Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.895.2019.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-23
Teza: W zakresie braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura; faktura-faktura korygująca; nadpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku powstania obowiązku podatkowego w związku z powstaniem Nadpłat, prawa do wystawienia faktur korygujących faktury zaliczkowe dokumentujące otrzymanie przedpłat w związku z powstaniem Nadpłat oraz braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oraz stanowisko Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

(…) S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest spółką z siedzibą w Polsce zajmującą się hurtowym obrotem paliwami płynnymi. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce.

Spółka jest obecnie na etapie planowania zmian w dotychczasowym modelu fakturowania i rozliczeń VAT ze swoimi kontrahentami (hurtowymi odbiorcami paliwa; dalej: Kontrahenci).

Podstawowe założenia planowanego modelu przedstawione zostały poniżej:

*   Przed wydaniem towarów Spółka otrzymywać będzie od Kontrahentów przedpłaty na swój rachunek bankowy. Przedpłaty zasadniczo dokonywane będą przez Kontrahentów z wykorzystaniem metody podzielonej płatności i oznaczone zostaną w systemie bankowym jako „zaliczka” (Spółka otrzymuje przelew, w którego tytule pojawia się oznaczenie „zaliczka”). W konsekwencji, kwota netto ww. przedpłaty trafi na rachunek rozliczeniowy Spółki, a kwota podatku na rachunek VAT.

*   Po zaksięgowaniu środków pochodzących od Kontrahentów na rachunku bankowym, Wnioskodawca wystawiać będzie fakturę zaliczkową w rozumieniu art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT na Kontrahenta dokonującego wpłaty. Wartość faktury zaliczkowej równa będzie wartości wpłaty dokonanej przez Kontrahenta. Spółka planuje wystawianie faktur zaliczkowych do każdej pojedynczej wpłaty otrzymanej od Kontrahenta. W związku z tym, może zdarzyć się, że w danym miesiącu kalendarzowym Wnioskodawca wystawi kilka faktur zaliczkowych na rzecz tego samego Kontrahenta – w skrajnych przypadkach, jeżeli miało miejsce kilka wpłat od Kontrahenta tego samego dnia, Spółka wystawi do każdej z nich odrębną fakturę zaliczkową. W zakresie wystawienia faktur zaliczkowych Spółka będzie się więc kierować systemem 1:1, tj. każda jednostkowa wpłata od Kontrahenta oznaczać będzie wystawienie przez nią faktury zaliczkowej.

*   Jeżeli płatność będzie przewyższała wartość pobranego towaru, to po odbiorze towaru przez kontrahenta Spółka wystawi fakturę korygującą (rozliczeniową) do ww. faktur zaliczkowych. Faktura korygująca na ma celu zaewidencjonowanie i rozliczenie faktycznej ilości towaru pobranej przez kontrahenta (towar w temperaturze referencyjnej 15C). Innymi słowy, wystawienie faktury korygującej spowodowane jest tym, że wartość towaru faktycznie pobranego przez kontrahenta w związku z dokonaną przez niego przedpłatą jest różna od wartości dokonanej przez niego wpłaty udokumentowanej fakturą zaliczkową przez Spółkę. Różnica pomiędzy dokonaną wpłatą, a wartością odebranego towaru najczęściej wynika ze specyficznych właściwości towaru objętego transakcją tj. paliw płynnych.

*   Powstałe w wyniku ww. rozliczenia nadpłaty (dalej: Nadpłaty) będą powiększały dostępny limit (saldo) kontrahenta. Zgodnie z planowanymi zapisami umownymi: W przypadku, gdy po stronie Kupującego będzie istniało dodatnie saldo rozliczeń związane z nadpłatą (zaliczką zapłaconą w wartości wyższej niż wartość odebranego towaru) lub z jakiegokolwiek innego tytułu, Strony nie będą automatycznie przeznaczać tego salda (nadpłaty) na poczet kolejnego zamówienia, które powinno być osobno opłacone. Saldo to będzie przeznaczone na pokrycie ewentualnych niedopłat wynikłych z odbioru większej ilości Produktów niż zostało to opłacone. W takim przypadku roszczenie Kupującego o zwrot salda oraz roszczenie Sprzedającego o zapłatę za towar stają się wymagalne najpóźniej w momencie kompensaty (zaliczenia). Ewentualna pozostająca wciąż do rozliczenia różnica pomiędzy wskazanymi powyżej nadpłatami/nadpłatą (saldem dodatnim) a niedopłatami/niedopłatą na koniec miesiąca będzie przeznaczana na poczet otwartego i nieopłaconego zamówienia, jeżeli takie otwarte zamówienie będzie istniało w ostatnim dniu miesiąca. Jeżeli takiego zamówienia nie będzie, saldo zostanie przeniesione do rozliczenia na kolejny miesiąc. Wyjątkowo, Strony dopuszczają przeznaczenie nadpłat/nadpłaty (salda dodatniego) na poczet nowego zamówienia również w trakcie miesiąca kalendarzowego, w sytuacji gdy wartość nowego nieopłaconego (w jakiejkolwiek części) przez Kupującego zamówienia jest równa lub niższa niż wartość salda dodatniego. W takim przypadku, dodatnie saldo zostanie przeznaczone na poczet tego zamówienia.

*   Jak wynika z zapisów umownych, Nadpłaty w momencie powstania będą stanowić nieskonkretyzowane płatności na poczet przyszłych zobowiązań Kontrahentów – w momencie powstania Nadpłaty Wnioskodawca nie jest w stanie określić na poczet jakiego zamówienia zostanie ona przeznaczona. Kontrahent może ją bowiem wykorzystać na dowolnie wskazany przez niego rodzaj paliwa znajdujący się w asortymencie Spółki (benzyna bezołowiowa PB95 lub PB98 albo olej napędowy ON lub wymienione wcześniej paliwa z dodatkami uszlachetniającymi). Ze względu na charakter towaru oferowanego przez Spółkę, w momencie powstania Nadpłaty nie jest również znana cena jednostkowa towaru (cena za 1 litr paliwa), po której Nabywca może go nabyć od Wnioskodawcy.

*   Nadpłaty powstałe w związku z rozliczeniami z Kontrahentami będą przez Spółkę rozliczane (kompensowane) zasadniczo na koniec miesiąca kalendarzowego. Innymi słowy, Nadpłata powstała w związku z odebranym zamówieniem nie będzie rozliczana automatycznie z kolejnym sukcesywnie następującym zamówieniem Kontrahenta (Nadpłata nie jest traktowana jako zaliczka na poczet następnego w kolejności zamówienia). Strony dokonają jej rozliczenia (kompensaty) dopiero na koniec miesiąca kalendarzowego. Wówczas dojdzie do potrącenia Nadpłat z ewentualnymi niedopłatami. Ewentualna pozostająca wciąż do rozliczenia różnica pomiędzy Nadpłatami (saldem dodatnim) a niedopłatami będzie przeznaczana na poczet otwartego i nieopłaconego zamówienia, jeżeli takie otwarte zamówienie będzie istniało w ostatnim dniu miesiąca. Jeżeli takiego zamówienia nie będzie, saldo zostanie przeniesione do rozliczenia na kolejny miesiąc.

*   Spółka wyjątkowo dopuszcza również rozliczenie Nadpłaty w trakcie miesiąca (a nie na jego koniec). Dotyczyć to będzie przypadków, w których skumulowana wartość Nadpłat danego Kontrahenta będzie wyższa lub równa wartości nowego nieopłaconego (w jakiejkolwiek części) zamówienia złożonego przez Kontrahenta.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą o podatku od towarów i usług”? Jeżeli tak to należy wskazać jakich towarów oraz wskazać jaki jest symbol PKWiU oraz nazwa grupowania dla towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów (należy wskazać pełny siedmiocyfrowy symbol), zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676, z późn. zm.), zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 2019 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 2554), stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 marca 2020 r.?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, Wnioskodawca dokonuje na rzecz Kontrahentów dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Są to następujące towary:

*   benzyny silnikowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.21.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: benzyny silnikowe kod CN 27101245; 27101249) – poz. 92 zał. 15 do ustawy o VAT;

*   oleje napędowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.26.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: oleje napędowe kod CN 27101943 i 27102011) – poz. 92 zał. 15 do ustawy o VAT;

*   oleje smarowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.29.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: oleje smarowe kod CN od 27101971 do 27101999) – poz. 93 zał. 15 do ustawy o VAT.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy czynność potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami, będzie stanowiła potrącenie, o którym mowa w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.)?”, Wnioskodawca wskazał, że w ramach pełnej współpracy z organem podatkowym i dążąc do udzielenia wszelkich użytecznych informacji (w oparciu o swój zakres wiedzy i kompetencji), Wnioskodawca wskazuje, że czynność potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami będzie stanowiła potrącenie, o którym mowa w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), bowiem zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we Wniosku, potrącenia te będą dwustronne i będą dotyczyć wzajemnych roszczeń, które staną się wymagalne najpóźniej w momencie kompensaty (zaliczenia). Jak wskazano we Wniosku, „Zgodnie z planowanymi zapisami umownymi: (…) roszczenie Kupującego o zwrot salda oraz roszczenie Sprzedającego o zapłatę za towar stają się wymagalne najpóźniej w momencie kompensaty (zaliczenia).”

Na marginesie tylko Wnioskodawca wskazuje, że ostateczna kwalifikacja podatkowa i prawna, tzn. uznanie danej czynności za podlegającej pod dany przepis, jest rolą organu podatkowego w postępowaniu interpretacyjnym. Wnioskodawca nie może zmuszać organu podatkowego do przyjęcia danej kwalifikacji, co wynika z wielu orzeczeń sądów administracyjnych (przykładowo: WSA w Gliwicach w wyroku z 24 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 170/19 oraz WSA w Krakowie w wyroku z 28 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 690/19).

W odpowiedzi na pytanie: „Czy kwota kompensaty będzie równa kwocie wynikającej z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę?”, Wnioskodawca wskazał, że Kompensacie będzie podlegać saldo dodatnie (nadpłata) z niedopłatą (niedopłatami).

Nadpłaty, jak wyjaśniono we Wniosku, powstają na skutek wpłaty przez Kontrahenta większej kwoty (zaliczki) niż wartość odebranego towaru. Tym samym, kwota kompensaty nie będzie równa całej kwocie wynikającej z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę. Przekładając to na prosty przykład liczbowy: jeżeli Kontrahent zapłaci zaliczkę w wysokości 100.000 zł i odbierze towar (paliwo) za 90.000 zł, a następnie zapłaci zaliczkę 50.000 i odbierze paliwo za 60.000 zł, to kwota nadpłaty do skompensowania z niedopłatą (i równocześnie niedopłaty do skompensowania z nadpłatą) będzie wynosić 10.000 zł.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy po dokonaniu potrąceń będzie istniała jeszcze jakaś kwota do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy, wynikająca z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę? Jeśli tak, tak to należy wskazać czy ww. kwota będzie przekraczać wartość 15.000 zł.”, Wnioskodawca wskazał, że może się tak zdarzyć, ale jeżeli ta kwota będzie przekraczać wartość 15.000 zł, to będzie podlegać przepisom o MPP i wpłacie w mechanizmie podzielonej płatności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  (we wniosku pytanie nr 3) Czy Spółka słusznie uważa, że potrącenia (kompensaty) Nadpłat z niedopłatami są zgodne z przepisami obligującymi strony do płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a ust. 1d ustawy o VAT)?

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca postawił następujące pytanie:

Czy Spółka słusznie uważa, że dokonując potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami nie narusza art. 108a ust. 1b oraz art. 108a ust. 1d ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku),

Ad. 1. (we wniosku Ad. 3.).

Spółka stoi na stanowisku, że do kompensat (potrąceń) dokonywanych przez Spółkę zarówno w trakcie miesiąca, jak i na jego koniec, nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o VAT zobowiązujące strony do dokonywania rozliczeń z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności (MPP). Takie kompensaty są bowiem potrąceniami, o których mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego do których nie stosuje się przepisów o podzielonej płatności, w zakresie w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 listopada 2019 r. podatnicy tego podatku zobowiązani są do dokonywania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności, w przypadkach, w których nabywane przez nich towary lub usługi wymienione zostały w załączniku nr 15 do ustawy o VAT a zakup udokumentowany został fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (art. 108a ust. 1a ustawy o VAT). Jednocześnie, z art. 108a ust. 1d ustawy o VAT wynika, że w przypadkach gdy rozliczenie między stronami następuje w formie potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, przepisów zobowiązujących do zastosowania podzielonej płatności nie stosuje się. Innymi słowy, zapłata z wykorzystaniem ww. potrącenia (kompensaty), zwalnia strony stosujące kompensatę od zastosowania podzielonej płatności. Do potrącenia w rozumieniu art. 498 Kodeksu cywilnego (tzw. potrącenia ustawowego) może dojść w sytuacji, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W takim przypadku, obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Z potrąceniem ustawowym mamy więc do czynienia, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki: (1) istnieją dwie osoby (2) posiadające względem siebie wzajemne i jednorodzajowe wierzytelności, które (3) są odpowiednio: wymagalne (wierzytelność aktywna przedstawiana do potrącenia) i zaskarżalne (wierzytelność pasywna, tj. potrącana).

W ocenie Spółki, wszystkie ww. warunki są spełnione w odniesieniu do kompensat mających miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami. W takich przypadkach każdorazowo dochodzić będzie do potrąceń:

*   pomiędzy dwiema osobami – stronami transakcji, tj. Spółką i konkretnym Kontrahentem,

*   wierzytelności, które są względem siebie wzajemne – Spółka zgromadziła na rachunku bankowym środki pieniężne (Nadpłaty), które nie zostały fizycznie zwrócone Kontrahentowi i których zwrotu Kontrahent może się domagać na zasadach ogólnych; z drugiej strony Spółka będzie miała roszczenie pieniężne względem Kontrahenta o uregulowanie niedopłat za poprzednie odbiory lub o zapłatę za zamówiony w kolejnym zamówieniu towar (paliwo),

*   wierzytelności, które są względem siebie odpowiednio wymagalne, co wynikać będzie z warunków umownych łączących strony transakcji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że potrącenia (kompensaty), o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego są potrąceniami w rozumieniu art. 498 Kodeksu cywilnego i w konsekwencji nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące rozliczeń z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1 i ust. 1a ustawy o VAT. W związku z tym, zgodnie z art. 108a ust. 1d ustawy o VAT, mechanizm podzielonej płatności nie ma zastosowania do takich rozliczeń. Na marginesie można dodać, że Nadpłaty zwykle i tak będą trafiać do Spółki w mechanizmie podzielonej płatności, więc tym bardziej ich późniejsze przeznaczenie na poczet niedopłat lub nieopłaconych (jeszcze) późniejszych zamówień nie będzie naruszać przepisów o podzielonej płatności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Spółka stoi na stanowisku, że dokonując potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami nie narusza art. 108a ust. 1b oraz art. 108a ust. 1d ustawy o VAT. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, do kompensat (potrąceń) dokonywanych przez Spółkę zarówno w trakcie miesiąca, jak i na jego koniec, nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o VAT zobowiązujące do przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności (MPP). Takie kompensaty są bowiem potrąceniami, o których mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, do których nie stosuje się przepisów o podzielonej płatności, w zakresie w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1751, z późn. zm.) z dniem 1 listopada 2019 r. m.in. wprowadzono nowy blok przepisów zawartych w rozdziale 1a w art. 108a-108e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 1a ustawy przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo przedsiębiorców” dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

W art. 108a ust. 1b ustawy podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Zgodnie z art. 108a ust. 1d ustawy w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

W myśl art. 108a ust. 2 ustawy zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Od dnia 1 listopada 2019 r. ustawodawca w art. 108a wprowadził zmiany w zakresie mechanizmu podzielonej płatności. Wprowadził obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy. Faktura taka powinna być oznaczona przez wystawcę informacją „mechanizm podzielonej płatności”. Należy jednak zwrócić uwagę, że wprowadzany obowiązek zapłaty takiej faktury w mechanizmie podzielonej płatności nie jest uzależniony od tego, czy na fakturze zawarto takie oznaczenie. Zatem nawet jeżeli sprzedawca nie dopełnił obowiązku i nie oznaczył takiej faktury, nabywca ma obowiązek zapłaty kwoty należności za towary lub usługi z załącznika nr 15 w mechanizmie podzielonej płatności. Nabywca bowiem musi być zorientowany, co jest przedmiotem transakcji, to nabywca bowiem inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. Nabywca nie może polegać więc wyłącznie na informacjach od sprzedawcy, który może chcieć uniknąć zapłacenia mu w podzielonej płatności, tylko musi samodzielnie analizować, jakie towary lub usługi nabył i czy wiążą się z tym dla niego określone obowiązki. Podkreślić jednakże należy, że obowiązek uregulowania należności w mechanizmie podzielonej płatności dotyczy wyłącznie kwoty należności z tytułu nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy wyjaśnić, że do dnia 31 października 2019 r. korzystanie z mechanizmu podzielonej płatności było fakultatywne, a o jego zastosowaniu decydował nabywca. Natomiast od dnia 1 listopada 2019 r. weszły przepisy wprowadzające obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności w odniesieniu do zapłaty za nabywane towary z określonej listy (załącznik nr 15), których wartość przekracza 15.000 zł.

Nabywca dowolnych towarów lub usług niewymienionych na tej liście będzie mógł fakultatywnie (jak dotychczas) skorzystać z mechanizmu podzielonej płatności.

Natomiast norma prawna zawarta w dodawanym art. 108a ust. 1d reguluje sytuację stosowania w rozliczeniach między podatnikami kompensat wzajemnych należności. Dokonanie takich czynności nie będzie traktowane jako naruszenie przepisów nakładających obowiązek uregulowania danej faktury w mechanizmie podzielonej płatności. Ww. przepisy nie wprowadzają obowiązku do dokonywania płatności przelewem w mechanizmie podzielonej płatności, za towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, jeżeli cała należność z faktury, obejmującej te towary lub usługi, zostanie uregulowana w drodze kompensaty.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest spółką zajmującą się hurtowym obrotem paliwami płynnymi. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla celów VAT. Wnioskodawca dokonuje na rzecz Kontrahentów dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług. Są to następujące towary:

*   benzyny silnikowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.21.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: benzyny silnikowe kod CN 27101245; 27101249) – poz. 92 zał. 15 do ustawy o VAT;

*   oleje napędowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.26.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: oleje napędowe kod CN 27101943 i 27102011) – poz. 92 zał. 15 do ustawy o VAT;

*   oleje smarowe (PKWiU 2008 grupowanie 19.20.29.0) (w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym: oleje smarowe kod CN od 27101971 do 27101999) – poz. 93 zał. 15 do ustawy o VAT.

Przed wydaniem towarów Spółka otrzymywać będzie od Kontrahentów przedpłaty na swój rachunek bankowy. Po zaksięgowaniu środków pochodzących od Kontrahentów na rachunku bankowym, Wnioskodawca wystawiać będzie fakturę zaliczkową na Kontrahenta dokonującego wpłaty. Wartość faktury zaliczkowej równa będzie wartości wpłaty dokonanej przez Kontrahenta. Spółka planuje wystawianie faktur zaliczkowych do każdej pojedynczej wpłaty otrzymanej od Kontrahenta. Jeżeli płatność będzie przewyższała wartość pobranego towaru, to po odbiorze towaru przez kontrahenta Spółka wystawi fakturę korygującą (rozliczeniową) do ww. faktur zaliczkowych. Nadpłaty powstałe w związku z rozliczeniami z Kontrahentami będą przez Spółkę rozliczane (kompensowane) zasadniczo na koniec miesiąca kalendarzowego. Nadpłata powstała w związku z odebranym zamówieniem nie będzie rozliczana automatycznie z kolejnym sukcesywnie następującym zamówieniem Kontrahenta (Nadpłata nie jest traktowana jako zaliczka na poczet następnego w kolejności zamówienia). Strony dokonają jej rozliczenia (kompensaty) dopiero na koniec miesiąca kalendarzowego. Wówczas dojdzie do potrącenia Nadpłat z ewentualnymi niedopłatami. Ewentualna pozostająca wciąż do rozliczenia różnica pomiędzy Nadpłatami (saldem dodatnim) a niedopłatami będzie przeznaczana na poczet otwartego i nieopłaconego zamówienia, jeżeli takie otwarte zamówienie będzie istniało w ostatnim dniu miesiąca. Czynność potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami będzie stanowiła potrącenie, o którym mowa w art. 498 ustawy Kodeks cywilny. Potrącenia te będą dwustronne i będą dotyczyć wzajemnych roszczeń, które staną się wymagalne najpóźniej w momencie kompensaty (zaliczenia). Kompensacie będzie podlegać saldo dodatnie (nadpłata) z niedopłatą (niedopłatami). Kwota kompensaty nie będzie równa całej kwocie wynikającej z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę. W odpowiedzi na pytanie: „Czy po dokonaniu potrąceń będzie istniała jeszcze jakaś kwota do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy, wynikająca z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę? Jeśli tak, tak to należy wskazać czy ww. kwota będzie przekraczać wartość 15.000 zł.”, Wnioskodawca wskazał, że może się tak zdarzyć, ale jeżeli ta kwota będzie przekraczać wartość 15.000 zł, to będzie podlegać przepisom o MPP i wpłacie w mechanizmie podzielonej płatności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta.

W tym miejscu należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie mają przepisy regulujące kompensatę wierzytelności sformułowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn.).

Zgodnie z art. 498 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W myśl art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Wzajemna kompensata wierzytelności, polega na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej – zwana jest również potrąceniem.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, iż potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenie wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

Analiza powołanych regulacji prawnych w oparciu o przedstawiony opis sprawy prowadzi do stwierdzenia, że wyjątkiem od konieczności dopełnienia obowiązków związanych z obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności jest możliwość skorzystania z instytucji przewidzianej w art. 498 ustawy Kodeks cywilny, czyli potrącenia. Jeżeli należność z faktury dotyczącej nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 zostanie uregulowana w drodze potrącenia, obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności nie obejmuje kwoty objętej potrąceniem.

Zatem na mocy przepisu art. 108a ust. 1d ustawy – obowiązującego od dnia 1 listopada 2019 r. – obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności nie obejmuje należności wynikającej z faktury dokumenującej towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 objętej potrąceniem (uregulowanej w drodze kompensaty).

Zaznaczyć jednakże należy, że charakter potrącenia zawartego w art. 498 Kodeksu cywilnego, mówi o dwóch osobach – podmiotach będących jednocześnie względem siebie dłużnikiem i wierzycielem, co powoduje, że obecnie nie ma możliwości uznania kompensat wielostronnych (umownych) za dopełnienie obowiązków związanych z zapłatą w obligatoryjnym mechanizmie podzielonej płatności.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz okoliczności przedstawione w opisie wniosku należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie dokonywał na rzecz Kontrahentów dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, które to transakcje będą udokumentowane fakturą na kwotę przekraczają wartość, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców, będąc z tego tytułu wierzycielem Kontrahenta i jednocześnie będąc wobec niego dłużnikiem, i obie wierzytelności będą spełniać przesłanki wskazane w art. 498 Kodeksu cywilnego, to wówczas będzie istniała możliwość potrącenia wierzytelności z faktury Wnioskodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w zakresie w jakim doszło do potrącenia, natomiast pozostałą kwotę wierzytelności z tej faktury Wnioskodawca będzie zobowiązany przyjąć w mechanizmie podzielonej płatności.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej braku obowiązku przyjmowania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności z tytułu dokonania potrąceń (kompensat) Nadpłat z niedopłatami w zakresie, w jakim kwoty wzajemnych należności są wzajemnie potrącane przez Wnioskodawcę oraz Kontrahenta. Natomiast wniosek w części dotyczącej braku powstania obowiązku podatkowego w związku z powstaniem Nadpłat, prawa do wystawienia faktur korygujących faktury zaliczkowe dokumentujące otrzymanie przedpłat w związku z powstaniem Nadpłat został załatwiony interpretacją z dnia 10 marca 2020 r. Nr 0113-KDIPT1-3.4012.831.2019.2.JM.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.