Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-14/11/12-S/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-27
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku oraz w zakresie amortyzacji środka trwałego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek-sprzedaż budynków; działalność-działalność gospodarcza; koszt; sprzedaż-sprzedaż budynków; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 924/11 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku oraz w zakresie amortyzacji środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 4 listopada 1997 r. jako wspólnik spółki cywilnej Wnioskodawca nabył na podstawie umowy w formie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego działki wraz z budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, warsztatowymi oraz biurowym stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności zwane dalej nieruchomością. Nabycie nieruchomości nastąpiło do współużytkowania i współwłasności łącznej dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej.

Każdy ze wspólników miał równe udziały w spółce. Nieruchomość w spółce cywilnej była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i amortyzowana. Odpisy amortyzacyjne były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z dniem 31 grudnia 2009 r. spółka cywilna uległa rozwiązaniu w związku z czym jako byłemu wspólnikowi spółki cywilnej - Wnioskodawcy przysługuje udział w wysokości ½ w nieruchomości. Aktualnie w Sądzie toczy się sprawa w przedmiocie podziału majątku spółki cywilnej, tj. o zniesienie współwłasności nieruchomości. Po rozwiązaniu spółki cywilnej lokale użytkowe znajdujące się na nieruchomości od 1 stycznia 2010 r. do 6 grudnia 2010 r. Zainteresowany wynajmował. Z uzyskanych przychodów rozliczał się na zasadach ogólnych. Działalności gospodarczej wówczas nie prowadził. Nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Od dnia 7 grudnia 2010 r. Zainteresowany prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, w ramach której uzyskuje przychody z najmu lokali użytkowych. W dniu 7 grudnia 2010 r. do ewidencji środków trwałych wprowadził budynek. Wartość początkową określił na podstawie wyceny wartości rynkowej sporządzonej przez rzeczoznawcę, a odpisy amortyzacyjne poczynając od miesiąca stycznia 2011 r. będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z toczącą się sprawą w Sądzie w przedmiocie zniesienia współwłasności opisanej powyżej nieruchomości (czyli wprowadzonej do indywidualnej działalności gospodarczej jako środek trwały po rozwiązaniu spółki cywilnej) Sąd podejmie w przyszłości decyzję co do sposobu zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów rozwiązania przez Sąd sporu jest orzeczenie o obowiązku zbycia (przeniesienia prawa własności) nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz drugiej strony (byłego wspólnika spółki cywilnej) bądź na rzecz osoby trzeciej. Zbycie takiej nieruchomości w ramach toczącego się postępowania byłoby wówczas odpłatne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie amortyzacji środka trwałego.

Czy istnieje możliwość amortyzowania budynku, który wcześniej był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i amortyzowany w spółce cywilnej, przy przyjęciu wartości początkowej tego budynku w wysokości wynikającej z wyceny, uwzględniającej ceny rynkowe środków trwałych tego samego rodzaju?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na postawione pytanie jest pozytywna, Zainteresowany uważa, że pozwala na to obowiązujący stan prawny.

Wnioskodawca opiera się na treści art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 175 ze zm.) i podnosi, że przekazanie przez podatnika rzeczy dotychczas używanych do celów osobistych dla celów prowadzonej działalności gospodarczej traktuje się w świetle przepisów ustawy jako nabycie „w inny nieodpłatny sposób”. Natomiast za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia ich w inny nieodpłatny sposób, uważa się wartość rynkową z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.).

Zainteresowany uważa, że w sprawie nie znajdzie natomiast zastosowanie wynikająca z art. 22g ust. 12 i 13 oraz art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada kontynuacji wyceny środków trwałych i kontynuacji odpisów amortyzacyjnych, mają one zastosowanie w przypadku m.in. gdy następuje zmiana formy prawnej prowadzonej działalności polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną.

W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do żadnej z sytuacji objętych dyspozycją art. 22g ust. 12-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ nie wymieniają one likwidacji spółki cywilnej jako zmiany formy prowadzonej działalności.

Takie samo stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 marca 2005 r. (FSK 1557/04), który podkreślił, że „wystąpienie wspólnika ze spółki cywilnej i podjęcie przez niego działalności na własny rachunek nie było zmianą formy prawnej działalności, w szczególności polegającej na łączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów gospodarczych albo zmianie wspólników, o zmianie formy prawnej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną można by mówić np. w wypadku przekształcenia jej w spółkę jawną.”

Podobnie WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (I SA/Gd 374/09, LEX nr 513079), w którym uznał, że po rozwiązaniu spółki jawnej jej wspólnik rozpoczynający działalność samodzielną prawidłowo ustalił (przy pomocy biegłego) wartość początkową nieruchomości jako wartość rynkową.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, że skoro przestała istnieć spółka cywilna prowadząca działalność gospodarczą to podjęcie przez byłego wspólnika spółki działalności gospodarczej na majątku uzyskanym w wyniku likwidacji innego podmiotu gospodarczego nie wypełnia przesłanek określonych w art. 22g ust. 13 pkt 1 ww. ustawy, ponieważ to nie podmiot, który zaprzestał działalności podjął ją po przerwie. To zupełnie inny podmiot prawa rozpoczął działalność gospodarczą na majątku.

W takim zatem wypadku wcześniejsza amortyzacja w spółce cywilnej nie ma znaczenia, a prowadząc działalność indywidualnie od 7 grudnia 2010 r. Wnioskodawca może amortyzować nieruchomość od początku, określając wartość początkową wg ceny rynkowej z dnia nieodpłatnego przejęcia.

W dniu 29 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-14/11-2/IM stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 18 kwietnia 2011 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 2 maja 2011 r. znak ILPB1/415W-44/11-2/AP. W dniu 6 czerwca 2011 r. wpłynęła do tut. organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi) na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 924/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację.

Dnia 3 października 2011 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 924/11 w sprawie doręczenia odpisu wyroku wraz z uzasadnieniem.

Prawomocne orzeczenie wyroku wpłynęło do tut. organu w dniu 2 grudnia 2011 r.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w opisanym zdarzeniu przyszłym w przedmiotowej sprawie uwzględniając brzmienie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyjąć, że podstawą ustalenia wartości początkowej tegoż środka trwałego dla potrzeb dokonywanej przez przedsiębiorstwo skarżącego amortyzacji, tak jak wywiódł to skarżący, winny być ceny rynkowe środków trwałych tego samego rodzaju. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy nie uprawniał Ministra Finansów do stwierdzenia, że indywidualna działalność gospodarcza Skarżącego jest kontynuacją działalności gospodarczej rozwiązanej spółki cywilnej, w której Skarżący był wspólnikiem, i w której tenże budynek był wykorzystywany. W konsekwencji nie było – zdaniem Sądu – podstawy do przyjęcia, że Skarżący jako były wspólnik tej spółki, aktualnie prowadząc jednoosobowo działalność gospodarczą obowiązany jest kontynuować amortyzację majątku wcześniej wykorzystywanego w spółce cywilnej.

W ocenie Sądu w sprawie nie zachodzą żadne okoliczności przeczące twierdzeniu, że rozwiązana w 2009 r. spółka cywilna i powstałe następnie jednoosobowe przedsiębiorstwo Skarżącego to odrębne podmioty gospodarcze. Faktu tego nie zmienia również to, że spółka cywilna nie była podatnikiem podatku dochodowego, a był nim Skarżący jako wspólnik. Skoro więc w sprawie nie mogły mieś zastosowania – z uwagi na ich literalne brzmienie – przepisy art. 22g ust. 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wartość początkową wprowadzonego przez Skarżącego w grudniu 2010 r. do ewidencji jego nowego przedsiębiorstwa środka trwałego winna stanowić wartość rynkowa z dnia nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 924/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,

1.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
2.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
3.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu,
4.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 19 ust. 3 i 4 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że co do zasady, w ściśle określonych sytuacjach, można ustalić wartość początkową środków trwałych w jego wartości rynkowej, ustalonej na dzień wniesienia.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Reasumując, wartość początkową budynku, który wcześniej był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i amortyzowany w spółce cywilnej należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. organ wskazuje, iż wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku, przy uwzględnieniu rozstrzygnięcia zawartego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 923/11 został w dniu 27 lutego 2012 r. rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-14/11/12-S1/IM.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych sprawy, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.