przyrzeczona sprzedaży Nieruchomości (…) na rzecz Nabywcy nie przeniosła na Nabywcę Umowy Najmu C.. Sprzedający zobowiązany jest do zapewnienia, że najpóźniej w dacie podpisania umowy przyrzeczonej C. opuści centrum handlowe, tj. C. opuści pomieszczenia, w których prowadzi działalność handlową w Budynku Hipermarketu oraz pozostawi je czyste, wolne od osób i ruchomości. Ponadto, List Intencyjny przewiduje, iż Zbywca nie może dokonać przed Transakcją rozbiórki/odinstalowania jakiejkolwiek części składowych Budynku CH (…), Budowli (…) lub instalacji nierozerwalnie związanych z Budynkami (…) i Budowlami (…) (m.in. takich jak wentylacja, klimatyzacja, ogrzewanie, instalacje elektryczne, wodno-kanalizacyjne, przeciwpożarowe itd.), tj. elementy te będą przedmiotem planowanej Transakcji jako części składowe Nieruchomości (…) .

Intencją Zbywcy i Nabywcy jest, aby oprócz Umów Najmu, umowa przyrzeczona nie przenosiła na Kupującego żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości (…) . Wnioskodawcy nie wykluczają jednak sytuacji, że po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości (…) lub dostawy mediów czy też dostępu do infrastruktury przesyłowej zostaną przejęte przez Kupującego. Nieruchomość (…) jest obecnie objęta pakietowym ubezpieczeniem nieruchomości zawartym z ubezpieczycielem przez (…) plc (spółkę powiązaną ze Zbywcą). Zbywca nie jest ubezpieczającym. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji, Nabywca zawrze nową umowę ubezpieczenia Nieruchomości (…) .

Nieruchomość (…) nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Obecnie, Nieruchomość (…) ma zostać zbyta na rzecz Nabywcy. Transakcja zbycia zostanie udokumentowana aktem notarialnym.

Po nabyciu Nieruchomości (…) Nabywca planuje przeprowadzenie na Nieruchomości (…) prac adaptacyjnych, modernizacyjnych, remontowych na podstawie uzyskanego(ych) przez Nabywcę pozwolenia(ń) na budowy, niezbędnych do przystosowania Budynków (…) i Budowli (…) wraz z infrastrukturą do działalności w zakresie magazynowania oraz w zakresie wynajmu powierzchni w Nieruchomości, która będzie prowadzona przez Nabywcę w Nieruchomości (…) .

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy, Nieruchomość (…) nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Po nabyciu Nieruchomości (…) Nabywca planuje przeprowadzenie na Nieruchomości (…) prac adaptacyjnych, modernizacyjnych, remontowych na podstawie uzyskanego(ych) przez Nabywcę pozwolenia(ń) na budowy, niezbędnych do przystosowania Budynków (…) i Budowli (…) wraz z infrastrukturą do działalności w zakresie magazynowania oraz w zakresie wynajmu powierzchni w Nieruchomości, która będzie prowadzona przez Nabywcę w Nieruchomości (…) .

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości (…) , nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z wniosku, Nieruchomość (…) będąca przedmiotem transakcji nie mogłaby pozwolić przyszłemu Nabywcy na kontynuację działalności Zbywcy, gdyż umowa przyrzeczona nie przenosiła na Kupującego żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości (…) . Wnioskodawcy nie wykluczają jednak sytuacji, że po zawarciu Umowy Przyrzeczonej niektóre umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości (…) lub dostawy mediów czy też dostępu do infrastruktury przesyłowej zostaną przejęte przez Kupującego. Na Nabywcę nie zostanie przeniesiony szereg składników m.in. prawo własności ruchomości i wyposażenia związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy, zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości, księgi rachunkowe, czy też pracownicy. Tym samym Nieruchomość (…) nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość (…) , będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości (…) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należy uznać za **prawidłowe.**

W drugiej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy w stosunku do planowanej transakcji dostawy Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem planowanej Transakcji sprzedaży będzie Nieruchomość (…) , która obejmuje działki gruntu o numerach ewidencyjnych:

1\. (…) działka nr 1: parking, droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna;

2\. (…) działka nr 2: parking, droga wewnętrzna, wiata przystankowa, zatoka autobusowa, wiaty na wózki sklepowe, zatoka taxi, mur oporowy, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć kanalizacyjna sanitarna, sieć wodociągowa, kanalizacja teletechniczna;

Na działce 2 w Nieruchomości (…) znajdują się dwa nośniki reklamowe (\`(...)\`) - zostały one wzniesione przez podmiot trzeci, stąd nie są ujęte w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

3\. (…) działka nr 3: drogi betonowe wraz z krawężnikami, pylon reklamowy, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa 9, kanalizacja sanitarna, sieć elektryczna, sieć kanalizacyjna sanitarna, odwodnienie ACO, sieć wodociągowa

4\. (…) działka nr 4: parking, droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć wodociągowa, kanalizacja teletechniczna;

5\. (…) działka nr 5: stacja paliw (w tym pawilon stacji paliw i słup oświetleniowy), drogi z kostki betonowej wraz z krawężnikami, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, sieć elektryczna, sieć kanalizacyjna sanitarna, sieć wodociągowa;

6\. (…) działka nr 7: przyłącza wody, kanalizacji deszczowej i energetyczne, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, kanalizacja odwadniająca Budynek H, sieć wodociągowa i hydrantowa, kanalizacja kablowa stacja Trafo-Bu, sieć elektryczna, sieć kanalizacyjna sanitarna, odwodnienie ACO, sieć wodociągowa, separator tłuszczów, linia kablowa wiata C&C, linia kablowa zasilenie urządzeń CH;

7\. (…) działka nr 6: parking, droga wewnętrzna, oświetlenie zewnętrzne, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa;

8\. (…) działka nr 8: parking, droga wewnętrzna, kiosk (\`(...)\`) punkt odbioru, wiaty na wózki sklepowe, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć wodociągowa, separator ropopochodnych;

Na działce 8 w Nieruchomości (…) znajduje się nośnik reklamowy AMS S.A. - został on wzniesiony przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęty w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

9\. (…) działka nr 9: droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna;

10\. (…) działka nr 10: budynek hipermarketu („Budynek CH (…) ” lub „budynek hipermarketu”), stacja trafo, parking, droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć wodociągowa, separator tłuszczów, wiata przystankowa;

11\. (…) działka nr 11: droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, kanalizacja teletechniczna, sieć ciepłownicza;

12\. (…) działka nr 12: budynek hipermarketu (”Budynek CH (…) ”), parking, droga wewnętrzna, oświetlenie zewnętrzne, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć wodociągowa, brama wjazdowa;

13\. (…) działka nr 13: droga wewnętrzna, stacja trafo, tablica reklamowa, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć wodociągowa, pompownia;

Na działce 13 w Nieruchomości (…) znajduje się nośnik reklamowy (\`(...)\`) - został wzniesiony przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęty w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

14\. (…) działka nr 14: droga dojazdowa do strefy dostaw, tablica reklamowa, kanalizacja deszczowa;

15\. (…) działka nr 15: totem cenowy dwustronny + wyświetlacze, droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, sieć elektryczna, sieć kanalizacyjna sanitarna, sieć wodociągowa;

16\. (…) działka nr 16: parking, budynek jednokondygnacyjny;

17\. (…) działka nr 17: droga wewnętrzna, linia elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa, sieć elektryczna, sieć wodociągowa;

Na działce nr 17 w Nieruchomości (…) znajduje się również myjnia - została ona wzniesiona przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęta w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że planowana przez Zbywcę sprzedaż będzie obejmowała wyłącznie grunty zabudowane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą,

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanych – które to zabudowania stanowią budynki, budowle oraz urządzenia trwale związane z gruntem w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na danej działce budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Budynki (…) i Budowie (…) znajdujące się na działkach będących przedmiotem planowanej Transakcji, zostały oddane do użytkowania i były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (najpierw przez C. lub poprzednika prawnego C. a następnie Zbywcy) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości (…) na rzecz Nabywcy. C. ponosiło nakłady na ulepszenie Budynku CH (…) , parkingu oraz pawilonu stacji paliw znajdujących się na terenie Nieruchomości (…) , o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki poniesione przez C. na ulepszenie Budynku CH (…) były wyższe niż 30% wartości początkowej Budynku CH (…) . Także wydatki poniesione przez C.na ulepszenie parkingu były wyższe niż 30% wartości początkowej parkingu. Natomiast wydatki przez C. poniesione na ulepszenie pawilonu stacji paliw były niższe niż 30% wartości początkowej tej stacji. Ulepszenia Budynku CH (…) przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu 30 stycznia 2012 r. Ostatnie ulepszenia Budynku CH (…) zostały wprowadzone do rejestru środków trwałych z datą 27 lutego 2019 r. Ulepszenia parkingu przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu 9 maja 2009 r. Od czasu dokonanych ulepszeń na przedmiotowych budynkach upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Na działkach (…) oprócz Budynków i Budowli (…) znajdują się Budowla II oraz Budowle III, które zostały wzniesione przez Podmioty Trzecie na ich własny koszt na powierzchni Działek (…) , które zostały im udostępnione przez Zbywcę na podstawie umów dzierżawy lub najmu. Budowla II została przez Podmiot Trzeci wybudowana oraz była przez niego wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT przez okres dłuższy niż dwa lata kalendarzowe przed datą Transakcji. Podmiot Trzeci nie ponosił wydatków na ulepszenie Budowli II przekraczających 30% jej wartości początkowej. Umowy z Podmiotem Trzecim nie przewidują rozliczenia przez Zbywcę na jego rzecz kosztów poniesionych na wybudowanie Budowli II. Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (…) przez Podmiot Trzeci Budowli II. Budowle II spełniają definicję budowli w rozumieniu Ustawy Prawo budowlane, a tym samym dla celów podatku od towarów i usług, stanowią budowle i są trwale związane z gruntem. Budowle II na dzień planowanej transakcji będą znajdować się na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu - Działkach (…) i tym samym będą przedmiotem opisanej we wniosku sprzedaży.

W odniesieniu do Budowli III, zgodnie z brzmieniem Umów Podmioty Trzecie, po zakończeniu trwania stosunku prawnego dzierżawy lub najmu dzierżawca, czyli Podmiot Trzeci jest zobowiązany do zwrotu na rzecz Zbywcy zajmowanej powierzchni Działek (…) . Zbywca nie jest uprawniony do zatrzymania na swoją rzecz nakładów w postaci Budowli III, poniesionych przez dany Podmiot Trzeci na powierzchni Działek (…) . Jeżeli umowa najmu lub dzierżawy dotycząca gruntów, na których posadowione są Budowle III w postaci nośników reklamowych AMS S.A., nie zostanie rozwiązana/wypowiedziana przed dokonaniem planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy, prawa i obowiązki wynajmującego, które z niej wynikają, przejdą na Nabywcę z mocy prawa. Budowle III (tj. nośniki reklamowe) posadowione na działkach będących własnością Zbywcy, tj. na działce nr 13, 28, składających się na Nieruchomość (…) , nie są częścią składową budynku w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wspomniane nośniki reklamowe są budowlami stanowiącymi część składową gruntu, z którym są trwale związane.

Sieci telekomunikacyjne, wodociągowe, gazowe, energetyczne, które znajdują się w Budynku CH (…) oraz poza tym budynkiem, ale w obrębie Nieruchomości (…) są własnością Sprzedającego. Są to instalacje, które służą do obsługi Nieruchomości CH (…) . Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym. Ww. sieci nie stanowią sieci przesyłowych w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz nie stanowią części składowych Budynków (…) .

Odnosząc się do nośników reklamowych posadowionych na działkach 28, 13, z uwagi na fakt, że na dzień dostawy Wnioskodawca nie będzie miał prawa do rozporządzania ww. nośnikami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, to nie będą one przedmiotem dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do myjni posadowionej na działce 17, należy stwierdzić co następuje:

Jeżeli przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości (…) Wnioskodawca będzie posiadał prawo do rozporządzania ww. myjnią, to dostawa przedmiotowej myjni będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca Budowla II została przez Podmiot Trzeci wybudowana i była przez niego wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, pierwsze zajęcie (używanie) tej myjni przez Podmiot Trzeci, który wybudował myjnię, nastąpiło wcześniej niż 2 lata przed datą Transakcji. Ponadto Podmiot Trzeci nie ponosił wydatków na ulepszenie myjni przekraczających 30% jej wartości początkowej. Zatem po złożeniu przez strony Transakcji, przed dokonaniem Transakcji wspólnego oświadczenia (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT), o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli (…) podatkiem VAT dostawa ww. myjni będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Tak, więc dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna.

Przechodząc natomiast do Budynków (…) i Budowli (…) należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży tych obiektów nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem doszło już do pierwszego zajęcia (używania) z uwagi na wykorzystywanie ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Od momentu rozpoczęcia użytkowania do momentu planowanej Transakcji sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Odnosząc się do dokonanych ulepszeń na przedmiotowych budynkach, które przekroczyły 30% ich wartości początkowej należy wskazać, że również upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W związku z powyższym, zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tej sytuacji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa prawa użytkowanie wieczystego gruntu, na którym są posadowione budynki, budowle również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Odnosząc się do sieci: telekomunikacyjnej, wodociągowej, gazowej, energetycznej, które znajdują się w Budynku CH będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na takich samych zasadach jak dostawa Budynku CH.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży Budynków (…) i Budowli (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Jednocześnie Zainteresowani mogą zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie transakcji według właściwej stawki podatku, w przypadku, gdy zostaną spełnione warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należy uznać za **prawidłowe.**

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca w momencie Transakcji będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość (…) będąca przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie wykorzystywana przez niego wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Jednocześnie jak wykazano powyżej planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w odniesieniu do planowanej Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym strony Transakcji zadeklarowały złożenie przed dokonaniem tej Transakcji wspólnego oświadczenia (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Zatem w sytuacji, gdy Strony Transakcji spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania w stosunku do planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomość (…) , wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ww. Transakcję na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

Wobec tego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać **za prawidłowe.**

Zainteresowani mają również wątpliwości czy Zbywca będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomość (…) , do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego przy nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (…) .

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Według art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Należy podkreślić, że ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Według art. 91 ust. 7c, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, czy gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość (…) została nabyta przez Zbywcę w drodze umowy sprzedaży w 2020 roku. Obecnie Nieruchomość ma zostać zbyta na rzecz Nabywcy. Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT. Zainteresowani planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania ww. dostawy podatkiem VAT. W stosunku do Transakcji sprzedaży Nieruchomości (…) nie znajdzie więc zastosowania zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości (…) zostanie przez Zbywcę opodatkowana podatkiem VAT.

W konsekwencji, w sytuacji gdy obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy i wybiorą dla dostawy Nieruchomości (…) opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT, to nie dojdzie do zmiany przeznaczenia wykorzystania przedmiotowej Nieruchomości. Zatem, Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 **jest prawidłowe.**

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.