Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-394/13-11/S/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Czy dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę w 2012 r. z jego udziału w Spółce jako dochody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2538/13 (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) uzupełnionego pismem z dnia 28 czerwca 2014 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 czerwca 2013 r. nr IPPB1/415-394/13-2/KS oraz pismem z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 10 października 2014 r. nr IPPB1/415-394/13-10/S/KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osiągniętych w postaci dywidendy w 2012 r. z tytułu udziału w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osiąganych w postaci dywidendy z tytułu udziału w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy).

W ramach restrukturyzacji swoich inwestycji w 2012 r. Wnioskodawca został wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Cyprze („Spółka”). Udział w Spółce został objęty w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów (akcji) w spółce (spółkach) z siedzibą na Cyprze.

Spółka pełni funkcję spółki operacyjnej i holdingowej. W związku z tą drugą funkcją Spółka posiada i będzie posiadać udziały/akcje w spółkach mających siedzibę w krajach Unii Europejskiej (m.in. na Cyprze), w związku z czym będzie osiągać dochody m.in. z tytułu dywidend, umorzenia udziałów/akcji, zbycia udziałów/akcji oraz innych papierów wartościowych. Spółka może również osiągać dochody z działalności operacyjnej, polegającej w szczególności na świadczeniu usług finansowych, dzięki czemu będzie uzyskiwać dochody z odsetek, oraz usług doradczych na rzecz innych podmiotów z różnych państw.

Na gruncie wewnętrznego prawa cypryjskiego Spółka jest uznawana za transparentną podatkowo (tzn. Spółka jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a dochody tej Spółki podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników).

W grudniu 2012 r. Spółka uzyskała dochód w postaci dywidendy od spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Dochód osiągnięty przez Spółkę został rozdzielony i faktycznie rozdysponowany pomiędzy wspólników Spółki stosownie do ustalonego udziału. Wnioskodawca otrzymał swoją część dochodu z udziału w Spółce na rachunek bankowy w grudniu 2012 r.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że w dniu 27 grudnia 2012 r. została wydana na jego wniosek interpretacja indywidualna (sygn. IPPB1/415-1372/12-3/KS; „Interpretacja indywidualna”), zgodnie z którą organ podatkowy uznał poprawność stanowiska Wnioskodawcy, że prowadzenie działalności w Spółce będzie stanowić cypryjski zakład Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 pkt 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; „ustawa PIT”) w związku z art. 5 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., nr 117, poz. 523; „UPO”), a tym samym do dochodów Wnioskodawcy osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochodów stałego zakładu w rozumieniu UPO zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit. a) UPO w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów osiągniętych do końca 2012 r.

Pismem z dnia 28 czerwca 2014 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 czerwca 2013 r. nr IPPB1/415-394/13-2/KS Wnioskodawca poinformował, że:

1.  z treści jego wniosku z dnia 6 marca 2013 r. o indywidualną interpretację prawa podatkowego jasno wynika, że spółka osobowa w 2012 r. uzyskała wyłącznie dochody w postaci dywidendy od spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Dochód osiągnięty przez spółkę osobową został rozdzielony i faktycznie rozdysponowany pomiędzy wspólników stosownie do ustalonego udziału. Wnioskodawcy otrzymał swoją część dochodu z udziału w Spółce na rachunek bankowy w grudniu 2012 r.,
2.  w ocenie Wnioskodawcy sformułowanie pytania (wraz z przedstawionym stanem faktycznym) jasno odzwierciedla jego intencje; pytanie skierowane do organu odnosiło się nie do kwalifikacji dochodów uzyskiwanych przez spółek osobową lecz do zasad opodatkowania dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę w 2012 r. z jej udziału w spółce osobowej, która z kolei uzyskała dochody z tytułu dywidendy;
3.  Wnioskodawca pragnie podkreślić, że osoba fizyczna będąca wspólnikiem spółki osobowej nie uzyskuje dochodów za „pośrednictwem” spółki osobowej, które mogą kwalifikowane być poprzez treść art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”). Zasadniczo spółka osobowa jest samodzielnym podmiotem (bytem prawnym) powołanym przez wspólników do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka osobowa jest podmiotem prowadzącym działalność pod własnym imieniem i na własny rachunek niezależnie od wspólników. Spółka taka ma zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych (może nabywać prawa, zaciągać zobowiązania), może pozywać, być pozywaną, ma zdolność sądową, wyodrębnienie organizacyjne i majątkowe od wspólników, działa także pod własną firmą. Z prowadzonej przez siebie działalności zasadniczo uzyskuje dochody. Fakt, że spółka osobowa (poza określonymi wyjątkami) nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego (podatnikami od wypracowanego przez nią dochodu są natomiast wspólnicy), nie jest jednak tożsamy z uznaniem, że spółka takich dochodów nie uzyskuje a zamiast niej uzyskują je wspólnicy. Wskazał na to także NSA w orzeczeniu z dnia 8 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1019/11) zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f, dochody z udziału w spółce opodatkowane są osobno u każdej osoby, będącej wspólnikiem takiej spółki w stosunku do jej udziału, bowiem podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz osoba fizyczna. Opodatkowaniu podlegają nie dochody spółki osobowej, lecz dochód osiągany przez każdego ze wspólników, do którego ustalenia należy stosować reguły powołane w ustawie podatkowej. Powyższe stwierdzenie nie daje jednak podstaw do wnioskowania, że spółki osobowe nie osiągają przychodów w świetle u.p.d.o.f. W tym zakresie art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. jasno stanowi, że opodatkowaniu podlega przychód uzyskany przez wspólnika z tytułu udziału w zysku osiągniętym przez spółkę nie będącą osobą prawną. W świetle przywołanego przepisu czym innym są zatem zysk spółki osobowej i źródła jego pochodzenia (np. darowizna), a czym innym przychód wspólnika z tytułu udziału w zysku spółki, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;
4.  do dochodów uzyskiwanych przez spółkę osobową nie można stosować przepisów ustawy PIT (co wynika wprost z art. 1 tej ustawy) i zawartych tam mechanizmów. W szczególności, dochodu spółki osobowej nie można kwalifikować ani dzielić na poszczególne źródła w myśl art. 10 ustawy PIT. Kwalifikacji takiej podlegają jedynie dochody wspólnika spółki osobowej będącego osobą fizyczną;
5.  z punktu widzenia Wnioskodawczyni była ona w 2012 r. wspólniczką spółki osobowej uzyskującą dochód z udziału w zyskach tej spółki. Wynika to wprost z art. 8 ust. 1 ustawy PIT, zgodnie z którym, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, (\`(...)\`) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Tym samym podatnik nie uzyskuje dochodu za pośrednictwem spółki osobowej lecz „ze spółki osobowej;
6.  dochody osoby fizycznej - dla celów wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych - podlegają odmiennemu traktowaniu w zależności od źródła przychodów z jakich zostały osiągnięte. Ustawa PIT w treści art. 10 nie wymienia jednak przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną jako odrębnego źródła przychodu. Uzupełnieniem jego treści jest zatem art. 5b ust. 2 ustawy PIT, w myśl którego jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT;
7.  tym samym dochód wspólnika spółki osobowej prowadzącej działalność gospodarczą kwalifikować należy do kategorii, której mowa w art. 10 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie podkreślić należy, że ustawodawca nie posłużył się zwrotem dochody uzyskiwane przez spółkę osobową z działalności gospodarczej uznaje się za przychody wspólnika ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3” (lub równoważonego). Tak jak wskazano, taka kwalifikacja źródeł przychodu uzyskiwanego przez spółkę wykraczałaby poza zakres podmiotowy ustawy. Ustawodawca przyjął natomiast koncepcję, że prawne znaczenie ma wyłącznie sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę osobową. Jeżeli ten warunek jest spełniony to wówczas wszystkie dochody przypadające wspólnikowi z tytułu udziału w zyskach tej spółki, bez względu na to w jaki sposób i z jakiego źródła je spółka osobowa uzyskała, traktowane winny być jako należące do kategorii „dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej”. Tym samym brak jest podstaw prawnych do przyjęcia - za organem - koncepcji całkowitego zignorowania faktu istnienia spółki osobowej i próby klasyfikowania dochodów jej wspólnika poprzez kwalifikowanie źródeł przychodów uzyskiwanych przez spółkę (do czego brak podstawy prawnej). Odzwierciedlenie powyższych poglądów znaleźć można m.in. w orzeczeniu WSA w Łodzi z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. I SA/Łd 1256/12 („bezzasadne jest wyodrębnianie przez organ podatkowy przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza SKA z tytułu działalności prowadzonej przez SKA z tytułu: odsetek od pożyczek, jeżeli udzielanie pożyczek nie będzie przedmiotem prowadzonej w formie SKA działalności gospodarczej, odsetek od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, dyskonta od papierów wartościowych oraz z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Ustawodawca podatkowy zdecydował się na zaliczenie przychodów osób fizycznych z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynika z tego, że niezależnie od sposobu generowania zysków przez SKA, te której osoba fizyczna jest akcjonariuszem przychody otrzymane przez niego z tytułu uczestnictwa te SKA będą kwalifikowane do pochodzących z pozarolniczej działalności gospodarczej, które będą opodatkowane te momencie otrzymania dywidendy”) czy wyroku WSA w Białymstoku z dnia 3 października 2012 r„ sygn. I SA/Łd 1256/12. Podobne stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji z dnia 4 marca 2013 r„ sygn. IPTPB2/415-113/12-6/13-S/Akr („Przychody akcjonariusza SKA podlegają opodatkowaniu jako przychody z działalności gospodarczej niezależnie od sposobu generowania zysku przez tę spółkę”);
8.  reasumując, spółka osobowa, o której mowa we wniosku jest podmiotem gospodarczym powołanym w celu prowadzenia właśnie działalności gospodarczej i faktycznie taką działalność prowadzącym co przynosi jej określone dochody.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę w 2012 r. z jego udziału w Spółce jako dochody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym, dochody Wnioskodawcy osiągnięte w 2012 r. z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochody stałego zakładu w rozumieniu UPO, będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Wnioskodawca na wstępie zwrócił uwagę, że zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną prowadzenie działalności w Spółce będzie stanowić cypryjski zakład Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy PIT oraz UPO. Powyższe oznacza, że dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę w 2012 r. z działalności zakładu położonego na Cyprze będą podlegać opodatkowaniu jedynie na Cyprze. Jednakże, do dochodów Wnioskodawcy osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochodów stałego zakładu w rozumieniu UPO zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit. a) UPO w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów osiągniętych do końca 2012 r., tj. metoda wyłączenia z progresją. Zgodnie z powołanym przepisem UPO „w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce (np. Wnioskodawczyni) osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Metoda wyłączenia z progresją oznacza, że w Polsce zwalnia się z opodatkowania dochód osiągnięty w drugim państwie, jednak dla ustalenia podatku należnego od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, stosuje się stopę podatku obliczoną dla całego dochodu, tj. łącznie z dochodem osiągniętym w drugim państwie. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy PIT, podatek dochodowy należny od dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2012 r. ustalany będzie z zastosowaniem tzw. metody wyłączenia z progresją. Zgodnie z powołanym przepisem „jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym,”

Oznacza to, że określając należny podatek dochodowy od osób fizycznych, do dochodów podlegających opodatkowaniu uzyskiwanych na terytorium Polski Wnioskodawca dodawać będzie zwolnione z podatku dochody z tytułu udziału w zyskach Spółki osiągnięte w 2012 r. i od sumy tych dochodów liczyć będzie podatek według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT. Następnie ustali stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w ten sposób stopę procentową zastosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Reasumując, wskazane w stanie faktycznym dochody Wnioskodawcy osiągnięte w 2012 r. z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochody stałego zakładu w rozumieniu UPO, będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, dochody z udziału w Spółce osiągnięte przez Wnioskodawcę w 2012 r. będą traktowane na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy PIT jako jego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej - zgodnie z tym przepisem „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.” Opodatkowane (rozliczane) będą one zatem przez Wnioskodawcę w momencie ich uzyskania przez Spółkę. Fizyczna wypłata zysku, czyli rozliczonych już podatkowo dochodów, przez Spółkę nie stanowi kolejnego przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (dochód ten został już raz opodatkowany w momencie jego osiągnięcia przez Spółkę).

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ podatkowy w dniu 5 lipca 2013 r. wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (doręczone w dniu 10 lipca 2013 r.), w zakresie sposobu opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu udziału w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, zawartym w wydanym postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w dniu 16 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła w wymaganym przepisami prawa terminie, zażalenie. W odpowiedzi na ww. zażalenie Strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podtrzymał stanowisko wyrażone w postanowieniu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2013 r. nr IPPB1/415-394/13-6/KS/MS. Ww. postanowienie doręczono w dniu 7 sierpnia 2013 r.

W dniu 9 września 2013 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skarga, w której Wnioskodawczyni zaskarżyła stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w postanowieniu z dnia 5 sierpnia 2013 r. nr IPPB1/415-394/13-6/KS/MS utrzymującym w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 5 lipca 2013 r. nr IPPB1/415-394/13-4/KS o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2538/13 na postanowienie z dnia 5 sierpnia 2014 r. nr IPPB1/415-394/13-6/KS/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 5 lipca 2013 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga jest zasadna.

Zdaniem Sądu zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz, U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: „p.p.s.a.”) sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem według Sądu stwierdzić należy, że postanowienie to narusza prawo w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Zgodnie z art. 14b i art. 14g O.p. wniosek o udzielenie interpretacji może być formułowany zarówno na tle istniejącego już stanu faktycznego, a więc zdarzeń lub czynności, które miały już miejsce, jak również w kontekście przyszłego, hipotetycznego stanu faktycznego, czyli dopiero planowanych przedsięwzięć wnioskodawcy, który chce wiedzieć, jakie będą skutki prawnopodatkowe zamierzonych przez niego działań.

Istotne jest jednak, aby określony we wniosku stan faktyczny przedstawiony został w sposób wyczerpujący. Własne stanowisko podatnika powinno ściśle korespondować z zakresem złożonego wniosku i zadanym w jego ramach pytaniem.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej powinien spełniać następujące wymagania:

1.  musi być złożony na piśmie (art. 14b § 1 O.p.);
2.  może dotyczyć tylko indywidualnej sprawy zainteresowanego (art. 14b § 1 O.p.);
3.  może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.);
4.  informacje wymienione w pkt 3 muszą być przedstawione w sposób wyczerpujący (art. 14b § 3 O.p.);
5.  przedmiotem wniosku nie mogą być te elementy stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo były przedmiotem decyzji lub postanowienia w sprawie, która została już rozstrzygnięta co do istoty (art. 14b § 5 O.p.);
6.  musi zawierać własne stanowisko zainteresowanego w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego lub zdarzenia przedstawionego we wniosku (art. 14b § 3 O.p.);
7.  musi zawierać oświadczenie wnioskodawcy złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że wniosek nie dotyczy stanu faktycznego, o którym mowa w pkt 5 (art. 14b § 4 O.p.).

Przekładając powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w przepisach Ordynacji podatkowej. Skarżąca wyczerpująco i kompletnie przedstawiła okoliczności stanu faktycznego, jak również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu zgodnie z wymogami określonymi w art. 14b § 3 O.p.

W ocenie Sądu uznać należy, że w związku ze spełnieniem przez wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wymogów zawartych w art. 14b O.p., organ podatkowy winien wydać interpretację indywidualną w oparciu o informacje tam zawarte. Ponadto zdaniem Sądu w niniejszej sprawie brak było podstaw do twierdzenia, że złożony przez Skarżącą wniosek o wydanie pisemnej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotknięty był brakami formalnymi, których wymagałoby uzupełnienie.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie w którym zostało wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a następnie postanowienie je utrzymujące, dotyczył pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie miejsca opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów wspólnika (podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce) spółki osobowej z siedzibą na Cyprze z tytułu uzyskanych przez tę spółkę dywidend.

Organ uznał, że wniosek o wydanie interpretacji obarczony był brakami formalnymi, w związku z powyższym pismem z dnia 18 czerwca 2013 r., na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez jednoznaczne doprecyzowanie pytania zadanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w taki sposób, aby z jego treści wynikało co jest intencją Skarżącej na tle nakreślonego stanu faktycznego, a w konsekwencji aby możliwe było wydanie w trybie art. 14b O.p. pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ponadto organ wezwał do wyczerpującego przedstawienia opisanego stanu faktycznego będącego przedmiotem złożonego wniosku, w szczególności jednoznaczne podanie czy czerpanie pożytków z udziałów/akcji oraz innych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru, a czynności te stanowią realizacje przedmiotu działalności.

Zdaniem Sądu pytanie Skarżącej zawarte we wniosku wbrew twierdzeniu organu jest jasne i precyzyjne. Skarżąca bowiem zapytała czy dochody osiągnięte przez nią w 2012 r. z jej udziału w spółce jako dochody ze źródła określonego w art. 10 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f., będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Z pytania tego jednoznacznie wynika, iż przedmiotem zainteresowania składającej wniosek jest to, czy przychód uzyskany przez Skarżącą, jako wspólnika cypryjskiej spółki nie posiadającej osobowości prawnej z tytułu uzyskanych przez tę spółkę dywidend podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie kraju.

W związku z powyższym według Sądu niezasadne było żądanie organu doprecyzowania przez Skarżącą zadanego pytania, w ten sposób aby z jego treści wynikało co jest intencją Skarżącej na tle zakreślonego stanu faktycznego. Również w ocenie Sądu opis stanu faktycznego spełniał wymogi co do przedstawienia go w sposób wyczerpujący.

Strona skarżąca wskazała, że Spółka osobowa, której Skarżąca jest wspólnikiem posiada i będzie posiadać udziały/akcje w spółkach mających siedzibę w krajach Unii Europejskiej (m.in. na Cyprze), w związku z czym będzie osiągać dochody m.in. z tytułu dywidend, umorzenia udziałów/akcji, zbycia udziałów/akcji oraz innych papierów wartościowych.

Skarżąca podała, że w grudniu 2012 r. Spółka uzyskała dochód w postaci dywidendy od spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Dochód osiągnięty przez Spółkę został rozdzielony i faktycznie rozdysponowany pomiędzy wspólników Spółki stosownie do ustalonego udziału. Skarżąca otrzymała swoją część dochodu z udziału w Spółce na rachunek bankowy w grudniu 2012 r.

Ponadto Skarżąca podkreśliła, że w dniu 27 grudnia 2012 r. została wydana na jej wniosek interpretacja indywidualna, zgodnie z którą organ udzielający interpretacji uznał poprawność stanowiska, że prowadzenie działalności w Spółce będzie stanowić cypryjski zakład w rozumieniu art. 5 pkt 22 u.p.d.o.f. w związku z art. 5 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zdaniem Sądu skoro Skarżąca jak wynika w świetle przedstawionego stanu faktycznego powołując się na interpretację Ministra Finansów wydaną na jej wniosek przyjmuje, że uzyskuje dochody z tytułu udziału w zyskach spółki jako dochody stałego zakładu w rozumieniu powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to nie było koniecznym elementem stanu faktycznego wskazanie czy czerpanie pożytków z udziałów/akcji oraz innych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej cypryjskiej spółki osobowej, a czynności te stanowią realizację przedmiotu działalności Spółki, w której Skarżąca jest wspólnikiem.

Skarżąca podała we wniosku, że otrzymała cześć dochodu z udziału w osobowej spółce cypryjskiej z tytułu uzyskanych przez tę spółkę dywidend.

Zdaniem Sądu żądanie organu uzupełnienia stanu faktycznego we wskazanym powyżej zakresie nie było niezbędne dla zinterpretowania przepisów będących przedmiotem pytania zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, a przedstawiony stan faktyczny pozwalał organowi na udzielenie interpretacji indywidualnej.

W rozstrzyganej sprawie według SądU organ swoim działaniem bezzasadnie uchyla się od udzielenia odpowiedzi na pytanie zadane we wniosku o interpretację przez co de facto pozbawia możliwości ochrony Skarżącej w przypadku gdyby jej stanowisko prawne zostało uznane za zasadne.

Z brakami formalnymi wniosku o interpretację indywidualną mielibyśmy do czynienia wówczas, gdyby wnioskodawca nie przedstawił wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego lub nie zawarł we wniosku własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Do braków formalnych, które powodują po stronie organu podatkowego obowiązek wezwania wnioskodawcy do ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć wyłącznie te braki, które faktycznie uniemożliwiają merytoryczne rozpatrzenie wniosku o interpretację (wymienione w art. 14b § 3 O.p.).

Tylko w przypadku, gdy wniosek o wydanie interpretacji zawiera uchybienia co do treści, o których mowa w art. 14b § 3 O.p., organ podatkowy może zastosować tryb wskazany w art. 169 § 1 O.p. w postaci wezwania do usunięcia uchybień, następnie zaś, przy niewypełnieniu tego warunku, uprawniony jest do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Taki przypadek w niniejszej sprawie jednak nie zaistniał.

W związku z powyższym, należy uznać, że organ podatkowy, pozostawiając wniosek o interpretację bez rozpatrzenia, oraz następnie - jako organ drugiej instancji - utrzymując postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w mocy, naruszył dyspozycję art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 1 i § 3 O.p.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny winien dokonać merytorycznej oceny wniosku strony na gruncie przedstawionego przez stronę stanu faktycznego.

Z uwagi na stwierdzone naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił postanowienia wydane w obu instancjach. Na mocy art. 152 p.p.s.a. orzeczono w przedmiocie wykonalności zaskarżonego postanowienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2538/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego – art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Ponieważ spółka osobowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona na gruncie polskich przepisów prawa podatkowego podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru, kwestie opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu udziału w tej spółce, należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. 117, poz. 523) w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2013 r.

Wskazać należy, że pomocnym w interpretacji tej umowy może być tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jaki i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

*   miejsce zarządu,

*   filię,

*   biuro,

*   zakład fabryczny,

*   warsztat oraz,

*   kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,

*   plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.

W świetle powyższych uregulowań, stwierdzić należy, że Wnioskodawcę jako polski rezydent podatkowy posiada na terytorium cypryjski zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Przy czym zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy (art. 10 ust. 2 Umowy).

Natomiast w świetle art. 10 ust. 4 ww. Umowy, postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli odbiorca dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki płacącej dywidendy, działalność zarobkową przez zakład położony w tym Państwie bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, rzeczywiście wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Mając na uwadze okoliczność, że źródło dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem spółki prawa cypryjskiego niemajacej osobowości prawnej będzie położone na terytorium Cypru, do opodatkowania dochodów niezbędne jest odwołanie się do postanowień art. 7, oraz art. 10 powoływanej Umowy.

W opisanym stanie faktycznym należy zatem uznać, że skoro Wnioskodawczyni posiada na terytorium Republiki Cypru zakład to dochód uzyskany w 2012 r. z tytułu udziału w cypryjskiej spółce niebędacej osobą prawną w postaci dywidendy może być opodatkowany na terytorium Republiki Cypru. Z uwagi jednak na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy na terytorium Polski, podlega on w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów bez względu na miejsce położenia przychodów. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania w Polsce, należy zastosować art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) powoływanej umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze to Polska będzie z zastrzeżeniem lit. b niniejszego artykułu zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Dopełnieniem powyższego w zakresie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, jest treść art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

*   ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że Wnioskodawca - polski rezydent podatkowy posiada cypryjski zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy polsko-cypryjskiej. W rezultacie dochód uzyskany z tytułu udziału w cypryjskiej spółce osobowej w postaci dywidendy może być opodatkowany na terytorium Republiki Cypryjskiej. Z uwagi jednak na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy na terytorium Polski, podlega on w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów bez względu na miejsce położenia przychodów. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy – na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) umowy polsko-cypryjskiej zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli tzw. metodę wyłączenia z progresją. W rezultacie dochody osiągnięte w 2012 r. w postaci dywidendy z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej, stanowiącej cypryjski zakład Wnioskodawcy, powinny być opodatkowane na Cyprze i zwolnione w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych opodatkowania dochodów osiągniętych w postaci dywidendy w 2012 r. z tytułu udziału w spółce mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru należało uznać za prawidłowe.

Zastrzec jednak należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanym pytaniem. W związku z powyższym Organ podatkowy, nie dokonał oceny prawnej dotyczącej klasyfikacji źródeł przychodów z tytułu uczestnictwa Wnioskodawcy w cypryjskiej spółce osobowej

Krańcowo należy podkreślić, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcie organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.