Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-354/16-10/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi budowy Kortu tenisowego poprzez korektę oraz terminu dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Kortu tenisowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; opodatkowanie; podatek-podatek należny; udostępnienie; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) uzupełnionym pismami z 5 sierpnia 2016 (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.), z 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu 2 września 2016 r.) oraz z 6 września 2016 r. (data wpływu 9 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi budowy Kortu tenisowego poprzez korektę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe,**
*   terminu dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi budowy Kortu tenisowego poprzez korektę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz terminu dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 8 sierpnia 2016 r. o wskazanie, które z pytań dotyczy stanu faktycznego, a które zdarzenia przyszłego, w dniu 2 września 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz w dniu 9 września 2016 r. o wskazanie pełnych danych pełnomocnika i sposobu doręczenia interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W grudniu 2014 r. Gmina ukończyła realizację inwestycji pn. „Budowa kortu tenisowego (…)” (dalej: „Kort tenisowy”). Poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne obejmowały zarówno nabycie towarów, jak i usług, związanych z wykonaniem nawierzchni Kortu tenisowego, ogrodzenia kortu oraz zakupu osprzętu sportowego do tenisa.

W związku z ponoszeniem wyżej wymienionych wydatków inwestycyjnych Gmina otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Od momentu oddania obiektu do użytkowania znajduje się on w majątku Gminy, która zajmuje się zarówno jego utrzymaniem, jak i obsługą administracyjną.

Jeszcze w trakcie realizacji inwestycji Gmina podjęła decyzję, że po oddaniu Kortu tenisowego do użytkowania Gmina będzie udostępniać go w dwojaki sposób:

1.  odpłatny wynajem na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, w zależności od zapotrzebowania tych podmiotów (udostępnianie komercyjne); oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na rzecz dzieci i uczniów oddziałów przedszkolnych, szkół podstawowych, gimnazjów i szkół ponadgimnazjalnych; organizacji nie działających w celu osiągnięcia zysku, które realizują zadania własne Gminy z zakresu oświaty, kultury fizycznej i turystyki; organizatorów zajęć i imprez dla osób niepełnosprawnych oraz imprez zleconych przez Gminę lub odbywających się pod patronatem Burmistrza Gminy oraz organizatorów realizujący zadania w ramach umów o partnerstwie i współpracy zawartych z Gminą (udostępnianie na cele gminne). Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990 r., Nr 16, poz. 95) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Zasady udostępniania Kortu tenisowego określa „Regulamin korzystania (…)” (dalej: „Regulamin”) stanowiący załącznik nr 1 do Zarządzenia Burmistrza z dnia 8 kwietnia 2015 r. w sprawie ustalenia regulaminów korzystania z obiektów i urządzeń sportowych użyteczności publicznej oraz cen wynajmu za pozastatutowe korzystanie z obiektów i urządzeń sportowych użyteczności publicznej (dalej: „Zarządzenie”). Zgodnie z pkt 3 Regulaminu sezon na korzystanie z Kortu tenisowego trwa od 1 maja do 31 października.

Jednocześnie, przedmiotowy Regulamin wprost nie określa, w jakich dniach/godzinach Kort tenisowy przeznaczony jest do nieodpłatnego korzystania, a w jakich do odpłatnego wynajmu. Zakres faktycznego wykorzystywania Kortu tenisowego jest/będzie uzależniony przede wszystkim od zapotrzebowania na obie formy jego udostępniania. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że Kort tenisowy jest/będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie. Powyższe oznacza, że Gmina nie jest/nie będzie w stanie określić precyzyjnie zakresu/podziału, w jakim Kort tenisowy jest/będzie udostępniany odpłatnie, a w jakim nieodpłatnie. W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Zależy/będzie zależeć to bowiem od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia i innych okoliczności.

Stosownie do pkt 7 Regulaminu zwalnia się z opłat za korzystanie określone podmioty wymienione powyżej w punkcie B (udostępnienie na cele gminne). Natomiast za komercyjne udostępnianie Kortu tenisowego, zgodnie z obowiązującym cennikiem ustalonym przez Burmistrza , Gmina pobiera opłaty. Sprzedaż z tego tytułu (oraz podatek VAT) jest wykazywana przez Gminę w rejestrach sprzedaży oraz w deklaracjach VAT.

Gmina będzie ponosiła w przyszłości wydatki bieżące związane z utrzymaniem Kortu tenisowego, takie jak na przykład koszty wyrównania powierzchni, nawadniania, czy koszty drobnych napraw.

W związku z ponoszeniem wydatków bieżących Gmina będzie otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina na:

*   Pytanie 1: Kiedy Gmina rozpoczęła inwestycję polegającą na budowie Kortu tenisowego? udzieliła odpowiedzi: Inwestycję polegającą na budowie Kortu tenisowego Gmina rozpoczęła w czerwcu 2014 r.
*   Pytanie 2: Jakim czynnościom zgodnie z zamiarem Gminy – przedmiotowa inwestycja miała służyć od początku jej realizacji: czynnościom opodatkowanym, zwolnionym czy też niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (należy wskazać)? Czy powyższe znajduje odzwierciedlenie w dokumentacji? Jeśli tak, to jakie to są dokumenty i kiedy zostały sporządzone? udzieliła odpowiedzi: Na moment złożenia wniosku o dofinansowanie, tj. na dzień 26 listopada 2013 r. oraz podpisania umowy o dofinansowanie, tj. na dzień 4 lutego 2014 r. Gmina nie posiadała sprecyzowanej koncepcji wykorzystania przedmiotowego majątku. Gmina zarówno nie wykluczała możliwości wykorzystania majątku do czynności opodatkowanych, jak i nie zakładała, że będzie on wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, dlatego też na etapie składania wniosku o dofinansowanie inwestycji Gmina zawnioskowała o dofinansowanie do kwot netto wydatków i nie złożyła oświadczenia o kwalifikowalności VAT w projekcie. Na etapie składania wniosku o dofinansowanie inwestycji oraz podpisania umowy o dofinansowanie Gmina nie zakładała, że inwestycja ta będzie generowała w przyszłości przychody/dochody. Gmina wskazuje, że nieuzyskiwanie przychodów/dochodów z majątku nie było jednak warunkiem uzyskania przez Gminę dofinansowania. Warunkiem uzyskania dofinansowania było jedynie nie przekroczenie określonego przez instytucję finansującą poziomu wskaźnika NPV.
*   Pytanie 3: Kiedy Gmina podjęła decyzję o zmianie przeznaczenia wykorzystywania (do czynności odpłatnych oraz nieodpłatnego udostępnienia) Kortu tenisowego? Czy powyższe znajduje odzwierciedlenie w dokumentacji? Jeśli tak, to jakie to są dokumenty i kiedy zostały sporządzone? udzieliła odpowiedzi: Jak wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie nr 2, początkowo Gmina nie posiadała sprecyzowanej koncepcji wykorzystania Kortu tenisowego. Tym samym, zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku należałoby raczej mówić o podjęciu przez nią decyzji o sposobie wykorzystania przedmiotowego majątku do określonego rodzaju czynności. Gmina podjęła decyzję o sposobie wykorzystania Kortu tenisowego (do czynności odpłatnych oraz nieodpłatnego udostępnienia) w lipcu 2014 r. Pismem z dnia 21 lipca 2014 r., Gmina zwróciła się do instytucji finansującej o wyrażenie zgody na wprowadzenie odpłatności za korzystanie z Kortu tenisowego i częściowe wykorzystanie tego majątku do celów komercyjnych.
*   Pytanie 4: Z jakich przyczyn Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego? udzieliła odpowiedzi: Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego, gdyż zamierzała dokonać odliczenia dopiero po potwierdzeniu takiej możliwości w drodze interpretacji indywidualnej Ministra Finansów. Nadto, Gmina wskazała, że odliczenie podatku VAT naliczonego jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Zgodnie bowiem z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie Gmina zauważa, że w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego, zgodnie z regulacjami przewidzianymi w art. 86 ust. 7b oraz art. 90a ustawy o VAT?
2.  W jakim terminie Gmina powinna dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Kortu tenisowego, zarówno przed, jak i po podjęciu przez Gminę decyzji, że po oddaniu Kortu tenisowego do użytkowania Gmina będzie udostępniać go zarówno nieodpłatnie na cele gminne, jak i odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego, w zakresie przewidzianym w art. 86 ust. 7b oraz art. 90a ustawy o VAT.

Ad. 2

W stosunku do wydatków poniesionych na budowę Kortu tenisowego odliczenie VAT naliczonego powinno zostać dokonane w następujący sposób:

1.  w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę Kortu tenisowego przed podjęciem przez Gminę decyzji, że po oddaniu Kortu tenisowego do użytkowania Gmina będzie udostępniać go zarówno nieodpłatnie na cele gminne, jak i odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, to jest do lipca 2014 r. Gmina ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT poprzez dokonanie korekty jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, tj. w deklaracji za lipiec 2014 r., stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy o VAT;
2.  w odniesieniu natomiast do wydatków poniesionych po podjęciu decyzji o nieodpłatnym i odpłatnym udostępnianiu Kortu tenisowego, tj. po lipcu 2014 r., Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, tj. na bieżąco, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę VAT (przy jednoczesnym spełnieniu warunku powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), co będzie prowadziło do korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska podatnika

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1.  zostały nabyte przez podatnika tego podatku, oraz
2.  pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano w pkt 1, Gmina stoi na stanowisku, że z tytułu komercyjnego udostępnienia Kortu tenisowego Gmina jest/będzie podatnikiem VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest/będzie spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Gmina wskazuje, że nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywać Kortu tenisowego do wykonywania żadnych czynności zwolnionych od podatku VAT. Zatem przepisy zawarte tym artykule nie mają w analizowanym przypadku zastosowania.

Zastosowanie znajduje natomiast art. 86 ust. 7b regulujący szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości. Stosowanie do art. 86 ust. 7b, w brzmieniu przepisu do dnia 31 grudnia 2015 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 2 pkt 14a ustawy o VAT).

Zatem art. 86 ust. 7b ustawy, reguluje sposób obliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT. Zatem powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, która w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki inwestycyjne ponoszone przez Gminę na budowę Kortu tenisowego, stanowiące wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym oznacza to, że będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim ww. wydatki będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W odniesieniu do stosowanej metody procentowego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego, należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany danym stanem faktycznym. W opinii Wnioskodawcy, jedyną obiektywną, racjonalną, możliwą do zastosowania i względnie miarodajną metodą, która wskazałaby zakres odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych w przedstawionym stanie faktycznym jest zastosowanie klucza procentowego stosunku godzin, w których Kort tenisowy wykorzystywany jest do wykonywania działalności gospodarczej w postaci odpłatnego udostępniania (A), do sumy czasu, w którym Kort tenisowy służyły do świadczenia opodatkowanych VAT usług komercyjnego udostępniania oraz wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT (A+B).

Zdaniem Wnioskodawcy zaprezentowany powyżej sposób ustalenia proporcji, w jakiej Kort tenisowy jest/będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT stanowi metodę, która najpełniej odpowiada specyfice działalności polegającej na udostępnianiu obiektu, przez co najlepiej odzwierciedlać będzie faktyczne wykorzystanie obiektu na cele działalności gospodarczej Gminy.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Gminy, z uwagi na fakt, że wykorzystuje/będzie wykorzystywać wybudowany Kort tenisowy również do świadczenia opodatkowanych VAT usług udostępniania komercyjnego, w proporcji w jakiej nieruchomość ta będzie służyła tym właśnie celom, w myśl regulacji art. 86 ust. 7b ustawy o VAT Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia, ustalonej przy zastosowaniu klucza czasowego, części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Gminę na budowę Kortu tenisowego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo, w interpretacji z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. IBPP3/443-1329/14/ASZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika w zakresie częściowego prawa do odliczenia wskazując, że „prawo od odliczeniu podatku naliczonego dotyczącego zakupów ponoszonych w związku z budową Sali, związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przysługuje wyłącznie w części, w jakiej Sala jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, a istnienie tego prawa determinowane jest faktycznym jej wykorzystywaniem na cele działalności gospodarczej”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 stycznia 2015 r., sygn. ILPP2/443-1081/14-4/EN, potwierdził, że od „dnia 1 stycznia 2011 r. w przypadku zakupów towarów i usług do budowy hali sali gimnastycznej, związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT, Wnioskodawcy (Gminie) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy) z uwzględnieniem normy zawartej w art. 86 ust. 7b ustawy, czyli według udziału procentowego w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 września 2014 r. sygn. IBPP2/443-870/l4/RSz, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 lutego 2014 r. o sygn. IPTPP1/443-909/13-2/AK, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 r. o sygn. IPTPP1/443-515/13-7/MW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 czerwca 2013 r, o sygn. IPTPP2/443-164/13-5/AW.

Jednocześnie w myśl art. 90a ustawy o VAT, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej. dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku zmiany stopnia wykorzystania Kortu tenisowego do celów działalności gospodarczej w okresie 120 miesięcy od oddania obiektu do użytkowania, Gmina zobowiązania będzie dokonywać stosownej korekty podatku VAT odliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę obiektu, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Ad 2.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku. w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Jednocześnie jak stanowi art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie natomiast do ust. 3 ww. artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, ustawodawca określił, iż gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W takim przypadku, jak stanowi ust. 5 powołanego artykułu, podatnik powinien dokonać takiej korekty jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż bądź w stosunku do towarów opodatkowanych zgodnie z art. 14 ustawy o VAT w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy art. 91 ust. l-6 stosuje się również, w świetle art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na mocy art. 91 ust. 7a w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru. o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w zakresie wydatków poniesionych na budowę Kortu tenisowego przed podjęciem przez Gminę decyzji o nieodpłatnymi i odpłatnym udostępnianiu obiektu, to jest do lipca 2014 r. Gmina ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT poprzez dokonanie korekty jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług (w trakcie trwania inwestycji), tj. w deklaracji za lipiec 2014 r.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych po podjęciu decyzji o nieodpłatnym i odpłatnym udostępnianiu obiektu, tj. po lipcu 2014 r., Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, tj. na bieżąco, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę VAT (przy jednoczesnym spełnieniu warunku powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), co będzie prowadziło do korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi budowy Kortu tenisowego poprzez korektę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
*   **nieprawidłowe** w zakresie terminu dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu wskazać należy na obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. przepis art. 86 ust. 7b ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Cytowany wyżej przepis regulował sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja miała zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Obejmowała ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy była wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Powyższy przepis art. 86 ust. 7b ustawy wprowadził szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to miało charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 90a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Z uwagi na charakter nieruchomości (okoliczność, że są one składnikami majątkowymi w zasadzie niezużywającymi się), ustawa przewiduje 120-miesięczny okres korekty podatku naliczonego od nieruchomości.

Wskazać należy, że cytowany przepis art. 90a ust. 1 ustawy, ma zastosowanie wówczas, gdy w 120-miesięcznym okresie korekty dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, tzn. wykorzystywana jest zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników.

Nie dotyczy ona sytuacji, gdy dana nieruchomość służy wyłącznie działalności prowadzonej przez podatnika, a jest to działalność opodatkowana i działalność zwolniona. W tym ostatnim przypadku zastosowanie mają przepisy o odliczeniach częściowych (art. 90 i 91 ustawy).

Sytuacja, w której powstanie konieczność korekty, to przypadek, w którym – w okresie trwania korekty – zmieni się stopień wykorzystywania nieruchomości, bądź w odniesieniu do celów prywatnych lub niezwiązanych z działalnością gospodarczą, bądź w odniesieniu do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Natomiast z art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. wynika, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2016 r., art. 86 ust. 7b ustawy ma zastosowanie tylko w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz celów osobistych. Nie ma on natomiast zastosowania w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz innych celów podatnika, które nie są jego celami osobistymi.

W znowelizowanym art. 86 ust. 7b ustawy, uregulowany został wyłącznie zakres odliczenia VAT w przypadku wykorzystania nieruchomości do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz do celów osobistych. Zmiana ta ma zatem charakter techniczny, dostosowujący do zmian wprowadzonych dodanym art. 86 ust. 2a ustawy. Bez zmian pozostały również kwestie związane ze zmianą zakresu wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych oraz zasady dokonania korekt (art. 90a ustawy) uwzględniające fakt wykorzystania nieruchomości do celów prywatnych.

Jednak od dnia 1 stycznia 2016 r. uległ zmianie przepis art. 90a ust. 1 ustawy w zdaniu pierwszym. Dodano także art. 90c ustawy.

Po zmianie, z art. 90a ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a (art. 90c ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.).

Na podstawie art. 90c ust. 3 ustawy, od 1 stycznia 2016 r., dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z powyższego wynika, że zmiany obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r. w przepisie art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy nie powodują zmian w odniesieniu do wykorzystania nieruchomości dla celów prywatnych w stosunku do stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r., zatem w odniesieniu do tego rodzaju nieruchomości nie są konieczne w tym zakresie przepisy przejściowe.

Natomiast zapisy art. 86 ust. 2a do 2h ustawy zawierają uregulowania, które powinny być przed 1 stycznia 2016 r. stosowane w postaci wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez podatnika działalności pozostającej poza sferą VAT, według ustalonego przez niego klucza podziału. Zatem również nie wymagają wprowadzenia przepisów przejściowych i jednoznacznego wskazania, jak podatek naliczony do odliczenia powinien być odliczany. Już bowiem w rozliczeniach przed 1 stycznia 2016 r. podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanych przez nich działalności poza sferą podatku od towarów i usług, według ustalonego przez siebie klucza podziału.

Dodatkowo jednak ustawodawca wskazał w art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, że przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Natomiast w art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej wskazano, że w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c wymienionym w art. 1 ustawy nowelizującej.

Wskazać należy, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. zasady korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany w stopniu wykorzystania nieruchomości do celów działalności gospodarczej określał art. 90a ustawy (w przypadku wykorzystywania tej nieruchomości, obok działalności gospodarczej, do celów działalności niestanowiącej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy lub do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników). Jeśli nieruchomość była wykorzystywana zarówno do wykonywanej działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT zastosowanie znajdował art. 86 ust. 7b ustawy oraz zasady dotyczące dokonywania korekt podatku naliczonego określone przepisem art. 90a ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Natomiast od 1 stycznia 2016 r. w związku z art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej w odniesieniu do tych zakupów stosuje się zasady określone w art. 90c ustawy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W grudniu 2014 r. Gmina ukończyła realizację inwestycji pn. „Budowa kortu tenisowego (…)” (dalej: „Kort tenisowy”). Poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne obejmowały zarówno nabycie towarów, jak i usług, związanych z wykonaniem nawierzchni kortu tenisowego, ogrodzenia kortu oraz zakupu osprzętu sportowego do tenisa.

Jeszcze w trakcie realizacji inwestycji Gmina podjęła decyzję, że po oddaniu Kortu tenisowego do użytkowania Gmina będzie udostępniać go w dwojaki sposób:

1.  odpłatny wynajem na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, w zależności od zapotrzebowania tych podmiotów (udostępnianie komercyjne); oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na rzecz dzieci i uczniów oddziałów przedszkolnych, szkół podstawowych, gimnazjów i szkół ponadgimnazjalnych; organizacji nie działających celu osiągnięcia zysku, które realizują zadania własne Gminy z zakresu oświaty, kultury fizycznej i turystyki; organizatorów zajęć i imprez dla osób niepełnosprawnych oraz imprez zleconych przez Gminę lub odbywających się pod patronatem Burmistrza Gminy oraz organizatorów realizujący zadania w ramach umów o partnerstwie i współpracy zawartych z Gminą (udostępnianie na cele gminne). Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Na moment złożenia wniosku o dofinansowanie, tj. na dzień 26 listopada 2013 r. oraz podpisania umowy o dofinansowanie, tj. na dzień 4 lutego 2014 r. Gmina nie posiadała sprecyzowanej koncepcji wykorzystania przedmiotowego majątku. Na etapie składania wniosku o dofinansowanie inwestycji Gmina zawnioskowała o dofinansowanie do kwot netto wydatków i nie złożyła oświadczenia o kwalifikowalności VAT w projekcie. Gmina podjęła decyzję o sposobie wykorzystania Kortu tenisowego (do czynności odpłatnych oraz nieodpłatnego udostępnienia) w lipcu 2014 r. Pismem z dnia 21 lipca 2014 r., Gmina zwróciła się do instytucji finansującej o wyrażenie zgody na wprowadzenie odpłatności za korzystanie z Kortu tenisowego i częściowe wykorzystanie tego majątku do celów komercyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego związanych z wydatkami inwestycyjnymi na budowę Kortu tenisowego.

Jak wynika z art. 86 ustawy, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w tym przepisie warunkowane jest tym, aby towary i usługi nabywane przez podmiot działający w charakterze podatnika były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warto również przywołać treść – stanowiącego odpowiednik art. 86 ustawy – art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Oznacza to, że jeżeli w momencie nabycia towarów podmiot nie działał w charakterze podatnika VAT wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy na moment ponoszenia wydatków związanych z budową Kortu tenisowego, Gmina występowała w stosunku do tej czynności jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że Gmina od samego początku inwestycji działała jako podatnik ponoszący wydatki w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazuje na to fakt, że Gmina zawnioskowała (składając w 2013 r. wniosek) o dofinansowanie do kwot netto wydatków i nie złożyła oświadczenia o kwalifikowalności podatku VAT w projekcie, co wskazuje, że dopuszczała możliwość odliczenia podatku VAT, a tym samym wiązała te wydatki z działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. Potwierdzeniem powyższego jest również fakt zwrócenia się w lipcu 2014 r. Gminy do instytucji finansującej o wyrażenie zgody na wprowadzenia odpłatności za korzystanie z kortu tenisowego i częściowe wykorzystanie tego majątku do celów komercyjnych. Zatem już w momencie ponoszenia wydatków inwestycyjnych na budowę Kortu tenisowego Gmina nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto, bezpośrednio po zrealizowaniu inwestycji gmina rozpoczęła wykorzystywanie Kortu tenisowego zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i w celu realizacji zadań własnych (zgodnie z Regulaminem).

Jednocześnie w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie doszło w żadnym momencie do zmiany sposobu wykorzystywania inwestycji.

Art. 91 ust. 8 ustawy, na który w swoim uzasadnieniu powołuje się Gmina, wskazuje, że korektę, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Przepis ten w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania, bowiem jak rozstrzygnięto powyżej w interpretacji, Gmina od samego początku inwestycji działała jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w stosunku do tego projektu, a ze sposobu postępowania (złożony 23 listopada 2013 r. wniosek, w którym nie wskazano podatku VAT jako kosztu kwalifikowalnego oraz wniosek z 21 lipca 2014 r., w którym wystąpiono o wyrażenie zgody na wprowadzenie odpłatności za korzystanie z Kortu tenisowego) wynika, że od początku zamiarem Gminy było wykorzystanie Kortu tenisowego również do czynności opodatkowanych. Tym samym fakt wystąpienia w lipcu 2014 r. o zgodę na wprowadzenie odpłatności za korzystanie z obiektu nie spowodował, że doszło do zmiany sposobu wykorzystania Kortu tenisowego jeszcze przed jego oddaniem do użytkowania, tylko do skonkretyzowania sposobu wykorzystywania tego obiektu przez Gminę.

W interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2016 r. znak ILPP2/4512-1-354/16-8/AKr wskazano, że Gmina udostępniając odpłatnie Kort tenisowy nie działa/nie będzie działała jako organ władzy publicznej, zatem nie może/nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy – Gmina bowiem czynności tych dokonuje/będzie dokonywać w sferze cywilnoprawnej. Wobec powyższego, odpłatne udostępnianie Kortu tenisowego podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jest/będzie czynnością opodatkowaną niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Z kolei w odniesieniu do nieodpłatnego udostępniania Kortu tenisowego na cele gminne stwierdzić należy, że Gmina realizuje zadania nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym, tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Czynności te służą wykonywaniu przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, czyli realizacji zadań publicznych wykraczających poza działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Służą one zatem realizacji celów innych niż działalność gospodarcza.

Należy zauważyć, że w świetle powołanego przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części, to można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Wobec powyższego Wnioskodawca jest zobowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim przedmiotowy Kort tenisowy jest wykorzystywany do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, że w ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane (nie wykonuje czynności zwolnionych od podatku), to ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej udziałowi procentowemu ustalonemu na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy.

W odniesieniu do stosowanej metody określenia udziału procentowego, wskazać należy, że metoda ta winna mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody określenia udziału procentowego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzona działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Zauważyć również należy, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Wskazać należy, że cytowany przepis art. 90a ust. 1 ustawy, określa zarówno przyczyny ewentualnej korekty rozliczenia podatku naliczonego, jak i okres, w którym przedmiotowa korekta może zostać dokonana.

Jedynym powodem dokonania korekty pierwotnego rozliczenia podatku naliczonego jest „zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej”. Ustawodawca nie odnosi się do zaistnienia samej zmiany wykorzystania nieruchomości, ale zmiany stopnia tego wykorzystania.

Sformułowanie „zmiana stopnia wykorzystania” implikuje bowiem dokonanie zmiany sposobu wykorzystania. Dzięki użyciu takiego pojęcia ustawodawca uniknął konieczności wprowadzenia dodatkowego wyjaśnienia dotyczącego właśnie stopnia czy zakresu tej zmiany.

W razie zaistnienia zmiany stopnia wykorzystania nieruchomości w przewidzianym w omawianym artykule okresie, podatnik ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tej nieruchomości. Korekta dokonywana jest zarówno w przypadku, gdy stopień wykorzystania nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej zmniejszył się, jak i w przypadku, gdy uległ on zwiększeniu. Taka konstrukcja przepisu potwierdza intencję ustawodawcy co do tego, aby regulacje art. 86 ust. 7b i art. 90a dotyczyły jedynie podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości, a nie powstałego w związku np. z remontem takiej nieruchomości. Podatnik musi więc na bieżąco monitorować stopień wykorzystania nieruchomości do celów prowadzonej działalności gospodarczej i dokonywać stosownych korekt w bieżących rozliczeniach (czyli bez potrzeby korygowania dotychczasowych deklaracji podatkowych).

Zatem, w świetle powyżej dokonanej analizy, do 31 grudnia 2015 r. korekty podatku VAT dokonuje się na zasadach określonych w art. 90a ustawy. Natomiast od 1 stycznia 2016 r., w związku z art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, na zasadach określonych w art. 90c ustawy.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności, na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych ponoszonych przez Wnioskodawcę na budowę Kortu tenisowego (wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy), rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od tych wydatków, należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., który wprowadza szczególny tryb odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana do celów działalności gospodarczej, jak i do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Oznacza to, że Gmina miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z budową Kortu tenisowego.

W przypadku zmiany stopnia wykorzystania Kortu tenisowego do celów działalności gospodarczej, Gmina zobowiązania jest dokonywać korekty podatku VAT odliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Kortu tenisowego (w okresie do 31 grudnia 2015 r. zgodnie z art. 90a ustawy, natomiast od 1 stycznia 2016 r. na zasadach określonych w art. 90c ustawy).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Kwestia terminów, w których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego uregulowana jest w następujący sposób:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzać należy, że Gmina w zakresie wydatków inwestycyjnych powinna dokonać odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 10, 10b i art. 86 ust. 11 ustawy, czyli w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i Gmina otrzymała fakturę za wydatki lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Wskazać należy, że jeżeli Gmina – jak wynika z treści wniosku – nie dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowych za okresy, w których powstało prawo do odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy jednak podkreślić, że może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres rozliczeniowy, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Jak już wskazano powyżej, w przedmiotowej sprawie nie doszło do zmiany przeznaczenia wykorzystywania Kortu tenisowego, a jedynie do skonkretyzowania tego sposobu wykorzystywania obiektu. Zatem, brak jest podstaw do innego traktowania wydatków inwestycyjnych na budowę Kortu tenisowego dokonanych przed lipcem 2014 r. oraz po lipcu 2014 r.

Zatem, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług powstał obowiązek podatkowych oraz Gmina otrzymała fakturę za wydatki poniesione na budowę Kortu tenisowego, z uwzględnieniem art. 86 ust. 11 i ust. 13 ustawy.

Wnioskodawca miał zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego za każdy okres rozliczeniowy w którym otrzymał fakturę VAT i w stosunku do czynności zafakturowanej powstał obowiązek podatkowy.

Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego, może to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy. Dotyczy to wszystkich wydatków związanych z inwestycją niezależnie od daty ich poniesienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że w dniu 13 września 2016 r. zostały wydane interpretacje indywidualne w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępniania Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) znak ILPP2/4512-1-354/16-8/AKr oraz w zakresie prawa i terminu do odliczenia podatku VAT od wydatków, które Gmina będzie ponosić na bieżące utrzymanie Kortu tenisowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) znak ILPP2/4512-1-354/16-9/AKr.

Ponadto, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska (przedstawiony przez Gminę sposób obliczenia proporcji), które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.