Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.775.2024.2.JMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-05
Teza: Dotyczy działalności badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność badawczo-rozwojowa; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 stycznia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej też jako: „Wnioskodawca”,
    „Spółka”, „Podatnik”). Spółka prowadzi pełną księgowość i jest czynnym podatnikiem
    podatku VAT. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca
    podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Spółka uzyskała już uprzednio interpretację indywidualną, potwierdzającą, że działalność
    badawczo-rozwojowa Spółki w zakresie wytwarzania oprogramowania stanowi działalność
    badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i Spółka uprawniona jest do
    korzystania z ulgi IP BOX. Przedmiotem niniejszego wniosku jest ustalenie, czy inne
    projekty realizowane przez Spółkę, oprócz prac realizowanych wyłącznie na kodzie
    źródłowym oprogramowania, uprawniają Spółkę do korzystania z ulgi B+R.
    Zgodnie z informacjami zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem
    przeważającej działalności spółki jest pozostała działalność usługowa, gdzie indziej
    niesklasyfikowana.
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zaklasyfikowaną według następujących
    pozycji Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):
    (...).
    Informacje dotyczące projektów realizowanych przez Spółkę.
    Jednym z głównych przedmiotów działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest
    projektowanie, tworzenie, rozwijanie oprogramowania (dalej też jako:
    „Oprogramowanie”). Wnioskodawca posiada jednocześnie prawa własności intelektualnej
    (dalej jako: „IP”) do wytwarzanego przez siebie Oprogramowania.
    Funkcjonalność Oprogramowania wytworzonego przez Spółkę pozwala użytkownikowi
    końcowemu na (...) do (...) w formie cyfrowej. (...) przerabiane są przez aplikację w taki
    sposób, aby odpowiadały wymaganiom dla (...) do wskazanych typów (...) stawianym przez
    wskazane (...) wybranego przez użytkownika (...). Produkty są bowiem (...) dla celów (...),
    oficjalnych tj. m.in. do (...). Większość (...) stawia wymagania zgodnie z normą (...), w

    pozostałych przypadkach Wnioskodawca uzyskuje informacje o stawianych wymaganiach
    z (...) stron internetowych danego (...).
    W ramach rozwoju swojego głównego produktu, Spółka realizuje szereg projektów ściśle
    związanych z Oprogramowaniem, polegających na jego rozwoju, dodaniu funkcji, dalszym
    wykorzystaniu, na tworzeniu rozwiązań programistycznych na wewnętrzne potrzeby
    Wnioskodawcy, a także na pracach rozwojowych związanych z tworzeniem i rozwojem
    infrastruktury (...) i (...) na potrzeby funkcjonowania i rozwoju oprogramowania.
    Przykładami takich projektów są:
    1. (...) (usuwanie (...)) - Spółka opracowała i wdrożyła funkcjonalność usuwania (...) ze (...),
    umożliwiając wyizolowanie (...) na (...). W ramach tego projektu Spółka stworzyła własny
    model oprogramowania, celem zastąpienia oprogramowania dostarczanego przez
    podmiot zewnętrzny, opracowany na bazie technologii (...). W 2023 roku zakończono
    budowę odpowiedniej infrastruktury, a w 2024 roku przeprowadzono testy z udziałem
    zespołu helpdesk. Dzięki realizacji projektu Spółka znacząco zredukowała koszty
    związane z usuwaniem (...).
    2. Tworzenie dodatkowych funkcjonalności celem umożliwienia współpracy
    oprogramowania Wnioskodawcy z innymi środowiskami oferowanymi przez partnerów
    biznesowych - w ramach tego rodzaju projektów Wnioskodawca opracowuje nowe
    rozwiązania pozwalające na wdrożenie oprogramowania w punktach stacjonarnych (...).
    Opracowanie wersji aplikacji zgodnej z wymaganiami (...) prowadzi do powstania
    nowego rozwiązania, pozwalając na rozszerzenie oferty usług Wnioskodawcy.
    3. (...) na stronie internetowej - Spółka przeprowadziła rearanżację (...) na swojej stronie
    internetowej, mając na celu zwiększenie wskaźnika (...), który określa łączną wartość,
    jaką klient (...) dla firmy przez cały okres (...) i uwzględnia wszystkie (...) wygenerowane
    przez danego klienta od momentu pierwszego (...) aż do zakończenia (...). Zmiany te
    miały na celu poprawienie doświadczenia użytkownika i zachęcenie go do dokonania
    większych (...) lub częstszych (...). Wskazany projekt stanowi przykład działań
    Wnioskodawcy w zakresie istotnych ulepszeń istniejących rozwiązań, w tym w zakresie
    projektowania (...).
    4. Dostosowanie (...)- Spółka zrealizowała projekt analityczny mający na celu optymalizację
    (...) produktów zarówno w (...), jak i (...). Projekt ten był kluczowy dla zwiększenia
    konkurencyjności na rynku oraz maksymalizacji przychodów, przy jednoczesnym
    zachowaniu atrakcyjności (...) dla klientów oraz wiązał się ze stworzeniem autorskich
    narzędzi analitycznych. Wskazany projekt stanowi przykład działań Wnioskodawcy w
    zakresie tworzenia na własne potrzeby procesów i narzędzi, w tym analitycznych na
    potrzeby ulepszania swojej oferty oraz rozwoju oprogramowania. Tworzone narzędzia
    mają charakter rozwiązań IT opartych o stosowanie odpowiednich algorytmów.
    5. Wdrożenie nowych rozwiązań technologicznych w oparciu o zmianę infrastruktury -
    projekt ten obejmował testowanie (...) nowych technologii do funkcjonującego
    oprogramowania, celem uzyskania nowych możliwości w zakresie wdrażania nowych
    funkcjonalności i wdrożenie rozwiązań opartych o wykorzystanie sztucznej inteligencji.
    W ramach prac Wnioskodawca wybrał optymalną ścieżkę stworzenia na nowo
    infrastruktury (...) i (...), co umożliwiło dalszy rozwój oprogramowania tworzonego przez
    Wnioskodawcę.
    Tworzenie Oprogramowania oraz pomniejsze, wyżej wymienione projekty, w dalszej części
    wniosku zwane będą „Projektami”.
    Realizowane przez Spółkę Projekty polegają na tworzeniu nowych funkcjonalności oraz
    doskonaleniu istniejącego Oprogramowania w sposób wymagający innowacyjnego
    podejścia, kreatywnego rozwiązywania problemów i wykorzystania zaawansowanej
    wiedzy technicznej. Każdy projekt jest unikalny, bazuje na specyficznych potrzebach rynku
    lub użytkowników oraz wymaga opracowania nowych rozwiązań technologicznych, które

    wcześniej nie były stosowane. Proces realizacji projektów obejmuje szczegółową analizę,
    projektowanie, testowanie i wdrażanie innowacji, co stanowi ciągły rozwój wiedzy oraz
    umiejętności zespołu Spółki. Projekty te przyczyniają się do rozwoju technologicznego
    oraz wzbogacania funkcjonalności Oprogramowania, co pozwala na lepsze zaspokajanie
    zmieniających się oczekiwań użytkowników i dostosowanie do uwarunkowań rynkowych.
    Tworzone przez Spółkę rozwiązania programistyczne są dostosowane do specyficznych,
    indywidualnych potrzeb użytkowników i stanowią zaawansowane technologicznie
    narzędzia, które usprawniają różnorodne procesy, takie jak przetwarzanie danych,
    zarządzanie dokumentami, analiza cen czy personalizacja treści. Projekty te skierowane są
    na podnoszenie jakości usług, rozwój funkcjonalności oraz zwiększenie użyteczności
    oferowanego Oprogramowania.
    Każdy z Projektów posiada cechę indywidualności i różni się od pozostałych. Jest wynikiem
    wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań - rozwój
    poprzez naukę. W trakcie opracowywania poszczególnych urządzeń pracownicy
    Wnioskodawcy na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i
    problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Innowacyjność
    przejawia się w realizacji kolejnych projektów, które są nakierowane na zaspokojenie
    różnorodnych oczekiwań klientów, Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz
    umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.
    Każdy Projekt ma harmonogram prac projektowych oraz przydzielonych do jego
    wykonania pracowników. Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawcy są zaplanowane
    zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec
    powyższego można stwierdzić, że prace projektowe prowadzone są i będą w przyszłości w
    sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według
    ustalonych procedur. Wnioskodawca prowadzi także ewidencję projektów, w tym ich
    czasu realizacji. Powyższe pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w
    obszarze prac projektowych.
    Czynności w ramach realizowanych przez Spółkę projektów koncentrują się, w porządku
    następczym, na zdiagnozowaniu uwarunkowań rynkowych lub możliwości rozwoju
    oprogramowania, pracach projektowych oraz procesie wdrożenia założeń projektowych.
    Efektem końcowym jest produkt w postaci Oprogramowania, jego nowa funkcjonalność
    lub zoptymalizowane rozwiązanie technologiczne.
    Wnioskodawca realizuje wiele różnych Projektów, przy czym Wnioskodawca jest w stanie
    wyodrębnić ramy projektowe procesu wytworzenia Oprogramowania, które są wspólne
    dla większości zleceń. Poszczególne etapy mogą się różnić w zależności od specyfiki
    danego projektu, jednak w większości są one następujące:
    1. Diagnoza uwarunkowań rynkowych lub możliwości rozwoju oprogramowania - celem
    podejmowanych działań na początku procesu jest zbadanie możliwości realizacji
    projektu, uwzględniając dostępne narzędzia, technologie oraz umiejętności zespołu. Na
    tym etapie oceniane są również potrzeby rynku oraz potencjał rozwoju
    oprogramowania w kontekście tych wymagań. W zależności od wyników diagnozy,
    Spółka podejmuje decyzję o realizacji projektu, a także oszacowuje czas i koszty jego
    wykonania. Określany jest również cel produktu, czyli nowa funkcjonalność lub
    usprawnienie Oprogramowania, które odpowiadają na konkretne potrzeby Spółki (np.
    (...)) lub użytkowników.
    2. Weryfikacja dokumentacji projektowej - zaakceptowany projekt przechodzi do
    kolejnego etapu, który polega na opracowaniu szczegółowej dokumentacji projektowej.
    Na tym etapie Spółka analizuje specyfikę projektu, opracowuje jego strukturę, ustala
    wymagania techniczne oraz określa zasoby niezbędne do realizacji projektu. Następnie
    weryfikowane są wymagania dotyczące funkcjonalności, bezpieczeństwa oraz
    kompatybilności z istniejącymi systemami. Na tym etapie zespół projektowy również
    przygotowuje harmonogram działań, aby zapewnić efektywną organizację pracy.

    3. Rozwój oprogramowania - etap ten obejmuje programowanie oraz integrację
    poszczególnych komponentów systemu. Zespół programistów pracuje nad
    kodowaniem, implementowaniem funkcjonalności oraz testowaniem różnych części
    oprogramowania, aby zapewnić ich zgodność z wymaganiami projektu. W przypadku
    gdy Oprogramowanie wymaga integracji z zewnętrznymi narzędziami lub systemami, w
    tym etapie realizowane są odpowiednie połączenia i synchronizacje.
    4. Instalacja i wdrożenie oprogramowania - w kolejnym etapie, po zakończeniu prac
    developerskich, następuje instalacja gotowego Oprogramowania lub nowej
    funkcjonalności.
    5. Kontrola jakości i ewaluacja - po zakończeniu procesu wdrożenia, Spółka prowadzi
    monitoring efektywności wprowadzonego rozwiązania. W tym etapie przeprowadzane
    są testy użytkowników, sprawdzające, czy oprogramowanie spełnia wszystkie
    wymagania użytkowników oraz czy jest gotowe do długoterminowego użytkowania. W
    przypadku wykrycia błędów lub potrzeb dalszego rozwoju, Spółka wprowadza poprawki
    i aktualizacje.
    Koszty ponoszone przez Spółkę.
    W związku z realizacją wyżej opisanych projektów Wnioskodawca ponosi koszty, które
    obejmują:
    1. koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów
    zlecenia i o dzieło realizujących zindywidualizowane i innowacyjne projekty, m.in.:
    a. Doradca klienta - zbiera informacje zwrotne od klientów, aby lepiej zrozumieć ich
    potrzeby, ocenić poziom satysfakcji i zidentyfikować obszary do poprawy,
    b. Programista - zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem i utrzymywaniem oprogramowania
    komputerowego,
    c. UX Designer - odpowiada za projektowanie i optymalizowanie doświadczeń
    użytkowników w interakcji z produktami cyfrowymi,
    d. Prawnik - zajmuje się oceną tworzonego oprogramowania pod kątem zgodności z
    przepisami prawa, takimi jak prawa autorskie, licencje oraz regulacje dotyczące ochrony
    danych osobowych,
    e. Analityk - odpowiedzialny za opracowanie procesu wysyłki i określenie wymagań dla
    automatyzacji,
    f. Konsultant projektowy - odpowiedzialny za doradztwo w zakresie planowania,
    wdrażania i optymalizacji projektów, analizę wymagań oraz proponowanie najlepszych
    rozwiązań dla efektywnej realizacji celów projektowych.
    2. składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13
    października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez
    Wnioskodawcę jako płatnika składek;
    3. koszty zakupu materiałów i surowców, np. wyposażenia informatycznego, serwerów,
    licencji na środowiska programistyczne, narzędzi do zarządzania projektem, baz
    danych, środowisk testowych, ale także koszty mediów związane bezpośrednio z
    wykorzystaniem sprzętu w ramach prac B+R;
    4. koszty usług (ekspertyz, opinii, usług doradczych, nabycie wyników prowadzonych
    badań naukowych) nabytych od jednostek naukowych (np. uczelni, w tym (...), który
    przeprowadził badania na zlecenie Wnioskodawcy);
    5. koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i
    prawnych, w tym oprogramowania, wykorzystywanych w toku realizacji projektów np.
    komputerów, pozostałego sprzętu komputerowego, serwów i licencji oprogramowania.
    Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że:

    1. prowadzi ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach,
    2. prowadzona jest ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie
    liczby godzin danego pracownika przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem.
    W związku z powyższym, Wnioskodawca jest w stanie określić proporcję czasu pracy
    konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części
    odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów
    kwalifikowanych,
    3. opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane
    w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.
    Dostosowanie organizacyjno-prawne i rachunkowe.
    1. Dokumentacja prac badawczo-rozwojowych.
    W ramach każdego realizowanego projektu Spółka prowadzi szczegółową dokumentację
    zarówno poprzedzającą rozpoczęcie prac projektowych, jak i dotyczącą realizacji prac oraz
    potwierdzającą ich zakończenie.
    Od strony merytorycznej, Spółka dysponuje odpowiednią dokumentacją prac badawczo-
    rozwojowych, na którą składają się dla poszczególnych projektów: założenia danego
    projektu w zakresie planowanych celów projektu, określenie harmonogramu prac,
    ewidencja prac osób zaangażowanych w prace projektowe, określenie zrealizowanych
    celów i prac oraz informacja podsumowująca efekty przeprowadzonego projektu.
    Spółka posiada dokumentację potwierdzającą czas pracy pracowników poświęcony na
    prace badawczo-rozwojowe, w tym informacje dotyczące daty, okresu oraz liczby
    przepracowanych godzin przez poszczególne osoby. Biorąc pod uwagę powyższe,
    Wnioskodawca jest w stanie dokładnie określić wymiar pracy poświęcany przez
    pracowników na prace badawczo-rozwojowe oraz inne zadania i w rezultacie
    Wnioskodawca jest w stanie określić wynagrodzenie pracowników i zleceniobiorców
    należne za prowadzone bezpośrednio prace B+R.
    2. Zasady rachunkowości.
    W Spółce została opracowana i wdrożona instrukcja dotycząca zasad obiegu dokumentów,
    ewidencji księgowej i rozliczeń finansowych projektów badawczo-rozwojowych
    realizowanych przez Spółkę, specjalnie na potrzeby prowadzenia działalności badawczo-
    rozwojowej. Stanowi ona uzupełnienie zasad (polityk) rachunkowości obowiązujących w
    Spółce. Dokument zawiera również informację, że ewidencja kosztów projektów
    prowadzona jest na wyodrębnionym koncie księgowym.
    3. Dokumenty księgowe.
    Spółka dokumentuje fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi
    dokumentami księgowymi, które są również podstawą do zapisów księgowych.
    Dokumenty księgowe są opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem
    informacji wynikającym z dokumentacji projektowej (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu,
    klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób
    realizacji) oraz analityką na kontach księgowych.
    Wnioskodawca podkreśla, że:
    1) nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o
    wsparciu;
    2) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze
    zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT;
    3) zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3
    ustawy o CIT;

    4) koszty ekspertyz, opinii, usług (w tym doradczych) nabywanych od podmiotów
    niemających statusu jednostek naukowych nie są i nie będą odliczane przez Spółkę jako
    koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT;
    5) zamierza dokonać odliczenia kosztów uzyskania przychodów poniesionych na
    działalność badawczo-rozwojową (w ramach tzw. „ulgi B+R” określonej w art. 18d
    ustawy o CIT), zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT;
    6) wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w
    projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą
    stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26
    lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;
    7) koszty te nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone
    od podstawy opodatkowania;
    8) Wnioskodawca zamierza odliczać w ramach ulgi koszty kwalifikowane poniesione w
    ramach projektów już zrealizowanych w Spółce oraz koszty kwalifikowane, które Spółka
    poniesie w przyszłości w ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych;
    9) niniejszy wniosek dotyczy okresu, w którym Spółka nie korzystała z opodatkowania
    ryczałtem od dochodów Spółek (tj. do końca grudnia 2023 r.) oraz ewentualnie
    przyszłych projektów badawczo-rozwojowych, jeśli Spółka zdecyduje o zaprzestaniu
    opodatkowania ryczałtem od dochodów Spółek.
    Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący
    sposób:
    1. W ramach rozwoju swojego głównego produktu, Spółka realizuje szereg projektów
    ściśle związanych z Oprogramowaniem, polegających na jego rozwoju, dodaniu funkcji,
    dalszym wykorzystaniu, na tworzeniu rozwiązań programistycznych na wewnętrzne
    potrzeby Wnioskodawcy, a także na pracach rozwojowych związanych z tworzeniem i
    rozwojem infrastruktury (...) i (...) na potrzeby funkcjonowania i rozwoju
    oprogramowania.
    Z uwagi na to, że Oprogramowanie pozostaje w dalszym ciągu rozwijane, Spółka prowadzi
    szereg badań oraz testów i planuje w przyszłości wdrażać nowe koncepcje, które będą
    zależeć od wyników badań i potrzeb odbiorców Oprogramowania.
    Dla przykładu, Spółka:
    - opracowała i wdrożyła funkcjonalność usuwania (...), umożliwiając wyizolowanie (...) na
    (...) jednolitym, tworząc a własny model oprogramowania,
    - ulepszyła Oprogramowanie przeprowadzając rearanżację (...) na swojej stronie
    internetowej, mając na celu zwiększenie wskaźnika (...), który określa łączną wartość,
    jaką klient (...) dla spółki przez cały okres (...) i uwzględnia wszystkie (...) wygenerowane
    przez danego klienta od momentu pierwszego (...) aż do zakończenia (...),
    - opracowała i wdrożyła następujące funkcjonalności Oprogramowania:
    - (...) do (...) – służący zmianie (...) bez utraty jej jakości,
    - możliwość wyboru przez użytkownika (...) i (...) (np. (...)),
    - moduł (...);
    - stworzyła aplikacje (...) (np. dla (...)).
    2. Przed rozpoczęciem działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem
    Oprogramowania, Wnioskodawca dysponował zasobami wiedzy w zakresie
    podstawowych technologii programistycznych oraz algorytmów przetwarzania (...). Były
    to ogólnodostępne informacje i umiejętności obejmujące między innymi znajomość
    języków programowania, frameworków oraz narzędzi używanych w branży IT. Zespół
    posiadał również doświadczenie w projektowaniu aplikacji opartej na tradycyjnych

    modelach przetwarzania danych oraz ogólną wiedzę na temat wymagań dotyczących
    (...) do (...), takich jak standardy (...).
    W toku prowadzonych prac Wnioskodawca pozyskał znaczne nowe zasoby wiedzy,
    zarówno technicznej, jak i specjalistycznej, związanej bezpośrednio z działalnością opisaną
    we wniosku. W zakresie technologii informatycznych zdobyto zaawansowaną wiedzę
    dotyczącą przetwarzania (...), co umożliwiło tworzenie innowacyjnych funkcjonalności
    oprogramowania. Rozwinięto również kompetencje związane z integracją systemów,
    pozwalające na dostosowanie oprogramowania do wymagań partnerów biznesowych i
    jego wdrażanie w różnorodnych środowiskach, w tym w punktach (...). Ponadto w toku
    prac nad Oprogramowaniem Wnioskodawca pogłębił swoją wiedzę technologiczną, w
    szczególności w zakresie zaawansowanych technologii programistycznych. Wnioskodawca
    opracował i wdrożył nowe algorytmy, które znacząco zwiększyły precyzję i automatyzację
    procesów przetwarzania (...). Wiedza ta została wzbogacona poprzez prace badawczo-
    rozwojowe, analizę dostępnych technologii oraz testowanie innowacyjnych metod w
    praktyce. Efektem tego było opracowanie nowych rozwiązań, które znacząco różnią się od
    standardowych narzędzi dostępnych na rynku, wyróżniając się precyzją i funkcjonalnością.
    Podobna technologia wcześniej była podzlecana podmiotom wewnętrznym, co wiązało się
    ze znacznymi kosztami. Spółka podjęła decyzję o rozwijaniu technologii wewnętrznie, co
    pozwoliło na obniżenie kosztów oraz pełną kontrolę nad procesem jej tworzenia i
    wdrażania. Tym samym pracownicy Spółki zyska unikalne kompetencje technologiczne,
    które mogą być wykorzystane w przyszłych projektach.
    Ponadto Spółka w związku z przeprowadzonymi ponad 1000 testami A/B, obejmującymi
    miliony użytkowników, uzyskała nową, praktyczną wiedzę dotyczącą (...) użytkowników w
    procesie (...), kluczowych (...) oraz optymalizacji (...). Analiza wyników tych testów pozwoliła
    na zrozumienie preferencji i decyzji podejmowanych przez użytkowników w różnych
    warunkach oraz na dostosowanie produktu i oferty do specyficznych potrzeb na różnych
    rynkach. Wiedza ta, zdobyta poprzez szczegółowe badanie (...) w rzeczywistych
    scenariuszach, jest nieosiągalna poprzez tradycyjne metody nauki, co stanowi cenną
    przewagę konkurencyjną dla Spółki. Te zasoby wiedzy są stale wykorzystywane do
    wdrażania nowych rozwiązań IT.
    Przed rozpoczęciem działalności Wnioskodawca posiadał podstawową wiedzę z zakresu
    zarządzania projektami, obejmującą planowanie, organizację i kontrolę prac zespołu. W
    trakcie działalności znacząco rozwinął kompetencje w obszarze zarządzania projektami,
    zdobywając wiedzę na temat optymalizacji procesów, efektywnego zarządzania zasobami i
    dostosowywania projektów do zmieniających się wymagań. Pozyskane doświadczenie
    umożliwiło skuteczne prowadzenie złożonych przedsięwzięć oraz efektywne
    wykorzystanie dostępnych zasobów.
    3. W ramach opisanej działalności Wnioskodawca wykorzystuje, rozwija i zdobywa wiedzę
    z zakresu technologii informatycznych, w szczególności (...). Korzysta z dorobku tych
    dziedzin w celu tworzenia i optymalizacji Oprogramowania, które spełnia specyficzne
    wymagania techniczne i użytkowe.
    Ponadto rozwijana jest wiedza z zakresu zarządzania infrastrukturą (...), w tym systemami
    chmurowymi, oraz zarządzania projektami, co pozwala na efektywną realizację złożonych
    przedsięwzięć.
    Istotnym obszarem zdobywanej wiedzy jest także znajomość (...) norm i przepisów
    związanych ze (...) do (...), co umożliwia dostosowanie Oprogramowania do wymogów
    różnych (...).
    Dodatkowo Wnioskodawca pogłębia wiedzę dotyczącą zachowań użytkowników w
    procesie konwersji na różnych rynkach, urządzeniach i segmentach klientów. Na
    podstawie licznych testów A/B analizowane są (...), ich motywacje (...) oraz czynniki
    wpływające na (...), takie jak (...) czy (...). Pozyskane w ten sposób informacje pozwalają na
    precyzyjne dostosowanie oferty, w tym (...), do zróżnicowanych potrzeb klientów.

    Wnioskodawca rozwija również kompetencje technologiczne związane z automatyzacją
    procesów analitycznych, segmentacją użytkowników oraz implementacją innowacyjnych
    algorytmów optymalizacyjnych.
    Wnioskodawca zwiększa również wiedzę na temat precyzyjnego (...), w tym (...), do
    dokładnie zdefiniowanych segmentów użytkowników. Dzięki temu możliwe jest
    opracowywanie rozwiązań, które odpowiadają na różnorodne wymagania rynków oraz
    wzmacniają konkurencyjność Oprogramowania.
    4. Twórczy charakter prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów przejawia się przede
    wszystkim w opracowywaniu nowych funkcjonalności oraz rozwiązań technologicznych,
    które wcześniej nie były stosowane. Każdy projekt wymaga indywidualnego podejścia,
    analizy specyficznych potrzeb rynku lub użytkowników oraz kreatywnego
    rozwiązywania problemów. Tworzenie dodatkowych funkcjonalności, takich jak
    integracja Oprogramowania z innymi środowiskami oferowanymi przez partnerów
    biznesowych czy dostosowywanie aplikacji do wymagań (...), wymaga innowacyjnego
    podejścia, projektowania unikalnych rozwiązań oraz wdrażania technologii
    dopasowanych do konkretnych zastosowań.
    Twórczy charakter realizowanych projektów polega także na ciągłym poszukiwaniu
    nowych metod i technologii, które pozwalają na poprawę i rozwój istniejącego
    Oprogramowania. Każdy projekt wiąże się z koniecznością opracowania nowych
    rozwiązań, które nie tylko odpowiadają na konkretne potrzeby użytkowników, ale także
    wprowadzają innowacyjne podejście do integracji z innymi systemami czy dostosowania
    aplikacji do specyficznych wymagań rynku. Przykładem jest przeprowadzenie przez Spółkę
    szczegółowych testów, celem opracowania i wprowadzenia funkcjonalności
    Oprogramowania które najlepiej odpowiadają na potrzeby jego użytkowników.
    Zawierane przez Spółkę umowy, w szczególności z programistami, designerami, wiążą się
    z przekazywaniem autorskich praw majątkowych – rezultatów twórczego procesu.
    5. Prace dotyczące prowadzonych Projektów nie obejmują i nie będą obejmowały
    rutynowych i okresowych zmian, nawet jeżeli mają charakter ulepszeń.
    6. Tak, wynagrodzenia osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia/umowy o
    dzieło realizujących projekty, stanowią należności o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Pytania
    1. Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania oraz
    realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d
    ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw.
    z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?
    2. Czy finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy
    wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za
    niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi,
    ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na
    Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, a także
    składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w
    części, w jakiej są one finansowane przez Spółkę jako płatnika stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w
    jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
    ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu? (część pytania z wyłączeniem
    wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu)
    3. Czy finansowane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia osób zatrudnionych na
    podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują

    czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również
    sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, w takiej części, w
    jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-
    rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na
    podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu?
    4. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i
    surowce stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?
    5. Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w
    art. 18d ust. 3 ustawy o CIT?
    6. Czy w razie pozytywnego zakończenia prac rozwojowych w wyniku prowadzonej
    działalności badawczo-rozwojowej, koszty opracowania i wytworzenia zakończonych
    prac rozwojowych które stanowią koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2
    pkt 1-4a ustawy o CIT należy zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych
    podlegających amortyzacji, a wartość odpisów amortyzacyjnych stanowi koszt
    kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2a ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania oraz
    realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d
    ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw.
    z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.
    2) Finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy
    wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za
    niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi,
    ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na
    Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, a także
    składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w
    części, w jakiej są one finansowane przez Spółkę jako płatnika stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w
    jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
    ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
    3) Finansowane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie
    umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w
    zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez
    płatnika składki z tytułu tych należności, , stanowią koszty kwalifikowane, o których
    mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony
    na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości
    czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
    dzieło w danym miesiącu.
    4) Opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce
    stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.
    5) Opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d
    ust. 3 ustawy o CIT.
    6) W razie pozytywnego zakończenia prac rozwojowych w wyniku prowadzonej
    działalności badawczo-rozwojowej, koszty opracowania i wytworzenia zakończonych
    prac rozwojowych które stanowią koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2
    pkt 1-4a ustawy o CIT należy zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych

    podlegających amortyzacji, a wartość odpisów amortyzacyjnych stanowi koszt
    kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza
    działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w
    sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów
    wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.
    ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:
    2. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    3. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r -
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W myśl natomiast art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce (Dz.U. 2022. poz. 574 tj. z dnia 3 marca 2022 r.) dalej jako ustawa - Prawo
    o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:
    1. badania podstawowe, rozumiane, jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
    przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
    obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
    2. badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
    umiejętności, nastawione na opracowywana nowych produktów, procesów lub usług
    lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie natomiast do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o
    pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy -
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Ponadto, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższymi i nauce, prace
    rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
    wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
    informatycznych lub oprogramowana, do planowania produkcji oraz projektowania i
    tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług, z
    wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich
    nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Odnosząc się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, działalność
    badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć
    twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w
    celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych
    zastosowań.
    W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD
    (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania
    danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-
    technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787
    /9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być:
    nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub
    odtworzenia.
    Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania
    działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Wnioskodawcy Spółka te
    kryteria spełnia:

    a. nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Spółkę wskazuje
    na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich
    efektów.
    Nowatorskość i twórczość działalności badawczo-rozwojowej Spółki przejawia się
    opracowywaniem nowych koncepcji i rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce
    gospodarczej Spółki lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od
    rozwiązań już funkcjonujących w Spółce. Realizacja projektów wymaga od Wnioskodawcy
    podejścia nowatorskiego i innowacyjnego, tak aby powstała wartość dodana w stosunku
    do dostępnych na rynku rozwiązań konkurencyjnych.
    W tym miejscu, w oparciu o objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca
    2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa
    własności intelektualnej - IP BOX, podkreślić należy, iż na potrzeby działalności badawczo-
    rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę
    przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac
    badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet
    jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość
    w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych
    koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej
    podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań
    u podatnika już funkcjonujących.
    b. nieprzewidywalność: z punktu widzenia rynkowego, rezultat pracy projektowej stanowi
    innowację produktową w skali rynku, opracowywane Oprogramowanie jest nowością
    na rynku, a każdy Projekt wprowadza nowe i znacząco ulepszone rozwiązania.
    W momencie rozpoczęcia prac badawczo-rozwojowych, Spółka nie ma pewności co do
    rezultatu przeprowadzonych prac Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz
    umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych Projektów. Sam
    proces realizacji danych Projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, nierzadko
    powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację koncepcji
    już istniejących. Wobec tego w procesie kreowania i projektowania Oprogramowania nie
    ma przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym
    środowisku wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia
    nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy, które Spółka musi
    przezwyciężać.
    c. metodyczność: pomimo złożoności procesu kreowania i projektowania
    Oprogramowania w odniesieniu do uzyskanych w drodze prowadzonych konsultacji
    wymagań potencjalnych nabywców, w każdym przypadku opracowanie całej koncepcji i
    projektu informatycznego, zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań leży
    po stronie pracowników Wnioskodawcy: odpowiedzialnych za przygotowanie założeń
    projektu, programowanie kontrolę, testy. Planowane przez pracowników rozwiązania
    są wdrażane w sposób metodyczny, przy wykorzystaniu odpowiedniej dokumentacji.
    Dodatkowo, każdy z pracowników zobowiązany jest do wykonywania prac zgodnie z
    harmonogramem. Każdy Projekt ma harmonogram prac projektowych, a pracownicy mają
    określone zadania do wykonania. Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawcy są
    zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej
    realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe są i będą w
    przyszłości prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły,
    uporządkowany według ustalonych procedur.
    d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: dokumentacja prowadzonych prac umożliwia
    późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie nowych bądź ulepszonych rozwiązań.
    Jest to dla Wnioskodawcy istotne nie tylko ze względu na chęć skorzystania z „ulgi”
    badawczo-rozwojowej, ale również z powodu planowania dalszych inwestycji.

    Odpowiednia dokumentacja ułatwi prace organizacyjne przy podejmowaniu kolejnych
    prac, mających na celu rozwinięcie procesu produkcyjnego oraz oferty przedsiębiorstwa.
    Wnioskodawca dąży do tego, aby wytworzone rozwiązania mogły być przez niego
    odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej
    potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z
    uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnymi.
    Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki podejmowana przez Spółkę działalność w
    zakresie tworzenia Oprogramowania oraz realizacji Projektów stanowi działalność
    badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
    podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art.
    4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione
    w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz
    sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13
    października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas
    przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie
    pracy pracownika w danym miesiącu.
    Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne
    oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
    finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty
    za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość
    została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak
    również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    Wskazać należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,
    dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art.12 ust. 1 ustawy o PIT, jako przychody
    ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których
    mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.
    Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że
    poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww.
    katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków
    pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika
    powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z
    pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których
    mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, z tytułu powyższych należności
    Wnioskodawca ponosi ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998
    r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako
    płatnika.
    W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia
    zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-
    rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody,
    dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z
    ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i
    pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie
    zobowiązana dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz
    Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez
    Spółkę jako płatnika, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1

    ustawy o CIT w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników
    na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego
    pracownika w danym miesiącu.
    Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych Spółka wyodrębnia na podstawie
    zapisów dot. zaangażowania pracowników wynikających z dziennika prac B+R. W efekcie,
    Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację
    projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym
    czasie pracy pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część
    wynagrodzenia pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane.
    Koszty wynagrodzeń wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznych, którzy
    są angażowani do prac projektowych stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art.
    18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniają się do
    powstania nowej instalacji. Ponadto, wykonywane przez wszystkich wymienionych w
    opisie stanu faktycznego pracowników czynności każdorazowo przyczyniają się do
    wyeliminowania niepewności technicznej w zakresie funkcjonowania nowych instalacji.
    Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2021 r. (znak: 0111-
    KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM), w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w
    ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w
    działalność badawczo-rozwojową oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie
    społeczne. W szczególności Organ uznał za koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń
    obejmujące:
    1. wynagrodzenie zasadnicze,
    2. wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
    3. premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
    4. bonusy i nagrody,
    5. świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety
    sportowe, bony i karty podarunkowe,
    6. koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez
    Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust.
    1 pkt 90 ustawy o PIT,
    7. ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,
    8. koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako
    płatnika składek.
    Ad. 3
    Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, do kosztów kwalifikowanych zalicza się
    również wydatki na poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w
    art. 13 pkt 8 lit. a i c, ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226) (dalej też jako: „ustawa o PIT”) oraz sfinansowane
    przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października
    1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
    przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w
    danym miesiącu.
    Art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o PIT, odnosi się do wykonywania usług na podstawie umowy
    zlecenia lub o dzieło.
    Tym samym, do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R można zaliczyć koszty
    wynagrodzeń osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia bądź
    umowy o dzieło oraz koszty składek na ubezpieczenia społeczne od tych należności w

    części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika w części. Koszty te mogą stanowić
    koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi
    w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego
    na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
    Ad. 4
    W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym,
    Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić koszty związane z koniecznością zakupu sprzętów
    oraz wyposażenia. Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć te wydatki do kosztów
    kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.
    Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, warunkiem uznania
    wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni
    związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
    W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie
    wyrażeń „materiały” i „surowce”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, zdaniem
    Wnioskodawcy, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994
    roku o rachunkowości (t. j. Dz. U. 2023 poz. 120). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy,
    materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”.
    W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację
    całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na
    własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy
    realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.”
    W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 3 lipca 2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.274.2019.1.MBD): „(...) konstrukcja art. 18d
    ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów
    wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i
    wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy
    omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem
    materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku
    których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje
    się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności”.
    Tym samym skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie
    projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, oprzyrządowania potrzebnego do
    tworzenia projektów urządzeń a także surowców i części, przy użyciu których
    Wnioskodawca tworzy prototyp i projektuje docelowe urządzenie), to należy uznać, że
    zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-
    rozwojową.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym finansowane
    przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, stanowią koszty kwalifikowane, o których
    mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.
    Ad. 5
    Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także
    dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów
    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu
    zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a-16m, z
    uwzględnieniem art. 16.

    Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z
    art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i
    prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość
    początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1,
    mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w
    miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i
    prawnej, albo w miesiącu następnym.
    W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane
    od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w
    działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową
    przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.
    Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art.18d
    ust. 3 ustawy o CIT w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości
    niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście
    wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.
    Spółka w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych korzysta z licencji na specjalistyczne
    programy komputerowe oraz ze sprzętu komputerowego, który wykorzystywany jest
    wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.
    Art. 18d ust. 3 ustawy o CIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się
    dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,
    odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne
    od wskazanych składników majątkowych) stanowią (i będą stanowić w przyszłości) koszty
    kwalifikowanej.
    Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie
    faktycznym wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.
    Ad. 6
    Zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych
    w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty
    kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy
    amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty
    wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.
    Art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, obejmuje koszty prac rozwojowych zakończone
    wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności
    gospodarczej podatnika, jeżeli:
    a. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac
    rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
    b. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio
    udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych
    produktów lub stosowaniu technologii, oraz
    c. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych
    zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub
    zastosowania technologii.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT odpisy amortyzacyjne od środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych mogą stanowić koszt kwalifikowany w
    roku podatkowym w którym zostały poniesione. Oznacza to, że również wydatki
    poniesione w latach poprzednich mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w

    przypadku zakończenia prac rozwojowych, wprowadzenia go do ewidencji wartości
    niematerialnych i prawnych i rozpoczęcia amortyzacji. Kluczowy jest moment
    wprowadzenia poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji,
    rozpoczęcie amortyzacji i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.
    W momencie dokonania odpisu amortyzacyjnego od zakończonej pracy rozwojowej,
    zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, podatnicy mogą do kosztów kwalifikowanych
    zaliczyć części poszczególnych odpisów, w proporcji, w jakiej w wartości początkowej tej
    pracy rozwojowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2
    ustawy o CIT. Decydującym dla celów dokonania odliczenia wydatku od podstawy
    opodatkowania jako kosztu kwalifikowanego jest zaliczenie danego wydatku do kosztów
    uzyskania przychodów. W tym kontekście, w ramach ulgi B+R, można odliczyć wydatki
    stanowiące któryś z kosztów kwalifikowanych na dzień zaliczenia ich do kosztów uzyskania
    przychodów. W szczególności, odpis amortyzacyjny od wartości niematerialnej i prawnej w
    postaci zakończonej sukcesem pracy rozwojowej. W konsekwencji, zdaniem
    Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do odliczenia wydatków poniesionych w ramach
    zrealizowanych projektów w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania
    przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, niezależnie od tego kiedy zostały one
    faktycznie poniesione i alokowane do wartości początkowej danej wartości niematerialnej
    i prawnej. Zaś w celu dokonania odliczenia zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawa o CIT, Spółka
    powinna dokonać wyłączenia części odpisu amortyzacyjnego, w proporcji, w jakiej w
    wartości początkowej danej wartości niematerialne nie pozostają koszty wymienione w
    art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT ustalone na dzień dokonywania
    odpisu i odliczyć w jako koszt kwalifikowany w roku, w którym dane odpisy zostały
    zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
    Tym samym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-
    rozwojowej mogą być uznane za koszty kwalifikowane w postaci odpisów amortyzacyjnych
    od wytworzonych wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z proporcją wskazaną w
    art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.
    Końcowo Wnioskodawca zauważa, że art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, nie nakazuje
    wykorzystywania danych prac rozwojowych do bieżącej działalności badawczo-rozwojowej
    w celu zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od nich do kosztów uzyskania przychodów jak
    to ma miejsce np. w przypadku odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zgodnie z
    art. 18d ust. 3 ustawy o CIT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie
    uprawniona do uznania za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od prac
    rozwojowych również, gdy nie będą one wykorzystywane w bieżącej działalności
    badawczo-rozwojowej Spółki. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, w razie pozytywnego
    zakończenia prac rozwojowych w wyniku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
    koszty opracowania i wytworzenia zakończonych prac rozwojowych które stanowią koszty
    kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a ustawy o CIT należy zaliczyć do
    wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a wartość odpisów
    amortyzacyjnych stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „uCIT”):
    ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność
    twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób
    systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do
    tworzenia nowych zastosowań.

    W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,
    ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
    a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
    badania naukowe są działalnością obejmującą:
    a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede
    wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych
    faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
    b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
    umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług
    lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,
    ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w
    rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
    wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
    informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
    tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
    wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
    nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego przez Państwa pytania nr 1
    wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy
    przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności
    gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych
    aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26
    updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową,
    należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy.
    Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka
    aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o
    charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik
    języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku
    tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś
    (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie
    prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede
    wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona
    wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że
    „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego

    działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego
    samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.
    Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się
    opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w
    praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu
    odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być
    podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN
    słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach:
    zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy,
    metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo
    „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób
    systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych
    w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest
    definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności
    prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że
    działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy
    podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet
    incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb
    rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie
    kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej
    działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona
    ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w
    przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden
    projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia,
    harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną,
    tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na
    zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.
    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac
    badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub
    zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi
    słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w
    wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu
    wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące
    udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze
    zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności
    podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem
    badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy
    badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik,
    biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych
    zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów
    wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i
    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego
    charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.
    Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15
    lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych

    przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1.
    poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.
    in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało
    wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).
    Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności
    badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji,
    narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub
    na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już
    funkcjonujących u podatnika.
    Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN
    rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub
    dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza
    w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze
    udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została
    wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu
    przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień
    MF).
    Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju
    działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.
    Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle
    obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w
    taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:
    - w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź
    - w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo,
    metodycznie).
    Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć
    zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium
    systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).
    Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za
    badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt
    43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania
    istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe,
    obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych
    zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).
    Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie
    zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że
    sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest
    element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do
    tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić
    będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie
    służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45
    Objaśnień MF).
    W konsekwencji należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem że, podejmowana przez
    Spółkę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania oraz realizacji Projektów
    stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15
    lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej
    ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20
    lipca 2018 r.

    Tym samym, Państwa stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.
    Ad. 2-6
    Stosownie do art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p.:
    podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
    podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
    poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
    Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego
    przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.
    Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność
    badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.
    Zgodnie z art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.,
    za koszty kwalifikowane uznaje się:
    1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia
      13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej
      czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
      ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
    1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit.
      a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z
      dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w
      jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-
      rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na
      podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
    2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością
      badawczo-rozwojową.
    Zgodnie z art. 18d ust. 2a uCIT,
    w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o
    których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od
    tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej
    wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.
    W myśl art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.,
    za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym,
    zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności
    badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i
    lokali będących odrębną własnością.
    Stosownie do art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,
    koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w
    jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem
    dochodowym.
    Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,
    podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w
    odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w
    kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

    Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,
    kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
    1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym
    lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. -
    Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
    2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o
    których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust.
    2 pkt 5;
    3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5,
    ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.
    Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,
    Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty
    kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość
    dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia -
    odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno
    następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w
    którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia,
    o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w
    art. 18db ust. 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z
    którym
    podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z
    odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1,
    wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w
    doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są
    wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy
    regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi
    podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu
    podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny
    być łącznie spełnione następujące warunki:
    - podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność
    badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w
    rozumieniu u.p.d.o.p.,
    - koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów
    kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,
    - ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.
    p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań
    podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z
    jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
    - jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia
    przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez

    podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie
    zezwolenia/decyzji o wsparciu,
    - w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty
    działalności badawczo-rozwojowej,
    - podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
    - kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.
    d.o.p.,
    - koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie
    zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
    Ad. 2, 3
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytań nr 2 i 3 wskazać należy, że
    przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z
    tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace
    badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące
    realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz
    koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy
    koszt kwalifikowany w całości.
    Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie
    tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie
    (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń
    wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także
    składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o
    systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności
    badawczo-rozwojowej.
    Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału
    /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został
    podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest,
    aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na
    działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.
    Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017
    r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji
    przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o
    zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”.
    Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane
    (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy
    pracownika.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):
    za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
    spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
    wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
    finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty
    za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość
    została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak
    również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
    nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust.
    1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako

    przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych,
    o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.
    Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że
    poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww.
    katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków
    pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika
    powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z
    pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami
    z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności
    określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych
    (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt
    8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
    sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z
    dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2
    pkt 1a u.p.d.o.p.).
    Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:
    za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2,
    uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub
    umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność
    gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, -z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie
    umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności
    gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
    Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią
    wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o
    dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa
    działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu
    przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym
    miesiącu.
    Z wniosku wynika, że w ramach ulgi badawczo-rozwojowej planują Państwo także zaliczyć
    do kosztów kwalifikowanych wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe na rzecz
    pracowników wykonujących czynności w ramach prac B+R.
    W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o
    pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 46, dalej: „ustawa PPK”),
    ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych,
    zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK,
    finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych,
    wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.
    W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a i d ustawy PPK,
    a) przez osoby zatrudnione należy rozumieć pracowników, o których mowa w art. 2
    ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510, 1700 i 2140),
    z wyjątkiem pracowników przebywających na urlopach górniczych i urlopach dla
    pracowników zakładu przeróbki mechanicznej węgla, o których mowa w art. 11b ustawy
    z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2022
    r. poz. 1309), oraz młodocianych w rozumieniu art. 190 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca
    1974 r. - Kodeks pracy.

    d) osoby fizyczne, które ukończyły 18. rok życia, wykonujące pracę na podstawie umowy
    agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której
    zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny stosuje się
    przepisy dotyczące zlecenia, Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy.
    Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy,
    a) przez podmiot zatrudniający należy rozumieć pracodawcę, o którym mowa w art. 3
    ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - w stosunku do osób zatrudnionych, o
    których mowa w pkt 18 lit. a, jeżeli posiada numer indentyfikacyjny;
    d) zleceniodawcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. d,
    jeżeli posiada numer identyfikacyjny.
    W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,
    wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego
    opodatkowaniu.
    Uwzględniając powyższe uznać należy, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w
    części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia
    pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych
    działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.
    Natomiast, wskazane we wniosku składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz
    Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, nie stanowią kosztów kwalifikowanych w
    rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1.
    Należy zauważyć, że obowiązek i zasady odprowadzania ich nie został uregulowany w
    ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty
    kwalifikowane. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są
    tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz
    Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są
    określone tą ustawą.
    Podsumowując, w części dotyczącej odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej
    składek na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Państwa
    stanowisko jest nieprawidłowe.
    W pozostałej części Państwa stanowisko jest prawidłowe.
    Ad. 4
    Dalej, odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców należy odwołać się do art.
    18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie
    materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością
    badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy
    rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i
    surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności
    badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.
    Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia
    na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu
    zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na
    gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia
    zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub
    energii” (www.sjp.pwn.pl).
    Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji
    przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września
    1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19
    ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

    Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że
    materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które
    jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na
    potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności
    ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe
    wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności
    pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a
    pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do
    uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska
    Ewa (red.), Bek#Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław,
    Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska
    Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel
    Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).
    W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym
    powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością
    badawczo-rozwojową.
    Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na
    zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do
    kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez
    niego działalnością badawczo-rozwojową.
    Zatem, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i
    surowce stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o
    CIT.
    Ad. 5
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia odliczenia w ramach ulgi badawczo-
    rozwojowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych
    i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Prac B+R.
    Odnosząc się do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby
    stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3
    u.p.d.o.p., zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w
    danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy
    amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem
    samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
    W myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.,
    kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m,
    przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych
    zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż
    dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub
    umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym
    wynik finansowy jednostki.
    Zgodnie z art. 16f ust. 3 u.p.d.o.p.,
    odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa
    środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest
    wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10
    000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów
    amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do
    używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu
    następnym.

    Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d
    ust. 3 u.p.d.o.p., w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do
    działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności,
    odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    nie stanowią kosztów kwalifikowanych.
    Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od
    środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt
    kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane
    jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki
    będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do
    bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą
    stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości
    niematerialnych i prawnych będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    W świetle powyższych przepisów, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisane w
    stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d
    ust. 3 ustawy o CIT.
    Ad. 6
    Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6,
    jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w ww. zakresie.
    Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:
    - podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania oraz
    realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d
    ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw.
    z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r., jest prawidłowe;
    - finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują
    czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również
    wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za
    niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi,
    ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na
    Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, a także
    składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w
    części, w jakiej są one finansowane przez Spółkę jako płatnika stanowią koszty
    kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w
    jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w
    ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu:
      - w części dotyczącej odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej składek na
        Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, jest
        nieprawidłowe,
      - w pozostałej części, jest prawidłowe;
    - finansowane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie
    umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w
    zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez
    płatnika składki z tytułu tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których
    mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony

    na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości
    czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o
    dzieło w danym miesiącu, jest prawidłowe;
    - opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce
    stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, jest
    prawidłowe;
    - opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d
    ust. 3 ustawy o CIT, jest prawidłowe;
    - w razie pozytywnego zakończenia prac rozwojowych w wyniku prowadzonej działalności
    badawczo-rozwojowej, koszty opracowania i wytworzenia zakończonych prac
    rozwojowych które stanowią koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-
    4a ustawy o CIT należy zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych podlegających
    amortyzacji, a wartość odpisów amortyzacyjnych stanowi koszt kwalifikowany w
    rozumieniu art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    W części pytania oznaczonego nr 2 dotyczącej kosztów wynagrodzenia pracowników
    zatrudnionych na podstawie umowy o prace za czas choroby oraz urlopu wydane zostanie
    odrębne rozstrzygnięcie.
    Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one
    konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu
    przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania
    oznaczonego nr 6 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.