Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.7.2020.3.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-08
Teza: Możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych (zgodnie z art. 30ca ust. 1 UPDOF, tzw. IP Box”).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; podatek; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2020 r. (data wpływu 5 stycznia 2020 r.) uzupełnionym w dniach 9 marca 2020 r. oraz 29 marca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytań nr 1, nr 2 i nr 4
*   **nieprawidłowe** \- w odniesieniu do pytania nr 3.

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismami: z dnia 28 lutego 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.7.2020.1.AMN oraz z dnia 25 marca 2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.7.2020.2.AMN na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwania wysłano 28 lutego 2020 r. oraz 25 marca 2020 r. natomiast w dniu 9 marca 2020 r., i 29 marca 2020 r. do tut. Organu wpłynęły odpowiedzi na ww. wezwania.

We wniosku, z uwzględnieniem jego uzupełnień, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 7 maja 2018 r. tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi konsultingowe związane z wytwarzaniem oprogramowania oraz jego wdrożenia. Od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawca rozpoczął współpracę z polską firmą zajmującą się produkcją systemów informatycznych oraz urządzeń dla branży (…), przy czym współpraca ta realizowana jest za pośrednictwem zewnętrznego podmiotu (firma specjalizująca się w obsłudze kontraktów z branży (…) na terenie Polski), którego siedziba zarejestrowana jest na terenie Polski. Od września 2019 r. Wnioskodawca współpracuje również z firmą z N. z branży motoryzacyjnej (z ang. automotive) przy czym działalność Wnioskodawcy w tym przypadku ogranicza się do tworzenia systemów do testowania oprogramowania w nowoczesnych samochodach elektrycznych. Współpraca z kontrahentem z N. również odbywa się za pośrednictwem zewnętrznego podmiotu (firma specjalizująca się w obsłudze kontraktów z branży (…) na terenie Europy), którego siedziba zarejestrowana jest w (…). W ramach wytwarzania oprogramowania dla ww. klientów Wnioskodawca podejmuje następujące działania (poniższa lista stanowi podsumowanie wszelkich aktywności realizowanych w ramach różnych projektów na zlecenie jego klientów):

1.  tworzenie, rozwój, modyfikacje, dostarczanie oraz dokumentację kodów (skryptów),
2.  tworzenie, rozwój, modyfikacje, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania,
3.  tworzenie, rozwój oraz modyfikacje narzędzi oraz kodów służących do budowania środowisk (deweloperskich, testowych, weryfikacyjnych, pre – produkcyjnych, produkcyjnych, migracyjnych) w ramach istniejących aplikacji klienta oraz nowo wyprodukowanego oprogramowania,
4.  tworzenie, rozwój oraz modyfikacje narzędzi oraz kodów służących do testowania istniejących aplikacji klienta oraz nowo wyprodukowanego oprogramowania,
5.  tworzenie, rozwój oraz modyfikacje narzędzi oraz kodów służących do wdrażania istniejących aplikacji klienta oraz nowo wyprodukowanego oprogramowania w oparciu o dostępne chmury publiczne oraz rozwiązania w chmurach prywatnych,
6.  dokumentacja aplikacji oraz sposobów jej wdrożenia w ramach dostępnej infrastruktury klienta,
7.  badania, ewaluacja, testowanie oraz ocena różnego oprogramowania, aplikacji, bibliotek, plików binarnych itp. (…) dla celów określenia ich poziomu funkcjonalności, kosztu oraz możliwości zaimplementowania w ramach istniejącego lub nowego oprogramowania,
8.  ewidencja komponentów wchodzących w skład aplikacji, tj. używanych bibliotek, plików binarnych, skryptów, rozszerzeń oraz ich kwalifikacja pod kątem możliwego zastosowania w ramach aplikacji, ich analiza licencji oraz analiza pod kątem bezpieczeństwa,
9.  przygotowanie materiałów i prezentacji w celach szkoleniowych w związku z wyprodukowanym oprogramowaniem i jego komponentami,
10.  szkolenia pracowników klienta w zakresie tworzenia środowisk niezbędnych do uruchomienia nowo wyprodukowanej aplikacji, jej wdrożenia oraz eksploatacji w zakresie wymaganym do przekazania projektu z fazy testowania i weryfikacji do utrzymania (konserwacji) przez zespoły wsparcia aplikacji oraz infrastruktury klienta.

Powyższe aktywności realizowane są w oparciu o najnowsze rozwiązania w dziedzinie informatyki dla systemów IT, m.in. budowanie systemów informatycznych przetwarzających ogromne ilości danych (z ang. big data) w celach analitycznych i oceny zmian tych danych w czasie w celu predykcji przyszłości z użyciem uczenia maszynowego (z ang. machine learning).

Podejmowane przez Wnioskodawcę aktywności tworzenia, rozwijania, oraz ulepszania oprogramowania mają charakter twórczy, innowacyjny, kreatywny i obejmujący systematyczne badania naukowe oraz prace rozwojowe w celu powiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania nowo nabytej wiedzy do rozwoju i ulepszania istniejącego oprogramowania.

W przypadku istniejącego oprogramowania działania polegające na rozwijaniu i modyfikacji zmierzają do poprawy użyteczności, rozbudowaniu możliwości i funkcjonalności tego oprogramowania. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę są również związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów lub procesów. Czynności nabywania nowej wiedzy i jej wykorzystania w praktyce realizowane są w ramach codziennej pracy. Ponadto w celu podwyższenia swoich kompetencji zdobywania najnowszej wiedzy na temat aktualnych rozwiązań technicznych oraz trendów dotyczących nowych technologii Wnioskodawca uczestniczy w konferencjach branżowych, szkoleniach oraz publicznych spotkaniach w celu wymiany wiedzy i doświadczeń z realizowanych projektów (z ang. Meetup). Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy i stanowi utwór oraz podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija lub modyfikuje oprogramowanie komputerowe w efekcie czego powstają nowe utwory, odrębne od tego oprogramowania, również takie utwory podlegają ochronie prawnej art. 74 o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Usługi związane z tworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania) dla kontrahentów z Polski oraz Niemiec są wykonywane w Polsce. W ramach realizowanych działań Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo – rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, a w szczególności licencje (…).

Każda z umów zawarta pomiędzy prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą a podmiotem zewnętrznym (firma specjalizującą się w obsłudze kontraktów z branży IT na terenie Polsku lub Europy) zawiera obszerną informację dotyczącą praw autorskich oraz ich przeniesienia na klienta docelowego (firmę z Polski z branży medycznej lub firmę z Niemiec z branży motoryzacyjnej) w ramach uzgodnionego umownego wynagrodzenia. Uzgodnione, w ramach obu umów, wynagrodzenie jest stawką wyrażoną w złotych (w przypadku klienta z Polski) lub euro (w przypadku klienta z Niemiec) za 1 godzinę świadczenia usługi. Zgodnie z każdą z zawartych umów uzgodnione umowne wynagrodzenie za realizowane usługi zaspokaja wszelkie potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w związku ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności indywidualnej oraz przeniesieniem całości tych praw autorskich wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania oraz kodu źródłowego na klienta. Każda z umów nadaje klientowi pełne prawo do korzystania jak i dalszego dysponowania prawami autorskimi bez ograniczeń. Na podstawie zawartych umów Wnioskodawca sprzedawał (przenosił) oraz sprzedaje (przenosi) całość autorskich praw do wytworzonego przez siebie oprogramowania (utworu) w cyklach miesięcznych na podstawie faktury Vat za usługi konsultingowe. W przypadku rozwoju lub modyfikacji istniejącego oprogramowania, w efekcie którego powstaje nowy utwór w rozumieniu art. 74 o prawie autorskim i prawach pokrewnych również poprzez sprzedaż usług następowało oraz następuje przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, za które Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na podstawie miesięcznej faktury Vat za usługi konsultingowe. Z uwagi na charakter konsultingowy działalności prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania sprzedawane (przenoszone) są każdego miesiąca na podstawie faktury Vat i nie stanowią należności na poczet (zaliczki) późniejszego przeniesienia majątkowych praw autorskich.

Kwota wynikająca z faktury Vat za usługi konsultingowe stanowi wynagrodzenie z tytułu powadzonej działalności konsultingowej i obejmuje:

*   wynagrodzenie z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw autorskich do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w tym wynagrodzenie za prace inżynierskie związane z wytworzeniem oprogramowania oraz wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług badawczo – rozwojowych, których celem jest wykorzystanie efektów aktywności badawczo – rozwojowych w pracach inżynierskich związanych z wytworzeniem oprogramowania,
*   wynagrodzenie za pozostałe aktywności, m.in. dokumentację projektową niebędącą częścią wytworzonego oprogramowania, wdrożenie nowo wytworzonego oprogramowania jako działający system i jego przekazanie do dedykowanych działów wsparcia klienta lub zewnętrznych podmiotów, szkolenia użytkowników oraz pracowników klienta.

Sprzedaż ww. praw autorskich następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w ramach świadczonych usług prowadzi ewidencję projektów bądź zadań projektowych oraz czasu ich realizacji (zgodnie z każdą z umów jednostką rozliczenia z klientem jest ilość godzin świadczenia usług). Ewidencja ta prowadzona jest na bieżąco z należytą starannością, wyodrębnia ona każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca nadmienia, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w związku z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy opisana w stanie faktycznym działalność w zakresie świadczenia usług badawczo – rozwojowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prowadzona ewidencja spełnia definicję odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy prawidłowo został zakwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do jednej z kategorii dochodów wskazanych w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej mogą zostać opodatkowane stawka 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z przedstawionym w stanie faktycznym stanowiskiem, podejmowane aktywności obejmują systematyczne badania naukowe oraz prace rozwojowe w celu powiększania zasobów wiedzy i wykorzystania nowo nabytej wiedzy do rozwoju i ulepszania istniejącego oprogramowania lub wytworzenia nowego oprogramowania w ramach świadczenia usług konsultingowych, zatem spełnione są wymagania nakładane przez definicję działalności badawczo – rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zgodnie z przedstawionym w stanie faktycznym stanowiskiem, podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów zatem wykazuje w odrębnej ewidencji informacje o każdym kwalifikowanym prawie własności indywidualnej. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja ta spełnia wymogi nakładane przez art. 30cb ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Zgodnie z przedstawionym w stanie faktycznym stanowiskiem, podatnik otrzymuje wynagrodzenie za usługi konsultingowe, które uwzględniają sprzedaż kwalifikowanych praw autorskich w cenie usługi. Art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w punkcie 3 definiuje, iż dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Zatem sprzedaż usług konsultingowych, które uwzględniają sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży usługi, może zostać zakwalifikowana jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. 4

Zgodnie z przedstawionym w stanie faktycznym stanowiskiem, świadczone przez podatnika usługi konsultingowe w zakresie wytwarzania oprogramowania prowadzą do powstania utworu w rozumieniu art. 74 o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie ze stanowiskiem opisanym w punkcie 1 podatnik podejmuje działalność badawczo – rozwojową w ramach świadczonych usług, a ta działalność spełnia wymagania nakładane przez definicję działalności badawczo – rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze stanowiskiem opisanym w punkcie 2 podatnik prowadzi ewidencję, która spełnia wymogi nakładane przez art. 30cb ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto zgodnie ze stanowiskiem w punkcie 3 usługi konsultingowe świadczone przez podatnika uwzględniają sprzedaż kwalifikowanych praw autorskich do utworów powstałych w ramach świadczenia usług na rzecz klienta.

Na podstawie powyższych, zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych od osiągniętego przez podatnika dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytań nr 1, nr 2 i nr 4.
*   **nieprawidłowe** - w odniesieniu do pytania nr 3

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (I) robiący coś regularnie i starannie, (II) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (III) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (I) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (II) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi konsultingowe dotyczące wytwarzania oprogramowania oraz jego wdrożenia. Wskazane we wniosku aktywności, związane z tworzeniem oprogramowania realizowane są w oparciu o najnowsze rozwiązania w dziedzinie informatyki dla systemów IT, m.in. budowanie systemów informatycznych przetwarzających ogromne ilości danych w celach analitycznych i oceny zmian tych danych w czasie w celu predykcji przyszłości z użyciem uczenia maszynowego.

Podejmowane przez Wnioskodawcę aktywności tworzenia, rozwijania, oraz ulepszania oprogramowania mają charakter twórczy, innowacyjny, kreatywny i obejmujący systematyczne badania naukowe oraz prace rozwojowe w celu powiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania nowo nabytej wiedzy do rozwoju i ulepszania istniejącego oprogramowania.

W przypadku istniejącego oprogramowania działania polegające na rozwijaniu i modyfikacji zmierzają do poprawy użyteczności, rozbudowaniu możliwości i funkcjonalności tego oprogramowania. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę są również związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów lub procesów. Czynności nabywania nowej wiedzy i jej wykorzystania w praktyce realizowane są w ramach codziennej pracy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że opisana we wniosku działalność w zakresie świadczenia usług badawczo – rozwojowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do pozostałych kwestii będących przedmiotem złożonego wniosku, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

˗podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić na bieżąco szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Ewidencję tą podatnik obowiązany jest prowadzić – jak już wyżej zaznaczono - na bieżąco, tj. od początku prac nad kwalifikowanym IP, w stosunku do którego zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej.

Odnosząc się zatem do kwestii poruszonej w pytaniu nr 2, dotyczącej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy, prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja spełnia definicję odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ww. ustawy.

Wnioskodawca bowiem prezentując we wniosku stan faktyczny wskazał, że prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w ramach świadczonych usług prowadzi ewidencję projektów bądź zadań projektowych oraz czasu ich realizacji. Ewidencja ta prowadzona jest na bieżąco z należytą starannością, wyodrębnia ona każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ustosunkowując się natomiast do zadanego przez Wnioskodawcę pytania nr 3 i zawartej w nim kwestii kwalifikacji uzyskiwanego przez Wnioskodawcę dochodu do określonej kategorii dochodów z kwalifikowanych IP należy w tym celu zwrócić uwagę na przepis art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ma on kluczowe znaczenie dla wyjaśnienia owego zagadnienia.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in.

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2);
*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

Opisując stan faktyczny Wnioskodawca w wielu jego miejscach wskazał, że „sprzedawał” czy też „sprzedaje” prawa autorskie do oprogramowania, zatem wyzbył się/wyzbywa się całości praw autorskich do oprogramowania. Również w pytaniu nr 4 posługuje się zwrotem „sprzedaży” kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wobec tego, uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy zakwalifikować do dochodu ze sprzedaży tego prawa, nie zaś – jak twierdzi Wnioskodawca – do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Zatem dokonaną przez Wnioskodawcę w stanowisku do pytania nr 3 kwalifikację uzyskanego dochodu, jako dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (konsultingowej) należało uznać za nieprawidłową.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Wnioskodawcę dotyczącego pytania nr 4 należy zauważyć, że pomimo nieprawidłowo dokonanej przez Wnioskodawcę kwalifikacji uzyskiwanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych od osiągniętego przez podatnika dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy uznać za prawidłowe.

Z przedstawionych bowiem przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wynika, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Prowadzi działalność badawczo – rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci oprogramowania.

Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, oraz (na bieżąco) ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Spełnione zostały zatem ustawowe przesłanki do opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową

Podsumowując odpowiedź na pytanie nr 4, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych od osiągniętego dochodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci oprogramowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.