Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-633/09-2/PD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-07
Teza: 1. Czy umorzenie dobrowolne udziałów za wynagrodzeniem zbliżonym do wartości księgowej udziałów powoduje powstanie u Spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych [t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej — ustawa o PDOP]?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-powstanie przychodu; płatnik; udział-umorzenie udziałów; wartości; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 24 września 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w Spółce w konsekwencji umorzenia udziałów Spółki za wynagrodzeniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w Spółce w konsekwencji umorzenia udziałów Spółki za wynagrodzeniem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. \[dalej — Spółka\], będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, planuje w najbliższej przyszłości przeprowadzenie umorzenia części udziałów należących do wspólników będących osobami fizycznymi.

Umorzenie części udziałów należących do ww. wspólników zostanie przeprowadzone na podstawie art. 199 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych \[Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej — „KSH”\] tj. poprzez nabycie przez Spółkę własnych udziałów za wynagrodzeniem wypłaconym na rzecz wspólników w celu ich umorzenia oraz umorzenie udziałów, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez każdego ze wspólników będzie zbliżone do wartości udziałów Spółki wynikających z jej ksiąg rachunkowych \[tj. wyliczenie wartości udziałów będzie następujące: (wartość kapitału zapasowego + wartość kapitału zakładowego - bieżąca strata netto)/ilość udziałów w kapitale zakładowym\].

Wspólnicy Spółki Pan Jerzy W i Pani Anna W są założycielami Spółki, posiadającymi swoje udziały od początku jej istnienia wobec powyższego Spółka nie planuje umorzenia przedmiotowych udziałów. Spółka natomiast planuje umorzyć udziały innych osób, które otrzymały swoje udziały w formie darowizny. W momencie darowizny wartość udziałów została określona w wartości rynkowej z dnia darowizny. Dla celów podatkowych czynności podejmowane przez Spółkę należy zakwalifikować jako umorzenie udziałów. Operacja umorzenia udziałów może być przeprowadzona przez Spółkę jednorazowo lub kilkakrotnie. Mając na uwadze przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Spółka wskazuje, że jest podmiotem zainteresowanym w sprawie wydania interpretacji. Wynika to z faktu, że w przypadku powstania obowiązku podatkowego w związku z umorzeniem udziałów Spółka będzie pełnić rolę płatnika zobowiązanego do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będących wspólnikami Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy umorzenie dobrowolne udziałów za wynagrodzeniem zbliżonym do wartości księgowej udziałów powoduje powstanie u Spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych \[t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej — ustawa o PDOP\]?
2.  W jaki sposób Spółka jest obowiązana, jako płatnik, ustalić dochód do opodatkowania, uzyskany przez wspólników z tytułu umorzenia udziałów, a w szczególności koszty uzyskania przychodu z tytułu umorzenia tych udziałów?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Zagadnienia zawarte w pytaniu drugim będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego:

Spółka stoi na stanowisku, że nabycie przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem równym wartości rynkowej udziałów nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu do opodatkowania na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl przepisu art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę \[umorzenie dobrowolne\] albo bez zgody wspólnika \[umorzenie przymusowe\]. W przypadku umorzenia dobrowolnego przepisy KSH nie określają jednak wysokości wynagrodzenia, jakie należne jest wspólnikom za umorzone udziały. Art. 199 § 3 KSH wskazuje jedynie iż za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. Umorzenie za wynagrodzeniem oznacza więc, że wspólnik otrzyma wynagrodzenie za umorzony udział, którego wysokość jest gwarantowana przez ustawodawcę jedynie w przypadku umorzenia przymusowego.

Wynagrodzenie przysługujące wspólnikowi za umorzone udziały może być przy tym kształtowane dowolnie na podstawię zgodnej woli stron czyli Spółki i wspólników. Może więc być zarówno wyższe, niższe jak i równe wartości rynkowej udziałów, co wynika bezpośrednio z przepisów KSH dających w komentowanym przypadku pełną swobodę kształtowania wysokości wynagrodzenia.

W komentowanej sytuacji nie występuje po stronie Spółki, ze względu na zapłatę wspólnikom wynagrodzenia żadne przysporzenie majątkowe, nadto art. 12 ustawy o PDOP nie wymienia przychodu z umorzenia przez Spółkę własnych udziałów za przychód podatkowy, należy uznać, że umorzenie przez Spółkę własnych udziałów za wynagrodzeniem równym ich wartości rynkowej nie stanowi przychodu Spółki. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie także w licznych wyrokach, interpretacjach organów podatkowych oraz pismach Ministerstwa Finansów, przykładowo:

*   pismo Ministra Finansów z dnia 23 lutego 2004 roku \[znak: PB4/060-10734-336/03\] będące odpowiedzią na zapytanie poselskie, w którym Minister Finansów stwierdził, że „nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów, celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie powoduje powstania przychodu w tej spółce”;

*   interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2009 roku \[znak: IPPB3/423-386/09-2/JBJ, w której organ podatkowy przychylił się do stanowiska Wnioskodawcy stwierdzając, że „nieodpłatne nabycie przez Spółkę udziałów wspólników będących osobami fizycznymi celem ich umorzenia, albo nabycie za wynagrodzeniem, które jest niższe od rynkowej wartości umarzanych udziałów, nie spowoduje, że po stronie Spółki powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.”

*   w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 grudnia 2008 roku \[znak ILPB3/423-600/08-4/DS\] organ podatkowy stwierdził, że niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalog przychodów powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, nabycie przez spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia, nawet bez wynagrodzenia, nie powoduje powstania przychodu w tej spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały by je umorzyć)” i w związku z tym, „nabycie przez spółkę tych udziałów za kwotę niższą niż rynkowa nie będzie skutkowało powstaniem dochodu (przychodu) podatkowego po stronie spółki”;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 listopada 2008 roku \[znak ILPB3/423-498/08-3/EK\] organ podatkowy potwierdził, iż w sytuacji nabycia udziałów w celu umorzenia spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia; innymi słowy, (\`(...)\`) majątek spółki nie wzrośnie, tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż spółka ma w tej sytuacji do czynienia z powstaniem przychodu.

Reasumując, zasadnym jest uznanie iż umorzenie przez Spółkę udziałów za wynagrodzeniem zbliżonym do wartości udziałów wynikającym z jej ksiąg, nie będzie wywoływać żadnych skutków podatkowych dla Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r., Nr 94,poz.1037 ze zm.; dalej: KSH).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Ustawodawca określił również, iż umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 KSH). W razie zaś umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 7 KSH). Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. W świetle art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Natomiast w myśl art. 199 § 3 KSH umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika bez wynagrodzenia.

Rozpatrując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem opodatkowania osoby prawnej zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z zm., dalej: ustawa o PDOP) jest dochód stanowiący osiągniętą w roku podatkowym, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Oceniając skutki będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, należy stwierdzić, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie została wskazana.

Niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy o PDOP katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia, nie powoduje powstania przychodu w tej spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały by je umorzyć). Nie nastąpiło także umorzenie jej zobowiązań wobec wspólników, gdyż nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika. Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy.

Ponadto w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie została spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`). W przedstawionym stanie faktycznym nie można również mówić, że doszło do otrzymania świadczenia.

W świetle powyższego, nabycie udziałów celem ich umorzenia w Spółce nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki, co oznacza iż czynność ta nie rodzi skutków podatkowych dla Spółki. A zatem gdy określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na gruncie obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania pierwszego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.