Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-224/15-6/WB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-14
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek oraz wystąpienie podatku należnego z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; opodatkowanie; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2015 r., poz. 1649, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia września 2015 r. (data wpływu września 2015 r.), uzupełnionym pismami: z dnia listopada 2015 r. (data wpływu listopada 2015 r.) oraz 19 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/3 (zabudowanej budynkami: mieszkalnym, inwentarskim, gospodarczym i garażem) i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania sprzedaży działki o numerze 25/1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 25 listopada 2015 r., oraz 22 grudnia 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Zainteresowany w 1990 r. nabył w drodze darowizny prawo własności zabudowanej nieruchomości składającej się z działki o numerze XXXIV (obecnie nr 25) o powierzchni ok. 6,5000 ha położonej w A. W 1993 r. Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa kolejną nieruchomość oznaczoną numerem 24/2 o powierzchni 10,0000 ha w tej samej miejscowości. Grunty te w ewidencji gruntów oznaczone są jako rola; dla nieruchomości nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Działki od chwili nabycia wykorzystywane są przez Zainteresowanego w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na podstawie decyzji Burmistrza Gminy działka o numerze 24/2 została podzielona na działki o numerach: 24/9, 24/10 i 24/11, przy czym działka o numerze 24/10 została przejęta na własność Gminy pod budowę drogi publicznej.

Ponadto, na podstawie decyzji Burmistrza Gminy działka o numerze XXXIV (obecnie nr 25) została podzielona na działki o numerach: 25/1, 25/2 i 25/3, przy czym działka o numerze 25/2 została przejęta na własność Gminy pod budowę drogi publicznej.

Pozostałe działki, tj. 24/9, 24/11, 25/1 i 25/3 nadal stanowią własność Zainteresowanego.

Działka o numerze 25/3 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, budynkiem inwentarskim, budynkiem gospodarczym i garażem. Pozostałe działki są niezabudowane.

Działki o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działkę, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 Zainteresowany zamierza sprzedać osobie trzeciej – spółce prawa handlowego (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), która zamierza na nich wybudować budynek magazynowo-usługowy wraz z niezbędna infrastrukturą.

W chwili sprzedaży działki o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działka, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 objęte będą decyzją o warunkach zabudowy, niezawierającą dodatkowego wymogu uzyskania zgody na przeznaczenie gruntu rolnego na cele nierolnicze, określającą przeznaczenie tych działek na cele budowlane, niezwiązane z działalnością wytwórczą w rolnictwie.

Po sprzedaży wskazanych działek Zainteresowany pozostanie właścicielem gospodarstwa rolnego, w skład którego wejdą pozostałe niesprzedane grunty.

Wnioskodawca jako właściciel gospodarstwa rolnego, dokonujący dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze jest, w myśl UPTU rolnikiem ryczałtowym, posiadającym status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (rolniczą). Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 UPTU korzysta on tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych. Jeżeli osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem VAT, brak jest podstaw do uznania, że nie podlegają one opodatkowaniu.

Skoro zgodnie z powyższym w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca będzie występować jako podatnik podatku VAT, w dalszej kolejności należy ustalić, czy analizowana sprzedaż będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT został zawarty w art. 5 ust. 1 UPTU. Zgodnie z dyspozycją wskazanego przepisu opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają miedzy innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 UPTU, za dostawę towarów uważa się przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towarów również zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w UPTU. Definicja określona jest w art. 2 pkt 6 UPTU i zgodnie z jej brzmieniem przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. UPTU nie określa już znaczenia wyrazu rzeczy, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do cywilistycznej definicji tego pojęcia, uregulowanej w art. 45 Kodeksu cywilnego. Definicja kodeksowa jest bardzo szeroka i wskazuje, że rzeczami w rozumieniu Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Aby umożliwić usystematyzowanie tak ogólnie sformułowanego pojęcia, w doktrynie i orzecznictwie wykształcił się uznawany za podstawowy podział rzeczy, na ruchome i nieruchomości.

Podsumowując powyższe, nieruchomość będąca własnością Wnioskodawcy wypełnia wskazaną powyżej definicję towaru. Tym samym, jej sprzedaż, jako czynność będącą dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 UPTU, podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe, określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 UPTU, w myśl którego zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych, niż tereny budowlane. Nowelizacja ustawy UPTU, która weszła w życie 1 kwietnia 2013 r., wprowadziła w art. 2 pkt 33 UPTU definicję terenów budowlanych. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego, w odniesieniu do nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży, w dniu jej sprzedaży objęta będzie decyzją o warunkach zabudowy niezawierającą dodatkowego wymogu uzyskania zgody na przeznaczenie gruntu rolnego na cele nierolnicze, określającą przeznaczenie tych działek na cele budowlane, niezwiązane z działalnością wytwórczą w rolnictwie. Oznacza to, że przedmiotowa nieruchomość będzie terenem przeznaczonym pod zabudowę, czyli terenem budowlanym niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W piśmie z dnia 23 listopada 2015 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  o podział działek wystąpił Wnioskodawca w związku z planowaną wówczas budową drogi gminnej, która przebiega przez część działek o numerach 25 i 24/2. Podział ten miał na celu wydzielenie działek pod przyszłą drogę i przejęcie ich na własność Gminy ;
2.  Wnioskodawca nie będzie występował o decyzję o warunkach zabudowy dla niezabudowanych działek powstałych po podziale geodezyjnym. Wniosek taki zostanie złożony dla działek 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 przez spółkę prawa handlowego (spółkę z o.o.), która zamierza nabyć te działki;
3.  Zainteresowany nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży;
4.  w odniesieniu do działki 25/3:
    1.  *   budynek mieszkalny był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele mieszkaniowe,
        *   budynek inwentarski, budynek gospodarczy i garaż były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 UPTU,
    2.  Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku przy nabyciu budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, budynku gospodarczego i garażu,
    3.  Wnioskodawca nie udostępnia i nie udostępniał budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, budynku gospodarczego i garażu osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych,
    4.  Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, budynku gospodarczego i garażu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym i nie miał z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego,
5.  odnośnie działek o numerach 24/9, 25/1 i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11:
    1.  przy nabyciu działek o numerach 24/9, 25/1 i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/1 i Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    2.  Zainteresowany wykorzystywał działki wyłącznie w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 UPTU,
    3.  Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia ww. nieruchomości osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, za wyjątkiem działki o numerze 25/1, która została odpłatnie użyczona wykonawcy drogi gminnej na czas jej budowy do składowania materiałów budowlanych.

Natomiast w piśmie z dnia 19 grudnia 2015 r. stanowiącym kolejne uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że: umowa odpłatnego użyczenia została zawarta na okres od dnia 20 sierpnia 2015 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od umowy sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy jest podatek VAT oraz czy sprzedaż ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż działek o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, które powstaną z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność mogła zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT muszą zostać spełnione określone ustawowo kryteria przedmiotowo-podmiotowe. Należy w pierwszej kolejności zatem ustalić, czy podmiot dokonujący czynności sprzedaży nieruchomości w ramach tej transakcji działał będzie w charakterze podatnika w rozumieniu UPTU, a jeśli tak, to czy mamy do czynienia wówczas z czynnością podlegającą opodatkowaniu oraz czy nie znajduje zastosowania zwolnienie podatkowe.

Stosowanie do art. 15 ust. 1 UPTU, podatnikami dla potrzeb podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei art. 15 ust. 2 UPTU wskazuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powyższymi przepisami, sprzedaż gruntów przez Wnioskodawcę podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika. Aby uznać określone zachowania danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem sprzedaż gruntów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom Wnioskodawcy będzie można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W piśmie z dnia 19 grudnia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany doprecyzował ostatecznie swoje stanowisko wskazując, że planowana sprzedaż działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zatem wystąpi podatek należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie opodatkowania sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/3 (zabudowanej budynkami: mieszkalnym, inwentarskim, gospodarczym i garażem) i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania sprzedaży działki o numerze 25/1 – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zgodnie z powyższym, sprzedaż własnego majątku, który nie został nabyty z przeznaczeniem do działalności handlowej, w stosunku do którego przed sprzedażą nie dokonywano żadnych czynności mających na celu podniesienie jego wartości handlowej, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Zainteresowany w 1990 r. nabył w drodze darowizny prawo własności zabudowanej nieruchomości składającej się z działki o numerze XXXIV (obecnie nr 25) o powierzchni ok. 6,5000 ha. W 1993 r. Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa kolejną nieruchomość oznaczoną numerem 24/2 o powierzchni 10,0000 ha. Grunty te w ewidencji gruntów oznaczone są jako rola; dla nieruchomości nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Działki od chwili nabycia wykorzystywane są przez Zainteresowanego w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Na podstawie decyzji Burmistrza działka o numerze 24/2 została podzielona na działki o numerach: 24/9, 24/10 i 24/11, przy czym działka o numerze 24/10 została przejęta na własność Gminy pod budowę drogi publicznej. Ponadto, na podstawie decyzji Burmistrza Gminy działka o numerze XXXIV (obecnie nr 25) została podzielona na działki o numerach: 25/1, 25/2 i 25/3, przy czym działka o numerze 25/2 została przejęta na własność Gminy pod budowę drogi publicznej. Pozostałe działki, tj. 24/9, 24/11, 25/1 i 25/3 nadal stanowią własność Zainteresowanego. Działka o numerze 25/3 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, budynkiem inwentarskim, budynkiem gospodarczym i garażem. Pozostałe działki są niezabudowane. Działki o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działkę, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 Zainteresowany zamierza sprzedać osobie trzeciej – spółce prawa handlowego (spółce z ograniczona odpowiedzialnością), która zamierza na nich wybudować budynek magazynowo-usługowy wraz z niezbędna infrastrukturą. W chwili sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 objęte będą decyzją o warunkach zabudowy, niezawierającą dodatkowego wymogu uzyskania zgody na przeznaczenie gruntu rolnego na cele nierolnicze, określającą przeznaczenie tych działek na cele budowlane, niezwiązane z działalnością wytwórczą w rolnictwie. Po sprzedaży wskazanych działek Zainteresowany pozostanie właścicielem gospodarstwa rolnego, w skład którego wejdą pozostałe niesprzedane grunty. Wnioskodawca wystąpił o podział działek w związku z planowaną budową drogi gminnej, która przebiega przez część działek o numerach 25 i 24/2. Podział miał na celu wydzielenie działek pod przyszłą drogę i przejęcie ich na własność Gminy. Zainteresowany nie będzie występował o decyzję o warunkach zabudowy dla niezabudowanych działek powstałych po podziale geodezyjnym. Wniosek taki zostanie złożony dla działek 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 przez spółkę prawa handlowego (spółkę z o.o.), która zamierza nabyć te działki. Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Budynek mieszkalny posadowiony na działce 25/3 był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele mieszkaniowe. Budynek inwentarski, budynek gospodarczy oraz garaż były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku przy nabyciu budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, budynku gospodarczego oraz garażu. Wnioskodawca nie udostępnia i nie udostępniał budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, gospodarczego oraz garażu osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Zainteresowany nie ponosił nakładów na ulepszenie budynku mieszkalnego, budynku inwentarskiego, budynku gospodarczego oraz garażu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym i nie miał z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Przy nabyciu działek o numerach 24/9, 25/1 i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zainteresowany wykorzystywał działki wyłącznie w działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia ww. nieruchomości osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, za wyjątkiem działki o numerze 25/1, która została odpłatnie użyczona wykonawcy drogi gminnej na czas jej budowy do składowania materiałów budowlanych. Umowa odpłatnego użyczenia została zawarta na okres od dnia 20 sierpnia 2015 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca jest zainteresowany, czy sprzedaż działek o numerach 24/9, 25/1 i 25/3 oraz działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i czy wystąpi podatek należny z tego tytułu.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotnym jest zatem stwierdzenie, że dostawa jest realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Nieruchomości, które Zainteresowany planuje sprzedać, od chwili ich nabycia były wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności rolniczej.

Kwestia opodatkowania VAT dostawy nieruchomości (działek) przez podmiot mający status rolnika ryczałtowego była przedmiotem orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10.

W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne w kontekście analizowanej sprawy – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

W ocenie TSUE inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kontekście powyższego, w celu ustalenia czy planowana przez Wnioskodawcę dostawa jest realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – a w rezultacie czy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w celu dokonania sprzedaży nieruchomości wykorzystywanych dotychczas w działalności rolniczej Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że Zainteresowany dokonując sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/3 (zabudowanej budynkami: mieszkalnym, inwentarskim, gospodarczym i garażem) i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11, nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług określonego w art. 15 ust. 1 ustawy, a planowana czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Co prawda Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym i ww. nieruchomości wykorzystywał w działalności rolniczej, jak jednak wynika z przywołanego wyżej wyroku TSUE, fakt, że podmiot dokonujący dostawy nieruchomości posiada status rolnika ryczałtowego, nie ma znaczenia w kwestii opodatkowania zbywanych przez niego nieruchomości. Najistotniejszym elementem determinującym opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości jest bowiem – jak wskazał TSUE – to, by zbywca podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując przy tym środki podobne do producentów, handlowców i usługodawców. W analizowanej sprawie wyszczególnione wyżej nieruchomości nie były przez Zainteresowanego wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej (w tym jako przedmiot najmu, dzierżawy lub umów cywilnoprawnych o podobnych charakterze), Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomości na rzecz jednego nabywcy i – co szczególne istotne – nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży takich jak np. wystąpienie o warunki zabudowy, uzbrojenie terenu, ogrodzenie terenu. Wnioskodawca wystąpił wprawdzie o podział działek ale – jak wynika z opisu sprawy – powyższe nastąpiło w związku z planowaną budową drogi gminnej, która przebiega przez część działek o numerach 25 i 24/2, a nie w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane przez Zainteresowanego zbycie ww. nieruchomości, nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek o numerach 24/9, 25/3 i 24/11 Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz tezy zawarte w orzeczeniu TSUE w sprawie C-180/10 i C-181/10 należy stwierdzić, że w opisanych okolicznościach planowana sprzedaż działek o numerach 24/9, 25/3 i działki, która powstanie w podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym nie wystąpi podatek należny od tej sprzedaży.

W konsekwencji, w odniesieniu do sprzedaży ww. działek, stanowisko Wnioskodawcy – zgodnie z którym sprzedaż tychże nieruchomości będzie opodatkowana VAT i w związku z tym wystąpi podatek należny – należało uznać za nieprawidłowe.

Inaczej przedstawia się natomiast kwesta opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki oznaczonej numerem 25/1.

Jak wynika bowiem z informacji zawartych w opisie sprawy, na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej na okres od dnia 20 sierpnia 2015 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r. Zainteresowany udostępnił działkę o nr 25/1 wykonawcy drogi gminnej do składowania materiałów budowlanych. Powyższe oznacza, że w oznaczonym okresie Wnioskodawca będzie wykorzystywać ww. nieruchomość w pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga fakt, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w odpłatne używanie. W tej sytuacji istnieje bowiem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że oddanie rzeczy (np. nieruchomości) w odpłatne używanie jest usługą i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywane jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy oddanie rzeczy w odpłatne używanie będzie prowadzone w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznacza się, że oddanie gruntu nierolniczego, rolniczego i leśnego w odpłatne używanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie (art. 8 ust. 1 ustawy). Wobec tego dający w odpłatne używanie nieruchomości staje się podatnikiem począwszy od zawarcia pierwszej umowy odpłatnego używania nieruchomości, ale może korzystać ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość obrotów (art. 113 ustawy) lub ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W konsekwencji uznać należy, że oddanie nieruchomości w odpłatne używanie stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym czynność ta wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy odpłatne oddanie w używanie nieruchomości jest prowadzone w ramach działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że w przypadku sprzedaży działki nr 25/1, Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości oddanej w odpłatne użytkowanie w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Zainteresowany wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ponadto, należy przypomnieć, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że powyższa analiza, a w szczególności powołane konkluzje, pozostają w zgodzie z regulacjami prawa unijnego. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Tak więc także w świetle prawa unijnego Wnioskodawca – w takim kształcie sprawy – zostałby uznany (dokonując dostawy działki gruntu wykorzystywanej w działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym oddaniu gruntu w użytkowanie) za podatnika podatku VAT.

Stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawca sprzedając działkę o numerze 25/1 nie będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, jako, że czynność ta oznacza wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, Zainteresowany w związku z dostawą ww. działki wypełni przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy i wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym sprzedaż działki o nr 25/1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dla ustalenia czy z tytułu tej dostawy należny jest podatek VAT, oprócz stwierdzenia, że sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne jest wykluczenie możliwości zastosowania dla ww. czynności zwolnienia od podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy. Natomiast warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, przy jednoczesnym braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy zatem stwierdzić, że skoro sprzedawana przez Wnioskodawcę działka nr 25/1 na moment jej sprzedaży – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy – będzie przeznaczona pod zabudowę, to dostawa tej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Sprzedaż ww. działki nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie była ona wykorzystywana przez Zainteresowanego wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Jak bowiem wynika z opisu sprawy nieruchomość ta owszem pierwotnie była przez Zainteresowanego wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku (działalność rolnicza) ale od dnia 20 sierpnia 2015 r. została oddana w odpłatne użytkowanie wykonawcy drogi gminnej do składowania materiałów budowlanych, a czynność ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że co prawda w analizowanej sprawie w celu dokonania sprzedaży działki nr 25/1, Wnioskodawca nie angażował środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj.:

*   nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia tej działki porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem,
*   nie dokonywał żadnych czynności wskazujących na jego aktywne działanie w zakresie obrotu nieruchomościami,
*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami,
*   nie poniósł żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży,

jednakże z opisu sprawy wynika, że ww. działkę Zainteresowany udostępniał osobie trzeciej (wykonawcy drogi gminnej), na podstawie umowy cywilnoprawnej. Zatem w tym przypadku Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, a to oznacza, że dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości Zainteresowany wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W konsekwencji powyższego sprzedaż działki o numerze 25/1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla planowanej dostawy nie znajdą zastosowania zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, tym samym sprzedaż ww. nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a zatem wystąpi podatek należny.

W świetle powyższego, w odniesieniu do sprzedaży ww. działki, stanowisko Wnioskodawcy – zgodnie z którym sprzedaż tejże nieruchomości będzie opodatkowana VAT i w związku z tym wystąpi podatek należny – należało uznać za prawidłowe.

Reasumując:

*   sprzedaż działek o numerach 24/9, 25/3 (zabudowanej budynkami: mieszkalnym, inwentarskim, gospodarczym i garażem) i działki, która powstanie z podziału geodezyjnego działki o numerze 24/11 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nie wystąpi podatek należny od dokonanej transakcji sprzedaży ww. działek;
*   sprzedaż działki o numerze 25/1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a ponieważ dla planowanej dostawy nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnień od podatku przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wystąpi podatek należny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.