Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.362.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: PIT - w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pieniężnej oraz skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności.
Słowa kluczowe: akcja; aport; kompensata; konwersja; wierzytelność; wierzytelność-konwersja wierzytelności; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 8 grudnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) na wezwanie znak: 0114-KDIP3-2.4011.362.2017.1.MK z dnia 23 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pieniężnej oraz skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pieniężnej oraz skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. Wnioskodawca posiada wierzytelności pieniężne względem spółki A. Wierzytelności te zostały przez Wnioskodawcę zakupione od innych podmiotów. Wierzytelności te zostały nabyte za cenę odpowiadającą ich aktualnej wartości rynkowej (niższej niż ich wartość nominalna). Wierzytelności dotyczą zapłaty za wykonane usługi lub dostarczone towary. Są to wierzytelności w stosunku do których termin zapłaty już minął. Są to wierzytelności nieprzedawnione.

Aktualnie Wnioskodawca rozważa wniesienie wierzytelności do spółki A w formie wkładu niepieniężnego. Wkład może być wniesiony w całości na kapitał zakładowy spółki albo częściowo na kapitał zakładowy a częściowo na kapitał zapasowy spółki. Wartość wkładu niepieniężnego zostałaby ustalona na poziomie wartości rynkowej wierzytelności aktualnej na dzień aportu. Wkład niepieniężny obejmowałby kwotę główną zobowiązania oraz należne odsetki za zwłokę.

W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki A dojdzie do połączenia w jednym podmiocie wierzyciela i dłużnika. W ten sposób dojdzie do konfuzji i wygaśnięcia zobowiązań spółki A względem Wnioskodawcy.

Posługując się przykładem można wskazać, że Wnioskodawca dokona zakupu wierzytelności za kwotę 300 000 zł. Następnie Wnioskodawca wniesie te wierzytelności w formie wkładu niepieniężnego do spółki A, przy czym w dokumentach wartość wkładu zostanie ustalana na kwotę 300 000 zł, co będzie odpowiadało wartości rynkowej wierzytelności w dniu aportu.

Jeżeli interpretacja w niniejszej sprawie zostanie wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej po dniu 1 stycznia 2018 r., to Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji według stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2017 r.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 23 stycznia 2018 r. Nr znak: 0114-KDIP3-2.4011.362.2017.1.MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   wskazanie i uzupełnienie danych identyfikacyjnych Wnioskodawcy zgodnie z wzorem wniosku ORD-IN część B1,

*   podanie adresu zamieszkania Wnioskodawcy (część B3 wniosku)

*   określenie organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej (nazwa i adres organu podatkowego – Naczelnika Urzędu Skarbowego), (część C wniosku)

*   wskazanie czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe ziściło się do dnia 31 grudnia 2017 r., czy też w złożonym wniosku w dalszym ciągu mamy do czynienia ze zdarzeniem przyszłym?

Powyższa informacja była niezbędna ze względu na zmianę od dnia 1 stycznia 2018 r. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowym zakresie.

Ponadto organ prosi o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

*   czy nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnych nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jeżeli tak, to czy przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest obrót wierzytelnościami?

*   czy w zamian za wniesienie do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności Wnioskodawca otrzyma udziały spółki A. Organ wskazał, że powyższa informacja została zawarta w stanowisku Wnioskodawcy a powinna się znajdować w opisie zdarzenia przyszłego.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 31 stycznia 2018 r.). W kwestii doprecyzowania uzupełniono dane identyfikacyjne Wnioskodawcy oraz wyjaśniono, że:

Opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie ziściło się do dnia 31 grudnia 2017 r., a więc wciąż mamy do czynienia ze zdarzeniem przyszłym.

*   nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnych nie nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej,
*   w zamian za wniesienie do sp z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności Wnioskodawca otrzyma udziały spółki A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę do spółki A wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pieniężnych:
    *   przychodem będzie wartość wierzytelności określona w umowie spółki lub innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa niż wartość rynkowa wierzytelności,
    *   kosztem uzyskania przychodów będzie cena zakupu zapłacona za wierzytelności przez Wnioskodawcę?
2.  Czy w związku z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określa ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej w skrócie u.p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłem przychodów są kapitały pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się „wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio”.

Z powyższego przepisu wynika, że w momencie wniesienia wkładu niepieniężnego (innego niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przychodem jest wartość tego wkładu określona w umowie spółki lub w innym dokumencie o podobnym charakterze, ale wartość tego przychodu nie może być niższa niż wartość rynkowa przedmiotu wkładu. W zakresie ustalania wartości rynkowej art. 19 ust. 3 u.p.d.o.f. stosuje się odpowiednio.

Jeśli zatem wartość wierzytelności (wkładu niepieniężnego) określona w umowie spółki lub w innym dokumencie o podobnym charakterze będzie określona na poziomie wartości rynkowej tych wierzytelności, to przychodem wspólnika będzie właśnie ta wartość wierzytelności. Opierając się na podanym przykładzie kwotowym, jeśli wartość rynkowa wierzytelności to 300 000 zł i taka wartość zostanie podana w umowie spółki lub w innym dokumencie o podobnym charakterze, to przychodem wspólnika będzie kwota 300 000 zł.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. „w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki”. Przepis ten określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadki wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci innej niż środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz udziały i akcje w spółkach.

W przypadku wnoszenia wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności koszty uzyskania przychodów należy ustalać właśnie na podstawie art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. W omawianym przypadku kosztem uzyskania przychodów będzie cena zakupu wierzytelności. Cena zakupu jest bowiem wydatkiem, jaki Wnioskodawca poniósł na nabycie składnika majątku, który będzie przedmiotem aportu. Będzie to wydatek faktycznie poniesiony, ponieważ Wnioskodawca dokona zapłaty za te wierzytelności. Będzie to również wydatek niezaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki na nabycie wierzytelności nie stanowiły dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów, ponieważ taki koszt można rozpoznać dopiero w momencie spłaty wierzytelności przez dłużnika, a taka sytuacja nie miała miejsca.

W związku z powyższym kosztem uzyskania przychodów w momencie wniesienia wkładu niepieniężnego będą poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie wierzytelności, czyli cena zakupu wierzytelności. Opierając się na podanym przykładzie kwotowym, jeśli cena zakupu wierzytelności to 300 000 zł, to kosztem uzyskania przychodów wspólnika będzie kwota 300 000 zł.

Na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup wierzytelności wnoszonej do spółki w formie wkładu niepieniężnego wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPB3/4510-606/16-3/PS).

Reasumując: w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę do spółki A wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pieniężnych:

*   przychodem będzie wartość wierzytelności określona w umowie spółki lub innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższa niż wartość rynkowa wierzytelności,
*   kosztem uzyskania przychodów będzie cena zakupu zapłacona za wierzytelności przez Wnioskodawcę.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy w związku z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności nie powstanie po jego stronie przychód podatkowy.

Wnioskodawca wniesie wierzytelności do spółki A w formie wkładu niepieniężnego. W zamian za to Wnioskodawca uzyska udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki A. Sama konfuzja będzie miała miejsce w spółce A, a nie u Wnioskodawcy. W momencie konfuzji Wnioskodawca nie będzie już posiadał wierzytelności. Tym samym konfuzja nie będzie miała żadnych konsekwencji podatkowych po stronie Wnioskodawcy.

Dodatkowo można wskazać, że zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami są „są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Przychód oznacza, że po stronie podatnika następuje określone przysporzenie majątkowe. W przypadku konfuzji po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi żadne przysporzenie majątkowe, a więc nie wystąpi przychód podatkowy.

W szczególności konfuzji nie należy traktować jako zapłaty na rzecz Wnioskodawcy (jako uregulowania zobowiązania). Konfuzja to wygaśnięcie zobowiązania na skutek połączenia długu i wierzytelności w jednym podmiocie. Konfuzja jest zdarzeniem faktycznym związanym z tym, że jeden podmiot staje się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem. Do wygaśnięcia zobowiązania dochodzi z mocy samego prawa. Nie ma zatem żadnych podstaw prawnych do utożsamiania konfuzji z uregulowaniem zobowiązania.

Reasumując: w związku z konfuzją i wygaśnięciem wierzytelności nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14 na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13. 66-400 Gorzów Wielkopolski w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.