Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.91.2019.4.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-25
Teza: Czy na Spółce będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu od Sprzedawcy Budynku, Naniesień oraz Działek?
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności cywilnoprawne; działki; grunty; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; prawa-prawo własności; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 11 grudnia 2019 r. (data wpływu – 13 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 17 i 19 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 06 lutego 2020 r. znak: 0114-KDIP1-2.4012.722.2019.2.RM i 0111-KDIB2-3.4014.91.2019.3.PM wezwano Zainteresowanych do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 17 i 19 lutego 2020 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka komandytowo-akcyjna (Spółka, Zainteresowany 1);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka z o.o. (Sprzedawca, Zainteresowany 2)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania – spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka lub Zainteresowany 1) zamierza zakupić od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania spółka z o.o. (dalej: Sprzedawca lub Zainteresowany 2; dalej łącznie z Zainteresowanym 1, jako: Zainteresowani) prawo własności nieruchomości położonej w W. (dalej: Nieruchomość), zabudowanej budynkiem biurowym (dalej: Budynek).

Status/historia Nieruchomości.

Nieruchomość stanowi obecnie cztery działki ewidencyjne, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą tj.:

*   działkę o powierzchni 5.783 m2 (dalej: Działka 1);
*   działkę o powierzchni 1725 m2 (dalej: Działka 2);
*   działkę o powierzchni 44 m2 (dalej: Działka 3);
*   działkę o powierzchni 116 m2 (dalej: Działka 4; łącznie z Działkami 1-3 jako: Działki).

Budynek w całości posadowiony jest tylko na Działkach 1 i 2. Natomiast na wszystkich Działkach istnieją aktualnie również inne naniesienia (budowle oraz urządzenia budowlane, jak również obiekty małej architektury), tj. sieci uzbrojenia terenu, przyłącza techniczne, przykanaliki sanitarne i deszczowe, drenaż wokół Budynku, pompownia wody deszczowej, węzeł cieplny, wewnętrzny układ komunikacyjny (drogi wewnętrzne oraz ciągi piesze/chodniki) wraz z oświetleniem zewnętrznym oraz zjazdem do hali garażowej, która znajduje się w części podziemnej Budynku, zewnętrzne miejsca postojowe (parkingowe), jak również zewnętrzne kosze na śmieci, stojaki na rowery i ławki (dalej łącznie: Naniesienia).

Zainteresowani wskazują przy tym, że na Działkach 3 i 4 posadowione są jedynie fragmenty ciągów pieszych (chodników), składających się na wewnętrzny układ komunikacyjny, jak również sieci uzbrojenia terenu, a na Działce 3 dodatkowo zewnętrzne miejsca postojowe.

Zainteresowani wskazują, że jedynie część sieci uzbrojenia terenu znajdujących się na Nieruchomości jest własnością Sprzedawcy i tym samym będzie przedmiotem planowanej sprzedaży (sieci uzbrojenia terenu będące własnością osób trzecich – w tym w szczególności przedsiębiorstw przesyłowych – nie będą przedmiotem transakcji).

W ocenie Zainteresowanych:

*   Budynek należy sklasyfikować jako budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r., poz. 1186, ze zm.);
*   układ komunikacyjny (drogi wewnętrzne i ciągi piesze, wraz z oświetleniem zewnętrznym) znajdujący się na Działkach, stanowiący część układu komunikacyjnego kompleksu biurowego „P.”, oraz sieci uzbrojenia terenu należy sklasyfikować jako budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego;
*   pozostałe Naniesienia należy sklasyfikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, pełniące rolę służebną wobec Budynku, lub obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego.

Sprzedawca nabył Nieruchomość, w tym Budynek i Naniesienia w wyniku podziału przez wydzielenie (dalej: Podział). P. Spółka z o.o. (dalej: Poprzedni właściciel) – w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2019 r., poz. 505, ze zm.). Podział stał się skuteczny w momencie zarejestrowania go w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co miało miejsce 2 lipca 2018 r. W wyniku Podziału, Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki Poprzedniego właściciela wymienione w planie Podziału (tj. w szczególności w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu dotyczących Budynku i Naniesień). Podział został potraktowany przez Poprzedniego właściciela i Sprzedawcę jako przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i związku z tym jako niestanowiący dostawy podlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka dzielona (Poprzedni właściciel) uzyskała interpretację potwierdzającą kwalifikację majątku wydzielanego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Budynek oraz Naniesienia zostały wybudowane przez Poprzedniego właściciela jako inwestora i zostały oddane do używania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (dalej: Pozwolenie) wydanej na jego wniosek 21 listopada 2016 r.

Po wybudowaniu Poprzedni właściciel/Sprzedawca wykorzystywali Budynek w całości na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług), polegającej na najmie znajdujących się w nim pomieszczeń/powierzchni.

Przedmiotem umów najmu była/jest cała powierzchnia Budynku. Poszczególne umowy najmu pomieszczeń znajdujących się w Budynku (a także dotychczasowe aneksy do umów najmu, na podstawie, których rozszerzeniu uległa powierzchnia zajmowana przez najemców) zostały zawarte w okresie od 30 października 2015 r. do 27 września 2019 r. Wydanie przedmiotu najmu poszczególnym najemcom (potwierdzone stosownymi protokołami odbioru) miało miejsce w okresie od 25 listopada 2016 r. do 1 października 2019 r., przy czym okres najmu pierwszego najemcy (zajmującego zdecydowaną większość mogącej podlegać wynajmowi powierzchni Budynku) rozpoczął się po uprawomocnieniu się Pozwolenia w grudniu 2016 r., w którym to miesiącu Budynek został zgodnie z ewidencją Poprzedniego właściciela oddany do użytkowania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych i od tego momentu powierzchnie Budynku były odpowiednio wynajmowane lub oferowane potencjalnym najemcom (dla uniknięcia wątpliwości należy wskazać, że powyższe stwierdzenie dotyczy okresu od wydania Pozwolenia; rozpoczęcie oferowania powierzchni Budynku na wynajem potencjalnym najemcom rozpoczęło się jeszcze przed wybudowaniem Budynku).

W związku z wykorzystywaniem powierzchni najmu najemcy są uprawnieni do korzystania także z części wspólnych Budynku – głównie powierzchni komunikacji (korytarzy, wind). Zainteresowani wskazują, że w Budynku znajdują się pomieszczenia techniczne, które nie są bezpośrednio przedmiotem najmu, natomiast służą zapewnieniu dostarczenia tzw. mediów do wynajmowanych lokali. Tym samym ich utrzymanie jest niezbędne do prawidłowego użytkowania Budynku. Pomieszczenia te służą więc do prowadzenia przez Sprzedawcę działalności gospodarczej w zakresie najmu Budynku. Ponadto, umowy najmu przewidują, że najemcy zobowiązani są do ponoszenia kosztów utrzymania części wspólnych Budynku (uiszczania tzw. opłat eksploatacyjnych), w związku z umowami najmu łączącymi ich ze Sprzedawcą. Dodatkowo, w pomieszczeniu telekomunikacyjnym operator działający na terenie kompleksu biurowego odpłatnie dzierżawi powierzchnię na potrzeby urządzeń.

W ramach umów najmu najemcy są uprawnieni do korzystania w stosownym zakresie również z Naniesień znajdujących się na Działkach (w przypadku zewnętrznych miejsc postojowych występują sytuacje, w których są one udostępniane na odrębnych umowach najmu – zawartych z podmiotami niebędącymi najemcami powierzchni znajdujących się w Budynku). Ponadto Nieruchomość jest obciążona służebnościami gruntowymi, przesyłu, przeglądu, utrzymania, konserwacji i wymiany.

Po wybudowaniu Budynek oraz poszczególne Naniesienia nie były przedmiotami istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedawcy, równowartych bądź przekraczających 30% ich wartości początkowej. Po ukończeniu budowy Budynku i Naniesień w 2016 r. Zainteresowany 2 (ani wcześniej Poprzedni właściciel) nie prowadził na obszarze Działek prac mających na celu wybudowanie nowych budynków, budowli lub urządzeń budowlanych.

Teren, na którym znajdują się Działki, jest objęty ważnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą Rady Miasta W. z 28 sierpnia 2014 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), na mocy którego przypisano mu oznaczenie – tereny usług handlu i biur, usług wystawienniczych, produkcji wysokich technologii i centrów logistycznych.

Umowa sprzedaży, która zostanie zawarta przez Sprzedawcę i Spółkę.

Sprzedawca i Spółka planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: Umowa przedwstępna) Nieruchomości. W Umowie przedwstępnej Zainteresowani uzgodnią, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży (dalej: Umowa sprzedaży), na podstawie, której Zainteresowany 2 sprzeda na rzecz Zainteresowanego 1:

*   prawo własności Działek;
*   Budynek oraz Naniesienia znajdujące się na Działkach;
*   urządzenia techniczne i instalacje zamontowane w Budynku oraz rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie Budynku nienależące do osób trzecich (w tym w szczególności najemców), tj. np. umeblowanie części wspólnych i lokali (zabudowa meblowa, zabudowa kuchenna, meble wolno stojące – biurka, szafki, stoły, fotele, krzesła), sprzęt AGD (lodówki, kuchenki mikrofalowe, zmywarki), sprzęt RTV (ekrany elektryczne).

W Umowie sprzedaży Zainteresowani uzgodnią, że w ramach umówionej ceny sprzedaży na Spółkę przejdą:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów najmu dotyczących Budynku/Naniesień – co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.); odpowiednio dotyczy to również praw i obowiązków z umów dzierżawy (art. 694 Kodeksu cywilnego). Przy tym zamiarem Spółki jest/będzie co do zasady kontynuowanie tych umów po nabyciu Nieruchomości, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie obecnych najemców nowymi. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Spółkę przejdą również prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców (głównie gwarancji bankowych). Ponadto, Sprzedawca przekaże Spółce wszystkie kaucje wpłacone przez najemców;
*   prawa własności intelektualnej w zakresie: (i) autorskich praw majątkowych do dokumentacji projektowej dotyczącej Budynku i Naniesień, w zakresie, w jakim prawa te będą istniały w dacie zawarcia Umowy sprzedaży i na warunkach określonych w tej umowie, jak również (ii) praw wynikających z licencji dotyczących systemów instalacyjnych Budynku;
*   wszelkie uprawnienia z umowy z generalnym wykonawcą lub wykonawcami Budynku i Naniesień, w tym z rękojmi, gwarancji oraz udzielonych zabezpieczeń.

Ponadto, w związku z wydaniem przedmiotu sprzedaży, Spółce przekazane zostaną:

*   całość znajdującej się w posiadaniu Sprzedawcy dokumentacji będącej częścią pozwolenia na budowę i stanowiącej dokumentację powykonawczą, dotyczącej budowy Budynku/Naniesień, w tym projekty (włączając dokumentację przygotowaną przez najemców w czasie obowiązywania umów najmu, o ile została przekazana Sprzedawcy) oraz posiadane przez Sprzedawcę decyzje administracyjne i postanowienia związane z procesem inwestycyjnym, a także umowy o roboty budowlane oraz o prace projektowe – w oryginale lub uwierzytelnionej kopii;
*   całość oryginalnej dokumentacji dotyczącej obsługi technicznej Budynku (w tym książki obiektu i dokumenty poświadczające wykonanie przeglądów technicznych i odbytych kontroli);
*   oryginały umów najmu oraz pozostałą dokumentację związaną z tymi umowami;
*   klucze, sterowniki, kody do Budynku lub inne urządzenia związane z korzystaniem lub obsługą Budynku;
*   ewentualnie inne dokumenty i przedmioty związane z Nieruchomością, które zostaną wskazane w Umowie sprzedaży.

Intencją Zainteresowanych w ramach planowanej transakcji jest przeniesienie na Spółkę poszczególnych składników majątkowych i ww. praw przysługujących Zainteresowanemu 2 (dalej łącznie: Zbywane Aktywa), Kwestia zakresu praw i obowiązków Sprzedawcy, które przejdą na rzecz Spółki w ramach zakładanej sprzedaży oraz zakresu wydania rzeczy ruchomych, może jeszcze ulec nieznacznej zmianie do dnia zawarcia Umowy sprzedaży. Przy tym, w ramach sprzedaży Spółka nie nabędzie innych niż ww. składników majątku Zainteresowanego 2 (wskazany katalog nie ulegnie rozszerzeniu – może on natomiast ulec ograniczeniu).

Zainteresowani wskazują, że Zbywane Aktywa nie są wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Sprzedawcy jako dział, oddział czy wydział. Zbywane Aktywa, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Zbywanych Aktywów.

Nieruchomość stanowi jedyny istotny majątek rzeczowy Sprzedawcy. W tym kontekście należy zatem wskazać, iż na Spółkę nie przejdą w związku z planowaną transakcją:

*   aktywa pieniężne należące do/przysługujące Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc); poza kaucjami, o których była wcześniej mowa;
*   prawa i obowiązki Sprzedawcy (w które Sprzedawca wstąpił w związku z Podziałem) z tytułu umów kredytu zawartych w celu sfinansowania budowy Budynku i Naniesień;
*   wierzytelności i zobowiązania (inne niż wcześniej wymienione);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją
*   ściśle związaną ze Zbywanymi Aktywami;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Budynku;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;
*   prawa i obowiązki z umów z podmiotami trzecimi, a dotyczące bieżącej działalności operacyjnej Sprzedawcy (niedotyczące bezpośrednio Zbywanych Aktywów);
*   tzw. know-how;
*   nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedawcy;
*   tajemnice handlowe Sprzedawcy.

Ponadto, na Spółkę nie przejdą prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami (Asset Management Agreement) dotyczący Nieruchomości. Wynika to z faktu, że umowa zarządzania aktywami jest zawarta z podmiotem powiązanym ze Sprzedawcą i po zawarciu Umowy sprzedaży czynności takie nie będą już realizowane. Z powyższej przyczyny nie zostaną przeniesione również umowy zawarte z podmiotami powiązanymi ze Sprzedawcą, dotyczące świadczenia innych usług bądź udziału w kosztach, obowiązujące na dzień zawarcia Umowy sprzedaży.

Po zawarciu Umowy sprzedaży po stronie Spółki pojawi się konieczność zapewnienia zarządzania Nieruchomością (poprzez zawarcie umowy o zarządzanie z wyspecjalizowanym podmiotem lub przy wykorzystaniu własnych zasobów). Aktualnie czynności związane z zarządzaniem Nieruchomością wykonywane są przez pracowników podmiotu niepowiązanego ze Sprzedawcą, na podstawie umów (Factility Management oraz Property Management Agreement) zawartych z tym podmiotem. Prawa i obowiązki z tych umów zarzadzania Nieruchomością nie zostaną przeniesione – Spółka zawrze w tym zakresie nową umowę lub umowy, z tym samym lub innym podmiotem.

W związku ze sprzedażą na Spółkę nie przejdą również prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych umów o pracę zawartych przez Sprzedawcę.

Generalnym założeniem Zainteresowanych jest, aby przedmiotem transferu (cesji na rzecz Zainteresowanego 1) nie były również prawa/obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów na dostawy mediów, np. wody (w tym ciepła i odbiór ścieków), energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług dostępu do sieci Internet, usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, sprzątania i ochrony Budynków, jak również innych umów gwarancji i serwisu lub dotyczących obsługi Nieruchomości (np. monitorowanie alarmów przeciwpożarowych, umowy na dostawę kwiatów i owoców do recepcji, umowa dotycząca udziału Nieruchomości w kosztach usług transportu zbiorowego z przewoźnikiem na liniach specjalnych, umowa sponsorska na stacje rowerowe V.). Umowy takie zostaną wypowiedziane bądź rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem Umowy sprzedaży. W przypadku niektórych umów czynności związane z wypowiedzeniem/rozwiązaniem mogą jednak zostać dokonane/wywrzeć skutek już po zawarciu Umowy sprzedaży i z tego powodu Zainteresowany 1 może zawrzeć lub stać się stroną nowej umowy z dostawcą ww. mediów/usług już po wydaniu mu Nieruchomości przez Sprzedawcę. Konieczność nieprzerwanego utrzymania wybranych umów (kontynuowania dostaw towarów/świadczenia usług przez kontrahentów) wynikać będzie z wymogów dotyczących bezpieczeństwa lub wewnętrznych procedur stosowanych przez dostawców towarów/świadczących usługi.

Zainteresowani nie wykluczają całkowicie sytuacji, w której w związku z zakładaną sprzedażą Nieruchomości na Spółkę przejdą jednak prawa i obowiązki wynikające z niektórych/wybranych spośród ww. umów. Ewentualna cesja może wynikać z (i) konieczności zapewnienia ciągłości dostaw ww. mediów i/lub (ii) wymogów wynikających z umów zawartych z dostawcami mediów (w szczególności dotyczących bezpieczeństwa, wewnętrznych procedur stosowanych przez dostawców lub uniknięcia kar umownych z tytułu przedterminowego rozwiązania/wypowiedzenia umowy). Nie dotyczy to umów zarządzania aktywami lub umów w zakresie zarządzania Nieruchomością, które w żadnym przypadku nie zostaną przeniesione.

Zainteresowani zakładają, iż w Umowie sprzedaży Zainteresowany 2 wyrazi zgodę na przeniesienie na Spółkę wszystkich decyzji administracyjnych/zezwoleń dotyczących Nieruchomości (o ile takowe będą istnieć w dacie zawarcia Umowy sprzedaży).

Intencją Zainteresowanych jest generalnie opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w przypadku gdy zaistnieje taka konieczność, wolą stron planowanej transakcji będzie skorzystanie, w zakresie w jakim będzie to możliwe/konieczne (a więc w części, w której zakładana sprzedaż będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług), z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług opcji opodatkowania i rezygnacja ze zwolnienia od podatku. W związku z tym należy wskazać, iż zarówno Sprzedawca, jak i Zainteresowany 1, są/będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług czynnymi, a jednocześnie przed dokonaniem transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki (jako nabywcy) stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży (z ostrożności procesowej strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania całej transakcji).

Zakładane przeznaczenie Nieruchomości przez Spółkę.

Spółka zakłada, iż po zakupie od Zainteresowanego 2 Budynek/Naniesienia będą nadal wykorzystywane na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w zakresie najmu (w szczególności najmu powierzchni znajdującej się w Budynku) na rzecz dotychczasowych najemców lub nowych – pozyskanych w ich miejsce, tj. działalności analogicznej do prowadzonej aktualnie przez Sprzedawcę.

Z uzupełnienia wniosku z 17 lutego 2020 r. (data wpływu do Organu – 19 lutego 2020 r.) wynika również, że:

*   urządzenia budowlane/obiekty małej architektury znajdujące się na Działkach, są trwale związane z gruntem/Budynkiem w ten sposób, iż stanowią ich części składowe w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wymienione w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku kosze na śmieci ostatecznie nie będą przedmiotem Sprzedaży;
*   przedmiotem Sprzedaży są jedynie urządzenia techniczne i instalacje znajdujące się w Budynku, które są związane z tym obiektem w ten sposób (tj. trwale), iż stanowią jego części składowe w rozumieniu Kodeksu cywilnego;
*   opisane we wniosku sieci uzbrojenia terenu pozostające własnością osób trzecich (innych niż przedsiębiorstwa przesyłowe) spełniają definicję rzeczy ruchomych, tj. nie stanowią one części składowych Działek/Budynku w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego. Z tej przyczyny sieci te nie będą przedmiotem zakładanej Sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na Spółce będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu od Sprzedawcy Budynku, Naniesień oraz Działek? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, w razie stwierdzenia, iż planowana sprzedaż Budynku, Naniesień oraz Działek, na których są one posadowione (i) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub (ii) będzie mogła zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, a Zainteresowani skorzystają w odniesieniu do zakładanej dostawy, w zakresie w jakim będzie ona objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z opcji opodatkowania określonej w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w rezultacie czego sprzedaż ta będzie w całości opodatkowana według podstawowej stawki podatku od towarów i usług (23%), na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu od Sprzedawcy Budynku, Naniesień oraz Działek.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają również czynności cywilnoprawne, w odniesieniu do których przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności – art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wskazana reguła nie dotyczy jednak m.in. sprzedaży/zamiany nieruchomości lub ich części oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż planowana sprzedaż Budynku, Naniesień oraz Działek, na których są one posadowione, zostanie opodatkowana według podstawowej stawki podatku od towarów i usług (23%) – z uwagi na rezygnację przez Zainteresowanych ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług – na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu od Sprzedawcy Budynku, Naniesień oraz Działek.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 24 lutego 2020 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.722.2019.3.RM.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania – spółka komandytowo-akcyjna (Spółka lub Zainteresowany 1) zamierza zakupić od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – spółki z o.o. (Sprzedawca lub Zainteresowany 2) prawo własności nieruchomości położonej w W. (Nieruchomość), zabudowanej budynkiem biurowym (dalej: Budynek). Nieruchomość stanowi obecnie cztery działki ewidencyjne (Działki):

*   działkę o powierzchni 5.783 m2 (dalej: Działka 1);
*   działkę o powierzchni 1725 m2 (dalej: Działka 2);
*   działkę o powierzchni 44 m2 (dalej: Działka 3);
*   działkę o powierzchni 116 m2 (dalej: Działka 4)

Budynek w całości posadowiony jest tylko na Działkach 1 i 2. Natomiast na wszystkich Działkach istnieją aktualnie również inne naniesienia (budowle oraz urządzenia budowlane, jak również obiekty małej architektury), tj. sieci uzbrojenia terenu, przyłącza techniczne, przykanaliki sanitarne i deszczowe, drenaż wokół Budynku, pompownia wody deszczowej, węzeł cieplny, wewnętrzny układ komunikacyjny (drogi wewnętrzne oraz ciągi piesze/chodniki) wraz z oświetleniem zewnętrznym oraz zjazdem do hali garażowej, która znajduje się w części podziemnej Budynku, zewnętrzne miejsca postojowe (parkingowe), jak również zewnętrzne kosze na śmieci, stojaki na rowery i ławki (Naniesienia). Na Działkach 3 i 4 posadowione są jedynie fragmenty ciągów pieszych (chodników), składających się na wewnętrzny układ komunikacyjny, jak również sieci uzbrojenia terenu, a na Działce 3 dodatkowo zewnętrzne miejsca postojowe. Jedynie część sieci uzbrojenia terenu znajdujących się na Nieruchomości jest własnością Sprzedawcy i tym samym będzie przedmiotem planowanej sprzedaży (sieci uzbrojenia terenu będące własnością osób trzecich – w tym w szczególności przedsiębiorstw przesyłowych – nie będą przedmiotem transakcji).

Sprzedawca i Spółka planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży (Umowa przedwstępna) Nieruchomości. W Umowie przedwstępnej Zainteresowani uzgodnią, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży (Umowa sprzedaży), na podstawie, której Zainteresowany 2 sprzeda na rzecz Zainteresowanego 1:

*   prawo własności Działek;
*   Budynek oraz Naniesienia znajdujące się na Działkach;
*   urządzenia techniczne i instalacje zamontowane w Budynku oraz rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie Budynku nienależące do osób trzecich (w tym w szczególności najemców), tj. np. umeblowanie części wspólnych i lokali (zabudowa meblowa, zabudowa kuchenna, meble wolno stojące – biurka, szafki, stoły, fotele, krzesła), sprzęt AGD (lodówki, kuchenki mikrofalowe, zmywarki), sprzęt RTV (ekrany elektryczne).

Intencją Zainteresowanych jest generalnie opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w przypadku gdy zaistnieje taka konieczność, wolą stron planowanej transakcji będzie skorzystanie, w zakresie w jakim będzie to możliwe/konieczne (a więc w części, w której zakładana sprzedaż będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług), z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług opcji opodatkowania i rezygnacja ze zwolnienia od podatku. W związku z tym należy wskazać, iż zarówno Sprzedawca, jak i Zainteresowany 1, są/będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług czynnymi, a jednocześnie przed dokonaniem transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki (jako nabywcy) stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży (z ostrożności procesowej strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania całej transakcji).

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną 24 lutego 2020 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.722.2019.3.RM, w której wskazano, że:

*   przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług transakcja sprzedaży Budynku oraz Naniesień w całości będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Taką samą stawką podatku, w zw. z art. 29a ust. 8 ww. ustawy, będzie wówczas objęte zbycie prawa własności Działek, na którym posadowione są przedmiotowe obiekty, tj. Budynek oraz Naniesienia;
*   w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług planowana transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.

A zatem, skoro omawiana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według określonej stawki, tj. 23%, to analizowana umowa sprzedaży Działek, Budynku i Naniesień zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowa sprzedaży nie będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.