Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-331/08-5/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-28
Teza: W przypadku gdy Wnioskodawczyni nabędzie certyfikaty inwestycyjne w drodze wniesienia do funduszu udziałów w spółce z o.o., koszt nabycia certyfikatów winien zostać ustalony na podstawie wydatków faktycznie poniesionych na ich nabycie, tj. w wysokości wartości tych udziałów w dniu objęcia certyfikatów.
Słowa kluczowe: akcja; aport; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; obowiązek-obowiązek podatkowy; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2008 r. (data wpływu 20.02.2008 r.) oraz uzupełnionego w dniu 15.05.2008 r. pismem z dnia 15.05.2008 r. (data wpływu 20.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego przy wniesieniu udziałów w spółce z o.o. do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian na certyfikaty - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.02.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania obowiązku podatkowego przy wniesieniu akcji do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian na certyfikaty inwestycyjne.

Pismem z dnia 05.05.2008 r. Nr IPPB2/415-331/08-2/AS wezwano Wnioskodawczynię o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie, którego stanu faktycznego dotyczy uiszczona kwota i ewentualne uiszczenie dodatkowej opłaty w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14.05.2008 r., a zatem wyznaczony termin upłynął z dniem 21.05.2008 r.

Wnioskodawczyni w dniu 15.05.2008 r. dokonała stosownej opłaty dodatkowej od wniosku i załączyła potwierdzenie wpłaty do pisma z dnia 15.05.2008 r. (data wpływu 20.05.2008 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni - osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest właścicielką udziałów w spółce z o.o., z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz (Ii) z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - zarówno na terytorium Unii Europejskiej jak i poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: „ustawa o funduszach inwestycyjnych”) statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi lub udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać wpłaty na certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego („Fundusz Inwestycyjny”) Udziałami, stanowiącymi jej własność. Możliwość taka jest przewidziana w statucie Funduszu Inwestycyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1, art. 18 i art. 19 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku objęcia przez osobę fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym za wpłatę w postaci Udziałów, nie powstaje u tej osoby fizycznej przychód (w tym przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zbywania certyfikatów inwestycyjnych objętych przez Wnioskodawczynię w Funduszu Inwestycyjnym w zamian za wniesienie wpłaty w postaci Udziałów, jest:
    1.  koszt historyczny nabycia Udziałów (wydatki poniesione na nabycie udziałów) wniesionych do Funduszu Inwestycyjnego, oraz
    2.  inne wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię związane z objęciem certyfikatów inwestycyjnych (o ile takie wydatki będą miały miejsce)?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

*   odnośnie pytania Nr 1:

1.  Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych: „statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi lub udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością”.

Zgodnie z ww. przepisem możliwe jest wniesienie do funduszu inwestycyjnego zamkniętego wpłat w postaci papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu publicznego lub udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc Wnioskodawczyni może „opłacić” działami certyfikaty inwestycyjne Funduszu Inwestycyjnego. W momencie dokonania wpłat do Funduszu Inwestycyjnego „za pomocą” Udziałów, dojdzie do przejścia własności Udziałów z Wnioskodawczyni na Fundusz Inwestycyjny. Nowym właścicielem Udziałów stanie się zatem Fundusz Inwestycyjny, Wnioskodawczyni otrzyma natomiast certyfikaty inwestycyjne Funduszu Inwestycyjnego. Transakcja ta jest ekwiwalentna, tj. wartość Udziałów jest równa wartości certyfikatów inwestycyjnych.

Dokonanie przez Wnioskodawczynię wpłaty Udziałami na certyfikaty inwestycyjne Funduszu Inwestycyjnego, przeprowadzone zgodnie z art. 128 ustawy o funduszach inwestycyjnych, jest transakcją przenoszącą własność Udziałów, której podstawą są przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych. Jest to specyficzna transakcja możliwa jedynie w przypadku funduszy inwestycyjnych zawierają w sobie dwa elementy będące częścią tej samej transakcji, tj. wpłatę do Funduszu Inwestycyjnego i nabycie certyfikatów inwestycyjnych. Taka transakcja jest unikalną czynnością prawną przewidzianą jedynie przez przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych i nie przewidzianą w innych ustawach, w tym w szczególności w:

(i) ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), („Kodeks Cywilny”) czy

(ii) ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) („Kodeks Spółek Handlowych”).

Zdaniem Wnioskodawczyni, taka transakcja nie jest też rodzajem aportu. Instytucja „aportu” jest swoistą instytucją prawa handlowego, gdzie aport (wkład niepieniężny) wnoszony jest na pokrycie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Wniesienie aportu podlega ściśle określonej tam procedurze, a wnoszący aport nabywa szereg uprawnień regulowanych kodeksem spółek handlowych, z których tylko część ma charakter majątkowy, w tym nabywa prawo do udziału w zgromadzeniu wspólników, jak też prawo wyboru władz spółki.

Nabycie certyfikatów inwestycyjnych nie daje jednak uczestnikowi funduszu uprawnień podobnych do wyżej opisanych. Wniesienie to nie jest zatem w szczególności aportem, jakby to miało miejsce w przypadku wniesienia Udziałów do spółek kapitałowych. Art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera enumeratywne wyliczenie źródeł przychodów z „kapitałów pieniężnych”, nie przewiduje jednak powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych - w przypadku nabycia certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym, na które dokonano wpłaty udziałami, zgodnie z art. 128 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód w takiej sytuacji nie powstaje również ze źródła przychodów „prawa majątkowe” (art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz ze źródła „inne źródła” (art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Analogiczny sposób interpretacji przepisów został przedstawiony w postanowieniu Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dnia 26 września 2007 r. (Sygnatura 1433/GF/415-62/07/KB). Postanowienie to zostało wydane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wnoszenia do funduszy inwestycyjnych udziałów lub akcji, więc w sytuacji analogicznej, jak w stanie faktycznym i prawnym przedstawionym we wniosku. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawione stanowisko ma też zastosowanie w przedmiotowym wniosku.

1.  Art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa źródło przychodów z „kapitałów pieniężnych”. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej”.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w razie objęcia przez Wnioskodawczynię certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym, za wniesienie wpłaty w postaci Udziałów nie powstaje u Wnioskodawczyni przychód (w tym przychód z tytułu odpłatnego zbycia „praw majątkowych”) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, iż z momentem dokonania transakcji, o której mowa w art. 128 ustawy o funduszach inwestycyjnych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wiąże powstania przychodu z praw majątkowych. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji do „odpłatnego zbycia”, a do specyficznej transakcji opartej na unikalnej konstrukcji „dokonania wpłaty” Udziałami, znanej jedynie ustawie o funduszach inwestycyjnych. W tym zakresie mają zastosowanie wszystkie uwagi poczynione wyżej, odnośnie charakteru czynności dokonywanej na podstawie art. 128 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

*   odnośnie pytania Nr 2:

Transakcja wpłaty Udziałów na certyfikaty inwestycyjne Funduszu Inwestycyjnego jest specyficzną transakcją przeprowadzoną na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych. W stosunku do takiej czynności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje odrębnego reżimu ustalania kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie miał tu zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, iż „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (…) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych (\`(...)\`)”.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma też zastosowanie do certyfikatów inwestycyjnych, będących papierami wartościowymi. Wynika to z art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538) stanowiącego, iż: „ilekroć w ustawie jest mowa o: papierach wartościowych - rozumie się przez to: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów \[Kodeksu Spółek Handlowych\], prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego (…)”.

Z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika więc, iż wydatki na nabycie certyfikatów inwestycyjnych zaliczane są przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ustalenia dochodu z odpłatnego ich zbycia. W związku z faktem, iż Wnioskodawczyni nabędzie certyfikaty inwestycyjne w drodze wniesienia Udziałów do Funduszu Inwestycyjnego, koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych winien być ustalony na podstawie wydatków faktycznie poniesionych przez Wnioskodawczynię (i) na nabycie (objęcie) Udziałów wniesionych do Funduszu Inwestycyjnego, którymi opłacono certyfikaty inwestycyjne oraz (ii) na objęcie certyfikatów inwestycyjnych (o ile takie będą poniesione).

Analogiczny sposób interpretacji przepisów został przedstawiony w postanowieniu Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dnia 26 września 2007 r. (Sygnatura 1433/GF/415-62/07/KB). Postanowienie to zostało wydane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku wnoszenia do funduszy inwestycyjnych akcji, więc w sytuacji analogicznej, jak w stanie faktycznym i prawnym przedstawionym we wniosku. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawione stanowisko ma też zastosowanie w przedmiotowym wniosku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

W przypadku funduszu inwestycyjnego zamkniętego inwestowanie takie polega na wykupieniu certyfikatów inwestycyjnych. Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy wpłaty do funduszu inwestycyjnego są dokonywane w formie pieniężnej. Ustęp 2 ww. artykułu przewiduje możliwość wniesienia:

1.  zdematerializowanych papierów wartościowych - jeżeli statut funduszu tak stanowi, lub
2.  innych niż zdematerializowanych papierów wartościowych, lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

W myśl ust. 4 ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w ust. 2.

Zatem wniesienie papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego jest równoznaczne z wpłatą do funduszu. Tym samym własność wnoszonych papierów wartościowych przenoszona jest na fundusz inwestycyjny.

Wniesienie udziałów do funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty inwestycyjne nie może być utożsamione z otrzymaniem w zamian za aport udziałów o określonej wartości nominalnej w spółce kapitałowej. Aport jest instytucją prawa handlowego szczegółowo uregulowaną w Kodeksie spółek handlowych. Wniesienie aportu jako wkładu niepieniężnego ma na celu pokrycie kapitału zakładowego w spółce i jest podporządkowane ściśle określonej procedurze. W zamian za aport podmiot wnoszący nabywa szereg uprawnień o charakterze korporacyjnym w spółce, którą wyposażył w kapitał.

Tryb dokonywania wpłat do funduszu inwestycyjnego w celu objęcia certyfikatów uczestnictwa w funduszu nie jest regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i podlega wyłącznie przepisom ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.).

Ponadto, biorąc pod uwagę fakt, że fundusz inwestycyjny nie jest spółką kapitałową, wniesienie akcji w tym trybie nie skutkuje otrzymaniem udziałów.

Pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powoływanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia udziałów w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przychód z odpłatnego zbycia powstaje zatem już w momencie przeniesienia tytułu własności udziałów na ich nabywcę - niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wniesienie przez Wnioskodawczynię papierów wartościowych (udziałów) do funduszu inwestycyjnego zamkniętego będzie równoznaczne z ich odpłatnym zbyciem. Następuje bowiem przeniesienie własności wnoszonych papierów wartościowych, a wnoszący otrzyma w zamian jednostki uczestnictwa lub certyfikaty inwestycyjne określonej wartości.

Wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych, odpowiadająca wartości wnoszonych papierów wartościowych, stanowić będzie dla celów podatkowych przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu.

Do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy zastosowanie mają ogólne zasady ustalania dochodu określone w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiącym, iż dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Jak już wskazano wyżej podatku dochodowego nie płaci się od przychodu, lecz od dochodu, czyli kwoty przychodu pomniejszonej o koszty jego uzyskania. Również dochód ze zbycia udziałów, jak stanowi art. 30b ust. 2 ustawy, oblicza się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi w zależności od sposobu nabycia udziałów (w zamian za aport lub za gotówkę) odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów:

*   gdy zbywane udziały (akcje) były objęte za pieniądze - to zgodnie z art. 22 ustawy kosztami uzyskania przychodów poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23. Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia udziałów, w sytuacji gdy nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia udziałów jest kwota, za którą zostały one zakupione. Kosztami nabycia udziałów są również inne wydatki poniesione na nabycie (objęcie), takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

*   gdy zbywane udziały (akcje) były objęte za wkład niepieniężny zastosowanie ma art. 22 ust. 1f ustawy. Wynika z niego, że w takim przypadku na dzień zbycia akcji, koszt uzyskania przychodów ustala się:
    1.  w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
    2.  wartość przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych akcji nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia – w przypadku zawiązania spółki.

Przychód ze sprzedaży udziałów należy pomniejszyć również o inne wydatki poniesione na ich nabycie (np. opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych).

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce objętych przed dniem 1 stycznia 2001 r. w zamian za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodów określa się na podstawie przepisów obowiązujących w roku objęcia tych akcji - art. 7 ust. 9 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza wnieść do zamkniętego funduszu inwestycyjnego udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i w ten sposób pokryje cenę obejmowanych certyfikatów inwestycyjnych tego funduszu. W takim przypadku, w momencie dokonania wpłaty za certyfikaty inwestycyjne nastąpi odpłatne przeniesienie tytułu własności tych udziałów na fundusz. Tym samym z tytułu zbycia udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawczyni uzyska dochód w rozumieniu art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od dochodu, stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów (akcji) nie łączy się ani z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (np. z emerytury lub renty ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, itp.), ani z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanymi 19% podatkiem liniowym (art. 30b ust. 5 ustawy).

Po zakończeniu roku należy dochody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. wykazać w zeznaniu PIT-38 (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu \[poniesionej straty\] w roku podatkowym), które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym terminie Wnioskodawczyni będzie zobowiązana również do wpłaty należnego podatku (art. 45 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednocześnie, objęcie certyfikatów inwestycyjnych nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu z tytułu kapitałów pieniężnych. Przychód ten powstanie dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia tych certyfikatów a wydatkami poniesionymi na ich nabycie.

Zatem w przypadku gdy Wnioskodawczyni nabędzie certyfikaty inwestycyjne w drodze wniesienia do funduszu udziałów w spółce z o.o., koszt nabycia certyfikatów winien zostać ustalony na podstawie wydatków faktycznie poniesionych na ich nabycie, tj. w wysokości wartości tych udziałów w dniu objęcia certyfikatów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.