Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-1.4511.12.2017.1.AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-27
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania.
Słowa kluczowe: drogi; koszt-koszty uzyskania przychodów; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 19 grudnia 2016 r. wpłynęło pełnomocnictwo szczególne na druku PPS-1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Działalność ta jest zarówno prowadzona, jak i zarejestrowana w domu jednorodzinnym należącym oraz zamieszkiwanym przez Wnioskodawcę. Droga, która prowadzi pod biuro/dom jest częściowo utwardzona tłuczniem, jednak jej nawierzchnia jest zdegradowana licznymi ubytkami oraz większymi dziurami. W konsekwencji czego w zagłębieniach tworzą się zastoiny wody deszczowej. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę opiera się na usługach doradztwa informatycznego firmom zagranicznym, co stanowi około 90% przychodów, a także usługach finansowo-księgowych, które z kolei wiążą się z częstymi wizytami wynikającymi z konieczności dostarczania dokumentów oraz omawiania kwestii podatkowo-księgowych. Zły stan drogi zniechęca klientów oraz potencjalnych klientów, co niekorzystnie wpływa na daną działalność i przyczynia się do uzyskiwania niższych przychodów. Wady nawierzchni znacznie pogarszają stan samochodów firmowych poprzez niekorzystny wpływ na zawieszenie pojazdów, ponadto opony często ulegają przebiciu. Od biura do najbliższej drogi asfaltowej brakuje około 100m asfaltu o szerokości w granicach 4/4,5m. Szacowany koszt budowy drogi wraz z projektem wynosi około 30.000 zł. Wnioskodawca skierował zapytanie do gminy o kwestię remontu drogi i uzyskał odpowiedź, że remont drogi nie został uwzględniony we wnioskach do budżetu na rok 2017, inwestycja ta nie została również uwzględniona w wykazie przedsięwzięć do wieloletniej prognozy finansowej Gminy na lata 2016-2020.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy wydatki poniesione na wybudowanie drogi dojazdowej do domu jednorodzinnego, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wybudowanie drogi dojazdowej do domu jednorodzinnego, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza powinno zostać uznane za koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 danej ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszystkie racjonalne oraz gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki, które są bezpośrednio lub pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich celem jest poprawa wyniku finansowego i uzyskanie przychodu - z wyjątkiem wydatków uregulowanych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, wyrokiem z dnia 25 maja 2016 r. o sygnaturze akt I SA/Bd 205/16, jako ogólne warunki uznania wydatku za koszt podatkowy, przyjmuje, iż organ podatkowy jest zobowiązany do uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodu, jeśli łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki, a mianowicie:

1.  koszt służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  koszt został faktycznie poniesiony przez podatnika,
3.  koszt nie został wymieniony w art. 23 u.p.d.o.f., czyli nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodu,
4.  koszt został rzetelnie udokumentowany przez podatnika (ciężar dowodu).

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnienie odpowiedniej jakości drogi dojazdowej do firmy stanowi wydatek związany z działalnością gospodarczą. Może on zatem stanowić koszt uzyskania przychodu, ponieważ został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów, należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Generalną zasadą prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest więc ścisłe oraz niebudzące wątpliwości powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny go zakładać jako realny.

Zauważyć przy tym należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągniecia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (doprowadzić do uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzałyby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny, czy pozostaje on nie tylko w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ale również, czy nie stanowi wydatku przeznaczonego w głównej mierze na potrzeby osobiste podatnika lub osób trzecich.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, która opiera się na usługach doradztwa informatycznego firmom zagranicznym, a także na usługach finansowo-księgowych. Działalność prowadzona jest, jak i zarejestrowana w domu jednorodzinnym nalężącym oraz zamieszkiwanym przez Wnioskodawcę. Droga, która prowadzi pod biuro/dom jest częściowo utwardzona tłuczniem, jednak jej nawierzchnia jest zdegradowana licznymi ubytkami oraz dziurami. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę wiąże się z częstymi wizytami wynikającymi z konieczności dostarczania dokumentów oraz omawiania kwestii podatkowo-księgowych. Jak wskazano we wniosku, zły stan drogi zniechęca klientów oraz potencjalnych klientów, co niekorzystnie wpływa na daną działalność i przyczynia się do uzyskiwania niższych przychodów. Wady nawierzchni znacznie pogarszają stan samochodów firmowych poprzez niekorzystny wpływ na zawieszenie pojazdów, ponadto opony często ulegają przebiciu.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi, czy wydatki poniesione na wybudowanie drogi dojazdowej do domu jednorodzinnego, który jest zarówno wykorzystywany na cele mieszkaniowe jak i na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się zatem do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków stwierdzić należy, że istnieje grupa wydatków, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, gdyż są to wydatki które ponoszą osoby fizyczne niezależnie od tego czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą. Są to typowe wydatki osobiste, konsumpcyjne np. wydatki dotyczące zapewnienia sobie, na własne potrzeby odpowiednich warunków mieszkaniowych. Wydatki o charakterze osobistym w szczególności mogą dotyczyć pozyskania, funkcjonowania, eksploatacji i utrzymania własnego domu na cele prywatne. Prywatnego charakteru tego rodzaju wydatków nie zmienia również fakt, że podatnik może korzystać z drogi dojazdowej do domu jednorodzinnego w którym jednocześnie mieszka i prowadzi działalność gospodarczą.

W świetle powyższego, uznać należy, że do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej nie można zaliczyć wydatków, które dotyczą dojazdu do domu jednorodzinnego wykorzystywanego również do prowadzenia działalności gospodarczej. Są to wydatki o charakterze osobistym, są one bowiem ponoszone przede wszystkim w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów, czy też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nie mają ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie występuje ścisłe i niebudzące wątpliwości powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągniecia przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie jest możliwe wyodrębnienie, które wydatki (i w jakiej części) mogą mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jedynie w przypadku, gdy posiadany przez podatnika dom jednorodzinny, jako całość służy tylko i wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i jednocześnie nie służy celom osobistym, nie ma przeszkód do zaliczenia wydatków związanych z wybudowaniem drogi dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy określona nieruchomość wykorzystywana jest na cele prywatne podatnika, jak i na potrzeby działalności gospodarczej wydatki związane z wybudowaniem drogi dojazdowej do tej nieruchomości stanowią bez wątpienia wydatki o charakterze osobistym. W rezultacie nie mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie są spełnione wymogi, o których mowa w powołanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując skoro Wnioskodawca wykorzystuje do celów prowadzonej działalności gospodarczej dom jednorodzinny, który nie służy tylko i wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej a jest wykorzystywany również na własne cele mieszkaniowe, to wskazane we wniosku wydatki dotyczące wybudowania drogi dojazdowej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Wydatki na wybudowanie drogi dojazdowej do domu jednorodzinnego, który jest zarówno wykorzystywany na cele mieszkaniowe jak i prowadzonej działalności gospodarczej nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie jest ustalenie, czy przedstawiony we wniosku Stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) został wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.