Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.418.2023.3.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-22
Teza: Uznanie wykonywanych czynności dotyczących prac (...) w ramach Umów A, B, C oraz Zamówienia za świadczenie kompleksowe oraz uznania Zamówienia za element świadczenia kompleksowego w ramach Umowy A. Określenie miejsca świadczenia.
Słowa kluczowe: prace-prace wykończeniowe; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania wykonywanych w ramach Umowy A czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· uznania wykonywanych w ramach Umowy B czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· uznania wykonywanych w ramach Umowy C czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· uznania wykonywanych w ramach Zamówienia czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

· uznania Zamówienia za element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 27 października 2023 r. (wpływ 27 października 2023 r.) oraz pismem z 23 listopada 2023 r. (wpływ 23 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1\. Uwagi ogólne

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowana dla celów VAT i VAT UE oraz posiada status agencji w zakresie pośrednictwa pracy, doradztwa personalnego oraz pośrednictwa zawodowego, potwierdzony stosownym wpisem w Krajowym Rejestrze Agencji Zatrudnienia.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy specjalizującej się w realizacji projektów (…). Grupa jest również światowym liderem w zakresie (…).

W zakresie wykonywanej działalności Wnioskodawca uczestniczy w realizacji (…) (wykończenia/modernizacje/remonty (…)) przeprowadzanych wspólnie z podmiotami z Grupy. Niezależnie Wnioskodawca realizuje również samodzielne podobne projekty na rzecz podmiotów niepowiązanych. Prace wykonywane są w Polsce, a także na terytorium Unii Europejskiej oraz krajów trzecich. Na cele niniejszego wniosku, prace realizowane dla podmiotów powiązanych jak i podmiotów niepowiązanych będą łącznie nazywane „(…)”.

W ramach (…), czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie (jeśli wymaga tego określona transakcja);

2\. Nabywanie materiałów/urządzeń (w zakresie w jakim nie pochodzą od zleceniodawcy);

3\. Przetransportowaniu materiałów/urządzeń (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/urządzeń (…).

Wynagrodzenie za (…) uzależnione jest od poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów (baza kosztowa), do której doliczany jest narzut. Wysokość należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia uzależniona jest również od innych czynników takich jak: prace inżynieryjne/techniczne/remontowe, zarządzanie projektem, nadzór nad pracami, etc.

Umowy, które Wnioskodawca zawiera z Klientami w ramach (…), mają za przedmiot wykonanie kompleksowej modernizacji/remontu/wykończenia (…) lub podwykonawstwo w takim projekcie. Fakturowanie odbywa się po zakończeniu określonego w umowie etapu projektu „(…)”.

2\. Świadczenia na rzecz podmiotów niepowiązanych

Co do zasady znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy świadczenia dotyczą następujących obszarów (dywizji): (…). Wskazane dywizje realizowane są łącznie (kilka dywizji w ramach jednego projektu) lub odrębnie (dany projekt dotyczy wyłącznie jednej dywizji).

Pomimo specyficznych elementów charakterystycznych dla poszczególnych dywizji, zasadniczo na wykonywane świadczenia składa się (…). Przy wykonywaniu tych czynności wykorzystanie są komponenty/półfabrykaty/materiały, które są konieczne do wykonania modernizacji/remontu/wykończenia (…). Mogą być one zarówno dostarczane przez Wnioskodawcę, jak i we własnym zakresie przez Klienta.

Ceny komponentów/półfabrykatów/materiałów będących własnością Wnioskodawcy, których użycie jest konieczne do realizacji (…), uwzględniane są w kwocie należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia. Udział materiału własnego w wykonywanych pracach jest różny w zależności od wykonywanego projektu (udział ten waha się od 0% do 100%). Zasadniczo wartość własnych materiałów w wartości (…) jest niższa niż wartość usług dostarczanych przez Wnioskodawcę.

3\. Świadczenia na rzecz podmiotów powiązanych

W przypadku prac realizowanych w ramach współpracy z podmiotami powiązanymi, Wnioskodawca uczestniczy w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy Wnioskodawca działa jako podwykonawca. Co do zasady można wyodrębnić dwie podkategorie świadczeń dostarczanych przez Wnioskodawcę dla podmiotów powiązanych:

Typ I:

W zakres świadczenia wchodzi:

(…).

Typ II:

W zakres świadczenia wchodzi:

(…).

W obu typach ww. świadczeń, podobnie jak w przypadku świadczeń na rzecz podmiotów niepowiązanych, mogą być wykorzystywane komponenty/prefabrykaty/materiały konieczne do zrealizowania (…). Udział materiału własnego w wykonywanych pracach jest różny w zależności od wykonywanego projektu (udział ten waha się od 0% do 100%).

4\. Specyficzne zamówienie

W ramach przeprowadzanych (…) zdarzają się sytuacje, w których na zamówienie Klienta Wnioskodawca dostarcza specyficzny towar, który może wymagać jego montażu, np. (…) (dalej: „Zamówienie”). Dostawa i montaż towaru realizowana jest w ramach umowy o świadczenie czynności głównej (tj. W ramach modernizacji/ remontu/wykończenia (…)). Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za ten zakres świadczenia obejmuje koszt urządzenia wraz z określonym narzutem za montaż. Realizacja dodatkowych zamówień odbywa się najczęściej na podstawie aneksu zawieranego do umowy głównej. Fakturowanie zależy od ustaleń z Klientem i często zakres prac objętych aneksem zwiększa kwotę określonych „(…)” (etapów projektu) objętych umową dotyczącą danego projektu. Z uwagi na fakt, że Zamówienie dostarczane Są w ramach (…), Wnioskodawca nie wystawia odrębnej faktury na dostawę/dostawę i montaż towarów w ramach Zamówienia.

### Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

**Uzupełnienie z 27 października 2023 r.**

**1\. „Prosimy wskazać odrębnie każdą umowę, zamówienie/konkretne umowy zamówienia mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej, z wyszczególnieniem dla każdej z nich (odrębnie) wszystkich istotnych czynności składających się na realizowane świadczenie”.**

Stan faktyczny

Umowa A

Wykonanie (…) odbywa się m.in. na podstawie umowy podpisanej z podmiotem niepowiązanym („Umowa A”).

W ramach Umowy A, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie;

2\. Nabycie materiałów/półproduktów;

3\. Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…).

Na wykonywane świadczenia składa się wykonanie wnętrza (…) – na zasadzie wykończeń „pod klucz” (…). Przy wykonywaniu tych czynności wykorzystane są komponenty/półfabrykaty/materiały, które są konieczne do wykonania wykończenia (…).

Ceny komponentów/półfabrykatów/materiałów będących własnością Wnioskodawcy, których użycie jest konieczne do realizacji (…), uwzględniane są w kwocie należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia. Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. Wartość własnych materiałów w wartości (…) jest niższa niż wartość usług dostarczanych przez Wnioskodawcę. Kontrahent ma siedzibę w A i prowadzi działalność gospodarczą.

Umowa B

Wykonanie (…) dla podmiotu powiązanego z siedzibą w B odbywa się na podstawie podpisanej z nim umowy („Umowa B”). Podmiot powiązany jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawca uczestniczy w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy Wnioskodawca działa jako podwykonawca. W ramach Umowy B, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie;

2\. Nabycie materiałów/półproduktów;

3\. Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…).

W zakres Umowy B wchodzi:

(…).

Przy wykonywaniu wykończeń (…) w ramach Umowy B wykorzystywane są komponenty/prefabrykaty/materiały konieczne do zrealizowania (…). Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia.

Umowa C

Wykonanie (…) dla podmiotu powiązanego z siedzibą w A odbywa się na podstawie podpisanej z nim umowy („Umowa C”). Wnioskodawca uczestniczy w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy Wnioskodawca działa jako podwykonawca. W ramach Umowy C, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie;

2\. Nabycie materiałów/półproduktów;

3\. Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/półproduktów (….

W zakres Umowy C wchodzi:

(…).

Przy wykonywaniu wykończeń (…) na podstawie Umowy C są wykorzystywane komponenty/prefabrykaty/materiały konieczne do zrealizowania (…). Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia.

Zdarzenie przyszłe

Zamówienie

W ramach prowadzonego (…) na zamówienie Kontrahenta Wnioskodawca rozszerza pierwotny (…). W ramach Zamówienia, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie;

2\. Nabycie materiałów/półproduktów;

3\. Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…).

Czynności realizowane są w ramach umowy o świadczenie czynności głównej. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za ten zakres świadczenia obejmuje wszystkie koszty wykonania świadczenia. Realizacja zamówienia odbywa się na podstawie aneksu zawieranego do umowy głównej. Zakres prac objętych aneksem zwiększa kwotę określonych „(…)” (etapów projektu) objętych umową dotyczącą projektu. Z uwagi na fakt, że Zamówienie dostarczane są w ramach (…), Wnioskodawcę nie wystawia odrębnej faktury w ramach Zamówienia.

Planowane Zamówienie dotyczy rozszerzenia w ramach Umowy A prac wykończeniowych (…). Materiał/półprodukty są w większości własnością Wnioskodawcy.

**Odpowiedzi dla pytań 2-9 są tożsame dla Umowy B i C. Wynika to z tożsamości czynności oraz funkcji wykonywanych w ramach poszczególnych umów. Odmienności zostały zaznaczone.**

**2\. „Jakie są miejsca świadczenia dla każdego ze świadczeń realizowanych na podstawie konkretnej umowy”.**

Całość świadczeń wykonywanych jest w jednym porcie na terytorium Unii Europejskiej (Umowa A i B) oraz poza UE (Umowa C). Transport do miejsca montażu odbywać się zarówno z Polski jak i innych miejsc w UE oraz poza UE.

**3\. „Na czym konkretnie polegają zależności między świadczeniami wchodzącymi w skład danego (…), będącego przedmiotom pytania, powodujące, że świadczenia te nie mogą być wykonywane odrębnie. Należy szczegółowo i precyzyjnie opisać”.**

W związku z tym, że umowa określa konkretny efekt końcowy, poszczególne świadczenia, wykonywane w celu jego osiągnięcia są nierozłączne i nie mogą zostać wykonane oddzielnie. Wnioskodawca otrzymuje w ramach umowy przykładowo zlecenie na wykończenie (…) w określonym standardzie. Wnioskodawca musi w takiej sytuacji wykonać projekt wykończeń, nabyć towar, przywieźć go na miejsce montażu i dokonać montażu (…). W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu. Następnie dokonywany jest montaż zgodnie z projektem. Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania (…), bez materiałów i ich transportu nie byłoby natomiast możliwe wykonanie montażu zgodnie z projektem wykończeń.

**4\. „Czy Państwa kontrahenci są zainteresowani nabyciem jednego świadczenia złożonego, czy też zespołu poszczególnych świadczeń? Jakie konkretnie postanowienia wynikają z umowy zawartej przez Państwa z kontrahentami w związku z realizacją świadczeń będących przedmiotem pytania, co do przedmiotu umowy – co konkretnie jest przedmiotem zawartej umowy. Prosimy opisać”.**

Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Świadczenia tego typu wykonywane są w bardzo krótkich oknach czasowych stąd konieczne jest sprawne i skoordynowane działanie wykonawcy. Kontrahent nie może pozwolić sobie na oddzielne nabycie poszczególnych elementów świadczenia co wydłużyłoby proces i wymagałoby podjęcia dodatkowych wysiłków ze strony Kontrahenta w celu skoordynowania całości prac.

Kontrahent zleca w umowie wykonanie Wnioskodawcy określonego (…), w związku z realizacją przez Kontrahenta (…) (jako wykonawcy głównego). Kontrahent zobowiązuje się do pokrycia wszystkich kosztów związanych z wykonaniem usługi w tym kosztów związanych z zapewnienie personelu. W przypadku Umowy B umowa wskazuje szczegółową listę obowiązków Wnioskodawcy w sposób następujący:

(…).

Zgodnie z Umową C Wnioskodawca realizując (…) dostarcza na rzecz Kontrahenta usługi inżynieryjne i pracownicze. Kontrahent zobowiązuje się do poniesienia wszystkich uzasadnionych kosztów związanych ze świadczeniem usługi, w tym kosztów pracy podwykonawców. Jednocześnie zapewnia wykwalifikowanych pracowników, którzy dany (…) realizują. Umowa zawiera listę czynności które ma podjąć w szczególności Wnioskodawca w celu realizacji świadczenia:

(\`(...)\`).

**5\. „Czy poszczególne czynności składające się na (…) mogą być świadczone odrębnie (np. przez różne podmioty)? Jeżeli nie to na czym konkretnie polega zależność między czynnościami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem zapytania powodująca, że czynności te nie mogą być świadczone odrębnie. Prosimy szczegółowo i precyzyjnie opisać”.**

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty bowiem z ekonomicznego punktu widzenia takie rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta, stąd Kontrahent nie dopuszcza takiego rozwiązania i zamawia czynności wyłącznie łącznie. Specyfika (…), ich zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu.

**6\. „Czy według Państwa w ramach danego (…) występuje świadczenie główne? Jeśli tak to co nim jest i dlaczego (należy uzasadnić)? Jakie okoliczności przesądzają o tym, że dany element świadczenia ma charakter dominujący”?**

Zdaniem Wnioskodawcy świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Składają się na to następujące czynniki:

Celem zrealizowania (…) każdorazowo jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Klient nie zleciłby Wnioskodawcy samego nabycia i odsprzedania komponentów/prefabrykatów/materiałów czy narzędzi, ponieważ bez wykonania usługi realizacji (…) takiej usługi nie miałyby one dla niego znaczenia lub byłby tylko częściową odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

Umowy zawierane z klientami jednoznacznie wskazują na fakt, że ich przedmiotem jest usługa, tj. (…). Choć zatem w (…) występują elementy towarowe przedmiotem zawieranych umów jest wykonanie usługi.

Płatność za czynności wykonane w ramach (…) następuje zawsze po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów to jest po ich dostarczeniu. Dostarczane materiały są wykorzystywane w ramach wykonywanych prac do realizacji projektu.

Wartość elementu towarowego w ramach wartości (…) jest stosunkowo niższa niż element usługowy w postaci prac montażowych. Element ten wymaga także najwięcej czasu i podjęcia największej ilości skoordynowanych działań.

**7\. „Prosimy jednoznacznie wskazać w jaki sposób poszczególne świadczenia wchodzące w skład (…) przyczyniają się/służą do efektywniejszego/lepszego wyświadczenia świadczenia głównego”?**

Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Czynności te warunkują natomiast realizację (…), wykonywanego poprzez prace montażowe.

**8\. „Czy elementy pomocnicze, przy świadczeniu dominującym mogą być, w ramach realizowanego przez Państwa (…), wykonywane odrębnie”?**

Nie, wszystkie elementy muszą być wykonywane łącznie w celu uzyskania określonego umową efektu końcowego. Są one w związku z tym od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone.

**9\. „Czy w przypadku (…) zawsze musi nastąpić nabycie wszystkich świadczeń wchodzących w jego skład, tj. nie jest możliwe nabycie jedynie niektórych z świadczeń wchodzących w skład (…) będącego przedmiotem pytania”?**

Tak, umowa dotyczy wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Umowa i zlecenie zawiera precyzyjne ustalenia co do zakresu czynności i nie przewiduje ona podziału na pojedyncze świadczenia.

**10\. „Wobec jakiego rodzaju (…) wykonują Państwo (…) oraz Zamówienia”?**

(…) (Umowa B) oraz (…) (Umowa C).

**Odpowiedzi sformułowane do Umowy A.**

**2\. „Jakie są miejsca świadczenia dla każdego ze świadczeń realizowanych na podstawie konkretnej umowy”.**

Całość świadczeń wykonywanych jest w jednym porcie na terytorium UE.

**3\. „Na czym konkretnie polegają zależności między świadczeniami wchodzącymi w skład danego (…), będącego przedmiotom pytania, powodujące, że świadczenia te nie mogą być wykonywane odrębnie. Należy szczegółowo i precyzyjnie opisać”.**

W związku z tym, że umowa określa konkretny efekt końcowy, poszczególne świadczenia, wykonywane w celu jego osiągnięcia są nierozłączne i nie mogą zostać wykonane oddzielnie. Wnioskodawca otrzymuje w ramach umowy zlecenie na wykończenie (…) w określonym standardzie. Wnioskodawca wykonuje projekt wykończeń, nabywa towar, przywozi go na miejsce montażu i dokonać montażu (…). W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu. Następnie dokonywany jest montaż zgodnie z projektem. Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania (…), bez materiałów i ich transportu nie byłoby natomiast możliwe wykonanie montażu zgodnie z projektem wykończeń.

**4\. „Czy Państwa kontrahenci są zainteresowani nabyciem jednego świadczenia złożonego, czy też zespołu poszczególnych świadczeń? Jakie konkretnie postanowienia wynikają z umowy zawartej przez Państwa z kontrahentami w związku z realizacją świadczeń będących przedmiotem pytania, co do przedmiotu umowy – co konkretnie jest przedmiotem zawartej umowy. Prosimy opisać”.**

Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Świadczenia tego typu wykonywane są w bardzo krótkich oknach czasowych stąd konieczne jest sprawne i skoordynowane działanie wykonawcy. Kontrahent nie może pozwolić sobie na oddzielne nabycie poszczególnych elementów świadczenia co wydłużyłoby proces i wymagałoby podjęcia dodatkowych wysiłków ze strony Kontrahenta w celu skoordynowania całości prac.

Kontrahent zleca w umowie wykonanie Wnioskodawcy określonego (…). Kontrahent zobowiązuje się do pokrycia wszystkich kosztów związanych z wykonaniem usługi.

**5\. „Czy poszczególne czynności składające się na (…) mogą być świadczone odrębnie (np. przez różne podmioty)? Jeżeli nie to na czym konkretnie polega zależność między czynnościami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem zapytania powodująca, że czynności te nie mogą być świadczone odrębnie. Prosimy szczegółowo i precyzyjnie opisać”.**

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty bowiem z ekonomicznego punktu widzenia takie rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta, stąd Kontrahent nie dopuszcza takiego rozwiązania i zamawia czynności wyłącznie łącznie. Specyfika (…), jego zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu.

**6\. „Czy według Państwa w ramach danego (…) występuje świadczenie główne? Jeśli tak to co nim jest i dlaczego (należy uzasadnić)? Jakie okoliczności przesądzają o tym, że dany element świadczenia ma charakter dominujący”?**

Zdaniem Wnioskodawcy świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Składają się na to następujące czynniki:

Celem zrealizowania (…) każdorazowo jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Klient nie zleciłby Wnioskodawcy samego nabycia i odsprzedania komponentów/prefabrykatów/materiałów czy narzędzi, ponieważ bez wykonania usługi realizacji (…) takiej usługi nie miałyby one dla niego znaczenia lub byłby tylko częściową odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

Umowy zawarte z Kontrahentami jednoznacznie wskazują na fakt, że ich przedmiotem jest usługa, tj. (…). Choć zatem w (…) występują elementy towarowe przedmiotem zawartej umowy jest wykonanie usługi.

Płatność za czynności wykonane w ramach (…) następuje zawsze po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów to jest po ich dostarczeniu. Dostarczane materiały są wykorzystywane w ramach wykonywanych prac do realizacji projektu.

Wartość elementu towarowego w ramach wartości (…) jest stosunkowo niższa niż element usługowy w postaci prac wykończeniowych. Element ten wymaga także najwięcej czasu i podjęcia największej ilości skoordynowanych działań.

**7\. „Prosimy jednoznacznie wskazać w jaki sposób poszczególne świadczenia wchodzące w skład (…) przyczyniają się/służą do efektywniejszego/lepszego wyświadczenia świadczenia głównego”?**

Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Czynności te warunkują natomiast realizację (…), wykonywanego poprzez prace montażowe.

**8\. „Czy elementy pomocnicze, przy świadczeniu dominującym mogą być, w ramach realizowanego przez Państwa (…), wykonywane odrębnie”?**

Nie, wszystkie elementy są wykonywane łącznie w celu uzyskania określonego umową efektu końcowego. Są one w związku z tym od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone.

**9\. „Czy w przypadku (…) zawsze musi nastąpić nabycie wszystkich świadczeń wchodzących w jego skład, tj. nie jest możliwe nabycie jedynie niektórych z świadczeń wchodzących w skład (…) będącego przedmiotem pytania”?**

Tak, umowa dotyczy wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Umowa i zlecenie zawiera precyzyjne ustalenia co do zakresu czynności i nie przewiduje ona podziału na pojedyncze świadczenia.

**10\. „Wobec jakiego rodzaju (…) wykonują Państwo (…) oraz Zamówienia”?**

Jest to (…).

**Pozostałe odpowiedzi**

**11\. „Prosimy odrębnie wskazać jakie dokładnie czynności podejmują Państwo w ramach realizacji każdego z Zamówień”.**

Zamówienie wymaga podjęcia takich samych czynności jak (…):

· Projektowanie;

· Nabywanie materiałów;

· Przetransportowaniu materiałów (…);

· Instalację/montaż materiałów (…).

**12\. „Czy realizacja Zamówienia w każdym przypadku przewiduje montaż dostarczanego towaru? Jeżeli nie, prosimy wyczerpująco wskazać dlaczego oraz jakie świadczenia wówczas Państwo wykonują”.**

Tak.

**13\. „Czy rodzaj Zamówienia (jego przedmiot) jest uzależniony od rodzaju (…), dla której realizują Państwo świadczenia”?**

Rodzaj Zamówienia zależy od (…), ramach którego jest realizowany.

**14\. „Czy czynności wykonywane w ramach Zamówienia są ze sobą tak ściśle powiązanie, że obiektywnie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić i z czego ta niepodzielność wynika”?**

Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja Zamówienia nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania Zamówienia, bez materiałów i ich transportu nie byłoby natomiast możliwe wykonanie montażu zgodnie z projektem. Ich podział nie byłby ekonomicznie uzasadniony. Wnioskodawca zobowiązując się do wykonania Zamówienia w ramach (…) bierze na siebie odpowiedzialność wykonania wszelkich świadczeń niezbędnych dla osiągnięcia wymaganego przez Kontrahenta efektu.

**15\. „Czy świadczenia realizowane w ramach Zamówienia mogłyby być wykonywane odrębnie (np. przez różne podmioty)? Czy między tymi czynnościami istnieje zależność powodująca, że ww. czynności nie mogą być świadczone odrębnie”?**

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty bowiem z ekonomicznego punktu widzenia takie rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta, stąd Kontrahent nie dopuszcza takiego rozwiązania i zamawia czynności wyłącznie łącznie. Specyfika Zamówień wykonywanych w ramach (…), ich zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu.

**16\. „Na czym konkretnie polegają zależności między świadczeniami w ramach Zamówienia, powodujące, że – Państwa zdaniem – świadczenia te nie mogą być świadczone odrębnie? Prosimy szczegółowo i jednoznacznie opisać”.**

W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu. Następnie dokonywany jest montaż zgodnie z projektem. Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania Zamówienia, bez materiałów i ich transportu nie byłoby natomiast możliwe wykonanie montażu zgodnie z projektem wykończeń.

**17\. „Czy istnieje możliwość nabycia przez kontrahenta jedynie wybranych świadczeń wchodzących w skład Zamówienia, czy też każdorazowo Zamówienie musi obejmować realizację wszystkich tych świadczeń”?**

Umowa (aneks) określa każdorazowo efekt końcowy, który wykonawca ma dostarczyć kontrahentowi. Kontrahent nie ma możliwości nabycia jedynie części świadczeń. Kontrahent nabywa świadczenie składające się ze wszystkich niezbędnych do jego wykonania czynności.

**18\. „Czy kontrahent jest zainteresowany nabyciem jednego świadczenia złożonego w ramach Zamówienia, czy też zespołu poszczególnych czynności? Jakie konkretnie postanowienia wynikają z umów zawieranych przez Państwa z kontrahentem w związku z realizacją Zamówienia”?**

Kontrahent jest zainteresowany nabyciem całości Zamówienia (wszystkich czynności jednocześnie). Zamówienie jest formalnie uzgodnione w formie aneksu do umowy, który określa zakres prac realizowanych w ramach Zamówienia oraz wynagrodzenie z tego tytułu.

**19\. „Które ze świadczeń w ramach Zamówienia jest świadczeniem głównym (dominującym)? Jakie okoliczności o tym przesądzają? Odpowiedź prosimy uzasadnić”.**

Zdaniem Wnioskodawcy świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych.

Składają się na to następujące czynniki:

Celem zrealizowania Zamówienia w ramach (…) jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Klient nie zleciłby Wnioskodawcy samego nabycia i odsprzedania komponentów/prefabrykatów/materiałów czy narzędzi, ponieważ bez wykonania usługi realizacji Zamówienia w ramach (…) takiej usługi nie miałyby one dla niego znaczenia lub byłby tylko częściową odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

Umowy zawierane z klientami jednoznacznie wskazują na fakt, że ich przedmiotem jest usługa, tj. wykonanie wykończenia. Choć zatem w Zamówieniu występują elementy towarowe przedmiotem zawieranych umów jest wykonanie usługi, której efektem końcowym ma być wykończony (…).

Płatność za czynności wykonane w ramach Zamówienia następuje zawsze po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów to jest po ich dostarczeniu. Dostarczane materiały są wykorzystywane w ramach wykonywanych prac do realizacji projektu.

**20\. „W jaki sposób poszczególne czynności przyczyniają się do efektywniejszej/lepszej realizacji (wyświadczenia) świadczenia głównego w ramach realizacji Zamówienia”?**

Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem Zamówienia. Czynności te warunkują natomiast realizację Zamówienia, a co za tym idzie (…), wykonywanego poprzez prace wykończeniowe.

**21\. „Czy czynności pomocnicze w ramach Zamówienia służą do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i czy bez nich nie można wykonać czynności głównej”?**

Tak, czynność pomocnicza służy wyłącznie realizacji świadczenia głównego. Bez czynności pomocniczych nie jest możliwe zrealizowanie świadczenia głównego.

**22\. „Czy któreś z czynności w ramach Zamówienia mogą być realizowane samodzielnie, niezależnie od świadczenia głównego i dominującego? Prosimy wskazać, które to czynności”.**

Nie. Wszystkie czynności muszą być realizowane łącznie.

**23\. „Od czego zależy czy w ramach świadczenia (…) realizują Państwo również Zamówienie? Prosimy opisać”.**

Zależy to od uzgodnienia z klientem i potrzeby wynikającej ze specyfiki (…).

**24\. „Czy (…) oraz Zamówienie są ze sobą tak ściśle powiązane (nierozerwalnie związane), że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić i z czego wynika ta nierozerwalność”?**

Zamówienie jest ściśle związane z (…), będąc z punktu widzenia realizacji całości projektu jedynie jednym z elementów wykonywanego przez Wnioskodawcę świadczenia. Są one ze sobą mocno związane, tak dalece iż ich rozdzielenie z ekonomicznego punktu widzenia, byłoby działaniem sztucznym. Wykonywanie prac dotyczących Zamówienia w innym okresie lub inny podmiot jest bowiem ekonomicznie nieuzasadnione, z punktu widzenia ekonomiki procesu wykończenia nie ma bowiem racjonalnego uzasadnienia (m.in. konieczność unieruchomienia (…) na dłuższe okresy, konieczność skoordynowania i wdrożenia w prace innych ekip).

**25\. „Czy realizacja (…) oraz Zamówienia może być świadczona odrębnie (np. przez różne podmioty)? Czy między tymi czynnościami istnieje zależność powoduje, że ww. czynności nie mogą być świadczone odrębnie”?**

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty bowiem z ekonomicznego punktu widzenia takie rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta, stąd Kontrahent nie dopuszcza takiego rozwiązania i zamawia czynności wyłącznie łącznie. Specyfika (…), ich zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu.

**26\. „Na czym konkretnie polegają zależności między (…) a Zamówieniem, powodujące, że – Państwa zdaniem – czynności te nie mogą być świadczone odrębnie? Prosimy szczegółowo i jednoznacznie opisać”.**

Zamówienie jest elementem (…), jego rozszerzeniem i uzupełnieniem. Nie jest odrębnym projektem wykończenia (…). Wykonanie Zamówień nie może mieć miejsca bez wykonania (…), gdyż jest tylko jednym z elementów (…) i jego kontynuacją pod względem technicznym.

**27\. „Czy istnieje możliwość nabycia przez kontrahenta jedynie (…) lub jedynie Zamówienia”?**

Klient nie nabywa samego Zamówienia jako że Zamówienie pojawia wyłącznie w ramach szerszych prac jakim jest (…). Jeśli nie pojawi się potrzeba nabycia Zamówienia, Kontrahent pozyska wyłącznie (…).

**28\. „Czy kontrahencie zainteresowani są nabyciem jednego świadczenia złożonego, czy też poszczególnych czynności, tj. (…) i Zamówienia? Jakie konkretnie postanowienia wynikają z umowy zawartej przez Państwa z kontrahentem w związku z realizacją ww. świadczeń? Prosimy opisać”.**

Kontrahent jest zainteresowany nabyciem wyłącznie (…) i Zamówienia. Jeśli wystąpi potrzeba realizacji Zamówienia przy okazji danego (…), kontrahent zainteresowany jest wyłącznie nabyciem obu elementów jednocześnie. Zamówienie jest formalnie uzgodnione w formie aneksu do Umowy. Obejmuje zakres usługi (opisany w stanie faktycznym) oraz określa wynagrodzenie.

**29\. „Które z realizowanych przez Państwa świadczeń, tj. (…) czy Zamówienie jest Państwa zdaniem świadczeniem głównym (dominującym)? Jakie okoliczności o tym przesądzają? Odpowiedź prosimy uzasadnić”.**

(…) jest dominujący. Wynika to z faktu, iż Zamówienie jest pochodną (…). Nie występuje samodzielnie i wynika z potrzeby rozszerzenia (…).

**30\. „W jaki sposób poszczególne świadczenia przyczyniają się do efektywniejszej/lepszej realizacji (wyświadczenia) świadczenia głównego”?**

Zamówienie i nabywane w jego ramach materiały stanowią wyłącznie środek umożliwiające lepsze skorzystanie z (…), tj. wyposażenia/wykończenia, które stanowią podstawowy cel nabywcy. Zamówienie samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu jest bowiem wyłącznie elementem (…). Zamówienie umożliwia realizacją (…) jako całości. Jego wykonanie jest zatem niezbędne aby (…) mógł funkcjonować jako całość.

**31\. „Czy usługi pomocnicze służą do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i czy bez nich nie można wykonać czynności głównej? Odpowiedź prosimy uzasadnić”.**

Tak. Zamówienie (świadczenie pomocnicze) służy realizacji (…) (świadczenie główne). Bez Zamówienie (…) nie byłby kompletny, bowiem Zamówienie stanowi formę rozszerzenia/uzupełniania (…). Bez Zamówienia (…) nie zostałby jako całość skutecznie zrealizowany.

**32\. „Czy któreś ze świadczeń mogą być realizowane samodzielnie, niezależnie od świadczenia głównego i dominującego? Prosimy wskazać, które to świadczenia”.**

Zamówienie nie może zostać zrealizowane samodzielnie.

**33\. „Czy Państwo wraz z podmiotami powiązanymi należą do Grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)”?**

Spółka nie tworzy grupy VAT.

**Uzupełnianie z 23 listopada 2023 r.:**

**1\. „Czy podmioty, na rzecz których wykonują Państwo opisane we wniosku czynności, są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej »ustawą«”?**

**Umowy A, B i C oraz Zamówienie:** Podmioty, na rzecz których wykonywane są opisywane czynności są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, tj. podmiotami wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą.

**2\. „Czy wykonują Państwo opisane we wniosku czynności na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahentów, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba działalności gospodarczej ww. podmiotów? Jeżeli tak, to w jakim kraju znajduje się to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”?**

**Umowa A:** Opisane we wniosku czynności nie są wykonywane na rzecz jego stałego miejsca prowadzenia działalności lecz dla głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w A.

**Umowa B:** Opisane we wniosku czynności nie są wykonywane na rzecz jego stałego miejsca prowadzenia działalności lecz dla głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w B.

**Umowa C:** Opisane we wniosku czynności nie są wykonywane na rzecz jego stałego miejsca prowadzenia działalności lecz dla głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w A.

**Zamówienie:** Opisane we wniosku czynności nie będą wykonywane na rzecz jego stałego miejsca prowadzenia działalności lecz dla głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w A.

**3\. „Na czym polegają powiązania między Państwem a wskazanymi we wniosku »podmiotami powiązanymi«? Prosimy opisać”.**

**Umowa A, B i C oraz Zamówienie:** Spółka poprzez podmioty powiązane rozumie podmioty, które należą do tej samej, międzynarodowej grupy kapitałowej. Podmioty powiązane są kapitałowo oraz osobowo.

**4\. „Czy Wnioskodawca zapewnia uzgodniony personel (pracowników lub podwykonawców) w ramach Umowy A na rzecz podmiotu niepowiązanego? Czy umowy o pracę uzgodniony personel podpisuje z tym podmiotem czy też świadczą Oni pracę na rzecz Wnioskodawcy”?**

**Umowa A:** Personel Wnioskodawcy, w ramach umowy A, jest oddelegowany do pracy związanej z umową podpisaną pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem. Niemniej personel ten nie wykonuje pracy bezpośrednio na rzecz Kontrahenta – przełożonym personelu pozostaje Wnioskodawca i to Wnioskodawca wydaje personelowi wiążące polecenia dotyczące pracy, do której został oddelegowany. Umowa o pracę jest zawarta pomiędzy członkiem personelu a Wnioskodawcą – podmiot niepowiązany nie ma żadnego wpływu na ten stosunek pracy.

**„Z kim uzgodniony personel (pracownicy i podwykonawcy) – zapewniany przez Państwa w zakresie Umowy B – zawierają umowę o pracę lub umowę zlecenie”?**

**Umowa B:** Uzgodniony personel zawiera umowy cywilnoprawne oraz umowy o pracę z Wnioskodawcą.

**„Z kim podwykonawcy – pozyskiwani przez Państwa w zakresie Umowy C – zawierają umowę o pracę lub umowę zlecenie”?**

**Umowa C:** Podwykonawcy oraz pracownicy zawierają umowy z Wnioskodawcą.

**5\. „Czy poza wymienionymi w uzupełnieniu do wniosku czynnościami wchodzącymi w zakres Umowy B i C Wnioskodawca świadczy jeszcze jakieś inne czynności i czy otrzymuje za nie wynagrodzenie od ich nabywcy (Kontrahenta/podmiotu powiązanego)? Jeśli tak to jakie są to czynności (towary lub usługi) i jak jest kalkulowane wynagrodzenie w ramach każdej z umów? Odpowiedz prosimy udzielić odrębnie do każdej z tych umów”.**

**Umowa B:** Wnioskodawca, w ramach zakresu Umowy B, nie świadczy na rzecz Kontrahentów żadnych innych czynności niż te, które zostały wymienione w uzupełnieniu do wniosku. Odpowiedź dotycząca Umowy C została wskazana w dalszej części pisma.

**Umowa C:** Wnioskodawca, w ramach zakresu Umowy C, nie świadczy na rzecz Kontrahentów żadnych innych czynności niż te, które zostały wymienione w uzupełnieniu do wniosku. Odpowiedź dla Umowy B została wskazana odrębnie.

**6\. „Przy wykonywaniu wykończenia (…) zarówno w ramach Umowy B jak i C wykorzystywane są komponenty/prefabrykaty/materiały – czy Wnioskodawca posiada na jakimkolwiek etapie pracy prawo do rozporządzania ww. komponentami/ prefabrykatami/materiałami”?**

**Umowa B:** Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. W zakresie materiałów własnych Wnioskodawca posiada prawo do rozporządzania komponentami/ prefabrykatami/materiałami w trakcie projektu. Odpowiedź dotycząca umowy C została wskazana w dalszej części pisma.

**Umowa C:** Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. W zakresie materiałów własnych Wnioskodawca posiada prawo do rozporządzania komponentami/ prefabrykatami/materiałami w trakcie projektu. Odpowiedź dla Umowy B została wskazana odrębnie.

**„Na czym polega wykorzystywanie tych materiałów w ramach Umowy B i C przez Wnioskodawcę w szczególności jakie świadczenia (czynności) w tym zakresie Wnioskodawca wykonuje na rzecz nabywcy (Kontrahenta/podmiotu powiązanego)? Czy w ramach Umowy B jak i C Wnioskodawca wykonuje również świadczenie (czynności) polegające na montażu (…) – jakie”?**

**Umowa B:** Materiały mogą być wykorzystywane w celu wytworzenia/przetworzenia części, które następnie montowana są (…), lub samego montażu tych materiałów (…). Bez materiałów wykonanie remontu (…) jest niemożliwe – do wykonania (…) konieczne jest uprzednie nabycie odpowiednich materiałów. Odpowiedź dotycząca umowy C została wskazana w dalszej części pisma.

**Umowa C:** Materiały mogą być wykorzystywane w celu wytworzenia/przetworzenia części, które następnie montowana są (…), lub samego montażu tych materiałów (…). Bez materiałów wykonanie remontu (…) jest niemożliwe – do wykonania (…) konieczne jest uprzednie nabycie odpowiednich materiałów. Odpowiedź dla Umowy B została wskazana odrębnie.

**„Jeśli Wnioskodawca realizuje również inne czynności w ramach Umowy B i C – poza wymienionymi w uzupełnieniu jako „W zakres umowy wchodzi:” – to czy realizuje je przy pomocy tych samych pracowników i podwykonawców zapewnianych/ uzgodnionych z Kontrahentem/podmiotem powiązanym? Prosimy wyjaśnić”.**

**Umowa B:** Wnioskodawca wykonuje określony (…), podejmując następujące czynności i) Projektowanie, ii) Nabycie materiałów/półproduktów, iii) Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…); iv) Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…). W przypadku Umowy B umowa wskazuje szczegółową listę obowiązków Wnioskodawcy wymienionych w uzupełnieniu po słowach »W zakres umowy wchodzi«, która ma doprowadzić do wykonania Umowy/realizacji (…). Czynności w ramach Umowy B, zmierzające do realizacji (…), wykonywane są przez jedną określoną grupę pracowników/ podwykonawców zatrudnionych przez Wnioskodawcę.

**Umowa C:** Wnioskodawca realizując (…) dostarcza na rzecz Kontrahenta usługi inżynieryjne i pracownicze. W przypadku Umowy C umowa wskazuje szczegółową listę obowiązków Wnioskodawcy wymienionych w uzupełnieniu po słowach »W zakres umowy wchodzi«, która ma doprowadzić do wykonania Umowy/realizacji (…). Czynności w ramach Umowy C, zmierzające do realizacji (…), wykonywane są przez określoną grupę pracowników/podwykonawców zatrudnionych przez Wnioskodawcę, przy czym zadania dotyczące organizacji personelu na projekt wykonuje oddelegowany do tych zadań personel Wnioskodawcy częściowo inny niż personel wykonujący prace ściśle prace projektowe, tj. i) Projektowanie, ii) Nabycie materiałów/półproduktów, iii) Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…); iv) Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…).

**„Jeśli przy pomocy tych samych pracowników lub podwykonawców to na jakich zasadach? Jeśli przy pomocy innych to jakich i na jakich zasadach”?**

**Umowa B:** Prace wykonywane są przez tych samych pracowników. Do (…) przypisany jest projekt manager, który deleguje zadania i koordynuje prace pracowników/podwykonawców zgodnie z harmonogramem Projektu.

**Umowa C:** Prace wykonywane są przez pracowników przypisanych do danego projektu, posiadających różne kompetencje. Do (…) przypisany jest projekt manager, który deleguje zadania i koordynuje prace pracowników/podwykonawców zgodnie z harmonogramem Projektu.

**7\. Jakie świadczenia objęte są wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami w przypadkach opisanych umowami A,B i C?**

**Umowa A, B i C:** Faktury obejmują jedno świadczenie – realizacja (…).

**8\. Gdzie wykonują Państwo czynności opisane we wniosku, wchodzące w zakres Umowy B (m.in. czynności przygotowawcze, usługi projektowe, usługi logistyczne) oraz Umowy C (m.in. weryfikacja kwalifikacji zawodowych, dostarczanie klientowi podwykonawców)? Czy odbywa się to w tym samym miejscu, w którym realizowany jest (…)?**

**Umowa B:** Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…) wykonywana jest w porcie na terytorium Unii Europejskiej. Projektowanie/czynności przygotowawcze, mogą mieć miejsce zarówno w siedzibie Spółki jak i miejscu lokalizacji (…). Transport do miejsca montażu odbywać się zarówno z Polski jak i innych miejsc w UE oraz poza UE.

**Umowa C:** Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…) wykonywana jest w porcie na terytorium Unii Europejskiej. Projektowanie /czynności przygotowawcze (weryfikacja kwalifikacji zawodowych/organizacja personelu), mogą mieć miejsce zarówno w siedzibie Spółki jak i miejscu lokalizacji (…). Transport do miejsca montażu odbywać się zarówno z Polski jak i innych miejsc w UE oraz poza UE.

**9\. Czy czynności projektowania są wykonywane na Państwa potrzeby w celu wykonania opisanych we wniosku czynności? Czy przenoszą Państwo prawa do projektu na Kontrahenta?**

**Umowa A i C:** Wnioskodawca wykonuje projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu nie są przenoszone na Kontrahenta.

**Umowa B:** Wnioskodawca wykonuje projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu są przenoszone na Kontrahenta.

**Zamówienie:** Wnioskodawca wykonuje projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu nie są przenoszone na Kontrahenta.

**10\. Czy nabycie materiałów/półproduktów stanowi dla Państwa:**

**a) import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy;**

**b) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1 ustawy;**

**c) lub jest realizowane w ramach dostawy krajowej, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy?**

**Umowa A, B i C:** Projekty nie są zasadniczo prowadzone w Polsce. Może się zdarzyć każda z wymienionych możliwości w stosunku do kraju wykonania projektu. Materiały bowiem wybierane są pod kątem wykonania konkretnego projektu.

**Zamówienie:** Projekt nie będzie prowadzony w Polsce. Może mieć miejsce każda z wymienionych możliwości w stosunku do kraju wykonania projektu.

**11\. Czy przenoszą Państwo prawo do rozporządzania materiałami/półproduktami jak właściciel na rzecz Kontrahenta? Jeśli tak, to w którym momencie, oraz gdzie znajdują się towary w momencie przeniesienia tego prawa i jakie są to towary? Odpowiedzi prosimy udzielić odrębnie do każdej z umów A,B i C.**

**Umowa A, B i C:** Materiały/półprodukty po ich wykorzystaniu do realizacji (…), stają się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Materiały/półprodukty nie są odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta.

**Zamówienie:** Materiały/półprodukty po ich wykorzystaniu do realizacji (…), staną się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Materiały/półprodukty nie będą odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta.

**12\. Czy czynności montażu/instalacji materiałów/półproduktów są prostymi czynnościami umożliwiającymi funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem?**

**Umowa A, B i C:** Czynności wykonywane w celu realizacji (…) nie są prostymi czynnościami montażowymi/instalacją. Są to wysoce skomplikowane czynności, które wymagają wykwalifikowanych pracowników.

**Zamówienie:** Czynności wykonywane w celu realizacji Zamówienia nie będą prostymi czynnościami montażowymi/instalacją. Są to wysoce skomplikowane czynności, które wymagają wykwalifikowanych pracowników.

**13\. Czy ww. czynności montażu/instalacji są skomplikowaną operacją wymagającą specjalistycznej wiedzy i doświadczenia?**

**Umowa A, B i C oraz Zamówienie:** Tak. Czynności montażu i instalacji są skomplikowaną operacją wymagającą wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia.

### Pytania

1\. Czy wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy A, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

2\. Czy wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy B, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

3\. Czy wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy C, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

4\. Czy wykonywanie czynności wchodzących w skład Zamówienia, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

5\. Czy Zamówienie, stanowić będzie element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy A, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

2\. Wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy B, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

3\. Wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy C, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

4\. Wykonywanie czynności wchodzących w skład Zamówienia, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

5\. Zamówienie, stanowić będzie element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Uzasadnienie szczegółowe wspólne dla stanowiska 1-3

Biorąc pod uwagę przytoczone we Wniosku orzecznictwo, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego świadczenie w postaci (…), stanowi świadczenie o charakterze kompleksowym. Na powyższe wskazują następujące okoliczności:

1\. Świadczenie składa się ze świadczenia głównego oraz pomocniczych. Zdaniem Wnioskodawcy świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Czynności te warunkują natomiast wykonanie (…), realizowanego poprzez świadczenie główne – prace montażowe.

2\. W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu. Następnie dokonywany jest montaż zgodnie z projektem. Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania (…). Poszczególne czynności muszą być świadczone razem bowiem z ekonomicznego punktu widzenia inne rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta. Specyfika (…), ich zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu. Rozdzielenie tych świadczeń z tych względów byłaby sztuczna.

3\. Czynności pomocnicze stanowi wyłącznie środek umożliwiające lepsze skorzystanie z czynności podstawowej – prac usługowych w ramach (…), tj. wykończenia które stanowią podstawowy cel nabywcy. Wszystkie elementy są wykonywane łącznie w celu uzyskania określonego umową efektu końcowego. Są one w związku z tym od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone. Celem zrealizowania (…) każdorazowo jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Klient nie zleciłby Wnioskodawcy samego nabycia i odsprzedania komponentów/prefabrykatów/materiałów czy narzędzi, ponieważ bez wykonania usługi realizacji (…) takiej usługi nie miałyby one dla niego znaczenia lub byłby tylko częściową odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

4\. Poszczególne elementy składowe czynności realizują jeden wspólny cel, w postaci realizacji prac doprowadzających (…)do stanu pożądanego przez nabywcę usługi.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, czynność wykonywane w ramach Umów stanowią świadczenie kompleksowe, przy czym czynności usługowe wykończeniowe stanowią świadczenie główne.

W konsekwencji powyższego uzasadnienia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejscem opodatkowania (…) powinno być miejsce właściwe dla działalności usługobiorcy.

Zgodnie bowiem z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Kontrahent posiada natomiast siedzibę poza terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę fakt, że zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym powyżej – (…) realizowane w ramach Umów A, B i C, stanowić będą świadczenia kompleksowe, w których czynność główną będzie usługa, będą one opodatkowane poza granicami kraju jako usługi świadczone na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Uzasadnienie szczegółowe dla stanowiska 4

Biorąc pod uwagę przytoczone we Wniosku orzecznictwo, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego świadczenie w postaci Zamówienia, stanowi świadczenie o charakterze kompleksowym.

Na powyższe wskazują następujące okoliczności:

1\. Świadczenie składa się ze świadczenia głównego oraz pomocniczych. Zdaniem Wnioskodawcy świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem Zamówienia. Czynności te warunkują natomiast wykonanie Zamówienia, realizowanego poprzez świadczenie główne – prace wykończeniowe.

2\. W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu. Następnie dokonywany jest montaż zgodnie z projektem. Świadczenie Wnioskodawcy zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca, np. bez projektu nie byłoby możliwe ustalenie jakie materiały są konieczne do wykonania Zamówienia. Poszczególne czynności muszą być świadczone razem bowiem z ekonomicznego punktu widzenia inne rozwiązanie byłoby niekorzystne dla Kontrahenta. Specyfika (…) (w tym Zamówień), ich zakres i konieczność szybkiego zakończenia projektu wymaga skoordynowania i skumulowania jak największej liczby czynności w ramach działania jednego podmiotu. Rozdzielenie tych świadczeń z tych względów byłaby sztuczna.

3\. Czynności pomocnicze stanowi wyłącznie środek umożliwiające lepsze skorzystanie z czynności podstawowej – prac usługowych w ramach Zamówienia, tj. wykończenia, które stanowią podstawowy cel nabywcy. Wszystkie elementy są wykonywane łącznie w celu uzyskania określonego umową efektu końcowego. Są one w związku z tym od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone. Celem zrealizowania Zamówienia każdorazowo jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Klient nie zleciłby Wnioskodawcy samego nabycia i odsprzedania komponentów/prefabrykatów/materiałów czy narzędzi, ponieważ bez wykonania usługi realizacji (…) nie miałyby one dla niego znaczenia lub byłby tylko częściową odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

4\. Poszczególne elementy składowe czynności realizują jeden wspólny cel, w postaci realizacji prac doprowadzających (…) do stanu pożądanego przez nabywcę usługi.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, czynność wykonywane w ramach Zamówienia stanowią świadczenie kompleksowe, przy czym czynności usługowe wykończeniowe stanowią świadczenie główne.

W konsekwencji powyższego uzasadnienia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejscem opodatkowania Zamówień powinno być miejsce właściwe dla działalności usługobiorcy. Zgodnie bowiem z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Kontrahent posiada natomiast siedzibę poza terytorium kraju.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym powyżej – wykonywanie czynności wchodzących w skład Zamówienia, stanowić będzie świadczenie kompleksowe, a świadczeniem głównym będzie usługa. Zatem Zamówienie opodatkowane będzie zatem poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Uzasadnienie szczegółowe dla stanowiska 5

Biorąc pod uwagę przytoczone orzecznictwo, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego świadczenie w postaci (…) wraz z Zamówieniem, stanowi świadczenie o charakterze kompleksowym. Na powyższe wskazują następujące okoliczności:

1\. Świadczenie składa się ze świadczenia głównego oraz pomocniczych. Zdaniem Wnioskodawcy realizacja Zamówienia ma charakter pomocniczy w stosunku do usługi wykończeń wykonywanych w ramach (…), który jest świadczeniem głównym. Realizacja Zamówienia ma na celu lepsze skorzystanie ze świadczenia głównego, jako że Zamówienie jest jedynie elementem szerszej usługi mającej na celu określony efekt w postaci wykończenia (…);

2\. Zamówienie jest ściśle związane z (…), będąc z punktu widzenia realizacji całości projektu jedynie jednym z elementów wykonywanego przez Wnioskodawcę świadczenia. Są one ze się ze sobą mocno związane, tak dalece iż ich rozdzielenie z ekonomicznego punktu widzenia, byłoby działaniem sztucznym. Wykonywanie prac dotyczących Zamówienia w innym okresie lub inny podmiot jest bowiem ekonomicznie nieuzasadnione, z punktu widzenia ekonomiki procesu wykończenia nie ma bowiem racjonalnego uzasadnienia (…);

3\. Zamówienie i dostarczane w jego ramach towary stanowi wyłącznie środek umożliwiające lepsze skorzystanie z (…), tj. wykończenia, które stanowią podstawowy cel nabywcy. Zamówienie samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu.

4\. Zarówno sam (…) jak i Zamówienie ma wspólny cel w postaci wykonania prac doprowadzających (…) do stanu pożądanego przez nabywcę usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, Zamówienie stanowi zatem łącznie z czynnościami wykonywanymi w ramach (…) świadczenie kompleksowe, przy czym (…) stanowiący świadczenie główne ma charakter usługowy. Tak jak już wcześniej stwierdzono (…) (w ramach Umowy B) należy rozpatrywać jako usługę. (…) w ramach Umowy B z uwagi na siedzibę usługobiorcy opodatkowany będzie poza granicami kraju.

W konsekwencji, Zamówienie, stanowić będzie element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy B zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

· istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

· wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

· istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

· odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

· istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do art. 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika że są Państwo zarejestrowani dla celów VAT i VAT UE. Należą Państwo do Grupy specjalizującej się w realizacji projektów (…). W zakresie wykonywanej działalności uczestniczą Państwo w realizacji (…), przeprowadzanych wspólnie z podmiotami z Grupy. Niezależnie, realizują Państwo również samodzielne podobne projekty na rzecz podmiotów niepowiązanych. W ramach (…) oraz Zamówienia, czynności wykonywane przez Państwa opisać można w następujący sposób:

1\. Projektowanie.

2\. Nabycie materiałów/półproduktów.

3\. Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…);

4\. Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…).

Wynagrodzenie za (…) uzależnione jest od poniesionych przez Państwa kosztów, jak również od innych czynników, tj. prace inżynieryjne/techniczne/remontowe, zarządzanie projektem, nadzór nad pracami, itp. Umowy, które zawierają Państwo z Klientami mają za przedmiot wykonanie kompleksowej modernizacji/remontu/ wykończenia (…) lub podwykonawstwo w takim projekcie. W przypadku prac realizowanych w ramach współpracy z podmiotami powiązanymi, uczestniczą Państwo w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy działają Państwo jako podwykonawca. W ramach przeprowadzanych (…) zdarzają się sytuacje, w których na zamówienie Klienta dostarczają Państwo specyficzny towar, który może wymagać jego montażu. Dostawa i montaż towaru realizowana jest w ramach umowy o świadczenie czynności głównej. Wynagrodzenie za ten zakres świadczenia obejmuje koszt urządzenia wraz z określonym narzutem za montaż. Realizacja Zamówień odbywa się najczęściej na podstawie aneksu zawieranego do umowy głównej. Nie wystawiają Państwo odrębnej faktury na dostawę/dostawę i montaż towarów w ramach Zamówienia. Podmioty, na rzecz których wykonywane są opisywane czynności, są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. Opisane we wniosku czynności w ramach wszystkich Umów i Zamówienia są wykonywane na rzecz głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta. Nabywanie materiałów/półproduktów na cele (…) i Zamówienia może stanowić zarówno import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, jak i dostawę krajową w stosunku do kraju wykonania Projektu.

Wykonanie (…) odbywa się m.in. na podstawie Umowy A podpisanej

z podmiotem niepowiązanym. Na wykonywane świadczenia składa się wykonanie (…). Przy wykonywaniu tych czynności wykorzystane są komponenty/półfabrykaty/materiały, które są konieczne do wykonania wykończenia (…). Ceny ww. towarów, będących Państwa własnością, uwzględniane są w kwocie należnego wynagrodzenia. Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. Wartość własnych materiałów w wartości (…) jest niższa niż wartość usług dostarczanych przez Państwa. Kontrahent ma siedzibę w A. Całość świadczeń wykonywanych jest w jednym porcie na terytorium UE. Otrzymują Państwo w ramach umowy, zlecenie na wykończenie (…) w określonym standardzie. Wykonują Państwo projekt wykończeń, nabywają towar, przywożą go na miejsce montażu i montują. Aby możliwe było wykonanie projektu, konieczne jest nabycie i przetransportowanie towarów na miejsce montażu oraz ich montaż. Państwa świadczenie zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich wskazanych czynności. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca. Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Kontrahent nie może pozwolić sobie na oddzielne nabycie poszczególnych elementów świadczenia. Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty. Świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Celem zrealizowania (…) jest wykonanie usługi wykończenia (…). Umowy jednoznacznie wskazują, że ich przedmiotem jest usługa, tj. (…). Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Wszystkie elementy są wykonywane łącznie w celu uzyskania efektu końcowego. Są one od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone. Umowa dotyczy wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Umowa A jest wykonywana wobec (…). Państwa personel jest oddelegowany do pracy związanej z Umową A. Przełożonym personelu pozostają Państwo i to Państwo wydają personelowi wiążące polecenia dotyczące pracy. Umowa o pracę jest zawarta pomiędzy członkiem personelu a Państwem. Faktury obejmują jedno świadczenie (…). Wykonują Państwo projekt na własne potrzeby. Prawa do projektu nie są przenoszone na Kontrahenta. Ww. towary po ich wykorzystaniu do realizacji (…), stają się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Nie są one odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta. Czynności wykonywane w celu realizacji (…) nie są prostymi czynnościami montażowymi/instalacją – są skomplikowaną operacją wymagającą wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia.

Wykonanie (…) dla podmiotu powiązanego z siedzibą w B odbywa się na podstawie Umowy B. Uczestniczą Państwo w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy działają Państwo jako podwykonawca. Celem zrealizowania (…) jest wykonanie usługi wykończenia (…) według indywidualnych potrzeb klientów. Przy wykonywaniu wykończeń (…) w ramach Umowy B wykorzystywane są komponenty/prefabrykaty/materiały konieczne do zrealizowania (…). Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. Całość świadczeń wykonywanych jest w jednym porcie na terytorium Unii Europejskiej. Poszczególne świadczenia, wykonywane w celu osiągnięcia efektu końcowego są nierozłączne i nie mogą zostać wykonane oddzielnie. Muszą Państwo wykonać projekt wykończeń, nabyć towar, przywieźć go na miejsce montażu i dokonać montażu (…). Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu i sam montaż. Państwa świadczenie zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich opisanych czynności. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca. Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Kontrahent nie może pozwolić sobie na oddzielne nabycie poszczególnych elementów świadczenia. W przypadku Umowy B umowa wskazuje szczegółową listę Państwa obowiązków w sposób następujący:

(…).

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty. Świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Umowy zawierane z klientami jednoznacznie wskazują na fakt, że ich przedmiotem jest usługa. Płatność za czynności wykonane w ramach (…) następuje po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów, tj. po ich dostarczeniu. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Czynności te warunkują natomiast realizację (…), wykonywanego poprzez prace montażowe. Wszystkie elementy muszą być wykonywane łącznie w celu uzyskania określonego efektu końcowego. Są one od siebie zależne i nie mogą zostać rozdzielone. Umowa dotyczy wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Umowa B jest wykonywana wobec (…). Uzgodniony personel zawiera umowy cywilnoprawne oraz umowy o pracę z Państwem. Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. W zakresie materiałów własnych posiadają Państwo prawo do rozporządzania towarami w trakcie projektu. Materiały mogą być wykorzystywane w celu wytworzenia/przetworzenia części, które następnie montowana są na (…), lub samego montażu. Bez materiałów wykonanie remontu (…) jest niemożliwe. Czynności w ramach Umowy B, wykonywane są przez jedną określoną grupę pracowników/podwykonawców zatrudnionych przez Państwa. Prace wykonywane są przez tych samych pracowników. Do (…) przypisany jest projekt manager, który deleguje zadania i koordynuje prace pracowników/ podwykonawców. Faktury obejmują jedno świadczenie (…). Wykonują Państwo projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu są przenoszone na Kontrahenta. Materiały/półprodukty po ich wykorzystaniu do realizacji (…), stają się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Ww. towary nie są odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta. Czynności wykonywane w celu realizacji (…) nie są prostymi czynnościami montażowymi/instalacją – wymagającą wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia.

Wykonanie (…) dla podmiotu powiązanego z siedzibą w A odbywa się na podstawie Umowy C. Uczestniczą Państwo w przygotowaniu oraz realizacji (…). W ramach tej współpracy działają Państwo jako podwykonawca. Przy wykonywaniu wykończeń (…) na podstawie Umowy C są wykorzystywane komponenty/prefabrykaty/materiały konieczne do zrealizowania (…). Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. Całość świadczeń wykonywanych jest w jednym porcie poza UE. Świadczenia, wykonywane w celu osiągnięcia efektu końcowego są nierozłączne i nie mogą zostać wykonane oddzielnie. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu i montaż. Świadczenie zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca. Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Zgodnie z Umową C, Państwo realizując (…) dostarczają na rzecz Kontrahenta usługi inżynieryjne i pracownicze. Kontrahent zobowiązuje się do poniesienia wszystkich uzasadnionych kosztów związanych ze świadczeniem usługi, w tym kosztów pracy podwykonawców. Jednocześnie zapewnia wykwalifikowanych pracowników, którzy dany (…) realizują. Umowa zawiera listę czynności, które mają Państwo w szczególności podjąć w celu realizacji świadczenia:

(…).

Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty. Świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem (…). Umowa dotyczy wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Umowa C jest wykonywana wobec (…). Podwykonawcy oraz pracownicy zawierają umowy z Państwem. Udział materiału własnego w wykonywanych pracach stanowi większość całości materiału wykorzystywanego do wykonania świadczenia. W zakresie materiałów własnych posiadają Państwo prawo do rozporządzania towarami w trakcie projektu. Materiały mogą być wykorzystywane w celu wytworzenia/ przetworzenia części, które następnie montowana są (…), lub samego ich montażu. Bez materiałów wykonanie remontu (…) jest niemożliwe. Czynności w ramach Umowy C, zmierzające do realizacji (…), wykonywane są przez określoną grupę pracowników/podwykonawców zatrudnionych przez Państwa, przy czym zadania dotyczące organizacji personelu na projekt wykonuje oddelegowany do tych zadań personel, częściowo inny niż personel wykonujący prace ściśle prace projektowe, tj. i) Projektowanie, ii) Nabycie materiałów/półproduktów, iii) Przetransportowanie materiałów/półproduktów (…); iv) Instalację/montaż materiałów/półproduktów (…). Prace wykonywane są przez pracowników przypisanych do danego projektu, posiadających różne kompetencje. Do (…) przypisany jest projekt manager, który deleguje zadania i koordynuje prace pracowników/podwykonawców. Faktury obejmują jedno świadczenie – realizacja (…). Instalacja/ montaż materiałów/półproduktów (…) wykonywana jest w porcie na terytorium Unii Europejskiej. Projektowanie/czynności przygotowawcze (weryfikacja kwalifikacji zawodowych/organizacja personelu), mogą mieć miejsce zarówno w siedzibie Spółki jak i miejscu lokalizacji (…). Transport do miejsca montażu odbywać się zarówno z Polski jak i innych miejsc w UE oraz poza UE. Wykonują Państwo projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu nie są przenoszone na Kontrahenta. Materiały/półprodukty po ich wykorzystaniu do realizacji (…), stają się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Ww. towary nie są odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta. Czynności wykonywane w celu realizacji (…) nie są prostymi czynnościami montażowymi/instalacją – są skomplikowaną operacją wymagającą wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia.

W ramach prowadzonego (…) mogą Państwo rozszerzyć pierwotny Projekt o Zamówienie, które polega na dostarczeniu specyficznego towaru, który może wymagać jego montażu. Czynności realizowane są w ramach umowy o świadczenie czynności głównej. Wynagrodzenie za ten zakres świadczenia obejmuje wszystkie koszty jego wykonania. Realizacja Zamówienia odbywa się na podstawie aneksu zawieranego do umowy głównej. Nie wystawiają Państwo odrębnej faktury w ramach Zamówienia. Materiał/półprodukty są w większości Państwa własnością. Realizacja Zamówienia w każdym przypadku przewiduje montaż dostarczanego towaru. Rodzaj Zamówienia zależy od (…), ramach którego jest realizowany. Państwa świadczenie zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich poszczególnych czynności wskazanych w stanie faktycznym. Bez któregokolwiek z nich realizacja Zamówienia nie mogłaby mieć miejsca. Poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty. W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu oraz montaż. Umowa (aneks) określa każdorazowo efekt końcowy, który wykonawca ma dostarczyć Kontrahentowi. Kontrahent nie ma możliwości nabycia jedynie części świadczeń. Kontrahent nabywa świadczenie składające się ze wszystkich niezbędnych do jego wykonania czynności. Kontrahent jest zainteresowany nabyciem całości Zamówienia (wszystkich czynności jednocześnie). Świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Celem zrealizowania Zamówienia w ramach (…) jest wykonanie usługi wykończenia (…). Umowy zawierane z klientami jednoznacznie wskazują na fakt, że ich przedmiotem jest usługa, tj. wykonanie wykończenia. Choć zatem w Zamówieniu występują elementy towarowe przedmiotem zawieranych umów jest wykonanie usługi. Płatność za czynności wykonane w ramach Zamówienia następuje zawsze po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów to jest po ich dostarczeniu. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem Zamówienia. Czynności te warunkują natomiast realizację Zamówienia, a co za tym idzie (…), wykonywanego poprzez prace wykończeniowe. Czynności pomocnicze w ramach Zamówienia służą wyłącznie realizacji świadczenia głównego. Bez czynności pomocniczych nie jest możliwe zrealizowanie świadczenia głównego. Wszystkie czynności w ramach Zamówienia muszą być realizowane łącznie. Wykonują Państwo projekt na własne potrzeby w celu wykonania czynności opisanych we wniosku. Prawa do projektu nie są przenoszone na Kontrahenta. Materiały/półprodukty po ich wykorzystaniu do realizacji (…), staną się częścią (…) należącego do Kontrahenta. Materiały/półprodukty nie będą odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta. Czynności wykonywane w celu realizacji Zamówienia nie będą prostymi czynnościami montażowymi/instalacją – są skomplikowaną operacją wymagającą wiedzy specjalistycznej oraz doświadczenia.

Realizacja Zamówienia w ramach (…) zależy od uzgodnienia z klientem i potrzeby wynikającej ze specyfiki (…). Zamówienie jest ściśle związane z (…), będąc z punktu widzenia realizacji całości projektu jedynie jednym z elementów wykonywanego przez Państwa świadczenia. Wykonywanie prac dotyczących Zamówienia w innym okresie lub inny podmiot jest ekonomicznie nieuzasadnione. Realizacja (…) oraz Zamówienia nie może być świadczona przez różne podmioty. Kontrahent nie dopuszcza takiego rozwiązania i zamawia czynności wyłącznie łącznie. Zamówienie jest elementem (…), jego rozszerzeniem i uzupełnieniem. Nie jest odrębnym projektem wykończenia (…). Wykonanie Zamówień nie może mieć miejsca bez wykonania (…). Klient nie nabywa samego Zamówienia, jako że Zamówienie pojawia się wyłącznie w ramach szerszych prac jakim jest (…). Jeśli wystąpi potrzeba realizacji Zamówienia przy okazji danego (…), kontrahent zainteresowany jest wyłącznie nabyciem obu elementów jednocześnie. (…) jest dominujący. Zamówienie i nabywane w jego ramach materiały stanowią wyłącznie środek umożliwiający lepsze skorzystanie z (…). Zamówienie samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu. Zamówienie umożliwia realizację (…) jako całości. Jego wykonanie jest zatem niezbędne aby (…) mógł funkcjonować jako całość. Zamówienie (świadczenie pomocnicze) służy realizacji (…) (świadczenie główne). Bez Zamówienia (…) nie byłby kompletny, bowiem Zamówienie stanowi formę rozszerzenia/uzupełniania (…). Bez Zamówienia (…) nie zostałby jako całość skutecznie zrealizowany. Zamówienie nie może zostać zrealizowane samodzielnie.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania wykonywanych w ramach Umowy A czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W celu rozstrzygnięcia ww. kwestii należy w pierwszej kolejności ustalić, czy czynności wykonywane w ramach Umowy A stanowią jedno świadczenie złożone, będące kompleksową usługą wykończenia (…).

Na wstępie należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito-Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta (22)”.

Rzecznik Generalna Juliane Kokott w ww. opinii wskazała również, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.

W konsekwencji powyższego, w przypadku świadczeń o charakterze złożonym o sposobie opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Warto w tym miejscu zacytować wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 1788/07, w którym sąd uznał, że przy ustalaniu charakteru usługi dla celów podatku od towarów i usług należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z porozumień gospodarczych, a nie wyodrębniać poszczególne czynności służące realizacji tego celu na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego.

Przenosząc powyższe ustalenia dotyczące świadczeń złożonych na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie wszystkie czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Kontrahenta w ramach Umowy A zmierzają do wykończenia (…) – jak Państwo wskazali – świadczeniem głównym jest usługa w postaci prac wykończeniowych. Co więcej, faktury obejmują jedno świadczenie – realizację (…). Wykonują Państwo projekt wykończeń, nabywają towar, przywożą go na miejsce montażu i montują. Celem (…) jest wykonanie usługi wykończenia (…), na co jednoznacznie wskazuje Umowa. Państwa świadczenie zrealizowane jest wyłącznie przy udziale wszystkich wskazanych w Umowie A czynności. Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie. Nie może on nabyć poszczególnych elementów świadczenia oddzielnie.

Ponadto, z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że nabywane przez Państwa materiały wykorzystywane przy (…) stają się częścią wykańczanego (…) – ich własność nie jest odrębnie przenoszona na rzecz Kontrahenta. Co więcej, wartość własnych materiałów w wartości (…) jest niższa niż wartość usług dostarczanych przez Państwa. Powyższe oznacza, że przedmiotem transakcji pomiędzy Państwem a Kontrahentem nie będzie dostawa towaru (materiałów/ półproduktów) lecz świadczenie usługi, której elementem będą materiały zapewnione przez Państwa.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Kontrahenta w ramach Umowy A powinny być dla celów podatku VAT traktowane jako składniki jednego kompleksowego świadczenia. Za dominującą w tym zakresie należy uznać – jak Państwo wskazali – usługę w postaci prac wykończeniowych. Z kolei pozostałe czynności wykonywane w ramach Umowy A należy uznać za świadczenia pomocnicze, które będą niezbędne do realizacji świadczenia głównego i wykazują ścisły związek ze świadczoną usługą wykończeniową.

Ze względu na specyfikę i niepowtarzalność oraz przedmiot wykonywanych przez Państwa czynności (…) – wszystkie czynności wykonywane na podstawie zawartej umowy są świadczeniem kompleksowym. Są one podejmowane przez Państwa w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i tworzą obiektywnie jedno, nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Są funkcjonalnie i ekonomicznie (gospodarczo) powiązane. Nabywcy zależy zatem na jednolitym świadczeniu mającym na celu kompleksowe wykończenie (…), nie zaś na odrębnym wykonaniu poszczególnych czynności, które składają się na realizowane świadczenie.

Państwa rola nie sprowadza się jedynie do roli dostawcy różnych towarów i ich montażu, ale są Państwo odpowiedzialni za cały proces, tj.: zaprojektowanie, nabycie i przetransportowanie niezbędnych towarów oraz ich zamontowanie. Ponadto, wynagrodzenie uwzględnia szereg czynników, m.in poniesione przez Państwa koszty, prace inżynieryjne/techniczne/remontowe, zarządzanie projektem, nadzór nad pracami. Bez którejkolwiek z wymienionych czynności realizacja projektu nie mogłaby mieć miejsca.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie wykonanie prac wykończeniowych (…) wraz z dostawą materiałów/półproduktów i ich montażem, stanowi świadczenie kompleksowe, a ponieważ kluczowe znaczenie mają wykonywane przez Państwa usługi, całość należy uznać za usługę kompleksową.

Dla właściwego określenia miejsca opodatkowania usług wykonywanych na rzecz podatnika, konieczne jest ustalenie, czy nabywca usług posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności oraz, czy usługi są świadczone na potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności, zgodnie z zasadą opodatkowania konsumpcji.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić (…), wykonywany przez Państwa w ramach Umowy A na rzecz Kontrahenta ze A, który jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, stanowi usługę, dla której miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania, należy ustalić zgodnie z art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Ponadto, jak wskazała Spółka, usługa ta jest świadczona na rzecz głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w A. Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania, zasady dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług określone w art. 28b ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie miejsce opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi w ramach Umowy A, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w kraju, gdzie usługobiorca – Kontrahent z A – posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w A. Zatem ww. usługa świadczona przez Państwa na rzecz Kontrahenta z A, nie będzie opodatkowana na terytorium Polski.

**Podsumowując, wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy A, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii uznania wykonywanych w ramach Umowy B czynności za świadczenie kompleksowe, opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz uznania wykonywanych w ramach Umowy C czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Na podstawie Umowy B zobowiązują się Państwo względem swojego Kontrahenta do wykonania (…). Uczestniczą Państwo w przygotowaniu oraz realizacji (…) dokonując projektowania, nabycia potrzebnych materiałów/ półproduktów, ich przetransportowania, a następnie montażu/instalacji (…). Jednocześnie w ramach tej Umowy wykonują Państwo czynności przygotowawcze związane z wyceną robót, kompletowaniem załogi i dokumentacji, zapewnieniem uzgodnionego personelu oraz biorą Państwo udział w zarządzaniu projektem oraz sprawują nadzór nad wykonywaniem robót. W ramach tej współpracy działają Państwo jako podwykonawca.

Natomiast w ramach Umowy C, która również ma za zadanie wykonanie (…), czynności wykonywane przez Państwa to projektowanie, nabycie materiałów/półproduktów, ich transport i instalacja. Poza tym, w ramach Umowy C mają Państwo również za zadanie m.in. dostarczyć informacje na temat polskiego rynku pracy, dostarczyć klientowi podwykonawców, wybrać podwykonawców. Działają Państwo wówczas jako agencja zatrudnienia. Czynności w ramach Umowy C zmierzają do realizacji (…).

Celem zrealizowania (…) jest każdorazowo wykonanie usługi wykończenia (…). Jednocześnie wskazali Państwo, że świadczeniem głównym w obu Umowach jest usługa w postaci prac wykończeniowych.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz wyjaśnienia dotyczące kompleksowości świadczeń należy wskazać, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Państwa na rzecz podmiotów powiązanych w ramach Umowy B oraz Umowy C, zmierzające do wykonania (…), należy uznać za świadczenia kompleksowe. Jak wskazano powyżej, świadczeniem głównym w obu Umowach jest usługa w postaci prac wykończeniowych, a pozostałe podejmowane przez Państwa czynności w ramach ww. umów stanowią czynności pomocnicze. Świadczy o tym fakt, że w obu Umowach Kontrahent jest zainteresowany wyłącznie nabyciem całości świadczenia łącznie oraz to, że Umowy dotyczą wyłącznie pełnego świadczenia, nie jest możliwe nabycie tylko niektórych świadczeń. Co więcej, faktury w przypadku obu Umów obejmują jedno świadczenie (…). Warto podkreślić, że poszczególne czynności nie mogą być świadczone przez różne podmioty.

Ponadto, z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że nabywane przez Państwa materiały wykorzystywane przy (…) realizowanych w ramach Umowy B oraz Umowy C stają się częścią wykańczanego (…) – ich własność nie jest odrębnie przenoszona na rzecz Kontrahenta. Co więcej, płatność za czynności wykonane w ramach (…) następuje po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów, tj. po ich dostarczeniu. Powyższe oznacza, że przedmiotem transakcji pomiędzy Państwem a Kontrahentem nie będzie dostawa towaru (materiałów/półproduktów) lecz świadczenie usługi, której elementem będą materiały zapewnione przez Państwa.

Zatem w analizowanej sprawie, czynności wykonywane przez Państwa na rzecz podmiotów powiązanych w ramach Umowy B i Umowy C powinny być dla celów podatku VAT traktowane jako składniki świadczeń kompleksowych. Za dominującą w tym zakresie należy uznać usługę w postaci prac wykończeniowych, a pozostałe czynności należy uznać za świadczenia pomocnicze, które będą niezbędne do realizacji świadczenia głównego i wykazują ścisły związek ze świadczoną usługą.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Państwa w ramach Umowy B oraz Umowy C stanowią świadczenia kompleksowe.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej przepisy dotyczące określenia miejsca opodatkowania usług wykonywanych na rzecz podatnika oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić (…), wykonywane przez Państwa w ramach Umowy B na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą w B oraz w ramach Umowy C na rzecz Kontrahenta posiadającego siedzibę w A, którzy są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, stanowią usługi, dla których miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania, należy ustalić zgodnie z art. 28b ustawy. Ponadto, jak Państwo wskazali, usługi te są świadczone na rzecz głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta odpowiednio w B i w A. Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania, zasady dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług określone w art. 28b ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie miejsce opodatkowania świadczonych przez Państwa w ramach Umowy B oraz Umowy C usług kompleksowych, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w kraju, gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. odpowiednio w B i w A. Zatem ww. usługi świadczone przez Państwa na rzecz podmiotów powiązanych nie będą opodatkowane na terytorium Polski.

**Podsumowując, wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy B stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy. Również wykonywanie czynności wchodzących w skład Umowy C stanowić będzie świadczenie kompleksowe, opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania wykonywanych w ramach Zamówienia czynności za świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

W analizowanym przypadku wskazali Państwo, że Zamówienie polega na dostarczeniu specyficznego towaru i w każdym przypadku przewiduje jego montaż. W ramach projektu określone są specyfikacje materiałów/półproduktów niezbędnych do wykonania wykończeń. Aby możliwe było wykonanie projektu konieczne jest nabycie i przetransportowanie materiałów i półproduktów na miejsce montażu oraz montaż. Podkreślili Państwo, że umowy zawierane z klientami jednoznacznie wskazują, że ich przedmiotem jest usługa. W Zamówieniu występują elementy towarowe, jednak przedmiotem zawieranych umów jest wykonanie usługi. Nabycie i dostarczenie materiałów oraz wykonanie projektu samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, jest bowiem wyłącznie elementem Zamówienia. Płatność za czynności wykonane w ramach Zamówienia następuje zawsze po wykonaniu określonego etapu prac, a nie w sposób charakterystyczny dla dostawy towarów, tj. po ich dostarczeniu. Ponadto, zakupione materiały nie będą odrębnie przenoszone na rzecz Kontrahenta, ale staną się częścią należącego do niego (…) w efekcie ich wykorzystania w realizacji projektu. W przedmiotowej sprawie dostawa montowanego towaru jest więc świadczeniem niezbędnym lecz równocześnie pomocniczym w stosunku do samego montażu towaru.

Na podstawie przytoczonych wcześniej rozważań w kwestii kompleksowości świadczeń oraz wcześniejszej analizy sprawy należy wskazać, że czynności wykonywane w ramach realizacji Zamówienia stanowią świadczenie kompleksowe, a ponieważ kluczowe znaczenie ma wykonywana przez Państwa usługa montażu, całość należy uznać za usługę kompleksową.

Państwa rola nie sprowadza się bowiem wyłącznie do roli dostawcy towaru i jego montażysty, ale są Państwo odpowiedzialni za cały proces, tj.: za projekt, nabycie i transport towaru oraz jego montaż. Co więcej, wynagrodzenie za ten zakres świadczenia obejmuje wszystkie koszty jego wykonania. Bez którejkolwiek z wymienionych czynności realizacja Zamówienia nie mogłaby mieć miejsca.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne dotyczące miejsca opodatkowania, należy stwierdzić, że Zamówienie, realizowane przez Państwa na rzecz Kontrahenta, który jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, stanowi usługę, dla której miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania, należy ustalić zgodnie z art. 28b ustawy, gdyż nie jest to usługa do której stosuje się szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Ponadto, jak Państwo wskazali, Zamówienie jest świadczone na rzecz głównego miejsca prowadzenia działalności przez Kontrahenta w Stanach Zjednoczonych. Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania, zasady dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług określone w art. 28b ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie miejsce opodatkowania świadczonej przez Państwa usługi w ramach Zamówienia, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w kraju, gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zatem opisane we wniosku Zamówienie, nie będzie opodatkowane na terytorium Polski.

**Podsumowując, wykonywanie czynności wchodzących w skład Zamówienia, stanowić będzie świadczenie kompleksowe opodatkowane poza granicami kraju jako usługa świadczona na rzecz podatnika z siedzibą poza terytorium Polski zgodnie z art. 28b ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii uznania Zamówienia za element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Jak wskazano powyżej, czynności wykonywane w ramach Umowy A należy uznać za jedną kompleksową usługę wykończenia (…), opodatkowaną poza granicami kraju, w myśl art. 28b ustawy.

Jak wynika z wniosku, Zamówienie stanowi rozszerzenie (…), w ramach którego dochodzi do dostawy i montażu specyficznego towaru. Jest ono realizowane w ramach umowy o wykonanie (…), bowiem realizacja Zamówienia odbywa się na podstawie aneksu do umowy.

Na podstawie przytoczonych na wstępie wyjaśnień należy wskazać, że Zamówienie będzie świadczeniem ściśle związanym z (…) realizowanym w ramach Umowy A. Świadczy o tym fakt, że Zamówienie nie może być świadczone odrębnie od (…), z uwagi na swoją specyfikę. Klient nie nabywa samego Zamówienia, ponieważ Zamówienie nie jest odrębnym projektem wykończenia (…) – pojawia się wyłącznie w ramach szerszych prac jakim jest (…). Jeśli wystąpi potrzeba realizacji Zamówienia przy okazji danego (…), Kontrahent zainteresowany jest wyłącznie nabyciem obu elementów jednocześnie. Zamówienie samo w sobie nie stanowi dla nabywcy celu, ale umożliwia realizację (…) jako całości. Bez Zamówienia (…) nie byłby kompletny. Ponadto, nie wystawiają Państwo odrębnej faktury w ramach Zamówienia.

Z uwagi na powyższe, należy zgodzić się z Państwem, że Zamówienie stanowi element kompleksowej usługi wykończenia (…), wykonywanej w ramach Umowy A, gdzie to (…), wykonywany na podstawie Umowy A, stanowi świadczenie główne, a Zamówienie jest świadczeniem pomocniczym, służącym lepszemu wykorzystaniu (…).

W świetle przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że w analizowanej sprawie miejsce świadczenia przedmiotowej usługi kompleksowej, na którą składają się czynności realizowane w ramach Umowy A oraz Zamówienia, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ustawy, zatem będzie to miejsce, w którym usługobiorca (Kontrahent) posiada siedzibę działalności gospodarczej, a zatem – jak wskazano w odpowiedzi na pytanie dotyczące Umowy A – A.

**Podsumowując, Zamówienie, stanowić będzie element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A zgodnie z art. 28b ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy wskazać, że użyte przez Państwa sformułowanie „Umowa B” w uzasadnieniu szczegółowym dla stanowiska 5, z uwagi na Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 5, w brzmieniu „Zamówienie, stanowić będzie element świadczenia kompleksowego opodatkowanego poza granicami kraju w ramach Umowy A zgodnie z art. 28b ustawy o VAT” oraz element opisu sprawy w brzmieniu „Planowane Zamówienie dotyczy rozszerzenia w ramach Umowy A prac wykończeniowych (…)”, uznano za oczywistą omyłkę pisarską.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).