Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-524/13/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-20
Teza: Obniżenie podstawy opodatkowania poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura VAT; marża; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; turystyka; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Izba Finansowa z dnia 10 kwietnia 2013r. sygn. akt I FSK 774/12 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1535/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy 25 czerwca 2013r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011r. (data wpływu 9 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 maja 2011r. (data wpływu 12 maja 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 maja 2011r. (data wpływu 12 maja 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 28 kwietnia 2011r. znak: IBPP1/443-450/11/AZb.

W dniu 10 czerwca 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP1/443-450/11/AZb uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 20 czerwca 2011r. znak: IBPP1/443-450/11/AZb złożył skargę z dnia 11 sierpnia 2011r., w której zażądał uchylenia zaskarżonej interpretacji i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 8 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1535/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 10 czerwca 2011r. znak: IBPP1/443-450/11/AZb.

Od powyższego wyroku, Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną, natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, Izba Finansowa, Wydział I, wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2013r. sygn. akt I FSK 774/12 oddalił skargę kasacyjną.

Orzeczenie to było ostateczne i nie podlegało zaskarżeniu.

W związku z powyższym wyrokiem NSA, wyrok WSA w Krakowie z dnia 8 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1535/11 stał się prawomocny z dniem 10 kwietnia 2013r.

Pismem z dnia 20 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Kr 1535/11 WSA w Krakowie dokonał zwrotu akt administracyjnych wraz z prawomocnym orzeczeniem (data wpływu akt administracyjnych do tut. organu – 25 czerwca 2013r.).

Wskutek powyższego, wniosek Spółki z dnia 2 marca 2011r. (data wpływu 9 marca 2011r.), uzupełniony pismem z dnia 9 maja 2011r. (data wpływu 12 maja 2011r.), wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma specjalizuje się w organizowaniu wypoczynku dla dzieci i młodzieży w kraju i za granicą. W związku z zaistniałą sytuacją geopolityczną w niektórych krajach jak np. Egipt, Tunezja organizacja imprez w tych krajach wiąże się z dużym ryzykiem poniesienia straty. Konieczność wpłaty wcześniejszych zaliczek na poczet hoteli, samolotów czy innych środków transportu, które są praktycznie nie do odzyskania to główna przyczyna generowanych strat. Podobne okoliczności występują przy organizacji wypoczynku w kraju. Trudno przewidzieć atrakcyjność danej imprezy, która przez wiele sezonów sprzedawała się doskonale i nagle z niewiadomych przyczyn przestaje cieszyć się zainteresowaniem klientów.

W każdym sezonie pierwsze i ostatnie turnusy sprzedają się najsłabiej i nie przynoszą spodziewanych zysków.

Zagrożeniem jest również rezygnacja klientów z imprezy zgodnie z warunkami uczestnictwa.

W uzupełnieniu z dnia 9 maja 2011r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 1995r. w pełnym zakresie działalności a od 12 października 2010r. jest podatnikiem VAT UE. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego jak podmiotowego.
2.  Do grudnia 2008r. Wnioskodawca składał deklaracje miesięcznie, od 1 stycznia 2009r. składa deklaracje VAT kwartalnie.
3.  Do opodatkowania usług Wnioskodawca stosuje art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.
4.  Przy świadczonych usługach Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek.
5.  Przy świadczeniu usług turystycznych Wnioskodawca nabywa usługi obce takie jak: usługi hotelowe, usługi transportowe, ubezpieczenia oraz zatrudnia kadrę wychowawczą w celu opieki nad dziećmi i młodzieżą w czasie podróży i pobytu w miejscu świadczenia usługi. Wnioskodawca dokonuje również zakupów zabawek, nagród i innych rzeczy niezbędnych do zrealizowania programu pobytu na danej imprezie.
6.  Dla każdej imprezy prowadzona jest oddzielna ewidencja przychodów i kosztów w celu prawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania.
7.  Dla każdej imprezy przychody i koszty księgowane są na wydzielonym koncie. Do tej pory „marża ujemna” nie była uwzględniana przy wyliczaniu podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów usług.
8.  Kalkulacja jest robiona z marżą określającą zysk biura. W momencie mniejszej sprzedaży danej imprezy cena usługi dla turysty nie ulega zmianie. Bywa też, że impreza ulega odwołaniu przy bardzo małej sprzedaży, ale wcześniej zawarte umowy z hotelami lub z firmą transportową przewidują opłaty za rezygnację z miejsc jak również kary umowne za zerwanie umowy. Skutkiem powyższego jest powstanie marży ujemnej, która rozliczana byłaby w momencie zakończenia imprezy.
9.  Wnioskodawca oblicza marżę jako różnicę między kwotą należności a ceną nabycia (przychód – koszty = marża), która jest podstawą do wyliczenia VAT. W przypadku gdy koszty (cena nabycia) będą wyższe od przychodów (kwota należności) marża będzie wartością ujemną np.: przychody - 30.000 zł, koszty - 32.000 zł, według wzoru (przychody – koszty = marża) 30.000 - 32.000 = (-) 2.000, które jest podstawą do wyliczenia VAT. Marża ujemna obniżałaby podstawę opodatkowania za okres rozliczeniowy w którym następuje zakończenie imprezy tj. ostatni dzień imprezy.
10.  Wnioskodawca zamierzałby identyfikować „marżę ujemną” w momencie rozliczania imprezy tzn. dnia zakończenia imprezy w okresie w którym powstawałby obowiązek podatkowy.
11.  W przypadku, gdy usługa nie zostałaby sprzedana a biuro poniosło koszty związane z zorganizowaniem imprezy, marża byłby wartością wszystkich kosztów związanych z zorganizowaniem danej imprezy zgodnie z zasadą: kwota należności (przychód) - cena nabycia (koszty) = marża. Marża rozliczana byłaby w momencie zakończenia tj. ostatniego dnia imprezy w okresie rozliczeniowym VAT w którym impreza miałaby się zakończyć.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje możliwość obniżenia podstawy opodatkowania w VAT poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 119 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez marżę rozumie się różnicę pomiędzy kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Z treści ustawy nie wynika, iż marża musi być wartością dodatnią, gdyż ujmując rzecz matematycznie wynik różnicy pomiędzy kwotą należności a ceną nabycia może mieć wartość ujemną, dlatego też - w ocenie Wnioskodawcy – ma on pełne prawo do rozliczania tzw. marży ujemnej.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na wyroku NSA z 5 lutego 2009r. sygn. I FSK 1874-1875/08 oraz wyroku WSA z 11 marca 2009r. sygn. I SA/KR 1561/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 10 czerwca 2011r. znak: IBPP1/443-450/11/AZb (tj. w dniu 10 czerwca 2011r.) gdyż we wniosku z dnia 2 marca 2011r. (data wpływu 9 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 maja 2011r. (data wpływu 12 maja 2011r.), Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej samej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 29 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 marca 2011r.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 119 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 119 ust. 3 ww. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Jak stanowi art. 119 ust. 3a ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Zgodnie z art. 119 ust. 4 ustawy o VAT, podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty.

W myśl art. 119 ust. 5 ww. ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca w odrębny sposób uregulował opodatkowanie specyficznej kategorii usług jakimi są usługi turystyki. Podstawa opodatkowania dla tego typu usług, ustalona w oparciu o przepisy art. 119, jest wyjątkiem od zasady ogólnej wyrażonej w art. 29 ustawy. Należy zauważyć, że z przepisu art. 119 ust. 2 ustawy wyraźnie wynika, jak należy obliczyć marżę będącą podstawą opodatkowania. Mianowicie przez marżę należy rozumieć różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (pomniejszoną o kwotę podatku).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca specjalizuje się w organizowaniu wypoczynku dla dzieci i młodzieży w kraju i za granicą.

W związku z zaistniałą sytuacją geopolityczną w niektórych krajach jak np. Egipt, Tunezja organizacja imprez w tych krajach wiąże się z dużym ryzykiem poniesienia straty. Konieczność wpłaty wcześniejszych zaliczek na poczet hoteli, samolotów czy innych środków transportu, które są praktycznie nie do odzyskania to główna przyczyna generowanych strat. Podobne okoliczności występują przy organizacji wypoczynku w kraju. Trudno przewidzieć atrakcyjność danej imprezy, która przez wiele sezonów sprzedawała się doskonale i nagle z niewiadomych przyczyn przestaje cieszyć się zainteresowaniem klientów. W każdym sezonie pierwsze i ostatnie turnusy sprzedają się najsłabiej i nie przynoszą spodziewanych zysków. Zagrożeniem jest również rezygnacja klientów z imprezy zgodnie z warunkami uczestnictwa.

Do opodatkowania usług Wnioskodawca stosuje art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Przy świadczonych usługach Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Przy świadczeniu usług turystycznych Wnioskodawca nabywa usługi obce takie jak: usługi hotelowe, usługi transportowe, ubezpieczenia oraz zatrudnia kadrę wychowawczą w celu opieki nad dziećmi i młodzieżą w czasie podróży i pobytu w miejscu świadczenia usługi. Wnioskodawca dokonuje również zakupów zabawek, nagród i innych rzeczy niezbędnych do zrealizowania programu pobytu na danej imprezie.

Dla każdej imprezy prowadzona jest oddzielna ewidencja przychodów i kosztów w celu prawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania. Dla każdej imprezy przychody i koszty księgowane są na wydzielonym koncie. Do tej pory „marża ujemna” nie była uwzględniana przy wyliczaniu podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów usług.

Kalkulacja jest robiona z marżą określająca zysk biura. W momencie mniejszej sprzedaży danej imprezy cena usługi dla turysty nie ulega zmianie. Bywa też, że impreza ulega odwołaniu przy bardzo małej sprzedaży, ale wcześniej zawarte umowy z hotelami lub z firmą transportową przewidują opłaty za rezygnację z miejsc jak również kary umowne za zerwanie umowy. Skutkiem powyższego jest powstanie marży ujemnej, która rozliczana byłaby w momencie zakończenia imprezy.

Wnioskodawca oblicza marżę jako różnicę między kwotą należności a ceną nabycia (przychód – koszty = marża), która jest podstawą do wyliczenia VAT. W przypadku gdy koszty (cena nabycia) będą wyższe od przychodów (kwota należności) marża będzie wartością ujemną np.: przychody - 30.000 zł, koszty - 32.000 zł, według wzoru (przychody – koszty = marża) 30.000 - 32.000 = (-) 2.000, które jest podstawą do wyliczenia VAT. Marża ujemna obniżałaby podstawę opodatkowania za okres rozliczeniowy w którym następuje zakończenie imprezy tj. ostatni dzień imprezy.

Wnioskodawca zamierzałby identyfikować „marżę ujemną” w momencie rozliczania imprezy tzn. dnia zakończenia imprezy w okresie w którym powstawałby obowiązek podatkowy.

W przypadku, gdy usługa nie zostałaby sprzedana a biuro poniosło koszty związane z zorganizowaniem imprezy, marża byłaby wartością wszystkich kosztów związanych z zorganizowaniem danej imprezy zgodnie z zasadą: kwota należności (przychód) - cena nabycia (koszty) = marża. Marża rozliczana byłaby w momencie zakończenia tj. ostatniego dnia imprezy w okresie rozliczeniowym VAT w którym impreza miałaby się zakończyć.

W przedmiotowej sprawie dochodzi zatem do sytuacji, w której różnica pomiędzy kwotami należnymi od turystów a ceną nabycia przez Wnioskodawcę towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turystów w związku z realizacją poszczególnych imprez turystycznych jest wartością ujemną (tzw. marża ujemna). W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy istnieje możliwość obniżenia podstawy opodatkowania w VAT poprzez uwzględnienie w obliczeniach strat (tzw. marży ujemnej) w związku ze świadczeniem usług turystyki.

Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w przedmiotowej sprawie, wiążącym tut. organ, wyroku z dnia 10 kwietnia 2013r. sygn. akt I FSK 774/12 wskazał:

„5.4. Trafnie Sąd pierwszej instancji zauważył, że wykładnia językowa art. 119 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie pozwala również na przyjęcie tezy jakoby treść tej regulacji prawnej nakazywała obliczanie kwoty marży w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez podatnika i od tak ustalonej marży powinna być obliczona kwota należnego podatku. Poglądu zaprezentowanego w skardze kasacyjnej nie uzasadnia również podniesiona w niej argumentacja sięgająca do wykładni systemowej i nawiązująca do zasad opodatkowania dotyczących dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, która to kwestia uregulowana została w art. 120 ustawy o VAT. Argumentacja ta opiera się na założeniu, iż kumulowanie marż ujemnych i dodatnich byłoby możliwe jedynie, gdyby wyraźnie dopuszczała to obowiązująca regulacja prawna. Założenia takiego nie można zaś akceptować, gdyż stanowi ono bowiem niejako "odwrócenie" istoty problemu. Z wcześniejszych spostrzeżeń wynika, że z treści art. 119 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie daje się wywieść tezy, w myśl której w przypadku świadczenia usług turystyki podatek powinien być obliczany w odniesieniu do każdej ze świadczonych przez podatnika usług. Tezy takiej nie uzasadnia też wprost żaden inny przepis ustawy o VAT.

5.5. Wbrew argumentom zawartym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiony sposób rozumienia pojęcia "marży" w żaden sposób nie narusza podstawowych zasad podatku od wartości dodanej. Podatnik świadczący usługi turystyki obowiązany jest rozliczyć się za dany okres w oparciu o osiągnięty w tym okresie wynik ekonomiczny, określony przez prawodawcę mianem "marży". Ustalając tę wielkość na potrzeby rozliczenia winien tym samym wziąć pod uwagę efekt całej swej sprzedaży zrealizowanej w tymże okresie, który w odniesieniu do poszczególnych transakcji może przybrać postać dodatnią jak i ujemną. Ich suma, uwzględniająca zarówno wyniki dodatnie jak i ujemne poszczególnych transakcji, pozwoli dopiero na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania sprzedaży usług turystyki realizując w ten sposób podstawowe zasady podatku od wartości dodanej, jakimi są zasady wielofazowości i proporcjonalności, które każą opodatkowywać jedynie zaistniały na danym etapie obrotu przyrost wartości (por.: J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2009, Unimex Wrocław 2009 r., t. I, str. 6, jak również ww. wyrok NSA z dnia 5.02.2009r., sygn. akt I FSK 1874/08).

5.6. Jednocześnie podkreślić należy, że okoliczność, iż podstawa opodatkowania może przybrać wartość ujemną nie daje możliwości wykazania w deklaracji ujemnego należnego podatku VAT. Wyprowadzenie takiego wniosku z treści art. 119 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jest niedopuszczalne, gdyż pozostaje on w oczywistej sprzeczności z istotą podatku, który ze swej natury nie może przyjmować wartości ujemnej( por. wyrok NSA z dnia 20.03.2012r., sygn. akt I FSK 885/11, publ. CBOSA)”.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe oraz wydane w przedmiotowej sprawie wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1535/11 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2013r. sygn. akt I FSK 774/12, stwierdzić należy, że podatnik świadczący usługi turystyki, wyliczając osiągnięty w danym okresie wynik ekonomiczny winien wziąć pod uwagę efekt całej swej sprzedaży zrealizowanej w tymże okresie, który w odniesieniu do poszczególnych transakcji może przybrać wartość dodatnią jak i ujemną i dopiero suma uwzględniająca zarówno wyniki dodatnie jak i ujemne poszczególnych transakcji pozwoli na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania sprzedaży usług turystyki w danym okresie rozliczeniowym. Zaznaczyć jednak należy, iż Wnioskodawca nie ma prawa wykazać w deklaracji VAT ujemnego należnego podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że ma pełne prawo do rozliczania tzw. marży ujemnej, należało uznać za prawidłowe, przy czym należy to rozumieć w ten sposób, że poszczególne transakcje rozliczane w danym okresie mogą przybrać postać dodatnią jak i ujemną, czyli możliwe jest rozliczenie również marży ujemnej zrealizowanej w danym okresie, natomiast suma, uwzględniająca zarówno wyniki dodatnie jak i ujemne poszczególnych transakcji, pozwalająca na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania sprzedaży usług turystyki nie może przybrać wartości ujemnej i Wnioskodawca nie może wykazać w deklaracji ujemnego należnego podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 10 czerwca 2011r.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy zauważyć, iż Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem trudno jest określić w jakim stopniu sprawa będąca przedmiotem autonomicznego rozstrzygnięcia sądu, którą powołał Wnioskodawca, może odzwierciedlać sytuację przedstawioną przez niego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.