Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.157.2020.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-06
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z modyfikacją umów leasingu operacyjnego
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2020 r., który wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP 23 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy modyfikacja umowy polegająca na zmianie okresu jej trwania poprzez jej wydłużenie wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o CIT, jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, przy założeniu że łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu, a czas umowy po zmianie będzie oznaczony – **jest prawidłowe,**
*   czy zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach i ich podwyższeniu w pozostałych okresach wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o CIT jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, przy założeniu że łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu – **jest prawidłowe,**
*   czy umowa leasingu po dokonaniu zmian, o których mowa w pytaniu 1 oraz 2, jest „następną umową leasingu” w rozumieniu art. 17b ust. 1 pkt 3, zdanie drugie ustawy o CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z modyfikacją umów leasingu operacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność gospodarcza Spółki obejmuje m.in. przekazywanie pojazdów do używania innym podmiotom na podstawie umów leasingu. Umowy leasingu w ponad 99% przypadków stanowią umowy, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o pdop (tzw. leasing operacyjny), a ich przedmiotem są ciągniki siodłowe oraz samochody ciężarowe. Stronami umów są wyłącznie podmioty gospodarcze (Spółka nie świadczy usług leasingu konsumenckiego), które zawarły umowy bezpośrednio ze Spółką lub wstąpiły w prawa wynikające z tych umów na podstawie umów cesji, dokonanych za zgodą Spółki.

W związku z trudnościami finansowymi kontrahentów Spółki wynikającymi z epidemii koronawirusa, Spółka zamierza wyrażać zgodę na zmiany ww. umów leasingu. Celem zmian umów leasingu będzie dostosowanie umów do obecnych warunków ekonomicznych, skutkujących trudnościami z utrzymaniem płynności finansowej przez odbiorców świadczonych przez Spółkę usług.

Zmiany umów będą polegać w szczególności na:

*   wydłużeniu okresu trwania umowy leasingu i obniżeniu wartości wymagalnych rat leasingowych,

lub

*   obniżeniu wysokości opłat leasingowych w wybranych okresach obowiązywania umowy i podwyższeniu w innych okresach.

Po zmianie umów (tj. wydłużeniu okresu leasingu jak i okresowej zmianie wysokości miesięcznych rat leasingowych) suma opłat ustalonych w zmienionej umowie leasingu, pomniejszona o należny VAT, nadal przekraczać będzie wartość początkową przedmiotu umowy.

Należy podkreślić, iż odbiorcami usług Spółki są przede wszystkim firmy transportowe, które w związku z zahamowaniem handlu i dystrybucji oraz przerwaniem łańcuchów dostaw napotkały szczególne utrudnienia w prowadzeniu działalności gospodarczej. Odmowa wydłużenia okresu leasingu i obniżenia wysokości rat leasingowych może w wielu wypadkach doprowadzić do trwałej niewypłacalności takich podmiotów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy modyfikacja umowy polegająca na zmianie okresu jej trwania poprzez jej wydłużenie wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o pdop jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o pdop, przy założeniu że łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu, a czas umowy po zmianie będzie oznaczony?
*   Czy zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach i ich podwyższeniu w pozostałych okresach wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o pdop jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o pdop, przy założeniu że łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu?
*   Czy umowa leasingu po dokonaniu zmian, o których mowa w pytaniu 1 oraz 2, jest „następną umową leasingu" w rozumieniu art. 17b ust. 1 pkt 3, zdanie drugie ustawy o pdop?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zmiana umowy polegająca na wydłużeniu okresu jej trwania powoduje, że za podstawowy okres umowy należy uznać okres obowiązywania umowy określony na skutek zmiany umowy. W konsekwencji, jeżeli umowa przed zmianą spełniała wymogi z art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o pdop, to także po zmianie polegającej na wydłużeniu nadal spełniać będzie ten wymóg.

Ad. 2

Zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu, polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach rozliczeniowych i ich podwyższeniu w innych okresach nie wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o pdop jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o pdop.

Ad. 3

Zmieniona umowa nie będzie „następną umową” w rozumieniu art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o pdop.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Kwestie opodatkowania umowy leasingu reguluje Rozdział 4a ustawy o pdop.

W art. 17b ustawy o pdop zawarto warunki, jakie powinna spełniać umowa, aby opłaty ponoszone w podstawowym okresie umowy leasingu mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o pdop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony,
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Definicję podstawowego okresu umowy leasingu reguluje natomiast art. 17a pkt 2 ustawy o pdop, zgodnie z którym ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Z treści art. 17a pkt 2 ustawy o pdop wynika, że określenie „podstawowy okres umowy” obejmuje swoim zakresem nie tylko pierwotnie ustalony w umowie termin, ale również zmodyfikowany przez strony umowy okres jej trwania. Przepisy podatkowe nie przewidują zakazu modyfikowania umowy leasingu. Jedynym warunkiem, który można wyinterpretować z powołanych wyżej przepisów jest przesłanka, aby skrócona czy też przedłużona umowa nadal spełniała wymogi określone odpowiednio dla umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy o pdop) bądź finansowego (art. 17f ustawy o pdop). Ekonomiczną konsekwencją wydłużenia okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu, jest natomiast obniżenie miesięcznych rat leasingowych. Okoliczność ta pozostaje jednak bez wpływu na kwalifikację podatkową umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, analiza powyższych przepisów prowadzi do konkluzji, iż wydłużenie okresu trwania umowy leasingu nie wpłynie na dotychczasową kwalifikację podatkową umowy tj. po zmianie umowa nadal będzie stanowiła umowę leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17b ust. 1 ustawy o pdop.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe (część poniższych interpretacji indywidualnych wskazywanych przez Wnioskodawcę odnosi się do konsekwencji podatkowych sprzedaży przedmiotu leasingu, niemniej poglądy w nich przedstawione potwierdzają, że zmiana okresu podstawowego umowy leasingu nie wpływa na jej klasyfikację z perspektywy podatkowej), np.:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB2- 1.4010.527.2019.2.PB w której organ potwierdził, że: „przedłużenie podstawowego okresu trwania Umowy, o ile został on oznaczony przez strony Umowy, nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu finansowego, a Wnioskodawca będzie uprawniony do amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy.”
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 sierpnia 2017 r., znak 0114- KDIP2-2.4010.94.2017.1.AZ: „Jednocześnie zmiana podstawowego okresu umowy leasingu operacyjnego lub umowy leasingu gruntu w wyniku zawarcia aneksu skutkująca zmianą ich długości i w rezultacie wcześniejszym (w przypadku skrócenia) lub późniejszym (w przypadku wydłużenia) zakończeniem umów, nie zmienia zasad ustalania skutków podatkowych sprzedaży przedmiotów leasingu, w przypadku kiedy w świetle przepisów ustawy o CIT umowy te nadal spełniają warunki uznania ich za umowy leasingu”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 11 marca 2015 r., znak ILPB4/423-574/14-2/ŁM: „Jeżeli po skróceniu okresu, na jaki umowa została zawarta, nadal będzie ona spełniać wymogi, przewidziane w art. 17b ustawy CIT, to z punktu widzenia wykładni celowościowej brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do odmowy objęcia tej umowy zakresem zastosowania art. 17c ustawy CIT. Skoro skorzystanie z tego przepisu byłoby możliwe, gdyby strony od początku ustaliły taki właśnie okres obowiązywania umowy, to brak jest racjonalnych powodów, dla których miałoby to być niemożliwe w przypadku, gdy ten okres zostanie ustalony poprzez zmianę umowy w trakcie jej obowiązywania”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 2 marca 2012 r., nr ITPB3/423-650/11/PST: „Samo wydłużenie lub skrócenie okresu trwania umowy leasingu finansowego nie na wpływu na ustawowe przesłanki uznania jej za podatkową umowę leasingu”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 08 października 2008 r., sygn. IPPB3/423-1103/08-2/GJ: „Jeżeli po dokonaniu zmiany okresu trwania umowy leasingu (skrócenie lub wydłużenie), umowa ta nadal spełnia warunki określone w ustawie podatkowej dla leasingu operacyjnego lub finansowego, wówczas możliwe jest ustalenie dochodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu jako różnicy przychodu i kosztów uzyskania przychodów, po upływie podstawowego okresu umowy, na podstawie przepisu art. 17c lub 17g ustawy”.

Nadmienić również należy, że powyższe stanowiska zapoczątkowane zostały dokonaną z urzędu przez Ministra Finansów zmianą interpretacji indywidualnej, w wyniku której Minister Finansów potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy (interpretacja z 3 kwietnia 2008 r. nr DD5/8213/43/ZDA/08/PK-54). W interpretacji tej Minister Finansów stwierdził, iż „Należy zauważyć, iż art. 17a pkt 2 updop nie można interpretować w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących zasady opodatkowania stron leasingu.

W sytuacji, gdy strony leasingu dokonają zmiany czasu trwania umowy leasingu należy zbadać, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art. 17b updop lub art. 17f updop. Jeżeli po dokonaniu zmiany okresu trwania umowy leasingu, umowa ta nadal spełnia warunki określone w art. 17b updop lub art. 17f updop, wówczas możliwe jest ustalenie dochodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu (środka trwałego), po upływie podstawowego okresu umowy, na podstawie przypisu art. 17c updop lub art. 17g updop”.

W związku z powyższym, zmiana umowy leasingu w szczególności poprzez przedłużenie okresu jej trwania przy zachowaniu wymogów zawartych w art. 17b ust. 1 ustawy o pdop, nie wpłynie na kwalifikację umowy leasingu w rozumieniu przepisów rozdziału 4a updop.

Ad 2

Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska wnioskodawcy odnoszącego się do pytania nr 1, warunkiem uznania umowy za umowę leasingu operacyjnego jest spełnienie przesłanek określonych w art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podp. Zarówno przepisy Kodeksu cywilnego jak i przepisy podatkowe nie określają natomiast, w jaki sposób powinny zostać ustalone poszczególne raty leasingowe. Kwestia harmonogramu rat leasingowych nie ma bowiem znaczenia prawnego zarówno w kontekście wykładni przepisów Kodeksu cywilnego jak i przepisów podatkowych. Strony umowy mogą dowolnie kształtować wysokość poszczególnych rat, pamiętając jednak, aby ich suma odpowiadała co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Wykładnia powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że jedynym warunkiem istotnym w przypadku dokonywania zmian w umowach leasingu jest, aby po zmianie umowa nadal spełniała kryteria uznania jej za umowę leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych.

Za powyższą argumentacją przemawiają również powołane wyżej interpretacje organów podatkowych, w których organy pozytywnie ustosunkowały się do kwestii zmian w umowach leasingu, wymagając jedynie, aby „nowe warunki umowy spełniały kryteria wynikające z art. 17b updop lub art. 17f updop".

Ponadto, należy mieć na uwadze cel planowanych zmian umów. W przypadku Spółki jest nim udzielenie wsparcia kontrahentom - firmom transportowym dotkniętym negatywnymi skutkami ekonomicznymi pandemii koronawirusa. Zmiana umów jest przejawem dostosowania warunków umów do zmieniającego się otoczenia, które wpływa na wykonywanie działalności gospodarczej, a w przypadku recesji gospodarczej może być czynnikiem decydującym o istnieniu danego podmiotu na rynku.

Zmiana wartości rat miesięcznych w taki sposób, że niektóre ulegają obniżeniu, a inne podwyższeniu w stosunku do pierwotnego harmonogramu nie wpłynie na kwalifikację umowy jako leasingu operacyjnego. Co prawda w niektórych okresach rozliczeniowych wysokość przychodów i kosztów może ulec zmianie w stosunku do pierwotnie zakładanych, niemniej jednak nie zmieni się podstawowy parametr finansowy umowy, tj. wartość rat leasingowych netto odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem umowy. Żadna ze stron nie uzyska również żadnej korzyści podatkowej. Skutkiem zmiany będzie jedynie dostosowanie obciążeń wynikających z umowy do bieżących możliwości płatniczych korzystającego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana wartości rat miesięcznych w ten sposób, że niektóre ulegają obniżeniu a inne podwyższeniu w stosunku do pierwotnego harmonogramu nie wpłynie na kwalifikację umowy jako leasingu operacyjnego.

Ad 3

Jednym z warunków, jakie powinna spełniać umowa, aby mogła zostać uznana za umowę leasingu, wymienionym w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o pdop, jest, aby suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadała co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiadała co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Wnioskodawcy sformułowanie „następna umowa” zawarte w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o pdop dotyczy sytuacji, gdy po zakończeniu umowy leasingu finansujący zawiera kolejną umowę leasingu dotyczącą tego samego przedmiotu leasingu. Zakończenie umowy może natomiast nastąpić np. poprzez jej wykonanie, w wyniku porozumienia stron, poprzez wypowiedzenie umowy przez jedną ze stron lub też w drodze wygaśnięcia na skutek upływu czasu, na jaki została zawarta.

W konsekwencji, zmiany umowy leasingu polegającej na przedłużeniu okresu jej trwania i obniżeniu rat leasingowych lub też na zmianie wysokości poszczególnych rat nie można utożsamiać z „następną umową leasingu”, o której mowa w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o pdop. W wypadku zmiany umowy leasingu nie dochodzi bowiem do zakończenia stosunku prawnego objętego umową lecz jego modyfikacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 17a pkt 1, 2 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm. dalej: „ustawa o CIT”, ilekroć w rozdziale jest mowa o:

1.  umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów;
2.  podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie;
3.  normatywnym okresie amortyzacji - rozumie się przez to w odniesieniu do:

1.  środków trwałych - okres, w którym odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowania stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych,
2.  wartości niematerialnych i prawnych - okres ustalony w art. 16m.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast art. 17b ust. 2 ustawy CIT, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia ww. warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego.

W myśl art. 17l ustawy o CIT, do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 17b ust. 1 pkt 3 lub art. 17f ust. 1 lub art. 17i ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12-16, dla umów najmu i dzierżawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność gospodarcza Spółki obejmuje m.in. przekazywanie pojazdów do używania innym podmiotom na podstawie umów leasingu. Umowy leasingu w ponad 99% przypadków stanowią umowy, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT (tzw. leasing operacyjny), a ich przedmiotem są ciągniki siodłowe oraz samochody ciężarowe. Stronami umów są wyłącznie podmioty gospodarcze - które zawarły umowy bezpośrednio ze Spółką lub wstąpiły w prawa wynikające z tych umów na podstawie umów cesji, dokonanych za zgodą Spółki. Spółka nie świadczy usług leasingu konsumenckiego. Spółka zamierza wyrażać zgodę na zmiany ww. umów leasingu.

Zmiany umów będą polegać w szczególności na:

*   wydłużeniu okresu trwania umowy leasingu i obniżeniu wartości wymagalnych rat leasingowych,

lub

*   obniżeniu wysokości opłat leasingowych w wybranych okresach obowiązywania umowy i podwyższeniu w innych okresach.

Po zmianie umów (tj. wydłużeniu okresu leasingu jak i okresowej zmianie wysokości miesięcznych rat leasingowych) suma opłat ustalonych w zmienionej umowie leasingu, pomniejszona o należny VAT, nadal przekraczać będzie wartość początkową przedmiotu umowy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy modyfikacja umowy polegająca na zmianie okresu jej trwania poprzez jej wydłużenie oraz czy zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach i ich podwyższeniu w pozostałych okresach - wpłynie na sposób kwalifikowania umowy leasingu dla celów ustawy o CIT, jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, przy założeniu że łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu.

Zauważyć należy, że dokonanie w trakcie trwania umowy leasingu modyfikacji umowy polegającej na zmianie okresu jej trwania poprzez jej wydłużenie powoduje konieczność zweryfikowania, czy zawarta umowa leasingu nadal spełnia przesłanki do uznania ją za umowę leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17b ustawy o CIT. Jeżeli na skutek przedłużenia okresu trwania umowy, umowa taka przestanie spełniać choćby jeden z kluczowych warunków wskazanych w przepisach ustawy o CIT, to wówczas nie będzie mogła być traktowana jako umowa leasingu operacyjnego, ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Definicja legalna podstawowego okresu trwania umowy leasingu określona została w przywołanym powyżej art. 17a pkt 2 Ustawy o CIT, zgodnie z którym przez podstawowy okres umowy leasingu należy rozumieć czas oznaczony, na jaki została zawarta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Należy zauważyć, iż art. 17a pkt 2 ustawy o CIT nie można interpretować w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących zasady opodatkowania stron leasingu. W sytuacji, gdy strony leasingu dokonają zmiany czasu trwania umowy leasingu należy zbadać, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że w sytuacji, gdy w trakcie trwania umowy leasingu dochodzi do zmian warunków umowy polegających na przedłużeniu okresu podstawowego umowy, wpływ tych zmian zależy od tego, czy nowe warunki spełniają przesłanki uznania umowy za podatkową umowę leasingu finansowego. Podstawowym okresem umowy leasingu będzie zatem – w przypadku zmiany umowy leasingu w tym zakresie - nowy/zmieniony czas oznaczony, na jaki strony przewidziały obowiązywanie umowy leasingu. Określenie podstawowy okres umowy obejmuje zatem swoim zakresem nie tylko pierwotnie ustalony w umowie termin, zmodyfikowany przez strony umowy okres jej trwania. Oznacza to, że nie istnieją żadne przeszkody uniemożliwiające dokonanie zmiany umowy w części odnoszącej się do podstawowego okresu jej trwania, przy założeniu, że czas trwania umowy po jej przedłużeniu lub skróceniu wciąż pozostanie oznaczony.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedłużenie podstawowego okresu trwania Umowy, o ile został on oznaczony przez strony umowy, nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu operacyjnego, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT. Jednocześnie zauważyć należy, że konsekwencją wydłużenia okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu, jest obniżenie miesięcznych rat leasingowych. Okoliczność ta pozostaje jednak bez wpływu na kwalifikację podatkową umowy, przy założeniu spełnienia przesłanek wynikających z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, tj. czy zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach i ich podwyższeniu w pozostałych okresach wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że o ile łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu to ww. zmiana spłat kredytu nie będzie miała wpływu na kwalifikację zawartej umowy leasingu jako leasingu operacyjnego.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie uznano za prawidłowe.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, zauważyć należy, że „następna umowa”, o której mowa w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy po zakończeniu umowy leasingu finansujący zawiera kolejną umowę leasingu, dotyczącą tego samego przedmiotu leasingu. W analizowanej sprawie taka sytuacja nie będzie miała miejsca, bowiem jak wskazano w opisie sprawy modyfikacja umów leasingu będzie polegała na wydłużeniu okresu trwania umowy leasingu i obniżeniu wartości wymagalnych rat leasingowych bądź obniżeniu wysokości opłat leasingowych w wybranych okresach obowiązywania umowy i podwyższeniu w innych okresach umowy. W konsekwencji zmieniona, w sposób opisany we wniosku umowa leasingu operacyjnego, nie będzie stanowić „następnej” umowy leasingu środka trwałego, o której mowa w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Jednocześnie zauważyć należy, że powyższe uzasadnia również argumentacja wyżej przedstawiona dot. kwestii objętych pytaniem nr 1 i 2.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.