Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-274/11-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-23
Teza: Czy poniesione przez spółkę jawną, jako wspólnika spółki cywilnej, wydatki związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka jawna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2011 r. (data wpływu do BKIP w Lesznie: 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2011 r. w Izbie Skarbowej w Katowicach Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej. Pismem nr IBPBI/1/415-198/11/AB Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach – działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) – przekazał wniosek Pani według właściwości do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. Pismo wraz z wnioskiem wpłynęło do tut. Organu w dniu 7 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, osoba fizyczna, jest wspólnikiem spółki jawnej (zwanej dalej „spółką jawną”), która to spółka wniosła wkład niepieniężny w postaci nieruchomości (zarówno zabudowanych, jak i niezabudowanych) do istniejącej spółki cywilnej (zwanej dalej „spółką cywilną”). Spółka cywilna wniesione do niej tytułem wkładu niepieniężnego nieruchomości będzie wykorzystywać na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym wspólnik Spółki cywilnej (spółka jawna) poniósł m.in. następujące wydatki: podatek od czynności cywilnoprawnych tytułem zmiany umowy spółki cywilnej, opłaty sądowej, wynagrodzenie notariusza, wypisy aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez Spółkę jawną, jako wspólnika spółki cywilnej, wydatki związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na przedstawione zapytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zdaniem Zainteresowanej z definicji art. 22 ust. 1 powołanej ustawy wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź też zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Ponieważ ww. wskazane koszty związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego nie zostały wymienione w treści art. 23 ustawy, nadto nie mogą zwiększać wartości początkowej będących przedmiotem wkładu niepieniężnego nieruchomości, a zostały poniesione w związku z prowadzoną przez Spółkę jawną działalnością gospodarczą w celu uzyskiwania przychodów przez wspólników Spółki cywilnej, to powinny – w proporcjach wynikających z umowy spółki – zostać uznane za koszty podatkowe w rozumieniu art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy.

Poniesione przez spółkę jawną wydatki związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci zarówno podatku od czynności cywilnoprawnych oraz opłat notarialnych należą do kategorii kosztów, których wprost nie można przyporządkować do określonego przychodu, niemniej są to koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i dotyczą zwiększenia źródeł finansowania działalności gospodarczej (źródeł przychodów) jakim jest wniesienie wkładu przez wspólnika, co niewątpliwie ułatwia realizowanie celów założonych przez wspólników.

Wobec powyższego, w świetle obowiązującego stanu prawnego należy stwierdzić, iż wydatki które poniosła Spółka jawna, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe oraz koszty notarialne stanowią koszt uzyskania przychodu.

Podobny pogląd został przedstawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sosnowcu w postanowieniu z dnia 8 marca 2005 r. (nr sprawy PD I/415-7/05).

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, iż warunkiem skutecznego wniesienia nieruchomości w formie wkładu do spółki cywilnej jest dokonanie tego w formie aktu notarialnego – co niejednokrotnie potwierdzały w interpretacjach organy podatkowe, czy też wyroki sądowe. Brak tej formy pozbawiłby wspólników spółki do zaliczenia w ciężar ich działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od „nieprawidłowo” wniesionych nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem „K.c.”), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i § 2 K.c.). Z kolei w myśl art. 867 § 1 K.c., każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, lecz jest konstrukcją prawną regulowaną przez prawo zobowiązań (art. 860-875 Kodeksu cywilnego). Nie stanowi więc samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami prawa pozostają wspólnicy Spółki cywilnej.

W przedmiotowej sprawie wspólnikiem spółki cywilnej została spółka jawna, której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

Spółka jawna, jako spółka osobowa, nie ma również odrębnej osobowości na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym (jest transparentna podatkowo), a tym samym nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Zaznaczyć przy tym należy, iż ww. przepis w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., stanowił iż, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do treści ust. 2 ww. przepisu zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

W świetle cytowanego powyżej przepisu, dochód uzyskany przez spółkę jawną opodatkowany jest przez wspólników tej spółki, w tym Wnioskodawczynię.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Należy zaznaczyć, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni, jako wspólnik spółki jawnej poniósł wydatki (podatek od czynności cywilnoprawnych tytułem zmiany umowy spółki cywilnej, opłaty sądowe, wynagrodzenie notariusza, wypisy aktu notarialnego), związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej.

Definicja kosztów uzyskania przychodów, sformułowana przez ustawodawcę w cytowanym powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Jak wskazano powyżej, kosztem uzyskania przychodów są również wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, pośrednio powiązane z uzyskiwanymi przychodami.

Wskazany we wniosku wydatek, bezspornie został poniesiony w związku z prowadzoną w formie spółki jawnej działalnością gospodarczą, bowiem wniesienie wkładu przez wspólnika dotyczyło, jak wskazała Wnioskodawczyni, „(…) zwiększenia źródeł finansowania działalności gospodarczej (źródeł przychodów) (…)”. Zatem w ocenie Organu wskazane we wniosku wydatki pozostają w pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, a zatem można je zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, wskazane powyżej wydatki poniesione przez wspólników spółki jawnej w związku z wniesieniem wkładu do spółki cywilnej są związane z całokształtem prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej i spełniają wskazane wyżej przesłanki, wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem mogą stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wyżej wskazano spółka jawna, jako spółka osobowa, jest transparentna podatkowo, a tym samym nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zatem wydatki poniesione w związku z wniesieniem wkładu do spółki cywilnej w myśl cytowanego powyżej art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów wspólników tej spółki (spółki jawnej) proporcjonalnie do posiadanych udziałów w tej spółce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.