Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1267/13/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-21
Teza: skutki podatkowe wypłaty na rzecz wspólnika spółki jawnej wypracowanych przez tę spółkę i opodatkowanych podatkiem dochodowym zysków
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 17 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 14 stycznia oraz 27 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wypłaty na rzecz wspólnika spółki jawnej wypracowanych przez tę spółkę i opodatkowanych podatkiem dochodowym zysków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych wypłaty na rzecz wspólnika spółki jawnej wypracowanych przez tę spółkę i opodatkowanych podatkiem dochodowym zysków. W dniu 14 stycznia powyższy wniosek został uzupełniony. Pomimo tego nadal nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 lutego 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1250/13/MMa, IBPBI/1/415-1267/13/KB, IBPBII/1/415-1117/13/AA wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 lutego 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca („Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”). Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

W wyniku działań restrukturyzacyjnych Spółka zostanie w przyszłości przekształcona w spółkę jawną - spółkę osobową prawa handlowego („Spółka Przekształcona”) w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Na skutek przekształcenia Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki Przekształconej, któremu przysługiwał będzie tzw. ogół praw i obowiązków w tej spółce, o którym mowa w art. 10 KSH. Na dzień przekształcenia nie nastąpi zwiększenie majątku jakim dysponować będzie Spółka Przekształcona w porównaniu z majątkiem Spółki (majątek Spółki stanie się majątkiem Spółki Przekształconej, w ramach przekształcenia nie zostaną natomiast wniesione nowe wkłady przez Udziałowców czy osoby trzecie). W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma również żadnej wypłaty od Spółki/Spółki Przekształconej.

Na dzień przekształcenia, po przeprowadzeniu restrukturyzacji aktywów, Spółka zgodnie z planami biznesowymi będzie właścicielem składników majątkowych, takich jak:

*   udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   nieruchomość nabyta przez Spółkę;
*   wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek;
*   środki pieniężne.

Po przekształceniu Spółka Przekształcona pozostanie właścicielem posiadanych aktywów i będzie zarządzać środkami pieniężnymi (w tym środkami pieniężnymi uzyskanymi w związku z ewentualnym zbyciem części aktywów). Dłużnicy będą również spłacać na rzecz Spółki Przekształconej udzielone przez nią pożyczki (jednorazowo bądź częściowo).

W przyszłości wspólnicy Spółki Przekształconej planują podjęcie decyzji o rozwiązaniu Spółki Przekształconej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 24 lutego 2014 r. wskazano, że:

*   dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z prowadzonej w formie spółki jawnej (Spółki Przekształconej) pozarolniczej działalności gospodarczej będą opodatkowywane zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o PIT”);
*   przedmiotem działalności Spółki, a po przekształceniu również Spółki Przekształconej będzie działalność usługowa związana z rynkiem nieruchomości (w szczególności działalność w zakresie wynajmu nieruchomości), jak również działalność holdingowa (posiadanie udziałów) i finansowa (pożyczki);
*   spółka jawna w przyszłości dokona zbycia części udziałów w sp. z o.o. oraz potencjalnie nieruchomości nabytej przez Spółkę przed przekształceniem (o ile nieruchomość ta nie zostanie wcześniej wydana Wnioskodawcy w ramach likwidacji spółki jawnej co przewidują aktualne plany biznesowe); w konsekwencji przedmiotem zbycia może być środek trwały oraz udziały w spółce z o.o.;
*   z tytułu rozwiązania Spółki Przekształconej Wnioskodawca otrzyma następujące niepieniężne składniki majątku: nieruchomość nabytą przez Spółkę (stanowiącą środek trwały), udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek;
*   nieruchomość, którą otrzyma Wnioskodawca będzie stanowiła środek trwały zarówno w Spółce, jak i w Spółce Przekształconej;
*   wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu rozwiązania Spółki Przekształconej będą wierzytelnościami powstałymi z tytułu udzielonych pożyczek przez Spółkę, jak również przez Spółkę Przekształconą;
*   dalszemu odpłatnemu zbyciu przez Wnioskodawcę po rozwiązaniu Spółki Przekształconej może podlegać otrzymana w wyniku rozwiązania tej spółki nieruchomość nabyta przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wypłaty środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy z bieżących zysków Spółki Przekształconej (a zatem wcześniej opodatkowanych podatkiem dochodowym) będą wolne od podatku PIT?

(pytanie oznaczone w uzupełnieniu wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy z bieżących zysków tej spółki (a zatem wcześniej opodatkowanych podatkiem dochodowym) będą wolne od podatku PIT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Pojęcie spółki niebędącej osobą prawną obejmuje m.in. takie spółki osobowe prawa handlowego jak spółka jawna i spółka komandytowa. Zasadniczym przepisem regulującym zasady opodatkowania spółek niebędących osobami prawnymi jest art. 8 ustawy o PIT, który ustanawia ogólną zasadę transparentności podatkowej tego rodzaju spółek, tj. braku podmiotowości podatkowej na gruncie podatku dochodowego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wypłata na rzecz Wnioskodawcy nadwyżek środków gotówkowych w postaci podziału zysku Spółki Przekształconej nie stanowi zdarzenia podlegającego opodatkowaniu na podstawie ustawy o PIT. Wynika to z zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat, zwolnień oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Z punktu widzenia prawa podatkowego podmiotami praw i obowiązków związanych z majątkiem Spółki Przekształconej są więc wspólnicy tej spółki (tj. Wnioskodawca), których dla celów ustawy o PIT uznaje się za podatników opodatkowujących przychody z działalności prowadzonej przez Spółkę Przekształconą. Konsekwencją takiego podejścia jest to, że zyski osiągane przez Spółkę Przekształconą są opodatkowane jednorazowo - tj. w momencie ich uzyskania przez Spółkę Przekształconą, natomiast sam podział zysku (jego wypłata) pomiędzy wspólników pozostaje obojętny (neutralny) pod kątem przepisów ustawy o PIT.

W konsekwencji wypłaty, tytułem zysków, środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę Przekształconą na rzecz Wnioskodawcy z bieżących zysków Spółki Przekształconej będą wolne od podatku PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: „ksh”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 22 § 1 ksh, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (art. 8 § 1 ksh). Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 ksh).

W obrocie prawno-gospodarczym, spółka jawna jest samodzielnym, niezależnym podmiotem praw i obowiązków. Posiada także majątek odrębny od majątku jej wspólników. W konsekwencji (co do zasady) to spółka jawna jest stroną zawieranych w związku z jej działalnością transakcji, dokonywanych czynności prawnych, czy też zdarzeń prawnych powstałych w toku jej działalności, które mogą generować przychody podatkowe, bądź podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Spółka jawna nie jest jednak samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Dochody wypracowane przez tę spółkę nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są (co do zasady) jej wspólnicy. W przypadku gdy wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, jej dochody uzyskane z tytułu działalności prowadzonej przez spółkę jawną podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (w tym także spółkę jawną).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Dalsze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają w sposób szczegółowy m.in. momenty uzyskania przychodów podatkowych, sposób określania ich wysokości oraz wysokości kosztów uzyskania tych przychodów, które są uzależnione m.in. od rodzaju czynności lub zdarzeń powodujących powstanie przychodu.

Z powyższych przepisów wynika, że przychody oraz koszty uzyskania tych przychodów powstałe w związku z czynnościami i zdarzeniami prawnymi, których stroną jest spółka jawna rozpoznaje nie spółka lecz jej wspólnicy, w momentach i w wysokości określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu u poszczególnych wspólników spółki stosownie do ich udziału w zysku spółki. Oznacza to także, że późniejsza dystrybucja wypracowanych przez spółkę zysków na rzecz wspólnika jest (co do zasady) neutralna podatkowo.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniach opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej w formie tej spółki będzie opodatkowywał tzw. podatkiem liniowym.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wypłata przez spółkę jawną na rzecz Wnioskodawcy bieżących zysków tej spółki, w takiej części w jakiej została już przez Wnioskodawcę opodatkowana podatkiem dochodowym, w momencie wypłaty nie będzie ponownie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pozostałych pytań zadanych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.