Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-793/11-4/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; grunty; nieruchomości; przychód; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.,/b>**

**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 26 października 2011 r. nr ILPB2/415 -793/11-2/WS, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 26 października 2011 r., skutecznie doręczono dnia 28 października 2010 r., zaś w dniu 7 listopada 2011 r. (data nadania 4 listopada 2011 r.), do tut. organu wpłynęła odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wraz dwoma innymi osobami fizycznymi wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: Spółka Cywilna) prowadzącej działalność gospodarczą. W roku 2001 wraz z inną osobą fizyczną nabył nieruchomość gruntową. Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem przedmiotowego gruntu zdecydował się użyczyć nieruchomość Spółce Cywilnej, której są wspólnikami. W tym względzie została zawarta stosowna umowa użyczenia nieruchomości. Z treści umowy wynikało, iż Spółka Cywilna ma prawo wznieść budynek na będącej przedmiotem użyczenia nieruchomości. W roku 2006 Spółka Cywilna za zgodą właścicieli nieruchomości wybudowała na tej nieruchomości budynek o charakterze użytkowym, który to budynek Spółka Cywilna wykorzystywała do prowadzenia działalności gospodarczej. Koszt wzniesienia budynku obciążył Spółkę Cywilną i jednocześnie Spółka Cywilna dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości wzniesionego budynku.

Obecnie Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości planują rozwiązać wyżej wskazaną umowę użyczenia i w konsekwencji po rozwiązaniu umowy zażądać od Spółki Cywilnej zwrotu użyczonej nieruchomości. Następnie po uzyskaniu zwrotu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży swojego udziału w nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Natomiast przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawca opodatkowuje według skali podatkowej (zasady ogólne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż ww. udziału w nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak to jaka jest właściwa stawka podatku dochodowego od osób fizycznych, według której opodatkowany byłby przychód (dochód) uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej KC) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się do osiągnięcia „wspólnego celu gospodarczego” przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Z chwilą utworzenia spółki dochodzi więc do powstania majątku utworzonego przez wkłady wspólników i powiększonego w okresie działalności spółki, służącego osiągnięciu wspólnego celu gospodarczego; majątku będącego wspólnym majątkiem wspólników, podlegającym szczególnym przepisom służącym do zapewnienia jego niepodzielności przez cały czas istnienia spółki („Kodeks cywilny - Komentarz” pod redakcją Z. Resicha, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1972, t. 2, str. 1697). Współwłasność tego odrębnego i przeznaczonego do realizacji określonego celu gospodarczego majątku jest współwłasnością łączną wspólników spółki cywilnej (prawo niepodzielnej ręki), opierającą się na stosunku osobistym łączącym wspólników (art. 863 KC).

Ponadto podkreślić należy, że z momentem utworzenia dla celów gospodarczych spółki i wniesienia w tymże celu do niej wkładu, udział ten jakkolwiek nadal stanowi własność wspólnika, to jednakże staje się on w takim stopniu wyodrębniony, że odrywa się od jego majątku ogólnego.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt przepisu art. 22a updof wskazać należy, że podlegającymi odpisom amortyzacyjnym środkami trwałymi stanowiącymi własność lub współwłasność podatnika mogą być te środki trwałe, które wspólnik będący ich właścicielem lub współwłaścicielem wniesie jako wkład do spółki. Wniesienie bowiem takiego środka trwałego jako wkładu do spółki cywilnej będzie „zobowiązaniem się” wspólnika do osiągnięcia w ramach spółki „wspólnego celu gospodarczego”, o jakim mowa w art. 860 § 1 KC, a jednocześnie stanowić będzie wyraz „przeznaczenia” takiego środka na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego w formie spółki cywilnej, działalnością gospodarczą. Cech takich, uzasadniających dokonywanie odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 22a nie będą miały środki które, będąc co prawda własnością lub współwłasnością wspólników spółki cywilnej, nie zostały wniesione jako wkład do spółki i w związku z tym nie zostały objęte współwłasnością łączną wspólników. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości zdecydowali się jedynie użyczyć nieruchomość Spółce Cywilnej, a nie wnieść tą nieruchomość jako wkład do tej Spółki Cywilnej. Stąd przedmiotowa nieruchomość nie mogła stanowić środka trwałego w Spółce Cywilnej, jako że nie była przedmiotem współwłasności łącznej wspólników Spółki Cywilnej pozostając współwłasnością w częściach ułamkowych Wnioskodawcy oraz drugiego współwłaściciela.

W ocenie Wnioskodawcy od wyżej wskazanej zasady konieczności bycia właścicielem lub współwłaścicielem rzeczy celem uznania tej rzeczy za środek trwały ustawodawca wprowadził pewne wyjątki. W szczególności w świetle art. 22a ust. 2 updof amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników, jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi.

W przypadku składników wskazany w przepisie art. 22a ust. 2 updof warunek posiadania prawa własności tych składników nie musi jednak być spełniony w celu uznania ich za środki trwałe podlegające amortyzacji. Stąd m.in. Spółka Cywilna choć nie była właścicielem wzniesionego w 2006 roku budynku mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego budynku, jako „budynku wzniesionego na gruncie cudzym” (art. 22a ust. 2 pkt 2 updof) Odpisów tych Spółka Cywilna miała prawo dokonywać jak długo posiadała stosowny tytuł prawny będący podstawą do korzystania z przedmiotowego budynku. Stąd w ocenie Wnioskodawcy z chwilą rozwiązania umowy użyczenia stanowiącej taki właśnie tytuł prawny Spółka Cywilna winna zakończyć dokonywanie dalszych odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca oraz drugi współwłaściciel nieruchomości planują rozwiązać umowę użyczenia tej nieruchomości oraz w konsekwencji zażądać zwrotu nieruchomości od Spółki Cywilnej. W związku ze zwrotem nieruchomości, na której to Spółka Cywilna wzniosła na swój koszt budynek, Spółce tej będzie przysługiwać jedynie prawo żądania od właścicieli, nieruchomości zwrotu wydatków poniesionych na wybudowanie przedmiotowego budynku. W szczególności zwrot nieruchomości nie będzie wiązał się z przeniesieniem własności budynku na Wnioskodawcę oraz drugą osobę fizyczną będącą właścicielem gruntu. Własność budynku, jako części składowej gruntu przypadała bowiem zawsze Wnioskodawcy oraz drugiemu, współwłaścicielowi gruntu (zgodnie z zasadą superficies solo cedit).

Po rozwiązaniu umowy użyczenia Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży swojego udziału w przedmiotowej nieruchomości. W ocenie Wnioskodawcy w celu ustalenia czy ewentualny przychód (dochód) uzyskany ze sprzedaży tego udziału w nieruchomości podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym należy przede wszystkim ustalić właściwe źródło uzyskania takiego przychodu.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, źródłem uzyskania przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Warto w tym miejscu przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1507/08, w którym wskazano co następuje: „Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego i nieruchomości (przy spełnieniu warunków ustawowych) stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów, chyba że zbycie to następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) u.p.d.o.f.). W orzecznictwie za ugruntowany już uznać należy pogląd, że zbycie tych składników majątku w wykonywaniu działalności gospodarczej następuje wówczas, gdy podatnik prowadzi działalność polegającą na obrocie nieruchomościami, czy prawami określonymi w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a więc sprzedaż dokonywana jest z pewną regularnością, powtarzalnością, w sposób profesjonalny, a w odniesieniu do tych rzeczy i praw można użyć określenia towary handlowe (por. choćby pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 612/05, opubl. w ONSAiWSA z 2007 r. nr 5, poz. 120). Nie jest zatem - a contrario - sprzedażą wykonywaną w ramach działalności gospodarczej jednostkowe zbycie nieruchomości, nabytej w innym, niż obrót nią, celu.”

Jak zostało to wskazane Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż udziału w nieruchomości w sytuacji przedstawionej we wniosku nie może zostać uznana za „następującą w wykonywania działalności gospodarczej”. Jedynie w uzupełnieniu warto podkreślić, iż sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie może dokonać Spółka Cywilna z uwagi na fakt, iż nie jest właścicielem tej nieruchomości. Ta okoliczność oraz fakt zwrotu nieruchomości przez Spółkę Cywilną jej właścicielom, którzy to dokonają sprzedaży poza Spółką Cywilną przemawia za brakiem możliwości rozpatrywania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości za przychód ze źródła określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 updof.

Warto również zauważyć, iż ustawodawca określając źródło uzyskania przychodu jakim jest odpłatne zbycie, wyłączył z tego źródła przychody określone w ust. 2 art. 10 updof. Zgodnie z tym przepisem, przepisów ust. 1 pkt 8 art. 10 updof nie stosuje się m.in. do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Zastrzeżenie odnoszące się do ust. 3 art. 10 updof nie będzie miało w analizowanym przypadku jednak zastosowania, z uwagi na fakt, iż wzniesiony budynek jest budynkiem o charakterze użytkowym, a nie mieszkaniowym. Z kolei w przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, do którego to przepisu odwołano się w treści przepisu art. 10 ust. 2 pkt 3 updof, ustawodawca wskazał m.in. składniki majątku będące środkami trwałymi. Jak zostało to jednak wykazane powyżej udział w nieruchomości mający podlegać sprzedaży nie stanowił środka trwałego Spółki Cywilnej (nieruchomość została jedynie użyczona tej Spółce, a nie stanowiła współwłasności łącznej wspólników Spółki Cywilnej), jak również nie stanowi środka trwałego bezpośrednio u Wnioskodawcy. Oznacza to, iż z uwagi na fakt, że udział w nieruchomości mający być przedmiotem sprzedaży nie stanowił środka trwałego, przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 updof nie może mieć w analizowanej sytuacji zastosowania. Podobny pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 709/08, w którym to wyroku Sąd ten stwierdził co następuje:

„W świetle powyższego stwierdzić należy, że wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, a przy tym spełniają warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1, tj. zostały wpisane do ewidencji, a także nieujęte w ewidencji składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Skoro zatem, co wykazano wyżej, przedmiotowy udział w nieruchomości, nie mieści się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1, to nie ma do niego zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3.”

W ocenie Wnioskodawcy fakt, iż Spółka Cywilna dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wybudowanego na nieruchomości Wnioskodawcy budynku nie przesądza o tym, iż nieruchomość Wnioskodawcy (jako całość) uzyskała w ten sposób status środka trwałego w rozumieniu przepisów updof. Gdyby podgląd taki uznać za słuszny oznaczałoby to konieczność uznania za przychód z działalności gospodarczej przychodu uzyskanego ze sprzedaży każdej nieruchomości, na której inny podmiot dokonał nakładów inwestycyjnych i jednocześnie ten inny podmiot amortyzował te nakłady jako „inwestycję w obcym środku trwałym”. Przykładowo osoba nieprowadząca działalności gospodarczej jest właścicielem nieruchomości. Osoba ta wynajmuje nieruchomość innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Ten inny podmiot dokonuje nakładów inwestycyjnych na przedmiotową nieruchomość i jednocześnie od tych nakładów jako „inwestycji w obcy środek trwały” dokonuje odpisów amortyzacyjnych. W przypadku zwrotu nieruchomości pierwotnemu właścicielowi nie można uznać, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła środek trwały, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 updof. Gdyby bowiem tak uznać, prowadziłoby to do kuriozalnego wniosku, iż osoba nieprowadząca działalności gospodarczej uzyskuje przychód z działalności gospodarczej sprzedając rzecz tylko dlatego, iż inny podmiot prowadzący działalność poczynił na tej rzeczy nakłady inwestycyjne, od których to nakładów dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Podobnie w analizowanej sytuacji, jedynie część składowa nieruchomości - budynek na gruncie cudzym stanowił środek trwały innego podmiotu (Spółki Cywilnej). Sam jednak udział w nieruchomości, będący własnością Wnioskodawcy nie stanowił środka trwałego. Przesądza to zdaniem Wnioskodawcy o braku możliwości zastosowania w niniejszej sprawie wyjątku, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 updof. Za brakiem możliwości stosowania przepisu art. 10 ust. 2 pkt 3 updof w analizowanej sprawie przemawia również fakt nie spełnienia innej przesłanki pozytywnej wynikającej z treści tego przepisu warunkującej możliwość jego zastosowania. Z treści przepisu wynika bowiem, iż ma on zastosowanie do przypadku wycofania z działalności gospodarczej określonych w tym przepisie składników majątku. Jednakże w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z wycofaniem składnika z działalności gospodarczej. Analizowany przypadek zbliżony jest do sytuacji, w której pierwszy podmiot dokonujący nakładów inwestycyjnych na będącej własnością drugiego podmiotu rzeczy, jest zobowiązany zwrócić tą rzecz jej właścicielowi, w związku z na przykład zakończeniem umowy najmu, będącej podstawą prawną korzystania z rzeczy przez pierwszy podmiot.

W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, nie można stwierdzić, iż pierwszy podmiot dokonuje czynności wycofania z działalności gospodarczej środka trwałego - jest on po prostu zmuszony do zwrotu rzeczy jej właścicielowi, a nie wycofania rzeczy ze swojej działalności. Czym innym jest bowiem zwrot rzeczy w związku z zakończeniem umowy najmu, użyczenia, a czym innym jest wycofanie przez podatnika stanowiącej jego własność rzeczy z działalności gospodarczej. Podobnie w analizowanym przypadku Spółka Cywilna w związku z rozwiązaniem umowy użyczenia zobowiązana jest do zwrotu nieruchomości Wnioskodawcy oraz drugiej osobie będącej współwłaścicielem tej nieruchomości. Skoro zatem w analizowanym przypadku nie dochodzi do wycofania środka trwałego z działalności gospodarczej, a jedynie do zwrotu rzeczy w związku z zakończeniem umowy użyczenia, to zastosowania nie może znaleźć przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 updof.

Reasumując, mając na uwadze powyższe zastrzeżenie zawarte w art. 10 ust. 2 pkt 3 updof, odnoszące się do art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, nie może mieć w przedmiotowej sprawie zastosowania. Stąd zastosowanie w przedmiotowej sprawie winien znaleźć tylko i wyłącznie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w takiej nieruchomości po upływie pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości (względnie jej wybudowanie, jeżeli budynek stanowi przedmiot odrębnej od gruntu własności) przychód uzyskany ze sprzedaży takiej nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podatkowego. W analizowanej sprawie Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości w roku 2001. Wzniesiony na tym gruncie budynek nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności. Stąd uwzględniając rok nabycia własności udziału w nieruchomości oraz fakt, iż udział ten nie stanowił nigdy środka trwałego w rozumieniu przepisów updof, należy stwierdzić, iż przychód uzyskany z ewentualnej sprzedaży udziału w nieruchomości uzyskany przez Wnioskodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie Spółka Cywilna winna zaprzestać dokonywania dalszych odpisów amortyzacyjnych, a ewentualny zwrot nakładów, który faktycznie otrzymałaby Spółka Cywilna od właścicieli nieruchomości stanowiłby dla Spółki Cywilnej (jej wspólników) przychód z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, iż cyt. powyżej przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt jego wykorzystywania w ramach tej działalności.

Zatem, przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nawet niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Dotyczy to również sytuacji, gdy przed sprzedażą składnik majątku został wycofany z działalności gospodarczej, a w momencie sprzedaży nie upłynął jeszcze okres sześciu lat, liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wycofanie.

Nie można w niniejszej sprawie stracić z pola widzenia transparentności podatkowej spółki osobowej, a w szczególności spółki cywilnej, której konsekwencją jest podatkowa neutralność relacji pomiędzy spółką osobową a jej wspólnikami. Spółka osobowa nie jest bowiem podatnikiem podatku dochodowego – podatnikami tego podatku są wspólnicy tej spółki – pozostaje więc ona transparentna podatkowo. Oznacza to, że co do zasady przesunięcia majątku pomiędzy wspólnikiem spółki osobowej (tj. podatnikiem) a spółką osobową (tj. podmiotem niebędącym podatnikiem) są neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że w świetle podatku dochodowego określony składnik majątku zostaje w dalszym ciągu własnością tego samego podatnika.

Jeżeli zatem ze złożonego wniosku wynika, iż wskazany w nim udział w nieruchomości był wykorzystywany w ramach prowadzonej w formie spółki osobowej (cywilnej) pozarolniczej działalności gospodarczej, to przypadająca na Wnioskodawcę kwota uzyskana ze sprzedaży tego udziału stanowić będzie przychód z tej działalności – bez względu na to, czy został ujęty w ewidencji środków trwałych. Skoro udział ten przeznaczono na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej, prowadzonej w formie spółki osobowej, to obowiązek podatkowy związany z uzyskaniem przychodu z jego zbycia powstanie wyłącznie po stronie wspólnika tej spółki.

W związku z tym, iż przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki Cywilnej Wnioskodawca opodatkowuje według skali podatkowej (zasady ogólne), dochód uzyskany z ww. sprzedaży podlega opodatkowaniu zgodnie z tą skalą, na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu zamierzonej sprzedaży udziału w nieruchomości, który był użyczony Spółce Cywilnej, której wspólnikiem jest Wnioskodawca – a zatem wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej – stanowić będzie podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zamierzonej sprzedaży w tejże części. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z ww. sprzedaży podlega opodatkowaniu zgodnie ze skalą podatkową, na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto, niektóre z powołanych przez Zainteresowanego orzeczeń wydane zostały w sprawie o odmiennym stanie faktycznym.

Należy również zaznaczyć, że istnieją wyroki zawierające stanowisko zgodne z zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

**