Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.460.2020.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-22
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości nabytej w spadku w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 13 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach.

Pismem z dnia 13 lipca 2020 r. wniosek o wydanie interpretacji został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył udział w spadku w wysokości 1/3 części po zmarłym w dniu 20 października 2016 r. ojcu, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 29 maja 2018 r.

W drodze ww. spadkobrania Wnioskodawca nabył po swoim ojcu udział w wysokości:

1.  3/18 we własności nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji nr 4 (…) o pow. 0,6100 ha, położoną w (…),
2.  3/18 we własności nieruchomości o pow. 1,3600 ha, stanowiącej działki oznaczone w ewidencji numerami 71 (…), 76 (..), 48 (..) oraz 38 (…),
3.  3/24 we własności nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji nr 35 (…) o pow. 2,1700 ha, położoną w miejscowości (…).

Spadkodawca (ojciec) nabył udziały w ww. nieruchomościach w drodze spadkobrania po swojej matce W. D., zmarłej dnia 30 lipca 1993 r., na podstawie prawomocnego postanowienia z dnia 19 września 1995 r. wydanego przez Sąd Rejonowy oraz w drodze spadkobrania po zmarłym bracie E. D. zmarłym w dniu 30 grudnia 1998 r. na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 18 kwietnia 2012 r. Z kolei, W. D. i E. D. stali się z mocy prawa współwłaścicielami działki nr 35 (…) o pow. 2,1700 ha w 1972 r., co zostało potwierdzone aktem własności ziemi z dnia 26 lipca 1972 r. wydanym przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej.

Natomiast odnośnie działek nr 71 (..), nr 76 (…), nr 48 (…), E. D. stał się ich właścicielem na podstawie umowy sprzedaży z dnia 28 czerwca 1988 r. Odnośnie natomiast działki nr 4 (…), E. D. stał się jej właścicielem na podstawie umowy sprzedaży z 1991 r.

Co się tyczy zaś działki nr 38 (…), to E. D. stał się jej właścicielem na mocy prawomocnego aktu własności ziemi, wydanego przez Urząd Gminy w dniu 28 grudnia 1976 r.

Stosowne zgłoszenie w przedmiocie nabycia ww. udziałów w spadku po ojcu zostało złożone przez Wnioskodawcę w ustawowym terminie do Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W dniu 31 lipca 2019 r. Wnioskodawca, działając przez pełnomocnika, jak i pozostali spadkobiercy po ojcu, sprzedał na rzecz E. i M. M. przysługujące Mu udziały w ww. nieruchomościach za cenę 29 200 zł. Łączna cena zbywanych udziałów w nieruchomościach wyniosła 87 800 zł i płatna była odpowiednio do zbywanych udziałów: 29 200 zł dla Wnioskodawcy, 9 800 zł dla M. K., 9 800 zł dla M. K., 9 800 zł dla K. K. oraz 29 200 zł dla M. P.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie posiada aktualnie stałego miejsca zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą w dniu 31 lipca 2019 r. na rzecz E. i M. M., przysługujących Wnioskodawcy udziałów w wyżej wskazanych nieruchomościach, tj.:

1.  3/18 we własności nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji nr 4 (…) o pow. 0,6100 ha,
2.  3/18 we własności nieruchomości o pow. 1,3600 ha, stanowiącej działki oznaczone w ewidencji numerami 71 (…), 76 (…), 48 (…) oraz 38 (…),
3.  3/24 we własności nieruchomości, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji nr 35 (…) opow. 2,1700 ha,

przed upływem 5 lat od nabycia udziału w spadku po zmarłym w dniu 20 października 2016 r. ojcu, zaistnieje obowiązek zapłaty podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek zapłaty podatku dochodowego, związanego z faktem sprzedaży przysługujących Mu udziałów w nieruchomościach odziedziczonych w spadku po ojcu, zmarłym w dniu 20 października 2016 r., przed upływem 5 lat kalendarzowych od daty nabycia ww. udziałów przez Wnioskodawcę – nie zaistnieje.

Obowiązek ten nie zaistnieje w związku z wejściem w życie przepisu art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres o którym mowa w tym przepisie (5 lat), liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Tymczasem, w zaistniałej sytuacji spadkodawca (ojciec) nabył przysługujące Mu udziały w nieruchomościach w drodze spadku po matce W. D. w 1993 r. (z chwilą otwarcia spadku, tj. z chwilą śmierci matki w dniu 30 lipca 1993 r.), zaś po bracie E. D., z chwilą jego śmierci tj. z dniem 30 grudnia 1998 r. Zatem, bezsprzecznie minął okres 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów w przedmiotowych nieruchomościach przez spadkodawcę. Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodany przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) zmieniającej ww. ustawę z dniem 1 stycznia 2019 r., nie zawiera żadnych wyłączeń i nie odnosi się wyłącznie do spadków otwartych po dacie jego wejścia w życie, ale również znajduje zastosowanie do spadków, których otwarcie nastąpiło wcześniej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej, nr 0115-KDIT3.4011.101.2019.1.DP, potwierdził, że bieg pięcioletniego terminu w takiej sytuacji biegnie od daty nabycia prawa do nieruchomości przez spadkodawców. Analogiczne stanowisko, na gruncie analogicznego stanu faktycznego, jak w niniejszej sprawie zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej, nr 0115-KDIT2-1.4011.222.2019.2.MK, z dnia 14 sierpnia 2019 r. Z tych względów uznać należy, że Wnioskodawca, w związku z zawartą umową sprzedaży, nie uzyskał źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie ma z tego tytułu obowiązku składać zeznania PIT-39, w terminie do dnia 30 kwietnia 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce, uważa się dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca mieszka w Wielkiej Brytanii i w nie posiada aktualnie stałego miejsca zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie w dniu 31 lipca 2019 r. sprzedał On udziały w nieruchomościach położonych w Polsce.

Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840).

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. Konwencji, dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. umowy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji polsko-angielskiej, zyski osiągane przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-angielskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Wielkiej Brytanii (Wnioskodawcę) podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytych w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tych nieruchomości przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z treści wniosku wynika, że spadkodawca (ojciec) nabył udziały w opisywanych nieruchomościach w drodze spadkobrania po swojej matce, zmarłej w dniu 30 lipca 1993 r. oraz po bracie, zmarłym w dniu 30 grudnia 1998 r. Zatem, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie minął.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w lipcu 2019 r. udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku po ojcu , nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie. Zatem, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu tego zbycia.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do weryfikacji i oceny dokumentów załączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego stanu.

Końcowo Organ zauważa, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.