Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.362.2019.12.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-07
Teza: wyłączenie z podstawy opodatkowania składek, składających się z części stałej i części zmiennej oraz otrzymanych dotacji od Gmin na podstawie zawartych porozumień
Słowa kluczowe: dotacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; składki; transport-transport osób; związki-związek jednostek samorządu terytorialnego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) z (\`(...)\`) 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) (data wpływu prawomocnego orzeczenia 7 grudnia 2021 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z (\`(...)\`) 2021 sygn. akt (\`(...)\`) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 maja 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 5 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z podstawy opodatkowania składek, składających się z części stałej i części zmiennej oraz otrzymanych dotacji od Gmin na podstawie zawartych porozumień – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 17 czerwca 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie wyłączenia z podstawy opodatkowania składek, składających się z części stałej i części zmiennej oraz otrzymanych dotacji od Gmin na podstawie zawartych porozumień. Wniosek został uzupełniony pismem z 5 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 1 lipca 2019 r. znak (\`(...)\`).

**Dotychczasowy przebieg postępowania.**

(\`(...)\`) 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretacje indywidualną znak: (\`(...)\`), w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z podstawy opodatkowania części stałej składki za prawidłowe, natomiast w zakresie wyłączenia z podstawy opodatkowania części zmiennej składki oraz otrzymanych dotacji od Gmin na podstawie zawartych porozumień za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z (\`(...)\`) września r. znak: (\`(...)\`), złożył skargę z (\`(...)\`) 2019 r. (data wpływu (\`(...)\`) 2019 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w (\`(...)\`) wyrokiem z (\`(...)\`) 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) uchylił zaskarżoną interpretację z (\`(...)\`) 2019 r. znak: (\`(...)\`).

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z (\`(...)\`) 2021 r. sygn. akt (\`(...)\`) Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**:**

X jest związkiem metropolitalnym, utworzonym przez Radę Ministrów rozporządzeniem z dnia 26 sierpnia 2017 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. \`(...)\`), na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. z 2017 r., poz. \`(...)\`).

Obszar i granice związku metropolitalnego „X” obejmują gminy – miasta na prawach powiatu: ……, gminy o statusie miasta: …….. oraz gminy: …….

X jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o związku metropolitalnym w województwie, X wykonuje zadania publiczne w zakresie planowania, koordynacji, integracji oraz rozwoju publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zrównoważonej mobilności miejskiej oraz metropolitalnych przewozów pasażerskich.

1\. Z dniem (\`(...)\`) 2019 r. X przejęła obowiązki m.in. Y w zakresie organizacji komunikacji miejskiej na terenie miast do niej należących.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4b lit. a ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2016), organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek metropolitalny na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w metropolitalnych przewozach pasażerskich.

Metropolitalne przewozy pasażerskie, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oznaczają przewóz osób w ramach publicznego transportu zbiorowego wykonywany w granicach związku metropolitalnego; inne niż gminne, powiatowe, powiatowo-gminne, wojewódzkie i międzywojewódzkie.

Natomiast organizatorem publicznego transportu zbiorowego jest właściwa jednostka samorządu terytorialnego albo minister właściwy do spraw transportu, zapewniający funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze. Przez jednostkę samorządu terytorialnego należy również rozumieć związek metropolitalny (art. 4 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

Na podstawie art. 53 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie, gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego są obowiązane, począwszy od roku, w którym związek metropolitalny został utworzony, do wnoszenia na rzecz związku metropolitalnego rocznych składek, składających się z części stałej i części zmiennej. Składki te stanowią dochód X zgodnie z art. 51 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. z 2017 r., poz. \`(...)\`).

W roku, w którym utworzono związek metropolitalny, część stałą składki rocznej ustalano mnożąc 0,001 przez iloraz planowanych na rok budżetowy dochodów z tytułu udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych i udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ustalonego z uwzględnieniem art. 89 tej ustawy. Natomiast w latach następujących po roku, w którym utworzono związek metropolitalny, część stałą składki rocznej ustala się mnożąc 0,005 przez iloraz planowanych na rok budżetowy dochodów z tytułu udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych i udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ustalonego z uwzględnieniem art. 89 tej ustawy.

Wysokość zmiennej części składki rocznej jest zależna od ilości oraz zakresu przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu zadań i odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań. Szczegółowe zasady ustalania wysokości zmiennej części składki rocznej oraz terminy płatności składek określa statut związku metropolitalnego.

Zgodnie z § 38 Statutu związku metropolitalnego „X” Zarząd przedstawiając Zgromadzeniu proponowaną wysokość zmiennej części składki rocznej w kolejnym roku budżetowym, uwzględnia planowany zakres i sposób realizacji zadań, wraz ze wskazaniem przyjętej metody kalkulacji i wszystkich źródeł pokrycia kosztów. Określając szacowaną wysokość zmiennej części składki rocznej, Zarząd uwzględnia możliwe do przewidzenia faktyczne koszty zadań planowanych do realizacji w kolejnym roku, a także wysokość rzeczywistych kosztów ponoszonych dotychczas przez poszczególne gminy lub związki komunalne z ich udziałem na realizację danego rodzaju zadań oraz bierze pod uwagę w odniesieniu do kosztów zadań publicznych w zakresie metropolitalnych przewozów pasażerskich (art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy) – proporcję pomiędzy przeliczonymi na jeden wozokilometr uśrednionymi kosztami wykonywania metropolitalnych przewozów pasażerskich na obszarze danej gminy członkowskiej, z uwzględnieniem uśrednionej dochodowości linii liczonej odrębnie dla każdej gminy członkowskiej na odcinku linii przebiegającym przez jej obszar, a łączną wysokością kosztów zaplanowanych na realizację tego zadania na obszarze Związku Metropolitalnego.

Do składek, zarówno w części stałej jak i w części zmiennej stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800), z tym że kompetencje organu podatkowego wykonuje przewodniczący zarządu.

2\. X realizuje zadania organizatora publicznego transportu zbiorowego również na podstawie porozumień z innymi gminami.

Związek metropolitalny może realizować zadania publiczne należące do zakresu działania gminy, powiatu lub samorządu województwa lub koordynować realizację tych zadań na podstawie porozumienia zawartego z jednostką samorządu terytorialnego lub ze związkiem jednostek samorządu terytorialnego.

Gminy, które zawarły z X porozumienia ponoszą koszty realizacji zadania publicznego w ramach płaconej do X dotacji rocznej. Zgodnie z przepisem art. 51 ust. 10 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. 2017 poz. \`(...)\`) oraz przepisami Statutu X \[Dz. Urz. Woj. 2018 r. poz. \`(...)\`\], dotacje te stanowią dochody związku metropolitalnego.

Roczna dotacja budżetowa jest przekazywana X zaliczkowo w miesięcznych ratach, a następnie rozliczana do 31 stycznia następnego roku na podstawie przekazanej pisemnej informacji o wysokości dotacji na dany rok budżetowy. Rata dotacji wynosi 1/12 planowanej rocznej dotacji i jest przekazywana przez gminę na rzecz X w terminie do piętnastego dnia każdego miesiąca kalendarzowego za ten miesiąc. Po zakończeniu roku budżetowego, w terminie określonym w przepisach ustawy o finansach publicznych, X wyliczy dla gminy roczną rzeczywistą dotację do przewozów, a następnie rozliczy z dokonanymi wpłatami w danym roku. Przez roczną rzeczywistą dotację rozumie się iloczyn rocznych wykonanych wydatków na organizację przewozów na terenie gminy i udziału rocznej planowanej kwoty dotacji do rocznych planowanych wydatków na organizację przewozów na terenie gminy.

Informacja dotycząca wydatków na realizację przewozów i wynikających z nich stopnia wykorzystania dotacji celowej przekazanej do X na finansowanie zadania objętego porozumieniem następować będzie w okresach kwartalnych w terminie do 15-go dnia każdego miesiąca następującego po ostatnim miesiącu kwartału kalendarzowego, którego dotyczy informacja. Niewykorzystana w danym roku dotacja podlega zwrotowi na rachunek gminy do dnia 20 stycznia roku następnego, aby proces rozliczenia pomiędzy stronami porozumienia zakończyć zgodnie z art. 251 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.)

W przypadku gdy z rozliczenia wyniknie, iż kwota dotacji celowej przekazanej przez gminę na dany rok okaże się niewystarczająca na pokrycie kosztów zrealizowanego zadania, przekazanie kwoty niedopłaty nastąpi na podstawie odrębnego porozumienia sporządzonego po otrzymaniu i zaakceptowaniu rozliczenia przez gminę. W przypadku niedotrzymania terminów strony porozumienia naliczą właściwe odsetki.

Uchwałą ….. z dnia (\`(...)\`) 2017 r. Zgromadzenie X utworzyło z dniem (\`(...)\`) 2018 r. jednostkę organizacyjną X pod nazwą Z z siedzibą w (\`(...)\`). Przedmiotem działania Z jest wykonywanie zadań X w zakresie organizowania publicznego transportu zbiorowego. Z nie posiada osobowości prawnej, prowadzi gospodarkę finansową w formie jednostki budżetowej. Z do dnia (\`(...)\`) 2018 r. nie prowadził działalności opodatkowanej. Z od dnia (\`(...)\`) 2019 r. świadczy usługi publicznego transportu zbiorowego.

Z działa na podstawie ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. z 2017 r., poz. \`(...)\`), ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (tj. z dnia 13 kwietnia 2018 r. Dz.U. z 2018 r. poz. \`(...)\`), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. z dnia 13 października 2017 r. (Dz.U. z 2017 r. poz. \`(...)\`) oraz w oparciu o statut (załącznik do uchwały nr ….. Zgromadzenia X z dnia (\`(...)\`) 2018 r.) Zgodnie z § 3 ust. 2 statutu, do zadań Z należy:

1\. przygotowywanie założeń i projektów uchwał Zarządu i Zgromadzenia Metropolii dotyczących planowania, organizowania i zarządzania publicznym transportem zbiorowym na obszarze Metropolii i jednostek samorządu terytorialnego, które zawarły porozumienia z Metropolią, w szczególności ustanawiających Taryfę opłat za przejazd, wysokość opłat dodatkowych i manipulacyjnych, regulamin przewozu oraz przepisy porządkowe obowiązujące w publicznym transporcie zbiorowym organizowanym przez Z,

2\. prowadzenie badań marketingowych rynku usług publicznego transportu zbiorowego,

3\. opracowywanie projektów planu zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego,

4\. opiniowanie lub uzgadnianie projektów planów zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego innych organizatorów,

5\. planowanie i optymalizacja sieci układu linii w zakresie publicznego transportu zbiorowego na obszarze Metropolii i jednostek samorządu terytorialnego, które zawarły porozumienia z Metropolią,

6\. opracowywanie rozkładów jazdy w zakresie publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Metropolię,

7\. prowadzenie postępowań zmierzających do zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w trybach określonych przepisami ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym,

8\. zawieranie umów o świadczenie przewozowych usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych oraz zmiana, rozwiązywanie, wypowiadanie i odstępowanie od tych umów,

9\. nadzór nad świadczeniem przez operatorów usług przewozowych pod względem ich zgodności z przepisami prawa oraz postanowieniami zawartych umów,

10\. administrowanie systemem informacji pasażerskiej, w szczególności poprzez informowanie pasażerów o rozkładach jazdy i ich zmianach oraz o całościowym funkcjonowaniu publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Z,

11\. wykonywanie prac planistycznych związanych z publicznym transportem zbiorowym,

12\. opracowywanie analiz ekonomicznych związanych z ustalaniem niezbędnego poziomu części zmiennej składki rocznej oraz dotacji pobieranych przez Metropolię w związku z organizowaniem publicznego transportu zbiorowego,

13\. przygotowywanie rozliczenia części zmiennej składki rocznej oraz dotacji pobieranych przez Metropolię w związku z organizowaniem publicznego transportu zbiorowego,

14\. kontrolowanie uiszczania przez pasażerów opłat za przejazd środkami transportu publicznego (kontrola biletowa),

15\. dochodzenie należności związanych z przewozem osób w ramach publicznego transportu zbiorowego,

16\. realizacja płatności, w tym wypłacania rekompensaty na rzecz operatorów transportu zbiorowego będących podmiotami wewnętrznymi,

17\. emitowanie biletów, prowadzenie sprzedaży biletów i organizowanie dystrybucji biletów komunikacji miejskiej,

18\. prowadzenie rozliczeń finansowych z tytułu dystrybucji biletów i kart elektronicznych,

19\. współpraca z innymi organizatorami i operatorami publicznego transportu zbiorowego w zakresie wspólnych taryf, dystrybucji biletów oraz organizacji publicznego transportu zbiorowego,

20\. tworzenie i obsługa zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,

21\. zarządzanie dworcami i przystankami komunikacyjnymi, które stanowią własność lub pozostają w zarządzie Metropolii,

22\. udostępnianie innym podmiotom powierzchni reklamowych, na podstawie zawartych umówi porozumień,

23\. prowadzenie działalności marketingowej, reklamowej, promocyjnej i innej w celu uzyskania dochodów,

24\. realizowanie wynikających z przepisów prawa obowiązków w zakresie publikowania informacji związanych z pełnieniem funkcji organizatora publicznego transportu zbiorowego,

25\. uzgadnianie projektów organizacji komunikacji zastępczej i zmian w funkcjonowaniu komunikacji miejskiej do dokumentacji projektowych zadań inwestycyjnych i remontowych związanych z koniecznością zmian stałych tras linii komunikacyjnych,

26\. wnioskowanie do innych podmiotów w przedmiocie planów inwestycyjnych oraz planów rozwoju przestrzennego w zakresie lokalizacji elementów infrastruktury publicznego transportu zbiorowego.

Mienie Z może być wykorzystane jedynie dla potrzeb związanych z działalnością statutową. Wszelkie dochody i wydatki Z objęte są w całości budżetem X. Z prowadzi gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego.

Zakres zadań określonych w § 3 ust. 2 statutu Z pokrywa się z zadaniami wymienionymi w art. 8, a wyszczególnionymi w art. 9, 15 i 43 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Przykładowo, zadania wymienione w § 3 ust. 2 pkt 1-5, 11-12, 22-23, 26 statutu Z należy zakwalifikować jako planowanie rozwoju transportu. Zadania określone w pkt 6-8, 17-20, 24-25 stanowią czynności z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego. Natomiast zadania z pkt 9-10, 13-16, 21 odnoszą się do zarządzania publicznym transportem zbiorowym.

X jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane przez Z, jako jednostkę budżetową X są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

X wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym Z traktowana jest jak jeden podatnik na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym rozlicza podatek VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, w tym wykazuje podatek VAT należny z tytułu sprzedaży realizowanej przez swoje jednostki organizacyjne w swoich deklaracjach VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia (\`(...)\`) 2019 r. sygn. (\`(...)\`) wydanej na wniosek Metropolii.

W uzupełnieniu wniosku podano następujące informacje.

W odpowiedzi na pytanie Organu o treści: Na jakie konkretnie cele przeznaczona jest część stała składki wnoszonej przez gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego? Wnioskodawca wskazał, że:

Dochodami X (dalej: „X”), zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. z 2017 r. poz. \`(...)\`) są:

1\. udział we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych zamieszkałych na obszarze związku metropolitalnego;

2\. składki od gmin wchodzących w skład związku metropolitalnego;

3\. dochody uzyskiwane przez jednostki budżetowe związku metropolitalnego oraz wpłaty od zakładów budżetowych związku metropolitalnego;

4\. dochody z majątku związku metropolitalnego;

5\. spadki, zapisy i darowizny na rzecz związku metropolitalnego;

6\. odsetki od pożyczek udzielanych przez związek metropolitalny, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

7\. odsetki od nieterminowo przekazywanych należności stanowiących dochody związku metropolitalnego;

8\. odsetki od środków finansowych gromadzonych na rachunkach bankowych związku metropolitalnego, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

9\. dotacje z budżetu państwa;

10\. dotacje z budżetów jednostek samorządu terytorialnego;

11\. inne dochody należne związkowi metropolitalnemu na podstawie odrębnych przepisów.

Dochody pobierane przez X, w tym część stała składki służą realizacji zadań określonych w art. 12 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy, których uszczegółowienie znajduje się w § 4 - § 10 Statutu związku metropolitalnego „ X” (Dz. Urz. Woj. z 2018 r. poz. 1207). Tym samym nie można wskazać konkretnych zadań finansowanych z części stałej składki, ponieważ wraz z innymi dochodami (poza częścią zmienną składki) służy realizacji zadań, które stawia przed związkiem ustawa. Konkretne zadania realizowane z pobieranych dochodów ujęte są w budżecie X oraz Wieloletniej Prognozie Finansowej na lata 2019-2030 i dotyczą m.in.

\- zapewniania warunków do sprawnego funkcjonowania Urzędu Metropolitalnego oraz zagwarantowania niezbędnego wyposażenia technicznego,

\- obsługi Zarządu X,

\- obsługi Zgromadzenia X,

\- realizacji przewozów autobusowych do Portu Lotniczego,

\- członkostwa X w organizacjach krajowych i międzynarodowych w celu budowy międzynarodowej sieci współpracy,

\- opracowania analiz pn. „…..”, „…..”,

\- opracowania koncepcji rewitalizacji (odnowy) śródmieść i promocji idei zwartych miast,

\- opracowania ramowego studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego związku metropolitalnego,

\- opracowania projektów pn. „….”, „….”, „\`(...)\`”, „….”, „….”, „\`(...)\`”, „…”, „….”, „X …”, „…”, „…”,

\- opracowania Systemu Identyfikacji Miejskiej

\- wdrożenia pilotażowych rozwiązań w obszarze gospodarki komunalnej,

\- prowadzenia Metropolitalnego Funduszu Solidarności,

\- opracowania Strategii Rozwoju X na lata 2021- 2027 z perspektywą do 2035 roku,

\- rozwoju hubu bezzałogowych statków powietrznych,

\- rozwoju elektromobilności na terenie X,

\- stworzenia i rozwoju platformy usług mobilności,

\- promocji X podczas wydarzeń gospodarczych i społecznych, a także potencjału naukowego i edukacyjnego X,

\- polityki społecznej wobec osób starszych – „….”,

\- opracowania i wdrożenia metropolitalnego programu poprawy jakości powietrza,

\- opracowania projektu pn. „…..”,

\- opracowania zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego.

W odpowiedzi na pytanie Organu o treści: Czy część stała składki jest przeznaczona na realizację zadań statutowych, o których mowa w § 3 ust. 2 Statutu związku metropolitalnego opisanych we wniosku?, Wnioskodawca wskazał, że:

W ramach podejmowanych działań wymienionych powyżej, zgodnie z § 3 ust. 2 Statutu związku metropolitalnego X „w miarę możliwości uwzględnia specyfikę regionu i oddziaływanie na gminy oraz powiaty pozostające poza obszarem Związku Metropolitalnego. ”

We wniosku o wydanie interpretacji, w części dotyczącej opisu stanu faktycznego przywołano § 3 ust. 2 Z (dalej: Z), który stanowi załącznik do uchwały nr … Zgromadzenia X z dnia (\`(...)\`) 2018 r. Zadania Z wymienione w ww. przepisie finansowane są:

\- odnośnie zadań realizowanych na podstawie porozumień z gminami członkowskimi z części zmiennej składki,

\- odnośnie zadań realizowanych na podstawie porozumień z gminami nieczłonkowskimi z otrzymanych dotacji od tych gmin,

\- w pozostałym zakresie z pozostałych dochodów X do których zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym zalicza się między innymi:

\- udział we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych zamieszkałych na obszarze związku metropolitalnego;

\- część stałą składki od gmin wchodzących w skład związku metropolitalnego;

\- dochody uzyskiwane przez jednostki budżetowe związku metropolitalnego oraz wpłaty od zakładów budżetowych związku metropolitalnego;

\- dochody z majątku związku metropolitalnego;

\- spadki, zapisy i darowizny na rzecz związku metropolitalnego;

\- odsetki od pożyczek udzielanych przez związek metropolitalny, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

\- odsetki od nieterminowo przekazywanych należności stanowiących dochody związku metropolitalnego;

\- odsetki od środków finansowych gromadzonych na rachunkach bankowych związku metropolitalnego, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

W odpowiedzi na pytanie Organu o treści: Czy w efekcie wniesienia składek w części stałej Metropolia jest zobowiązana do realizacji konkretnych działań na rzecz Gmin?, Wnioskodawca wskazał, że: W efekcie wniesienia składek w części stałej Metropolia nie jest zobowiązana do realizacji konkretnych działań na rzecz gmin. Tak jak opisano w odpowiedzi na pytanie nr 1 część stała składki wraz z pozostałymi dochodami pobieranymi przez X służy realizacji zadań własnych określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o związku metropolitalnym w województwie.

W odpowiedzi na pytanie Organu o treści: Czy celem utworzenia Metropolii jest wykonywanie przez Metropolie zadań z zakresu transportu publicznego należących do obowiązków poszczególnych Gmin?, Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie jednym z celów utworzenia Związku metropolitalnego było wykonywanie zadania publicznego w zakresie metropolitalnych przewozów pasażerskich, a nie realizacji „zadań z zakresu transportu publicznego należących do obowiązków poszczególnych gmin”.

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie Związek metropolitalny może realizować zadania publiczne należące do zakresu działania gminy lub koordynować realizację tych zadań wyłącznie na podstawie porozumienia zawartego z jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 53 ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie ww. zadania w odniesieniu do gmin członkowskich finansowane są ze zmiennej części składki rocznej, która jest zależna od ilości oraz zakresu przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu zadań i odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań.

W przypadku gmin nieczłonkowskich, zadania finansowane są z dotacji otrzymywanych od gmin. Problematykę związaną z dotacjami opisano we wniosku o interpretację.

Zadanie własne gminy obejmujące sprawy lokalnego transportu zbiorowego, wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym może być realizowane wyłącznie na podstawie porozumienia z nią.

Poszukując intencji prawodawcy, co do celu utworzenia Metropolii należy odwołać się do historii legislacyjnej. W uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o związku metropolitalnym w województwie (druk nr 1211) zaproponowano odejście od modelu związku metropolitalnego, który przejmuje zadania publiczne od gmin i nie ma przy tym jasno określonych zadań rozwojowych, integracyjnych i koordynacyjnych – na rzecz modelu, w którym związek będzie nakierowany na realizację właśnie tego typu kompetencji. Ustawodawca założył, że związek będzie mógł przejmować zadania gminne, ale na zasadzie dobrowolnych porozumień. Zaletą tego modelu, według prawodawcy jest jasne nakierowanie zadań związku na rozwój społeczno-gospodarczy związku, rozwój transportu i jego koordynację oraz ograniczenie ryzyka związanego z likwidacją i przekształceniem istniejących organizatorów transportu. Model zaproponowany w ustawie pozwala na ewolucyjne przekształcanie związku (na podstawie porozumień) w organizatora transportu lub realizatora innych zadań na całym obszarze. Taka struktura ma zachęcać więcej samorządów do udziału w związku. Uzasadnienie do projektu ustawy jako najistotniejsze cechy tak funkcjonującego związku metropolitalnego wskazuje:

\- w obszarze publicznego transportu zbiorowego głównym ustawowym zadaniem związku będzie:

\- planowanie, koordynacja, integracja oraz rozwój publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zadania w zakresie zrównoważonej mobilności miejskiej,

\- metropolitalne przewozy pasażerskie (art. 12 ust. 1 pkt 3 i 4 projektu);

\- związek nie pozbawi gmin zadań w zakresie transportu z mocy ustawy. W efekcie nie będzie konieczna likwidacja/przekształcenie Y i innych przewoźników/organizatorów;

\- związek metropolitalny będzie mógł pełnić funkcję organizatora transportu w zakresie zadań gminnych wyłącznie na podstawie porozumień z jst oraz związkami jst (por. art. 12 ust. 2 w zw. z art. 61 pkt 2 projektu i art. 12 ust. 2 ustawy);

\- związek będzie pełnił funkcję organizatora transportu w zakresie przewozów metropolitalnych, które są nową kategorią przewozów (inną od gminnych powiatowych, wojewódzkich). W tym zakresie będzie mógł rozwijać nowe połączenia kolejowe, drogowe o zasięgu istotnym z punktu widzenia całej metropolii (vide art. 61 pkt 2 projektu);

\- w zakresie planowania związek będzie uchwalał plan transportowy obowiązujący na obszarze związku – tj. gmin i związków międzygminnych (vide art. 61 pkt 3 projektu);

\- zadaniem związku jest również rozwój społeczny i gospodarczy obszaru związku (por. art. 12 ust. 1 pkt 2 projektu i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na pytanie Organu o treści: Czy część zmienna składki jest przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji zadań przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu i odpowiada rzeczywistym kosztom?, Wnioskodawca odpowiedział:

Tak, zgodnie z art. 53 ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie „wysokość zmiennej części składki rocznej jest zależna od ilości oraz zakresu przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu zadań i odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań.”

Zmienna część składki rocznej, w przypadku zadań dotyczących organizatora publicznego transportu zbiorowego w gminnych przewozach pasażerskich, odpowiada rzeczywistym kosztom, tj. kosztom pomniejszonym o wpływy między innymi z biletów.

Zmienna część składki rocznej nie jest jednak przeznaczona na sfinansowanie części ustalonej ceny za usługi przewozu, ale na pokrycie kosztów organizacji usług przewozowych na terenie gmin członkowskich, które to koszty związane są z realizacją przez X takich zadań jak zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów.

W przyszłości gminy członkowskie w drodze porozumienia mogą przekazać X inne zadania, które będą finansowane ze zmiennej części składki rocznej, odpowiadającej rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy otrzymywane przez X składki, składające się z części stałej i części zmiennej stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT?

2\. Czy otrzymywane przez X dotacje na realizację zadań opisanych we wniosku o interpretację, związanych z organizacją transportu lokalnego stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Tak więc, za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika – wskazuje na to użycie sformułowania „włącznie z”. Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest opodatkowana. Powołany przepis odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenia usług od otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi. Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub określonej dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego:

\- roczne składki, wnoszone przez gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego są oprócz udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych zamieszkałych na obszarze związku metropolitalnego jednym z głównych źródeł dochodów X. Roczne składki składają się z części stałej i części zmiennej.

Część stała przeznaczona jest na realizację zadań ustawowych X. Część zmienna jest przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji zadań przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu i odpowiada rzeczywistym kosztom. Ponadto, do składek, składających się z części stałej i części zmiennej stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. \`(...)\`), a kompetencje organu podatkowego wykonuje przewodniczący zarządu.

\- otrzymane dotacje pełnią analogiczną funkcję jak część zmienna składki rocznej i nie są przeznaczone na sfinansowanie części ustalonej ceny za usługi przewozu, ale na pokrycie kosztów organizacji usług przewozowych na terenie gmin objętych porozumieniem, które to koszty związane są z realizacją przez X takich zadań jak zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów. Oznacza to, że otrzymana dotacja, jest przeznaczona na sfinansowanie części kosztów organizacji transportu zbiorowego na terenie gmin objętych porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi za przewóz i nie może być uwzględniana dodatkowo w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Zatem stwierdzić należy, że otrzymywane przez X składki, składające się z części stałej i części zmiennej oraz dotacje na realizację zadań opisanych we wniosku o interpretację, związanych z organizacją transportu lokalnego nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych dotacja jednostek samorządu terytorialnego dla organizatora komunikacji miejskiej związana z usługami przewozowymi nie ma wpływu na podstawę opodatkowania VAT (wyrok WSA w Łodzi z 5 grudnia 2017 r. I SA/Łd 963/17). W wyroku z 9 marca 2018 r. III SA/Wa 1494/17, WSA w Warszawie uchylił zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 23 grudnia 2016 r., PT8.8101.205.2016.SBA.698, LEX nr 332522, wskazując, że otrzymywana przez gminę dotacja w związku z organizacją lokalnego transportu zbiorowego nie stanowi podstawy opodatkowania VAT.

Wskazać należy również stanowisko WSA w Rzeszowie, który w wyroku z 18 września 2018 r., I SA/Rz 525/18, WSA w Rzeszowie uznał, że brak jest bezpośredniego wpływu dotacji na cenę, która to dotacja była otrzymywana przez spółkę (przedsiębiorstwo komunikacyjne) od związku gmin na pokrycie strat poniesionych przez tę spółkę w związku z wykonywaniem usługi transportu lokalnego w granicach gmin – członków związku gmin oraz z i do miasta (\`(...)\`). Podobnie orzekł WSA w Rzeszowie w wyroku z 6 listopada 2018 r., I SA/Rz 799/18.

**Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) z (\`(...)\`) 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z (\`(...)\`) 2021 r. sygn. akt (\`(...)\`)** **należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego** **jest prawidłowe**.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano na podstawie przepisów prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) z (\`(...)\`) 2020 r. oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z (\`(...)\`) 2021 r.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą wynika, iż podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2- 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis wprowadza zatem obowiązek wliczenia przez podatnika do podstawy opodatkowania wszystkiego co stanowi zapłatę, którą podatnik dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Za część zapłaty uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę, a zatem kwotę należną, towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Dotacje zatem muszą mieć zatem wpływ na cenę świadczonej usługi.

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust.1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust.1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl ust. 2 tego przepisu za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2a u.p.t.u. w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że usługami są co do zasady wszelkie świadczenia niebędące dostawą towarów. Kluczowym jest przy tym i to, że aby uznać, iż dane świadczenie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej musi istnieć po pierwsze stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego dochodzi do wykonania świadczenia, po drugie musi mieć on co do zasady charakter odpłatny. Pojęcie „świadczenie odpłatne” nie zostało zdefiniowane w u.p.t.u. Jednakże należy mieć na uwadze, że wykładnia tego podjęcia znalazła wyraz w orzecznictwie TSUE. W wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 w sprawie Tolsma TSUE wskazał, że „usługi są świadczone za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 (1) VI Dyrektywy, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącymi usługę, a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną odbiorcy”. Z kolei w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 w sprawie Apple Pear Development Council, TSUE wskazał, że „koncepcja świadczenia usług wykonywanych za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 (1) VI Dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem”.

Oznacza to, że dla uznania danej transakcji za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, konieczne jest spełnienie łącznie trzech warunków:

\- czynność nie jest dostawą towarów;

\- istnieje stosunek prawny „zobowiązaniowy” pomiędzy świadczącymi usługę, a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne;

\- za świadczenie to wypłacane jest wynagrodzenie.

Wskazane powyżej przepisy regulują zatem zakres przedmiotowy opodatkowania.

Należy mieć jednak na względzie i to, że opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług mogą podlegać czynności, w przypadku których spełniony został zarówno przedmiotowy, jak i podmiotowy zakres opodatkowania. Innymi słowy czynność podlegająca opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy jednakże zauważyć, że w art. 15 ust. 6 ustawy wolą ustawodawcy zawarte zostało ograniczenie związane z osobą podatnika podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis ten stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy, który wyłącza podmioty prawa publicznego z kategorii podatnika w związku z działalnością, którą podejmują, lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, chyba że wykluczenie tych podmiotów z kategorii podatników prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji (wyrok TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław, pkt 29, EU:C:2015:635). Przy czym zdaniem TSUE „znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej - przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku - jak również w odniesieniu nie tylko do aktualnie istniejącej konkurencji, ale także do konkurencji potencjalnej, o ile możliwość wejścia podmiotu prywatnego na odnośny rynek jest rzeczywista, a nie czysto hipotetyczna” (wyroki TSUE z 25 marca 2010 r., Komisja/Niderlandy, C-79/09, EU:C:2010:171, pkt 91).

Konsekwencją powyższego jest zatem stwierdzenie, że organy oraz urzędy administracji publicznej działają w charakterze podatników wówczas, gdy:

\- wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań;

\- wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis wykładany literalnie uzależnia zatem podmiotowość organu w podatku od towarów i usług od charakteru stosunku prawnego, w ramach którego świadczenie jest dokonywane. Świadczenia w ramach stosunków administracyjnoprawnych (publicznoprawnych) pozostają tym samym poza sferą opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1644/13).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest związkiem metropolitalnym, stanowiącym zrzeszenie 41 gmin. Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne w zakresie planowania, koordynacji, integracji oraz rozwoju publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zrównoważonej mobilności miejskiej oraz metropolitalnych przewozów pasażerskich. Na podstawie art. 53 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie, gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego są obowiązane, począwszy od roku, w którym związek metropolitalny został utworzony, do wnoszenia na rzecz związku metropolitalnego rocznych składek, składających się z części stałej i części zmiennej. Składki te stanowią dochód Wnioskodawcy zgodnie z art. 51 pkt 2 ustawy o związku metropolitalnym w województwie. Jak wskazał Wnioskodawca dochody pobierane przez X, w tym część stała składki służą realizacji zadań określonych w art. 12 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy, których uszczegółowienie znajduje się w § 4 - § 10 Statutu związku metropolitalnego „ X” (Dz. Urz. Woj. z 2018 r. poz. \`(...)\`). W treści wniosku wskazano, że wykonywanie zadań X w zakresie organizowania publicznego transportu zbiorowego jest przedmiotem działania jednostki organizacyjnej Metropoli – Z. Zadania Z określone zostały w § 3 ust. 2 statutu, który stanowi załącznik do uchwały nr (\`(...)\`) Zgromadzenia X z dnia (\`(...)\`) 2018 r. Zakres zadań określonych w § 3 ust. 2 statutu Z pokrywa się z zadaniami wymienionymi w art. 8, a wyszczególnionymi w art. 9, 15 i 43 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Przykładowo, zadania wymienione w § 3 ust. 2 pkt 1-5, 11-12, 22-23, 26 statutu Z należy zakwalifikować jako planowanie rozwoju transportu. Zadania określone w pkt 6-8, 17-20, 24-25 stanowią czynności z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego.

Natomiast zadania z pkt 9-10, 13-16, 21 odnoszą się do zarządzania publicznym transportem zbiorowym. Zadania Z wymienione w ww. przepisie finansowane są:

\- odnośnie zadań realizowanych na podstawie porozumień z gminami członkowskimi z części zmiennej składki,

\- odnośnie zadań realizowanych na podstawie porozumień z gminami nieczłonkowskimi z otrzymanych dotacji od tych gmin,

\- w pozostałym zakresie z pozostałych dochodów X do których zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym zalicza się między innymi część stałą składki od gmin wchodzących w skład związku metropolitalnego.

Z treści wniosku wynika również, że Gminy, które zawarły z Wnioskodawcą porozumienia ponoszą koszty realizacji zadania publicznego w ramach płaconej do Związku dotacji rocznej. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 51 ustawy o związku metropolitalnym w województwie oraz przepisami statutu Związku, dotacje te stanowią dochody związku metropolitalnego. Roczna dotacja budżetowa jest przekazywana Związkowi zaliczkowo w miesięcznych ratach, a następnie rozliczana do 31 stycznia następnego roku na podstawie przekazanej pisemnej informacji o wysokości dotacji na dany rok budżetowy. Rata dotacji wynosi 1/12 planowanej rocznej dotacji i jest przekazywana przez gminę na rzecz Związku w terminie do piętnastego dnia każdego miesiąca kalendarzowego za ten miesiąc.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania czy otrzymywane przez X składki, składające się z części stałej i części zmiennej oraz otrzymywane przez niego dotacje na realizację zadań opisanych we wniosku o interpretację, związanych z organizacją transportu lokalnego stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2016, z późn. zm.).

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4b lit. a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek metropolitalny na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w metropolitalnych przewozach pasażerskich.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5a ustawy o publicznym transporcie drogowym, metropolitalne przewozy pasażerskie, to przewóz osób w ramach publicznego transportu zbiorowego wykonywany w granicach związku metropolitalnego inne niż gminne, powiatowe, powiatowo-gminne, wojewódzkie i międzywojewódzkie.

Operator, publicznego transportu zbiorowego to samorządowy zakład budżetowy oraz przedsiębiorca uprawniony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie (art. 4 ust. 1 pkt 8).

Natomiast organizator publicznego transportu zbiorowego to właściwa jednostka samorządu terytorialnego albo minister właściwy do spraw transportu, zapewniający funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze; organizator publicznego transportu zbiorowego jest „właściwym organem”, o którym mowa w przepisach rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 (art. 4 ust. 1 pkt 9).

Przy czym przez jednostkę samorządu terytorialnego należy rozumieć również związek międzygminny, związek powiatów, związek powiatowo-gminny lub związek metropolitalny (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

W myśl art. 15a ww. ustawy związek metropolitalny ustanawia zintegrowany system taryfowo-biletowy obowiązujący w jego granicach. Organizatorzy gminnych i powiatowych przewozów pasażerskich na terenie związku metropolitalnego są obowiązani do uczestnictwa w systemie taryfowo-biletowym, o którym mowa w ust. 1. Wzajemne rozliczenia z tytułu uczestnictwa organizatorów gminnych i powiatowych przewozów pasażerskich w zintegrowanym systemie taryfowo-biletowym na terenie związku metropolitalnego określa porozumienie zawarte przez związek metropolitalny i odpowiednią jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie (Dz. U. 2017 poz. \`(...)\` ze zm.), związek metropolitalny jest zrzeszeniem gmin województwa, charakteryzujących się istnieniem silnych powiązań funkcjonalnych oraz zaawansowaniem procesów urbanizacyjnych, położonych na obszarze spójnym pod względem przestrzennym, który zamieszkuje co najmniej 2 000 000 mieszkańców

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy związek metropolitalny wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 2 związek metropolitalny ma osobowość prawną.

W myśl art. 12 ust. 1, związek metropolitalny wykonuje zadania publiczne w zakresie:

1) kształtowania ładu przestrzennego;

2) rozwoju społecznego i gospodarczego obszaru związku metropolitalnego;

3) planowania, koordynacji, integracji oraz rozwoju publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zrównoważonej mobilności miejskiej;

4) metropolitalnych przewozów pasażerskich;

5) współdziałania w ustalaniu przebiegu dróg krajowych i wojewódzkich na obszarze związku metropolitalnego;

6) promocji związku metropolitalnego i jego obszaru.

Związek metropolitalny może realizować zadania publiczne należące do zakresu działania gminy, powiatu lub samorządu województwa lub koordynować realizację tych zadań na podstawie porozumienia zawartego z jednostką samorządu terytorialnego lub ze związkiem jednostek samorządu terytorialnego (art. 12 ust. 2).

Zgodnie z art. 51 ww. ustawy, źródłami dochodów związku metropolitalnego są m.in.

\- udział we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych zamieszkałych na obszarze związku metropolitalnego;

\- składki od gmin wchodzących w skład związku metropolitalnego;

\- dochody uzyskiwane przez jednostki budżetowe związku metropolitalnego oraz wpłaty od zakładów budżetowych związku metropolitalnego;

\- dotacje z budżetu państwa;

\- dotacje z budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 53 ust. 1 ustawy o związku metropolitalnym w województwie, Gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego są obowiązane, począwszy od roku, w którym związek metropolitalny został utworzony, do wnoszenia na rzecz związku metropolitalnego składek ustalonych w sposób określony w ust. 2-5.

Roczna składka, o której mowa w ust. 1, składa się z części stałej i części zmiennej (art. 53 ust. 2).

W roku, w którym utworzono związek metropolitalny, część stałą składki rocznej ustala się mnożąc 0,001 przez iloraz planowanych na rok budżetowy dochodów z tytułu udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych i udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ustalonego z uwzględnieniem art. 89 tej ustawy (art. 53 ust. 3).

W latach następujących po roku, w którym utworzono związek metropolitalny, część stałą składki rocznej ustala się mnożąc 0,005 przez iloraz planowanych na rok budżetowy dochodów z tytułu udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych i udziału gminy we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ustalonego z uwzględnieniem art. 89 tej ustawy (art. 53 ust. 4).

Wysokość zmiennej części składki rocznej jest zależna od ilości oraz zakresu przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu zadań i odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań. Szczegółowe zasady ustalania wysokości zmiennej części składki rocznej oraz terminy płatności składek określa statut związku metropolitalnego (art. 53 ust. 5).

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, należy odwołać się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z (\`(...)\`) 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z (\`(...)\`) 2021 r. sygn. akt (\`(...)\`).

W opinii WSA oceniając niniejszą sprawę należało rozstrzygnąć czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie powierzenia mu przez gminy członkowskie oraz gminy nie wchodzącej w jego skład usługi obsługi transportu tych gmin w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

WSA przywołał brzmienie przepisów art. 1 i 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o związku metropolitalnym w województwie i wskazał, że z ich brzmienia wynika, iż związek metropolitalny jest zrzeszeniem gmin województwa wykonującym zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest to zatem nowa, uprzednio nie istniejąca forma jednostki samorządu terytorialnego wykonująca zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Twierdzenie takie znajduje przy tym odzwierciedlenie w uzasadnieniu projektu ww. ustawy, w którym wskazano, iż „Instytucja związków międzygminnych, która funkcjonuje w polskim prawie samorządowym od lat 90. XX wieku, służy w założeniu wspólnemu wykonywaniu zadań publicznych przez gminy. Gminy przekazują związkowi międzygminnemu te zadania, które same posiadają, a związek nic ponad to nie ma prawa realizować. WSA podkreślił, że zadania gminne ze swej istoty są dostosowane do obszaru i potrzeb tych jednostek. Zgodnie z regułą pomocniczości gminy, co do zasady, nie realizują zadań, które wykraczają poza ich granice i możliwości. Tym samym związek nie ma zdolności realizować zadań, które dotyczą obszaru związku, ale wykraczają poza kompetencje gmin. Do realizowania zadań specyficznych dla metropolii nie są również uprawnione inne jednostki samorządu terytorialnego (powiat i województwo), zwane dalej również „jst”. Z tych powodów ustawodawca zdecydował się wprowadzić do porządku prawnego instytucję związku metropolitalnego. Jest to zupełnie inny rodzaj zrzeszenia gmin od związków międzygminnych, związków powiatów czy związków powiatowo-gminnych. Cechą odróżniającą są kompetencje właściwe dla obszaru o metropolitalnym charakterze” (druk sejmowy nr 1211, Sejm VIII kadencji).

Nie ulega przy tym wątpliwości stwierdził WSA, że utworzenie związku metropolitalnego w województwie zostało powierzone Radzie Ministrów. Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.z.m.w.ś. Rada Ministrów może, w drodze rozporządzenia: 1) utworzyć w województwie związek metropolitalny, ustalić jego nazwę i siedzibę jego władz oraz ustalić jego obszar i granice przez wskazanie gmin wchodzących w skład tego związku, 2) zmieniać obszar i granice związku metropolitalnego przez wskazanie gmin wchodzących w skład tego związku - mając na względzie istniejące formy współpracy gmin wchodzących w skład związku metropolitalnego, powiązania funkcjonalne i zaawansowanie procesów urbanizacyjnych oraz układ osadniczy i przestrzenny uwzględniający więzi społeczne, gospodarcze i kulturowe na tym obszarze. Nie jest kwestią sporną, że Wnioskodawca został utworzony na podstawie aktu wykonawczego do ww. ustawy, tj. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia (\`(...)\`) 2017 r. w sprawie utworzenia w województwie związku metropolitalnego pod nazwą „ X” (Dz. U. z 2017 r. poz. \`(...)\`), w którym ustalono jego obszar i granice poprzez wskazanie gmin wchodzących w jego zakres. Oznacza to, że gminy wskazane w powyższym rozporządzeniu stają się obligatoryjnymi członkami Metropolii.

WSA przywołał przepis art. art. 12 ust. 1 u.z.m.w.ś., zgodnie z którym związek metropolitalny wykonuje zadania publiczne w zakresie:

1) kształtowania ładu przestrzennego;

2) rozwoju społecznego i gospodarczego obszaru związku metropolitalnego;

3) planowania, koordynacji, integracji oraz rozwoju publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zrównoważonej mobilności miejskiej;

4) metropolitalnych przewozów pasażerskich;

5) współdziałania w ustalaniu przebiegu dróg krajowych i wojewódzkich na obszarze związku metropolitalnego;

6) promocji związku metropolitalnego i jego obszaru.

Nie ulega zatem wątpliwości w ocenie WSA, że przepis ten wskazuje na zadania własne Metropolii, do których zalicza się m.in. metropolitalny przewóz pasażerski.

WSA odnotował również i to, że w myśl art. 4 pkt 5a u.p.t.z. przez metropolitalne przewozy pasażerskie uważa się przewóz osób w ramach publicznego transportu zbiorowego wykonywany w granicach związku metropolitalnego; inne niż gminne, powiatowe, powiatowo-gminne, wojewódzkie i międzywojewódzkie. Z kolei w myśl art. 4 pkt 9 tej ustawy organizatorem publicznego transportu zbiorowego jest właściwa jednostka samorządu terytorialnego albo minister właściwy do spraw transportu, zapewniający funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze; organizator publicznego transportu zbiorowego jest „właściwym organem”, o którym mowa w przepisach rozporządzenia (WE) nr 1370/2007. W myśl art. 7 ust. 4b lit. a u.p.t.z. organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek metropolitalny na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w metropolitalnych przewozach pasażerskich. Ponadto zgodnie z art. 8 tej ustawy do zadań organizatora należy:

1) planowanie rozwoju transportu;

2) organizowanie publicznego transportu zbiorowego;

3) zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

WSA wskazał, że z treści art. 15 u.p.t.z. wynika przy tym, iż organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na:

1) badaniu i analizie potrzeb przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych i osób o ograniczonej zdolności ruchowej;

2) podejmowaniu działań zmierzających do realizacji istniejącego planu transportowego albo do aktualizacji tego planu;

3) zapewnieniu odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie:

a) standardów dotyczących przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

b) korzystania z przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

c) funkcjonowania zintegrowanych węzłów przesiadkowych,

d) funkcjonowania zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,

e) systemu informacji dla pasażera;

4) określaniu sposobu oznakowania środków transportu wykorzystywanych w przewozach o charakterze użyteczności publicznej;

5) ustalaniu stawek opłat za korzystanie przez operatorów i przewoźników z przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem albo zarządzającym nie jest jednostka samorządu terytorialnego, zlokalizowanych na liniach komunikacyjnych na obszarze właściwości organizatora;

6) określaniu przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem lub zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego, udostępnionych dla operatorów i przewoźników oraz warunków i zasad korzystania z tych obiektów;

7) określaniu przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem lub zarządzającym nie jest jednostka samorządu terytorialnego, udostępnionych dla wszystkich operatorów i przewoźników oraz informowaniu o stawce opłat za korzystanie z tych obiektów;

8) przygotowaniu i przeprowadzeniu postępowania prowadzącego do zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;

9) zawieraniu umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;

10) ustalaniu opłat za przewóz oraz innych opłat, o których mowa w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1983 oraz z 2018 r. poz. 2244), za usługę świadczoną przez operatora w zakresie publicznego transportu zbiorowego ustalaniu sposobu dystrybucji biletów za usługę świadczoną przez operatora w zakresie publicznego transportu zbiorowego;

11) wykonywaniu zadań, o których mowa w art. 7 ust. 2 rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

WSA stwierdził, że z powyższych przepisów wynika zatem, iż w zakresie publicznego transportu zbiorowego Wnioskodawca wykonuje zadanie własne dot. m.in. organizacji transportu na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w metropolitalnych (międzygminnych) przewozach pasażerskich.

Należało zatem rozstrzygnąć – w ocenie WSA – czy w odniesieniu do organizacji transportu na terenie gmin członkowskich i gmin nie wchodzących w jego skład Wnioskodawca wykonuje czynności, które należy uznać za sferę imperium czy też dominum Metropolii.

Nie może ulegać wątpliwości zdaniem WSA, że co do zasady w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 506, dalej jako „u.s.g.”) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy oraz że w szczególności obejmują one sprawy lokalnego transportu zbiorowego. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.t.z. na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich organizatorem publicznego transportu zbiorowego, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina. Zgodnie zaś ze wskazywanym wcześniej art. 8 u.p.t.z. do zadań gminy należy planowanie rozwoju transportu, organizowanie publicznego transportu zbiorowego oraz zarządzanie publicznym transportem zbiorowym. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się przy tym, że „Wykonując te zadania gmina, co do zasady, nie jest zatem traktowana jako występująca w charakterze podatnika. Potwierdza to art. 15 ust. 6 Uptu, który reguluje kwestię podmiotowości organów władzy publicznej w podatku od towarów i usług” (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1644/13).

WSA zauważył, że z treści art. 12 ust. 2 u.z.m.w.ś. wynika, iż związek metropolitalny może realizować zadania publiczne należące do zakresu działania gminy, powiatu lub samorządu województwa lub koordynować realizację tych zadań na podstawie porozumienia zawartego z jednostką samorządu terytorialnego lub ze związkiem jednostek samorządu terytorialnego. Istotnym jest również i to, że zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 u.z.m.w.ś. w celu wykonywania zadań, o których mowa w art. 12, związek metropolitalny może zawierać porozumienia z jednostkami samorządu terytorialnego, ze związkami jednostek samorządu terytorialnego oraz z organami administracji rządowej. Co więcej, zgodnie z wolą ustawodawcy wyrażoną w art. 13 ust. 1 u.z.m.w.ś., jeżeli jest to niezbędne do zapewnienia wykonywania zadań publicznych przez związek metropolitalny: związek międzygminny, za zgodą związku metropolitalnego wyrażoną w drodze uchwały zgromadzenia tego związku, może postanowić w drodze uchwały zgromadzenia związku międzygminnego o przeniesieniu na związek metropolitalny wszelkich praw i obowiązków związku międzygminnego, o ile przedmiot jego działalności jest związany z realizacją zadań związku metropolitalnego. Jednocześnie w myśl ust. 6 tego przepisu przeniesienie praw i obowiązków, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, skutkuje wstąpieniem związku metropolitalnego we wszelkie prawa i obowiązki związku międzygminnego, w tym: 1) związane z wykonywaniem zadań publicznych; 2) wynikające z zezwoleń i koncesji oraz innych aktów administracyjnych. Przy czym z art. 13 ust. 7 u.z.m.w.ś. wynika, że związek metropolitalny wykonuje zadania publiczne na rzecz gmin - członków związku międzygminnego, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, niewchodzących w skład związku metropolitalnego, w okresie 3 miesięcy począwszy od przejęcia praw i obowiązków związku międzygminnego. Po tym okresie wykonywanie zadań na rzecz tych gmin jest możliwe na podstawie porozumienia.

WSA zauważył, że zgodnie z art. 64 u.s.g. w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a. w myśl ust. 2 tego przepisu prawa i obowiązki gmin uczestniczących w związku międzygminnym, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku. Związek międzygminny wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność i posiada osobowość prawną (art. 65 u.s.g.). W ocenie WSA podkreślić należy, że powoływany w stanie faktycznym Y stanowił międzygminny związek w rozumieniu u.s.g. zgodnie § 1 ust. 1 i ust. 2 Statutu Y w (\`(...)\`) będącego załącznikiem do obwieszczenia Wojewody z dnia (\`(...)\`) 2009 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu statutu Y z siedzibą w ….(t.j. Dz. Urz. Woj.. Z \`(...)\` r. nr \`(...)\`, poz. \`(...)\` ze zm.).

Obwieszczenie to zostało wydane na podstawie § 6 w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 5 października 2001 r. w sprawie sposobu prowadzenia rejestru związków międzygminnych oraz ogłaszania statutów związków (Dz. U. z 2001 r. Nr 121, poz. 1307). Zgodnie z § 3 ust. 1 statutu Y „§ 3. Związek jest organizatorem publicznego transportu zbiorowego na liniach komunikacyjnych lub w sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin będących jego uczestnikami oraz skorelowanych z nim innych usług publicznych”. Rozwinięcie zaś ww. przepisu nastąpiło w § 4 Statutu. Zgodnie z § 4 ust. 1 zdanie pierwsze „Zadania Związku obejmują planowanie, organizowanie i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym w rozumieniu powszechnie obowiązujących przepisów, w tym Ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym”. Powyższy akt jest aktem prawa miejscowego i tym samym należało go uwzględnić z uwagi na treść przepisów u.z.m.w.ś.

Oceniając niniejszą sprawę WSA zauważył, że w projekcie u.z.m.w.ś. ustawodawca stwierdził, że „Przepisy obowiązującej ustawy zakładają przeniesienie zadań gminnych i powiatowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego na związek metropolitalny. W dacie utworzenia związku metropolitalnego, bez żadnego okresu przejściowego, gminy wchodzące w skład związku metropolitalnego utracą prawo wykonywania zadań w zakresie transportu zbiorowego (vide art. 7 ust. 1a ustawy o samorządzie gminnym w brzmieniu nadanym ustawą o związkach metropolitalnych). Ustawa o związkach metropolitalnych nie zawiera żadnych uregulowań, które umożliwią płynne przejęcie przez związek metropolitalny zadań oraz mienia, a także gwarantujących trwałość projektów zrealizowanych ze środków europejskich. W konsekwencji prawną zdolność wykonywania tych zadań utracą również podmioty, którym gminy powierzyły te zadania do realizacji. W aglomeracji … zadania te są realizowane przez Y oraz inne podmioty o różnym statusie prawnym (jednostka budżetowa, sp. z o.o., związek międzygminny). Brak wskazanych na wstępie regulacji uniemożliwia zapewnienie niezakłóconej ciągłości publicznego transportu zbiorowego na obszarze metropolii.

Proponuje się odejście od modelu związku metropolitalnego, który przejmuje zadania publiczne od gmin i nie ma przy tym jasno określonych zadań rozwojowych, integracyjnych i koordynacyjnych - na rzecz modelu, w którym związek będzie nakierowany na realizację właśnie tego typu kompetencji. W perspektywie związek będzie mógł przejmować zadania gminne, ale na zasadzie dobrowolnych porozumień. Zaletą tego modelu jest jasne nakierowanie zadań związku na rozwój społeczno-gospodarczy związku, rozwój transportu i jego koordynację oraz ograniczenie ryzyka związanego z likwidacją i przekształceniem istniejących organizatorów transportu. Proponowany model pozwala na ewolucyjne przekształcanie związku (na podstawie porozumień) w organizatora transportu lub realizatora innych zadań na całym obszarze. Lekka struktura może też zachęcić więcej samorządów do udziału w związku. Oto najistotniejsze cechy tego modelu:

\- w obszarze publicznego transportu zbiorowego głównym ustawowym zadaniem związku będzie:

\- planowanie, koordynacja, integracja oraz rozwój publicznego transportu zbiorowego, w tym transportu drogowego, kolejowego oraz innego transportu szynowego, a także zadania w zakresie zrównoważonej mobilności miejskiej,

\- metropolitalne przewozy pasażerskie (art. 12 ust. 1 pkt 3 i 4 projektu);

\- związek nie pozbawi gmin zadań w zakresie transportu z mocy ustawy. W efekcie nie będzie konieczna likwidacja/przekształcenie Y i innych przewoźników/organizatorów;

\- związek metropolitalny będzie mógł pełnić funkcję organizatora transportu w zakresie zadań gminnych wyłącznie na podstawie porozumień z jst oraz związkami jst (por. art. 12 ust. 2 w zw. z art. 61 pkt 2 projektu i art. 12 ust. 2 ustawy);

\- związek będzie pełnił funkcję organizatora transportu w zakresie przewozów metropolitalnych, które są nową kategorią przewozów (inną od gminnych, powiatowych, wojewódzkich). W tym zakresie będzie mógł rozwijać nowe połączenia kolejowe, drogowe o zasięgu istotnym z punktu widzenia całej metropolii (vide art. 61 pkt 2 projektu);

\- w zakresie planowania związek będzie uchwalał plan transportowy obowiązujący na obszarze związku - tj. gmin i związków międzygminnych (vide art. 61 pkt 3 projektu);

\- doprecyzowano, że zadaniem związku jest rozwój społeczny i gospodarczy obszaru związku (por. art. 12 ust. 1 pkt 2 projektu i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy)”.

WSA stwierdził, iż konsekwencją powyższego jest zatem stwierdzenie, że po pierwsze na mocy u.z.m.w.ś. utworzona została nowa kategoria usług publicznych w postaci organizacji metropolitalnego publicznego transportu zbiorowego, po drugie zaś Metropolia może przejąć obowiązki związku międzygminnego (Y) w odniesieniu zarówno do gmin wchodzących w jej skład, jak gmin do niej nie należących, przy czym w odniesieniu do ostatnich wymagane jest by po okresie 3 miesięcznym od dnia wstąpienia w obowiązki Y gminy te podpisały stosowne porozumienia.

WSA zauważył również, że wolą ustawodawcy porozumienia, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 2, podlegają ogłoszeniu w wojewódzkim dzienniku urzędowym (art. 14 ust. 3) oraz to, iż do porozumień, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosuje się odpowiednio przepisy u.s.g. (art. 14 ust. 4). Z uwagi na powyższe odesłanie WSA zwrócił uwagę na treść art. 74 u.s.g. regulującego porozumienia międzygminne. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Z kolei w myśl art. 74 ust. 2 u.s.g. gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania. Przepis ten ma zatem odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do porozumień wynikających z art. 12 ust. 2 i art. 14 ust. 1 pkt 2 u.z.m.w.ś.

W stanie faktycznym wskazano przy tym, że Wnioskodawca z dniem (\`(...)\`) 2019 r. przejął m.in. obowiązki Y w zakresie organizacji komunikacji miejskiej na terenie miast do niej należących.

W konsekwencji w ocenie WSA, należało uznać, że powierzenie przez gminy zarówno wchodzące w skład Metropolii, jak i spoza jej członków, zadań w zakresie organizacji lokalnego transportu publicznego na mocy ww. przepisów powoduje w konsekwencji, że Metropolia wstępuje w prawa i obowiązki tych gmin, wykonywanych uprzednio przez związek międzygminny, a zadanie to staje się własnym zadaniem publicznym Wnioskodawcy. Zarówno uchwała, jak i porozumienie, ma zatem charakter publicznoprawny, nie zaś jak wskazuje organ interpretacyjny cywilnoprawny. Z chwilą bowiem zawarcia stosownej uchwały przez związek międzygminny, Metropolia wstępuje w prawa i obowiązki gmin co do organizacji lokalnego publicznego transportu zbiorowego na ich obszarze, z tym zastrzeżeniem, że gminy nie wchodzące w skład metropolii aby działalność ta była kontynuowana muszą zawrzeć następczo porozumienia. Jednakże w każdym przypadku następuje to z mocy ustawy (art. 13 ust. 1 pkt 3 i ust. 6 i 7 u.z.m.w.ś. oraz art. 14 ust. 4 tej ustawy zw. z art. 74 ust. 2 u.s.g.). Powyższe stwierdzenie znajduje przy tym uzasadnienie również w treści art. 7 ust. 4b u.p.z.t. stanowiącego, iż organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek metropolitalny, któremu powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia z jednostką samorządu terytorialnego.

Za takim rozumieniem ww. przepisów, stwierdził WSA, świadczy również fakt, że w u.z.m.w.ś. ustawodawca wyraźnie wskazuje w jakich okolicznościach dochodzi do zawarcia umowy cywilnoprawnej. Przykładem takich regulacji jest np. art. 13 ust. 3 tej ustawy stanowiącego, iż „zbycie akcji lub udziałów, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, jest jawne i następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej”. Tymczasem w odniesieniu do kwestii powierzenia Metropolii zadań ustawodawca takiej umowy nie przewidział.

W kontekście wykładni art. 15 ust. 6 u.p.t.u. wymaga odnotowania, zdaniem WSA, i to, że wstąpienie z mocy ustawy w prawa i obowiązki gmin nie może powodować zakłócenia konkurencji co do zasady. Jeden organ władzy publicznej wstępuje bowiem w prawa i obowiązku innego organu władzy publicznej. Wskazano to Ocenie Skutków Regulacji (OSR) do projektu ustawy u.z.m.w.ś. stwierdzając, iż „Wejście w życie projektowanych regulacji nie będzie miało wpływu na konkurencyjność gospodarki i przedsiębiorczość, w tym funkcjonowanie przedsiębiorców, oraz na rodzinę, obywateli i gospodarstwa domowe”. Już zatem z samego założenia ustawodawcy przejęcie obowiązków gmin członkowskich, jak i zawarcie porozumień pomiędzy gminami nie ma wpływu na konkurencyjność gospodarki i przedsiębiorczość, w tym funkcjonowanie przedsiębiorców.

Dokonując powyższej oceny, WSA zauważył w odniesieniu do składki zmiennej, że z treści art. 53 ust. 3 ww. ustawy wynika, iż wysokość zmiennej części składki rocznej jest zależna od ilości oraz zakresu przekazywanych przez gminy związkowi metropolitalnemu zadań i odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań. Szczegółowe zasady ustalania wysokości zmiennej części składki rocznej oraz terminy płatności składek określa statut związku metropolitalnego. Przepis ten wiąże się zatem ze wskazanymi wcześniej przepisami tworząc spójną całość. Odnosi się bowiem do powierzenia przez gminy zadań, w tym również w zakresie przejęcia obowiązków od związku międzygminnego, z samego faktu włączenia ich w skład Metropolii. Jednocześnie, zdaniem Sądu, fakt powiązania wysokości składki zmiennej z ilością przekazywanych zadań należy powiązać z procesem powolnego przekazywania zadań publicznych przez gminy, takich jak w przypadku Y, nie zaś powiązania tych zadań z konkretną usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Oznacza to, że również „odpłatność” ww. świadczenia nie odpowiada stosunkowi cywilnoprawnemu. Jego wysokość jest ustalona ustawą. Ustawodawca wskazał bowiem, że wysokość składki zmiennej odpowiada rzeczywistym kosztom ponoszonym przez gminy na realizację tych zadań (przekazanych zadań publicznych). Co więcej z uwagi na treść art. 54 u.z.m.w.ś. do składek w części zmiennej stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 i 648), z tym że kompetencje organu podatkowego wykonuje przewodniczący zarządu. A zatem i z tego względu składki (zarówno w części stałej, jak i w części zmiennej) stanowią daninę publicznoprawną, nie zaś umowne wynagrodzenie.

W odniesieniu do dotacji WSA wskazał, że zwrot kosztów usług publicznych przekazanych na mocy porozumienia wynika z treści art. 74 ust. 4 u.s.d.g. w zw. z art. 14 ust. 4 u.z.m.w.ś. Należy przy tym uwzględnić i to, że w myśl art. 126 u.f.p. dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Z kolei w myśl art. 127 ust. 1 pkt a) i c) tej ustawy dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, a także bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Dotacje wypłacane przez gminy, które nie są członkami Metropolii nie mają przy tym wpływu na cenę usługi. Jak to zostało wskazane wcześniej nie mamy do czynienia z usługą wynikającą ze stosunku „cywilnoprawnego”, a z przejęciem przez Metropolię zadań własnych gmin z mocy ustawy z uwagi na zawarte porozumienia. Tym samym usługa lokalnego publicznego transportu zbiorowego kierowana jest do mieszkańców gmin, nie zaś do Metropolii. Brak jest zatem podstaw do uznania, że również kwota dotacji stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od wartości dodanej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku a (\`(...)\`) 2021 r. w całej rozciągłości podzielił powyższe rozważania WSA w (\`(...)\`).

W cenie NSA, niewątpliwie bowiem stosunki prawne między wnioskodawcą a gminami członkowskimi i nieczłonkowskimi zależy zaliczyć do sfery imperium. Są to stosunki o charakterze publicznym (administracyjnoprawnym) między organami władzy, które nie mają związku z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT. NSA wskazał, że w przypadku składek członkowskich, podstawą stosunku prawnego między wnioskodawcą, a gminami wchodzącymi w skład Związku nie są umowy cywilnoprawne, ale akty prawa powszechnie obowiązującego (ustawy, rozporządzenia, akty prawa miejscowego). O braku cech charakterystycznych dla stosunków cywilnoprawnych w przypadku stosunków wnioskodawcy z gminami członkowskimi świadczy też brak swobody negocjacyjnej w zakresie kształtowania wysokości składki. W przypadku dotacji podstawą są z kolei zawierane porozumienia, a więc również nie można mówić tu o ich cywilnoprawnym charakterze (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 544/11, LEX nr 1134251). Skoro bowiem zawieranie takich porozumień, jak również ich przedmiot, są ściśle regulowane przepisami prawa administracyjnego (u.s.g., ustawa metropolitalna, u.p.t.z.), to nie sposób uznać, że mają charakter choćby zbliżony do umów cywilnoprawnych. Brak jest ekwiwalentnego świadczenia otrzymanego przez gminy bezpośrednio w zamian za uiszczenie wpłaty. Skoro brak świadczenia opodatkowanego VAT, to otrzymana przez wnioskodawcę odpłatność nie będzie wliczana do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie WSA w (\`(...)\`) oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrywanej sprawie, należy stwierdzić, że otrzymywane przez X składki, składające się z części stałej i części zmiennej oraz dotacje na realizację zadań opisanych we wniosku o interpretację, związanych z organizacją transportu lokalnego nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) z (\`(...)\`) 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43–300 Bielsko–Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.