Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-716/14-4/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-25
Teza: Zaliczenie do kosztów zyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-716/14-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 stycznia 2015 r. (data doręczenia 29 stycznia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 5 lutego 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał w 2001 r. sprzedaży towarów na rzecz M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zapłata za dostarczone towary została zabezpieczona wekslem poręczonym przez wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Dłużnik nie uregulował płatności za dostawę, wobec czego Wnioskodawca wystąpił z pozwem z weksla przeciwko poręczycielom, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy Spółka nie posiadała wystarczającego majątku do zaspokojenia wierzytelności, ani przeprowadzenia postępowania upadłościowego. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest ujawniona w KRS. W dniu 23 września 2003 r., Sąd Okręgowy wydał nakaz zapłaty w stosunku do dwóch wspólników Spółki. Nakaz ten jest prawomocny tylko w stosunku do jednego wspólnika. Wobec drugiego wspólnika stwierdzono podrobienie podpisu. Wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego przeciwko dłużnikowi - wspólnikowi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W dniu 31 grudnia 2013 r. Komornik wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości wobec bezskuteczności egzekucji z majątku dłużnika - wspólnika Spółki, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. Postanowienie to Wnioskodawca otrzymał w 2014 r.

Wnioskodawca chciałby odpisać z ksiąg rachunkowych w 2014 r. wierzytelności, których nieściągalność została potwierdzona postanowieniem komorniczym o bezskuteczności egzekucji wobec dłużnika i jednocześnie rozpoznać w rachunku podatkowym koszt z tytułu spisanych wierzytelności.

Dla celów podatkowych udokumentowanie nieściągalności wierzytelności nastąpiło w formie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości wobec bezskuteczności egzekucji względem wspólnika Spółki.

Wnioskodawca chciałby dokonać zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o wartość wierzytelności zarachowanych uprzednio jako przychody należne, a których nieściągalność została uprawdopodobniona, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 w związku z art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy ujęcie w kosztach podatkowych powinno nastąpić za 2014 r., ponieważ postanowienie Komornika otrzymał w 2014 r. i uznał wówczas postanowienie o nieściągalności, wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, za odpowiadające stanowi faktycznemu, co do nieściągalności wierzytelności oraz dokonał w 2014 r. stosownego odpisu w księgach rachunkowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w zakresie PKD 24.51.Z Odlewnictwo żeliwa. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych rozlicza się na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tzw. podatkiem liniowym wg 19% stawki. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe. Wierzytelność, o której mowa we wniosku, została na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarachowana jako przychód należny. Przedmiotowa wierzytelność nie uległa przedawnieniu. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone w całości na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego wobec bezskuteczności egzekucji. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że egzekucja przeciwko dłużnikowi okazuje się bezskuteczna, ponieważ z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego uprawomocniło się w dniu 21 stycznia 2014 r. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zostało przez Wnioskodawcę uznane jako odpowiadające stanowi faktycznemu z dniem 31 grudnia 2014 r. Z tym dniem Wnioskodawca dokonał odpisu wierzytelności w księgach i chce uznać ten odpis za koszt uzyskania przychodów w rozliczeniu podatkowym za 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów za 2014 r. wartości odpisanych wymagalnych a nieściągalnych wierzytelności z tytułu dostaw dochodzonych od poręczyciela wekslowego, dysponując postanowieniem Komornika o bezskuteczności egzekucji z majątku dłużnika, wydanym w trybie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego ze względu na brak majątku dłużnika, co w ocenie Wnioskodawcy odpowiada stanowi faktycznemu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 23 ust. 1 pkt 20 w związku z art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, w jakich sytuacjach odpisanie wierzytelności jako nieściągalne można uznać za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są, zgodnie z brzmieniem art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wierzytelności odpisane jako nieściągalne, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne, i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Dopełnieniem powyższych regulacji jest zamknięty katalog rodzajów dokumentów ujęty w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie których można rozpoznać w rachunku podatkowym koszt uzyskania przychodów. Jedną z tych form, zgodnie z pkt 1 tego artykułu, jest postanowienie o nieściągalności, uznane przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz,

*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiany przepis obejmuje swą normą możliwość dochodzenia wierzytelności od wszelkich podmiotów zobowiązanych do jej uregulowania. W przepisie tym jest bowiem mowa o udokumentowaniu nieściągalności wierzytelności bez wskazania wobec kogo ta nieściągalność ma być udowodniona. Dotyczy to zatem sytuacji, w których więcej niż jeden podmiot jest odpowiedzialny za wykonanie zaciągniętego zobowiązania (np. dłużnicy solidami, poręczyciele). Potwierdzenie powyższego toku rozumowania znajduje się w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 173/08, odnoszącym się do analogicznych uregulowań w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym Sąd stwierdził, że: „w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b). w zw. z art. 16 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. ustawodawca stanowi o wierzytelnościach z tytułu kredytów (lub pożyczek), których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Odtworzona z przywołanych zapisów prawnych regulacja dotyczy więc wierzytelności i nie wskazuje odpowiedzialnych z ich tytułu podmiotów. Sformułowania o „kredytach”, stanowią wyłącznie sposób przedmiotowego określenia normowanych wierzytelności i nie przesądzają o podmiocie odpowiedzialnym za ich wykonanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasygnalizowana treść oraz sposób redakcji analizowanego tekstu prawnego stanowią celowy i racjonalny zabieg ustawodawczy, mający na celu objęcie zakresem interpretowanego unormowania także przypadków zabezpieczenia wierzytelności poręczeniem. (\`(...)\`) to jest istotnym dla rozważanego unormowania podatkowego kontekście, dług obciążający poręczyciela wierzytelności odpowiada niespłaconej wartości tej wierzytelności, dla udokumentowania nieściągalności wymaga postanowienia o nieściągalności wydanego przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego”.

Zacytowany powyżej wyrok odnosi się co prawda do oceny możliwości ściągnięcia wierzytelności od poręczyciela długu z tytułu kredytu oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak w opinii Wnioskodawcy, całą tę argumentację można zastosować do zdarzenia przyszłego zaistniałego u Wnioskodawcy i dochodzenia wierzytelności od poręczyciela wekslowego - wspólnika Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Można również powołać się na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 6 lutego 2014 r., Nr IPPB3/423-909/13-2/DP.

Zdaniem Wnioskodawcy postanowienie o bezskuteczności egzekucji wobec dłużnika - wspólnika Spółki stanowi podstawę do udokumentowania nieściągalności wierzytelności i zaliczenia odpisanych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów w 2014 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku z dnia 9 grudnia 2014 r., że postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec dłużnika - wspólnika Spółki, uznane przez Wnioskodawcę z dniem 31 grudnia 2014 r., stanowi podstawę do zaliczenia odpisanych wierzytelności w księgach do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu podatkowym za 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), których wykładania nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, ponieważ przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Wymieniony katalog jest katalogiem zamkniętym i w sposób jednoznaczny określa rodzaj dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony wyżej nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści tychże dokumentów (co do zasady) powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

Aby więc wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, niezbędne jest wcześniejsze zarachowanie tych wierzytelności do przychodów należnych, zgodnie z art. 14 ustawy, a także udokumentowanie ich nieściągalności w sposób wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym wierzytelności te nie mogą być przedawnione. Istotne jest przy tym, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał w 2001 r. sprzedaży towarów na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zapłata za dostarczone towary została zabezpieczona wekslem poręczonym przez wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Dłużnik nie uregulował płatności za dostawę, wobec czego Wnioskodawca wystąpił z pozwem z weksla przeciwko poręczycielom, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy Spółka nie posiadała wystarczającego majątku do zaspokojenia wierzytelności, ani przeprowadzenia postępowania upadłościowego. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest ujawniona w KRS. W dniu 23 września 2003 r., Sąd Okręgowy wydał nakaz zapłaty w stosunku do dwóch wspólników Spółki. Nakaz ten jest prawomocny tylko w stosunku do jednego wspólnika. Wobec drugiego wspólnika stwierdzono podrobienie podpisu. Wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego przeciwko dłużnikowi - wspólnikowi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W dniu 31 grudnia 2013 r. Komornik wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości wobec bezskuteczności egzekucji z majątku dłużnika - wspólnika Spółki, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. Postanowienie to Wnioskodawca otrzymał w 2014 r.

Wierzytelność, o której mowa we wniosku, została na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarachowana jako przychód należny. Przedmiotowa wierzytelność nie uległa przedawnieniu. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone w całości na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego wobec bezskuteczności egzekucji. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że egzekucja przeciwko dłużnikowi okazuje się bezskuteczna, ponieważ z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego uprawomocniło się w dniu 21 stycznia 2014 r. Postanowienie to zostało przez Wnioskodawcę uznane jako odpowiadające stanowi faktycznemu z dniem 31 grudnia 2014 r. Z tym dniem Wnioskodawca dokonał odpisu wierzytelności w księgach i chce uznać ten odpis za koszt uzyskania przychodów w rozliczeniu podatkowym za 2014 r.

Należy pamiętać, że Kodeks postępowania cywilnego nie zna kategorii „postanowienie o nieściągalności”, a zatem dla celów podatkowych musi być to postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność. Posłużenie się przez ustawodawcę w art. 23 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy terminem „postanowienie o nieściągalności” nie może być też co do zasady utożsamiane z postanowieniem o umorzeniu egzekucji. Pomimo, że w sentencji postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne nie pojawia się termin „postanowienie o nieściągalności”, to jednak treść tych postanowień nie powinna budzić wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność. Wykładnia celowościowa powołanego przepisu prowadzi zatem do wniosku, że ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, zależy od istnienia majątku dłużnika, którego wartość przewyższa oczywiście koszty egzekucyjne postępowania. Tak więc, aby wierzytelność mogła być uznana za koszty uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności i uznanie jej za nieściągalną, a w konsekwencji zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie ustalenia przejęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu.

Określone ściśle przez przepisy prawa stany faktyczne, w których może być wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (np. w art. 824 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.) dotyczą w wielu wypadkach uchybień formalnoprawnych, jak np. braku zdolności sądowej dłużnika, czy niemożności stosowania, np. egzekucji sądowej, i trudno na tej tylko podstawie ocenić, czy istnieje majątek dłużnika, wystarczający do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Dlatego też z treści postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne powinno jasno wynikać, czy i w jakim zakresie roszczenia te zostały zaspokojone. Na pewno jednak podstawą do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej nie może być postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika.

Jak wynika z opisu zdarzenia, postanowienie, na podstawie którego umorzono postępowanie egzekucyjne wydano na mocy art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu, jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wydane przez organ egzekucyjny postanowienie o umorzeniu egzekucji na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego, jako postanowienie stwierdzające brak majątku o wartości wyższej od kosztów egzekucyjnych, spełnia kryteria o których mowa w cyt. art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Postanowienie takie może zatem, po uznaniu przez wierzyciela, że odpowiada stanowi faktycznemu, stanowić podstawę zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,

*   wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień Kodeksu cywilnego,

*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, nieściągalność wierzytelności jest uprawdopodobniona w chwili udokumentowania jej za pomocą najwcześniej wydanego, bądź sporządzonego dokumentu.

W konsekwencji, w przypadku gdy wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przedawniona w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, a jej nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków. Wierzytelność odpisana jako nieściągalna, spełniająca wszystkie wskazane warunki, może stanowić koszt uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej została uprzednio zarachowana jako przychód należny.

Jeżeli zatem, przedmiotowa wierzytelność z 2001 r. nie uległa przedawnieniu, zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, a postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego, tj. postanowienie wydane zostało z uwagi na fakt, że dłużnik nie posiada majątku o wartości wyższej od kosztów postępowania egzekucyjnego i postanowienie to uznane zostało przez Wnioskodawcę (wierzyciela) jako odpowiadające stanowi faktycznemu, to spełnione zostały warunki dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 w zw. z art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tym, że kosztem uzyskania przychodów może być wierzytelność odpisana jako nieściągalna, w takiej wysokości, w jakiej została uprzednio zarachowana jako przychód należny.

Podkreślenia wymaga również, że wierzytelność będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej roku podatkowego, w którym uprawomocniło się odpowiednie postanowienie potwierdzające nieściągalność przedmiotowej wierzytelności. Zatem wierzytelność, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej roku 2014, tj. roku podatkowym, w którym uprawomocniło się postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji i postanowienie to uznane zostało przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu.

Tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto nadmienić należy, że spełnienie ww. przesłanek zaliczenia wierzytelności nieściągalnych do kosztów podatkowych może zostać zweryfikowane przez upoważniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, że orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Odnosząc się zaś do powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że dotyczy on również konkretnej, indywidualnej sprawy podjętej w określonym stanie faktycznym i jest wiążący tylko w tej sprawie. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążący dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.