Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.433.2019.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-09
Teza: Skutki podatkowe nieodpłatnego użyczenia lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: przychód; umowa-umowa użyczenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) uzupełnione pismem z dnia 25 września 2019 r. (data nadania 25 września 2019 r, data wpływu 27 września 2019 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 20 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.433.2019.1.AC (data nadania 20 września 2019 r., data odbioru 21 września 2019 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego użyczenia lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego użyczenia lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 września 2019 r. (data nadania 20 września 2019 r., data doręczenia 21 września 2019 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.433.2019.1.AC tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 25 września 2019 r. (data nadania 25 września 2019 r., data wpływu 27 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, polskim rezydentem podatkowym. W dniu 1 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł umowę użyczenia z właścicielem lokalu mieszkalnego znajdującego się w Polsce, na podstawie której właściciel, jako Użyczający oddał Wnioskodawcy (jako Biorącemu do używania) przedmiotowy lokal do bezpłatnego używania. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Zgodnie z zawartą umową wszelkie koszty związane z bieżącą eksploatacją i używaniem przedmiotu użyczenia (takie jak np.: opłaty za media, czynsz do wspólnoty mieszkaniowej, itp.) obciążają Wnioskodawcę, jako Biorącego do używania.

Ponadto zgodnie z zawartą umową użyczenia Użyczający wyraził zgodę na oddanie przez Wnioskodawcę Przedmiotu Użyczenia osobom trzecim do odpłatnego używania w całości lub w części (najem).

Następnie Wnioskodawca zawarł umowy najmu, na podstawie, których wynajął lokal mieszkalny, będący przedmiotem zawartej umowy użyczenia, osobom trzecim (Wnioskodawca zawarł dwie umowy najmu, z których każda dotyczyła innej części lokalu).

Przychody z tytułu zawartych umów najmu (najem prywatny) Wnioskodawca zamierza opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca jest spokrewniony z Użyczającym w następujący sposób: Użyczający jest rodzonym bratem babki (matki ojca) Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawartą umową użyczenia lokalu mieszkalnego, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu przychodu z nieodpłatnego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawartą umową użyczenia lokalu mieszkalnego, opisaną w stanie faktycznym, nie jest on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są: (\`(...)\`) wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn do drugiej grupy podatkowej zalicza się zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest zstępnym (wnukiem) rodzeństwa (siostry) Użyczającego, to znajduje się on w drugiej grupie podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Tym samym, w odniesieniu do opisanej w stanie faktycznym umowy użyczenia, zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu zawartej umowy użyczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), użyczenie jest umową, przez którą użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.

Zgodnie z art. 712 Kodeksu cywilnego, jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania. Przepis art. 713 Kodeksu stanowi z kolei, że biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej.

Zgodnie z ustawą Kodeks cywilny regulującą prawa i obowiązki stron umowy użyczenia stwierdzić należy, że używającego obciążają zwykłe koszty używania rzeczy oraz utrzymania jej w stanie nie pogorszonym. Używającego można obciążyć obowiązkiem regulowania określonych należności, np. podatek od nieruchomości, media.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku otrzymującego mające konkretny wymiar finansowy. Istotą „nieodpłatnego świadczenia” jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne konieczne jest by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin "nieodpłatne świadczenie” ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy: wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Natomiast w myśl z art. 21 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 125 oraz 125a, nie mają zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2.

W art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1813) - do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Powyższe oznacza, że w momencie otrzymania nieodpłatnego świadczenia od krewnego bądź powinowatego, znajdującego się w jednej z ww. grup, po stronie otrzymującego powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia, który będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w dniu 1 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł umowę użyczenia z właścicielem lokalu mieszkalnego znajdującego się w Polsce, na podstawie której właściciel, jako Użyczający oddał Wnioskodawcy (jako Biorącemu do używania) przedmiotowy lokal do bezpłatnego używania. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Zgodnie z zawartą umową wszelkie koszty związane z bieżącą eksploatacją i używaniem przedmiotu użyczenia (takie jak np.: opłaty za media, czynsz do wspólnoty mieszkaniowej, itp.) obciążają Wnioskodawcę, jako Biorącego do używania. Zgodnie z zawartą umową użyczenia Użyczający wyraził zgodę na oddanie przez Wnioskodawcę Przedmiotu Użyczenia osobom trzecim do odpłatnego używania w całości lub w części (najem). Wnioskodawca jest spokrewniony z Użyczającym w następujący sposób: Użyczający jest rodzonym bratem babki (matki ojca) Wnioskodawcy. Zatem należy do II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Mając powyższe na względzie oraz opisany stan prawny stwierdzić należy, że w związku z ww. użyczeniem po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, z uwagi na fakt, że stronami umowy są osoby zaliczone do II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku od spadku i darowizn.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.