Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.640.2016.2.APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-09
Teza: Czy wyroby wymienione we wniosku objęte są regulacją art. 103 ust. 5a ustawy?
Słowa kluczowe: paliwo; zapłata-zapłata podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2016 r. (data wpływu 14 października 2016 r.), uzupełnionym w dniu 25 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia regulacją art. 103 ust. 5a ustawy wyrobów nabytych wewnątrzwspólnotowo - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia regulacją art. 103 ust. 5a ustawy wyrobów nabytych wewnątrzwspólnotowo.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem działającym w sektorze naftowym, zajmującym się wydobyciem i przerobem ropy naftowej oraz sprzedażą hurtową produktów naftowych. Pomimo że nabycia wewnątrzwspólnotowe gotowych produktów naftowych nie wpisują się w podstawowy model działalności Spółki, to jednak zdarzają się i zapewne również w przyszłości będą się zdarzać sytuacje, w których Spółka będzie takich nabyć dokonywała. Jako podatnik podatku akcyzowego, Spółka jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby akcyzy zgodnie z art. 16 ustawy o podatku akcyzowym (ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - Dz. U. z 2014 r., poz. 752, ze zm., dalej określanej jako: „ustawa o podatku akcyzowym”), prowadzącym składy podatkowe. Z tego też tytułu Spółka dokonuje wysyłek oraz przyjęć wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (dalej określanej również jako „PZPA”), realizowanej w oparciu o elektroniczny system EMCS (eng. Excise Movement Control System w ustawie o podatku akcyzowym określany mianem „Systemu”, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 26 tej ustawy). Ewentualne przyszłe nabycia wewnątrzwspólnotowe będą realizowane w PZPA w oparciu o system EMCS do jednego ze składów podatkowych Spółki. Mogą również zdarzyć się sytuacje, w których nabycia wewnątrzwspólnotowe będą realizowane przez Spółkę poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie gotowych produktów naftowych nie stanowi podstawowego obszaru działalności Spółki (w przeważającej bowiem części zajmuje się ona nabywaniem ropy naftowej jako surowca oraz dopiero z ropy tej wytwarza gotowe produkty naftowe). Niemniej jednak, w odniesieniu do przeszłych okresów rozliczeniowych zdarzało się nabywać Spółce produkty naftowe zarówno wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, jak i w tym załączniku nieujęte.

Wśród wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym Spółka nabywała przykładowo:

*   benzyny silnikowe \[CN 2710 1145 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\];
*   oleje napędowe \[CN 2710 1941 oraz CN 2710 1943 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\];
*   środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) - pozostałe \[CN 3811 9000 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\] - przy czym środki te stosowane były jako dodatki do paliw w celu modyfikacji ich właściwości, a nie jako samoistne paliwa;
*   monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE) - \[CN 3824 9091 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\].

Natomiast spośród produktów naftowych nieujętych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym Spółka nabywała przykładowo:

*   eter etylo-tert-butylowy (ETBE) - \[CN 2909 1910 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\], używany jako komponent paliwowy do benzyn silnikowych;
*   eter metylo-tert-butylowy (MTBE) - \[CN 2909 1990 wg Nomenklatury CN w wersji na dzień wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym\], używany jako komponent paliwowy do benzyn silnikowych.

Spółka przyjmuje, że w odniesieniu do przyszłych nabyć wewnątrzwspólnotowych produktów naftowych, mogą mieć miejsce zarówno nabycia ww. wyrobów jak i innych produktów naftowych, w tym zarówno wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, jak i w tym załączniku nieujętych. Z oczywistych powodów nie ma na ten moment możliwości przedstawienia zupełnego i wyczerpującego wykazu przyszłych nabywanych produktów. Wynika to ze złożonego charakteru prowadzonej działalności oraz braku możliwości „przewidzenia” zarówno potrzeb własnych Spółki jak i zmieniającego się popytu rynkowego. Niemniej jednak, Spółka bazując na swoim doświadczeniu może wskazać, że zakres sprowadzanych w przyszłości wyrobów powinien być w znacznej części zbliżony do produktów naftowych sprowadzanych dotychczas.

Spółka zwróciła się do organu, aby udzielając odpowiedzi odniósł się do ww. podanych wyrobów, czy ich nabycie wewnątrzwspólnotowe będzie wiązało się z obowiązkiem rozliczenia tzw. „przyspieszonego VAT” w rozumieniu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

Dotychczas ww. wyroby były nabywane przez Spółkę do prowadzonych przez nią składów podatkowych. W przyszłości nie można wykluczyć, że nabycia takie będą realizowane przez Spółkę również do lokalizacji o statusie „miejsca odbioru” (a więc przez Spółkę jako zarejestrowanego odbiorcę). Jednak Spółka nie planuje dokonywać takich nabyć na rzecz innych podmiotów.

Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka przyjęła następujące oznaczenia:

*   ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm., - „ustawa o VAT”);
*   ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm., - „ustawa o podatku akcyzowym”);
*   ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r., poz. 1059, ze zm., - „Prawo energetyczne”);
*   ustawa z dnia 22 lipca 2016 r. o zmianie ustawy - Prawo energetyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 1165, - „Pakiet energetyczny”);
*   rozporządzanie Ministra Energii w sprawie szczegółowego wykazu paliw ciekłych, których wytwarzanie, magazynowanie, przeładunek, przesyłanie, dystrybucja lub obrót, w tym obrót z zagranicą, wymaga koncesji oraz których przywóz wymaga wpisu do rejestru podmiotów przywożących (dalej: „rozp. ME ws. paliw ciekłych”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, którego ostateczną treść przedstawiono w uzupełnieniu wniosku.

Jakie wyroby będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, objęte są obowiązkiem, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązkiem, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, objęte są wyroby będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, które łącznie spełniają trzy warunki:

*   zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym;
*   spełniają definicję „paliw ciekłych” z art. 3 pkt 3b Prawa energetycznego;
*   zostaną wymienione w rozporządzeniu Ministra Energii w sprawie szczegółowego wykazu paliw ciekłych, których wytwarzanie, magazynowanie, przeładunek, przesyłanie, dystrybucja lub obrót, w tym obrót z zagranicą, wymaga koncesji oraz których przywóz wymaga wpisu do rejestru podmiotów przywożących wydanym na podstawie art. 32 ust. 6 oraz ust. 7 Prawa Energetycznego.

Zgodnie z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT (wg stanu prawnego od 1 sierpnia 2016 r.), w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1.  w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
2.  w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
3.  z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Istota pytania Spółki dotyczy rozumienia zdania wstępnego art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, a zatem zakresu przedmiotowego nowych obowiązków w zakresie tzw. „przyspieszonego VAT” od WNT paliw silnikowych.

Z treści przepisu wprost wynika, że aby nabycie wewnątrzwspólnotowe danego wyrobu było objęte nowymi obowiązkami, wyrób taki musi spełniać łącznie trzy kryteria.

W pierwszej kolejności, musi to być jeden z wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. Kryterium to wynika wprost z treści przepisu. Tym samym wyroby, które nie zostały wymienione w załączniku nr 2 - nie powodują obowiązku rozliczania tzw. „przyspieszonego VAT” w rozumieniu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

Po drugie, skoro art. 103 ust. 5a ustawy o VAT referuje do obowiązku koncesyjnego w rozumieniu Prawa energetycznego, to w ocenie Spółki kryterium to należy interpretować jako warunek objęcia definicją paliw ciekłych, dla których to zgodnie z art. 32 tej ustawy przewidziano tzw. obowiązek koncesyjny.

Prawo energetyczne obowiązujące do 1 września 2016 r. nie zawierało definicji paliw ciekłych, niemniej Pakiet Energetyczny wprowadził nowy art. 3 pkt 3b tej ustawy. Do zmiany przepisów przy ogólnej definicji paliw funkcjonującej w oparciu o art. 3 pkt 3 ww. ustawy (zgodnie z którą paliwami były „paliwa stałe, ciekłe i gazowe będące nośnikami energii chemicznej”) przyjmowano, że definicja ta obejmowała wyroby, które wykorzystywane były do celów napędowych lub opałowych \[por. oficjalna publikacja Urzędu Regulacji Energetyki Departamentu Rynków Paliw Gazowych i Ciekłych pt. „Pakiet informacyjny OPC dotyczący działalności gospodarczej polegającej na obrocie paliwami ciekłymi” - Warszawa, styczeń 2016 r.\], o tyle po zmianach definicja ta ma charakter enumeratywnego katalogu. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 3b Prawa energetycznego, od 2 września 2016 r. stanowi, że paliwa ciekłe to ciekłe nośniki energii, w tym zawierające dodatki:

1.  półprodukty rafineryjne,
2.  gaz płynny LPG,
3.  benzyny pirolityczne,
4.  benzyny silnikowe,
5.  benzyny lotnicze,
6.  paliwa typu benzyny do silników odrzutowych,
7.  paliwa typu nafty do silników odrzutowych,
8.  inne nafty,
9.  oleje napędowe,
10.  lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe,
11.  ciężkie oleje opałowe,
12.  benzyny takowe i przemysłowe,
13.  biopaliwa płynne (ciekłe)

*   określone w załączniku B rozdziały 4 i 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 z dnia 22 października 2008 r. w sprawie statystyki energii (Dz. Urz. UE L 304 z 14.11.2008, str. 1, z późn. zm.), których szczegółowy wykaz ustanawiają przepisy wydane na podstawie art. 32 ust 6.

Zatem nowa definicja będzie referowała z jednego strony do cech wyrobu (wg unijnych przepisów o statystyce energii) po drugie do konkretnych kodów CN z oczekiwanego rozp. ME ws. paliw ciekłych.

Wyroby, które nie zostaną objęte definicją z art. 3 pkt 3b Prawa energetycznego, bądź nie zostaną wprost ujęte w rozporządzaniu ME ws. paliw ciekłych, które ma zostać wydane w oparciu o art. 32 ust. 6 oraz ust. 7 - nie będą w ogóle podlegały obowiązkowi koncesyjnemu, a zatem nie będą również objęte hipotezą art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

W tym kontekście należy również wskazać, że zakres przedmiotowy nowego art. 103 ust. 5a nie jest uzależniony od faktycznego przeznaczenia wyrobów spełniających ww. trzy warunki. Pomimo bowiem, że przepis ten odnosi się do „paliw silnikowych” w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym - nie referuje on bezpośrednio do art. 86 ust. 2 tej ustawy, zgodnie z którym: „Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.”

Zatem w ocenie Spółki, wyrobem objętym art. 103 ust. 5a może być dany wyrób, nawet jeżeli nie jest on „przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych”. Przykładem takiego wyrobu mogą być oleje o kodach CN 2710 1941 (wg Nomenklatury Scalonej z 2009 r.) oraz 2710 1943 (wg Nomenklatury Scalonej z 2016 r.) używane do celów innych niż napędowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z dniem 1 sierpnia 2016 r. nastąpiły zmiany w rozliczaniu podatku od towarów i usług dotyczącego transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw silnikowych, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, z późn. zm.). Zmiany te wprowadzone zostały ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1052).

I tak, stosownie do obowiązującego od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 2 pkt 35 ustawy, przez podmiot prowadzący skład podatkowy rozumie się podmiot, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.).

Skład podatkowy to – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym – miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Za podmiot prowadzący skład podatkowy uznaje się podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym).

W myśl obowiązującego od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 2 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, przez zarejestrowanego odbiorcę rozumie się podmiot, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Artykuł 2 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że zarejestrowany odbiorca to podmiot, któremu wydano zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe albo na jednorazowe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej odpowiednio „zezwoleniem na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca” albo „zezwoleniem na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca”.

Stosownie do art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1.  w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
2.  w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
3.  z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Według art. 103 ust. 5b ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 5a pkt 3, obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika (art. 103 ust. 5c ustawy).

Zgodnie z art. 103 ust. 5d ustawy, organem właściwym w zakresie zobowiązań z tytułu kwot podatku, o których mowa w ust. 5a, jest organ podatkowy właściwy w sprawie rozliczania podatku akcyzowego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym, przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Natomiast przez wyroby akcyzowe – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym – rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei według art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku akcyzowym, procedura zawieszenia poboru akcyzy stosowana jest podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach ustawy o podatku akcyzowym i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych – bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych – bez względu na kod CN.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

W załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. UE L 1992 Nr 76 str.1),

*   pod pozycją 20 ujęto wyroby sklasyfikowane według kodu Nomenklatury Scalonej CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69 – oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów,
*   pod pozycją 24a ujęto wyroby sklasyfikowane według kodu Nomenklatury Scalonej CN ex 3811 – środki przeciwstukowe, inhibitory utleniania, inhibitory tworzenia się żywic, dodatki zwiększające lepkość, preparaty antykorozyjne oraz pozostałe preparaty dodawane do olejów mineralnych (włącznie z benzyną) lub do innych cieczy, stosowanych do tych samych celów, co oleje mineralne, wyłącznie:
    1.  Środki przeciwstukowe, na bazie tetraetyloołowiu (3811 11 10),
    2.  Pozostałe środki przeciwstukowe, na bazie związków ołowiu (3811 11 90),
    3.  Pozostałe środki przeciwstukowe (3811 19 00),
    4.  Pozostałe (3811 90 00),
*   pod poz. 25 ujęto wyroby sklasyfikowane według kodu Nomenklatury Scalonej CN ex 3824 90 91 – monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z 7.09.1987 r., str. 1, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059 z późn. zm.), uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie:

*   wytwarzania paliw lub energii, z wyłączeniem wytwarzania:
    1.  paliw stałych lub paliw gazowych,
    2.  energii elektrycznej w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nieprzekraczającej 50 MW niezaliczanych do instalacji odnawialnego źródła energii lub do jednostek kogeneracji,
    3.  energii elektrycznej w mikroinstalacji lub w małej instalacji,
    4.  energii elektrycznej:
        1.  z biogazu rolniczego,
        2.  wyłącznie z biogazu rolniczego w kogeneracji,
        3.  wyłącznie z biopłynów w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii,
    5.  ciepła w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej cieplnej nieprzekraczającej 5 MW;
*   obrotu paliwami lub energią, z wyłączeniem:
    1.  obrotu paliwami stałymi, obrotu energią elektryczną za pomocą instalacji o napięciu poniżej 1 kV będącej własnością odbiorcy, obrotu skroplonym gazem ziemnym dostarczonym z zagranicy dokonanego w punkcie dostawy do terminalu w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (Dz. U. z 2014 r. poz. 1501, z 2015 r. poz. 1045 i 1777 oraz z 2016 r. poz. 266), obrotu paliwami gazowymi, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 100.000 euro, obrotu gazem płynnym, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 10 000 euro oraz obrotu ciepłem, jeżeli moc zamówiona przez odbiorców nie przekracza 5 MW;
    2.  obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną dokonywanego na giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub rynku organizowanym przez podmiot prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi przez towarowe domy maklerskie lub domy maklerskie prowadzące działalność maklerską w zakresie obrotu towarami giełdowymi oraz przez spółkę prowadzącą giełdę towarową, giełdową izbę rozrachunkową, Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
    3.  obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną innego, niż określony w lit. b, dokonywanego przez giełdową izbę rozrachunkową, przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A., lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające lub zbywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji zawieranych poza giełdą towarową lub rynkiem, o których mowa w lit. b.

Przez paliwa – w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo energetyczne – rozumie się paliwa stałe, ciekłe i gazowe będące nośnikami energii chemicznej. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3b ww. ustawy, paliwa ciekłe to ciekłe nośniki energii, w tym zawierające dodatki:

1.  półprodukty rafineryjne,
2.  gaz płynny LPG,
3.  benzyny pirolityczne,
4.  benzyny silnikowe,
5.  benzyny lotnicze,
6.  paliwa typu benzyny do silników odrzutowych,
7.  paliwa typu nafty do silników odrzutowych,
8.  inne nafty,
9.  oleje napędowe,
10.  lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe,
11.  ciężkie oleje opałowe,
12.  benzyny lakowe i przemysłowe,
13.  biopaliwa płynne (ciekłe)

*   określone w załączniku B rozdziały 4 i 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 z dnia 22 października 2008 r. w sprawie statystyki energii (Dz. Urz. UE L 304 z 14.11.2008, str. 1, z późn. zm.), których szczegółowy wykaz ustanawiają przepisy wydane na podstawie art. 32 ust. 6.

Na podstawie art. 32 ust. 1 Prawa energetycznego, uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie:

1) wytwarzania paliw lub energii, z wyłączeniem wytwarzania: a) paliw stałych lub paliw gazowych. 4) obrotu paliwami lub energią, z wyłączeniem: a) obrotu paliwami stałymi, obrotu energią elektryczną za pomocą instalacji o napięciu poniżej 1 kV będącej własnością odbiorcy, obrotu skroplonym gazem ziemnym dostarczonym z zagranicy dokonanego w punkcie dostawy do terminalu w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (Dz. U. z 2014 r. poz. 1501, z 2015 r. poz. 1045 i 1777 oraz z 2016 r. poz. 266), obrotu paliwami gazowymi, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 100.000 euro, obrotu gazem płynnym, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 10.000 euro oraz obrotu ciepłem, jeżeli moc zamówiona przez odbiorców nie przekracza 5 MW; (…).

Minister właściwy do spraw energii określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy wykaz paliw ciekłych, których wytwarzanie, magazynowanie lub przeładunek, przesyłanie lub dystrybucja, obrót, w tym obrót z zagranicą, wymaga koncesji, o których mowa w ust. 1 pkt 1-4, oraz których przywóz wymaga wpisu do rejestru, o którym mowa w art. 32a, stosując obowiązującą klasyfikację Nomenklatury Scalonej (kody CN) według załącznika I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 256 z 07.09.1987, str. 1) – art. 32 ust. 6 Prawa energetycznego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka – będąca podmiotem prowadzącym skład podatkowy w rozumieniu art. 2 pkt 35 ustawy – prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydobyciu, przerobie i sprzedaży produktów naftowych. Dokonuje wysyłek oraz przyjęć wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W związku z ww. działalnością Spółka nabywała w przeszłości i będzie nabywać produkty naftowe zarówno wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym (CN 2710 1145, CN 2710 1941 i CN 2710 1943, CN 3824 9091, CN 3811 9000), jak i w tym załączniku nieujęte (CN 2909 1910, CN 2909 1990). Dotychczas ww. wyroby były nabywane przez Spółkę do prowadzonych przez nią składów podatkowych. W przyszłości nie można wykluczyć, że nabycia takie będą realizowane przez Spółkę również do lokalizacji o statusie „miejsca odbioru”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług oraz przepisów odrębnych należy stwierdzić, że regulacja art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wyroby, które zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

Wobec powyższego, na Spółce spoczywa/będzie spoczywał obowiązek obliczania i wpłacania, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, kwot VAT na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego lub do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – w odniesieniu do nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów o kodach CN 2710 1145, CN 2710 1941 i CN 2710 1943, CN 3824 9091, CN 3811 9000, które wymienione są w załączniku nr 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Należy przy tym wskazać, że obowiązku wynikającego z przepisu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT nie należy łączyć z koniecznością uzyskania koncesji przez Spółkę na wytwarzanie lub obrót paliwem silnikowym, ale z samym nabyciem wewnątrzwspólnotowym paliwa wymagającego, co do zasady, takiej koncesji. Odesłanie w powyższym przepisie do Prawa energetycznego służy jedynie określeniu kategorii paliw silnikowych, które podlegają nowym obostrzeniom podatkowym, a nie określeniu obowiązku uzyskania stosownej koncesji na prowadzenie danej działalności produkcyjnej.

Nie ma/nie będzie natomiast konieczności stosowania przez Spółkę obowiązku wynikającego z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT w odniesieniu do wyrobów o kodach CN 2909 1910, CN 2909 1990, z uwagi na to, że nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, zatem wyroby te nie spełniają warunku określonego w powyższym przepisie.

Należy zaznaczyć, że tut. organ nie posiada legitymacji do przeprowadzania analizy i oceny czy wymienione przez wnioskodawcę wyroby stanowią paliwa ciekłe w rozumieniu art. 3 pkt 3b ustawy Prawo energetyczne oraz czy ich wytwarzanie i obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie przepisami tej ustawy. Analiza przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r., poz. 1059 z późn. zm.), nie mieści się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Końcowo należy wyjaśnić, że pomimo, że Spółka prawidłowo rozpoznała, które z nabywanych wyrobów są/będą objęte regulacją art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe z uwagi na błędną argumentację dotyczącą wykładni ww. przepisu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.