Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/423-26/14/ŚS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-02
Teza: dot. skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 29 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym 17 listopada 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 listopada 2014 r. Znak: IBPP4/443-397/14/LG Znak: IBPBI/1/423-26/14/ŚS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 listopada 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną wpisaną do rejestru przedsiębiorców oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (posiada NIP). Spółka prowadzi pełną księgowość, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z wytwarzaniem produktów leczniczych oraz suplementów diety. Oprócz wskazanej powyżej działalności, od lipca 2008 r. Spółka prowadzi działalność związaną z wynajmem nieruchomości. Spółka jest właścicielem nieruchomości o pow. 3234 m3 zabudowanych budynkiem biurowo-magazynowym o pow. 1.976,50 m3, położonych w innej miejscowości niż siedziba Spółki. W związku z tym, że prowadzona od 2008 r. działalność Spółki, związana z wynajmem nieruchomości, była działalnością uboczną w stosunku do działalności głównej, na mocy uchwały Zarządu z dnia 2011/2012 r. zdecydowano o utworzeniu Działu Gospodarki Nieruchomością (DGN), wyodrębnionej organizacyjnie i finansowo jednostki, która jest przeznaczona do realizacji wszystkich zadań związanych z gospodarką nieruchomością należącą do Spółki. Na podstawie wskazanej uchwały postanowiono, że do zadań działu będzie należeć poszukiwanie ofert wynajmu nieruchomości, prowadzenie negocjacji w zakresie cen najmu oraz innych cen związanych z działalnością działu, sporządzenie i opiniowanie wszelkiej dokumentacji związanej z wynajmem nieruchomości i usługami świadczonymi przez podmioty trzecie, kontrola faktur zewnętrznych dotyczących działu, bieżąca konserwacja budynku, utrzymanie czystości nieruchomości oraz regulowanie podatku od nieruchomości. Do DGN przekazano składniki materialne i niematerialne zgodnie z wykazem do wskazanej uchwały. Wydzielone zostały składniki majątkowe takie jak: składniki rzeczowe - prawa wieczystego użytkowania, budynek magazynowo - biurowy, grunt (działka) o pow. 0,181 ha, środki obrotowe - środki pieniężne na rachunku bieżącym, składniki niematerialne, tj. prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących zaopatrzenia w media, najmu powierzchni, umowa rachunku bankowego. W DGN została zatrudniona osoba na umowę zlecenie. Zarząd przyjął, że dział będzie posiadał wyodrębnienie finansowe i będzie prowadzony pełny rozrachunek wewnętrzny pozwalający na ustalenie dla działu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz majątku trwałego DGN. Zarząd spółki przyjął, że należnościami DGN są należności od podmiotów zewnętrznych z tytułu najmu nieruchomości. Zobowiązaniami DGN są zobowiązania z tytułu dostaw i usług dotyczących mediów, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, zobowiązania wobec podmiotów świadczących usługi związane z DGN (w tym związane z zatrudnieniem osoby na umowę zlecenie), zobowiązania wobec ZUS z tytułu składek na ubezpieczenia związane ze świadczeniem usług. Przychodami DGN są należności z tytułu wynajmu nieruchomości. Kosztami są amortyzacja środków trwałych, podatek, zużycie mediów, ubezpieczenie i pozostałe koszty. W związku z pełnym rozrachunkiem wewnętrznym Zarząd przyjął Regulamin Prowadzenia Rozrachunku Wewnętrznego dla DGN określający zasady prowadzenia rozrachunku wewnętrznego w celu zapewnienia wyodrębnienia finansowego DGN.

W ramach wyodrębnienia organizacyjnego, DGN posiada odrębny rachunek bankowy, za pomocą którego obsługiwane są wszelkie transakcje związane z działem najmu nieruchomości, a mianowicie wpływy czynszu z najmu, płatności związane z kosztami utrzymania tego Działu, tj. media, koszty związane z administrowaniem nieruchomością ponoszone przez Spółkę na rzecz podmiotu trzeciego i inne.

Od podjęcia uchwały w listopadzie 2012 r. w Spółce działa DGN wyodrębniony w sposób wskazany powyżej, a więc zarówno finansowo, jak i organizacyjnie. DGN realizuje przypisane mu zadania gospodarcze. Spółka obecnie rozważa wniesienie, wyodrębnionego uchwałą zarządu Działu Gospodarki Nieruchomością, jako aportu, do spółki z o.o. w zamian za objęcie w tej spółce udziałów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy czynność wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej, wydzielonego w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia majątku w postaci Działu Gospodarki Nieruchomością, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny?

(pyt. oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowana część mienia przedsiębiorstwa to zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład realizujący zadania gospodarcze.

Według Spółki, wskazane we wniosku składniki materialne i niematerialne opisane w uchwale zarządu tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa (Dział Gospodarki Nieruchomością), jako że spełniają kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazane składniki DGN posiadają wszystkie cechy określone przepisami prawa pozwalające uznać je za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a mianowicie są:

1.  wyodrębnione organizacyjnie - to znaczy zajmują określone samodzielne miejsce w organizacji spółki,
2.  wyodrębnione finansowo - dla celów ewidencji DGN rozliczany jest jako samodzielna jednostka poprzez wyodrębnienie przychodów, kosztów i rozrachunków,
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Spółki, Dział Gospodarki Nieruchomością (nieruchomość wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami i działalnością polegającą na najmie) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Zatem otrzymanie udziałów w zamian za wkład niepieniężny (tzw. aport), co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychodem w takiej sytuacji jest wartość nominalna objętych udziałów, a koszty ustala się zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 updop. Jednak nie będzie stanowiło przychodu podatkowego objęcie udziałów lub akcji w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 updop.

Wniesienie zatem w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działu Gospodarki Nieruchomością opisanego we wniosku, nie spowoduje powstania przychodu podatkowego na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Przy czym w myśl art. 4a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółkę będącą podatnikiem.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie wspólnika (wnoszący wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, że wartość nominalna udziałów (akcji) w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, w przypadku wniesienia jej do spółki kapitałowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć przy tym należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem ocena, czy opisana w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, część przedsiębiorstwa w istocie spełnia wskazane wyżej kryteria uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy do Wnioskodawcy. Ocena ta może zostać zweryfikowana jedynie w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia skutków podatkowych wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie była przedmiotem interpretacji ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się do skutków podatkowych ewentualnego późniejszego zbycia udziałów lub akcji otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na zamiar i okoliczności tego zbycia nie wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.