Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-661/13/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-05
Teza: Czy na podatniku od dnia 1 stycznia 2013r. spoczywa na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek pomniejszenia (korekty) w księdze kosztów uzyskania przychodu za dany okres rozliczeniowy (miesiąc lub rok) o tą część potrąconego wynagrodzenia wypłaconego pracownikom zaliczonego do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu w którym zostało ono wypłacone, na poczet należnych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu miesiąca za który zostało ono wypłacone pracownikom, w przypadku gdy potrącone składki i zaliczki zostaną przez Spółkę wpłacone na rachunek bankowy organu rentowego lub organu podatkowego po terminie ustawowym oraz po upływie 30 dni od daty zaliczenia niniejszych wydatków z tytułu wypłaconych płac do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pani wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność, której głównym przedmiotem jest regeneracja alternatorów i rozruszników oraz ich odsprzedaż podmiotom gospodarczym oraz osobom fizycznym. Wspólnikami spółki są dwie osoby fizyczne: Pani oraz małżonek. Udziały wspólników w przychodach, kosztach oraz dochodzie są równe. Od uzyskanego przez spółkę dochodu opłaca Pani podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłaca Pani miesięcznie. W roku podatkowym 2013 jest Pani zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Do wykonywania regeneracji alternatorów i rozruszników spółka zatrudnia między innymi pracowników na umowę o pracę. Należne wynagrodzenie za pracę jest wypłacane do 10 dnia miesiąca, następującego po miesiącu za który jest ono należne. Z wypłacanego pracownikom wynagrodzenia, spółka jako płatnik, potrąca składki na ubezpieczenia społeczne, składkę na ubezpieczenie zdrowotne oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Ponadto spółka jako płatnik od wartości brutto wypłacanego pracownikom wynagrodzenia nalicza oraz opłaca z własnych środków finansowych składki na ubezpieczenia społeczne oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Przedmiotowe składki są naliczane przez płatnika w miesiącu w którym następuje wypłata na rachunek bankowy organu rentowego. Wypłacone pracownikom wynagrodzenia ewidencjonowane są w księdze i zaliczane do kosztów uzyskania przychodu pod datą ich wypłaty, natomiast naliczone składki pod datą wpłacenia na rachunek bankowy Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub też pod datą zaliczenia. W roku podatkowym 2013 z uwagi na trudną sytuację finansową potrącone i naliczane składki oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych są opłacane po terminie, po upływie 30 dni o daty zaewidencjonowania w księdze oraz zaliczenia wypłacanego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy na podatniku od dnia 1 stycznia 2013r. spoczywa na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek pomniejszenia (korekty) w księdze kosztów uzyskania przychodu za dany okres rozliczeniowy (miesiąc lub rok) o tą część potrąconego wynagrodzenia wypłaconego pracownikom zaliczonego do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu w którym zostało ono wypłacone, na poczet należnych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu miesiąca za który zostało ono wypłacone pracownikom, w przypadku gdy potrącone składki i zaliczki zostaną przez Spółkę wpłacone na rachunek bankowy organu rentowego lub organu podatkowego po terminie ustawowym oraz po upływie 30 dni od daty zaliczenia niniejszych wydatków z tytułu wypłaconych płac do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, co zasady od dnia 1 stycznia 2013 r. od wszelkie wydatki nie opłacone w terminie 30 dni od daty ich zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, na podstawie art. 24d ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma Pani obowiązek pomniejszyć koszty zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zdaniem Pani przedmiotowy obowiązek korekty nie dotyczy jednakże zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu wypłaconych pracownikom wynagrodzeń, z których to wynagrodzeń część została przez płatnika potrącona na poczet składek oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a opłaconych po terminie ustawowym oraz po upływie 30 dnia od daty zaliczenia wydatku z tytułu wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodu. Nie wpłacone w terminie ustawowym potrącenia z wynagrodzeń, zdaniem Pani od dnia potrącenia nie są to wydatki, lecz są to świadczenia publicznoprawne. Z uwagi na powyższe art. 24d ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Zgodnie art. 24d ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Należy zauważyć, iż w art. 24d ust. 1 cyt. ustawy ustawodawca odwołał się do faktury (rachunku) jako podstawowego dokumentu określającego wysokość kwoty, o którą w razie jej nieuregulowania należy zmniejszyć koszty uzyskania przychodów. W związku z tym, nie można uznać, iż wskazany przepis ma zastosowanie do składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne od wypłaconych wynagrodzeń, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 i Nr 218, poz. 1690).

Kwestie terminu wypłaty wynagrodzenia za pracę reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r., Nr 21 poz. 94 ze zm.).

Z kolei termin zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych wynagrodzeń wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym art. 24d ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania. Obowiązek korekty nie dotyczy zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu wypłaconych pracownikom wynagrodzeń, z których to wynagrodzeń część została przez płatnika potrącona na poczet składek oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych

Wskazać jednak należy, że w myśl art. 22 ust. 6ba ww. ustawy, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 (a więc m.in. z tytułu stosunku pracy), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55.

Przy tym, zgodnie z art. 85 § 2 ustawy Kodeks pracy, wynagrodzenie za pracę płatne raz w miesiącu wypłaca się z dołu, niezwłocznie po ustaleniu jego pełnej wysokości, nie później jednak niż w ciągu pierwszych 10 dni następnego miesiąca kalendarzowego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w odniesieniu do tej kategorii kosztów (wynagrodzeń) ustawodawca określił szczególny moment ich zaliczenia do kosztów podatkowych. Wobec powyższego, jeżeli wynagrodzenia zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, to stanowią one koszty uzyskania przychodów w miesiącach, za które są należne.

Z treści art. 22 ust. 6bb ww. ustawy wynika natomiast, że składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 i Nr 218, poz. 1690), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca. W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

Stosownie z kolei do treści art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Zgodnie z art. 23 ust. 3d ustawy, przepis ust. 1 pkt 55a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zatem biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6bb oraz art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli składki z tytułu należności, o których mowa w art. 22 ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wypłaconych wynagrodzeń za dany miesiąc uiszczane są w terminie wynikającym z odrębnych przepisów (w przypadku gdy dotyczą wynagrodzeń wypłaconych w miesiącu, za który są należne) lub nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca (w przypadku gdy dotyczą wynagrodzeń wypłaconych w miesiącu następnym), wydatki z powyższego tytułu należy zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne. W przypadku niedochowania ww. terminów, zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy.

Reasumując, prawidłowe jest Pani stanowisko, iż w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania przepis art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże warunkiem zaliczenia wynagrodzeń oraz składek od tych wynagrodzeń, do kosztów podatkowych jest to, że należności te muszą być opłacone w terminach określonych w cyt. przepisach. W przeciwnym bowiem razie przedmiotowe należności stanowią koszty podatkowe w dacie ich zapłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni

od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.