Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.793.2022.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-01
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: spółki-spółka holdingowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-zbycie udziałów w spółce; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Opodatkowanie spółek holdingowych-Zwolnienie dochodów spółki holdingowej z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24o-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 grudnia 2022 r. wpłynął wniosek z 1 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca.

**Opis zdarzenia przyszłego**

(…) sp. z o.o. (poprzednia nazwa (…) sp. z o.o. - „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest podmiotem podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania (polski rezydent podatkowy). Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie (…). Wnioskodawca pełni w strukturze grupy podmiotów powiązanych funkcję (…).

W 2022 roku Wnioskodawca dokonał zbycia 100% udziałów w trzech polskich spółkach kapitałowych (spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością) na rzecz zewnętrznego inwestora („Inwestor”). Inwestor był podmiotem niepowiązanym, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Spółki, których udziały zostały zbyte były polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na terytorium Rzeczypospolitej polskiej od całości swoich dochodów.

W odniesieniu do dochodu osiągniętego z tytułu transakcji zrealizowanej w 2022 roku w zakresie zbycia 100% udziałów dwóch spółek zależnych („Spółki zależne”) Wnioskodawca chciałby skorzystać z preferencyjnego reżimu opodatkowania zdefiniowanego w rozdziale 5b Ustawy o CIT „Opodatkowanie spółek holdingowych” („PSH”). Przed zbyciem udziałów w Spółkach zależnych na rzecz Inwestora Wnioskodawca złożył w ustawowym terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 24o ustawy o CIT o zamiarze skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodów osiągniętych z tytułu zbycia udziałów. Oświadczenie zawierało wszystkie elementy wskazane w art. 24o ust. 2 ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że Spółki zależne spełniały następujące warunki:

\- były podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT,

\- Wnioskodawca posiadał na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym tych spółek nieprzerwanie przez okres co najmniej jednego roku,

\- nie posiadały więcej niż 5% udziałów (akcji) w kapitale innych spółek,

\- nie posiadały tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

\- nie były spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową (PGK),

\- nie korzystały ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,

\- nie były spółkami, których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Jednocześnie Wnioskodawca:

\- posiadał, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności, co najmniej 10% udziałów w kapitale Spółek zależnych (Wnioskodawca był 100% właścicielem udziałów Spółek zależnych - w odniesieniu do jednej ze spółek od 2015 roku, a w odniesieniu do drugiej od 2018 roku);

\- prowadzi w zakresie działalności holdingowej rzeczywistą działalność gospodarczą (tj. posiadał i posiada udziały w Spółkach Zależnych oraz innych spółkach w grupie oraz realizuje funkcje przypisane podmiotowi holdingowemu, posiadając wystarczający dla tego typu działalności substrat majątkowo-osobowy),

\- nie jest i w dacie dokonania transakcji zbycia udziałów nie był spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową (PGK),

\- nie korzysta ze zwolnień podatkowych wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, art. 20 ust. 3 i 22 ust. 4 ustawy o CIT (po 1 stycznia 2022 r. nie były także wypłacane na jego rzecz dywidendy ze Spółek zależnych),

\- bezpośrednimi lub pośrednimi udziałowcami Wnioskodawcy są tylko polscy rezydenci podatkowi (udziałowcami nie były i nie są podmioty wskazane w art. 24m pkt 2 lit. e ustawy o CIT, tj. mające siedzibę lub zarząd lub zarejestrowane lub położone w jurysdykcjach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT), wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych, z którymi nie ma podstawy do wymiany informacji ws. podatkowych.

Wnioskodawca planuje skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT i wykazać w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) dane o wysokości dochodów objętych tym zwolnieniem.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w odniesieniu do dochodu osiągniętego z tytułu zbycia udziałów w Spółkach zależnych będzie uprawniony w świetle obowiązujących przepisów ustawy o CIT do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 tej ustawy.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanej transakcji zbycia przez niego udziałów Spółek zależnych spełnione będą wszystkie przesłanki skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 - „ustawa wprowadzająca”), do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodany został rozdział 5b - Opodatkowanie spółek holdingowych („PSH”). Pomimo krótkiego czasu obowiązywania przepisów, ustawodawca zdecydował na wprowadzenie zmian w zakresie warunków skorzystania z reżimu PSH. Na wejście w życie oczekują już zmiany wprowadzone ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 2180). Na mocy przepisów przejściowych (art. 27 ustawy nowelizującej) zmiany wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2023 roku. Jednocześnie w art. 20 ustawy nowelizującej ustawodawca sprecyzował, że zmiany dotyczące warunków stosowania PSH (tj. znowelizowane przepisy art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy o CIT) stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Wnioskodawca jest spółką holdingową, która dokonała już w 2022 roku zbycia udziałów w Spółkach zależnych. Dochód z tego tytułu został osiągnięty przez Wnioskodawcę w 2022 roku. Mając na uwadze powyższe, zastosowanie w sprawie znajdą regulacje ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w 2022 roku. Wobec tego ilekroć we wniosku o wydanie interpretacji powoływane będą przepisy ustawy o CIT należy przez to rozumieć regulacje w brzmieniu obowiązującym do końca 2022 roku. Warunki skorzystania ze zwolnienia należy bowiem oceniać z zastosowaniem przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2022 roku.

Reżim PSH umożliwia polskim spółkom holdingowym, posiadającym zarówno krajowe, jak i zagraniczne spółki zależne, skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dywidend i zysków ze zbycia udziałów i akcji tych spółek zależnych. Zgodnie z art. 24m pkt 2 ustawy o CIT za spółkę holdingową uznaje się: spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółkę akcyjną będącą polskim rezydentem podatkowym, która spełnia łącznie następujące warunki:

(i) posiada, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

(ii) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową (PGK),

(iii) nie korzysta ze zwolnień podatkowych w postaci prowadzenia działalności gospodarczej w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub tzw. Polskiej Strefy Inwestycji oraz ze zwolnienia dywidendowego (wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a , art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o CIT),

(iv) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą (przy czym przepis art. 24a ust. 18 Ustawy o CIT stosuje się odpowiednio),

(v) bezpośrednimi lub pośrednimi udziałowcami (akcjonariuszami) w tej spółce nie są podmioty mające siedzibę lub zarząd lub zarejestrowane lub położone w jurysdykcjach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych, z którymi nie ma podstawy do wymiany informacji ws. podatkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 24m pkt 1 i 3 ustawy o CIT, krajowa spółka zależna to spółka:

(i) w której kapitale co najmniej 10% udziałów posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa przez okres co najmniej 1 roku

(ii) nie posiadała więcej niż 5% udziałów w innych spółkach

(iii) nie posiadała tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

(iv) analogicznie jak spółka holdingowa nie jest spółką tworzącą PGK i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie kryteria wskazane w legalnej definicji spółki holdingowej. Wnioskodawca posiadał udziały w Spółkach zależnych, które spełniały ustawową definicję krajowych spółek zależnych nieprzerwanie na podstawie tytułu własności przez okres minimum 1 roku, Spółka nie tworzy PGK, nie korzysta ze zwolnień wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 tej ustawy, prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, jej udziałowcami nie były i nie są podmioty inne niż polscy rezydenci.

W ocenie Wnioskodawcy potwierdza to jednoznacznie, że spełniał wszystkie przesłanki uznania go za spółkę holdingową w rozumieniu przepisów ustawy art. 24m pkt 2 ustawy o CIT. Analogicznie Spółki zależne spełniały wszystkie kryteria przewidziane w art. 24m pkt 1 i 3 tej ustawy dla krajowych spółek zależnych. Ponadto Spółki zależne nie były spółkami, w których co najmniej 50% wartości aktywów stanowiły pośrednio lub bezpośrednio nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Dodatkowo realizując w 2022 roku transakcję zbycia 100% udziałów w Spółkach zależnych Wnioskodawca spełnił także wszystkie warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ustawy o CIT, tj. zwolnienia dochodu osiągniętego przez polską spółkę holdingową z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych.

Zgodnie z literalną treścią art. 24o ust. 1 ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Wnioskodawca dochował ww. warunków. Zbycie udziałów nastąpiło na rzecz Inwestora będącego podmiotem niepowiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Wnioskodawca złożył także w terminie wskazanym w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT do właściwego naczelnika urzędu skarbowego stosowne oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia (oświadczenie zawierało także wszystkie elementy wskazane w art. 24o ust. 2 ustawy o CIT).

W odniesieniu do Spółek zależnych nie był także spełniony warunek uznania ich za spółki nieruchomościowe. W sprawie nie zaistniała więc także przesłanka negatywna uniemożliwiająca skorzystanie ze zwolnienia wskazana w art. 24 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym zwolnienie, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Mając na uwadze treść art. 24p ustawy o CIT, Spółka planuje wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za rok podatkowy 2022 oraz w załączniku CIT-8/O do tego zeznania dochód z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych objęty zwolnieniem. Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem ww. przepisu podatnicy korzystający ze zwolnień, o których mowa w art. 24n ust. 1 lub w art. 24o ust. 1, są obowiązani wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, dane o wysokości dochodów (przychodów) objętych tymi zwolnieniami. Wnioskodawca planuje zatem, że w zeznaniu CIT-8 za 2022 rok wykaże odpowiednią kwotę dochodów wolnych z tego tytułu i jednocześnie w poz. 71 załącznika CIT-8/O wykaże ten dochód wynikający z transakcji jako „dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na podstawie art. 24a ustawy”.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że mając na uwadze ww. przepisy będzie w pełni uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych. W szczególności prawa do skorzystania z tego zwolnienia nie może ograniczać fakt, że od daty wejścia w życie przepisów o PSH do daty zbycia udziałów w Spółkach zależnych przez Wnioskodawcę nie upłynął jeszcze pełny rok kalendarzowy. Ustawodawca nie zdecydował się bowiem w tym zakresie na wprowadzenie żadnego dodatkowego ograniczenia czasowego, w tym nie wyznaczył daty początkowej, od której rozpoczyna swój bieg roczny termin nieprzerwanego posiadania udziałów spółki zależnej przez spółkę holdingową. Jedynym warunkiem czasowym jaki musi być spełniony, aby spółka holdingowa mogła skorzystać ze zwolnienia jest posiadanie udziałów w spółce zależnej przez okres minimum 1 roku. Przy czym okres ten może przypadać także częściowo przed 1 stycznia 2022 roku. Ważne jest, żeby warunek ten był spełniony w dacie zbycia udziałów spółki zależnej. Wynika to wprost z literalnego brzmienia przepisów wprowadzających do polskiego porządku prawnego instytucję PSH. Zgodnie z przepisami przejściowymi - art. 70 ustawy wprowadzającej (Art. 70. Przepisy ustaw zmienianych w art. 1, art. 2 i art. 9 stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r., z wyjątkiem:

1\. art. 6 ust. 2, 3a i 8, art. 6a ust. 1 i ust. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 pkt 3 i 95b, art. 26 ust. 7a pkt 2a-3a, 6-6b, 12,13 i pkt 15 lit. d, ust. 7e i ust. 7f pkt 1 lit. aa i art. 27f ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 r.;

2\. art. 33 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.)

przepisy w nowym brzmieniu (tj. także wprowadzone przepisy całego rozdziału 5b ustawy o CIT „Opodatkowanie spółek holdingowych”) mają zastosowanie do dochodów osiągniętych od 1 stycznia 2022 r. Nie ulega zatem wątpliwości, że intencją ustawodawcy było umożliwienie polskim spółkom holdingowym korzystanie z preferencji właściwych dla tego reżimu już od dnia 1 stycznia 2022 roku. Co więcej w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania w ramach tego reżimu dywidend, ustawodawca wprost sprecyzował w art. 69 ustawy wprowadzającej (Art. 62. Zwolnienie, o którym mowa w art. 24n ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, ma zastosowanie do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 r.), że zwolnienie dywidend wypłacanych w reżimie PSH (art. 24n ust. 1 ustawy o CIT), ma zastosowanie do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 r. Warunek okresu nieprzerwanego posiadania na podstawie tytułu własności udziałów spółki zależnej przez spółkę holdingową przez okres co najmniej 1 roku jest identyczny w przypadku skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania 95% kwoty dywidend (art. 24n ust. 1 ustawy o CIT), jak i dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej (art. 24p ust. 1 ustawy o CIT). Skoro ustawodawca wprost wskazał, że zwolnienie wprowadzone w ramach PSH jest możliwe do zastosowania do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 r. to trudno znaleźć powód, dla którego inne zasady miałyby mieć zastosowanie do dochodów z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych. Co więcej w odniesieniu do dywidend spółki holdingowe mogą korzystać ze zwolnienia nawet jeśli zyski spółek zależnych zostały wypracowane długo przed dniem wejścia w życie przepisów PSH, a zostały wypłacone po tej dacie. Wobec tego nie powinno budzić zastrzeżeń to, że spółki holdingowe mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych już w 2022 roku (analogicznie jak mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania 95% kwoty wypłaconych w 2022 roku dywidend).

W ocenie Wnioskodawcy, odmienna wykładnia analizowanych przepisów – w szczególności przyjęcie, że z tych zwolnień skorzystać można dopiero od 1 stycznia 2023 r. - stałaby w rażącej sprzeczności z podstawowymi zasadami wykładni, w tym zasadą wykładni językowej, celowościowej oraz systemowej. Taka wykładnia w oczywisty sposób byłaby sprzeczna z literalnym brzmieniem art. 62 oraz art. 70 ustawy wprowadzającej, z których wprost wynika że intencją ustawodawcy podatkowego było umożliwienie skorzystania z ww. zwolnień już w odniesieniu do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 roku oraz dochodów osiągniętych z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych od 1 stycznia 2022 roku.

Wnioskodawca podkreśla, że niewątpliwie taki był cel i zamiar ustawodawcy. Znajduje to potwierdzenie także w treści publikacji autorstwa Jana Sarnowskiego i dr. Szymona Obuchowskiego pt.: „Kalendarium wdrożenia podatkowej części Polskiego Ładu (cz.2)”, w której wprost wskazano, że: W obecnym stanie prawnym zbycie udziałów (akcji) oznacza opodatkowanie w wysokości 19% od całości zysku ze zbycia. Utrudnia to reinwestycję zysków i ogranicza swobodę w kształtowaniu portfela inwestycji. Opodatkowanie takie nie występuje np. w Portugalii, Holandii, Irlandii, we Włoszech, w Danii, Belgii, Francji. Od dnia 1 stycznia 2022 r. polska spółka holdingowa będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku od całości transakcji (dr Szymon Obuchowski, Jan Sarnowski, Kalendarium wdrożenia podatkowej części Polskiego Ładu (cz. 2), Doradztwo Podatkowe, BISP nr 12 2021, dostęp Legalis). W opracowaniu tym wskazano także wprost, że:

\- możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia w ramach PSH już w odniesieniu do dochodów osiągniętych w 2022 roku (tj. dochodów z tytułu zbytych udziałów i otrzymanych dywidend),

\- warunki skorzystania ze zwolnienia w ramach PSH można badać wstecznie także w odniesieniu do okresu sprzed wejścia w życie tych regulacji,

\- co więcej podkreślono, że podatnicy powinni wcześniej przygotować się i zweryfikować swoje struktury także w odniesieniu do stanu sprzed wejścia w życie przepisów.

Jak wskazali autorzy publikacji: (…) Podatnicy, którzy skorzystają ze zwolnień, będą musieli wykazać to w zeznaniu rocznym przez podanie wysokości dochodów (przychodów) nimi objętych. Należy jednak podkreślić, że zasady stosowania nowych przepisów rozdziału 5b przywołanej ustawy poddano regulacji przepisów przejściowych, tj. art. 62 i 64 ustawy z dnia 29 października 2021 r. Na mocy pierwszego z nich zwolnienie dotyczące dywidend, o którym mowa w art. 24n ust. 1, ma zastosowanie dopiero do dywidend wypłaconych po dniu 31 grudnia 2021 r. Drugi ustanawia zaś generalną zasadę, zgodnie z którą podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2022 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2021 r., stosują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w brzmieniu dotychczasowym, z wyjątkiem wymienionych w nim przepisów, które stosuje się w brzmieniu nowym. Nie ma wśród nich jednak regulacji rozdziału 5a. Oznacza to, że dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych, będących spółkami holdingowymi, dla których rok podatkowy jest rokiem kalendarzowym, oznacza to możliwość zastosowania zwolnienia dopiero w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok 2022 (31 marca 2023 r.). Pozostali podatnicy będą mogli skorzystać ze zwolnienia wcześniej, ale tylko za tę część roku podatkowego, która przypada dla nich za tę część roku 2022, która w ich przypadku przypadnie na rok podatkowy rozpoczęty po dniu 1 stycznia 2022 r. Uwagę podatników powinna zwrócić przede wszystkim treść przesłanek pozytywnych i negatywnych uznania grupy podmiotów za holding. Mimo że nowe zwolnienia mogą znaleźć zastosowanie dopiero w stosownym rozliczeniu podatku, następującym w części 2022 r. przypadającej po zakończeniu roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. lub w 2023 r. w przypadku podatników, których rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, warunki, które musi spełniać spółka holdingowa oraz jej spółki zależne, stanowić będą wynik decyzji podejmowanych wcześniej. Kwalifikacja spółki jako holdingowej wymaga posiadania przez nią nieprzerwanie przez co najmniej rok, bezpośrednio na podstawie tytułu własności, co najmniej 10% udziałów (akcji) w spółce zależnej (spółkach zależnych). Spółki zależne z kolei nie mogą posiadać więcej niż 5% udziałów (akcji) w innych osobach prawnych. By spółka holdingowa mogła stosować zwolnienie dla dywidend, jej zagraniczne spółki zależne nie mogą spełniać warunków, o których mowa w art. 24n ust. 3 pkt 1, w roku podatkowym i 5 latach poprzedzających. Wszystkie te uwarunkowania wymagają więc, by podatnicy wzięli je pod uwagę na długo przed terminem rozliczenia podatku.

Autorzy publikacji, omawiając terminarz wprowadzenia zmian podatkowych w ramach Polskiego Ładu, wprost wskazali zatem, że skorzystanie ze zwolnienia z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych w ramach reżimu holdingowego będzie możliwe już w odniesieniu do rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2022 rok, które zostanie dokonane poprzez złożenie zeznania rocznego w marcu 2023 roku - w przypadku podatników, których rok podatkowy jest taki jak kalendarzowy. Wnioskodawca podkreśla także, że w aktualnie opublikowanych formularzach deklaracji, w tym w informacji CIT-8/O (wariant 18, stanowiącej załącznik do zeznania rocznego CIT-8) wprowadzona została poz. 71 dotycząca dochodów wolnych osiągniętych przez spółę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na podstawie art. 24o ustawy o CIT. Nie ulega więc wątpliwości, że skorzystanie z tego zwolnienia w rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2022 rok jest jak najbardziej dopuszczalne i zgodne z celem ustawodawcy podatkowego.

Stanowisko takie zostało potwierdzone także w wydanych interpretacjach indywidualnych, w których wskazano wprost, że polska spółka holdingowa, która dokonała w 2022 roku zbycia udziałów spółki zależnej może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, w tym np. w interpretacji:

\- z dnia 12 maja 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.162.2022.1.IZ,

\- z dnia 17 czerwca 2022 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.184.2022.1.DP.

Podsumowując Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że dochód osiągnięty przez niego w 2022 roku z tytułu umowy zbycia udziałów Spółek zależnych będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) szereg zmian, a także dodanie nowych przepisów, w tym nowych preferencji podatkowych dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach Polskiego Ładu od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję polskiej spółki holdingowej. Jest to część zmian mających na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Nowa regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla obecnie funkcjonującej instytucji PGK, gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK. Z preferencji nie mogą skorzystać również beneficjenci zwolnień w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji.

Regulacja opiera się na dwóch filarach:

1) pełnym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych zysków pochodzących ze zbycia udziałów (akcji) w spółkach zależnych oraz

2) zwolnieniu z tego podatku 95% dywidendy wypłacanej spółce holdingowej przez spółkę zależną.

Na mocy przepisów o spółce holdingowej określone dochody, uzyskiwane przez taką spółkę, tj. pochodzące z dywidend oraz ze zbycia udziałów lub akcji w spółce kapitałowej (w spółce z ograniczoną odpowiedzialności lub w spółce akcyjnej), podlegają zwolnieniu z podatku CIT.

Warto przy tym zauważyć, że po raz pierwszy w polskim prawie podatkowym pojawia się rozwiązanie adresowane do spółek zbywających odpłatnie udziały w spółkach zależnych. W określonych warunkach będą one mogły sprzedać posiadane przez siebie udziały (także w innych spółkach polskich), nie podlegając przy tym podatkowi dochodowemu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów Spółek zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca dokonał zbycia udziałów w spółkach zależnych w 2022 r., zatem to przepisy w brzmieniu obowiązującym w 2022 r. będą miały zastosowanie w sprawie.

Stosownie do postanowień art. 24m pkt 1-3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

\- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

\- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

\- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku,

b) nie posiada więcej niż 5% udziałów (akcji) w kapitale innej spółki,

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a.

W myśl art. 24o ust. 1 ustawy o CIT:

Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 24o ust. 2 ustawy o CIT:

Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

Z kolei, na podstawie art. 24o ust. 3 ustawy o CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Należy podkreślić, że możliwość skorzystania z opisanych powyżej preferencji jest co do zasady uzależniona od spełnienia dodatkowych określonych wymogów, w tym zwłaszcza o charakterze antyabuzywnym.

Należy mieć na uwadze art. 22c ust. 1 ustawy o CIT, który stanowi, że:

Przepisów art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22 ust. 4, art. 24n ust. 1 oraz art. 24o ust. 1 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:

1) sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;

2) głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

Z kolei zgodnie z art. 22c ust. 2 ustawy o CIT:

Na potrzeby ust. 1 sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu skorzystania ze zwolnienia określonego w przepisach art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22 ust. 4, art. 24n ust. 1 oraz art. 24o ust. 1, sprzecznego z przedmiotem lub celem tych przepisów.

Wprowadzone przepisy dotyczące tzw. Reżimu Holdingowego stanowią nowe, specjalne rozwiązania w zakresie zwolnień z opodatkowania. Jak już wcześniej wskazano, przepisy art. 24n i art. 24o ustawy o CIT, polegają na zwolnieniu z CIT 95% kwoty dywidend otrzymywanych przez spółkę holdingową od spółek zależnych oraz pełnym zwolnieniu z CIT zysków ze zbycia udziałów (lub akcji) w spółkach zależnych.

Podstawowym warunkiem uzyskania statusu spółki holdingowej jest posiadanie przez nią, nieprzerwanie przez okres min. 1 roku, bezpośrednio, na podstawie tytułu własności, min. 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej. Ponadto, należy przyjąć, że również pozostałe warunki, wymienione w art. 24m ustawy o CIT, zarówno w odniesieniu do spółki holdingowej, spółki zależnej, krajowej spółki zależnej oraz zagranicznej spółki zależnej, powinny być spełnione przez cały ww. okres.

Jako, że przepisy o reżimie holdingowym weszły w życie 1 stycznia 2022 r., ten moment należy uznać za rozpoczynający bieg rocznego okresu, w którym powinny być spełnione warunki, przewidziane w przepisach o reżimie holdingowym.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dochód osiągnięty przez niego w 2022 roku z tytułu umowy zbycia udziałów Spółek zależnych będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu natomiast do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnej indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące.

Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować.

Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ interpretacyjny skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska we wszystkich innych sprawach bez względu na to, czy stanowisko to byłoby słuszne, czy też nie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).