Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-963/15-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-25
Teza: Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszone przez spółkę koszty związane z organizacją całego wyjazdu stanowią koszt uzyskania przychodów i czy może on zostać uwzględniony w rachunku podatkowym wspólników?
Słowa kluczowe: koszt; podwykonawstwo; remonty; spółki-spółka komandytowa; transport; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie m.in. kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W sierpniu 2015 r. została utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w której komandytariuszem jest m.in. Wnioskodawca, komplementariuszem spółka z o.o. Spółka zamierza od stycznia 2016 roku rozpocząć współpracę z firmą belgijską. Współpraca ta będzie polegała na wykonywaniu remontów i napraw statków, głównie w Belgii, ale także w innych obszarach świata, w zależności od tego gdzie będzie znajdował się statek wymagający remontu. Zleceniobiorca ma obowiązek posiadać własny sprzęt, przy czym niewykluczone jest, iż będzie korzystał również z infrastruktury stoczniowej oraz urządzeń firmy belgijskiej. W umowie z firmą belgijską zostanie zawarty zapis, iż organizacja całego wyjazdu, tj. zakwaterowanie, wyżywienie, transport lokalny z miejsca zakwaterowania do stoczni, transport z Polski oraz ubezpieczenie podwykonawców na wypadek kosztów leczenia i wypadków obejmujące zakres szeroko pojętego świata tzw. W. I. jest obowiązkiem Zleceniobiorcy. Zleceniodawca może udostępnić posiadane przez siebie lokale i zorganizować zakup usług cateringowych oraz lokalny transport za wynagrodzeniem. Za wykonane usługi wystawi Zleceniobiorcy fakturę zbiorczą za wynajem, transport i wyżywienie naliczając belgijski podatek VAT. Zleceniobiorca wystawi spółce belgijskiej fakturę za wykonane usługi remontowe. Wzajemne wierzytelności zostaną skompensowane do kwoty wierzytelności niższej.

Sp. z o.o. Sp. K. w celu wykonania ww. usług będzie zawierać umowy z przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą w dowolnej formie prawnej (najczęściej będą to jednoosobowe działalności gospodarcze); nie będzie zatrudniać pracowników na umowę o pracę. W umowie z przedsiębiorcą (podwykonawcą) zostanie zawarty zapis, że organizacja wyjazdu (zakwaterowanie, wyżywienie, lokalny transport, przejazd do miejsca wykonania usługi oraz powrót do Polski, ubezpieczenie na wypadek kosztów leczenia i wypadków) jest obowiązkiem Zleceniodawcy (spółki polskiej). Wszystkie ww. koszty pokrywa Zleceniodawca (spółka polska) i nie będą one refakturowane na podwykonawców.

Obowiązkiem przedsiębiorcy będzie uzyskanie druku A1 z ZUS poświadczającego, że dany przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą i podlega ustawodawstwu polskiemu, zapewnienie sobie właściwej odzieży ochronnej, podstawowych narzędzi typu płasko-szczypy, elektrody, próbniki napięcia, pistolety do malowania, posiadanie właściwych uprawnień i kwalifikacji, aktualnych badań lekarskich i szkoleń BHP. Przedsiębiorca będzie wystawiał fakturę na Zleceniodawcę (firmę polską) za wykonaną pracę po zakończeniu projektu lub jego etapu. Przedstawiony sposób rozliczania podwykonawcy podyktowany jest koniecznością sprawnej realizacji świadczonych usług. Spółka z o.o. sp. K. odpowiada przed zamawiającym (firmą belgijską) za terminowe wykonanie zleconej usługi i jest organizatorem całości prac, zatem dokonując rezerwacji biletów, noclegów ma możliwość efektywnego rozplanowania prowadzonych działań. Ponadto dokonując większej liczby rezerwacji biletów, noclegów, wyżywienia czy ubezpieczenia ma możliwość uzyskania o wiele lepszej oferty cenowej niż uzyskaliby ją podwykonawcy dokonując pojedynczych transakcji. Dzięki temu, iż spółka zajmuje się całościową organizacją wyjazdu, ponosi niższe koszty wykonywania usług przez podwykonawców, w porównaniu do sytuacji, gdyby cedowała organizację wszelkich działań związanych z organizacją wyjazdów na samych przedsiębiorców (podwykonawców). Dla spółki rachunek ekonomiczny jest w tej sytuacji korzystniejszy. Wielu z podwykonawców nie podpisałoby umowy z firmą gdyby sami musieli zorganizować cały wyjazd, gdyż po pierwsze nie posiadają odpowiednich środków finansowych na zakup biletów, ubezpieczenia, po drugie nie znają języka co znacznie utrudniłoby im znalezienie mieszkania czy zorganizowania sobie transportu w miejscu wykonywania pracy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszone przez spółkę koszty związane z organizacją całego wyjazdu stanowią koszt uzyskania przychodów i czy może on zostać uwzględniony w rachunku podatkowym wspólników?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 22 ust. 1 uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

*   celem poniesienia wydatku przez przedsiębiorcę jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów
*   wydatek ten nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PDOF.

Koszty związane z organizacją wyjazdu podwykonawców stanowią koszty uzyskania przychodów, a ich ponoszenie ma związek z osiąganymi przychodami, ponieważ następuje w celu realizacji zleconych usług i wynika z zawartych umów. Wnioskodawca nie ma możliwości podpisania umowy ze Zleceniodawcą belgijskim bez akceptacji warunków w niej zawartych dot. między innymi organizacji wyjazdu i obowiązków z tym związanych. Wydatki te są także jednym z elementów kalkulacji kosztów realizacji danego projektu. Konsekwentnie koszty te przekładają się na wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę od podmiotu zlecającego wykonanie usługi. Przedmiotowe koszty nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że spełniony jest wymóg wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. koszty stanowią koszty uzyskania przychodów i mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym wspólników.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2012 r. sygn. IPPB5/423-826712-2/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Tak więc, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ustawy,
*   został właściwie udokumentowany.

Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 1 i 2 ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych. Tym samym obowiązek poniesienia przez Wnioskodawcę działającego w ramach spółki komandytowej określonych wydatków na podstawie zawartej z firmą belgijską umowy nie przesądza automatycznie o możliwości ujęcia danego kosztu w rachunku podatkowym.

Warunkiem niezbędnym kwalifikacji poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest oczywiście wykazanie, że między tymi wydatkami, a zamierzonym przychodem istnieje związek przyczynowy w tym znaczeniu, że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienia spółka komandytowa oczekiwała zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Skutkiem tego konieczne jest udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one – obiektywnie rzecz ujmując – racjonalne co do zasady i co do wysokości.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem, zamierza od stycznia 2016 roku rozpocząć współpracę z firmą belgijską. Współpraca ta będzie polegała na wykonywaniu remontów i napraw statków, głównie w Belgii, ale także w innych obszarach świata, w zależności od tego gdzie będzie znajdował się statek wymagający remontu. Zleceniobiorca ma obowiązek posiadać własny sprzęt, przy czym niewykluczone jest, iż będzie korzystał również z infrastruktury stoczniowej oraz urządzeń firmy belgijskiej. W umowie z firmą belgijską zostanie zawarty zapis, iż organizacja całego wyjazdu, tj. zakwaterowanie, wyżywienie, transport lokalny z miejsca zakwaterowania do stoczni, transport z Polski oraz ubezpieczenie podwykonawców na wypadek kosztów leczenia i wypadków obejmujące zakres szeroko pojętego świata tzw. W. I. jest obowiązkiem Zleceniobiorcy. Zleceniodawca może udostępnić posiadane przez siebie lokale i zorganizować zakup usług cateringowych oraz lokalny transport za wynagrodzeniem. Za wykonane usługi wystawi Zleceniobiorcy fakturę zbiorczą za wynajem, transport i wyżywienie naliczając belgijski podatek VAT. Zleceniobiorca wystawi spółce belgijskiej fakturę za wykonane usługi remontowe. Wzajemne wierzytelności zostaną skompensowane do kwoty wierzytelności niższej.

Sp. z o.o. Sp. K. w celu wykonania ww. usług będzie zawierać umowy z przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą w dowolnej formie prawnej (najczęściej będą to jednoosobowe działalności gospodarcze); nie będzie zatrudniać pracowników na umowę o pracę. W umowie z przedsiębiorcą (podwykonawcą) zostanie zawarty zapis, że organizacja wyjazdu (zakwaterowanie, wyżywienie, lokalny transport, przejazd do miejsca wykonania usługi oraz powrót do Polski, ubezpieczenie na wypadek kosztów leczenia i wypadków) jest obowiązkiem Zleceniodawcy (spółki polskiej). Wszystkie ww. koszty pokrywa Zleceniodawca (spółka polska) i nie będą one refakturowane na podwykonawców.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny w odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatki spółki komandytowej związane z organizacja wyjazdu podwykonawców niewątpliwie mogą przyczynić się do osiągnięcia przychodów, w związku z wykonywaniem usług remontowych na rzecz firmy belgijskiej. Pomiędzy ponoszonymi wydatkami związanymi z organizacją wyjazdu podwykonawców oraz przychodami uzyskiwanymi przez spółkę komandytową od belgijskiego kontrahenta istnieje związek przyczynowo-skutkowy. Z wniosku bowiem wynika, że istotnym celem poniesienia określonych wydatków przez spółkę komandytową jest ułatwienie lub umożliwienie podwykonawcy wyświadczenia zamówionej usługi w sposób, który przyczyni się do wygenerowania po stronie zamawiającego (spółki komandytowej) przychodu lub zachowania, czy zabezpieczenia jego źródła. Wielu z podwykonawców nie podpisałoby umowy z firmą (spółką) gdyby sami musieli zorganizować cały wyjazd. Spółka komandytowa jako organizator i koordynator całości prac odpowiada przed belgijskim zleceniodawcą za terminowe, sprawne wykonanie zleconej usługi. Organizacja wyjazdu pozwala spółce komandytowej obniżyć koszty wykonywania usług przez podwykonawców, co w konsekwencji skutkuje korzystniejszym rachunkiem ekonomicznym. Wyżej opisane świadczenia, których koszt poniesie spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, są skorelowane z wysokością wynagrodzeń, które otrzymają podwykonawcy. Wynagrodzenie wypłacane przez spółkę komandytową uwzględnia bowiem, że część kosztów związanych z realizacją prac jest ponoszona przez nią, podczas gdy w innym przypadku koszty te musieliby ponieść podwykonawcy we własnym zakresie, co zwiększyłoby cenę ich usług. Tym samym, wydatki wymienione we wniosku umożliwiają spółce komandytowej sprawne i terminowe świadczenie usług w zakresie remontów i napraw statków. W efekcie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów przez spółkę komandytową, której wspólnikiem jest Wnioskodawca.

Reasumując, poniesione przez spółkę komandytową wydatki na rzecz podwykonawców – będące następstwem realizacji postanowień zawartej umowy – potencjalnie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te spełniają zatem podstawową przesłankę wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy oraz nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 cyt. ustawy. Uwzględniając treść art. 8 ustawy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy jako wspólnika spółki komandytowej, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki.

Nawiązując do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej zaznacza się, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Jeżeli więc opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.