Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.821.2020.2.MK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: 1. Czy alokacja kosztów, stanowiących koszty uzyskania przychodów, dotyczących Lokalu powinna zostać przeprowadzona w oparciu o współczynnik: powierzchnia Aneksu Biurowego / powierzchnia Lokalu (bez względu na to, ile wynosi udział Wnioskodawcy we współwłasności), przy czym poddane tej alokacji koszty uzyskania przychodów obejmują: odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Nieruchomości (uwzględniającej wydatki na wykończenie/adatpację), faktycznie zapłacone odsetki od kredytu hipotecznego oraz wydatki z tytułu eksploatacji (koszty mediów, połączenia z Internetem)? 2. Czy wynagrodzenie z tytułu umowy quoad usum (Opłata odnosząca się do Aneksu Biurowego) stanowi koszt uzyskania przychodu w całości po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) uzupełnione pismem z 15 marca 2021 r. (data nadania 18 marca 2021 r., data wpływu 24 marca 2021 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 23 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.821.2020.1.MK1 (data doręczenia 11 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej:

*   w części dotyczącej odsetek od kredytu zapłaconych przed wprowadzeniem lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 23 lutego 2021 r. (data nadania 23 lutego 2021 r., data doręczenia 11 marca 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.821.2020.1.MK1, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 15 marca 2021 r. (data nadania 18 marca 2021 r., data wpływu 24 marca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi od 1 września 2018 r. działalność gospodarczą, której natura wymaga spotkań z klientami. - Przeważającą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z).

Wnioskodawca przeniósł miejsce prowadzenia działalności do nowo nabytego lokalu mieszkalnego (dalej: "Nieruchomość" lub "Lokal"), którego jest współwłaścicielem (50%) wraz z inną osobą, nieprowadzącą tam działalności gospodarczej, co miało miejsce po zakończonych pracach wykończeniowych.

Część Lokalu stanowi więc siedzibę prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającą ujawnieniu w CEiDG.

Wnioskodawca, na podstawie przepisów o tzw. ujawnieniu (art. 22d ust. 2 UPDOF) - zamierza wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lokal mieszkalny (Lokal) oraz miejsce garażowe w hali garażowej stanowiącej osobną nieruchomość (art. 22a ust. 1 pkt 1 UPDOF). Podstawą do tego będzie współwłasność.

Wnioskodawca zamierza zastosować do Lokalu stawkę amortyzacjną w wysokości 1,5% oraz do miejsca garażowego - 4,5% rocznie. Wnioskodawca nie planuje obecnie zakończenia prowadzenia działalności w ww. lokalu.

Wartość początkowa części lokalu mieszkalnego zostanie obliczona zgodnie z art. 22g ust. 11 UPDOF, przy czym zostanie ona powiększona o odpowiednią część kosztów poniesionych na adaptację części biurowej ("Aneksu Biurowego").

Na podstawie umowy "quoad usum” (dalej: "Umowa") Wnioskodawca może korzystać – z wyłączeniem drugiego współwłaściciela - z ww. Aneksu Biurowego, tj. wydzielonej na cele prowadzenia działalności gospodarczej powierzchni Lokalu, stanowiącej ok. 59 m2, co równa się ok. 41,6% całkowitej powierzchni użytkowej Lokalu (wynoszącej 141,83 m2), jak również z miejsca postojowego w garażu.

Na Aneks Biurowy składa się:

1.  gabinet, 20 m2, (w którym ma znajdować się m.in. biurko z fotelem biurowym, komputer osobisty i inne elementy systemu IT, w tym urządzenie wielofunkcyjne),
2.  drugi gabinet, 11,52 m2 (w którym będzie znajdować się m.in. biurko z fotelem biurowym, komputer osobisty i inne elementy systemu IT)
3.  salon, 23,7 m2 (w którym będzie znajdować się stół i krzesła w celu spotkań z klientami jak również regał z literaturą fachową),
4.  łazienka, 3,75 m2 położona przy gabinecie, z której korzystać będą także klienci Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy ma przypaść (do wyłącznego korzystania) miejsce parkingowe.

Wnioskodawca, z tytułu prawa do wyłącznego korzystania z Aneksu Biurowego, będzie ponosił opłatę miesięczną (dalej: "Opłata") na rzecz drugiego współwłaściciela. Osobna opłata zostanie naliczona w związku z prawem do korzystania z miejsca garażowego.

Wnioskodawca udokumentuje wydatki poniesione każdego miesiąca jako wynagrodzenie na rzecz drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego pokwitowaniem (wpłaty gotówki) lub potwierdzeniem przelewu bankowego (na podane przez tego współwłaściciela konto bankowe).

Aneks Biurowy będzie wykorzystywany w przeważającej części do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można jednak wykluczyć ograniczonego wykorzystania na cele prywatne. - Zgodnie z Umową: "Współwłaściciel A ma ograniczone prawo korzystania z Biura i Miejsca Garażowego, tj. wyłącznie za zgodą Współwłaściciela B w zakresie niekolidującym z funkcją biurową Lokalu, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza przez Współwłaściciela B."

Nabycie i adaptacja lokalu mieszkalnego, włączywszy w to Aneks Biurowy, w którym będzie prowadzona działalność gospodarcza, zostały sfinansowane poprzez zaciągnięcie kredytu bankowego wraz z drugim współwłaścicielem (umowa kredytowa przewiduje odpowiedzialność solidarną za spłatę kredytu z odsetkami).

Przez adaptację lokalu mieszkalnego rozumie się wydatki, m.in. na położenie podłóg, malowanie, glazurę, instalację hydrauliki. Wnioskodawca posiada faktury dot. prac wykończeniowych (wystawione na jego nazwisko).

Osoba, będąca drugim współwłaścicielem, będzie prowadzić w Nieruchomości wspólne gospodarstwo domowe (wraz z Wnioskodawcą).

Wnioskodawca pokrywać będzie różne koszty związane z eksploatacją Lokalu (opłata eksploatacyjna; media, w tym woda i energia elektryczna, łącze internetowe). Co do zasady, nie będzie on uzyskiwać zwrotu tych wydatków od drugiego Współwłaściciela, a jeżeli będzie - to jedynie w części przypadającej na powierzchnię wykorzystywaną na cele prywatne (tj. na część pozostającą poza Aneksem Biurowym).

Wnioskodawca w celach podatkowych prowadzi księgę przychodów i rozchodów. Jako formę opodatkowania wybrał on podatek liniowy (art. 30c UPDOF).

W odpowiedzi na wezwanie z 23 lutego 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.821.2020.1.MK1 Wnioskodawca zwraca się z prośbą o przesyłanie korespondencji w formie papierowej. Ponadto Wnioskodawca uiścił brakującą opłatę.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (większość opisanych zdarzeń zdążyła już zaistnieć).

Wnioskodawca dokonał uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego:

Czy drugim współwłaścicielem lokalu mieszkalnego jest współmałżonek Wnioskodawcy? Jeśli tak, to czy przedmiotowy lokal mieszkalny został nabyty w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej?

Drugim współwłaścicielem lokalu mieszkalnego jest osoba niepozostająca w związku małżeńskim z Wnioskodawcą.

Z jakiego tytułu wynika odpłatność umowy quoad usum, jeśli Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał do działalności gospodarczej więcej niż przypadające Mu 50% współwłasności tego lokalu?

Współwłaściciel oddaje Wnioskodawcy do używania „Aneks biurowy” wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej oraz miejsce garażowe, a Wnioskodawca zobowiązuje się do zapłaty za to wyłączne prawo wynagrodzenie na podstawie zawartej umowy quoad usum. Właśnie to „prawo do wyłącznego korzystania” stanowi tytuł do przekazania wynagrodzenia.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę, że poza częścią lokalu Wnioskodawca będzie korzystać z miejsca parkingowego (z wyłączeniem drugiego współwłaściciela). Możliwość wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie jest tym samym, co taka sama możliwość, ale dotycząca mieszkania (o czym najłatwiej się przekonać, oglądając ogłoszenia wynajmu takich miejsc - ilość metrów kwadratowych miejsca postojowego nigdy nie pojawia się w takich ogłoszeniach, co do mieszkań - widać ją zawsze).

Jaki jest związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi przez Wnioskodawcę, wydatkami, o których mowa we wniosku a uzyskaniem przychodu?

Wnioskodawca w zamian za wyłączne korzystanie z „Aneksu biurowego” przekazuje Współwłaścicielowi wynagrodzenie. Jest ono więc swoistym odpowiednikiem czynszu. W "Aneksie biurowym" Wnioskodawca zamierza nie tylko prowadzić zwykłe sprawy odnoszące się do jego działalności gospodarczej (korespondencja, przygotowywanie ofert, realizacja projektów), lecz także spotykać się z obecnymi i potencjalnymi klientami. - Stąd konieczność zapewnienia możliwości wyłącznego korzystania z tej części mieszkania.

Czy łącze internetowe jest wykorzystywane wyłącznie w celu prowadzenia działalności gospodarczej? Przez kogo zostanie/została podpisana umowa o świadczenie usług oraz kto faktycznie ponosi opłaty z nią związane?

Jeżeli łącze internetowe jest wykorzystywane również przez współwłaściciela w celach prywatnych, to w jaki sposób zostaną ustalone koszty faktycznie poniesione w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę obowiązków związanych w prowadzeniem przez Niego działalności gospodarczej?

Łącze internetowe będzie wykorzystywane nie tylko do prowadzenia działalności gospodarczej. Umowa została podpisana z Wnioskodawcą. Wnioskodawca będzie ponosił wydatki dot. utrzymania łącza.

Wnioskodawca nie jest w stanie określić, w jakim stopniu będzie wykorzystywał łącze internetowe na cele działalności gospodarczej i na cele prywatne. Wnioskodawca przyjmuje, że opłaty za łącze internetowe będzie zaliczał do wydatków prowadzenia działalności gospodarczej (tak jak inne koszty pośrednio związane z przychodami), jak czynią to inni przedsiębiorcy, niebędący stronami umów quoad usum.

Kiedy oraz na jaki okres została zawarta umowa kredytu?

Umowa kredytu została zawarta dnia 30.03.2020 r. na okres 25 lat.

Za jaki okres Wnioskodawca chciałby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na odsetki od kredytu?

Wnioskodawca chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na odsetki od kredytu od momentu, w którym rozpoczął on wykorzystywać część biurową ("Aneks biurowy") do prowadzenia działalności gospodarczej przez siebie.

W jaki sposób zostanie ustalona proporcja, w jakiej części odsetki od kredytu przypadają na część biurową zostanie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?

Odsetki od kredytu zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu według stosunku: powierzchnia Aneksu Biurowego / powierzchnia Lokalu.

Kto faktycznie dokonuje zapłaty rat kredytu?

Zapłaty rat kredytu dokonuje Wnioskodawca.

Kiedy lokal mieszkalny został wprowadzony do ewidencji środków trwałych?

Lokal mieszkalny nie został jeszcze wprowadzony do ewidencji środków trwałych, chociaż jest on wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca planuje w najbliższych 2-3 miesiącach skorzystać z możliwości ujawnienia środka trwałego (art. 22d ust. 2 UPDOF).

Ponadto Wnioskodawca przeformułował pytania. Niezależnie od tego nie powinno zdaniem Wnioskodawcy ulegać wątpliwości, że pytania dotyczą kalkulacji kosztów uzyskania przychodów, na co wskazują powołane w polu 69 przepisy UPDOF.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy alokacja kosztów, stanowiących koszty uzyskania przychodów, dotyczących Lokalu powinna zostać przeprowadzona w oparciu o współczynnik: powierzchnia Aneksu Biurowego / powierzchnia Lokalu (bez względu na to, ile wynosi udział Wnioskodawcy we współwłasności), przy czym poddane tej alokacji koszty uzyskania przychodów obejmują: odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Nieruchomości (uwzględniającej wydatki na wykończenie/adatpację), faktycznie zapłacone odsetki od kredytu hipotecznego oraz wydatki z tytułu eksploatacji (koszty mediów, połączenia z Internetem)?
2.  Czy wynagrodzenie z tytułu umowy quoad usum (Opłata odnosząca się do Aneksu Biurowego) stanowi koszt uzyskania przychodu w całości po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1) Zdaniem Wnioskodawcy alokacja wszystkich ww. kosztów (tj. nie tylko amortyzacji) powinna przebiegać według proporcji: powierzchnia Aneksu Biurowego / powierzchnia Lokalu (bez względu na to, ile wynosi udział Wnioskodawcy we współwłasności).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 UPDOF kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 22 ust. 8 UPDOF kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o. z uwzględnieniem art. 23 UPDOF.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Zgodnie zaś z art. 22f ust. 4 UDPOF, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Co wynika natomiast z art. 22g ust. 1 pkt 1 oraz 22g ust. 17 UPDOF wartość początkowa środka trwałego powstaje z dodania do ceny nabycia kosztów jego adaptacji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z przystosowaniem lokalu mieszkalnego w stanie deweloperskim do stanu umożliwiającego wykorzystanie m.in. na potrzeby działalności gospodarczej, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową środka trwałego.

W drodze analogii przyjąć należy, że także:

*   odsetki od kredytu,
*   koszty utrzymania Nieruchomości w tym oplata eksploatacyjna, koszty mediów (w tym, energii elektrycznej i wody), koszty połączenia z Internetem, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu UPDOF - proporcjonalnie na powierzchnię przeznaczoną na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. przypadającą na Aneks Biurowy.

Zważywszy, że powierzchnia Aneksu Biurowego jest mniejsza niż iloczyn "50% \[udział we współwłasności\] x 141,83 m2 \[powierzchnia Lokalu\]", a Umowa (quoad usum) przewiduje prawo do wyłącznego korzystania z Aneksu biurowego przez Wnioskodawcę, zastosowanie innego współczynnika alokacji, tj.: 50% x (powierzchnia Aneksu biurowego / powierzchnia Lokalu) nie odpowiadałaby rzeczywistemu wykorzystaniu Nieruchomości na cele działalności gospodarczej. "Quoad usum" bowiem nie zmienia udziału we współwłasności, lecz jedynie sposób, w jakim współwłaściciele mogą korzystać z przedmiotu własności. W rezultacie decydujące pozostaje to, w jakim stopniu Lokal jest wykorzystywany na cele działalności gospodarczej, a nie to, jak określono udziały we współwłasności.

Jak potwierdzono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 16.5.2019 r. (0112-KDIL3-3.4011.108.2019.1.DS), odnoszącej się do przypadku bardzo podobnego do niniejszego (radca prawny mający udział w lokalu w wysokości 2/3, korzystający z jego części dla celów działalności gospodarczej):

"Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktycznie zapłacone w okresie prowadzenia działalności gospodarczej odsetki od kredytu zaciągniętego na finansowanie rozbudowy i nadbudowy budynku mieszkalnego, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię rozbudowanego i nabudowanego budynku, zajętą do prowadzenia działalności gospodarczej do powierzchni ogółem rozbudowanego i nabudowanego budynku mieszkalnego. (\`(...)\`)

Reasumując - do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć część kosztów utrzymania budynku mieszkalnego (w szczególności energia elektryczna, gaz, woda, Internet) proporcjonalnie przypadającą na powierzchnię budynku mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej"

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy Opłata (wynagrodzenie wypłacone drugiemu współwłaścicielowi z tytułu Umowy (quoad usum) stanowi jego koszt w całości.

Zgodnie z art. 206 Kodeksu cywilnego: "Każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli." Tak szeroko sformułowane uprawnienie może stać się przyczyną konfliktów między współwłaścicielami. Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem uprawnienie do bezpośredniego korzystania z rzeczy wspólnej. Może posiadać całą rzecz i korzystać z całej rzeczy, a także czerpać z niej pożytki. Równolegle jednak identyczne uprawnienia przysługują pozostałym współwłaścicielom.

Celem umowy "quoad usum" jest takie określenie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej, aby współwłaściciele mogli - niezależnie od siebie - realizować swoje prawa odnoszące się do nieruchomości.

Współwłaściciele mogą np. postanowić w umowie quoad usum, iż każdemu z nich "przydzielona" zostanie część nieruchomości (z reguły odpowiadająca powierzchniowo jego udziałowi w prawie współwłasności) do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków.

Jak czytamy, między innymi, w wyroku WSA w Kielcach z 16.05.2006 (I SA/Ke 8/06):

"(\`(...)\`) Bowiem jak się przyjmuje zgodnie w doktrynie ("Kodeks cywilny - Komentarz" w opracowaniu Franciszka Błahuta i innych, Wydawnictwo Prawnicze W-wa 1972, "Prawo rzeczowe" Jerzy Ignatowicz PWN W-wa 1976 r.) i w orzecznictwie, podział quoad usum jest podziałem fizycznym, w tym przypadku nieruchomości do wyłącznego użytku. Każdy więc ze współwłaścicieli oddzielnie i wyłącznie używa swojej części oddzielnie czerpie z niej pożytki."

Mając powyższe na uwadze, należy ponadto zauważyć, że Wnioskodawca ma ponosić Opłatę (wynagrodzenie, wynikające z Umowy), jedynie w tym celu, aby w części, wydzielonej do jego wyłącznego korzystania, prowadzić działalność gospodarczą (Aneks Biurowy jest częścią Lokalu, w której zasadniczo nie będzie można realizować celów mieszkalnych). Zatem ww. wynagrodzenie (Opłatę) będzie można przyporządkować jedynie celom działalności gospodarczej. Jest to jednocześnie różnica pomiędzy Opłatą a kosztami, o których mowa w pkt 1.

Jeśli więc współwłaściciele (w naszym przypadku Wnioskodawca oraz drugi współwłaściciel) zawrą umowę quoad usum, wówczas należy przyjąć, że Opłata będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w całości, a nie w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału, ani też w proporcji zależnej od powierzchni zajmowanej przez część biurową w całości powierzchni Lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej odsetek od kredytu zapłaconych przed wprowadzeniem lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe, w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowoskutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy zatem ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła). Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 22 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

W przypadku wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej lokalu mieszkalnego, należy stwierdzić, że pomiędzy wydatkami związanymi z jego używaniem i eksploatacją, a prowadzoną działalnością istnieje związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa powyżej. Wydatki te mogą zatem, co do zasady, stanowić koszt uzyskania przychodów. Należy jednak zaznaczyć, że wydatki związane z używaniem i eksploatacją lokalu mieszkalnego mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej jedynie w takim zakresie, w jakim ww. lokal mieszkalny będzie wykorzystywany na potrzeby tej działalności.

Jednocześnie należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów od wyodrębnienia – w dosłownym (fizycznym) sensie – pomieszczenia, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza. Podatnik powinien określić, jaka część lokalu mieszkalnego faktycznie służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, i wówczas może w odpowiedniej proporcji zaliczyć poniesione wydatki do kosztów podatkowych.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Natomiast z treści przepisu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Stosownie do art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podatnik ˗ wprowadzając środek trwały do ewidencji ˗ ma obowiązek określić jego wartość początkową. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2˗18, uważa się ˗ w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 3 cytowanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Za wartość początkową środka trwałego uznać należy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na jego nabycie, powiększone o wydatki na wykończenie, adaptację lokalu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej zaliczonego do środków trwałych lokalu mieszkalnego i zaliczać te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 8 w związku z art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpisów amortyzacyjnych można dokonać w wysokości ustalonej od wartości początkowej ww. lokalu mieszkalnego (uwzględniającej wydatki na wykończenie, adaptację lokalu) odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego lokalu.

Tym samym, jeżeli część powierzchni lokalu jest wykorzystywana do działalności gospodarczej to w takim zakresie odpisy amortyzacyjne stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie podkreślić należy, że ciężar prawidłowego udokumentowania kosztu, jak i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jednocześnie wydatki związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego (koszty mediów, połączenia z internetem) w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię lokalu mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej, mogą być kosztem uzyskania przychodów, jeżeli zostaną racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz właściwie udokumentowane.

Odnosząc się następnie do kwestii uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie nabycia lokalu mieszkalnego przeznaczonego w części na prowadzenie działalności gospodarczej należy wskazać, że stosowanie do art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Jednocześnie nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) – art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy,

*   odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji – art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei z art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że odsetki są kosztem, jeśli spełniają następujące przesłanki:

*   są faktycznie zapłacone,

*   pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów),

*   nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, że aby prawidłowo rozliczyć koszty uzyskania przychodów istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu.

Odnosząc zatem treść cyt. powyżej przepisów do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że jeżeli zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, to odsetki od tego kredytu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, z tym że:

*   odsetki od kredytu naliczone (wymagalne), a także zapłacone (bez względu na okres za jaki zostały naliczone) przed wprowadzeniem środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, powiększą wartość początkową tego środka trwałego zgodnie z art. 22g ust. 1 i 3 ww. ustawy i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne wyliczone, z uwzględnieniem proporcji powierzchni użytkowej wykorzystywanej do działalności gospodarczej i powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego,

*   odsetki od kredytu wymagalne i zapłacone po wprowadzeniu środka trwałego do ww. ewidencji, podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wyliczone z uwzględnieniem ww. proporcji.

W związku z powyższym, odsetki zapłacone przed wprowadzeniem lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będą w momencie wprowadzenia lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych zwiększały jego wartość początkową i będą stanowiły koszt uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem proporcji powierzchni użytkowej wykorzystywanej do działalności gospodarczej i powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego.

Natomiast, naliczone i poniesione odsetki, po wprowadzeniu lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych, będą stanowiły bezpośrednio koszt uzyskania przychodów z uwzględnieniem proporcji powierzchni użytkowej wykorzystywanej do działalności gospodarczej i powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty z tytułu zawartej umowy quad usum stanowisko Wnioskodawcy należało również uznać za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl natomiast art. 206 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Art. 207 ww. Kodeksu stanowi, że pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Współwłaściciele mogą jednak w drodze umowy quoad usum określić sposób i zakres korzystania z rzeczy wspólnej oraz pobierania z niej pożytków i innych przychodów, a także ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną.

Umowa quoad usum może kształtować stosunki wzajemne między współwłaścicielami na tle korzystania z rzeczy wspólnej inaczej niż, to wynika z treści art. 206 ww. Kodeksu i postanowienia takiej umowy są wiążące. Jeżeli współwłaściciele określają prawo do korzystania z wydzielonej części rzeczy przez współwłaściciela w sposób wyłączny (quoad usum), istnieje domniemanie, że temu współwłaścicielowi przypadają pożytki i dochody z rzeczy również w sposób niepodzielny. Zatem dokonanie podziału quoad usum oznacza „wewnętrzne” zorganizowanie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na podstawie umowy "quoad usum” Wnioskodawca może korzystać – z wyłączeniem drugiego współwłaściciela - z Aneksu Biurowego, tj. wydzielonej na cele prowadzenia działalności gospodarczej powierzchni Lokalu, jak również z miejsca postojowego w garażu. Dodatkowo Wnioskodawcy ma przypaść (do wyłącznego korzystania) miejsce parkingowe. Wnioskodawca, z tytułu prawa do wyłącznego korzystania z Aneksu Biurowego, będzie ponosił opłatę miesięczną (dalej: "Opłata") na rzecz drugiego współwłaściciela. Osobna opłata zostanie naliczona w związku z prawem do korzystania z miejsca garażowego. Wnioskodawca udokumentuje wydatki poniesione każdego miesiąca jako wynagrodzenie na rzecz drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego pokwitowaniem (wpłaty gotówki) lub potwierdzeniem przelewu bankowego (na podane przez tego współwłaściciela konto bankowe). Aneks Biurowy będzie wykorzystywany w przeważającej części do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można jednak wykluczyć ograniczonego wykorzystania na cele prywatne. - Zgodnie z Umową: "Współwłaściciel A ma ograniczone prawo korzystania z Biura i Miejsca Garażowego, tj. wyłącznie za zgodą Współwłaściciela B w zakresie niekolidującym z funkcją biurową Lokalu, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza przez Współwłaściciela B." Wnioskodawca w zamian za wyłączne korzystanie z „Aneksu biurowego” przekazuje Współwłaścicielowi wynagrodzenie. Jest ono więc swoistym odpowiednikiem czynszu. W "Aneksie biurowym" Wnioskodawca zamierza nie tylko prowadzić zwykłe sprawy odnoszące się do jego działalności gospodarczej (korespondencja, przygotowywanie ofert, realizacja projektów), lecz także spotykać się z obecnymi i potencjalnymi klientami. - Stąd konieczność zapewnienia możliwości wyłącznego korzystania z tej części mieszkania.

W związku ze zobowiązaniem uiszczania opłaty z tytułu umowy quad usum w odniesieniu do Aneksu biurowego opłata ta stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w całości.

Jak już wyżej wskazano podkreślenia wymaga, że to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku przedmiotowych wydatków, wskazanych we wniosku o interpretację, chociażby pośredniego, z możliwością uzyskania przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie jest rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne, w szczególności obowiązek wykazania, że konkretny wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.