Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-199/16-2/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-12
Teza: Zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2016 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 sierpnia 2016 r. znak: IBPP4/4513-199/16-1/LG.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności X sp. z o.o. (dalej: X lub Spółka) jest produkcja szyb samochodowych. Do wyprodukowania produktów finalnych X zużywa energię elektryczną, którą nabywa w cenie zawierającej podatek akcyzowy

Spółka ubiega się obecnie o koncesję na obrót energią energetyczną w rozumieniu ustawy - Prawo energetyczne . Otrzymanie ww. koncesji pozwoli Spółce uzyskać status podatnika podatku akcyzowego od energii elektrycznej.

Po uzyskaniu statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, Spółka zamierza korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego dla zużywanej w procesach mineralogicznych energii elektrycznej zgodnie z art. 30 ust. 7a ustawy akcyzowej spełniając przy tym pozostałe wymogi formalne wymagane dla zastosowania tego zwolnienia z podatku akcyzowego.

I. Zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji szyb samochodowych

X produkuje szyby samochodowe z gotowych szyb płaskich, które nabywa. Szyby samochodowe w zależności od ich przeznaczenia poddawane są na poszczególnych etapach produkcji różnym procesom technologicznym. W przypadku produkcji szyb samochodowych przednich, proces produkcji obejmuje laminowanie. Natomiast szyby boczne i tylne poddawane są hartowaniu.

Proces produkcji szyb samochodowych rozpoczyna się od wstępnej obróbki szkła. Proces ten jest całkowicie zautomatyzowany i polega na wydęciu z szyby płaskiej odpowiedniego rozmiaru, kształtu, szlifowaniu go na mokro, polerowaniu. Szkło w trakcie procesu produkcyjnego jest także myte wodą zdemineralizowaną. W tym celu Spółka posiada stacje demineralizującą wodę, która zużywa energię elektryczną.

Kolejno na wewnętrzną warstwę szkła nakłada się metodą nadruku warstwę emalii ceramicznej, która m.in. chroni przed szkodliwym wpływem UV, Powyższa czynność także wykonywana jest przez urządzenia zasilane energią elektryczną.

Tak przygotowane szyby trafiają do hartowania i gięcia w piecu hartowniczym - w przypadku szyb bocznych i tylnych, bądź formowania i gięcia w piecach przeznaczonych do produkcji szyb przednich, gdzie procesy te zachodzą przy wykorzystaniu odpowiedniego oprzyrządowania. Procesy te służą nadaniu odpowiedniego kształtu szyb samochodowych. W przypadku hartowania, szyby zanim zostaną poddane gięciu w prasie ulegają gwałtownemu chłodzeniu. Szyby samochodowe przednie z kolei poddawane są odprężaniu. Następnie kontrolowana jest ich jakość i pakowanie - w przypadku szyb hartowanych, lub laminowanie, autoklawizacja, kontrola i pakowanie w przypadku szyb przednich.

Laminacja polega na trwałym zespoleniu dwóch tafli szkła przy pomocy włożonej pomiędzy nimi foli PVB. Proces laminacji rozpoczyna się od przygotowania folii tj. rozwinięcia i cięcia na wymiar.

Następnie folia umieszczana jest pomiędzy szybami. Na folię nakładane są także wolframowe druty w celu ogrzewania szyby. Cały proces następuje w sterylnie czystym i chłodzonym pomieszczeniu. Sterylność i chłodzenie zapewnia zasilana energią elektryczną klimatyzacja pomieszczeń.

Przygotowana w powyższy sposób szyba umieszczana jest przy użyciu robotów do pieca workowego i poddana jest wstępnej laminacji. Kolejnym etapem jest laminacja końcowa w autoklawie. Obie warstwy wówczas zespalają się na stałe.

Ponadto, w zależności od danego rodzaju szyby samochodowej, jej produkcja może objąć również czynności, które ingerują w strukturę szyby. Jedną z nich jest nakładanie uszczelek (ekstruzja i enkapsulacja). Uszczelki nakładane są na szybę w formie płynnego polimeru lub granulatu przy pomocy zasilanych elektrycznie wtryskiwarek. W przypadku niektórych zamówień na szyby nakładana jest warstwa hydrofobowa mająca na celu zmniejszenie przyczepności wody do szyby, a w konsekwencji mniejsze zużycie wycieraczek. Na szybach montowane są także dodatkowe elementy takie jak: sensory, ramki na kamery, uchwyty na lusterka itp. Szyby w wyniku tych czynności (obróbki) otrzymują nowe właściwości (np. mniejszą przyczepność wody). Elementów tych nie można zdemontować bez uszkodzenia szyby samochodowej, co oznacza że elementy te są integralną częścią szyby samochodowej.

Na wszystkich przedstawionych powyżej etapach, wykorzystywane są urządzenia zasilane energią elektryczną.

II. Magazynowanie

Gotowe szyby samochodowe (przednie, boczne i tylne) następnie są pakowane i składowane w magazynie X.

III. Inne zużycie energii elektrycznej

Ponadto, Spółka zużywa również energię elektryczną poza bezpośrednim procesem produkcji szyb samochodowych. Do tego zużycia należy zaliczyć:

*   zużycie energii elektrycznej do magazynowania wyrobów gotowych,
*   zużycie energii elektrycznej do celów administracyjnych (w budynkach administracyjnych),
*   zużycie energii elektrycznej do celów oświetlenia terenu zakładu Spółki.

Ponadto pismo z 18 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.Emalia ceramiczna nałożona na taflę szkła poddawana jest obróbce cieplnej w piecu, w wyniku której nierozerwalnie przyłącza się do powierzchni szkła tworząc warstwę zapewniającą ochronę przed promieniowaniem UV. Nałożenie tej warstwy jest niezbędne ponieważ, stanowi ona element szyby chroniący ją przed przepuszczaniem promieniowania ultrafioletowego, które wpływa niekorzystnie na masy klejące znajdujące się pod warstwą emalii.

2.W procesie laminacji podczas obróbki cieplnej tafle szklane trwale zespalają się z folią PVB. Po dokonanej laminacji nie ma możliwości oddzielenia foli od tafli szklanych.

Tym samym proces ten nie powoduje zmian w strukturze samych tafli szklanych, ale ingeruje w strukturę produktu Wnioskodawcy, bowiem w wyniku tego procesu powstaje szkło o właściwościach niezbędnych dla danego zastosowania (wzmocnienie konstrukcji szyby). W przypadku np. uszkodzenia szyby laminowanej, szyba nie rozpada się na kawałki i tym samym jest bezpieczniejsza dla ludzi. Tak wykonane szkło stanowi produkt gotowy, będący wynikiem procesu produkcyjnego zachodzącego u Wnioskodawcy, sklasyfikowanego pod kodem Dl 26 NACE.

3.Podczas nakładania uszczelek oraz montowania dodatkowych elementów na szyby następuje ingerencja w strukturę szkła. Wpływ na strukturę szkła wynika bowiem z właściwości fizykochemicznych klejów oraz samych uszczelek będących w postaci płynnego polimeru powodując, że usunięcie tych elementów bez uszkodzenia szyby jest niemożliwe.

Wnioskodawca również wyjaśnia, że omawianego elementu procesu produkcyjnego szkła w zakresie montowania dodatkowych elementów na szyby nie należy utożsamiać z czynnością niewymagającej specjalistycznej wiedzy i technologii, które mógłby wykonać przeciętny konsument (np. przyklejenia zakupionych sensorów, ramek itp. we własnym zakresie). W takim przypadku elementy co do zasady można odkleić bez uszkodzenia szyby, co w przypadku czynności wykonanych przez Wnioskodawcę jest niemożliwe.

4.Podczas nakładania warstwy hydrofobowej nie zachodzą zmiany w samej strukturze tafli szkła. Niemniej jednak nałożenie tej warstwy ingeruje w strukturę produktu Wnioskodawcy nadając mu niezbędne dla właściwego zastosowania właściwości. Również w tym przypadku usunięcie warstwy hydrofobowej jest niemożliwe.

5.Produkcja szyb samochodowych opisana we wniosku o interpretację indywidualną jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

W nomenklaturze pod kodem Dl 26 w pozycji 26.1 została wskazana produkcja szkła i wyrobów ze szkła. Natomiast w jej poszczególnych podpozycjach wskazano:

*   26.11 Produkcja szkła płaskiego,
*   26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego,
*   26.13 Produkcja szkła gospodarczego,
*   26.14 Produkcja włókien szklanych,
*   26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie:

Czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej podczas procesów produkcji wskazanych w pkt I stanu faktycznego stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach mineralogicznych, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie X, zużycie przez Spółkę energii elektrycznej podczas procesów produkcji wskazanych w pkt l stanu faktycznego stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach mineralogicznych o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

(i)

Zgodnie z art. 30 ust. 7a. ustawy akcyzowej, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

*   do celów redukcji chemicznej;
*   w procesach elektrolitycznych;
*   w procesach metalurgicznych;
*   w procesach mineralogicznych.

Jak wskazuje, art. 30 ust. 7b warunkiem zwolnienia o którym mowa w ust. 7a, jest:

*   wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
*   przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Powyższe zwolnienie z podatku akcyzowego zostało wprowadzone do krajowych regulacji akcyzowych z dniem 1 stycznia 2016 r.

Ustawa akcyzowa definiuje w art. 2 ust. 1 pkt 33 pojęcie „procesów mineralogicznych”. Zgodnie z tym przepisem „procesy mineralogiczne” są to: „procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z póżn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z póżn. zm.)”.

Należy zauważyć, że powyższa definicja jest zbieżna w swojej treści z definicją zawartą w art. 2 ust. 4 Dyrektywy Energetycznej.

(ii)

W konsekwencji, aby określić szczegółowo zakres zwolnienia dla energii elektrycznej zużywanej w procesie mineralogicznym należy odnieść się bezpośrednio do definicji procesów mineralogicznych, która odsyła do kodu DI 26 nomenklatury NACE.

Pod kodem DI 26 NACE należy wskazać m.in, takie czynności jak:

„26.1 - Produkcja szkła

*   26.11 Produkcja szkła płaskiego
*   26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
*   26.13 Produkcja szkła gospodarczego
*   26.14 Produkcja włókien szklanych
*   26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym”

W chwili obecnej obowiązuje wersja NACE rev 2, jednakże powyższe czynności w dalszym ciągu pozostają procesami mineralogicznymi.

Zdaniem Spółki, opisane w pkt I stanu faktycznego zużycie energii elektrycznej, stanowi jej zużycie do celów produkcji szkła w rozumieniu DI 26.1 NACE tj. kształtowania i obróbki szkła płaskiego (DI 26.12) oraz produkcji i przetwarzania innych rodzajów szkła łącznie ze szkłem technicznym (DI 26.15).

Jak bowiem wynika, z art. 2 ust, 1 pkt 33 ustawy akcyzowej, „procesem mineralogicznym” są czynności wskazane w pkt DI 26 NACE, a więc zarówno „kształtowania i obróbki szkła płaskiego”, jak również „produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym”.

W wydawanych dotychczas interpretacjach dotyczących podatku akcyzowego, proces produkcyjny jest rozumiany jako „uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie". Takie stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

*   z dnia 22 czerwca 2009 o nr ILPP3/443-83/09-2/TW,
*   z dnia 1 grudnia 2010 o nr IPP3/443-968/10-4/JK,
*   z dnia 8 maja 2012 o nr IPPP3/443-162/12-2/SM,
*   z dnia 5 lutego 2014 o nr IPTPP3/443A-63/13-2/BJ.

W myśl powyższych interpretacji, w przypadku produkcji szyb samochodowych dokonywanej przez X proces produkcji, a więc uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji, rozpoczyna się od wstępnej obróbki szkła, a kończy po wykonaniu czynności opisanych w pkt I stanu faktycznego, przed rozpoczęciem magazynowania tych wyrobów.

Tym samym, za produkcję szyb samochodowych i ich obróbkę należy uznać wszystkie czynności w których przedmiotem czynności produkcyjnych jest szkło/szyba samochodowa.

Podsumowując więc, zużycie energii elektrycznej do czynności opisanych w pkt I stanu faktycznego stanowi jej zużycie w procesach mineralogicznych o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej i może podlegać zwolnieniu z podatku akcyzowego zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków formalnych takiego zwolnienia z podatku akcyzowego.

Natomiast, zdaniem Spółki, zużyciem energii elektrycznej do procesów mineralogicznych nie będzie jej zużycie do celów wskazanych w pkt II i III stanu faktycznego tj. zużycie energii elektrycznej do magazynowania wyrobów gotowych, zużycie energii elektrycznej do celów administracyjnych (w budynkach administracyjnych), jak również zużycie energii elektrycznej do celów oświetlenia terenu zakładu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 33 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

*   wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy,
*   procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 5 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do procesów mineralogicznych.

Wyłączenie to nie oznacza jednak, że ww. energia podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych.

Zwolnienie to jest uwarunkowane:

1.  wykorzystywaniem energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywaniem przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (art. 30 ust. 7b ustawy).

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Zgodnie z ww. przepisami od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono zwolnienia dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych”.

Należy tutaj zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Należy także wskazać, że ww. nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru, natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą lecz nie musza się pokrywać.

Jak wynika bowiem z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie określonych towarów.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Przywołać należy również definicje zaczerpnięte z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984, zgodnie z którym „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Wskazać w tym miejscu również należy, że Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) będąca odpowiednikiem Statystycznej Klasyfikacji Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej - NACE, do czwartego poziomu klasyfikacji jest zgodna z klasyfikacją NACE i zachowuje pełną spójność i porównywalność metodologiczną, pojęciową, zakresową i kodową na poziomie czterech cyfr.

Analizując zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. Nr 251, poz. 1885) wchodzą w skład produkcji szkła i wyrobów ze szkła zauważyć należy, że zakres ten jest bardzo rozległy i co istotne dzieli proces produkcyjny na poszczególne zachodzące w jego trakcie inne procesy.

Z wyjaśnień zawartych w ww. rozporządzeniu w sprawie PKD wynika, że wykonywana działalność, w tym rodzaj przeważającej działalności, jest kodowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustala się na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, działalność przeważającą ustala się na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Upraszczając, przedsiębiorca musi samodzielnie określić i zdecydować, który rodzaj wykonywanej w firmie działalności będzie dominujący.

Dopasowanie kodów PKD do działalności danej firmy zależy od zakresu i zasięgu jej działania. Działalność może bowiem polegać na prostym procesie, ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji. Jeżeli działalność danej firmy, np. produkcja, jest zorganizowana jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej, o której była mowa wcześniej. Działalnością drugorzędną jest każdy inny rodzaj działalności podmiotu, której efektem końcowym są wyroby lub usługi wykonywane dla strony trzeciej. Działalności przeważająca i drugorzędne są zazwyczaj wykonywane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, takich jak np. księgowość, magazynowanie, zaopatrzenie. Tak więc działalności pomocnicze to te, które są wykonywane wyłącznie po to, by wesprzeć działalność przeważającą lub drugorzędną firmy poprzez dostarczanie wyrobów lub usług wyłącznie na jej potrzeby.

Zatem klasyfikację działalności dokonuje się przez produkty końcowe wytwarzane w przedsiębiorstwie, a działalności powinna być klasyfikowana w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na wytworzenie tego produktu mogą składać się różne procesy z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami, które definiowane byłyby poprzez powstałe produkty końcowe.

W tym miejscu należy wskazać, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) – por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Należy również wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Wobec powyższego za proces mineralogiczny w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym należy rozumieć proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W konsekwencji zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy podlega wyłącznie energia elektryczna zużywana w ww. procesie. Zatem nie obejmuje całokształtu produkcji a jedynie ściśle określony etap całego procesu produkcyjnego.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy należy stwierdzić, że nie wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę (opisane w pkt I) można zakwalifikować jako procesy mineralogiczne o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Należy zaznaczyć, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem szyb samochodowych tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku m.in. procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces mineralogiczny.

Zwraca na to uwagę również sam Wnioskodawca nie zaliczając do procesów mineralogicznych czynności opisanych w pkt II i III opisu zdarzenia przyszłego, tj. zużycia energii elektrycznej do magazynowania wyrobów gotowych, do celów administracyjnych (w budynkach administracyjnych), jak również zużycia energii elektrycznej do celów oświetlenia terenu zakładu Wnioskodawcy.

Ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe wymaga dokonania wykładni zawężającej aby inne podmioty, nie korzystające przywileju podatkowego, jakim niewątpliwie jest zwolnienie z akcyzy, nie były dyskryminowane. Rozszerzanie procesu mineralogicznego na inne czynności obiektywnie i racjonalnie niezwiązane bezpośrednio z tym procesem jest zatem niedopuszczalne. Fakt, że Wnioskodawca wytwarza produkty m.in. w wyniku procesów mineralogicznych, nie może stanowić przesłanki, aby dla celów podatkowych całą jego działalność traktować kompleksowo. Ustawodawca wprowadzając narzędzie wsparcia dla podmiotów, które w ramach prowadzonej działalności przeprowadzają m.in. procesy mineralogiczne, objął tym wsparciem wyłącznie pewien ściśle określony etap działalności produkcyjnej.

Wobec powyższego do procesów mineralogicznych zdaniem Organu nie można zaliczyć czynności:

*   związanych z wstępną obróbką szkła, tj. wycięcie z szyby płaskiej odpowiedniego rozmiaru, kształtu, szlifowaniu go na mokro, polerowaniu, myciu wodą zdemineralizowaną;
*   nakładania uszczelek oraz montowania dodatkowych elementów na szyby;
*   nakładania warstwy hydrofobowej;
*   kontroli oraz pakowania szyb hartowanych oraz szyb przednich.

Czynności związane z wstępną obróbką szkła oraz mycie szkła wodą zdemineralizowaną nie rozpoczynają procesu mineralogicznego. Jest to zdaniem Organu etap przygotowania surowca do przeprowadzenia właściwego procesu mineralogicznego, który rozpoczyna się w momencie nakładania na szkło metodą nadruku warstwy emalii ceramicznej.

Również kontrola i pakowanie wyprodukowanych szyb nie są czynnościami, które można zaliczyć do procesu mineralogicznego. Czynności te mają miejsce już po ukształtowaniu się cech fizykochemicznych szkła. Do elementu procesu mineralogicznego nie zalicza się również nakładanie uszczelek, montowanie dodatkowych elementów na szyby oraz nakładanie warstwy hydrofobowej na szyby. Czynności tych nie można uznać za procesy mineralogicznej gdyż są to prace wykończeniowe na wyprodukowanych już szybach. W trakcie tych czynności nie dochodzi do zmian fizykochemicznych szyb. Ingerencja w strukturę szyby podczas nakładania uszczelek czy montowania dodatkowych elementów i nakładania warstwy hydrofobowej nie jest jednoznaczne z tym, że dochodzi do zmiany fizykochemicznej produktu jakim jest szyba samochodowa. Wynika ona tylko z właściwości klejów oraz montażu dodatkowych elementów na szyby. Kontrola jakości gotowego wyrobu również nie jest elementem procesu mineralogicznego, gdyż jest to czynność techniczna następująca po zakończeniu produkcji szyb samochodowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że gdyby czynności te były wykonywane przez odrębny podmiot, którego działalność ograniczałaby się wyłącznie do wstępnej obróbki szkła, do prac wykończeniowych produktu gotowego (takich jak np. zakładanie uszczelek) czy do wykonania kontroli wyprodukowanego wyrobu, działalność takiego podmiotu nie stanowiłaby procesu mineralogicznego, a tym samym nie mogłaby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy. Dlatego też sam fakt, że Wnioskodawca oprócz wytwarzania szyb (m.in. w procesie mineralogicznym), również samodzielnie dokonuje wstępnej obróbki szkła wraz myciem szkła wodą zdemineralizowaną czy dokonuje sam kontroli i pakowania produktu gotowego jak również nakładanie uszczelek i montowanie dodatkowych elementów oraz nakładanie warstwy hydrofobowej nie stanowi przesłanki, aby dla celów podatkowych, całą jego działalność traktować kompleksowo.

Jeśli zatem w wyniku tych czynności szyba samochodowa nie zmiana swoich właściwości wówczas czynności tych nie można kwalifikować jako elementy procesu mineralogicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Z powyższych względów do procesu mineralogicznego można zakwalifikować czynności opisane w punkcie I zdarzenia przyszłego z wyłączeniem czynności:

*   związanych z wstępną obróbką szkła, tj. wycięcie z szyby płaskiej odpowiedniego rozmiaru, kształtu, szlifowaniu go na mokro, polerowaniu, myciu wodą zdemineralizowaną;
*   nakładania uszczelek oraz montowania dodatkowych elementów na szyby;
*   nakładania warstwy hydrofobowej;
*   kontroli oraz pakowania szyb hartowanych oraz szyb przednich.

Wskazać w tym miejscu należy, że istotą przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy jest zwolnienie z akcyzy dla energii elektrycznej efektywnie zużytej w procesie mineralogicznym – procesie technologicznym będącym częścią procesu produkcyjnego w wyniku którego następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych). Tym samym dotyczy wyłącznie energii wykorzystanej w ściśle określonym procesie i nie obejmuje energii wykorzystanej do przygotowania tego procesu (przygotowania produktów wstępnych), w trakcie tego procesu (ale bezpośrednio nie uczestniczącej w tym procesie) jak również wykorzystania energii elektrycznej po zakończeniu procesu mineralogicznego. Gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było objęcie zwolnieniem takiego zużycia energii elektrycznej z pewnością taka normę prawna by ustanowił.

Powyższe wynika również z orzeczeń sądów administracyjnych, które wyraźnie wskazują, że gdy mowa jest w ustawie o zwolnieniu energii elektrycznej wykorzystywanej do określonego celu czy procesu, to dany cel czy proces należy traktować ściśle tj. zakres zwolnienia obejmuje jedynie zużycie energii elektrycznej w bezpośrednim procesie i nie obejmuje procesów przygotowawczych do tego procesu ani mających miejsce po zakończeniu właściwego procesu (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 812/11 potwierdzony wyrokiem NSA z 21 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 425/13 oraz prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 8 listopada 2012 r. sygn. III SA/Po 640/12).

Reasumując czynności opisane przez Wnioskodawcę w pkt I opisu zdarzenia przyszłego (ze wskazanymi wyłączeniami) podczas których następuje zużycie energii elektrycznej, zdaniem Organu można zakwalifikować do procesów mineralogicznych, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Mając na uwadze, że nie wszystkie czynności w opisanym przez Wnioskodawcę opisie procesu produkcyjnego (pkt I) mogą zostać zakwalifikowane do procesu mineralogicznego uprawniającego do zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy po spełnieniu pozostałych warunków formalnych, stanowisko Wnioskodawcy zostaje uznane za nieprawidłowe.

Końcowo należy zatem wskazać, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie zastrzega się, że interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, częścią którego jest przyjęcie przez Organ, że w czynnościach nakładania emalii ceramicznej na tafle szkła jest ona poddawana obróbce cieplnej w piecu, w wyniku której nierozerwalnie emalia przyłącza się do powierzchni szkła oraz że w trakcie laminacji i autoklawizacji podczas obróbki cieplnej tafle szklane trwale zespalają się ze sobą uzyskując dodatkowe wzmocnienie. Prawidłowość opisu zdarzenia przyszłego nie była zatem przedmiotem weryfikacji i oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy dokonanej w tej interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.