Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.774.2021.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-01
Teza: niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; grunty-podział gruntu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; użyczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2021 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek.

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

\- Panią D.S.;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

\- Pana K.S.;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowana będąca stroną postępowania nigdy nie była czynnym podatnikiem, nie prowadziła również działalności gospodarczej. Mąż (zainteresowany niebędący stroną postępowania) od 01.02.2001 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych (PKD 46.33.Z). We wrześniu 2020 r. poszerzył działalność o zapewnienie miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (PKD 55.20.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej mąż jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Dnia 25 kwietnia 2000 r. Zainteresowana wraz z małżonkiem nabyli od Rolniczej Spółdzielni … do majątku wspólnego małżeńskiego (majątek prywatny) grunt rolny (..) o łącznej powierzchni 1 ha 20a 66m2 położony w … Działka ewidencyjna nr … zlokalizowana jest w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy zatwierdzonym Uchwałą rady Gminy r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy opublikowana w Dz. Urz. Woj. Czynność nabycia nieruchomości rolnych nie była opodatkowana podatkiem VAT. Celem nabycia tych nieruchomości było to, że Zainteresowana wraz z małżonkiem chcieli je mieć we własnym majątku, aby uprawiać na nich rośliny rolnicze, przeznaczone na zaspokojenie potrzeb osobistych, od dwóch lat zrezygnowali z samodzielnej uprawy i oddają te grunty w nieodpłatną dzierżawę. Wszystkie podatki gruntowe Zainteresowana wraz z małżonkiem płacą sami. Nabywając te grunty rolne Zainteresowana wraz z małżonkiem nie zamierzali prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu (handlu) nieruchomościami. Po nabyciu przedmiotowych gruntów Zainteresowana wraz z małżonkiem postanowili, że grunt ten będą uprawiać.

Grunt ten nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej męża, nigdy nie został wprowadzony do środków trwałych, nigdy też Zainteresowana wraz z mężem nie otrzymywali z niego przychodów w ramach prowadzonej przez męża działalności gospodarczej.

Zainteresowana wraz z mężem wystąpili z wnioskiem o podział parceli gruntowej o nr … . na działki pgr … (0,1200ha), … (0,1200ha), … (0,1200ha), … (0,1200ha), pgr nr … (0,07266ha). Dnia 21.04.2021 r. Zainteresowana wraz z mężem otrzymali decyzje o podziale wskazanej nieruchomości zgodnie z mapą projektu podziału zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obowiązującego na tym terenie, zatwierdzony Uchwałą Rady Gminy. Zainteresowani wystąpili z wnioskiem o podział na mniejsze działki tak, aby przy braku możliwości sprzedaży dużej działki, dokonać kolejno sprzedaży mniejszych działek zgodnie z ich zapotrzebowaniem na środki na utrzymanie.

Zainteresowani zamierzają zbyć wskazane cztery działki (…) o pow. 0,1200 ha każda i przeznaczyć pozyskane w ten sposób pieniądze na zaspokajanie potrzeb osobistych, m.in. na utrzymanie, leczenie i rehabilitację, Zainteresowani nie mogą już pracować tak intensywnie jak dawniej. Jeżeli na zaspokojenie tych potrzeb wystarczy kwota ze sprzedaży części z tych działek, to pozostałe działki nie zostaną sprzedane.

Zainteresowani nie doprowadzali do tych działek mediów, nie wydzielali dróg wewnętrznych i ich nie ogradzali, nie zamierzają też tego robić. Poza środkami na zakup gruntów nie angażowali dodatkowych środków na „uatrakcyjnienie”/zwiększenie wartości tych gruntów. Poza wnioskiem o podział gruntu nie występowali z innymi wnioskami takimi jak opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla tych gruntów, czy wnioskiem o rozbudowę sieci mediów, czy uzyskaniem pozwolenia na kanalizacje. Zainteresowani nie podejmowali takich działań.

Zainteresowana i jej małżonek nigdy wcześniej nie dokonywali zakupu i sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż wskazanych działek będzie dla nich pierwszą sprzedażą nieruchomości.

Sprzedaż opisanych działek Zainteresowani zlecili firmie zajmującej się profesjonalnie pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości, ze względu na fakt, że sami nie zajmują się handlem nieruchomościami, nie posiadają takiej wiedzy, doświadczenia, nie chcą również dodatkowo angażować czasu dla potencjalnych kupujących. Zainteresowani nie będą prowadzili żadnych dodatkowych działań marketingowych.

**W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:**

1\. Czy w przypadku sprzedaży ww. działek (,,,) o pow. 0,1200 ha każdy Wnioskodawca będzie traktowany jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i Zainteresowana wraz z mężem będą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w Urzędzie Skarbowym?

2\. Czy jeżeli sprzedaż ww. działek zostanie opodatkowana VAT, to wówczas podatek VAT należy płacić od całości sprzedaży, czy od połowy, ze względu na fakt, że działka stanowi współwłasność majątkową, mąż jest czynnym podatnikiem VAT, a Wnioskodawczyni nie?

3\. Czy jeżeli sprzedaż ww. działek zostanie opodatkowana VAT w całości, to czy mąż może wystąpić w charakterze podatnika i rozliczyć podatek VAT od całości sprzedaży?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Ad. 1

W przypadku sprzedaży ww. działek gruntu (…) o pow. 0,1200 ha każda, Wnioskodawcy nie będą traktowani jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i nie będą podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, nie będą zobowiązani do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w Urzędzie Skarbowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Stosownie do art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także wykonywanie wolnego zawodu. Oznacza to, że działalnością gospodarczą jest produkcja, handel lub świadczenie usług, w tym także pozyskiwanie zasobów naturalnych i produkcja rolna.

Sprzedaż gruntu będącego majątkiem osobistym małżonków nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 września 2011 r. (SPRAWY POŁĄCZONE C-180 i C-181) dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1167/08, „przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty działa w charakterze podatnika VAT jako handlowiec, wymaga ustalenia, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (charakteryzującą się powtarzalnością czynności i chęcią ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Także samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach”. „Sama wyprzedaż majątku, bez względu na to, czy dokonana jednorazowo, czy też w częściach nie ma charakteru powtarzalnego. Dlatego sprzedaż majątku własnego nie jest nigdy i w żadnych okolicznościach działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.”

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo wskazać należy, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Nabycie nieruchomości rolnych nie było opodatkowane podatkiem VAT. Celem nabycia tych nieruchomości było uprawianie roślin na potrzeby własne, nabywając te grunty Zainteresowani nie zamierzali prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu (handlu) nieruchomościami. Prowadzili uprawy rolne na będących w jednym rozłogu działkach (w tym we wskazanych czterech działkach) dopóki ich kondycja fizyczna im na to pozwalała. Ze względu na swój wiek, stan zdrowia nie chcą dłużej uprawiać roślin, a środki otrzymane ze sprzedaży chcą przeznaczyć na swoje utrzymanie i zaspokojenie potrzeb osobistych.

Jeżeli na zaspokojenie potrzeb osobistych wystarczy kwota ze sprzedaży części z tych działek, to pozostałe działki nie zostaną sprzedane. Zainteresowani nie doprowadzali do tych działek mediów, nie wydzielali dróg wewnętrznych, nie ogradzali i nie zamierzają tego robić, nie zamierzają angażować dodatkowych środków na zwiększenie wartości działek.

W świetle powyższego Zainteresowani stwierdzają, że w przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o ich aktywności w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie ww. działek, powstałych z podziału gruntu rolnego nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ad. 2

W sytuacji gdy przy sprzedaży ww. działek gruntu (…) o pow. 0,1200 ha każda, Zainteresowani będą traktowani jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i będą podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, będą zobowiązani do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w Urzędzie Skarbowym od całej wartości sprzedaży, a nie od połowy.

Decydujące w tej kwestii znaczenie ma uznanie, że czynność sprzedaży ww. gruntów miała charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2, a nie fakt, że jeden z małżonków przed dokonaniem czynności sprzedaży był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a drugi nie. To oznacza, że w ramach czynności zbycia oboje małżonkowie występują w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i podatek VAT należy zapłacić od całości sprzedaży, a nie od połowy.

Ad. 3

Na gruncie ustawy VAT, istotne znaczenie ma to, kto faktycznie wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu. W sytuacji gdy Zainteresowana wraz z mężem będą występowali jako sprzedający ww. grunt wówczas w sytuacji uznania Zainteresowanych za występujących w charakterze podatnika VAT w ramach dokonywanej sprzedaży gruntów oby dwoje zobowiązani będą do opodatkowania sprzedaży. Mąż wykażę w pliku JPK\_V7 VAT naliczony od połowy wartości netto sprzedaży, a Zainteresowana będzie zobowiązana wystąpić z wnioskiem NIP-7 oraz VAT-R w celu zarejestrowania się do VAT i opodatkowania ww. transakcji sprzedaży od pozostałej kwoty netto uzyskanej ze sprzedaży gruntu.

Analogiczne stanowisko zaprezentował również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 143/12), w którym stwierdził, że: „(\`(...)\`) regulacje ustawy o VAT nie wymieniają małżonków jako odrębnej kategorii podatników; dla określenia zakresu podmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonanej formalnie przez współmałżonków istotne jest zatem ustalenie, kto faktycznie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, działając przy tym w charakterze wskazanym w art. 15 ust. 2 ustawy (zob. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2013 r., I FSK 301/12, CBOSA).

Istotne znaczenie ma fakt, kto w realizacji umowy sprzedaży działek wykazuje faktyczną aktywność. W sytuacji, gdy faktyczną aktywność w realizacji zawartej umowy sprzedaży nieruchomości wykaże jedynie mąż, a Zainteresowana poza formalnym umożliwieniem zawarcia umowy, polegającym na udzieleniu stosownego pełnomocnictwa w tym zakresie, pozostanie całkowicie bierna w jej wykonaniu, brak jest podstaw do uznania Zainteresowanej za podatnika podatku od towarów i usług w sensie materialnym, czyli że w odniesieniu do tej transakcji działa w charakterze podatnika, wówczas mąż opodatkowuje VAT całą wartość sprzedaży, a Zainteresowana nie będzie musiała rejestrować się do VAT.

Analogiczny pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1681/12 oraz z 12 października 2017 r., sygn. akt I FSK 2324/15.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie podmiotu można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht) dotyczącego kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Zainteresowani, w celu dokonania sprzedaży swoich nieruchomości gruntowej, podejmowali i podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) – a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy – jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia TSUE wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, Zainteresowana będąca stroną postepowania nigdy nie była czynnym podatnikiem, nie prowadziła również działalności gospodarczej. Mąż (zainteresowany niebędący strona postępowania) od 01.02.2001 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych (PKD 46.33.Z). We wrześniu 2020 r. poszerzył działalność o zapewnienie miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (PKD 55.20.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej mąż jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Dnia 25 kwietnia 2000 r. Zainteresowana wraz z małżonkiem nabyli od Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej do majątku wspólnego małżeńskiego (majątek prywatny) grunt rolny o łącznej powierzchni 1 ha 20a 66m2. Grunt ten zlokalizowany jest w terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Czynność nabycia nieruchomości rolnych nie była opodatkowana podatkiem VAT. Celem nabycia tych nieruchomości było to, że Zainteresowana wraz z małżonkiem chcieli je mieć we własnym majątku, aby uprawiać na nich rośliny rolnicze, przeznaczone na zaspokojenie potrzeb osobistych, od dwóch lat zrezygnowali z samodzielnej uprawy i oddają te grunty w nieodpłatną dzierżawę. Wszystkie podatki gruntowe Zainteresowana wraz z małżonkiem płacą sami. Nabywając te grunty rolne Zainteresowana wraz z małżonkiem nie zamierzali prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu (handlu) nieruchomościami. Po nabyciu przedmiotowych gruntów Zainteresowana wraz z małżonkiem postanowili, że grunt ten będą uprawiać. Grunt ten nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej męża, nigdy nie został wprowadzony do środków trwałych, nigdy też Zainteresowana wraz z mężem nie otrzymywali z niego przychodów w ramach prowadzonej przez męża działalności gospodarczej.

Zainteresowana wraz z mężem wystąpili z wnioskiem o podział tej parceli gruntowej na mniejsze 5 działek. Dnia 21.04.2021 r. Zainteresowana wraz z mężem otrzymali decyzje o podziale wskazanej nieruchomości. Zainteresowani wystąpili z wnioskiem o podział na mniejsze działki tak, aby przy braku możliwości sprzedaży dużej działki, dokonać kolejno sprzedaży mniejszych działek zgodnie z ich zapotrzebowaniem na środki na utrzymanie.

Zainteresowani zamierzają zbyć cztery działki o pow. 0,1200 ha każda i przeznaczyć pozyskane w ten sposób pieniądze na zaspokajanie potrzeb osobistych, m.in. na utrzymanie, leczenie i rehabilitację, Zainteresowani nie mogą już pracować tak intensywnie jak dawniej. Jeżeli na zaspokojenie tych potrzeb wystarczy kwota ze sprzedaży części z tych działek, to pozostałe działki nie zostaną sprzedane.

Zainteresowani nie doprowadzali do tych działek mediów, nie wydzielali dróg wewnętrznych i ich nie ogradzali, nie zamierzają też tego robić. Poza środkami na zakup gruntów nie angażowali dodatkowych środków na „uatrakcyjnienie”/zwiększenie wartości tych gruntów. Poza wnioskiem o podział gruntu nie występowali z innymi wnioskami takimi jak opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla tych gruntów, czy wnioskiem o rozbudowę sieci mediów, czy uzyskaniem pozwolenia na kanalizacje. Zainteresowani nie podejmowali takich działań. Zainteresowana i jej małżonek nigdy wcześniej nie dokonywali zakupu i sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż wskazanych działek będzie dla nich pierwszą sprzedażą nieruchomości. Sprzedaż opisanych działek Zainteresowani zlecili firmie zajmującej się profesjonalnie pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości, ze względu na fakt, że sami nie zajmują się handlem nieruchomościami, nie posiadają takiej wiedzy, doświadczenia, nie chcą również dodatkowo angażować czasu dla potencjalnych kupujących. Zainteresowani nie będą prowadzili żadnych dodatkowych działań marketingowych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowani podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że w stosunku do sprzedaży nieruchomościach brak jest przesłanek pozwalających uznać Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczałby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowani nie podejmowali w celu sprzedaży nieruchomości działań marketingowych i reklamowych, poza zleceniem sprzedaży nieruchomości firmie zajmującej się profesjonalnie pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości. Co prawda, Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest podatnikiem podatku VAT, jednakże nie prowadzi on działalności gospodarczej w oparciu o nieruchomość mającą być przedmiotem sprzedaży. Na działkach nie były podejmowane czynności mające na celu ich uatrakcyjnienie i podniesienie ich wartości np.: działki nie były uzbrajane, nie wystąpiono o wydanie warunków zabudowy. Zainteresowani wykorzystywali nieruchomość pod uprawę roślin dla zaspokojenia potrzeb osobistych. Obecnie Zainteresowani oddają te grunty w nieodpłatną dzierżawę. Wszystkie podatki gruntowe Zainteresowani płacą sami.

Odnosząc się do ww. nieodpłatnej dzierżawy działek, o których mowa we wniosku, należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierana pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei, umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego – przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Zainteresowani wskazali w opisie sprawy, że dzierżawa jest nieodpłatna. Zatem, biorąc pod uwagę ww. definicje z Kodeksu cywilnego uznać należy, że w przedmiotowej sprawie działki są przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia), a nie przedmiotem umowy dzierżawy.

Stwierdzić należy zatem, że przedmiotowa nieodpłatna dzierżawa gruntu (nieskutkująca korzyścią majątkową po stronie Zainteresowanych) nosi znamiona użyczenia i nie została dokonana dla celów zarobkowych. Co istotne również, Zainteresowani sami płacą podatki gruntowe od tej nieruchomości. W związku z powyższym, ww. udostępnienie gruntów przez Zainteresowanych nie stanowi działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie, w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek brak jest przesłanek pozwalających na uznanie, że dokonując ich dostawy Zainteresowani będą występowali w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Działania Zainteresowanych nie cechują się stałością (mają charakter ściśle incydentalny), ani zorganizowaniem - zmierzają bowiem do racjonalnego zbycia działek i nie są przejawem realizowania działalności jak producent, handlowiec, czy usługodawca. Nie można tu mówić o takiej aktywności Zainteresowanych w przedmiocie sprzedaży działek, która byłaby porównywalna do działań ww. podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił tu ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zainteresowani nie podjęli takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Zainteresowanych należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zainteresowani sprzedając działki, korzystają zatem z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełniają przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w stosunku do tej transakcji. W konsekwencji, sprzedaż 4 działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji dokonano rozstrzygnięcia wniosku wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Z uwagi na warunkowy charakter pytania nr 2 i 3 oraz na powyższe rozstrzygnięcie nie udziela się odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu planowanego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.