Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.366.2018.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-02
Teza: Opodatkowanie świadczenia otrzymanego z Danii.
Słowa kluczowe: Dania; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.), uzupełnionym w dniu 23 października 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 28 lutego 2017 r. otrzymał z Danii świadczenie w postaci „zwrotu składek emerytalnych”. Świadczenie to zostało wypłacone jednorazowo. W dacie otrzymania świadczenia Wnioskodawca miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Wnioskodawca posiada tylko polskie obywatelstwo. „Zwrot składek emerytalnych” nie był świadczeniem emerytalnym, ani rentą otrzymaną po uzyskaniu określonego wieku. Świadczenie to zostało wypłacone po osiągnięciu przez Wnioskodawcę wieku emerytalnego. Świadczenie nie było wypłacone w ramach systemu ubezpieczeń społecznych państwa duńskiego, lecz w ramach „innego systemu”. Nie zostało wypłacone w ramach funduszy utworzonych przez państwo duńskie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

Wnioskodawca wpłacał składki na rzecz funduszu emerytalnego, które były odliczane od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Danii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 17 ust. 1 i art. 20 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazane we wniosku świadczenie podlega opodatkowaniu wyłącznie w Danii?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane we wniosku świadczenie powinno być opodatkowane wyłącznie w Danii i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Opodatkowanie emerytur, świadczeń z ubezpieczenia społecznego oraz podobnych świadczeń otrzymanych z Danii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce zostało uregulowane w art. 17 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368, z późn. zm.).

W myśl art. 17 ust. 1 tej Konwencji świadczenia pieniężne otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w ramach systemu ubezpieczeń społecznych drugiego Umawiającego się Państwa albo w ramach jakiegokolwiek innego systemu, z wyjątkiem funduszy utworzonych przez to drugie Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W świetle powyższego, świadczenia pieniężne otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce w ramach systemu ubezpieczeń społecznych Danii lub w ramach jakiegokolwiek innego systemu (z wyjątkiem funduszy utworzonych przez to drugie państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny) mogą być opodatkowane zarówno w państwie miejsca zamieszkania tj. w Polsce, jak i w państwie źródła tj. w Danii.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może być opodatkowany” w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Należy również podkreślić, że art. 17 Konwencji odnosi się nie tylko do emerytur, lecz do różnego rodzaju świadczeń pieniężnych wypłacanych w ramach systemu ubezpieczeń społecznych lub w ramach jakiegokolwiek „innego systemu”, w tym również do podobnych świadczeń wypłacanych z tych systemów. Przy czym do podobnych świadczeń należy zaliczyć świadczenia wypłacane jednorazowo po osiągnięciu wieku emerytalnego.

W opracowaniu Model Konwencji OECD, Komentarz, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, str. 1043 wydanego pod redakcją B. Brzezińskiego, wskazano, że Komentarz MK OECD zalicza pojedyncze wypłaty do innych podobnych świadczeń, zwracając jednocześnie uwagę na możliwość zakwalifikowania ich w pewnych okolicznościach jako wypłat z tytułu świadczenia pracy najemnej. Zaznaczono również, że artykuł 18 MK OECD znajduje swoje zastosowanie nie tylko w odniesieniu do emerytur, ale również innych, podobnych wynagrodzeń. Użycie tak szerokiego pojęcia wiąże się z koniecznością uwzględniania dla celów omawianego artykułu nie tylko rozmaitych świadczeń periodycznych, ale również świadczeń nieperiodycznych, wypłacanych z tytułu wcześniejszej pracy i zbliżonych swoimi funkcjami do emerytury.

W kontekście powyższego wyjaśnić również należy, że tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 ww. Konwencji, dochody osoby mającej miejsca zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 28 lutego 2017 r. otrzymał z Danii świadczenie w postaci „zwrotu składek emerytalnych”. Świadczenie to zostało wypłacone jednorazowo. W dacie otrzymania świadczenia Wnioskodawca miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Wnioskodawca posiada tylko polskie obywatelstwo. „Zwrot składek emerytalnych” nie był świadczeniem emerytalnym, ani rentą otrzymaną po uzyskaniu określonego wieku. Świadczenie to zostało wypłacone po osiągnięciu przez Wnioskodawcę wieku emerytalnego. Świadczenie nie było wypłacone w ramach systemu ubezpieczeń społecznych państwa duńskiego, lecz w ramach „innego systemu”. Nie zostało wypłacone w ramach funduszy utworzonych przez państwo duńskie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

Wnioskodawca wpłacał składki na rzecz funduszu emerytalnego, które były odliczane od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Danii.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że wskazane we wniosku świadczenie pieniężne wypłacone z „innego systemu”, po osiągnięciu przez Wnioskodawcę wieku emerytalnego na podstawie art. 17 ust. 1 polsko-duńskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu zarówno w Danii jak i w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 pkt a) ww. Konwencji, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Danii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (art. 22 ust. 1 pkt c) ww. Konwencji).

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu w Danii, to Polska zwalnia taki dochód od opodatkowania, jednakże może uwzględnić ten dochód przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W konsekwencji, wskazane we wniosku świadczenie pieniężne uzyskane przez Wnioskodawcę z Danii po osiągnięciu wieku emerytalnego, i stanowiące wypłatę z „innego systemu”, jest zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 22 ust. 1 pkt a) ww. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku zapłaty podatku od ww. dochodu w Polsce. Jednocześnie jednak dochód ten ma wpływ na podatek obliczany od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, tj. należy uwzględnić ten dochód do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu (o ile takie dochody Wnioskodawca w 2017 r. uzyskał).

Mając zatem na uwadze, że wskazany we wniosku dochód podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Danii, i w konsekwencji w wyniku zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci wyłączenia z progresją Polska zwalnia ten dochód z opodatkowania, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.