Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-55/14/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-27
Teza: Dotyczy opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 i we współwłasności budynków i budowli posadowionych na tej działce, w zakresie opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy niezabudowanych działek nr 262/10 i nr 262/11 oraz w zakresie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT z tytułu nabycia tych nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) uzupełnionym dokonaną wpłatą w dniu 14 stycznia 2014 r. oraz pismem z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 i we współwłasności budynków i budowli posadowionych na tej działce, w zakresie opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy niezabudowanych działek nr 262/10 i nr 262/11 oraz w zakresie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT z tytułu nabycia tych nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 i we współwłasności budynków i budowli posadowionych na tej działce, w zakresie opodatkowania planowanej przez K. dostawy na rzecz Wnioskodawcy niezabudowanych działek nr 262/10 i nr 262/11 oraz w zakresie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT z tytułu nabycia tych nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-970/13/LSz z 3 stycznia 2014 r. oraz dokonaną w dniu 14 stycznia 2014 r. dodatkową opłatą.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka K. Sp. z o.o. („K.”) jest podatnikiem VAT czynnym. Celem uregulowania statusu prawnego posiadanych nieruchomości planuje zawarcie umowy zamiany udziałów w prawie użytkowania wieczystego i prawie własności posadowionych na nim budynków i budowli oraz prawa własności nieruchomości z B. (Wnioskodawcą), który został zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od 17 stycznia 2006 r. B. nie jest wpisanym do ewidencji działalności gospodarczej przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej. Dla wszystkich nieruchomości, które mają być przedmiotem umowy zamiany został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego dla obszaru „Z.”, zatwierdzony uchwałą Rady Miasta nr … z dnia 28 czerwca 2006 r. („MPZP”).

Na podstawie umowy zamiany K. przeniesienie na rzecz B. prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli oraz prawo własności kilku nieruchomości w tym:

Nieruchomości 5.

Nieruchomość 5 składa się z zabudowanej działki nr 262/9 o powierzchni 0,4832 ha. K. jest użytkownikiem wieczystym ww. działki i właścicielem posadowionych na niej: budynku dydaktyczno-biurowo-magazynowego oraz budowli stanowiących asfaltowo-betonowe drogi i place wewnętrzne, wybudowanych w latach 70-tych. Nieruchomość 5 została wniesiona do spółki K. tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego spółki K. na podstawie umowy przeniesienia praw z dnia 20 grudnia 2002 r. ze stawką zwolnioną zgodnie z § 69 pkt 3 Rozporządzenia MF. Przedmiotem planowanej umowy zamiany ma być zbycie przez K. na rzecz Wnioskodawcy udziału wynoszącego 15/100 części w tych prawach. Zarówno przed nabyciem przez K. jak również po nabyciu Nieruchomość 5 była i jest wynajmowana na rzecz osób trzecich, a czynsz jest opodatkowany podatkiem VAT.

Nieruchomość 6

Nieruchomość 6 składa się z niezabudowanej działki nr 262/10 o powierzchni 0,0327 ha. Zgodnie z obowiązującym MPZP ww. działka jest przeznaczona pod tereny zieleni urządzonej (symbol: B8.ZP/KDX). Nieruchomość 6 została wniesiona do spółki K. tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego spółki K. na podstawie umowy przeniesienia praw z dnia 20 grudnia 2002 r. ze stawką zwolnioną zgodnie z § 69 pkt 3 Rozporządzenia MF. Przedmiotem planowanej umowy zamiany ma być zbycie przez K. na rzecz Wnioskodawcy całej Nieruchomości 6.

Nieruchomość 7

Nieruchomość 7 składa się z niezabudowanej działki nr 262/11 o powierzchni 0,0712 ha. Zgodnie z obowiązującym MPZP ww. działka jest przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowej (symbol: B5.MW/U). Nieruchomość 7 została wniesiona do spółki K. tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego spółki K. na podstawie umowy przeniesienia praw z dnia 20 grudnia 2002 r. ze stawką zwolnioną zgodnie z § 69 pkt 3 Rozporządzenia MF. Przedmiotem planowanej umowy zamiany ma być zbycie przez K. na rzecz Wnioskodawcy całej Nieruchomości 7.

Uzupełniająco podano, że Nieruchomość 5, Nieruchomość 6, Nieruchomość 7 stanowiły wraz z inną nieruchomością część przedsiębiorstwa państwowego: … Zakłady Elektroniczne T. („KZE”) i wykorzystywane były do prowadzenia opodatkowanej podatkiem VAT działalności gospodarczej przez to przedsiębiorstwo co najmniej od 1994 roku. Działalność ta była kontynuowana na terenie m.in. Nieruchomości 5-7 przez to przedsiębiorstwo pomimo ogłoszenia w dniu 30 maja 2001 r. upadłości tego przedsiębiorstwa państwowego. W dniu 14 listopada 2002 r. w wyniku umowy sprzedaży przedmiotowe Nieruchomości 5-7 zostały zakupione przez spółkę … Centrum Inwestycyjne SA w K. i następnie wniesione do spółki K. tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego spółki K., na podstawie umowy przeniesienia praw z dnia 20 grudnia 2002 r. Od 2003 roku Nieruchomość 5 została wynajęta osobom trzecim z czynszem opodatkowanym podatkiem VAT. Zarówno K. jak też Wnioskodawca od dnia nabycia nie dokonali nakładów na żadną z Nieruchomości w wysokości przekraczającej 30% wartości każdej z tych Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości K. oraz Wnioskodawca zamierzają, odpowiednio każdy w nabytych Nieruchomościach, prowadzić działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT), podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą:

1.  kontynuację wynajmu Nieruchomości 5 na rzecz osób trzecich,
2.  wynajem Nieruchomości 7 na rzecz osób trzecich.

W wyniku planowanej umowy zamiany (oznaczenia ujęte zgodnie z opisem zawartym we wniosku):

C. K. przeniesie na B. Nieruchomość 6 w zamian za co B. przeniesie na K. część udziału w Nieruchomości 1; wartość rynkowa Nieruchomości 6 oraz zamienianego udziału będzie równa; D. K. przeniesie na B. Nieruchomość 7 w zamian za co B. przeniesie na K. część udziału w Nieruchomości 1; wartość rynkowa Nieruchomości 7 oraz zamienianego udziału będzie równa; E. K. przeniesie na B. udział wynoszący 15/100 części w Nieruchomości 5 w zamian za co B. przeniesie na K. część udziału w Nieruchomości 1; wartość rynkowa zamienianych udziałów będzie równa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał dla Nieruchomości 5, że zgodnie z klasyfikacją obiektów budowlanych symbol PKOB dla 262/9:

*   1220 - budynek 47,
*   1263 - budynek 28, szkoła, biura,
*   1263 - budynek 9 szkoła,
*   2112- drogi i place betonowo asfaltowe trwale z gruntem związane.

Budynki są trwale z gruntem związane.

Nieruchomość 6.

Zgodnie z MPZP dla obszaru „Z.” zatwierdzonym uchwalą Rady Miasta nr … z dnia 28 czerwca 2006 r. - Nieruchomość 6 - działka 262/10 znajduje się na terenie zieleni urządzonej symbol B8.Zp/KDX). Zgodnie z par. 52 MPZP ustalono, że przedmiotowy teren przeznaczony jest pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury. W ocenie więc wnioskodawcy Nieruchomość tę należy uznać za przeznaczoną pod zabudowę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 5, nr 6, nr 7 i nr 9):

5\. Nieruchomość nr 5: Czy prawidłowe jest przyjęcie, że z uwagi na fakt, że (i) budynek posadowiony na Nieruchomości 5 został zasiedlony dawniej niż dwa lata przed planowanym terminem umowy zamiany, (ii) od dnia jej nabycia nie ponoszono w odniesieniu do tej Nieruchomości nakładów przekraczających 30% jej wartości oraz (iii) od 2003 r. jest przedmiotem umowy najmu, umowa zamiany Nieruchomości 5 podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji K. i nabywający nieruchomość podmiot (Wnioskodawca) przed zawarciem umowy zamiany Nieruchomości 5 mogą wspólnie złożyć wniosek o rezygnacji ze zwolnienia i poddać tę zamianę opodatkowaniu przy czym w przypadku takiej zamiany budynku nie wyodrębnia się wartości gruntu i dzieli on traktowanie podatkowe budynku? 6. Nieruchomość nr 6: Czy prawidłowe jest przyjęcie, że z uwagi na fakt, że wskazana nieruchomość stanowi niezabudowaną działkę gruntu, która objęta jest MPZP, z którego wynika przeznaczenie tej działki jako tereny zieleni urządzonej (B8.ZP/KDX), należy przyjąć że jest ona w całości „terenem budowlanym” w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji jej zamiana podlega opodatkowaniu VAT (nie stosuje się do niej zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT)? 7. Nieruchomość nr 7: Czy prawidłowe jest przyjęcie, że z uwagi na fakt, że wskazana nieruchomość stanowi niezabudowaną działkę gruntu, która objęta jest MPZP, z którego wynika przeznaczenie tej działki jako tereny zabudowy mieszkaniowej (B5.MW/U) należy przyjąć że jest ona w całości „terenem budowlanym” w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji jej zamiana podlega opodatkowaniu VAT (nie stosuje się do niej zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT)? 9. Wnioskodawca zwraca się także o potwierdzenie, że w razie zawarcia umowy zamiany opisanej powyżej w pkt C-E, w przypadku gdy Nieruchomości nabyte w ramach tej umowy będą nadal przez Wnioskodawcę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy w takim zakresie, w jakim umowy w pkt C-E będą podlegać opodatkowaniu VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez K. z faktur wystawionych przez K. w związku z dostawą określoną w pkt C-E, zgodnie z art. 86 ust. 1 i następne ustawy o VAT. Wnioskodawca wnosi też o potwierdzenie, że ewentualna nadwyżka podatku VAT, zgodnie z dyspozycją art. 87 ust. 1 i następne ustawy o VAT może podlegać przeniesieniu na kolejne okresy rozliczeniowe lub Wnioskodawca będzie uprawniony do wystąpienia o zwrot bezpośredni na zasadach określonych w tym przepisie ustawy o VAT (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 stycznia 2014 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko oznaczone we wniosku nr Ad. 5, Ad. 6, Ad. 7 i Ad. 9):

Ad.5 Nieruchomość 5: W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ oddanie budynku posadowionego na Nieruchomości 5 do użytku nastąpiło dawniej niż 2 lata przed planowanym zawarciem umowy i nie dokonywano na nieruchomości żadnych ulepszeń od dnia jej nabycia oraz od 2003 r. jest przedmiotem umowy najmu, a czynsz najmu jest opodatkowany podatkiem VAT, to w konsekwencji powinno w odniesieniu do tej Nieruchomości mieć zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca, jeśli tak postanowi może zastosować art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, czyli zrezygnować ze zwolnienia. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT, gdyż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych lub ich części z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta także dostawa gruntu, na którym są one posadowione. W związku z powyższym do całości dostawy Nieruchomości 5 należy przyjąć zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z prawem rezygnacji z tego zwolnienia.

Ad.6 Nieruchomość 6: W ocenie Wnioskodawcy, w stosunku do Nieruchomości 6 w postaci niezabudowanej działki nr 262/10 należy przyjąć, iż jej dostawa będzie podlegała opodatkowaniu, ponieważ stanowi ona w całości w świetle obowiązującego MPZP- tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (jest zgodnie z planem przeznaczona pod tereny zieleni urządzonej), a w konsekwencji uwzględniając przedstawione wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż dostawa przedmiotowej działki nie będzie objęta zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż zgodnie z obowiązującym dla tego terenu MPZP dopuszcza się możliwość realizacji na terenach o takim przeznaczeniu elementów małej architektury. Wobec powyższego Nieruchomość 6 stanowi w istocie teren przeznaczony pod zabudowę, a zatem jej dostawa winna zostać opodatkowana. Słuszność wskazanego stanowiska potwierdza w szczególności interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 6 maja 2011 r. (sygn. IBPP3/ 443-190/11/IK).

Ad.7 Nieruchomość 7: W ocenie Wnioskodawcy, w stosunku do Nieruchomości 7 w postaci niezabudowanej działki należy przyjąć, iż jej dostawa będzie podlegała opodatkowaniu, ponieważ stanowi on w całości w świetle obowiązującego MPZP - grunty budowlane, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (są zgodnie z planem przeznaczone pod tereny zabudowy mieszkaniowej), a w konsekwencji nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wobec powyższego dostawa Nieruchomości 7 winna zostać opodatkowana.

Ad. 9. Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT w zakresie w jakim nabywane przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, takiemu podatnikowi VAT czynnemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług służących do wykonywania tej działalności. Kwotę podatku naliczonego stanowi przy tym suma kwot podatku naliczonego określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika VAT z tytułu nabycia towarów i usług, a także faktur potwierdzających dokonanie przedpłaty, jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych rabatów, upustów lub skont. Jednocześnie ustawa o VAT stanowi, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa niż kwota podatku należnego (z tytułu sprzedaży opodatkowanej towarów i usług realizowanej przez podatnika), podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (zwrot bezpośredni).

Umowa zamiany i umowa sprzedaży będą dokonywane między podatnikami VAT czynnymi. Nieruchomości, które dotychczas służyły do świadczenia usług stronom umowy zamiany będą wykorzystywane na cele sprzedaży opodatkowanej również po dokonaniu zamiany. Oznacza to, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z transakcji nabycia nieruchomości w ramach umowy zamiany opisanej powyżej w pkt C - E, a w konsekwencji będzie mu także służyć prawo do zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku. Za stanowiskiem tym przemawia fakt, iż prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej, zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego). W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy, nabycie nieruchomości w ramach umowy zamiany, które będą następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych wygeneruje podatek VAT naliczony, który może zostać rozliczony przez Wnioskodawcę na zasadach ogólnych i w przypadku zaistnienia nadwyżki Wnioskodawca będzie uprawniony do wystąpienia o jej zwrot bezpośredni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy w zakresie nabycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 i we współwłasności budynku i budowli posadowionych na tej działce, a także niezabudowanych działek nr 262/10 i nr 262/11 oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje pojęcie dostawy towarów. W myśl tego przepisu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że planowana przez Zbywcę – K. jako czynnego zarejestrowanego podatnika podatku VAT, dostawa (w ramach umowy zamiany) nieruchomości opisanych w przedmiotowej sprawie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej odpłatnej dostawy. Zatem powinny one być stosowane ściśle.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy,

\-przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (…) (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zbywca nieruchomości, podatnik podatku od towarów i usług, zamierza zbyć na rzecz Wnioskodawcy (w ramach umowy zamiany) całą niezabudowaną działkę nr 262/10 (Nieruchomość 6) i całą niezabudowaną działkę nr 262/11 (Nieruchomość 7). Zgodnie z obowiązującym MPZP ww. działka nr 262/10 znajduje się na terenie zieleni urządzonej (symbol B8.Zp/KDX). W ocenie Wnioskodawcy Nieruchomość 6 należy uznać za przeznaczoną pod zabudowę, gdyż zgodnie z § 52 MPZP przedmiotowy teren przeznaczony jest pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury. Natomiast działka nr 262/11 jest przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowej (symbol: B5.MW/U).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania sprzedaży przez Zbywcę ww. działek niezabudowanych przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod tereny zabudowy mieszkaniowej i pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury.

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego należy podkreślić, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Natomiast skoro w przedstawionej sytuacji, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, obszar na którym położone są przedmiotowe działki nr 262/10 i nr 262/11 stanowi odpowiednio teren budowlany przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową oraz teren przeznaczony pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury, to nieruchomości te spełniają definicję terenu budowlanego o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Tym samym przy sprzedaży przez Zbywcę ww. działek niezabudowanych oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren budowlane przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową i pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury, zwolnienie od podatku VAT tych dostaw na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zatem skoro Zbywca planuje sprzedać działkę niezabudowaną nr 262/11 przeznaczoną pod zabudowę mieszkaniową i działkę niezabudowaną nr 262/10 przeznaczoną pod zabudowę pasażem z dopuszczeniem lokalizowania na terenie pasażu elementów małej architektury, na co wskazuje plan zagospodarowania przestrzennego, to należy stwierdzić, że sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 6 i pytania nr 7, że dostawa (w ramach umowy zamiany) działek niezabudowanych nr 262/10 i 262/11 nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wobec powyższego dostawa Nieruchomości 6 i 7 winna zostać opodatkowana, należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał także, iż Spółka K. – Zbywca zamierza dokonać sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy udziału wynoszącego 15/100 części w prawach zabudowanej działki nr 262/9. Zbywca jest użytkownikiem wieczystym ww. działki i właścicielem posadowionych na niej budynku dydaktyczno-biurowo-magazynowego oraz budowli stanowiącymi asfaltowo-betonowe drogi i place wewnętrzne. Wnioskodawca podał, że zgodnie z klasyfikacją obiektów budowlanych symbol PKOB dla 262/9:

*   1220 - budynek 47,
*   1263 - budynek 28, szkoła, biura,
*   1263 - budynek 9 szkoła,
*   2112 - drogi i place betonowo asfaltowe trwale z gruntem związane.

Budynki są trwale z gruntem związane.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania sprzedaży przez Zbywcę udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 zabudowanego budynkiem dydaktyczno-biurowo-magazynowym i budowlami.

W myśl art. 3 pkt 1-2 i pkt 3-3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1409) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; 3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji „Budynki” można wyróżnić grupę 122 - budynki biurowe i grupę 126 - ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej.

Grupa 122 obejmuje klasę 1220 – Budynki biurowe, do której zalicza się budynki wykorzystywane jako miejsce pracy dla działalności biura, sekretariatu lub innych o charakterze administracyjnym, np.: budynki banków, urzędów pocztowych, urzędów miejskich, gminnych, ministerstw, itp. lokali administracyjnych, budynki centrów konferencyjnych i kongresów, sądów i parlamentów. Klasa nie obejmuje: biur w budynkach przeznaczonych głównie do innych celów.

Grupa 126 obejmuje klasę 1263 budynki szkół i instytucji badawczych, do której zalicza się budynki szkolnictwa przedszkolnego, szkolnictwa podstawowego i ponadpodstawowego (np. przedszkola, szkoły podstawowe, gimnazja, szkoły średnie, licea ogólnokształcące, licea techniczne, itp.), budynki szkół zawodowych lub kształcenia specjalistycznego; budynki szkół wyższych i placówki badawcze; laboratoria badawcze; specjalne szkoły dla dzieci niepełnosprawnych; ośrodki kształcenia ustawicznego; stacje meteorologiczne i hydrologiczne, budynki obserwatoriów. Klasa nie obejmuje: internatów, które są odrębnymi budynkami oraz burs i domów studenckich (1130); bibliotek (1262); szpitali klinicznych (1264).

Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” można wyróżnić grupę 211 - autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe, która obejmuje klasę 2112 ulice i drogi pozostałe. Klasa obejmuje: drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, ścieżki dojazdy konnej, drogi i strefy dla pieszych, wraz z: instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, nasypami, rowami, słupkami bezpieczeństwa, przepustami pod drogami i urządzeniami odwadniającymi drogi.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z kolei art. 198 ww. ustawy KC stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Zatem współwłasność nie jest instytucją samodzielną, stanowi odmianę własności i cechuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom, a każdy z nich może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży udziału stanowiącego jego własność, dokonuje przeniesienia prawa własności rzeczy, dochodzi do zmiany podmiotu tego prawa.

Zatem sprzedaż przez Zbywcę udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 zabudowanego budynkiem dydaktyczno-biurowo-magazynowym i budowlami (Nieruchomość 5) należy traktować w kategorii dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że oprócz stawki podstawowej, o której mowa w ww. art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewiduje – po spełnieniu określonych warunków – objęcie dostawy zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247, ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, który został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, czy też nie.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Według art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

W przedmiotowej sprawie Nieruchomość 5 składa się z zabudowanej działki nr 262/9. K. - Zbywca jest użytkownikiem wieczystym ww. działki i właścicielem posadowionych na niej obiektów budowlanych wybudowanych w latach 70-tych. Nieruchomość 5 w dniu 14 listopada 2002 r. w wyniku umowy sprzedaży została zakupiona przez spółkę … Centrum Inwestycyjne SA i następnie wniesiona do spółki K. tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego spółki K., na podstawie umowy przeniesienia praw z dnia 20 grudnia 2002 r. ze stawką zwolnioną zgodnie z § 69 pkt 3 Rozporządzenia MF. Zarówno przed nabyciem przez K. jak również po nabyciu Nieruchomość 5 była i jest (od 2003 r.) wynajmowana na rzecz osób trzecich, a czynsz jest opodatkowany podatkiem VAT. K. od dnia nabycia nie dokonał nakładów na Nieruchomość 5 w wysokości przekraczającej 30% wartości tej Nieruchomości.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej).

W myśl § 69 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245), zwalnia się od podatku od towarów i usług: wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości, o której mowa we wniosku, nastąpiło, jeżeli była ona zakupiona od podmiotu działającego podczas tej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w dniu 20 grudnia 2002 r. (nabycie bowiem w tym dniu nastąpiło ze stawką zwolnioną). Wtedy bowiem oddano tę nieruchomość do użytkowania wykonując czynność podlegającą opodatkowaniu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że od 2003 r. całą Nieruchomość oddano do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu – najem. Jak bowiem wskazano wyżej oddanie nieruchomości w najem jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Jednocześnie od dnia nabycia nie dokonywano na Nieruchomości 5 ulepszeń w wysokości przekraczającej 30% wartości nieruchomości.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że zbycie (w ramach umowy zamiany) przez Zbywcę (Spółkę K.) przedmiotowej Nieruchomości 5 na rzecz Wnioskodawcy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie wystąpiły okoliczności wyłączające zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu. W przedmiotowej sprawie dostawa nie będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Reasumując dostawa udziału we współwłasności budynku dydaktyczno-biurowo-magazynowego i budowli stanowi odpłatną dostawę towarów która będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym również dostawa udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 262/9 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. a od 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca dał podatnikom, dokonującym dostawy budynków i budowli objętych zwolnieniem od podatku wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Zbywca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy części budynku i poszczególnych budowli znajdujących się na działce nr 262/9, w odniesieniu do których dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przypadku rezygnacji przez Zbywcę ze zwolnienia od podatku VAT i opodatkowania dostawy udziału we współwłasności budynku dydaktyczno-biurowo-magazynowego i budowli 23% stawką podatku VAT, również dostawa udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu przyporządkowana do dostawy części budynku i budowli będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT i w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a od 1 stycznia 2014 r. w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Należy pamiętać, że wpływ na sposób opodatkowania danej działki gruntu będą miały wszystkie budynki, budowle oraz ich części posadowione na danej działce i trwale z nią związane.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa całości Nieruchomości 5, tj. udziału we współwłasności budynku dydaktyczno-biurowo-magazynowego i budowli wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu mogła zostać zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z prawem rezygnacji z tego zwolnienia, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie przysługującego Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu udziału w prawie wieczystego użytkowania działki 262/9 i we współwłasności budynku i budowli posadowionych na tej działce oraz z tytułu nabycia działki nr 262/10 i 262/11 należy zauważyć, że w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług,

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Podstawową więc zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest związek towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony, z czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i nabędzie udział we współwłasności budynku i budowli wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu nr 262/9 (Nieruchomość 5) oraz nabędzie grunty niezabudowane nr 262/10 (Nieruchomość 6) i nr 262/11 (Nieruchomość 7) w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Towar ten będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT (najem na rzecz osób trzecich).

W niniejszej interpretacji wskazano, że dostawa części budynku i budowli wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu nr 262/9 mogła zostać zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r., a od 1 stycznia 2014 r. w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, jednakże, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik zamierza zrezygnować z tego zwolnienia, pod warunkiem, że Wnioskodawca i Zbywca (Spółka K.) jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni, złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego przed dniem dokonania transakcji, zawierające informacje określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opodatkowania dostawy udziału we współwłasności budynków i budowli wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu nr 262/9 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po złożeniu zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie udziału we współwłasności przedmiotowych budynków i budowli wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, gdyż zostały nabyte w celu wykonania czynności opodatkowanych. Tak samo Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie gruntu niezabudowanego nr 262/10 i nr 262/11, gdyż grunt zostanie nabyty w celu wykonania czynności opodatkowanych (wynajem).

Jednocześnie Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania ewentualnej nadwyżki podatku VAT do rozliczenia na następne okresy lub zwrot różnicy kwoty podatku należnego na rachunek bankowy, na zasadach określonych w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego.

Tym samym stanowisko w zakresie objętego pytaniem nr 9 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że dotyczy indywidualnej sprawy podmiotu, który o nią wystąpił i nie stanowi źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.