Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.222.2017.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-29
Teza: w zakresie metodologii opodatkowania dochodów Wnioskodawcy generowanych w wyniku wykorzystania aktywów tworzących poszczególne majątki odrębne (fundusze)
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; Niemcy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 3 października 2017 r.) na wezwanie organu podatkowego z dnia 8 września 2017 r. (data nadania 8 września 2017 r., data doręczenia 22 września 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie metodologii opodatkowania dochodów Wnioskodawcy generowanych w wyniku wykorzystania aktywów tworzących poszczególne majątki odrębne (fundusze) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie metodologii opodatkowania dochodów Wnioskodawcy generowanych w wyniku wykorzystania aktywów tworzących poszczególne majątki odrębne (fundusze).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

E., S. oraz A. Global (dalej: Fundusze) są otwartymi funduszami inwestycyjnymi utworzonymi na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego. Zgodnie z odpowiednimi regulacjami prawnymi, Fundusze są zarządzane i reprezentowane przez spółkę zarządzającą I. GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: Spółka lub KAG), która stosownie do art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. tekst jednolity Nr 220 poz. 1447 z późn. zm.) dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zarejestrowała oddział pod nazwą I. GmbH spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce.

Fundusze prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów zbieranych poprzez emisję jednostek uczestnictwa w funduszu. Fundusze prowadzą, m.in. na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działalność polegającą głównie na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach.

Fundusze, będąc instytucjami wspólnego inwestowania są zarządzane przez KAG, która funkcjonuje w formie spółki prawnej odpowiadającej polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zarówno Spółka jak i Fundusze uznawane są za niemieckich rezydentów podatkowych podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), bez względu na miejsce ich osiągania (zarówno Fundusze jak i Spółka legitymują się wystawionymi przez odpowiednie organy skarbowe certyfikatami rezydencji).

Wyłącznym przedmiotem działalności Funduszy jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze publicznego lub niepublicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa w papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Fundusze prowadzą swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym ma siedzibę. Ponadto Fundusze podlegają bezpośredniemu nadzorowi właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym ma siedzibę (w Niemczech). Same aktywa Funduszy zostały zdeponowane w banku mającym siedzibę na terytorium Niemiec, bank ten jest więc depozytariuszem przechowującym aktywa Funduszy. Depozytariusz jest odpowiedzialny za stałe monitorowanie tych aktywów Funduszy, które nie mogą być powierzone do przechowywania (m.in. nieruchomości składających się na portfolio Funduszy).

Ponadto, Spółka zarządzająca Funduszami prowadzi swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym Spółka ta ma siedzibę. Podsumowując, Fundusze charakteryzują się następującymi cechami:

1.  podlegają w państwie siedziby (w Niemczech) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2.  wyłącznym przedmiotem działalności Funduszy jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa w papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe, w tym nieruchomości,
3.  prowadzą swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych władz państwa (organów nadzoru nad rynkiem finansowym), w którym ma siedzibę, tj. działają na podstawie zezwolenia wydanego przez BaFin (z niem. Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht),
4.  działalność Funduszy podlega nadzorowi właściwych władz (organ nadzoru nad rynkiem finansowym BaFin) państwa, w którym ma siedzibę (w Niemczech),
5.  posiadają depozytariusza przechowującego aktywa Funduszy (X Bank),
6.  są zarządzane przez KAG, tj. podmiot prowadzący swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych niemieckich organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym KAG ma siedzibę (tj. na podstawie zezwolenia niemieckiej BaFin),
7.  są rzeczywistymi właścicielami osiąganych na terytorium Polski przychodów/dochodów (zarówno z tytułu inwestycji bezpośrednich, jak i uczestnictwa w spółkach osobowych i kapitałowych), co zostało potwierdzone indywidualną interpretacją prawa podatkowego uzyskaną przez Fundusz A Europa, z dnia 5 września 2011 r., sygnatura IPPB5/423-529/11-3/AJ.

Przepisy prawa niemieckiego nie przyznają Funduszom osobowości prawnej ani też statutu jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Fundusze jako wyodrębniona masa majątkowa reprezentowane są zasadniczo przez Spółkę zarządzającą. Należy mieć jednak na uwadze, iż brak osobowości prawnej czy też statutu jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej w przypadku Funduszy ma odmienny charakter od rozumienia tych instytucji w polskiej doktrynie prawa podatkowego. Przede wszystkim z uwagi na fakt, że zgodnie z niemieckimi przepisami, Fundusze są uznawane za podatnika i niemieckiego rezydenta podatkowego.

Każdy z funduszy jest wyodrębnioną masą majątkową, zarządzaną przez Spółkę zarządzającą, której relacje z inwestorami oparte są wyłącznie na właściwym prawie umów i postanowieniach niemieckiego prawa inwestycyjnego. Należy mieć jednak na względzie, że zgodnie z regulacjami prawa niemieckiego Spółka zarządzająca, dokonując czynności prawnych dotyczących masy majątkowej, występuje na rzecz Funduszu, który jest faktycznym dysponentem masy majątkowej.

Fundusz jako masa majątkowa nie posiada zdolności do czynności prawnych, zdolności upadłościowej, struktury organizacyjnej, własnych organów (poza Spółką zarządzającą), zdolności procesowej. Wszystkie te funkcje przejmuje Spółka zarządzająca pełniąca rolę zarządcy masy majątkowej Funduszu. W razie upadłości Spółki zarządzającej, majątek funduszu nie stanowi elementu składowego masy upadłościowej Spółki. Majątek Funduszu przekazany jest depozytariuszowi, który w przypadku upadłości Spółki ma obowiązek znaleźć nowego zarządcę lub wypłacić środki funduszu inwestorom.

Zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną sygnatura IPPB5/423-1203/11/15-8/S/AJ Fundusz korzystał ze zwolnienia podmiotowego ustanowionego w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Nowelizacja ustawy, w tym brzmienie art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 1888 z późn. zm; dalej: UPDOP) obejmuje swym zakresem instytucje wspólnego inwestowania posiadające siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, po spełnieniu łącznie następujących warunków:

1.  podlegają w państwie, w którym mają siedzibę, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2.  wyłącznym przedmiotem ich działalności jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze publicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa w papiery wartościowe lub instrumenty rynku pieniężnego,
3.  prowadzą swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym mają siedzibę,
4.  ich działalność podlega bezpośredniemu nadzorowi właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym mają siedzibę,
5.  posiadają depozytariusza przechowującego aktywa tej instytucji,
6.  zarządzane są przez podmioty, które prowadzą swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych organów nadzoru nad rynkiem finansowym państwa, w którym podmioty te mają siedzibę.

W związku z wprowadzonymi zmianami Fundusze od 1 stycznia 2017 utraciły możliwość korzystania ze zwolnienia określonego w art. 6 ust. 1 pkt 10a lit. b UPDOP.

Do końca 2016 r. Spółka rozliczała kwoty przychodów oraz kosztów wynikających z działalności Funduszy, występowała również o nadpłaty i brała udział w postępowaniach.

S. wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną w celu określenia, czy jest on zobowiązany do rejestracji oraz posiadania numeru NIP, sygn. IPPP2/443-62/12-4/IG. W interpretacji z dnia 23.04.2012 r. organ po dokonaniu analizy przepisów stwierdził, że ponieważ S nie posiada zdolności do czynności prawnych, zdolności upadłościowej, struktury organizacyjnej, własnych organów (poza spółką zarządzającą), oraz zdolności procesowej, nie może on podlegać obowiązkowi ewidencyjnemu i być podatnikiem. Mając powyższe na uwadze, organ stanął na stanowisku, że fundusz nie jest zobowiązany do rejestracji i posiadania numeru NIP. Zgodnie ze stanowiskiem Organu Fundusze nie są podmiotami podlegającymi pod podatek od osób prawnych.

Nadto w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca przedłożył poniższe wyjaśnienia.

Stwierdzenie „wyłącznym przedmiotem działalności Funduszy jest zbiorowe lokowanie (\`(...)\`)” należy rozumieć, że wyłącznym przedmiotem działalności Spółki w zakresie aktywów tworzących każdy z Funduszy (każdą wyodrębnioną masę majątkową) jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze publicznego lub niepublicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa w papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zawarte we Wniosku sformułowanie, „prowadzą swoją działalność na podstawie zezwolenia (\`(...)\`)” należy rozumieć, że Spółka prowadzi działalność związaną z pozyskiwaniem środków od inwestorów oraz lokowaniem aktywów tworzących każdy z Funduszy (każdą wyodrębnioną masę majątkową) na podstawie zezwolenia udzielonego Spółce, które obejmuje zarządzanie każdym z funkcjonujących na rynku funduszy inwestycyjnych i stanowi aprobatę warunków umownych regulujących całokształt relacji z inwestorami.

Sformułowanie Spółki, zgodnie z którym „działalność Funduszy podlega nadzorowi właściwych władz (\`(...)\`)” należy rozumieć w taki sposób, że działalność Spółki w zakresie zarządzania każdą z wyodrębnionych mas majątkowych (Funduszy) podlega nadzorowi właściwych władz (organów nadzoru nad rynkiem finansowym).

Wniosek dotyczy wyłącznie stanu faktycznego, a zatem uiszczona opłata dotyczy stanu faktycznego. Spółka pragnie bowiem uzyskać interpretację indywidualną w zakresie bieżącego sposobu rozpoznawania przychodów podatkowych oraz kosztów uzyskania przychodów w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r.

Sytuacja, w której działalność prowadzona jest przez podmiot pozbawiony zdolności do czynności prawnych, nie jest konstrukcją sprzeczną.

Należy wskazać, że jeden z Funduszy, którego dotyczy Wniosek, uprzednio otrzymał interpretację indywidualną, z której wynikało, iż fundusz ten nie posiada zdolności do czynności prawnych, zdolności upadłościowej, struktury organizacyjnej, własnych organów (poza spółką zarządzającą), oraz zdolności procesowej, nie może on podlegać obowiązkowi ewidencyjnemu i być podatnikiem (interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-62/12-4/IG). A zatem kwestia zdolności funduszy do czynności prawnych, zdaniem Spółki, została rozstrzygnięta przez organ interpretujący w drodze ww. interpretacji. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że fundusze, mimo braku zdolności do czynności prawnych, mogą prowadzić działalność (w tym przypadku działalność rozumianą jako zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa, w prawa majątkowe dotyczące inwestycji w nieruchomości), która to sytuacja prawna została zresztą potwierdzona w przytoczonej interpretacji. Spółka, jako podmiot zarządzający Funduszami, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie, w jakim reprezentuje te Fundusze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowa jest praktyka, zgodnie z którą Spółka oblicza podstawę opodatkowania podatkiem od osób prawnych odejmując od sumy przychodów wszystkich Funduszy sumę kosztów uzyskania przychodów wszystkich Funduszy, którymi zarządza ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Mając na uwadze treść otrzymanej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego uzyskanej przez Fundusz A Europa, z dnia 5 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-529/11-3/AJ to fundusz jest rzeczywistym odbiorcą przychodów uzyskiwanych z inwestycji oraz powinien być uznany za podatnika z tego tytułu. Z kolei w związku z interpretacją z dnia 23.04.2012, sygn. IPPP2/443-62/12-4/IG, zarejestrowana dla celów podatku dochodowego od osób prawnych pozostała Spółka jako podmiot zarządzający Funduszami, który był odpowiedzialny za rozliczenie podatku dochodowego oraz zapłatę podatku od dochodów osiąganych przez Fundusze.

W związku z utratą możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku od osób prawnych dla Funduszy, występuje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów uzyskiwanych z działalności Funduszy w Polsce. Fundusz, nie posiadając statusu podatnika podatku od osób prawnych, nie może samodzielnie wywiązywać się z obowiązków podatkowych. Spółka jako podmiot zarządzający i reprezentujący Fundusze, pełni w związku z tym rolę podatnika w stosunku do dochodów osiągniętych przez poszczególne Fundusze.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Oddział przedsiębiorcy zagranicznego zlokalizowany w Polsce nie stanowi odrębnego podmiotu w stosunku do spółki macierzystej, lecz jest jedynie organizacyjnie i majątkowo wyodrębnioną częścią tego przedsiębiorcy. Art. 3 ust. 3 UPDOP stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 UPDOP uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonanie świadczenia.

Mając na uwadze powyższe Spółka działająca poprzez oddział, jako posiadająca ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce powinna rozpoznać dla celów podatkowych przychody podatkowe osiągane z działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W przypadku Spółki będą to w szczególności dochody z najmu nieruchomości posiadanych przez Fundusze, którymi zarządza Spółka.

Art. 7 ust. 1 UPDOP stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 UPDOP przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a UPDOP, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów różnica jest stratą.

Mając na uwadze treść powyższego przepisu, w przypadku Spółki powinna ona rozpoznać dla celów podatkowych przychody osiągane przez Fundusze na terytorium Rzeczpospolitej.

Jak zostało wskazane wcześniej, Fundusze prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów zbieranych poprzez emisję jednostek uczestnictwa w funduszu. Prowadzą one m.in. na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działalność polegającą głównie na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach. Przychodami rozpoznawanymi przez Spółkę będą więc przychody osiągane ze sprzedaży lub wynajmu nieruchomości nabytych przez Fundusze.

Jak wskazano w art. 7 ust. 2 UPDOP różnica pomiędzy sumą rozpoznawanych przychodów a kosztami uzyskania przychodów stanowi dochód, który co do zasady stanowi podstawę opodatkowania. W przypadku gdy koszty uzyskania przychodów przewyższą sumę rozpoznawanych przychodów powstanie strata podatkowa.

W celu prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego od sumy przychodów osiąganych przez Fundusze należy odjąć sumę kosztów uzyskania przychodów. W przypadku gdy przychody przewyższą koszty, wynikiem będzie ustalenie dochodu, jeśli koszty uzyskania przychodów przewyższą sumę przychodów Spółka zadeklaruje stratę podatkową.

Spółka stoi na stanowisku, iż polskie przepisy podatkowe nie przewidują obowiązku dzielenia kosztów i przychodów na poszczególne Fundusze, którymi zarządza. Nie pozwala na to również sam kształt formularza CIT-8, jak i sam fakt, że Spółka posiada jeden numer NIP.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, iż w oparciu o obowiązujące obecnie przepisy prawidłowa jest praktyka, zgodnie z którą Spółka rozliczając podatek dochodowy od osób prawnych rozpoznaje przychody podatkowe osiągane przez Fundusze oraz koszty uzyskania przychodów ponoszone przez Fundusze. W zależności od wyniku różnica pomiędzy przychodami Funduszy a kosztami uzyskania przychodów prowadzić będzie do zadeklarowania przez Spółkę dochodu lub straty podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie metodologii opodatkowania dochodów Wnioskodawcy generowanych w wyniku wykorzystania aktywów tworzących poszczególne majątki odrębne (fundusze) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1-1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.; dalej: „updop”) podatnikami tego podatku są:

1.  osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji,
2.  jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,
3.  podatkowe grupy kapitałowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,
*   spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W rezultacie należy uznać, że Fundusz nie mieści się w żadnej z kategorii podatników określonych w art. 1 updop, tj.:

1.  w ust. 1 tego artykułu, gdyż nie jest osobą prawną,
2.  w ust. 2 niniejszego artykułu, gdyż nie jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej (jest wyodrębnionym zbiorem aktywów nieposiadającym zdolności do czynności prawnych),
3.  w ust. 3 ww. artykułu, gdyż nie jest spółką.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Funduszu nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe w kontekście konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania tutejszy Organ podatkowy przychyla się do linii orzeczniczej sądów administracyjnych (por. np. uzasadnienie wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2015 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2153/13 oraz 2280/13, a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 maja 2015 r. III SA/Wa 3847/14), zgodnie z którą należy przyjąć, że w przypadku niemieckich funduszy inwestycyjnych będących wyodrębnionym zbiorem aktywów (nieposiadających osobowości prawnej, zdolności prawnej zdolności do czynności prawnych, struktury organizacyjnej\`(...)\`), których zarządcą, zastępcą pośrednim (i cywilnoprawnym właścicielem tych aktywów) jest spółka zarządzająca, status podatnika podatku dochodowego należy przypisać spółce zarządzającej w zakresie jakim „reprezentuje” fundusz.

Należy przy tym podkreślić, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 6 października 2011 r. w sprawie o sygn. II FSK 638/10 kwalifikacja podmiotowa dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych następuje niezależnie od rozwiązań przyjętych w innych jurysdykcjach podatkowych.

Z powyższych przyczyn w opinii tut. Organu podatkowego najlepiej godzi specyfikę niemieckich funduszy kontraktualnych z polskim prawem podatkowym (w tym zasadą powszechności opodatkowania) przyjęcie koncepcji, zgodnie z którą za zobowiązaną do opodatkowania dochodów powiększających aktywa konstytuujące dany fundusz należy uznać spółkę zarządzającą (Wnioskodawcę).

Dlatego też należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Spółka działająca poprzez oddział, jako posiadająca ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce (na podstawie art. 3 ust. 2 i ust. 3 updop) powinna rozpoznać dla celów podatkowych przychody podatkowe osiągane z działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Należy przy tym wskazać, że na podstawie art. 7 ust. 1 updop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym

*   należy przyjąć, iż w oparciu o obowiązujące obecnie przepisy prawidłowa jest praktyka, zgodnie z którą Spółka rozliczając podatek dochodowy od osób prawnych rozpoznaje przychody podatkowe osiągane przez Fundusze oraz koszty uzyskania przychodów ponoszone przez Fundusze;
*   w zależności od wyniku różnica pomiędzy przychodami Funduszy a kosztami uzyskania przychodów prowadzić będzie do zadeklarowania przez Spółkę dochodu lub straty podatkowej.

\- należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym podkreślić, że jak wskazał Wnioskodawca „wyłącznym przedmiotem działalności Funduszy jest zbiorowe lokowanie (\`(...)\`)” należy rozumieć, że wyłącznym przedmiotem działalności Spółki w zakresie aktywów tworzących każdy z Funduszy (każdą wyodrębnioną masę majątkową) jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze publicznego lub niepublicznego proponowania nabycia ich tytułów uczestnictwa w papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe”.

Stąd za „przychody podatkowe osiągane przez Fundusze” oraz „koszty uzyskania przychodów ponoszone przez Fundusze” należy uznać odpowiednio przychody (w rozumieniu art. 12 ust. 1 i nast. updop) i koszty uzyskania przychodów Spółki (w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop) uzyskane w wyniku wykorzystania lub zbycia aktywów tworzących Fundusze (każdą wyodrębnioną masę majątkową).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.