Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1119/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-11-19
Teza: Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków na samochód w związku z jego zmianą na samochód specjalny.
Słowa kluczowe: odliczenia; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od nabycia sprzętu specjalistycznego i usług dotyczących modernizacji samochodu ciężarowego, w wyniku których zmienił on przeznaczenie na pojazd specjalny radiofoniczny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od nabycia sprzętu specjalistycznego i usług dotyczących modernizacji samochodu ciężarowego, w wyniku których zmienił on przeznaczenie na pojazd specjalny radiofoniczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką radiofonii publicznej działającą na podstawie ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 1992 r., Nr 253, poz. 2531, z późn. zm., dalej: urtv) zawiązaną w celu tworzenia i rozpowszechniania regionalnego programu radiowego. Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: uptu) i jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług od dnia 13 grudnia 1993 r. Prowadząc działalność wykonuje czynności opodatkowane jak i korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Czynności opodatkowane VAT polegają w szczególności na świadczeniu usług reklamowych oraz promocyjnych. Czynności zwolnione z VAT to przede wszystkim świadczenie usług związanych z realizacją zadań radiofonii i telewizji świadczonych przez jednostki publicznej radiofonii (podstawa zwolnienia: art. 43 ust. 1 pkt 34 uptu), przy czym samo nadawanie audycji przez Wnioskodawcę nie stanowi świadczenia usług zwolnionych z VAT. Usługi zwolnione z VAT świadczone przez Wnioskodawcę polegają m.in. na sprzedaży wyprodukowanych audycji na rzecz Rozgłośni Regionalnych, sprzedaży programu ogólnopolskiego na rzecz Polskiego Radia, realizacji wejść na żywo, realizacji transmisji, nagrań audycji na rzecz Polskiego Radia i Rozgłośni Regionalnych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa różnego rodzaju usługi oraz towary, które są wykorzystywane:

*   wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT,

*   wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z VAT,

*   do działalności ogólnej lub mieszanej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT), czyli które są wykorzystywane przez podatnika zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W tym ostatnim przypadku, jeżeli Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować, w jakim zakresie nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych albo zwolnionych z VAT, dokonuje odliczenia na podstawie art. 90 ust. 2 i nast. uptu, w oparciu o tzw. proporcję. Do tej kategorii Wnioskodawca zalicza na przykład zakup tzw. „mediów” (wody, energii elektrycznej, energii cieplnej, usług telekomunikacyjnych) oraz wydatki związane z utrzymaniem siedziby (zakup usług i towarów do utrzymania czystości w pomieszczeniach, usługi ochrony, usługi remontowe). Wnioskodawca nabywa również towary lub usługi, które służą bezpośrednio tworzeniu i nadawaniu audycji (programów) radiowych oraz są niezbędne do przygotowania i nadania audycji reklamowych. Do takich zakupów zalicza się np. zakup usług transmisji sygnału, usług telekomunikacyjnych, zakup i naprawa sprzętu niezbędnego do przygotowania i nadania audycji (zarówno reklamowej jak i audycji realizującej misję publicznej radiofonii zgodnie z urtv). Od takich zakupów Wnioskodawca również odlicza podatek naliczony przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 uptu.

W lutym 2014 r. Wnioskodawca nabył samochód ciężarowy typu VAN o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony, marki Mercedes-Benz Vito (dalej: Samochód). Samochód został kupiony z przeznaczeniem do rozbudowy technologicznej i zamontowania sprzętu radiowego w celu budowy samochodu specjalnego radiofonicznego – pojazdu specjalnego, o którym mowa w art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm., dalej: uprd). Samochód został zarejestrowany w dniu 27 lutego 2014 r. jako samochód ciężarowy. W tym samym dniu został przyjęty do użytkowania i wpisany do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. W dniu 4 marca 2014 r. przeprowadzono badanie techniczne, w którym stwierdzono, że: „pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla wymagań określonych w art. 86a ust 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)”. Na podstawie przeprowadzonego badania w dowodzie rejestracyjnym dokonano urzędowej adnotacji: „VAT 1”.

W miesiącach marzec-lipiec 2014 r. Wnioskodawca dokonywał zakupów inwestycyjnych stanowiących modernizację samochodu ciężarowego w postaci zakupu materiałów technicznych, sprzętu transmisyjnego (kodeków, konsolet, anten transmisyjnych, stanowisk montażowych), zintegrowanego sprzętu komputerowego, urządzeń podtrzymujących napięcie, specjalistycznych mebli oraz usług zabudowy i trwałego montażu ww. urządzeń, które doprowadziły do zmiany konstrukcyjnej (dodatkowy szczegółowy opis wykonanych czynności w dalszej części wniosku, pełna lista wydatków w załączeniu).

W wyniku kupionych towarów i usług, samochód ciężarowy zmienił rodzaj przeznaczenia z „ciężarowy” na „specjalny”. Pierwsza usługa, wykonana 27 maja 2014 r., nabyta od firmy W.S.I., doprowadziła do zmiany konstrukcyjnej pojazdu (w załączeniu kserokopia oświadczenia o zmianie rodzaju przeznaczenia z dnia 12 czerwca 2014 r.). Druga usługa, wykonana 18 czerwca 2014 r., nabyta od firmy M.S.E., stanowiła zabudowę technologiczną pojazdu (w załączeniu kserokopia umowy oraz kserokopia protokołu odbioru). Badanie techniczne przeprowadzone w dniu 19 maja 2014 r. (kserokopia w załączeniu) potwierdziło zmianę rodzaju pojazdu na pojazd specjalny. W dniu 27 czerwca 2014 r. wydano nowy dowód rejestracyjny pojazdu potwierdzającego zmianę rodzaju pojazdu na samochód specjalny (kserokopia w załączeniu).

W samochodzie mogą być przewożone osoby i rzeczy związane wyłącznie z wykonywaniem funkcji, zgodnie z którą określono jego przeznaczenie - usług radiofonicznych. U Wnioskodawcy obowiązuje regulamin określający zasady użytkowania samochodów służbowych wykluczający możliwość użytkowania pojazdów dla celów prywatnych. Ponadto, dla celów dowodowych, dla każdego pojazdu (osobowych, ciężarowego i specjalnego) prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Rodzaj sprzętu zamontowanego w pojeździe (zaawansowanie technologiczne) obiektywnie wyklucza możliwość jego wykorzystania do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą – są to nowoczesne urządzenia transmisyjno-nadawcze wraz z zintegrowanym oprogramowaniem komputerowych zamontowane w pojeździe na stałe. Wysoka wartość pojazdu i ewentualne ryzyko uszkodzenia sprzętu powodują, że w ramach samej prowadzonej działalności zakres wykorzystywania samochodu został zawężony – jest on używany wyłącznie w przypadku wyjazdów na nagrania.

Specjalny samochód radiofoniczny jest wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności opodatkowanym, jak i zwolnionych z VAT. Wnioskodawca użytkuje samochód do realizacji transmisji wydarzeń i imprez w regionie oraz obsługi studio plenerowych, podczas których są nadawane audycje/wejścia antenowe na żywo realizującej misję publiczną, a także wejścia antenowe o charakterze audycji reklamowej oraz wejścia reklamowe sponsorskie. Zdarza się też, że podczas wyjazdów na nagrania samochodem transmisyjnym, cała audycja jest przygotowana w celu reklamowym, bądź w trakcie audycji lub programu misyjnego pojawiają się elementy reklamy (lokowanie produktów).

Wnioskodawca, nie będąc w stanie określić zakresu wykorzystywania samochodu do wykonywania poszczególnych czynności podlegających opodatkowaniu:

*   przy zakupie samochodu odliczył podatek naliczony na podstawie art. 90 ust. 2 w zw. z art. 86 ust. 1 uptu oraz art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652, z późn. zm.),

*   przy zakupach towarów i usług związanych z samochodem w okresie do dnia 31 marca 2014 r. odliczał podatek na podstawie art. 90 ust. 2 w zw. z art. 86 ust. 1 uptu z uwzględnieniem treści art. 88a ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652, z późn. zm.),

*   przy zakupach towarów montowanych w samochodzie stanowiących sprzęt specjalistyczny oraz zakupie usług montażu tych towarów, prowadzących do modernizacji samochodu, od 1 kwietnia 2014 r. dokonywał odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 uptu w zw. z art. 86a ust. 3 pkt 2 uptu,

*   przy pozostałych zakupach towarów i usług związanych z samochodem w okresie od 1 kwietnia 2014 r. odliczał podatek naliczony na podstawie art. 90 ust. 2 w zw. z art. 86a ust. 1, ust. 3 pkt 1 lit. a) uptu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86a ust. 3 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: uptu) z uwzględnieniem treści przepisu art. 90 ust. 2 i nast. uptu, w związku z zakupem towarów (sprzętu specjalistycznego) i usług związanych z modernizacją/rozbudową, samochodu ciężarowego, o których mowa we wniosku, w wyniku której samochód zmienił rodzaj przeznaczenia na pojazd specjalny?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) (dalej: uptu) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 uptu, kwotę podatku naliczonego stanowi, m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi; (\`(...)\`).

Z kolei zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 uptu, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 uptu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, definiowanymi na potrzeby uptu od 1 kwietnia 2014 r. jako: „pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony”, od tego dnia obowiązuje przepis art. 86a ust. 1 uptu, zgodnie z którym, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

1.  należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

1.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

1.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Jednakże, zgodnie z art. 86a ust. 3 uptu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie,

1.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Z treści art. 86a ust. 3 pkt 2 wynika zatem, że bez względu na rodzaj pojazdu samochodowego (ciężarowy, osobowy, specjalny), ograniczenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia, o którym w art. 86a ust. 1 uptu nie ma zastosowania. Warunkiem jest jednak, aby przeznaczenie nabytych towarów wskazywało obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca nie odwołał się w tym przypadku do działalności gospodarczej jako takiej, ale do „działalności gospodarczej podatnika” (sic!). Oznacza to, że ową obiektywną możliwość wykorzystywania nabytych towarów należy oceniać w kontekście działalności gospodarczej tego konkretnego podatnika.

W treści decyzji wykonawczej Rady (art. 1(3) decyzji Rady) z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2013/805/UE), upoważniono Polskę do wprowadzenia ograniczenia w stosunku do wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi w celach tzw. „mieszanych”, wskazując jednocześnie, że ograniczenie „nie ma zastosowania do VAT naliczonego od wydatków, które są w całości związane z działalnością gospodarczą podatnika”. Krajowe przepisy w tym zakresie muszą być zgodne z przyznanym Polsce środkiem specjalnym. W innej sytuacji wprowadzone ograniczenia nie mogą posiadać podstawy prawnej do ich wprowadzenia w prawie krajowym. Ustawodawca wprowadził ten wyjątek do ustawy w ograniczonym zakresie - pełne prawo do odliczenia przysługuje wobec „towarów montowanych w pojazdach samochodowych, których przeznaczenie wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika”. W zamyśle chodzi tu przede wszystkim o sprzęt specjalistyczny używany potencjalnie i obiektywnie, wyłącznie w działalności gospodarczej tego podatnika. Tak wynika z wyjaśnień Ministra Finansów zawartych w broszurze informacyjnej zamieszczonej na oficjalnej stronie Ministerstwa.

Z załączonego oświadczenia firmy W.S.I. wynika, że w ramach usługi polegającej na modernizacji i przebudowie samochodu zostały wykonane następujące czynności:

*   zainstalowano satelitarny system nadawczo odbiorczy, klimatyzator dachowy, dwa przepusty dachowe, wentylator dachowy, półkę do mocowania anten w postaci spojlera;

*   dach od wewnątrz wzmocniono profilami aluminiowymi i blachą aluminiową w technologii mieszanej klejenia i skręcania;

*   dokonano podziału wnętrza bagażowego, instalując w tylnej osi samochodu stalową szafę rackową 19 cali dzielącą ją na część operatorską i część techniczną;

*   ściany boczne, drzwi przesuwne i sufit zaizolowano termicznie i akustycznie, wyłożono sklejką wodoodporną grubości 5mm i wytapicerowano tapicerką materiałową;

*   stalową przegrodę pomiędzy kabiną kierowcy i częścią operatorską wyłożono sklejką wodoodporną grubości 5 min i wytapicerowano tapicerką materiałową;

*   podłogę wyłożono sklejką wodoodporną grubości 10 mm i wyklejono wykładziną podłogową o współczynniku ścieralności RIO;

*   ściany boczne i sufit zaizolowano termicznie i akustycznie, wyłożono sklejką wodoodporną grubości 5 mm a następnie pokryto blachą aluminiową ryflowaną grubości 2mm;

*   drzwi tylne zaizolowano termicznie i akustycznie oraz wyłożono blachą aluminiową ryflowaną grubości 2 nim, w drzwiach tylnych wykonano przepust kablowy, podłogę wyłożono sklejką wodoodporną grubości 10 mm i pokryto blachą aluminiową ryflowaną o grubości 10 mm, zainstalowano 2 półki, wykonaną ze stali nierdzewnej zamocowano do konstrukcji szafy rackowej 19calowej i ścian bocznych.

Z treści umowy i protokołu odbioru usługi nabytej od firmy M. S. E. wynika, że w skład usługi wchodziło:

*   wykonanie projektu okablowania technologicznego,

*   wykonanie instalacji elektroakustycznych, informatycznych, telekomunikacyjnych, sterujących,

*   wykonanie przyłączy i korosownic audio (XLR, Jack), video (BNC), antenowych (BNC), PatchPaneli (RJ 45), interfejsów tablicowych USB, PS, RS 422, GPIO, VGA, DVI, HDMI,

*   montaż (z uruchomieniem) niżej wymienionych urządzeń:

*   konsoleta mikserska 12 tłumikowa Studer 1500,

*   zestaw sceniczny stagebox Studer Compact z kartami MADI Cal. 5/6 c,

*   odsłuchy kontrolne bliskiego pola,

*   kontroler SAT iNetVu wraz / modemem Tooway i routerem/switchem (ETH, WiFi),

*   modem CDMA MVH 650 z systemem anten,

*   kodek IP Bridge IT TieLine,

*   kodek ISDN ProntoNet Prodys,

*   dwa odbiorniki modulacji HM 2050 Sennheiser,

*   nadajnik zwrotnej SR 2050 Sennheiser,

*   zestaw anten (4 szt.) pasywnych i aktywnych A 2003. A 1031, A 3700 Sennheiser,

*   odbiornik UKF 88-108 MHz z anteną zewnętrzną,

*   komputer montażowy (FlashDisc) PC z kartą dźwiękową RME HDSPe AES 32,

*   oprogramowanie montażowe Adobe Audition 6,

*   monitor komputerowy LED HP LA 1905,

*   sterownik-kontroler kamer obrotowych systemu podglądu CCTV,

*   rejestrator systemu CCTV,

*   inne niezbędne sterowniki, kontrolery, podzespoły.

Wnioskodawca, w ramach przebudowy pojazdu, nabył m.in. następujące towary:

*   satelitarny system antenowy,

*   klimatyzator dachowy, zasilacz gwarantowanego napięcia,

*   bezprzewodowe tory mikrofonowe i monitorowe,

*   bębny kablowe do zabudowy przedziału kablowego,

*   kodek ISDN do transmisji terenowych,

*   konsoletę emisyjną i przyłącze sceniczne,

*   komputerową stację montażu dźwiękowego,

*   materiały do zabudowy mechaniczno-konstrukcyjnej.

Z powyższego wynika, że rodzaj zakupionych towarów (ich zaawansowanie techniczne) oraz zakres przeprowadzonych prac montażowych, wskazuje obiektywnie na ich wykorzystywanie wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Przesłanką do takiego twierdzenia jest tylko pośrednio rodzaj prowadzonej działalności (prawo rozpowszechniania programów radiowych i telewizyjnych przysługuje jednostkom publicznej radiofonii i telewizji oraz osobom, które uzyskały koncesję na taką działalność) oraz możliwy sposób wykorzystania przedmiotowego pojazdu. Potwierdzeniem powyższego jest przede wszystkim zmiana w sposobie klasyfikowania pojazdu ze względu na jego przeznaczenie na pojazd specjalny.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), pojazd specjalny oznacza pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji. Tą specjalną funkcją samochodu specjalnego – „radiofoniczny/telewizyjny”, są w tym przypadku, nagrania radiofoniczne.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy jest następujące:

Przeznaczenie nabytych towarów do zamontowania w opisanym pojeździe samochodowym wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Z tego też względu, przy zakupie tych towarów oraz usług ich montażu, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości wynikającej z treści art. 86a ust. 3 pkt 2 uptu, bez ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 uptu, z uwzględnieniem ogólnych zasad wynikających z art. 86 ust. 1 uptu w zw. z art. 90 ust. 1 i nast., a więc w takim zakresie, w jakim są wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do ust. 2 cytowanego wyżej artykułu, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r., mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

1.  należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

1.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

1.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

1.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86 ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jak wynika z przywołanych regulacji, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia, przez wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%. Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie m.in. warunku wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a) oraz przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwia podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest określenie przez podatnika zasad używania pojazdów wykluczających ich użycie do celów innych niż działalność gospodarcza oraz prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającej takie ich wykorzystywanie (ust. 4 pkt 1).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący spółką radiofonii publicznej, prowadzi działalność, w związku z którą wykonuje czynności opodatkowane (usługi reklamowe i promocyjne) jak i korzystające ze zwolnienia od podatku (usługi związane z realizacją zadań radiofonii). Przy nabywaniu towarów i usług, jeżeli Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować, w jakim zakresie są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych albo zwolnionych z VAT, dokonuje odliczenia na podstawie art. 90 ust. 2 i następne ustawy, na podstawie tzw. proporcji. W lutym 2014 r. Wnioskodawca nabył samochód ciężarowy typu VAN o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony, marki Mercedes-Benz Vito. z przeznaczeniem do rozbudowy technologicznej i zamontowania sprzętu radiowego w celu budowy samochodu specjalnego radiofonicznego – pojazdu specjalnego w rozumieniu ustawy Prawo o ruchu drogowym. Po przeprowadzeniu badania technicznego stwierdzono, że: „pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla wymagań określonych w art. 86a ust 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)”. W dowodzie rejestracyjnym dokonano adnotacji: „VAT 1”.

W miesiącach marzec-lipiec 2014 r. Wnioskodawca dokonywał zakupów inwestycyjnych stanowiących modernizację samochodu ciężarowego w postaci zakupu materiałów technicznych, sprzętu transmisyjnego (kodeków, konsolet, anten transmisyjnych, stanowisk montażowych), zintegrowanego sprzętu komputerowego, urządzeń podtrzymujących napięcie, specjalistycznych mebli oraz usług zabudowy i trwałego montażu ww. urządzeń, które doprowadziły do zmiany konstrukcyjnej. W wyniku kupionych towarów i usług, samochód zmienił rodzaj przeznaczenia na „specjalny”, co potwierdziło badanie techniczne przeprowadzone w dniu 19 maja 2014 r. W dniu 27 czerwca 2014 r. wydano nowy dowód rejestracyjny pojazdu potwierdzającego zmianę rodzaju pojazdu na samochód specjalny.

W samochodzie mogą być przewożone osoby i rzeczy związane wyłącznie z wykonywaniem funkcji, zgodnie z którą określono jego przeznaczenie, tj. usług radiofonicznych. U Wnioskodawcy obowiązuje regulamin określający zasady użytkowania samochodów służbowych wykluczający możliwość użytkowania pojazdów dla celów prywatnych. Ponadto, dla celów dowodowych, dla każdego pojazdu (osobowych, ciężarowego i specjalnego) prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Rodzaj sprzętu zamontowanego w pojeździe (zaawansowanie technologiczne) obiektywnie wyklucza możliwość jego wykorzystania do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą – są to nowoczesne urządzenia transmisyjno-nadawcze wraz z zintegrowanym oprogramowaniem komputerowych zamontowane w pojeździe na stałe. Wysoka wartość pojazdu i ewentualne ryzyko uszkodzenia sprzętu powodują, że w ramach samej prowadzonej działalności zakres wykorzystywania samochodu został zawężony – jest on używany wyłącznie w przypadku wyjazdów na nagrania. Przedmiotowy samochód radiofoniczny jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanym oraz zwolnionych z VAT.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i obowiązujących w sprawie regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia – bez ograniczenia wynikającego z art. 86a ust. 1 ustawy – podatku naliczonego od zakupu towarów służących zmianie samochodu Mercedes-Benz Vito na specjalny – radiofoniczny i wyposażeniu go w specjalistyczny sprzęt transmisyjno-nadawczy oraz usług montażu tych towarów, gdyż spełniony został warunek określony w art. 86 ust. 3 pkt 2 ustawy – przeznaczenie tych towarów bezsprzecznie wskazuje na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Powyższe prawo do odliczenia przysługiwało również przy nabyciu usług modernizacji, w wyniku których samochód zmienił rodzaj przeznaczenia na samochód radiofoniczny. Uwzględniając bowiem fakt, że Wnioskodawca wprowadził regulamin określający zasady użytkowania samochodów służbowych wykluczający możliwość użytkowania ich dla celów prywatnych oraz że dla każdego samochodu prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, należy uznać, że spełnione są wymogi wynikające z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w powiązaniu z ust. 4 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków opisanych we wniosku, w zakresie w jakim wydatki te mają związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem, skoro nie był w stanie przyporządkować tych wydatków do określonego rodzaju działalności (opodatkowanej i zwolnionej), prawo do odliczenia przysługiwało przy zastosowaniu tzw. proporcji wyliczonej na zasadach określonych w art. 90 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że analiza treści załączników nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników, a niniejszą interpretację wydano na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.