Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.737.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-11
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku nieodpłatnego przekazania akcji rzeczywistych Banku zarówno MRT jak i non-MRT, wydatki na ich uprzednie nabycie będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z przychodami potrącalne w dacie przekazania tych akcji MRT oraz non-MRT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

10 listopada 2022 r., za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku nieodpłatnego przekazania akcji rzeczywistych Banku zarówno MRT jak i non-MRT, wydatki na ich uprzednie nabycie będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z przychodami potrącalne w dacie przekazania tych akcji MRT oraz non-MRT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej także jako: „Bank”) jest (\`(...)\`) bankiem (\`(...)\`)

Wnioskodawcę obowiązują regulacje właściwe dla sektora bankowego, w tym Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/36/UE z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie warunków dopuszczenia instytucji kredytowych do działalności oraz nadzoru ostrożnościowego nad instytucjami kredytowymi i firmami inwestycyjnymi (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 176, str. 338 ze zm., dalej także jako: „CRD IV”) oraz doprecyzowujące ją Wytyczne Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego z dnia 27 czerwca 2016 r. dotyczące prawidłowej polityki wynagrodzeń a także Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/878 z dnia 20 maja 2019 r. zmieniająca dyrektywę 2013/36/UE w odniesieniu do podmiotów zwolnionych, finansowych spółek holdingowych, finansowych spółek holdingowych o działalności mieszanej, wynagrodzeń, środków i uprawnień nadzorczych oraz środków ochrony kapitału (Dz. U. UE. L. z 2019 r. Nr 150, str. 253 ze zm., dalej także jako: „CRD V”).

Dokumenty te wskazują m.in. iż Bank, jako spółka notowana, powinien prowadzić program wynagrodzenia zmiennego dla osób o istotnym wpływie na profil ryzyka, w ramach którego uprawnionym osobom przyznawane będą akcje. Komisja Nadzoru Finansowego oczekuje od instytucji nadzorowanych stosowania wyżej wymienionych regulacji.

Dokumenty te wskazują m.in. iż Bank, jako spółka notowana, powinien prowadzić program wynagrodzenia zmiennego dla osób o istotnym wpływie na profil ryzyka, w ramach którego uprawnionym osobom przyznawane będą akcje. Komisja Nadzoru Finansowego oczekuje od instytucji nadzorowanych stosowania wyżej wymienionych regulacji.

Mając to na względzie, Bank planuje wprowadzenie nowych programów motywacyjnych, które swym zakresem obejmą:

\- pracowników i członków zarządu Banku których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka (dalej jako: „Osoby Uprawnione”, „MRT”) - (dalej łącznie: „Program motywacyjny dla MRT”).

\- pozostałych pracowników Banku, którzy nie stanowią osób, których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka Banku („non-MRT”) - (dalej łącznie: „Program motywacyjny dla non-MRT”).

Wskazane wyżej Programy motywacyjne oparte mają być na akcjach własnych (dalej również jako „akcje rzeczywiste”) Banku, zgodnie z powszechną praktyką rynkową oraz jednocześnie pozwolić na efektywne powiązanie interesu pracowników z interesem akcjonariuszy.

Program motywacyjny dla MRT

W odniesieniu do Programu motywacyjnego dla MRT - oparcie Programu o akcje rzeczywiste spełnia oczekiwania regulacyjne sektora bankowego, w ramach których akcje rzeczywiste stanowią bazowy z dopuszczonych przepisami instrumentów finansowych, z którymi powiązane powinno zostać wynagrodzenie zmienne Osób Uprawnionych. Ponadto przyjęte w Programie podejście wpisuje się w praktykę międzynarodowej grupy kapitałowej C. i umożliwia pracownikom zbycie otrzymanych akcji w najdogodniejszym dla nich okresie, zwiększając tym samym motywację do budowania długoterminowej wartości Banku.

Identyfikacja Osób Uprawnionych (MRT)

Programem objęci będą pracownicy Banku, których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka, tj. zakwalifikowani do tzw. kategorii Osób Uprawnionych, w tym Członkowie Zarządu Banku. Kwalifikacji tej Bank dokonuje na bazie obowiązujących polskich i unijnych regulacji w zakresie ustalania kategorii pracowników, których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka Banku, zgodnie z metodą identyfikacji, przyjętej przez Bank. Programem mogą być objęci również byli pracownicy Banku, spełniający określone warunki.

Co do zasady Bank przewiduje, że Programem w większości objęte zostaną osoby posiadające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT. Niemniej Bank dopuszcza możliwość, że część Osób Uprawnionych może nie posiadać miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT).

Podstawy funkcjonowania Programu

Program utworzony zostanie na podstawie uchwały (\`(...)\`).

Bank zakłada iż na podstawie art. 393 pkt 6 w zw. z art. 362 § 1 pkt 8 w zw. z art. 362 § 2 oraz art. 396 § 4 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, Walne Zgromadzenie (\`(...)\`) przyjmie uchwały dotyczące wdrożenia Programu motywacyjnego dla MRT, upoważnienia Zarządu Banku do nabywania przez Bank akcji własnych oraz utworzenia kapitału rezerwowego na potrzeby programu nabywania akcji własnych Banku.

Szczegółowo, Program w Banku regulowany będzie przez dokumenty wewnętrzne, takie jak:

\- Polityka (\`(...)\`);

\- Polityka (\`(...)\`);

\- Procedura (\`(...)\`);

\- Wykaz (\`(...)\`);

\- Polityka (\`(...)\`);

\- Polityka (\`(...)\`).

Bank dopuszcza techniczną modyfikację zakresu bądź nazw powyższych dokumentów, co nie powinno wpływać na opis zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku. Stosowne zapisy dotyczące Programu zostaną wdrożone do Polityk wynagrodzeń stosowną Uchwałą Rady Nadzorczej Banku.

Powyższe regulacje dotyczące Polityki wynagrodzeń Osób Uprawnionych wdrażają postanowienia polskich i europejskich aktów prawnych regulujących kwestie wynagradzania wybranych osób w sektorze bankowym. Na dzień sporządzania niniejszego wniosku są to w szczególności:

\- Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/36/UE z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie warunków dopuszczenia instytucji kredytowych do działalności oraz nadzoru ostrożnościowego nad instytucjami kredytowymi i firmami inwestycyjnymi (CRD IV),

\- Wytyczne Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego z dnia 2 lipca 2021 r. Wytyczne dotyczące prawidłowej polityki wynagrodzeń na mocy dyrektywy 2013/36/UE,

\- Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/878 z dnia 20 maja 2019 r. zmieniająca dyrektywę 2013/36/UE w odniesieniu do podmiotów zwolnionych, finansowych spółek holdingowych, finansowych spółek holdingowych o działalności mieszanej, wynagrodzeń, środków i uprawnień nadzorczych oraz środków ochrony kapitału (CRD V)

\- Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2439),

\- Rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 8 czerwca 2021 r. w sprawie systemu zarządzania ryzykiem i systemu kontroli wewnętrznej oraz polityki wynagrodzeń w bankach (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1045),

\- Rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2021/923 z dnia 25 marca 2021 r. uzupełniające dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/36/UE w odniesieniu do regulacyjnych standardów technicznych określających kryteria służące ustaleniu obowiązków kierowniczych, funkcji kontrolnych, istotnych jednostek gospodarczych i znacznego wpływu na profil ryzyka istotnej jednostki gospodarczej oraz określające kryteria służące ustaleniu pracowników lub kategorii pracowników, których działalność zawodowa wpływa na profil ryzyka tych instytucji w sposób porównywalnie tak istotny jak w przypadku pracowników lub kategorii pracowników, o których mowa w art. 92 ust. 3 tej dyrektywy,

\- Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/2088 z dnia 27 listopada 2019 r. w sprawie ujawniania informacji związanych ze zrównoważonym rozwojem w sektorze usług finansowych (Dz. U. UE. L. z 2019 r. Nr 317, str. 1 ze zm.),

\- Wytyczne Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego dotyczące zarządzania wewnętrznego.

Zasady funkcjonowania Programu motywacyjnego dla MRT

Co do zasady, struktura wynagrodzenia Osób Uprawnionych w Banku zakłada następujące elementy:

1) składniki stałe, tj. formy wynagrodzenia, które nie zależą od kryteriów dotyczących wyników („Wynagrodzenie Stałe dla MRT”),

2) składniki zmienne, tj. wszelkie formy wynagradzania i innych świadczeń przekazanych w zamian za osiągnięte wyniki niebędące ww. wynagrodzeniem stałym (dalej: „Wynagrodzenie Zmienne dla MRT”).

Na moment sporządzenia niniejszego wniosku, Bank posiada system wynagradzania zmiennego.

W ramach istniejących możliwości regulacyjnych, planowane jest wprowadzenie nowego Programu, który oparty będzie m.in. na wypłatach Wynagrodzenia Zmiennego dla MRT w formie innego niż dotychczas instrumentu finansowego. Program zakłada bowiem przyznawanie rzeczywistych akcji Banku.

Wynagrodzenie Zmienne dla MRT, w przypadku:

a) członków Zarządu oznacza w szczególności roczną nagrodę uznaniową przyznawaną w drodze indywidualnej decyzji Rady Nadzorczej;

b) pozostałych Osób Uprawnionych oznacza w szczególności uznaniową nagrodę roczną przyznawaną w drodze decyzji Zarządu Banku.

Wnioskodawca podkreśla, iż Wynagrodzenie Zmienne dla MRT będzie uznaniowe i może zostać przyznane przez Radę Nadzorczą członkom Zarządu lub przez Zarząd pozostałym Osobom Uprawnionym.

Wynagrodzenie Stałe dla MRT stanowić będzie odpowiednio dużą część wynagrodzenia całkowitego, tak, aby pozwalało na prowadzenie w pełni elastycznej polityki zmiennych składników wynagrodzeń, w tym da możliwość zmniejszenia lub nieprzyznania w ogóle Wynagrodzenia Zmiennego.

Wynagrodzenie Zmienne dla MRT będzie pozostawać w odpowiedniej relacji do wynagrodzenia stałego. Jego poziom w stosunku do wynagrodzenia stałego stanowić będzie na tyle dużą jego część, aby zachęcać MRT do dbałości o długookresowy i stabilny rozwój Banku. Polityka wynagrodzeń Osób Uprawnionych będzie przewidywać, że co do zasady relacja wynagrodzenia stałego do zmiennego kształtuje się na poziomie 1 do maksymalnie 2.

Podstawę przyznania Wynagrodzenia Zmiennego dla MRT i ustalenia jego wysokości stanowić będą m.in. następujące elementy:

\- wyniki Banku w obszarze odpowiedzialności danej Osoby Uprawnionej biorąc pod uwagę wyniki i sytuację finansową Banku; przy czym w celu określenia wysokości wynagrodzenia zmiennego przyjmowane wyniki Banku uwzględniać będą koszt ryzyka Banku, koszt kapitału i ryzyka płynności w perspektywie długoterminowej;

\- efekty pracy danej Osoby Uprawnionej, przy czym przy ocenie indywidualnych efektów pracy pod uwagę będą brane kryteria finansowe i niefinansowe, w szczególności takie jak wykorzystanie umiejętności oraz sposób realizacji celów.

Zasadniczo Wynagrodzenie Zmienne dla MRT obejmować będzie następujące elementy:

a) pieniężne wynagrodzenie zmienne,

b) akcje rzeczywiste Banku.

Zasadniczo, co najmniej 50% Wynagrodzenia Zmiennego dla MRT stanowić będą akcje rzeczywiste Banku, z wyłączeniem tzw. Osób Uprawnionych De Minimis, o których mowa w dalszej części niniejszego wniosku.

Na pulę Wynagrodzeń Zmiennych dla MRT składają się:

\- pula dla członków zarządu;

\- pula dla pozostałych Osób Uprawnionych.

Wysokość puli Wynagrodzeń Zmiennych dla MRT będzie sumą indywidualnych rekomendacji wysokości Wynagrodzenia Zmiennego dla poszczególnych Osób Uprawnionych, przy czym:

\- pula wynagrodzeń zmiennych dla Osób Uprawnionych będących Członkami Zarządu będzie sumą indywidualnych decyzji Rady Nadzorczej Banku odnośnie wysokości wynagrodzenia zmiennego za dany rok w odniesieniu do poszczególnych Członków Zarządu;

\- pula wynagrodzeń zmiennych dla Osób Uprawnionych niebędących Członkami Zarządu będzie sumą indywidualnych rekomendacji przygotowywanych przez przełożonych odnośnie wysokości wynagrodzenia zmiennego za dany rok w odniesieniu do poszczególnych osób. Indywidualne kwoty wynagrodzenia zmiennego i cała pula zatwierdzane będą przez Zarząd Banku z uwzględnieniem kwoty, którą Zarząd Banku będzie chciał przeznaczyć na wynagrodzenia zmienne dla pracowników Banku.

Rekomendacje kwot Wynagrodzenia Zmiennego dla poszczególnych Członków Zarządu oraz pozostałych Osób Uprawnionych opiniowane będą przez Komitet ds. Nominacji i Wynagrodzeń Rady Nadzorczej.

Część Wynagrodzenia Zmiennego przyznawana w postaci akcji rzeczywistych, może podlegać odroczeniu. Odroczone elementy Wynagrodzenia Zmiennego wypłacane będą po zakończeniu okresu odroczenia i okresu retencji.

Postanowienia dotyczące odroczonej części Wynagrodzenia Zmiennego nie będą miały zastosowania do tzw. Osób Uprawnionych De Minimis. Wynagrodzenie Zmienne dla Osób Uprawnionych De Minimis, o ile zostanie przyznane, obejmie wyłącznie nieodroczone pieniężne Wynagrodzenie Zmienne i będzie przyznawane bezwarunkowo.

Niezależnie natomiast Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż dopuszcza w przyszłości techniczną modyfikację zakresu wynagrodzenia odroczonego, co w jego ocenie nie powinno wpływać na charakter i całokształt Programu, a tym samym opis zdarzenia przyszłego przedstawiony w niniejszym wniosku.

Mechanizm zabezpieczający Program motywacyjny dla MRT

Dla zapewnienia ciągłości Programu motywacyjnego dla MRT - w przypadku wystąpienia zdarzeń uniemożliwiających wypłatę wynagrodzenia w formie akcji rzeczywistych (dalej: „Zakłócenia”) - Bank zastrzeże możliwość wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego w formie akcji fantomowych (rozliczanych gotówkowo).

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe zastrzeżenie będzie miało wyłącznie charakter mechanizmu zabezpieczającego Bank przed negatywnym wpływem Zakłóceń, tak aby w przypadku ich wystąpienia możliwe było kontynuowanie Programu i wypłata wynagrodzenia Osobom Uprawnionym, zgodna z wewnętrznymi regulacjami Banku.

W opinii Wnioskodawcy, w katalogu potencjalnych Zakłóceń może przykładowo wpisać się sytuacja, w której Bank nie otrzyma zgody Komisji Nadzoru Finansowego wymaganej do skupu akcji rzeczywistych. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, Zakłócenia mogą zostać zidentyfikowane również na etapie skupu akcji własnych z rynku, podczas którego Bank napotka trudność z pozyskaniem właściwej liczby akcji pozwalającej zaspokoić wynikające z Programu zobowiązanie do przyznania wszystkim Osom Uprawnionym właściwej liczby akcji rzeczywistych Banku, skup akcji nie będzie w ogóle możliwy do zrealizowania przez Bank lub Osoba Uprawniona nabyła prawo do ułamkowej części Instrumentu Finansowego.

Mając powyższe na uwadze, wypłata Wynagrodzenia Zmiennego na rzecz Uczestników w formie akcji fantomowych będzie miała charakter wyłącznie incydentalny (tj. nastąpi w przypadku wystąpienia Zakłóceń uniemożliwiających zaspokojenie Osób Uprawnionych poprzez przekazanie wynagrodzenia w formie akcji rzeczywistych). Możliwość przekazania akcji fantomowych pozostanie zatem jedynie alternatywą dla podstawowych zasad funkcjonowania Programu, na wypadek braku możliwości wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego w formie akcji rzeczywistych.

Zakłócenia będą mogły mieć wpływ zarówno na przyznanie akcji rzeczywistych jak i na możliwość realizacji praw po zakończeniu okresu odroczenia i retencji.

W opinii Wnioskodawcy, wprowadzenie wyżej wskazanego zastrzeżenia jest niezbędne dla realizacji polityki zarządzania ryzykiem w Banku, a tym samym ochrony interesów Wnioskodawcy i Uczestników Programu w postaci zapewnienia możliwości zaspokojenia roszczeń Osób Uprawnionych z tytułu wypłaty należnych im Wynagrodzeń Zmiennych.

Wnioskodawca podkreśla, iż określenie skutków podatkowych przeprowadzenia rozliczenia gotówkowego Programu, opartego o akcje fantomowe, nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku i pozostaje poza jego zakresem.

Program motywacyjny dla non-MRT

W odniesieniu do Programu motywacyjnego dla non-MRT, uzasadnione jest stosowanie takiego samego instrumentu finansowego (tj. akcji rzeczywistych Banku) w szczególności ze względu na umożliwienie efektywnego powiązania interesu wybranych pracowników z interesem akcjonariuszy. Ponadto przyjęte w Programie motywacyjnym dla non-MRT podejście wpisuje się w praktykę międzynarodowej grupy kapitałowej C. i umożliwia pracownikom zbycie otrzymanych akcji w najdogodniejszym dla nich okresie, zwiększając tym samym motywację do budowania długoterminowej wartości Banku.

Identyfikacja non-MRT

Uczestnikami Programu Motywacyjnego dla non-MRT uprawnionymi do nabycia akcji własnych będą pracownicy Banku, wskazani - na zasadzie uznaniowości - przez Zarząd w formie uchwały. Zarząd będzie brał pod uwagę w szczególności wysokość nagrody rocznej przyznanej pracownikowi oraz istotność pracownika dla działalności lub strategii Banku (non-MRT objęci Programem).

Uczestnikami Programu Motywacyjnego dla non-MRT nie mogą być pracownicy Banku zidentyfikowani przez Bank jako osoby, których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka Banku w rozumieniu art. 9ca ust. 1a Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (z późniejszymi zmianami) oraz Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 8 czerwca 2021 r. w sprawie systemu zarządzania ryzykiem i systemu kontroli wewnętrznej oraz polityki wynagrodzeń w bankach.

Podstawy funkcjonowania Programu motywacyjnego dla non-MRT

Program utworzony zostanie na podstawie uchwały (\`(...)\`).

Bank zakłada iż na podstawie art. 90d Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 623), Walne Zgromadzenie (\`(...)\`) uchwali zmiany do Polityki Wynagrodzeń Banku zatwierdzające wprowadzenie nowego systemu wynagrodzeń zmiennych.

Program dla non-MRT regulowany będzie przez Politykę Wynagrodzeń Pracowników Banku.

Zasady funkcjonowania Programu motywacyjnego dla non-MRT

Co do zasady, struktura wynagrodzenia non-MRT w Banku zakłada następujące elementy:

1) składniki stałe, tj. formy wynagrodzenia, które nie zależą od kryteriów dotyczących wyników („Wynagrodzenie Stałe dla non-MRT”),

2) składniki zmienne, tj. wszelkie formy wynagradzania i innych świadczeń przekazanych w zamian za osiągnięte wyniki niebędące ww. wynagrodzeniem stałym (dalej: „Wynagrodzenie Zmienne dla non-MRT”).

Na moment sporządzenia niniejszego wniosku, Bank posiada system wynagradzania zmiennego.

W ramach istniejących możliwości regulacyjnych, planowane jest wprowadzenie nowego Programu, który oparty będzie m.in. na wypłatach Wynagrodzenia Zmiennego dla non-MRT w formie innego niż dotychczas instrumentu finansowego. Program zakłada bowiem przyznawanie rzeczywistych akcji Banku.

Wynagrodzenie Zmienne dla non-MRT oznacza w szczególności uznaniową nagrodę roczną przyznawaną przez Bank, a w części dotyczącej instrumentu finansowego, zaakceptowaną przez Zarząd Banku.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Wynagrodzenie Zmienne dla non-MRT będzie przyznawane na zasadzie uznaniowości.

Zasadniczo Wynagrodzenie Zmienne przyznawane dla non-MRT objętych Programem obejmować będzie następujące elementy:

a) pieniężne wynagrodzenie zmienne,

b) akcje rzeczywiste Banku.

Dla non-MRT objętych programem akcje własne Banku stanowić będą od 10% do 50% Wynagrodzenia Zmiennego.

Wysokość puli Wynagrodzeń Zmiennych dla non-MRT objętych Programem będzie sumą indywidualnych rekomendacji wysokości Wynagrodzenia Zmiennego dla poszczególnych pracowników.

Część Wynagrodzenia Zmiennego przyznawana w postaci akcji rzeczywistych może podlegać odroczeniu. Odroczone elementy Wynagrodzenia Zmiennego wypłacane będą po zakończeniu okresu odroczenia, a jeśli ma również zastosowanie okres retencji po okresie retencji.

Proces przyznawania akcji dla non-MRT

W celu realizacji Programu Wnioskodawca dokona skupu akcji własnych z rynku na potrzeby przyznania akcji rzeczywistych Banku w ramach Programu motywacyjnego dla non-MRT.

Dla non-MRT ustalana będzie indywidualna liczba akcji rzeczywistych Banku, przyznawana nieodpłatnie w ramach Wynagrodzenia Zmiennego.

Mechanizm zabezpieczający Programu motywacyjnego dla non-MRT

Dla zapewnienia ciągłości Programu - w przypadku wystąpienia zdarzeń uniemożliwiających wypłatę wynagrodzenia w formie akcji rzeczywistych (dalej: „Zakłócenia”) - Bank zastrzeże możliwość wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego w formie akcji fantomowych (rozliczanych gotówkowo).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyższe zastrzeżenie będzie miało wyłącznie charakter mechanizmu zabezpieczającego Bank przed negatywnym wpływem Zakłóceń, tak aby w przypadku ich wystąpienia możliwe było kontynuowanie Programu i wypłata wynagrodzenia non-MRT objętych Programem, zgodna z wewnętrznymi regulacjami Banku.

W opinii Wnioskodawcy, w katalog potencjalnych Zakłóceń może przykładowo wpisać się sytuacja, w której Bank nie otrzyma zgody Komisji Nadzoru Finansowego wymaganej do skupu akcji rzeczywistych. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, Zakłócenia mogą zostać zidentyfikowane również na etapie skupu akcji własnych z rynku, podczas którego Bank napotka trudność z pozyskaniem właściwej liczby akcji pozwalającej zaspokoić wynikające z Programu zobowiązanie do przyznania wszystkim non-MRT objętych programem właściwej liczby akcji rzeczywistych Banku, bądź też skup akcji nie będzie w ogóle możliwy do zrealizowania przez Bank lub non-MRT nabył prawo do ułamkowej części Instrumentu Finansowego.

Z uwagi na fakultatywny/uznaniowy charakter przyznawania akcji rzeczywistych dla non-MRT objętych Programem, Zakłócenia nie będą miały wpływu na przyznanie tych akcji ale potencjalnie mogą mieć wpływ na możliwość realizacji praw po zakończeniu okresu odroczenia, a jeśli ma to również zastosowanie okres retencji po okresie retencji. Innymi słowy, Zakłócenia mogą wpłynąć na możliwość wypłaty wynagrodzenia w postaci akcji rzeczywistych i w konsekwencji doprowadzić do tego, że wypłata zostanie zrealizowana w całości lub w części w akcjach fantomowych.

Mając powyższe na uwadze, wypłata Wynagrodzenia Zmiennego na rzecz Uczestników w formie akcji fantomowych będzie miała charakter wyłącznie incydentalny (tj. nastąpi w przypadku wystąpienia Zakłóceń uniemożliwiających zaspokojenie non-MRT objętych Programem poprzez przekazanie wynagrodzenia w formie akcji rzeczywistych). Możliwość przekazania akcji fantomowych pozostanie zatem jedynie alternatywą dla podstawowych zasad funkcjonowania Programu, na wypadek braku możliwości wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego w formie akcji rzeczywistych.

W opinii Wnioskodawcy, wprowadzenie wyżej wskazanego zastrzeżenia jest niezbędne dla realizacji polityki zarządzania ryzykiem w Banku, a tym samym ochrony interesów Wnioskodawcy i Uczestników Programu w postaci zapewnienia możliwości zaspokojenia roszczeń non-MRT objętych Programem z tytułu wypłaty należnych im Wynagrodzeń Zmiennych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż określenie skutków podatkowych przeprowadzenia rozliczenia gotówkowego Programu, opartego o akcje fantomowe, nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku i pozostaje poza jego zakresem.

Proces pozyskiwania akcji

W celu realizacji Programu motywacyjnego, Wnioskodawca dokona skupu akcji własnych z rynku na potrzeby przyznania akcji rzeczywistych Banku w ramach Wynagrodzenia Zmiennego (dalej: „Odkup Akcji”).

Odkup Akcji może nastąpić w ramach Programu motywacyjnego (tj. Wnioskodawca dokona odkupu z rynku odpowiedniej liczby akcji, jaka planowana jest do przekazania na rzecz Osób Uprawnionych) bądź w ramach odrębnej serii przed datą rozliczenia z Osobami Uprawnionymi.

Dopuszczalność nabycia akcji własnych przez spółkę akcyjną reguluje Ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”). Przepisy KSH wskazują na zakaz nabywania udziałów własnych za wyjątkiem określonych sytuacji, w tym m.in.:

\- jeśli akcje mają być przedmiotem oferty nabycia przez pracowników lub osoby które są zatrudnione w spółce lub spółce z nią powiązanej co najmniej 3 lata,

\- jeśli podstawą nabycia jest upoważnienie udzielone przez walne zgromadzenie (\`(...)\`), które określa warunki nabycia, w tym maksymalną liczbę akcji przeznaczonych do nabycia, okres ważności upoważnienia (nie dłużej niż 5 lat) oraz maksymalną i minimalną wysokość zapłaty za nabyte akcje (jeżeli nabycie następuje odpłatnie).

W myśl art. 362 par. 2 KSH Odkup Akcji przez Wnioskodawcę będzie możliwy w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1\. nabyte akcje zostały w pełni pokryte;

2\. łączna wartość nominalna nabytych akcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego Banku, uwzględniając w tym również wartość nominalną pozostałych akcji własnych, które nie zostały przez Bank zbyte;

3\. łączna cena nabycia akcji własnych, powiększona o koszty ich nabycia, nie będzie wyższa od kapitału rezerwowego, utworzonego w tym celu z kwoty, która zgodnie z art. 348 § 1 może być przeznaczona do podziału.

Wnioskodawca może oferować Osobom Uprawnionym zarówno akcje nabyte przed uruchomieniem programu jak i nabyte w trakcie jego funkcjonowania.

Natomiast, w myśl przepisu art. 363 par. 3 KSH akcje nabyte w celach określonych w art. 362 § 1 pkt 2 należy, co do zasady, zaoferować pracownikom lub innym wskazanym w tym przepisie osobom najpóźniej z upływem roku od dnia ich nabycia przez spółkę.

Nabycie akcji własnych Banku dopuszczone zostanie na mocy upoważnienia udzielonego przez Walne Zgromadzenie (\`(...)\`), określającego warunki Odkupu Akcji.

Bank pragnie podkreślić, iż nie przewiduje pozyskania akcji dla celów realizacji Programu w drodze podwyższenia kapitału zakładowego i emisji nowych akcji, bądź też warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego opartego na emisji warrantów subskrypcyjnych.

**Pytanie**

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku nieodpłatnego przekazania akcji rzeczywistych Banku zarówno MRT jak i non-MRT, wydatki na ich uprzednie nabycie będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z przychodami potrącalne w dacie przekazania tych akcji MRT oraz non-MRT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy - wydatki związane z nieodpłatnym przekazaniem akcji rzeczywistych Banku zarówno MRT jak i non-MRT, powinny stanowić dla Wnioskodawcy pośrednie koszty uzyskania przychodów związane z przychodami potrącalne w dacie przekazania tych akcji MRT oraz non-MRT.

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego odpowiedniej kwalifikacji. Wyjątkiem powinna być jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wyłącza możliwość zaliczenia go do konkretnego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach podatnik jest zobowiązany zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy.

Z ugruntowanego podejścia prezentowanego w doktrynie i orzecznictwie w zakresie interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

a) wydatek został poniesiony przez podatnika;

b) wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

c) wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

d) wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

e) wydatek został właściwie udokumentowany;

f) wydatek nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Aby uznać wydatki na Odkup Akcji za koszt uzyskania przychodów konieczne jest spełnienie wszystkich wyżej wymienionych przesłanek.

W kolejnej części wniosku przedstawione zostało podsumowanie przeprowadzonej przez Bank analizy w tym zakresie.

a) Poniesienie kosztu przez podatnika

Celem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w pierwszej kolejności, konieczne jest, aby został on poniesiony przez podatnika. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie i orzecznictwie, przez „poniesienie kosztu” należy rozumieć pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika.

Na gruncie niniejszego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dokona Odkupu Akcji zarówno dla MRT jak i non-MRT po cenie rynkowej ponosząc przy tym ekonomiczny ciężar kosztów związanych z takim odkupem.

W rezultacie, w związku z bezpośrednim poniesieniem kosztów Odkupu Akcji przez Wnioskodawcę, dojdzie do rzeczywistego wypływu środków pieniężnych Banku tj. w ostatecznym rozrachunku koszty związane z Odkupem Akcji zostaną pokryte z zasobów majątkowych Wnioskodawcy.

Koszty dotyczące Odkupu Akcji nie zostaną w szczególności poniesione przez inny (trzeci) podmiot w imieniu Banku.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, koszty Odkupu Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT spełniają przesłankę „poniesienia” wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

b) Definitywność poniesienia kosztu

Definitywne poniesienie kosztu oznacza, że dany koszt musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. Innymi słowy, wartość kosztu nie może zostać w żaden sposób zwrócona (oddana w jakiejkolwiek formie) na rzecz podatnika i musi stanowić trwałe uszczuplenie jego majątku.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że Wnioskodawca nie otrzyma żadnego zwrotu należności od MRT, non-MRT ani od żadnego innego podmiotu. Wnioskodawca poniesie całkowity ekonomiczny ciężar przedmiotowych kosztów.

Poniesienie kosztów związanych z Odkupem Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT będzie zatem miało charakter definitywny, tj. nie ulegnie zmianom na skutek przyszłych zdarzeń.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na Odkup Akcji będą ponoszone przez Bank w sposób definitywny i ostateczny.

c) Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą

Poniesiony przez podatnika koszt musi wykazywać choćby pośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Podkreślić należy, iż zarówno Program motywacyjny dla MRT jak i non-MRT ze swojej natury będzie przyczyniać się tak do utrzymania, jak i zwiększania przychodów Wnioskodawcy w wyniku wzrostu motywacji, zaangażowania i skuteczności działania wybranych pracowników w Banku, co znajdzie swoje odzwierciedlenie w wynikach finansowych i poziomie generowanych przychodów.

Program zwiększy ponadto długoterminowe związanie się Osób Uprawnionych (w przypadku Programu motywacyjnego dla MRT) jak i wybranych pracowników (w przypadku Programu motywacyjnego dla non-MRT) z Bankiem, co dodatkowo zwiększy stabilność i ciągłość zarówno zatrudnienia, jak i działań w dążeniu do realizacji strategii biznesowej przyjętej przez Wnioskodawcę. Tym samym, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z Odkupem Akcji zarówno w stosunku do MRT jak i non-MRT, zachowują klarowny związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz spodziewanym wzrostem przychodów, który w ocenie Wnioskodawcy ma być efektem wzrostu zaangażowania Osób Uprawnionych w rozwój Banku.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na Odkup Akcji spełniają warunek związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Bank.

d) Celowość poniesienia kosztu

Warunek celowości poniesienia kosztu oznacza, że dany koszt musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Celowość poniesienia kosztu należy oceniać mając na uwadze jego racjonalność oraz gospodarcze uzasadnienie, a także istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskiwaniem przychodów bądź zabezpieczeniem i zachowaniem źródła przychodów.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że w momencie nieodpłatnego przekazania MRT/non-MRT akcji poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na Odkup Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non- MRT nie będzie związany z konkretnym przychodem, lecz przyczyni się do zwiększenia ogólnej kwoty przychodów, a w konsekwencji - również zysków Wnioskodawcy w przyszłości.

Wskazać przy tym należy, że z orzecznictwa sądów administracyjnych i rozstrzygnięć organów podatkowych, wynika, że przesłanka celowości poniesienia kosztu jest także spełniona, jeżeli dany koszt nie jest bezpośrednio związany z osiągnięciem przychodu, ale jest ponoszony z zamiarem zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na powyższe wskazuje m.in. wyrok WSA Gliwicach z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1078/16, zgodnie z którym: „Z art. 15 u.p.d.o.p. wynika, że ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów także z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jako zabezpieczenie źródła przychodów należy zaś rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób”.

Oznacza to, że dla uznania, iż dany wydatek kwalifikuje się podatkowo jako koszt uzyskania przychodu wystarczy, by towarzyszył jego poniesieniu zamiar uzyskania przychodu, przy czym obecnie przyjmuje się, że do uznania danego wydatku za koszt podatkowy nie jest konieczne, aby został on poniesiony w celu osiągnięcia konkretnego przychodu - może on być poniesiony w celu osiągnięcia łącznej kwoty przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych dotyczących programów motywacyjnych w szczególności:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.551.2021.1.MF;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.466.2018.1.MR.

W rezultacie powyższych rozważań, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia/zachowania/zabezpieczenia.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszeniem przez Wnioskodawcę wydatków w związku z udziałem MRT/non-MRT odpowiednio w Programie motywacyjnym dla MRT jak i Programie motywacyjnym dla non-MRT, a potencjalnymi przychodami lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem ich źródła.

Po pierwsze, istotną przesłanką potwierdzającą spełnienie warunku istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkami na Odkup Akcji, a potencjalnym przychodem jest fakt, iż Program poprzez płynące z niego korzyści dla MRT jak i non-MRT stwarza powiązanie interesów wybranych pracowników z interesami Wnioskodawcy. Takie powiązanie skutkuje polepszeniem efektywności wykonywanej pracy, a to z kolei niesie ze sobą skuteczniejszą realizację celów biznesowych Wnioskodawcy, przekładając się na poziom jego przychodów.

Długoterminowy charakter Programu motywacyjnego zarówno w stosunku dla MRT jak i non-MRT skutkuje pozytywnym przywiązaniem pracowników do Banku jako pracodawcy, jak również stwarza poczucie bezpieczeństwa i stabilności zatrudnienia dla obu stron. Dla Wnioskodawcy jest także czynnikiem zmniejszającym ryzyko utraty pracowników o wysokich kompetencjach i bogatym doświadczeniu, a taka utrata mogłaby spowodować spadek części przychodów Wnioskodawcy lub konieczność poniesienia dodatkowych kosztów związanych z rekrutacją nowych pracowników.

W zakresie kosztów służących „zabezpieczeniu” lub „zachowaniu” źródła przychodów, w orzecznictwie sądowym wskazuje się również na możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodów kosztów mających na celu ograniczenie wydatków, czy minimalizowanie strat. Ważne wskazówki w tym zakresie wskazano w uchwale NSA w składzie 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12: „W analizowanym zakresie za kierunkowe kryterium wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przyjąć trzeba kryterium celu poniesionego kosztu. Wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (np. również w stanie polegającym na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód) albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty (podkreślenie Wnioskodawcy)”.

Warto zaznaczyć, że w obecnie panujących warunkach rynkowych większość międzynarodowych firm działających w Polsce oferuje podobne programy swoim pracownikom. Systemowe rozwiązania motywacyjne są zatem korzystne nie tylko dla stabilizacji i zwiększania efektywności obecnych pracowników, ale także, na coraz bardziej konkurencyjnym rynku zatrudnienia, stanowią zachętę dla aplikujących kandydatów.

Ponadto, podkreślić należy, że w działalności bankowej, to właśnie pracownik jest największym dobrem firmy oraz gwarantem jakości wykonywanych usług i powodzenia założeń biznesowych. Zarówno Program motywacyjny dla MRT jak i Program motywacyjny dla non-MRT pozwala wytworzyć wśród pracowników poczucie osobistej odpowiedzialności za prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą i jej rezultaty finansowe.

Daje to - zdaniem Wnioskodawcy - bezsprzeczny i wymierny związek pokrywanych kosztów z osiąganymi przychodami. Warto również podkreślić, że wysokość otrzymanych przez MRT jak i non-MRT akcji zależeć będzie od wyników Banku w obszarze odpowiedzialności danego pracownika. Nie ulega więc wątpliwości, że analizowane Programy służą motywowaniu do jak najlepszej pracy i wykonywania powierzonych obowiązków w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Wnioskodawcę.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, poniesienie wydatków na Odkup Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT należy uznać za racjonalne i celowe postępowanie z punktu widzenia działalności Banku.

e) Udokumentowanie kosztu

W celu ujęcia danego kosztu w kosztach uzyskania przychodów, na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia faktu poniesienia tego kosztu, w tym poprzez jego odpowiednie udokumentowanie.

Ustawa o CIT nie określa zamkniętego katalogu dokumentów, które mogą stanowić podstawę udokumentowania poniesienia kosztu. W konsekwencji, dla celów CIT, co do zasady, dopuszczalne jest posłużenie się dowolnym dowodem, który w sposób rzetelny i wiarygodny potwierdza fakt poniesienia danego kosztu oraz jego wysokość.

Takim dowodem mogą być również dokumenty o charakterze wewnętrznym, np. sporządzone dla potrzeb księgowych. Dopuszczalność posługiwania się wewnętrznymi dowodami księgowymi dla celów udokumentowania poniesienia kosztu znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.21.2017.2.AG, w której organ podatkowy podzielił w pełni stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę:

„(\`(...)\`) zdaniem Spółki, w związku z 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty kosztów pośrednich ujętych w księgach rachunkowych na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych (polecenia księgowania).

Według Spółki w sytuacjach, kiedy w księgach rachunkowych ujęte zostanie konkretne i zidentyfikowane co do kwoty, terminu płatności i tytułu z którego pochodzi, zobowiązanie na podstawie dokumentu księgowego, to może być ono uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia kosztu - koszty zaksięgowane w sposób opisany powyżej (na podstawie poleceń księgowania)”.

W celu udokumentowania poniesionych wydatków Wnioskodawca dokona przekazania należności z tytułu Odkupu Akcji zarówno w stosunku do MRT jak i non-MRT z rynku na właściwy rachunek bankowy podmiotu zbywającego akcje. Bank będzie w stanie udokumentować fakt poniesienia wydatku związanego z Odkupem Akcji oraz wysokość tego kosztu np. dokumentem potwierdzenia zlecenia i zrealizowania przelewu bankowego z tytułu zrealizowanego Odkupu Akcji.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek odpowiedniego udokumentowania poniesienia kosztu należy uznać za spełniony w okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku.

Brak wyłączenia z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów nie są koszty wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie.

Wyłączenia te nie odnoszą się do kosztów poniesionych w związku z uczestnictwem pracowników bądź innych osób uprawnionych podatnika w programie motywacyjnym.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na Odkup akcji zarówno w stosunku do MRT jak i non-MRT nie spełniają przesłanek do uznania je za koszty wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Brak jest bowiem przepisu w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, który odnosiłby się do przedmiotowego stanu faktycznego i który wyłączałby analizowane wydatki z kosztów uzyskania przychodów.

Pośredniość poniesionych kosztów

W myśl przedstawionej wyżej argumentacji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ponoszone przez Bank wydatki na Odkup Akcji zarówno w stosunku do MRT jak i non-MRT spełniają przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i na podstawie tego przepisu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Banku dla celów CIT.

Odnosząc się do momentu zaliczenia wydatków na Odkup Akcji do kosztów uzyskania przychodów w CIT, Wnioskodawca pragnie wskazać, że do ustalenia momentu zaliczenia danych kosztów w ciężar kosztów uzyskania przychodów konieczne jest rozpoznanie rodzaju powiązania tych kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, koszty uzyskania przychodów można podzielić na:

\- koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

\- koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia lub zabezpieczenia/zachowania źródła przychodu (tzw. koszty pośrednie).

Przepisy Ustawy o CIT nie zawierają jednoznacznej definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Brak definicji tych pojęć wynika z braku zamkniętych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku kosztów z przychodami podatnika. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach kosztami bezpośrednimi, zaś w innych pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. W rezultacie, analiza i ocena właściwej kwalifikacji kosztów powinna zostać przeprowadzona w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c tej ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest i nie będzie możliwe odniesienie w sposób bezpośredni ponoszonych przez Bank wydatków na Odkup Akcji - zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT - do osiągniętego przez Bank przychodu. Wydatki te ponoszone są bowiem w celu zachowania i zabezpieczenia przychodów Banku.

W momencie nieodpłatnego przekazania MRT lub non-MRT akcji należy uznać, że wydatek na nabycie akcji własnych, który został lub zostanie poniesiony przez Wnioskodawcę nie jest związany z konkretnym przychodem lecz ma przyczynić się do zwiększenia ogólnej kwoty przychodów, a w konsekwencji - również zysków Wnioskodawcy w przyszłości. Jak już wyżej wskazano wydatek ten służy bowiem realizacji programu motywacyjnego, który wprowadzony zostaje w celu zwiększenia ogólnej kwoty zysków Wnioskodawcy. Ponieważ koszt ten nie jest związany z żadnym konkretnym przychodem, lecz został lub zostanie poniesiony w celu zwiększenia ogólnej kwoty przychodów, będzie on rozliczany jako koszt pośredni.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Bank wydatki na Odkup Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT - jako niebędące w bezpośrednim związku z osiąganymi przez Bank przychodami - powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia, w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Jednocześnie, datą poniesienia wydatków na Odkup Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT - w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT - będzie dzień, na który wydatki te zostaną ujęte w księgach rachunkowych Banku na podstawie posiadanego przez Bank dokumentu (np. przelewu bankowego lub dyspozycji odpowiednich księgowań).

Na zasadność stanowiska Banku zaprezentowanego w niniejszym wniosku wskazują w szczególności następujące indywidualne interpretacje prawa podatkowego, w których odstąpiono od przedstawienia uzasadnienia prawnego wnioskodawcy:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.551.2021.1.MF;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.466.2018.1.MR.

Reasumując, w świetle przytoczonej powyżej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na Odkup Akcji zarówno w ramach Programu motywacyjnego dla MRT jak i Programu motywacyjnego dla non-MRT powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że interpretacje te oraz orzeczenia zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej