Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.34.2023.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-27
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności działki nr 1 oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 stycznia 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Spółki z 17 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności działki nr 1 oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 marca 2023 r. (data wpływu 13 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Wspólnicy \`(...)\`.. dnia 27 maja 2022 r., aktem notarialnym nr rep. \`(...)\` sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w \`(...)\` przy ul. …, przed notariuszem \`(...)\`, nabyli lokal mieszkalny w \`(...)\` ul. …, za cenę … zł.

Sprzedawca zwolnił tą transakcję od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u., a wystawiając dwie faktury w dniu \`(...)\`.2022 r.: nr … oraz nr … wskazał ten przepis, jako podstawę zwolnienia.

Dla lokalu tego prowadzona jest Księga Wieczysta nr ….

2\. Lokal, o którym mowa w punkcie 1 przeznaczony został do działalności gospodarczej w ramach Spółki - która polegać będzie na jego sprzedaży. Nie został on uznany za środek trwały Wnioskodawcy, nie jest wpisany do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Nie został od jego zakupu odliczony podatek naliczony VAT (w fakturach nie wykazano podatku VAT w związku z transakcjami zwolnionymi).

3\. Lokal, o którym mowa w punkcie 1 zostanie przed sprzedażą wyremontowany.

Przewidziany koszt remontu - … zł brutto.

Wnioskodawca nie odliczy od zakupu materiałów oraz usług obcych podatku naliczonego VAT.

4\. Zakres remontu dotyczył będzie:

‒ naprawy lub wymiany istniejących instalacji,

‒ wymiany okien i drzwi,

‒ malowania,

‒ naprawy tynków i innych uszkodzeń struktury budowlanej, prac wykończeniowych,

‒ wymiany podłogi,

‒ wydzielenia łazienki,

‒ położenia glazury w łazience.

5\. Wspólnicy są przedsiębiorcami wpisanymi do CEiDG, którzy mogą prowadzić działalność gospodarczą w formie Spółki … - będącej Wnioskodawcą.

W ich przedmiocie działalności jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10. Z).

6\. Wnioskodawca - Spółka … jest na dzień sporządzenia wniosku czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na postawione w wezwaniu pytania o treści:

1\. Czy przedmiotem zbycia będzie wyłącznie lokal mieszkalny, czy lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie własności gruntu?

2\. Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu mieszkalnego, objętego zakresem pytania, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną datę.

3\. Kiedy nastąpiło zajęcie do używania lokalu mieszkalnego, objętego zakresem pytania? Należy wskazać dokładną datę.

4\. Czy lokal mieszkalny, objęty zakresem pytania, przed jego zakupem przez Państwa Spółkę, był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli?

5\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 należy wskazać w wyniku jakich czynności nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu mieszkalnego, objętego zakresem pytania?

6\. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokalu mieszkalnego, objętego zakresem pytania, a jego dostawą, upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

7\. Czy lokal mieszkalny, objęty zakresem pytania, był/jest/będzie wykorzystywany przez Państwa Spółkę od dnia nabycia do dnia sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT? Jeżeli tak, należy wskazać, jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywany był/jest/będzie lokal mieszkalny, wykonuje Państwa Spółka wraz z podaniem podstawy prawnej zwolnienia.

8\. Czy nabyty przez Państwa Spółkę lokal mieszkalny, objęty zakresem pytania, stanowi towar handlowy Państwa Spółki?

wskazali Państwo:

Ad. 1.

Przedmiotem zbycia będzie:

‒ lokal mieszkalny nr … składający się z pokoju z aneksem kuchennym oraz pomieszczenia przynależnego (piwnicy) w \`(...)\` ul. … wraz

‒ z udziałem wynoszącym 249/10.000 we współwłasności działki gruntu nr 1 obręb … oraz

‒ częściami budynku i urządzeń wspólnych.

Ad. 2, 5.

Nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. „o podatku od towarów i usług” (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej u.o p.t.u.

Ad. 3, 4.

Wnioskodawca nie używał w ogóle nieruchomości którą zamierza zbyć. Nieruchomość ta została nabyta od Gminy \`(...)\` dnia 27 maja 2022 r. Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić czy w ogóle, a jeżeli tak to w jaki sposób i od kiedy nieruchomość była używana przez Gminę \`(...)\`.

Ad. 6.

Nie nastąpi, zdaniem Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie gdyż lokal nie zostanie przez Wnioskodawcę wybudowany ani ulepszony (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). W związku z powyższym brakuje daty od której można byłoby liczyć dwuletni termin. Nieruchomość, o której mowa we wniosku została nabyta przez Wnioskodawcę 22 maja 2022 r., a zbycie planowane jest na 2023 r.

Ad. 7.

Od dnia nabycia do dnia sprzedaży, nieruchomość nie będzie w ogóle wykorzystywana przez Wnioskodawcę.

Ad. 8.

Nabyty przez Wnioskodawcę lokal traktowany jest przez Wnioskodawcę do czasu zakończenia jego modernizacji jako produkcja niezakończona. Po wykonaniu prac modernizacyjnych lokal stanie się „wyrobem gotowym” (towar handlowy winien być sprzedawany w stanie w jakim znajdował się w momencie zakupu).

### Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości (obejmującej lokal a także 249/10.000 udziału we współwłasności działki gruntu nr 1 oraz udział w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje) należy uznać, iż dostawa ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u.

### Państwa stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca uważa, że transakcja sprzedaży lokalu w \`(...)\` ul. … będzie stanowiła dostawę zwolnioną od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a u.o p.t.u.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumenty dotyczące jego stanowiska.

Nabyty przez Wnioskodawcę lokal nie jest - na gruncie podatku dochodowego ani towarem handlowym, ani środkiem trwałym.

Lokal ten - po dokonaniu niezbędnych prac remontowo-budowlanych - stanowi przeznaczony do sprzedaży wyrób gotowy w prowadzonej działalności gospodarczej. Przed zakończeniem remontu jest natomiast produkcją niezakończoną.

Wszystkie nakłady na zakup lokalu, a następnie na usługi remontowo-budowlane (materiały i usługi) będą stanowiły koszt wytworzenia. Koszt ten obejmie koszty nabycia lokalu oraz inne wydatki związane bezpośrednio i pośrednio z mieszkaniem, oraz wykonywaniem usług podwyższających wartość lokalu z wyłączeniem kosztów sprzedaży tego lokalu.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowy (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 listopada 2018 r, nr 0115-KDIT3.4011.458.2018.2.WM).

Zwolnienie opisane w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u.

Co do zasady dostawa budynków (ich części - a więc również lokali) jest zwolniona od podatku.

Zwolnienia tego nie można zastosować jednak w przypadku gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Kluczowa jest więc sprawa pierwszego zasiedlenia.

Definicję legalną tego pojęcia zawiera art. 2 pkt 14 u.o p.t.u.

Zgodnie z nim jest to m.in. oddanie do użytkowania lokalu, pierwszemu nabywcy po jego:

‒ wybudowaniu albo

‒ ulepszeniu (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ale tylko wtedy, gdy wydatki na ten cel stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawa o podatku dochodowym pojęcia ulepszenia używa tylko w kontekście środków trwałych: art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. „o podatku dochodowym od osób fizycznych” (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), zwanej dalej u.o p.d.f.

Zasadne jest więc stwierdzenie że ulepszenia można dokonać jedynie w stosunku do lokalu będącego środkiem trwałym, również dlatego, że jego wysokość odnosi się do wartości początkowej (dotyczącej przecież środka trwałego). Przedmiotowy lokal nie jest jednak środkiem trwałym Wnioskodawcy. Przedmiotowego lokalu Wnioskodawca ani nie wybudował ani nie może ulepszyć.

W takim razie przy zbyciu przedmiotowego lokalu (który nie został wybudowany ani ulepszony przez Wnioskodawcę) - można zastosować zwolnienie, z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u.

Wnioskodawca nie zamierza rezygnować ze zwolnienia opisanego w punkcie 2 i wybrać opodatkowanie transakcji dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 10-11 u.o p.t.u.

Jeżeli dostawa lokalu nie byłaby objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u., wówczas należy zastosować zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.o p.t.u.

Wynika to z następujących powodów:

‒ Wnioskodawca nie miał prawa przy nabyciu przedmiotowego lokalu do obniżenia podatku VAT naliczonego gdyż sprzedawca uznał tą transakcję za zwolnioną i nie wystawił faktury VAT,

‒ Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie gdyż można ulepszyć jedynie środek trwały a lokal ten do dnia sprzedaży jest produkcją w toku a nie środkiem trwałym Wnioskodawcy.

W momencie sprzedaży będzie on traktowany przez Wnioskodawcę jako zbycie wyrobu gotowego. Wnioskodawca uważa że nakłady remontowe na mieszkanie przeznaczonego od początku do sprzedaży - bez względu na ich wysokość - nie będą wydatkami na ulepszenie (art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b w związku z art. 2 pkt 14 lit. b, w związku z art. 22g ust. 17 u.o p.d.f.).

Art. 29a ust. 8 u.o p.t.u. wskazuje, że w przypadku dostawy części budynku (np. lokalu w budynku), z podstawy opodatkowania tej transakcji nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z powyższym podane w pierwotnym wniosku przepisy znajdują zastosowanie również do zbycia gruntu przypisanego lokalowi. Grunt bowiem będzie zbyty ze stawkami (zwolnieniem) przypisanymi lokalowi.

Wnioskodawca uważa, że do opisanego stanu przyszłego, należy zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u., gdyż transakcja nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (Wnioskodawca nie wybudował ani nie ulepszył lokalu zgodnie z art. 2 pkt 14 u.o p.t.u.).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Spółka przedstawiła we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami budynki oraz ich części, a także grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z przepisu tego wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ww. przepisu - jest więc:

‒ przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

‒ rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

‒ rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

‒ adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

‒ modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne lub usługowe), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt. 10a stanie się bezzasadne.

W przypadku, gdy nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, przeanalizowania wymaga możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z powyższego, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc podatnicy dokonujący dostawy budynków i budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – mają możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka nabyła 27 maja 2022 r. lokal mieszkalny. Sprzedawca zwolnił tą transakcję od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Lokal nie został uznany za środek trwały Wnioskodawcy, nie jest wpisany do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić czy w ogóle, a jeżeli tak to w jaki sposób i od kiedy nieruchomość była używana przez Gminę. Wnioskodawca nie używał w ogóle nieruchomości, którą zamierza zbyć. Od dnia nabycia do dnia sprzedaży, nieruchomość nie będzie w ogóle wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Lokal mieszkalny objęty zakresem wniosku przeznaczony został do działalności gospodarczej w ramach Spółki, która polegać będzie na jego sprzedaży. Lokal mieszkalny zostanie przed sprzedażą wyremontowany.

O wydatkach poniesionych przez Państwa Spółkę na remont lokalu mieszkalnego nie można mówić jak o wydatkach na ulepszenie wskazanych w art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż ww. lokal mieszkalny nie stanowi środka trwałego Państwa Spółki. Tym samym, skoro w rozpatrywanej sprawie lokal mieszkalny nie jest środkiem trwałym Państwa Spółki, to nakłady ponoszone przez Państwa Spółkę na ten lokal nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu cyt. wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkiem trwałym.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro - jak wskazała Państwa Spółka - nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, to sprzedaż lokalu mieszkalnego, objętego zakresem pytania, będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa przedmiotowego lokalu mieszkalnego oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż lokal ten nie był przedmiotem pierwszego zasiedlenia i tym samym dostawa ww. lokalu oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W tym miejscu należy powtórzyć, że z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z opisu sprawy wynika, od zakupu lokalu mieszkalnego nie został odliczony podatek naliczony VAT (w fakturach nie wykazano podatku VAT w związku z transakcjami zwolnionymi).

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zostaną spełnione, gdyż Państwa Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie lokalu mieszkalnego oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje, objętych zakresem pytania i Państwa Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. lokalu mieszkalnego. Zatem do dostawy lokalu mieszkalnego oraz udziału w częściach wspólnych urządzeń i budynku znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki lub ich części na tym gruncie posadowione. Tym samym dostawa udziału we współwłasności działki nr 1, na której posadowiony jest budynek, w którym znajduje się lokal mieszkalny oraz części wspólne urządzeń i budynku, w którym lokal się znajduje, objęte zakresem pytania – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Państwa Spółki, zgodnie z którym do opisanego stanu przyszłego należy zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.o p.t.u., gdyż transakcja nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Spółka i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Okoliczność, że „Nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokalu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. „o podatku od towarów i usług” (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)” przyjęto jako element opisu sprawy. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy lub, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa Spółki musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Spółka musi się zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).