Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-708/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Zwolnienie od podatku z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2015 r. (data wpływu 28 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z uwagi na planowaną inwestycję drogową „Nowy przebieg drogi krajowej …” (zwana dalej „drogą krajową”), w dniu 28 marca 2012 r. Rada Miasta podjęła uchwałę, w której wyraziła zgodę na zbycie na rzecz osób fizycznych nieruchomości:

1.  zabudowanej stanowiącej własność Miasta (…) (zwane dalej „Miastem”), oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 200 powierzchni 1,1274 ha,
2.  gruntowej stanowiącej własność Miasta, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 6 o powierzchni 0,4677 ha

− w zamian za nabycie od osób fizycznych nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 70/20 powierzchni 1,2151 ha.

Planowana inwestycja drogowa miała być realizowana na części działki nr 70/2.

W dniu 5 czerwca 2012 r. sporządzony został akt notarialny pomiędzy Miastem, a Panią A (zwana dalej „Wnioskodawcą”) umowy zamiany nieruchomości, na podstawie której Miasto zbyło Wnioskodawcy działki nr 6 i 20 w zamian za działkę nr 70/2. Ponadto w związku z różnicą w wartościach działek Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić Miastu tę różnicę. Umowa zamiany zawarta została w trybie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.; zwana dalej „ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r.”).

Działka nr 70/2 została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze darowizny na podstawie aktu notarialnego umowy darowizny z dniu 24 lutego 2012 r. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawcy (zwani dalej „Rodzicami”). Rodzice nabyli działkę nr 70/2 w drodze umowy sprzedaży (akt notarialny z dnia 20 stycznia 2009 r.).

Pismem z dnia 24 października 2014 r. Wnioskodawca zwrócił się do Prezydenta Miasta (zwany dalej „Prezydentem Miasta”) z wnioskiem o wydanie zaświadczenia, że przedmiotowa umowa zamiany została zawarta w celu wykupu nieruchomości pod planowaną drogę krajową nr 25. W dniu 3 listopada 2014 r. Prezydent Miasta wydał zaświadczenie, w którym stwierdził, że transakcja dokonana na podstawie umowy zamiany „(\`(...)\`) podyktowana była planowaną inwestycją drogową pod nazwą: „Nowy przebieg drogi krajowej …”. W związku z powyższym część nabytej nieruchomości miała być wykorzystana pod przedmiotową inwestycję”.

Należy nadmienić, że w dniu 16 czerwca 2015 r. Dyrektor Izby w Poznaniu wydał interpretacje indywidualne dotyczące działek objętych tą samą inwestycją drogową wskazując, że przychód z tytułu zamiany nieruchomości podlega w całości zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Granice działek, których dotyczyły te interpretacje dzieli od granicy działki 70/2 odległość około 200 metrów. Zostały one nabyte przez Rodziców na podstawie tej samej umowy w formie aktu notarialnego, co działka 70/2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód w wysokości odpowiadający wartości działki nr 70/2 stanowi w całości przychód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W myśl art. 19 ust. 1 zd. pierwsze powołanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 29 powołanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Należy podnieść dwie kwestie. Po pierwsze, powołany przepis stanowi o odpłatnym zbyciu nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, a nie o zbyciu nieruchomości lub jej części na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Ponadto powołana ustawa nie zawiera normy postępowania, która nakazywałaby – w przypadku zbycia nieruchomości, która tylko w części przeznaczona jest pod inwestycję uzasadniającą wywłaszczenie – aby zbywca ustalał proporcję powierzchni przeznaczonej na cele uzasadniające wywłaszczenie w ogóle powierzchni zbywanej nieruchomości na potrzeby skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Jeżeli zatem inwestycja celu publicznego, uzasadniająca wywłaszczenie, ma być realizowana wyłącznie na części nieruchomości, ale dochodzi do zbycia całej nieruchomości, wówczas – zdaniem Wnioskodawcy – przychód z tego zbycia w całości korzysta ze zwolnienia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Podobny pogląd został wyrażony m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z dnia 16 czerwca 2015 r.

Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., niezwykle istotne znaczenie ma pojęcie celu publicznego. Tylko bowiem jeżeli zbycie nieruchomości następuje na cele uzasadniające wywłaszczenie przychód z tego zbycia podlega zwolnieniu na podstawie wymienionego wyżej przepisu. Celem publicznym jest – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. – m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji. Przy tym – w myśl art. 112 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. – wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy. Zatem w przypadku inwestycji drogowej należy – przed wszczęciem procedury wywłaszczenia – dążyć do nabycia nieruchomości, na której ma być zlokalizowana inwestycja, w drodze umowy.

Po drugie, zwolnienie, o którym mowa powyżej, nie dotyczy przypadków, gdy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie 2 lat przed odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Zatem wyłączenie nie przysługuje w przypadku łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

1.  nabycie własności nieruchomości musi mieć miejsce w okresie 2 lat przed odpłatnym zbyciem oraz
2.  nabycie musi być za cenę niższą o co najmniej 50% od ceny zbycia nieruchomości.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że samo nabycie własności nieruchomości w okresie 2 lat przed odpłatnym zbyciem na cele uzasadniające jej wywłaszczenia nie pozbawia podatnika prawa do zwolnienia. Istotne jest również, aby cena nabycia nie była o co najmniej 50% niższa od ceny zbycia nieruchomości. Przy tym ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. nie definiuje ceny. Kierując się dyrektywami wykładni językowej, w szczególności dyrektywą języka potocznego, należy odwołać się do znaczenia nadanego temu pojęciu potoczne. Otóż przez cenę należy rozumieć odpłatność za towar lub usługę. Z perspektywy nabywcy jest to wartość jaką należy uiścić zbywcy lub usługodawcy, natomiast z perspektywy zbywcy jest to wartość jakiej spodziewa się otrzymać w związku z dostawą towaru lub świadczeniem usług.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nabył działkę nr 70/2 tytułem darmym, tj. w drodze darowizny. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna prowadzi do tzw. aktu szczodrobliwości. Czynnikiem wyróżniającym czynność prawną opisywanego typu jest zatem element korzyści osiągany tylko przez jedną stronę umowy. Celem darowizny jest wzbogacenie obdarowanego kosztem majątku darczyńcy (por. A. Kidyba, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część szczególna, wyd. II, LEX 2014). Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie. Zatem w przypadku darowizny obdarowany nie uiszcza na rzecz darczyńcy żadnej odpłatności. W konsekwencji nie można mówić o jakiejkolwiek zapłacie i cenie, zatem wyłączenie od zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. nie ma zastosowania w tej sprawie.

Podsumowując – zdaniem Wnioskodawcy – w przedstawionym stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki pozbawiające prawa do zwolnienia z tytułu zbycia Miastu w drodze zamiany dziatki 70/2. W konsekwencji cały przychód z tytułu zbycia miastu działki 70/2 odpowiadający jej wartości, stanowi przychód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Użyte w cytowanym przepisie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.

Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz lub rzecz i kwota pieniężna, a nie wyłącznie wartości pieniężne.

Innym argumentem przemawiającym za tym, że umowa zamiany to odpłatna czynność prawna jest art. 604 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca do umowy zamiany nakazuje stosować przepisy dotyczące sprzedaży.

Fakt ten ukazuje liczne podobieństwa między wskazanymi umowami, ograniczając różnicę między nimi jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku umowy zamiany - inna rzecz.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenia w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Wobec powyższego zamiana nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ta ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z analizy wniosku wynika, że w 24 lutego 2012 r. Zainteresowany nabył w drodze darowizny od rodziców nieruchomość gruntową – działka gruntu nr 70/2. W dniu 5 czerwca 2012 r. sporządzony został akt notarialny pomiędzy Miastem, a Wnioskodawcą umowy zamiany nieruchomości, na podstawie której Miasto zbyło Wnioskodawcy działki nr 6 i 20 w zamian za działkę nr 70/2. Ponadto w związku z różnicą w wartościach działek Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić Miastu tę różnicę. Umowa zamiany zawarta została w trybie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wskazać zatem należy, że zbycie ww. działki, z racji że zostało dokonane przed upływem 5-letniego terminu – o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi źródło przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii ustalenia konsekwencji prawnopodatkowych zbycia ww. nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Wskazać bowiem należy, że ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Tym samym, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z kolei, stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Stosownie jednak do art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany:

*   z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub
*   z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub
*   z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Natomiast w zdaniu drugim ww. przepisu zostały zawarte warunki dodatkowe - przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden ze wskazanych w przepisie warunków albo, gdy żaden z nich nie zostanie spełniony, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W tym miejscu należy zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy stanowi o odpłatnym zbyciu nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, a nie o zbyciu nieruchomości lub jej części na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Wobec powyższego przy sprzedaży całości nieruchomości – dla możliwości zastosowania omawianego zwolnienia – bez znaczenia pozostaje fakt na jakiej części nieruchomości realizowany będzie cel uzasadniający wywłaszczenie.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołuje się do instytucji regulowanych przez ustawę o gospodarce nieruchomościami z uwagi na towarzyszący im charakter przymusu ze strony organów administracji dotyczący pozbawienia prawa własności dotychczasowego właściciela.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518), celem publicznym w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ww. ustawy, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112 ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 114 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna.

Z powyższego wynika zatem, że na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami również jest możliwe odpłatne zbycie nieruchomości w drodze umowy cywilnoprawnej, jednakże aktywność w tej kwestii leży po stronie organu, gdyż to on jest zobligowany do przeprowadzenia rokowań zanim dokona przymusowego wywłaszczenia. Rokowania celem zawarcia umowy odpłatnego zbycia są prowadzone przed podjęciem decyzji o wywłaszczeniu, a taka decyzja należy do organu. W razie wywłaszczenia organ wypłaca natomiast odszkodowanie za przymusowe pozbawienie prawa własności do nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanym stanie faktycznym umowa zamiany nieruchomości, została zawarta na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zatem, pierwsza z przesłanek wyłączających zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystąpiła.

Aby jednak skorzystać z ww. zwolnienia nie wystarczy wyłącznie fakt, że nieruchomość zostanie odpłatnie zbyta na cele publiczne. Z analizy tego przepisu wynika bowiem jak już wyżej wskazano, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W sytuacji, gdy spełniony zostanie tylko jeden z ww. warunków albo nie zostanie spełniony żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Zauważyć należy, że na gruncie badanej sprawy odpłatne przeniesienie prawa własności do przedmiotowej nieruchomości na rzecz gminy nastąpiło przed upływem dwóch lat od jej nabycia przez Wnioskodawcę w drodze darowizny.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpiła sytuacja, w której cena nabycia nieruchomości jest niższa niż 50% ceny zbycia. Oznacza to, że nie zostanie spełniony jeden z warunków wyłączających przedmiotowe zwolnienie.

Reasumując, w świetle obowiązujących przepisów prawa, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychód w wysokości odpowiadającej wartości działki nr 70/2 uzyskany z jej zbycia na cele uzasadniające jej wywłaszczenie korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia przy tym pozostaje na jakiej części omawianej nieruchomości prowadzona jest inwestycja uzasadniająca wywłaszczenie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.