Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-968/13-5/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-10
Teza: Czy do dokonywanych rozliczeń pomiędzy Spółką a kontrahentami w formie „bezgotówkowej” tj. przy zastosowaniu kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, w przypadku braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę (potrącenie), zastosowanie znajdują postanowienia art. 89b ust. 1, la i 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług, dotyczące obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach transakcji rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych?
Słowa kluczowe: kompensata; korekta; wierzytelność; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 września 2013 r. (data wpływu 11.09.2013 r.) uzupełnionym pismem z 28 listopada 2013 r. (data wpływu 04.12.2013 r.) na wezwanie Organu z 25 listopada 2013 r. znak sprawy IPPP2/443-968/13-3/AO (skutecznie doręczone 27.11.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach transakcji rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach transakcji rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 28 listopada 2013 r. (data wpływu 04.12.2013 r.) na wezwanie Organu z 25 listopada 2013 r. znak sprawy IPPP2/443-968/13-3/AO (data doręczenia 27.11.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej: Spółką) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje szeregu transakcji zarówno w postaci sprzedaży towarów i usług na rzecz swoich klientów jak również dokonuje zakupu produktów i usług od kontrahentów działających na rynku na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności.

Zdarza się, iż relacje z niektórymi kontrahentami są oparte na zasadzie wzajemności i polegają zarówno na dostarczaniu kontrahentowi danego towaru lub usługi za wynagrodzeniem i jednoczesnym nabyciu od tego kontrahenta określonych towarów lub usług za wynagrodzeniem niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej.

W przypadku transakcji w związku, z którymi występują wzajemne zobowiązania pomiędzy Spółką a kontrahentem tj. kiedy podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, Spółka ma zamiar rozliczać takie transakcje „bezgotówkowo” na zasadzie kompensaty/potrącenia wzajemnych wierzytelności za porozumieniem stron polegającą na wyrażeniu zgody przez obie strony transakcji tj. Spółkę i jej kontrahenta na dokonanie tego typu rozliczenia „bezgotówkowego” w formie kompensaty/potrącenia kwot do wysokości wierzytelności niższej. Wyrażanie zgody na dokonywanie kompensat/potrąceń będzie odbywać się w dowolnej formie zarówno np. ustnej, telefonicznej, mailem, faksem, w tym również w niektórych przypadkach w formie pisemnej lub potwierdzenia na faktyczne dokonanie kompensaty/potrącenia poprzez np. każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami.

W przypadku, gdy po dokonaniu kompensaty/potrącenia pozostałaby jeszcze nie uregulowana kwota stanowiąca różnicę pomiędzy zobowiązaniami obu stron, to różnica ta byłaby regulowana już albo w formie bezgotówkowej (przelew bankowy na rachunek Spółki lub kontrahenta) tak by doszło do finalnego rozliczenia transakcji albo jeśli transakcje pomiędzy Spółką, a danym kontrahentem są wykonywane regularnie możliwe byłoby oczekiwanie na kolejne transakcje wzajemne oraz byłyby zapisy w umowie o możliwości dokonywania wzajemnych kompensat/potrąceń, spowodowałoby to możliwość na dokonanie kolejnej kompensaty/potrącenia między stronami transakcji aż do uregulowania całości zobowiązania.

Pomimo sytuacji, iż strony transakcji wyrażałyby zgodę na kompensatę/potrącenie w inny sposób niż pisemne oświadczenia (choć takie oświadczenie również mogą wystąpić) tj. zarówno poprzez podpisanie umowy, w której byłyby zapisy o kompensacie/potrąceniu, w formie ustnej, telefonicznej, mailem, faksem lub poprzez każdorazowe potwierdzanie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami, że kompensują/potrącają wzajemne zobowiązania, Spółka podkreśla, iż w księgach rachunkowych Wnioskodawcy wszystkie pozycje dotyczące kompensat/potrąceń będą mieć widoczne odzwierciedlenie również m.in. poprzez każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami.

Poprzez takie kontrolowanie dokonywanych kompensat/potrąceń Spółka ma zamiar kontrolować prawidłowość rozliczeń tak, aby nie widniały żadne nierozliczone pozycje dotyczące kompensat/potrąceń, co pozwoli Spółce udowodnić fakt rzeczywistego dokonania kompensat/potrąceń i uniknąć rozbieżności w zakresie stanu wzajemnych rozrachunków na koniec okresów sprawozdawczych.

Ponadto w odpowiedzi z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 04.12.2013 r.) na wezwanie Organu Spółka celem uzupełnienia wniosku na tle opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poinformowała, że w stanie faktycznym opisanym ww. wniosku zostało wskazane, iż wyrażanie zgody na dokonywanie kompensat/potrąceń będzie odbywać się w dowolnej formie zarówno np. ustnej, telefonicznej, mailem, faksem w tym również w niektórych przypadkach w formie pisemnej lub potwierdzenia na faktyczne dokonanie kompensaty/potrącenia poprzez np. każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami, skutkiem czego nastąpi uregulowanie kwoty należności.

Z powyższego wynika, iż Spółka planuje aby wyrażenie zgody na dokonywanie kompensat/potrąceń mogło się odbywać również w formie ustnej, telefonicznej, każdorazowego potwierdzenia sald lub końcowego potwierdzenia sald lub rocznego (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenia sald z kontrahentami bez uzyskiwania w sposób każdorazowy dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie. Pomimo braku fizycznie istniejącego pisemnego oświadczenia kontrahenta o zgodzie na kompensatę/potrącenie dochodziłoby zdaniem Spółki do uregulowania zobowiązań/należności obu stron transakcji na podstawie dyspozycji ustnej, telefonicznej bądź każdorazowego potwierdzenia sald lub końcowego potwierdzenia sald lub rocznego (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenia sald z kontrahentami. Jednocześnie w przypadku braku jakichkolwiek dyspozycji czy to ustnej, telefonicznej czy też mailem, faksem w tym również w formie pisemnej do kompensaty/potrącenia nie dochodzi i nie dochodziłoby, a wzajemne zobowiązania są i będą regulowane w takich przypadkach na zasadzie płatności gotówkowej lub przelewu określonej kwoty wynikającej z faktury na rachunek Spółki lub kontrahenta tj. zwykłej zapłaty bez kompensaty/potrącenia.

Spółka podkreśla, iż w jej intencji jest jak najszybsze regulowanie zobowiązań pomiędzy Spółką, a jej kontrahentami w czym pomocne byłoby dokonywanie przedmiotowych kompensat/potrąceń, które również powodują minimalizowanie negatywnych skutków podatkowych i ekonomicznych ewentualnego braku zapłaty zobowiązania przez kontrahentów Spółki.

Jednocześnie Spółka raz jeszcze podkreśla to co eksponowała w ww. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 10.09.2013 r., iż z brzmienia art. 499 Kodeks Cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. Nr 16, poz. 93) (zwana dalej: KC) nie wynika w jakiej formie należy składać oświadczenie, zgodę na dokonanie kompensaty/potrącenia, a skoro brak w przepisie odniesienia ustawodawcy co do formy oświadczenia jakie winno być składane przez drugą stronę o możliwości dokonania kompensaty/potrącenia stanowiącego swoisty dowód na zgodę kontrahenta na dokonanie kompensaty/potrącenia, to przy braku osobnego pisemnego dowodu w postaci oświadczenia kontrahenta na dokonanie kompensaty/potrącenia, dowodem takim mogą być również zgody ustne, telefoniczne, mailowe, przesłane faksem oraz każdorazowe potwierdzenia sald lub końcowe potwierdzenia sald lub roczne/inne potwierdzenia sald z kontrahentami.

Również z brzmienia art. 89b ust. 1, 1a i 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 26 sierpnia 2011 r. nr 177, poz. 1054) (zwaną dalej: ustawą o VAT) nie wynika w jakiej formie zobowiązanie powinno być regulowane, a co za tym idzie uregulowanie należności za fakturę w formie kompensaty/potrącenia wzajemnych zobowiązań pomiędzy stronami pomimo braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie nie wypełnia znamion art. 89b ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W przypadku wzajemnej kompensaty/potrącenia zobowiązań poprzez oświadczenie w formie ustnej, telefonicznej, mailowo, faksem lub potwierdzania sald z kontrahentami, strony co prawda nie regulują zobowiązań w sposób tradycyjny tj. gotówką, przelewem bankowym, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej, gdzie każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, pozwala uznać długi obu stron za spłacone zgodnie z przepisami prawa i nie będzie konieczności dokonywać korekt po upływie 150 dni od dnia upływu terminu płatności.

W ocenie Wnioskodawcy, Organ dopytując się w wezwaniu czy aby na pewno dochodzi do uregulowania należności przy zastosowaniu kompensaty/potrącenia pomimo braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie powinien wziąć pod uwagę sam termin „uregulowanie kwoty”. Poprzez termin „uregulowanie kwoty”, który został użyty przez ustawodawcę w art. 15b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U. z 8 kwietnia 2011 r. nr 74, poz. 397) (zwaną dalej: ustawą o CIT) należy rozumieć każdy prawnie dopuszczalny sposób wykonania zobowiązania pieniężnego podatnika. Zatem „uregulowaniem kwoty” będzie zarówno wykonanie zobowiązania pieniężnego poprzez faktyczną zapłatę kwoty tego zobowiązania jak również wykonanie zobowiązania poprzez kompensatę/potrącenie na podstawie dyspozycji np. ustnej, telefonicznej, każdorazowego potwierdzania sald lub końcowego potwierdzania sald lub rocznego (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzania sald z kontrahentami pomimo braku dowodu w postaci fizycznego pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie. W znaczeniu prawnym, kompensata/potrącenie jako sposób wygaszenia zobowiązaniowego jest w skutkach równoważny spełnieniu świadczenia tj. faktycznego uregulowania należności.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, iż opis dokumentowania dokonywanych rozliczeń poprzez kompensatę/potrącenie został przedstawiony w stanie faktycznym celem opisania całościowego procesu jaki następowałby w Spółce w przypadku dokonywania kompensat/potrąceń, a główne cele wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostały przedstawione przez Spółkę w formie sformułowanych pytań.

Reasumując pomimo braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie, wskutek wzajemnych rozliczeń między Spółką a kontrahentami w formie bezgotówkowej tj. przy zastosowaniu kompensaty/potrącenia na podstawie np. dyspozycji ustnej, telefonicznej lub innej nie będącej dowodem, fizycznym dokumentem w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie, dochodzi i dochodziłoby zdaniem Spółki do faktycznego uregulowania należności zgodnie z przepisami prawa, przez co Spółka nie widzi żadnego racjonalnego argumentu aby sposób rozliczania wzajemnych zobowiązań pomiędzy Spółką a kontrahentami w formie kompensat/potrąceń bez pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie nie mógłby być stosowany przez Spółkę jako jeden ze sposobów rozliczeń prawnie dopuszczalnych przez przepisy prawa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do dokonywanych rozliczeń pomiędzy Spółką a kontrahentami w formie „bezgotówkowej” tj. przy zastosowaniu kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, w przypadku braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę (potrącenie), zastosowanie znajdują postanowienia art. 89b ust. 1, la i 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 26 sierpnia 2011 r. nr 177, poz. 1054) (zwaną dalej: ustawą o VAT), dotyczące obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach transakcji rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku uregulowania należności w formie bezgotówkowej przy zastosowaniu kompensaty/potrącenia w przypadku ewentualnego braku dowodu w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie nie znajdzie zastosowania przepis art. 89b ust. 1, 1a i 2 ustawy o VAT (wprowadzoną ustawą z dnia 16.11.2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce).

Z treści art. 89b ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Ustęp 1a art. 89b ustawy o VAT stanowi, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

Z kolei art. 89b ust. 2 ustawy o VAT stwierdza, że w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności, a przepis ust. la stosuje się odpowiednio.

Dodatkowo art. 498 § 1 i 2 Kodeks Cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. Nr 16, poz. 93) (zwana dalej: KC) stanowi, że w przypadku gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przez sądem lub przez innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej. W myśl art. 499 KC, potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Mając powyższe przepisy na uwadze trzeba stwierdzić, że zarówno przepisy podatkowe jak i przepisy prawa cywilnego nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Nie ma zatem przeszkód do przyjęcia, że po pierwsze, formą zapłaty może być kompensata/potrącenie jakby to miało miejsce w przypadku Spółki w rozliczeniach z niektórymi kontrahentami, a po drugie, zgoda na dokonanie kompensaty/potrącenia może być dokonana w dowolnej formie. W przepisach brak mowy o jednej konkretnej formie zarówno na dokonanie rozliczeń i na wyrażenie zgody na rozliczenie w formie kompensaty/potrącenia.

Z brzmienia art. 499 KC nie wynika w jakiej formie należy składać oświadczenie, zgodę na dokonanie kompensaty/potrącenia, a skoro brak w przepisie odniesienia ustawodawcy co do formy oświadczenia jakie winno być składane przez drugą stronę o możliwości dokonania kompensaty/potrącenia stanowiącego swoisty dowód na zgodę kontrahenta na dokonanie kompensaty/potrącenia, to przy braku osobnego pisemnego dowodu w postaci oświadczenia kontrahenta na dokonanie kompensaty/potrącenia, dowodem takim mogą być również zgody ustne, telefoniczne, mailowe, przesłane faksem oraz każdorazowe potwierdzenia sald lub końcowe potwierdzenia sald lub roczne/inne potwierdzenia sald z kontrahentami.

Zdaniem Spółki ww. sposoby wyrażania zgody na kompensatę/potrącenia bez żadnej wątpliwości wprowadzałoby porządek i czytelność dokonanych rozliczeń pomiędzy Spółką i kontrahentami, a co więcej zgody ustne, telefoniczne, mailowe, faksem czy potwierdzenia sald spełniałyby, zdaniem Spółki, funkcję zgody, potwierdzenia drugiej strony (co do której nie jest wskazane w jakiej formie musi ta zgoda potwierdzenie nastąpić), na faktyczne dokonanie kompensat/potrąceń i w ocenie Spółki spełniałyby przesłanki art. 499 KC do prawidłowego dokonania kompensat/potrąceń. Takie dokumentowanie kompensat/potrąceń byłoby w ocenie Spółki wystarczającym dowodem potwierdzającym fakt dokonywanych kompensat/potrąceń.

Spółka stoi na stanowisku, iż po stwierdzeniu istnienia ustawowych przesłanek potrącenia przewidzianych w art. 498 KC kluczowym zagadnieniem byłoby zbadanie czy jedna ze stron złożyła oświadczenie woli o potrąceniu wzajemnych wierzytelności wskutek czego doszłoby do ich wzajemnego umorzenia. Spółka pragnie podkreślić, iż w orzecznictwie i doktrynie bez większych wątpliwości przyjmuje się, że mimo iż przepis art. 499 nie posługuje się expressis verbis pojęciem „oświadczenie woli” to zwrot „oświadczenie” należy tłumaczyć właśnie jako oświadczenie woli, gdyż trudno bowiem wyobrazić sobie, aby składający oświadczenie o potrąceniu nie obejmował swą wolą takiego, a nie innego umorzenia zobowiązań, czy też nie zmierzał wprost do wywołania skutków jakie ustawa z tym oświadczeniem wiąże (L. Stępniak, Potrącenie w systemie polskiego prawa cywilnego, Ossolineum, Wrocław - Warszawa 1975, s. 124, podobnie Małgorzata Pyziak - Szafnicka, Potrącenie w prawie cywilnym, Zakamycze 2002 r., s.202).

Zgodnie z art. 60 KC z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Jak wcześniej już wspomniano przepisy kodeksu cywilnego nie przewidują szczególnej formy w jakiej miałoby dojść do skutecznego złożenia oświadczenia woli o potrąceniu. Warto raz jeszcze wspomnieć, iż zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie uznaje się, że zgodnie z ogólnymi zasadami prawa cywilnego oświadczenie woli o potrąceniu może być złożone w dowolnej formie (tak w doktrynie np. M. Pyziak-Szafnicka, L. Stępniak, Z. Radwański, T. Wiśniewski \[11\]). Tym samym można je skutecznie złożyć ustnie, telefonicznie, mailem, faksem, pisemnie (w formie pisemnej zwykłej i kwalifikowanej). Spółka pragnie odnieść się również do postanowienia SN z dnia 9 marca 1972 r., (sygn. III PZP 2/72, Legalis), w którym SN stwierdził, iż zgodnie z art. 499 k.c. potrącenie dokonuje się przez oświadczenie dłużnika, złożone drugiej stronie w dowolnej formie, przy czym nie jest konieczne wyraźne stwierdzenie, iż dłużnik potrąca swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, lecz wystarczy ujawnienie przez niego woli umorzenia obu wierzytelności przez ich wzajemne przeciwstawienie sobie. Podobnie w wyroku z dnia 12 listopada 1973 r. (sygn. II CR 606/73, Legalis) SN stwierdził, że przepisy kodeksu cywilnego o potrąceniu, określając sposób w jaki następuje potrącenie, nie zastrzegają dla tej czynności prawnej zachowania szczególnej formy. Oznacza to, że oświadczenie o potrąceniu może być złożone w każdy sposób, który w dostatecznym stopniu ujawnia treść tego oświadczenia (art. 60 kc.). W podobnym tonie zostało rozważane zagadnienie przedstawione w wyrokach sądów apelacyjnych. Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z dnia 10 października 1996 r. (I ACr 122/96 LEX POLONICA) stwierdza, iż kompensata wierzytelności i długów między kilkoma podmiotami dochodzi do skutku czy to poprzez oświadczenie woli wszystkich tych podmiotów, czy to per facta concludentia.

W tym kontekście każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne będzie wypełniało przesłanki do uznania skutecznej kompensaty/potrącenia. v

W mniemaniu Spółki w przypadku dokonania przez nią kompensat/potrąceń, co wiąże się z dokonywaniem rozliczeń w formie bezgotówkowej z jej kontrahentami i potwierdzaniem tych kompensat/potrąceń w formie np. ustnej, telefonicznej, mailowej, faksem lub za pomocą sald kont, nie powinno budzić wątpliwości, iż art. 89b ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania do przedstawionego powyżej stanu faktycznego i dzięki takiemu postępowaniu będzie to jednoznaczny dowód na rzeczywiste dokonywanie przez Spółkę kompensat/potrąceń.

Spółka podkreśla, iż cel jaki postawiono w ww. przepisach ustawy o VAT o konieczności zapłaty w określonym ustawowo terminie (150 dni), zostanie przez Spółkę spełniony m.in. poprzez dokonanie kompensaty/potrącenia jako jednej z form regulowania należności obok tak podstawowych form płatności jak forma gotówkowa, przelewy bankowe itp., co będzie wiązało się z brakiem konieczności dokonywania korekty po upływie 150 dnia od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze, gdyż w wyniku kompensaty/potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej, a warunek formalny o potwierdzeniu tego typu charakteru rozliczeń poprzez zgodę zostanie spełniony poprzez potwierdzenie albo ustne, albo w formie telefonicznej, mailowej, faksu lub poprzez każdorazowe potwierdzanie sald z kontrahentami.

Zadaniem Spółki jest dokumentowanie kompensat/potrąceń w taki sposób tj. w jednej z form np. ustnej, telefonicznej, mailowej, w niektórych przypadkach pisemnej, poprzez każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami, tak aby dowody te stanowiły w sposób jasny, czytelny i niepodważalny dowód dla organów podatkowych, iż kompensaty/potrącenia w sposób rzeczywisty zostały dokonane i są oparte na zdarzeniach rzeczywistych, nie budzących żadnych wątpliwości.

Konkludując z powyższych przepisów zdaniem Spółki wynika, iż wygaśnięcie zobowiązania przez kompensatę/potrącenie wierzytelności, czyli kompensację należności, następuje wtedy, gdy dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, a obie wierzytelności są wymagalne. Zdaniem Spółki uregulowanie należności za fakturę w formie kompensaty/potrącenia wzajemnych zobowiązań pomiędzy stronami nie wypełnia znamion art. 89b ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W przypadku wzajemnej kompensaty/potrącenia zobowiązań poprzez oświadczenie w formie ustnej, telefonicznej, mailowo, faksem lub potwierdzania sald z kontrahentami, strony co prawda nie regulują zobowiązań w sposób tradycyjny tj. gotówką, przelewem bankowym, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej, gdzie każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, pozwala uznać długi obu stron za spłacone zgodnie z przepisami prawa i nie będzie konieczności dokonywać korekt po upływie 150 dni od dnia upływu terminu płatności.

Dodatkowo kompensata/potrącenie, jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego dokonana na podstawie ustnej, telefonicznej, mailowej, faksem lub poprzez każdorazowe potwierdzanie sald z kontrahentami zgody na kompensatę/potrącenie wzajemnych zobowiązań wynikających z wcześniejszych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami (Kodeks Cywilny nie określa szczególnej formy składania oświadczenia o kompensacie/potrąceniu wzajemnych wierzytelności) spełnia w ocenie Spółki wymogi art. 499 KC i należy zdaniem Spółki uznać takie rozliczenie za rozliczenie równoważne prawidłowo dokonanej i udokumentowanej zapłacie gotówkowej i brakiem konieczności dokonywania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Tak przedstawiony sposób dokonywania i dokumentowania przez Spółkę kompensat/potrąceń, w jednoznaczny sposób udowadnia, że kompensata/potrącenie w ogóle miało miejsce i w posiadaniu Spółki są jasne dowody na wyrażenie zgody przez kontrahenta na rozliczenie transakcji w formie kompensaty/potrącenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Stosownie do art. 89b ust. 1a cyt. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ww. ustawy).

Powyższe przepisy mają na celu uregulowanie sytuacji, gdy kontrahent pomimo wcześniejszego zobowiązania nie uiszcza zapłaty za dostarczony towar czy też wykonaną usługę. Jest to sytuacja wyjątkowo niekorzystna dla sprzedawcy, ponieważ nie tylko nie otrzymuje on pieniędzy za towar/usługę, ale również jest zobowiązany do zapłaty należnego podatku VAT, jaki powstał z tytułu dokonanej transakcji. Jednocześnie nabywca towaru lub usługi ma możliwość odliczenia podatku naliczonego. Ustawodawca wprowadził jednakże regulację prawną pozwalającą na zminimalizowanie negatywnych skutków jakie powstają dla sprzedawcy, w sytuacji gdy nierzetelny nabywca nie zapłaci za towar lub też wykonaną usługę. Możliwość skorygowania przez podatnika-sprzedawcę podatku należnego wiąże się z obowiązkami w zakresie korekty podatku naliczonego przez podatnika-nabywcę. Zastosowanie trybu korekty podatku powoduje de facto, że konstrukcyjnie przestaje istnieć podatek należny, przez co przestaje też faktycznie istnieć podatek naliczony, który można by odliczyć. Stąd też konieczna jest korekta podatku naliczonego. Przepisy art. 89b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług są zawsze konsekwencją zaistnienia sytuacji, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekty podatku należnego, na podstawie przepisu art. 89a ust. 1 ustawy, można dokonać bowiem tylko jeśli wierzytelność, z której wynika korygowany podatek należny, nie została uregulowana w określonym przez strony terminie.

Zgodnie z przywołanymi przepisami dłużnik ma obowiązek skorygowania całości (lub części) uprzednio odliczonego podatku naliczonego wynikającego z faktury jeżeli nie ureguluje całości (lub części) należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Obowiązek dokonania korekty ciąży na dłużniku niezależnie od faktu, czy jego wierzyciel skorzystał z korekty podatku należnego. Dłużnik nie jest zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego wówczas gdy ureguluje należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu płatności. Korekta winna być dokonana w rozliczeniu za okres w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności. Termin 150-dniowy należy każdorazowo liczyć od dnia, w którym upływa termin płatności określony w fakturze lub umowie. Podkreślić jednakże należy, że ustalony przez strony termin zapłaty winien być obustronną wolą stron transakcji zawartej w ramach stosunku cywilnoprawnego. Wskazać bowiem należy, iż zgodnie z art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Regulacje dotyczące potrącania wzajemnych wierzytelności zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 tej ustawy gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, iż potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Do oświadczenia o potrąceniu mają zastosowanie ogólne zasady co do sposobu i chwili złożenia oświadczenia woli wskazane w art. 60 i 61 Kodeksu cywilnego. Na mocy art. 60 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli). Stosownie do art. 61 § 1 ww. Kodeksu oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Odwołanie takiego oświadczenia jest skuteczne, jeżeli doszło jednocześnie z tym oświadczeniem lub wcześniej. Oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią (61 § 2 ww. Kodeksu).

W świetle powyższego potrącenie następuje przez złożenie drugiej stronie oświadczenia woli. Oświadczenie o potrąceniu staje się skuteczne dopiero z chwilą, gdy doszło do wierzyciela wzajemnego w taki sposób, że mógł on zapoznać się z jego treścią. Przy czym, przepis nie wskazuje, że oświadczenie o potrąceniu musi być dokonane w szczególnej formie. Forma tego oświadczenia jest zatem dowolna.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zdarza się, że relacje z niektórymi kontrahentami są oparte na zasadzie wzajemności i polegają zarówno na dostarczaniu kontrahentowi danego towaru lub usługi za wynagrodzeniem i jednoczesnym nabyciu od tego kontrahenta określonych towarów lub usług za wynagrodzeniem niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. W przypadku takich transakcji w związku, z którymi występują wzajemne zobowiązania pomiędzy Spółką a kontrahentem tj. kiedy podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, Spółka ma zamiar rozliczać takie transakcje „bezgotówkowo” na zasadzie kompensaty/potrącenia wzajemnych wierzytelności za porozumieniem stron polegającą na wyrażeniu zgody przez obie strony transakcji tj. Spółkę i jej kontrahenta na dokonanie tego typu rozliczenia „bezgotówkowego” w formie kompensaty/potrącenia kwot do wysokości wierzytelności niższej. Wyrażanie zgody na dokonywanie kompensat/potrąceń będzie odbywać się w dowolnej formie zarówno np. ustnej, telefonicznej, mailem, faksem w tym również w niektórych przypadkach w formie pisemnej lub potwierdzenia na faktyczne dokonanie kompensaty/potrącenia poprzez np. każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami. Wskutek wzajemnych rozliczeń między Spółką a kontrahentami w formie bezgotówkowej tj. przy zastosowaniu kompensaty/potrącenia na podstawie np. dyspozycji ustnej, telefonicznej lub innej nie będącej dowodem, fizycznym dokumentem w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie nastąpi uregulowanie kwoty należności. W przypadku, gdy po dokonaniu kompensaty/potrącenia pozostałaby jeszcze nieuregulowana kwota stanowiąca różnicę pomiędzy zobowiązaniami obu stron, to różnica ta byłaby regulowana już albo w formie bezgotówkowej (przelew bankowy na rachunek Spółki lub kontrahenta) tak by doszło do finalnego rozliczenia transakcji albo jeśli transakcje pomiędzy Spółką, a danym kontrahentem są wykonywane regularnie możliwe byłoby oczekiwanie na kolejne transakcje wzajemne oraz byłyby zapisy w umowie o możliwości dokonywania wzajemnych kompensat/potrąceń, spowodowałoby to możliwość na dokonanie kolejnej kompensaty/potrącenia między stronami transakcji aż do uregulowania całości zobowiązania. W księgach rachunkowych Wnioskodawcy wszystkie pozycje dotyczące kompensat/potrąceń będą mieć widoczne odzwierciedlenie również m.in. poprzez każdorazowe potwierdzenie sald lub końcowe potwierdzenie sald lub roczne (lub w innym odstępie czasowym) potwierdzenie sald z kontrahentami. Takie kontrolowanie dokonywanych kompensat/potrąceń pozwoli Spółce udowodnić fakt rzeczywistego dokonania kompensat/potrąceń i uniknąć rozbieżności w zakresie stanu wzajemnych rozrachunków na koniec okresów sprawozdawczych.

Powołany wyżej przepis art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Istotą „uregulowania należności” jest zaspokojenie wierzyciela, powodujące wygaśnięcie jego roszczeń wobec dłużnika. Zatem należy przyjąć, że „uregulowanie” następuje z chwilą, z którą wierzyciel zostaje zaspokojony. Wykonanie to może nastąpić w różny sposób, uzgodniony przez strony.

W niniejszych okolicznościach wzajemne zobowiązania między Spółką a kontrahentem, kiedy podmioty te są jednocześnie wobec siebie dłużnikami i wierzycielami, po złożeniu odpowiedniego oświadczenia woli przez obie strony transakcji, zostaną rozliczone „bezgotówkowo” na zasadzie kompensaty/potrącenia wzajemnych wierzytelności. W wyniku potrącenia wzajemne roszczenia umorzą się nawzajem do wierzytelności niższej. W efekcie umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności dojdzie do uregulowania należności. Ponadto Wnioskodawca zaznacza, że w przypadku, gdy po dokonaniu kompensaty/potrącenia pozostałaby jeszcze nieuregulowana kwota stanowiąca różnicę pomiędzy zobowiązaniami obu stron, to różnica ta byłaby regulowana albo w formie bezgotówkowej (przelew bankowy na rachunek Spółki lub kontrahenta) tak by doszło do finalnego rozliczenia transakcji albo jeśli transakcje pomiędzy Spółką, a danym kontrahentem są wykonywane regularnie możliwe byłoby oczekiwanie na kolejne transakcje wzajemne oraz byłyby zapisy w umowie o możliwości dokonywania wzajemnych kompensat/potrąceń, spowodowałoby to możliwość na dokonanie kolejnej kompensaty/potrącenia między stronami transakcji aż do uregulowania całości zobowiązania. W efekcie powyższych czynności, Strony rozliczą wzajemne zobowiązania. W konsekwencji powyższego, skoro wskutek wzajemnych rozliczeń między Spółką a kontrahentami w formie bezgotówkowej tj. przy zastosowaniu kompensaty/potrącenia na podstawie np. dyspozycji ustnej, telefonicznej lub innej nie będącej dowodem, fizycznym dokumentem w postaci pisemnego oświadczenia o zgodzie na kompensatę/potrącenie dochodzi do faktycznego uregulowania należności w świetle art. 89b ust. 1, 1a i 2 ustawy o podatku od towarów i usług kwoty należności objętej kompensatą/potrąceniem nie można uznać za nieuregulowaną. Tym samym, dokonując potrącenia nie później niż w terminie 150 dni od dnia upływu określonego przez Strony terminu płatności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach transakcji rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych. Przy czym, jeśli transakcje pomiędzy Spółką a danym kontrahentem są wykonywane regularnie oczekiwanie na kolejne transakcje wzajemne nie może przekroczyć terminu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego przez Strony.

Mając na uwadze przywołane uregulowania oraz przedstawiony opis sprawy zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że do dokonywanych rozliczeń pomiędzy Spółką a kontrahentami w formie „bezgotówkowej” tj. przy zastosowaniu kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności pieniężnych nie znajdzie zastosowania przepis art. 89b ust. 1, 1a i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy te mają zastosowanie, wtedy gdy nieuregulowano w oznaczonym terminie należności wynikającej z wystawionych faktur.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że ocena dowodów w zakresie przedstawionego sposobu dokonywania i dokumentowania przez Wnioskodawcę kompensat/potrąceń nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Ocena przeprowadzonej kompensaty mogłaby odbyć się w ramach podjętych przez organ podatkowy czy organ kontroli skarbowej czynności kontrolnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.