Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.381.2017.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-12
Teza: 1. Czy przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu na nabycie nieruchomości spełnia definicję wydatkowania na własne cele mieszkaniowe, a w związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? 2. Czy ewentualny wynajem nieruchomości, w okresie przejściowym do faktycznej emerytury Wnioskodawczyni, nie będzie wykluczał możliwości skorzystania z ww. zwolnienia?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-zbycie nieruchomości; wynajem; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2017 r. (data wpływu 13 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną. Wskutek śmierci ojca w dniu 28 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła spadek w postaci nieruchomości (lokal). Udział w spadku wynosił:

50% dla Wnioskodawczyni

50% dla brata Wnioskodawczyni.

Akt poświadczenia dziedziczenia został sporządzony przed notariuszem w dniu 4 sierpnia 2011 r.

W dniu 30 października 2016 r. wraz z bratem Wnioskodawczyni sprzedała przedmiotowy lokal. Cena uzyskana ze sprzedaży lokalu została podzielona w równej części między Wnioskodawczynię a jej brata.

Ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży, Wnioskodawczyni planuje zakupić nieruchomość. Nieruchomość będzie majątkiem wspólnym małżonków. Małżonkowie planują w przyszłości - na faktycznej emeryturze - zamieszkać na stałe w nieruchomości w niej realizować własne cele mieszkaniowe. W czasie przejściowym do faktycznej emerytury, Wnioskodawczyni rozważa możliwość niekomercyjnego wynajmowania nieruchomości. Podkreśla przy tym, że przedmiotowa nieruchomość nie jest przeznaczona na jakiekolwiek cele rekreacyjne.

Wnioskodawczyni w swoim majątku prywatnym posiada dom i dodatkowo wraz z mężem posiada mieszkanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu na nabycie nieruchomości spełnia definicję wydatkowania na własne cele mieszkaniowe, a w związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
2.  Czy ewentualny wynajem nieruchomości, w okresie przejściowym do faktycznej emerytury Wnioskodawczyni, nie będzie wykluczał możliwości skorzystania z ww. zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawczyni przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu na nabycie nieruchomości spełnia definicję wydatkowania na własne cele mieszkaniowe, a co za tym idzie dochód uzyskany ze sprzedaży, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że ewentualny wynajem nieruchomości w okresie przejściowym do faktycznej emerytury Wnioskodawczyni, nie będzie wykluczał możliwości skorzystania z ww. zwolnienia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przeć upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Szczegółowe zasady opodatkowania takiego dochodu wskazane zostały w art. 30e ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o PIT, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W art. 21 ust. 1 pkt 131 przewidziane zostało jednak zwolnienie dla dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości w przypadku przeznaczenia przychodów ze zbycia, w ustawowym terminie, na własne cele mieszkaniowe. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały szczegółowo w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  dobudowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ustawy o PIT).

Ponadto na podstawie art. 21 ust. 28 ustawy o PIT za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy, Wnioskodawczyni stwierdza, iż odpłatne zbycie lokalu nabytego przez Nią nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższych regulacji Wnioskodawczyni uważa, że przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu - stanowiącego Jej majątek osobisty - na nabycie nieruchomości wspólnie z małżonkiem, w ciągu 2 lat od momentu, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu, nie będzie wywoływać przeszkód aby dochód korzystał ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Uzyskane środki pieniężne zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, to jest na nabycie nieruchomości, co spełnia – według Niej - definicję wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, mimo faktu, że posiada już mieszkanie, które zamieszkuje wspólnie z mężem, w którym posiadają po 1/2 udziału w nieruchomości, nie przeszkadza to w realizacji własnych celów mieszkaniowych.

Małżonkowie biorą pod uwagę przekazanie mieszkania w spadku lub darowiźnie swoim wnukom.

Podobnie Wnioskodawczyni planuje uczynić z domem, który aktualnie pełni jedynie cele rekreacyjne, wypoczynkowe.

W ocenie Wnioskodawczyni, nie można poprzestać wyłącznie na wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, tracąc tym samym z pola widzenia cel, jaki ustawodawca zamierzał osiągnąć regulując tę materię. Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. Stanowisko to potwierdza – jak wskazuje Wnioskodawczyni - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2017 r„ sygn. akt II FSK 1053/15.

Pojęcie „wydatkowania na własne cele mieszkaniowe" jest pojęciem szerokim. Przepisy ustawy o PIT nie precyzują, jak należy rozumieć „wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe. Natomiast samo pojęcie "celów mieszkaniowych" zostało doprecyzowane w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT. Przepis ten wyraźnie stanowi, że przez wydatki, o których jest mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT należy rozumieć np. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego. Tym samym, jak twierdzi Wnioskodawczyni, poruszając się w zakresie wytyczonym przez powyższy przepis, pojęcie "celów mieszkaniowych" należy ograniczyć do tych sytuacji, w których następuje nabycie lokalu. Z prawa do ulgi – Jej zdaniem - może skorzystać zatem podatnik, który nabył nieruchomość w określonym czasie, tj. w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży nieruchomości, co w przedmiotowej sprawie ma miejsce.

Z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wynika, iż ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym cele, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT. Zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych poprzez zakup dwóch mieszkań wykracza, co prawda, poza przeciętne standardy, jednakże ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe można realizować wyłącznie poprzez zakup jednego mieszkania. Nie ma podstaw do ograniczenia stosowania ww. zwolnienia poprzez uwzględnienie tylko tych wydatków, które poniesione zostaną na nabycie jednego lokalu mieszkalnego.

Reasumując, w sytuacji gdy środki uzyskane ze zbycia ww. nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczy na własne cele mieszkaniowe, których katalog zawiera ust. 25 art. 21 ustawy o PIT, dochód uzyskany z ich zbycia zwolniony będzie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Lokalizacja mieszkania, w którym obecnie Wnioskodawczyni mieszka wraz z mężem, nie jest tak komfortowa jak nieruchomość, której nabycie jest planowane. Wnioskodawczyni planuje z małżonkiem zamieszkać w nieruchomości przede wszystkim ze względu na szereg zalet, szczególnie ważnych w przypadku starszych osób. Nieruchomość jest bardziej ekonomiczna od obecnego mieszkania.

Wnioskodawczyni bierze pod uwagę ewentualny wynajem nieruchomości do momentu zamieszkania tam wraz z małżonkiem, czyli przejścia na faktyczną emeryturę. Czasowy wynajem nieruchomości nie będzie posiadał znamion działalności gospodarczej, prowadzącej do osiągnięcia zysków. Wnioskodawczyni jest zdania, iż lepiej, żeby nieruchomość była czasowo wynajmowana niż była „pustostanem”. Bezzasadne byłoby przyjęcie przez organ podatkowy, że jeśli zakupiona nieruchomość będzie „czekać” niezamieszkana do momentu faktycznego przejścia przez Wnioskodawczynię na emeryturę, to Wnioskodawczyni zachowa prawo do zwolnienia podatkowego, ale utraci to prawo jeśli zechce przedmiotową nieruchomość wynająć. Zdaniem Wnioskodawczyni wątpliwe wydaje się także, aby ustawodawcy chodziło o tego typu rozstrzygnięcie normatywne, w którym podatnik nie ma czerpać z nabytej nieruchomości żadnego przychodu, z którego oczywiste korzyści fiskalne ma również wierzyciel podatkowy. 

Czasowy wynajem nieruchomości nie będzie posiadał znamion działalności gospodarczej, prowadzącej do osiągania zysków. Nie sposób więc uznać – zdaniem Wnioskodawczyni - że wynajmowanie nieruchomości będzie miało charakter zarobkowy.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż celem nabycia nieruchomości nie są cele zarobkowe, ale realizacja własnych celów mieszkaniowych. Przejściowy wynajem nieruchomości ma bowiem na celu utrzymanie nieruchomości w należytym stanie do czasu, gdy wskazany własny cel mieszkaniowy będzie mógł zostać zrealizowany. Dodatkowo, według Wnioskodawczyni, dla uzyskania zwolnienia wystarczające jest samo nabycie określonych rzeczy, bez względu na sposób ich wykorzystywania po nabyciu.

W art. 21 ust. 25 ustawy zawarta jest w istocie ustawowa definicja pojęcia „własne cele mieszkaniowe” i na podstawie tak skonstruowanej definicji należy przyjąć, iż własne cele mieszkaniowe realizuje ten, kto - verba legis - ponosi wydatki m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Dla zaistnienia prawa do zwolnienia ustawa niczego więcej nie wymaga, zatem to, czy i w jaki sposób faktycznie będzie wykorzystywane nabyte mieszkanie nie ma żadnego znaczenia prawnego. Stanowisko to potwierdza – w opinii Wnioskodawczyni - wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 października 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1028/14.

Zdaniem Wnioskodawczyni czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie nieruchomości samo w sobie nie może przesądzać o tym, że Wnioskodawczyni nie będzie realizowała w tej nieruchomości własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł bowiem w treści analizowanych przepisów (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT), że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.

Zatem w ocenie Wnioskodawczyni, odpowiedź na pytanie wskazane w stanie faktycznym powinna brzmieć następująco:

Przekazanie całego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu spełnia definicję wydatkowania na własne cele mieszkaniowe, a co za tym idzie dochód uzyskany ze sprzedaży korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Ewentualny wynajem nieruchomości w okresie przejściowym do faktycznej emerytury Wnioskodawczyni, nie będzie wykluczał możliwości skorzystania z ww. zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm) o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną. Wskutek śmierci w dniu 28 czerwca 2011 r. ojca Wnioskodawczyni nabyła spadek w postaci nieruchomości (lokal). Udział w spadku wynosił:

50% dla Wnioskodawczyni

50% dla brata Wnioskodawczyni.

Akt poświadczenia dziedziczenia został sporządzony przed notariuszem w dniu 4 sierpnia 2011 r.

W dniu 30 października 2016 r. wraz z bratem Wnioskodawczyni sprzedała przedmiotowy lokal. Cena uzyskana ze sprzedaży lokalu została podzielona w równej części między Wnioskodawczynię a jej brata.

Ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży, Wnioskodawczyni planuje zakupić nieruchomość. Nieruchomość będzie majątkiem wspólnym małżonków. Małżonkowie planują w przyszłości - na faktycznej emeryturze - zamieszkać na stałe w nieruchomości w niej realizować własne cele mieszkaniowe. W czasie przejściowym do faktycznej emerytury, Wnioskodawczyni rozważa możliwość niekomercyjnego wynajmowania nieruchomości. Podkreśla przy tym, że przedmiotowa nieruchomość nie jest przeznaczona na jakiekolwiek cele rekreacyjne.

Wnioskodawczyni w swoim majątku prywatnym posiada dom i dodatkowo wraz z mężem posiada mieszkanie.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy istotny jest dzień otwarcia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Stosownie natomiast do art. 1025 § 1 Kodeku cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nabytego przez Wnioskodawczynię w 2011 r. w drodze spadku nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i w związku z tym stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Na mocy art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Mając na uwadze przedstawione powyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, iż podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe, enumeratywnie określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obejmują m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

„Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać więc na tym, że w przypadku zakupu mieszkania podatnik powinien faktycznie takie cele w nim realizować. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu przedmiotowym. Analizowane zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

W treści wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza nabyć wraz z mężem nieruchomość na własne potrzeby mieszkaniowe dlatego też, nawet jeżeli oprócz realizacji tych potrzeb rozważa możliwość niekomerycyjnego przez pewien czas jej wynajmowania nie oznacza to, że cel mieszkaniowy nie zostanie zrealizowany.

Zauważyć należy, że w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14 NSA stwierdził, że „czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia. Należy zwrócić uwagę, że Sąd równocześnie stwierdził, iż: ,,Zgodzić się jednak należy z Sądem I instancji, że dla uznania spełnienia warunków skorzystania z ulgi nie jest wystarczająca sama deklaracja podatnika, że poprzez wskazane zakupy realizuje swój cel mieszkaniowy. Ustawodawca nie odniósł bowiem skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od werbalnej deklaracji takiego zamiaru w chwili nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe”.

Zatem zakup nieruchomości, w której Wnioskodawczyni planuje w przyszłości – jak wskazała – na faktycznej emeryturze – zamieszkać na stałe i w niej realizować własne cele mieszkaniowe będzie uprawniać do zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

W konsekwencji wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w 2011 r. po zmarłym ojcu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie nieruchomości, celem zamieszkania w niej wypełni dyspozycję art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 i uprawniać będzie do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Zwolnieniem objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel mieszkaniowy w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 16/17, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.