Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-18/08/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-03-31
Teza: Spółka wnosi o potwierdzenie, że: 1. Koszty prowizji aranżacyjnej stanowią dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia; 2. Wydatki poniesione w 2006 r. i w pierwszym półroczu 2007 r. na zapłatę prowizji za gotowość powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia; 3. Wydatki poniesione w grudniu 2007 r. powinny stanowić składnik wartości początkowej środków trwałych, które Spółka planuje finansować ze środków kredytu; 4. Wydatki na prowizję od gotowości, które Spółka będzie ponosić w przyszłości, stanowić powinny, w zależności od faktycznego lub planowanego wykorzystania pobranych w danym okresie środków kredytu: a) koszt uzyskania przychodu, b) zwiększać wartość początkową środków trwałych finansowanych z kredytu bądź też c) być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i wartości początkowej środków trwałych w proporcji do kwot rzeczywiści wydatkowanych na poszczególne rodzaje działalności.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; kredyt-kredyt.kredyt bankowy; prowizje-prowizje bankowe; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 31 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji aranżacyjnej oraz możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów lub wartości początkowej środka trwałego, prowizji za gotowość – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji aranżacyjnej oraz możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów lub wartości początkowej środka trwałego, prowizji za gotowość.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Od dnia 28 lipca 2004 r. Spółka jest koncesjonariuszem płatnej autostrady. W grudniu 2005 r., w celu pozyskania długoterminowego źródła finansowania, Spółka uzyskała od konsorcjum banków kredyt w kwocie do 380.000.000 zł, który będzie pobierany w transzach w okresie maksymalnie 15 lat. Kredyt ten jest zgodnie z umową, przeznaczony zarówno na finansowanie inwestycji, jak i działalności bieżącej.

W umowie kredytowej Spółka została zobowiązana do ponoszenia typowych kosztów związanych z zaciągnięciem i obsługą kredytu bankowego.

W szczególności Spółka została zobowiązana do zapłaty prowizji za udzielenie kredytu (dalej: prowizja aranżacyjna), która stanowi 1,5% kwoty uzyskanego kredytu, tj. 5.700.000 zł. Prowizja ta została zapłacona w dwóch ratach - 24 stycznia 2006 r. i 29 marca 2006 r.

Na podstawie umowy kredytowej Spółka jest również zobowiązana co 6 miesięcy płacić prowizję od pozostawionej do dyspozycji, ale niewykorzystanej kwoty kredytu (dalej: prowizja za gotowość). Kwota prowizji wynosi rocznie 0,75% pozostałych do wykorzystania środków kredytu.

W marcu 2006 r. Spółka pobrała pierwszą transzę kredytu w kwocie 10.000.000 zł, którą przeznaczyła wyłącznie na działalność bieżącą, niezwiązaną z finansowaniem inwestycji. Wynika stąd, że w momencie zapłaty prowizji za gotowość w lipcu i grudniu 2006 r. oraz w lipcu 2007 r. środki, z których Spółka skorzystała w ramach przyznanego kredytu zostały przeznaczone wyłącznie na finansowanie wydatków związanych z bieżącą działalnością.

W grudniu 2007 r. Spółka pobrała kolejne dwie transze kredytu w łącznej wysokości 30.000.000 zł z przeznaczeniem ich na finansowanie wydatków inwestycyjnych. Pod koniec grudnia 2007 r. Spółka zapłaci kolejną prowizję za gotowość. W następnych latach, Spółka również zobowiązana będzie do zapłaty prowizji za gotowość, zgodnie z umową kredytową.

W związku z powyższym:

Spółka wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Koszty prowizji aranżacyjnej stanowią dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia;
2.  Wydatki poniesione w 2006 r. i w pierwszym półroczu 2007 r. na zapłatę prowizji za gotowość powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia;
3.  Wydatki poniesione w grudniu 2007 r. powinny stanowić składnik wartości początkowej środków trwałych, które Spółka planuje finansować ze środków kredytu;
4.  Wydatki na prowizję od gotowości, które Spółka będzie ponosić w przyszłości, stanowić powinny, w zależności od faktycznego lub planowanego wykorzystania pobranych w danym okresie środków kredytu:

1.  koszt uzyskania przychodu,
2.  zwiększać wartość początkową środków trwałych finansowanych z kredytu bądź też
3.  być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i wartości początkowej środków trwałych w proporcji do kwot rzeczywiści wydatkowanych na poszczególne rodzaje działalności.

Zdaniem Spółki

Ad 1) W ocenie Spółki kwalifikacji wydatków związanych z pozyskaniem kredytu należy dokonać w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, póz. 654). Powoływany przepis stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednocześnie przepis art. 16 ust. 1 pkt 11 i 12 ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) oraz odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Po drugie należy wskazać, iż zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie kosztu do przychodów danego roku podatkowego, koszt rozpoznaje się w całości w dacie jego poniesienia. Zasada wyrażona w art. 15 ust. 4 ustawy odnosi się do wydatków, których charakter przesądza o tym, że nie mogą one być ściśle związane z konkretnym przychodem, gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika i nie dotyczą ściśle wyodrębnionego okresu.

Zdaniem Spółki wydatki poniesione na opłatę aranżacyjną stanowią, w świetle cytowanych wyżej przepisów, koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

Po pierwsze, prowizja aranżacyjną jest jednorazową opłatą, ponoszoną przez kredytobiorcę w związku z udzieleniem mu przez bank kredytu na finansowanie działalności gospodarczej i chociaż nie jest możliwe powiązanie jej z konkretnym przychodem, to niewątpliwie jej poniesienie wiąże się z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności. W ocenie Spółki prowizja aranżacyjną należy do kategorii wydatków, które należy zaliczyć do kosztów uzyskanie przychodu jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, tj. dotyczące całokształtu działalności podatnika i związane z funkcjonowaniem firmy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka wskazała:

\- postanowienie Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu z dnia 14 czerwca 2005 r. (sygn. PSUS/PBOI/423/155/P/O5/AS), w którym organ podatkowy stwierdził, że: „wydatki Spółki z tytułu zapłaty prowizji od udzielonego kredytu obrotowego nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika. Niewątpliwie wiążą się jednak z prowadzoną przez niego działalnością i uzyskiwanymi przychodami. Z tych też względów, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, zapłacona prowizja od kredytu obrotowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie faktycznego poniesienia”,

\- postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 września 2005 r. (sygn. ROP1/423/224/292/O6/RM), w którym organ podatkowy stwierdził, że „ponieważ wyżej wymienione wydatki (m. in. prowizja aranżacyjna), wiążą się z zaciągnięciem kredytu na bieżącą działalność gospodarczą, a więc generalnie pozostają w związku z działalnością mającą wpływ na uzyskiwanie przychodów, należy przyjąć, że stanowią one koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Po drugie, w dacie poniesienia kosztów prowizji aranżacyjnej, Spółka nie finansowała żadnej realizowanej inwestycji ze środków pochodzących z przyznanego kredytu i brak jest możliwości przypisania określonej kwoty poniesionej opłaty do wartości jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych. Nie znajduje zatem zastosowania wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po trzecie, w momencie ponoszenia opłaty przygotowawczej Spółka przeznaczyła całość środków z pobranej w marcu transzy kredytu tylko i wyłącznie na finansowanie działalności bieżącej. Wydatki na finansowanie działalności bieżącej niewątpliwie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, tj. dotyczące całokształtu działalności podatnika i związane z funkcjonowaniem firmy.

Zdaniem Spółki klasyfikacja kosztu powinna być dokonana w dacie jego poniesienia. Skoro w momencie poniesienia wydatków na prowizję aranżacyjną Spółka nie finansowała kredytem żadnych inwestycji (a więc nie ponosiła wydatków, które powinny być kapitalizowane na wartość inwestycji), to w ocenie Spółki nie ma przeszkód aby całą kwotę prowizji zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu. W momencie ponoszenia kosztu Spółka mogła określić przeznaczenie jedynie wykorzystanej części kredytu, którego dotyczy prowizja - ta część została natomiast przeznaczona na działalność bieżącą.

Odroczenie klasyfikacji kosztu w czasie nie ma, zdaniem Spółki, uzasadnienia, ponieważ nie jest ona w stanie w momencie dokonania wydatku sprecyzować, na jaki cel zostaną przeznaczone środki z przyznanego kredytu i czy w ogóle całość limitu kredytowego zostanie wykorzystana. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, że z treści umowy kredytowej nie wynika, jaka część kredytu zostanie przeznaczona na finansowanie działalności inwestycyjnej, a jaka na finansowanie działalności bieżącej. Ponadto, w 2006 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie było jeszcze przepisu nakazującego rozliczanie w czasie kosztów pośrednich dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że prowizja aranżacyjną powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia zapłaty w dniach 24 stycznia i 29 marca 2006 r.

Ad 2), 3), 4) Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na zapłatę prowizji za gotowość: powinny być kwalifikowane w zależności od sposobu wykorzystania kredytu. Koszty prowizji powinny, w ocenie Spółki, stanowić: koszt uzyskania przychodu lub zwiększać; wartość początkową środków trwałych finansowanych z kredytu w zależności od faktycznego lub planowanego wykorzystania pobranych w danym okresie środków kredytu.

W praktyce oznacza to, że:

*   jeżeli środki z transzy kredytu zaciągniętej w danym okresie będą przeznaczone wyłącznie na finansowanie działalności inwestycyjnej, to prowizja za gotowość powinna powiększać wartość początkową środka trwałego finansowanego z kredytu do dnia jego oddania do użytkowania. Jeżeli prowizja będzie płatna po oddaniu do użytkowania środka trwałego finansowanego z kredytu, wydatki na prowizję powinny stanowić: koszt uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia;
*   jeżeli środki z transzy kredytu zaciągniętej w danym okresie będą przeznaczone wyłącznie na finansowanie działalności bieżącej, to prowizja za gotowość powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia;
*   jeżeli środki z transzy kredytu zaciągniętej w danym okresie będą przeznaczone częściowo na finansowanie obu rodzajów działalności, to wtedy prowizja za gotowość powinna zostać proporcjonalnie - w relacji do przeznaczenia kredytu w okresie półrocza zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia oraz powiększać wartość początkową środka trwałego finansowanego z kredytu, w zależności od przeznaczenia wydatkowanych kwot. Jednakże, część prowizji przypisana do wydatków inwestycyjnych po dniu oddania do użytkowania środka trwałego sfinansowanego z kredytu powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia;
*   jeżeli na dzień poniesienia kosztów prowizji za gotowość przeznaczenie środków z danej transzy kredytu nie jest znane - na przykład w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego, gdy obowiązek zapłaty prowizji powstaje w tak krótkim okresie po pobraniu transzy kredytu, że faktyczne wykorzystanie pobranych środków jeszcze nie nastąpiło, o kwalifikacji kosztów powinna decydować intencja wykorzystania środków kredytu z chwili ponoszenia kosztów prowizji.

Prowizja za gotowość jest opłatą płaconą cyklicznie, co 6 miesięcy w związku z postawieniem do dyspozycji Spółce środków z kredytu, które jeszcze nie zostały wykorzystane. Podobnie, jak w sytuacji dotyczącej prowizji aranżacyjnej, jest to wydatek pośrednio związany z przychodem. W momencie ponoszenia kosztów prowizji w 2006 r. i na koniec pierwszego półrocza 2007 r., Spółka środki z udostępnionego kredytu wykorzystała tylko i wyłącznie na finansowanie działalności bieżącej. W tej sytuacji, zdaniem Spółki koszty prowizji powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia.

Kolejne transze kredytu zostały zaciągnięte w grudniu 2007 r. a intencją Spółki jest przeznaczenie tych środków na finansowanie działalności inwestycyjnej, a ściślej na zapłatę konkretnych faktur za realizowane inwestycje. W tej sytuacji, zdaniem Spółki zastosowanie będzie miał art. 16 ust. 1 lit. b i c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskana przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również wydatków na ulepszenie środków trwałych. Zgodnie z powyższym wydatki związane z nabyciem bądź wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) nie stanowią bezpośrednio kosztu uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów jest w tym przypadku amortyzacja dokonywana zgodnie z zasadami określonymi w art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w sytuacji, gdy prowizja będzie płatna już po oddaniu do użytkowania środka trwałego finansowanego z kredytu wydatki na prowizję powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 16g ust. 3 i 4 ustawy za składnik ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych uważa się wyłącznie koszty naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Dodatkowo w przypadku kosztu wytworzenia ustawa wyraźnie wyłącza koszty prowizji, które nie zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Tym samym wydatki takie jak prowizje, które zostaną naliczone podatnikowi po przekazaniem środka trwałego (wartości niematerialnej i prawnej) do używania będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Stanowisko powyższe dotyczące zasad kwalifikacji kosztów prowizji do wartości początkowej nabywanych lub wytwarzanych w procesie inwestycyjnym środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) znajduje potwierdzenie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 stycznia 2007 r. (sygn. II-2/4210-31/06/07/Int) oraz postanowieniu Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 25 lipca 2006 r. (sygn. PO2/423-22/06/59310). Podsumowując, w ocenie Spółki wydatki poniesione w 2006 r. i w pierwszym półroczu 2007 r. na zapłatę prowizji za gotowość powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, z uwagi na to, że w tym okresie kredyt był wykorzystany wyłącznie na działalność bieżącą, niezwiązaną z prowadzeniem konkretnych prac inwestycyjnych. Natomiast wydatki poniesione w grudniu 2007 r. powinny stanowić składnik wartości początkowej środków trwałych, które Spółka planuje finansować ze środków kredytu. Wydatki na prowizję od gotowości, które Spółka będzie ponosić w przyszłości stanowić powinny koszt uzyskania przychodu lub zwiększać wartość początkową środków trwałych finansowanych z kredytu w zależności od faktycznego lub planowanego wykorzystania pobranych w danym okresie środków kredytu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

ad 1. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. określonej w dalszej części skrótem ustawa o pdop - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodu były więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem było osiągnięcie, źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należało oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Stosownie do przepisu art. 15 ust. 4 ustawy o pdop koszty uzyskania przychodów były potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczyły, tj. były potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku były potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Biorąc powyższe zapisy ustawowe pod uwagę w okresie do końca 2006 r. kosztami uzyskania przychodów były koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, tj. dotyczące całokształtu działalności podatnika i związane z funkcjonowaniem firmy. W odniesieniu do kosztów, których nie można było bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami, gdyż były związane z całokształtem działalności podatnika i nie dotyczyły ściśle wyodrębnionego okresu, podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z chwilą ich faktycznego poniesienia.

Uwzględniając, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przyznany kredyt przeznaczony jest również na finansowanie działalności inwestycyjnej należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z zapisem art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o pdop, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Prowizja aranżacyjna jest jednorazową opłatą ponoszoną przez kredytobiorcę w związku z udzieleniem mu przez bank kredytu.

Zapłacona prowizja aranżacyjna od udzielonego kredytu przeznaczonego na finansowanie działalności bieżącej, stanowiła koszt uzyskania przychodu w dacie faktycznego poniesienia, natomiast prowizja od kredytu przeznaczonego na cele inwestycyjne powinna zwiększać wartość początkową środka trwałego (art. 16g ust. 4 ustawy o pdop). Stanowisko Spółki, iż cała prowizja aranżacyjna od zaciągniętego kredytu powinna być kosztem uzyskania przychodów w dacie poniesienia nie jest prawidłowe. Jeśli część kredytu zostanie wykorzystana na inwestycje, to prowizja przypadająca na tę część kredytu powinna zostać zaliczona do wartości początkowej środka trwałego. Jeśli więc wcześniej całą prowizję zaliczono do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia, to konieczna jest korekta kosztów (korekta rozliczenia za okres w którym prowizję zaliczono do kosztów uzyskania przychodów).

ad. 2, 3 i 4. W myśl art. 15 ust. 1 w/w ustawy dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007 r. - określonej w dalszej części jako ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c). Sytuację kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje przepis ust. 4d wskazanego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem, są one potrącalne w dacie ich poniesienia. W przypadku natomiast, gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Należy przy tym zaznaczyć, że na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Prowizji bankowych, stanowiących koszty uzyskania kredytu przeznaczonego na bieżącą działalność gospodarczą Spółki, nie można przyporządkować do jej konkretnych przychodów. Ich zapłata ma na celu uzyskanie dodatkowych źródeł finansowania, co pośrednio przekłada się na osiąganie przychodów.

W związku z powyższym, prowizje od kredytu przeznaczonego na bieżącą działalność gospodarcza mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast stosownie do przepisów art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazano, że za koszt wytworzenia uważa się m.in. odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Nie zwiększają zatem wartości początkowej środka trwałego odsetki, chociażby naliczone, lecz należne za okres po jego przyjęciu do używania. Decydujący w tym zakresie jest okres, za jaki odsetki są naliczane, a nie data ich naliczenia (naliczone za okres do dnia przyjęcia do używania środka trwałego powiększają jego wartość początkową). Nie ma przy tym znaczenia moment zapłacenia tych odsetek.

Z pisma Spółki wynika, iż na podstawie umowy kredytowej Spółka jest zobowiązana co 6 miesięcy płacić prowizję od pozostawionej do dyspozycji, ale niewykorzystanej kwoty kredytu.

Skutki podatkowe zapłaconej bankowi prowizji „za gotowość”, winny być traktowane analogicznie jak prowizja bankowa i odsetki od zaciągniętego kredytu, tj. traktowane jako koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, za wyjątkiem przypadków wskazanych w ustawie, np. odsetek od kredytu i prowizji zwiększających wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle powyższych przepisów, Spółka winna zaliczyć prowizję za gotowość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów albo do wartości początkowej środka trwałego w zależności od przeznaczenia transzy kredytu na bieżącą działalność albo na finansowanie kosztów inwestycji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a odnośnie zdarzenia przyszłego według stanu prawnego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.