Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1496/10-5/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-17
Teza: 1. Czy przy zastosowaniu do sprzedaży nieruchomości stawki podatku – zwolnione, Zainteresowany będzie zobowiązany do dokonania na podstawie art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, korekty podatku naliczonego? 2. Czy prawidłowe będzie dokonanie w 2010 r. korekty o 4/10 wartości podatku odliczonego od nakładów na modernizację?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; modernizacja; nakłady; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż zwolniona; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu 14 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu do Biura KIP w Toruniu 30 listopada 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu do Biura KIP w Toruniu 30 listopada 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 6 grudnia 2010 r.) o podpis drugiego Członka Zarządu oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 16 czerwca 2004 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną wraz z prawem wieczystego użytkowania. Transakcja zakupu została zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w ww. dacie nabyte środki trwałe zostały przyjęte do używania i wprowadzone do prowadzonej w Spółce ewidencji środków trwałych. w 2004 r. przeprowadzono modernizację jednego z budynków – hali serwisowej oraz placu. Nakłady te przekroczyły 30% wartości początkowej nabytej nieruchomości (były większe niż 15 000,00 PLN). Zakończenie modernizacji i zwiększenie wartości środków trwałych nastąpiło 31 grudnia 2004 r. Od poniesionych nakładów na modernizację Zainteresowany odliczał, naliczony przy zakupie materiałów i usług, podatek VAT. w opisanym obiekcie Wnioskodawca prowadził serwis naprawczy samochodów i naczep. Działalność ta prowadzona była w okresie od września 2004 r. do lipca 2008 r. Jednocześnie w okresie od czerwca 2004 r. do chwili obecnej wydzierżawia część ww. nieruchomości (100m2).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przy zastosowaniu do sprzedaży nieruchomości stawki podatku – zwolnione, Zainteresowany będzie zobowiązany do dokonania na podstawie art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, korekty podatku naliczonego?
2.  Czy prawidłowe będzie dokonanie w 2010 r. korekty o 4/10 wartości podatku odliczonego od nakładów na modernizację?

Zdaniem Wnioskodawcy, konieczne będzie dokonanie korekty podatku naliczonego dotyczącego nakładów na modernizację budynku i placu o 4/10 wartości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy, zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i art. 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Ponadto należy podkreślić, że istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. u. UE l 347.1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 16 czerwca 2004 r. nabył nieruchomość zabudowaną wraz z prawem wieczystego użytkowania. Transakcja zakupu została zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w ww. dacie nabyte środki trwałe zostały przyjęte do używania i wprowadzone do prowadzonej w Spółce ewidencji środków trwałych. w 2004 r. została przeprowadzona modernizacja jednego z budynków – hali serwisowej oraz placu. Nakłady te przekroczyły 30% wartości początkowej nabytej nieruchomości (były większe niż 15 000,00 PLN).

Zakończenie modernizacji i zwiększenie wartości środków trwałych nastąpiło 31 grudnia 2004 r.

Od poniesionych nakładów na modernizację Zainteresowany odliczał, naliczony przy zakupie materiałów i usług, podatek VAT.

W opisanym obiekcie Wnioskodawca prowadził serwis naprawczy samochodów i naczep. Działalność ta prowadzona była w okresie od września 2004 r. do lipca 2008 r.

Jednocześnie w okresie od czerwca 2004 r. do chwili obecnej wydzierżawia część ww. nieruchomości (100m2). w 2010 r. lub latach następnych planowana jest sprzedaż nieruchomości.

Jak już wskazano w interpretacji nr ILPP2/443-1496/10-4/ISN z dnia 17 grudnia 2010 r., tylko sprzedaż dzierżawionej powierzchni 100m2 korzystać będzie ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast pozostała część nieruchomości wykorzystywana do prowadzenia przez Zainteresowanego działalności gospodarczej (serwis naprawczy samochodów i naczep) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy zaznaczyć, że w trakcie użytkowania nieruchomości Wnioskodawca ponosił wydatki na jej ulepszenie i obniżał kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Zatem z chwilą sprzedaży, część nieruchomości 100m2 (korzystająca ze zwolnienia od podatku od towarów i usług), zmieni swoje przeznaczenie, a co za tym idzie prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jej ulepszenie, bowiem od momentu jej sprzedaży będzie ona związana ze sprzedażą zwolnioną od podatku VAT. Zatem, konieczne będzie dokonanie przez Zainteresowanego korekty podatku odliczonego w tej części, o czym stanowi art. 91 ust. 7 ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu, zasady dokonywania korekt podatku określone w art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Przepis ten nakazuje więc dokonać korekty podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar miał służyć wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Z powyższego wynika zatem, iż Spółka będzie miała prawo do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku tylko w stosunku do części nieruchomości (100m2).

Stosownie do przepisu art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zasady korygowania odliczonego podatku zawarte w powołanych przepisach ustawy, dotyczą towarów i usług nabywanych po dniu 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania tej ustawy.

Zwrócić należy uwagę, iż przedstawiony sposób dokonywania korekty dotyczy wyłącznie towarów i usług nabytych nie wcześniej niż z dniem 1 czerwca 2005 r., kiedy to weszła w życie ustawa z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 90, poz. 756), z wyjątkiem art. 1 pkt 20, pkt 22 lit. a oraz lit. b w zakresie dotyczącym ust. 3a pkt 6, pkt 39 oraz art. 2, 4 i 5, które weszły w życie po upływie 90 dni od dnia ogłoszenia.

Na skutek powyższego, zmianie uległy m.in. art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw, do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych po dniu 30 kwietnia 2004 r., lecz przed dniem wejścia w życie ustawy, mają zastosowanie przepisy art. 91 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu dotychczasowym. Oznacza to, iż korekta kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, których nabycie nastąpiło po dniu 30 kwietnia 2004 r., lecz przed dniem 1 czerwca 2005 r. jest dokonywana w okresie pięcioletnim i dziesięcioletnim w przypadku, gdy te towary i usługi spełniają przesłanki, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r. Przepis ten stanowił wtedy, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Reasumując, Wnioskodawca ponosząc nakłady inwestycyjne miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie i z tego prawa skorzystał.

W związku z zamiarem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, która w części będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dojdzie do zmiany przeznaczenia tej jej części. Tym samym, Zainteresowany zobowiązany będzie do skorygowania odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z ww. nakładami poniesionymi na modernizację 100m2.

W sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości nastąpi w 2010 r., Spółka zobowiązana będzie do dokonania korekty o 4/10 wartości podatku odliczonego od poniesionych nakładów na modernizację odnoszących się tylko do części budynku, który przy sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia.

Natomiast w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi dotyczącymi części nieruchomości wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej, stwierdzić należy, iż nie będzie on zobowiązany do jej dokonania, gdyż sprzedaż tej części nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (nie zmieni się jej przeznaczenie).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi.

Natomiast kwestia dotycząca opodatkowania sprzedaży nieruchomości została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2010 r. znak ILPP2/443-1496/10 -4/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.