Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.835.2016.1.MST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-19
Teza: Czy wypłata na rzecz Wnioskodawcy odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania z tytułu ubezpieczenia osobowego, tj. niezdolności do pracy w związku z zawartą umową ubezpieczenia skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty podatku?
Słowa kluczowe: odsetki; przychód-przychody z innych źródeł; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1996 roku Wnioskodawca zawarł z Towarzystwem Ubezpieczeń umowę ubezpieczenia potwierdzoną Polisą Ubezpieczeniową. W polisie wskazano jako rodzaj ubezpieczenia ubezpieczenie uniwersalne plus (ochrona życia) z ryzykiem dodatkowym: świadczenie z tytułu śmierci (lub kalectwa) wskutek nieszczęśliwego wypadku, świadczenie z tytułu niezdolności do pracy, świadczenie z tytułu śmierci dzieci.

Celem zawarcia umowy z Towarzystwem Ubezpieczeniowym było zagwarantowanie rodzinie środków finansowych na leczenie bądź rehabilitację w przypadku ciężkiej choroby czy wypadku powodującego trwałą utratę zdolności do pracy ubezpieczonego.

Wnioskodawca do 2016 roku opłacał składki z tytułu ubezpieczenia.

W styczniu 2007 roku Wnioskodawca uległ wypadkowi przy pracy na budowie, w wyniku którego doznał złamania kręgosłupa. Po spełnieniu warunków umowy ubezpieczenia w lutym 2008 roku wystąpił On do ubezpieczyciela z wnioskiem o wypłatę odszkodowania z tytułu niezdolności do pracy w celu pozyskania środków na leczenie i rehabilitację.

Towarzystwo Ubezpieczeniowe odmówiło wypłaty odszkodowania stwierdzając, iż nie zachodzi przypadek określony w umowie. Wnioskodawca będąc niezdolnym do pracy posiadał na utrzymaniu niepracującą i niepełnosprawną żonę po przebytej w 2001 roku operacji usunięcia guza mózgu oraz małoletnią i uczącą się córkę. W takim stanie faktycznym i niepewnej przyszłości finansowej rodziny nie było środków finansowych na podjęcie kosztownego leczenia i rehabilitacji Wnioskodawcy.

Przez kilka lat miała miejsce wymiana korespondencji między ubezpieczonym Wnioskodawcą i Towarzystwem Ubezpieczeniowym. Sprawę odmowy wypłaty odszkodowania badał Rzecznik Ubezpieczonych, KNF i UOKiK. UOKiK stwierdził w umowie tzw. klauzule abuzywne jednak ze względu na fakt, iż w aktualnie zawieranych umowach nie są one stosowane przez Towarzystwo nie mógł podjąć działań. Wszystkie instytucje wskazywały, że ubezpieczony powinien wystąpić na drogę sądową przeciwko Ubezpieczycielowi. Wnioskodawca zawezwał Towarzystwo do próby ugodowej, jednak odmówiono zawarcia ugody.

Jednocześnie stan zdrowia Wnioskodawcy pogarszał się. W lipcu 2011 roku przeszedł On operację kręgosłupa. Towarzystwo zamiast wypłaty środków na leczenie i rehabilitację próbowało w sposób podstępny zmienić warunki umowy ubezpieczenia na takie, które pozbawiały podatnika należnego odszkodowania.

W związku z bezskutecznością podjętych przez różne organy działań Wnioskodawca przesłał Towarzystwu Ubezpieczeniowemu przedsądowe wezwanie do zapłaty, a na skutek odmowy wypłaty świadczenia założył sprawę w Sądzie. Wyrokiem z dnia 31 marca 2016 r. Sąd uznał, iż Towarzystwo było zobowiązane w 2008 roku do wypłaty odszkodowania z tytułu niezdolności do pracy oraz zwrotu nienależnie pobranych składek na ubezpieczenie.

Towarzystwo Ubezpieczeniowe złożyło apelację od wyroku w części, w jakiej wyrok ten nakazywał zwrot nienależnie pobranych składek wraz z odsetkami. Aktualnie Wnioskodawca oczekuje na wyznaczenie terminu rozprawy apelacyjnej.

Po doręczeniu wydanego przez Sąd Postanowienia z dnia 9 czerwca 2016 r. stwierdzającego prawomocność wyroku z dnia 31 marca 2016 r. w części dotyczącej wypłaty odszkodowania z tytułu niezdolności do pracy wraz z odsetkami podatnik zwrócił się do Towarzystwa Ubezpieczeniowego o wypłatę odszkodowania wraz z odsetkami za zwłokę, rekompensującymi ubytek zdrowia na skutek niewypłacenia należnego odszkodowania, a tym samym braku możliwości podjęcia w 2008 roku właściwego leczenia i rehabilitacji. Towarzystwo wypłaciło odszkodowanie wraz z odsetkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłata na rzecz Wnioskodawcy przedstawionych w opisie stanu faktycznego odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania z tytułu ubezpieczenia osobowego, tj. niezdolności do pracy w związku z zawartą umową ubezpieczenia skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty podatku?

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata przedstawionych w opisie stanu faktycznego odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania z tytułu niezdolności do pracy w związku z zawartą umową ubezpieczenia, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c;
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

W świetle powyższego Wnioskodawca stwierdza, że przedstawione w opisie stanu faktycznego kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczenia osobowego, tj. niezdolności do pracy wypłacone przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Wnioskodawca podkreśla, że „kwota” to zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „pewna suma pieniędzy”. Art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o „kwotach”, a więc liczbie mnogiej, czyli „pewnych sumach pieniędzy”.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane powyżej przepisy będą miały zastosowanie zarówno w stosunku do odszkodowania, jak i wypłaconych odsetek. Zatem w sytuacji, gdy wraz z odszkodowaniem lub świadczeniem wypłacone są odsetki za opóźnienie w zapłacie, to kwota wypłaconych odsetek podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku zapłaty podatku.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że powyższe wynika wprost z charakteru prawnego odsetek. Zgodnie z art. 481 § 1 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W niniejszym przypadku Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia, by w przypadku utraty zdrowia zabezpieczyć środki finansowe na podjęcie leczenia i rehabilitacji. Towarzystwo Ubezpieczeniowe nie wypłacając należnego odszkodowania doprowadziło do dalszego rozstroju zdrowia ubezpieczonego, skutkującego koniecznością operacji kręgosłupa. Brak środków na kosztowne leczenie i rehabilitację spowodował, iż niektóre zmiany są już nieodwracalne, zaś inne będą wymagały dłuższej, a co za tym idzie kosztowniejszej rehabilitacji w celu osiągnięcia stanu zdrowia, który po wypadku można byłoby uzyskać mniejszym nakładem środków finansowych, bólu i cierpienia ubezpieczonego Wnioskodawcy. Odsetki są zatem świadczeniem bezpośrednio związanym ze świadczeniem pieniężnym, które nie zostało spełnione w terminie. Są one świadczeniem ubocznym, zależnym od istnienia i wymagalności długu podstawowego. W przedstawionym stanie faktycznym odsetki są rekompensatą za utratę zdrowia, do której nie doszłoby, gdyby Wnioskodawca otrzymał świadczenie w terminie określonym w umowie i natychmiast po otrzymaniu środków finansowych podjął stosowne leczenie.

Zatem w związku z faktem, że wypłacane odsetki za opóźnienie stanowią świadczenie akcesoryjne do świadczenia głównego, jakim jest wypłata odszkodowania, w ocenie Wnioskodawcy odpowiednie zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wypłacone odsetki będą zwolnione z opodatkowania.

Ścisły związek pomiędzy świadczeniem głównym oraz świadczeniem ubocznym był wielokrotnie podkreślany w orzecznictwie sądów administracyjnych, nawet w przypadku gdy podatnik otrzymujący odsetki nie poniósł szkody na zdrowiu z powodu nieterminowej wypłaty zobowiązania. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2014 r.: „Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje konkluzję sądu pierwszej instancji, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną – a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. W konsekwencji tego, skoro Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., związane z nim odsetki również nie stanowiły przychodu podatkowego”.

Art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dyspozycji wprost wskazuje, że zwolnione z opodatkowania są „kwoty” – liczba mnoga – otrzymane z tytułu ubezpieczeń, zatem zdaniem Wnioskodawcy jest to katalog szerszy niż odszkodowanie i zawiera w sobie inne świadczenia, w tym odsetki od nieterminowych wypłat, których tytułem jest umowa ubezpieczenia.

Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, „tytuł” to „podstawa czegoś lub powód do czegoś”. Podstawą wypłaty przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe odsetek w przedmiotowym stanie faktycznym jest fakt zawarcia umowy ubezpieczenia oraz powstania zdarzenia skutkującego koniecznością wypłaty odszkodowania. Bez wystąpienia tych okoliczności, świadczenie w postaci odsetek nigdy by nie powstało. W konsekwencji uznać należy, że wypłacone odszkodowanie i odsetki stanowią dla Wnioskodawcy kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczenia osobowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższą argumentację potwierdza także wykładnia celowościowa oraz wykładnia systemowa wewnętrzna przepisów dotyczących zwolnień z opodatkowania, wynikających z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla przykładu, w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wprost wskazał, że wolne od opodatkowania są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia. Zatem ustawodawca, chcąc zwolnić z opodatkowania wyłącznie odszkodowanie (bez kwoty dodatkowych świadczeń związanych z wypłaconym odszkodowaniem np. odsetek), zawęził dyspozycje przepisu do wyłącznie wskazanych świadczeń. Innymi słowy, art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, który wprost i wyłącznie wskazuje jako zwolnione z opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, potwierdza, że przepis ten nie znajduje zastosowania dla odsetek od nieterminowej wypłaty tych odszkodowań lub zadośćuczynień. Biorąc pod uwagę powyższe, racjonalny ustawodawca, który chciałby, aby zwolnieniu z opodatkowania podlegały wyłącznie wypłacone odszkodowania (bez należnych odsetek będących świadczeniem akcesoryjnym), zredagowałby art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w inny sposób, wskazując, że zwolnione z opodatkowania są wprost odszkodowania jako świadczenie główne, a nie kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń (gdzie pod pojęciem kwot należy rozumieć zarówno odszkodowania, jak i inne świadczenia otrzymane z tytułu ubezpieczenia – w tym należne odsetki w związku z opóźnieniem w zapłacie odszkodowania). Zatem, w związku z faktem, że ograniczenie zakresu zwolnienia wyłącznie do odszkodowań nie zostało zawarte w treści art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ograniczenie to nie było celem ustawodawcy, a wręcz przeciwnie: racjonalny ustawodawca chciał rozszerzyć zakres przedmiotowego zwolnienia. W konsekwencji, wszystkie świadczenia wypłacone przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w opisanym stanie faktycznym podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Powyższe potwierdza wprost wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2016 r., gdzie skład orzekający wskazał że: „W konsekwencji za błędne należy uznać – kluczowe dla oceny zaskarżonej interpretacji – stanowisko organu, zgodnie z którym wypłacone wraz z odszkodowaniem odsetki ustawowe za zwłokę, jako wywodzące się z odrębnej podstawy materialnoprawnej, należy rozpatrywać oddzielnie od kwoty odszkodowania, a co za tym idzie – podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.. W ocenie sądu, odsetki takie należy potraktować tak jak odszkodowanie, które jest dla nich świadczeniem głównym. W rozpatrywanej sprawie należało zatem zastosować do nich zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy wraz z odszkodowaniem wypłacane są odsetki za opóźnienie w zapłacie, a konsekwencją nieterminowej wypłaty odszkodowania nie jest jedynie brak utraconych odsetek z hipotetycznej lokaty pieniężnej, a nieodwracalne pogorszenie stanu zdrowia ubezpieczonego Wnioskodawcy, to kwota wypłaconych odsetek podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku zapłaty podatku od odsetek, stanowiących obok odszkodowania, kwotę otrzymaną z tytułu ubezpieczenia osobowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Z kolei w świetle ust. 2 ww. przepisu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej definicji wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), bądź też na skutek określonego zdarzenia (umorzenia czy potrącenia) powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ust. 1 tejże ustawy.

Z kolei w świetle art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 585), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1860), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Z tych względów zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powyższe twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie. Zgodnie z wyrażanym poglądem, „roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Ponadto podkreślenia wymaga, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16), dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów NSA uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym, należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń. Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Przedstawioną tezę potwierdza ponadto analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która prowadzi do wniosku, że odsetki stanowią odrębną od należności głównej kategorię przychodu, w wyjątkowych przypadkach korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Owo zwolnienie przysługuje bowiem wyłącznie wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. Ma to miejsce w niektórych przypadkach wskazanych w art. 21 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);
*   pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130a odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130b odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

W konsekwencji, po analizie opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów prawa należy uznać, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy nie korzystają odsetki z tytułu opóźnienia wypłaty odszkodowania z uwagi na to, że nie zostały one wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz nie mogą być utożsamiane z korzystającymi ze zwolnienia należnościami głównymi. Odsetki takie stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.