Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.752.2024.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-30
Teza: Ustalenie, czy w Spółce 1 i Spółce 2 z tytułu opisanych
transakcji powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z
działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3
updop oraz obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji
cen transferowych po spełnieniu warunków określonych w art.
11n pkt 1 lit. a i b updop
Słowa kluczowe: cena-cena rynkowa
cena-ceny transferowe
podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11n-pkt 1-lit. a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11n-pkt 1-lit. b
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

## Opis zdarzenia przyszłego

A (dalej zamiennie „Spółka 1” albo „Wnioskodawca 1”) jest podmiotem zajmującym się
    przede wszystkim (...). Spółka świadczy zatem (...).
    Dzięki wiedzy i doświadczeniu Spółka 1 jest w stanie zrealizować nieomal każde zlecenie
    ze swojej specjalizacji: Spółka 1 wykonuje każdy rodzaj (...) używając wszystkich
    dostępnych na rynku materiałów (...).
    W swojej działalności Spółka 1 największy nacisk kładzie na jakość świadczonych usług i
    budowanie jak najwyższej renomy na rynku oraz budowanie wizerunku tzw. firmy
    pierwszego wyboru. Składa się na to nie tylko ostateczny efekt, ale także sposób
    zorganizowania prac, kompleksowość wykonanej usługi i udzielenie wieloletniej gwarancji
    (np. projektowanie i dobór materiałów, segregacja i utylizacja odpadów produkcyjnych
    zgodnie z normą (...)).
    Usługi wykonywane przez Spółkę 1 w sposób bezpośredni i efektywny wpisują się (...).
    Wykonywane przez Spółkę (...).
    Celem Spółki 1 jest budowanie marki na specjalistycznym rynku, co pozwoli na realizację
    trudniejszych i bardziej prestiżowych projektów, gdzie cena nie jest jedynym istotnym
    kryterium wyboru wykonawcy. Z tego względu Spółka 1 nie chce rozdrabniać swojego
    potencjału na realizację zleceń na remonty i drobne modernizacje (...).
    B (dalej zamiennie „Spółka 2” albo „Wnioskodawca 2”) jest podmiotem powiązanym
    rodzinnie ze Spółką 1 (Spółka 1 oraz Spółka 2 są podmiotami powiązanymi w rozumieniu
    art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych; t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. - dalej „Ustawa o CIT).
    Działalność Spółki 2 stanowi uzupełnienie oferty Spółki 1. Spółka 2 zajmuje się remontami
    już istniejących (...) oraz ich drobnymi modernizacjami. Co do zasady oferta ta skierowana
    jest do mniejszych podmiotów, dla których czynnikiem bardzo istotnym są koszty usługi.
    Ponadto Spółka 2 oferuje usługi podwykonawstwa.
    Wnioskodawcy wyjaśniają, że inna jest specyfika organizacji pracy przy dużych projektach,
    gdzie logistyka jest dużo bardziej skomplikowana, np. wszystkie prace (których zakres jest
    szeroki) muszą być wykonane według bardzo ścisłego harmonogramu (ze względu na to,
    że przy realizacji pracuje wiele różnych ekip z różnych firm), a inna jest specyfika prac

    remontowych, które łatwiej zaplanować i wykonać (np. można zarezerwować dłuższy
    okres na wykonanie podobnych prac).
    Z tego względu, z punktu widzenia zarządzania działalnością operacyjną uznano, że
    celowy jest podział zleceń ze względu na charakter na dwa podmioty: Spółkę 1 oraz Spółkę
    2 (łącznie określane jako „Spółki”). Oznacza to, że Spółki ze sobą nie konkurują, tylko
    uzupełniają swoje oferty.
    W ramach prowadzonej działalności Spółka 1 zajmuje się m.in. produkcją półfabrykatów z
    (...) (dalej „Półfabrykaty”), które później wykorzystywane są przy świadczeniu usługi
    wykonywania (...) dla kontrahentów.
    Spółka 1 jest zatem podmiotem podstawowym, którego działalność co do zasady będzie
    prowadzona na szerszą skalę niż w przypadku Spółki 2. Z tego względu w Spółce 1 będzie
    znajdował się podstawowy majątek, w szczególności nieruchomości (magazyn i siedziba).
    To Spółka 1 będzie również dysponowała zapleczem technicznym i osobowym do
    wykonywania Półfabrykatów.
    W Spółce 1 będą one bowiem wykorzystywane w znacznie szerszym zakresie.
    Zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2 będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek w
    rozumieniu art. 28c i kolejnych Ustawy o CIT (dalej „Estoński CIT”).
    Niniejszy wniosek dotyczy transakcji zawieranych między Spółką 1 a Spółką 2 w okresie
    stosowania przez oba te podmioty Estońskiego CIT.
    Jak wyżej wyjaśniono Spółka 1 będzie prowadzić znacznie szerszą działalność i będzie
    posiadać bardziej rozbudowaną infrastrukturę (w tym Nieruchomości) oraz specjalistyczne
    zaplecze osobowe. To umożliwi Spółce 1 m.in. produkcję półfabrykatów.
    Natomiast Spółka 2 będzie realizować prostsze, mniej wymagające projekty. Spółka 2 w
    szerszym zakresie będzie korzystać z czasowych form zatrudnienia (w zależności od liczby
    zleceń). Z tego względu nie jest również ekonomicznie uzasadnione organizowanie w
    Spółce 2 wykonywania Półfabrykatów, czy też nabywanie przez Spółkę 2 Nieruchomości.
    Z punktu widzenia Spółki 2 kluczowe znaczenie ma możliwość elastycznego reagowania
    na zmiany popytu na usługi oraz maksymalne obniżenie kosztów stałych. To pozwoli
    bowiem Spółce 2 oferować jak najbardziej atrakcyjne ceny, co z kolei jest głównym
    czynnikiem wyboru wśród kontrahentów Spółki 2.
    Z tego względu Spółka 2 będzie wynajmować siedzibę i magazyny od Spółki 1. Ponadto,
    Spółka 2 będzie kupować Półfabrykaty do świadczenia usług wykonywania (...) od Spółki 1.
    Poza Półfabrykatami Spółka 2 może dokonywać także innych zakupów od Spółki 1, np.
    materiałów, drobnych narzędzi, odzieży ochronnej.
    Wynika to z faktu, że Spółka 1 jest podmiotem dłużej funkcjonującym na rynku, który
    nawiązał współpracę z szeregiem dostawców. Dzięki zakupom znacznych ilości towarów
    Spółka 1 ma możliwość uzyskiwania rabatów. Względy logistyczne przemawiają zatem za
    tym, aby Spółka 2 części zakupów nie dokonywała bezpośrednio u dostawców, tylko aby
    kupowała je od Spółki 1.
    Należy podkreślić, że wszelkie rozliczenia między Spółką 1 a Spółką 2 będą następowały
    po cenach rynkowych. Opisana współpraca będzie korzystna biznesowo dla obu Spółek.
    Dzięki zwiększonym zakupom Spółka 1 uzyska u dostawców korzystniejsze ceny na
    wszystkie dostawy - także wykorzystywane dla własnej działalności usługowej. Ponadto
    istniejący w Spółce 1 wydział produkcji Półfabrykatów będzie mógł być bardziej
    optymalnie wykorzystany. Z kolei Spółka 2 będzie ponosiła niższe koszty stałe.
    Jednocześnie obie Spółki będą działać w tej samej branży, ale wykonując odmienne
    rodzaje zleceń. Ich oferta będzie się zatem uzupełniać.
    Niniejszy wniosek w zakresie pytania 1 i 2 został przygotowany z ostrożności, aby uzyskać
    potwierdzenie, że dokonywane na warunkach rynkowych transakcje między Spółkami

    (stosującymi estoński CIT) nie stanowią ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3
    Ustawy o CIT albo wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą art. 28m ust. 1
    pkt 3 Ustawy o CIT.
    Ponadto Wnioskodawcy wskazują, że zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2 w toku prowadzonej
    działalności:
    1) nie korzystają i nie będą korzystać ze zwolnień, o którym mowa w art. 6 Ustawy o CIT,
    2) nie korzystają i nie będą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt
      34 i 34a Ustawy o CIT.
    Jednocześnie, z w uwagi na fakt, że Spółka 1 i Spółka 2 stosując Estoński CIT,
    ewidencjonują przychody i koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości i w ramach
    roku podatkowego wypracowują zysk lub stratę netto. W przyszłości Wnioskodawcy będą
    analizować, czy obejmuje ich obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen
    transferowych. Z tego względu Wnioskodawcy zainteresowani są uzyskaniem odpowiedzi
    na pytanie, w jaki sposób powinni rozumieć warunek niesporządzania dokumentacji
    określony w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 11n pkt 1 Ustawy o CIT: „Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji
    cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji
    kontrolowanych (...) zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce
    zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku
    podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące
    warunki:
    a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
    b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
    c) nie poniósł straty podatkowej”.
    Wątpliwości związane są z tym, że w Spółkach opodatkowanych Estońskim CIT nie
    występuje pojęcie straty podatkowej. W związku z tym Wnioskodawcy chcieliby ustalić, czy
    w analizowanej sytuacji warunek określony w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o CIT w ogóle
    podlega weryfikacji, czy też spełnienie przez Spółkę 1 oraz Spółkę 2 warunków
    określonych w art. 11n pkt 1 Ustawy o CIT lit. a i b oznacza, że obowiązek sporządzenia
    lokalnej dokumentacji cen transferowych nie wystąpi.
    W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawcy wskazali, że obecnie zarówno Spółka 1, jak i
    Spółka 2 prowadzą działalność w nieruchomościach wynajmowanych od podmiotów
    trzecich (niepowiązanych ani ze Spółka 1, ani ze Spółką 2). W przyszłości (2025 r. lub
    później) Spółka 1 planuje budowę własnej siedziby i magazynów. Wówczas część
    nieruchomości będzie wynajmowana do Spółki 2.
    A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1) został zarejestrowany w Krajowym
    Rejestrze Sądowym w dniu (...) 2021 r. Spółka 1 od początku prowadzi działalność
    gospodarczą w formie spółki z o.o. (Wnioskodawca 1 nie powstał w wyniku przekształcenia
    innego podmiotu).
    B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 2) został zarejestrowany w Krajowym
    Rejestrze Sądowym w dniu (...) 2024 r. Spółka 2 od początku prowadzi działalność
    gospodarczą w formie spółki z o.o. (Wnioskodawca 2 nie powstał w wyniku przekształcenia
    innego podmiotu).
    Spółka 1 wybrała opodatkowanie Estońskim CIT od 1 stycznia 2025 r., Spółka 2 od
    początku wybrała opodatkowanie tzw. Estońskim CIT.
    Zainteresowani wyjaśnili, że obecnie:
    a) Spółka 1 wynajmuje siedzibę oraz magazyn od podmiotu trzeciego (niepowiązanego),

    b) Spółka 2 również wynajmuje siedzibę oraz magazyn od podmiotu trzeciego
      (niepowiązanego),
    W przyszłości możliwa jest sytuacja, gdy Spółka 1 kupi lub wybuduje budynki i część z nich
    wynajmie do Spółki 2. Takie umowy najmu zostaną zawarte w 2025 r. lub w latach
    kolejnych.
    Spółka 2 nie będzie posiadać prawa własności nieruchomości. Obecnie wynajmuje je od
    podmiotu trzeciego, a w przyszłości będzie wynajmować je od Spółki 1.
    Zakres prowadzonej przez Spółkę 2 działalności powoduje, że świadczone przez nią usługi
    wykonywane są u kontrahentów. W praktyce Spółka 2 potrzebuje zatem jedynie miejsca
    na siedzibę i magazyn.
    Przy czym, jak wyjaśniono we wniosku Spółka 2 jest podmiotem, w którym nacisk został
    położony na
    możliwość elastycznego reagowania na zmienne zapotrzebowanie rynku na świadczone
    przez Spółkę usługi. Z tego względu celem jest minimalizowanie kosztów stałych. W
    podmiotach zajmujących się świadczeniem usług u kontrahentów standardem jest
    korzystanie z nieruchomości wynajmowanych.
    Spółka 2 posiada i będzie posiadać (...), czyli środki niezbędne do wykonywania
    świadczonych usług. Część z tych narzędzi (w zależności od wartości oraz przewidywanego
    okresu użytkowania) będą stanowić środki trwałe. Jak wyjaśniono, (...) Spółka 2 może
    kupować, po cenach rynkowych, od Spółki 1. Wynika to z czynników logistyczno-
    biznesowych, że Spółka 1 dłużej funkcjonując na rynku i dokonując większych zakupów
    może korzystać z wyższych rabatów.
    Wszelkie transakcje między Spółką 1 a Spółką 2 będą zawierane po cenach rynkowych.
    Dzierżawa
    siedziby i magazynów, a także umowy o świadczenie usług i zakup towarów przez Spółkę 2
    od Spółki 1 zostaną zatem zawarte na warunkach rynkowych.
    Do zawarcia transakcji i umów najmu/sprzedaży czy świadczenia usług doszłoby
    niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji (obecnie Spółka 2
    wynajmuje siedzibę oraz magazyn od podmiotu trzeciego, niepowiązanego ani ze Spółką
    1, ani ze Spółką 2).
    Wnioskodawcy podkreślają, że wskazane transakcje zawierane są na warunkach
    rynkowych i są korzystne dla obu stron. Z tego względu byłyby zawierane między tymi
    podmiotami bez względu na to, czy istniałyby powiązania między spółkami.
    Spółka 2 funkcjonuje od (...) 2024 r. W okresie tych kilku miesięcy Spółka 2 wynajmuje
    siedzibę oraz
    magazynu od podmiotów niepowiązanych.
    W przyszłości Spółka 2, w zależności od zapotrzebowania, może korzystać z najmu
    aktywów od innych podmiotów, w szczególności mogą to być używane incydentalnie
    narzędzia (których zakup na własność nie jest ekonomicznie uzasadniony).
    Najmowane składniki majątku nie stanowiły wcześniej majątku Spółki 2.
    Spółka 1 jest podmiotem zajmującym się przede wszystkim kompleksowym
    wykonywaniem (...)
    (...) na obiektach nowobudowanych lub modernizowanych. Spółka 1 świadczy zatem
    (...). Jest to kluczowa część działalności Spółki 1, z której uzyskuje zdecydowaną większość
    przychodów. Oznacza to, że Spółka 1 świadczy usługi na rzecz kontrahentów
    niepowiązanych ze sobą oraz Spółką 2. Jest to zasadnicza część działalności Spółki 1.
    Spółka 1 nie wynajmuje nieruchomości na rzecz innych kontrahentów niepowiązanych ze
    sobą oraz Spółką 2. Należy wyjaśnić, że Spółka 1 co do zasady nie zajmuje się

    wynajmowaniem nieruchomości. Do Spółki 2 wynajmowana będzie jedynie nieużywana
    przez Spółkę 1 część nieruchomości stanowiących własność Spółki 1 (przy czym należy
    podkreślić, że Spółka 2 świadczy usługi u swoich kontrahentów, więc jej potrzeby w
    zakresie posiadania do dyspozycji nieruchomości są stosunkowo nieduże). Spółka 1, poza
    świadczeniem usług dla podmiotów niepowiązanych (główna działalność), sprzedaje także
    towary (półfabrykaty) na rzecz innych kontrahentów niepowiązanych ze sobą oraz Spółką
    2.
    Spółka 1 nie świadczy na rzecz Spółki 2 usługi najmu siły roboczej.
    Spółka 1 oraz Spółka 2 prowadzą działalność gospodarczą. To potwierdza, że zostały
    wyposażone w niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej aktywa. Należy także
    podkreślić, że wyposażenie podmiotu gospodarczego w aktywa nie musi oznaczać, że
    podmiot ten jest właścicielem aktywów. Często dużo bardziej efektywne są inne formy
    korzystania z aktywów, np.
    najem lub leasing. W praktyce większość podmiotów gospodarczych prowadzi działalność
    w wynajmowanych nieruchomościach korzystając z leasingowanych środków transportu
    oraz innych środków trwałych.
    Spółka 1 dysponuje m.in. takimi aktywami, jak:
    a) Siedziba (obecnie najem - w przyszłości planowane jest nabycie siedziby na własność),
    b) Magazyny (obecnie najem - w przyszłości planowane jest nabycie magazynów na
      własność),
    c) Samochody,
    d) Narzędzia i elektronarzędzia,
    e) Zapasy materiałów i produktów,
    Spółka 2 dysponuje m.in. takimi aktywami, jak:
    a) Siedziba (najem - obecnie od podmiotu trzeciego, w przyszłości od Spółki 1),
    b) Magazyny (najem - obecnie od podmiotu trzeciego, w przyszłości od Spółki 1),
    c) Samochód dostawczy (własność),
    d) Narzędzia i elektronarzędzia,
    e) Zapasy materiałów i produktów.
    Posiadane przez Spółkę 1 oraz Spółkę 2 aktywa są wykorzystywane w prowadzonej
    działalności gospodarczej zgodnie z przeznaczeniem w sposób adekwatny do ich cech
    oraz prowadzonej działalności.
    Spółka 1 wykorzystuje:
    - Nieruchomości - jako siedzibę firmy oraz magazyny (...); gdy Spółka 1 będzie
      właścicielem Nieruchomości, to część z nich planuje wynajmować do Spółki 2;
    - Maszyny i narzędzia produkcyjne - do produkcji półfabrykatów;
    - Narzędzia do świadczenia usług - do świadczenia usług (...) kontrahentom;
    - Materiały - do produkcji półfabrykatów oraz świadczenia usług;
    - Półfabrykaty - do świadczenia usług (...) oraz odsprzedaży do Spółki 2;
    - Samochody - do transportu towarów i osób, np. do miejsca wykonywania usług.
    Należy wskazać, że Spółka 2 wykorzystuje:
    - wynajmowane nieruchomości - jako siedzibę firmy oraz magazyny (...);
    - Materiały - do świadczenia usług;

    - Półfabrykaty - do świadczenia usług (wykonywania/modernizacji (...)) oraz odsprzedaży
      do Spółki 2;
    - Narzędzia, odzież roboczą - wykorzystywane do świadczenia usług;
    - Samochód dostawczy - do świadczenia usług.
    Zainteresowani wskazali również, że nie jest możliwe opisanie w we wniosku o
    interpretację każdego składnika aktywów (każdego rodzaju wyposażenia, materiałów,
    narzędzi, maszyn) - wraz ze szczegółowym opisem sposobu wykorzystywania każdego z
    nich (nie jest to również celowe z punktu widzenia wydania interpretacji). Z tego względu
    udzielili odpowiedzi wskazując najistotniejsze z punktu widzenia prowadzonej działalności
    rodzaje aktywów.
    Zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2 prowadzą działalność gospodarczą, co jednoznacznie
    potwierdza, że dysponują aktywami niezbędnymi do jej prowadzenia.
    Spółka 2 mogłaby prowadzić działalność bez zakupu towarów od Spółki 1. Wymagałoby to
    dokonania zakupu tych towarów i usług od innych podmiotów gospodarczych.
    Zawarcie transakcji zakupu towarów i usług oraz najmu nieruchomości, o których mowa
    we wniosku nie ma na celu dokapitalizowywania Zainteresowanych w innej formie niż w
    postaci wkładu do Spółki 2.
    Pytania
    1. Czy należne i zapłacone przez Spółkę 2 do Spółki 1 kwoty z tytułu zakupu przez Spółkę
      2 po cenach rynkowych opisanych we wniosku towarów i usług (nabytych przez Spółkę
      2 w celu świadczenia przez nią usług podmiotom zewnętrznym) stanowią dla Spółki 2
      ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art.
      28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT lub jakąkolwiek inną kategorię wydatku, które Spółka 2
      musi opodatkować estońskim CIT?
    2. Czy w Spółce 1 z tytułu opisanych transakcji ze Spółką 2 (zawieranych po cenach
      rynkowych) powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością
      gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT lub jakakolwiek inna
      kategoria zdarzenia, które Spółka 1 musi opodatkować estońskim CIT?
    3. Czy Spółka 1 oraz Spółka 2 mają obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen
      transferowych dotyczącej zawieranych między nimi transakcji, jeśli zarówno Spółka 1,
      jak i Spółka 2 spełniają warunki określone w art. 11n pkt 1 lit. a i b Ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Zainteresowanych:
    Ad 1.
    Należne i zapłacone przez Spółkę 2 do Spółki 1 kwoty z tytułu zakupu przez Spółkę 2 po
    cenach rynkowych opisanych we wniosku towarów i usług (nabytych przez Spółkę 2 w celu
    świadczenia przez nią usług podmiotom zewnętrznym) nie stanowią dla Spółki 2 ukrytych
    zysków.
    Kwoty te nie stanowią również wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w
    rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT.
    Wskazane kwoty nie stanowią również jakiejkolwiek innej kategorii wydatków, który
    Spółka 2 musi opodatkować estońskim CIT.
    Ad 2.

    W Spółce 1 z tytułu opisanych transakcji ze Spółką 2 (zawieranych po cenach rynkowych)
    nie powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w
    rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT lub jakąkolwiek inne kategoria zdarzenia,
    które Spółka 1 musi opodatkować estońskim CIT.
    W Spółce 1 wynagrodzenie z tytułu sprzedaży otrzymywane od Spółki 2 będzie zwiększać
    wynik finansowy Spółki 1, który to wynik zostanie opodatkowany w momencie jego
    dystrybucji.
    Ad 3.
    Spółka 1 oraz Spółka 2 nie mają obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen
    transferowych dotyczącej zawieranych między nimi transakcji, jeśli zarówno Spółka 1, jak i
    Spółka 2 spełniają warunki określone w art. 11n pkt 1 lit. a i b Ustawy o CIT.
    W przypadku podmiotów opodatkowanych Estońskim CIT spełnienie warunku
    określonego w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o CIT nie podlega weryfikacji, ponieważ nie
    występuje u nich kategoria straty podatkowej.
    Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych.
    Ad 1. i 2.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 Ustawy o CIT: „Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać
    podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
    1) (uchylony);
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
      podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
      usług, pochodzi:
    a) z wierzytelności,
    b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
    c) z części odsetkowej raty leasingowej,
    d) z poręczeń i gwarancji,
    e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
      przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana
      pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
        a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na
        pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego
        podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku
        gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy
        kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku
        podatkowym, lub
        b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
        przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu
        wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż
        umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami,
        akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych
        wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób
        fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października
        1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004
        r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki
      akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej,
      której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie
      osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do
      otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z
      wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
      inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
      spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem
      do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
      MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
      do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego
      miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.”
    Wnioskodawcy będą spełniać powyższe warunki.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT: „Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający (...) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków)”.
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT: „Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2,
    rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo
    odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,
    których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
    wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
        b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze
        powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce.”
    Zgodnie z art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT: „Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt
    2, nie zalicza się:
    1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy
      z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków
      pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w
      jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie
      przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego
      przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej
      jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
      poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
    2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości,
      związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego,
      taboru pływającego oraz innych składników majątku:
        a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
        b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są
        wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
    3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub
      wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat.”
    Przedmiotem opodatkowania w estońskim CIT jest co do zasady efektywna dystrybucja
    zysku ze spółki do jej wspólnika. Przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania
    dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego w Polsce
    modelu ryczałtu od spółek jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do
    dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej
    dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do
    opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na
    rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika
    wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub
      podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z
      podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

    Zgodnie z art. 28c pkt 1 Ustawy o CIT: „Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o (...)
    podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1
    pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c,
    wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%”.
    Przedmiotem niniejszego wniosku jest m.in. kwestia ustalenia, czy:
    - usługi świadczone Spółce 2 przez Spółkę 1 (podmiot powiązany), w szczególności najmu
      nieruchomości, w zamian za czynsz ustalony na zasadach rynkowych,
    - sprzedaż towarów (w szczególności Półfabrykatów) Spółce 2 przez Spółkę 1 (podmiot
      powiązany) w zamian za cenę ustaloną na zasadach rynkowych
    stanowią dla Spółki 1 albo Spółki 2 ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,
    a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po
    stronie Spółki 2 na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    W analizowanym przypadku kluczowe znaczenie ma fakt, że:
    - czynsz wypłacany jest przez Spółkę 2 z tytułu świadczenia przez Spółkę 1 usługi najmu
      (a nie w związku z prawem do udziału w zysku wspólników Spółki 2); istotne jest
      również, że otrzymany przez Spółkę 1 czynsz powiększy wynik finansowy Spółki 1; z
      kolei zysk bilansowy Spółki 1 w momencie jego dystrybucji będzie podlegał
      opodatkowaniu Estońskim CIT,
    - czynsz został ustalony po cenach rynkowych,
    - powiązania między spółką 1 i Spółką 2 nie mają żadnego wpływu na warunki transakcji
      zawieranych między nimi.
    Powoduje to, że wypłata czynszu najmu nie spełnia zawartej w art. 28m ust. 3 Ustawy o
    CIT definicji ukrytego zysku. Oznacza to, że literalne brzmienie przepisów przemawia za
    uznaniem, że w analizowanej sytuacji nie występują ukryte zyski. Takie stanowisko
    potwierdza także celowościowa wykładnia przepisów.
    W analizowanej sytuacji nie dochodzi bowiem do dystrybucji zysku Spółki 2, tylko do
    zapłaty przez Spółkę 2 za usługę Najmu, bez zakupu której Spółka 2 nie mogłaby
    prowadzić działalności. Jednocześnie cele i założenia biznesowe Spółki 2 nie uzasadniają
    posiadania przez nią na własność siedziby i magazynów (ze względu na bardzo zmienną
    wartość zamówień Spółka 2 musi ograniczać koszty stałe). Gdyby Spółka 2 nie korzystała z
    Nieruchomości na podstawie Umowy najmu zawartej ze Spółką 1, to musiałaby zawrzeć
    umowę najmu z innym podmiotem. Podobnie, gdyby Spółka 1 nie zawarła Umowy najmu
    niewykorzystywanej powierzchni ze Spółką 2, to racjonalne byłoby znalezienie innego
    najemcę i uzyskanie analogicznego wynagrodzenie opodatkowanego w ten sam sposób.
    W art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT zawarta jest definicja ukrytych zysków wraz z ich
    przykładowym wyliczeniem. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości
    rynkowej transakcji, określona, zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, ponad ustaloną cenę tej
    transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że
    wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający
    opodatkowaniu. Przepis ten nie ma zastosowania w analizowanym przypadku, ponieważ
    Wnioskodawcy będą stosować rynkowe ceny usług. Jednocześnie zauważyć należy, że
    ustawodawca zawarł pewne wyłączenia z kategorii ukrytych zysków, które zostały
    określone w cytowanym powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT. Wyjątki te nie są istotne w
    analizowanej sytuacji. Ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za
    dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o
    przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z
    niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są
    wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Tak jest w analizowanej sytuacji -
    transakcje między Spółką 1 i Spółką 2 będą uzasadnione kryteriami ekonomicznymi i
    gospodarczymi. Ponadto, Spółka 1 nie posiada prawa do zysku w Spółce 2.

    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się świadczenie,
    którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec i które jest
    wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce
    może to oznaczać, np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby
    podmioty niepowiązane. Zapłata czynszu za najem przez Spółkę 2 do Spółki 1 nie
    następuje w związku z prawem do zysku. Umowa między tymi podmiotami byłaby zawarta
    także wówczas, gdyby podmioty te nie były powiązane. Obie strony uzyskują bowiem
    świadczenia na warunkach rynkowych. Ponadto, współpraca między Spółką 1 i Spółka 2
    jest uzasadniona biznesowo - podmioty te działają w tej samej branży, ale specjalizują się
    w innych rodzajach zleceń. Oferta Spółki 1 i Spółki 2 zatem się uzupełniają, co jest
    korzystne dla obu tych podmiotów. Należy podkreślić, że do analizowanych transakcji
    między Wnioskodawcami doszłoby także, gdyby nie występowały powiązania między
    podmiotami. W analizowanej sytuacji Spółka 2 wyposażona jest w zespół wszelkich
    składników majątkowych i niemajątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności
    gospodarczej. Brak posiadania na własność nieruchomości niezbędnych do prowadzenia
    działalności nie może być poddawany jakiejkolwiek negatywnej ocenie pod kątem
    racjonalności czy prawidłowości postępowania wspólników Spółki 2. Jest to bowiem
    sytuacja zgodna z ogólną praktyką na rynku. Z pewnością nie jest bowiem ogólnie przyjętą
    praktyką, że planujący prowadzić działalność w formie spółki wspólnicy zaczynają to
    planowanie od zakupu nieruchomości na siedzibę. Nieruchomości zwykle są najmowane
    od podmiotów trzecich, ponieważ rozwiązanie to zwiększa elastyczność w prowadzeniu
    biznesu (w zależności od sytuacji) oraz ułatwia utrzymanie płynności finansowej. Jak
    przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego z punktu widzenia Spółki 2 możliwość
    elastycznego reagowania na zmiany popytu na usługi ma charakter kluczowy (podobnie
    jak obniżenie kosztów stałych). Tylko to pozwoli bowiem Spółce 2 oferować jak najbardziej
    atrakcyjne ceny, co z kolei jest głównym czynnikiem wyboru wśród kontrahentów Spółki 2.
    W zależności od potrzeb Spółka 2 może szybko zwiększyć potrzebną mu powierzchnię
    (zawierając nowe umowy najmu, np. z podmiotami trzecimi) albo ją zmniejszyć, np.
    rozwiązując umowę najmu i redukując koszty, gdy jest to wymuszone uwarunkowaniami
    gospodarczymi.
    W analizowanej sytuacji nie dochodzi do powstania korzyści wspólników Spółki 1 oraz
    Spółki 2 wynikających z powiązań między nimi. Wynika to nie tylko z tego, że:
    - transakcje są uzasadnione ekonomicznie i gospodarczo,
    - stosowane są ceny rynkowe,
    - transakcje zawierane są między dwoma spółkami stosującymi Estoński CIT, co oznacza,
      że wykazany w Spółce 2 koszt bilansowy (zmniejszenie wyniku finansowego) w Spółce
      1 stanowi przychód bilansowy (zwiększenie wyniku finansowego).
    Podsumowując, wypłata czynszu najmu przez Spółkę 2 dla Spółki 1 nie stanowi dla Spółki
    2 dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Tym
    bardziej nie będzie to ukryty dochód dla Spółki 1 - ta wykaże bowiem po prostu przychód
    bilansowy z najmu, który w momencie dystrybucji do wspólników będzie podlegał
    opodatkowaniu. Opodatkowanie tej kwoty na jakimkolwiek innym etapie oznaczałoby
    wystąpienie podwójnego opodatkowania - całkowicie sprzecznego z ideą Estońskiego CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT: „Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający (...) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą)”.
    Zgodnie z art. 28m ust. 4a Ustawy o CIT: „Do wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów
    amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem
    samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych
    składników majątku:

    1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na
      cele działalności gospodarczej;
    2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej”.
    Ustawa o CIT nie zawiera innych regulacji w tym zakresie. W konsekwencji sformułowanie
    „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą” należy rozumieć literalnie. Skoro
    Spółka 2 płaci czynsz najmu w kwocie rynkowej za najem Nieruchomości
    wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, to jest to niewątpliwie
    wydatek związany z działalnością gospodarczą.
    Zgodnie z art. 28o ust. 1 Ustawy CIT: „Ryczałt wynosi:
    1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika
      rozpoczynającego prowadzenie działalności;
    2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.”
    Jak już wskazano powyżej, przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu od
    dochodów spółek jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do
    jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie
    do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Z
    przepisów Ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za
    dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie
    zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu
    tego rodzaju wydatków. Wydatków poniesionych z tytułu czynszu za korzystanie z
    Nieruchomości z pewnością nie można uznać w Spółce 2 za wydatki niezwiązane z
    działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3, ponieważ są to
    wydatki niezbędne do prowadzenia działalności przez Spółkę i uzyskiwania przez nią
    przychodów.
    Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 28 kwietnia 2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.24.2023.1.SH).
    Wyżej wymienione wydatki nie będą również stanowiły żadnej innej kategorii wydatków,
    które Spółka 1 lub Spółka 2 musiałaby opodatkować ryczałtem od dochodów spółek, gdyż
    nie spełniają one przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii wydatków
    podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Przedstawiona argumentacja pozostaje aktualna przy zakupie przez Spółkę 2 od Spółki 1
    innych towarów i usług (po cenach rynkowych) wykorzystywanych do prowadzenia
    działalności gospodarczej przez Spółkę 2.
    Reasumując, należne i zapłacone przez Spółkę 2 do Spółki 1 kwoty z tytułu zakupu przez
    Spółkę 2 po cenach rynkowych opisanych we wniosku towarów i usług (nabytych przez
    Spółkę 2 w celu świadczenia przez nią usług podmiotom zewnętrznym) nie stanowią dla
    Spółki 2 ukrytych zysków. Kwoty te nie stanowią również wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT.
    Wskazane kwoty nie stanowią również jakiejkolwiek innej kategorii wydatków, który
    Spółka 2 musi opodatkować estońskim CIT.
    W Spółce 1 z tytułu opisanych transakcji ze Spółką 2 (zawieranych po cenach rynkowych)
    nie powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w
    rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT lub jakakolwiek inna kategorie zdarzeń,
    które Spółka 1 musi opodatkować estońskim CIT.
    Ad 3.
    Zgodnie z art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT:

    „Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej
    dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego
    miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe
    zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane”.
    Zgodnie z art. 11n pkt 1 Ustawy o CIT:
    „Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w
    art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych (...) zawieranych
    wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych
    podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
    a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
    b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
    c) nie poniósł straty podatkowej”.
    W przypadku podatników opodatkowanych Estońskim CIT pojęcie straty podatkowej nie
    występuje. Oznacza to, że do transakcji między dwoma spółkami opodatkowanymi
    Estońskim CIT obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o
    którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania, gdy spełnione są warunki określone
    w lit. a i b. Warunek określony w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o CIT nie podlega badaniu,
    ponieważ w spółkach opodatkowanych Estońskim CIT nie występuje kategoria straty
    podatkowej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej „Ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
      2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
      3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
    W myśl art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
      1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
      akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
      funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
      wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
      udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

      2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
      przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
      beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
      ustaloną cenę tej transakcji;
      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
      5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
      zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
      zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
      8) wydatki na reprezentację;
      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
      10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
      11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
      12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
      udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    W świetle art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
      1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w
      części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
      osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
      wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13
      pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w
      sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za
      miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
      2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
      wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
      lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
      b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
      lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat.

    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym
    przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają
    również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem
    lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków
    oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a Ustawy o CIT), o czym
      stanowi art. 28m ust. 8 Ustawy o CIT,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub
      podmiotu powiązanego,
    - wykonane na rzecz podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem
      lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem.
    Stosownie do art. 28c pkt 1 Ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
      podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów
      i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
      ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.
    W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:
      a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden
      inny podmiot, lub
      b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
        - ten sam inny podmiot lub
        - małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej
        wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
      c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub
      ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub
      cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub
      d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej
      - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
    Stosownie do art. 11a ust. 2 Ustawy o CIT:
      Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b,
      rozumie się:
      1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
        a) udziałów w kapitale lub

        b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
        c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich
        ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
      2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych
      decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną
      nieposiadającą osobowości prawnej, lub
      3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub
      powinowactwa do drugiego stopnia.
    Zgodnie z art. 11c Ustawy o CIT:
      1. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach,
      które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
      2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki
      różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w
      wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego
      należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy
      określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych
      powiązań.
      3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust.
      2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i
      realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.
      4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach
      podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby
      danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej
      czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:
      1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,
      2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają
      określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty
      niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje
      realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji
      - organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji
      kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę)
      podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.
      5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:
      1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo
      2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami
      niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.
      6. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem
      inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo
      porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji
      podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości
      straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony
      zgodnie z tym porozumieniem.
    W przepisie art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazano na otwarty katalog świadczeń, które
    mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały
    przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów
    jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną

    cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika
    zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi ukryty zysk
    podlegający opodatkowaniu.
    Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie
    powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości
    rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej
    transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej
    transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy
    uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności
    zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy
    faktycznych jej potrzeb biznesowych.
    Przepis art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde
    świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny
    podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w
    zysku, innym niż podzielony zysk.
    Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z
    funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem
    jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem
    (spółką) lub z jego wspólnikiem. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego
    stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem lub inny podmiot powiązany, może
    być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie
    powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu)
    osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie
    dywidendy.
    Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do
    obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek
    polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka
    opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania
    dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży,
    dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w
    przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec
    podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia
    podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki
    towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem
    powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika
    opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje
    dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest
    niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w
    aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.
    W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m
    ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.
    Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z
    dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem,
    na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.
    Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za
    dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca
    jedynie w art. 28m ust. 4a ustawy o CIT doprecyzował, że wydatkami niezwiązanymi z

    działalnością gospodarczą są wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej
    utraty wartości m.in. od samochodów osobowych, które są wykorzystywane w celach
    mieszanych.
    Przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych
    z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków
    oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku
    powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech
    działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej
    zarobkowy charakter. Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.
    in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w
    celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z powyższym
    podczas określania czy dany wydatek lub koszt stanowi wydatek niezwiązany z
    działalnością gospodarczą można pomocniczo posiłkować się praktyką podmiotu jak
    również bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych, w zakresie kwalifikacji
    wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1
    ustawy o CIT.
    Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z
    pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy
    zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy
    wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi
    kosztów uzyskania przychodów.
    Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną
    podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania
    przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik
    opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku
    w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.
    Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia, czy należne i zapłacone
    przez Spółkę 2 do Spółki 1 kwoty z tytułu zakupu przez Spółkę 2 po cenach rynkowych
    opisanych we wniosku towarów i usług stanowią dla Spółki 2 ukryte zyski lub wydatki
    niezwiązane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT
    lub jakąkolwiek inną kategorię wydatku, które Spółka 2 musi opodatkować estońskim CIT.
    Przedmiotem wątpliwości zawartych w pytaniu nr 2 jest również ustalenie, czy w Spółce 1
    z tytułu opisanych transakcji ze Spółką 2 powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT lub jakakolwiek
    inna kategoria zdarzenia, które Spółka 1 musi opodatkować estońskim CIT.
    Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że nabycie towarów i usług
    najmu przez Spółkę 2 od podmiotu powiązanego (Spółki 1) nie będzie stanowiło ukrytego
    zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będzie podlegało
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ww.
    ustawy. Zauważyć przy tym należy, że również w Spółce 1 z tytułu opisanych transakcji ze
    Spółką 2 nie powstaną ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w
    rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT ewentualnie jakakolwiek inna kategoria
    zdarzenia, które Spółka 1 musi opodatkować estońskim CIT.
    Z opisu sprawy wynika bowiem, że wszelkie rozliczenia między Spółką 1 a Spółką 2 będą
    następowały po cenach rynkowych. Do zawarcia transakcji i umów najmu/sprzedaży czy
    świadczenia usług doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami
    transakcji. Czynsz wypłacany przez Spółkę 2 z tytułu świadczenia przez Spółkę 1 usługi
    najmu nie będzie związany z prawem do udziału w zysku wspólników Spółki 2. Zawieranie
    transakcji wynika z potrzeb logistyczno-biznesowych Spółki 2 - Spółka 1 dłużej
    funkcjonując na rynku i dokonując większych zakupów może korzystać z wyższych
    rabatów. Spółka 1 oraz Spółka 2 zostały wyposażone w niezbędne do prowadzenia

    działalności gospodarczej aktywa. Zawarcie transakcji zakupu towarów i usług oraz najmu
    nieruchomości nie ma na celu dokapitalizowywania Zainteresowanych w innej formie niż
    w postaci wkładu do Spółki 2.
    W związku z powyższym Państwa stanowisko, zgodnie z którym należne i zapłacone przez
    Spółkę 2 do Spółki 1 kwoty z tytułu zakupu przez Spółkę 2 opisanych we wniosku towarów
    i usług nie będą stanowić dla Spółki 2 ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3
    Ustawy o CIT podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie
    art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. ustawy jest prawidłowe.
    Powyższe potwierdza również, że w Spółce 1 z tytułu opisanych transakcji ze Spółką 2 nie
    powstaną ukryte zyski.
    Zgodzić się należy również z Państwem, że w związku z opisanymi transakcjami między
    Spółkami nie powstanie kategoria dochodu opodatkowanego ryczałtem od dochodów
    spółek w postaci wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, bowiem jak
    wynika z opisu Spółka 2 wykorzystuje wynajmowane nieruchomości - jako siedzibę firmy
    oraz magazyny (materiałów, narzędzi, odzieży roboczej) a Spółka 1 wykorzystuje
    nieruchomości - jako siedzibę firmy oraz magazyny (towarów, materiałów, narzędzi,
    odzieży roboczej); gdy Spółka 1 będzie właścicielem Nieruchomości, to część z nich planuje
    wynajmować do Spółki 2. Z kolei współpraca w zakresie zakupu/sprzedaży towarów, jak
    Państwo wskazali będzie korzystna biznesowo dla obu Spółek. Dzięki zwiększonym
    zakupom Spółka 1 uzyska u dostawców korzystniejsze ceny na wszystkie dostawy - także
    wykorzystywane dla własnej działalności usługowej. Ponadto istniejący w Spółce 1 wydział
    produkcji Półfabrykatów będzie mógł być bardziej optymalnie wykorzystany. Z kolei
    Spółka 2 będzie ponosiła niższe koszty stałe. Jednocześnie obie Spółki będą działać w tej
    samej branży, ale wykonując odmienne rodzaje zleceń. Ich oferta będzie się zatem
    uzupełniać.
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie również inna kategoria dochodu
    wymieniona w art. 28m ust. 1 Ustawy o CIT.
    Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za
    prawidłowe.
    Przedmiotem wątpliwości zawartych w pytaniu nr 3 jest kwestia ustalenia, czy
    Zainteresowani mają obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych
    dotyczącej zawieranych między nimi transakcji, jeśli zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2
    spełniają warunki określone w art. 11n pkt 1 lit. a i b Ustawy o CIT.
    Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka 1 oraz Spółka 2 podlegają
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Zainteresowani dokonują transakcji
    kontrolowanych, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.
    Kwestią do rozstrzygnięcia jest obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen
    transferowych podczas opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Na podstawie art. 28j Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o
    którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości
    swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym
    okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j Ustawy
    o CIT.
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów
    (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów
    ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych
    zasad CIT (art. 7 Ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 28h ust. 1 Ustawy o CIT:

      Podatnika opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach
      określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Przepis art. 28h Ustawy o CIT wskazuje, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w
    ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie,
    tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także
    podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest
    bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.
    Przepis art. 28h Ustawy o CIT nie wyłącza jednak stosowania innych przepisów tej ustawy,
    regulujących odrębne obowiązki podatkowe, tj. w zakresie cen transferowych (rozdział 1a).
    Oznacza to, że podatnicy opodatkowani w formie ryczałtu od dochodów spółek co do
    zasady obowiązani są do stosowania przepisów ustawy CIT w zakresie cen transferowych
    (rozdział 1a ustawy), w tym do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych.
    W art. 11n pkt 1 Ustawy o CIT wymieniono warunki wyłączenia z obowiązku sporządzania
    lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1. Zgodnie z tym
    przepisem:
      Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa
      w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych
      wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub
      zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy
      z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
      a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
      b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a i 34a,
      c) nie poniósł straty podatkowej.
    Z treści przepisu wynika, że zwolnienie jest możliwe, gdy podatnik spełni wszystkie
    wymienione warunki łącznie.
    Podatnik ryczałtu od dochodów spółek nie korzysta ze zwolnień podatkowych
    wynikających z art. 6 i 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT. Warunki wymienione w art. 11n
    pkt 1 lit. a i b są więc w jego przypadku spełnione. Spełnienie warunku zawartego w pkt 1
    lit. c wymaga ustalenia, czy podatnik ryczałtu nie poniósł w roku podatkowym, w którym
    zamierza skorzystać ze zwolnienia w sporządzaniu dokumentacji, straty podatkowej.
    Dokonując ustaleń w tym zakresie podatnik ryczałtu powinien posłużyć się definicją zysku
    (straty) netto w rozumieniu art. 28c pkt 4 Ustawy o CIT, który to przepis odsyła do
    rozumienia tych pojęć zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Jak stanowi art. 28c pkt 4 Ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o zysku (stracie) netto – oznacza to zysk
      (stratę) netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości.
    Jak wynika z odpowiedzi na interpelację poselską nr 38761 z 27 lutego 2023 roku w
    sprawie obowiązków podatników ryczałtu od dochodów spółek (pytanie nr 4), wobec
    braku odmiennej definicji, pojęcie „straty podatkowej” występujące w rozdziale 1a ustawy
    CIT należy rozumieć jako stratę przyjętą dla celów podatku CIT, bez względu na formę
    rozliczenia tego podatku. W związku z powyższym, w przypadku podatników ryczałtu od
    dochodów spółek pojęcie straty podatkowej użyte w art. 11n pkt 1 lit. c Ustawy o CIT
    odnosi się do pojęcia straty netto w rozumieniu art. 28c pkt 4 Ustawy o CIT.
    W związku z powyższym w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    Państwa Spółka (Spółka 1) oraz Podmiot powiązany – Spółka 2 będą mieli obowiązek
    sporządzania dokumentacji cen transferowych, jeśli którakolwiek ze spółek
    uczestniczących w transakcji kontrolowanej wykaże stratę, ustaloną zgodnie z art. 28c pkt
    4 Ustawy o CIT.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy,
    że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji
    wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia
    przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników
    posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
      ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (Zainteresowany będący stroną
    postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej
    interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady
    zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo
    o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej
    jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.