Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.674.2022.2.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-29
Teza: Zastosowanie zwolnienia dla świadczonych przez D. usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy.
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 24-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia dla świadczonych przez D. usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 listopada 2022 r. (data wpływu 21 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)**

Fundacja „\`(...)\`” (dalej zwana jako: „Wnioskodawca” lub „Fundacja”) prowadzi Dom \`(...)\`, który działa zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 z późn. zm.) i jest wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w \`(...)\` pod numerem \`(...)\` z dnia \`(...)\` 2018 r., jako niepubliczna placówka oświatowa zapewniająca opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania. Fundacja jest czynnym podatnikiem VAT.

Dom \`(...)\` prowadzony przez Fundację (dalej: „D.”) jest placówką oświatową i nie świadczy usług turystycznych w rozumieniu ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2017 r. Dz.U.2022.511 ze zm.), ponieważ zgodnie z art. 170 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.), prowadzenie szkoły lub placówki nie jest działalnością gospodarczą. Natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, działalność w zakresie organizowania imprez turystycznych oraz ułatwiania nabywania powiązanych usług turystycznych wymaga uzyskania wpisu do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych.

Powyższe oznacza, że D. nabywa niektóre usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści wychowanków. Należy wskazać, że D. nie pobiera marży za pośrednictwo zakupionych usług, a odpłatność pobierana od rodziców będzie równa odpłatności jaką D. uiścił usługodawcom z tego tytułu.

D. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu wspierania ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

D. prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych i szkół ponadpodstawowych, dla dzieci i młodzieży, z wyjątkiem szkół policealnych.

Do zadań w szczególności należy:

\- organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych;

\- organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków;

\- organizowanie aktywnych form wypoczynku.

W zakres zadań D. wchodzi również organizacja turnusów szkoleniowych, w tym turnusów odbywających się w okresie wakacji letnich i ferii zimowych. Realizacja ww. zadań odbywa się w sposób kompleksowy w oparciu o własnych pracowników i bazę lokalową Wnioskodawcy. Fundacja realizuje zadania przy wykorzystaniu własnych zasobów kadrowych, oraz własnych zasobów technicznych i organizacyjnych. W przypadku zleceń związanych z kształceniem w ramach rekolekcji, realizacja programu kształcenia uwzględnienia potrzeby i charakter zlecenia. Ponadto w ramach realizacji zadań D. zapewnia podopiecznym całodzienne wyżywienie oraz zakwaterowanie, co stanowi element kompleksowej usługi kształcenia w D..

Usługi świadczone są wyłącznie dla uczniów mieszkających w placówce Wnioskodawcy podczas okresowego pobytu dzieci i młodzieży w ramach „zielonych szkół” oraz zimowisk, obozów, kolonii, itp. Ponadto w ramach swojej działalności Fundacja organizuje m.in. rekolekcje (rozumiane jako szczególne formy kultu niestanowiące wypoczynku w znaczeniu prawnym, takiej jak organizowane przez osoby prawne Kościoła Katolickiego, zamknięte turnusy rekolekcyjne, mające na celu pogłębienie wiary poprzez formację w małych grupach, codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego oraz służbę dla wspólnoty - tzw. oazy), mające na celu sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego, które nie stanowią wypoczynku, zaś dzieci i młodzież uczestniczące w wyjeździe zorganizowanym przy współudziale domu \`(...)\`. będzie można zakwalifikować jako wychowanków D., w którym zostanie zorganizowany pobyt.

Turnusy wspierające kształcenie organizowane przez D. nie są wypoczynkiem w rozumieniu art. 92a ust. 1 ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1915). Jedną z form turnusów wspierających kształcenie organizowanych przez D. są rekolekcje dzieci i młodzieży organizowanych wspólnie z kościelnymi osobami prawnymi, a ich celem jest pogłębianie wiary poprzez formację w małych grupach, sprawowanie kultu religijnego poprzez codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego, służbę dla wspólnoty, sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego.

W przypadku organizowanych przez Fundację rekolekcji, opłaty z tytułu pobytu dzieci i młodzieży w domu . nie ponoszą ich rodzice/opiekunowie prawni, ale osoba prawna Kościoła. W takiej sytuacji Fundacja wystawia fakturę VAT za usługę - pobyt w ramach organizowanych rekolekcji, na tą właśnie osobę prawną Kościoła.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że turnusy rekolekcyjne organizowane są w czasie ferii.

Należy podkreślić, że w każdym przypadku dzieci i młodzież przebywająca w D. (niezależnie od finansowania - czy to bezpośrednio przez rodziców, jednostki samorządu czy osoby prawne) w ramach pobytu stają się wychowankami D.. W takich przypadkach głównym celem świadczonej przez Państwa usługi są usługi kształcenia. Świadczone dodatkowo usługi wyżywienia i noclegu, stanowiące nieodłączny element usługi świadczonej przez D. są zwolnione z VAT.

Ponadto wskazali Państwo, że D. jest placówką całoroczną, w której nie przewidziano ferii letnich ani zimowych, tj. placówka świadczy usługi kształcenia nawet w okresach uznawanych dla potrzeb szkolnych za ferie letnie i zimowe.

D. jest placówką oświatową, organizującą kształcenie lub wspierającą kształcenie. Organizowane przez D. turnusy wspierające kształcenie mają na celu wyposażenie wychowanków w dodatkowe wiadomości, umiejętności i kompetencje w oparciu o podstawę programową dla szkół podstawowych, liceum ogólnokształcącego, technikum z zakresu przyrody, biologii, geografii, historii, ekologii, kultury fizycznej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Fundacja „\`(...)\`” (dalej zwana jako: „Wnioskodawca” lub „Fundacja”), prowadzi Dom w \`(...)\`, który działa zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy Prawo oświatowe i jest wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w \`(...)\` pod numerem \`(...)\` z dnia \`(...)\` 2018 r., jako niepubliczna placówka oświatowa zapewniająca opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania. Fundacja jest czynnym podatnikiem VAT.

Dom w \`(...)\` prowadzony przez Fundację (dalej: „D.”) jest placówką oświatową i nie świadczy usług turystycznych w rozumieniu ustawy o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, ponieważ zgodnie z art. 170 ust. 1 ustawy prawo oświatowe, prowadzenie szkoły lub placówki nie jest działalnością gospodarczą. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, działalność w zakresie organizowania imprez turystycznych oraz ułatwiania nabywania powiązanych usług turystycznych wymaga uzyskania wpisu do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych.

Powyższe oznacza, że D. nabywa niektóre usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści wychowanków. Należy wskazać, że D. nie pobiera marży za pośrednictwo zakupionych usług, a odpłatność pobierana od rodziców będzie równa odpłatności jaką D. uiścił usługodawcom z tego tytułu.

D. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. D. prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych dla dzieci i młodzieży, liceów ogólnokształcących dla dzieci i młodzieży, techników, branżowych szkół I stopnia oraz szkół specjalnych przysposabiających do pracy, przebywających w placówce podczas wykonywania zadań D. (dalej „zadania D.”), podczas okresowego pobytu dzieci i młodzieży.

Do zadań D. w szczególności należy (na podstawie § 69 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) oraz § 67 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.)):

a) Organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych.

b) Organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków.

c) Organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Jedną z form realizowania zadań D. jest organizowanie zamkniętych turnusów rekolekcyjnych, mające na celu pogłębienie wiary, poprzez formację w małych grupach, codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego oraz służbę dla wspólnoty - tzw. oazy), mające na celu sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego. Turnusy te organizowane są również w okresie feryjnym. Turnusy te nie są formami wypoczynku wg art. 92 ust. 1 ustawy o systemie oświaty.

Pobyty rekolekcyjne rozumiane są jako szczególne formy kultu niestanowiące wypoczynku w znaczeniu prawnym, takie jak organizowane przez osoby prawne Kościoła Katolickiego, zamknięte turnusy rekolekcyjne, mające na celu pogłębienie wiary, poprzez formację w małych grupach, codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego oraz służbę dla wspólnoty - tzw. oazy), mające na celu sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego, które nie stanowią wypoczynku, zaś dzieci i młodzież uczestniczące w wyjeździe zorganizowanym przy współudziale D. będzie można zakwalifikować jako wychowanków D., w którym zostanie zorganizowany pobyt.

W przypadku organizowanych przez Fundację rekolekcji, opłaty z tytułu pobytu dzieci i młodzieży w D. nie ponoszą ich rodzice/opiekunowie prawni, ale osoba prawna Kościoła. W takiej sytuacji Fundacja wystawia fakturę VAT za usługę - pobyt w ramach organizowanych rekolekcji, na tę właśnie osobę prawną Kościoła.

Wskazali Państwo ponadto, że zgodnie z § 70 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) – wychowankiem jest wyłącznie taka osoba, która przebywa w D. nie krócej niż 5 dni i nie dłużej niż 12 tygodni (do liczby dni pobytu w domu \`(...)\`.. wlicza się dzień przyjazdu i dzień wyjazdu wychowanka).

Realizacja zadań D. odbywa się w sposób kompleksowy. Fundacja realizuje Zadania D. przy wykorzystaniu własnych zasobów kadrowych oraz własnych zasobów technicznych i organizacyjnych. Realizacja programu kształcenia uwzględnienia potrzeby i charakter zlecenia. Ponadto w ramach realizacji zadań D. Wnioskodawca zapewnia podopiecznym całodzienne wyżywienie oraz zakwaterowanie, a także przewóz uczestników na zajęcia – co stanowi element kompleksowej usługi kształcenia w D..

Zadania D.realizowane w formie turnusów szkoleniowych (w tym rekolekcyjnych) nie są wypoczynkiem w rozumieniu art. 92a ust. 1 ustawy o systemie oświaty.

Wskazali Państwo, że D. jest placówką całoroczną, w której nie przewidziano ferii letnich ani zimowych, tj. placówka świadczy usługi kształcenia nawet w okresach uznawanych dla potrzeb szkolnych za ferie letnie i zimowe.

Ponadto uzupełnili Państwo wniosek o następujące informacje:

W odpowiedzi na pytanie nr 1 zawarte w wezwaniu, tj. „Co oznacza użyte w opisie zdarzenia przyszłego pojęcie „turnusy szkoleniowe”?

\- kiedy one są organizowane?

\- w jakiej formie?”

Wskazali Państwo, że „Turnusy szkoleniowe organizowane przez Dom \`(...)\`. są formą realizacji zadań edukacyjnych opisanych w § 68. 1 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) t.j.: „Dom \`(...)\`. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.”.

A także § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. (Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.).

Turnusy szkoleniowe to użyta krótsza nazwa „turnusu organizowanego w celu prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych”. Turnusy szkoleniowe organizowane są w czasie całego roku kalendarzowego”.

W odpowiedzi na pytanie nr 2 „Które z form wypoczynku wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, objęte są zakresem pytania nr 1 i nr 2?”, wskazali Państwo, iż „Zakresem pytania nr 1 i 2 są objęte zadania D. w rozumieniu nadanym im w opisie zdarzenia przyszłego, tj. organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych; organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków; organizowanie aktywnych form wypoczynku - wskazane w § 69 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) oraz § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.).

Dodatkowo zakresem wskazanych pytań objęte są całodzienne wyżywienie oraz zakwaterowanie, a także przewóz uczestników na zajęcia, bilety wstępu do muzeów/wystaw, usługa przewodnika - co stanowi element kompleksowej usługi kształcenia w D..

Ponadto, zadania D. organizowane w okresie feryjnym nie są wypoczynkiem, o którym mowa w art. 92a ust. 1 ustawy o systemie oświaty”.

Następnie w odpowiedzi na pytanie nr 3 „Co jest główną/podstawową usługą świadczoną przez Dom \`(...)\` na rzecz uczestników pobytu w D.? Czy jest to opieka nad dziećmi/młodzieżą czy nauka?”, wskazali Państwo, iż „Dom \`(...)\` jest placówką oświatową, o której mowa w art. 2 ust. 8 Ustawy Prawo Oświatowe.

Dom \`(...)\` realizuje zadania wynikające z § 68 -74 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) oraz § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.).

Główną/podstawową usługą świadczoną przez Dom \`(...)\`. na rzecz uczestników pobytu w D. jest realizacja § 68. 1. Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), tj. organizacja i prowadzenie kształcenia dzieci i młodzieży lub wspieranie i uzupełnianie tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

Kształcenie i wspieranie kształcenia odbywa się w formie turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D. \`(...)\`, spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich różnych typów. Program „\`(...)\`” realizowany jest z użyciem nowoczesnych metod oraz form sprzyjających efektywnemu uczeniu się”.

W odpowiedzi na pytanie nr 4 „Czy usługi świadczone przez D., polegające na organizacji pobytu w D. - turnusów szkoleniowych, zielonych szkół, zimowisk, obozów, kolonii oraz pobytów rekolekcyjnych będą stanowiły usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy, wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty? Jeśli tak, to należy konkretnie podać, z jakich przepisów i jakich ustaw wynikają te formy i zasady?”, wskazali Państwo, iż „Usługi świadczone przez D., polegające na organizacji pobytu w D. - turnusów szkoleniowych w celu prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych - będą stanowiły usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a mówi o zwolnieniu usług świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe w zakresie kształcenia i wychowania.

Dom\`(...)\`.. jest placówką objętą systemem oświaty wymienioną w art. 2 ust. 8 Ustawy Prawo Oświatowe Dz. U. 2017 poz. 59.

Ponadto § 68.1 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) brzmi: Dom\`(...)\`.. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

Art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT mówi o zwolnieniu usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Przepis § 71. 1 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), zobowiązuje Dom \`(...)\`. do całodobowej opieki nad wychowankami.

W zapytaniu użyto sformowania „zimowisk, obozów, kolonii” wynikające z błędnego użycia tych wyrazów we wniosku o interpretację. W zapytaniu chodzi o turnusy szkoleniowe całoroczne, organizowane również w okresie feryjnym, niebędące formą wypoczynku, o którym mowa w art. 92a ust. 1 ustawy o systemie oświaty.

Zgodnie z § 58. Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.) - placówkami zapewniającymi opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania są bursy i domy \`(...)\`..

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) VAT, obejmuje zasadniczo świadczenie usług przez jednostki organizacyjne sprawujące opiekę nad dziećmi i młodzieżą, a wymienione w ustawie o systemie oświaty. Ustawa o systemie oświaty wskazuje, że system oświaty obejmuje m.in.:

1) przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego,

2) szkoły: podstawowe, gimnazja, ponadgimnazjalne, artystyczne,

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego,

4) placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych,

5) placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych,

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu,

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki umożliwiające dzieciom i młodzieży upośledzonej umysłowo realizację obowiązku przygotowania przedszkolnego, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki,

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania.

Zastosowanie mają także przepisy § 66 -72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1569 z późn. zm.)”.

Następnie w odpowiedzi na pytanie nr 5 „Czy w ramach usług pobytu w D. - turnusów szkoleniowych, zielonych szkół, zimowisk, obozów, kolonii oraz pobytów rekolekcyjnych, świadczą Państwo usługi ściśle związane z usługą podstawową? Jeśli tak, to należy wskazać, jakie to są usługi?”, wskazali Państwo, że „Tak. Są to usługi zakwaterowania, wyżywienia, przewozu uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego”.

Następnie na wskazanie Organu „Jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca, tj. D. świadczy usługi ściśle związane z usługą podstawową, to należy również wskazać: Czy usługi ściśle związane z usługą podstawową są niezbędne do wykonania usługi podstawowej i na czym ta niezbędność polega?”, wskazali Państwo, że „Usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej i są ściśle związane z usługą podstawową, ponieważ wynikają z § 71. 1 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), który zobowiązuje Dom \`(...)\`. do całodobowej opieki nad wychowankami. Usługa przewodnika górskiego jest niezbędna z uwagi na prowadzenie zajęć w terenie o charakterze górskim.

Wynikają także z § 66-72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.)”.

Następnie na pytanie Organu nr 7, tj. „Czy głównym celem usług ściśle związanych z usługą podstawową, jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Państwa poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia?”, wskazali Państwo: „Nie. Wysokość opłat, jakie ponoszą rodzice za pobyt wychowanka w Domu \`(...)\`. w \`(...)\` określa § 76 ust. 3-6 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach.

Celem tych opłat jest częściowe pokrycie kosztów ponoszonych przez placówkę na zapewnienie wyżywienia i zakwaterowania wychowankom.

W przypadku turnusów szkoleniowych trwających mniej niż 5 dni, rodzice ponoszą opłaty za wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, usługę przewodnika, przewóz uczestników na zajęcia, stanowiące jedną usługę kompleksową D. \`(...)\`. Wyższy koszt usługi wynika z braku dofinansowania (dotacji ze Starostwa Powiatowego w \`(...)\`) z uwagi na zbyt krótki pobyt uczestników. D. nie dolicza marży.

Wg § 70. 2 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), który brzmi: Okres pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. nie może być krótszy niż 5 dni i dłuższy niż 12 tygodni. Do liczby dni pobytu w domu \`(...)\`.. wlicza się dzień przyjazdu i dzień wyjazdu wychowanka”.

W odpowiedzi na pytanie nr 8 „Czy D. świadcząc usługi będące przedmiotem wniosku będzie działał na rzecz nabywcy usługi (uczestników) we własnym imieniu i na własny rachunek?”, wskazali Państwo, iż „Dom \`(...)\`. w \`(...)\` jest jednostką wewnętrzną Fundacji „\`(...)\`”. Dom \`(...)\`. w \`(...)\` nie posiada osobowości prawnej, jest placówką oświatową, dla której organem prowadzącym jest Fundacja „\`(...)\`”. Fundacja jako organ prowadzący Dom \`(...)\`, otrzymuje na wydatki Domu \`(...)\`. dotację ze Starostwa Powiatowego w \`(...)\`, z której pokrywane są częściowo koszty bieżącej działalności, tj. zajęcia edukacyjne, wychowawcze, specjalistyczne, opiekuńcze, zajęcia rozwijające zainteresowania i uzdolnienia wychowanków, koszty zakwaterowania i wyżywienia, usługi transportowe, bilety wstępu do muzeów/wystaw. Ponadto rodzice wychowanków D. wnoszą opłatę częściowo pokrywającą koszty wyżywienia i zakwaterowania wychowanków.

Rodzice uczestników pobytu krótszych niż 5 dni wnoszą opłatę pokrywającą koszty wyżywienia, zakwaterowania, zajęć edukacyjnych, usługi przewodnika i przewozu uczestników na zajęcia.

Fundacja jako organ prowadzący nabywa usługi na rzecz wychowanków/uczestników pobytu D.

W odpowiedzi na pytanie nr 9 „W opisie sprawy podali Państwo, że „D. nabywa niektóre usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści wychowanków”, zatem proszę wskazać: Jakie usługi D. będzie nabywał od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników – proszę podać odrębnie dla każdej usługi?”, wskazali Państwo, że „Wyżywienie (catering), transport autokarowy - przejazd na trasie zajęć edukacyjnych, bilety wstępu (muzea, wystawy, prelekcje edukacyjne), usługa przewodnika górskiego”.

W odpowiedzi na pytanie nr 10 „Czy nabywane od innych podatników usługi będą ściśle związane z usługą organizacji pobytu w D. – objętych zakresem pytań?”, wskazali Państwo: „Tak”.

W odpowiedzi na pytanie nr 11 „Czy te usługi będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej i na czym ta niezbędność polega?”, wskazali Państwo, że „Usługi te będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Dom \`(...)\` realizuje zadania wynikające z § 68 -74 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), a także § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.)”.

W odpowiedzi na pytanie nr 12 „Jakie usługi w ramach organizowania pobytów objętych zakresem pytań, D. będzie świadczył we własnym zakresie (przy wykorzystaniu np. własnego personelu)?”, wskazali Państwo, że „Usługa kształcenia – właśni nauczyciele, instruktorzy. Usługa zakwaterowania – własna baza lokalowa (dzierżawiona nieruchomość od Starostwa Powiatowego w \`(...)\`), własny personel”.

W odpowiedzi na pytanie nr 13 „Czy będą prowadzić Państwo ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników rekolekcji, turnusów szkoleniowych i pobytów w D. oraz czy będą posiadać Państwo dokumenty, z których wynikają te kwoty?”, wskazali Państwo, że „Fundacja „\`(...)\`” Prowadzi ewidencję o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników rekolekcji, turnusów szkoleniowych i pobytów w D. Fundacja „\`(...)\`” będzie posiadała dokumenty z których wynikają te kwoty”.

W odpowiedzi na pytanie nr 14 „Czy \`(...)\`. świadczy usługi objęte zakresem pytań jako jednostka objęta systemem oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania? – jeśli tak, to należy wskazać dokładnie w oparciu o jakie przepisy (należy podać konkretny artykuł, paragraf oraz nazwę aktu prawnego)?”, wskazali Państwo, że „D. świadczy usługi objęte zakresem pytań jako jednostka objęta systemem oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Dom \`(...)\`.w \`(...)\` jest placówką oświatową, o której mowa w art. 2 ust. 8 ustawy Prawo Oświatowe Dz. U. 2017 poz. 59.

Dom \`(...)\`.. w \`(...)\` realizuje zadania wynikające z § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Dz. U. z 2015r. poz. 1569 z późn. zm.).

Dom \`(...)\`. w \`(...)\` realizuje zadania wynikające z § 68 - 74. Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.)”.

W odpowiedzi na pytanie nr 15 „Czy podczas organizacji pobytu w D\`(...)\`., objętych zakresem pytań, D\`(...)\`. przeprowadza zajęcia edukacyjne? Jeśli tak, to na czym one polegają?”, wskazali Państwo, że „Podczas organizacji pobytu w D\`(...)\`., objętych zakresem pytań, D\`(...)\`. przeprowadza zajęcia edukacyjne.

Dom \`(...)\`. realizuje zadania wynikające z § 68. 1. Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), tj. organizacja i prowadzenie kształcenia dzieci i młodzieży lub wspieranie i uzupełnianie tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

Dom \`(...)\` realizuje zadania wskazane § 69 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), tj. organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych; organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków; organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Kształcenie i wspieranie kształcenia odbywa się w formie turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D., spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich różnych typów. Program „\`(...)\`” realizowany jest z użyciem nowoczesnych metod oraz form sprzyjających efektywnemu uczeniu się”.

W odpowiedzi na pytanie nr 16 „Co jest podstawowym celem pobytu dzieci w D. w trakcie ferii i wakacji – wypoczynek, rekreacja czy nauka?”, wskazali Państwo, że „Podstawowym celem pobytu dzieci na turnusach szkoleniowych (w tym na turnusach rekolekcyjnych) w Domu \`(...)\`. w trakcie ferii i wakacji jest kształcenie, uzupełnianie tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienie ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowanie zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

Kształcenie i wspieranie kształcenia odbywa się w formie turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D., spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich różnych typów. Program „\`(...)\`” realizowany jest z użyciem nowoczesnych metod oraz form sprzyjających efektywnemu uczeniu się.

Organizowanie zamkniętych turnusów rekolekcyjnych ma na celu pogłębienie wiary poprzez formację w małych grupach, codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego oraz służbę dla wspólnoty - tzw. oazy), mają na celu sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego.

Turnusy szkoleniowe (w tym rekolekcyjne) realizowane są przez Dom \`(...)\`. w \`(...)\` według własnego programu edukacyjno-szkoleniowego lub programu podmiotu zlecającego pobyt (np. stowarzyszenia lub domu kultury). W tym czasie uczestnicy tych form nie „wypoczywają” lecz uczą się i pracują nad poprawą owych predyspozycji, co wyklucza ich kwalifikację jako form wypoczynku”.

W odpowiedzi na pytanie nr 17, tj. „Czy uczestnicy pobytów organizowanych przez D., objętych zakresem pytań, są wychowankami D., z którymi D. prowadzi stałe zajęcia lub w jakiejkolwiek formie (jakiej?) i czasie (jakim?) zrzesza uczestników turnusów szkoleniowych, zielonych szkół, zimowisk, obozów, kolonii oraz pobytów rekolekcyjnych?”, wskazali Państwo, że „Uczestnicy pobytów organizowanych przez D., objętych zakresem pytań, są wychowankami D. wtedy, gdy uczestnicy pobytu przebywają w D. dłużej niż 5 dni co wynika § 70 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.).

Dom \`(...)\` prowadzi zajęcia z wychowankami (również z uczestnikami pobytu niebędącymi wychowankami, przebywającymi na turnusach szkoleniowych krótszych niż 5 dni) w formie wykładów, lekcji, zajęć pozalekcyjnych i terenowych”.

W odpowiedzi na pytanie nr 18, tj. „Czy D. organizując pobyty w D., objęte zakresem pytań, wypełnia wymogi wynikające z rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.)?”, wskazali Państwo, że „Dom \`(...)\`. wypełnia wymogi wynikające z rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.)”.

### Pytania (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na rzecz rodzica/opiekuna prawnego wychowanka - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

2\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na rzecz instytucji/gminy/organu - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

3\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje), Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

4\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D.(tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na rzecz rodzica/opiekuna prawnego ucznia - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

5\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na rzecz instytucji/gminy/organu - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

6\. Czy w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje), Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na rzecz rodzica/opiekuna prawnego wychowanka - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Podkreślić także należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 oraz z 2022 r. poz. 655),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi opieki wychowawczej będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

a. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

b. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

W tym miejscu należy przytoczyć przepisy ustawy Prawo oświatowe. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ww. ustawy, system oświaty obejmuje placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz.U.2017.1606 z dnia 2017.08.28 ze zm.), dom \`(...)\`.jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu wspierania ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. Dom \`(...)\`. prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych i szkół ponadpodstawowych, dla dzieci i młodzieży, z wyjątkiem szkół policealnych. Do zadań domu \`(...)\`. zgodnie z ww. rozporządzeniem zalicza się: organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych; organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków; organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem wychowankami domu \`(...)\`. są dzieci i młodzież przebywające w domu \`(...)\`. w ww. celu i niekorzystające z pobytu w domu\`(...)\`. w ramach: wypoczynku, o którym mowa w art. 92a-92t ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty; krajoznawstwa i turystyki, organizowanych przez publiczne i niepubliczne szkoły i placówki, do których uczęszczają, inne niż dom \`(...)\`.., w którym przebywają.

Powołane wyżej przepisy przewidują zatem zwolnienie od podatku VAT m.in. dla usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, a także usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu właściwych przepisów.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy uznać, że działania stanowią usługę zwolnioną z podatku VAT. Spełnione bowiem zostają ustawowe przesłanki:

\- D. stanowi podmiot objęty ustawą o systemie oświaty;

\- głównym celem pobytu wychowanków jest pobieranie nauki poza miejscem stałego zamieszkania.

Usługi wyżywienia i noclegu, stanowiące nieodłączny element usługi świadczonej przez D., są także zwolnione z VAT.

Ad. 2

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. Zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na rzecz instytucji/gminy/organu - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie, niezależnie od tego, kto dokonuje zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 3.

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu wychowanka w D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie) i wystawiając fakturę na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje), Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie, niezależnie od tego, kto dokonuje zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 4.

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na rzecz rodzica/opiekuna prawnego ucznia - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie, niezależnie od tego, kto dokonuje zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 5.

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na rzecz instytucji/gminy/organu - Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie, niezależnie od tego, kto dokonuje zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 6.

Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia usługi pobytu dla ucznia (z wyjątkiem szkół policelanych) - uczestnika pobytu niebędącego wychowankiem D. (tj. zadania D.) oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego) i wystawiając fakturę na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje), Fundacja powinna stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie, niezależnie od tego, kto dokonuje zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto, wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 910 i 1378 oraz z 2021 r. poz. 4),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W świetle ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

W myśl art. 132 ust. 1 lit. h oraz lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE:

Państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z opieką nad dziećmi i młodzieżą przez podmioty prawa publicznego lub przez inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie; państwa członkowskie zwalniają także kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Ponadto zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 8 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.):

Zwalnia się od podatku usługi obozów, kolonii lub usługi o podobnym charakterze, organizowane przez szkoły i inne jednostki objęte ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2020 r. poz. 1327), świadczone wyłącznie na rzecz dzieci i młodzieży z tych szkół i jednostek.

Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT i rozporządzenia przewidują zatem zwolnienie od podatku VAT m.in. dla usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty oraz Prawo oświatowe, a także usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Przy czym należy zwrócić uwagę, że w przypadku spełnienia określonych przepisami warunków, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów bądź świadczenie usług ściśle związane z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z analizy powyższych przepisów wynika również, że ze zwolnienia od podatku korzystają także usługi obozów, kolonii lub usługi o podobnym charakterze, organizowane przez szkoły i inne jednostki objęte ustawą o systemie oświaty, o ile są świadczone wyłącznie na rzecz dzieci i młodzieży z tych szkół i jednostek. Oznacza to, że powyższe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz dzieci i młodzieży korzystających z zajęć stałych (podopiecznych) organizowanych przez dany podmiot.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty, o pomocy społecznej i Prawa oświatowego.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2021 r. poz. 1915 ze zm.):

Ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizatorami wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2139 oraz z 2021 r. poz. 1641);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku zapewnia:

1) bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej – organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;

2) kadrę wypoczynku, którą stanowią:

a) kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,

b) w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć – trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:

‒ mają ukończone 18 lat,

‒ posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,

‒ posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

3) dostęp do opieki medycznej:

a) w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1285,1292 i 1559) lub

b) na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym;

4) program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności;

5) żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2020 r. poz. 2021);

6) bezpieczne korzystanie z wyznaczonego obszaru wodnego zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 350 oraz z 2021 r. poz. 1190;

7) bezpieczne przebywanie w górach oraz na zorganizowanych terenach narciarskich zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. z 2019 r. poz. 1084).

Ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

W świetle art. 92t pkt 1 ustawy o systemie oświaty:

Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r. poz. 452):

Organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej – od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;

2) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej – od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Dodatkowo w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży:

W przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz. U. z 2015 r., poz. 1872, z późn. zm.), wydanego na podstawie art. 71 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późń. zm.):

Rozporządzenie określa:

1) rodzaje i szczegółowe zasady działania publicznych:

a) placówek oświatowo-wychowawczych,

b) młodzieżowych ośrodków wychowawczych,

c) młodzieżowych ośrodków socjoterapii,

d) specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych,

e) specjalnych ośrodków wychowawczych,

f) ośrodków umożliwiających dzieciom i młodzieży z upośledzeniem umysłowym w stopniu głębokim, a także dzieciom i młodzieży z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnościami sprzężonymi realizację obowiązku rocznego przygotowania przedszkolnego, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki,

g) placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania

\- zwanych dalej „placówkami”;

2) warunki pobytu dzieci i młodzieży w placówkach;

3) wysokość i zasady odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w placówkach.

Zgodnie z § 66 ust. 1 i 2 cyt. rozporządzenia:

Dom\`(...)\`..jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. Dom \`(...)\`. prowadzi działalność dla uczniów szkół ponadgimnazjalnych dla młodzieży, z wyjątkiem szkół policealnych.

Stosownie do ww. § 67 rozporządzenia:

Do zadań domu\`(...)\`.. w szczególności należy:

1) organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych;

2) organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków;

3) organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Zgodnie z § 68 ust. 1 i 2 cyt. rozporządzenia:

1\. Wychowankami domu\`(...)\`.. są dzieci i młodzież przebywające w domu \`(...)\`.. w celu, o którym mowa w § 66 ust. 1, i niekorzystające z pobytu w domu \`(...)\`. w ramach:

1) wypoczynku, o którym mowa w art. 92a-92t ustawy;

2) krajoznawstwa i turystyki, organizowanych przez publiczne i niepubliczne szkoły i placówki, do których uczęszczają, inne niż dom \`(...)\`., w którym przebywają.

2.Okres pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. nie może być krótszy niż 5 dni i dłuższy niż 12 tygodni. Do liczby dni pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. wlicza się dzień przyjazdu i dzień wyjazdu wychowanka.

Zgodnie z § 71 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia:

Wychowankowie przebywający w domu \`(...)\`.spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki przez uczęszczanie do szkoły funkcjonującej w domu \`(...)\`. lub do szkoły poza domem \`(...)\`.. Po zakończeniu pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. dyrektor domu\`(...)\`. przekazuje pisemną informację o bieżących ocenach uzyskanych przez wychowanka oraz jego zachowaniu dyrektorowi szkoły macierzystej wychowanka oraz rodzicom.

W myśl § 76 ust. 3 cyt. wyżej rozporządzenia:

Rodzice dzieci i młodzieży przebywających w domu \`(...)\`. wnoszą opłatę za:

1) posiłki w stołówce domu \`(...)\`.równą wysokości kosztów surowca przeznaczonego na wyżywienie;

2) zakwaterowanie w domu \`(...)\`.. w wysokości nie wyższej niż koszt utrzymania miejsca.

Stosownie do § 76 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Wysokość opłat za posiłki, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala dyrektor placówki w uzgodnieniu z organem prowadzącym.

Zgodnie z § 76 ust. 5 cyt. wyżej rozporządzenia:

Wysokość opłat za zakwaterowanie, o których mowa w ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala organ prowadzący bursę lub dom \`(...)\`..

Na mocy § 76 ust. 6 ww. rozporządzenia:

Opłaty, o których mowa w ust. 2 i 3, nie mogą przekraczać łącznie 25% wysokości przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w poprzednim roku kalendarzowym, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, na podstawie art. 20 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 748, z późn. zm.50)).

W tym miejscu należy przytoczyć przepisy ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r., poz. 1082, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ww. ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty obejmuje placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania.

W myśl art. 168 ust. 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Stosownie do ust. 9 ww. artykułu:

Organ, o którym mowa w ust. 1, dokonuje wpisu do ewidencji w ciągu 30 dni od daty zgłoszenia oraz z urzędu doręcza zgłaszającemu zaświadczenie o wpisie do ewidencji, a kopię zaświadczenia przekazuje właściwemu kuratorowi oświaty oraz organowi podatkowemu.

Na podstawie art. 123 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia rodzaje i szczegółowe zasady działania placówek publicznych, o których mowa w art. 2 pkt 3, 7 i 8, warunki pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach, a w przypadku młodzieżowych ośrodków wychowawczych - także warunki i tryb udzielania wychowankom urlopów i przepustek, warunki pobytu nieletnich matek i ich dzieci w tych ośrodkach oraz sposób dokumentowania pobytu nieletnich matek i ich dzieci w tych ośrodkach, oraz może określić wysokość i zasady odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach.

Zgodnie z art. 123 ust. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe:

Rozporządzenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinno uwzględniać realizację przez placówki zadań i celów edukacyjnych, wychowawczych, rekreacyjnych oraz opiekuńczych i zapewnienie warunków bezpieczeństwa wychowanków, a w przypadku pobytu w młodzieżowych ośrodkach wychowawczych nieletnich matek i ich dzieci - również zapewnienie nieletniej wykonywania pieczy albo uczestniczenia w sprawowaniu bieżącej pieczy nad dzieckiem, zapewnienie specjalistycznej opieki dziecku i nieletniej oraz zabezpieczenie prawidłowego rozwoju dziecka, a także określi warunki i zasady działania wolontariuszy.

Natomiast w myśl § 68 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606 z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”:

Dom\`(...)\`. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. Dom \`(...)\`prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych dla dzieci i młodzieży, liceów ogólnokształcących dla dzieci i młodzieży, techników, branżowych szkół I stopnia oraz szkół specjalnych przysposabiających do pracy.

Stosownie do § 69 rozporządzenia:

Do zadań domu \`(...)\`. w szczególności należy:

1) organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych;

2) organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków;

3) organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Zgodnie z § 70 ust. 1 i 2 rozporządzenia:

Wychowankami domu \`(...)\`. są dzieci i młodzież przebywające w domu \`(...)\`. w celu, o którym mowa w § 68 ust. 1, i niekorzystające z pobytu w domu \`(...)\` w ramach:

1) wypoczynku, o którym mowa w art. 92a-92t ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2020 r. poz. 1327 oraz z 2021 r. poz. 4);

2) krajoznawstwa i turystyki, organizowanych przez publiczne i niepubliczne szkoły i placówki, do których uczęszczają, inne niż dom\`(...)\`., w którym przebywają.

Okres pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. nie może być krótszy niż 5 dni i dłuższy niż 12 tygodni. Do liczby dni pobytu wychowanka w domu \`(...)\`.. wlicza się dzień przyjazdu i dzień wyjazdu wychowanka.

Jak stanowi § 71 ust. 1 rozporządzenia:

Dom \`(...)\`. zapewnia wychowankom całodobową opiekę.

Zgodnie z § 72 ust. 1 rozporządzenia:

Podstawową formą organizacyjną pracy z wychowankami w domu \`(...)\`.jest grupa wychowawcza.

Jak wynika z § 73 ust. 1 i 2 rozporządzenia:

Wychowankowie przebywający w domu \`(...)\`. spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki przez uczęszczanie do szkoły funkcjonującej w domu \`(...)\`. lub do szkoły poza domem \`(...)\`.. Po zakończeniu pobytu wychowanka w domu \`(...)\`. dyrektor domu \`(...)\`. przekazuje pisemną informację o bieżących ocenach uzyskanych przez wychowanka oraz jego zachowaniu dyrektorowi szkoły macierzystej wychowanka oraz rodzicom.

W myśl § 74 powołanego rozporządzenia:

Dom \`(...)\`.. prowadzi działalność przez cały rok kalendarzowy jako placówka, w której nie są przewidziane ferie szkolne.

Stosownie do § 78 ust. 3 powołanego rozporządzenia:

Rodzice dzieci i młodzieży przebywających w domu \`(...)\`.. wnoszą opłatę za:

1) posiłki w stołówce domu \`(...)\`.. równą wysokości kosztów surowca przeznaczonego na wyżywienie;

2) zakwaterowanie w domu \`(...)\`.. w wysokości nie wyższej niż koszt utrzymania miejsca.

Zgodnie z § 78 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Wysokość opłat za posiłki, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala dyrektor placówki w uzgodnieniu z organem prowadzącym.

Jak wynika z § 78 ust. 5 powołanego rozporządzenia:

Wysokość opłat za zakwaterowanie, o których mowa w ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala organ prowadzący bursę lub dom \`(...)\`

Natomiast w myśl § 78 ust. 6 ww. rozporządzenia:

Opłaty, o których mowa w ust. 2 i 3, nie mogą przekraczać łącznie 25% wysokości przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w poprzednim roku kalendarzowym, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, na podstawie art. 20 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1383 i 1386).

Z opisu sprawy wynika, że Dom \`(...)\`. działa zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy Prawo oświatowe i jest wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w \`(...)\`, jako niepubliczna placówka oświatowa zapewniająca opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania. Dom\`(...)\`. prowadzony przez Fundację jest placówką oświatową i nie świadczy usług turystycznych. D. jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu wspierania ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. D. prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych i szkół ponadpodstawowych, dla dzieci i młodzieży, z wyjątkiem szkół policealnych. W zakres zadań D. wchodzi również organizacja turnusów szkoleniowych, w tym turnusów odbywających się w okresie wakacji letnich i ferii zimowych. Realizacja ww. zadań odbywa się w sposób kompleksowy w oparciu o własnych pracowników i bazę lokalową Wnioskodawcy. Fundacja realizuje zadania przy wykorzystaniu własnych zasobów kadrowych, oraz własnych zasobów technicznych i organizacyjnych. W przypadku zleceń związanych z kształceniem w ramach rekolekcji, realizacja programu kształcenia uwzględnienia potrzeby i charakter zlecenia. Ponadto w ramach realizacji zadań D. zapewnia podopiecznym całodzienne wyżywienie oraz zakwaterowanie, co stanowi element kompleksowej usługi kształcenia w D.. Ponadto w ramach swojej działalności Fundacja organizuje m.in. rekolekcje (rozumiane jako szczególne formy kultu niestanowiące wypoczynku w znaczeniu prawnym, takiej jak organizowane przez osoby prawne Kościoła Katolickiego, zamknięte turnusy rekolekcyjne, mające na celu pogłębienie wiary poprzez formację w małych grupach, codzienną Eucharystię, modlitwę, medytacyjne rozważanie Pisma Świętego oraz służbę dla wspólnoty - tzw. oazy), mające na celu sprawowanie kultu w ramach wewnętrznych spraw kościoła lub związku wyznaniowego, które nie stanowią wypoczynku, zaś dzieci i młodzież uczestniczące w wyjeździe zorganizowanym przy współudziale domu \`(...)\`.. będzie można zakwalifikować jako wychowanków D., w którym zostanie zorganizowany pobyt. W każdym przypadku dzieci i młodzież przebywająca w D. (niezależnie od finansowania - czy to bezpośrednio przez rodziców, jednostki samorządu czy osoby prawne) w ramach pobytu stają się wychowankami D. W takich przypadkach głównym celem świadczonej przez Państwa usługi są usługi kształcenia. Świadczone dodatkowo usługi wyżywienia i noclegu, stanowiące nieodłączny element usługi świadczonej przez D. są zwolnione z VAT. Turnusy szkoleniowe organizowane przez Dom \`(...)\`. są formą realizacji zadań edukacyjnych opisanych w § 68. 1 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia Narodowej z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania, a także § 66 - 72 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Główną/podstawową usługą świadczoną przez Dom \`(...)\` na rzecz uczestników pobytu w D. jest organizacja i prowadzenie kształcenia dzieci i młodzieży lub wspieranie i uzupełnianie tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych.

Kształcenie i wspieranie kształcenia odbywa się w formie turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D., spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich różnych typów. Program „\`(...)\`” realizowany jest z użyciem nowoczesnych metod oraz form sprzyjających efektywnemu uczeniu się.

Ponadto wskazali Państwo, iż wysokość opłat jakie ponoszą rodzice za pobyt wychowanka w Domu \`(...)\`.. w \`(...)\` określa § 76 ust. 3-6 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Celem tych opłat jest częściowe pokrycie kosztów ponoszonych przez placówkę na zapewnienie wyżywienia i zakwaterowania wychowankom. W przypadku turnusów szkoleniowych trwających mniej niż 5 dni, rodzice ponoszą opłaty za wyżywienie, zakwaterowanie, zajęcia edukacyjne, usługę przewodnika, przewóz uczestników na zajęcia, stanowiące jedną usługę kompleksową D. Wyższy koszt usługi wynika z braku dofinansowania (dotacji ze Starostwa Powiatowego w \`(...)\`) z uwagi na zbyt krótki pobyt uczestników D. nie dolicza marży.

Podkreślić należy, że wszelkie zwolnienia od podatku określone w ustawie oraz przepisach wykonawczych, jako odstępstwo od zasady ogólnej, muszą być interpretowane ściśle.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Przy czym określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu, zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu.

Przy czym kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Analizując powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy należy również zauważyć, że zdaniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zawartym w wyroku z dnia 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób. Takie rozbieżności nie są zgodne z wymogami orzecznictwa przypomnianymi w pkt 17 niniejszego wyroku (zwolnienia przewidziane w art. 13 Szóstej Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich). Ponadto, opodatkowanie określonej transakcji podatkiem VAT lub jej zwolnienie z niego nie zależy od klasyfikacji tej transakcji w prawie krajowym. Pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” w rozumieniu systemu podatku VAT nie ograniczają się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji, lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Tym samym, jednym z wyznaczników przesądzających o zastosowaniu przedmiotowego zwolnienia, w świetle wskazanego orzeczenia Trybunału, jest brak charakteru rekreacyjnego usług edukacji.

Jak Państwo wskazali, Dom \`(...)\`. jest całoroczną, całodobową placówką oświatową, zapewniającą opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania. Ponadto, celem nadrzędnym pobytu wychowanków w Placówce jest edukacja. Kształcenie i wspieranie kształcenia odbywa się w formie turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D. \`(...)\`, spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich różnych typów. Program „\`(...)\`” realizowany jest z użyciem nowoczesnych metod oraz form sprzyjających efektywnemu uczeniu się”. Wskazali Państwo, że turnusy szkoleniowe (w tym rekolekcyjne) realizowane są przez Dom \`(...)\` według własnego programu edukacyjno-szkoleniowego lub programu podmiotu zlecającego pobyt (np. stowarzyszenia lub domu kultury). W tym czasie uczestnicy tych form nie „wypoczywają” lecz uczą się i pracują nad poprawą owych predyspozycji, co wyklucza ich kwalifikację jako form wypoczynku.

Jak wynika ze wskazanych przez Państwa rozporządzeń MEN z 2 listopada 2015 r. 11 sierpnia 2017 r., przepisy tych rozporządzeń dotyczą realizacji nałożonych na D. zadań w odniesieniu do wychowanków domu \`(...)\`.., którzy spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki. W świetle ww. przepisów, wychowankami D. są wyłącznie dzieci i młodzież, którzy przebywają w D. nie krócej niż 5 dni i nie dłużej niż 12 tygodni w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych, niekorzystające z pobytu w ramach wypoczynku, krajoznawstwa i turystyki.

Tym samym jeżeli głównym celem pobytu wychowanków w D. \`(...)\` będzie edukacja oraz wychowanie, a nie sam wypoczynek (rekreacja, turystyka) czy pogłębienie wiary, to świadczone przez Państwa usługi należy uznać za usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Ponadto, z uwagi na fakt, że jak wynika z wniosku, Dom \`(...)\` działa jako jednostka objęta systemem oświaty – odnośnie organizowanych przez niego pobytów wychowanków w placówce, zostanie spełniona również druga przesłanka warunkująca korzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W konsekwencji, usługi objęte zakresem pytań nr 1 i 2, tj. usługi pobytu wychowanków w D. w ramach turnusów szkoleniowych opartych na autorskim programie edukacyjnym D. spełniającego wymagania ogólne podstawy programowej historii i społeczeństwa, geografii, wiedzy o społeczeństwie, przyrody, techniki, biologii, chemii, edukacji dla bezpieczeństwa dla szkoły podstawowej i szkół średnich, gdzie faktury wystawione będą na rzecz rodzica/opiekuna prawnego wychowanka, instytucji/gminy/organu, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W związku z powyższym usługi całodziennego wyżywienia i zakwaterowania - jako usługi ściśle związane z ww. usługą podstawową – będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT – jako niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W odniesieniu natomiast do świadczonych przez D. usług w zakresie pobytów uczestników niebędących wychowankami D., podkreślenia wymaga, iż ww. usług nie można uznać za usługi w zakresie kształcenia i wychowania, których głównym celem będzie edukacja oraz wychowanie. W przypadku osób niebędących wychowankami nie są spełnione warunki odnoszące się do pobierania nauki poza miejscem zamieszkania i spełniania obowiązku szkolnego.

Zatem w przypadku usług świadczonych przez D. w związku z pobytami uczestników niebędących wychowankami D. należy przeanalizować możliwość zastosowania do ww. usług zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy daje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, jeżeli świadczone usługi opieki wychowawczej będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty i Prawo oświatowe.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do usług opieki w zakresie pobytów uczestników niebędących wychowankami D., pod warunkiem wykonywania tych usług w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty i Prawo oświatowe będziecie mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy. Przy czym w odniesieniu do usług ściśle związanych z ww. usługą podstawową - zwolnienie to będzie obejmowało wyłącznie usługi świadczone we własnym (Państwa) zakresie (zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne).

W związku z powyższym, usługi objęte zakresem pytań nr 4 i 5, tj. usługi pobytów uczestników niebędących wychowankami D., gdzie faktury wystawione będą na rzecz rodzica/opiekuna prawnego ucznia, instytucji/gminy/organu oraz świadczenie we własnym zakresie usług ściśle z tymi usługami związanych (zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne), wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty i Prawo oświatowe – będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Z kolei w odniesieniu do świadczonych przez D. turnusów rekolekcyjnych, objętych pytaniami nr 3 i 6, podkreślenia wymaga, iż wbrew Państwa twierdzeniom, nie można ich uznać za usługi w zakresie kształcenia i wychowania, których głównym celem będzie edukacja oraz wychowanie. Bowiem wskazane przez Państwa okoliczności sprawy nie potwierdzają, aby usługi świadczone przez D. w związku z turnusami rekolekcyjnymi świadczone były w oparciu o podstawę programową dla szkół podstawowych, liceów ogólnokształcących, techników, branżowych szkół I stopnia lub szkół specjalnych, z zakresu religii. W przypadku ww. turnusów rekolekcyjnych nie są spełnione warunki odnoszące się do pobierania nauki poza miejscem zamieszkania i spełniania obowiązku szkolnego.

Zatem w odniesieniu do usług świadczonych przez D. w związku z turnusami rekolekcyjnymi również należy przeanalizować możliwość zastosowania do ww. usług zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do organizowanych przez D. w ramach turnusów rekolekcyjnych usług opieki, pod warunkiem wykonywania ich w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty i Prawo oświatowe będziecie mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy. Przy czym w odniesieniu do usług ściśle związanych z ww. usługą podstawową - zwolnienie to będzie obejmowało wyłącznie usługi świadczone we własnym (Państwa) zakresie (zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne).

W związku z powyższym, usługi w zakresie pobytu wychowanków w D., w ramach turnusów rekolekcyjnych, gdzie faktury wystawione będą na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje) oraz świadczenie we własnym zakresie usług ściśle z tymi usługami związanych (zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne), wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty i Prawo oświatowe – będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Natomiast opisane świadczenia nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników turnusów niebędących wychowankami D.oraz uczestników turnusów rekolekcyjnych, tj. całodzienne wyżywienie, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego, kwalifikują się do zastosowania szczególnych zasad opodatkowania przewidzianych dla usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 ustawy:

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użyte w tym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystycznej również powinny być uwzględnione. Czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek (pkt 2), przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (pkt 3).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy:

Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

Art. 119 ust. 5 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać należy, że ustawa nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159).

Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Z powyższego wynika, że zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Biorąc pod uwagę przedstawione rozważania, stwierdzić należy, że procedura opodatkowania określona w art. 119 jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności turystycznej i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy:

Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Zgodnie z art. 307 Dyrektywy:

Transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty \`(\`(...)\`)\`.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy:

W odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TSUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, że:

Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14).

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. Nie ma przy tym znaczenia, iż własne usługi są niezbędne do świadczenia uczestnikom całościowych usług turystycznych przez biuro podróży. Niezależnie bowiem od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element „pojedynczej usługi” w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób.

W wyroku w sprawie C-557/11 Trybunał wskazał także, że:

Własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży.

Należy również wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 13 października 2005 r. (C-200/04, Finanzamt Heidelberg v. iSt internationale Sprach – und Studienreisen GmbH), badając zakres świadczenia usług turystycznych zwrócił uwagę, że definicji podróży nie można ograniczyć ze względu na jej cel. Usługa turystyczna może bowiem obejmować także wyjazd edukacyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

Artykuł 26 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L. 77/388/WE, obecnie art. 306 Dyrektywy Rady 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że ma on zastosowanie do podmiotu gospodarczego, który oferuje usługi takie jak programy „High School” i „College” polegające na organizacji wyjazdów językowych i studiów zagranicznych oraz który za zapłatą ceny ryczałtowej we własnym imieniu zapewnia swoim klientom pobyt za granicą przez okres od trzech do dziesięciu miesięcy i w tym celu powierza świadczenie usług innym podatnikom.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Trybunał zwrócił uwagę, że nawet jeżeli usługa ma charakter edukacyjny, podróż może stanowić jej istotny i znaczący element. Tym bardziej, że pojęcia opisujące zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle.

Jak wskazał również NSA w wyroku z 4 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1768/14:

Jeżeli Spółdzielnia w ramach świadczonej przez nią usługi zapewnia nie tylko dojazd, nocleg, wyżywienie, opiekę sprawowaną przez osoby spełniające wymagania określone przez Ministra Edukacji Narodowej, ale również usługi o charakterze rekreacyjnym i sportowym, między innymi naukę gry w tenisa, jeździectwa, żeglarstwa, tańca, windsurfingu, narciarstwa. Tego typu wyjazdy wykraczają poza zakres pojęcia sprawowania opieki i nabierają cech charakterystycznych dla usług turystycznych, o których jest mowa w art. 119 ust. 1 u.p.t.u.

A zatem, usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Wobec tego aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. A contrario, w sytuacji gdy świadczący usługę nie działa we własnym imieniu i na własny rachunek, nie nabywa usług dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podmiotów, a także usługa ta jest usługą pojedynczą (nie jest złożona z co najmniej dwóch świadczeń), usługa taka nie może być uznana za usługę turystyki, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 119 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług, jak również Dyrektywa 112 nie zawierają definicji pojęć „biuro podróży” oraz „organizator wycieczek turystycznych”. W sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Commissioners of Customs and Excise v T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Howden Court Hotel Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznał, że specjalne zasady opodatkowania agentów turystycznych i biur podróży, określone w artykule 26 VI Dyrektywy 77/388, mają zastosowanie do podmiotów gospodarczych, nawet jeśli nie są one formalnie agentami turystycznymi ani biurami podróży, o ile organizują one wycieczki lub wyjazdy zorganizowane we własnym imieniu i powierzają innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością. To stanowisko podtrzymano następnie w wyroku w sprawie C-200/04 ISt internationale Sprach und Studienreisen GmbH (pkt 22). Szeroka wykładnia art. 306 i n. dyrektywy 112 popierana jest także w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 4 lutego 2016 r., I FSK 1768/14, a także wyrok WSA w Gliwicach z 28 marca 2011 r., III SA/Gl 2746/10, CBOSA).

Z powyższego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży, ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w powołanym art. 119 ust. 2 ustawy, przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składniki świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku organizacji turnusów dla uczestników niebędących wychowankami D. oraz uczestników turnusów rekolekcyjnych mamy do czynienie z czynnością złożoną, zawierającą elementy charakterystyczne dla usług turystycznych. Są to – jak wynika z opisu sprawy – m.in. całodzienne wyżywienie, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego, które nabywają Państwo od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników i działają Państwo na rzecz uczestników we własnym imieniu i na własny rachunek.

Wymienione wyżej towary i usługi nabywane od innych podatników są ściśle związane z usługą organizacji turnusów dla uczestników niebędących wychowankami D. oraz uczestników turnusów rekolekcyjnych. Usługi te są niezbędne do wykonania ww. usługi podstawowej. Ww. czynności wymienione w opisie sprawy stanowią usługę kompleksową w zakresie organizowania ww. turnusów.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w odniesieniu do organizowanych przez D. turnusów dla uczestników niebędących wychowankami D. oraz uczestników turnusów rekolekcyjnych należy zauważyć, że nabywane świadczenia od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników turnusów niebędących wychowankami D. oraz turnusów rekolekcyjnych, tj. całodzienne wyżywienie, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego, zawierają wszelkie cechy charakterystyczne dla usług turystycznych, dla których ustawa o podatku od towarów i usług określa szczególny sposób opodatkowania przewidziany w art. 119 ustawy.

W konsekwencji w przypadku świadczenia tych usług będziecie Państwo działali jako podatnik zdefiniowany w art. 119 ust. 3 ustawy, a opisane świadczenia nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników opodatkowane według szczególnej procedury określonej w art. 119 ustawy na zasadzie marży przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Jak wyżej wskazano, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ustawy.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które nabywają Państwo od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Państwa dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 – na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy – podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Podsumowując:

a) zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy podlega świadczenie usług pobytu wychowanka w D. oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. całodzienne wyżywienie, zakwaterowanie), gdzie faktura wystawiona będzie na rzecz rodzica/opiekuna prawnego wychowanka, instytucję/gminę/organ;

b) zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy podlega świadczenie usług:

\- pobytu uczestnika niebędącego wychowankiem D. oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi ściśle związanej z ww. usługą podstawową – w odniesieniu do usług świadczonych wyłącznie we własnym (Państwa) zakresie (zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne), gdzie faktura wystawiona będzie na rzecz rodzica/opiekuna prawnego wychowanka, instytucję/gminę/organ;

\- pobytu uczestnika turnusów rekolekcyjnych oraz usług dodatkowych stanowiących element kompleksowej usługi (tj. zakwaterowanie i zajęcia edukacyjne), gdzie faktura wystawiona zostaje na prawną osobę Kościoła (albo inny podmiot, który taki pobyt finansuje);

c) pozostałe usługi nabywane od innych podatników, dla bezpośredniej korzyści uczestników turnusów niebędących wychowankami D. oraz uczestników turnusów rekolekcyjnych, tj. całodzienne wyżywienie, przewóz uczestników na zajęcia, usługa przewodnika górskiego, nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

W konsekwencji oceniając całościowo Państwa stanowisko należy uznać je za nieprawidłowe. Należy bowiem zauważyć, że choć do części usług wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny wskazując, że świadczone usługi przez D. będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, to Państwa argumentacja, zgodnie z którą wszystkie usługi świadczone przez D., objęte zakresem pytań będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w zw. z pkt 26 lit. a ustawy, jest nieprawidłowa.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Interpretacja nie rozstrzyga kwestii obowiązku wystawiania faktur na poszczególne podmioty.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwo muszą się zastosować do interpretacji. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).