Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1222/13-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-11
Teza: Okoliczności wskazują na spełnienie przesłanek uprawniających do przedmiotowego zwolnienia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem przychód uzyskany ze sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części - nabytego w spadku - korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; podatek-podatek dochodowy; zakup; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) uzupełnionego pismem z dnia 3 lutego 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 stycznia 2014 r. Nr IPPB1/415-1222/13-2/AM; IPPB2/436-606/13-2/MZ o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gospodarstwa rolnego dla Wnioskodawczyni - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gospodarstwa rolnego dla Wnioskodawczyni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

31 maja 2013 r. na mocy zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia Wnioskodawczyni nabyła prawo do spadku po ojcu. Spadkobiercami są matka, siostra i Wnioskodawczyni. Przedmiotem spadku jest gospodarstwo rolne (nie rolno-budowlane), składające się z trzech działek: działki nr 3/3 o powierzchni 6, 21 ha , na której znajduje się budynek mieszkalny o pow. 150 m2 oraz dwa budynki gospodarcze; działki nr 2 o powierzchni 5,08 ha i działki nr 188/3 o powierzchni 1,04 ha. Matka Wnioskodawczyni, żona spadkodawcy była współwłaścicielem działki nr 2 i działki nr 188/3.

Ponadto w skład spadku weszły dwa samochody, ciągnik rolniczy i środki pieniężne.

Zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn, art. 4a ust. 1 pkt 1, w ciągu 6 miesięcy od nabycia spadku (dokładnie 28.10.2013 r.) zostało złożone Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w Urzędzie Skarbowym.

Zdarzenie przyszłe:

W ciągu najbliższych miesięcy, czyli przed upływem 5 lat, planowana jest dzierżawa lub sprzedaż gospodarstwa rolnego lub jego części, bez budynku mieszkalnego. W związku ze sprzedażą lub dzierżawą grunty rolne nie utracą swojego charakteru, zostaną włączone w skład gospodarstwa przyszłego nabywcy lub dzierżawcy. W przypadku sprzedaży, uzyskane środki zostaną przeznaczone na zakup mieszkania w ciągu 2 lat.

Pismem z dnia 3 lutego 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez wskazanie:

*   daty śmierci spadkodawcy – 14.05.2013 r.
*   wydzierżawione gospodarstwo rolne przeznaczone zostanie na cele rolnicze (zgodnie z deklaracją przyszłego dzierżawy); gospodarstwo zostanie wydzierżawione w całości (przez wszystkich spadkobierców).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części (np. działki nr 2 lub nr 188/3) spadkobiercy muszą odprowadzić podatek dochodowy od wartości sprzedanej działki? Czy przeznaczenie przychodu ze sprzedaży gruntów na zakup nieruchomości mieszkalnej w ciągu 2 lat ma wpływ na wymiar ewentualnego podatku dochodowego?
2.  Czy w przypadku wydzierżawienia gospodarstwa rolnego lub jego części spadkobiercy muszą odprowadzić podatek dochodowy od wartości dzierżawionych gruntów lub od przychodów uzyskanych z dzierżawy?
3.  Czy w przypadku sprzedaży lub dzierżawy gospodarstwa rolnego lub jego części przed upływem 5 lat nadal zostanie utrzymane zwolnienie od podatku od spadków i darowizn?
4.  Czy sytuacja podatkowa wszystkich spadkobierców wygląda tak samo, czy obowiązek podatkowy wygląda inaczej w przypadku żony spadkodawcy, która była współwłaścicielem gospodarstwa?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie pytania oznaczonego Nr 1 dotyczącego Wnioskodawczyni. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 1

Zgodnie z art. 21, ust. 1, pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991, przychody uzyskane ze zbycia całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego są wolne od podatku dochodowego (zakładając, że w związku ze sprzedażą gospodarstwo nie utraci swojego charakteru). Dlatego też spadkobiercy zostaną zwolnieni z podatku dochodowego, zarówno w przypadku zbycia całego gospodarstwa, jak i jego części. Gospodarstwo jest gospodarstwem rolnym, a nie rolno-budowlanym.

Przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów nie ma wpływu na wymiar podatku dochodowego. C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2012 r., Nr 361, z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika, zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz siostrą oraz matką nabyły spadek po zmarłym w dniu 14.05.2013 r. ojcu. Przedmiotem spadku było gospodarstwo rolne składające się z trzech działek: działki nr 3/3 o powierzchni 6, 21 ha, na której znajduje się budynek mieszkalny o pow. 150 m2 oraz dwa budynki gospodarcze; działki nr 2 o powierzchni 5,08 ha i działki nr 188/3 o powierzchni 1,04 ha

Spadkobiercy zamierzają dokonać sprzedaży gospodarstwa lub jego części, ewentualnie gospodarstwo lub jego część zostanie wydzierżawiona na cele rolnicze.

W związku z powyższym do opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) -c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Uszczegółowiając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży gruntów rolnych uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane, jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni, co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi, zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawnych stwierdzić należy, że powyższe okoliczności wskazują na spełnienie przesłanek uprawniających do przedmiotowego zwolnienia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem przychód uzyskany ze sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części - nabytego w spadku - korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów.

W niniejszej sprawie zaznaczyć jednak należy, iż zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych spadkobierców.

Z uwagi na fakt, że tutejszy organ uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży części lub całości gospodarstwa rolnego za prawidłowe, odpowiedź na pytania Wnioskodawczyni „Czy przeznaczenie przychodu ze sprzedaży gruntów na zakup nieruchomości mieszkalnej w ciągu 2 lat ma wpływ na wymiar ewentualnego podatku dochodowego”- zgodnie z treścią wniosku - staje się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.