Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.317.2021.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych otrzymania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą środków pochodzących ze wsparcia finansowego udzielonego z Funduszu Wsparcia Kultury.
Słowa kluczowe: budżet-budżet państwa; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; fundusz-fundusz celowy; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 marca 2021 r. (data wpływu 26 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą środków pochodzących ze wsparcia finansowego udzielonego z Funduszu Wsparcia Kultury – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą środków pochodzących ze wsparcia finansowego udzielonego z Funduszu Wsparcia Kultury.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych PKD 90.02.Z (przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej).

Umową z dnia 1 grudnia 2020 roku Wnioskodawca otrzymał z Ministerstwa Kultury wsparcie finansowe dla jednostek prowadzących działalność kulturalną z Funduszu Przeciwdziałania COVID-19. Wsparcie zostało przyznane na podstawie art. 65 ust. 29 ustawy z dnia 31 marca 2020 roku o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych, wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw. Zasady przyznawania wsparcia zostały określone m.in. w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 września 2020 r. w sprawie wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca oraz w regulaminie wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19.

Wsparcie przeznaczone jest na finansowanie lub refinansowanie wydatków ponoszonych w okresie od dnia 12 marca 2020 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, wyłącznie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca przeznaczył otrzymane wsparcie finansowe na:

1.  koszty edukacji kulturalnej i artystycznej, jak również koszty promowania lepszego zrozumienia znaczenia ochrony i propagowania różnorodnych form wyrazu kulturowego za pośrednictwem programów edukacyjnych oraz programów zwiększających świadomość społeczeństwa, m.in. przy zastosowaniu nowych technologii. Rodzaj wydatku - koszty szkolenia obsługi oprogramowania do projektowania scenografii i usług streamingowych "on line". Zakup usługi szkolenia z programu V- ix.
2.  koszty poprawy dostępu społeczeństwa do instytucji kultury lub obiektów dziedzictwa kulturowego i działań, w tym koszty digitalizacji i stosowania nowych technologii, a także koszty poprawy dostępności dla osób niepełnosprawnych. Rodzaj wydatku finansowanie sprzętu do działań w sieci "On-Line"/ Digitaliazacja usług - oprogramowanie, komputery - mediaserwery, kamery, sterowniki. Zakup dysku SSD z montażem i oprogramowaniem, komputera do streamingu online oraz preprodukcji, osprzętu, panelu sterującego, monitora, rozdzielacza sygnału, interfejsu do przechowywania sygnału audio na potrzeby streamingu, mediaserwera, zasilacza, dysku, klawiatury, statywu, kamer, urządzeń do przechowywania oraz nagrywania obrazu z kamer, konwertera sygnału, dystrybutora sygnału, sterowanika do kamer oraz kabli.
3.  koszty operacyjne bezpośrednio związane z projektem lub działaniem kulturalnym, np. wynajem lub dzierżawa nieruchomości lub obiektów kulturalnych, koszty podróży i materiałów bezpośrednio związanych z projektem lub działaniem kulturalnym, koszty struktur architektonicznych na potrzeby wystaw i dekoracji scenicznych, wypożyczenie, dzierżawa i amortyzacja narzędzi, oprogramowania i sprzętu, koszty praw dostępu do utworów chronionych prawem autorskim oraz innych powiązanych treści chronionych prawem własności intelektualnej, koszty promocji oraz koszty ponoszone bezpośrednio w wyniku projektu lub działalności; koszty amortyzacji i koszty finansowania są kwalifikowalne tylko wówczas, gdy nie zostały objęte pomocą inwestycyjną. Rodzaj wydatku koszty leasingowe, wypożyczenie i wynajem sprzętu i narzędzi do pracy, koszty materiałów na potrzeby dekoracji i scenografii, koszty dzierżawy powierzchni magazynowo-twórczych, sali prób, studia produkcji. Zakup usług dzierżawy pomieszczenia studio, dzierżawy pomieszczenia magazynowego, materiałów scenograficznych, leasingu oświetlenia, leasingu nagłośnienia, leasingu samochodu ciężarowego, promocji działalności, wynajmu oprogramowania oraz wypożyczenia i ubezpieczenia sprzętu.
4.  koszty usług doradczych i wspierających świadczonych przez konsultantów zewnętrznych i usługodawców, ponoszone bezpośrednio w wyniku projektu lub działalności. Rodzaj wydatku koszty serwisu i okresowych przeglądów sprzętu estradowego, usługi doradcze i specjalistyczne. Zakup usług księgowych, usług realizacji dźwięku, realizacji oświetlenia, usług technicznych i doradczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej sytuacji gospodarczej otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe dla jednostek prowadzących działalność kulturalną z Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, stanowiące pomoc de minimis, jest przychodem Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu?
2.  Czy sfinansowane przez Wnioskodawcę z uzyskanego wsparcia finansowego, o którym mowa w pkt 1, wydatki na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowalnych, które zostały zdefiniowane przez Beneficjenta co do rodzaju, w zawartej umowie dotyczącej wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, mogą zostać przez Wnioskodawcę zaliczone do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych, wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 568), w Banku Gospodarstwa Krajowego utworzono Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 (dalej: fundusz) w celu finansowania lub dofinansowania realizacji zadań związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych, wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.poz. 374 ze zm.).

Na podstawie delegacji ustawowej z art. 65 ust. 29 tej ustawy wydano rozporządzenie Rady Ministrów z 30 września 2020 r. w sprawie wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca (Dz.U. poz. 1729), z którego wynika, że udzielenie takiego wsparcia finansowego odbywa się na podstawie wniosków składanych m.in. przez przedsiębiorców (podmioty wpisane do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej lub rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego) prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca, w tym usług wspomagających tę działalność przez organizację zaplecza technicznego.

Wsparcia finansowego udziela się na koszty kwalifikowalne, o których mowa w art. 53 ust. 5 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014. Wsparcie finansowe jest przeznaczone na działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca, w tym polegającą na świadczeniu usług wspomagających tę działalność przez organizację zaplecza technicznego, na finansowanie lub refinansowanie wydatków ponoszonych w okresie od 12 marca 2020 roku do 31 grudnia 2020 roku.

Odnosząc powyższe do kwestii podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z kolei w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymienione zostały dotacje, które ustawodawca zwolnił z podatku, należą do nich m.in. dotacje z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, kwoty otrzymane od agencji rządowych lub wykonawczych.

Jak wynika z art. 126 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869 ze zm.), dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Drukowane programem (…).

Zasadniczo zatem, całość otrzymanego przez Wnioskodawcę wsparcia finansowego nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż obejmuje zwrot wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, który to zwrot nie zalicza się do przychodów podatkowych. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym powołana norma służy zagwarantowaniu neutralności podatkowej. Hipoteza omawianego przepisu opisuje sytuację, gdy podatnik ponosi wydatek na rzecz innego podmiotu, a następnie wydatek ten jest podatnikowi zwracany. W przypadku, gdy zdarzenie w postaci poniesienia wydatków nie wywołało skutków podatkowych (w postaci zmniejszenia podstawy opodatkowania, na skutek zaliczenia wydatku w poczet kosztów), późniejszy zwrot tego wydatku do majątku podatnika - z uwagi na nie definitywność całej operacji majątkowej - również powinien być neutralny podatkowo (wyrok z dnia 8 stycznia 2019 roku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. II FSK 3612/16).

Zatem, w sytuacji gdy dany wydatek nie stanowi dla podatnika kosztu uzyskania przychodu, tj. nie wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania, również zwrot takiego wydatku powinien pozostać neutralny dla podatnika, czyli nie wpływać na zwiększenie podstawy opodatkowania poprzez zaliczenie go do przychodów podatkowych.

Rozważając więc możliwość zastosowania powyżej przywołanego przepisu, należy w pierwszej kolejności określić, czy dane wydatki (podlegające zwrotowi) stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych art. 23 wyżej wymienionej ustawy.

Jak podnosi się w praktyce interpretacyjnej, celem uznania poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu, powinien on spełniać kumulatywnie następujące warunki:

1.  został pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny, tj. jego wartość nie zostanie podatnikowi w żaden sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów ze źródła przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie znajduje się w grupie wydatków, o której mowa w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dopiero łączne spełnienie przez dany wydatek wszystkich wymienionych powyżej przesłanek pozwala na jego rozpoznanie przez podatnika jako koszt uzyskania przychodu wpływający na podstawę opodatkowania.

Rozpatrując, czy sfinansowane przez Wnioskodawcę z uzyskanego wsparcia finansowego, wydatki na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowanych, które zostały zdefiniowane przez Beneficjenta co do rodzaju w zawartej umowie dotyczącej wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19 stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że przedmiotowe wydatki nie zostały pokryte z zasobów majątkowych podatnika, ale z innych źródeł - tj. z otrzymanego na ten cel wsparcia finansowego.

Powyższe oznacza, że wydatki na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowanych w części pokrytej wsparciem finansowym, nie zaś z zasobów majątkowych Wnioskodawcy, nie spełniają jednej z przesłanek uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Brak wypełnienia jednej z sześciu wskazanych przesłanek eliminuje rozpoznanie danego wydatku jako koszt podatkowy.

W konsekwencji również, otrzymane dofinansowanie nie stanowi przychodu podatkowego w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych, bowiem podlega wyłączeniu jako "zwrócone inne wydatki niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów". Jak bowiem wykazano powyżej pokryte nim wydatki nie spełniają definicji z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem nie mogą zostać przez Wnioskodawcę uznane za koszty uzyskania przychodów. W efekcie również ich zwrot nie powinien stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zarówno otrzymane wsparcie finansowe, jak i pokryte nim koszty nie powinny zostać przez Wnioskodawcę uwzględnione w kalkulacji podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Co do zasady, wszelkie otrzymywane przez podatnika dotacje i dopłaty związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą stanowią przychód z tej działalności. Wyjątek stanowią te dotacje, które przeznaczone są na nabycie lub wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Niektóre dotacje (dofinansowania) korzystają jednak ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym. I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymał z Ministerstwa Kultury wsparcie finansowe dla jednostek prowadzących działalność kulturalną z Funduszu Przeciwdziałania COVID-19. Wsparcie zostało przyznane na podstawie art. 65 ust. 29 ustawy z dnia 31 marca 2020 roku o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych, wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw. Wsparcie przeznaczone jest na finansowanie lub refinansowanie wydatków ponoszonych w okresie od dnia 12 marca 2020 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, wyłącznie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy otrzymane wsparcie finansowe jest przychodem oraz czy sfinansowane przez Wnioskodawcę z uzyskanego wsparcia finansowego wydatki na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowanych mogą zostać zliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W celu określenia skutków podatkowych otrzymania środków z Funduszu Wsparcia Kultury w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy wsparcie finansowe udzielone z Funduszu Wsparcia Kultury jest dotacją i czy pochodzi ona z budżetu państwa.

Fundusz Wsparcia Kultury powołany został Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 września 2020 r. w sprawie wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca (Dz.U., poz. 1729) na podstawie art. 65 ust. 29 ustawy z 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 568, 695, 1086, 1262 i 1478).

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ww. ustawy w Banku Gospodarstwa Krajowego tworzy się Fundusz Przeciwdziałania COVID-19,zwany dalej "Funduszem", w celu finansowania lub dofinansowania realizacji zadań związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, 567 i 568).

W świetle art. 65 ust. 29 cyt. ustawy, Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, zasady rozdziału i przekazywania wsparcia pochodzącego ze środków Funduszu dla samorządowych instytucji artystycznych w rozumieniu art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194), organizacji pozarządowych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2020 r. poz. 1057) prowadzących działalność w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca oraz przedsiębiorców w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca, zakres, sposób i termin przedstawiania informacji o wykorzystaniu wsparcia oraz sposób udzielania wsparcia przez ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego lub przez wskazane państwowe instytucje kultury podległe ministrowi właściwemu do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.

Zgodnie z treścią ww. rozporządzenia wsparcia finansowego udziela się na koszty kwalifikowalne, o których mowa w art. 53 ust. 5 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014. Wsparcie finansowe jest przeznaczone na działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca, w tym polegającą na świadczeniu usług wspomagających tę działalność przez organizacje zaplecza technicznego, na finansowanie lub refinansowanie wydatków ponoszonych w okresie od 12 marca 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.

Pierwotna wersja nowelizacji ustawy COVID-19 zakładała, ze Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 jest państwowym funduszem celowym, którego dysponentem jest Prezes Rady Ministrów, oraz że wsparcie ze środków Funduszu nie stanowi dotacji w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych. Na podstawie art. 75 pkt 1 ustawy o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 dokonano zmiany przepisu art. 65 nowelizacji ustawy COVID-19, skreślając ww. zapisy o państwowym funduszu celowym i o charakterze udzielonego wsparcia, wskazując, że Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 zostanie utworzony w Banku Gospodarstwa Krajowego.

Z uzasadnienia do ustawy budżetowej na 2021 r. wynika, że Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 oraz Tarcza Finansowa realizowana przez Polski Fundusz Rozwoju zostały zaliczone do sektora instytucji rządowych i samorządowych, nie są zaliczane natomiast do sektora finansów publicznych określonego w ustawie o finansach publicznych. Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 nie został również wymieniony wśród państwowych funduszy celowych.

Mając na uwadze powyższe oraz aktualną treść przepisu art. 65 nowelizacji ustawy COVID-19, wskazać należy, że wsparcie finansowe realizowane na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną obowiązującego do 31 grudnia 2020 r. (wydanego na podstawie art. 65 ust. 29 nowelizacji ustawy COVID-19) można traktować jako de facto wsparcie z Funduszu Przeciwdziałania COVID-19, stworzonego w celu wsparcia realizacji zadań związanych z przeciwdziałaniem COVID-19.

Zgodnie z art. 65 ust. 4 środki Funduszu pochodzą z:

1.  wpłat środków pieniężnych jednostek sektora finansów publicznych, o których mowa w art. 9 pkt 5-8 i 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, z pózn. zm.), z wyłączeniem samorządowych osób prawnych, z wyjątkiem środków pochodzących z dotacji z budżetu i środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych;
2.  środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, które za zgodą Komisji Europejskiej mogą zostać przeznaczone na wsparcie realizacji zadań związanych z przeciwdziałaniem COVID-19;
3.  wpłat z budżetu państwa, w tym budżetu środków europejskich;
4.  wpływów ze skarbowych papierów wartościowych, o których mowa w art. 66;
5.  środków z wyemitowanych obligacji, o których mowa w art. 67 ust. 3;
6.  innych przychodów.

Z powyższego artykułu wynika, że środki Funduszu nie pochodzą tylko z wpłat z budżetu państwa. W związku z powyższym, mając na uwadze źródła finansowania Funduszu Przeciwdziałania COVID- 19 brak jest podstaw do uznania, że wsparcie finansowe pochodzi wyłącznie z budżetu państwa.

Odnosząc się z kolei do charakteru udzielonego wsparcia, również biorąc pod uwagę źródło finansowania, wątpliwym jest także przyjęcie, że udzielone wsparcie finansowe stanowi dotację w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dodatkowo, skoro zgodnie z pierwotnym brzmieniem nowelizacji ustawy COVID-19, uznającej Fundusz Przeciwdziałania COVID-19 za państwowy fundusz celowy, wsparcie finansowe nie stanowiło dotacji w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych, to tym bardziej wątpliwości budzi możliwość uznania takiego wsparcia finansowego za dotację po zmianach art. 65 nowelizacji ustawy COVID-19 dokonanych z dniem 18 kwietnia 2020 r.

Wsparcie udzielane ze środków tego Funduszu nie jest tym samym ani wsparciem z budżetu państwa, ani też wsparciem z państwowego funduszu celowego, co implikuje brak przymiotów dotacji w rozumieniu art. 126 ustawy o finansach publicznych. Źródło wsparcia ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19 zostało usytuowane zatem przez ustawodawcę poza sektorem finansów publicznych.

Zatem środki wypłacane z Funduszu Wsparcia Kultury, zgodnie z art. 65 ust. 4 nowelizacji ustawy COVID-19, nie stanowią dotacji otrzymanej z budżetu państwa lub z budżetu jednostki samorządu terytorialnego i tym samym nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na pokrycie ściśle określonych kosztów kwalifikowanych, które zostały zdefiniowane przez Beneficjenta co do rodzaju w zawartej umowie dotyczącej wsparcia finansowego jednostek prowadzących działalność kulturalną w dziedzinie teatru, muzyki lub tańca ze środków Funduszu Przeciwdziałania COVID-19 wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   być właściwie udokumentowany;

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29b, 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

W tym miejscu wskazać należy, że wyłączenie o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 56 nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, że środki wypłacane z Funduszu Wsparcia Kultury nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wydatki poniesione na refinansowanie kosztów kwalifikowanych firmy Wnioskodawcy ze środków pochodzących z tego wsparcia co do zasady mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przy spełnieniu przesłanek z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, środki wypłacane z Funduszu Wsparcia Kultury, zgodnie z art. 65 ust. 4 nowelizacji ustawy COVID-19, nie stanowią dotacji otrzymanej z budżetu państwa lub z budżetu jednostki samorządu terytorialnego i tym samym nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy PIT. Jednocześnie, skoro kwota wsparcia uzyskanego z Funduszu Wsparcia Kultury stanowi przychód podatkowy, to wydatki poniesione na prowadzenie działalności gospodarczej sfinansowane lub refinansowane ze środków pochodzących z tego wsparcia co do zasady mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przy spełnieniu przesłanek z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.