Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.428.2018.2.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Obowiązki związane z wypłatą świadczeń na podstawie umowy zlecenia oraz zapłatą zaległych składek wynikających z tej umowy.
Słowa kluczowe: przychód; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków związanych z wypłatą świadczeń na podstawie umowy zlecenia oraz zapłatą zaległych składek wynikających z tej umowy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków związanych z wypłatą świadczeń na podstawie umowy zlecenia oraz zapłatą zaległych składek wynikających z tej umowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy zlecenie osoby fizyczne. Z tytułu zawartych umów dokonuje na rzecz zleceniobiorców wypłat świadczeń, do których mają zastosowanie przepisy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące przychodów osiąganych z tytułu wykonywania czynności na podstawie umowy zlecenie oraz pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym przepisami art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tej podstawie zatrudnił zleceniobiorcę, który w latach 2017-2018 miał zawartą umowę zlecenia na okres od 1 października 2017 r. do 20 lipca 2018 r. Z ww. umowy dokonał kilku wypłat:

*   w 2017 r. w miesiącu grudniu;

*   w 2018 r. w miesiącach marzec, kwiecień, maj, lipiec.

W związku z powyższym Wnioskodawca odprowadzał zgodnie z przepisami składki na ubezpieczenie zdrowotne i zaliczkę na podatek dochodowy. Zleceniobiorca miał zaś przekazywane wynagrodzenie na konto osobiste.

Na ten moment Wnioskodawca nie ma zawartej umowy ze zleceniobiorcą (umowa wygasła z czasem na jaki została zawarta).

W wyniku kontroli w zakresie prawidłowości obliczania, potrącania i opłacania składek ZUS ustalił, że w stosunku do zleceniobiorcy w latach 2017-2018 nieprawidłowo odprowadzono składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. W związku z czym powstała zaległość w opłacaniu składek społecznych i nadpłata składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W związku z ustaleniami kontroli w miesiącu sierpniu 2018 r. Wnioskodawca skorygował deklaracje rozliczeniowe DRA i imienne raporty rozliczeniowe za zleceniobiorcę za ww. lata (2017-2018). Ponadto przelewem 17 września 2018 r. zapłacił w całości z własnych środków wszystkie zaległe składki. Wnioskodawca występował do zleceniobiorcy o ich zwrot, jednakże ten odmówił ich opłacenia z własnych środków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zapłacone przez płatnika zaległe składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (wyłącznie w części obciążającej zleceniobiorcę) stanowią dla podatnika - zleceniobiorcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który należy wykazać w PIT-8C (jako przychód z innych źródeł) za 2018 r.?
2.  Czy w PIT-11 za 2017 r. należy dokonać korekty?
3.  Czy za 2018 r. należy wystawić zleceniobiorcy jednocześnie PIT-11 (przychód zgodny z kartoteką płacową) i PIT-8C (z przychodem wykazanym jak powyżej w pierwszym pytaniu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wystawić zleceniobiorcy PIT-8C za 2018 r. (w tym roku zostały faktycznie opłacone za zleceniobiorcę wszystkie zaległe składki na ubezpieczenia społeczne do ZUS za okres 2017-2018). Wnioskodawca kwalifikuje je do przychodów z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wykazuje w PIT-8C kwotę stanowiącą sumę składek społecznych pomniejszonych o nadpłacone składki zdrowotne. Wskazana kwota dotyczy tylko wyłącznie części składek obciążającej zleceniobiorcę.

Natomiast na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek z tego tytułu.

Według Wnioskodawcy, w PIT-11 za 2017 r. nie należy dokonywać żadnej korekty. Składki były opłacone faktycznie w roku bieżącym tj. 2018 r.

Za 2018 r. Wnioskodawca wystawia zleceniobiorcy:

*   PIT-11 (przychód stanowi suma kwot brutto z rachunków do umowy zlecenia, składki społeczne i składki zdrowotne wykazuje w wysokości faktycznie potrąconej przy wypłacie zleceniobiorcy wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia). W PIT-11 wykazuje tylko składki, które potrącono z wynagrodzenia zleceniobiorcy;
*   PIT-8C (przychód stanowią składki stanowiące ciężar zleceniobiorcy opłacone w całości przez zleceniodawcę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tego źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy zlecenie osoby fizyczne. Z tytułu zawartych umów dokonuje na rzecz zleceniobiorców wypłat świadczeń, do których mają zastosowanie przepisy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące przychodów osiąganych z tytułu wykonywania czynności na podstawie umowy zlecenie oraz pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym przepisami art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tej podstawie zatrudnił zleceniobiorcę, który w latach 2017-2018 miał zawartą umowę zlecenia na okres od 1 października 2017 r. do 20 lipca 2018 r. Z ww. umowy dokonał kilku wypłat:

*   w 2017 r. w miesiącu grudniu;
*   w 2018 r. w miesiącach marzec, kwiecień, maj, lipiec.

W związku z powyższym Wnioskodawca odprowadzał zgodnie z przepisami składki na ubezpieczenie zdrowotne i zaliczkę na podatek dochodowy. Zleceniobiorca miał zaś przekazywane wynagrodzenie na konto osobiste.

Na ten moment Wnioskodawca nie ma zawartej umowy ze zleceniobiorcą (umowa wygasła z czasem na jaki została zawarta).

W wyniku kontroli w zakresie prawidłowości obliczania, potrącania i opłacania składek ZUS ustalił, że w stosunku do zleceniobiorcy w latach 2017-2018 nieprawidłowo odprowadzono składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. W związku z czym powstała zaległość w opłacaniu składek społecznych i nadpłata składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W związku z ustaleniami kontroli w miesiącu sierpniu 2018 r. Wnioskodawca skorygował deklaracje rozliczeniowe DRA i imienne raporty rozliczeniowe za zleceniobiorcę za ww. lata (2017-2018). Ponadto przelewem 17 września 2018 r. zapłacił w całości z własnych środków wszystkie zaległe składki. Wnioskodawca występował do zleceniobiorcy o ich zwrot, jednakże ten odmówił ich opłacenia z własnych środków.

Zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Natomiast w myśl ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Art. 42 ust. 2 pkt 1 został zmieniony przez art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 4 października 2018 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 2126) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2019 r. i stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie zaś z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Art. 42a ust. 1 został zmieniony przez art. 1 pkt 11 ustawy z dnia 4 października 2018 r. zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2019 r. i stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2018 r.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że sfinansowanie przez Wnioskodawcę w 2018 r. zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, które zgodnie z odrębnymi przepisami powinny być opłacone ze środków ubezpieczonego, jest okolicznością która powoduje powstanie u tego podatnika przychodu w rozumieniu przepisów ustawy. Osoba ta uzyskała bowiem wymierną korzyść majątkową, gdyż inny podmiot, tj. Wnioskodawca, poniósł kosztem swojego majątku wydatek, który winien być sfinansowany majątkiem (dochodami) tej osoby. Przychód tej osoby – w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – powstaje w dniu opłacenia przez Wnioskodawcę przedmiotowych składek.

Stąd też nie może być mowy o korygowaniu z ww. tytułu informacji podatkowej za 2017 r.

W odniesieniu do wypłaconych w 2018 r. wynagrodzeń z umowy zlecenia należy zauważyć, że stanowią one przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwoty przychodu z tego tytułu za miesiące: marzec, kwiecień, maj i lipiec, pobranych zaliczek, potrąconych z wynagrodzenia składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne Wnioskodawca ma obowiązek wykazać w informacji PIT-11.

Natomiast kwoty zaległych składek opłaconych w 2018 r. i sfinansowanych przez Wnioskodawcę za byłego zleceniobiorcę, stanowią dla tej osoby przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednakże formularzem właściwym do wykazania ww. świadczeń nie będzie PIT-8C, a również PIT-11.

Należy bowiem zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2019 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2018 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2237).

Na podstawie § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, wzory, o których mowa w § 1, stosuje się do przychodów, dochodów (strat) uzyskanych (poniesionych) od dnia 1 stycznia 2018 r.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przed dniem wejścia w życie rozporządzenia oświadczenia, deklaracje i informacje podatkowe zostały złożone na formularzach dotychczasowych (§ 2 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z ustalonym w rozporządzeniu wzorem informacji PIT-8C, dotyczy ona wyłącznie niektórych dochodów z kapitałów pieniężnych. Natomiast w przypadku podlegających opodatkowaniu należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, właściwym będzie ich ujęcie w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie natomiast do treści art. 14na § 2 ww. ustawy, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.