Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.118.2021.5.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-16
Teza: Możliwość opodatkowania ryczałtem przychodów osiąganych w ramach działalności gospodarczej ze świadczenia usług mieszczących się w zakresie grupowania PKWIU 90, 90.01., 90.01.10; Opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wyłącza możliwość uwzględnienia w podstawie opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (w tym 50% kosztów uzyskania przychodów).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; ustawa-ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2021 r. (data wpływu: 9 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 25 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

9 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wniosek został uzupełniony 25 sierpnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zamierza zmienić dotychczas prowadzoną działalność i świadczyć w internecie usługi kulturalne poprzez wystawianie autorskich pokazów/spektakli artystycznych (…) (wiodące PKWiU 90; 90.01; 90.01.10; PKD 90.01.Z Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych; 90.02.Z; 90.03.Z ). Wnioskodawca nie będzie już świadczyć dotychczasowych usług, ale zajmie się tylko i wyłącznie planowaną i opisaną w ww. wniosku działalnością. Nie będzie to poszerzenie dotychczasowej działalności ale całkowite przekwalifikowanie jej na przedstawioną we wniosku działalność. Aktualnie przychody, które dotychczas osiąga, rozlicza zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 15%. Dotychczas osiągane dochody nie przekraczały kwoty 20 000 zł w ujęciu rocznym, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Do tej pory Wnioskodawca nie rozliczał ani nie zamierza rozliczać przychodów w formie karty podatkowej; do 2021 rozliczał się podatkiem w formie liniowej, od 2021 w formie zryczałtowanej. Wnioskodawca nie korzystał i nie zamierza korzystać ze zwolnienia okresowego od podatku dochodowego. Wnioskodawca nie osiąga ani nie będzie osiągać w przyszłości przychodów z prowadzenia aptek, kupna i sprzedaży wartości dewizowych, z działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę oraz planowana nie będzie się wiązała z wytwarzaniem jakichkolwiek wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów. Nie podejmował ani nie zamierza podejmować też po zmianie działalności wykonywanej, działalności wykonywanej samodzielnie na wspólnie z małżonkiem, ani też nie podejmował ani nie będzie podejmował się działalności w formie spółki z małżonkiem oraz zmiany na spółkę prowadzoną z małżonkiem, ani zmiany działalności samodzielnej lub prowadzonej przez Wnioskodawcę na prowadzoną przez małżonka ani teraz ani w przyszłości. Wnioskodawca nie jest w związku małżeńskim. Jeśli zmieni stan cywilny a małżonka będzie prowadzić swoją działalność to nie planuje zmiany w zakresie prowadzenia działalności małżonki oraz odwrotnie. Wnioskodawca nie będzie osiągał przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy zarówno z czynności wykonywanych w poprzednim roku podatkowym ani obecnym, ani też w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Aktualnie oraz w poprzednim roku podatkowym Wnioskodawca nie jest zatrudniony w ramach stosunku pracy, zajmuje się wyłącznie prowadzeniem własnej działalności gospodarczej. O kulturalnym charakterze usług jakie zamierza świadczyć Wnioskodawca świadczy już sam fakt, że zamierza on wystawiać pokazy/spektakle artystyczne, których tematyka będzie dotyczyć (…). W celu świadczenia usług kulturalnych polegających na wystawianiu artystycznych i autorskich pokazów/spektakli online Wnioskodawca zamierza zatrudnić na umowę o dzieło aktorów. Działalność jaką zamierza prowadzić Wnioskodawca będzie miała charakter zarobkowy, spektakle/pokazy będą wystawiane regularnie. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie będzie jednak mieć charakteru agencji, ponieważ nie będzie on wyszukiwać zleceń i wynajmować do tego aktorów. Przedsiębiorca nie będzie pośrednikiem usług, ale ich znaczącym współtwórcą. Celem Wnioskodawcy będzie wystawianie jego autorskich pokazów/spektakli, które w całości zostaną przez niego stworzone. Będzie zarówno reżyserem, scenarzystą, choreografem jak i nierzadko aktorem. Wnioskodawca będzie zatem zarówno twórcą jak i części z nich wykonawcą. Każdy spektakl/pokaz będzie przejawem twórczej działalności Wnioskodawcy, będzie stanowić indywidualny utwór, wynikający z działań reżyserskich, scenograficznych, choreograficznych oparty na scenariuszu wymyślonym przez Wnioskodawcę-artystę. Takie utwory zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych są przedmiotem prawa autorskiego. Ustawodawca wymienia między innymi utwory sceniczne i sceniczno - muzyczne, które są w szczególności przedmiotami prawa autorskiego ( art. 1 ust. 2 pkt 7 i 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), do których niewątpliwie zaliczane będą spektakle/pokazy artystyczne wystawiane przez Wnioskodawcę. Zadaniem zatrudnionych aktorów, będzie przedstawianie w czasie rzeczywistym, online, spektakli/pokazów na podstawie scenariusza napisanego przez Wnioskodawcę - artystę, zgodnie z jego ścisłymi wytycznymi. W niektórych pokazach Wnioskodawca będzie brać udział jako aktor, w pozostałych, gdzie nie będzie widoczny na scenie, będzie na bieżąco kierować pracą aktorów, koordynować proces oraz kształtować całkowity charakter, formę oraz wynik spektaklu/pokazu. Ponadto do każdego wystawianego spektaklu/pokazu Wnioskodawca będzie tworzyć swoją ścieżkę dźwiękową, indywidualną i dedykowaną do konkretnego przedstawienia, która stanowić będzie jego integralną część, nie jako jego dodatek. Każdy spektakl/pokaz będzie podpisany pseudonimem Wnioskodawcy w celu podkreślenia jego autorstwa, który będzie się pojawiać na ekranie widza/usługobiorcy. Wnioskodawca będzie artystą z racji artystycznych wykonań, które zamierza świadczyć poprzez grę aktorską, tworzenie indywidualnych scenariuszy, choreografii, scenerii itp. co poskutkuje powstawaniem indywidualnych utworów. Każdy spektakl/pokaz będzie efektem twórczej działalności Wnioskodawcy, będzie indywidualny i niepowtarzalny. Samodzielnie opracuje on scenariusze, choreografię, kostiumy. Będą to utwory (…). Spektakle/pokazy mają stanowić jego indywidualny przekaz dla widza, zgodny z ich tematem, często wzbogacone o (…). Najczęściej tematem będzie (…). (…), działalność Wnioskodawcy w żaden sposób nie będzie związana z tworzeniem filmów, nagrań, ani ich rozpowszechnianiem itp., będą to sztuki wystawiane w czasie rzeczywistym za pomocą internetu poprzez przeznaczony do tego portal. Podczas wykonywania pokazów/spektakli będzie dochodzić do artystycznego wykonania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dzięki twórczym działaniom reżyserskim, aktorskim, choreograficznym powstaną utwory artystyczne. Z racji bycia przez Wnioskodawcę artystą twórcą oraz wykonawcą (te spektakle/pokazy w których będzie występować) będzie posiadać prawa autorskie oraz prawa pokrewne do tych utworów, zamierza je zbywać na rzecz każdego usługobiorcy poprzez wskazanie specjalnego zapisu na posiadanym koncie/kontach portalu, informującego o zbyciu tych praw na rzecz usługobiorcy. Podmiotem zawierającym umowy z portalem, odpowiedzialnym za świadczone usługi oraz za przestrzeganie regulaminu portalu będzie przedsiębiorca. Umowa zawarta z portalem będzie się odnosić i dotyczyć tylko i wyłącznie posiadania konta na portalu. Serwis udostępni możliwość przekazywania obrazu w czasie rzeczywistym Wnioskodawcy na posiadanym koncie. Inne usługi nie będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz portalu. Za każdy spektakl Wnioskodawca będzie otrzymywać honorarium w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ustalonej przez niego wysokości, w postaci tokenów wymiennych na polską walutę. Oprócz honorarium portal zakłada możliwość przekazywania przez usługobiorców darów, w uznaniu za wysoką wartość artystyczną spektakli, lub wg innych indywidualnych kryteriów danego usługobiorcy. Regulamin portalu, na którym będzie działać Wnioskodawca, wykorzystany do emitowania spektakli, zabrania udostępniania wszelkich danych widzów, także kontaktowych, poza ich nick’iem profilowym. Jako dar portal w swoim regulaminie określa napiwek: "(…)." Oprócz napiwków użytkownicy mogą przekazywać w okresach przedświątecznych i świątecznych tzw. „kartki świąteczne”, które będą stanowić wirtualną kartkę z życzeniami od użytkowników i przypisaną do nich kwotę ofiarowaną przez nich, które też będą stanowić dla Wnioskodawcy dar. Wnioskodawca zaklasyfikował napiwki i kartki świąteczne jako darowizny, ponieważ ich charakter i istota jest zgodna z definicją darowizn zawarta w art. 888 Kodeksu Cywilnego. Otrzymane napiwki oraz kartki nie będą stanowić żadnego elementu spektaklu/pokazu ani nie będą wynikały z umowy związanej z świadczonymi usługami. Napiwki i kartki świąteczne będą przekazywane tylko i wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy, ponieważ będą one wynikiem posiadania konta na portalu, a nie wynikiem świadczenia usług, będzie to ustalone w zapisach umów o dzieło z aktorami zatrudnianymi. Właścicielem konta na portalu będzie Wnioskodawca. Dlatego też nawet jeśli inni aktorzy będą wystawiać spektakle to napiwki i kartki będą przekazywane przez użytkowników na rzecz właściciela konta. W większości przypadków napiwki i kartki świąteczne będą przekazywane nie przez usługobiorcę, ale przez użytkowników portalu, którzy nie będą korzystali z usług świadczonych w ramach działalności Wnioskodawcy. Informację o koncie i Wnioskodawcy użytkownicy czerpią ze spisu kont na Serwisie oraz opisu profilu. Napiwki będą przekazywane w największej ilości przypadków przed spektaklem/pokazem, bardzo rzadko po, w trakcie trwania pokazu/spektaklu nie będą przekazywane żadne napiwki ani kartki świąteczne. O każdym przekazaniu żetonów przez użytkowników portalu, na bieżąco jest informowany wykonawca oraz właściciel konta. Regulamin nie klasyfikuje żadnych przychodów osiąganych na portalu do celów podatkowych, należy to do kwestii użytkowników Serwisu, w związku z tym Regulamin nie określa bezpośrednio napiwków i kartek świątecznych jako darowizn, przytacza tylko definicję napiwków, która jest zgodna z definicją darowizn w myśl art. 888 KC dlatego też w celu poprawnego opodatkowania tych przychodów Wnioskodawca sklasyfikował je jako darowizny. Otrzymanie napiwków/kartek nie będzie wynikiem świadczenia jakiejkolwiek usługi czy czynności. Napiwki jakie będzie otrzymywać Wnioskodawca nie będą tożsame z napiwkami jakie dostają np. kelnerzy, ponieważ nie będą one miały związku ze świadczonymi usługami ani nie będą one z nich wynikać, będą darowiznami przekazanymi na rzecz właściciela portalu według indywidualnych preferencji danego użytkownika. Napiwki i kartki świąteczne nie będą otrzymywane w ramach prowadzonej działalności. Przekazanie napiwków oraz kartek nie będzie wynikiem umowy prawnej ale w momencie otrzymania daru umowa stawała się wiążąca, zgodnie z art. 890 par. 1 kc. Otrzymane darowizny w formie napiwków oraz kartek świątecznych nie będą stanowiły istotnego wkładu finansowego w działalność jaką zamierza prowadzić Wnioskodawca, będą to niewielkie kwoty rzędu kilku czasem kilkunastu złotych w ciągu roku od konkretnego użytkownika. Brak opisywanych darowizn nie spowoduje zaprzestania prowadzenia działalności, ponieważ warunkiem prowadzenia działalności będą przychody ze świadczonych usług, a napiwki i kartki to będą bardzo małe kwoty, których otrzymywanie nie jest zależne od Wnioskodawcy. Proces spieniężenia żetonów, który polega na przelaniu równowartości żetonów w złotówkach przez portal na konto bankowe Wnioskodawcy, będzie się odbywać w ustalonym przez Wnioskodawcę odstępie czasowym, kilkakrotnie w czasie danego miesiąca. Spieniężone żetony będą trafiać przelewem bankowym z portalu na konto bankowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przelew ten będzie zawierać zarówno wartość pieniężną żetonów przekazanych za prywatne transmisje, podczas których wystawiane będą pokazy/spektakle, jak również wartość pieniężną żetonów przekazanych jako dary w formie napiwków oraz kartek świątecznych. Do każdego takiego przelewu przedsiębiorca będzie posiadać szczegółową ewidencję z portalu, która określać będzie datę, nazwę użytkownika, ilość przekazanych żetonów oraz za co będą one przekazywane. Wnioskodawca będzie posiadać ewidencję świadczonych przez siebie usług, z której będzie wynikać od jakiego usługobiorcy jaką wartość oraz kiedy ją otrzymał i czego ona dotyczyła. W ewidencji tej elementem identyfikującym danego usługobiorcę będzie jego nick portalowy, nie będzie posiadać jego imienia, nazwiska czy danych adresowych, ponieważ tego zabrania polityka portalu. Jednakże nick jest tak samo daną identyfikującą daną osobę jak imię czy nazwisko. Wnioskodawca nie zamierza sprzedawać licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworu.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku ostatecznie sformułowano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   Czy Wnioskodawca może skorzystać z odliczenia od przychodów które Wnioskodawca otrzymuje jako honoraria 50% kosztów autorskich (przychodów bez napiwków oraz kartek świątecznych) w roku 2021 oraz przyszłych latach?
*   Czy Wnioskodawca zamierzający prowadzić opisaną działalność może ją rozliczać zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 15% w roku 2021 oraz latach przyszłych?

W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** przychody jakie będzie osiągać Wnioskodawca od 2021 roku będą stanowić przychody w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z tytułu własności praw autorskich i praw pokrewnych, rozporządzania nimi i zbywania, co zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na odliczenie 50% a ich wartość nie może przekroczyć górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej w danym roku. Powstały utwór Wnioskodawcy będzie tylko i wyłącznie efektem działań artysty, który samodzielnie opracuje każdy aspekt pokazu/spektaklu jako twórca poprzez działania reżyserskie, scenograficzne, choreograficzne oraz związane z tworzeniem scenariuszy. Wnioskodawca niejednokrotnie będzie tworzyć też oprawę muzyczną swoich przedstawień za pomocą własnej playlisty oraz kompozycji. Każdy spektakl/pokaz będzie sygnowany imieniem i nazwiskiem lub zamiennie pseudonimem artysty poprzez wyświetlanie ich na ekranie każdego widza będącego uczestnikiem transmisji prywatnych, dlatego w myśl art. 6 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych artysta będzie twórcą. W przedstawieniach w których będzie występować osobiście jako aktor będzie nie tylko artystą twórcą ale także artystą wykonawcą. Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynikiem takiej działalności artysty będą przedmioty prawa autorskiego i praw pokrewnych w postaci spektakli/pokazów. Wnioskodawca udzieli też widzom zgodę na nagrywanie pokazów/spektakli przez co zbędzie swoje prawa autorskie i prawa pokrewne na rzecz usługobiorcy na mocy umowy ustnej, która jest tak samo wiążąca jak pisemna. Ponadto w profilu artysty wykonawcy będzie zapis, że na pokazach prywatnych twórca zrzeka się praw autorskich i pokrewnych. Za każdy spektakl Wnioskodawca otrzyma honorarium w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ustalonej przez niego wysokości, w postaci tokenów/żetonów wymiennych na polską walutę. Dlatego też zostaną spełnione przesłanki ustawowe co do możliwości odliczenia 50% kosztów autorskich. Nie będzie też wykonywał działalności ani osiągał przychodów, które ustawowo zabraniają skorzystania z możliwości odliczenia 50% kosztów autorskich. Odliczenie 50% kosztów dotyczy tylko przychodów z działalności artystycznej czyli honorariów, nie dotyczy napiwków oraz kartek świątecznych, ponieważ ich otrzymywanie nie wynika z wiodącej działalności artysty. Odliczenie 50% kosztów dotyczyć będzie tylko przychodów osiąganych z planowanej działalności tj od roku 2021 i lat przyszłych. Ewidencyjny charakter obiegu waluty oraz obowiązek wpłat i wypłat tylko za pomocą konta bankowego zwalnia z posiadania kasy fiskalnej na podstawie Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017r. art. 2 ust. 1 (poz. 39 załącznika do ustawy). Usługi będą świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Ewidencja, którą będzie posiadać Wnioskodawca będzie w sposób precyzyjny opisywać dany przelew z portalu na konto, czyli jaką wartość przelewu stanowią napiwki, kartki oraz jaką honoraria, ponadto ewidencja zawierać będzie szczegółowy opis każdej jednorazowej transakcji, a mianowicie od kogo, za co, jaka wysokość oraz kiedy (data wraz z godziną). Wypłata żetonów musi się odbyć poprzez konto bankowe, nie ma innej możliwości spieniężenia przychodów z portalu internetowego, na którym zamierza działać Wnioskodawca.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność polegającą na świadczeniu usług kulturalnych związanych z wystawianie spektakli/pokazów, z wiodącym PKWiU 90.01 .Z Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych. Ustawa z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w art. 12 ust. 1 lit. 2Y zezwala na opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym działalności w zakresie usług kulturalnych i rozrywkowych (PKWiU dział 90). Rozliczenie zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie dotyczyć tylko honorariów, napiwki i kartki świąteczne będą rozliczane podatkiem od spadków i darowizn jako darowizny. Wnioskodawca nie wykonuje ani nie wykonywał usług czy też nie wytwarzał wyrobów, z których osiągnięte przychody nie mogą być objęte opodatkowaniem w formie zryczałtowanej, zgodnie z przytoczonymi ustawami. Również dotychczasowa forma opodatkowania osiąganych przychodów w latach ubiegłych (podatek liniowy i ryczałt) nie stanowią przeszkody w rozliczaniu przychodów ewidencjonowanych podatkiem w formie ryczałtowej. Opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych dotyczyć będzie przychodów osiągniętych w 2021 roku oraz w latach przyszłych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. 2Y ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne prawidłowym będzie opodatkowanie przychodów zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 15%. Jak ujęte to zostało w pierwszym ustępie przedstawionego własnego stanowiska, przychody osiągane przez Wnioskodawcę będą stanowiły przychody z działalności polegającej na świadczeniu usług kulturalnych, gdzie o ich kulturalnym charakterze świadczy forma (pokazy/spektakle) oraz istota usług, które będą świadczone odnosić się będzie do (…). Dlatego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy o rozliczaniu osiąganych honorariów jako przychodów ewidencjonowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 15%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak wynika z art. 22 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

Oznacza to, że ustawodawca wykluczył możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej. Zatem, podatnicy osiągający przychody z działalności gospodarczej, nie mogą zastosować do tych przychodów tzw. 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905 ze zm.) ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy, przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Podkreślić jednak należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1.  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;
2.  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;
3.  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
    1.  prowadzenia aptek,
    2.  (uchylona),
    3.  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
    4.  (uchylona),
    5.  (uchylona),
    6.  działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;
4.  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
5.  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:
    1.  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
    2.  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,
    3.  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;
    4.  (uchylony).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie w formie pisemnej właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo w terminie określonym w art. 29 ust. 1 złoży pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy (art. 9 ust. 1b ww. ustawy)

Z kolei, jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. y) ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług kulturalnych i rozrywkowych (PKWiU dział 90).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, pod pojęciem „działalności usługowej”, należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Należy zwrócić uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatek zryczałtowany, o którym mowa w ust. 1, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Powyższy przepis oznacza, że w przypadku wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, koszty uzyskania przychodów nie mogą być uwzględniane w podstawie opodatkowania. Domaganie się możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów oznacza de facto żądanie opodatkowania ryczałtem dochodu, a nie przychodu. Zasadą opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych znajdującą swój wyraz w art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest natomiast niemożność uwzględnienia przez podatników kosztów uzyskania przychodów. Należy bowiem mieć na uwadze, że istotą opodatkowania ryczałtowego jest to, iż koszty zostały już uwzględnione przez ustawodawcę w stawkach podatku. Zatem podatnicy, którzy wybierają opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie mogą uwzględniać w podstawie opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (w tym nie mogą stosować 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zamierza świadczyć w internecie usługi kulturalne poprzez wystawianie autorskich pokazów/spektakli artystycznych (…) (wiodące PKWiU 90; 90.01; 90.01.10; PKD 90.01.Z Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych; 90.02.Z; 90.03.Z ). Do tej pory Wnioskodawca nie rozliczał ani nie zamierza rozliczać przychodów w formie karty podatkowej. Od 2021 roku rozlicza działalność gospodarczą podatkiem w formie zryczałtowanej. Wnioskodawca nie korzystał i nie zmierza korzystać ze zwolnienia okresowego od podatku dochodowego. Wnioskodawca nie osiąga ani nie będzie osiągać w przyszłości przychodów z prowadzenia aptek, kupna i sprzedaży wartości dewizowych, z działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę oraz planowana nie będzie się wiązała z wytwarzaniem jakichkolwiek wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów. Wnioskodawca nie jest w związku małżeńskim. Wnioskodawca nie będzie osiągał przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy zarówno z czynności wykonywanych w poprzednim roku podatkowym ani obecnym, ani też w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Aktualnie oraz w poprzednim roku podatkowym Wnioskodawca nie jest zatrudniony w ramach stosunku pracy, zajmuje się wyłącznie prowadzeniem własnej działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt omówionych uprzednio przepisów podatkowych wskazać należy, że skoro nie zaistniały przesłanki negatywne wykluczające możliwość zastosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i Wnioskodawca wybrał do działalności gospodarczej tę formę opodatkowania od 2021 roku, to przychody osiągane w ramach działalności gospodarczej ze świadczenia usług mieszczących się w zakresie grupowania PKWIU 90, 90.01., 90.01.10, będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 15% przychodu.

Wnioskodawca nie może jednak od przychodów z działalności gospodarczej (które uzyskuje jako opisane we wniosku honoraria) odjąć 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wyjaśniono, zasadą opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, wyrażoną w art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest bowiem opodatkowanie przychodu, bez możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów. Zatem Wnioskodawca nie może uwzględnić w podstawie opodatkowania kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednocześnie poinformować, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii będącej przedmiotem zapytań. Powyższa interpretacja indywidualna nie odnosi się zatem do napiwków/kartek świątecznych, gdyż zgodnie z uzupełnieniem wniosku kwestia ta nie była przedmiotem pytań Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.