Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-464/09-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-24
Teza: Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Wnioskodawczyni z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki podlega opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym, czy też wynagrodzenie takie jest wyłączone z opodatkowania w Polsce i wpływa ono jedynie na zasady ustalania stawki podatku mającej zastosowanie do ewentualnych pozostałych dochodów Wnioskodawczyni podlegających opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: Cypr; dochód; dyrektor; opodatkowanie-podwójne opodatkowanie; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia; zarząd
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2009 r. (data wpływu 06.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni została powołana na stanowisko dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze, będącej cypryjskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka”). Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce). Z tytułu pełnionych funkcji dyrektora w Spółce (odpowiadających funkcji członka zarządu w polskiej spółce kapitałowej), Wnioskodawczyni otrzymała i będzie otrzymywać w przyszłości wynagrodzenia płacone przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Wnioskodawczyni z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki podlega opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym, czy też wynagrodzenie takie jest wyłączone z opodatkowania w Polsce i wpływa ono jedynie na zasady ustalania stawki podatku mającej zastosowanie do ewentualnych pozostałych dochodów Wnioskodawczyni podlegających opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Przepis ten ustanawia tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Niemniej jednak, stosownie do art. 4a ww. ustawy, powołany art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W przypadku dochodów uzyskiwanych przez polskiego rezydenta podatkowego ze źródła przychodów położonych na Cyprze zastosowanie znajduje Umowa z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 16 UPO, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę na Cyprze, mogą być opodatkowane na Cyprze. W kontekście powyższego przepisu należy wskazać, iż funkcja dyrektora pełniona przez Wnioskodawczynię w Spółce odpowiada stanowisku członka zarządu oraz członka rady nadzorczej w polskiej spółce kapitałowej. Zatem zakres zastosowania przedmiotowego art. 16 UPO jest szerszy, niż tylko stosowanie go ściśle do wynagrodzeń uzyskiwanych przez członków rady nadzorczej. Wniosek taki wynika bowiem z analizy angielskiej wersji przedmiotowego przepisu, która brzmi: „Directors fees and other similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as a member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other Contracting State”. Analiza angielskiej wersji art. 16 UPO prowadzi do wniosku, iż dotyczy on rady dyrektorów („board of directors”), zatem nie może być on zawężany jedynie do „rady nadzorczej”, ale powinien również obejmować wynagrodzenia wypłacane w zamian za pełnienie funkcji dyrektora (odpowiadającej stanowisku członka zarządu) w spółce cypryjskiej. Należy przy tym zaznaczyć, iż, zgodnie z art. 30 UPO, w przypadku ewentualnych rozbieżności przy interpretacji, tekst angielski jest uważany za rozstrzygający.

Według Wnioskodawczyni, celem uniknięcia podwójnego opodatkowania wynagrodzenia uzyskiwanego przez dyrektora ze spółki cypryjskiej, konieczne jest zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt a) UPO, który stanowi, iż jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami UPO może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Art. 24 ust. 4 UPO stanowi natomiast, iż jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem UPO dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z podatku w Polsce, wówczas Polska może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, i dochody te są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, podatek określa się w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali wskazanej w powyższej ustawie,
*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawczyni stwierdza, iż dochód uzyskany z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce będzie, zgodnie z art. 16 UPO, podlegać opodatkowaniu na terytorium Cypru i będzie on zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 pkt a) UPO. Niemniej jednak, stosownie do art. 24 ust. 4 UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce będą wpływać na zasady ustalania stawki podatku mającej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym według skali podatkowej.

Wnioskodawczyni jednocześnie wskazuję, iż poprawność tego stanowiska znajduje potwierdzenie w jednolitym stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych. Przykładem tego są między innymi, następujące interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: interpretacja z dnia 11 lutego 2009 r., Nr IPPB4/415-218/08-2/MO, interpretacja z dnia 9 stycznia 2009 r., Nr IPPB4/415-91/08-2/MO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Art. 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) Wnioskodawczyni otrzymywała i będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w cypryjskiej spółce kapitałowej.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak „rada nadzorcza”. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej”, a co najwyżej „radę dyrektorów”. Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków „rad nadzorczych”.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawczyni, która będzie pełniła funkcję dyrektora w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawczyni na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Art. 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, należy stwierdzić, iż uzyskiwane dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.