Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.556.2018.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-27
Teza: braku podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską, ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedawanych działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską,

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedawanych działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską,

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla sprzedawanych działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 września 2018 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, podpisu pod aktualnym oświadczeniem oraz pełnomocnictwa.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią …, zam. ul. …, …,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana …, zam. ul. …, …,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani … (,,Wnioskodawca 1”) oraz pan … (,,Wnioskodawca 2”) są polskimi rezydentami podatkowymi zamieszkałymi na terytorium Polski. Wnioskodawcy są małżeństwem. Pomiędzy Wnioskodawcami funkcjonuje małżeńska ustawowa wspólność majątkowa.

Wnioskodawca 1 nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, Wnioskodawca 2 jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Działalność prowadzi pod firmą „…” (NIP …, REGON …). Przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy 2 obejmuje następujące kody PKD 47.30.Z, 45.11.Z, 45.19.Z, 45.20.Z, 45.32.Z, 45.40.Z, 46.19.Z, 46.31.Z, 46.38.Z, 46.39.Z, 47.11.Z, 47.19.Z, 47.21.Z, 47.29.Z, 47.78.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 52.21.Z, 56.30.Z, 63.99.Z, 74.90.Z, 77.11.Z, 77.12.Z, 77.39.Z, 82.99.Z, 92.00.Z. Wnioskodawca 2 nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu bądź wynajmu nieruchomości (PKD 68).

W dniu 14 października 2014 r. Wnioskodawcy kupili do majątku wspólnego ze środków pieniężnych należących do ich majątku wspólnego nieruchomość położoną w … od osoby fizycznej, która wedle swego oświadczenia, przy tej umowie sprzedaży nieruchomości nie działała w charakterze przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców (a wcześniej - ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej).

Wskazana umowa sprzedaży, wedle oświadczenia sprzedawcy, nie podlegała także podatkowi od towarów i usług, gdyż dostawa tej nieruchomości nie była dokonana w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na zakupioną przez Wnioskodawców nieruchomość składały się niezabudowane działki nr 428/96 (o powierzchni 0,9515 ha), 1234/96 oraz 1244/96 objęte księgą wieczystą nr …, prowadzoną przez Sąd Rejonowy w …. Wydział VI Ksiąg Wieczystych. Działki nr 1234/96 oraz 1244/96 stanowiły wewnętrzne drogi dojazdowe do ul. ….

W momencie kupna, powyższa nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednakże, zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta … z dnia 3 listopada 2011 r. nr … o warunkach zabudowy (wydanej kilka lat przed zakupem przedmiotowych działek przez Wnioskodawców) na działce nr 428/96 ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej, budowie zbiornika wybieralnego na nieczystości ciekłe, a na części działki nr 1244/96 ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie drogi wewnętrznej. Działka nr 428/96 w ewidencji gruntów była oznaczona jako grunty orne i łąki, a działki nr 1234/96 oraz 1244/96 jako grunty orne.

Wnioskodawcy dokonali zakupu tej nieruchomości gdyż graniczy ona z nieruchomością, na której znajduje się dom, w którym Wnioskodawcy mieszkają (księga wieczysta nr …, działki nr 1248/96 oraz 1249/96), a nie chcieli oni mieć w pobliżu większej ilości sąsiadów (przedmiotowe nieruchomości znajdują się przy zachodniej granicy … które to tereny nie są jeszcze gęsto zasiedlone). Przy okazji Wnioskodawcy traktują zakup tych nieruchomości jako dodatkową lokatę ich wspólnych oszczędności.

Działkę pod dom Wnioskodawcy kupili kilka lat wcześniej od tej samej osoby, od której kupili działki objęte księgą wieczystą nr ….. Uchwałą Nr … Rady Miasta … z dnia 27 sierpnia 2015 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego … w … (Dz. Urz. Woj. … z 2015 r., poz. 2009) nieruchomość objęta księgą wieczystą nr … została przeznaczona w części na tereny dróg wewnętrznych (działki nr 1234/96 oraz 1244/96) oraz tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z uzupełniającym przeznaczeniem pod usługi (działka nr 428/96). W tejże uchwale, na terenie działki nr 428/96 wskazano proponowane linie podziałów wewnętrznych.

W związku z tym, Wnioskodawcy wnieśli do Prezydenta Miasta … o podział nieruchomości objętej działką nr 428/96 na pięć osobnych działek o numerach 1365/1, 1365/2, 1365/3, 1365/4, 1365/5 oraz 1365/6 (,,Działki”). Decyzją z dnia 18 sierpnia 2016 r. Prezydent Miasta … zatwierdził podział działki nr 428/96 we wnioskowany sposób pod warunkiem ustanowienia służebności drogowej dla działek nr 1365/2, 1365/3, 1365/4, 1365/5 oraz 1365/6 w przypadku ich zbycia. Wnioskodawcy planują w przyszłości zbyć część Działek na rzecz osób fizycznych – swoich znajomych. Możliwe, że przed zbyciem Działek Wnioskodawcy zawrą umowę przedwstępną z przyszłymi nabywcami, na mocy których nabywcy będą mogli rozpocząć budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych na własny koszt i we własnym imieniu.

W takiej sytuacji, cena za sprzedaż Działek wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży będzie odpowiadała jedynie wartości rynkowej samych Działek (tj. niezabudowanego gruntu), bez uwzględnienia nakładów na budowę domów jednorodzinnych, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych („Nakłady”) poniesionych przez nabywców Działek przed ich nabyciem.

Jednakże, w razie nie zawarcia umowy przyrzeczonej, Wnioskodawcy zwrócą niedoszłym nabywcom Działek wartość Nakładów. Wnioskodawcy wyjaśniają, że przy zakupie Działek nie korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości. Przy ich sprzedaży także nie będą korzystali z usług pośredników sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawcy także nie wykupywali (ani nie planują wykupywać) żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna Działek. Nie zatrudniają oni żadnych osób (na jakiejkolwiek podstawie prawnej), które pomagałyby im w sprzedaży Działek.

Do decyzji o możliwości sprzedaży Działek swoim znajomym doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to znajomi Wnioskodawców wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego na obrzeżach miasta. Jednakże, Wnioskodawcy nie planują sprzedawać w najbliższej przyszłości pozostałych Działek.

Wnioskodawcy planują jednak zakup kolejnych działek (o numerach 1335/6, 1335/7, 1335/8, 1335/9 oraz 1335/10, objęte księgą wieczystą nr …) od jednego z sąsiadów, bezpośrednio przylegających do już zakupionych Działek z tych samych względów co wcześniej – tj. z chęci uniemożliwienia zabudowy najbliższej okolicy ich domu przez inne osoby oraz jako dodatkową lokatę ich wspólnych oszczędności.

W tym celu w roku 2017 zawarli przedwstępną umowę sprzedaży na mocy której ma dojść do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do końca 2020 roku. Wnioskodawcy nie występowali także o zmianę przeznaczenia Działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ani o zmianę ich oznaczenia w ewidencji gruntów. Działki nie pozostają w jakimkolwiek związku z działalnością gospodarcza prowadzoną przez Wnioskodawcę 2.

Pomiędzy Wnioskodawcami oraz nabywcami Działek nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wskazano, że Zainteresowani wskazując, że nie chcą mieć w pobliżu większej ilości sąsiadów, mieli na myśli osoby obce. Z osobami, którym zamierzają zbyć działkę, znają się i przyjaźnią od lat (Wnioskodawca 1 studiowała razem z jedną z tych osób) i dlatego też Zainteresowani są gotowi im sprzedać jedną z działek. Zainteresowani sprzedają swoim znajomym co najmniej jedną działkę (nr 1365/2) oraz, najprawdopodobniej, działki nr 1365/3 oraz nr 1365/4. Zainteresowani sprzedadzą swoim znajomym także udział w działce nr 1365/1 oraz 1365/6, na których to działkach znajdzie się droga dojazdowa. Zainteresowani postanowili sprzedać działki znajomym w czerwcu 2018 r. podczas spotkania towarzyskiego.

Zainteresowani nie sporządzili jeszcze projektu przedwstępnej umowy sprzedaży działek, jednakże na ten moment Zainteresowani wskazują, że na podstawie tejże umowy:

1.  przyszli nabywcy działek będą mieli prawo żądania zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży działek,
2.  przyszli nabywcy będą mogli rozpocząć na działkach budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, na własny koszt, przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży działek,
3.  przyszli nabywcy będą mieli prawo żądania zwrotu od Zainteresowanych wartości poniesionych przez nich Nakładów, w przypadku nie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
4.  przyszli nabywcy będą mieli prawo żądania udzielenia im wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych.

Zainteresowani udzielą nabywcom wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, w tym do reprezentowania Zainteresowanych przed wszystkimi organami, sądami i innymi podmiotami w tymże zakresie. Należy jednak zauważyć, że udzielenie takiego pełnomocnictwa może okazać się niepotrzebne, gdyż zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane: „Każdy ma prawo zabudowy nieruchomości gruntowej, jeżeli wykaże prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, pod warunkiem zgodności zamierzenia budowlanego z przepisami.”

Zapis w umowie przedwstępnej upoważniający nabywców do rozpoczęcia budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, na własny koszt będzie w ocenie Zainteresowanych wystarczający, aby nabywcy mogli rozpocząć proces budowlany bez pełnomocnictw od Zainteresowanych. Jednakże, jeżeli zajdzie taka potrzeba, to stosowne pełnomocnictwa zostaną przez Zainteresowanych udzielone.

Jak już wskazano powyżej, Zainteresowani udzielą nabywcom wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, w tym do reprezentowania Zainteresowanych przed wszystkimi organami, sądami i innymi podmiotami w tymże zakresie, jeżeli tylko zajdzie taka potrzeba.

Jak wskazano we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r.: cena za sprzedaż Działek wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży będzie odpowiadała jedynie wartości rynkowej samych Działek (tj. niezabudowanego gruntu), bez uwzględnienia nakładów na budowę domów jednorodzinnych, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych („Nakłady”) poniesionych przez nabywców Działek przed ich nabyciem. Jednakże, w razie nie zawarcia umowy przyrzeczonej, Wnioskodawcy zwrócą niedoszłym nabywcom Działek wartość Nakładów. Innymi słowy, w przypadku sprzedaży działek, dokonanej po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży nie zostaną rozliczone nakłady poniesione na przedmiotowych działkach przez nabywców. Intencją Zainteresowanych jest, aby cena sprzedaży Działek nie zawierała dodatkowo wartości Nakładów, gdyż te Nakłady zostaną poczynione przez nabywców w ich własnym interesie, a nie w interesie Zainteresowanych. Jedynie w sytuacji nie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Zainteresowani zwrócą niedoszłym nabywcom koszty poniesionych przez nich Nakładów, gdyż wtedy Zainteresowani wzbogacą się o wartość nakładów, których sami nie poczynili.

Zainteresowani nie wykorzystywali Działek, które zamierzają sprzedać, do jakichkolwiek czynności. W szczególności, Zainteresowani nie wynajmowali/dzierżawili Działek, nie prowadzili na nich działalności rolniczej, deweloperskiej itp. Od momentu zakupu Działek Zainteresowani byli jedynie ich właścicielami. Tym samym należałoby uznać, że Zainteresowani nie wykorzystywali Działek do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług. Sposób wykorzystywania Działek przez Zainteresowanych można kategoryzować jedynie jako niepodlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, Zainteresowani nie wykorzystywali Działek do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług. Sposób wykorzystywania Działek przez Zainteresowanych można kategoryzować jedynie jako niepodlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zainteresowani nie udostępniali odpłatnie Działek na rzecz podmiotów trzecich.

Zainteresowani przed sprzedażą Działek nie poczynili ani nie zamierzają poczynić jakichkolwiek działań zwiększających wartość przedmiotowych Działek, w tym nie uzbroili terenu ani go nie ogrodzili.

W ostatnim czasie Zainteresowani nie sprzedawali żadnych nieruchomości. Jedynie ponad 10 lat temu Zainteresowani sprzedali prawa do lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż Działek przez Wnioskodawców będzie podlegała podatkowi od towarów i usług?
2.  Jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać podatkowi od towarów i usług, to czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów?

W uzupełnieniu wskazano, że pytanie nr 1 dotyczy jedynie sprzedaży, w której sprzedaż działek nastąpi po zawarciu umowy przedwstępnej.

Zdaniem Zainteresowanych.

Ad. 1)

W ocenie Wnioskodawców sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług („PTU”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (,,ustawa o PTU”), PTU podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Nie ulega wątpliwości że sprzedaż Działek będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów.

Niemniej do powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PTU konieczne jest aby czynności opodatkowane PTU, wymienione w art. 5, były wykonywane przez podatników tego podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU: ,,1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 2 Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. (sprawy połączone C-180/10 i C-181/10) odniósł się do kwestii podlegania VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne i stwierdził, że: ,,Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r. niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący ,,działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”

Tym samym, dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę będzie podlegała PTU, jeżeli transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, tj. w sytuacji gdy sprzedający w celu dokonania wspomnianej sprzedaży będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, zgodnie z którym ,,podjęcie więc np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną” (wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 716/14).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy kupili Działki w celu lokaty ich wspólnych oszczędności oraz zapewnienia sobie spokojnej okolicy wokół ich domu (warto podkreślić, że wszystkie Działki leżą w okolicy nieruchomości, na której posadowiony jest dom mieszkalny Wnioskodawców).

Przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy nie będą korzystać z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawcy także nie wykupywali (ani nie planują wykupywać) żadnych reklam czy ogłoszeń w Internecie, prasie itp. zachęcających do kupna Działek. Nie zatrudniają oni żadnych osób (na jakiejkolwiek podstawie prawnej), które pomagałyby im w sprzedaży Działek. Do decyzji o możliwości sprzedaży Działek swoim znajomym doszło podczas spotkania towarzyskiego, kiedy to znajomi Wnioskodawców wyrazili chęć kupienia gruntu pod budowę domu jednorodzinnego na obrzeżach miasta. Wnioskodawcy nie podejmowali także żadnych kroków zmierzających do uatrakcyjnienia Działek w oczach kupujących.

W szczególności, nie wnosili o zmianę ich przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ani ich nie uzbroili.

Powyższe działania w ocenie Wnioskodawców nie odpowiadają działaniom podejmowanym przez producentów handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU. Tym samym, sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nie będzie podlegała PTU.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawców, jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać PTU, to podstawą opodatkowania PTU z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o PTU: ,,Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 – jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjęło się po pierwsze, że wynagrodzenie musi się dawać wyrazić w ujęciu pieniężnym oraz, po drugie, że jest ono wartością subiektywną, ponieważ podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane, a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 listopada 1988 r., sygn. akt C-230/87, punkt 16). W polskiej ustawie o PTU wyjątkiem od tej zasady jest jej art. 32.

Zgodnie z art. 32 ust. 1-2 ustawy o PTU: ,,1 W przypadku gdy między nabywcą, a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest 1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, 2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku, 3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. 2 Związek, o którym mowa w ust. 1 istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów”.

Jako, że pomiędzy Wnioskodawcami, a potencjalnymi nabywcami Działek nie zachodzą powiązania wskazane w art. 32 ustawy o PTU (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego), nie ma możliwości oszacowania podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży Działek na podstawie art. 32 ustawy o PTU. Tym samym podstawą opodatkowania PTU z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów.

W ocenie Wnioskodawców, nieuwzględnienie wartości Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej nie zaburzy rynkowości ceny z tytułu sprzedaży Działek, przy założeniu, że wartość samych Działek gruntu (uwzględniona w cenie sprzedaży) będzie rynkowa (jak też wskazano w opisie zdarzenia przyszłego).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (,,KC”): ,,Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

Tym samym, do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, właścicielem Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej będą Wnioskodawcy. Jednakże, koszty poniesione przez przyszłych nabywców Działek na Nakłady nie zostaną uwzględnione w cenie sprzedaży nieruchomości (nie podwyższą jej). W przeciwnym razie, przyszłym nabywcom Działek przysługiwałoby roszczenie do Wnioskodawców o zwrot Nakładów (np. na mocy art. 226 i art. 230 KC).

W ocenie Wnioskodawców, nie ma żadnego ekonomicznego uzasadnienia opodatkowanie sprzedaży Działek z uwzględnieniem wartości Nakładów, gdyż oznaczałoby to w gruncie rzeczy opodatkowanie kosztów poczynionych przez nabywców nieruchomości po stronie sprzedających (Wnioskodawców). Gdyby bowiem przyszli nabywcy poczekali z dokonywaniem Nakładów do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży po stronie Wnioskodawcy nie powstałby z tego tytułu żaden dodatkowy przychód (nie byliby oni już bowiem właścicielami nieruchomości w momencie ponoszenia Nakładów przez nabywców).

Ponadto, nie sposób także uznać, że na wolnym rynku ktokolwiek zgodziłby się na zawarcie transakcji sprzedaży nieruchomości, na mocy której mógłby poczynić nakłady przed zawarciem umowy sprzedaży po to, aby następnie zapłacić sprzedającemu cenę podwyższoną o wartość poczynionych przez nich nakładów (w takiej sytuacji wartość nakładów obciążyłaby kupujących dwukrotnie).

Zdaniem Wnioskodawców, opisana w niniejszym wniosku sytuacja uzasadnia twierdzenie, że cena sprzedaży Działek nieuwzględniająca wartości Nakładów poczynionych przez przyszłych nabywców Działek na podstawie umowy przedwstępnej będzie rynkowa. Ewentualnie, nawet gdyby uznać ją za nierynkową to takie ustalenie ceny nastąpi z uzasadnionych przyczyn, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o PIT. Konsekwentnie, jeżeli sprzedaż Działek będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych (np. jeżeli sprzedaż Działek przez Wnioskodawców nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a Wnioskodawcy nie skorzystają ze stosownych zwolnień podatkowych, bądź żadne zwolnienia nie będą im przysługiwały) to przychodem objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży Działek będzie ich cena wskazana w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniająca wartości Nakładów, odpowiadająca wartości rynkowej samego gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych …. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz … i … przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowani kupili do majątku wspólnego nieruchomość składającą się z niezabudowanych działek nr 428/96, 1234/96 oraz 1244/96. W momencie kupna, powyższa nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Z decyzją o warunkach zabudowy (wydanej kilka lat przed zakupem przedmiotowych działek) na działce nr 428/96 ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej, budowie zbiornika wybieralnego na nieczystości ciekłe, a na części działki nr 1244/96 ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie drogi wewnętrznej. Wnioskodawcy dokonali zakupu tej nieruchomości gdyż graniczy ona z nieruchomością, na której znajduje się dom, w którym Wnioskodawcy mieszkają a nie chcieli oni mieć w pobliżu większej ilości sąsiadów. Wnioskodawcy traktują zakup tych nieruchomości jako dodatkową lokatę ich wspólnych oszczędności. Wnioskodawcy wnieśli do Prezydenta Miasta … o podział nieruchomości objętej działką nr 428/96 na pięć osobnych działek o numerach 1365/1, 1365/2, 1365/3, 1365/4, 1365/5 oraz 1365/6. Prezydent Miasta zatwierdził podział działki nr 428/96 we wnioskowany sposób pod warunkiem ustanowienia służebności drogowej dla działek nr 1365/2, 1365/3, 1365/4, 1365/5 oraz 1365/6 w przypadku ich zbycia Wnioskodawcy planują w przyszłości zbyć część Działek na rzecz osób fizycznych – swoich znajomych. Wnioskodawcy zawrą umowę przedwstępną z przyszłymi nabywcami, na mocy które nabywcy będą mogli rozpocząć budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych na własny koszt i we własnym imieniu. Wnioskodawcy nie planują sprzedawać w najbliższej przyszłości pozostałych Działek. Na podstawie umowy przedwstępnej umowy sprzedaży nabywcy działek będą mieli prawo żądania zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży działek, będą mogli rozpocząć na działkach budowę domu jednorodzinnego, przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych na własny koszt, będą mieli prawo żądania zwrotu od Zainteresowanych wartości poniesionych przez nich Nakładów, w przypadku nie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, będą mieli prawo żądania udzielenia im wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego, przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych. Zainteresowani udzielą nabywcom wszelkich pełnomocnictw koniecznych do rozpoczęcia przez nich budowy domu jednorodzinnego przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, w tym do reprezentowania Zainteresowanych przed wszystkimi organami, sądami i innymi podmiotami w tymże zakresie. Zainteresowani nie wykorzystywali Działek do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług. Zainteresowani przed sprzedażą Działek nie poczynili ani nie zamierzają poczynić jakichkolwiek działań zwiększających wartość przedmiotowych działek, w tym nie uzbroili terenu ani go nie ogrodzili.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W momencie faktycznego przeniesienia współwłasności działek oraz udziału w działkach, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy. Pomimo, że nakłady na budowę domu jednorodzinnego, przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, dokonane będą na koszt nabywców, to aby takie czynności mogły być poczynione to faktyczny właściciel gruntu musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw przyszłemu nabywcy, tak aby mógł on działać w jego imieniu.

Zatem fakt, że powyższe działania mające na celu budowę domu jednorodzinnego, a także przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanych. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zainteresowanych (mocodawców). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Zainteresowanych. Działania te dokonywane za pełną zgodą Zainteresowanych, przejawiającą się udzieleniem pozwoleń/pełnomocnictw, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W przedmiotowej sprawie nie można więc stwierdzić, że dokonując sprzedaży nieruchomości gruntowej Zainteresowani będą korzystać wyłącznie z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowani w taki sposób zorganizują sprzedaż działek nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Zainteresowanych będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanych. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność ponoszenia ww. kosztów przez nabywcę. W efekcie ponoszonych nakładów na budowę domu jednorodzinnego, przyłączy wodno-kanalizacyjnych, energetycznych i gazowych, dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą zatem świadczyć o wyłącznym działaniu Zainteresowanych zmierzających do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowani będą działać jako podatnicy VAT.

W związku z powyższym, wbrew twierdzeniu Zainteresowanych, stworzyli oni sobie okoliczności do zarobku na handlu wytworzonym przez siebie towarem w postaci prawa własności działek pod zabudowę. Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Zainteresowanych zmierzającym do wykonywania jedynie udziału w prawie własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a oni sami działają jako podatnicy VAT.

Reasumując, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek niezabudowanych nr 1365/2, 1365/3 i 1365/4 oraz udziału w działkach nr 1365/1 i 1365/6, które to działki stanowią współwłasność małżeńską, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży działek oraz udziału w działkach po zawarciu umowy przedwstępnej zauważyć należy, że stosownie do art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego – częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji gdy poniesione nakłady na przedmiotowe nieruchomości gruntowe nie będą stanowić własności Zainteresowanych (zbywców) – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi nakładami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności poniesionych nakładów (znajdujących się na działce) z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim będą poniesione nakłady. Tym samym, nie ma podstaw do przyjęcia, że Zainteresowani dokonają ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Zainteresowani nie przeniosą na nabywców prawa do rozporządzania poniesionymi nakładami jak właściciel). Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej przez Zainteresowanych dostawy przedmiotowej nieruchomości będzie wyłącznie grunt budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro nakłady zostaną poniesione przez przyszłych nabywców (znajomych Zainteresowanych) i będą stanowić własność nabywców, to w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy z tytułu dostawy gruntu pomniejszona o kwotę podatku należnego. W odniesieniu do poniesionych nakładów nie wystąpi dostawa towaru.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek bowiem Zainteresowani wskazali, że podstawa opodatkowania z tytułu dokonania sprzedaży obejmie cenę wskazaną w przyrzeczonej umowie sprzedaży, tj. nieuwzględniającą wartości Nakładów, to nie uwzględnili, iż wartość gruntu należy pomniejszyć o kwotę podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla Pani …, o której mowa we wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.