Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.24.2022.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-25
Teza: Nieuznanie Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości, brak zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy Nieruchomości i prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawidłowe w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości, braku zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2022 r. (wpływ 25 lutego 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

‒ Pan T.J.

‒ Pani S.J.

**Opis zdarzenia przyszłego**

22 kwietnia 2021 r. pomiędzy Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) oraz sześcioma sprzedającymi podpisana została przedwstępna umowa sprzedaży (dalej: „Umowa”). Zgodnie z Umową Kupujący nabędzie od dwóch ze sprzedających – S.J. i T.J. (dalej łącznie zwani „Sprzedającymi”) nieruchomość gruntową, składającą się z działki nr 1, (dalej zwana „Nieruchomością”), która objęta jest księgą wieczystą.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Sprzedający i Kupujący są łącznie zwani „Wnioskodawcami”.

Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających do majątku wspólnego (na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) w obrocie prywatnym na podstawie aktu notarialnego umowy sprzedaży z 12 lutego 1992 r.

Nieruchomość jest niezabudowana. Brak zabudowy na terenie Nieruchomości znajduje potwierdzenie w zapisach KW Nieruchomości.

Nieruchomość zlokalizowana jest na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (dalej: „Plan”).

Zgodnie z Planem działki składające się na Nieruchomość wchodzą w obszar oznaczony symbolem „4P, UC” dla którego Plan określa przeznaczenie: działalność produkcyjna, składy, magazyny, hurtownie, usługi komercyjne, usługi komunikacyjne, zakłady drobnej wytwórczości.

Na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości Kupujący będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży będzie docelowo wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu UPTU.

Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej ani nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT, a Nieruchomość nabyli na podstawie umowy sprzedaży w obrocie prywatnym, przy czym niniejsza transakcja sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec czego nie przysługiwało Sprzedającym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.

Nieruchomość znajduje się w nieprzerwanym posiadaniu Sprzedających od dnia nabycia przez nich Nieruchomości i była wykorzystywana wyłącznie dla celów osobistych Sprzedających (jako gospodarstwo rolne). Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy ani nie jest w posiadaniu osób trzecich na podstawie jakiegokolwiek innego tytułu prawnego

Od dnia zawarcia Umowy w formie pisemnej, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych, tj. do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego (dalej: „Inwestycja”).

W okresie od dnia zawarcia Umowy do dnia zawarcia docelowej umowy sprzedaży, Sprzedający zobowiązani są współdziałać z Kupującym w celu uzyskania opinii, uzgodnień, warunków technicznych, decyzji dla planowanej Inwestycji. W razie konieczności Sprzedający udzielą wskazanej przez Kupującego osobie pełnomocnictwa do reprezentowania go w takim postępowaniu, przy czym koszt działań pełnomocników oraz opłaty sądowe i administracyjne zapłaci Kupujący.

Sprzedający zobowiązani są również do współpracy z Kupującym w trakcie postępowań administracyjnych lub sądowo-administracyjnych, które będą związane z realizacją Inwestycji, w szczególności do przedstawiania niezbędnych dokumentów, udzielania wszelkich pełnomocnictw, przy czym koszty niniejszych czynności obciążać będą Kupującego.

Ponadto, Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do przeglądania KW Nieruchomości, w tym do składania wniosków o sporządzenie kserokopii, jak również do występowania i uzyskiwania wszelkich warunków technicznych, decyzji administracyjnych i innych dokumentów związanych z Nieruchomością.

Do momentu złożenia niniejszego wniosku Kupujący dokonał następujących czynności:

‒ wystąpienie do gestorów o warunki techniczne dotyczące instalacji gazowej, instalacji wodno-kanalizacyjnej, instalacji deszczowej oraz obsługi komunikacyjnej;

‒ wystąpienie o decyzję środowiskową;

‒ wykonanie mapy do celów projektowych;

‒ wystąpienie o wypis/wyrys z Planu.

Sprzedający nie podejmowali działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, mające na celu dokonanie sprzedaży działki.

W związku z analizowaną transakcją Sprzedający zawarli umowę z pośrednikami nieruchomości, jednak zawarcie takiej umowy nie było przejawem aktywnego i zorganizowanego działania w zakresie obrotu nieruchomościami, a celem tego działania było uzyskanie wsparcia pośrednika w zrealizowaniu transakcji zgodnie z obowiązującymi regulacjami oraz w dopełnieniu wszelkich formalnych obowiązków, z uwagi na fakt, że Sprzedający nie posiadają fachowej wiedzy w tym zakresie.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Poza wskazanymi wyżej czynnościami, niniejsze pełnomocnictwo upoważnia do odbioru ww. kserokopii.

Kupujący ma prawo do dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, która została zawarta pomiędzy Kupującym a Sprzedającymi.

Żadne nakłady nie były, nie są i nie będą ponoszone przez Sprzedających.

Sprzedający posiadają gospodarstwo rolne w miejscu swojego zamieszkani; numer działki: 2; pole pow. w ewidencji gruntów 5,0907 ha.

Nieruchomość przekazana została jako gospodarstwo rolne przez matkę Pana T.J. w 1996 roku. Nieruchomość użytkowana jest przez Sprzedających rolniczo oraz jako siedlisko.

Sprzedający nigdy wcześniej nie sprzedawali żadnej nieruchomości.

Sprzedający nie planują sprzedaży żadnej nieruchomości.

**Pytania**

1) Czy w związku z dokonaniem zbycia Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego, Sprzedający nie mają statusu podatnika podatku VAT w rozumieniu przepisów UPTU?

2) W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, czy dostawa Nieruchomości dokonana przez Sprzedających na rzecz Kupującego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT (obecnie: 23%) czy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

3) Czy w związku z nabyciem przez Kupującego Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż Nieruchomości, które zostaną wystawione przez Sprzedających?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Ad 1)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, natomiast - zgodnie z art. 15 ust. 2 UPTU - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla ustalenia, czy dana osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest zatem stwierdzenie, czy prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu wyżej przytoczonej regulacji.

Tym samym, osoby fizyczne dokonujące sprzedaży ich majątku osobistego (tj. takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników VAT. Konsekwentnie, nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych i okazjonalnych transakcji oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej w tym zakresie.

Należy w tym miejscu przytoczyć orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej. Jak wynika z orzeczenia TSUE, w kwestii opodatkowania VAT dostawy gruntu istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu), przy czym na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zdaniem Wnioskodawców, Sprzedający nie wykonywali w związku z planowaną transakcją żadnych czynności wykraczających poza tzw. „zwykłe wykonywanie prawa własności”. Takie czynności nie będą również wykonywane przez Sprzedających przed dokonaniem ostatecznej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego. Opisane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności (m.in. udzielone przez Sprzedających pełnomocnictwa oraz czynności wykonane przez Kupującego na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw) nie są wystarczające dla uznania, że Sprzedający podejmowali działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wyżej wskazane zapisy Umowy stanowią standardową procedurę stanowiącą zabezpieczenie interesu Kupującego, natomiast fakt podpisania umowy z pośrednikami nieruchomości stanowi jedynie o dążeniu Sprzedających do dokonania transakcji zgodnie z obowiązującymi regulacjami oraz do dopełnienia wszelkich formalnych obowiązków w związku z brakiem fachowej wiedzy w tym zakresie. Zdaniem Wnioskodawców, mimo dokonania wyżej opisanych działań, zbycie przez Sprzedających Nieruchomości, która niewątpliwie stanowi ich majątek osobisty, zostanie dokonane w ramach zwykłego zarządu tym majątkiem.

Tym samym, w związku z dokonaniem zbycia Nieruchomości na rzecz Kupującego, Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU, a - konsekwentnie - nie są podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPTU.

Ad 2)

W przypadku uznania, że stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawców w sprawie pytania 1 jest nieprawidłowe, tj. uznanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że Sprzedający w związku z dokonaniem analizowanej transakcji są podatnikami VAT, konieczne jest ustalenie czy zbycie Nieruchomości przez Sprzedających będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 UPTU przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 UPTU).

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 UPTU, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również zbycie prawa do użytkowania wieczystego gruntów, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 7 UPTU.

Na mocy art. 41 ust. 1 UPTU podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, przy czym - zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 UPTU - w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Tym samym, aktualnie obowiązująca podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 UPTU przewiduje jednak zwolnienie od podatku VAT dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym art. 2 pkt 33 UPTU definiuje tereny budowlane jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przepisów UPTU wynika, że opodatkowaniu VAT podlegają - co do zasady - te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 UPTU.

W związku z powyższym, w celu ustalenia sposobu opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy zgodnie z obowiązującymi przepisami dostawa Nieruchomości stanowi dostawę terenów niezabudowanych.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że Nieruchomość stanowi teren niezabudowany, zatem w związku z jej zbyciem miałaby miejsce dostawa terenów niezabudowanych. Aby określić, czy w stosunku do Nieruchomości stanowiącej teren niezabudowany ma zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 UPTU, należy w następnej kolejności określić, czy Nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 UPTU.

Zdaniem Wnioskodawców, zgodnie z przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego założeniami Planu w zakresie sposobu zagospodarowania terenów składających się na Nieruchomość, na moment dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła w całości teren budowlany.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że wszystkie tereny składające się na Nieruchomość, stanowią - zgodnie z Planem - tereny przeznaczone pod zabudowę.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będzie na moment dokonania transakcji sprzedaży stanowiła w całości teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 UPTU, w stosunku do dostawy Nieruchomości dokonanej przez Sprzedających na rzecz Kupującego nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 UPTU.

Z uwagi na fakt, że Nieruchomość stanowi teren niezabudowany, nie będzie również możliwe skorzystanie ze zwolnień wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a UPTU w związku z art. 29a ust. 8 UPTU.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień dokonania nabycia Nieruchomości Kupujący będzie czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będzie przez niego wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym:

‒ w przypadku uznania, że Sprzedający nie są podatnikami VAT (tj. uznania stanowiska przedstawionego w pytaniu 1 za prawidłowe), z uwagi na fakt, że sprzedaż dokonana przez podmiot niebędący podatnikiem VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, ponieważ - jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 UPTU - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu;

‒ w przypadku uznania, że Sprzedający są podatnikami VAT, tj. uznania stanowiska przedstawionej w pytaniu 1 za nieprawidłowe), sprzedaż Nieruchomości będzie - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w pytaniu 2 - stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT według aktualnie obowiązującej podstawowej stawki podatkowej (23%), a tym samym Kupujący będzie uprawniony do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które Sprzedający wystawią na jego rzecz tytułem dostawy Nieruchomości.

Tym samym, dostawa Nieruchomości będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT według aktualnie obowiązującej podstawowej stawki podatkowej (aktualnie 23%).

Ad 3)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 UPTU, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a UPTU, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 UPTU prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Wyłączenia stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 UPTU. I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 UPTU, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest nieprawidłowe w części dotyczącej nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawidłowe w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia do dostawy Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i udziały w nim spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Artykuł 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, że:

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Uznanie zaś, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z Umową Kupujący nabędzie od S.J. i T.J. („Sprzedający”) nieruchomość gruntową, składającą się z działki nr 1.

Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających do majątku wspólnego (na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) w obrocie prywatnym na podstawie aktu notarialnego umowy sprzedaży z 12 lutego 1992 r.

Nieruchomość jest niezabudowana. Brak zabudowy na terenie Nieruchomości znajduje potwierdzenie w zapisach KW Nieruchomości.

Nieruchomość zlokalizowana jest na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z tym planem Nieruchomość wchodzi w obszar oznaczony symbolem „4P, UC” dla którego plan określa przeznaczenie: działalność produkcyjna, składy, magazyny, hurtownie, usługi komercyjne, usługi komunikacyjne, zakłady drobnej wytwórczości.

Na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości Kupujący będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży będzie docelowo wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej ani nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT, a Nieruchomość nabyli na podstawie umowy sprzedaży w obrocie prywatnym, przy czym niniejsza transakcja sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec czego nie przysługiwało Sprzedającym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.

Nieruchomość znajduje się w nieprzerwanym posiadaniu Sprzedających od dnia nabycia przez nich Nieruchomości i była wykorzystywana wyłącznie dla celów osobistych Sprzedających (jako gospodarstwo rolne). Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy ani nie jest w posiadaniu osób trzecich na podstawie jakiegokolwiek innego tytułu prawnego.

Od dnia zawarcia Umowy w formie pisemnej, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych, tj. do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

W okresie od dnia zawarcia Umowy do dnia zawarcia docelowej umowy sprzedaży, Sprzedający zobowiązani są współdziałać z Kupującym w celu uzyskania opinii, uzgodnień, warunków technicznych, decyzji dla planowanej Inwestycji. W razie konieczności Sprzedający udzielą wskazanej przez Kupującego osobie pełnomocnictwa do reprezentowania go w takim postępowaniu, przy czym koszt działań pełnomocników oraz opłaty sądowe i administracyjne zapłaci Kupujący.

Sprzedający zobowiązani są również do współpracy z Kupującym w trakcie postępowań administracyjnych lub sądowo-administracyjnych, które będą związane z realizacją Inwestycji, w szczególności do przedstawiania niezbędnych dokumentów, udzielania wszelkich pełnomocnictw, przy czym koszty niniejszych czynności obciążać będą Kupującego.

Ponadto, Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do przeglądania KW Nieruchomości, w tym do składania wniosków o sporządzenie kserokopii, jak również do występowania i uzyskiwania wszelkich warunków technicznych, decyzji administracyjnych i innych dokumentów związanych z Nieruchomością. Poza wskazanymi wyżej czynnościami, niniejsze pełnomocnictwo upoważnia do odbioru ww. kserokopii.

Do momentu złożenia niniejszego wniosku Kupujący dokonał następujących czynności:

‒ wystąpienie do gestorów o warunki techniczne dotyczące instalacji gazowej, instalacji wodno-kanalizacyjnej, instalacji deszczowej oraz obsługi komunikacyjnej;

‒ wystąpienie o decyzję środowiskową;

‒ wykonanie mapy do celów projektowych;

‒ wystąpienie o wypis/wyrys z Planu.

Sprzedający nie podejmowali działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, mające na celu dokonanie sprzedaży działki.

W związku z analizowaną transakcją Sprzedający zawarli umowę z pośrednikami nieruchomości.

Kupujący ma prawo do dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych na podstawie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, która została zawarta pomiędzy Kupującym a Sprzedającymi.

Żadne nakłady nie były, nie są i nie będą ponoszone przez Sprzedających.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy w związku z dokonaniem zbycia Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego, Sprzedający będą mieć status podatników podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający będą spełniać przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Według art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Art. 108 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Kupujący będzie miał prawo do dysponowania Nieruchomością dla celów budowlanych (m.in. dla składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, warunków technicznych i przyłączy) na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży, która zostanie zawarta pomiędzy Kupującym a Sprzedającymi. Ponadto, Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do m.in. występowania i uzyskiwania wszelkich warunków technicznych, decyzji administracyjnych i innych dokumentów związanych z Nieruchomością.

Ponadto, Sprzedający zobowiązani są współdziałać z Kupującym w celu uzyskania opinii, uzgodnień, warunków technicznych oraz decyzji, a w razie konieczności udzielą wskazanej przez Kupującego osobie pełnomocnictwa do reprezentowania ich w takich postępowaniach, przy czym koszt działań pełnomocników oraz opłaty sądowe i administracyjne zapłaci Kupujący.

Fakt, że ww. działania związane z przygotowaniem Nieruchomości pod zabudowę nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu w ramach Umowy Przedwstępnej pełnomocnictw do wskazanych wyżej czynności, wykonanie ich przez Kupującego wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców).

Z kolei Kupujący dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość stanowiącą nadal współwłasność Sprzedających. Działania te, dokonywane za Ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Z całokształtu sprawy wynika więc, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (działki nr 1) w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedających sprzedaż Nieruchomości (działki nr 1), zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności podejmują działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazują aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Zatem, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (działki nr 1) będzie dostawą dokonywaną przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatników podatku od towarów i usług, zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości (działki nr 1) będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w części dotyczącej nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą sposobu opodatkowania opisanej dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku dostaw których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość (działka nr 1), która jest niezabudowana i zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej Nieruchomości określone zostało przeznaczenie pozwalające na zabudowę działek: oznaczenie 4P, UC dla którego plan określa przeznaczenie: działalność produkcyjna, składy, magazyny, hurtownie, usługi komercyjne, usługi komunikacyjne, zakłady drobnej wytwórczości.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. Nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie do jej sprzedaży zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przy sprzedaży przedmiotowej działki, nie będzie miał zatem zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – jak wynika z wniosku – Sprzedający nabyli Nieruchomość w drodze umowy sprzedaży w 1992 r., a więc przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie można uznać, że wystąpił lub nie wystąpił podatek od towarów i usług przy nabyciu tej Nieruchomości. Nie można uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie został więc spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Zatem planowana Transakcja nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W konsekwencji, sprzedaż przez Sprzedających opisanej we wniosku Nieruchomości (działki nr 1) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Sprzedający będą zobowiązani do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia do dostawy Nieruchomości jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy w związku z nabyciem przez Kupującego Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż Nieruchomości, które zostaną wystawione przez Sprzedających.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast stosownie do treści art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości Kupujący będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży będzie docelowo wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Co więcej, jak wykazano wyżej, dostawa opisanej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem w związku z nabyciem Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach, które zostaną wystawione przez Sprzedających, dokumentujących sprzedaż Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o VAT mogą Państwo wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości, braku zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. W zakresie określenia stawki podatku do sprzedaży Nieruchomości zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).