Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-41b/09/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-08
Teza: Czy wynagrodzenie za projekt usługi będzie stanowić przychód „S.” osiągany w ramach wykonywanej przez „S.” działalności gospodarczej, do którego będzie miał zastosowanie przepis art. 7 powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i czy w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy na Spółce będą spoczywały obowiązki określone w art. 26 ust. 1, wobec tego że wynagrodzenie za projekt i usługi nie będzie stanowiło dla „S.” przychodu, o którym mowa w art. 21 ust. 1, a tym samym ww. wynagrodzenie nie będzie należnością licencyjną w rozumieniu art. 12 ust. 4 umowy?
Słowa kluczowe: Kanada; know-how; podatek; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; projekt; przedmiot; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi; usługi-usługi inżynierskie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 22 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskanego przez podmiot zagraniczny przychodu związanego z wykonaniem projektu i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskanego przez podmiot zagraniczny przychodu związanego z wykonaniem projektu i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W dniu 10 stycznia 2008 r. Spółka zawarła z „S.” z siedzibą w Kanadzie, umowę o prace projektowe dotyczące inwestycji (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z Umową zadanie „S.” polega na opracowaniu dokumentacji projektowej, procesowej oraz budowlanej, wymaganej prawem budowlanym do uzyskania wszystkich wymaganych pozwoleń wraz z uzyskaniem pozwolenia na budowę, w tym opracowanie niezbędnych do realizacji tego zadania rysunków, obliczeń symulacji procesowych, specyfikacji materiałowych, arkuszy danych, kosztorysów, procedur, w tym HAZOP i HAZID oraz dokonanie niezbędnych uzgodnień.

Na zasadach określonych w Umowie i załącznikach do niej, „S.” zobowiązało się do wykonania dokumentacji projektowej (dalej: Projekt) oraz do świadczenia usług obejmujących obowiązki projektanta w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane, w tym nadzór autorski (dalej: Usługi).

W szczególności „S.” zobowiązała się w ramach Projektu sporządzić:

*   projekt procesowy (technologiczny);
*   projekt zagospodarowania terenu, w tym terenów zielonych;
*   projekt architektoniczno-budowlany;
*   dokumentację przetargową, w tym opis przedmiotu zamówienia do specyfikacji istotnych warunków zamówienia;
*   dokumentację zawierającą wytyczne do projektu wykonawczego.

W ramach Usług „S.” zobowiązało się wykonać następujące czynności:

*   świadczyć kompleksowe usługi zmierzające do uzyskania wszelkich decyzji, warunków, uzgodnień, opinii, itp. w tym dokonać kompletu uzgodnień Projektu we wszystkich branżach ze stosownymi urzędami i instytucjami oraz uzyskać wszelkie opinie, zezwolenia i decyzje oraz uzgodnienia związane z Usługami, niezbędne do wydania pozwoleń na budowę lub zmian pozwoleń na budowę na podstawie Projektu, z wyjątkiem uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach;
*   uzyskać ostateczne warunki i decyzje dotyczące przyłączy do sieci zewnętrznej infrastruktury (włączając drogi, media itd.) oraz współdziałać ze Spółką w celu uzyskania pozytywnych uzgodnień co do realizacji inwestycji z osobami uprawnionymi do władania terenami sąsiadującymi i przyległymi;
*   przygotowywać kompletną dokumentację wraz z załącznikami do wniosku do właściwego organu o wydanie pozwoleń na budowę oraz reprezentować Spółkę w toku postępowań administracyjnych o wydanie pozwoleń na budowę lub zmianę pozwoleń na budowę (we wszystkich instancjach), jak również współdziałać ze Spółką w toku postępowania o wydanie pozwolenia na użytkowanie w zakresie wynikającym z obowiązków projektanta w rozumieniu prawa budowlanego;
*   dostarczyć Spółce prawomocne pozwolenie na budowę;
*   dokonać aktualizacji i uzyskać wszystkie materiały i dokumenty niezbędne do wykonania Projektu, w tym dokumentacji geodezyjnej i geologiczno – inżynierskiej;
*   działać w charakterze głównego projektanta – zarządzanie, monitorowanie i kontrolowanie usług i dokumentacji budowy wykonywanych przez innych wykonawców, w tym w szczególności nadzór nad dokumentacją wykonawczą i powykonawczą inwestycji w ramach czynności nadzoru autorskiego;
*   sprawować czynności nadzoru autorskiego w toku wykonywania robót budowlanych, jak również w okresie gwarancyjnym;
*   uzgadniać zaproponowane przez Spółkę rozwiązania zamienne w stosunku do przewidzianych w Projekcie;
*   ściśle współpracować z innymi jednostkami wskazanymi przez Spółkę, w tym w szczególności z projektantem części morskiej oraz wykonawcą raportu o oddziaływaniu inwestycji na środowisko;
*   sporządzać kosztorysy.

Ogólny zakres usług świadczonych przez „S.” na rzecz Spółki w wykonaniu Umowy został opisany w Załączniku nr 3 do Umowy. Zgodnie z nim „S.” zobowiązało się do zaprojektowania terminalu gazu skroplonego LNG wyposażonego w: kompletną instalację do rozładunku skroplonego gazu ziemnego przystosowaną do obsługi statków transportujących LNG, zbiorniki do odbioru skroplonego gazu ziemnego LNG, kompletną instalację w obszarze zbiorników skroplonego gazu LNG, umożliwiającą pełną obsługę zbiorników do pojemności spełniającej warunki techniczne, kompletną instalację gospodarki oparami (BOG) dla terminalu, kompletną instalację regazyfikacji LNG, z możliwością kontroli ciśnienia, wielkości strumienia i temperatury, kompletne instalacje rurociągowe wewnętrzne, system sterowania, zapewniający prowadzenie i kontrolę procesów technologicznych i transmisję danych z terminalu i do terminalu, w tym awaryjny system wyłączenia (ESD), inne niezbędne systemy technologiczne, zabezpieczeń, wysyłkową stację regulacyjno-pomiarową dla celów rozliczeniowych, z możliwością pomiaru wielkości strumienia, łącznej wielkości dostaw gazu, temperatury, ciśnienia i składu gazu, instalację paliwa gazowego, obejmującą instalacje rurociągowe, urządzenia kontroli ciśnienia i pomiarowe, system zasilania w energię elektryczną, instalacje wytwarzania i składowania, lub składowania gazu obojętnego (azotu) do celów regulacji składu wysyłanego gazu oraz zapewniającą przedmuch instalacji, niezbędną infrastrukturę towarzysząca i obiekty kubaturowe, założenia do projektów fundamentowania obiektów kubaturowych, maszyn i urządzeń (plany fundamentów), niezbędne okablowanie systemów zasilania elektrycznego, sterowania i nadzoru, instalacje wodociągowe, kanalizacyjne, ogrzewania, chłodzenia wentylacji i klimatyzacji, systemy ochrony obiektu typowe dla terminalu skroplonego gazu ziemnego, takie jak system telewizji przemysłowej, kontrola dostępu, bariery elektroniczne, układy monitorowania bezpieczeństwa obiektu sprzęgnięte z sygnalizacja alarmową wtargnięcia intruza na teren obiektu, systemy zabezpieczeń przeciwpożarowych bierne i aktywne oparte na detekcji wycieku gazu oraz detekcji pożaru z sygnalizacją alarmową i aktywacją układu ESD oraz system gaszenia pożaru, instalację zrzutu gazu, drogi, parkingi, oznakowania pionowe i poziome, ogrodzenie terenu, ekrany akustyczne, oświetlenie obiektów i terenu, terminal załadunkowy skroplonego gazu ziemnego dla cystern samochodowych/kolejowych wraz z układem pomiarowym i rozliczeniowym, inne, instalacje, urządzenia i obiekty, niezbędne do prawidłowego i bezpiecznego funkcjonowania terminalu.

Pozostały zakres prac jakie „S.” zobowiązało się wykonać na rzecz Spółki obejmuje zgodnie z Umową i Załącznikiem nr 3 do Umowy: wykonanie niezbędnych analiz optymalizacyjnych, podstawowych i dodatkowych, oszacowanie nakładów inwestycyjnych (CAPEX) oraz kosztów operacyjnych (OPEX) terminalu, aktualizację przekazanych materiałów technicznych (pomiarów geodezyjnych, badań geotechnicznych, badań sejsmicznych, założeń projektowych, itp.) oraz opracowanie wszelkich innych informacji – w zakresie niezbędnym do projektowania, projekt zagospodarowania terenu, w tym terenów zielonych, wykonanie makiety na potrzeby "Public Relations" oraz komputerowej wizualizacji terminalu z uwzględnieniem pirsu (jetty) – sporządzenie wszelkich dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia postępowania administracyjnego, aż do uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę włącznie, weryfikacja informacji technicznych do raportu oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko i uwzględnienie zapisów wynikających z decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji w projekcie terminalu, przygotowanie części technicznej do Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia na wybór Generalnego Realizatora Inwestycji, przeprowadzenie niezbędnej procedury z punktu widzenia postępowania administracyjnego i uzyskanie wszelkich niezbędnych uzgodnień i decyzji, a także wykonywanie wszelkich obowiązków projektanta przewidzianych przepisami ustawy prawo budowlane, aż do uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę włącznie, sprawowanie nadzoru autorskiego podczas budowy terminalu, wykonanie niezbędnej dokumentacji i przeprowadzenie analiz HAZOP, HAZID dla terminalu oraz sporządzenie Raportu bezpieczeństwa i Ilościowej Analizy Ryzyka (QRA).

Dodatkowo w ramach Umowy „S.” zobowiązało się przenieść na Spółkę autorskie prawa majątkowe do Projektu bez dodatkowego wynagrodzenia (wynagrodzenie za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi zawarte zostało w wynagrodzeniu należnym „S.” za wykonanie przedmiotu Umowy).

„S.” jest polskim podatnikiem podatku VAT (zostało zarejestrowane w Polsce na potrzeby podatku VAT).

„S.” nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu art. 5 umowy z dnia 4 maja 1987 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Spółka otrzymała od „S.” certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez władze podatkowe Kanady stwierdzający, że w 2009 roku „S.” posiada rezydencję podatkową w Kanadzie.

W dniu 14 stycznia 2009 r. został zawarty Aneks nr 1 do Umowy. Zgodnie z § 3 Aneksu nr 1 do Umowy nazwanego "Majątkowe prawa autorskie" strony ustaliły, że wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych autorskich praw wynosi 3% wartości wynagrodzenia należnego „S.” przewidzianego w Umowie. Przejście majątkowych praw autorskich na Spółkę będzie następowało każdorazowo do całości dokumentacji wykonanej w ramach określonego etapu Umowy po dokonaniu przez Spółkę zapłaty na rzecz „S.” za dany etap.

W wykonaniu § 3 Aneksu nr 1 Umowy Spółka będzie wypłacać „S.” z tytułu wykonania Umowy wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych (dalej: „Wynagrodzenie za prawa autorskie") w wysokości 3% kwoty wynagrodzenia należnego „S.” przewidzianego w Umowie oraz wynagrodzenie za usługi świadczone w wykonaniu Umowy (dalej: „Wynagrodzenie za Projekt i Usługi") w wysokości 97% kwoty wynagrodzenia należnego „S.” przewidzianego w Umowie.

Zapłata Wynagrodzenia za prawa autorskie i Wynagrodzenia za Projekt i Usługi będzie dokonywana przez Spółkę na podstawie faktur VAT wystawianych przez „S.”, z wykazanym wynagrodzeniem w wartości netto, kwotę podatku VAT oraz kwotę wynagrodzenia w wartości brutto.

Dodatkowo zgodnie z postanowieniami Umowy Spółka w określonych okolicznościach będzie uprawniona do obciążania „S.” karami umownymi za nienależyte wykonywanie Umowy. Kary umowne będą potrącane przez Spółkę według jej uznania z kwot należnych „S.” z tytułu Wynagrodzenia za prawa autorskie oraz Wynagrodzenia za Projekt i Usługi.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłacając wynagrodzenie za prawa autorskie Spółka będzie zobowiązana (odpowiednio do przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) pobrać zryczałtowany podatek dochodowy i czy Spółka będzie mogła zastosować stawkę tego podatku przewidzianą w art. 12 ust. 2 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
2.  Czy wynagrodzenie za projekt usługi będzie stanowić przychód „S.” osiągany w ramach wykonywanej przez „S.” działalności gospodarczej, do którego będzie miał zastosowanie przepis art. 7 powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i czy w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy na Spółce będą spoczywały obowiązki określone w art. 26 ust. 1, wobec tego że wynagrodzenie za projekt i usługi nie będzie stanowiło dla „S.” przychodu, o którym mowa w art. 21 ust. 1, a tym samym ww. wynagrodzenie nie będzie należnością licencyjną w rozumieniu art. 12 ust. 4 ww. umowy?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie, w zakresie pytania pierwszego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnym pismem.

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek pochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zdaniem Spółki przepis art. 21 ust. 1 ww. ustawy nie będzie miał zastosowania do należnego „S.” Wynagrodzenia za Projekt i Usługi z racji tego, że w analizowanej sprawie Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie należy do żadnej z kategorii przychodów wskazanych w art. 21 powołanej ustawy. W szczególności z racji tego, że Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie zapłatą za przeniesienie autorskich praw majątkowych, a jedynie wynagrodzeniem za wykonanie przedmiotu Umowy zawartej przez Spółkę z „S.” w zakresie Projektu i Usług, uzyskany z tego tytułu przez „S.” przychód nie będzie przychodem z praw autorskich, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy.

Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie również stanowiło przychodu z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, urządzenia handlowego lub naukowego.

Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie również stanowiło przychodów z tytułu informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), o których jest mowa także w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Albowiem Wynagrodzenie za Projekt i Usługi będzie należne „S.” za :

*   Projekt - wykonanie dokumentacji projektowej szczegółowo opisanej w Umowie,

*   Usługi - świadczenie usług obejmujących m.in. obowiązki projektanta w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane, w tym nadzór autorski, szczegółowo opisanych w Umowie.

Konsekwentnie w zamian za Wynagrodzenie za Projekt i Usługi Spółka nie uzyska od „S.” wiedzy, która mogłaby być uznana za know-how, a tym samym Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie przychodem „S.” z tytułu informacji związanej ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W ocenie Spółki „S.” realizując postanowienia Umowy w zakresie Projektu i Usług wykorzystuje jedynie ogólną wiedzę i zdobyte doświadczenie w celu prawidłowego wykonania przedmiotu Umowy, a nie przekazuje Spółce know-how. Spółka podkreśla, że „S.” zgodnie z postanowieniami Umowy ma ponosić odpowiedzialność za prace objęte Umową. W konsekwencji, Spółka uważa, że Wynagrodzenie za Projekt i Usługi stanowić będzie płatność związaną ze świadczeniem usług. Tym samym Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie stanowić przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ww. ustawy i odpowiednio art. 12 sporządzonej w Warszawie dnia 4 maja 1987 r. umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1990 r. Nr 38 poz. 216).

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD („Komentarz”). W świetle Komentarza, w przypadku umowy o świadczenie usług, usługodawca używając powszechnej wiedzy stosowanej w jego dziedzinie świadczy samodzielnie usługę i jest zazwyczaj odpowiedzialny za rezultat świadczonych usług. Z kolei przedmiotem umowy przekazania know-how jest określona wiedza i doświadczenie, które nie są powszechnie dostępne. W punkcie 11.2 Komentarza (uwagi do art. 12 ust. 2) stwierdza się, że umowa o nabycie know-how różni się od umowy o świadczenie usług, a czynnikiem różnicującym jest to, że w przypadku umowy o świadczenie usług świadczeniodawca (usługodawca) wykorzystuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla świadczeniobiorcy (usługobiorcy).

W analizowanej sprawie „S.” używa jedynie informacji uzyskanych od podmiotów trzecich oraz swojej ogólnej wiedzy i doświadczenia zawodowego do należytego wykonania przedmiotu Umowy, tj. do wykonania Projektu i świadczenia Usług. Konsekwentnie Umowa nie jest umową o know-how, lecz typową umową o świadczenie usług, a Wynagrodzenie za Projekt Usługi będzie stanowić przychód „S.” osiągany w ramach wykonywanej przez „S.” działalności gospodarczej, do którego będzie miał zastosowanie przepis art. 7 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że wypłacając Wynagrodzenie za Projekt i Usługi nie będzie obowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. że na Spółce nie będą spoczywały obowiązki określone w art. 26 ust. 1 powołanej ustawy wobec tego, że Wynagrodzenie za Projekt i Usługi wypłacane na rzecz „S.” nie będzie stanowiło przychodu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 tej ustawy, lecz będzie opodatkowane zgodnie z art. 7 polsko-kanadyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo tut. organ wyjaśnia, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę zasadności wskazanego przez Spółkę rozliczenia transakcji związanych z umową o prace projektowe inwestycji, o której mowa we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa jest bowiem sam przepis prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.